Finanzgericht Hamburg Urteil, 16. Juli 2014 - 3 K 240/13

16.07.2014

Tatbestand

1

A. Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob der Haftungsbescheid, durch den das beklagte Finanzamt (FA) den Kläger als Geschäftsführer der A ... GmbH (A GmbH) neben dem weiteren Geschäftsführer B als Gesamtschuldner für Umsatzsteuerschulden der A GmbH nebst steuerlicher Nebenleistungen in Höhe von insgesamt ... € in Haftung genommen hat, rechtmäßig ist.

I.

2

1. Der Kläger war ab dem ... 2008 neben Herrn B (einzelvertretungsberechtigter) Geschäftsführer der durch Gesellschaftsvertrag vom ... 2008 gegründeten A GmbH, die zunächst in ... ansässig war. Gegenstand des Unternehmens war der "Handel mit Waren aller Art, insbesondere Vertrieb von Altmetallen und Metallschrott und ähnlichen Wertstoffen" (Betriebsprüfungsarbeitsakte -BpAA- Bd. II Bl. 16). Im Mai 2009 wurde die Sitzverlegung in die Straße-1 ... in C beschlossen (vgl. Handelsregisterauszug vom ... 2012 Haftungsakte -HaftA- Bl. ...).

3

2. Die A GmbH reichte beim FA ab dem Voranmeldungszeitraum (VAZ) Mai 2009 Umsatzsteuervoranmeldungen ein und meldete darin folgende Umsätze und Vorsteuerbeträge an (vgl. USt-Überwachungsbogen 2009, Umsatzsteuerakte -UStA- Bl. 8; Bp-Bericht Betriebsprüfungsakte -BpA- Bl. 16 und 17, Rechtsbehelfsakte -RbA- Bd. II Bl. 4 und 59:

...

4

Das FA erteilte in den Vergütungsfällen (VAZ Juni, Juli und Dezember 2009, Januar, Februar bis April 2010) jeweils die Zustimmung nach § 168 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) und zahlte die angemeldeten Vorsteuerüberschüsse aus.

5

3. Das FA führte in dem Zeitraum vom ... 2009 bis zum ... 2011 bei der A GmbH zwei Umsatzsteuer-Sonderprüfungen für die VAZ Mai bis September 2009 sowie die VAZ Oktober 2009 bis Februar 2010 durch. Im Rahmen der Betriebsprüfung wurden u. a. folgende Feststellungen getroffen/Auskünfte eingeholt/Unterlagen vorgelegt:

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a) Am 17.06.2009 bestand ein Kassenfehlbestand in Höhe von ... € (BpAA Bd. I Bl. 130).

7

b) aa) Im Rahmen der Prüfung holte der Betriebsprüfer bei anderen Finanzämtern und Steuerfahndungsstellen Auskünfte über die Rechnungsaussteller/Gutschriftenempfänger der von der A GmbH bezogenen Warenlieferungen ein, u. a. auch bezüglich der hier streitbefangenen Rechnungen/Gutschriften von/an

- D, Straße-2 Nr. ..., E,
- F, Straße-3 ..., G, sowie
- der Fa. H GmbH & Co KG (H), Straße-4 ..., C (BpAA Bd. I Bl. 142 ff.; BpAA Bd. III Bl. 39 ff., 72 ff.).

8

bb) Die A GmbH hatte die in den Rechnungen/Gutschriften der vorgenannten Rechnungsaussteller gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer als Vorsteuer geltend gemacht. Im Einzelnen handelt es sich um folgende Rechnungen/Gutschriften (BpAA Bd. I Bl. 142 ff., Bd. II Bl. 91 f., Bd. III Bl. 39 ff., RbA Bd. I Bl. 56 ff.):

...

...

...

9

cc) Der Kläger, dessen Aufgabe es laut interner, nicht schriftlich fixierter Absprache mit Herrn B war, sich um die geschäftlichen Unterlagen sowie die Vorbereitung der Buchhaltung und die Zusammenarbeit mit der Steuerberaterin zu kümmern, hatte sich folgende Unterlagen der Rechnungsaussteller/Gutschriftenempfänger zum Nachweis der jeweiligen Unternehmereigenschaft vorlegen lassen und entsprechende Kopien zu den Unterlagen der A GmbH genommen:

10

aaa) bezüglich Herrn D:
- Nachweis der Eintragung als Steuerpflichtiger (Unternehmer) des FA J vom ... 2009 (BpAA Bd. I Bl. 171)
- steuerliche Bescheinigung für die Erteilung einer Erlaubnis nach der GewO des FA J vom ... 2009 (BpAA Bd. I Bl. 172)
- Reisegewerbekarte vom ... 2009 (BpAA Bd. I Bl.173 f.)
- Personalausweis (BpAA Bd. I Bl. 175)

11

bbb) bezüglich Herrn F:
- Bescheinigung des FA G vom ... 2009 (BpAA Bd. III Bl. 86)
- Bescheid des Bundeszentralamtes für Steuern über Zuteilung der USt-Identifikationsnummer vom ... 2009 (BpAA Bd. III Bl. 87)
- Gewerbeanmeldung vom ... 2009 (BpAA Bd. III Bl. 89)
- notarielle Handlungsvollmacht für Herrn K vom ... 2009 (BpAA Bd. III Bl. 102 ff.)
- Handlungsvollmacht für Herrn K vom ... 2009 (BpAA Bd. III Bl. 107)
- ... (BpAA Bd. III Bl. 105 f.)

12

ccc) bezüglich der Fa. H:
- Steuerliche Unbedenklichkeitsbescheinigung des FA C-... vom ... 2009 (RbA Bd. I Bl. 73)
- Gewerbeanmeldung vom ... 2002/... 2002 (RbA Bd. I Bl. 74)

13

dd) Hinsichtlich der Rechnungsaussteller/Gutschriftenempfänger wurden von den angefragten Finanzämtern/Steuerfahndungsstellen folgende Ermittlungs(zwischen)ergebnisse mitgeteilt:

14

aaa) Die Steuerfahndung des FA für Fahndung und Strafsachen L (Steufa L) teilte bezüglich dem - durch das Gericht am 24.06./25.06.2014 schriftlich vernommenen - Zeugen D mit, er sei nicht selbst als Unternehmer tätig gewesen, sondern habe unbekannten Dritten seinen Namen für deren Ablieferungen zur Verfügung gestellt. Der Zeuge D habe binnen kürzester Zeit Ablieferungen in beträchtlicher Höhe abgerechnet, ohne über die hierfür erforderlichen entsprechenden Erfahrungen und Kenntnisse im Schrotthandel oder das notwendige Kapital zum Ankauf der Materialien verfügt zu haben. Obwohl er weder über einen Lastkraftwagen, noch einen entsprechenden Führerschein verfügt habe, solle er z. B. an einem Tag bei drei verschiedenen und entfernt gelegenen Recyclingbetrieben jeweils in größerem Umfang Ablieferungen vorgenommen haben, nämlich bei der A GmbH in C, der M Recycling GbR in ... und bei der N GmbH & Co KG in ... Der von dem Zeugen D behauptete Transport der Materialen auf einem geliehenen Kleintransporter (Sprinter) sei angesichts der abgerechneten Mengen völlig abwegig. Zudem wiesen die Wiegescheine der Recyclingunternehmen aufgrund der darin aufgeführten Lastkraftwagenkennzeichen auf andere Schrotthändler als tatsächliche Anlieferer hin. Hierbei seien Lastkraftwagen von über zehn verschiedenen Personen verwendet worden.

15

Der Zeuge D habe zudem bei der auf den Abrechnungen angeführten Anschrift in E über keinerlei Geschäftsräume oder Lagerungsmöglichkeiten verfügt. Nach seinen eigenen Angaben habe es sich bei der Adresse auch nicht um seine Wohnanschrift gehandelt.

16

Der Umstand, dass der Zeuge D zuvor im Schrotthandel nicht tätig gewesen sei und kurz nach der Gewerbeanmeldung plötzlich erhebliche, zum Teil fünfstellige Abrechnungen vorgenommen habe, sei angesichts des geschilderten Sachverhalts nur dadurch erklärlich, dass er durch den Erhalt einer Steuernummer und die Gewerbeanmeldung in die Lage versetzt worden sei, gegenüber den Recyclingbetrieben Umsatzsteuer offen auszuweisen und hierdurch als Strohmann für Ablieferungen Dritter attraktiv zu werden (RbA Bd. I Bl. 92 f.).

17

bbb) Das FA G teilte bezüglich Herrn F mit, er habe mit Gewerbeanmeldung vom ... 2009 eine gewerbliche Tätigkeit im Bereich Metallrecycling und zum ... 2009 seinen Wohnsitz in G angemeldet. Im Rahmen einer Umsatzsteuernachschau sei am 07.04.2010 festgestellt worden, dass Herr F unter der in den Rechnungen angegebenen Anschrift weder einen Geschäftssitz unterhalten, noch jemals dort gewohnt habe. Mit einem undatierten Schreiben (Eingang 22.04.2010) habe Herr F dem FA G mitgeteilt, seinen Betrieb aus Krankheitsgründen aufgegeben zu haben und weggezogen zu sein. In der Zauber-Datei existiere über Herrn F ein Eintrag, nach dem sein Name bereits in der Vergangenheit einmal in Zusammenhang mit Abdeck- bzw. Scheinrechnungen bekannt geworden sei. Umsatzsteuer-Voranmeldungen habe Herr F nicht abgegeben (RbA Bd. II Bl. 7 f.).

18

ccc) Bezüglich der Fa. H erhielt der Betriebsprüfer von der zuständigen Dienststelle des FA die Auskunft, die H habe unter der in den Rechnungen genannten Anschrift zu keinem Zeitpunkt ihren Sitz gehabt und der auf den an die A GmbH gestellten Rechnungen genannte Geschäftsführer O sei nur bis zum ... 2007 der Geschäftsführer der H gewesen (vgl. Prüfungsbericht, BpA Bl. 15).

19

ee) Dementsprechend erkannte der Betriebsprüfer die in den Rechnungen/Gutschriften von dem Zeugen D (VAZ Juni bis November 2009; insgesamt ... €), Herrn F (VAZ November und Dezember 2009; insgesamt ... €) sowie der Fa. H (VAZ Februar 2010; ... €) ausgewiesene Vorsteuer nicht zum Abzug an mit der Begründung, die Lieferanten seien unter den angegebenen Rechnungsanschriften nicht ansässig gewesen (Berichte über die Umsatzsteuer-Sonderprüfung vom ... 2011 BpA Bl. 7 ff.).

20

c) aa) Laut Kassenbuch der A GmbH wurden im Juli 2009 neben den Zahlungen an den Zeugen D in Höhe von insgesamt ... € weitere Barzahlungen (inkl. einer Bankeinzahlung über ... €) in Höhe von ... € geleistet (BpAA Bd. I Bl. 140 f.).

21

bb) Laut Kassenbuch der A GmbH wurden im August 2009 neben den Zahlungen an den Zeugen D in Höhe von insgesamt ... € weitere Barzahlungen (inkl. einer Bankeinzahlung über ... €) in Höhe von ... € geleistet (BpAA Bd. I Bl. 149 ff.).

22

cc) Laut Kassenbuch der A GmbH wurden im September 2009 neben den Zahlungen an den Zeugen D in Höhe von insgesamt ... € weitere Barzahlungen (inkl. einer Bankeinzahlung über ... €) in Höhe von ... € geleistet (BpAA Bd. I Bl. 158 f.).

23

4. Am 08.06.2010 erließ das FA aufgrund von Kontrollmaterial des FA P (RbA Bd. II Bl. 18 ff.) Änderungsbescheide über die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlungen für die Monate März und April 2010 und versagte dabei der A GmbH den Vorsteuerabzug aus weiteren Rechnungen der Fa. H in Höhe von ... € für März 2010 und in Höhe von ... € für April 2010 (RbA Bd. II Bl. 4 und 5).

24

5. Am 23.12.2010 wurde die Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Monat November 2010 über ... € fällig gestellt. Die A GmbH zahlte nicht.

25

6. Auf der Grundlage der Prüfungsfeststellungen der Umsatzsteuer-Sonderprüfungen erließ das FA am 15.04.2011 geänderte Bescheide über die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlungen für die VAZ Juni bis Dezember 2009 und Februar 2010 (RbA Bd. I Bl. 16 - 23).

26

7. a) Die A GmbH verbuchte im Zeitraum November 2009 bis Januar 2010 Gutschriften (November und Dezember 2009) und Rechnungen (Januar 2010) von/an Herrn R, Straße-5 ..., S, gewinnmindernd und machte die in den folgenden Gutschriften/Rechnungen ausgewiesene Umsatzsteuer als Vorsteuer geltend (BpAA Bd. IV Bl. 5 - 12):
...

27

b) Der Kläger hatte sich folgende Unterlagen von dem - in der mündlichen Verhandlung am 11.06.2014 vernommenen - Zeugen R zum Nachweis seiner Unternehmereigenschaft vorlegen lassen und entsprechende Kopien zu den Unterlagen genommen:

- steuerliche Bescheinigung des FA S-... vom ... 2009 (BpAA Bd. III Bl. 90)
- Gewerbeanmeldung vom ... 2009 (BpAA Bd. III Bl. 91)
- Kopie der Vorderseite des Personalausweises (BpAA Bd. III Bl. 93)

28

c) Am 22.08.2011 erhielt das FA durch das FA für Fahndung und Strafsachen S (Steufa S) die schriftliche Einlassung des Zeugen R vom 18.05.2011 zur Kenntnis (RbA Bd. I Bl. 63 ff.). Darin ließ sich der Zeuge R in dem gegen ihn gerichteten steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahren über seinen Verteidiger gegenüber der Steufa S dahingehend ein, dass er seinerzeit von Leuten - deren Namen er nicht nennen könne und wolle, da er massiv bedroht werde - angesprochen worden sei, die ihm erklärt hätten, sie suchten jemanden, über den und für den man abrechnen könne und der daran partizipiere. Man brauche praktisch einen "Partner" für Ablieferungen. Diese Leute hätten ihm zugesagt, sie würden alles für ihn erledigen, insbesondere "das mit dem Gewerbe, das mit der Anschrift der Firma etc". So sei es zu einer Meldeadresse in S gekommen, eine Adresse, mit der er, der Zeuge R, ansonsten nichts zu tun gehabt habe. Er habe dort weder eine Wohnung unterhalten, noch sich zu irgendeinem Zeitpunkt dort aufgehalten. Es habe dort keinen Briefkasten oder sonst etwas gegeben. Er habe für Schrottablieferungen bestimmte Teilbeträge erhalten, zunächst kleinere Beträge, dann ein- oder zweimal maximal ... €.

29

Für die Gewerbeanmeldung sei er begleitet worden, so wie er auch auf allen übrigen Wegen, die er im Zusammenhang mit der Firma durchgeführt habe, begleitet worden sei. Mit dem Ankauf des Metalls habe er überhaupt nichts zu tun gehabt. Er habe gehört, dass man auf seinen Namen auch anderweitig abgeliefert habe. Er habe sich auf das leichte Geldverdienen eingelassen, um sich von dem Geld Drogen (2,5 g Heroin pro Tag) kaufen zu können.

30

d) Aufgrund dieser Mitteilung erließ das FA am 02.09.2011 einen geänderten Bescheid über die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den VAZ Januar 2010 und versagte dabei der A GmbH den Vorsteuerabzug aus Rechnungen des Zeugen R in Höhe von insgesamt ... € mit dem Hinweis, der Zeuge R sei unter der in den Gutschriften angegebenen Anschrift nicht ansässig gewesen und habe weder dort noch an einem anderen Ort eine Geschäftstätigkeit ausgeübt (Klageakte -KlA- Bl. 21 f.).

31

e) Ebenfalls am 02.09.2011 erließ das FA den Bescheid für 2009 über Umsatzsteuer (KlA Bl. 18). Dabei versagte es hinsichtlich der im November und Dezember in den dem Zeugen R erteilten Gutschriften ausgewiesenen Vorsteuerbeträge in Höhe von insgesamt ... € den Vorsteuerabzug (KlA Bl. 20R).

32

8. Am 13.09.2011 wurde die Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den VAZ März 2011 über ... € fällig gestellt, die von der A GmbH nicht bezahlt wurde.

II.

33

Die A GmbH legte gegen die geänderten Bescheide über die Umsatzsteuer-Vorauszahlungen sowie den Umsatzsteuerjahresbescheid 2009 rechtzeitig Einspruch ein und beantragte die Aussetzung der Vollziehung (AdV). Nachdem das FA die AdV abgelehnt hatte, lehnte das Finanzgericht Hamburg mit Beschluss vom 12.01.2012 die bei Gericht am 04. und 25.10.2011 gestellten Aussetzungsanträge betreffend die Umsatzsteuer 2009 sowie die VAZ Januar bis April 2010 ab (Finanzgerichtsakten -FGA- 5 V 241/11 Bl. 40 ff.) und führte zur Begründung u. a. aus:

34

 "Hiernach steht der Klägerin der Vorsteuerabzug aus den strittigen Rechnungen und Gutschriften nach summarischer Prüfung nicht zu.

35

Zum einen waren die Rechnungsaussteller bzw. Gutschriftenempfänger D, F und R nach den vorliegenden Erkenntnissen, nämlich den Mitteilungen der Steuerfahndungsstelle des Finanzamtes für Fahndung und Strafsachen L in Sachen D, des Finanzamtes G in Sachen F und der Steuerfahndungsstelle des Finanzamts für Fahndung und Strafsachen S in Sachen R, nicht unter den in den Abrechnungspapieren angegebenen Geschäftsadressen ansässig. Für den Senat sind die Mitteilungen der genannten Dienststellen hinreichend substantiiert; es ergeben sich zudem nach Aktenlage keine Anhaltspunkte, die mitgeteilten Erkenntnisse in Frage zu stellen, zumal die Klägerin hierzu nichts Gegenteiliges vorgetragen hat. Gelegenheit hätte sie dazu gehabt, da ihr die wesentlichen Feststellungen mit den Prüfungsberichten und den Steuerbescheiden mitgeteilt worden sind. Auf die weiteren Prüfungsfeststellungen zu den Abrechnungspapieren kommt es hiernach für die Frage der Versagung des Vorsteuerabzugs nicht an, so dass der Senat dazu an dieser Stelle nicht weiter Stellung nimmt.

36

Zum anderen ist das Vorsteuerabzugsrecht der Klägerin aus den Rechnungen der H nach den Grundsätzen der Feststellungslast zu versagen (BFH-Urteil vom 27.06.1996 V R 51/93, BStBl II 1996, 620). Die Klägerin hat sich nicht hinreichend über die Richtigkeit der von der H mitgeteilten Geschäftsdaten vergewissert. Die der Klägerin von der H (mutmaßlich) vorgelegte "Steuerliche Unbedenklichkeitsbescheinigung" und "Gewerbeanmeldung" enthalten offensichtliche Rechtschreibfehler und Ungereimtheiten, wonach sich der Klägerin Zweifel an der Echtheit der Dokumente hätten aufdrängen müssen (z. B. Rechtschreibfehler im Briefkopf der "Steuerlichen Unbedenklichkeitsbescheinigung" ["schreiben und Überweißungen"] und in der "Gewerbeanmeldung" ["Hadels-", "be- und Entladen", "Angeben zum geschäftsführenden...", "können... Geahndet werden"]; zu den Einzelheiten vgl. Bl. 94 ff Bd. IV Rb-A). Die beigebrachten Nachweise reichen nicht aus, um von nachvollziehbaren Rechnungsangaben der H und der Richtigkeit der mitgeteilten Geschäftsdaten auszugehen, zumal nach den Feststellungen des Antragsgegners Anhaltspunkte dafür bestehen, dass die H unter der in den Rechnungspapieren angegebenen Geschäftsadresse nicht ansässig war."

III.

37

1. Mit Schreiben vom 09.02.2012 teilte das FA dem Kläger mit, dass seine Haftung für die Umsatzsteuerschulden und steuerlichen Nebenleistungen der A GmbH, über die eine Aufstellung beigefügt wurde, geprüft werde (HaftA Bl. 12). Die Steuerschulden seien in dem Zeitraum seiner Geschäftsführung fällig geworden. Das FA bat den Kläger, den beigefügten Fragebogen auszufüllen und bis zum 02.03.2012 zurückzusenden. Auf den weiteren Inhalt des Schreibens wird Bezug genommen.

38

2. Am ... 2012 wurde aufgrund des von der A GmbH am ... 2012 gestellten Insolvenzantrags das Insolvenzverfahren eröffnet und Herr Rechtsanwalt Dr. T aus C zum Insolvenzverwalter bestellt (RbA Bd. I Bl. 106).

39

3. Am ... 2012 erließ das FA gegenüber dem Kläger einen Haftungsbescheid nebst Anlage (HaftA Bl. 20 f.). Hierin wurde der Kläger für die im einzelnen aufgeführten Umsatzsteuerschulden sowie Verspätungszuschläge, Zinsen und Säumniszuschläge der A GmbH aus den VAZ Juni 2009 bis Januar 2010, März, April und November 2010 sowie März 2011 in Höhe von insgesamt ... € gemäß § 69 Abgabenordnung (AO) i. V. m. § 34 AO in Haftung genommen, mit der Begründung, er sei als Geschäftsführer seiner Pflicht zur pünktlichen und vollständigen Entrichtung der Steuern bzw. der Verspätungszuschläge, Säumniszuschläge und Zinsen nicht nachgekommen.

40

Der Bescheid enthielt den Hinweis, dass die Haftungssumme sofort fällig sei.

41

In der Anlage zum Haftungsbescheid wies das FA bezüglich der Pflichtverletzung des Klägers betreffend den Umsatzsteuerrückstand für 2009 und für die VAZ Januar 2010, März und April 2010 auf die Feststellungen der Umsatzsteuer-Sonderprüfungen hin. Bezüglich der Pflichtverletzung des Klägers betreffend den Umsatzsteuerrückstand für den VAZ November 2010 führte das FA aus, der Kläger habe als Verfügungsberechtigter im Vorwege durch Bildung von Rücklagen dafür sorgen müssen, dass die Steuerschulden der A GmbH hätten beglichen werden können. Auch die wegen der verspäteten Abgabe der Steuererklärungen/-anmeldungen festgesetzten Verspätungszuschläge sowie die wegen nicht rechtzeitiger Zahlung entstandenen Säumniszuschläge hätten aus den von dem Kläger verwalteten Mitteln der A GmbH beglichen werden müssen. Diese Pflichtverletzungen seien ursächlich für die Nichterfüllung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis und damit für den Eintritt des Haftungsschadens. Die Zahlungen an das FA seien von dem Kläger nicht veranlasst worden, sodass der Haftungsschaden aufgrund dieser Pflichtverletzung eingetreten sei (HaftA Bl. 22).

42

Des Weiteren wies das FA in der Anlage zum Haftungsbescheid darauf hin, dass der andere Mitgeschäftsführer B einen entsprechenden Haftungsbescheid erhalte (HaftA Bl. 22R).

IV.

43

1. Der Kläger legte mit Schreiben vom 14.05.2012 (HaftA Bl. 23) Einspruch gegen den Haftungsbescheid vom ... 2012 ein. Zur Begründung trug er vor, der Haftungsbescheid sei rechtswidrig. Er enthalte keinen haftungsbegründenden Sachverhalt. Insbesondere fehle eine Beschreibung des konkret pflichtwidrigen Verhaltens. Die Umsatzsteuerforderungen 2009 bis April 2010 würden bestritten. Bestandskräftige Bescheide lägen insoweit nicht vor. Bis Anfang/Mitte Februar 2012 seien Anträge auf AdV bearbeitet worden. Ein Geschäftsführer handele nicht pflichtwidrig, sofern er bestrittene und nicht vollstreckbare Verbindlichkeiten nicht bezahle. Ganz im Gegenteil würde er sich gegenüber der Gesellschaft und den Gesellschaftern ersatzpflichtig machen, wenn er Zahlungen auf solche Verbindlichkeiten veranlassen würde.

44

Nachdem das FG Hamburg die Anträge auf AdV mit Beschluss vom 12.01.2012 abgelehnt habe, habe er gemeinsam mit Herrn B vorsorglich den Geschäftsbetrieb und den Zahlungsverkehr vorläufig eingestellt und versucht, durch Anträge auf AdV wegen unzumutbarer Härte die Insolvenz der Gesellschaft abzuwenden. Nachdem auch diese Anträge durch das FA abgelehnt worden seien, hätten sie unverzüglich Insolvenz angemeldet.

45

Unabhängig hiervon habe die A GmbH zu keinem Zeitpunkt über liquide Mittel verfügt, um substantielle Zahlungen auf diese - bestrittenen und nicht bestandskräftig festgesetzten - Verbindlichkeiten zu leisten.

46

2. Am 20.08.2013 nahm der Insolvenzverwalter Dr. T sämtliche der durch die A GmbH eingelegten Einsprüche zurück (RbA Bd. I Bl. 110).

47

3. Mit Einspruchsentscheidung vom ... 2013 wies das FA den Einspruch gegen den Haftungsbescheid zurück. Zur Begründung führte es aus, der Kläger habe die ihm gem. § 34 Abs. 1 AO obliegenden Pflichten verletzt, indem er nicht korrekte Umsatzsteuervoranmeldungen bzw. -erklärungen eingereicht und die Steuerrückstände nicht getilgt habe. Unter Verweis auf die Ausführungen des Finanzgerichts Hamburg in seinem Beschluss vom 12.01.2012 stellte das FA klar, dass der Leistungsempfänger die Pflicht habe, sich über die Richtigkeit der Geschäftsdaten des Rechnungserstellers (Anschrift, Firma, Rechtsform etc.) zu vergewissern (HaftA Bl. 41 ff.).

V.

48

Der Kläger hat am ... 2013 bei Gericht Klage erhoben.

49

1. Er trägt zur Begründung der Klage vor, dem Haftungsbescheid fehle eine ausreichende Begründung (a)), der A GmbH stehe der Vorsteuerabzug aus den streitigen Rechnungen/Gutschriften zu (b)), so dass er auch keinen Pflichtenverstoß gegangen habe (c)). Schließlich habe das FA den Quotenschaden unzutreffend ermittelt (d)) und das ihm eingeräumt Ermessen nicht sachgerecht ausgeübt (e)):

50

a) Der Haftungsbescheid vom ... 2012 in Form der Einspruchsentscheidung vom ... 2013 sei bereits deshalb rechtswidrig, weil er nicht i. S. d. § 366 AO hinreichend begründet sei. Die Begründung der Einspruchsentscheidung enthalte keinen genau beschriebenen Sachverhalt. Konkret werde das FA in der Begründung nur, wenn es auf den Beschluss des FG Hamburg vom 12.01.2013 zur Ablehnung der AdV verweise. Die Bezugnahme auf andere Schriftstücke in einer Einspruchsentscheidung sei grundsätzlich fraglich, da die AO hierzu keine Rechtsgrundlage enthalte. Unzulässig sei die Bezugnahme aber auf jeden Fall dann, wenn das Bezugsschreiben ein anderes Verfahren und eine andere Rechtsfrage zum Gegenstand habe (Urteil des FG Düsseldorf vom 28.10.1999 11 K 2229/99). In dem Beschluss des FG Hamburg vom 12.01.2012 gehe es zwar um die Umsatzsteuer bzw. den Vorsteuerabzug der A GmbH, nicht aber um seine, des Klägers, Pflichtwidrigkeit und Haftung. Weder aus dem Haftungsbescheid noch der Einspruchsentscheidung ergebe sich aber eine konkrete Pflichtverletzung. Ebenso fehlten Ausführungen dazu, weshalb seine, des Klägers, Pflichtverletzung vorsätzlich oder grob fahrlässig begangen worden sein solle.

51

b) Unabhängig davon sei der Haftungsbescheid rechtswidrig, weil die Umsatzsteuerbescheide nach Rücknahme der Einsprüche durch den Insolvenzverwalter zwar formal bestandskräftig, materiell aber rechtswidrig seien. Der A GmbH stehe der Vorsteuerabzug aus den streitigen Lieferantenrechnungen zu, da die Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 UStG vorlägen (aa) und bb)), insbesondere auch von der Unternehmereigenschaft der Rechnungsaussteller/Gutschriftenempfänger auszugehen sei, da er, der Kläger, keine weiteren als die von ihm vorgenommenem Überprüfungsmöglichkeiten bzgl. der Unternehmereigenschaft gehabt habe und dazu auch kein Anlass bestanden habe (cc)) und er nicht gewusst habe und auch nicht habe wissen können, dass die Umsätze in eine vom Liefernden bzw. vom Leistenden oder einem anderen Wirtschaftsteilnehmer auf einer vorhergehenden Umsatzstufe begangene Steuerhinterziehung einbezogen gewesen seien (dd)). Schließlich sei der Vorsteuerabzug selbst dann zu gewähren, wenn die Rechnungsaussteller/Gutschriftenempfänger als Strohmänner zu qualifizieren seien (ee).

52

aa) Sämtliche Rechnungen der Lieferanten seien gem. §§ 14 ff. UStG formal ordnungsgemäß.

53

bb) Die abgerechneten Warenlieferungen seien alle tatsächlich ausgeführt worden. Dies hätten die Zeugen der Steuerfahndung so bestätigt.

54

cc) aaa) Die Rechnungsausteller der streitigen Rechnungen/Gutschriften seien Unternehmer i. S. des § 2 Abs. 1 Umsatzsteuergesetz (UStG); die Geschäftsbeziehungen zu ihnen seien begründet und die Lieferungen in einer Weise durchgeführt worden, wie es im Schrotthandelsgewerbe allgemein üblich sei und wie sie die A GmbH - durch die Betriebsprüfung unbeanstandet - auch mit einer Vielzahl weiterer Lieferanten begründet und durchgeführt habe.

55

bbb) Nach den Grundsätzen der neueren EuGH-Rechtsprechung sei daher der A GmbH der Vorsteuerabzug aus den streitigen Rechnungen zwingend zu gewähren gewesen. Der EuGH habe in seinem Urteil vom 21.06.2012 (C-80/11 und C-142/11 Mahageben und David, UR 2012, 591) entschieden, dass die Aufbürdung des Risikos des Steuerausfalls vom Fiskus auf den steuerpflichtigen Leistungsempfänger unionsrechtswidrig sei. Dieser Rechtsprechung trage seit dem Beschluss des FG Münster vom 12.12.2013 (5 V 1934/13 U, EFG 2014, 395) nunmehr auch die deutsche Finanzgerichtsbarkeit Rechnung. Danach sei er, der Kläger, nicht verpflichtet gewesen, weitere Nachforschungen über seine Lieferanten ohne besonderen Anlass anzustellen. Ein konkreter Anlass sei hier von dem FA nie substantiiert dargestellt oder auch nur behauptet worden. Das FA habe nicht zu Umständen der Lieferungen vorgetragen, welche auf einen ungewöhnlichen und Misstrauen erzeugenden Vorgang schließen ließen. Vielmehr habe das FA im Rahmen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung und dem anschließenden Einspruchsverfahren stets lediglich argumentiert, die A GmbH habe keine ausreichenden Nachforschungen angestellt, um sich Gewissheit über die Identität der Lieferanten etc. zu verschaffen. Welche Nachforschungen und Maßnahmen aber stattdessen "ausreichend" gewesen wären, habe das FA nicht genau zu benennen vermocht.

56

ccc) Die A GmbH habe keine anderen Möglichkeiten zur Ermittlung der Identität der Geschäftspartner gehabt und es habe auch kein konkreter Anlass bestanden, wonach er, der Kläger, verpflichtet gewesen sei, weitere Nachforschungen anzustellen.

57

(1) Er, der Kläger, sei hinsichtlich der Angaben ausweislich der vorgelegten Unterlagen seitens der Lieferanten gutgläubig gewesen und habe keinen Anlass gehabt, an dem Wahrheitsgehalt der Angaben und Unterlagen zu zweifeln. Er habe die Erkenntnisse oder Verdachtsmomente, welche durch die Finanzbehörden/Steuerfahndungsstellen zu einem späteren Zeitpunkt ermittelt worden seien, bei der Begründung und Durchführung der Geschäftsbeziehung bzw. im Zeitpunkt der Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldungen nicht kennen können.

58

Die Lieferanten hätten einen erheblichen Aufwand (z. B. Anmietung von Wohnungen, Fingierung eines Unternehmens in der Außendarstellung, - zunächst - ordnungsgemäße Anmeldung bei Finanz- und Gewerbeämtern, etc.) betrieben, um zumindest in der äußeren Darstellung den Eindruck eines normalen und steuerehrlichen Unternehmens zu erzeugen. Dieser Aufwand habe ganz offensichtlich nur dem Zweck gedient, den jeweiligen Geschäftspartner zu täuschen. Allein mit Blick auf das Finanzamt wäre ein solcher Aufwand nicht erforderlich gewesen, um Steuern zu hinterziehen.

59

Er, der Kläger, habe nicht gewusst, dass sämtliche Lieferanten angeblich keinen Geschäftsbetrieb unterhalten hätten. Im Übrigen benötige ein Schrotthändler aber weder einen "Schrottplatz" o. Ä., da viele Schrotthändler ausschließlich im sog. Streckengeschäft tätig seien, noch einen Fuhrpark. Der Umstand, dass die Lieferanten R und D regelmäßig in Begleitung erschienen seien, sei kein Hinweis auf eine evtl. Steuerstraftat. Ganz im Gegenteil hätten diese Lieferanten offensichtlich in Begleitung mindestens einer weiteren Person erscheinen müssen, da sie keine Lkw gehabt hätten. Er, der Kläger, habe die für die Fa. H vorgelegten Geschäftsunterlagen für ordnungsgemäß gehalten. Erst nachträglich und nur durch Erkenntnisse der Finanzbehörde hätten sich Zweifel an der Echtheit der Unterlagen ergeben; die "offensichtlichen Schreibfehler und Ungereimtheiten" seien ihm zuvor nicht aufgefallen; sie seien auch gar nicht augenfällig. Im Übrigen seien alle anderen Unterlagen echt gewesen.

60

Er, der Kläger, sei von den hier streitigen Lieferanten erfolgreich getäuscht worden. Er sei bei der Erstellung der Umsatzsteuervoranmeldungen hinsichtlich der Unternehmereigenschaft der Lieferanten gutgläubig und überzeugt davon gewesen, aus ihren Rechnungen zum Vorsteuerabzug berechtigt zu sein. Wie es in der Branche üblich sei, habe er sich die Gewerbeanmeldung, die steuerliche Unbedenklichkeitsbescheinigung sowie Ausweispapiere und Vollmachten zeigen lassen und diese als Kopien zu seinen Unterlagen genommen. Weitere Maßnahmen seien weder üblich noch nötig.

61

Zum Beweis dieser Tatsache hat der Kläger in der mündlichen Verhandlung den Beweisantrag gestellt, die Geschäftsführer, Inhaber oder Disponenten der Firmen U Recycling GbR, V, W ..., X, Y Recycling GmbH, Z GbR, AA GmbH, BB Recycling GmbH und CC GmbH als Zeugen zu vernehmen. Sie würden bekunden, dass sie mit den hier streitgegenständlichen Lieferanten (einzeln oder allen) in Geschäftsbeziehung gestanden hätten und erfolgreich nach den jeweiligen Systemen/Tatbegehungsplänen getäuscht worden seien und dass sie zur Überprüfung und Versicherung der Identität und der Unternehmereigenschaft der hier streitgegenständlichen Lieferanten dieselben Maßnahmen ergriffen hätten wie er, der Kläger, wobei diese Maßnahmen üblich seien im Schrotthandelsgewerbe. Weitere Möglichkeiten zur Überprüfung und Versicherung der Identität und der Unternehmereigenschaft der hier streitgegenständlichen Lieferanten stünden ihnen nicht zur Verfügung und hätten auch ihm, dem Kläger, nicht zur Verfügung gestanden.

62

(2) Das vom FA vorgetragene Argument, es müsse stutzig machen, wenn neu am Markt tätige Händler "aus dem Stand heraus" so hohe Umsätze tätigten, sei nicht stichhaltig.

63

In diesem Zusammenhang hat der Kläger in der mündlichen Verhandlung den Beweisantrag gestellt, ein Sachverständigengutachten einzuholen zum Beweis der Tatsachen, dass es nicht ungewöhnlich sei, dass auch "Neuhändler" hohe Umsätze tätigten, dass es keinen allgemein gültigen Erfahrungssatz dahingehend gebe, dass wenn "Neuhändler" hohe Umsätze tätigten, dies ein Indiz für eine etwaige Strohmanntätigkeit sei, sowie dass das Schrotthandelsgewerbe traditionell und seit Generationen von ethnischen Minderheiten und sozialen Randgruppen dominiert werde, dass heute im Verhältnis zu dem Stand vor einigen Jahrzehnten ein Vielfaches an Metallschrott gehandelt werde und das zu einem erheblich höheren Preis und es daher nicht ungewöhnlich sei bzw. auf der Hand liege, dass Neuhändler gleich zu Beginn der Geschäftsaufnahme hohe Umsätze erwirtschaften könnten.

64

(3) Auch die weiteren Umstände der Geschäftsanbahnung und Durchführung seien nicht ungewöhnlich gewesen.

65

Im Einzelnen:

66

a) Der Zeuge D sei mit einer Begleitperson kurz vor der ersten Lieferung in den Geschäftsräumen der A GmbH erschienen. Der Vorname der Begleitperson sei ihm, dem Kläger, genannt worden, er könne sich daran aber nicht mehr erinnern. Die beiden Personen hätten sich vorgestellt und die kurzfristige Lieferung hochwertigen Metallschrotts angeboten. Im Rahmen dieses ersten Gesprächs habe Herr D ihm, dem Kläger, die Unbedenklichkeitsbescheinigung, die Gewerbeanmeldung u. Ä. ausgehändigt. Er habe daraufhin hiervon Kopien für seine Akte angefertigt und den Kaufpreis der einzelnen Metallschrotte mitgeteilt. Ein Verhandeln oder Feilschen über die Höhe des Kaufpreises habe es nicht gegeben, da er, der Kläger, seinerseits feste Verkaufspreise von seinen Abnehmern gehabt habe, die ihrerseits auch nicht über die Höhe des Preises verhandelt hätten. Im Rahmen dieses ersten Gespräches hätten der Zeuge D und seine Begleitperson einen freundschaftlichen Umgangston miteinander gehabt; eine eventuelle Dominanz der Begleitperson sei für ihn, den Kläger, nicht erkennbar gewesen. Dabei sei zu berücksichtigen, dass es im Rahmen dieses Treffens nicht zu "schwierigen Verhandlungen" gekommen sei, sondern er, der Kläger, lediglich seine Lieferbedingungen genannt und nicht zur Disposition gestellt habe. Im Übrigen sei es bei dem Gespräch, an dem sich der Zeuge D rege beteiligt habe, um allgemeine Dinge gegangen. Die persönlichen Hintergründe von dem Zeugen D (Schulbildung, Geschäftserfahrung u. Ä.) seien ihm, dem Kläger, unbekannt und nicht Gesprächsthema gewesen.

67

Wenige Tage später sei die erste Lieferung ausgeführt worden, die bereits beim ersten Treffen angekündigt worden sei. Vor Ort in Straße-1 ... sei ein Fahrer mit beladenem Lkw erschienen. Er, der Kläger, habe die Ware flüchtig begutachtet, und sodann dem Fahrer mitgeteilt, wohin die Ware geliefert werden solle. Endabnehmer der Ware des Zeugen D seien die Unternehmen DD GmbH (DD), Y Recycling GmbH (Y) und N (N) gewesen. Lkw-Fahrer hätten sodann die Ware direkt bei den vorgenannten Unternehmen abgeliefert. Anschließend - in der Regel am selben oder in seltenen Fällen am darauffolgenden Tag - sei der Zeuge D in den Geschäftsräumen der A GmbH erschienen und habe die entsprechenden Wiegescheine vorgelegt. Teilweise seien die Wiegescheine schon vorab per Fax durch die Endabnehmer an die A GmbH übersandt worden.

68

Der Zeuge D sei alleine oder mit unterschiedlichen Begleitpersonen erschienen, wobei es sich häufig um eine junge Frau gehandelt habe. Nur anhand der vorgelegten Wiegescheine habe er, der Kläger, gewusst, welche Ware und in welcher Menge der Zeuge D zuvor geliefert habe. Aufgrund der Angaben der Wiegescheine habe er mit dem Zeugen D abgerechnet. Da die Wiegenoten die Grundlage für die Erstellung der Eingangsabrechnung (von dem Zeugen D) als auch der Ausgangsrechnung (an DD etc.) gewesen seien, sei die Lieferbeschreibung inhaltlich identisch; lediglich die Preise variierten geringfügig, da im Streckengeschäft nur geringe Gewinnaufschläge möglich seien. Nach seiner, der Klägers, Erinnerung seien die Lieferungen überwiegend oder ausschließlich bar bezahlt worden.

69

Auf Empfehlung der Steuerberatung habe er, der Kläger, von dem Zeugen D verlangt, dass er Rechnungen über seine Lieferungen stellen solle. Er, der Kläger, habe die erste Rechnung für den Zeugen D vorgeschrieben, da dieser von anderen Abnehmern ausschließlich die Abrechnung im Wege der Gutschriftenerteilung gewohnt und daher mit den Formalitäten einer umsatzsteuerlich ordnungsgemäßen Rechnung nicht vertraut gewesen sei. Der Zeuge D habe diese Rechnung mit seiner Unterschrift als eigene Rechnung bestätigt. In der Folgezeit habe der Zeuge D sämtliche Rechnungen gemäß den von ihm mitgebrachten Wiegescheinen selbst erstellt.

70

Der Zeuge D habe nicht den Eindruck gemacht, im Schrottgewerbe unerfahren gewesen zu sein. Sowohl dessen Verweis auf eigene andere Kunden (die Gutschriften erstellten) als auch die Feststellungen der Steuerfahndungsbehörde, wonach der Zeuge D eine Vielzahl von Kunden gehabt habe, ließen keinen anderen Schluss zu, als dass er durchaus Erfahrung im Schrottgewerbe gehabt habe.

71

Es möge zutreffen, dass der Zeuge D, wie von ihm in seiner schriftlichen Äußerung dargelegt, keine Kenntnis von Schrottlieferungen gehabt habe, da die Ware im Rahmen des Streckengeschäfts ohnehin nicht an den Geschäftssitz der A GmbH geliefert worden sei. Sofern der Zeuge D tatsächlich nur zum Abrechnen bei der A GmbH erschienen und im Übrigen an dem Liefervorgang bei Endkunden nicht persönlich beteiligt gewesen sei, so habe er von den tatsächlich durchgeführten Lieferungen keine unmittelbare Kenntnis erlangen können. Zutreffend habe der Zeuge D in seiner schriftlichen Zeugenaussage gegenüber dem Gericht bestätigt, dass er seine Strohmann-Aktivität nicht thematisiert habe.

72

Der festgestellte Kassenfehlbetrag vom 17.06.2009 (oben I. 3. a)) resultiere aus einem Fehler des Zeugen D bei der Rechnungsstellung. Da die Wiegescheine der in Strecke gelieferten Ware auf den 17.06.2009 datiert gewesen seien, habe er seine Rechnung ebenfalls auf den 17.06.2009 ausgestellt. Tatsächlich sei er aber wohl erst am 18.06.2009 im Büro der A GmbH zur Abrechnung erschienen. Am 18.06.2009 sei auch erst die Auszahlung an ihn vorgenommen worden. Da er, der Kläger, die Kassenaufzeichnungen nicht täglich erstellt habe, habe er den Kassenbucheintrag einige Tage später irrtümlich unter dem Rechnungsdatum vorgenommen.

73

ß) Bezüglich Herrn F habe er, der Kläger, beim zuständigen FA G vor der ersten Lieferung angerufen und sich nach dem Lieferanten F erkundigt. Dort habe er nur die fernmündliche Auskunft erhalten, dass Herr F steuerlich gemeldet sei. Weitere Auskünfte seien nicht erteilt worden. Die Sachbearbeiterin sei nicht bereit gewesen, diese Angabe schriftlich zu bestätigen.

74

Herr F sei bei der Geschäftsanbahnung persönlich mit Herrn K kurz vor der ersten Lieferung in den Geschäftsräumen der A GmbH erschienen. Die beiden hätten sich vorgestellt und angeboten, kurzfristig hochwertigen Metallschrott liefern zu können. Im Rahmen dieses ersten Gesprächs habe Herr F die Unterlagen (Unbedenklichkeitsbescheinigung, Gewerbeanmeldung, Vollmacht u. Ä.) übergeben. Er, der Kläger, habe hiervon für die eigene Akte Kopien angefertigt. Herr F habe erklärt, dass Herr K für ihn die einzelnen Lieferungen durchführen werde (Ablieferung der Ware und Entgegennahme des Kaufpreises). Er, der Kläger, habe den Kaufpreis der einzelnen Metallschrotte benannt. Ein Verhandeln oder Feilschen über die Höhe des Kaufpreises habe es nicht gegeben, da er seinerseits feste Verkaufspreise von seinen Abnehmern gehabt habe, die ihrerseits auch nicht über die Höhe des Preises verhandelt hätten. Im Rahmen dieses ersten Gespräches seien Herr F und Herr K gleichberechtigt und partnerschaftlich aufgetreten. Eine eventuelle Dominanz von Herrn K sei für ihn, den Kläger, nicht erkennbar gewesen.

75

Wenige Tage später sei die erste - zuvor von Herrn K telefonisch angekündigte - Lieferung durchgeführt worden. Er, der Kläger, habe Herrn K mitgeteilt, wohin die Ware geliefert werden solle, da die A GmbH mangels eigener Platzkapazität zu dieser Zeit ausschließlich sog. Streckengeschäfte getätigt habe. Endabnehmer für die Ware des Herrn F sei die Fa. DD gewesen. Herr K habe die Ware direkt bei DD angeliefert bzw. durch einen Lkw-Fahrer anliefern lassen. Anschließend - regelmäßig am selben oder seltener am darauffolgenden Tag - sei Herr K in den Geschäftsräumen der A GmbH erschienen und habe die Wiegescheine von DD vorgelegt. Nur anhand dieser vorgelegten Wiegescheine habe er, der Kläger, gewusst, welche Ware und in welcher Menge Herr F bei DD zuvor angeliefert habe. Aufgrund der Angaben der Wiegescheine von DD habe er mit Herrn K abgerechnet. Da die Wiegenoten die Grundlage für die Erstellung der Eingangsabrechnung (von Herrn F) als auch der Ausgangsrechnung (an DD) gewesen seien, sei die Lieferbeschreibung inhaltlich identisch; lediglich die Preise variierten geringfügig, da im Streckengeschäft nur geringe Gewinnaufschläge möglich seien. Nach seiner, der Klägers, Erinnerung seien die Lieferungen überwiegend bar bezahlt worden. Mindestens einmal sei die Zahlung per Banküberweisung auf ein Konto des Herrn F geleistet worden.

76

Weder Herr F noch Herr K hätten Angaben über die Herkunft des Schrotts gemacht.

77

Schlussendlich habe sich bei der Geschäftsverbindung zu Herrn F ein typisches Risiko des Streckengeschäfts realisiert. Im Schrotthandelsgewerbe seien die Kontakte zu Lieferanten und Abnehmern die wichtigsten Geschäftsgeheimnisse. Aus diesem Grund verrate kein Schrotthändler dem jeweiligen Geschäftspartner, woher und zu welchem Preis die Ware veräußert werde. Im Streckengeschäft sei es aber unvermeidbar, dass Lieferant und Endabnehmer direkt aufeinanderträfen. Daher bestehe für sie die Möglichkeit, unter Ausschluss des Zwischenhändlers direkt eine Geschäftsbeziehung einzugehen. Genau dies sei bei Herrn F der Fall gewesen. Nachdem Herr F bzw. Herr K durch die A GmbH die Fa. DD kennengelernt gehabt habe, hätten sie eine direkte Geschäftsbeziehung begründet, ohne dass die A GmbH weiter beteiligt gewesen wäre.

78
?) Die Geschäftsbeziehung zu der Fa. H habe er, der Kläger, alleine geführt. Herr B habe keinen Kontakt zu diesem Lieferanten gehabt und sei bei der Geschäftsanbahnung auch nicht zugegen gewesen. Er, der Kläger, sei bei der Geschäftsanbahnung in Begleitung von dem - in der mündlichen Verhandlung am 28.05.2014 vernommenen - Zeugen EE gewesen. Ende/Mitte Januar hätten sich bei ihm, dem Kläger, die Herren O und FF vorgestellt und eine Geschäftsbeziehung anbahnen wollen. Sie hätten erklärt, dass es sich bei der Fa. H um ein Baugeschäft handele und sie kurzfristig hochwertigen Metallschrott, der überwiegend von Baustellen stamme, anliefern könne. Herr O habe sich als Geschäftsführer und den Zeugen FF als seinen Handlungsbevollmächtigten vorgestellt und erklärt, dass der Zeuge FF die einzelnen Lieferungen durchführen werde. Das Auftreten der Herren sei ihm, dem Kläger, seriös erschienen und habe den Eindruck vermittelt, dass die Herren die ordnungsgemäßen Vertreter eines "normalen" Unternehmens seien. Dass es sich bei den Originalunterlagen um Fälschungen gehandelt habe, sei weder ihm noch dem Zeugen EE aufgefallen.

79

Im Zuge dieses ersten Gesprächs hätten die Herren O und FF ihm die steuerliche Unbedenklichkeitsbescheinigung und die Gewerbeanmeldung sowie eine Vollmacht ausgehändigt. Dabei habe es sich um Originalunterlagen mit farbigen Stempeln gehandelt. Er, der Kläger, habe von diesen Unterlagen Kopien gefertigt und die Originale zurückgegeben und den Kaufpreis der einzelnen Metallschrotte benannt. Ein Verhandeln oder Feilschen über die Höhe des Kaufpreises habe es nicht gegeben, da er, der Kläger, seinerseits feste Verkaufspreise von seinen Abnehmern gehabt habe, die ihrerseits auch nicht über die Höhe des Preises verhandelt hätten. Im Rahmen dieses ersten Gespräches seien Herr O und der Zeuge FF gleichberechtigt und partnerschaftlich aufgetreten. Eine eventuelle Dominanz von dem Zeugen FF sei für ihn, den Kläger, nicht erkennbar gewesen. Der Zeuge FF sei ihm flüchtig bekannt gewesen. Er, der Kläger, habe gewusst, dass der Zeuge FF im selben Gebäude ein kleines Büro angemietet habe und im Baugewerbe tätig gewesen sei.

80

Wenige Tage später sei die erste - im ersten Gespräch vereinbarte - Lieferung durchgeführt worden. Vor Ort sei ein Fahrer mit beladenem Lkw zusammen mit dem Zeugen FF erschienen. Er, der Kläger, habe die Ware flüchtig begutachtet und sodann dem Zeugen FF mitgeteilt, wohin die Ware geliefert werden solle. Endabnehmer der Ware von der Fa. H sei überwiegend die Fa. DD gewesen. Der Zeuge FF habe die Ware direkt bei der Fa. DD angeliefert bzw. durch einen Fahrer anliefern lassen. Laut Auskunft des Mitarbeiters ... von der Fa. DD sei der Zeuge FF bei allen Lieferungen zugegen gewesen.

81

Anschließend - in der Regel am selben oder in seltenen Fällen am darauffolgenden Tag - sei der Zeuge FF in den Geschäftsräumen der A GmbH erschienen und habe die Wiegescheine der Fa. DD vorgelegt. Nur anhand dieser vorgelegten Wiegescheine habe er, der Kläger, gewusst, welche Ware und in welcher Menge die Fa. H zuvor geliefert habe. Aufgrund der Angaben der Wiegescheine habe er mit der Fa. H/dem Zeugen FF abgerechnet. Da die Wiegenoten die Grundlage für die Erstellung der Eingangsabrechnung (von der Fa. H) als auch der Ausgangsrechnung (an DD) gewesen seien, sei die Lieferbeschreibung inhaltlich identisch; lediglich die Preise variierten geringfügig, da im Streckengeschäft nur geringe Gewinnaufschläge möglich seien. Nach seiner, der Klägers, Erinnerung seien die Lieferungen überwiegend oder ausschließlich bar bezahlt worden. Zur Abrechnung sei der Zeuge FF immer alleine im Büro der A GmbH erschienen.

82

Mindestens ein-, eventuell auch zwei- bis dreimal sei es zu Unstimmigkeiten über die Qualität der Ware bei der Ablieferung bei der Fa. DD gekommen. In diesem Fall/diesen Fällen sei er, der Kläger, von der Fa. DD informiert worden, da er für die Fa. DD der Lieferant gewesen sei. Er sei sodann zum Betriebshof der Fa. DD gefahren, um dort die strittigen Fragen mit den Mitarbeitern der Fa. DD zu klären und eine einvernehmliche Lösung zu finden. Bei diesen seltenen Fällen habe er die Wiegescheine persönlich unterschrieben, da er bereits vor Ort gewesen sei.

83

Der Zeuge FF habe in seiner Vernehmung am 11.06.2014 gegenüber dem Gericht entgegen seiner damaligen Einlassung vor dem Amtsgericht GG eingeräumt, der tatsächliche Lieferant gewesen zu sein. In Bezug auf die Rechnungen der Fa. H habe er schließlich die Aussage verweigert, offenbar in der Erkenntnis, dass er sich durch seine Zeugenaussage "um Kopf und Kragen" rede. Der Zeuge EE habe in seiner Vernehmung am 28.05.2014 gegenüber dem Gericht bestätigt, dass durch die den Zeugen FF/Herrn O zumindest dem Anschein nach Originalunterlagen vorgelegt worden seien. Für den Umstand, dass es sich bei dem Zeugen FF nicht um einen "Schreiber" handele, sprächen die Aussagen der Steuerfahnder, wonach ein Schreiber üblicherweise nicht länger als ein Jahr tätig sei.

84

d) der Zeuge R sei mit einer Begleitperson kurz vor der ersten Lieferung in den Geschäftsräumen der A GmbH erschienen. Der Vorname der Begleitperson sei ihm, dem Kläger, genannt worden, er könne sich daran aber nicht mehr erinnern. Die beiden Personen hätten sich vorgestellt und die kurzfristige Lieferung hochwertigen Metallschrotts angeboten. Im Rahmen dieses ersten Gesprächs habe der Zeuge R ihm, dem Kläger, die Unbedenklichkeitsbescheinigung, Gewerbeanmeldung u. Ä. ausgehändigt. Er habe daraufhin hiervon Kopien für seine Akte angefertigt und den Kaufpreis der einzelnen Metallschrotte mitgeteilt. Ein Verhandeln oder Feilschen über die Höhe des Kaufpreises habe es nicht gegeben, da er, der Kläger, seinerseits feste Verkaufspreise von seinen Abnehmern gehabt habe, die ihrerseits auch nicht über die Höhe des Preises verhandelt hätten. Im Rahmen dieses ersten Gespräches hätten der Zeuge R und seine Begleitperson einem freundschaftlichen Umgangston miteinander gehabt; eine eventuelle Dominanz der Begleitperson sei für ihn, den Kläger, nicht erkennbar gewesen. Dabei sei zu berücksichtigen, dass es im Rahmen dieses Treffens nicht zu "schwierigen Verhandlungen" gekommen sei, sondern er, der Kläger, lediglich seine Lieferbedingungen genannt und nicht zur Disposition gestellt habe. Im Übrigen sei es bei dem Gespräch um das Gewerbe gegangen. Der Zeuge R habe sich rege an dem Gespräch beteiligt. Dabei habe er einen ruhigen und überlegten Eindruck gemacht und überzeugend zum Ausdruck gebracht, dass er bereits seit vielen Jahren mit dem Schrotthandelsgewerbe vertraut sei. Er habe keinesfalls den Eindruck eines offensichtlichen Drogenabhängigen erweckt. Das äußere Erscheinungsbild habe vielmehr dem optischen Eindruck entsprochen, den der Zeuge R auch während seiner gerichtlichen Zeugenaussage am 11.06.2014 hinterlassen habe.

85

Wenige Tage später sei die erste Lieferung vorgenommen worden, die bereits beim ersten Treffen angekündigt worden sei. Vor Ort sei ein Fahrer mit beladenem Lkw erschienen. Er, der Kläger, habe die Ware flüchtig begutachtet, und sodann dem Fahrer mitgeteilt, wohin die Ware geliefert werden solle. Endabnehmer der Ware des Zeugen R seien die Unternehmen DD, Y und N gewesen. Lkw-Fahrer hätten sodann die Ware direkt bei den vorgenannten Unternehmen abgeliefert. Anschließend - in der Regel am selben oder in seltenen Fällen am darauffolgenden Tag - sei der Zeuge R in den Geschäftsräumen der A GmbH erschienen und habe die entsprechenden Wiegescheine vorgelegt. Dabei sei der Zeuge R regelmäßig mit unterschiedlichen Begleitpersonen erschienen, gelegentlich aber auch allein, wobei möglicherweise eine Begleitperson im geparkten Pkw gewartet haben könne. Nur anhand dieser vorgelegten Wiegescheine habe er, der Kläger, gewusst, welche Ware und in welcher Menge der Zeuge R zuvor geliefert habe. Aufgrund der Angaben der Wiegescheine habe er mit dem Zeugen R abgerechnet. Da die Wiegenoten die Grundlage für die Erstellung der Eingangsabrechnung (von dem Zeugen R) als auch der Ausgangsrechnung (an DD etc.) gewesen seien, sei die Lieferbeschreibung inhaltlich identisch; lediglich die Preise variierten geringfügig, da im Streckengeschäft nur geringe Gewinnaufschläge möglich seien. Nach seiner, der Klägers, Erinnerung seien die Lieferungen überwiegend oder ausschließlich bar bezahlt worden. Abgerechnet sei überwiegend durch Gutschriften seitens der A GmbH, teilweise habe aber der Zeuge R auch Rechnungen ins Büro gebracht.

86

Der Zeuge R habe keine Angaben zu der Herkunft des Metallschrotts gemacht.

87

Ausweislich der schriftlichen Stellungnahme seines Verteidigers vom 18.05.2011 (oben I. 7. c)) habe der Zeuge R offenbar selbst geglaubt, dass er ein ordnungsgemäßes Geschäft betrieben habe, weil ihm eine angemessene Erfolgsbeteiligung (33% - 50% des Gewinns) und die steuerrechtlich ordnungsgemäße Organisation seines Betriebes versprochen worden sei. Erst später (nach Beendigung der Geschäftsbeziehung zu der A GmbH) sei er selbst misstrauisch geworden, als er von dem - in der mündlichen Verhandlung am 17.04.2014 vernommenen - Zeugen HH darauf hingewiesen worden sei, dass etwas "ungerade laufe".

88

Der Umstand, dass der Zeuge R sein Verhalten und seine Beteiligung selbst für ein normales Geschäft gehalten habe, schließe aus, dass sein konkretes Auftreten und Verhalten bei der Geschäftsanbahnung mit der A GmbH ungewöhnlich bzw. auffällig gewesen sei. Er, der Kläger, habe daher keinen Anlass gehabt, bezüglich der Unternehmereigenschaft des Zeugen R misstrauisch zu sein. Der Zeuge R habe zudem durch seine Stellungnahme vom 18.05.2011 - wenn auch möglicherweise unbeabsichtigt - zum Ausdruck gebracht, dass er zumindest am Anfang davon ausgegangen sei, Einfluss auf wesentliche Aspekte des Geschäfts zu haben, wodurch er sich durchaus als Unternehmer i. S. des § 2 UStG qualifiziert habe.

89

Die Umstände, die zum Misstrauen von Herrn HH geführt hätten, seien unklar und nicht aufgeklärt worden.

90

dd) Er, der Kläger, habe bereits aus den oben genannten Gründen nicht gewusst und habe auch nicht wissen müssen, dass die Umsätze in eine Steuerhinterziehung einbezogen gewesen seien. Dies könne auch nicht aus dem Umstand, dass die A GmbH in den streitigen Zeiträumen ausschließlich im Streckengeschäft tätig gewesen sei, geschlussfolgert werden. Bei dem Streckengeschäft handele es sich um ein übliches und auch wirtschaftlich sinnvolles Geschäftsmodell (Beweis: Sachverständigengutachten). Für die A GmbH habe bereits aufgrund des noch nicht fertiggestellten Platzes und der damals noch fehlenden BImSchG-Genehmigung gar keine andere Möglichkeit der Geschäftstätigkeit bestanden. Das wesentliche "Kapital" eines Schrotthändlers seien seine Kenntnisse über Lieferanten und Abnehmer und deren unterschiedliche Preise. Sofern ein Schrotthändler im Markt etabliert und bekannt sei und nachgewiesen habe, zuverlässig größere Mengen liefern zu können, erhalte er von den großen Abnehmern wie z. B. Y, N u. a. bessere Verkaufskonditionen und Preise als bis dato noch unbekannte Händler und Kleinhändler. Die Preise würden von den Großhändlern vorgegeben. Tägliche Preisverhandlungen gebe es nicht. Vielmehr seien die Preise bekannt und mittlere Händler wie die A GmbH wüssten daher, bei welchem Einkaufspreis ein Veräußerungsgewinn erzielt werden könne. Neue Händler erhielten nicht die Vorzugskonditionen wie bereits etablierte Händler. Sobald sich aber ein neuer Händler im Markt einen Namen als zuverlässiger Geschäftspartner gemacht habe, erhalte er ähnliche Verkaufskonditionen. Dies sei z. B. bei Herrn F der Fall gewesen, als die Fa. DD nach diversen Lieferungen von Herrn F über die A GmbH direkt mit Herrn F in eine Geschäftsbeziehung eingetreten sei und die A GmbH somit "ausgebootet" habe.

91

Er, der Kläger, sei seit vielen Jahren Schrotthändler und bei den Großabnehmern bekannt. Ihm seien als etablierter Händler die entsprechenden Vorzugskonditionen von den Großhändlern eingeräumt worden. Hierdurch sei er in der Lage gewesen, durch das Streckengeschäft eine im Verhältnis zum Umsatz zwar geringe, in absoluten Zahlen aber auskömmliche Marge zu erwirtschaften.

92

ee) Im Übrigen berechtigten die Rechnungen selbst dann zum Vorsteuerabzug, wenn die streitgegenständlichen Lieferanten als Strohmänner anzusehen seien, da auch ein "Strohmann", der nach außen im eigenen Namen auftrete, im Verhältnis zum "Hintermann" jedoch auf dessen Rechnung handele, leistender Unternehmer im Sinne des UStG sein könne (Urteile des Bundesgerichtshofs -BGH- vom 05.02.2014 1 StR 422/13, wistra 2014, 191; vom 29.01.2014 1 StR 469/13, wistra 2014, 190).

93

c) Seine, des Klägers, persönliche Haftung gem. § 69 AO scheide bereits deshalb aus, weil er nach bestem Wissen und Gewissen formal ordnungsgemäße Rechnungen zur Buchhaltung gereicht hätte, von denen er davon ausgegangen sei, dass diese materiell ordnungsmäßig seien. Er habe somit seine steuerlichen Verpflichtungen gem. § 150 AO erfüllt.

94

d) aa) Darüber hinaus sei der Haftungsbescheid rechtswidrig, weil sich die Haftung des Geschäftsführers gem. § 69 AO auf den sog. Quotenschaden beschränke, der vorliegend 0% betrage. Er, der Kläger, habe sofort nach Bekanntgabe der ablehnenden Entscheidung des FG Hamburg vom 12.01.2012 noch im Januar 2012 den Geschäftsbetrieb eingestellt, keine Zahlungen mehr geleistet und Insolvenzantrag gestellt. Dem FA lägen die Bilanzen der A GmbH für 2009 und 2010 vor. Diese wiesen einen Verlust von ... € (2009) und ... € (2010) aus. Aus der Umsatzsteuer-Sonderprüfung sei dem FA bekannt gewesen, dass die A GmbH im Rahmen des laufenden Geschäftsbetriebes kurzfristige Bankguthaben und ebenso kurzfristige liquide Barmittel zweckgebunden eingesetzt und hieraus laufende Verbindlichkeiten aus Wareneinkäufen finanziert habe. Bei Zweckentfremdung der liquiden Mittel hätte die A GmbH ihre Lieferanten nicht mehr bezahlen können, da die Liquidität von laufenden Einnahmen abhängig gewesen sei.

95

bb) Die A GmbH habe zu keinem Zeitpunkt über liquide Mittel verfügt, um die Umsatzsteuerverbindlichkeiten zu tilgen.

96

e) Der Haftungsbescheid sei schließlich rechtswidrig, weil das FA das ihm eingeräumte Ermessen nicht zweckgerecht ausgeübt habe. Das FA habe seine Entscheidung, ob und in welcher Höhe es ihn, den Kläger, in Haftung nehme, auf einen nicht vollständig aufgeklärten Sachverhalt gestützt. Der Haftungsbescheid selbst enthalte keine Sachverhaltsdarstellung, sondern nehme lediglich Bezug auf das Einspruchsverfahren der A GmbH, das gerade nicht seine Haftung als Geschäftsführer zum Gegenstand gehabt habe und daher keine Angaben oder Feststellungen zu dem ihm vorgeworfenen pflichtwidrigen Verhalten enthalten habe. Erst in der Einspruchsentscheidung sei in einem Nebensatz klargestellt worden, dass das FA die Weitergabe der Wareneinkaufsrechnungen zur Buchhaltung als grob fahrlässig und somit haftungsbegründend ansehe. Das FA habe bis zu diesem Zeitpunkt aber nicht ermittelt, welcher der Geschäftsführer der A GmbH welche Kenntnis von den hier streitigen Geschäftsbeziehungen gehabt habe und für die Weitergabe der Abrechnungen an die Buchhaltung verantwortlich gewesen sei. Das FA habe ihn, den Kläger, zu keinem Zeitpunkt zur Mitwirkung aufgefordert.

97

Der Kläger beantragt,
den Haftungsbescheid vom ... 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom ... 2013 aufzuheben;

dem beklagten Finanzamt die Kosten des Verfahrens sowie des Vorverfahrens aufzuerlegen und die Beiordnung des Klägervertreters für das Vorverfahren für notwendig zu erklären;

hilfsweise,
die Revision zuzulassen.

98

2. Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.

99

Das FA nimmt zur Begründung auf den Haftungsbescheid und die Einspruchsentscheidung Bezug und trägt ergänzend vor (FGA Bl. 24 ff., 377 ff.):

100

a) Der angefochtene Haftungsbescheid sei nicht rechtswidrig, insbesondere sei er hinreichend begründet und seien die darin vorgenommenen Verweise nicht zu beanstanden. Die von dem Kläger genannte Entscheidung des FG Düsseldorf (oben V. 1. a)) stehe dem nicht entgegen, da der dort behandelte Sachverhalt rechtlich keine Ähnlichkeit mit den Gegebenheiten im hiesigen Verfahren aufweise. Das vorliegende Verfahren sei auf der Sachverhaltsebene nicht trennbar von dem Verfahren der A GmbH wegen Versagung des Vorsteuerabzugs aus Lieferantenrechnungen im Zuge der Umsatzsteuer-Sonderprüfung 2009/2010.

101

b) Der Vorsteuerabzug aus den streitigen Rechnungen sei zu Recht versagt worden. Der Kläger habe seine steuerlichen Pflichten als Geschäftsführer verletzt, indem er unzutreffende Umsatzsteuervoranmeldungen und eine unzutreffende Umsatzsteuerjahreserklärung für die A GmbH eingereicht und nicht für die Tilgung der entstandenen Steuerrückstände gesorgt habe. Der Kläger habe dabei auch wissen müssen, dass die streitigen Umsätze in eine auf einer vorhergehenden Umsatzstufe begangene Steuerhinterziehung einbezogen gewesen seien.

102

c) Dadurch habe der Kläger seine Pflichten als Geschäftsführer zumindest grob fahrlässig und weit vor der Festsetzung der Umsatzsteuer aufgrund der Sonderprüfung verletzt. Aufgrund dieses frühen Zeitpunktes der Pflichtverletzung müsse eine Quotierung nicht vorgenommen werden.

103

d) aa) Das FA sei an das BMF-Schreiben vom 07.02.2014 (IV D 2 - S 7100/12/10003) gebunden, wonach der Kläger - da das FA objektive Umstände vorgetragen habe, nach denen der Kläger habe wissen müssen, dass die Umsätze in einem vom Lieferer oder einem anderen Wirtschaftsteilnehmer begangenen Betrug eingebunden gewesen seien - nachweisen müsse, dass er alle Maßnahmen ergriffen habe, die vernünftigerweise von ihm verlangt werden könnten, um sicherzustellen, dass seine Umsätze nicht in einen Betrug eingebunden seien. Selbst nach neuester (wenn auch zeitlich vor Erlass des BMF-Schreibens ergangener) EuGH-Rechtsprechung lägen vorliegend ausreichend objektive Gesichtspunkte vor, die darauf schließen ließen, dass der Kläger habe wissen müssen, dass die streitgegenständlichen Lieferer in Betrugsabsicht gehandelt hätten.

104

bb) Es, das FA, könne sich der Äußerung des Zeugen D in seiner Vernehmung durch die Steuerfahndungsprüfer am ... 2011, wonach er sich nicht vorstellen könne, dass ein Abnehmer geglaubt habe, dass es sich bei der Lieferung um seinen Schrott gehandelt habe, nur anschließen. Es könne sich dies ebenfalls nicht vorstellen, zumal bei den großen Mengen, die "aus dem Nichts" über den Zeugen D abgerechnet worden seien.

105

cc) Gegen Herrn F sei mittlerweile auf der Grundlage des Steuerfahndungsberichtes vom ... 2013 Anklage erhoben worden. Daraus ergebe sich, dass er zum Zeitpunkt der angeblichen Lieferungen ohne Fahrerlaubnis, ohne Betriebsausstattung und ohne gültigen Firmensitz gewesen sei. Ihn selbst habe wohl auch niemand auf den Schrottplätzen gesehen. Die Fa. F Metallrecycling als bislang gänzlich unbekanntes "Unternehmen" ohne Kontakte habe gegenüber der A GmbH innerhalb von zwei Wochen Schrott im Wert von ... € brutto abgerechnet. Für einige der Lieferungen (..., ... und ... 2009) dürfe ein Schwerlaster nicht einmal ausgereicht haben. Hier seien jedenfalls weitere Erkundigungen erforderlich gewesen, durch die die Mängel spätestens aufgefallen wären - wenn sie nicht schon von vornherein ersichtlich gewesen seien.

106

dd) Der Zeuge FF habe in seiner gerichtlichen Vernehmung am 11.06.2014 bestätigt, den im Hauptverhandlungsprotokoll vom ... 2013 erwähnten mobilen Koffer tatsächlich besessen zu haben. Er habe damit auf Wunsch Rechnungen fertiggemacht und ausgedruckt. Darüber hinaus habe der Zeuge FF in der Vernehmung bestätigt, dass die Feststellungen in dem Strafurteil des AG GG, Schöffengericht, vom ... 2013 zutreffend seien.

107

Der Kläger habe den Zeugen FF gekannt und gewusst, dass dieser im Baubereich tätig gewesen sei. Der Kläger habe selbst bei einem Schrotthändler gelernt, jahrelang in diesem Bereich gearbeitet und dadurch die größeren Anbieter gekannt. Ihm werde daher als erfahrenem Schrotthändler auch die Praxis bekannt gewesen sein, dass gerade bei der Einschaltung von Strohmännern Wert darauf gelegt werde, dass die rein formalen, leicht zu beschaffenden Nachweise für die Unternehmereigenschaft vorhanden seien. Mit dem Wissen, dass diese Unterlagen auch ein Nichtunternehmer mit auch nur ein bisschen krimineller Energie leicht beschaffen könne, habe er bei Unstimmigkeiten umso eher hellhörig werden müssen.

108

Die sich aufdrängende Frage, woher der Zeuge FF plötzlich die Kontakte zu Anbietern hochpreisigen Schrotts gehabt habe und warum sich diese Anbieter nicht direkt an ihn oder andere Abnehmer gewandt hätten, habe sich der Kläger im besten Falle nicht gestellt. Im Rahmen der Betriebsprüfung bei der A GmbH seien weder für die Lieferungen der Fa. H noch für eine andere Lieferung Wiegescheine oder Aufzeichnungen über Kfz-Kennzeichen gefunden worden. Auch bei den vorgetragenen Streckengeschäften sei es eine Obliegenheit des Klägers gewesen, sich nicht nur auf angebliche mündliche Angaben zu verlassen. Ein ordentlicher Kaufmann hätte diese Nachweise zu seinen Unterlagen genommen. Insbesondere auch, weil nach den Angaben des Zeugen FF Ware auch teilweise zunächst zur Straße-1 ... gefahren worden sein solle.

109

ee) Der Zeuge R habe in seiner gerichtlichen Vernehmung am 11.06.2014 sinngemäß ausgesagt, dass er Rechnungen zum Teil wackelig unterschrieben habe, da er Heroin konsumiert habe, hochdosiert gewesen sei und Probleme gehabt habe, seine Sachen "auf die Reihe" zu bekommen. Dies sei seiner Einschätzung nach auch offensichtlich gewesen, denn anderenfalls hätten ihn die Hintermänner wohl auch nicht so ausgenutzt.

110

Selbst wenn man - entgegen seiner, des FA, Ansicht - annehmen wollte, dass die Heroinabhängigkeit des Zeugen R nicht auf den ersten Blick ersichtlich gewesen sei, sei gleichwohl zu fragen, wie ein erfahrener Schrotthändler wie der Kläger habe annehmen können, dass ein ihm bislang völlig unbekannter Händler innerhalb kürzester Zeit sehr große Mengen hochwertigen Schrotts anliefern könne und dies mit rechten Dingen zugehe. Allein für die Lieferungen vom ... 2009 (über 31 t) und ... 2009 (fast 75 t) sowie ... 2010 (über 71 t) habe man jeweils mindestens zwei bis drei Schwerlaster benötigt.

111

Darüber hinaus stellten sich in diesem Zusammenhang folgende Fragen:
- Wieso seien Lieferungen in dieser Größenordnung über einen Unbekannten und Unerfahrenen abgewickelt worden?
- Weshalb sei nur der Zeuge HH - nach Überschreiten einer "Liefer"-Grenze von ... € - an den Zeugen R herangetreten und habe ihm gegenüber geäußert, dass er mit ihm als Schreiber keine Geschäfte mehr machen wolle?

VI.

112

Die steuerstrafrechtlichen Ermittlungen gegen den Zeugen D, Herrn F, die Fa. H sowie den Zeugen R sind zwischenzeitlich wie folgt weitergeführt worden:

113

1. a) Der Zeuge D ist am ... 2011 von dem - in der mündlichen Verhandlung am 28.05.2014 vernommenen - Zeugen, dem Steuerfahndungsprüfer JJ, und dessen Kollegin ... vernommen worden. Er hat folgende Angaben zu Protokoll gegeben (FGA Sonderband Steuerfahndung, Bl. 53 ff.):

114

 "Frage: Können Sie vorweg zunächst einmal Ihre Schul- und Berufsausbildung schildern?

115

Antwort: Ich verfüge weder über eine Schul- noch eine Berufsausbildung. Ich mache aber derzeit meinen Hauptschulabschluss nach.

116

Frage: Es liegen diverse Abrechnungen über Ablieferungen von Schrott und Altmetall auf ihren Namen vor. Was können Sie hierzu sagen?

117

Antwort: Hierzu kann ich sagen, dass ich - wenn überhaupt - nur einige wenige Male ganz kleine Ablieferungen am Anfang getätigt habe. Hierbei hat es sich aber vielleicht um Beträge von maximal ... Euro und ohne Umsatzsteuer gehandelt. Diese Ablieferungen habe ich bei dem Recyclinghof U in J getätigt. Weitere Ablieferungen habe ich aber nicht mehr getätigt. Zu den anderen Abrechnungen auf meinem Namen kann ich folgendes erklären:
Angefangen hat alles als ich auf dem Recyclinghof U in J gewesen bin. Beim Runterfahren vom Hof hat mich eine Person angesprochen, die ich nur als den "XYZ" kenne. Wie dessen genauer Name ist, weiß ich nicht. Dieser hat mich dort angesprochen, ob ich für ihn nicht Abrechnungen über Ablieferungen unterschreiben könne. (...)
Jedenfalls hat er mich da gefragt, ob ich mir etwas Geld nebenbei hinzuverdienen wollte. Da ich nicht abgeneigt war, habe ich dann okay gesagt. Er hat mir gesagt, dass ich hierfür seine Ablieferungen auf meinen Namen abrechnen sollte. Dafür sollte ich von ihm jeweils einen kleineren Betrag bekommen.
Mit dem "XYZ" ist das etwa vier Wochen so gelaufen. (...)

118

Frage: Wie ist es denn in diesen Fällen bei den Recyclinghöfen vor Ort genau abgelaufen?

119

Antwort: Zum Ablauf kann ich einmal sagen, dass es z. B. bei M so gewesen ist, dass ich zunächst außerhalb des Recyclinghofes warten sollte. (...).
Bei den Ablieferungen bin ich eigentlich immer erst mit dem Zug nach KK gefahren und bin dort mit dem Auto vom Bahnhof abgeholt worden. Hierbei hat es sich um einen weißen ... gehandelt. Vielleicht war es auch ein ...
Ich bin später, nachdem die Ablieferung erfolgt ist, zum Recyclinghof gebracht worden und bin in das Büro reingegangen. Dort habe ich immer erklärt, dass eine Ablieferung vorher auf meinen Namen erfolgt ist, ich aber nicht früher kommen konnte und nun abrechnen wolle. Mir wurde vor jedem Recyclingunternehmen immer gesagt, dass ich behaupten solle, dass es sich um meinen Schrott handelt. Ich kann mir aber nicht vorstellen, dass das jemand geglaubt hat, weil ja vorher schon andere abgeliefert haben und XYZ und die anderen ja auch dort schon bekannt waren. Die haben vorher auch gesagt, da kommt nachher noch einer zum Unterschreiben vorbei.
Die Abrechnungsunterlagen habe ich unterschrieben und das Geld entgegengenommen. Beim Recyclingunternehmen habe ich Bargeld bekommen oder auch einen Scheck, wenn es sich um größere Beträge gehandelt hat. Mit den Unterlagen, d. h. den Abrechnungen und dem Geld oder dem Scheck bin ich rausgegangen und wieder in das Auto oder den Lkw von XYZ eingestiegen. Wenn ich einen Scheck bekommen habe, sind wir anschließend gleich zur Bank gefahren, um diesen Scheck einzulösen. Das Geld habe ich später an XYZ und so übergeben. Außerdem noch die Abrechnungen.

120

Ich selbst habe für meine Unterschrift vielleicht 150 oder 200 Euro bekommen. Außerdem habe ich auch noch die Fahrtkosten für den Zug bekommen (...).
Zu den Anrufen kann ich noch sagen, dass ich vorher angerufen worden bin, wenn ich nach KK kommen sollte, teilweise sind die Anrufe auch schon in der Nacht erfolgt, weil ich entsprechend früh am Bahnhof sein sollte. (...).

121

Frage: Sind Ihnen die Namen der Personen bekannt, für die Sie unterschreiben sollten?

122

Antwort: (...). Teilweise ist es auch so abgelaufen, dass ich angerufen wurde und nach KK gekommen bin. Dort bin ich in eine sehr noble Limousine eingestiegen mit abgetönten Scheiben (...). In diesen Fällen ist es dann so gewesen, dass wir mit einem wahnsinnig hohen Tempo vielleicht eine halbe Stunde oder eine Stunde gefahren sind und ich überhaupt nicht wusste, wo wir waren. Dies sollte ich auch nicht mitkriegen. In diesen Fällen ist es so gewesen, dass die Abrechnungen nur reingereicht wurden in das Auto, ich diese unterschrieben habe und die unterschriebenen Abrechnungen wieder rausgegeben worden sind.
Bei welchen Höfen dies gewesen ist, kann ich nicht sagen. Ich kann mich hierbei nur noch erinnern, dass ich auf den Abrechnungen nur noch den Betrag erkennen konnte und nicht den Namen der Firma. Der wurde mit einem Brett oder so was ähnlichem abgedeckt. Ich weiß aber, dass es sich um Vorwahlen von C gehandelt hat, also .../ oder auch .../ Welcher Ort dies war, kann ich nicht sagen.
Es war auf jeden Fall so, dass ich nicht mitkriegen sollte, für welchen Hof ich dort unterschrieben habe. (...).

123

Frage: Können Sie sich vielleicht noch erinnern, wo Sie überall zum Unterschreiben waren?

124

Antwort: Wo genau im Einzelnen auf mich abgeliefert wurde, weiß ich nicht. Ich kann mich aber erinnern, dass wir an einem Tag bei 7 oder 10 verschiedenen Firmen gewesen sind und dort abgerechnet haben. Ich habe einmal auf den Tacho gesehen als ich abgeholt wurde und am Ende. Insgesamt sind wir etwa 1.200 oder 1.300 km gefahren.
An dem Tag haben wir quasi eine Rundtour gemacht, d. h. wir sind von KK nach ... gefahren und anschließend noch nach C und wieder zurück nach J. Danach stellte sich aber heraus, dass noch eine Ablieferung in C erfolgt ist und wir sind wieder zurück nach C und anschließend über die Autobahn wieder zurück nach KK.

125

Frage: (...) ist Ihnen die Firma A bekannt?

126

Antwort: Auf Anhieb sagt mir diese Firma gar nichts. Es mag durchaus sein, dass ich dort im Auto gesessen und etwas unterschreiben habe."

127

b) Der Zeuge JJ als zuständiger Sachbearbeiter beim Finanzamt für Fahndung und Strafsache L - Steuerfahndung - hat die Ergebnisse des steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahrens in seinem Fahndungsbericht vom ... 2011 sowie dem undatierten Steuerbericht abschließend festgehalten (FGA Sonderband Steuerfahndung Bl. 75 ff., 83 ff.). Aus der in dem Steuerbericht enthaltenen Aufstellung der einzelnen Abrechnungen ergibt sich dabei, dass der Zeuge D im Jahr 2009 Abrechnungen über Schrott- und Metalllieferungen über insgesamt ... € (inkl. USt) unterschrieben hat. Die A GmbH ist unter den aufgeführten Abnehmern als einzige in C ansässig (FGA Sonderband Steuerfahndung Bl. 79 ff.)

128

c) Mit Anklage der Staatsanwaltschaft L vom ... 2011 wurde Herr D wegen Steuerhinterziehung in 13 Fällen angeklagt. Ihm wurde zur Last gelegt, in den im einzelnen aufgeführten Fällen die Umsätze nach § 14c Abs. 2 Umsatzsteuergesetz (UStG) aus Gutschriften und Rechnungen, in denen er als leistender Unternehmer aufgetreten sei, obwohl er tatsächlich nicht der leistende Unternehmer gewesen sei, nicht angemeldet und dadurch Umsatzsteuern verkürzt zu haben (FGA Sonderband Steuerfahndung Bl. 63 ff.).

129

d) Mit Urteil des Amtsgerichts L - Jugendrichter - vom ... 2013, rechtskräftig seit dem ... 2013, wurde Herr D wegen Steuerhinterziehung in 9 Fällen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von 1 Jahr verurteilt, deren Vollstreckung zur Bewährung ausgesetzt wurde (FGA Sonderband Bl. 68 ff.).

130

Das Urteil enthält zur Sache u. a. folgende Feststellungen:

131

Der Angeklagte hat in der Hauptverhandlung glaubhaft eingeräumt, auf den Lieferscheinen insoweit seine Unterschrift abgegeben zu haben. Die Lieferungen habe er allerdings tatsächlich nicht selbst durchgeführt. Er habe die Unterschriften für andere Lieferanten geleistet und habe als sogenannter "Schreiber" hierfür jeweils geringe Entgelte von den eigentlichen Lieferanten erhalten. Er sei damals drogenabhängig und dumm gewesen. Ihm sei allerdings klar gewesen, dass sein Verhalten nicht richtig gewesen sei. Deshalb habe der dann auch irgendwann aufgehört. (...).

132

2. Bezüglich Herrn F hat der - in der mündlichen Verhandlung am 07.05.2014 vernommene - Zeuge LL als zuständiger Sachbearbeiter beim Finanzamt für Fahndung und Strafsache L - Steuerfahndung - die Ergebnisse des steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahrens in seinem Fahndungsbericht vom ... 2013 wie folgt festgehalten (FGA Sonderband Bl. 200 ff.):

133

Der Besch. meldetet sich zum ... 2009 bei der Stadt G in Straße-3 ... mit alleinigem Wohnsitz an. Zum ... 2009 hatte er unter dieser Anschrift bereits eine Betriebsstätte seines angeblichen Metallrecycling-Unternehmens angemeldet. Als Wohnanschrift gab er hier noch eine Anschrift in den ... an. Dem Besch. wurde aufgrund seiner Gewerbe- und Wohnsitzanmeldungen vom Finanzamt G die St.Nr. (...) erteilt. Ab dem ... 2009 war er zur Abgabe monatlicher Umsatzsteuervoranmeldungen verpflichtet. Da er diese nicht einreichte, erfolgten ohne irgendwelche zu diesem Zeitpunkt vorliegenden Erkenntnisse freie Schätzungen durch das Finanzamt i.H.v. (...).

134

Mit Schreiben vom ... 2010 wurde dem Besch. auf Anforderung der Steuerberaterin (...) eine Bescheinigung erteilt, dass er beim Finanzamt G steuerlich geführt wird und keine in Vollstreckung befindlichen Steuerrückstände hat. Ein Hinweis auf die nicht abgegebenen Voranmeldungen wurde mit aufgenommen.

135

Mit Schreiben vom "marz 2010", eingegangen am 20.04.2010, teilt der Besch. mit, seinen Betrieb aus gesundheitlichen Gründen zum ... 2010 eingestellt zu haben. Zum ... 2010 erfolgte gleichfalls die Abmeldung des Wohnsitzes in G. (...)

136

Aufgrund einer Verdachtsanzeige der Bank-1 mach dem Geldwäschegesetz wurde bekannt, dass der Besch. im Januar und Februar 2010 mehrere Zahlungen einer DD GmbH (...) aus sein Konto (...) erhalten hatte (Empfängerbenennung: F Metallrecycling), die jeweils am selben Tag in annähernd voller Höhe in bar abgehoben wurden. In einem Fall stammte der Zahlungseingang von der A GmbH.

137

Aus einer Kontrollmitteilung des Finanzamtes C-... vom Juni 2010 ergaben sich weitere Leistungen, für die der Besch. im Inland Zahlungen erhalten haben soll. Es handelt sich hier jedoch ausschließlich um Barzahlungen, die im Wege der Gutschrift durch den Leistungsempfänger, die Fa. A (...) angerechnet wurden. Soweit die Gutschiften gleichzeitig für die Übergabe des Bargeldes sein sollten bzw. sofern eine Quittung vorlag, ist die mutmaßlich eigenhändige Unterschrift des F - bekannt z. B. aus der Kontoeröffnung oder der Gewerbeanmeldung - dort nicht zu identifizieren. Die Gutschrift vom ... 2009 trägt dagegen erkennbar den Namenszug K. Hierbei handelt es sich um den ... Staatsbürger K (...), der auch für das o.g. Konto des Besch. bei der Bank-1 verfügungsberechtigt war. Die anderen Namenszüge auf den Gutschriften lassen sich nicht eindeutig zuordnen.

(...)

138

Grundsätzlich sprechen aus der Sicht der Steuerfahndung jedoch folgende Punkte für die Annahme, dass der Besch. nicht leistender Unternehmer war:

139

I. Die verwendete Anschrift ist ein Scheinsitz. Der Besch. verfügte dort nicht über Büroräume, Lagerflächen etc. Es handelt sich um eine reine Briefkastenadresse in einem ausschließlich für Wohnzwecke genutzten Stadtteil von G. (...)

140

II. Der Besch. verfügte über keinerlei Betriebsausstattung wie eigene Fahrzeuge oder Arbeitnehmer. Er war zu der Zeit seiner angeblichen Lieferungen nicht mobil und dürfte daher kaum in der Lage gewesen sein, seinen angeblichen Geschäften nachzugehen (Entzug der Fahrerlaubnis ... 2009 bis ... 2010 wegen vorausgegangener ...). Der "F", der sich beim Spediteur MM vorstellte, erschien dagegen in einem ...

141

III. Nichts deutet darauf hin, dass der Besch. selbst gegenüber den beteiligten Geschäftspartnern in Erscheinung getreten ist. Der Spediteur MM hat die Person, die sich ihm als "F" vorgestellt hat anhand des Passfotos nicht das Bild dem Besch. zuordnen können. Vielmehr hat er - wenngleich ohne absolute Gewissheit - den K als denjenigen identifiziert, der sich ihm gegenüber als F ausgegeben hat.

142

IV. Im Außenverhältnis der "Fa. F" scheint ausschließlich der K als Handelnder aufgetreten zu sein. Der DD GmbH wurde hierzu eine Vollmacht des "Einzelunternehmers" F für den K vorgelegt. Auch bei der Bank-1 ... hatte der K umfassende Handlungsvollmacht für den Besch.

143

V. Keine einzige der Unterschriften auf den Rechnungen und Quittungen lässt sich dem angeblichen Unternehmer F zuordnen. Die Unterschriften sind entweder unleserlich oder stammen von K.

144

VI. Hinzu kommen die tatsächlichen Umstände der Altmetalllieferungen:
F Metallrecycling wäre ein Lieferant, der gleichsam aus dem Nichts in der Lage gewesen sein soll, innerhalb kürzester Zeit hochwertige Altmetalle unbekannten Ursprungs im Wert von ... Euro zu beschaffen. Ohne über eigene Fahrzeuge zu verfügen hätte F in der Gegend nahe der ... Grenze (...) der Spedition MM in kurzen Abständen befüllte Container mit Kupferschrott übergeben.

145

3. a) Bezüglich der Fa. H hat der - in der mündlichen Verhandlung am 07.05.2014 vernommene - Zeuge NN als zuständiger Sachbearbeiter beim FA P, Steuerfahndungsstelle gegen den - in der mündlichen Verhandlung am 11.06.2014 vernommenen - Zeugen FF ermittelt und die Ergebnisse des steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahrens in seinem Bericht über Steuerstraftaten vom ... 2012 wie folgt festgehalten (FGS Sonderband Bl. 136 ff., insbes. 148 ff.):

146

Der Besch. hat im Veranlagungszeitraum 2009 sowie in den Voranmeldungszeiträumen I. bis IV/2010 Rechnungen unter den Firmen

- PP Bau GmbH (...)
- H Bau GmbH u. Co KG, Straße-4 ..., C
- H GmbH u. Co KG, Straße-4 ..., C und
- RR GmbH ... (...)

ausgestellt, denen keine Lieferungen und Leistungen zu Grunde lagen. Die Rechnungen hatten im Wesentlichen hochpreisigen Edelschrott (hauptsächlich Kupfer) zum Gegenstand. Entsprechende Wareneinkäufe waren bei dem Beschuldigten nicht festzustellen.
Die vorgenannten Gesellschaften PP Bau GmbH sowie H (Bau) mbH u. Co KG waren zum Zeitpunkt der Rechnungserteilung und zum Zeitpunkt der vermeintlichen Leistung nicht unter den in den Rechnungen genannten Anschriften ansässig.

147

Die H GmbH u. Co KG ist nach Ermittlungen der Steuerfahndung P und nach den Ermittlungen der Steuerfahndung C unter der Adresse Straße-4 ... in C zu keiner Zeit existent gewesen.

148

Gleiches gilt für die H Bau GmbH u. Co KG. Nach den Erkenntnissen der Steuerfahndung C wurden die Gesellschaftsanteile der persönlich haftenden Gesellschafterin, der SS-Projektmanagement GmbH mit Vertrag vom ... 2009 an einen ... veräußert. Dieser ist aber seit ... 2007 nicht mehr unter der im Vertrag angegebenen Wohnanschrift in C gemeldet und gilt melderechtlich als "unbekannt verzogen". Die Steuerfahndung C geht bezüglich der GmbH daher von einer Firmenbestattung aus.

149

Die PP Bau GmbH ist bereits aus Ermittlungen der Steuerfahndung C bekannt. (...) Der Beschuldigte FF hat im Anschluss an die Firmenbestattung weiterhin unter der Firma der PP Bau GmbH Rechnungen geschrieben. Es ist sehr wahrscheinlich, dass dies, sofern es sich um Baudienstleistungen und andere Dienstleistungen handelte, ebenfalls zur Verschleierung des Einsatzes von anderen Subunternehmern erfolgte. Sofern die Rechnungen hochpreisigen Schrott zum Gegenstand hatten, dienten diese zur Verschleierung der wahren Herkunft des Schrotts. (...)

150

b) In der Hauptverhandlung vor dem AG GG am ... 2013 hat sich der Zeuge FF als Angeklagter laut Hauptverhandlungsprotokoll wie folgt eingelassen (FGA Sonderband Steuerfahndung Bl. 98 ff.):

151

Die meisten Firmen sind auf mich zugekommen, mit der Frage, ob ich ihnen eine Rechnung schreiben kann. Ich habe dann mehrere Briefköpfe erstellt und Rechnungen geschrieben. Wenn die Firmen eine Rechnungen benötigten mit Leistungen in Höhe von ... oder ... Euro, habe ich diese Rechnungen geschrieben.

152

Bei den Firmen waren es teilweise Bekannte von mir oder es wurden Kontakte geknüpft. Bei den unterschiedlichen Firmen liefen die Kontakte auch unterschiedlich ab. Bei der Firma A z. B. habe ich den Namen des Geschäftsführers vergessen. Es war ein ... Landsmann, ca. ... Jahre alt. Das war in Straße-1 ... in C. Das war ein Schrotthandel. Ich habe dort beim Neubau geholfen. Dadurch kam der Kontakt zustande. Die Absprachen haben wir bei ihm im Büro getroffen.

153

Er rief mich an und ich fuhr dann hin und fragte, was er bräuchte. Ich hatte immer meinen mobilen Koffer dabei mit Drucker, Laptop und konnte vor Ort die Rechnungen gleich fertigmachen und ausdrucken. Ich habe die Sachen aus der Not heraus gemacht. Ich bekam 3 bis 5 % auf jede Rechnung von der Gesamtsumme, also von der Summe + Mehrwertsteuer. Meinen Anteil bekam ich sofort bezahlt, wenn ich die Rechnungen übergeben hatte. Wenn die Summe zu hoch war, habe ich teilweise auch nur 2 % bekommen. Ich bekam manchmal ... € in bar ausgehändigt.

154

Das lief von 2006, 2007 bis 2010. Ich bin alleine zu den Firmen gegangen und habe das alleine gemacht. Das klappte auch immer. (...)

155

c) Mit Urteil des Amtsgerichts GG - Schöffengericht - vom ... 2013, rechtskräftig seit dem ... 2013, wurde der Zeuge FF wegen Steuerhinterziehung in besonders schwerem Fall in 3 Fällen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von 1 Jahr und 10 Monaten verurteilt, deren Vollstreckung zur Bewährung ausgesetzt wurde (FGA Anlagenband Bl. 57 ff.).

156

Das Urteil enthält zur Sache folgende Feststellungen:

157

Der Angeklagte wirke im Tatzeitraum - ... 2010 und danach - an einem sogenannten Umsatzsteuerkarussell als Missing Trader mit. Hierbei hinterzog er Umsatzsteuern in Höhe von insgesamt ... €. Unter den Firmen PP Bau GmbH, H Bau GmbH & Co KG, H GmbH & Co KG und RR GmbH stellte der Angeklagte Rechnungen mit gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuerbeträgen aus bzw. veranlasste Gutschriftenabrechnungen, obwohl der Rechnungsstellung wie der Angeklagte wusste, kein entsprechender Leistungsaustausch zu Grunde lag. Die Rechnungen bzw. Gutschriften hatten im Wesentlichen hochpreisigen Edelschrott zum angeblichen Liefergegenstand. Den Firmen A GmbH und (...) wurde so ermöglicht, einen tatsächlich nicht existierenden Vorsteueranspruch geltend zu machen.

158

4. a) Bzgl. des Zeugen R hat der - in der mündlichen Verhandlung am 07.05.2014 vernommene - Zeuge TT als zuständiger Sachbearbeiter beim Finanzamt für Fahndung und Strafsache S -Steuerfahndung - die Ergebnisse des steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahrens in seinem Fahndungsbericht vom ... 2011 wie folgt festgehalten (FGA Sonderband Bl. 192 ff.):

159

Ein in der Schrottbranche häufig anzutreffendes Modell zur Verschleierung von Lieferanten und Lieferwegen ist der Einsatz von Strohmännern bzw. Scheinlieferanten, die als sog. "Schreiber" bezeichnet werden. Hierbei werden meist mittellose bzw. finanziell und sozial schwache Personen eingesetzt, die lediglich ein entsprechendes Gewerbe anmelden, eine Bestätigung des zuständigen Finanzamtes über die steuerliche Erfassung als Regelunternehmer und eine USt-IdNr. beantragen und ggf. Rechnungsvordrucke, Briefbögen oder Firmenstempel anfertigen lassen.

160

Beim Beschuldigten liegen die typischen Anzeichen eines "Schreibers", nämlich eine Gewerbeanmeldung eines Branchenfremden, sofort hohe Umsätze ("aus dem Stand"), Nichtabgabe der gebotenen Umsatzsteuervoranmeldungen, keine oder nur geringe betriebliche Unterlagen, fehlende Geschäftsausstattung (Betriebsgelände, Lagerplatz, Fuhrpark), teilweise große räumliche Entfernung zwischen "Betriebssitz" und Abnehmer, augenscheinliche "En-Block"-Unterschriften auf den Abrechnungen vor. Insbesondere ist beim Durchschreibeverfahren der Abrechnungen der Fa. V augenscheinlich erkennbar, dass die Belege bei Leistung der Unterschriften übereinander lagen.

161

Nach den Feststellungen der Fahndungsprüfung unterhielt der Beschuldigte in S, Straße-5 ..., zu keiner Zeit seinen Wohn- oder Betriebssitz.

162

Auch durch weitere Maßnahmen, insbesondere die TKÜ-Maßnahmen, konnte der tatsächliche Aufenthalt des Beschuldigten zunächst nicht ermittelt werden.

(...)

163

Der Beschuldigte verfügte hinsichtlich des abgerechneten Materials weder über die Geschäftsausstattung noch die entsprechenden Geschäftskontakte.

164

Für den Ermittlungszeitraum, nämlich Juli 2009 bis April 2010, konnten insgesamt 8 Recyclinghöfe ermittelt werden, mit denen der Steuerpflichtige Netto-Umsätze in Höhe von ... Euro abgerechnet hat.
(...)

165

Nach den Feststellungen der Fahndungsprüfung ist der Steuerpflichtige somit bei den bekannten Recyclinghöfen tatsächlich nicht als Schrotthändler tätig geworden, sondern als sog. "Schreiber" eingesetzt worden.

166

Tatsächlich hat der Beschuldigte keinen Schrott an die Recyclinghöfe geliefert. Die vorgetäuschten Lieferungen dienten lediglich dazu, die tatsächlichen Lieferanten des Schrotts zu verschleiern und dem Abnehmer gleichwohl den Vorsteuerabzug zu gewährleisten.

167

Die tatsächliche und eigentliche Leistung des Beschuldigten umfasste lediglich die Zurverfügungstellung seiner Personalien, insbesondere auch für die Anmeldung des Gewerbes, sowie dem Unterschreiben der Abrechnungen, für die dann eine geringe "Provision" gezahlt worden ist.

168

b) Mit Urteil des Landgerichts UU vom ... 2011, rechtskräftig seit dem ... 2012, wurde der Zeuge R als dortiger Angeklagter wegen Steuerhinterziehung in 5 Fällen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von 2 Jahren und 9 Monaten verurteilt und seine Unterbringung ... angeordnet (FGA Sonderband Bl. 104 ff.).

169

Das Urteil enthält zur Sache u. a. folgende Feststellungen:

170

Nach seiner Haftentlassung im März 2009 verfügte der Angeklagte weder über eine Wohnung noch über einen Arbeitsplatz. (...) Der Angeklagte wurde in dieser Zeit von einer namentlich nicht bekannt gewordenen männlichen Person (...) angesprochen, ob er ein Schrotthandelsgewerbe anmelden wolle. Aufgabe des Angeklagten als Gewerbetreibender sollte sein, mit Dritten, die über Schrott, Altmetalle und Ähnliches verfügten, zu Schrottplätzen und Recyclinghöfen zu fahren, den Verkaufserlös für den dort abgelieferten Schrott entgegen zu nehmen und über die Verkäufe Rechnungen mit offenem Umsatzsteuerausweis zu verfassen beziehungsweise entsprechende Gutschriften der Käufer entgegen zu nehmen. (...)

171

Der Angeklagte stimmte dem oben genannten Vorschlag zu, er sah darin eine günstige Möglichkeit, jedenfalls so viel Geld zu verdienen, dass er damit seine Heroinkonsum finanzieren und Entzugserscheinungen vermeiden konnte.

172

Die Person, die dem Angeklagten den oben genannten Vorschlag unterbreitet hatte, benannte ihm eine Anschrift im ... S (Straße-5 ...), unter der er sich meldebehördlich und als Gewerbetreibender anmelden sollte.

173

(...) In der Folgezeit bekam der Angeklagte - durch Vermittlung der Person, die ihn ursprünglich angesprochen hatte - Anrufe von Schrottbesitzern, die ihn mit bereits beladenen Lastkraftwagen und Sattelzügen abholten und mit ihm zu Schrottplätzen und Recyclinghöfen fuhren. Dort wurden der Schrott (Eisen und Buntmetalle, vor allem Kupfer) abgeladen und gewogen und der Ankaufspreis festgesetzt. Der Angeklagte erklärte jeweils - durch Unterschrift unter eine entsprechend vorgedruckte Lieferantenerklärung oder durch entsprechende handschriftliche Zusätze auf Wiegescheinen und Gutschriften - dass er Eigentümer des angelieferten Schrotts sei. Ferner legte er die "Steuerliche Bescheinigung" vom ... 2009 und regelmäßig seinen Personalausweis vor. Er erhielt dann - überwiegend mit einer von dem Abnehmer ausgestellten, Menge und At der angelieferten Altmetalle ausweisenden Gutschrift mit offenem Umsatzsteuerausweis - den Bruttoerlös einschließlich Umsatzsteuer bar ausgezahlt. Diese Beträge übergab er dann seinem jeweiligen Begleiter, der ihm daraus einen Anteil zahlte.

174

Die vom Angeklagten entgegen genommenen Gutschriften waren auch als solche oder als Ankaufsrechnung bezeichnet und auf Briefköpfen des jeweiligen Abnehmers ausgestellt oder mit dessen Stempel versehen worden. Ferner waren sie datiert, an den Angeklagten unter der Anschrift Straße-5 ... in S adressiert, nannten seine Steuernummer (..) und trugen eine (fortlaufende) Gutschriftennummer. (..) In einigen Fällen erhielt er keine Gutschriften, sondern legte - vermutlich von dem ihn begleitenden tatsächlichen Schrottverkäufer - per Computer erstellte, ebenfalls Art und Menge der angelieferten Altmetalle ausweisende Rechnungen mit offenem Umsatzsteuerausweis vor, in denen der Angeklagte mit der Anschrift Straße-5 ... in S als Lieferant aufgeführt war, oder er unterschrieb vor Ort eine mit Hilfe eines Rechnungsblocks verfasste handschriftliche Rechnung entsprechenden Inhalts.

175

Diese auch so bezeichneten Rechnungen wiesen Namen und Anschrift des Abnehmers als Rechnungsadressaten auf, nannten das (Leistungs-)Datum und die vorgenannte Steuernummer des Angeklagten. Überwiegend befand sich auf ihnen aber keine fortlaufende Rechnungsnummer.

176

Der Angeklagte wusste, dass die in den Rechnungen und Gutschriften ausgewiesene Umsatzsteuer (im vollen Umfang) an das Finanzamt abzuführen war. Er tat dies nicht, sondern verließ sich auf zusagen die Person, die ihn angesprochen und dabei geäußert hatte, man werde im gewissen Umfang "für ihn beim Finanzamt einzahlen, um zu zeigen, dass nicht nur rausgezogen werde". Solche Einzahlungen erfolgten indessen nicht. (...)

177

In der Anklageschrift wurde dem Angeklagten auch vorgeworfen, in einem erheblichen Umfang (Hinterziehungssumme mehr als ... €) unberechtigt Rechnungen mit offenem Umsatzsteuerausweis für Schrottlieferungen an die Abnehmerin A GmbH in C-... zwar ausgestellt, eine entsprechende Steuererklärung (Voranmeldung) aber nicht abgegeben zu haben. Von der Verfolgung dieser Teile der Tat hat die Kammer mit Beschluss vom ... 2011 gemäß § 154a Abs. 2 StPO abgesehen. Es bestehen Zweifel, ob die entsprechenden Unterschriften tatsächlich vom Angeklagten stammen und er bei den Lieferungen im Januar 2010 anwesend war.
(...)

178

Ende April 2010 hörte der Angeklagte auf. Er war nicht mehr bereit, Schrottlieferungen zu begleiten und dafür seinen Namen herzugeben. Er war zunehmend darüber verärgert, dass er nur geringe Beträge für seine Mitwirkung bekam. Er hatte zudem von einem der Komplementäre der HH OHG erfahren, dass es bei "seinen" Ablieferungen nicht mit rechten Dingen zugehe und er, der Angeklagte, wohl nur ein sogenannter Schreiber sei.

VII.

179

1. Der Senat hat den Rechtsstreit mit Beschluss vom 26.02.2014 der Einzelrichterin übertragen (FGA Bl. 43).

180

2. Die Einzelrichterin hat den Kläger unter Setzung einer Ausschlussfrist bis zum 17.06.2014 aufgefordert, die die den einzelnen Einkaufs-Rechnungen der Firmen F, H GmbH & Co KG, R sowie D zugrunde liegenden Warenlieferungen in der Weise zu konkretisieren, dass im Einzelnen dargelegt wird, wer das Material anbot, wie ein Abnehmer gefunden wurde, mit wem die An- und Verkaufspreise ausgehandelt wurden und durch wen, wann von wo nach wo das Material geliefert wurde (FGA Bl. 290).

181

3. a) Das Gericht hat Beweis erhoben durch Vernehmung der Zeugen B, HH, VV, NN, TT, LL, JJ, EE, WW, FF und R. Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme und des weiteren Inhalts der Verhandlungen wird auf den Inhalt der Sitzungsprotokolle vom am 17.04.2014 (FGA Bl. 152c ff.), 07.05.2014 (FGA Bl. 234 ff.), 28.05.2014 (FGA Bl. 299 ff.) und 11.06.2014 (FGA Bl. 320 ff.) Bezug genommen.

182

b) Das Gericht hat des weiteren Beweis erhoben durch die schriftliche Zeugenvernehmung der Zeugen M und D. Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird auf den Inhalt des Schriftsatzes der M Recycling GbR vom 07.04.2014 (FGA Bl. 116 ff.) sowie des Faxes von Herrn D vom 25.06.2014 (FGA Bl. 372) Bezug genommen

183

Darüber hinaus wird Bezug genommen auf die Sitzungsniederschriften vom 26.06.2013 (FG-A Bl. 381 ff.) und vom 16.07.2014 (FG-A Bl. 397 ff.) sowie auf die oben angeführten Unterlagen und die damit zusammenhängenden Vorgänge aus der FGA und den folgenden Steuerakten:
- ein Band Haftungsakten (St.-Nr.-1)
- Steuerakten der A GmbH (St.-Nr.-2)
 - ein Band Umsatzsteuerakten,
 - ein Band Betriebsprüfungsakten,
 - Band I und II der Rechtsbehelfsakten,
 - Band I und II der Klageakten und
 - vier Bände Betriebsprüfungsarbeitsakten

sowie den durch die Zeugen eingereichten Unterlagen in den beiden Sonderbänden (Sonderband Steuerfahndung sowie Sonderband "Inhalt Klarsichthülle") und dem - nicht beschrifteten - Aktenordner mit Originalunterlagen der A GmbH.

Entscheidungsgründe

184

B. Die Entscheidung ergeht gemäß § 6 Finanzgerichtsordnung (FGO) durch die Einzelrichterin.

185

Die Klage ist zulässig, aber unbegründet.

I.

186

Der Haftungsbescheid vom ... 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom ... 2013 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO); das FA hat den Kläger zu Recht gem. § 191 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 69 AO für die Umsatzsteuersteuerschulden der A GmbH nebst steuerlicher Nebenleistungen in Haftung genommen.

187

1. Gemäß § 69 AO i. V. m. § 34 AO haften die gesetzlichen Vertreter juristischer Personen, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 AO) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt werden. Der Haftungsschuldner kann gem. § 191 Abs. 1 Satz 1 AO durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden.

188

Gesetzlicher Vertreter einer GmbH ist ihr Geschäftsführer (§ 35 GmbHG). Er hat insbesondere dafür zu sorgen, dass die (Umsatz-)Steuern fristgerecht erklärt (§ 149 AO i. V. m. § 18 UStG) und aus den Mitteln entrichtet werden, die er verwaltet (§ 34 Abs. 1 Satz 2 AO). Er ist demnach auch dazu verpflichtet, bereits vor Fälligkeit von Steuerforderungen Vorsorge für deren spätere Tilgung im Zeitpunkt der Fälligkeit zu treffen (vgl. BFH-Urteile vom 04.12.2007 VII R 18/06 BFH/NV 2008, 521; vom 11.03.2004 VII R 19/02, BStBl II 2004, 967). Reichen bei Zahlungsschwierigkeiten die verfügbaren Mittel nicht zur Tilgung aller fälligen Schulden aus, haftet der Geschäftsführer für eine angemessene - zumindest der Befriedigung der anderen Gläubiger entsprechende - Tilgung der Umsatzsteuerforderungen (BFH-Urteil vom 26.04.1984 V R 128/79, BStBl II 1984, 776).

189

a) Der Kläger war als eingetragener Geschäftsführer der A GmbH ihr gesetzlicher Vertreter i. S. v. § 34 Abs. 1 AO.

190

b) Der Kläger hat als Geschäftsführer der A GmbH die ihm nach § 34 AO obliegenden steuerlichen Pflichten verletzt, indem er zu Unrecht aus den Einkaufsrechnungen/-gutschriften von Herrn D, Herrn F, der Fa. H und dem Zeugen R die ausgewiesene Umsatzsteuer als Vorsteuer geltend gemacht (aa)) sowie die sich für die VAZ November 2010 und März 2011 ergebende Umsatzsteuerzahllast nicht abgeführt hat (bb)).

191

Hinsichtlich des Grundes und der Höhe der streitgegenständlichen Abgabenverbindlichkeiten sind Einwendungen des Klägers nicht grundsätzlich nach § 166 AO ausgeschlossen, da die durch die A GmbH gegen die streitgegenständlichen Umsatzsteuerfestsetzungen eingelegten Einsprüche durch den Insolvenzverwalter zurückgenommen wurden zu einem Zeitpunkt, zu dem der Kläger aufgrund des Insolvenzverfahrens nicht mehr vertretungsberechtigt war.

192

Die durch den Kläger erhobenen Einwendungen gegen die Versagung des Vorsteuerabzugs greifen aber nicht durch, da sie nicht das Vorliegen der Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs gem. § 15 Abs. 1 UStG belegen.

193

aa) Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann ein Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, dann als Vorsteuer abziehen, wenn er eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Die Rechnung kann nach § 14 Abs. 2 Satz 2 UStG für eine Lieferung oder sonstige Leistung auch von einem Leistungsempfänger, der Unternehmer oder eine nichtunternehmerische juristische Person ist, im sog. Gutschriftverfahren ausgestellt werden, sofern dies vorher vereinbart wurde.

194

Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH kommt der Anspruch auf Vorsteuerabzug nur dann in Betracht, wenn der Rechnungsaussteller bzw. der Empfänger der Gutschrift und der leistende Unternehmer im Sinne von § 2 UStG, der die in der Rechnung bezeichnete Lieferung oder sonstige Leistung gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG ausgeführt hat, identisch sind (vgl. BFH-Urteile vom 07.07.2005 V R 60/03, BFH/NV 2006, 139; vom 04.09.2003 V R 9, 10/02 BStBl. II 2004, 627; vom 26.06.2003 V R 22/02, BFH/NV 2004, 233; vom 16.08.2001 V R 67/00, UR 2002, 213; Urteil des FG Hamburg vom 20.09.2011 2 K 139/09, juris).

195

aaa) Wer bei einem Umsatz als Leistender anzusehen ist, ergibt sich regelmäßig aus den abgeschlossenen zivilrechtlichen Vereinbarungen. Leistender ist in der Regel derjenige, der die Lieferungen oder sonstigen Leistungen im eigenen Namen gegenüber einem anderen selbst ausführt oder durch einen Beauftragten ausführen lässt. Ob eine Leistung dem Handelnden oder einem anderen zuzurechnen ist, hängt deshalb grundsätzlich davon ab, ob der Handelnde gegenüber dem Leistungsempfänger im eigenen Namen oder berechtigterweise im Namen eines anderen bei der Ausführung entgeltlicher Leistungen aufgetreten ist (BFH-Urteile vom 12.05.2011 V R 25/10, BFH/NV 2011, 1541; vom 10.11.2010 XI R 15/09, BFH/NV 2011, 867; vom 12.08.2009 XI R 48/07, BFH/NV 2010, 259, vom 07.07.2005 V R 60/03, BFH/NV 2006, 139; vom 26.06.2003 V R 22/02, BFH/NV 2004, 233).

196

bbb) Leistender kann dabei auch ein "Strohmann" sein. Tritt jemand im Rechtsverkehr (sog. "Strohmann") im eigenen Namen, aber für Rechnung eines anderen auf, der - aus welchen Gründen auch immer - nicht selbst als berechtigter oder verpflichteter Vertragspartner in Erscheinung treten will (sog. "Hintermann"), ist zivilrechtlich grundsätzlich nur der "Strohmann" aus dem Rechtsgeschäft berechtigt und verpflichtet. Dementsprechend sind dem "Strohmann" auch solche Leistungen zuzurechnen, die der "Hintermann" berechtigterweise im Namen des "Strohmannes" tatsächlich ausgeführt hat (BFH-Urteil vom 10.11.2010 XI R 15/09, BFH/NV 2011, 867).

197

Unbeachtlich ist das "vorgeschobene" Strohmanngeschäft (vgl. § 41 Abs. 2 AO) nur dann, wenn es nur zum Schein abgeschlossen wird, d. h. wenn die Vertragsparteien - der "Strohmann" und der Leistungsempfänger - einverständlich oder stillschweigend davon ausgehen, dass die Rechtswirkungen des Geschäfts gerade nicht zwischen ihnen, sondern zwischen dem Leistungsempfänger und dem "Hintermann" eintreten sollen (vgl. BFH-Beschluss vom 17.10.2003 V B 111/02, BFH/NV 2004, 235). Letzteres ist insbesondere dann zu bejahen, wenn der Leistungsempfänger weiß oder davon ausgehen muss, dass der Strohmann keine eigene - ggf. auch durch Subunternehmer auszuführende - Verpflichtung aus dem Rechtsgeschäft übernehmen will und dementsprechend auch keine eigenen Leistungen versteuern will (vgl. BFH-Urteile vom 17.02.2011 V R 30/10, BFHE 233, 341, BStBl II 2011, 769; vom 10.11.2010 XI R 15/09, BFH/NV 2011, 867; BFH-Beschluss vom 31.01.2002 V B 108/01, BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622).

198

ccc) Dabei trägt in tatsächlicher Hinsicht der den Vorsteuerabzug begehrende Unternehmer die Feststellungslast dafür, dass die Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG erfüllt sind (BFH-Urteile vom 12.08.2009 XI R 48/07, BFH/NV 2010, 259; vom 04.09.2003 V R 9 und 10/02, BFH/NV 2004, 149). Vorliegend trifft damit den Kläger auch im Haftungsverfahren die objektive Beweislast (Feststellungslast) für das Vorhandensein aller Voraussetzungen derjenigen Normen, ohne deren Anwendung sein Prozessbegehren keinen Erfolg haben kann (BFH-Urteil vom 12.08.2009 XI R 4/08, BFH/NV 2010, 393), hier somit für das Vorliegen der Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 UStG. Demzufolge ist es seine Sache, entscheidungserhebliche Tatsachen im Rahmen seiner Mitwirkungspflicht vorzutragen und zu belegen. Das gilt auch, soweit es um die Frage geht, ob der Kläger Kenntnis von der Strohmanneigenschaft des als Leistender Auftretenden hatte oder haben musste und auch für das Wissen oder Wissenkönnen vom Tatplan eines Vor- oder Nachlieferanten (BFH-Urteil vom 19.04.2007 V R 48/04, BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315). Die Schwierigkeit eines Negativbeweises ändert die Verteilung der Beweislast grundsätzlich nicht. Denn denjenigen, der sich auf das Nichtvorliegen von Tatsachen oder Umständen beruft, kann die Feststellungslast ohnehin nur treffen, wenn der Gegner - hier das FA - substantiierte Tatsachen oder Umstände vorgetragen hat, die für das Vorliegen des Positivums sprechen (BFH-Urteil vom 19.04.2007 V R 48/04, BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315; BFH-Beschluss vom 08.04.1993 X B 22/92, BFH/NV 1994, 180).

199

ddd) An dieser Verteilung der objektiven Feststellungslast ändert sich im vorliegenden Fall auch nichts durch das EuGH-Urteil vom 21.06.2012 (C-80/11 und C 142/11 Mahageben und David, UR 2012, 591). Danach kann der Vorteil des Rechts auf Vorsteuerabzug dem Steuerpflichtigen nur verweigert werden, wenn der zur Begründung des Abzugsrechts geltend gemachte Umsatz in eine vom Liefernden bzw. vom Leistenden oder einem anderen Wirtschaftsteilnehmer auf einer vorhergehenden Umsatzstufe begangene Steuerhinterziehung einbezogen war und aufgrund der von den Steuerbehörden beigebrachten objektiven Umstände feststeht, dass der Steuerpflichtige dies wusste oder hätte wissen müssen. Da es sich bei der Versagung um eine Ausnahme handelt, ist zunächst das Vorliegen aller materiellen Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs zu prüfen und zu bejahen. Erst wenn die den Vorsteueranspruch begründenden Tatsachen durch den Steuerpflichtigen nachgewiesen wurden, stellt sich die Frage nach dem Nachweis des Ausnahmetatbestandes (vgl. Lohse, BB 2014, 860).

200

eee) Bei Anwendung dieser Grundsätze war der Vorsteuerabzug aus den Rechnungen des Zeugen D, des Herrn F und des Zeugen R sowie der Fa. H nicht zuzulassen.

201

(1) Das Gericht ist aufgrund des Ergebnisses der Beweisaufnahme davon überzeugt, dass der Zeuge D, Herr F, die Fa. H und der Zeuge R jeweils von einem Dritten als Strohmann vorgeschoben und daher lediglich als Rechnungsschreiber bzw. Gutschriftenempfänger auftraten, aber nicht die tatsächlichen Leistungserbringer waren und aus dem Rechtsgeschäft keine Verpflichtungen übernehmen wollten, insbesondere die Leistungen nicht versteuern wollten.

202

Im Einzelnen:

203

(a) Bezüglich des Zeugen D beruht diese Überzeugung auf seinen eigenen glaubhaften Angaben gegenüber dem Zeugen JJ am ... 2011, deren Inhalt der Zeuge JJ in seiner Vernehmung am 28.05.2014 bestätigte, auf den ausführlichen Feststellungen sowie den daraus nachvollziehbar gezogenen Schlussfolgerungen der Steufa L in ihren Berichten (oben A. VI. 1 b)), den Feststellungen in dem Urteil das AG L vom ... 2013 in Verbindung mit der Anklageschrift vom 13.09.2011 (oben A. VI. 1 c) und d)), den glaubhaften Angaben des Zeugen JJ in seiner Vernehmung am 28.05.2014 sowie den schriftlichen Angaben des Zeugen D in dem Fax vom 25.06.2014.

204

Danach ergibt sich folgendes Bild:

        

- Herr D war im Jahr 2009 erst 19 Jahre alt und hatte keinen Schulabschluss erlangt;

- nur zwei Tage nach seiner steuerlichen Erfassung durch das FA J (oben A. I. 3. b) cc) aaa)) begannen die Lieferungen an die A GmbH am ... 2009. Über einen Zeitraum von 6 Monaten wurden insgesamt 42 Lieferungen (bei Rechnungsnummern von ... bis ...) über insgesamt ... € abgerechnet;

- der Zeuge D hatte keine Erfahrung im Schrotthandel; dies zeigt sich insbesondere auch dadurch, dass der Kläger dem Zeugen D, der keinerlei Erfahrung im Ausfertigen von Rechnungen hatte, die erste Rechnung vorschreiben musste, nach dessen Vorbild der Zeuge D die weiteren an die A GmbH gerichteten Rechnungen fertigte;

- die Rechnungen enthalten teilweise doppelte Rechnungsnummern, erfüllen also nicht die Voraussetzungen des §§ 14, 14a UStG;

- die Rechnungsbeträge wurden ausschließlich bar gezahlt;

- der Zeuge D wurde zu den einzelnen Ablieferungsstellen gefahren, um dort Unterschriften zu leisten, dabei wurde er zuvor angekündigt mit den Worten, dass "gleich einer zum Abrechnen" komme, d. h. im Zusammenhang mir den einzelnen Lieferungen ist der Zeuge D gegenüber der A GmbH nicht z. B. zwecks Preisabsprache, Terminabsprache usw. tätig geworden;

- aus den vorliegenden Kassenbuchaufzeichnungen (oben A.I.3.c)) ergibt sich, dass in diesen Monaten neben den Barzahlungen an Herrn D nur noch in geringem Umfang weitere Bargeldbeträge ein- und ausgezahlt wurden, insbesondere keine anderen Metallankäufe größeren Umfangs gegen Bargeld getätigt wurden;

- der Zeuge D war nach seinen eigenen glaubhaften Angaben tatsächlich ein bloßer Schreiber und hatte keine Verfügungsgewalt über die Ware, kaufte sie zuvor nicht selber an, besorgte nicht ihren Transport, verhandelte nicht über die Preise, hatte an der angegebenen Rechnungsanschrift tatsächlich keinen Geschäftssitz etc. und wurde dementsprechend als Schuldner von gem. § 14c Abs. 2 UStG unberechtigt ausgewiesener Umsatzsteuer verurteilt;

- die Herkunft des Schrotts war dem Kläger unbekannt;

- aufgrund des festgestellten Kassenfehlbetrags steht fest, dass am 17.06.2009 nicht genügend Bargeld für die Zahlung der Rechnung des Zeugen D zur Verfügung stand. Die diesbezügliche Erklärung des Klägers ist nicht geeignet, diese Feststellung zu erschüttern, denn damit räumt er ein, das Kassenbuch nicht ordnungsgemäß geführt zu haben, so dass den Eintragungen gar kein Beweiswert mehr zukäme.

205

(ß) Hinsichtlich Herrn F beruht diese Überzeugung auf den ausführlichen Feststellungen sowie den daraus nachvollziehbar gezogenen Schlussfolgerungen der Steufa L in dem Bericht vom ... 2013 (oben A. VI. 2) sowie den Angaben des Zeugen LL in seiner Vernehmung am 07.05.2014.

206

Danach ergibt sich folgendes Bild:

- nur 1 Monat nach der Gewerbeanmeldung vom ... 2009 begannen die Lieferungen an die A GmbH am ... 2009. Über einen Zeitraum von knapp 3 Wochen wurden insgesamt 6 Lieferungen über insgesamt ... € abgerechnet;
- es wurde - mit einer Ausnahme (RbA Bd. I Bl. 78) - ausschließlich bar gezahlt;
- die Zahlungen wurden z. T. gar nicht, z. T. nur unleserlich auf den Gutschriften quittiert, eine Unterschrift (BpAA Bd. III Bl. 42) könnte von Herrn K stammen, wobei aber keine Unterschrift des Herrn K zu den Unterlagen der A GmbH zwecks Vergleichs genommen worden war;
- der eigentliche Geschäftspartner (Herr F) ließ sich von einem Handlungsbevollmächtigten vertreten;
- die Herkunft des Schrotts war dem Kläger unbekannt.

207

?) Bezüglich der Fa. H beruht die Überzeugung auf den ausführlichen Feststellungen sowie den daraus nachvollziehbar gezogenen Schlussfolgerungen der Steufa P in dem Bericht vom ... 2012 (oben A. VI. 3a)), den glaubhaften Angaben des Zeugen NN in seiner Vernehmung am 07.05.2014, den glaubhaften Angaben des Zeugen EE in seiner Vernehmung am 28.05.2014, der Einlassung des Zeugen FF als Angeklagter in der mündlichen Verhandlung vor dem AG GG am ... 2013, den Feststellungen in dem Urteil des AG GG vom ... 2013 (oben A. VI. 3c)) sowie den Angaben des Zeugen FF in seiner Vernehmung am 11.06.2014.

208

Danach ergibt sich folgendes Bild:

        

- der Zeuge FF hat im Jahr 2010 Abdeck-/Scheinrechnungen unter den Schein-Firmen PP Bau GmbH, H Bau GmbH & Co KG, H GmbH & Co KG sowie RR GmbH ausgestellt, denen tatsächlich keine Leistungen zugrunde lagen;

- der Zeuge FF verfügte dafür über einen mobilen Koffer und eine Mappe mit Unterlagen zur Übergabe an den jeweiligen Rechnungsempfänger zur Vorlage beim Finanzamt;

- der Zeuge FF war nicht im Metall- und Schrotthandel, sondern tatsächlich im Baugewerbe tätig;

- der Zeuge FF hatte ein Büro in Straße-1 ... auf dem Betriebsgelände der A GmbH für seine Bautätigkeit angemietet;

- Herr O war im Jahr 2010 nicht mehr eingetragener Geschäftsführer der Fa. H;

- der Zeuge FF hat in seiner Vernehmung am 11.06.2014 bekundet, dass es sich bei für die A GmbH gebuchten und dem Vorsteuerabzug unterworfenen Rechnungen der Fa. H ebenfalls um bloße Scheinrechnungen gehandelt habe, denen keine Lieferung zugrunde gelegen hätten. Er habe zwar auch Metalle an die A GmbH geliefert, dies aber unter dem Briefkopf der RR GmbH abgerechnet;

- es wurde ausschließlich bar gezahlt;

- die Zahlungen wurden überwiegend gar nicht auf den Rechnungen oder auf einem sonstigen Schriftstück quittiert; lediglich auf der Rechnung vom ... 2010 befindet sich ein Stempel der Fa. H und darauf die Unterschrift "O" (BpAA Bd. III Bl. 72);

- die Herkunft des Schrotts war dem Kläger unbekannt;

- die dem Kläger anlässlich der ersten Besprechung ausgehändigten Unterlagen waren gefälschte Urkunden.

209

d) Hinsichtlich des Zeugen R beruht diese Überzeugung auf seinen eigenen glaubhaften schriftlichen Angaben in dem gegen ihn geführten strafrechtlichen Ermittlungsverfahren (oben A.I.7c)), den ausführlichen Feststellungen sowie den daraus nachvollziehbar gezogenen Schlussfolgerungen der Steufa S in dem Bericht vom ... 2011 (oben A.VI. 4a)), den Feststellungen in dem Urteil des LG UU vom ... 2011 (oben A.VI.4.b), den Angaben des Zeugen TT in seiner Vernehmung am 07.05.2014 sowie den Angaben des Zeugen R in seiner Vernehmung am 11.06.2014.

210

Danach ergibt sich folgendes Bild:

        

- 5 Monate nach der Gewerbeanmeldung (oben A. I. 7.b)) begannen die Lieferungen an die A GmbH am ... 2009. Über einen Zeitraum von nur gut 2 Monaten wurden insgesamt 12 Lieferungen über insgesamt ... € abgerechnet;

- die Rechnungsnummern in 2010 sind nicht fortlaufend, erfüllen also nicht die Voraussetzungen des §§ 14, 14a UStG;

- die Rechnungsbeträge wurden ausschließlich bar bezahlt;

- der Zeuge R war nach seinen eigenen glaubhaften Angaben tatsächlich ein bloßer Schreiber und hatte keine Verfügungsgewalt über die Ware, kaufte sie zuvor nicht selber an, besorgte nicht ihren Transport, verhandelte nicht über die Preise, hatte an der angegebenen Rechnungsanschrift tatsächlich keinen Geschäftssitz etc. und wurde dementsprechend als Schuldner von gem. § 14c Abs. 2 UStG unberechtigt ausgewiesener Umsatzsteuer verurteilt;

- die Herkunft des Schrotts war dem Kläger unbekannt;

- die Rechnungen in 2010 hat der Zeuge R mit überwiegender Wahrscheinlichkeit nicht selbst geschrieben; er äußerte in seiner Vernehmung Zweifel daran, dass es sich bei den Unterschriften auf den Rechnungen um seine Unterschrift handele; diese Zweifel hatte er zuvor schon vor dem LG UU geäußert, das daraufhin von der Verfolgung dieser Teile der Tat gem. § 154a Abs. 2 StPO abgesehen hat;

- der Zeuge R war in 2009/2010 schwer heroinabhängig; nach seiner eigenen Einschätzung war dies auch erkennbar, sonst wäre er ja nicht so ausgenutzt worden.

211

(2) Es bestanden hinreichend Anhaltspunkte für den Kläger, die Verhältnisse der streitigen Lieferanten zu überprüfen. Dabei ist zunächst einmal zu berücksichtigen, dass der Metallhandel eine Branche ist, in der ein Teil der Marktteilnehmer ihre geschäftliche Tätigkeit auf eine Hinterziehung von Umsatzsteuer ausrichtet ("Hochrisikobranche"), was letztendlich zur Einführung des § 13b Abs. 2 Nr. 7 UStG geführt hat, wonach die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers erweitert wurde auf steuerpflichtige Lieferungen von Industrieschrott, Altmetallen und sonstigen Abfallstoffen. Zudem wurde der überwiegende Anteil der Lieferungen als sog. Strecken- bzw. Reihengeschäft abgewickelt, so dass die Ware nicht auf den Platz der A GmbH angeliefert wurde und daher der persönliche Kontakt zu den Lieferanten weniger intensiv war. Bereits unter diesen Umständen bestand im Streitfall Anlass, die Identität der gegenüber der A GmbH auftretenden Personen eingehend zu prüfen. Dies galt umso mehr, als bei der von der A GmbH gehandelten Ware die Gefahr groß ist, auf Hehlerware von Diebstählen zu stoßen. Angesichts dieser Umstände und der überwiegenden Barzahlungen unterlag der Kläger als Geschäftsführer der A GmbH weitgehenden Sorgfaltspflichten.

212

Das Gericht ist der Überzeugung, dass der Kläger zumindest damit rechnete und billigend in Kauf nahm, dass der Zeuge D, Herr F, die Fa. H und der Zeuge R nicht die tatsächlich Leistenden waren, sondern nur rechnungsmäßig in die Leistungskette eingeschaltet wurden und weder eine eigene Verpflichtung eingehen noch Steuern entrichten wollten.

213

Dies folgert das Gericht aus folgenden Umständen:

                 

a)    

Bezüglich des Zeugen D

-       

kannte der Kläger das geringe Alter von dem Zeugen D;

-       

kann dem Kläger, der nach eigenen Angaben bereits jahrelang im Schrotthandelsgewerbe tätig ist, zur Überzeugung des Gericht nicht verborgen geblieben sein, dass der Zeuge D über keinerlei vertiefte Kenntnisse im Schrott- und Metallhandel verfügte; zumal der Zeuge D nicht in der Lage war, eine ordnungsgemäße Rechnung zu schreiben, so dass der Kläger ihm die erste Rechnung "vorschreiben" musste;

-       

sah sich der Kläger veranlasst, auf Rechnungserteilung durch den Zeugen D hinzuwirken und nicht durch Gutschriften abzurechnen;

-       

wurde der Zeuge D dem Kläger als der, "der zum Abrechnen kommt", angekündigt. Dies steht aufgrund der glaubhaften Angaben von dem Zeugen D fest: Zwar hatte der Zeuge D keine konkrete Erinnerung an die A GmbH mehr, er schilderte jedoch ausführlich seine Erinnerungen an die Fahrten nach C. Da es sich bei der Fa. A GmbH nach den Feststellungen der Steuerfahndung um die einzige Abnehmerin mit Geschäftssitz in C handelte, ist das Gericht davon überzeugt, dass die von Herrn D beschrieben Vorgehensweise bei den Abrechnungen auch bei der A GmbH praktiziert wurde;

-       

war dem Kläger aufgrund der ihm vorgelegten Unterlagen bekannt, dass sich der Zeuge D unmittelbar nach seiner steuerlichen Erfassung bei der A GmbH als Lieferant vorstellte, ohne der A GmbH speziell vermittelt/empfohlen worden zu sein. Diesen Umstand hätte der Kläger zum Anlass nehmen müssen, den Zeugen D nach seinen Erfahrungen im Schrotthandel und seinen Referenzen zu fragen, und sich danach zu erkundigen, wie er gerade auf die A GmbH als mögliche Geschäftspartnerin komme etc. Diese Nachfragen hat der Kläger aber gerade nicht gestellt;

-       

wurden zum Teil tägliche bzw. mit nur geringem zeitlichen Abstand Lieferungen von nicht geringer Menge abgerechnet, ohne dass der Kläger Erkundigungen über die Herkunft des Schrotts einholte bzw. entsprechende Nachfragen bei dem Zeugen D stellte.

214

ß)    

Bezüglich Herrn F

-       

wusste der Kläger von Anfang an, dass nicht Herr F, sondern Herr K die Lieferungen abwickeln werde. Nach dem Grund für diese Vorgehensweise hat er sich nach eigenen Angaben nicht erkundigt;

-       

wurden die Zahlungen nur unleserlich quittiert;

-       

wurden mit nur geringem zeitlichen Abstand Lieferungen von hoher Menge abgerechnet, ohne dass der Kläger Erkundigungen über die Herkunft des Schrotts einholte bzw. entsprechende Nachfragen bei Herrn F stellte;

-       

hat der Kläger den Umstand, dass die Bescheinigung des FA G am ... 2009 und damit vor der Gewerbeanmeldung vom ... 2009 ausgestellt wurde, nicht als Anlass für Rückfragen bei Herrn F genommen. Der - behauptete - Telefonanruf beim FA G kann den Kläger insoweit nicht vollständig entlasten, denn die Frage, ob Herr F steuerlich geführt werde, ist insoweit nicht ausreichend, vielmehr hätte der Kläger auch erfragen müssen, ob Herr F seinen steuerlichen Pflichten (insbesondere Abgabe der USt-Voranmeldungen) nachkommt.

215

?)    

Bezüglich der Fa. H

-       

konnte aufgrund der widersprüchlichen Angaben des Zeugen FF in seiner Zeugenvernehmung am 11.06.2014 nicht zweifelsfrei geklärt werden, ob den Rechnungen der Fa. H an die A GmbH tatsächlich Lieferungen zugrunde lagen oder ob es sich um "bestellte" Schein-/Abdecklieferungen handelte. Diese Frage kann im Ergebnis dahingestellt bleiben, weil selbst für den Fall, dass tatsächlich Lieferungen stattgefunden hätten, der Kläger zur Überzeugung des Gerichts zumindest damit rechnete und billigend in Kauf nahm, dass die Fa. H nicht die tatsächliche Lieferantin der abgerechneten Metalle war, denn

-       

der Kläger wusste, dass der Zeuge FF eigentlich im Baugewerbe tätig war. Dies ergibt sich zur Überzeugung des Gerichts zum einen daraus, dass der Zeuge FF in Straße-1 ... ein Bürozimmer für seine Tätigkeit im Baugewerbe angemietet hatte und der Kläger - wie er selbst einräumte - Kontakt zu ihm hatte, sowie aus den glaubhaften Bekundungen des Zeugen EE, der bekundete, der Zeuge FF habe sich stets mit seinen guten Leistungen im Baubereich gebrüstet, insbesondere damit, der ... zu sein;

-       

der Kläger hat nicht aufgeklärt, wie der Bauunternehmer FF plötzlich an Metallschrott kommen sollte. Nach seinen, des Klägers, Angaben habe der Zeuge FF behauptet, der Schrott stamme von verschiedenen Baustellen. Der Kläger hat aber nicht vorgetragen, den Schrott auf diese behauptete Herkunft überprüft zu haben;

-       

der Kläger hat nicht weiter aufgeklärt, weshalb der Zeuge FF für die Fa. H auftrat. Die Verbindung zwischen Herrn O und dem Zeugen FF hat der Kläger nicht hinterfragt. Der Kläger hat auch keinen Handelsregisterauszug angefordert, sonst hätte er erfahren, dass Herr O gar nicht (mehr) der Geschäftsführer der Fa. H war und

-       

der Kläger hätte durch einen aufmerksamen Blick feststellen können, dass es sich bei den überreichten Unterlagen um Fälschungen handelt, so trägt die Gewerbeanmeldung z. B. zwei unterschiedliche Daten sowie eine uneinheitliche Nummerierung.

216

d)    

Bezüglich des Zeugen R

 -    

wurden mit nur geringem zeitlichen Abstand Lieferungen von hoher Menge gegenüber der A GmbH abgerechnet, ohne dass der Kläger Erkundigungen über die Herkunft des Schrotts einholte bzw. entsprechende Nachfragen bei dem Zeugen R stellte;

-       

notierte sich der Kläger keine Kfz-Nummern bzw. die Namen der Anlieferer;

-       

hat sich der Kläger nicht zu den von dem Zeugen R selbst geäußerten Zweifeln eingelassen, ob auch in 2010 der Zahlungserhalt tatsächlich von dem Zeugen R quittiert wurde;

-       

war für den Kläger ersichtlich, dass die Rechnungsnummern in 2010 nicht fortlaufend waren (oben A. I. 7.a));

-       

hat der Zeuge HH dem Zeugen R auf den Kopf zugesagt, dass er ein bloßer Schreiber sei und er, der Zeuge HH, keine Umsatzsteuer mehr an ihn auszahlen würde. Nach den glaubhaften Angaben des Zeugen R in seiner Vernehmung am 11.06.2014 konfrontierte ihn der Zeuge HH mit seiner, des Zeugen R, "Schreibereigenschaft", nachdem die Geschäfte ein Volumen von ... € erreicht gehabt hätten. Insoweit geht das Gericht davon aus, dass auch für den Kläger die "Schreibereigenschaft" des Zeugen R erkennbar war und er mit dieser rechnete, er jedoch nicht die gleichen Konsequenzen wie der Zeuge HH zog.

217

(3) Darüber hinaus ist der Vorsteuerabzug auch deshalb zu versagen, weil der in den Rechnungen angegebene Sitz des jeweils leistenden Unternehmens bei der Ausführung der Leistung und bei Rechnungsstellung tatsächlich nicht bestanden hat (ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. BFH-Urteil vom 19.04.2007 V R 48/04, BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315; BFH-Beschluss vom 31.01.2002 V B 108/01, BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622, Beschluss des FG Hamburg vom 23.09.2005 III 71/05, EFG 2006, 149). Vorliegend hatten schon die vermeintlichen Lieferanten keinen Geschäftssitz an den in den Rechnungen angegebenen Adressen.

218

Die Frage, ob der den Vorsteuerabzug begehrende Unternehmer die Feststellungslast dafür trägt, dass der in den Rechnungen angegebene Sitz tatsächlich bestanden hat (so BFH-Urteile vom 06.12.2007, V R 61/05, BFHE 221, 55, BStBl II 2008, 695; vom 19.04.2007 V R 48/04, BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315; Beschluss des FG Hamburg vom 26.10.2010 3 V 85/10, EFG 2011, 1111) oder ob nach dem EuGH-Urteil vom 21.06.2012 diesbezüglich die objektive Feststellungslast nunmehr beim FA liegt (so Beschluss des FG Münster vom 12.12.2013 5 V 1934/13 U, EFG 2014, 395), kann dahingestellt bleiben, da der Kläger aufgrund der bereits festgestellten Gesamtumstände und Unregelmäßigkeiten verpflichtet war, sich über den Sitz des jeweils leistenden Unternehmens zu vergewissern.

219

(4) Weder der Kläger noch die A GmbH im damaligen AdV-Verfahren haben die von der Umsatzsteuer-Sonderprüfung in den Prüfungsberichten vom ... 2011 bereits aufgezeigten Ungereimtheiten und Widersprüchlichkeiten widerlegen oder erklären können. Der Kläger hat trotz der Setzung einer Ausschlussfrist (oben) keine konkreten Angaben gemacht bzw. ergänzende Nachweise eingereicht, wonach die genannten Rechnungsaussteller tatsächlich als Erbringer der gegenüber der A GmbH abgerechneten Leistungen anzusehen wären.

220

(5) Ohne Bedeutung ist im Ergebnis, dass der Kläger sich die für die Unternehmereigenschaft sprechenden Unterlagen der streitigen Lieferanten hat vorlegen lassen. Dem Gericht ist aus früheren Verfahren bekannt, dass gerade bei der Einschaltung von Strohmännern Wert darauf gelegt wird, dass die formellen Nachweise zur Prüfung der Unternehmereigenschaft vorhanden sind. Dies dürfte auch dem Kläger nicht verborgen geblieben sein.

221

Die von dem Kläger beantragte Beweiserhebung durch Zeugenvernehmung und Einholung eines Sachverständigengutachtens war nicht durchzuführen. Die zum Beweis gestellten Tatsachen sind nicht beweisbedürftig bzw. können als wahr unterstellt werden.

222

Im Einzelnen:
Die Tatsache, dass das Schrotthandelsgewerbe traditionell und seit Generationen von ethnischen Minderheiten und sozialen Randgruppen dominiert werde, kann als wahr unterstellt werden.

223

Die Tatsache, dass die im einzelnen aufgeführten Zeugen mit den hier streitgegenständlichen Lieferanten (einzeln oder allen) auch in Geschäftsbeziehung standen und sie zur Überprüfung und Versicherung der Identität und der Unternehmereigenschaft der hier streitgegenständlichen Lieferanten dieselben Maßnahmen ergriffen hätten wie der Kläger, wobei diese Maßnahmen üblich seien im Schrotthandelsgewerbe und weitere Möglichkeiten zur Überprüfung und Versicherung der Identität und der Unternehmereigenschaft der hier streitgegenständlichen Lieferanten ihnen und auch dem Kläger nicht zur Verfügung gestanden hätten, ist nicht beweisbedürftig, da es vorliegend ausschließlich um die Verhältnisse bei der A GmbH und die im Streitfall - erhöhten - persönlichen Pflichten des Klägers geht.

224

Die im Zusammenhang mit den "Neuhändlern" unter Beweis gestellten Tatsachen sind ebenso wie die unter Beweis gestellte Tatsache, dass das Streckengeschäft ein übliches und auch wirtschaftlich sinnvolles Geschäftsmodell sei, ebenfalls nicht beweisbedürftig. Das Gericht hat bei seiner Überzeugungsbildung keinen allgemein gültigen Erfahrungssatz dahingehend zugrunde gelegt, dass wenn "Neuhändler" hohe Umsätze tätigten, dies ein Indiz für eine etwaige Strohmanntätigkeit sei, und hält es auch nicht per se für ungewöhnlich, wenn Neuhändler gleich zu Beginn der Geschäftsaufnahme hohe Umsätze erwirtschaften und wenn Geschäfte im Metall- und Schrotthandel in Form sog. Streckengeschäfte abgewickelt werden.

225

bb) Bezüglich der VAZ November 2010 und März 2011 hat der Kläger seine Pflicht verletzt, die Umsatzsteuer-Vorauszahlungen der A GmbH bei deren Fälligkeit am 23.12.2010 sowie am 13.09.2011 zu entrichten.

226

c) Der Kläger hat die Pflichtverletzungen auch verschuldet. Er hat zumindest grob fahrlässig gehandelt.

227

Grob fahrlässig handelt, wer die Sorgfalt, zu der er nach seinen persönlichen Kenntnissen und Fähigkeiten verpflichtet und imstande ist, in ungewöhnlich großem Maße verletzt (Loose in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 69 AO Rn. 26).

228

aa) Bezüglich der gezogenen Vorsteuer hätte sich der Kläger nicht einfach auf die Richtigkeit der Angaben bzgl. des leistenden Unternehmers und des angegebenen Geschäftssitzes verlassen dürfen (s.o.).

229

bb) Bezüglich der nicht entrichteten Umsatzsteuer-Vorauszahlungen für November 2010 in Höhe von ... sowie März 2011 in Höhe von ... € hätte der Kläger hinreichende Mittel zur Verfügung stellen müssen.

230

d) Auch die Inanspruchnahme des Klägers in der geltend gemachten Höhe ist rechtmäßig; insbesondere fehlt es nicht an der haftungsbegründenden Kausalität.

231

Hinsichtlich des Umfangs der Haftung aufgrund einer Pflichtverletzung nach § 69 AO gilt, dass zwischen der Pflichtverletzung und dem mit dem Haftungsbescheid geltend gemachten Schaden eine adäquate Kausalität bestehen muss. Dies ergibt sich aus dem Schadensersatzcharakter der Vorschrift (BFH-Urteil vom 06.03.2003 VII R 17/00, BFH/NV 2001, 1100). Danach sind solche Pflichtverletzungen für den Erfolg ursächlich, die allgemein und erfahrungsgemäß geeignet sind, diesen Erfolg zu verursachen.

232

aa) Bezüglich der ausgezahlten Vorsteuern für die streitgegenständlichen VAZ Juni, Juli und Dezember 2009, Januar, Februar bis April 2010 ergibt sich ein adäquater Kausalzusammenhang bereits daraus, dass bei einer zutreffenden Voranmeldung keine Auszahlung an die A GmbH vorgenommen worden wäre (vgl. Beschluss des FG Hamburg vom 26.10.2010 3 V 85/10, EFG 2011, 111; Urteil des FG Brandenburg vom 04.04.2004 3 K 418/01, EFG 2005, 665). Durch die Abgabe der unrichtigen Umsatzsteuervoranmeldungen ist dem FA ein Schaden durch die Auszahlung der zu Unrecht angemeldeten Vorsteuern entstanden. Der Grundsatz der nur anteiligen Tilgungsverpflichtung greift insoweit nicht ein, weil es sich nicht um eine Zahlungsverpflichtung der A GmbH, sondern um eine zu Unrecht an die A GmbH ausgezahlte Steuervergütung handelt (vgl. BFH-Urteil vom 25.04.1995 VII R 99-100/94, BFH/NV 1996, 97).

233

bb) Entsprechendes gilt bezüglich der streitgegenständlichen VAZ August bis November 2009, in denen aufgrund der zu Unrecht geltend gemachten Vorsteuerbeträge eine zu niedrige Zahllast festgesetzt wurde. Insoweit ist bereits durch das Einreichen der falschen Umsatzsteuer-Voranmeldungen ein adäquat kausaler Schaden entstanden (vgl. Urteil des FG Köln vom 31.03.2009 8 K 1483/06, EFG 2009, 1359).

234

cc) aaa) Bezüglich der streitgegenständlichen VAZ November 2010 und März 2011 gilt, dass der Umfang der Haftung nach § 69 AO auf den Betrag beschränkt ist, der infolge der Pflichtverletzung nicht entrichtet wurde. Stehen zur Begleichung der Steuerschulden insgesamt keine ausreichenden Mittel zur Verfügung, so bewirkt die durch die schuldhafte Pflichtverletzung verursachte Nichterfüllung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis die Haftung nur in dem Umfang, in dem der Verpflichtete das Finanzamt gegenüber den anderen Gläubigern benachteiligt hat (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 01.08.2000 VII R 110/99, BStBl II 2001, 271). Der Fiskus darf gegenüber anderen Gläubigern nicht benachteiligt werden. Ein Geschäftsführer, der dies gleichwohl tut, handelt in der Regel - d. h. soweit nicht besondere Umstände vorliegen, die die Annahme einer leichteren Form des Verschuldens rechtfertigen - zumindest grob fahrlässig (vgl. BFH-Urteil vom 11.03.2004 VII R 52/02, BStBl II 2004, 579).

235

bbb) Rückständige Umsatzsteuer ist danach vom Geschäftsführer in ungefähr dem gleichen Verhältnis zu tilgen wie die Verbindlichkeiten gegenüber anderen Gläubigern. Ist dies nicht geschehen, so liegt im Umfang des die durchschnittliche Tilgungsquote unterschreitenden Differenzbetrages (= Haftungssumme) eine schuldhafte Pflichtverletzung vor, für die der Geschäftsführer als Haftungsschuldner einzustehen hat (BFH-Beschluss vom 16.02.2006 VII B 122/05, BFH/NV 2006, 1051).

236

Hierzu hat das Finanzamt unter Berücksichtigung der vorhandenen Daten und Zahlen die Haftungsquote zu ermitteln oder - soweit der Sachverhalt nicht aufgeklärt werden kann - im Schätzungswege die Quote festzustellen, die der Wahrscheinlichkeit am nächsten kommt (§ 162 AO). Zur Feststellung der Haftungssumme kann das Finanzamt vom Geschäftsführer einer GmbH, den es als Haftungsschuldner wegen der nicht entrichteten Umsatzsteuer in Anspruch nehmen will, die zur Feststellung des Haftungsumfangs notwendigen Auskünfte über die Gesamtverbindlichkeiten und die anteilige Gläubigerbefriedigung im Haftungszeitraum verlangen (§ 90 Abs. 1 AO, vgl. BFH-Urteile vom 27.02.2007 VII R 60/05, BFH/NV 2007, 1731; vom 31.03.2000 VII B 187/99, BFH/NV 2000, 1322). Macht der Haftungsschuldner keine oder nur unvollständige Angaben, kann er sich auf Schätzungsfehler des FA nur in einem eingeschränkten Umfang berufen. Will er eine für ihn günstigere Haftungsquote erreichen, bleibt es ihm vorbehalten, einen entsprechenden Liquiditätsstatus der GmbH vorzulegen. Ein Schätzungsfehler kann dem FA, das keinerlei Angaben über die Gesamtverbindlichkeiten und die Gesamtsumme der bezahlten Verbindlichkeiten erhalten hat, nicht vorgeworfen werden (BFH-Urteil vom 26.10.2011 VII R 22/10, BFH/NV 2012, 777; BFH-Beschluss vom 31.03.2000 VII B 187/99, BFH/NV 2000, 1322).

237

Die Feststellungslast für eine Benachteiligung des Fiskus trägt zwar grundsätzlich das Finanzamt. Es kann aber von dem durch Haftungsbescheid in Anspruch genommenen Geschäftsführer verlangen, dass er die zur Feststellung des Haftungsumfangs notwendigen Auskünfte erteilt und insbesondere Feststellungen zur Höhe der Gesamtverbindlichkeiten der Gesellschaft im Zeitpunkt der Fälligkeit der Umsatzsteuerschulden sowie zur Höhe der an sämtliche Gläubiger geleisteten Zahlungen ermöglicht (BFH-Urteil vom 23.08.1994 VII R 134/92, BFH/NV 1995, 570).

238

Der Kläger hat aber auf die Haftungsanfrage des FA vom 26.01.2012 bislang keine Angaben über die Höhe der Gesamtverbindlichkeiten und den Umfang ihrer Tilgung im Haftungszeitraum gemacht. Es ist daher nicht zu beanstanden, dass das FA, da es keine nachvollziehbaren Angaben über die Gesamtsumme der bezahlten Verbindlichkeiten erhalten hat, im Schätzungswege von einer anteiligen Gläubigerbefriedigung im Haftungszeitraum von 100 % ausging, zumal der Kläger auch im gerichtlichen Verfahren hierzu nichts Substantielles vorgetragen hat. Der bloße Hinweis auf die in den Bilanzen ausgewiesenen Jahresfehlbeträge ist insoweit nicht ausreichend.

239

cc) Obige Ausführungen gelten gleichermaßen für die während der Tätigkeit des Klägers als Geschäftsführer der A GmbH durch schuldhafte Pflichtverletzungen verwirkten Säumniszuschläge und festgesetzten Verspätungszuschläge (§ 69 Satz 1, § 37 Abs. 1, § 3 Abs. 4 AO; vgl. BFH-Beschluss vom 28.06.2006 VII B 267/05 BFH/NV 2006, 1792; BFH-Urteil vom 26.02.2003 I R 30/02, BFH/NV 2003, 1301).

240

2. Neben der vorstehend bejahten Haftung als Geschäftsführer nach § 69 AO kommt es nicht mehr darauf an, dass der Haftungsbescheid auch wegen Steuerhinterziehung gemäß § 71 AO begründet ist, insbesondere weil der Kläger (ggf. bedingt) vorsätzlich Einkaufsrechnungen von zur Verschleierung der tatsächlichen Lieferanten vorgeschobenen Dritten mit Lieferanten-Scheinsitzen in die Buchführung gab und so die unberechtigte Erklärung von Vorsteuerbeträgen veranlasste und nicht gerechtfertigte Steuervorteile für die A GmbH erlangte (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO).

241

3. Der Haftungsbescheid ist auch in formeller Hinsicht nicht zu beanstanden. Er ist insbesondere hinreichend begründet i. S. d. § 121 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 2 AO. Nach diesen Vorschriften hat der durch einen schriftlichen Verwaltungsakt Belastete Anspruch darauf, aus dem Verwaltungsakt die Gründe für seine Inanspruchnahme zu erfahren, es sei denn, dass ihm die Auffassung der Behörde über die Sach- und Rechtslage bereits bekannt oder auch ohne schriftliche Begründung ohne weiteres erkennbar ist. Die Verfahrensweise des FA hält sich im Rahmen dieser Anforderungen. Das FA hat in dem Haftungsbescheid einerseits das Bestehen der geltend gemachten Steueransprüche und die Geschäftsführerstellung des Klägers zum Zeitpunkt der Fälligkeit dieser Ansprüche bzw. zum Zeitpunkt der pflichtwidrigen Falschabgabe der Voranmeldungen festgestellt. Bezüglich der dem Kläger vorgeworfenen Pflichtverletzung ist es in dem Haftungsbescheid auf die zumindest grob fahrlässige Verletzung der Pflicht zur Mittelbereitstellung zur Entrichtung der fälligen Steuern durch den Kläger ausreichend ausführlich eingegangen, während es bezüglich der Pflichtverletzung durch die ungerechtfertigte Inanspruchnahme von Vorsteuerabzugsbeträgen pauschal auf die Feststellungen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung verwiesen hat.

242

Grundsätzlich können zur Begründung auch in Bezug genommene Unterlagen wie etwa Prüfberichte herangezogen werden (vgl. BFH-Urteil vom 15.03.2007 II R 5/04, BFHE 215, 540, BStBl II 2007, 4729). Selbst wenn man davon ausgeht, dass die Bezugnahme im Haftungsbescheid auf die Feststellungen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung zur Begründung der Pflichtverletzung nicht ausreichend war, da diese Feststellungen vornehmlich die (objektiven) Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs gem. § 15 Abs. 1 UStG betrafen und eine Pflichtverletzung des Klägers nicht ausdrücklich thematisiert wurde, so wäre dieser Begründungsmangel durch die Einspruchsentscheidung geheilt worden. Indem das FA nämlich in der Einspruchsentscheidung vom ... 2013 unter Bezugnahme auf die ständige Rechtsprechung des BFH die Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs sowie unter Bezugnahme auf den Beschluss des FG Hamburg vom 12.01.2012 die bestehende Verpflichtung des Leistungsempfängers, die Rechnungsangaben zu überprüfen, dargestellt hat, hat es die diesbezügliche Pflichtverletzung des Klägers hinreichend bezeichnet und damit der ursprünglich gegebenen Begründungsmangel geheilt (§ 126 Abs. 1 Nr. 2 AO).

243

Die Bezugnahme auf den Beschluss des FG Hamburg vom 12.01.2012 war insoweit zur Begründung der grob fahrlässigen Pflichtverletzung durch den Kläger zulässig, da in dem Beschluss die Auffälligkeiten/Ungereimtheiten der Rechnungsangaben im Einzelnen aufgezeigt wurden. Das von dem Kläger zitierte Urteil des FG Düsseldorf vom 28.10.1999 (11 K 2229/99 E, F, EFG 2000, 47) steht der Zulässigkeit der Bezugnahme zur Begründung nicht entgegen. Nach diesem Urteil ist eine Einspruchsentscheidung, deren Inhalt lediglich in einer Bezugnahme auf ein unklares Erläuterungsschreiben besteht, wegen fehlender Begründung rechtswidrig. Mit diesem Sachverhalt ist die Einspruchsentscheidung des Streitfalles, in der zur Begründung auf einen zwischen der A GmbH und dem FA ergangenen finanzgerichtlichen AdV-Beschluss Bezug genommen worden ist, der die Steuerschulden betraf, für die der Kläger in Haftung genommen worden ist, nicht vergleichbar (vgl. BFH-Beschluss vom 18.05.2005 VIII B 56/04 BFH/NV 2005, 1811 zu der Bezugnahme auf ein zwischen denselben Beteiligten ergangenes finanzgerichtliches Urteil).

244

Zumindest in der Einspruchsentscheidung hat das FA ausreichend dargelegt, aus welchen Gründen seiner Auffassung nach der Kläger seine Pflicht als Geschäftsführer der A GmbH grob fahrlässig verletzt habe und für die Nichterfüllung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis hafte. Weitere Ausführungen sind aus formellen Gründen insoweit nicht erforderlich, denn der Geschäftsführer einer GmbH hat von Gesetzes wegen für die Erfüllung der steuerrechtlichen Pflichten, insbesondere auch für die Entrichtung der Steuern, einzustehen, § 34 Abs. 1 AO.

245

4. Die lediglich nach Maßgabe des § 102 FGO überprüfbare Ermessensentscheidung des FA im Haftungsbescheid und in der Einspruchsentscheidung über die Inanspruchnahme des Klägers als Haftungsschuldner nach § 191 Abs. 1 AO begegnet keinen Bedenken. Anhaltspunkte für eine Ermessensüberschreitung oder einen Ermessensfehlgebrauch seitens des FA sind nicht ersichtlich.

246

Das FA hat vielmehr sowohl sein Entschließungs- als auch sein Auswahlermessen zutreffend ausgeübt. Eine Inanspruchnahme des Klägers als Geschäftsführer der A GmbH war gerechtfertigt, da eine Realisierung der Steuerrückstände bei der A GmbH nicht möglich war. Daneben hat das FA den zweiten möglichen Haftungsschuldner, den weiteren eingetragenen Geschäftsführer der A GmbH, Herrn B, ebenfalls durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen. Auf beide Aspekte hat das FA im Haftungsbescheid vom ... 2012 ausdrücklich hingewiesen.

II.

247

1. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

248

2. Gründe, die Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO zuzulassen, liegen nicht vor. Zwar sind nach Ansicht des BFH die Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs bei einem der Leistungsbeziehung zu Grunde liegenden Strohmannverhältnis unter Berücksichtigung der jüngeren Rechtsprechung des EuGH vom 21.06.2012 (C-80/11 Mahageben und David) und vom 13.02.2014 (C-18/13 Maks Pen EOOD) noch nicht abschließend geklärt (BFH-Beschluss vom 16.04.2014 V B 48/13, juris), soweit der Leistungsempfänger auf die Angaben des Lieferanten vertraute und sich diese Angaben später als falsch herausstellen. Vorliegend hat die Würdigung jedoch ergeben, dass der Kläger damit rechnete und zumindest billigend in Kauf nahm, dass die Angaben der Lieferanten unzutreffend waren.

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Referenzen - Gesetze

Finanzgericht Hamburg Urteil, 16. Juli 2014 - 3 K 240/13 zitiert 40 §§.

FGO | § 100


(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an...

UStG 1980 | § 1 Steuerbare Umsätze


(1) Der Umsatzsteuer unterliegen die folgenden Umsätze: 1. die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Die Steuerbarkeit entfällt nicht, wenn der Umsatz auf Grund...

GmbHG | § 35 Vertretung der Gesellschaft


(1) Die Gesellschaft wird durch die Geschäftsführer gerichtlich und außergerichtlich vertreten. Hat eine Gesellschaft keinen Geschäftsführer (Führungslosigkeit), wird die Gesellschaft für den Fall, dass ihr gegenüber Willenserklärungen abgegeben...

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Finanzgericht Hamburg Urteil, 16. Juli 2014 - 3 K 240/13 zitiert oder wird zitiert von 9 Urteil(en).

Finanzgericht Hamburg Urteil, 16. Juli 2014 - 3 K 240/13 zitiert 6 Urteil(e) aus unserer Datenbank.

Bundesgerichtshof Beschluss, 29. Jan. 2014 - 1 StR 469/13

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----------------- BUNDESGERICHTSHOF ----------------- BESCHLUSS 1 StR 469/13 vom 29. Januar 2014 in der Strafsache gegen wegen Steuerhinterziehung u.a. Der 1. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat am 29. Januar 2014 gemäß § 349 Abs. 2 StPO...

Bundesgerichtshof Beschluss, 05. Feb. 2014 - 1 StR 422/13

bei uns veröffentlicht am 05.02.2014

----------------- BUNDESGERICHTSHOF ----------------- BESCHLUSS 1 S t R 4 2 2 / 1 3 vom 5. Februar 2014 in der Strafsache gegen 1. 2. 3. wegen Steuerhinterziehung Der 1. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat am 5. Februar 2014 gemäß § 349 Abs.

Bundesfinanzhof Beschluss, 16. Apr. 2014 - V B 48/13

bei uns veröffentlicht am 16.04.2014

---------- Tatbestand ---------- 1 I. Die Beteiligten streiten darüber, ob Vorsteuern aus Gutschriften über Schrottlieferungen verschiedener Firmen in den Streitjahren (2006 bis 2008) abziehbar sind. 2 Die Klägerin und Beschwerdeführerin...

Bundesfinanzhof Urteil, 26. Okt. 2011 - VII R 22/10

bei uns veröffentlicht am 26.10.2011

---------- Tatbestand ---------- 1 I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) war seit der Gründung alleinige Geschäftsführerin der A-GmbH (GmbH), für die sie am 23. Dezember 2003 einen Insolvenzantrag stellte. Das Insolvenzverfahren wurde...

3 Urteil(e) in unserer Datenbank zitieren Finanzgericht Hamburg Urteil, 16. Juli 2014 - 3 K 240/13.

Finanzgericht Münster Urteil, 03. März 2016 - 1 K 2243/12 L

bei uns veröffentlicht am 03.03.2016

----- Tenor ----- Der Haftungsbescheid des Beklagten vom 28.05.2010 und die Einspruchsentscheidung vom 22.06.2012 werden aufgehoben. Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens. Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der...

Finanzgericht Münster Urteil, 03. März 2016 - 1 K 2245/12 L

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----- Tenor ----- Der Haftungsbescheid des Beklagten vom 28.05.2010 und die Einspruchsentscheidung vom 22.06.2012 werden aufgehoben. Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens. Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der...

Finanzgericht Hamburg Urteil, 05. Feb. 2015 - 3 K 45/14

bei uns veröffentlicht am 05.02.2015

Gründe 1 Die Klage ist zulässig, aber unbegründet. 2 Die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide 2004 und 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung (oben A II 8, 10, 15) sind rechtmäßig und verletzen daher die Klägerin nicht in ihren Rechten (§...

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Tatbestand

1

I. Die Beteiligten streiten darüber, ob dem Kläger und Revisionskläger (Kläger) in den Streitjahren 1993 und 1994 Vermittlungsumsätze an die F-GmbH zuzurechnen sind.

2

Der Kläger war zunächst als angestellter Handelsvertreter der F-GmbH im Bereich der Kundenakquisition und -beratung für …sanierungen tätig.

3

Da ihm selbst ab dem 1. Juli 1991 öffentlich-rechtlich untersagt worden war, selbstständig eine Handelsvertretung zu betreiben, meldete auf seine Veranlassung ab Februar des Streitjahres 1993 seine frühere Lebensgefährtin A ein Einzelunternehmen mit dem Geschäftszweck "Altbausanierungsvertretung" an. Die F-GmbH rechnete gegenüber A die Provisionen zum Teil durch Gutschriften ab; teilweise wurden der F-GmbH Rechnungen im Namen der A erteilt. Die fälligen Beträge zahlte die F-GmbH auf ein hierfür auf Veranlassung des Klägers eröffnetes Konto der A, über das der Kläger verfügen konnte.

4

Wegen der Vermittlungsumsätze für die F-GmbH erließ der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) gegenüber A auf geschätzten Besteuerungsgrundlagen beruhende Umsatzsteuerbescheide für beide Streitjahre, wobei es die Zahlungen der F-GmbH an A zugrunde legte (1993: 222.487 DM und 1994: 344.413 DM).

5

Der Kläger gab zunächst anhand entsprechend ausgestellter Lohnsteuerbescheinigungen für 1993 und 1994 vor, als Angestellter der A tätig gewesen zu sein und in dieser Funktion auf Rechnung der A für die F-GmbH Aufträge vermittelt zu haben.

6

Im Jahr 1998 erklärte er u.a. für das Streitjahr 1994 nachträglich Betriebseinnahmen aus einer Tätigkeit als selbstständiger Handelsvertreter (61.009,62 DM). Aufgrund dieser Angaben setzte das FA u.a. für das Streitjahr die Umsatzsteuer 1994 durch Bescheid vom 16. Dezember 1999 fest.

7

Im Anschluss an das rechtskräftige Urteil des Amtsgerichts vom Juli 2004, das den Kläger wegen Einkommensteuerhinterziehung verurteilt hatte und dabei von Betriebseinnahmen in Höhe von 168.310,96 DM (1993) und 286.358,72 DM (1994) ausging, und unter Bezugnahme auf den Bericht der Steuerfahndung vom 31. August 2004, wonach die F-GmbH dem Kläger für seine Vermittlungen Vergütungen in Höhe von 112.389,21 DM (1993) und 306.959,81 DM (1994) bezahlt habe, ging das FA davon aus, tatsächlich habe der Kläger das Einzelunternehmen der A auf eigenes Vergütungsrisiko wie ein selbstständiger Handelsvertreter geführt, ohne an deren Weisungen gebunden zu sein. Der Kläger habe weitgehend über die eingehenden Zahlungen verfügen können, da er Zugriff auf die Konten der A gehabt und diese ihrerseits die auf ihrem Konto eingehenden Zahlungen als Mittel des Klägers angesehen habe. Das FA erließ daraufhin am 17. November 2005 ausgehend von Provisionen in Höhe von 112.389,21 DM (1993) und 306.959,81 DM (1994) die Umsatzsteuerbescheide für die Streitjahre und setzte für 1993 erstmals Umsatzsteuer in Höhe von 14.659,50 DM und für das Streitjahr 1994 nunmehr mit 40.038,20 DM fest.

8

Die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) ging aufgrund der Feststellungen im Strafurteil des Amtsgerichts S davon aus, dass der Kläger seine Anstellung bei der F-GmbH aufgegeben habe, weil er im Rahmen einer selbstständigen Tätigkeit einen höheren Verdienst habe erzielen können, dass er das Gewerbe ohne an Weisungen der A gebunden zu sein "faktisch ... selbständig" geführt und dessen Umsätze tatsächlich allein erwirtschaftet habe, während A selbst im Rahmen der Handelsvertretertätigkeit wesentliche Aufgaben weder wahrgenommen habe noch dazu in der Lage gewesen sei. Auch sah das FG als erwiesen an, dass der Kläger tatsächlich über die auf dem für A geführten Bankkonto gutgeschriebenen Provisionen der F-GmbH habe verfügen können und verfügt habe und in Übereinstimmung damit A ihrerseits die dort eingegangenen Geldbeträge als dem Kläger zustehend betrachtet habe. Da er tatsächlich auf eigenes Vergütungsrisiko als selbstständiger Handelsvertreter aufgetreten und nicht an Weisungen der A gebunden gewesen sei, habe er selbstständig eine gewerbliche Tätigkeit ausgeübt und sei Unternehmer i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes 1993 (UStG). Offen bleiben könne, ob der Kläger oder A --Letztere auf Rechnung des Klägers-- gegenüber der F-GmbH aufgetreten sei. Im letzten Fall habe der Kläger im Innenverhältnis umsatzsteuerpflichtige Leistungen an die A erbracht. Dem Erlass der Umsatzsteuerbescheide für die Streitjahre stehe --wie zwischen den Beteiligten auch nicht mehr streitig ist-- die Festsetzungsverjährung nicht entgegen.

9

Die Entscheidung des FG ist in "Entscheidungen der Finanzgerichte" 2011, 664 veröffentlicht.

10

Mit der Revision verfolgt der Kläger sein Begehren weiter. Das FG habe dem Kläger die bei A erfassten Umsätze nicht zurechnen dürfen, weil es ihn zu Unrecht als Unternehmer angesehen habe. Maßgeblich für die Zurechnung der Umsätze sei, ob im Außenverhältnis gegenüber der F-GmbH der Kläger oder A als Leistender aufgetreten sei.

11

Der Kläger beantragt,

das angefochtene Urteil sowie die Einspruchsentscheidung vom 6. Oktober 2006 und die Umsatzsteuerbescheide für 1993 und 1994 vom 17. November 2005 aufzuheben.

12

Das FA beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

13

Im Streitfall liege kein schriftlicher Handelsvertretervertrag zwischen der F-GmbH und dem Kläger und der A vor. Der Kläger sei entweder selbst Vertragspartner der F-GmbH gewesen oder habe als Hintermann mit der F-GmbH vereinbart, dass die Rechtswirkungen aus den zwischen der A und der F-GmbH geschlossenen Rechtsgeschäften ihn treffen sollten. Es sei nach allen denkbaren Sachverhaltsabläufen zutreffend, dem Kläger die Vermittlungsumsätze zuzurechnen.

Entscheidungsgründe

14

II. Die Revision wegen Umsatzsteuer 1993 ist unbegründet und war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Revision wegen Umsatzsteuer 1994 führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO). Das FG hat im Ergebnis zu Recht entschieden, dass der Kläger jedenfalls Umsätze in der vom FA festgesetzten Höhe zu versteuern hat. Hinsichtlich Umsatzsteuer 1994 ist die Sache jedoch nicht spruchreif, denn die Feststellungen des FG erlauben keine abschließende Entscheidung darüber, ob der angefochtene Änderungsbescheid vom 17. November 2005 inhaltlich bestimmt ist.

15

1. Bei nach § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG steuerbaren Leistungen bestimmt sich die Person des Leistenden nach dem der Leistung zugrunde liegenden Rechtsverhältnis.

16

a) Wer bei einem Umsatz als Leistender anzusehen ist, ergibt sich regelmäßig aus den abgeschlossenen zivilrechtlichen Vereinbarungen. Leistender ist in der Regel derjenige, der die Lieferungen oder sonstigen Leistungen im eigenen Namen gegenüber einem anderen selbst ausführt oder durch einen Beauftragten ausführen lässt. Ob eine Leistung dem Handelnden oder einem anderen zuzurechnen ist, hängt deshalb grundsätzlich davon ab, ob der Handelnde gegenüber dem Leistungsempfänger im eigenen Namen oder berechtigterweise im Namen eines anderen bei der Ausführung entgeltlicher Leistungen aufgetreten ist (ständige Rechtsprechung, z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 7. Juli 2005 V R 60/03, BFH/NV 2006, 139, und vom 26. Juni 2003 V R 22/02, BFH/NV 2004, 233, sowie BFH-Beschluss vom 31. Januar 2002 V B 108/01, BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622, jeweils m.w.N.).

17

b) Ohne Bedeutung ist, ob der im eigenen Namen Handelnde auch auf eigene Rechnung tätig ist.

18

aa) Ein Kommissionär erbringt auch dann eigene Leistungen, wenn er bei der im Rahmen einer Verkaufskommission erfolgenden Lieferung eines Gegenstandes im eigenen Namen, aber auf fremde Rechnung, der seines Kommittenten, handelt, wie sich aus § 3 Abs. 3 UStG ergibt. Zugleich liegt nach dieser Vorschrift auch eine Lieferung des Kommittenten an den Kommissionär vor, obwohl es sich zivilrechtlich um eine Geschäftsbesorgung des Kommissionärs für den Kommittenten handelt. Ebenso geht Art. 5 Abs. 4 Buchst. c der Sechsten Richtlinie des Rates zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (Richtlinie 77/388/EWG) vom Vorliegen einer Lieferung des Kommittenten an den Kommissionär bei der Übertragung eines Gegenstandes aufgrund einer Verkaufskommission aus. Das Entgelt für die Lieferung des Kommittenten richtet sich nach dem Entgelt für die Lieferung des Kommissionärs, von dem die dem Kommissionär zivilrechtlich vereinbarte Provision abzuziehen ist.

19

Gleiches gilt auch in den Streitjahren für den "Verkauf" sonstiger Leistungen. Bei richtlinienkonformer Auslegung entsprechend Art. 6 Abs. 4 der Richtlinie 77/388/EWG erfasste § 3 Abs. 11 UStG auch in seiner in den Streitjahren geltenden Fassung nicht nur den "Leistungseinkauf", sondern auch den "Leistungsverkauf" (BFH-Urteile vom 7. Oktober 1999 V R 79, 80/98, BFHE 190, 235, BStBl II 2004, 308; vom 25. Mai 2000 V R 66/99, BFHE 191, 458, BStBl II 2004, 310; vom 31. Januar 2002 V R 40, 41/00, BFHE 197, 377, BStBl II 2004, 315; vom 29. August 2002 V R 8/02, BFHE 199, 88, BStBl II 2004, 320; vom 28. November 2002 V R 6/02, BFH/NV 2003, 517).

20

bb) Von einer Leistung durch denjenigen, der im eigenen Namen und für fremde Rechnung handelt, ist auch bei Strohmann- und Treuhandgeschäften auszugehen. Sofern der Strohmann oder der Treuhänder Unternehmer i.S. des § 2 UStG ist und im Rahmen seines Unternehmens handelt (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG), steht es einer einem Strohmann oder dem Treuhänder zuzurechnenden Leistung oder einem Leistungsbezug nach § 3 Abs. 3 und Abs. 11 UStG nicht entgegen, dass sie (Strohmann und Treuhänder) auf fremde Rechnung tätig sind (BFH-Urteile vom 28. Januar 1999 V R 4/98, BFHE 188, 456, BStBl II 1999, 628; in BFH/NV 2004, 233, und in BFH/NV 2006, 139, und BFH-Beschluss in BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622). Die gegenteilige Rechtsprechung des XI. Senats des BFH hat der im Zeitpunkt der Entscheidung ausschließlich für die Umsatzsteuer zuständige V. Senat ausdrücklich aufgegeben (BFH-Beschluss in BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622, unter II.4.b für BFH-Urteil vom 13. Juli 1994 XI R 97/92, BFH/NV 1995, 168). Dabei ist zwischen der Leistungserbringung und dem Leistungsbezug durch Treuhänder oder Strohmänner nicht zu differenzieren, da die Bestimmung von Leistendem und Leistungsempfänger nach einheitlichen Grundsätzen erfolgt (vgl. BFH-Urteile vom 24. August 2006 V R 16/05, BFHE 215, 311, BStBl II 2007, 340, und vom 18. Februar 2009 V R 82/07, BFHE 225, 198, BStBl II 2009, 876).

21

Entsprechend der Anwendung des § 3 Abs. 3 UStG und § 3 Abs. 11 UStG auf Kommissionsverhältnisse kann es auch bei Strohmann- und Treuhandgeschäften zu einer Verdoppelung der Leistungsbeziehungen kommen, so dass z.B. der "Hintermann" an den "Strohmann" und dieser an den Abnehmer liefert oder leistet.

22

Ohne Bedeutung ist insoweit, ob der "Hintermann" als tatsächlich Handelnder die Leistungen im Namen des Strohmannes ausgeführt hat, z.B. gegenüber dem Leistungsempfänger als Angestellter des Vertragspartners (des Strohmannes oder Treuhänders) oder als dessen Subunternehmer aufgetreten ist (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs vom 10. März 2010 VIII ZR 65/09, BFH/NV 2010, 1597).

23

c) Unbeachtlich ist das "vorgeschobene" Strohmanngeschäft aber, wenn es nur zum Schein abgeschlossen wird, d.h. wenn die Vertragsparteien einverständlich oder stillschweigend davon ausgehen, dass die Rechtswirkungen des Geschäfts gerade nicht zwischen ihnen, sondern zwischen dem Leistungsempfänger und dem "Hintermann" eintreten sollen (vgl. § 41 Abs. 2 der Abgabenordnung --AO--; ausführlich BFH-Beschluss in BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622, unter II.4.c; vgl. auch BFH-Beschluss vom 17. Oktober 2003 V B 111/02, BFH/NV 2004, 235). Letzteres ist insbesondere dann zu bejahen, wenn der Leistungsempfänger weiß oder davon ausgehen muss, dass derjenige, mit dem oder in dessen Namen das Rechtsgeschäft abgeschlossen wird (sog. Strohmann), selbst keine eigene --ggf. auch durch Subunternehmer auszuführende-- Verpflichtung aus dem Rechtsgeschäft übernehmen will (vgl. BFH-Beschluss in BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622; BFH-Urteil vom 12. August 2009 XI R 48/07, BFH/NV 2010, 259).

24

2. Im Streitfall kann offen bleiben, ob der Kläger die Leistungen unmittelbar an die F-GmbH erbracht hat, weil Vereinbarungen zwischen der GmbH und A nur zum Schein getroffen wurden und den unmittelbaren Leistungsbezug vom Kläger verdecken sollten, oder ob der Kläger entgeltliche Leistungen im Rahmen eines Kommissions- oder Strohmannverhältnisses an A erbracht hat.

25

Denn in jedem der beiden Fälle liegen entgeltliche Leistungen des Klägers vor, für die er nach § 13 Abs. 2 Nr. 1 UStG Steuerschuldner ist. In beiden Fällen hat der Kläger auch als Unternehmer nach § 2 Abs. 1 UStG gehandelt. Sind die Kommissionsgrundsätze maßgebend, gelten für die Leistungen des "Hintermannes" dieselben Kriterien, die für die Beurteilung der Leistungen des Kommissionärs bzw. Strohmannes maßgeblich sind. Ist die Tätigkeit für den Auftraggeber (Kommittent oder "Hintermann") nachhaltig i.S. des § 2 Abs. 1 UStG, hat auch dieser die ihm nach § 3 Abs. 3 UStG oder § 3 Abs. 11 UStG zuzurechnenden Leistungen als Unternehmer erbracht. Davon abgesehen ist auch nach den vom FG getroffenen Feststellungen im Streitfall nicht davon auszugehen, dass der Kläger in einem Abhängigkeitsverhältnis zu A stand und er daher unselbständig tätig gewesen wäre.

26

Ob der Kläger bei einer unmittelbaren Leistung an die F-GmbH höhere Entgelte --entsprechend den Steuerfestsetzungen für A-- zu versteuern hätte, ist im Hinblick auf das Verböserungsverbot unerheblich. Denn Bemessungsgrundlage der Leistungen des Klägers ist im Fall eines Kommissions- oder Strohmannverhältnisses der Betrag, den der Kläger aufgrund der Tätigkeit der A erhalten hat. Das FG geht insoweit mit dem FA davon aus, dass der Kläger von den in den Umsatzsteuerbescheiden der A erfassten Provisionen von 222.487 DM (1993) und 344.413 DM (1994) nur 112.389,21 DM (1993) und 306.995,89 DM (1994) erhalten hat. In Bezug auf diese Feststellungen hat der Kläger mit der Revision keine Rügen erhoben.

27

3.  Der Senat kann --anders als für das Streitjahr 1993, für das die Umsatzsteuer gegenüber dem Kläger erstmals festgesetzt worden ist--, nicht abschließend über den Umsatzsteuerbescheid für 1994 vom 17. November 2005 entscheiden. Denn die Feststellungen des FG erlauben keine Entscheidung darüber, ob dieser Änderungsbescheid inhaltlich hinreichend bestimmt ist.

28

a) Ein Verwaltungsakt ist nach § 125 Abs. 1 AO nichtig, wenn er an einem besonders schweren Fehler leidet und dies außerdem bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offenkundig ist. Ob diese Voraussetzung erfüllt ist, muss von Fall zu Fall anhand der einschlägigen materiell-rechtlichen oder verwaltungsverfahrensrechtlichen Rechtsvorschriften beurteilt werden (z.B. BFH-Urteile vom 26. September 2006 X R 21/04, BFH/NV 2007, 186; vom 31. August 1994 X R 2/93, BFH/NV 1995, 467).

29

b) Ein Verwaltungsakt muss inhaltlich hinreichend bestimmt sein (§ 119 Abs. 1 AO). Die Frage, welche Anforderungen an die Bestimmtheit eines Änderungsbescheids zu richten sind, hängt von den Umständen des Einzelfalles ab (BFH-Urteile in BFH/NV 2007, 186; vom 12. Oktober 1983 II R 56/81, BFHE 139, 432, BStBl II 1984, 140).

30

c) Ein Steuerbescheid ist wegen fehlender hinreichender Bestimmtheit nichtig, wenn er für einen Veranlagungszeitraum ergeht, für den bereits ein --wirksamer-- Steuerbescheid gegenüber demselben Adressaten erlassen wurde, ohne dass sich nach dem Wortlaut des Bescheids oder im Wege der Auslegung ergibt, in welchem Verhältnis der zuletzt ergangene zu dem zuvor ergangenen Bescheid steht (BFH-Urteil vom 23. August 2000 X R 27/98, BFHE 193, 19, BStBl II 2001, 662). Denn der Steuerpflichtige muss erkennen können, in welcher Hinsicht und in welchem Umfang eine bisherige Festsetzung geändert worden ist. Hierzu genügt es jedoch, dass aus dem gesamten Inhalt des Bescheids, aus dem Zusammenhang, aus der von der Behörde gegebenen Begründung oder aus den --dem Empfänger bekannten-- näheren Umständen des Bescheiderlasses im Wege einer am Grundsatz von Treu und Glauben orientierten Auslegung hinreichende Klarheit gewonnen werden kann (BFH-Urteile in BFH/NV 2007, 186; vom 26. März 1981 VII R 3/79, BFHE 133, 163; BFH-Beschluss vom 29. Juni 2006 VII B 328/04, juris; vgl. auch BFH-Urteile vom 18. Juli 1994 X R 33/91, BFHE 175, 294, BStBl II 1995, 4; vom 27. November 1996 X R 20/95, BFHE 183, 348, BStBl II 1997, 791; vom 6. Juli 1994 II R 126/91, BFH/NV 1995, 178; BFH-Beschlüsse vom 8. Februar 2001 VII B 82/00, BFH/NV 2001, 1003, sowie Beschluss vom 11. August 2006 V B 205/04, BFH/NV 2007, 5). Dass das Datum des geänderten Bescheides nicht genannt wird, ist daher nicht allein entscheidend.

31

d) Im Streitfall weist zwar der Umsatzsteuerbescheid vom 17. November 2005 für 1994 nicht ausdrücklich darauf hin, dass es sich um einen Änderungsbescheid handelt; er erging jedoch im Anschluss an ein auch Umsatzsteuer 1994 betreffendes Steuerstrafverfahren und den Bericht der Steuerfahndung, auf den in den Erläuterungen des Bescheides vom 17. November 2005 ausdrücklich hingewiesen wird. Danach konnte der Kläger unter Berücksichtigung der ihm bekannten Umstände keine vernünftigen Zweifel daran haben, dass es sich um einen (Umsatzsteuer 1994 betreffenden) Änderungsbescheid handelt. Auch Zweifel daran, dass dadurch der auf seiner Selbstanzeige für 1994 beruhende Umsatzsteuerbescheid des FA vom 16. Dezember 1999 geändert werden sollte, wären zu verneinen, wenn es sich bei diesem Umsatzsteuerbescheid vom 16. Dezember 1999 um den einzigen dem Kläger gegenüber ergangenen Umsatzsteuerbescheid für 1994 gehandelt hat. Denn dann wäre der Bezug zu einem anderen Umsatzsteuerbescheid für 1994 ausgeschlossen. Den Feststellungen des FG lässt sich jedoch nicht zweifelsfrei entnehmen, ob dem Umsatzsteuerbescheid 1994 vom 16. Dezember 1999 ein Umsatzsteuerbescheid vorausging. Die Sache war daher hinsichtlich Umsatzsteuer 1994 zur Nachholung entsprechender Feststellungen an das FG zurückzuverweisen.

(1) Der Unternehmer kann die folgenden Vorsteuerbeträge abziehen:

1.
die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a ausgestellte Rechnung besitzt. Soweit der gesondert ausgewiesene Steuerbetrag auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Umsätze entfällt, ist er bereits abziehbar, wenn die Rechnung vorliegt und die Zahlung geleistet worden ist;
2.
die entstandene Einfuhrumsatzsteuer für Gegenstände, die für sein Unternehmen nach § 1 Absatz 1 Nummer 4 eingeführt worden sind;
3.
die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen für sein Unternehmen, wenn der innergemeinschaftliche Erwerb nach § 3d Satz 1 im Inland bewirkt wird;
4.
die Steuer für Leistungen im Sinne des § 13b Absatz 1 und 2, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Soweit die Steuer auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Leistungen entfällt, ist sie abziehbar, wenn die Zahlung geleistet worden ist;
5.
die nach § 13a Abs. 1 Nr. 6 geschuldete Steuer für Umsätze, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind.
Nicht als für das Unternehmen ausgeführt gilt die Lieferung, die Einfuhr oder der innergemeinschaftliche Erwerb eines Gegenstands, den der Unternehmer zu weniger als 10 Prozent für sein Unternehmen nutzt.

(1a) Nicht abziehbar sind Vorsteuerbeträge, die auf Aufwendungen, für die das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 bis 4, 7 oder des § 12 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes gilt, entfallen. Dies gilt nicht für Bewirtungsaufwendungen, soweit § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes einen Abzug angemessener und nachgewiesener Aufwendungen ausschließt.

(1b) Verwendet der Unternehmer ein Grundstück sowohl für Zwecke seines Unternehmens als auch für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, ist die Steuer für die Lieferungen, die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb sowie für die sonstigen Leistungen im Zusammenhang mit diesem Grundstück vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen, soweit sie nicht auf die Verwendung des Grundstücks für Zwecke des Unternehmens entfällt. Bei Berechtigungen, für die die Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke gelten, und bei Gebäuden auf fremdem Grund und Boden ist Satz 1 entsprechend anzuwenden.

(2) Vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen ist die Steuer für die Lieferungen, die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen sowie für die sonstigen Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung folgender Umsätze verwendet:

1.
steuerfreie Umsätze;
2.
Umsätze im Ausland, die steuerfrei wären, wenn sie im Inland ausgeführt würden.
Gegenstände oder sonstige Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung einer Einfuhr oder eines innergemeinschaftlichen Erwerbs verwendet, sind den Umsätzen zuzurechnen, für die der eingeführte oder innergemeinschaftlich erworbene Gegenstand verwendet wird.

(3) Der Ausschluss vom Vorsteuerabzug nach Absatz 2 tritt nicht ein, wenn die Umsätze

1.
in den Fällen des Absatzes 2 Nr. 1
a)
nach § 4 Nr. 1 bis 7, § 25 Abs. 2 oder nach den in § 26 Abs. 5 bezeichneten Vorschriften steuerfrei sind oder
b)
nach § 4 Nummer 8 Buchstabe a bis g, Nummer 10 oder Nummer 11 steuerfrei sind und sich unmittelbar auf Gegenstände beziehen, die in das Drittlandsgebiet ausgeführt werden;
2.
in den Fällen des Absatzes 2 Satz 1 Nr. 2
a)
nach § 4 Nr. 1 bis 7, § 25 Abs. 2 oder nach den in § 26 Abs. 5 bezeichneten Vorschriften steuerfrei wären oder
b)
nach § 4 Nummer 8 Buchstabe a bis g, Nummer 10 oder Nummer 11 steuerfrei wären und der Leistungsempfänger im Drittlandsgebiet ansässig ist oder diese Umsätze sich unmittelbar auf Gegenstände beziehen, die in das Drittlandsgebiet ausgeführt werden.

(4) Verwendet der Unternehmer einen für sein Unternehmen gelieferten, eingeführten oder innergemeinschaftlich erworbenen Gegenstand oder eine von ihm in Anspruch genommene sonstige Leistung nur zum Teil zur Ausführung von Umsätzen, die den Vorsteuerabzug ausschließen, so ist der Teil der jeweiligen Vorsteuerbeträge nicht abziehbar, der den zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führenden Umsätzen wirtschaftlich zuzurechnen ist. Der Unternehmer kann die nicht abziehbaren Teilbeträge im Wege einer sachgerechten Schätzung ermitteln. Eine Ermittlung des nicht abziehbaren Teils der Vorsteuerbeträge nach dem Verhältnis der Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, zu den Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, ist nur zulässig, wenn keine andere wirtschaftliche Zurechnung möglich ist. In den Fällen des Absatzes 1b gelten die Sätze 1 bis 3 entsprechend.

(4a) Für Fahrzeuglieferer (§ 2a) gelten folgende Einschränkungen des Vorsteuerabzugs:

1.
Abziehbar ist nur die auf die Lieferung, die Einfuhr oder den innergemeinschaftlichen Erwerb des neuen Fahrzeugs entfallende Steuer.
2.
Die Steuer kann nur bis zu dem Betrag abgezogen werden, der für die Lieferung des neuen Fahrzeugs geschuldet würde, wenn die Lieferung nicht steuerfrei wäre.
3.
Die Steuer kann erst in dem Zeitpunkt abgezogen werden, in dem der Fahrzeuglieferer die innergemeinschaftliche Lieferung des neuen Fahrzeugs ausführt.

(4b) Für Unternehmer, die nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässig sind und die nur Steuer nach § 13b Absatz 5, nur Steuer nach § 13b Absatz 5 und § 13a Absatz 1 Nummer 1 in Verbindung mit § 14c Absatz 1 oder nur Steuer nach § 13b Absatz 5 und § 13a Absatz 1 Nummer 4 schulden, gelten die Einschränkungen des § 18 Absatz 9 Satz 5 und 6 entsprechend.

(5) Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung nähere Bestimmungen darüber treffen,

1.
in welchen Fällen und unter welchen Voraussetzungen zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens für den Vorsteuerabzug auf eine Rechnung im Sinne des § 14 oder auf einzelne Angaben in der Rechnung verzichtet werden kann,
2.
unter welchen Voraussetzungen, für welchen Besteuerungszeitraum und in welchem Umfang zur Vereinfachung oder zur Vermeidung von Härten in den Fällen, in denen ein anderer als der Leistungsempfänger ein Entgelt gewährt (§ 10 Abs. 1 Satz 3), der andere den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen kann, und
3.
wann in Fällen von geringer steuerlicher Bedeutung zur Vereinfachung oder zur Vermeidung von Härten bei der Aufteilung der Vorsteuerbeträge (Absatz 4) Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, unberücksichtigt bleiben können oder von der Zurechnung von Vorsteuerbeträgen zu diesen Umsätzen abgesehen werden kann.

Tatbestand

1

I. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) erließ im Anschluss an eine von 1996 --mit Unterbrechung-- bis 2000 durchgeführte Zoll- und Steuerfahndungsprüfung unter dem 13. Dezember 2001 die hier streitigen Umsatzsteuerbescheide 1992 bis 1994 gegenüber dem Kläger und Revisionskläger (Kläger) als Einzelunternehmer. Den Bescheiden liegt nach den tatsächlichen Feststellungen des Finanzgerichts (FG) folgender Sachverhalt zu Grunde:

2

Im Rahmen der vorgenannten Zoll- und Steuerfahndungsprüfung war der Prüfer zu der Auffassung gelangt, dass der Kläger bzw. seine … 1970 geborene Tochter, die Beigeladene, in den Streitjahren in erheblichem Umfang mit Branntweinen und Maische bzw. Obsterzeugnissen gehandelt hatten, ohne dies gewerberechtlich und steuerrechtlich angemeldet zu haben. Es wurden Rechnungen aus den Jahren 1992 bis 1994 an die Firma … GmbH (L-GmbH) und aus den Jahren 1992/93 an die Firma … (AB) sowie eine Reihe von geringfügigeren Rechnungen aus den Jahren 1990 bis 1994 sichergestellt. Alle Rechnungen wiesen Umsatzsteuer aus.

3

Rechnungsausstellerin war die Beigeladene. Die Verkaufserlöse wurden überwiegend auf das Konto "XY" bei der Volksbank … eingezahlt, über das auch der Kläger verfügen konnte.

4

Nach Eingang des Schlussberichts des Steuerfahndungsprüfers vom 4. Januar 2001 erließ das FA am 1. März 2001 Bescheide über Umsatzsteuer 1992 bis 1994 gegenüber der "…" (GdbR), weil der Kläger die betreffenden Umsätze zusammen mit der Beigeladenen im Rahmen einer GbR getätigt habe.

5

Während des Einspruchsverfahrens gab der Kläger am 17. September 2001 gegenüber dem damals zuständigen Sachgebietsleiter des FA folgende schriftlich aufgenommene Erklärung ab:

6

"Der auf die Tochter … angemeldete Gewerbebetrieb ist in 1988 abgemeldet worden. Die Konzession, die noch auf die Tochter läuft, ruht seitdem. Die nach 1988 getätigten Geschäfte wurden von mir als Patron veranlasst und unter meiner Ägide ausgeführt. Was die Geldverwaltung angeht, so hat diese die Tochter in meinem Auftrag erledigt. In praxi wurde meine Tochter quasi als 'Strohmann' eingesetzt."

7

Daraufhin hob das FA die gegenüber der GdbR erlassenen Umsatzsteuerbescheide 1992 bis 1994 auf und erließ die hier streitigen Umsatzsteuerbescheide. Der Einspruch blieb erfolglos.

8

Mit der Klage machte der Kläger geltend, seine Erklärung sei falsch; er habe seine Tochter damit schützen wollen. Außer einigen Gefälligkeitsfahrten habe er mit den Branntweinlieferungen nichts zu tun gehabt.

9

Das FG wies die Klage ab. Bei der Umsatzsteuer gelte zwar das Offenkundigkeitsprinzip. Eine Ausnahme könne aber trotz selbstständigen Auftretens im Außenverhältnis eingreifen, wenn im Innenverhältnis --wie hier-- der Fall eines weisungsabhängigen Strohmannes vorliege. Danach sei nicht die Beigeladene, sondern der Kläger Unternehmer und Steuerschuldner der auf den Rechnungen ausgewiesenen Umsatzsteuer.

10

Mit seiner Revision rügt der Kläger Verletzung des § 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG). Als Unternehmer sei nur derjenige anzusehen, der bei einem Leistungsaustausch nach außen hin aufgetreten sei. Das FG habe dagegen ausgeführt, dass demjenigen, der in eigenem Namen auftrete, Umsätze dann nicht zugerechnet werden könnten, wenn er sich in abhängiger Stellung befinde. Dies entspreche zwar dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 15. September 1994 XI R 56/93 (BFHE 176, 285, BStBl II 1995, 275), stehe aber im Widerspruch zu der jüngeren Rechtsprechung des V. Senats des BFH, die ausschließlich auf das Außenverhältnis zwischen dem Strohmann und dem Leistungsempfänger abstelle.

11

Der Kläger beantragt,

die Vorentscheidung sowie die Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 1992, 1993 und 1994, jeweils vom 13. Dezember 2001, in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 14. Februar 2003 aufzuheben.

12

Das FA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

13

Es macht geltend, der Kläger sei selbst als Unternehmer aufgetreten bzw. den Kunden und Lieferanten sei bekannt gewesen, dass die Beigeladene nur vorgeschoben gewesen sei und nicht beabsichtigt habe, eigene Leistungen zu besteuern. Der Kläger sei somit auch nach der Rechtsprechung des V. Senats als Unternehmer anzusehen.

Entscheidungsgründe

14

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die bisherigen tatsächlichen Feststellungen des FG rechtfertigen nicht seine Entscheidung, hinsichtlich der streitbefangenen Branntweingeschäfte sei nicht die Beigeladene, sondern der Kläger Unternehmer i.S. des § 2 Abs. 1 UStG gewesen.

15

1. Unternehmer ist nach § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen (§ 2 Abs. 1 Satz 3 UStG).

16

a) Wer bei einem Umsatz als Leistender anzusehen ist, ergibt sich regelmäßig aus den abgeschlossenen zivilrechtlichen Vereinbarungen. Leistender ist in der Regel derjenige, der die Lieferungen oder sonstigen Leistungen im eigenen Namen gegenüber einem anderen selbst ausführt oder durch einen Beauftragten ausführen lässt. Ob eine Leistung dem Handelnden oder einem anderen zuzurechnen ist, hängt deshalb grundsätzlich davon ab, ob der Handelnde gegenüber dem Leistungsempfänger im eigenen Namen oder berechtigterweise im Namen eines anderen bei der Ausführung entgeltlicher Leistungen aufgetreten ist (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 12. August 2009 XI R 48/07, BFH/NV 2010, 259, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2010, 388 unter Verweis auf BFH-Urteile vom 7. Juli 2005 V R 60/03, BFH/NV 2006, 139, und vom 26. Juni 2003 V R 22/02, BFH/NV 2004, 233, sowie BFH-Beschluss vom 31. Januar 2002 V B 108/01, BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622, jeweils m.w.N.).

17

Leistender kann dabei auch ein "Strohmann" sein. Tritt jemand im Rechtsverkehr (als sog. "Strohmann"; hier evtl. die Beigeladene) im eigenen Namen, aber für Rechnung eines anderen auf, der --aus welchen Gründen auch immer-- nicht selbst als berechtigter oder verpflichteter Vertragspartner in Erscheinung treten will (sog. "Hintermann"; hier evtl. der Kläger), ist zivilrechtlich grundsätzlich nur der "Strohmann" aus dem Rechtsgeschäft berechtigt und verpflichtet. Dementsprechend sind dem "Strohmann" auch solche Leistungen zuzurechnen, die der "Hintermann" berechtigterweise im Namen des Strohmannes tatsächlich ausgeführt hat (vgl. BFH-Beschluss in BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622, unter II.4.b). Entsprechende Grundsätze gelten für den "Strohmann" als Leistungsempfänger (vgl. BFH-Urteil vom 18. Februar 2009 V R 82/07, BFHE 225, 198, BStBl II 2009, 876, unter II.2.a dd).

18

b) Die gegenteilige Rechtsprechung des erkennenden Senats (vgl. Urteil vom 13. Juli 1994 XI R 97/92, BFH/NV 1995, 168) hat der --seinerzeit für die Umsatzsteuer ausschließlich zuständige-- V. Senat ausdrücklich aufgegeben (BFH-Beschluss in BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622, unter II.4.b). Diese Rechtsprechungsänderung betrifft auch das vom FG angeführte Urteil in BFHE 176, 285, BStBl II 1995, 275 (vgl. BFH-Urteil in BFHE 225, 198, BStBl II 2009, 876, unter II.2.a dd). Der nunmehr erneut ebenfalls für die Umsatzsteuer zuständige erkennende Senat folgt der Rechtsprechung des V. Senats (vgl. Senatsurteil in BFH/NV 2010, 259, HFR 2010, 388).

19

Unbeachtlich ist das "vorgeschobene" Strohmanngeschäft (vgl. auch § 41 Abs. 2 der Abgabenordnung) nur dann, wenn es nur zum Schein abgeschlossen wird, d.h. wenn die Vertragsparteien --der "Strohmann" und der Leistungsempfänger (hier u.a. die L-GmbH und AB)-- einverständlich oder stillschweigend davon ausgehen, dass die Rechtswirkungen des Geschäfts gerade nicht zwischen ihnen, sondern zwischen dem Leistungsempfänger und dem "Hintermann" eintreten sollen (vgl. BFH-Beschlüsse in BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622, unter II.4.c; vom 17. Oktober 2003 V B 111/02, BFH/NV 2004, 235). Letzteres ist insbesondere dann zu bejahen, wenn der Leistungsempfänger weiß oder davon ausgehen muss, dass der Strohmann keine eigene --ggf. auch durch Subunternehmer auszuführende-- Verpflichtung aus dem Rechtsgeschäft übernehmen will und dementsprechend auch keine eigenen Leistungen versteuern will (vgl. BFH-Beschluss in BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622).

20

2. Die Vorentscheidung, die von den überholten Rechtsgrundsätzen in dem BFH-Urteil in BFHE 176, 285, BStBl II 1995, 275 ausgegangen ist, wonach demjenigen, der in eigenem Namen auftritt, Umsätze dann nicht zugerechnet werden können, wenn er sich in abhängiger Stellung befindet, war aufzuheben. Die Sache ist nicht spruchreif und deshalb an das FG zu verweisen.

21

Die bisherigen tatsächlichen Feststellungen des FG reichen nicht aus, um beurteilen zu können, ob bzw. inwieweit nach der oben unter II.1. dargestellten Rechtsprechung die Beigeladene oder der Kläger hinsichtlich der streitbefangenen Branntweingeschäfte Unternehmer i.S. des § 2 Abs. 1 UStG gewesen sind. Zwar hat das FG ausgeführt, dass Rechnungsausstellerin die Beigeladene gewesen sei und dass nach außen hin förmlich in ihrem Namen gehandelt worden sei. Das schließt aber nicht aus, dass den jeweiligen Geschäftspartnern erkennbar war, dass nicht die Beigeladene, sondern der Kläger aus den Verträgen berechtigt und verpflichtet sein sollte. Zu den vom FA im Revisionsverfahren dafür angeführten Umständen enthält das FG-Urteil keine Feststellungen.

22

Auch aus der Erklärung des Klägers vom 17. September 2001 ergibt sich hierfür nichts.

Tatbestand

1

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) war seit der Gründung alleinige Geschäftsführerin der A-GmbH (GmbH), für die sie am 23. Dezember 2003 einen Insolvenzantrag stellte. Das Insolvenzverfahren wurde am 9. Februar 2004 eröffnet. Die GmbH war zu diesem Zeitpunkt mit Umsatzsteuer aus dem Jahr 2003 im Rückstand.

2

Nachdem sich die Klägerin weder zur Sache geäußert noch die geforderten Berechnungen aus den Geschäftsunterlagen vorgelegt hatte, erließ der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) am 27. Mai 2004 einen Haftungsbescheid, mit dem er die Klägerin nach §§ 191, 69, 34 der Abgabenordnung (AO) i.V.m. § 35 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbHG) für den Zeitraum vom 11. August 2003 bis zum 23. Dezember 2003 (Eingang des Insolvenzantrags) mit einer Quote von 70 % der rückständigen Beträge (Umsatzsteuer und Säumniszuschläge) in Höhe von insgesamt 25.693,01 €, d.h. anteilig in Höhe von 17.985,10 € (70 % von 25.693,01 €) in Anspruch nahm.

3

In dem im Übrigen erfolglosen Einspruchsverfahren minderte das FA die Haftungssumme --wegen einer bei Erlass des Haftungsbescheids unberücksichtigt gebliebenen Verrechnung eines Steuererstattungsanspruchs der GmbH in Höhe von 3.502,96 € mit den Steuerrückständen-- auf nunmehr 15.533,03 €.

4

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2010, 1274 veröffentlichten Urteil teilweise statt. Es reduzierte die Haftungsquote auf 50 % und die Haftungssumme auf 7.298 €. Das FA habe die Klägerin als Geschäftsführerin gemäß § 69 i.V.m. § 34 AO, § 35 GmbHG dem Grunde nach zu Recht, aber mit einer zu hohen Haftungsquote in Haftung genommen. Die quotale Inanspruchnahme der Klägerin als Haftungsschuldnerin in Höhe von 70 % der Umsatzsteuerschulden der GmbH halte einer Überprüfung nicht stand. Die Anwendung dieses Prozentsatzes auf die Steuerschulden der GmbH sei angesichts des verfügbaren weiteren Zahlenmaterials aus dem Insolvenzgutachten und den Umsatzsteuervoranmeldungen auch unter Berücksichtigung der nicht ausreichenden Mitwirkung der Klägerin zu pauschal. Auch werde die Haftungssumme durch Anwendung der Quote auf die "verbliebene" Steuerschuld der GmbH ohne Beschränkung auf den Haftungszeitraum und ohne Abzug der darin beglichenen Steuerschulden nicht zutreffend berechnet.

5

Eine Haftung der Klägerin nach § 69 i.V.m. § 34 AO auf die volle Steuerschuld wegen der --erst im Verlauf des finanzgerichtlichen Verfahrens bekannt gewordenen-- Fälschung einer Freistellungsbescheinigung vom 16. November 2001 komme nicht in Betracht.

6

Mit der Revision macht das FA im Wesentlichen geltend, dass entgegen der Auffassung des FG die Voraussetzungen für eine Haftungsinanspruchnahme der Klägerin nach § 69 AO in Höhe der rückständigen Umsatzsteuer und Säumniszuschläge von Juli bis Oktober 2003 wegen der Fälschung der Freistellungsbescheinigung durch die Klägerin gegeben seien. In seinem weiteren Vortrag wendet sich das FA gegen die vom FG geschätzte Haftungsquote und die ermittelte Haftungssumme.

7

Das FA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

8

Die Klägerin hält die Entscheidung des FG für zutreffend und beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

9

II. Die Revision ist begründet. Das angefochtene Urteil beruht auf der Verletzung von Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Der Senat entscheidet nach § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO in der Sache selbst.

10

Das FA hat die Klägerin nach Grund und Höhe zu Recht gemäß § 69 i.V.m. § 34 Abs. 1, § 191 Abs. 1 AO als Haftungsschuldnerin in Anspruch genommen.

11

1. Das FG hat zutreffend erkannt, dass die Klägerin die ihr als Geschäftsführerin der GmbH obliegenden steuerlichen Pflichten zumindest grob fahrlässig verletzt hat. Denn als Geschäftsführerin und gesetzliche Vertreterin der GmbH i.S. von § 34 Abs. 1 AO war sie damit betraut, die steuerlichen Pflichten der GmbH zu erfüllen. Zu ihnen gehörte die fristgerechte Entrichtung der Umsatzsteuervorauszahlungen (§ 18 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes).

12

2. Das erstinstanzliche Urteil war aber aufzuheben, weil das FG bei der Ausübung seiner Schätzungsbefugnis (§ 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 FGO i.V.m. § 162 AO) die Verletzung der dem Haftungsschuldner nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) obliegenden Pflicht zur Mitwirkung an der Sachaufklärung nicht in dem gebotenen Maß berücksichtigt hat und sich darüber hinaus bei der Schätzung der Haftungssumme von Erwägungen hat leiten lassen, die das Ergebnis nach Auffassung des Senats nicht nachvollziehbar begründen, so dass die Reduzierung der Quote nicht schlüssig ist (vgl. Senatsurteil vom 25. Mai 2004 VII R 8/03, BFH/NV 2004, 1498). Hinreichende Anhaltspunkte, die die vom FG vorgenommene, von der des FA abweichende Schätzung rechtfertigen, sind den Feststellungen des FG nicht zu entnehmen.

13

a) Bei der Verwerfung des vom FA ermittelten Schätzungsergebnisses hat das FG nicht hinreichend berücksichtigt, dass das FA von der Klägerin keinerlei Angaben über Zahlungen, Verbindlichkeiten und Forderungen der GmbH erhalten hat. Die Verletzung der der Klägerin im Rahmen der haftungsrechtlichen Inanspruchnahme obliegenden Mitwirkungspflicht zur Sachverhaltsaufklärung kann im Streitfall nicht dazu führen, dass sich die Auswirkungen dieser Pflichtverletzung lediglich in der Befugnis des FA zur Schätzung der Haftungssumme erschöpfen und dass bei der Verwerfung des Schätzungsergebnisses des FA und der Ausübung der eigenen Schätzungsbefugnis durch das FG der Umstand der Pflichtverletzung des Haftungsschuldners gänzlich außer Betracht bleibt. Vielmehr hat das FG das Maß der Verletzung der dem Haftungsschuldner nach § 90 Abs. 1 AO obliegenden Mitwirkungspflicht bei der Ausübung seiner Schätzungsbefugnis zu berücksichtigen (vgl. Senatsurteil in BFH/NV 2004, 1498). Macht der Haftungsschuldner keine oder nur unvollständige Angaben, kann er sich auf Schätzungsfehler des FA nur in einem eingeschränkten Umfang berufen. Will er eine für ihn günstigere Haftungsquote erreichen, bleibt es ihm vorbehalten, einen entsprechenden Liquiditätsstatus der GmbH vorzulegen. Ein Schätzungsfehler kann dem FA, das keinerlei Angaben über die Gesamtverbindlichkeiten und die Gesamtsumme der bezahlten Verbindlichkeiten erhalten hat, nicht vorgeworfen werden (Senatsbeschluss vom 31. März 2000 VII B 187/99, BFH/NV 2000, 1322, Rz 21). Dass das FG dies im Streitfall hinreichend beachtet hat, vermag der erkennende Senat den Entscheidungsgründen des erstinstanzlichen Urteils nicht zu entnehmen.

14

Im Streitfall hätte von der Klägerin in Anbetracht ihrer früheren Stellung als alleinvertretungsberechtigte Geschäftsführerin der GmbH zumindest die Beantwortung des vom FA übersandten Fragebogens zum Nachweis einer vollständigen und gewissenhaften Erfüllung ihrer Mitwirkungspflicht erwartet werden können. Auch ist für den Senat nicht ersichtlich, in welchem Umfang sich die Klägerin unter Ausschöpfung der ihr zugänglichen Erkenntnisquellen um eine Ermittlung dieser Daten bemüht und welche --evtl. ergebnislosen-- Anstrengungen sie hierzu unternommen hat. Jedenfalls ist der von der Klägerin in der Vorinstanz vorgebrachte Einwand widerlegt, zu den Forderungen und Verbindlichkeiten der GmbH im Haftungszeitraum könne sie keine Angaben machen, zumal sie völlig ruiniert und nicht in der Lage sei, das Jahr 2003 buchhalterisch aufarbeiten zu lassen. Denn die Klägerin hat --ausweislich ihrer eigenen Erklärung, die Teil des Insolvenzgutachtens ist-- ein Exemplar des Insolvenzgutachtens über das Vermögen der GmbH erhalten.

15

b) Die vom FG seiner Schätzung zu Grunde gelegten einzelnen Vorgänge und Werte sind im Übrigen nicht geeignet, die vom FA mangels Mitwirkung der Klägerin pauschal angesetzte Haftungsquote zu mindern. Zwar ist die Schätzung als Tatsachenwürdigung grundsätzlich dem FG vorbehalten und damit für den BFH nach § 118 Abs. 2 FGO grundsätzlich bindend; jedoch entfällt diese Bindung dann, wenn die vom FG gezogenen Schlussfolgerungen mit den Denkgesetzen oder Erfahrungssätzen unvereinbar oder in sich widersprüchlich sind (Senatsurteil in BFH/NV 2004, 1498; BFH-Urteil vom 7. März 1973 II R 34/66, BFHE 109, 472, BStBl II 1973, 707). Die Schätzungen des FG müssen in sich schlüssig, wirtschaftlich vernünftig und möglich sein. In Schätzungsfällen stehen den materiellen Rechtsfehlern Verstöße gegen die angewandte Schätzungsmethode, gegen Denkgesetze und gegen allgemeine Erfahrungssätze und anerkannte Schätzungsgrundsätze, insbesondere die Unmöglichkeit des Schätzungsergebnisses, gleich (vgl. Senatsurteil in BFH/NV 2004, 1498; BFH-Urteil vom 18. Dezember 1984 VIII R 195/82, BFHE 142, 558, BStBl II 1986, 226).

16

Das FG rechtfertigt seine --von der des FA abweichende-- Schätzung der Tilgungsquote maßgeblich mit verfügbarem weiteren Zahlenmaterial des Insolvenzgutachtens, der Umsatzsteuervoranmeldungen und den vom FA vorgelegten Kontoauszügen, geht aber gleichwohl nicht von diesen Werten aus, sondern nimmt mangels konkreter Details zu den Verbindlichkeiten zu Beginn und zum Zuwachs der Verbindlichkeiten während des Haftungszeitraums eine Rückrechnung vor, indem es die Werte der aus den Unterlagen ersichtlichen offenen Forderungen gegenüber der GmbH teilweise ändert und ihnen --nur zu einem ganz geringen Teil nachweisbare-- Zahlungen der GmbH im Haftungszeitraum gegenüberstellt.

17

Angesichts der fehlenden Mitwirkung der Klägerin hätte es aber zur Rechtfertigung der selbst ermittelten Haftungsquote eines eindeutigen Zahlenmaterials als Berechnungsgrundlage bedurft. Allein die vom FG aus dem Insolvenzgutachten und den angemeldeten Umsatzsteuern abgeleiteten Verbindlichkeiten und Zahlungen bilden im Streitfall keine verlässliche Grundlage für eine realitätsnahe Schätzung der Haftungssumme.

18

aa) Dies zeigt sich schon daran, dass nach dem eigenen Vortrag der Klägerin weitere Zahlungen und damit Tilgungen der nichtsteuerlichen Verbindlichkeiten der GmbH nicht ausgeschlossen werden können. So hat die Klägerin im Verfahren vor dem FG vorgetragen, "erhebliche private Mittel" noch im Oktober 2003 aus einer Erbschaft für Zwecke der GmbH eingesetzt zu haben, so auch ohne dass das FG dieser Behauptung nachgegangen wäre.

19

bb) Überdies ist das FG --ohne nähere Begründung-- davon ausgegangen, dass die Verbindlichkeiten der GmbH gegenüber der Bank X vollständig außerhalb des Haftungszeitraums begründet und ausgezahlt worden seien. Aufgrund der angespannten finanziellen Situation der GmbH im Jahr 2003 erscheint es aus Sicht des Senats nicht ausgeschlossen, dass zumindest Teile dieser Bankverbindlichkeiten während des Haftungszeitraums begründet und zur Tilgung nichtsteuerlicher Verbindlichkeiten eingesetzt worden sind.

20

cc) Schließlich ist nicht nachvollziehbar, warum das FG angenommen hat, dass für die beiden Monate November und Dezember 2003, für die keine Umsatzsteuervoranmeldungen abgegeben wurden, ein Zahlungszufluss in Höhe von einem Drittel des auf den Monat August 2003 entfallenden Bruttobetrags anzusetzen ist. So hat das FG den Betrag aus der Umsatzsteuervoranmeldung für August 2003 zu 100 % herangezogen, obwohl der Haftungszeitraum erst am 11. August 2003 begonnen hat. Die Begründung für diese Schätzung, insbesondere für den hierdurch unterstellten erheblichen Umsatzrückgang ab Oktober 2003, bleibt das FG schuldig. Zwar hat die Klägerin im Verfahren vor dem FG vorgetragen, die N-GmbH sei ihr einziger Auftraggeber, diesbezügliche Feststellungen hat das FG jedoch nicht getroffen.

21

Ebenso erschließt sich nicht der Grund für die Zuschätzung von weiteren 29.017 € brutto. Für den erkennenden Senat liegt es nahe, dass ein "glatter" Zwischenbetrag von 240.000 € erreicht werden sollte. Daher kann unter diesen Gesichtspunkten das Schätzungsergebnis nicht als schlüssig erachtet werden.

22

dd) Der erkennende Senat weist überdies darauf hin, dass der gesamte vom FA verrechnete Steuererstattungsanspruch in Höhe von 4.960 € (3.609,83 € und 1.350 €) --und nicht nur wie vom FG in Höhe von 1.350 € unzutreffender Weise angesetzt-- als Zahlung auf die Umsatzsteuerschulden anzusetzen wären (vgl. Boeker in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 69 AO Rz 46). Um diesen Betrag wurde die --während des Haftungszeitraums fällige-- Steuerschuld verringert. Da durch die Aufrechnung des --vom FG nicht angesetzten-- Betrags in Höhe von 3.609,83 € eine während des Haftungszeitraums fällige Steuerverbindlichkeit beglichen wurde, wären auch die Steuerverbindlichkeiten im Haftungszeitraum mit 38.140 € --und nicht wie vom FG errechnet mit 34.530 €-- anzusetzen.

23

3. Da in einem zweiten Rechtsgang nach den vom FG getroffenen Feststellungen keine weiteren Erkenntnisquellen zu den Zahlungen der GmbH im Haftungszeitraum und ihren Verbindlichkeiten in Betracht kommen, ist die Sache spruchreif (vgl. Gräber/ Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 126 Rz 12, m.w.N.). Der Senat entscheidet nach § 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO in der Sache selbst. Das Urteil des FG war aufzuheben und die Klage abzuweisen, da mangels Mitwirkung der Klägerin jedenfalls keine geringere Haftungsquote als vom FA geschätzt anzusetzen war.

24

4. Die Frage, ob die Klägerin auch wegen Verfälschens der Freistellungsbescheinigung und der sich daraus ergebenden Vereitelung der Aufrechnungsmöglichkeit des FA als Haftungsschuldnerin in Anspruch genommen werden kann, kann der Senat offen lassen.

Tatbestand

1

I. Die Beteiligten streiten darüber, ob Vorsteuern aus Gutschriften über Schrottlieferungen verschiedener Firmen in den Streitjahren (2006 bis 2008) abziehbar sind.

2

Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin), eine GmbH & Co. KG, betreibt einen Entsorgungsfachbetrieb. In diesem Zusammenhang kaufte sie von verschiedenen Firmen Schrotte an, die ihr von einem --nunmehr als Vermittler auftretenden-- ehemaligen Lieferanten angeboten wurden. Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt) versagte den Vorsteuerabzug aus diesen Lieferungen, weil es davon ausging, dass die Lieferungen an die Klägerin tatsächlich von dem ehemaligen Lieferanten und nicht von den jeweiligen Unternehmen erfolgt seien, in deren Namen der frühere Lieferant auftrat. Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren gegen die Änderungsbescheide erhobene Klage hatte zum Teil Erfolg. Das Finanzgericht (FG) hob den geänderten Umsatzsteuerbescheid 2006 auf und änderte den Umsatzsteuerbescheid 2007 dahingehend, dass weitere Vorsteuern zu berücksichtigen seien. Im Übrigen wies es die Klage wegen Umsatzsteuer 2007 und 2008 ab.

3

Dagegen hat die Klägerin Beschwerde eingelegt und beantragt, die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung, Divergenz und Verfahrensmängeln des FG zuzulassen.

Entscheidungsgründe

4

II. Die Beschwerde ist zum Teil begründet.

5

1. Die Beschwerde hat insoweit Erfolg, als sie von der Klägerin wegen Umsatzsteuer 2007 und 2008 eingelegt worden ist.

6

Die Zulassung der Revision wegen Umsatzsteuer 2007 und 2008 erfolgt gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache. Mit Blick auf die Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (vgl. z.B. Urteile vom 21. Juni 2012 C-80/11, 142/11, Mahagebén und Dávid, Umsatzsteuer-Rundschau 2012, 591; vom 13. Februar 2014 C-18/13, Maks Pen EOOD, Mehrwertsteuerrecht 2014, 197) ist die aufgeworfene Rechtsfrage klärungsbedürftig, ob der Leistungsempfänger --bei einem der Leistungsbeziehung zu Grunde liegenden Strohmannverhältnis-- zum Abzug der Vorsteuerbeträge berechtigt ist, wenn er auf die Angaben des Lieferanten vertraute und sich diese Angaben später als falsch herausstellen.

7

2. Die Beschwerde ist dagegen unzulässig, soweit sie die Umsatzsteuer 2006 betrifft.

8

a) Die rechtskundig vertretene Klägerin hat ihre Nichtzulassungsbeschwerde auch wegen Umsatzsteuer 2006 eingelegt. Sie hat mit Schreiben vom 3. Mai 2013 unter Benennung des angefochtenen Urteils des FG und dem ausdrücklichen Hinweis auf alle Streitgegenstände dieses Urteils ("Umsatzsteuer 2006 bis 2008") beantragt, die Revision gegen dieses Urteil zuzulassen und damit eindeutig zum Ausdruck gebracht, dass sich ihr Rechtsmittel auf das gesamte Urteil bezieht. Angesichts dessen ist für eine abweichende Auslegung kein Raum. Insbesondere kann die von einem rechtskundigen Prozessbevollmächtigten stammende eindeutige Prozesserklärung nicht deshalb einschränkend ausgelegt oder umgedeutet werden, weil der Klage wegen Umsatzsteuer 2006 stattgegeben wurde. Denn es ist ein Gebot der Rechtssicherheit, Rechtskundige mit ihren Prozesserklärungen beim Wort zu nehmen (vgl. z.B Beschlüsse des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 4. November 2008 V B 114/08, BFH/NV 2009, 400, und vom 18. August 2009 VIII B 95/09, BFH/NV 2010, 217).

9

b) Voraussetzung für die Zulässigkeit eines Rechtsmittels ist, dass der Rechtsmittelführer durch die angefochtene Entscheidung beschwert wird (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 29. August 2013 XI B 79/12, BFH/NV 2013, 1953, unter II.2.). Eine Beschwer der Klägerin liegt jedoch insoweit nicht vor, als das FG der Klage wegen Umsatzsteuer 2006 vollumfänglich stattgegeben hat.

10

3. Liegen die Voraussetzungen für die Zulassung der Revision nur zum Teil vor, kann die Revision auch nur teilweise zugelassen werden (vgl. BFH-Beschluss vom 20. Dezember 2006 V B 55/06, BFH/NV 2007, 985, m.w.N.).

11

4. Von einer weiteren Begründung sowie der weiteren Darstellung des Sachverhalts wird nach § 116 Abs. 5 Satz 2 Halbsatz 2 Alternative 1 FGO abgesehen.

12

5. Soweit die Beschwerde unzulässig ist, beruht die Kostenentscheidung auf § 135 Abs. 2 FGO. Im Übrigen bleibt die Kostenentscheidung dem Revisionsverfahren vorbehalten.

1. Auf die Revisionen der Angeklagten wird das Urteil des Landgerichts München I vom 25. März 2013 mit den Feststellungen aufgehoben. 2. Die Sache wird zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten der Rechtsmittel, an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts zurückverwiesen.

Die Revision des Angeklagten gegen das Urteil des Landgerichts Hamburg vom 29. November 2012 wird als unbegründet verworfen. Der Beschwerdeführer hat die Kosten des Rechtsmittels zu tragen.

(1) Mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder mit Geldstrafe wird bestraft, wer

1.
den Finanzbehörden oder anderen Behörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht,
2.
die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt oder
3.
pflichtwidrig die Verwendung von Steuerzeichen oder Steuerstemplern unterlässt
und dadurch Steuern verkürzt oder für sich oder einen anderen nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.

(2) Der Versuch ist strafbar.

(3) In besonders schweren Fällen ist die Strafe Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zehn Jahren. Ein besonders schwerer Fall liegt in der Regel vor, wenn der Täter

1.
in großem Ausmaß Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt,
2.
seine Befugnisse oder seine Stellung als Amtsträger oder Europäischer Amtsträger (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) missbraucht,
3.
die Mithilfe eines Amtsträgers oder Europäischen Amtsträgers (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) ausnutzt, der seine Befugnisse oder seine Stellung missbraucht,
4.
unter Verwendung nachgemachter oder verfälschter Belege fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt,
5.
als Mitglied einer Bande, die sich zur fortgesetzten Begehung von Taten nach Absatz 1 verbunden hat, Umsatz- oder Verbrauchssteuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Umsatz- oder Verbrauchssteuervorteile erlangt oder
6.
eine Drittstaat-Gesellschaft im Sinne des § 138 Absatz 3, auf die er alleine oder zusammen mit nahestehenden Personen im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes unmittelbar oder mittelbar einen beherrschenden oder bestimmenden Einfluss ausüben kann, zur Verschleierung steuerlich erheblicher Tatsachen nutzt und auf diese Weise fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.

(4) Steuern sind namentlich dann verkürzt, wenn sie nicht, nicht in voller Höhe oder nicht rechtzeitig festgesetzt werden; dies gilt auch dann, wenn die Steuer vorläufig oder unter Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt wird oder eine Steueranmeldung einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleichsteht. Steuervorteile sind auch Steuervergütungen; nicht gerechtfertigte Steuervorteile sind erlangt, soweit sie zu Unrecht gewährt oder belassen werden. Die Voraussetzungen der Sätze 1 und 2 sind auch dann erfüllt, wenn die Steuer, auf die sich die Tat bezieht, aus anderen Gründen hätte ermäßigt oder der Steuervorteil aus anderen Gründen hätte beansprucht werden können.

(5) Die Tat kann auch hinsichtlich solcher Waren begangen werden, deren Einfuhr, Ausfuhr oder Durchfuhr verboten ist.

(6) Die Absätze 1 bis 5 gelten auch dann, wenn sich die Tat auf Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben bezieht, die von einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union verwaltet werden oder die einem Mitgliedstaat der Europäischen Freihandelsassoziation oder einem mit dieser assoziierten Staat zustehen. Das Gleiche gilt, wenn sich die Tat auf Umsatzsteuern oder auf die in Artikel 1 Absatz 1 der Richtlinie 2008/118/EG des Rates vom 16. Dezember 2008 über das allgemeine Verbrauchsteuersystem und zur Aufhebung der Richtlinie 92/12/EWG (ABl. L 9 vom 14.1.2009, S. 12) genannten harmonisierten Verbrauchsteuern bezieht, die von einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union verwaltet werden.

(7) Die Absätze 1 bis 6 gelten unabhängig von dem Recht des Tatortes auch für Taten, die außerhalb des Geltungsbereiches dieses Gesetzes begangen werden.

(1) Die Beteiligten sind zur Mitwirkung bei der Ermittlung des Sachverhalts verpflichtet. Sie kommen der Mitwirkungspflicht insbesondere dadurch nach, dass sie die für die Besteuerung erheblichen Tatsachen vollständig und wahrheitsgemäß offenlegen und die ihnen bekannten Beweismittel angeben. Der Umfang dieser Pflichten richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls.

(2) Ist ein Sachverhalt zu ermitteln und steuerrechtlich zu beurteilen, der sich auf Vorgänge außerhalb des Geltungsbereichs dieses Gesetzes bezieht, so haben die Beteiligten diesen Sachverhalt aufzuklären und die erforderlichen Beweismittel zu beschaffen. Sie haben dabei alle für sie bestehenden rechtlichen und tatsächlichen Möglichkeiten auszuschöpfen. Bestehen objektiv erkennbare Anhaltspunkte für die Annahme, dass der Steuerpflichtige über Geschäftsbeziehungen zu Finanzinstituten in einem Staat oder Gebiet verfügt, mit dem kein Abkommen besteht, das die Erteilung von Auskünften entsprechend Artikel 26 des Musterabkommens der OECD zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen in der Fassung von 2005 vorsieht, oder der Staat oder das Gebiet keine Auskünfte in einem vergleichbaren Umfang erteilt oder keine Bereitschaft zu einer entsprechenden Auskunftserteilung besteht, hat der Steuerpflichtige nach Aufforderung der Finanzbehörde die Richtigkeit und Vollständigkeit seiner Angaben an Eides statt zu versichern und die Finanzbehörde zu bevollmächtigen, in seinem Namen mögliche Auskunftsansprüche gegenüber den von der Finanzbehörde benannten Kreditinstituten außergerichtlich und gerichtlich geltend zu machen; die Versicherung an Eides statt kann nicht nach § 328 erzwungen werden. Ein Beteiligter kann sich nicht darauf berufen, dass er Sachverhalte nicht aufklären oder Beweismittel nicht beschaffen kann, wenn er sich nach Lage des Falls bei der Gestaltung seiner Verhältnisse die Möglichkeit dazu hätte beschaffen oder einräumen lassen können.

(3) Ein Steuerpflichtiger hat über die Art und den Inhalt seiner Geschäftsbeziehungen im Sinne des § 1 Absatz 4 des Außensteuergesetzes Aufzeichnungen zu erstellen. Die Aufzeichnungspflicht umfasst neben der Darstellung der Geschäftsvorfälle (Sachverhaltsdokumentation) auch die wirtschaftlichen und rechtlichen Grundlagen für eine den Fremdvergleichsgrundsatz beachtende Vereinbarung von Bedingungen, insbesondere Preisen (Verrechnungspreisen), sowie insbesondere Informationen zum Zeitpunkt der Verrechnungspreisbestimmung, zur verwendeten Verrechnungspreismethode und zu den verwendeten Fremdvergleichsdaten (Angemessenheitsdokumentation). Hat ein Steuerpflichtiger Aufzeichnungen im Sinne des Satzes 1 für ein Unternehmen zu erstellen, das Teil einer multinationalen Unternehmensgruppe ist, so gehört zu den Aufzeichnungen auch ein Überblick über die Art der weltweiten Geschäftstätigkeit der Unternehmensgruppe und über die von ihr angewandte Systematik der Verrechnungspreisbestimmung, es sei denn, der Umsatz des Unternehmens hat im vorangegangenen Wirtschaftsjahr weniger als 100 Millionen Euro betragen. Eine multinationale Unternehmensgruppe besteht aus mindestens zwei in verschiedenen Staaten ansässigen, im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes einander nahestehenden Unternehmen oder aus mindestens einem Unternehmen mit mindestens einer Betriebsstätte in einem anderen Staat. Die Finanzbehörde soll die Vorlage von Aufzeichnungen im Regelfall nur für die Durchführung einer Außenprüfung verlangen. Die Vorlage richtet sich nach § 97. Sie hat jeweils auf Anforderung innerhalb einer Frist von 60 Tagen zu erfolgen. Aufzeichnungen über außergewöhnliche Geschäftsvorfälle sind zeitnah zu erstellen und innerhalb einer Frist von 30 Tagen nach Anforderung durch die Finanzbehörde vorzulegen. In begründeten Einzelfällen kann die Vorlagefrist nach den Sätzen 7 und 8 verlängert werden. Die Aufzeichnungen sind auf Anforderung der Finanzbehörde zu ergänzen. Um eine einheitliche Rechtsanwendung sicherzustellen, wird das Bundesministerium der Finanzen ermächtigt, mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung Art, Inhalt und Umfang der zu erstellenden Aufzeichnungen zu bestimmen.

(1) Ein schriftlicher, elektronischer sowie ein schriftlich oder elektronisch bestätigter Verwaltungsakt ist mit einer Begründung zu versehen, soweit dies zu seinem Verständnis erforderlich ist.

(2) Einer Begründung bedarf es nicht,

1.
soweit die Finanzbehörde einem Antrag entspricht oder einer Erklärung folgt und der Verwaltungsakt nicht in Rechte eines anderen eingreift,
2.
soweit demjenigen, für den der Verwaltungsakt bestimmt ist oder der von ihm betroffen wird, die Auffassung der Finanzbehörde über die Sach- und Rechtslage bereits bekannt oder auch ohne Begründung für ihn ohne weiteres erkennbar ist,
3.
wenn die Finanzbehörde gleichartige Verwaltungsakte in größerer Zahl oder Verwaltungsakte mit Hilfe automatischer Einrichtungen erlässt und die Begründung nach den Umständen des Einzelfalls nicht geboten ist,
4.
wenn sich dies aus einer Rechtsvorschrift ergibt,
5.
wenn eine Allgemeinverfügung öffentlich bekannt gegeben wird.

(1) Eine Verletzung von Verfahrens- oder Formvorschriften, die nicht den Verwaltungsakt nach § 125 nichtig macht, ist unbeachtlich, wenn

1.
der für den Verwaltungsakt erforderliche Antrag nachträglich gestellt wird,
2.
die erforderliche Begründung nachträglich gegeben wird,
3.
die erforderliche Anhörung eines Beteiligten nachgeholt wird,
4.
der Beschluss eines Ausschusses, dessen Mitwirkung für den Erlass des Verwaltungsakts erforderlich ist, nachträglich gefasst wird,
5.
die erforderliche Mitwirkung einer anderen Behörde nachgeholt wird.

(2) Handlungen nach Absatz 1 Nr. 2 bis 5 können bis zum Abschluss der Tatsacheninstanz eines finanzgerichtlichen Verfahrens nachgeholt werden.

(3) Fehlt einem Verwaltungsakt die erforderliche Begründung oder ist die erforderliche Anhörung eines Beteiligten vor Erlass des Verwaltungsakts unterblieben und ist dadurch die rechtzeitige Anfechtung des Verwaltungsakts versäumt worden, so gilt die Versäumung der Einspruchsfrist als nicht verschuldet. Das für die Wiedereinsetzungsfrist nach § 110 Abs. 2 maßgebende Ereignis tritt im Zeitpunkt der Nachholung der unterlassenen Verfahrenshandlung ein.

(1) Steuern sind Geldleistungen, die nicht eine Gegenleistung für eine besondere Leistung darstellen und von einem öffentlich-rechtlichen Gemeinwesen zur Erzielung von Einnahmen allen auferlegt werden, bei denen der Tatbestand zutrifft, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft; die Erzielung von Einnahmen kann Nebenzweck sein.

(2) Realsteuern sind die Grundsteuer und die Gewerbesteuer.

(3) Einfuhr- und Ausfuhrabgaben nach Artikel 5 Nummer 20 und 21 des Zollkodex der Union sind Steuern im Sinne dieses Gesetzes. Zollkodex der Union bezeichnet die Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union (ABl. L 269 vom 10.10.2013, S. 1, L 287, S. 90) in der jeweils geltenden Fassung.

(4) Steuerliche Nebenleistungen sind

1.
Verzögerungsgelder nach § 146 Absatz 2c,
2.
Verspätungszuschläge nach § 152,
3.
Zuschläge nach § 162 Absatz 4,
4.
Zinsen nach den §§ 233 bis 237 sowie Zinsen nach den Steuergesetzen, auf die die §§ 238 und 239 anzuwenden sind,
5.
Säumniszuschläge nach § 240,
6.
Zwangsgelder nach § 329,
7.
Kosten nach den §§ 89, 178, 178a und 337 bis 345,
8.
Zinsen auf Einfuhr- und Ausfuhrabgaben nach Artikel 5 Nummer 20 und 21 des Zollkodex der Union und
9.
Verspätungsgelder nach § 22a Absatz 5 des Einkommensteuergesetzes.

(5) Das Aufkommen der Zinsen auf Einfuhr- und Ausfuhrabgaben nach Artikel 5 Nummer 20 und 21 des Zollkodex der Union steht dem Bund zu. Das Aufkommen der übrigen Zinsen steht den jeweils steuerberechtigten Körperschaften zu. Das Aufkommen der Kosten im Sinne des § 89 steht jeweils der Körperschaft zu, deren Behörde für die Erteilung der verbindlichen Auskunft zuständig ist. Das Aufkommen der Kosten im Sinne des § 178a steht dem Bund und den jeweils verwaltenden Körperschaften je zur Hälfte zu. Die übrigen steuerlichen Nebenleistungen fließen den verwaltenden Körperschaften zu.

Die Einspruchsentscheidung ist zu begründen, mit einer Rechtsbehelfsbelehrung zu versehen und den Beteiligten schriftlich oder elektronisch zu erteilen. Betrifft die Einspruchsentscheidung eine gesonderte und einheitliche Feststellung im Sinne des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a und sind mehr als 50 Personen gemäß § 359 am Verfahren beteiligt, so kann auf die Nennung sämtlicher Einspruchsführer und Hinzugezogenen im Rubrum der Einspruchsentscheidung verzichtet werden, wenn dort die Person, der diese Einspruchsentscheidung jeweils bekannt gegeben wird, und die Anzahl der übrigen nicht namentlich bezeichneten Beteiligten angegeben wird.

(1) Soweit die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen nicht ermitteln oder berechnen kann, hat sie sie zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind.

(2) Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft oder eine Versicherung an Eides statt verweigert oder seine Mitwirkungspflicht nach § 90 Abs. 2 verletzt. Das Gleiche gilt, wenn der Steuerpflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Steuergesetzen zu führen hat, nicht vorlegen kann, wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen der Besteuerung nicht nach § 158 zugrunde gelegt werden oder wenn tatsächliche Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der vom Steuerpflichtigen gemachten Angaben zu steuerpflichtigen Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen bestehen und der Steuerpflichtige die Zustimmung nach § 93 Abs. 7 Satz 1 Nr. 5 nicht erteilt. Hat der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten nach § 90 Absatz 2 Satz 3 verletzt, so wird widerlegbar vermutet, dass steuerpflichtige Einkünfte in Staaten oder Gebieten im Sinne des § 90 Absatz 2 Satz 3 vorhanden oder höher als die erklärten Einkünfte sind.

(3) Verletzt ein Steuerpflichtiger seine Mitwirkungspflichten nach § 90 Absatz 3 dadurch, dass er keine Aufzeichnungen über einen Geschäftsvorfall vorlegt, oder sind die über einen Geschäftsvorfall vorgelegten Aufzeichnungen im Wesentlichen unverwertbar oder wird festgestellt, dass der Steuerpflichtige Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Absatz 3 Satz 8 nicht zeitnah erstellt hat, so wird widerlegbar vermutet, dass seine im Inland steuerpflichtigen Einkünfte, zu deren Ermittlung die Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Absatz 3 dienen, höher als die von ihm erklärten Einkünfte sind. Hat in solchen Fällen die Finanzbehörde eine Schätzung vorzunehmen und können diese Einkünfte nur innerhalb eines bestimmten Rahmens, insbesondere nur auf Grund von Preisspannen bestimmt werden, kann dieser Rahmen zu Lasten des Steuerpflichtigen ausgeschöpft werden. Bestehen trotz Vorlage verwertbarer Aufzeichnungen durch den Steuerpflichtigen Anhaltspunkte dafür, dass seine Einkünfte bei Beachtung des Fremdvergleichsgrundsatzes höher wären als die auf Grund der Aufzeichnungen erklärten Einkünfte, und können entsprechende Zweifel deswegen nicht aufgeklärt werden, weil eine ausländische, nahe stehende Person ihre Mitwirkungspflichten nach § 90 Abs. 2 oder ihre Auskunftspflichten nach § 93 Abs. 1 nicht erfüllt, ist Satz 2 entsprechend anzuwenden.

(4) Legt ein Steuerpflichtiger über einen Geschäftsvorfall keine Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Absatz 3 vor oder sind die über einen Geschäftsvorfall vorgelegten Aufzeichnungen im Wesentlichen unverwertbar, ist ein Zuschlag von 5 000 Euro festzusetzen. Der Zuschlag beträgt mindestens 5 Prozent und höchstens 10 Prozent des Mehrbetrags der Einkünfte, der sich nach einer Berichtigung auf Grund der Anwendung des Absatzes 3 ergibt, wenn sich danach ein Zuschlag von mehr als 5 000 Euro ergibt. Bei verspäteter Vorlage von verwertbaren Aufzeichnungen beträgt der Zuschlag bis zu 1 000 000 Euro, mindestens jedoch 100 Euro für jeden vollen Tag der Fristüberschreitung. Soweit den Finanzbehörden Ermessen hinsichtlich der Höhe des Zuschlags eingeräumt ist, sind neben dessen Zweck, den Steuerpflichtigen zur Erstellung und fristgerechten Vorlage der Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Abs. 3 anzuhalten, insbesondere die von ihm gezogenen Vorteile und bei verspäteter Vorlage auch die Dauer der Fristüberschreitung zu berücksichtigen. Von der Festsetzung eines Zuschlags ist abzusehen, wenn die Nichterfüllung der Pflichten nach § 90 Abs. 3 entschuldbar erscheint oder ein Verschulden nur geringfügig ist. Das Verschulden eines gesetzlichen Vertreters oder eines Erfüllungsgehilfen steht dem eigenen Verschulden gleich. Der Zuschlag ist regelmäßig nach Abschluss der Außenprüfung festzusetzen.

(5) In den Fällen des § 155 Abs. 2 können die in einem Grundlagenbescheid festzustellenden Besteuerungsgrundlagen geschätzt werden.

Ist die Steuer dem Steuerpflichtigen gegenüber unanfechtbar festgesetzt, so hat dies neben einem Gesamtrechtsnachfolger auch gegen sich gelten zu lassen, wer in der Lage gewesen wäre, den gegen den Steuerpflichtigen erlassenen Bescheid als dessen Vertreter, Bevollmächtigter oder kraft eigenen Rechts anzufechten.

Eine Steueranmeldung steht einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleich. Führt die Steueranmeldung zu einer Herabsetzung der bisher zu entrichtenden Steuer oder zu einer Steuervergütung, so gilt Satz 1 erst, wenn die Finanzbehörde zustimmt. Die Zustimmung bedarf keiner Form.

(1) Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), kann durch Haftungsbescheid, wer kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden, kann durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden. Die Anfechtung wegen Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis außerhalb des Insolvenzverfahrens erfolgt durch Duldungsbescheid, soweit sie nicht im Wege der Einrede nach § 9 des Anfechtungsgesetzes geltend zu machen ist; bei der Berechnung von Fristen nach den §§ 3 und 4 des Anfechtungsgesetzes steht der Erlass eines Duldungsbescheids der gerichtlichen Geltendmachung der Anfechtung nach § 7 Abs. 1 des Anfechtungsgesetzes gleich. Die Bescheide sind schriftlich zu erteilen.

(2) Bevor gegen einen Rechtsanwalt, Patentanwalt, Notar, Steuerberater, Steuerbevollmächtigten, Wirtschaftsprüfer oder vereidigten Buchprüfer wegen einer Handlung im Sinne des § 69, die er in Ausübung seines Berufs vorgenommen hat, ein Haftungsbescheid erlassen wird, gibt die Finanzbehörde der zuständigen Berufskammer Gelegenheit, die Gesichtspunkte vorzubringen, die von ihrem Standpunkt für die Entscheidung von Bedeutung sind.

(3) Die Vorschriften über die Festsetzungsfrist sind auf den Erlass von Haftungsbescheiden entsprechend anzuwenden. Die Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre, in den Fällen des § 70 bei Steuerhinterziehung zehn Jahre, bei leichtfertiger Steuerverkürzung fünf Jahre, in den Fällen des § 71 zehn Jahre. Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Tatbestand verwirklicht worden ist, an den das Gesetz die Haftungsfolge knüpft. Ist die Steuer, für die gehaftet wird, noch nicht festgesetzt worden, so endet die Festsetzungsfrist für den Haftungsbescheid nicht vor Ablauf der für die Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist; andernfalls gilt § 171 Abs. 10 sinngemäß. In den Fällen der §§ 73 und 74 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt (§ 228) ist.

(4) Ergibt sich die Haftung nicht aus den Steuergesetzen, so kann ein Haftungsbescheid ergehen, solange die Haftungsansprüche nach dem für sie maßgebenden Recht noch nicht verjährt sind.

(5) Ein Haftungsbescheid kann nicht mehr ergehen,

1.
soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann,
2.
soweit die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt ist oder die Steuer erlassen worden ist.
Dies gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat.

(1) Die Steuergesetze bestimmen, wer zur Abgabe einer Steuererklärung verpflichtet ist. Zur Abgabe einer Steuererklärung ist auch verpflichtet, wer hierzu von der Finanzbehörde aufgefordert wird. Die Aufforderung kann durch öffentliche Bekanntmachung erfolgen. Die Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung bleibt auch dann bestehen, wenn die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen nach § 162 geschätzt hat.

(2) Soweit die Steuergesetze nichts anderes bestimmen, sind Steuererklärungen, die sich auf ein Kalenderjahr oder auf einen gesetzlich bestimmten Zeitpunkt beziehen, spätestens sieben Monate nach Ablauf des Kalenderjahres oder sieben Monate nach dem gesetzlich bestimmten Zeitpunkt abzugeben. Bei Steuerpflichtigen, die den Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft nach einem vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr ermitteln, endet die Frist nicht vor Ablauf des siebten Monats, der auf den Schluss des in dem Kalenderjahr begonnenen Wirtschaftsjahres folgt.

(3) Sofern Personen, Gesellschaften, Verbände, Vereinigungen, Behörden oder Körperschaften im Sinne der §§ 3 und 4 des Steuerberatungsgesetzes beauftragt sind mit der Erstellung von

1.
Einkommensteuererklärungen nach § 25 Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes mit Ausnahme der Einkommensteuererklärungen im Sinne des § 46 Absatz 2 Nummer 8 des Einkommensteuergesetzes,
2.
Körperschaftsteuererklärungen nach § 31 Absatz 1 und 1a des Körperschaftsteuergesetzes, Feststellungserklärungen im Sinne des § 14 Absatz 5, § 27 Absatz 2 Satz 4, § 28 Absatz 1 Satz 4 oder § 38 Absatz 1 Satz 2 des Körperschaftsteuergesetzes oder Erklärungen zur Zerlegung der Körperschaftsteuer nach § 6 Absatz 7 des Zerlegungsgesetzes,
3.
Erklärungen zur Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags oder Zerlegungserklärungen nach § 14a des Gewerbesteuergesetzes,
4.
Umsatzsteuererklärungen für das Kalenderjahr nach § 18 Absatz 3 des Umsatzsteuergesetzes,
5.
Erklärungen zur gesonderten sowie zur gesonderten und einheitlichen Feststellung einkommensteuerpflichtiger oder körperschaftsteuerpflichtiger Einkünfte nach § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 in Verbindung mit § 181 Absatz 1 und 2,
6.
Erklärungen zur gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach der Verordnung über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 180 Abs. 2 der Abgabenordnung oder
7.
Erklärungen zur gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 18 des Außensteuergesetzes,
so sind diese Erklärungen vorbehaltlich des Absatzes 4 spätestens bis zum letzten Tag des Monats Februar und in den Fällen des Absatzes 2 Satz 2 bis zum 31. Juli des zweiten auf den Besteuerungszeitraum folgenden Kalenderjahres abzugeben.

(4) Das Finanzamt kann anordnen, dass Erklärungen im Sinne des Absatzes 3 vor dem letzten Tag des Monats Februar des zweiten auf den Besteuerungszeitraum folgenden Kalenderjahres abzugeben sind, wenn

1.
für den betroffenen Steuerpflichtigen
a)
für den vorangegangenen Besteuerungszeitraum Erklärungen nicht oder verspätet abgegeben wurden,
b)
für den vorangegangenen Besteuerungszeitraum innerhalb von drei Monaten vor Abgabe der Steuererklärung oder innerhalb von drei Monaten vor dem Beginn des Zinslaufs im Sinne des § 233a Absatz 2 Satz 1 und 2 nachträgliche Vorauszahlungen festgesetzt wurden,
c)
Vorauszahlungen für den Besteuerungszeitraum außerhalb einer Veranlagung herabgesetzt wurden,
d)
die Veranlagung für den vorangegangenen Veranlagungszeitraum zu einer Abschlusszahlung von mindestens 25 Prozent der festgesetzten Steuer oder mehr als 10 000 Euro geführt hat,
e)
die Steuerfestsetzung auf Grund einer Steuererklärung im Sinne des Absatzes 3 Nummer 1, 2 oder 4 voraussichtlich zu einer Abschlusszahlung von mehr als 10 000 Euro führen wird oder
f)
eine Außenprüfung vorgesehen ist,
2.
der betroffene Steuerpflichtige im Besteuerungszeitraum einen Betrieb eröffnet oder eingestellt hat oder
3.
für Beteiligte an Gesellschaften oder Gemeinschaften Verluste festzustellen sind.
Für das Befolgen der Anordnung ist eine Frist von vier Monaten nach Bekanntgabe der Anordnung zu setzen. Ferner dürfen die Finanzämter nach dem Ergebnis einer automationsgestützten Zufallsauswahl anordnen, dass Erklärungen im Sinne des Absatzes 3 vor dem letzten Tag des Monats Februar des zweiten auf den Besteuerungszeitraum folgenden Kalenderjahres mit einer Frist von vier Monaten nach Bekanntgabe der Anordnung abzugeben sind. In der Aufforderung nach Satz 3 ist darauf hinzuweisen, dass sie auf einer automationsgestützten Zufallsauswahl beruht; eine weitere Begründung ist nicht erforderlich. In den Fällen des Absatzes 2 Satz 2 tritt an die Stelle des letzten Tages des Monats Februar der 31. Juli des zweiten auf den Besteuerungszeitraum folgenden Kalenderjahres. Eine Anordnung nach Satz 1 oder Satz 3 darf für die Abgabe der Erklärung keine kürzere als die in Absatz 2 bestimmte Frist setzen. In den Fällen der Sätze 1 und 3 erstreckt sich eine Anordnung auf alle Erklärungen im Sinne des Absatzes 3, die vom betroffenen Steuerpflichtigen für den gleichen Besteuerungszeitraum oder Besteuerungszeitpunkt abzugeben sind.

(5) Absatz 3 gilt nicht für Umsatzsteuererklärungen für das Kalenderjahr, wenn die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit vor oder mit dem Ablauf des Besteuerungszeitraums endete.

(6) Die oberste Landesfinanzbehörde oder eine von ihr bestimmte Landesfinanzbehörde kann zulassen, dass Personen, Gesellschaften, Verbände, Vereinigungen, Behörden und Körperschaften im Sinne der §§ 3 und 4 des Steuerberatungsgesetzes bis zu bestimmten Stichtagen einen bestimmten prozentualen Anteil der Erklärungen im Sinne des Absatzes 3 einreichen. Soweit Erklärungen im Sinne des Absatzes 3 in ein Verfahren nach Satz 1 einbezogen werden, ist Absatz 4 Satz 3 nicht anzuwenden. Die Einrichtung eines Verfahrens nach Satz 1 steht im Ermessen der obersten Landesfinanzbehörden und ist nicht einklagbar.

(1) Eine Steuererklärung ist nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben, wenn

1.
keine elektronische Steuererklärung vorgeschrieben ist,
2.
nicht freiwillig eine gesetzlich oder amtlich zugelassene elektronische Steuererklärung abgegeben wird,
3.
keine mündliche oder konkludente Steuererklärung zugelassen ist und
4.
eine Aufnahme der Steuererklärung an Amtsstelle nach § 151 nicht in Betracht kommt.
§ 87a Absatz 1 Satz 1 ist nur anzuwenden, soweit eine elektronische Steuererklärung vorgeschrieben oder zugelassen ist. Der Steuerpflichtige hat in der Steuererklärung die Steuer selbst zu berechnen, soweit dies gesetzlich vorgeschrieben ist (Steueranmeldung).

(2) Die Angaben in den Steuererklärungen sind wahrheitsgemäß nach bestem Wissen und Gewissen zu machen.

(3) Ordnen die Steuergesetze an, dass der Steuerpflichtige die Steuererklärung eigenhändig zu unterschreiben hat, so ist die Unterzeichnung durch einen Bevollmächtigten nur dann zulässig, wenn der Steuerpflichtige infolge seines körperlichen oder geistigen Zustands oder durch längere Abwesenheit an der Unterschrift gehindert ist. Die eigenhändige Unterschrift kann nachträglich verlangt werden, wenn der Hinderungsgrund weggefallen ist.

(4) Den Steuererklärungen müssen die Unterlagen beigefügt werden, die nach den Steuergesetzen vorzulegen sind. Dritte Personen sind verpflichtet, hierfür erforderliche Bescheinigungen auszustellen.

(5) In die Steuererklärungsformulare können auch Fragen aufgenommen werden, die zur Ergänzung der Besteuerungsunterlagen für Zwecke einer Statistik nach dem Gesetz über Steuerstatistiken erforderlich sind. Die Finanzbehörden können ferner von Steuerpflichtigen Auskünfte verlangen, die für die Durchführung des Bundesausbildungsförderungsgesetzes erforderlich sind. Die Finanzbehörden haben bei der Überprüfung der Angaben dieselben Befugnisse wie bei der Aufklärung der für die Besteuerung erheblichen Verhältnisse.

(6) Zur Erleichterung und Vereinfachung des automatisierten Besteuerungsverfahrens kann das Bundesministerium der Finanzen durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates bestimmen, dass und unter welchen Voraussetzungen Steuererklärungen oder sonstige für das Besteuerungsverfahren erforderliche Daten ganz oder teilweise durch Datenfernübertragung oder auf maschinell verwertbaren Datenträgern übermittelt werden können. In der Rechtsverordnung können von den §§ 72a und 87b bis 87d abweichende Regelungen getroffen werden. Die Rechtsverordnung bedarf nicht der Zustimmung des Bundesrates, soweit die Kraftfahrzeugsteuer, die Luftverkehrsteuer, die Versicherungsteuer und Verbrauchsteuern, mit Ausnahme der Biersteuer, betroffen sind.

(7) Können Steuererklärungen, die nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abgegeben oder nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung übermittelt werden, nach § 155 Absatz 4 Satz 1 zu einer ausschließlich automationsgestützten Steuerfestsetzung führen, ist es dem Steuerpflichtigen zu ermöglichen, Angaben, die nach seiner Auffassung Anlass für eine Bearbeitung durch Amtsträger sind, in einem dafür vorgesehenen Abschnitt oder Datenfeld der Steuererklärung zu machen. Daten, die von mitteilungspflichtigen Stellen nach Maßgabe des § 93c an die Finanzverwaltung übermittelt wurden, gelten als Angaben des Steuerpflichtigen, soweit er nicht in einem dafür vorzusehenden Abschnitt oder Datenfeld der Steuererklärung abweichende Angaben macht.

(8) Ordnen die Steuergesetze an, dass die Finanzbehörde auf Antrag zur Vermeidung unbilliger Härten auf eine Übermittlung der Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung verzichten kann, ist einem solchen Antrag zu entsprechen, wenn eine Erklärungsabgabe nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung für den Steuerpflichtigen wirtschaftlich oder persönlich unzumutbar ist. Dies ist insbesondere der Fall, wenn die Schaffung der technischen Möglichkeiten für eine Datenfernübertragung des amtlich vorgeschriebenen Datensatzes nur mit einem nicht unerheblichen finanziellen Aufwand möglich wäre oder wenn der Steuerpflichtige nach seinen individuellen Kenntnissen und Fähigkeiten nicht oder nur eingeschränkt in der Lage ist, die Möglichkeiten der Datenfernübertragung zu nutzen.

(1) Die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen und die Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen haben deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten.

(2) Soweit nicht rechtsfähige Personenvereinigungen ohne Geschäftsführer sind, haben die Mitglieder oder Gesellschafter die Pflichten im Sinne des Absatzes 1 zu erfüllen. Die Finanzbehörde kann sich an jedes Mitglied oder jeden Gesellschafter halten. Für nicht rechtsfähige Vermögensmassen gelten die Sätze 1 und 2 mit der Maßgabe, dass diejenigen, denen das Vermögen zusteht, die steuerlichen Pflichten zu erfüllen haben.

(3) Steht eine Vermögensverwaltung anderen Personen als den Eigentümern des Vermögens oder deren gesetzlichen Vertretern zu, so haben die Vermögensverwalter die in Absatz 1 bezeichneten Pflichten, soweit ihre Verwaltung reicht.

(1) Die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen und die Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen haben deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten.

(2) Soweit nicht rechtsfähige Personenvereinigungen ohne Geschäftsführer sind, haben die Mitglieder oder Gesellschafter die Pflichten im Sinne des Absatzes 1 zu erfüllen. Die Finanzbehörde kann sich an jedes Mitglied oder jeden Gesellschafter halten. Für nicht rechtsfähige Vermögensmassen gelten die Sätze 1 und 2 mit der Maßgabe, dass diejenigen, denen das Vermögen zusteht, die steuerlichen Pflichten zu erfüllen haben.

(3) Steht eine Vermögensverwaltung anderen Personen als den Eigentümern des Vermögens oder deren gesetzlichen Vertretern zu, so haben die Vermögensverwalter die in Absatz 1 bezeichneten Pflichten, soweit ihre Verwaltung reicht.

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

Wer eine Steuerhinterziehung oder eine Steuerhehlerei begeht oder an einer solchen Tat teilnimmt, haftet für die verkürzten Steuern und die zu Unrecht gewährten Steuervorteile sowie für die Zinsen nach § 235 und die Zinsen nach § 233a, soweit diese nach § 235 Absatz 4 auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden.

(1) Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis sind der Steueranspruch, der Steuervergütungsanspruch, der Haftungsanspruch, der Anspruch auf eine steuerliche Nebenleistung, der Erstattungsanspruch nach Absatz 2 sowie die in Einzelsteuergesetzen geregelten Steuererstattungsansprüche.

(2) Ist eine Steuer, eine Steuervergütung, ein Haftungsbetrag oder eine steuerliche Nebenleistung ohne rechtlichen Grund gezahlt oder zurückgezahlt worden, so hat derjenige, auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist, an den Leistungsempfänger einen Anspruch auf Erstattung des gezahlten oder zurückgezahlten Betrags. Dies gilt auch dann, wenn der rechtliche Grund für die Zahlung oder Rückzahlung später wegfällt. Im Fall der Abtretung, Verpfändung oder Pfändung richtet sich der Anspruch auch gegen den Abtretenden, Verpfänder oder Pfändungsschuldner.

Tatbestand

1

I. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) erließ im Anschluss an eine von 1996 --mit Unterbrechung-- bis 2000 durchgeführte Zoll- und Steuerfahndungsprüfung unter dem 13. Dezember 2001 die hier streitigen Umsatzsteuerbescheide 1992 bis 1994 gegenüber dem Kläger und Revisionskläger (Kläger) als Einzelunternehmer. Den Bescheiden liegt nach den tatsächlichen Feststellungen des Finanzgerichts (FG) folgender Sachverhalt zu Grunde:

2

Im Rahmen der vorgenannten Zoll- und Steuerfahndungsprüfung war der Prüfer zu der Auffassung gelangt, dass der Kläger bzw. seine … 1970 geborene Tochter, die Beigeladene, in den Streitjahren in erheblichem Umfang mit Branntweinen und Maische bzw. Obsterzeugnissen gehandelt hatten, ohne dies gewerberechtlich und steuerrechtlich angemeldet zu haben. Es wurden Rechnungen aus den Jahren 1992 bis 1994 an die Firma … GmbH (L-GmbH) und aus den Jahren 1992/93 an die Firma … (AB) sowie eine Reihe von geringfügigeren Rechnungen aus den Jahren 1990 bis 1994 sichergestellt. Alle Rechnungen wiesen Umsatzsteuer aus.

3

Rechnungsausstellerin war die Beigeladene. Die Verkaufserlöse wurden überwiegend auf das Konto "XY" bei der Volksbank … eingezahlt, über das auch der Kläger verfügen konnte.

4

Nach Eingang des Schlussberichts des Steuerfahndungsprüfers vom 4. Januar 2001 erließ das FA am 1. März 2001 Bescheide über Umsatzsteuer 1992 bis 1994 gegenüber der "…" (GdbR), weil der Kläger die betreffenden Umsätze zusammen mit der Beigeladenen im Rahmen einer GbR getätigt habe.

5

Während des Einspruchsverfahrens gab der Kläger am 17. September 2001 gegenüber dem damals zuständigen Sachgebietsleiter des FA folgende schriftlich aufgenommene Erklärung ab:

6

"Der auf die Tochter … angemeldete Gewerbebetrieb ist in 1988 abgemeldet worden. Die Konzession, die noch auf die Tochter läuft, ruht seitdem. Die nach 1988 getätigten Geschäfte wurden von mir als Patron veranlasst und unter meiner Ägide ausgeführt. Was die Geldverwaltung angeht, so hat diese die Tochter in meinem Auftrag erledigt. In praxi wurde meine Tochter quasi als 'Strohmann' eingesetzt."

7

Daraufhin hob das FA die gegenüber der GdbR erlassenen Umsatzsteuerbescheide 1992 bis 1994 auf und erließ die hier streitigen Umsatzsteuerbescheide. Der Einspruch blieb erfolglos.

8

Mit der Klage machte der Kläger geltend, seine Erklärung sei falsch; er habe seine Tochter damit schützen wollen. Außer einigen Gefälligkeitsfahrten habe er mit den Branntweinlieferungen nichts zu tun gehabt.

9

Das FG wies die Klage ab. Bei der Umsatzsteuer gelte zwar das Offenkundigkeitsprinzip. Eine Ausnahme könne aber trotz selbstständigen Auftretens im Außenverhältnis eingreifen, wenn im Innenverhältnis --wie hier-- der Fall eines weisungsabhängigen Strohmannes vorliege. Danach sei nicht die Beigeladene, sondern der Kläger Unternehmer und Steuerschuldner der auf den Rechnungen ausgewiesenen Umsatzsteuer.

10

Mit seiner Revision rügt der Kläger Verletzung des § 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG). Als Unternehmer sei nur derjenige anzusehen, der bei einem Leistungsaustausch nach außen hin aufgetreten sei. Das FG habe dagegen ausgeführt, dass demjenigen, der in eigenem Namen auftrete, Umsätze dann nicht zugerechnet werden könnten, wenn er sich in abhängiger Stellung befinde. Dies entspreche zwar dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 15. September 1994 XI R 56/93 (BFHE 176, 285, BStBl II 1995, 275), stehe aber im Widerspruch zu der jüngeren Rechtsprechung des V. Senats des BFH, die ausschließlich auf das Außenverhältnis zwischen dem Strohmann und dem Leistungsempfänger abstelle.

11

Der Kläger beantragt,

die Vorentscheidung sowie die Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 1992, 1993 und 1994, jeweils vom 13. Dezember 2001, in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 14. Februar 2003 aufzuheben.

12

Das FA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

13

Es macht geltend, der Kläger sei selbst als Unternehmer aufgetreten bzw. den Kunden und Lieferanten sei bekannt gewesen, dass die Beigeladene nur vorgeschoben gewesen sei und nicht beabsichtigt habe, eigene Leistungen zu besteuern. Der Kläger sei somit auch nach der Rechtsprechung des V. Senats als Unternehmer anzusehen.

Entscheidungsgründe

14

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die bisherigen tatsächlichen Feststellungen des FG rechtfertigen nicht seine Entscheidung, hinsichtlich der streitbefangenen Branntweingeschäfte sei nicht die Beigeladene, sondern der Kläger Unternehmer i.S. des § 2 Abs. 1 UStG gewesen.

15

1. Unternehmer ist nach § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen (§ 2 Abs. 1 Satz 3 UStG).

16

a) Wer bei einem Umsatz als Leistender anzusehen ist, ergibt sich regelmäßig aus den abgeschlossenen zivilrechtlichen Vereinbarungen. Leistender ist in der Regel derjenige, der die Lieferungen oder sonstigen Leistungen im eigenen Namen gegenüber einem anderen selbst ausführt oder durch einen Beauftragten ausführen lässt. Ob eine Leistung dem Handelnden oder einem anderen zuzurechnen ist, hängt deshalb grundsätzlich davon ab, ob der Handelnde gegenüber dem Leistungsempfänger im eigenen Namen oder berechtigterweise im Namen eines anderen bei der Ausführung entgeltlicher Leistungen aufgetreten ist (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 12. August 2009 XI R 48/07, BFH/NV 2010, 259, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2010, 388 unter Verweis auf BFH-Urteile vom 7. Juli 2005 V R 60/03, BFH/NV 2006, 139, und vom 26. Juni 2003 V R 22/02, BFH/NV 2004, 233, sowie BFH-Beschluss vom 31. Januar 2002 V B 108/01, BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622, jeweils m.w.N.).

17

Leistender kann dabei auch ein "Strohmann" sein. Tritt jemand im Rechtsverkehr (als sog. "Strohmann"; hier evtl. die Beigeladene) im eigenen Namen, aber für Rechnung eines anderen auf, der --aus welchen Gründen auch immer-- nicht selbst als berechtigter oder verpflichteter Vertragspartner in Erscheinung treten will (sog. "Hintermann"; hier evtl. der Kläger), ist zivilrechtlich grundsätzlich nur der "Strohmann" aus dem Rechtsgeschäft berechtigt und verpflichtet. Dementsprechend sind dem "Strohmann" auch solche Leistungen zuzurechnen, die der "Hintermann" berechtigterweise im Namen des Strohmannes tatsächlich ausgeführt hat (vgl. BFH-Beschluss in BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622, unter II.4.b). Entsprechende Grundsätze gelten für den "Strohmann" als Leistungsempfänger (vgl. BFH-Urteil vom 18. Februar 2009 V R 82/07, BFHE 225, 198, BStBl II 2009, 876, unter II.2.a dd).

18

b) Die gegenteilige Rechtsprechung des erkennenden Senats (vgl. Urteil vom 13. Juli 1994 XI R 97/92, BFH/NV 1995, 168) hat der --seinerzeit für die Umsatzsteuer ausschließlich zuständige-- V. Senat ausdrücklich aufgegeben (BFH-Beschluss in BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622, unter II.4.b). Diese Rechtsprechungsänderung betrifft auch das vom FG angeführte Urteil in BFHE 176, 285, BStBl II 1995, 275 (vgl. BFH-Urteil in BFHE 225, 198, BStBl II 2009, 876, unter II.2.a dd). Der nunmehr erneut ebenfalls für die Umsatzsteuer zuständige erkennende Senat folgt der Rechtsprechung des V. Senats (vgl. Senatsurteil in BFH/NV 2010, 259, HFR 2010, 388).

19

Unbeachtlich ist das "vorgeschobene" Strohmanngeschäft (vgl. auch § 41 Abs. 2 der Abgabenordnung) nur dann, wenn es nur zum Schein abgeschlossen wird, d.h. wenn die Vertragsparteien --der "Strohmann" und der Leistungsempfänger (hier u.a. die L-GmbH und AB)-- einverständlich oder stillschweigend davon ausgehen, dass die Rechtswirkungen des Geschäfts gerade nicht zwischen ihnen, sondern zwischen dem Leistungsempfänger und dem "Hintermann" eintreten sollen (vgl. BFH-Beschlüsse in BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622, unter II.4.c; vom 17. Oktober 2003 V B 111/02, BFH/NV 2004, 235). Letzteres ist insbesondere dann zu bejahen, wenn der Leistungsempfänger weiß oder davon ausgehen muss, dass der Strohmann keine eigene --ggf. auch durch Subunternehmer auszuführende-- Verpflichtung aus dem Rechtsgeschäft übernehmen will und dementsprechend auch keine eigenen Leistungen versteuern will (vgl. BFH-Beschluss in BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622).

20

2. Die Vorentscheidung, die von den überholten Rechtsgrundsätzen in dem BFH-Urteil in BFHE 176, 285, BStBl II 1995, 275 ausgegangen ist, wonach demjenigen, der in eigenem Namen auftritt, Umsätze dann nicht zugerechnet werden können, wenn er sich in abhängiger Stellung befindet, war aufzuheben. Die Sache ist nicht spruchreif und deshalb an das FG zu verweisen.

21

Die bisherigen tatsächlichen Feststellungen des FG reichen nicht aus, um beurteilen zu können, ob bzw. inwieweit nach der oben unter II.1. dargestellten Rechtsprechung die Beigeladene oder der Kläger hinsichtlich der streitbefangenen Branntweingeschäfte Unternehmer i.S. des § 2 Abs. 1 UStG gewesen sind. Zwar hat das FG ausgeführt, dass Rechnungsausstellerin die Beigeladene gewesen sei und dass nach außen hin förmlich in ihrem Namen gehandelt worden sei. Das schließt aber nicht aus, dass den jeweiligen Geschäftspartnern erkennbar war, dass nicht die Beigeladene, sondern der Kläger aus den Verträgen berechtigt und verpflichtet sein sollte. Zu den vom FA im Revisionsverfahren dafür angeführten Umständen enthält das FG-Urteil keine Feststellungen.

22

Auch aus der Erklärung des Klägers vom 17. September 2001 ergibt sich hierfür nichts.

(1) Ist ein Rechtsgeschäft unwirksam oder wird es unwirksam, so ist dies für die Besteuerung unerheblich, soweit und solange die Beteiligten das wirtschaftliche Ergebnis dieses Rechtsgeschäfts gleichwohl eintreten und bestehen lassen. Dies gilt nicht, soweit sich aus den Steuergesetzen etwas anderes ergibt.

(2) Scheingeschäfte und Scheinhandlungen sind für die Besteuerung unerheblich. Wird durch ein Scheingeschäft ein anderes Rechtsgeschäft verdeckt, so ist das verdeckte Rechtsgeschäft für die Besteuerung maßgebend.

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

(1) Der Senat kann den Rechtsstreit einem seiner Mitglieder als Einzelrichter zur Entscheidung übertragen, wenn

1.
die Sache keine besonderen Schwierigkeiten tatsächlicher oder rechtlicher Art aufweist und
2.
die Rechtssache keine grundsätzliche Bedeutung hat.

(2) Der Rechtsstreit darf dem Einzelrichter nicht übertragen werden, wenn bereits vor dem Senat mündlich verhandelt worden ist, es sei denn, dass inzwischen ein Vorbehalts-, Teil- oder Zwischenurteil ergangen ist.

(3) Der Einzelrichter kann nach Anhörung der Beteiligten den Rechtsstreit auf den Senat zurückübertragen, wenn sich aus einer wesentlichen Änderung der Prozesslage ergibt, dass die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat oder die Sache besondere Schwierigkeiten tatsächlicher oder rechtlicher Art aufweist. Eine erneute Übertragung auf den Einzelrichter ist ausgeschlossen.

(4) Beschlüsse nach den Absätzen 1 und 3 sind unanfechtbar. Auf eine unterlassene Übertragung kann die Revision nicht gestützt werden.

(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.

Soweit die Finanzbehörde ermächtigt ist, nach ihrem Ermessen zu handeln oder zu entscheiden, prüft das Gericht auch, ob der Verwaltungsakt oder die Ablehnung oder Unterlassung des Verwaltungsakts rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht ist. Die Finanzbehörde kann ihre Ermessenserwägungen hinsichtlich des Verwaltungsaktes bis zum Abschluss der Tatsacheninstanz eines finanzgerichtlichen Verfahrens ergänzen.

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.

(1) Die Gesellschaft wird durch die Geschäftsführer gerichtlich und außergerichtlich vertreten. Hat eine Gesellschaft keinen Geschäftsführer (Führungslosigkeit), wird die Gesellschaft für den Fall, dass ihr gegenüber Willenserklärungen abgegeben oder Schriftstücke zugestellt werden, durch die Gesellschafter vertreten.

(2) Sind mehrere Geschäftsführer bestellt, sind sie alle nur gemeinschaftlich zur Vertretung der Gesellschaft befugt, es sei denn, dass der Gesellschaftsvertrag etwas anderes bestimmt. Ist der Gesellschaft gegenüber eine Willenserklärung abzugeben, genügt die Abgabe gegenüber einem Vertreter der Gesellschaft nach Absatz 1. An die Vertreter der Gesellschaft nach Absatz 1 können unter der im Handelsregister eingetragenen Geschäftsanschrift Willenserklärungen abgegeben und Schriftstücke für die Gesellschaft zugestellt werden. Unabhängig hiervon können die Abgabe und die Zustellung auch unter der eingetragenen Anschrift der empfangsberechtigten Person nach § 10 Abs. 2 Satz 2 erfolgen.

(3) Befinden sich alle Geschäftsanteile der Gesellschaft in der Hand eines Gesellschafters oder daneben in der Hand der Gesellschaft und ist er zugleich deren alleiniger Geschäftsführer, so ist auf seine Rechtsgeschäfte mit der Gesellschaft § 181 des Bürgerlichen Gesetzbuchs anzuwenden. Rechtsgeschäfte zwischen ihm und der von ihm vertretenen Gesellschaft sind, auch wenn er nicht alleiniger Geschäftsführer ist, unverzüglich nach ihrer Vornahme in eine Niederschrift aufzunehmen.

(1) Fallen einzelne abtrennbare Teile einer Tat oder einzelne von mehreren Gesetzesverletzungen, die durch dieselbe Tat begangen worden sind,

1.
für die zu erwartende Strafe oder Maßregel der Besserung und Sicherung oder
2.
neben einer Strafe oder Maßregel der Besserung und Sicherung, die gegen den Beschuldigten wegen einer anderen Tat rechtskräftig verhängt worden ist oder die er wegen einer anderen Tat zu erwarten hat,
nicht beträchtlich ins Gewicht, so kann die Verfolgung auf die übrigen Teile der Tat oder die übrigen Gesetzesverletzungen beschränkt werden. § 154 Abs. 1 Nr. 2 gilt entsprechend. Die Beschränkung ist aktenkundig zu machen.

(2) Nach Einreichung der Anklageschrift kann das Gericht in jeder Lage des Verfahrens mit Zustimmung der Staatsanwaltschaft die Beschränkung vornehmen.

(3) Das Gericht kann in jeder Lage des Verfahrens ausgeschiedene Teile einer Tat oder Gesetzesverletzungen in das Verfahren wieder einbeziehen. Einem Antrag der Staatsanwaltschaft auf Einbeziehung ist zu entsprechen. Werden ausgeschiedene Teile einer Tat wieder einbezogen, so ist § 265 Abs. 4 entsprechend anzuwenden.

(1) Der Umsatzsteuer unterliegen die folgenden Umsätze:

1.
die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Die Steuerbarkeit entfällt nicht, wenn der Umsatz auf Grund gesetzlicher oder behördlicher Anordnung ausgeführt wird oder nach gesetzlicher Vorschrift als ausgeführt gilt;
2.
(weggefallen)
3.
(weggefallen)
4.
die Einfuhr von Gegenständen im Inland oder in den österreichischen Gebieten Jungholz und Mittelberg (Einfuhrumsatzsteuer);
5.
der innergemeinschaftliche Erwerb im Inland gegen Entgelt.

(1a) Die Umsätze im Rahmen einer Geschäftsveräußerung an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen unterliegen nicht der Umsatzsteuer. Eine Geschäftsveräußerung liegt vor, wenn ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im Ganzen entgeltlich oder unentgeltlich übereignet oder in eine Gesellschaft eingebracht wird. Der erwerbende Unternehmer tritt an die Stelle des Veräußerers.

(2) Inland im Sinne dieses Gesetzes ist das Gebiet der Bundesrepublik Deutschland mit Ausnahme des Gebiets von Büsingen, der Insel Helgoland, der Freizonen im Sinne des Artikels 243 des Zollkodex der Union (Freihäfen), der Gewässer und Watten zwischen der Hoheitsgrenze und der jeweiligen Strandlinie sowie der deutschen Schiffe und der deutschen Luftfahrzeuge in Gebieten, die zu keinem Zollgebiet gehören. Ausland im Sinne dieses Gesetzes ist das Gebiet, das danach nicht Inland ist. Wird ein Umsatz im Inland ausgeführt, so kommt es für die Besteuerung nicht darauf an, ob der Unternehmer deutscher Staatsangehöriger ist, seinen Wohnsitz oder Sitz im Inland hat, im Inland eine Betriebsstätte unterhält, die Rechnung erteilt oder die Zahlung empfängt. Zollkodex der Union bezeichnet die Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union (ABl. L 269 vom 10.10.2013, S. 1; L 287 vom 20.10.2013, S. 90) in der jeweils geltenden Fassung.

(2a) Das Gemeinschaftsgebiet im Sinne dieses Gesetzes umfasst das Inland im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 und die Gebiete der übrigen Mitgliedstaaten der Europäischen Union, die nach dem Gemeinschaftsrecht als Inland dieser Mitgliedstaaten gelten (übriges Gemeinschaftsgebiet). Das Fürstentum Monaco gilt als Gebiet der Französischen Republik; die Insel Man gilt als Gebiet des Vereinigten Königreichs Großbritannien und Nordirland. Drittlandsgebiet im Sinne dieses Gesetzes ist das Gebiet, das nicht Gemeinschaftsgebiet ist.

(3) Folgende Umsätze, die in den Freihäfen und in den Gewässern und Watten zwischen der Hoheitsgrenze und der jeweiligen Strandlinie bewirkt werden, sind wie Umsätze im Inland zu behandeln:

1.
die Lieferungen und die innergemeinschaftlichen Erwerbe von Gegenständen, die zum Gebrauch oder Verbrauch in den bezeichneten Gebieten oder zur Ausrüstung oder Versorgung eines Beförderungsmittels bestimmt sind, wenn die Gegenstände
a)
nicht für das Unternehmen des Abnehmers erworben werden, oder
b)
vom Abnehmer ausschließlich oder zum Teil für eine nach § 4 Nummer 8 bis 27 und 29 steuerfreie Tätigkeit verwendet werden;
2.
die sonstigen Leistungen, die
a)
nicht für das Unternehmen des Leistungsempfängers ausgeführt werden, oder
b)
vom Leistungsempfänger ausschließlich oder zum Teil für eine nach § 4 Nummer 8 bis 27 und 29 steuerfreie Tätigkeit verwendet werden;
3.
die Lieferungen im Sinne des § 3 Abs. 1b und die sonstigen Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9a;
4.
die Lieferungen von Gegenständen, die sich im Zeitpunkt der Lieferung
a)
in einem zollamtlich bewilligten Freihafen-Veredelungsverkehr oder in einer zollamtlich besonders zugelassenen Freihafenlagerung oder
b)
einfuhrumsatzsteuerrechtlich im freien Verkehr befinden;
5.
die sonstigen Leistungen, die im Rahmen eines Veredelungsverkehrs oder einer Lagerung im Sinne der Nummer 4 Buchstabe a ausgeführt werden;
6.
(weggefallen)
7.
der innergemeinschaftliche Erwerb eines neuen Fahrzeugs durch die in § 1a Abs. 3 und § 1b Abs. 1 genannten Erwerber.
Lieferungen und sonstige Leistungen an juristische Personen des öffentlichen Rechts sowie deren innergemeinschaftlicher Erwerb in den bezeichneten Gebieten sind als Umsätze im Sinne der Nummern 1 und 2 anzusehen, soweit der Unternehmer nicht anhand von Aufzeichnungen und Belegen das Gegenteil glaubhaft macht.

(1) Unternehmer ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird.

(2) Die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit wird nicht selbständig ausgeübt,

1.
soweit natürliche Personen, einzeln oder zusammengeschlossen, einem Unternehmen so eingegliedert sind, dass sie den Weisungen des Unternehmers zu folgen verpflichtet sind,
2.
wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert ist (Organschaft). Die Wirkungen der Organschaft sind auf Innenleistungen zwischen den im Inland gelegenen Unternehmensteilen beschränkt. Diese Unternehmensteile sind als ein Unternehmen zu behandeln. Hat der Organträger seine Geschäftsleitung im Ausland, gilt der wirtschaftlich bedeutendste Unternehmensteil im Inland als der Unternehmer.

(3) (weggefallen)

(1) Der Unternehmer hat bis zum 10. Tag nach Ablauf jedes Voranmeldungszeitraums eine Voranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln, in der er die Steuer für den Voranmeldungszeitraum (Vorauszahlung) selbst zu berechnen hat. Auf Antrag kann das Finanzamt zur Vermeidung von unbilligen Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichten; in diesem Fall hat der Unternehmer eine Voranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben. § 16 Abs. 1 und 2 und § 17 sind entsprechend anzuwenden. Die Vorauszahlung ist am 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums fällig.

(2) Voranmeldungszeitraum ist das Kalendervierteljahr. Beträgt die Steuer für das vorangegangene Kalenderjahr mehr als 7 500 Euro, ist der Kalendermonat Voranmeldungszeitraum. Beträgt die Steuer für das vorangegangene Kalenderjahr nicht mehr als 1 000 Euro, kann das Finanzamt den Unternehmer von der Verpflichtung zur Abgabe der Voranmeldungen und Entrichtung der Vorauszahlungen befreien. Nimmt der Unternehmer seine berufliche oder gewerbliche Tätigkeit auf, ist im laufenden und folgenden Kalenderjahr Voranmeldungszeitraum der Kalendermonat. Daneben ist im laufenden und folgenden Kalenderjahr in folgenden Fällen Voranmeldungszeitraum der Kalendermonat:

1.
bei im Handelsregister eingetragenen, noch nicht gewerblich oder beruflich tätig gewesenen juristischen Personen oder Personengesellschaften, die objektiv belegbar die Absicht haben, eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig auszuüben (Vorratsgesellschaften), und zwar ab dem Zeitpunkt des Beginns der tatsächlichen Ausübung dieser Tätigkeit, und
2.
bei der Übernahme von juristischen Personen oder Personengesellschaften, die bereits gewerblich oder beruflich tätig gewesen sind und zum Zeitpunkt der Übernahme ruhen oder nur geringfügig gewerblich oder beruflich tätig sind (Firmenmantel), und zwar ab dem Zeitpunkt der Übernahme.
Für die Besteuerungszeiträume 2021 bis 2026 ist abweichend von Satz 4 in den Fällen, in denen der Unternehmer seine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit nur in einem Teil des vorangegangenen Kalenderjahres ausgeübt hat, die tatsächliche Steuer in eine Jahressteuer umzurechnen und in den Fällen, in denen der Unternehmer seine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit im laufenden Kalenderjahr aufnimmt, die voraussichtliche Steuer des laufenden Kalenderjahres maßgebend.

(2a) Der Unternehmer kann an Stelle des Kalendervierteljahres den Kalendermonat als Voranmeldungszeitraum wählen, wenn sich für das vorangegangene Kalenderjahr ein Überschuss zu seinen Gunsten von mehr als 7 500 Euro ergibt. In diesem Fall hat der Unternehmer bis zum 10. Februar des laufenden Kalenderjahres eine Voranmeldung für den ersten Kalendermonat abzugeben. Die Ausübung des Wahlrechts bindet den Unternehmer für dieses Kalenderjahr. Absatz 2 Satz 6 gilt entsprechend.

(3) Der Unternehmer hat für das Kalenderjahr oder für den kürzeren Besteuerungszeitraum eine Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln, in der er die zu entrichtende Steuer oder den Überschuss, der sich zu seinen Gunsten ergibt, nach § 16 Absatz 1 bis 4 und § 17 selbst zu berechnen hat (Steueranmeldung). In den Fällen des § 16 Absatz 3 und 4 ist die Steueranmeldung binnen einem Monat nach Ablauf des kürzeren Besteuerungszeitraums zu übermitteln. Auf Antrag kann das Finanzamt zur Vermeidung von unbilligen Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichten; in diesem Fall hat der Unternehmer eine Steueranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben und eigenhändig zu unterschreiben.

(4) Berechnet der Unternehmer die zu entrichtende Steuer oder den Überschuss in der Steueranmeldung für das Kalenderjahr abweichend von der Summe der Vorauszahlungen, so ist der Unterschiedsbetrag zugunsten des Finanzamts einen Monat nach dem Eingang der Steueranmeldung fällig. Setzt das Finanzamt die zu entrichtende Steuer oder den Überschuss abweichend von der Steueranmeldung für das Kalenderjahr fest, so ist der Unterschiedsbetrag zugunsten des Finanzamts einen Monat nach der Bekanntgabe des Steuerbescheids fällig. Die Fälligkeit rückständiger Vorauszahlungen (Absatz 1) bleibt von den Sätzen 1 und 2 unberührt.

(4a) Voranmeldungen (Absätze 1 und 2) und eine Steuererklärung (Absätze 3 und 4) haben auch die Unternehmer und juristischen Personen abzugeben, die ausschließlich Steuer für Umsätze nach § 1 Abs. 1 Nr. 5, § 13b Absatz 5 oder § 25b Abs. 2 zu entrichten haben, sowie Fahrzeuglieferer (§ 2a). Voranmeldungen sind nur für die Voranmeldungszeiträume abzugeben, in denen die Steuer für diese Umsätze zu erklären ist. Die Anwendung des Absatzes 2a ist ausgeschlossen.

(4b) Für Personen, die keine Unternehmer sind und Steuerbeträge nach § 6a Abs. 4 Satz 2 oder nach § 14c Abs. 2 schulden, gilt Absatz 4a entsprechend.

(4c) Ein nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässiger Unternehmer, der als Steuerschuldner Umsätze nach § 3a Absatz 5 im Gemeinschaftsgebiet erbringt, kann abweichend von den Absätzen 1 bis 4 für jeden Besteuerungszeitraum (§ 16 Absatz 1a Satz 1) eine Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung bis zum 20. Tag nach Ablauf jedes Besteuerungszeitraums dem Bundeszentralamt für Steuern übermitteln, in der er die Steuer für die vorgenannten Umsätze selbst zu berechnen hat. Die Steuer ist am 20. Tag nach Ablauf des Besteuerungszeitraums fällig. Die Ausübung des Wahlrechts hat der Unternehmer auf dem amtlich vorgeschriebenen, elektronisch zu übermittelnden Dokument dem Bundeszentralamt für Steuern anzuzeigen, bevor er Umsätze nach § 3a Abs. 5 im Gemeinschaftsgebiet erbringt. Das Wahlrecht kann nur mit Wirkung vom Beginn eines Besteuerungszeitraums an widerrufen werden. Der Widerruf ist vor Beginn des Besteuerungszeitraums, für den er gelten soll, gegenüber dem Bundeszentralamt für Steuern auf elektronischem Weg zu erklären. Kommt der Unternehmer seinen Verpflichtungen nach den Sätzen 1 bis 3 oder § 22 Abs. 1 wiederholt nicht oder nicht rechtzeitig nach, schließt ihn das Bundeszentralamt für Steuern von dem Besteuerungsverfahren nach Satz 1 aus. Der Ausschluss gilt ab dem Besteuerungszeitraum, der nach dem Zeitpunkt der Bekanntgabe des Ausschlusses gegenüber dem Unternehmer beginnt.

(4d) Für nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer, die im Inland im Besteuerungszeitraum (§ 16 Absatz 1 Satz 2) als Steuerschuldner Umsätze nach § 3a Absatz 5 erbringen und diese Umsätze in einem anderen Mitgliedstaat erklären sowie die darauf entfallende Steuer entrichten, gelten insoweit die Absätze 1 bis 4 nicht.

(4e) Ein im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässiger Unternehmer (§ 13b Absatz 7 Satz 2), der als Steuerschuldner Umsätze nach § 3a Absatz 5 im Inland erbringt, kann abweichend von den Absätzen 1 bis 4 für jeden Besteuerungszeitraum (§ 16 Absatz 1b Satz 1) eine Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung bis zum 20. Tag nach Ablauf jedes Besteuerungszeitraums übermitteln, in der er die Steuer für die vorgenannten Umsätze selbst zu berechnen hat; dies gilt nur, wenn der Unternehmer im Inland, auf der Insel Helgoland und in einem der in § 1 Absatz 3 bezeichneten Gebiete weder seinen Sitz, seine Geschäftsleitung noch eine Betriebsstätte hat. Die Steuererklärung ist der zuständigen Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union zu übermitteln, in dem der Unternehmer ansässig ist; diese Steuererklärung ist ab dem Zeitpunkt eine Steueranmeldung im Sinne des § 150 Absatz 1 Satz 3 und des § 168 der Abgabenordnung, zu dem die in ihr enthaltenen Daten von der zuständigen Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union, an die der Unternehmer die Steuererklärung übermittelt hat, dem Bundeszentralamt für Steuern übermittelt und dort in bearbeitbarer Weise aufgezeichnet wurden. Satz 2 gilt für die Berichtigung einer Steuererklärung entsprechend. Die Steuer ist am 20. Tag nach Ablauf des Besteuerungszeitraums fällig. Die Ausübung des Wahlrechts nach Satz 1 hat der Unternehmer in dem amtlich vorgeschriebenen, elektronisch zu übermittelnden Dokument der Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union, in dem der Unternehmer ansässig ist, vor Beginn des Besteuerungszeitraums anzuzeigen, ab dessen Beginn er von dem Wahlrecht Gebrauch macht. Das Wahlrecht kann nur mit Wirkung vom Beginn eines Besteuerungszeitraums an widerrufen werden. Der Widerruf ist vor Beginn des Besteuerungszeitraums, für den er gelten soll, gegenüber der Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union, in dem der Unternehmer ansässig ist, auf elektronischem Weg zu erklären. Kommt der Unternehmer seinen Verpflichtungen nach den Sätzen 1 bis 5 oder § 22 Absatz 1 wiederholt nicht oder nicht rechtzeitig nach, schließt ihn die zuständige Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union, in dem der Unternehmer ansässig ist, von dem Besteuerungsverfahren nach Satz 1 aus. Der Ausschluss gilt ab dem Besteuerungszeitraum, der nach dem Zeitpunkt der Bekanntgabe des Ausschlusses gegenüber dem Unternehmer beginnt. Die Steuererklärung nach Satz 1 gilt als fristgemäß übermittelt, wenn sie bis zum 20. Tag nach Ablauf des Besteuerungszeitraums (§ 16 Absatz 1b Satz 1) der zuständigen Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union übermittelt worden ist, in dem der Unternehmer ansässig ist, und dort in bearbeitbarer Weise aufgezeichnet wurde. Die Entrichtung der Steuer erfolgt entsprechend Satz 4 fristgemäß, wenn die Zahlung bis zum 20. Tag nach Ablauf des Besteuerungszeitraums (§ 16 Absatz 1b Satz 1) bei der zuständigen Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union, in dem der Unternehmer ansässig ist, eingegangen ist. § 240 der Abgabenordnung ist mit der Maßgabe anzuwenden, dass eine Säumnis frühestens mit Ablauf des 10. Tages nach Ablauf des auf den Besteuerungszeitraum (§ 16 Absatz 1b Satz 1) folgenden übernächsten Monats eintritt.

(4f) Soweit Organisationseinheiten der Gebietskörperschaften Bund und Länder durch ihr Handeln eine Erklärungspflicht begründen, obliegen der jeweiligen Organisationseinheit für die Umsatzbesteuerung alle steuerlichen Rechte und Pflichten. In den in § 30 Absatz 2 Nummer 1 Buchstabe a und b der Abgabenordnung genannten Verfahren tritt die Organisationseinheit insoweit an die Stelle der Gebietskörperschaft. § 2 Absatz 1 Satz 2 bleibt unberührt. Die Organisationseinheiten können jeweils für ihren Geschäftsbereich durch Organisationsentscheidungen weitere untergeordnete Organisationseinheiten mit Wirkung für die Zukunft bilden. Einer Organisationseinheit übergeordnete Organisationseinheiten können durch Organisationsentscheidungen mit Wirkung für die Zukunft die in Satz 1 genannten Rechte und Pflichten der untergeordneten Organisationseinheit wahrnehmen oder mehrere Organisationseinheiten zu einer Organisationseinheit zusammenschließen. Die in § 1a Absatz 3 Nummer 2, § 2b Absatz 2 Nummer 1, § 3a Absatz 5 Satz 3, § 18 Absatz 2 Satz 2, § 18a Absatz 1 Satz 2, § 19 Absatz 1 und § 20 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 genannten Betragsgrenzen gelten für Organisationseinheiten stets als überschritten. Wahlrechte, deren Rechtsfolgen das gesamte Unternehmen der Gebietskörperschaft erfassen, können nur einheitlich ausgeübt werden. Die Gebietskörperschaft kann gegenüber dem für sie zuständigen Finanzamt mit Wirkung für die Zukunft erklären, dass die Sätze 1 bis 5 nicht zur Anwendung kommen sollen; ein Widerruf ist nur mit Wirkung für die Zukunft möglich.

(4g) Die oberste Landesfinanzbehörde oder die von ihr beauftragte Landesfinanzbehörde kann anordnen, dass eine andere als die nach § 21 Absatz 1 der Abgabenordnung örtlich zuständige Finanzbehörde die Besteuerung einer Organisationseinheit des jeweiligen Landes übernimmt. Die oberste Landesfinanzbehörde oder die von ihr beauftragte Landesfinanzbehörde kann mit der obersten Finanzbehörde eines anderen Landes oder einer von dieser beauftragten Landesfinanzbehörde vereinbaren, dass eine andere als die nach § 21 Absatz 1 der Abgabenordnung zuständige Finanzbehörde die Besteuerung einer Organisationseinheit des Landes der zuständigen Finanzbehörde übernimmt. Die Senatsverwaltung für Finanzen von Berlin oder eine von ihr beauftragte Landesfinanzbehörde kann mit der obersten Finanzbehörde eines anderen Landes oder mit einer von dieser beauftragten Landesfinanzbehörde vereinbaren, dass eine andere als die nach § 21 Absatz 1 der Abgabenordnung zuständige Finanzbehörde die Besteuerung für eine Organisationseinheit der Gebietskörperschaft Bund übernimmt.

(5) In den Fällen der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5) ist abweichend von den Absätzen 1 bis 4 wie folgt zu verfahren:

1.
Der Beförderer hat für jede einzelne Fahrt eine Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck in zwei Stücken bei der zuständigen Zolldienststelle abzugeben.
2.
Die zuständige Zolldienststelle setzt für das zuständige Finanzamt die Steuer auf beiden Stücken der Steuererklärung fest und gibt ein Stück dem Beförderer zurück, der die Steuer gleichzeitig zu entrichten hat. Der Beförderer hat dieses Stück mit der Steuerquittung während der Fahrt mit sich zu führen.
3.
Der Beförderer hat bei der zuständigen Zolldienststelle, bei der er die Grenze zum Drittlandsgebiet überschreitet, eine weitere Steuererklärung in zwei Stücken abzugeben, wenn sich die Zahl der Personenkilometer (§ 10 Abs. 6 Satz 2), von der bei der Steuerfestsetzung nach Nummer 2 ausgegangen worden ist, geändert hat. Die Zolldienststelle setzt die Steuer neu fest. Gleichzeitig ist ein Unterschiedsbetrag zugunsten des Finanzamts zu entrichten oder ein Unterschiedsbetrag zugunsten des Beförderers zu erstatten. Die Sätze 2 und 3 sind nicht anzuwenden, wenn der Unterschiedsbetrag weniger als 2,50 Euro beträgt. Die Zolldienststelle kann in diesen Fällen auf eine schriftliche Steuererklärung verzichten.

(5a) In den Fällen der Fahrzeugeinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5a) hat der Erwerber, abweichend von den Absätzen 1 bis 4, spätestens bis zum 10. Tag nach Ablauf des Tages, an dem die Steuer entstanden ist, eine Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben, in der er die zu entrichtende Steuer selbst zu berechnen hat (Steueranmeldung). Die Steueranmeldung muss vom Erwerber eigenhändig unterschrieben sein. Gibt der Erwerber die Steueranmeldung nicht ab oder hat er die Steuer nicht richtig berechnet, so kann das Finanzamt die Steuer festsetzen. Die Steuer ist am 10. Tag nach Ablauf des Tages fällig, an dem sie entstanden ist.

(5b) In den Fällen des § 16 Abs. 5b ist das Besteuerungsverfahren nach den Absätzen 3 und 4 durchzuführen. Die bei der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5) entrichtete Steuer ist auf die nach Absatz 3 Satz 1 zu entrichtende Steuer anzurechnen.

(6) Zur Vermeidung von Härten kann das Bundesministerium der Finanzen mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung die Fristen für die Voranmeldungen und Vorauszahlungen um einen Monat verlängern und das Verfahren näher bestimmen. Dabei kann angeordnet werden, dass der Unternehmer eine Sondervorauszahlung auf die Steuer für das Kalenderjahr zu entrichten hat.

(7) Zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens kann das Bundesministerium der Finanzen mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung bestimmen, dass und unter welchen Voraussetzungen auf die Erhebung der Steuer für Lieferungen von Gold, Silber und Platin sowie sonstige Leistungen im Geschäft mit diesen Edelmetallen zwischen Unternehmern, die an einer Wertpapierbörse im Inland mit dem Recht zur Teilnahme am Handel zugelassen sind, verzichtet werden kann. Das gilt nicht für Münzen und Medaillen aus diesen Edelmetallen.

(8) (weggefallen)

(9) Zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens kann das Bundesministerium der Finanzen mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung die Vergütung der Vorsteuerbeträge (§ 15) an im Ausland ansässige Unternehmer, abweichend von § 16 und von den Absätzen 1 bis 4, in einem besonderen Verfahren regeln. Dabei kann auch angeordnet werden,

1.
dass die Vergütung nur erfolgt, wenn sie eine bestimmte Mindesthöhe erreicht,
2.
innerhalb welcher Frist der Vergütungsantrag zu stellen ist,
3.
in welchen Fällen der Unternehmer den Antrag eigenhändig zu unterschreiben hat,
4.
wie und in welchem Umfang Vorsteuerbeträge durch Vorlage von Rechnungen und Einfuhrbelegen nachzuweisen sind,
5.
dass der Bescheid über die Vergütung der Vorsteuerbeträge elektronisch erteilt wird,
6.
wie und in welchem Umfang der zu vergütende Betrag zu verzinsen ist.
Sind die durch die Rechtsverordnung nach den Sätzen 1 und 2 geregelten Voraussetzungen des besonderen Verfahrens erfüllt und schuldet der im Ausland ansässige Unternehmer ausschließlich Steuer nach § 13a Absatz 1 Nummer 1 in Verbindung mit § 14c Absatz 1 oder § 13a Absatz 1 Nummer 4, kann die Vergütung der Vorsteuerbeträge nur in dem besonderen Verfahren durchgeführt werden. Einem Unternehmer, der im Gemeinschaftsgebiet ansässig ist und Umsätze ausführt, die zum Teil den Vorsteuerabzug ausschließen, wird die Vorsteuer höchstens in der Höhe vergütet, in der er in dem Mitgliedstaat, in dem er ansässig ist, bei Anwendung eines Pro-rata-Satzes zum Vorsteuerabzug berechtigt wäre. Einem Unternehmer, der nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässig ist, wird die Vorsteuer nur vergütet, wenn in dem Land, in dem der Unternehmer seinen Sitz hat, keine Umsatzsteuer oder ähnliche Steuer erhoben oder im Fall der Erhebung im Inland ansässigen Unternehmern vergütet wird. Von der Vergütung ausgeschlossen sind bei Unternehmern, die nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässig sind, die Vorsteuerbeträge, die auf den Bezug von Kraftstoffen entfallen. Die Sätze 5 und 6 gelten nicht für Unternehmer, die nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässig sind, soweit sie im Besteuerungszeitraum (§ 16 Absatz 1 Satz 2) als Steuerschuldner Umsätze nach § 3a Absatz 5 im Gemeinschaftsgebiet erbracht und für diese Umsätze von § 18 Absatz 4c Gebrauch gemacht haben oder diese Umsätze in einem anderen Mitgliedstaat erklärt sowie die darauf entfallende Steuer entrichtet haben; Voraussetzung ist, dass die Vorsteuerbeträge im Zusammenhang mit Umsätzen nach § 3a Absatz 5 stehen.

(10) Zur Sicherung des Steueranspruchs in den Fällen des innergemeinschaftlichen Erwerbs neuer motorbetriebener Landfahrzeuge und neuer Luftfahrzeuge (§ 1b Abs. 2 und 3) gilt folgendes:

1.
Die für die Zulassung oder die Registrierung von Fahrzeugen zuständigen Behörden sind verpflichtet, den für die Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs neuer Fahrzeuge zuständigen Finanzbehörden ohne Ersuchen Folgendes mitzuteilen:
a)
bei neuen motorbetriebenen Landfahrzeugen die erstmalige Ausgabe von Zulassungsbescheinigungen Teil II oder die erstmalige Zuteilung eines amtlichen Kennzeichens bei zulassungsfreien Fahrzeugen. Gleichzeitig sind die in Nummer 2 Buchstabe a bezeichneten Daten und das zugeteilte amtliche Kennzeichen oder, wenn dieses noch nicht zugeteilt worden ist, die Nummer der Zulassungsbescheinigung Teil II zu übermitteln,
b)
bei neuen Luftfahrzeugen die erstmalige Registrierung dieser Luftfahrzeuge. Gleichzeitig sind die in Nummer 3 Buchstabe a bezeichneten Daten und das zugeteilte amtliche Kennzeichen zu übermitteln. Als Registrierung im Sinne dieser Vorschrift gilt nicht die Eintragung eines Luftfahrzeugs in das Register für Pfandrechte an Luftfahrzeugen.
2.
In den Fällen des innergemeinschaftlichen Erwerbs neuer motorbetriebener Landfahrzeuge (§ 1b Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 und Absatz 3 Nummer 1) gilt Folgendes:
a)
Bei der erstmaligen Ausgabe einer Zulassungsbescheinigung Teil II im Inland oder bei der erstmaligen Zuteilung eines amtlichen Kennzeichens für zulassungsfreie Fahrzeuge im Inland hat der Antragsteller die folgenden Angaben zur Übermittlung an die Finanzbehörden zu machen:
aa)
den Namen und die Anschrift des Antragstellers sowie das für ihn zuständige Finanzamt (§ 21 der Abgabenordnung),
bb)
den Namen und die Anschrift des Lieferers,
cc)
den Tag der Lieferung,
dd)
den Tag der ersten Inbetriebnahme,
ee)
den Kilometerstand am Tag der Lieferung,
ff)
die Fahrzeugart, den Fahrzeughersteller, den Fahrzeugtyp und die Fahrzeug-Identifizierungsnummer,
GG)
den Verwendungszweck.
Der Antragsteller ist zu den Angaben nach den Doppelbuchstaben aa und bb auch dann verpflichtet, wenn er nicht zu den in § 1a Absatz 1 Nummer 2 und § 1b Absatz 1 genannten Personen gehört oder wenn Zweifel daran bestehen, dass die Eigenschaften als neues Fahrzeug im Sinne des § 1b Absatz 3 Nummer 1 vorliegen. Die Zulassungsbehörde darf die Zulassungsbescheinigung Teil II oder bei zulassungsfreien Fahrzeugen, die nach § 4 Absatz 2 und 3 der Fahrzeug-Zulassungsverordnung ein amtliches Kennzeichen führen, die Zulassungsbescheinigung Teil I erst aushändigen, wenn der Antragsteller die vorstehenden Angaben gemacht hat.
b)
Ist die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb nicht entrichtet worden, hat die Zulassungsbehörde auf Antrag des Finanzamts die Zulassungsbescheinigung Teil I für ungültig zu erklären und das amtliche Kennzeichen zu entstempeln. Die Zulassungsbehörde trifft die hierzu erforderlichen Anordnungen durch schriftlichen Verwaltungsakt (Abmeldungsbescheid). Das Finanzamt kann die Abmeldung von Amts wegen auch selbst durchführen, wenn die Zulassungsbehörde das Verfahren noch nicht eingeleitet hat. Satz 2 gilt entsprechend. Das Finanzamt teilt die durchgeführte Abmeldung unverzüglich der Zulassungsbehörde mit und händigt dem Fahrzeughalter die vorgeschriebene Bescheinigung über die Abmeldung aus. Die Durchführung der Abmeldung von Amts wegen richtet sich nach dem Verwaltungsverfahrensgesetz. Für Streitigkeiten über Abmeldungen von Amts wegen ist der Verwaltungsrechtsweg gegeben.
3.
In den Fällen des innergemeinschaftlichen Erwerbs neuer Luftfahrzeuge (§ 1b Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 und Abs. 3 Nr. 3) gilt Folgendes:
a)
Bei der erstmaligen Registrierung in der Luftfahrzeugrolle hat der Antragsteller die folgenden Angaben zur Übermittlung an die Finanzbehörden zu machen:
aa)
den Namen und die Anschrift des Antragstellers sowie das für ihn zuständige Finanzamt (§ 21 der Abgabenordnung),
bb)
den Namen und die Anschrift des Lieferers,
cc)
den Tag der Lieferung,
dd)
das Entgelt (Kaufpreis),
ee)
den Tag der ersten Inbetriebnahme,
ff)
die Starthöchstmasse,
GG)
die Zahl der bisherigen Betriebsstunden am Tag der Lieferung,
hh)
den Flugzeughersteller und den Flugzeugtyp,
ii)
den Verwendungszweck.
Der Antragsteller ist zu den Angaben nach Satz 1 Doppelbuchstabe aa und bb auch dann verpflichtet, wenn er nicht zu den in § 1a Abs. 1 Nr. 2 und § 1b Abs. 1 genannten Personen gehört oder wenn Zweifel daran bestehen, ob die Eigenschaften als neues Fahrzeug im Sinne des § 1b Abs. 3 Nr. 3 vorliegen. Das Luftfahrt-Bundesamt darf die Eintragung in der Luftfahrzeugrolle erst vornehmen, wenn der Antragsteller die vorstehenden Angaben gemacht hat.
b) Ist die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb nicht entrichtet worden, so hat das Luftfahrt-Bundesamt auf Antrag des Finanzamts die Betriebserlaubnis zu widerrufen. Es trifft die hierzu erforderlichen Anordnungen durch schriftlichen Verwaltungsakt (Abmeldungsbescheid). Die Durchführung der Abmeldung von Amts wegen richtet sich nach dem Verwaltungsverfahrensgesetz. Für Streitigkeiten über Abmeldungen von Amts wegen ist der Verwaltungsrechtsweg gegeben.

(11) Die für die Steueraufsicht zuständigen Zolldienststellen wirken an der umsatzsteuerlichen Erfassung von Personenbeförderungen mit nicht im Inland zugelassenen Kraftomnibussen mit. Sie sind berechtigt, im Rahmen von zeitlich und örtlich begrenzten Kontrollen die nach ihrer äußeren Erscheinung nicht im Inland zugelassenen Kraftomnibusse anzuhalten und die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse festzustellen, die für die Umsatzsteuer maßgebend sind, und die festgestellten Daten den zuständigen Finanzbehörden zu übermitteln.

(12) Im Ausland ansässige Unternehmer (§ 13b Absatz 7), die grenzüberschreitende Personenbeförderungen mit nicht im Inland zugelassenen Kraftomnibussen durchführen, haben dies vor der erstmaligen Ausführung derartiger auf das Inland entfallender Umsätze (§ 3b Abs. 1 Satz 2) bei dem für die Umsatzbesteuerung zuständigen Finanzamt anzuzeigen, soweit diese Umsätze nicht der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5) unterliegen. Das Finanzamt erteilt hierüber eine Bescheinigung. Die Bescheinigung ist während jeder Fahrt mitzuführen und auf Verlangen den für die Steueraufsicht zuständigen Zolldienststellen vorzulegen. Bei Nichtvorlage der Bescheinigung können diese Zolldienststellen eine Sicherheitsleistung nach den abgabenrechtlichen Vorschriften in Höhe der für die einzelne Beförderungsleistung voraussichtlich zu entrichtenden Steuer verlangen. Die entrichtete Sicherheitsleistung ist auf die nach Absatz 3 Satz 1 zu entrichtende Steuer anzurechnen.

(1) Für nach § 3a Absatz 2 im Inland steuerpflichtige sonstige Leistungen eines im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmers entsteht die Steuer mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistungen ausgeführt worden sind.

(2) Für folgende steuerpflichtige Umsätze entsteht die Steuer mit Ausstellung der Rechnung, spätestens jedoch mit Ablauf des der Ausführung der Leistung folgenden Kalendermonats:

1.
Werklieferungen und nicht unter Absatz 1 fallende sonstige Leistungen eines im Ausland ansässigen Unternehmers;
2.
Lieferungen sicherungsübereigneter Gegenstände durch den Sicherungsgeber an den Sicherungsnehmer außerhalb des Insolvenzverfahrens;
3.
Umsätze, die unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen;
4.
Bauleistungen, einschließlich Werklieferungen und sonstigen Leistungen im Zusammenhang mit Grundstücken, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen, mit Ausnahme von Planungs- und Überwachungsleistungen. Als Grundstücke gelten insbesondere auch Sachen, Ausstattungsgegenstände und Maschinen, die auf Dauer in einem Gebäude oder Bauwerk installiert sind und die nicht bewegt werden können, ohne das Gebäude oder Bauwerk zu zerstören oder zu verändern. Nummer 1 bleibt unberührt;
5.
Lieferungen
a)
der in § 3g Absatz 1 Satz 1 genannten Gegenstände eines im Ausland ansässigen Unternehmers unter den Bedingungen des § 3g und
b)
von Gas über das Erdgasnetz und von Elektrizität, die nicht unter Buchstabe a fallen;
6.
Übertragung von Berechtigungen nach § 3 Nummer 3 des Treibhausgas-Emissionshandelsgesetzes, Emissionsreduktionseinheiten nach § 2 Nummer 20 des Projekt-Mechanismen-gesetzes, zertifizierten Emissionsreduktionen nach § 2 Nummer 21 des Projekt-Mechanismen-gesetzes sowie Gas- und Elektrizitätszertifikaten;
7.
Lieferungen der in der Anlage 3 bezeichneten Gegenstände;
8.
Reinigen von Gebäuden und Gebäudeteilen. Nummer 1 bleibt unberührt;
9.
Lieferungen von Gold mit einem Feingehalt von mindestens 325 Tausendstel, in Rohform oder als Halbzeug (aus Position 7108 des Zolltarifs) und von Goldplattierungen mit einem Goldfeingehalt von mindestens 325 Tausendstel (aus Position 7109);
10.
Lieferungen von Mobilfunkgeräten, Tablet-Computern und Spielekonsolen sowie von integrierten Schaltkreisen vor Einbau in einen zur Lieferung auf der Einzelhandelsstufe geeigneten Gegenstand, wenn die Summe der für sie in Rechnung zu stellenden Entgelte im Rahmen eines wirtschaftlichen Vorgangs mindestens 5 000 Euro beträgt; nachträgliche Minderungen des Entgelts bleiben dabei unberücksichtigt;
11.
Lieferungen der in der Anlage 4 bezeichneten Gegenstände, wenn die Summe der für sie in Rechnung zu stellenden Entgelte im Rahmen eines wirtschaftlichen Vorgangs mindestens 5 000 Euro beträgt; nachträgliche Minderungen des Entgelts bleiben dabei unberücksichtigt;
12.
sonstige Leistungen auf dem Gebiet der Telekommunikation. Nummer 1 bleibt unberührt.

(3) Abweichend von den Absatz 1 und 2 Nummer 1 entsteht die Steuer für sonstige Leistungen, die dauerhaft über einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erbracht werden, spätestens mit Ablauf eines jeden Kalenderjahres, in dem sie tatsächlich erbracht werden.

(4) Bei der Anwendung der Absätze 1 bis 3 gilt § 13 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a Satz 2 und 3 entsprechend. Wird in den in den Absätzen 1 bis 3 sowie in den in Satz 1 genannten Fällen das Entgelt oder ein Teil des Entgelts vereinnahmt, bevor die Leistung oder die Teilleistung ausgeführt worden ist, entsteht insoweit die Steuer mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Entgelt oder das Teilentgelt vereinnahmt worden ist.

(5) In den in den Absätzen 1 und 2 Nummer 1 bis 3 genannten Fällen schuldet der Leistungsempfänger die Steuer, wenn er ein Unternehmer oder eine juristische Person ist; in den in Absatz 2 Nummer 5 Buchstabe a, Nummer 6, 7, 9 bis 11 genannten Fällen schuldet der Leistungsempfänger die Steuer, wenn er ein Unternehmer ist. In den in Absatz 2 Nummer 4 Satz 1 genannten Fällen schuldet der Leistungsempfänger die Steuer unabhängig davon, ob er sie für eine von ihm erbrachte Leistung im Sinne des Absatzes 2 Nummer 4 Satz 1 verwendet, wenn er ein Unternehmer ist, der nachhaltig entsprechende Leistungen erbringt; davon ist auszugehen, wenn ihm das zuständige Finanzamt eine im Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes gültige auf längstens drei Jahre befristete Bescheinigung, die nur mit Wirkung für die Zukunft widerrufen oder zurückgenommen werden kann, darüber erteilt hat, dass er ein Unternehmer ist, der entsprechende Leistungen erbringt. Bei den in Absatz 2 Nummer 5 Buchstabe b genannten Lieferungen von Erdgas schuldet der Leistungsempfänger die Steuer, wenn er ein Wiederverkäufer von Erdgas im Sinne des § 3g ist. Bei den in Absatz 2 Nummer 5 Buchstabe b genannten Lieferungen von Elektrizität schuldet der Leistungsempfänger in den Fällen die Steuer, in denen der liefernde Unternehmer und der Leistungsempfänger Wiederverkäufer von Elektrizität im Sinne des § 3g sind. In den in Absatz 2 Nummer 8 Satz 1 genannten Fällen schuldet der Leistungsempfänger die Steuer unabhängig davon, ob er sie für eine von ihm erbrachte Leistung im Sinne des Absatzes 2 Nummer 8 Satz 1 verwendet, wenn er ein Unternehmer ist, der nachhaltig entsprechende Leistungen erbringt; davon ist auszugehen, wenn ihm das zuständige Finanzamt eine im Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes gültige auf längstens drei Jahre befristete Bescheinigung, die nur mit Wirkung für die Zukunft widerrufen oder zurückgenommen werden kann, darüber erteilt hat, dass er ein Unternehmer ist, der entsprechende Leistungen erbringt. Bei den in Absatz 2 Nummer 12 Satz 1 genannten Leistungen schuldet der Leistungsempfänger die Steuer, wenn er ein Unternehmer ist, dessen Haupttätigkeit in Bezug auf den Erwerb dieser Leistungen in deren Erbringung besteht und dessen eigener Verbrauch dieser Leistungen von untergeordneter Bedeutung ist; davon ist auszugehen, wenn ihm das zuständige Finanzamt eine im Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes gültige auf längstens drei Jahre befristete Bescheinigung, die nur mit Wirkung für die Zukunft widerrufen oder zurückgenommen werden kann, darüber erteilt hat, dass er ein Unternehmer ist, der entsprechende Leistungen erbringt. Die Sätze 1 bis 6 gelten vorbehaltlich des Satzes 10 auch, wenn die Leistung für den nichtunternehmerischen Bereich bezogen wird. Sind Leistungsempfänger und leistender Unternehmer in Zweifelsfällen übereinstimmend vom Vorliegen der Voraussetzungen des Absatzes 2 Nummer 4, 5 Buchstabe b, Nummer 7 bis 12 ausgegangen, obwohl dies nach der Art der Umsätze unter Anlegung objektiver Kriterien nicht zutreffend war, gilt der Leistungsempfänger dennoch als Steuerschuldner, sofern dadurch keine Steuerausfälle entstehen. Die Sätze 1 bis 7 gelten nicht, wenn bei dem Unternehmer, der die Umsätze ausführt, die Steuer nach § 19 Absatz 1 nicht erhoben wird. Die Sätze 1 bis 9 gelten nicht, wenn ein in Absatz 2 Nummer 2, 7 oder 9 bis 11 genannter Gegenstand von dem Unternehmer, der die Lieferung bewirkt, unter den Voraussetzungen des § 25a geliefert wird. In den in Absatz 2 Nummer 4, 5 Buchstabe b und Nummer 7 bis 12 genannten Fällen schulden juristische Personen des öffentlichen Rechts die Steuer nicht, wenn sie die Leistung für den nichtunternehmerischen Bereich beziehen.

(6) Die Absätze 1 bis 5 finden keine Anwendung, wenn die Leistung des im Ausland ansässigen Unternehmers besteht

1.
in einer Personenbeförderung, die der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Absatz 5) unterlegen hat,
2.
in einer Personenbeförderung, die mit einem Fahrzeug im Sinne des § 1b Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 durchgeführt worden ist,
3.
in einer grenzüberschreitenden Personenbeförderung im Luftverkehr,
4.
in der Einräumung der Eintrittsberechtigung für Messen, Ausstellungen und Kongresse im Inland,
5.
in einer sonstigen Leistung einer Durchführungsgesellschaft an im Ausland ansässige Unternehmer, soweit diese Leistung im Zusammenhang mit der Veranstaltung von Messen und Ausstellungen im Inland steht, oder
6.
in der Abgabe von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle (Restaurationsleistung), wenn diese Abgabe an Bord eines Schiffs, in einem Luftfahrzeug oder in einer Eisenbahn erfolgt.

(7) Ein im Ausland ansässiger Unternehmer im Sinne des Absatzes 2 Nummer 1 und 5 ist ein Unternehmer, der im Inland, auf der Insel Helgoland und in einem der in § 1 Absatz 3 bezeichneten Gebiete weder einen Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthalt, seinen Sitz, seine Geschäftsleitung noch eine Betriebsstätte hat; dies gilt auch, wenn der Unternehmer ausschließlich einen Wohnsitz oder einen gewöhnlichen Aufenthaltsort im Inland, aber seinen Sitz, den Ort der Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte im Ausland hat. Ein im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässiger Unternehmer ist ein Unternehmer, der in den Gebieten der übrigen Mitgliedstaaten der Europäischen Union, die nach dem Gemeinschaftsrecht als Inland dieser Mitgliedstaaten gelten, einen Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthalt, seinen Sitz, seine Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte hat; dies gilt nicht, wenn der Unternehmer ausschließlich einen Wohnsitz oder einen gewöhnlichen Aufenthaltsort in den Gebieten der übrigen Mitgliedstaaten der Europäischen Union, die nach dem Gemeinschaftsrecht als Inland dieser Mitgliedstaaten gelten, aber seinen Sitz, den Ort der Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte im Drittlandsgebiet hat. Hat der Unternehmer im Inland eine Betriebsstätte und führt er einen Umsatz nach Absatz 1 oder Absatz 2 Nummer 1 oder Nummer 5 aus, gilt er hinsichtlich dieses Umsatzes als im Ausland oder im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässig, wenn die Betriebsstätte an diesem Umsatz nicht beteiligt ist. Maßgebend ist der Zeitpunkt, in dem die Leistung ausgeführt wird. Ist es zweifelhaft, ob der Unternehmer diese Voraussetzungen erfüllt, schuldet der Leistungsempfänger die Steuer nur dann nicht, wenn ihm der Unternehmer durch eine Bescheinigung des nach den abgabenrechtlichen Vorschriften für die Besteuerung seiner Umsätze zuständigen Finanzamts nachweist, dass er kein Unternehmer im Sinne der Sätze 1 und 2 ist.

(8) Bei der Berechnung der Steuer sind die §§ 19 und 24 nicht anzuwenden.

(9) Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung bestimmen, unter welchen Voraussetzungen zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens in den Fällen, in denen ein anderer als der Leistungsempfänger ein Entgelt gewährt (§ 10 Absatz 1 Satz 3), der andere an Stelle des Leistungsempfängers Steuerschuldner nach Absatz 5 ist.

(10) Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung den Anwendungsbereich der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers nach den Absätzen 2 und 5 auf weitere Umsätze erweitern, wenn im Zusammenhang mit diesen Umsätzen in vielen Fällen der Verdacht auf Steuerhinterziehung in einem besonders schweren Fall aufgetreten ist, die voraussichtlich zu erheblichen und unwiederbringlichen Steuermindereinnahmen führen. Voraussetzungen für eine solche Erweiterung sind, dass

1.
die Erweiterung frühestens zu dem Zeitpunkt in Kraft treten darf, zu dem die Europäische Kommission entsprechend Artikel 199b Absatz 3 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. L 347 vom 11.12.2006, S. 1) in der Fassung von Artikel 1 Nummer 1 der Richtlinie 2013/42/EU (ABl. L 201 vom 26.7.2013, S. 1) mitgeteilt hat, dass sie keine Einwände gegen die Erweiterung erhebt;
2.
die Bundesregierung einen Antrag auf eine Ermächtigung durch den Rat entsprechend Artikel 395 der Richtlinie 2006/112/EG in der Fassung von Artikel 1 Nummer 2 der Richtlinie 2013/42/EG (ABl. L 201 vom 26.7.2013, S. 1) gestellt hat, durch die die Bundesrepublik Deutschland ermächtigt werden soll, in Abweichung von Artikel 193 der Richtlinie 2006/112/EG, die zuletzt durch die Richtlinie 2013/61/EU (ABl. L 353 vom 28.12.2013, S. 5) geändert worden ist, die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers für die von der Erweiterung nach Nummer 1 erfassten Umsätze zur Vermeidung von Steuerhinterziehungen einführen zu dürfen;
3.
die Verordnung nach neun Monaten außer Kraft tritt, wenn die Ermächtigung nach Nummer 2 nicht erteilt worden ist; wurde die Ermächtigung nach Nummer 2 erteilt, tritt die Verordnung außer Kraft, sobald die gesetzliche Regelung, mit der die Ermächtigung in nationales Recht umgesetzt wird, in Kraft tritt.

(1) Rechnung ist jedes Dokument, mit dem über eine Lieferung oder sonstige Leistung abgerechnet wird, gleichgültig, wie dieses Dokument im Geschäftsverkehr bezeichnet wird. Die Echtheit der Herkunft der Rechnung, die Unversehrtheit ihres Inhalts und ihre Lesbarkeit müssen gewährleistet werden. Echtheit der Herkunft bedeutet die Sicherheit der Identität des Rechnungsausstellers. Unversehrtheit des Inhalts bedeutet, dass die nach diesem Gesetz erforderlichen Angaben nicht geändert wurden. Jeder Unternehmer legt fest, in welcher Weise die Echtheit der Herkunft, die Unversehrtheit des Inhalts und die Lesbarkeit der Rechnung gewährleistet werden. Dies kann durch jegliche innerbetriebliche Kontrollverfahren erreicht werden, die einen verlässlichen Prüfpfad zwischen Rechnung und Leistung schaffen können. Rechnungen sind auf Papier oder vorbehaltlich der Zustimmung des Empfängers elektronisch zu übermitteln. Eine elektronische Rechnung ist eine Rechnung, die in einem elektronischen Format ausgestellt und empfangen wird.

(2) Führt der Unternehmer eine Lieferung oder eine sonstige Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 aus, gilt Folgendes:

1.
führt der Unternehmer eine steuerpflichtige Werklieferung (§ 3 Abs. 4 Satz 1) oder sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück aus, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen;
2.
führt der Unternehmer eine andere als die in Nummer 1 genannte Leistung aus, ist er berechtigt, eine Rechnung auszustellen. Soweit er einen Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen oder an eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist, ausführt, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen. Eine Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung besteht nicht, wenn der Umsatz nach § 4 Nummer 8 bis 29 steuerfrei ist. § 14a bleibt unberührt.
Unbeschadet der Verpflichtungen nach Satz 1 Nr. 1 und 2 Satz 2 kann eine Rechnung von einem in Satz 1 Nr. 2 bezeichneten Leistungsempfänger für eine Lieferung oder sonstige Leistung des Unternehmers ausgestellt werden, sofern dies vorher vereinbart wurde (Gutschrift). Die Gutschrift verliert die Wirkung einer Rechnung, sobald der Empfänger der Gutschrift dem ihm übermittelten Dokument widerspricht. Eine Rechnung kann im Namen und für Rechnung des Unternehmers oder eines in Satz 1 Nr. 2 bezeichneten Leistungsempfängers von einem Dritten ausgestellt werden.

(3) Unbeschadet anderer nach Absatz 1 zulässiger Verfahren gelten bei einer elektronischen Rechnung die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit des Inhalts als gewährleistet durch

1.
eine qualifizierte elektronische Signatur oder
2.
elektronischen Datenaustausch (EDI) nach Artikel 2 der Empfehlung 94/820/EG der Kommission vom 19. Oktober 1994 über die rechtlichen Aspekte des elektronischen Datenaustausches (ABl. L 338 vom 28.12.1994, S. 98), wenn in der Vereinbarung über diesen Datenaustausch der Einsatz von Verfahren vorgesehen ist, die die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit der Daten gewährleisten.

(4) Eine Rechnung muss folgende Angaben enthalten:

1.
den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers,
2.
die dem leistenden Unternehmer vom Finanzamt erteilte Steuernummer oder die ihm vom Bundeszentralamt für Steuern erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer,
3.
das Ausstellungsdatum,
4.
eine fortlaufende Nummer mit einer oder mehreren Zahlenreihen, die zur Identifizierung der Rechnung vom Rechnungsaussteller einmalig vergeben wird (Rechnungsnummer),
5.
die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung,
6.
den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung; in den Fällen des Absatzes 5 Satz 1 den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt,
7.
das nach Steuersätzen und einzelnen Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistung (§ 10) sowie jede im Voraus vereinbarte Minderung des Entgelts, sofern sie nicht bereits im Entgelt berücksichtigt ist,
8.
den anzuwendenden Steuersatz sowie den auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrag oder im Fall einer Steuerbefreiung einen Hinweis darauf, dass für die Lieferung oder sonstige Leistung eine Steuerbefreiung gilt,
9.
in den Fällen des § 14b Abs. 1 Satz 5 einen Hinweis auf die Aufbewahrungspflicht des Leistungsempfängers und
10.
in den Fällen der Ausstellung der Rechnung durch den Leistungsempfänger oder durch einen von ihm beauftragten Dritten gemäß Absatz 2 Satz 2 die Angabe „Gutschrift”.
In den Fällen des § 10 Abs. 5 sind die Nummern 7 und 8 mit der Maßgabe anzuwenden, dass die Bemessungsgrundlage für die Leistung (§ 10 Abs. 4) und der darauf entfallende Steuerbetrag anzugeben sind. Unternehmer, die § 24 Abs. 1 bis 3 anwenden, sind jedoch auch in diesen Fällen nur zur Angabe des Entgelts und des darauf entfallenden Steuerbetrags berechtigt. Die Berichtigung einer Rechnung um fehlende oder unzutreffende Angaben ist kein rückwirkendes Ereignis im Sinne von § 175 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 und § 233a Absatz 2a der Abgabenordnung.

(5) Vereinnahmt der Unternehmer das Entgelt oder einen Teil des Entgelts für eine noch nicht ausgeführte Lieferung oder sonstige Leistung, gelten die Absätze 1 bis 4 sinngemäß. Wird eine Endrechnung erteilt, sind in ihr die vor Ausführung der Lieferung oder sonstigen Leistung vereinnahmten Teilentgelte und die auf sie entfallenden Steuerbeträge abzusetzen, wenn über die Teilentgelte Rechnungen im Sinne der Absätze 1 bis 4 ausgestellt worden sind.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens durch Rechtsverordnung bestimmen, in welchen Fällen und unter welchen Voraussetzungen

1.
Dokumente als Rechnungen anerkannt werden können,
2.
die nach Absatz 4 erforderlichen Angaben in mehreren Dokumenten enthalten sein können,
3.
Rechnungen bestimmte Angaben nach Absatz 4 nicht enthalten müssen,
4.
eine Verpflichtung des Unternehmers zur Ausstellung von Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis (Absatz 4) entfällt oder
5.
Rechnungen berichtigt werden können.

(7) Führt der Unternehmer einen Umsatz im Inland aus, für den der Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b schuldet, und hat der Unternehmer im Inland weder seinen Sitz noch seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, von der aus der Umsatz ausgeführt wird oder die an der Erbringung dieses Umsatzes beteiligt ist, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland, so gelten abweichend von den Absätzen 1 bis 6 für die Rechnungserteilung die Vorschriften des Mitgliedstaats, in dem der Unternehmer seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, von der aus der Umsatz ausgeführt wird, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat. Satz 1 gilt nicht, wenn eine Gutschrift gemäß Absatz 2 Satz 2 vereinbart worden ist. Nimmt der Unternehmer in einem anderen Mitgliedstaat an einem der besonderen Besteuerungsverfahren entsprechend Titel XII Kapitel 6 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. L 347 vom 11.12.2006, S. 1) in der jeweils gültigen Fassung teil, so gelten für die in den besonderen Besteuerungsverfahren zu erklärenden Umsätze abweichend von den Absätzen 1 bis 6 für die Rechnungserteilung die Vorschriften des Mitgliedstaates, in dem der Unternehmer seine Teilnahme anzeigt.

(1) Rechnung ist jedes Dokument, mit dem über eine Lieferung oder sonstige Leistung abgerechnet wird, gleichgültig, wie dieses Dokument im Geschäftsverkehr bezeichnet wird. Die Echtheit der Herkunft der Rechnung, die Unversehrtheit ihres Inhalts und ihre Lesbarkeit müssen gewährleistet werden. Echtheit der Herkunft bedeutet die Sicherheit der Identität des Rechnungsausstellers. Unversehrtheit des Inhalts bedeutet, dass die nach diesem Gesetz erforderlichen Angaben nicht geändert wurden. Jeder Unternehmer legt fest, in welcher Weise die Echtheit der Herkunft, die Unversehrtheit des Inhalts und die Lesbarkeit der Rechnung gewährleistet werden. Dies kann durch jegliche innerbetriebliche Kontrollverfahren erreicht werden, die einen verlässlichen Prüfpfad zwischen Rechnung und Leistung schaffen können. Rechnungen sind auf Papier oder vorbehaltlich der Zustimmung des Empfängers elektronisch zu übermitteln. Eine elektronische Rechnung ist eine Rechnung, die in einem elektronischen Format ausgestellt und empfangen wird.

(2) Führt der Unternehmer eine Lieferung oder eine sonstige Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 aus, gilt Folgendes:

1.
führt der Unternehmer eine steuerpflichtige Werklieferung (§ 3 Abs. 4 Satz 1) oder sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück aus, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen;
2.
führt der Unternehmer eine andere als die in Nummer 1 genannte Leistung aus, ist er berechtigt, eine Rechnung auszustellen. Soweit er einen Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen oder an eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist, ausführt, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen. Eine Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung besteht nicht, wenn der Umsatz nach § 4 Nummer 8 bis 29 steuerfrei ist. § 14a bleibt unberührt.
Unbeschadet der Verpflichtungen nach Satz 1 Nr. 1 und 2 Satz 2 kann eine Rechnung von einem in Satz 1 Nr. 2 bezeichneten Leistungsempfänger für eine Lieferung oder sonstige Leistung des Unternehmers ausgestellt werden, sofern dies vorher vereinbart wurde (Gutschrift). Die Gutschrift verliert die Wirkung einer Rechnung, sobald der Empfänger der Gutschrift dem ihm übermittelten Dokument widerspricht. Eine Rechnung kann im Namen und für Rechnung des Unternehmers oder eines in Satz 1 Nr. 2 bezeichneten Leistungsempfängers von einem Dritten ausgestellt werden.

(3) Unbeschadet anderer nach Absatz 1 zulässiger Verfahren gelten bei einer elektronischen Rechnung die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit des Inhalts als gewährleistet durch

1.
eine qualifizierte elektronische Signatur oder
2.
elektronischen Datenaustausch (EDI) nach Artikel 2 der Empfehlung 94/820/EG der Kommission vom 19. Oktober 1994 über die rechtlichen Aspekte des elektronischen Datenaustausches (ABl. L 338 vom 28.12.1994, S. 98), wenn in der Vereinbarung über diesen Datenaustausch der Einsatz von Verfahren vorgesehen ist, die die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit der Daten gewährleisten.

(4) Eine Rechnung muss folgende Angaben enthalten:

1.
den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers,
2.
die dem leistenden Unternehmer vom Finanzamt erteilte Steuernummer oder die ihm vom Bundeszentralamt für Steuern erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer,
3.
das Ausstellungsdatum,
4.
eine fortlaufende Nummer mit einer oder mehreren Zahlenreihen, die zur Identifizierung der Rechnung vom Rechnungsaussteller einmalig vergeben wird (Rechnungsnummer),
5.
die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung,
6.
den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung; in den Fällen des Absatzes 5 Satz 1 den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt,
7.
das nach Steuersätzen und einzelnen Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistung (§ 10) sowie jede im Voraus vereinbarte Minderung des Entgelts, sofern sie nicht bereits im Entgelt berücksichtigt ist,
8.
den anzuwendenden Steuersatz sowie den auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrag oder im Fall einer Steuerbefreiung einen Hinweis darauf, dass für die Lieferung oder sonstige Leistung eine Steuerbefreiung gilt,
9.
in den Fällen des § 14b Abs. 1 Satz 5 einen Hinweis auf die Aufbewahrungspflicht des Leistungsempfängers und
10.
in den Fällen der Ausstellung der Rechnung durch den Leistungsempfänger oder durch einen von ihm beauftragten Dritten gemäß Absatz 2 Satz 2 die Angabe „Gutschrift”.
In den Fällen des § 10 Abs. 5 sind die Nummern 7 und 8 mit der Maßgabe anzuwenden, dass die Bemessungsgrundlage für die Leistung (§ 10 Abs. 4) und der darauf entfallende Steuerbetrag anzugeben sind. Unternehmer, die § 24 Abs. 1 bis 3 anwenden, sind jedoch auch in diesen Fällen nur zur Angabe des Entgelts und des darauf entfallenden Steuerbetrags berechtigt. Die Berichtigung einer Rechnung um fehlende oder unzutreffende Angaben ist kein rückwirkendes Ereignis im Sinne von § 175 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 und § 233a Absatz 2a der Abgabenordnung.

(5) Vereinnahmt der Unternehmer das Entgelt oder einen Teil des Entgelts für eine noch nicht ausgeführte Lieferung oder sonstige Leistung, gelten die Absätze 1 bis 4 sinngemäß. Wird eine Endrechnung erteilt, sind in ihr die vor Ausführung der Lieferung oder sonstigen Leistung vereinnahmten Teilentgelte und die auf sie entfallenden Steuerbeträge abzusetzen, wenn über die Teilentgelte Rechnungen im Sinne der Absätze 1 bis 4 ausgestellt worden sind.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens durch Rechtsverordnung bestimmen, in welchen Fällen und unter welchen Voraussetzungen

1.
Dokumente als Rechnungen anerkannt werden können,
2.
die nach Absatz 4 erforderlichen Angaben in mehreren Dokumenten enthalten sein können,
3.
Rechnungen bestimmte Angaben nach Absatz 4 nicht enthalten müssen,
4.
eine Verpflichtung des Unternehmers zur Ausstellung von Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis (Absatz 4) entfällt oder
5.
Rechnungen berichtigt werden können.

(7) Führt der Unternehmer einen Umsatz im Inland aus, für den der Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b schuldet, und hat der Unternehmer im Inland weder seinen Sitz noch seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, von der aus der Umsatz ausgeführt wird oder die an der Erbringung dieses Umsatzes beteiligt ist, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland, so gelten abweichend von den Absätzen 1 bis 6 für die Rechnungserteilung die Vorschriften des Mitgliedstaats, in dem der Unternehmer seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, von der aus der Umsatz ausgeführt wird, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat. Satz 1 gilt nicht, wenn eine Gutschrift gemäß Absatz 2 Satz 2 vereinbart worden ist. Nimmt der Unternehmer in einem anderen Mitgliedstaat an einem der besonderen Besteuerungsverfahren entsprechend Titel XII Kapitel 6 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. L 347 vom 11.12.2006, S. 1) in der jeweils gültigen Fassung teil, so gelten für die in den besonderen Besteuerungsverfahren zu erklärenden Umsätze abweichend von den Absätzen 1 bis 6 für die Rechnungserteilung die Vorschriften des Mitgliedstaates, in dem der Unternehmer seine Teilnahme anzeigt.

(1) Hat der Unternehmer seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, von der aus der Umsatz ausgeführt wird, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland und führt er einen Umsatz in einem anderen Mitgliedstaat aus, an dem eine Betriebsstätte in diesem Mitgliedstaat nicht beteiligt ist, so ist er zur Ausstellung einer Rechnung mit der Angabe „Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers“ verpflichtet, wenn die Steuer in dem anderen Mitgliedstaat von dem Leistungsempfänger geschuldet wird und keine Gutschrift gemäß § 14 Absatz 2 Satz 2 vereinbart worden ist. Führt der Unternehmer eine sonstige Leistung im Sinne des § 3a Absatz 2 in einem anderen Mitgliedstaat aus, so ist die Rechnung bis zum fünfzehnten Tag des Monats, der auf den Monat folgt, in dem der Umsatz ausgeführt worden ist, auszustellen. In dieser Rechnung sind die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Unternehmers und die des Leistungsempfängers anzugeben. Wird eine Abrechnung durch Gutschrift gemäß § 14 Absatz 2 Satz 2 über eine sonstige Leistung im Sinne des § 3a Absatz 2 vereinbart, die im Inland ausgeführt wird und für die der Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b Absatz 1 und 5 schuldet, sind die Sätze 2 und 3 und Absatz 5 entsprechend anzuwenden.

(2) Führt der Unternehmer eine Lieferung im Sinne des § 3c im Inland aus, ist er zur Ausstellung einer Rechnung verpflichtet.

(3) Führt der Unternehmer eine innergemeinschaftliche Lieferung aus, ist er zur Ausstellung einer Rechnung bis zum fünfzehnten Tag des Monats, der auf den Monat folgt, in dem der Umsatz ausgeführt worden ist, verpflichtet. In der Rechnung sind auch die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Unternehmers und die des Leistungsempfängers anzugeben. Satz 1 gilt auch für Fahrzeuglieferer (§ 2a). Satz 2 gilt nicht in den Fällen der §§ 1b und 2a.

(4) Eine Rechnung über die innergemeinschaftliche Lieferung eines neuen Fahrzeugs muss auch die in § 1b Abs. 2 und 3 bezeichneten Merkmale enthalten. Das gilt auch in den Fällen des § 2a.

(5) Führt der Unternehmer eine Leistung im Sinne des § 13b Absatz 2 aus, für die der Leistungsempfänger nach § 13b Absatz 5 die Steuer schuldet, ist er zur Ausstellung einer Rechnung mit der Angabe „Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers“ verpflichtet; Absatz 1 bleibt unberührt. Die Vorschrift über den gesonderten Steuerausweis in einer Rechnung nach § 14 Absatz 4 Satz 1 Nummer 8 wird nicht angewendet.

(6) In den Fällen der Besteuerung von Reiseleistungen nach § 25 hat die Rechnung die Angabe „Sonderregelung für Reisebüros“ und in den Fällen der Differenzbesteuerung nach § 25a die Angabe „Gebrauchtgegenstände/Sonderregelung“, „Kunstgegenstände/Sonderregelung“ oder „Sammlungsstücke und Antiquitäten/Sonderregelung“ zu enthalten. In den Fällen des § 25 Abs. 3 und des § 25a Abs. 3 und 4 findet die Vorschrift über den gesonderten Steuerausweis in einer Rechnung (§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8) keine Anwendung.

(7) Wird in einer Rechnung über eine Lieferung im Sinne des § 25b Abs. 2 abgerechnet, ist auch auf das Vorliegen eines innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäfts und die Steuerschuldnerschaft des letzten Abnehmers hinzuweisen. Dabei sind die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Unternehmers und die des Leistungsempfängers anzugeben. Die Vorschrift über den gesonderten Steuerausweis in einer Rechnung (§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8) findet keine Anwendung.

(1) Hat der Unternehmer in einer Rechnung für eine Lieferung oder sonstige Leistung einen höheren Steuerbetrag, als er nach diesem Gesetz für den Umsatz schuldet, gesondert ausgewiesen (unrichtiger Steuerausweis), schuldet er auch den Mehrbetrag. Berichtigt er den Steuerbetrag gegenüber dem Leistungsempfänger, ist § 17 Abs. 1 entsprechend anzuwenden. In den Fällen des § 1 Abs. 1a und in den Fällen der Rückgängigmachung des Verzichts auf die Steuerbefreiung nach § 9 gilt Absatz 2 Satz 3 bis 5 entsprechend.

(2) Wer in einer Rechnung einen Steuerbetrag gesondert ausweist, obwohl er zum gesonderten Ausweis der Steuer nicht berechtigt ist (unberechtigter Steuerausweis), schuldet den ausgewiesenen Betrag. Das Gleiche gilt, wenn jemand wie ein leistender Unternehmer abrechnet und einen Steuerbetrag gesondert ausweist, obwohl er nicht Unternehmer ist oder eine Lieferung oder sonstige Leistung nicht ausführt. Der nach den Sätzen 1 und 2 geschuldete Steuerbetrag kann berichtigt werden, soweit die Gefährdung des Steueraufkommens beseitigt worden ist. Die Gefährdung des Steueraufkommens ist beseitigt, wenn ein Vorsteuerabzug beim Empfänger der Rechnung nicht durchgeführt oder die geltend gemachte Vorsteuer an die Finanzbehörde zurückgezahlt worden ist. Die Berichtigung des geschuldeten Steuerbetrags ist beim Finanzamt gesondert schriftlich zu beantragen und nach dessen Zustimmung in entsprechender Anwendung des § 17 Abs. 1 für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem die Voraussetzungen des Satzes 4 eingetreten sind.

(1) Der Unternehmer kann die folgenden Vorsteuerbeträge abziehen:

1.
die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a ausgestellte Rechnung besitzt. Soweit der gesondert ausgewiesene Steuerbetrag auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Umsätze entfällt, ist er bereits abziehbar, wenn die Rechnung vorliegt und die Zahlung geleistet worden ist;
2.
die entstandene Einfuhrumsatzsteuer für Gegenstände, die für sein Unternehmen nach § 1 Absatz 1 Nummer 4 eingeführt worden sind;
3.
die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen für sein Unternehmen, wenn der innergemeinschaftliche Erwerb nach § 3d Satz 1 im Inland bewirkt wird;
4.
die Steuer für Leistungen im Sinne des § 13b Absatz 1 und 2, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Soweit die Steuer auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Leistungen entfällt, ist sie abziehbar, wenn die Zahlung geleistet worden ist;
5.
die nach § 13a Abs. 1 Nr. 6 geschuldete Steuer für Umsätze, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind.
Nicht als für das Unternehmen ausgeführt gilt die Lieferung, die Einfuhr oder der innergemeinschaftliche Erwerb eines Gegenstands, den der Unternehmer zu weniger als 10 Prozent für sein Unternehmen nutzt.

(1a) Nicht abziehbar sind Vorsteuerbeträge, die auf Aufwendungen, für die das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 bis 4, 7 oder des § 12 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes gilt, entfallen. Dies gilt nicht für Bewirtungsaufwendungen, soweit § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes einen Abzug angemessener und nachgewiesener Aufwendungen ausschließt.

(1b) Verwendet der Unternehmer ein Grundstück sowohl für Zwecke seines Unternehmens als auch für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, ist die Steuer für die Lieferungen, die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb sowie für die sonstigen Leistungen im Zusammenhang mit diesem Grundstück vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen, soweit sie nicht auf die Verwendung des Grundstücks für Zwecke des Unternehmens entfällt. Bei Berechtigungen, für die die Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke gelten, und bei Gebäuden auf fremdem Grund und Boden ist Satz 1 entsprechend anzuwenden.

(2) Vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen ist die Steuer für die Lieferungen, die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen sowie für die sonstigen Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung folgender Umsätze verwendet:

1.
steuerfreie Umsätze;
2.
Umsätze im Ausland, die steuerfrei wären, wenn sie im Inland ausgeführt würden.
Gegenstände oder sonstige Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung einer Einfuhr oder eines innergemeinschaftlichen Erwerbs verwendet, sind den Umsätzen zuzurechnen, für die der eingeführte oder innergemeinschaftlich erworbene Gegenstand verwendet wird.

(3) Der Ausschluss vom Vorsteuerabzug nach Absatz 2 tritt nicht ein, wenn die Umsätze

1.
in den Fällen des Absatzes 2 Nr. 1
a)
nach § 4 Nr. 1 bis 7, § 25 Abs. 2 oder nach den in § 26 Abs. 5 bezeichneten Vorschriften steuerfrei sind oder
b)
nach § 4 Nummer 8 Buchstabe a bis g, Nummer 10 oder Nummer 11 steuerfrei sind und sich unmittelbar auf Gegenstände beziehen, die in das Drittlandsgebiet ausgeführt werden;
2.
in den Fällen des Absatzes 2 Satz 1 Nr. 2
a)
nach § 4 Nr. 1 bis 7, § 25 Abs. 2 oder nach den in § 26 Abs. 5 bezeichneten Vorschriften steuerfrei wären oder
b)
nach § 4 Nummer 8 Buchstabe a bis g, Nummer 10 oder Nummer 11 steuerfrei wären und der Leistungsempfänger im Drittlandsgebiet ansässig ist oder diese Umsätze sich unmittelbar auf Gegenstände beziehen, die in das Drittlandsgebiet ausgeführt werden.

(4) Verwendet der Unternehmer einen für sein Unternehmen gelieferten, eingeführten oder innergemeinschaftlich erworbenen Gegenstand oder eine von ihm in Anspruch genommene sonstige Leistung nur zum Teil zur Ausführung von Umsätzen, die den Vorsteuerabzug ausschließen, so ist der Teil der jeweiligen Vorsteuerbeträge nicht abziehbar, der den zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führenden Umsätzen wirtschaftlich zuzurechnen ist. Der Unternehmer kann die nicht abziehbaren Teilbeträge im Wege einer sachgerechten Schätzung ermitteln. Eine Ermittlung des nicht abziehbaren Teils der Vorsteuerbeträge nach dem Verhältnis der Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, zu den Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, ist nur zulässig, wenn keine andere wirtschaftliche Zurechnung möglich ist. In den Fällen des Absatzes 1b gelten die Sätze 1 bis 3 entsprechend.

(4a) Für Fahrzeuglieferer (§ 2a) gelten folgende Einschränkungen des Vorsteuerabzugs:

1.
Abziehbar ist nur die auf die Lieferung, die Einfuhr oder den innergemeinschaftlichen Erwerb des neuen Fahrzeugs entfallende Steuer.
2.
Die Steuer kann nur bis zu dem Betrag abgezogen werden, der für die Lieferung des neuen Fahrzeugs geschuldet würde, wenn die Lieferung nicht steuerfrei wäre.
3.
Die Steuer kann erst in dem Zeitpunkt abgezogen werden, in dem der Fahrzeuglieferer die innergemeinschaftliche Lieferung des neuen Fahrzeugs ausführt.

(4b) Für Unternehmer, die nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässig sind und die nur Steuer nach § 13b Absatz 5, nur Steuer nach § 13b Absatz 5 und § 13a Absatz 1 Nummer 1 in Verbindung mit § 14c Absatz 1 oder nur Steuer nach § 13b Absatz 5 und § 13a Absatz 1 Nummer 4 schulden, gelten die Einschränkungen des § 18 Absatz 9 Satz 5 und 6 entsprechend.

(5) Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung nähere Bestimmungen darüber treffen,

1.
in welchen Fällen und unter welchen Voraussetzungen zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens für den Vorsteuerabzug auf eine Rechnung im Sinne des § 14 oder auf einzelne Angaben in der Rechnung verzichtet werden kann,
2.
unter welchen Voraussetzungen, für welchen Besteuerungszeitraum und in welchem Umfang zur Vereinfachung oder zur Vermeidung von Härten in den Fällen, in denen ein anderer als der Leistungsempfänger ein Entgelt gewährt (§ 10 Abs. 1 Satz 3), der andere den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen kann, und
3.
wann in Fällen von geringer steuerlicher Bedeutung zur Vereinfachung oder zur Vermeidung von Härten bei der Aufteilung der Vorsteuerbeträge (Absatz 4) Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, unberücksichtigt bleiben können oder von der Zurechnung von Vorsteuerbeträgen zu diesen Umsätzen abgesehen werden kann.

(1) Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis sind der Steueranspruch, der Steuervergütungsanspruch, der Haftungsanspruch, der Anspruch auf eine steuerliche Nebenleistung, der Erstattungsanspruch nach Absatz 2 sowie die in Einzelsteuergesetzen geregelten Steuererstattungsansprüche.

(2) Ist eine Steuer, eine Steuervergütung, ein Haftungsbetrag oder eine steuerliche Nebenleistung ohne rechtlichen Grund gezahlt oder zurückgezahlt worden, so hat derjenige, auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist, an den Leistungsempfänger einen Anspruch auf Erstattung des gezahlten oder zurückgezahlten Betrags. Dies gilt auch dann, wenn der rechtliche Grund für die Zahlung oder Rückzahlung später wegfällt. Im Fall der Abtretung, Verpfändung oder Pfändung richtet sich der Anspruch auch gegen den Abtretenden, Verpfänder oder Pfändungsschuldner.