Finanzgericht Hamburg Urteil, 25. Aug. 2015 - 3 K 200/15

bei uns veröffentlicht am25.08.2015

Tatbestand

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A. Die Klage betrifft die Schenkungsteuer für die Grundstücksschenkung vom 5. Juli 1994 durch die Schenkerin ... (W) an den Kläger (Steuernummern .../.../... und .../.../...) sowie die der Schenkungsteuer zugrunde liegende Einheitsbewertung mit der Flurstückezurechnung (Steuernummer .../.../...).

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Für das Verständnis des Sachverhalts und für die Frage des Klagebegehrens ist die Grundstücksschenkung der W zugunsten des Klägers zu unterscheiden von der Darlehensschenkung 1995/1996 durch W an den Kläger (Steuernummer .../.../...) und von seiner Erbeinsetzung durch die am ... 1998 verstorbene W (Steuernummer .../.../...).

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Soweit hier von "Schenkungen" gesprochen wird, dient dieser Begriff für die insoweit z. T. rechtlich streitigen Vorgänge ohne Präjudiz zunächst nur der sprachlichen Abkürzung und der Unterscheidung von der Erbschaft.

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I. Vorangegangene FG- und BFH-Verfahren

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Um die Schenkungen und die Erbschaft ging es bereits in einer Reihe vorangegangener Verfahren des Klägers seit 2000 beim FG und BFH.

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1. Die in der Zeit von 2000 bis 2001 geführten finanzgerichtlichen Verfahren wurden nach Erörterungsterminen ohne Urteil erledigt.

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Während diesbezügliche FG-Akten nach Ablauf der Aufbewahrungsfrist nicht mehr vorhanden sind, liegen die vom beklagten Finanzamt (FA) geführten Akten noch vor und hat das FA dem FG Kopien der Protokolle vom 16. Juni, 14. Juli, 5. und 12. Oktober 2000 sowie 10. April 2001 zur Verfügung gestellt (FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 87 ff.; vgl. Rb-A, SchenkSt-A).

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Soweit ersichtlich, handelt es sich danach um nachgenannte Verfahren. Bei diesen waren Verfahrensarten (Klage oder einstweiliger Rechtsschutz) und Streitgegenstände in Anbetracht teils zunächst unvollständiger Angaben oder später anderer Streitpunkte schon damals teilweise unübersichtlich.

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a) I 122/00 Klage wegen Schenkungsteuer auf Grundstücksschenkung (Rb-A Bl. 62 ff.), erörtert am 16. Juni 2000 mit Teil-Verständigungen und unter Rücktrittsvorbehalt Gesamteinigung (Protokoll, Rb-A Bl. 122 ff., FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 87 ff.).

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Die unabhängig von der Gesamteinigung zuvor protokollierte Verständigung lautete (Protokoll S. 6 oben, Rb-A Bl. 127, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 92):

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"Nunmehr besteht in tatsächlicher Hinsicht Übereinstimmung zwischen den Beteiligten über die Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der Grundstücksschenkung i. S. der Anlage zum Bescheid vom 2. Dezember 1998 in Höhe von ... DM."

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Nach Rücktritt von der Gesamteinigung weiter erörtert am 14. Juli 2000 mit Teil-Verständigung betreffend von der Jahreswertbesteuerung ausgenommene Nießbrauchsdauer (Protokoll S. 3, Rb-A Bl. 137 ff., 139, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 96 ff., 98) sowie weiter erörtert und übereinstimmend für erledigt erklärt am 5. Oktober 2000 nach tatsächlicher Verständigung und Abhilfezusage über die Korrektur insoweit, als versehentlich aus der unzutreffenden Schenkungsteuererklärung des Klägers zwei Einheitswerte übernommen worden waren, nämlich neu ... DM bzw. 140 % ... DM und alt ... DM bzw. 140 % ... DM (FA-Vermerk 05.10.2000, Rb-A Bl. 155; Protokoll, Rb-A Bl.168 f., FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 100 f., FG-Anlbd. 3 K 232/11 Protokollanlage FA vom 09.02.2012).

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b) I 123/00 = III 106/01 AdV-Antrag wegen Schenkungsteuer auf Grundstücksschenkung und Darlehensschenkung (Rb-A Bl. 65 ff., 72 f., 79 ff., 94 ff., 98 ff., 111 ff., 119 ff.):

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aa) AdV wegen Schenkungsteuer auf Grundstücksschenkung erörtert am 16. Juni 2000 mit Verständigungen und unter Rücktrittsvorbehalt Gesamteinigung betreffend Verfahren Schenkungsteuer auf Grundstücksschenkung (wie bei der Klage oben a), das abgetrennt wurde mit neuem Aktenzeichen I 265/00 (unten e; Protokoll, Rb-A Bl. 122 ff.).

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bb) Übrige AdV wegen Schenkungsteuer auf Darlehensschenkung vertagt am 16. Juni 2000 (Protokoll Rb-A Bl. 122, 129, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 87, 94), am 14. Juli 2000 (Protokoll, Rb-A Bl. 137, 140, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 96, 99), erörtert am 5. Oktober 2000 (Protokoll, Rb-A Bl. 168, 169 ff., FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 100, 101 ff.), weiter erörtert am 12. Oktober 2000 (Protokoll, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 107 ff.), nach Senatswechsel (FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 112) weiter erörtert und übereinstimmend für erledigt erklärt am 10. April 2001 aufgrund betragsmäßiger tatsächlicher Verständigung und Abhilfezusage (Protokoll, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 115 ff.).

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c) I 192/00 = III 114/01 Klage wegen Schenkungsteuer auf Darlehensschenkung (vgl. oben b bb) vertagt am 16. Juni 2000 (Protokoll, Rb-A Bl. 122, 129, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 87, 94), am 14. Juli 2000 (Protokoll, Rb-A Bl. 137, 140, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 96, 99), erörtert am 5. Oktober 2000 (Protokoll Rb-A Bl. 168, 169 ff., FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 100, 101 ff.), weiter erörtert am 12. Oktober 2000 (Protokoll, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 107 ff.), nach Senatswechsel (FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 113) weiter erörtert und übereinstimmend für erledigt erklärt am 10. April 2001 aufgrund betragsmäßiger tatsächlicher Verständigung und Abhilfezusage (wie AdV-Antrag, oben b bb; Protokoll, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 115 ff.).

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d) I 226/00 = III 118/01 weitere Klage wegen Schenkungsteuer auf Darlehensschenkung (vgl. oben b bb, c) vertagt am 16. Juni 2000 (Protokoll {nicht I 126/00, Schreibversehen} Rb-A Bl. 122, 129, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 87, 94), am 14. Juli 2000 (Protokoll, Rb-A Bl. 137, 140, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 96, 99), erörtert am 5. Oktober 2000 (Protokoll, Rb-A Bl. 168, 169 ff., FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 100, 101 ff.), weiter erörtert am 12. Oktober 2000 (Protokoll, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 107 ff.), nach Senatswechsel (FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 114) weiter erörtert und übereinstimmend für erledigt erklärt am 10. April 2001 aufgrund betragsmäßiger tatsächlicher Verständigung und Abhilfezusage (wie AdV-Antrag und vorgenannte Klage, oben b bb, c; Protokoll, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 115 ff.).

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e) I 265/00 AdV-Antrag wegen Schenkungsteuer auf Grundstücksschenkung (vgl. oben a) am 16. Juni 2000 erörtert und mit Teil-Verständigungen sowie unter Rücktrittsvorbehalt Gesamteinigung abgetrennt von I 123/00 (oben b aa; Rb-A Bl. 122 ff., FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 96 ff.); nach fristgerechtem Rücktritt (Rb A Bl. 131 f) weiter mit der Klage I 122/00 erörtert und übereinstimmend für erledigt erklärt am 5. Oktober 2000 mit tatsächlicher Verständigung insoweit, als versehentlich aus der unzutreffenden Steuererklärung des Klägers zwei Einheitswerte übernommen worden waren, nämlich neu ... DM bzw. 140 % ... DM und alt ... DM bzw. 140 % ... DM (wie bei der Klage, oben a; FA-Vermerk 05.10.2000, Rb-A Bl. 155; Protokoll Rb-A Bl. 168 f., FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 100 f., FG-Anlbd. 3 K 232/11 Protokollanlage FA vom 09.02.2012).

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f) I 283/00 Klage (bzw. Untätigkeitseinspruch) auf Erteilung eines Erbschaftsteuerbescheids zurückgenommen am 14. Juli 2000 (Protokoll Rb A Bl. 137 f., FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 96 f.).

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2. Über spätere Begehren wurde durch rechtskräftige Urteile entschieden:

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- Urteil vom 28.10.2010 3 K 81/10, Klage auf EGMR-Vorlage wegen divergierender Einheitswert-Zurechnung als unzulässig abgewiesen (EFG 2011, 1082).

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-  Urteil vom 09.2.2012 3 K 232/11, Klage auf Aufhebung der die Grundstücksschenkung betreffenden Schenkungsteuerfestsetzung wegen geltend gemachter Schenkungs-Rückgabe als unbegründet abgewiesen im Hinblick auf die (trotz Zivilurteils gegen den Kläger wegen Unwirksamkeit der Schenkung) ausstehende Rückgabe der Schenkung oder eines Erlössurrogats (EFG 2012, 1686, DStRE 2012, 1453), rechtskräftig nach BFH-Beschlüssen vom 17.09.2012 II B 80/12 und II B 87/12 (BFH/NV 2012, 2003). In den Entscheidungsgründen des FG-Urteils heißt es auszugsweise:

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"B ... II. ... Zu Recht hat das FA die beantragte Aufhebung der bestandskräftigen Schenkungsteuer-Festsetzung abgelehnt ...

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4. Ebenso ist auch ein behaupteter Verbrauch der Schenkung durch nachfolgende Bauplanungs-, Finanzierungs- und Rechtskosten nicht einer Rückgabe der Schenkung gemäß § 29 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gleichzustellen. Vielmehr wird außer in den in § 29 ErbStG geregelten Ausnahmefällen die für eine Zuwendung entstandene Schenkungsteuer grundsätzlich nicht durch Umstände berührt, die nach dem Zeitpunkt der Ausführung der Zuwendung eine Minderung oder gar einen Wegfall der Bereicherung zur Folge haben (FG Nürnberg vom 5. Oktober 2000 IV 47/2000, EFG 2001, 149 m. w. N., bestätigt durch BFH vom 8. Oktober 2003 II R 46/01, BFHE 204, 299, BStBl II 2004, 234).

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Insoweit bleibt es bei dem Stichtagsprinzip, das heißt bei der Wertermittlung auf den Zeitpunkt der Entstehung der Steuer (§ 11 ErbStG) bei Ausführung der Schenkung (§ 7 Abs. 1 Nr. 1, § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG) ohne Berücksichtigung späterer Wertänderungen (vgl. Hessisches FG vom 3. April 2007 1 K 1809/04, EFG 2007, 1534; FG München vom 24. Juli 2002 4 K 558/02, EFG 2002, 1493; Meincke, ErbStG, 15. A., § 11 Rd. 6); selbst wenn der Erwerber den Wertverfall nicht vermeiden konnte (FG Berlin vom 17. Oktober 1989 V 37/89, EFG 1990, 323).

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5. Außerhalb der Ausnahmeregelung von § 29 ErbStG i. V. m. § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, Satz 2 AO kann der Kläger nach zwischenzeitlicher Festsetzungsverjährung nicht mehr verlangen, das FA zu einer Änderung der bestandskräftigen Steuerfestsetzung zu verpflichten, auch nicht wegen nachträglich bekanntgewordener Tatsachen oder Beweismittel gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO. Die vierjährige Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO wäre selbst dann schon abgelaufen, wenn sie gemäß § 170 Abs. 2 AO spätestens erst mit dem Tod der Schenkerin in 1998 begonnen hätte (oben A IV 1). Unerheblich ist danach neues Vorbringen zur Frage der Rechtmäßigkeit der bestandskräftigen Steuerfestsetzung ..."

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- Urteil vom 28.02.2013 3 K 145/12, Klage u. a. auf Abrechnung oder Erstattung der Schenkungsteuer als unzulässig unbestimmt abgewiesen (Juris, BeckRS), rechtskräftig nach BFH-Beschlüssen vom 10.04.2014 VII R 44/13 und VII B 143/13; ähnlich taggleiche Urteile vom 28.02.2013 3 K 146/12 und 3 K 147/12, rechtskräftig nach BFH-Beschlüssen vom 30.01.2014 II B 77/13 bzw. vom 10.04.2014 VII R 45/13 und VII B 144/13).

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3. Im Zusammenhang mit vorstehenden Klagen gab es weitere Verfahren, unter anderem wegen vorläufigen Rechtsschutzes (3 V 33/12 bzw. BFH II B 60/12) und wegen wiederholter Anhörungsrügen (3 K 145/13, 3 K 146/13, 3 K 147/13, 3 K 148/13, 3 K 149/13, 3 K 159/13, 3 K 160/13, 3 K 161/13, 3 K 162/13, 3 K 163/13).

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4. Kein unmittelbarer rechtlicher Zusammenhang besteht mit weiteren Verfahren wegen familieninterner Schenkungen (3 K 225/06, 3 K 218/07=3 K 96/10 nebst 3 V 60/08).

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5. Neben der vorliegenden Klage ist vorläufiger Rechtsschutz beantragt worden (1 V 145/15 = 3 V 201/15, 3 V 202/15 und 3 V 219/15).

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II.  Grundstücks-Schenkung

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1.  Mit am 5. Juli 1994 beurkundeter Schenkung und Auflassung überließ die seinerzeit ...-jährige (am ... geborene) Schenkerin ... (W), wohnhaft in Hamburg-..., X-Straße, dem Kläger ihr damaliges Grundeigentum
Grundbuch Hamburg-... (Bd. ...) Bl. ...,
am ... 1994 umgeschrieben auf (Bd. ...) Bl. ...,
Y-Straße, Z-Straße, V-Straße 77,
Flurstück 310, ... qm,
(nach späterer Umlegung Flurstück 11075, ... qm,)
Grundbuch Hamburg-... (Bd. ...) Bl. ...,
Z-Straße, V-Straße 77
Flurstücke 312, 313, (... + ... =) ... qm,
am ...1994 berichtigt (... + ... =) ... qm,
abgekürzt insgesamt genannt V-Straße 77 (V), unentgeltlich mit Wirkung ab ... 1994 (vgl. FG-A 3 K 200/15 Bl. 56; notarielle Urkunde SchenkSt-A Bd. I Bl. 2 = Rb-A Bl. 2 ff., FG-A 3 K 81/10 Bl. 14, FG-A 3 K 232/11 Bl. 97, FG-Anlbd. 3 K 232/11; Luftbild FG-A 3 K 81/10 Bl. 42; GB-Auszüge, Sobd., FG-Anlbd. 3 K 232/11; vgl. EW-A Bl. 1; Lagepläne, FG-A 3 K 200/15 Bl. 65 f., FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 4, 41, FG-Anlbd. 3 K 81/10 FA-Anl. 2).

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2.  Das vorbezeichnete Grundeigentum V war gemäß Schenkungsurkunde und Grundbüchern belastet mit einem (Gesamt-) Erbbaurecht,
Erbbau-Grundbuch Hamburg-... (Bd. ...) Bl. ...,
gemäß notariellem Erbbaurechtsvertrag vom 10. Dezember 1965 mit Wirkung ab Grundbucheintragung ... 1966 für 66 Jahre zugunsten der A GmbH & Co KG (A), die dort - und auf angrenzenden Flächen - ein von ihr errichtetes ... mit Handel und Werkstatt betrieb (FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 43; GB-Auszüge, Sobd.).

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a) Gemäß § 7 Abs. 1 des Vertrags war der Erbbauzins für die drei Flurstücke mit zusammen... qm mit jährlich ... DM/qm bzw. zusammen ... DM vereinbart, die in gleichen Monatsraten zu zahlen waren (vgl. FG-A 3 K 200/15 Bl. 9).

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Eine Erhöhung in Anlehnung an den Preisindex ermöglichte § 7 Abs. 2. Eine Vormerkung zur Erhöhung des Erbbauzinses wurde im Erbbau-Grundbuch eingetragen (FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 43). Der Kläger gab in Ergänzung seiner Schenkungsteuererklärung die aktuelle Höhe mit monatlich ca. ... DM bzw. jährlich ... DM an (SchenkSt-A Bl. 8, Rb-A Bl. 15).

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b) Auf den Grundstücken Z-Straße ... und V-Straße 77 / Z-Straße ... befindliche Gebäude übernahm A nach § 8 des Vertrags. Laut § 10 des Vertrags war ein Neubau durch A vorgesehen. Gemäß § 19 des Vertrags sollten bestehende Mietverhältnisse gekündigt werden (FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 43).

37

c) Nach § 12 des Vertrags war bekannt, dass ein Trennstück am nördlich befindlichen B an die Stadt abgetreten bzw. für Wegezwecke hergerichtet werden muss (FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 43; vgl. Umlegungs-Verzeichnis S. 2, 5, FG-Anlbd. 3 K 81/10; GB-Auszüge, Sobd., FG-Anlbd. 3 K 232/11).

38

d) Gemäß § 15 des Vertrags sollte A bei Beendigung des Vertrags für die errichteten Baulichkeiten den hälftigen Zeitwert vergütet erhalten (FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 43).

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3. In der Schenkung vom 5. Juli 1994 behielt sich die Schenkerin W einen dinglichen Nießbrauch auf Lebenszeit vor. Dessen Wert wurde in der Schenkungsurkunde mit jährlich ca. ... DM beziffert (dort Seite 5 § 4).

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4. Am ... 1995 wurden der Eigentümerwechsel und der Nießbrauchsvorbehalt im Grundbuch eingetragen (GB-Auszüge, Sobd., FG-Anlbd. 3 K 232/11).

41

5. Innerhalb des Flächen-Rechtecks zwischen den Straßen Y-Straße im Westen, V-Straße im Süden und Z-Straße im Osten (auch ... geschrieben; insoweit 2012 umbenannt in C-Straße) befanden sich nicht von der Schenkung umfasste weitere Flurstücke.

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a) Von Bedeutung für den Betrieb der Erbbauberechtigten A war insbesondere das zwischen einerseits dem nördlichen großen Flurstück 310 und andererseits den südlichen kleineren Flurstücken 312 und 313 liegende, aber nach Verkauf 1977 an A seit 1978 für A als Eigentümerin eingetragene und durch A bebaute Grundstück
Grundbuch Hamburg-... (Bd. ...) Bl. ...,
Z-Straße
Flurstück 311, ... qm
(vgl. FG-A 3 K 200/15 Bl. 56; Schreiben A 25.10.1977, FG-A 3 K 200/15 Bl. 68, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 42; Lagepläne, FG-A 3 K 200/15 Bl. 65, FG-Anlbd. 3 K 81/10 FA-Anl b, c, i, j. 2; GB-Auszug, Sobd.).

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b) Im Süden an der Straße V-Straße grenzte westlich vom Flurstück 313 mit der Hausnummer 77 das Flurstück 314 mit der Hausnummer ... an, das W ebenfalls verkauft hatte (EW-A Bl. 4); und zwar nach Angaben des Klägers für ... DM ca. in 1982 an einen ... (FG-A 3 K 200/15 Bl. 54; vgl. EW-A Bl. 4).

44

Westlich von letzterem befand sich an der Straßenecke Y-Straße das Flurstück 315 mit der Hausnummer V-Straße ... (Lagepläne, FG-A 3 K 200/15 Bl. 65 f.; FG-Anlbd. 3 K 81/10 FA-Anl. 2 b, c, i, j, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 4, 41).

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III. Städtebauliches Umlegungsverfahren und Tauschgrundstück

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1. Wie seit 1982 im Grundbuch eingetragen, lag das Grundeigentum V in einem Sanierungsgebiet (GB-Auszüge, Sobd., FG-Anlbd. 3 K 232/11).

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2. Seit 1986 war im Grundbuch die Einleitung eines städtischen Umlegungsverfahrens vermerkt, das heißt eines förmlichen Grundstücksflächen-Tauschverfahrens i. S. v. §§ 45 ff. BauGB (GB-Auszüge, Sobd., FG-Anlbd. 3 K 232/11; Amtl. Anzeiger Hamburg ...).

48

3. Nach bereits seit Jahren für Frau W durch den Kläger mit der Stadt geführten Verhandlungen war das Grundeigentum V im Umlegungsverfahren Gegenstand von Planungen für eine Neubebauung (Gestaltungsplan des städtischen Sanierungsträgers von Dezember 1989, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 40; Neuzuteilungsplan vom 01.03.1990, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 39; undatierter Lageplan, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 4, 41; Schreiben Baubehörde vom Februar 1992, FG-A 3 K 232/11 Bl. 129).

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Bereits vor der Schenkung teilte der Kläger der Stadtentwicklungsbehörde (in "Ich"-Form) sein Interesse am Ankauf benachbarter Flurstücke und an einem Flächentausch mit (Schreiben vom 19. und 24.04.1995, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 29 f.).

50

Nach der Grundstücksschenkung vom 5. Juli 1994 ließ der Kläger diese gemäß § 144 BauGB durch die Stadtentwicklungsbehörde - laut seinen Angaben im November - genehmigen (FG-A 3 K 200/15 Bl. 14) und führte er die Verhandlungen und Überlegungen weiter (vgl. FG-A 3 K 200/15 Bl. 55; Stadtentwicklungsbehörde, Schreiben vom 30.09.1994, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 34, 76, Gesprächseinladung vom 22. für 29.09.1995, FG-A 3 K 232/11 Bl. 108; notarielle Prüfung der Verkäuflichkeit des Erbbaurechts von A im Notarschreiben vom 21.09.1995, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 31).

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4. Parallel führte die Stadtentwicklungsbehörde Verhandlungen mit A zwecks Übernahme von Flurstück 311 und Erbbaurecht, verbunden mit dem Angebot einer anderweitigen Fläche für A (FG-A 3 K 200/15 Bl. 55 f.). Danach und nach Flächen-Änderungen oder -Hinzuerwerb sollte die vom Kläger neu zu bebauende Fläche erbbaurechtsfrei werden (vgl. FG-A 3 K 200/15 Bl. 14; Kläger-Telefonnotiz vom 20.02.1995, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 34, 76; Schreiben Stadtentwicklungsbehörde vom 11.10.1996, 27.03. und 03.11.1997, Grundschuld-Genehmigung der Stadtentwicklungsbehörde gemäß § 144 BauGB vom 09.04.1997 sowie undatierte Zeichnung Wohnungsbau, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 77, FG-Anlbd. 3 K 145-146/12 Anl. K Bl. 5, 9-11; FG-A 3 K 232/11 Bl. 107, 109 f.; FG-Anlbd. 3 K 232/11 Kl.-Anl. v. 12.05. u. v. 06.02.2012; vgl. Lagepläne, FG-A 3 K 200/15 Bl. 65 f.; FG-Anlbd. 3 K 81/10 Anl. FA 2 b, c, i, j, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 4, 41).

52

5. Nach Tod der Schenkerin am ... 1998 (FG-Anlbd. 3 K 232/11 Kl-Anl. 2; FG-Anlbd. 3 K 81/10 Kl-Anl. 1, 3) ging der beschenkte Kläger davon aus, dass die Erbbauberechtigte A das Grundeigentum V räumen werde, da seitens der Stadt eine andere Bebauung vorgesehen sei; das Erbbaurecht werde dann wohl aufgehoben, wie er dem FA am 24. November 1998 telefonisch mitteilte (Vermerk, SchenkSt-A Bd. I Bl. 17 = FG-Anlbd. 3 K 145-146/12 Anl. K 4 = Bl. 4; vgl. ferner unleserliche Kopie des Schreibens der Stadtentwicklungsbehörde vom 16.04.1999 - unter Bezugnahme auf ihr vorangegangenes Schreiben vom 10.03.1999 - FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 26).

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6. Am 18. Mai 2001 stellte die Stadtentwicklungsbehörde durch Beschluss gemäß § 66 BauGB einen Teilumlegungsplan fest betreffend das zum geschenkten Grundeigentum V gehörende Flurstück 310 und das darauf lastende Erbbaurecht sowie betreffend östlich benachbarte Flurstücke. Danach erhielt das Flurstück 310 die neue Bezeichnung 11075 (Amtlicher Anzeiger ...; GB-Auszüge, Sobd.; vgl. Lagepläne, FG-A 3 K 200/15 Bl. 65 f., FG-Anlbd. 3 K 81/10 Anl. FA 2 b, c, i, j, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Kl-Anl. 3 = Bl. 4). Dieser Teilumlegungsplan wurde am 22. Oktober 2001 unanfechtbar (Bekanntmachung vom 23.10.2001 im Amtlichen Anzeiger ...; FG-Anlbd. 3 K 145-146/12 Anl. K 2).

54

7. Laut Schreiben der Stadtentwicklungsbehörde vom 21. Mai 2001 sollte das Erbbaurecht bestehen bleiben und sollten in Randbereichen des neu bezeichneten Flurstücks 11075 (vorher 310) Flächen geändert werden, während die Flurstücke 312 und 313 durch die Umlegung unberührt bleiben sollten (FG-Anlbd. 3 K 145-146/12 Anl. K 6 = Bl. 6 ff.).

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8. Betreffend das vorbezeichnete Flurstück 11075 (vorher 310) erhielt ein Bauträger auf Voranfrage am 9. Januar 2002 einen grundsätzlich positiven, aber nach Widerspruch nicht bestandskräftig gewordenen Bauvorbescheid (vgl. Vereinbarung 24.09.2002, FG-Anlbd. 3 K 81/10 Anl. FA 2 h Tz. 3 und 14).

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9. Am 17./20./24. September 2002 traf die Behörde für Bau und Verkehr mit dem Kläger, mit A und mit dem vorgenannten Bauträger zur Vorbereitung einer Regelung in dem Umlegungsverfahren eine neue Vereinbarung unter Aufgabe der vorbeschriebenen Planungen (FG-Anlbd. 3 K 81/10 FA Anl. 2 h).

57

a) Diese Vereinbarung sah nunmehr vor, dass der Kläger das Eigentum an den - ihm geschenkten - Flurstücken 11075 (vorher 310), 312 und 313, belastet mit dem Erbbaurecht der A und ohne Grundpfandrechte-Belastungen, auf die Stadt überträgt (Tz. 6a) und dass zugleich A das ihr gehörende Flurstück 311 auf die Stadt überträgt (Tz. 6 b; vgl. FG-A 3 K 200/15 Bl. 14, 56).

58

Die Stadt übernahm die Freimachung der Flurstücke 11075 (vorher 310), 311 bis 313 (Tz. 13; FG-A 3 K 200/15 Bl. 55).

59

Der Kläger, A und der Bauträger erklärten sich damit einverstanden, dass ihr auf dem Flurstück 11075 geplantes Bauvorhaben gegenstandslos wird (Tz. 14).

60

Die zu den für das Grundeigentum V im Grundbuch Hamburg-... Bl. ... und ... eingetragenen Grundpfandrechten (GB-Auszüge, Sobd.) gehörenden Grundpfandbriefe sollte der Kläger binnen einer Woche nach Erhalt der unterzeichneten Vereinbarung der Stadt übergeben zwecks deren Einreichung beim Grundbuchamt und dortiger Löschung nach Inkrafttreten der Umlegungsregelung (Tz. 8).

61

Für die durch die Stadt übernommenen Flächen (Flurstücke 11075, 311 bis 313) sah die Vereinbarung Wohnungsbau mit kleinteiliger Ladennutzung ohne Nahversorgungsmarkt vor (Tz. 15).

62

Das Eigentum und das Erbbaurecht an den genannten Flächen sollten mit Bekanntmachung der Unanfechtbarkeit der entsprechend der Vereinbarung getroffenen Umlegungsregelung übergehen (Tz. 21 bis 23).

63

b) Im Gegenzug sah nunmehr die Vereinbarung vor, dass jeweils ohne Geldleistungen (Tz. 10; FG-A 3 K 200/15 Bl. 56)
- die Stadt ein ihr gehörendes - wesentlich größeres - Tauschgrundstück, und zwar
Grundbuch Hamburg-... (Bd. ...) Bl. ...,
im Umlegungsverfahren auf Ersuchen der Stadt vom 06.03.2003 neu eingetragen in Bl. ...,
E-Straße, F-Straße,
Flurstück ..., ... qm,
abgekürzt genannt E-Straße (E), dem Kläger erschließungsbeitragsfrei zuteilt und
- auf dieses Grundstück das Erbbaurecht für A überträgt (Tz. 6 c);
Erbbau-Grundbuch Hamburg-... Blatt ...,
im Umlegungsverfahren auf Ersuchen der Stadt vom 06.03.02003
dort neu eingetragen,
E-Straße, F-Straße,
Flurstück ..., ... qm,
letzteres nunmehr unter Ausschluss der auf dem Grundeigentum V erbbaurechtlich eingeräumten Errichtung eines ...- und Handelsbetriebs (Tz. 7 c).

64

Für das Zuteilungsgrundstück (Flurstück ...) sah die Vereinbarung die Errichtung und den Betrieb eines Nahversorgungsmarkts bzw. Einzelhandelsbetriebs vor (Tz. 16 ff.).

65

Das Eigentum und das Erbbaurecht an dem Zuteilungsgrundstück sollte gleichfalls mit Bekanntmachung der Unanfechtbarkeit der entsprechend der Vereinbarung getroffenen Umlegungsregelung übergehen (Tz. 21 bis 23).

66

Der Verkauf des Zuteilungsgrundstücks (Flurstück ...), und zwar Eigentum und Erbbaurecht, durch den Kläger und A war privatrechtlich mit Zustimmung der Stadt nach § 144 BauGB abzuwickeln (Tz. 20).

67

10. Am 16. September 2002 wurden die Veräußerung sowohl des vorgesehenen Zuteilungsgrundstücks vom Kläger als auch des darauf einzutragenden Erbbaurechts von A jeweils an die aus der I und der J bestehende GbR beurkundet; mitbeurkundet wurden die Bewilligung einer Auflassungsvormerkung und einer Vormerkung zur Sicherung des Anspruchs auf Übertragung des Erbbaurechts (vgl. FG-A 3 K 200/15 Bl. 57; Grundbuch Hamburg-... Bl. ... (vorher ...) und Erbbau-Grundbuch Hamburg-... Bl. ..., GB-Auszüge Sobd.; FG-Anlbd. 3 K 232/11; Luftbild, FG-A 3 K 81/10 Bl. 43).

68

Nach - gegenüber dem FG nicht belegten - Angaben des Klägers betrugen sein Erlös aus dem Verkauf des Tauschgrundstücks rund ... Mio. Euro (FG-A 3 K 232/11 Bl. 74) und der Erlös der A aus dem Verkauf des auf das Tauschgrundstück zu übertragenden Erbbaurechts ... Euro (FG-A 3 K 200/15 Bl. 9).

69

Wie der Kläger erklärt hat, wurde ab 2003 kein Erbbauzins mehr gezahlt (FG-A 3 K 200/15 Bl. 29).

70

11. Am 15. Oktober 2002 bestätigte die Behörde für Bau und Verkehr dem Kläger die am 17./20./24. September 2002 vereinbarte Einreichung der Grundschuldbriefe betreffend die Grundpfandrechte auf dem Grundeigentum V im Grundbuch Hamburg-... Bl. ... und Bl. ... (oben 9 a) über 3 x ... DM (FG-Anlbd. 3 K 232/11 Kl-Anl. v. 12.05.2012).

71

12. Am 29. Januar 2003 beschloss die Behörde für Bau und Verkehr im Wege der vorweggenommenen Entscheidung gemäß § 76 BauGB bereits vor Aufstellung des Umlegungsplans die Regelung der Eigentums-, Besitz- und sonstigen Rechtsverhältnisse entsprechend der Vereinbarung vom 17./20./24. September 2002. Der Beschluss wurde am 13. Februar 2003 unanfechtbar. Mit Bekanntmachung vom 14. Februar 2003 wurde der bisherige Rechtszustand durch den neuen Rechtszustand ersetzt und ging der Besitz auf die neuen Eigentümer/Erbbauberechtigten über (Amtlicher Anzeiger ..., GB-Auszüge, Sobd.; Verzeichnis über die Vorwegnahme der Entscheidung im Umlegungsverfahren, FG-Anlbd. 3 K 81/10 Anl. FA 2, insbes. 2 d bis g).

72

13. Auf dementsprechendes Ersuchen der Stadt vom 6. März 2003 folgten die Umschreibungen des Eigentums des Klägers und des Erbbaurechts der A in den Grundbüchern und Erbbau-Grundbüchern von Hamburg-... Bl. ..., ..., ... nach neu Bl. ... und ... am ... 2003 (GB-Auszüge, Sobd., FG-A Anlbd. 3 K 232/11).

73

14. Aufgrund dieser Eintragung des Klägers als Eigentümer und der A als Erbbauberechtigte für das Tauschgrundstück E konnten nunmehr am 14. April 2003 die urkundlich am 16. September 2002 bewilligte Auflassungsvormerkung sowie die zugleich bewilligte Vormerkung zur Sicherung des Anspruchs auf Übertragung des Erbbaurechts für die GbR als Käuferin eingetragen werden (Grundbuch Hamburg-... Bl. ... und Erbbau-Grundbuch Hamburg-... Bl. ..., GB-Auszüge, Sobd., FG-Anlbd. 3 K 232/11).

74

15. Auf den 1. Januar 2004 nahm das FA die Zurechnungsfortschreibung des Grundstücks E auf die GbR als Käuferin mit Einheitswertbescheid vom 8. Juni 2004 vor (FG-Anlbd. 3 K 232/11 Protokollanl. Kl.).

75

16. Auf dem an die GbR verkauften Tauschgrundstück ließ die Käuferseite inzwischen einen ... errichten (FG-A 3 K 232/11 Bl. 74; Luftbild, FG-A 3 K 81/10 Bl. 43).

76

17. Das Eigentum sowie das Erbbaurecht für die GbR aufgrund der Auflassung und der Einigung vom 16. September 2002 wurden erst am ... 2015 eingetragen (GB-Auszüge, Sobd.). Der Grund für den Zeitablauf seit Vormerkungs-Eintragungen vom April 2003 ist für das FG weder vorgetragen worden noch sonst ersichtlich.

77

IV. Zivilgerichtliche Verfahren zur Geschäftsfähigkeit der Schenkerin

78

1. Die Geschäfts- und Testierfähigkeit der Schenkerin W wurde wie bei der vorbezeichneten Schenkung vom 5. Juli 1994 auch sonst und danach noch bei etlichen Beurkundungen durch verschiedene Notare und Notarvertreter durchgängig bejaht, etwa bei der Beurkundung von Testamenten und Testamentsänderungen - u. a. zugunsten des Klägers als Alleinerben und Testamentsvollstrecker - vom 5. Juli, 25. November 1994, 8. Februar, 12. Oktober 1995, von Generalvollmachten für den Kläger am 27. April 1995 (FG-Anlbd. 3 K 232/11 Anl. Kl. v. 6. Februar 2012, vgl. FG-A 3 K 232/11 Bl. 93) und für die sich um W kümmernde Ehefrau des Klägers am 23. April 1997 sowie von Patientenbrief und Vorsorgevollmacht vom 25. April 1997 (vgl. FG-Anlbd. 3 K 232/11 Kl. Anl. Gutachten vom 29. Juli 1999 S. 2 f.; Notarschreiben vom 30. Oktober 2000, FG-Anlbd. 3 K 232/11 Anl. Kl. vom 6. Februar 2012).

79

2. Noch zu Lebzeiten der W bestellte das Amtsgericht als Betreuungsgericht nach richterlicher Anhörung vom 11. Juli 1996 für sie eine Rechtsanwältin (H) zur Betreuerin. Der Kläger erstattete später Strafanzeige, u. a. gegen die Betreuungsrichterin (...; vgl. FG-Anlbd. 3 K 232/11 Kl. Anl. Gutachten vom 29. Juli 1999 S. 3; FG-A 3 K 232/11 Bl. 20, vgl. dort Bl. 143, 139-141: {...} ..., ..., ...; FG-Anlbd. 3 K 81/10 Kl. Anl. 3).

80

3. Am ... 1998 verstarb die Schenkerin W (FG-Anlbd. 3 K 232/11 Kl.-Anl. 2; FG-Anlbd. 3 K 81/10 Kl-Anl. 1, 3).

81

4. Danach wurde das Nachlassgericht des Amtsgerichts tätig (..., ...). Auf Aufforderung äußerte sich der Kläger zu den Nachlasswerten am 24. April und 19. Mai 1998 (vgl. FG-Anlbd. 3 K 81/10 Kl-Anl. 3).

82

5. Am 24. August 2000 ordnete die Nachlassgerichts-Rechtspflegerin die Nachlasspflegschaft an und bestellte eine Rechtsanwältin (S) zur Nachlasspflegerin. Das Nachlassgericht forderte den Kläger am 1. September 2000 zu weiteren Angaben auf und hielt u. a. im Dezember 2000 die Fortdauer der Nachlasspflegschaft für erforderlich (FG-Anlbd. 3 K 232/11Protokollanl. Kl.; FG-Anlbd. 3 K 81/10 Kl. Anl. 1-3; vgl. FG-A 3 K 232/11 Bl. 112, 136, 142).

83

6. Gegen die Anordnung der Nachlasspflegschaft ließ der Kläger unter dem 1. September 2000 Rechtsmittel einlegen. Gegen die Nachlassgerichts-Rechtspflegerin erstattete er am ... 2002 Strafanzeige, ... (FG-A 3 K 232/11 Bl. 21, 53; FG-A Anlbd. Anl. zur Klage). Weiter bezog er sich auf eine Strafanzeige gegen die Nachlasspflegerin S sowie auf eine gegen sie bei der Rechtsanwaltskammer eingereichte Anzeige (... und ...; FG-A 3b K 232/11 Bl. 20).

84

7. Die bestellte Nachlasspflegerin S machte namens unbekannter Erben durch Zivilklagen gegen den hiesigen Kläger und dortigen Beklagten die Unwirksamkeit von Schenkungen und Testamenten aufgrund von Geschäfts- und Testierunfähigkeit der W geltend. In diesem Zusammenhang kam es zu umfangreichen Beweisaufnahmen - einschließlich nachträglicher Gutachten - vor dem Prozessgericht. Unter anderem infolge Wohnsitz-Ab- und Auslands-Ummeldung des Klägers - zeitweise nach ... - ergaben sich Ladungsschwierigkeiten und Verfahrens-Verzögerungen. Die Beurteilung sämtlicher Zivilverfahren betreffend Zuwendungen an den Kläger, zu denen auch die Schenkung einer sechsstelligen Forderung am 8. Februar 1995 gehört, ist für das FG bisher nicht vollständig überschaubar. Dazu bedürfte es der Beiziehung aller Zivilprozessakten, die im vorangegangenen FG-Klageverfahren 3 K 232/11 zum Teil wegen Eingaben des hiesigen Klägers in der Ziviljustiz von dort nicht ohne weiteres übersandt werden konnten (vgl. FG-A 3 K 232/11 Bl. 162).

85

Unter anderem wurde der hiesige Kläger wegen Testierunfähigkeit der W und seiner deswegen unwirksamen Erbeinsetzung durch Urteile des Landgerichts vom ... 2005 und ... 2006 ... sowie Berufungsurteil des Hanseatischen Oberlandesgerichts vom ... 2007 ... zur Zahlung von ... Euro verurteilt (vgl. Landgericht Wiedereröffnungs-Beschluss vom ... 2005, FG-Anlbd. 3 K 232/11 Anl. zur Klage; div. Gutachten, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 12 bis 24, FG-Anlbd. 3 K 232/11 Kl-Anl. Gutachten; FG-A 3 K 232/11 Bl. 14, 18=49, 20=52, 18R=50, 20R=55, vgl. Bl. 149, 83, 105, 116 ff., 126, 144; FG-Anlbd. 3 K 81/10 Anl. zur Klage; FG-A 3 K 81/10 Bl. 3 f, 6, 8R, 9, 38).

86

8. Wegen Geschäftsunfähigkeit der W zum Zeitpunkt der hier interessierenden Schenkung vom 5. Juli 1994 verurteilte das Landgericht den hiesigen Kläger mit Versäumnisurteil vom ... 2007 ... zur Herausgabe des Erlöses aus dem Verkauf des Grundstücks E in Höhe von ... Euro (FG-A 3 K 81/10 Bl. 85; FG-A 3 K 232/12 Bl. 137).

87

a) Darauf hat der Kläger nicht gezahlt (vgl. FG-Anlbd. 3 K 232/11 Protokollanl. Kl. und FA; FG-A 3 K 232/11 Bl. 76).

88

b) Deswegen hat das FG bereits die auf Schenkungsteuer-Aufhebung gemäß § 29 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gerichtete und auf behauptete Schenkungs-Rückgabe gestützte Klage 3 K 232/11 mit Urteil vom 09.2.2012 abgewiesen (oben I 2; FG-A 3 K 232/12 Bl. 154 ff.), rechtskräftig nach BFH-Beschlüssen vom 17.09.2012 II B 80/12 und II B 87/12 (BFH/NV 2012, 2003).

89

c) Auch in der Zwischenzeit bis zur jetzigen Verhandlung am 25. August 2015 hat der Kläger nichts zurückgezahlt (FG-A 3 K 200/15 Bl. 50, 52).

90

V. Der Schenkungsteuer zugrunde liegender Einheitswert

91

1. Bei der noch vor Einführung des Grundbesitz-Bedarfswertverfahrens 1996 datierenden Schenkung vom 5. Juli 1994 war der Grundbesitz gemäß § 12 Abs. 2 ErbStG i. V. m. Art. 2 Satz 2 ErbStRG 1974, § 121a BewG (Gesetze hier wie unten jeweils in der am Schenkungsstichtag geltenden Fassung) - unstreitig - mit 140 % des Einheitswerts anzusetzen.

92

2. Als für die Einheitsbewertung des Grundbesitzes in Hamburg zuständiges Finanzamt ist seit der auf § 17 FVG gestützten Zuständigkeitsanordnung vom 7. April 1992 das beklagte Finanzamt für Verkehrsteuern und Grundbesitz in Hamburg (FA) bestimmt (Amtl. Anzeiger Hamburg ...); zuvor bezeichnet als Finanzamt Hamburg-... (vgl. zuletzt Amtl. Anzeiger Hamburg ...).

93

3. Den Einheitswert für das mit dem Erbbaurecht belastete Grundeigentum V-Straße 77 führte das FA vor der Schenkung vom 5. Juli 1994 zuletzt unter der Steuernummer .../.../... ausschließlich für die bis dahin noch im Eigentum der W stehenden Flurstücke 310, 312 und 313 mit ihren damaligen Flächen ... qm, ... qm und ... qm, zusammen ... qm (oben II 1; Stammblatt EWE-A Bl. 1); das heißt ohne das bereits zuvor 1977/1980 veräußerte Flurstück 311 (oben II 5 a).

94

Frühere die Flächen betreffende Einheitswertakten sind beim FA nicht mehr vorhanden; die zu dem Einheitswert des Erbbaurechts für A mit der Steuernummer .../.../... geführte Akte ist ebenfalls bereits vernichtet (vgl. EW-A Bl. 1).

95

4. Im Juli 1984 - zehn Jahre vor der Schenkung - beantwortete der Kläger als Steuerberater der W eine mit den genauen Steuernummer-, Grundbuch-, Flurstücks- und Fläche-Angaben für das Grundeigentum V-Straße 77 versehene Anfrage des FA nach geänderten Eigentumsverhältnissen unter Hinweis auf den Verkauf nur des Grundstücks V-Straße ... (EW-A Bl. 3-4; oben II 5 b).

96

5. Mit Nachfeststellungsbescheid vom 2. August 1984 stellte das FA den Einheitswert des mit dem Erbbaurecht belasteten Grundeigentums V-Straße 77 auf den 1. Januar 1983 in Höhe von ... DM fest (EW-A Bl. 5).

97

Dabei teilte es gestützt auf § 92 Abs. 2 BewG einen aus Gebäudewertanteil... DM und Bodenwertanteil ... DM bestehenden Gesamtwert ... DM auf Grundstückseigentum und Erbbaurecht auf. Bei der Aufteilung des Gebäudewerts berücksichtigte das FA die für den Ablauf des Erbbaurechts zugunsten der Erbbauberechtigten A für die von ihr errichteten Baulichkeiten vorgesehene hälftige Zeitwert-Entschädigung (oben II 2 d). Laut Bescheid entfiel auf das Erbbaurecht für A ein Einheitswert von ... DM (vgl. Kopie des Einheitswertbescheids für A, Steuernummer .../.../..., EW-A Bl. 2).

98

6. Die am 5. Juli 1994 beurkundete Grundstücksschenkung an den Kläger teilte der Notar dem FA unter dem 8. Juli 1994 mit. Wie in der Urkunde (vgl. oben II 1) wurde auch in dem dazugehörigen Formular der überlassene Grundbesitz mit den Flurstücken 310, 312 und 313 und ihren damaligen Flächen genau bezeichnet (EW-A Bl. 6).

99

Im FA ordnete die Bewertungsstelle (...) diese Mitteilung den entsprechenden Steuernummern für das Erbbaurecht (...) und für das für das damit belastete Grundeigentum (...) zu (EW-A Bl. 6).

100

7. Wegen durch Zeitablauf geänderter Anteile an dem - nach § 92 BewG aufgeteilten - Gesamtwert setzte das FA mit Wertfortschreibung vom 15. Februar 1995 auf den 1. Januar 1993 im Sachwertverfahren den Einheitswert des mit dem Erbbaurecht belasteten Grundstücks von (erläuternd genannten) ... DM auf ... DM herauf.

101

a) Dabei legte das FA einen Gesamtwert von ... DM zugrunde, bestehend aus Gebäudewert/Außenanlagen ... DM sowie Bodenwert ... DM. Bei der Aufteilung nach § 92 Abs. 3 BewG ging das FA von 39 Jahren restlicher Laufzeit des Erbbaurechts und einem 90 % Wertanteil für dieses aus. Danach entfielen auf das belastete Grundstück ein Bodenwertanteil ... DM und ein Gebäudewertanteil ... DM, aus deren Summe sich der neue Einheitswert ... DM ergab.

102

b) Neben der Adressierung an W wurde die Absendung entsprechender Bescheide für den Kläger und A veranlasst (EW-A Bl. 7, 7R, 8R, 9f, Rb-A Bl. 17, SchenkSt-A Bl. 20, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 33, FG-Anlbd. 3 K 232/11 Protokollanl. Kl. v. 09.12.2012; FG-A 3 K 81/10 Bl. 22; FG-Anlbd. 3 K 81/10 Anl. FA 1).

103

8. Die durch die Schenkung vom 5. Juli 1994 veranlasste Zurechnungsfortschreibung des Einheitswerts von unverändert ... DM ab 1. Januar 1995 gegenüber dem Kläger folgte mit Bescheid vom 22. März 1995 (EW-A Bl. 11 ff., 13; FG-Anlbd. 3 K 81/10 Anl. FA 1; FG-Anlbd. 3 K 145-147/12 Bl. 12).

104

9. Nach städtebaulicher Umlegung mit dem Austauschgrundstück E für den Kläger und dem darauf übertragenem Erbbaurecht für A gegen Übernahme des danach nicht mehr durch das Erbbaurecht belasteten Grundeigentums V-Straße 77 durch die Stadt in 2003 (oben III 12, 13) nahm das FA für letzteres mit Bescheid vom 29. April 2004 eine Wert-, Zurechnungs- und Artfortschreibung auf den 1. Januar 2004 vor.

105

Dabei setzte es gegenüber der Stadt für das nicht mehr mit dem Erbbaurecht belastete Grundeigentum mit fünf Bauteilen aus Baujahr 1966 und einer Grundstücksfläche von ... qm (oben 3) im Sachwertverfahren den Einheitswert von ... DM auf ... DM bzw. ... Euro herauf (EW-A Bl. 19).

106

10. Nach erst in 2004 genehmigtem und durchgeführtem Gebäudeabbruch (EW-A Bl. 22 f.) stellte das FA gegenüber der Stadt mit Wert- und Artfortschreibung vom 13. Januar 2005 den Einheitswert in Höhe des verbliebenen Bodenwerts auf ... DM bzw. ... Euro fest (EW-A Bl. 25).

107

VI. Schenkungsteuererklärung und Bescheid vom 2. Dezember 1998

108

1. Für die Verwaltung der Erbschaft(- und Schenkung)steuer zuständig war zur Zeit der Schenkung vom 5. Juli 1994 das Finanzamt Hamburg-... (Anordnung über die Zuständigkeit der Finanzämter vom 07.04.1992, Amtl. Anzeiger Hamburg ...).

109

2. Dort reichten der Notar am 8. Juli 1994 den Schenkungsvertrag und der Kläger am 5. April 1995 die Schenkungsteuererklärung ein (SchenkSt-A Bl. 1 ff., 11 ff., Rb-A Bl. 2 ff., 10 ff.).

110

3. In der Schenkungsteuererklärung gab der Kläger für das geschenkte Grundeigentum nicht nur den von ... DM auf ... DM heraufgesetzten Einheitswert (oben V 5, 7), sondern - wohl versehentlich - diese beiden Einheitswerte an, nämlich ... DM bzw. 140 % = ... DM für V-Straße 77 und ... DM bzw. 140 % = ... DM für Z-Straße; zusammen ... DM bzw. 140 % = ... DM (SchenkSt-A Bl. 11R, Rb-A Bl. 11).

111

Die im Zusammenhang mit der Schenkung angefallenen Notar- und Grundbuchkosten erklärte und belegte der Kläger in Höhe von (... + ... =) ... DM (SchenkSt-A Bl. 12 ff., Rb-A Bl. 12).

112

4. Mit Wirkung ab 1. Januar 1998 übertrug der Senat der FHH die Zuständigkeit für die Verwaltung der Erbschaft- und Schenkungsteuer auf das beklagte Finanzamt für Verkehrsteuern und Grundbesitz in Hamburg (FA) durch Anordnung über die Zuständigkeit der Finanzämter vom 28.10.1997 (Amtl. Anzeiger Hamburg ...).

113

5. Mit Fax vom 25. November 1998 bezifferte der Kläger dem FA die aktuelle Höhe des Erbbauzinses auf ca. ... DM (bzw. ... DM jährlich; SchenkSt-A Bl. 8, Rb-A bl. 15; vgl. Preisindex-Anpassungsregelung oben II 2 a).

114

6. Ursprünglich setzte das FA die Schenkungsteuer für die Überlassung des Grundstücks V vom 5. Juli 1994 mit Bescheid vom 2. Dezember 1998 unter der Steuernummer ... gegenüber dem Kläger fest (SchenkSt-A Bl. 24 ff., Rb-A Bl. 20 ff., FG-A 3 K 232/11 Bl. 120 ff.).

115

a) Darin errechnete es die bei der Schenkung vom 5. Juli 1994 übrige Erbbaurechtsdauer von den seit 7. Januar 1966 vereinbarten 66 Jahren (oben II 2) bis 7. Januar 2032 mit 37 1/2 Jahren.

116

Nach Multiplikation des Jahresbetrags ... DM (oben 5) mit dem Vervielfältiger 16,172 (vgl. Anlage 9a zu § 13 Abs. 1 BewG) bezifferte das FA den auf den Schenkungsstichtag kapitalisierten Wert der Erbbauzinsansprüche auf... DM (SchenkSt-A Bl. 21, 25, Rb-A Bl. 18, 22, FG-A 3 K 232/11 Bl. 122).

117

b) Den vorbehaltenen Nießbrauch der am ... geborenen und bei Schenkung am 5. Juli 1994 bereits ...-jährigen Schenkerin in Höhe von jährlich ... DM bezifferte das FA bei 6 Jahren weiterer Lebenserwartung nach Multiplikation mit dem Vervielfältiger 3,733 (vgl. Anlage 9 zu § 14 BewG) auf... DM, die es vom Schenkungserwerb abzog.

118

Insoweit errechnete das FA den Schenkungserwerb mit (... ./. ...=) ... DM (SchenkSt-A Bl. 21, 25, Rb-A Bl. 18, 22, FG-A 3 K 232/11 Bl. 122).

119

c) Das FA wies in dem Bescheid u. a. darauf hin, dass darüber hinaus der Nießbrauch der Schenkerin nach ihrem Tod vom ... 1998 nicht mehr gemäß § 25 ErbStG zu berücksichtigen sei (SchenkSt-A Bl. 25, 25R, Rb-A Bl. 22 f., FG-A 3 K 232/11 Bl. 122).

120

d) Zum Erwerb hinzuaddiert wurde danach der auf das mit dem Erbbaurecht belastete Grundeigentum entfallende 140 % Einheitswert, und zwar mit dem vom Kläger - zu hoch - erklärten Betrag ... DM (SchenkSt-A Bl. 25, Rb-A Bl. 22, FG-A 3 K 232/11 Bl. 122); statt richtig nur mit ... DM (vgl. oben 3, V 7).

121

Als Zwischensumme errechnete das FA für den Schenkungserwerb (... + ... =) ... DM (SchenkSt-A Bl. 25, Rb-A Bl. 22, FG-A 3 K 232/11 Bl. 122).

122

e) Nach Abzug der vom Kläger erklärten Notar- und Grundbuchkosten ... DM (oben 3) bezifferte das FA den Schenkungserwerb auf (... ./. ... =) ... DM (SchenkSt-A Bl. 24 f., Rb-A Bl. 22, FG-A 3 K 232/11 Bl. 122).

123

f) Nach Steuerfreibetrag 3.000 DM gemäß § 16 ErbStG legte das FA einen zu versteuernden Schenkungserwerb von abgerundet... DM zugrunde.

124

Davon setzte es nach Steuerklasse IV aus § 15 ErbStG mit einem Steuersatz von 42 % gemäß § 19 Abs. 1 ErbStG die Schenkungsteuer in Höhe von... DM fest (SchenkSt-A Bl. 24, Rb-A Bl. 22, FG-A 3 K 232/11 Bl. 120).

125

VII. Einspruchsverfahren und Bescheide vom 28. Oktober 1999

126

1. Der Kläger legte gegen den Schenkungsteuerbescheid vom 2. Dezember 1998 (oben VI 6) am 4. Dezember 1998 Einspruch ein und beantragte - hinsichtlich der Erbbauzinsen - die Jahreswertbesteuerung gemäß § 23 ErbStG (SchenkSt A Bl. 26, Rb-A Bl. 24).

127

2. Unter dem 26. Oktober 1999 teilte das FA dem Kläger mit, dass dem Antrag auf Jahresbesteuerung mittels in Kürze ergehender Bescheide stattgegeben werde; aus kassentechnischen Gründen werde dabei für die Jahressteuer ein gesonderter Bescheid erteilt.

128

Die Jahressteuer werde nach § 23 ErbStG für die gesamte Laufzeit des Erbbaurechtsvertrags zu entrichten sein. Dabei bleibe es auch angesichts des im Sanierungsgebiet eingeleiteten Umlegungsverfahrens; denn mögliche Änderungen einschließlich der etwaigen Beendigung des Erbbaurechts seien entschädigungspflichtig, so dass keine Entreicherung eintrete (SchenkSt-A Bl. 35 ff., Rb-A Bl. 29 f.).

129

3. Am 28. Oktober 1999 erließ das FA die angekündigten Änderungsbescheide, das heißt einen geänderten Schenkungsteuerbescheid ohne die Erbbauzinsansprüche unter der bisherigen Steuernummer .../.../... (unten 4) sowie einen Schenkungsteuerbescheid über die Jahresbesteuerung der Erbbauzinsen unter der zusätzlichen Steuernummer .../.../... (unten 5).

130

In beiden Bescheiden vom 28. Oktober 1999 legte das FA den von dem Gesamterwerb ... DM ermittelten Steuersatz 42 % zugrunde, wie in der anliegenden "Einzelberechnung" unter Bezug auf den Bescheid vom 2. Dezember 1998 (oben VI 6 f) ausgeführt (SchenkSt-A Bl. 39, 42R, 45, Rb-A Bl. 31, 36).

131

4. Im erstgenannten Änderungsbescheid vom 28. Oktober 1999 besteuerte das FA nunmehr den aus dem bisher ermittelten Gesamterwerb (oben VI 6 e) bei buchungstechnischer Herausnahme der auf den Schenkungsstichtag kapitalisierten (nach Nießbrauch anstehenden) Erbbauzinsansprüche (oben VI 6 a - b) verbleibenden übrigen Erwerb (... ./. ... =) ... DM.

132

a) Dabei handelte es sich mit anderen Worten um den - noch - zu hoch angesetzten 140 % Einheitswert des mit dem Erbbaurecht belasteten Grundstücks (oben VI 6 d) abzüglich der Notar- und Grundbuchkosten (... ./. ... =) ... DM.

133

b) Von dem nach Abzug des Freibetrags 3.000 DM (oben VI 6 f) zu versteuernden Schenkungserwerb von (... ./. 3.000 =) abgerundet ... DM setzte das FA die 42 % Schenkungsteuer (oben 3, VI 6 f) in Höhe von ... DM fest (SchenkSt-A Bl. 29, Rb-A Bl. 31).

134

c) Über den zu zahlenden Betrag ... DM übersandte das FA dem Kläger eine Abrechnung ebenfalls unter dem 28. Oktober 1999 (SchenkSt-A Bl 40).

135

5. Der zweitgenannte Änderungsbescheid vom 28. Oktober 1999 erging aufgrund des mit Antrag vom 4. Dezember 1998 ausgeübten Wahlrechts nach § 23 ErbStG (oben 1) als Bescheid über die jährlich im Voraus zu entrichtende Schenkungsteuer vom Jahreswert... DM der Erbbauzinsen (oben VI 5) anstatt vom Kapitalwert ... DM (oben VI 6 a).

136

Der Jahressteuerbescheid über die jährlichen Erbbauzinsen seit Schenkung 5. Juli 1994 bis Erbbaurechtsablauf 6. Januar 2032 (oben II 2, VI 6 a) gliederte sich in drei Teile (nachstehend a - c).

137

Dabei ermittelte das FA die Erbbauzins-Jahreswerte jeweils für die ab Schenkungstag 5. Juli bis 4. Juli des Folgejahres gezählten Jahre (SchenkSt-A Bl. 42 f, 44 f., Rb-A Bl. 34 ff.):

138

a) Die beim Bescheid vom 28. Oktober 1999 bereits entstandene und fällige Steuer ermittelte das FA anhand der Erbbauzins-Jahreswerte erstmals ab Wegfall des Nießbrauchs der Schenkerin mit ihrem Tod am ... 1998 bis 4. Juli 1998, das heißt für 5 Monate mit je ... DM zusammen ... DM Erbbauzinsen.

139

Für die beiden weiteren Jahre ab 5. Juli 1998 und ab 5. Juli 1999 errechnete das FA 2 x ... DM bzw. zusammen ... DM Erbbauzinsen.

140

Danach legte das FA ... DM Erbbauzinsen als Gesamterwerb für bereits fällige Jahressteuern zugrunde.

141

Die Steuer hierfür setzte das FA mit 42 % fest auf ... DM.

142

b) Die zukünftig für die Zeit vom 5. Juli 2000 bis 4. Juli 2031 (das heißt 31 x) jährlich entstehenden und jeweils am 5. Juli zu entrichtenden Steuerbeträge setzte das FA mit je 42 % von ... DM fest auf jährlich ... DM.

143

Insoweit entfiel mit anderen Worten nominal auf (31 x ... =) ... DM eine Steuer von (31 x ... =) ... DM.

144

c) Die für das Rumpfjahr vom 5. Juli 2031 für sechs Monate bis Erbbaurechtsablauf 6. Januar 2032, also von 6 x ... DM bzw. zusammen von ... DM mit 42 % am 5. Juli 2031 zu entrichtende Steuer setzte das FA auf ... DM fest.

145

d) Mit anderen Worten ergab sich nominal nach den Bescheiden vom 28. Oktober 1999 aufgrund der Wahlrechtsausübung zur Jahreswerte-Besteuerung eine höhere Steuer im Vergleich zur Einmalbesteuerung der kapitalisierten Erbbauzinsen gemäß dem vorherigen Bescheid vom 2. Dezember 1999

146

Bescheide 28.10.1999

Erwerb

Schenkungsteuer

Erbbauzinsen nominal

        

        

oben a

... DM

... DM

oben b

... DM

... DM

oben c

... DM

... DM

Summe Jahreswerte nominal

... DM

... DM

Übriger Erwerb nach Freibetrag abgerundet (oben 4 b)

... DM

... DM

Summe Bescheide 28.10.1999

... DM

... DM

        

        

        

zum Vergleich vorheriger Bescheid

        

        

02.12.1998 (oben VI 6 f)

... DM

... DM

Mehrbetrag nach Bescheiden

        

        

28.10.1999 nominal

... DM

... DM

147

e) Den Bescheid über die Jahreswertbesteuerung verband das FA mit einer entsprechenden Zahlungsaufforderung (SchenkSt-A Bl. 44).

148

6. Mit Einspruchsentscheidung vom 17. März 2000 wies das FA den gegen die Änderungsbescheide mit wechselndem Vorbringen fortgeführten Einspruch des Klägers zurück.

149

Insbesondere folge aus Verhandlungen des Klägers mit der Stadt über eine Nutzungsänderung des Grundstücks oder über eine Beendigung des Erbbaurechts keine Entreicherung, da Änderungen zu entschädigen seien, ggf. durch Grundstückstausch (SchenkSt-A Bl. 73 ff., 89 ff., Rb-A Bl. 54 ff.).

150

VIII. Klageverfahren I 122/00 und Bescheid vom 12. Oktober 2000

151

1. Nach der vorgenannten Einspruchsentscheidung vom 17. März 2000 (oben VII 6) erhob der Kläger erstmals unter dem 21. (eingeg. 22.) März 2000 beim FG Klage wegen der Schenkungsteuer auf die Grundstücksschenkung (I 122/00) und beantragte er gleichzeitig gerichtliche AdV (I 123/00, abgetrennt I 265/00), wie jeweils bereits eingangs zusammengefasst (oben I 1 a, b, e; Rb-A Bl. 62 ff.; FG-Akten nach Ablauf der Aufbewahrungsfrist nicht mehr vorhanden).

152

2. Im gerichtlichen Erörterungstermin 16. Juni 2000 für die Klage und den AdV-Antrag wurden zunächst verschiedene Streitpunkte unstreitig gestellt (Protokoll S. 2 f., 5, Rb-A Bl. 123 f., 126; FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 88 f., 91).

153

3. Weiter wurde protokolliert (Protokoll S. 6, Rb-A Bl. 127, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 92):

154

"Nunmehr besteht in tatsächlicher Hinsicht Übereinstimmung zwischen den Beteiligten über die Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der Grundstücksschenkung i. S. der Anlage zum Bescheid vom 2. Dezember 1998 in Höhe von ... DM."

155

Gemeint waren damit die Besteuerungsgrundlagen vor der anschließend erörterten Wahl und Bescheidung der Jahressteuer.

156

4. Nach Erörterung der Jahressteuer heißt es im Protokoll, "dass auch hier derzeit kein Streit besteht" (Protokoll S. 6, Rb-A Bl. 127, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 92).

157

5. Von einer vor Beendigung des Erörterungstermins und Abtrennung des AdV-Antrags protokollierten Gesamteinigung mit Erledigungserklärungen gemäß den letzten Bescheiden vom 28. Oktober 1999 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17. März 2000 sowie mit Zins- und Kostenregelung (Protokoll S. 7, Rb-A Bl. 128 f., FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 93 f.) trat der Kläger binnen vorbehaltener Rücktrittsfrist zurück (Rb-A Bl. 132).

158

6. Im Fortsetzungs-Erörterungstermin am 14. Juli 2000 wurde festgehalten (Protokoll S. 3, Rb-A Bl. 139, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 98):

159

"Eine andere Berechnungsmöglichkeit ist für die Jahreswertbesteuerung nicht ersichtlich. Hierüber besteht nunmehr allseitiges Einverständnis."

160

7. Mit Schreiben vom 28. Juli 2000 (Rb-A Bl. 145) wies der Kläger das FA hin auf sein Versehen bei der Einheitswert-Eintragung in der Schenkungsteuer-Erklärung (oben (vgl. oben 8, VI 3, 6 d, V 7) und bat er um Berichtigung (Rb-A Bl. 145; vgl. Bl. 154 f.).

161

8. Im weiteren Fortsetzungs-Erörterungstermin am 5. Oktober 2000 wurde abschließend protokolliert (Protokoll S. 2, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 101, Rb-A Bl. 168 f., FG-Anlbd. 3 K 232/11 Protokollanl. FA 09.12.12):

162

"Die Beteiligten erklären übereinstimmend: Im Bescheid ist ein versehentlich in der Steuererklärung falsch eingetragener Einheitswert übernommen worden. Richtigerweise muss es auf Seite 2 der Schenkungssteuererklärung nur DM ... bzw. mit 140 % DM ... heißen. Die darunter aufgeführten Zahlen von DM ... bzw. DM ... sind ältere Einheitswerte für dieselben Grundstücke. Mit anderen Worten handelt es sich um eine versehentliche Doppeleintragung.

163

Die Beklagtenvertreterin sagt entsprechende Änderung zu.

164

Nunmehr erklären die Beteiligten die Klagesache I 122/00 übereinstimmend für erledigt und vergleichen sich über die Kosten dahin, dass der Kläger seine außergerichtlichen Kosten trägt und das Finanzamt die Gerichtskosten übernimmt"

165

9. Mit Bescheid vom 12. Oktober 2000 änderte das FA zusagegemäß und unter ausdrücklicher Bezugnahme auf die "tatsächliche Verständigung" den oben erstgenannten - den Gesamterwerb nach buchungstechnischer Herausnahme der Erbbauzinsansprüche betreffenden - Schenkungsteuerbescheid vom 28. 0ktober 1999 (oben VII 3 - 4).

166

a) In dem Bescheid zog das FA von dem zuvor zugrunde gelegten Gesamterwerb ... DM (oben VI 6 e, VII 4) den überzähligen 140 % Einheitswert ... DM ab und errechnete es jetzt nur noch ... DM Gesamterwerb.

167

b) Nach Steuerfreibetrag 3.000 DM gemäß § 16 ErbStG legte das FA einen zu versteuernden Schenkungserwerb von... DM zugrunde, für den sich nach § 19 Abs. 1 ErbStG der unveränderte Steuersatz 42 % für den Gesamterwerb ergab.

168

c) Bei unveränderter buchungstechnischer Herausnahme der auf den Schenkungsstichtag kapitalisierten Erbbauzinsansprüche, die gemäß Wahlrechtsausübung mit gesondertem Bescheid vom 28.Oktober 1999 nach nominalen Jahreswerten besteuert wurden (oben VII 3, 5) verblieb ein übriger Erwerb von (... ./. ... =) ... DM.

169

d) Von abgerundet ... DM übriger Erwerb ergab sich mit 42 % eine Schenkungsteuer in Höhe von ... DM, das heißt eine Herabsetzung von vorher ... DM (oben VII 4 b, VII 5 d) um ... DM (Rb-A Bl. 162 f.).

170

e) Ausdrücklich stellte das FA in dem Änderungsbescheid vom 12. Oktober 2000 bezugnehmend klar, dass die Steuerfestsetzung mit dem weiteren Bescheid vom 28. Oktober 1999 unter der Steuernummer .../.../... betreffend die Besteuerung der Erbbauzinsen nach dem Jahreswert gemäß § 23 ErbStG (oben VII 3, 5) von der Änderung unberührt bleibt (Rb-A Bl. 163).

171

f) Mit anderen Worten reduzierte sich durch den Bescheid vom 12. Oktober 2000 die nach Wahlrechtsausübung mit Änderungsbescheiden vom 28. Oktober 1999 im Vergleich zum ursprünglichen Bescheid vom 2. Dezember 1998 erhöhte Steuer (Tabelle oben VII 5 d) in der Gesamtsumme wie folgt:

172
        

Erwerb

Schenkungsteuer

unveränderter Bescheid 28.10.1999

                 

Erbbauzinsen Jahreswerte

        

        

nominal (oben VII 5 d)

... DM

... DM

Bescheid 12.10.2000 übriger Erwerb

        

        

nach Freibetrag abgerundet

        

        

(oben c, VII 4 b)

... DM

... DM

Summe nach beiden Bescheiden

        

        

seit 12.10.2000 nominal

... DM

... DM

        

        

        

zum Vergleich Summe vorherige

        

        

Bescheide 28.10.1999 nominal

... DM

... DM

Wenigerbetrag nach Bescheid

        

        

12.10.2000 nominal

... DM

... DM

173

g) Der Änderungsbescheid vom 12. Oktober 2000 wurde am selben Tag in dem - die Darlehensschenkung betreffenden - FG-Erörterungstermin (I 192/00, I 226/00, I 123/00, oben I 1 c, d, b bb) dem Kläger übergeben (Rb-A Bl. 163R) und wurde nicht angefochten (Rb-A Bl. 164 ff.).

174

h) Aufgrund des Änderungsbescheids nahm das FA eine neue Abrechnung vor (Rb-A Bl. 164 ff.).

175

10. Die vorbezeichneten Schenkungsteuer-Festsetzungen auf die Grundstücksschenkung gemäß Bescheid vom 12. Oktober 2000 (oben 9) und fortbestehendem Erbbauzins-Jahreswert-Steuerbescheid vom 28. Oktober 1999 (oben VII 3, 5) wurden auch nicht aufgehoben durch die Vorerwerb-Berücksichtigung der Grundstücksschenkung nach § 14 ErbStG bei der nachfolgenden Besteuerung der Darlehensschenkung (vgl. oben vor I); insbesondere nicht durch die gemäß damaliger Fassung der Vorschrift auf null reduzierte Schenkungsteuer - auf die Darlehensschenkung - und durch die diesbezügliche ausdrückliche Aufhebung des - die Darlehensschenkung betreffenden - Schenkungsteuerbescheids vom 1. Dezember 2000 mittels des Bescheids vom 19. April 2001 (StNr. .../.../..., dortige Rb-A Bl. 164, FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 122) nach tatsächlicher Verständigung in den FG-Verfahren I 192/00 = III 114/01, I 123/00 = III 106/01, I 226/00 = III 118/01 (oben Ib bb, c, d).

176

Im Übrigen wurde im Aufhebungsbescheid vom 19. April 2001 ausdrücklich darauf hingewiesen, dass bei der durchzuführenden Besteuerung der Erbschaft des Klägers nach der inzwischen verstorbenen W (oben vor I) die schenkweisen Erwerbe in Höhe von insgesamt ... DM als Vorerwerbe zu berücksichtigen seien, das heißt - wie oben im Bescheid erläutert - neben der ... DM (Darlehens-) Schenkung aus 1996 die (Grundstücks-) Vorschenkung vom 5. Juli 1994 in der im Schenkungsteuerbescheid vom 12. Oktober 2000 bezeichneten Höhe von ... DM (oben VIII 9 a - e).

177

Auf die bisherigen wiederholten gerichtlichen Klarstellungen wird Bezug genommen (FG-Urteile vom 28.02.2013 3 K 145/12, 3 K 146/12 und 3 K 147/12 jeweils zu B III 2; BFH-Beschluss vom 17.09.2012 II B 80/12 n. v. zu II 3 b, FG-A 3 K 232/11 Bl. 212 f., betreffend Nichtzulassungsbeschwerde des Klägers gegen das FG-Urteil vom 09.02.2012 3 K 232/11; oben I 2).

178

11. Auch sonst blieb es bisher bei dem Bescheid vom 12. Oktober 2000 in Verbindung mit dem Erbbauzins-Jahreswert-Steuerbescheid vom 28. Oktober 1999 (oben 9, 10, VII 3, 5).

179

a) Dabei blieb es schon nach dem Umlegungsverfahren mit dem Tauschgrundstück und dessen Verkauf vom 16. September 2002 unter Fortfall der Erbbauzinsansprüche des Klägers für einen von ihm mit ... Mio. Euro angegebenen Kaufpreis (oben III 10).

180

Letzterer überstieg beachtlich sowohl den vom FA auf den Schenkungsstichtag 5. Juli 1994 kapitalisierten Wert (... ./ ... =) ... DM (oben VIII 9 a, VII 4, A VI 6 e) als auch den gegenüber der Stadt auf ... DM bzw. ... Euro heraufgesetzten Einheitswert für das geschenkte Grundeigentum nach Wegfall des Erbbaurechts (oben V 9).

181

b) Ebenso änderte sich an der wie vorbezeichnet festgesetzten Schenkungsteuer auf die Grundstücksschenkung nichts durch die späteren Vorprozesse (oben I); insbesondere nicht nach zivilgerichtlicher Verurteilung des Klägers zur Rückgabe an die Erben und nach bisher darauf ausgebliebener Zahlung seinerseits (oben I 2; IV 8).

182

12. Am 22. Dezember 2009 übermittelte der Vollziehungsbeamte des FA dem Kläger eine Zahlungsaufforderung (SchenkSt-A Bl. 107 f.). Ab 2010 erließ das FA Pfändungs- und Einziehungsverfügungen (vgl. SchenkSt-A Bl. 116 ff.).

183

IX. Streitstand

184

1. Klägervortrag

185

Zur Begründung der nach dem letzten Änderungsbescheid vom 12. Oktober 2000 (oben VIII) und den diversen Vorprozessen (oben I, VIII 10, 11 b) unter dem 25. Juni 2015 mit Eingang 7. Juli 2015 und anschließend gestellten und als Klage verstandenen Anträge (FG-A Bl. 6), das Verfahren über die "Klage" I 123/00 (s. AdV, oben I 1 b) fortzusetzen (FG-A Bl. 1, 5, 25), trägt der Kläger zahlreiche Punkte vor (FG-A 3 Bl. 1 ff., 8 ff., 12 ff., 19 ff., 25 ff., 51 ff.).

186

Von diesen lassen nur einige einen Zusammenhang erkennen mit den in der Verhandlung am 25. August 2015 - auf wiederholte Fragen (FG-A Bl. 52 unten, Bl. 53 Mitte) - beantragten Nichtigkeitsfeststellungen (FG-A Bl. 53 f.).

187

Während sich dem Vortrag trotz zahlreicher Hervorhebungen kein nachvollziehbar geordneter Aufbau entnehmen lässt, bleibt dem Gericht der Versuch überlassen (wie in den Vorprozessen, vgl. zuletzt 3 K 145/12, 3 K 146/12 und 3 K 147/12; oben I 2), die möglicherweise die Klageanträge betreffenden Gesichtspunkte mit den - ggf. unterschiedlichen oder wechselnden - Behauptungen wie folgt - herauszusuchen und zu ordnen:

188

a) Klägervortrag zur Entscheidung bei mehreren Bescheiden

189

Bei mehreren denselben Veranlagungszeitraum (gemeint Stichtag) betreffenden und nacheinander zum Verfahrensgegenstand gewordenen Bescheiden habe das FG über den letzten Änderungsbescheid zu entscheiden (FG-A Bl. 5, 30).

190

Da alle vorherigen Bescheide rechtswidrig, nichtig und unwirksam gewesen seien, könnten sie auch nach Aufhebung eines Änderungsbescheids nicht wieder in Kraft treten (FG-A Bl. 5).

191

b) Klägervortrag zu den Einheitswertbescheiden

192

Sowohl der Einheitswertbescheid gegenüber W auf den 1. Januar 1993 vom 15. Februar 1995 (oben V 7) als auch der Einheitswertbescheid gegenüber ihm - dem Kläger - auf den 1. Januar 1995 vom 22. März 1995 (oben V 8) seien rechtswidrig nach § 130 Abs. 1 AO, nichtig nach § 125 Abs. 1 AO und unwirksam nach § 124 Abs. 3 AO (FG-A Bl. 2, 26).

193

Die Fortschreibungen auf den 1. Januar 1995 hätten von Amts wegen berichtigt werden müssen (FG-A Bl. 26, 27).

194

aa) In allen Bescheiden seien ihm - dem Kläger - fälschlich zwei Grundstücke zugerechnet worden (FG-A Bl. 27); nämlich neben dem geschenkten Grundeigentum V-Straße 77 auch das vorher verkaufte Grundstück V-Straße ... (oben II 4 b, V 4; FG-A Bl. 54) oder das an A verkaufte Flurstück 311. Letzteres habe A mit einem Betriebsgebäude bebaut, dessen Gebäudewert fälschlich in den angegriffenen Einheitswertbescheiden enthalten sei (FG-A Bl. 2, 3, 9, 29, 56).

195

bb) Die Erbbauberechtigte A habe ein mehrgeschossiges ... in 1996 nicht auf den seit 1965 mit dem Erbbaurecht für A belasteten und ihm - dem Kläger - 1994 geschenkten Flurstücken 310, 312 und 313 aufgrund des Erbbaurechts errichtet; sondern auf dem nicht mit dem Erbbaurecht belasteten Flurstück 311, das 1977 durch die Voreigentümer W an A verkauft worden sei (FG-A Bl. 2, 9, 29, 56).

196

bb) Von dem Flurstück 311 sei vor dessen Verkauf 1977 an A das darauf 1996 gebaute ... als Gebäude auf fremdem Grund und Boden gemäß § 94 Abs. 1 Satz 1 BewG zu bewerten und der A zuzurechnen gewesen (FG-A Bl. 2 f.).

197

cc) Die geschenkten Flurstücke 312 und 313 seien für das von A auf dem Flurstück 311 errichtete Gebäude ungeeignet gewesen (FG-A Bl. 9).

198

Die Schenkungsvertrags-Flurstücke 310, 312 und 313, seien für Zu- und Abfahrten, für Kfz-Stellplätze und für Betriebsvorrichtungen genützt worden (FG-A Bl. 3, 9).

199

dd) Letztere könnten nicht nach § 92 BewG mit dem Grund und Boden zu einem Gesamtwert zusammengefasst werden. Gemäß § 68 Abs. 2 BewG seien Betriebsvorrichtungen, auch wenn sie wesentliche Bestandteile seien, nicht zum Grundvermögen, sondern zum beweglichen Betriebsvermögen zu rechnen (FG-A Bl. 3, 29, 56).

200

ee) Das geschenkte Flurstück 310 habe schon seit 1965 nur mit Zustimmung der Stadt bebaut werden können, weil schon damals gemäß Bebauungsplan die Nutzung von Teilflächen für Wanderwege und Parkanlagen vorgesehen gewesen sei (FG-A Bl. 2; oben II 2 c).

201

ff) Der in den vorgenannten Einheitswertfeststellungen für die geschenkten Flurstücke 310, 312 und 313 enthaltene und gemäß § 92 BewG auf das Erbbaurecht sowie auf das damit belastete Grundstück aufgeteilte Gebäudewert... DM (oben V 7 a) betreffe nicht das geschenkte Grundeigentum, sondern sei nach Verkauf des Flurstücks 311 in 1977 an A mit dem dortigen Bodenwert zusammen der A als Einheitswert für das dortige bebaute Grundstück zuzurechnen gewesen (FG-A Bl. 3, 56).

202

gg) Aufgrund der Bebauung des Flurstücks 311 sei kein Erbbaurecht auf den Flurstücken 310, 312 und 313 entstanden (FG-A Bl. 3, 10, 12 ff., 28, 29, 56).

203

hh) Das geschenkte Grundeigentum, bestehend aus den Flurstücken 310, 312 und 313, sei danach als unbebautes Grundstück zu bewerten gewesen (FG-A Bl. 29).

204

Anstelle der nur anteiligen Boden- und Gebäudewerte von zusammen ... DM sei der Bodenwert ... DM als Einheitswert festzustellen gewesen (FG A Bl. 3).

205

Mit 40 % Bewertungsaufschlag ... DM auf den Bodenwert ... DM betrage der Wert für die Schenkungsteuer ... DM bzw. abgerundet ... DM (FG-A Bl. 10).

206

ii) Im Übrigen habe der Abbruch "der Erbbaurechtsgebäude" ab 1. Oktober 1994 endgültig festgestanden und habe die Stadt am 11. Oktober 1996 das Erbbaurecht übernommen bzw. ihm - dem Kläger - bestätigt, dass er ein von Rechten freies Grundstück zur Bebauung erhalten werde (FG-A Bl. 26, 27, 55; FG-Anlbd. 3 K 200/15 Bl. 76 f.; vgl. oben III 3, 4, 9, 76).

207

Danach seien "die Gebäude" wirtschaftlich wertlos gewesen und hätte der zum 1. Januar 1995 noch ... DM Gebäudewert enthaltende Einheitswert berichtigt werden müssen (FG-A Bl. 27).

208

jj) Da der Gebäudewert gegenüber dem Bodenwert gemäß § 72 Abs. 2 BewG von untergeordneter Bedeutung gewesen sei, habe das Grundstück als unbebaut gelten müssen (FG-A Bl. 27).

209

Nach § 73 Abs. 2 Satz 1 BewG habe ein baureifes Grundstück vorgelegen, die Bebauung auf den Nachbargrundstücken im Plangebiet habe bereits gelaufen. Auch er - der Kläger - habe Architekten mit der Bauplanung beauftragt (FG-A Bl. 27).

210

Auch danach sei das Erbbaurecht gemäß § 92 BewG ab 1. Januar 1995 erloschen (FG-A Bl. 27, 29).

211

kk) Davon abgesehen sei bei der Einheitsbewertung gemäß dem Ländererlass vom 8. Oktober 1982 (BStBl I 1982, 771, 772) bzw. dort angeführter BFH-Rechtsprechung der Abschlag wegen Abbruchverpflichtung und der Abschlag wegen wirtschaftlicher Überalterung auch bei einem Erbbaurechtsgebäude zu berücksichtigen (FG-A Bl. 9, 26, 28, 29).

212

ll) Das Gebäude sei nicht nur aufgrund der Abbruchanordnung wirtschaftlich wertlos gewesen (oben ii); sondern auch die Restnutzungsdauer sei ungewiss gewesen und habe nach 8 Jahren in 2002 geendet (FG-A Bl. 27)

213

Er - der Kläger - habe den Grund und Boden erworben und den Erbbauzins für knapp fünf Jahre (FG-A Bl. 27).

214

mm) Das steuerliche Erbbaurecht sei bei Anwendung des Erlasses nach § 92 Abs. 1 BewG am 31. Dezember 2002 beendet gewesen (FG-A Bl. 14).

215

nn) Davon abgesehen sei der Anspruch auf den Erbbauzins Ende 2002 aufgrund Vereinbarung erloschen (FG-A Bl. 9), bevor ab 2003 kein Erbbauzins mehr gezahlt worden sei (FG-A Bl. 29; oben III 9, 10 ff.).

216

Die A habe für ihr Flurstück 311 und für ihr darauf errichtetes Gebäude von der Stadt keine Entschädigung, sondern das Recht zum Erbbaurechtsverkauf an die beiden ... (I/J) bekommen und dafür von letzteren ... Euro erhalten (FG-A Bl. 9, 29; oben III 9 ff.).

217

oo) Die Stadt habe schon in 2000/2001 Trennstücke von dem Flurstück 310 oder das Erbbaurechtsgrundstück übernommen (FG-A Bl. 10, 27). Im Übrigen habe die Stadt die drei Erbbaurechts-Flurstücke 310, 312 und 313 ab 2003 zu Eigentum übernommen sowie genutzt und "die Erbbaurechtsgebäude" auf eigene Kosten abgebrochen (FG-A Bl. 9, 27; oben III 9a, 10 ff., V 10).

218

pp) Anders als vom FA argumentiert, habe er - der Kläger - keine Entschädigung erhalten (FG-A Bl. 29), sondern ein Ersatzgrundstück (FG-A Bl. 28; oben III 9 b).

219

c) Klägervortrag zu den Schenkungsteuerbescheiden

220

Die Schenkungsteuerbescheide seien gleichfalls nichtig nach § 125 Abs. 1 AO und unwirksam gemäß § 124 AO (FG-A Bl. 2, 12 ff., 14, 25 f.).

221

aa) Für die Besteuerung von Schenkungen aus der Zeit vor 1998 sei das Finanzamt Hamburg-... sachlich und örtlich zuständig gewesen, dagegen nicht das beklagte FA (FG-A Bl. 2, 28).

222

Diesem sei erst durch Beschluss des Senats der Stadt Hamburg vom 28. Oktober 1997 mit Wirkung ab 1998 die Verwaltung der Erbschaft- und Schenkungsteuer übertragen worden (FG-A Bl. 2).

223

Die Übertragung der zentralen Zuständigkeit bzw. die Einrichtung eines Zentralfinanzamts hätte gemäß § 17 FVG durch Rechtsverordnung erfolgen müssen (FG-A Bl. 12 ff., 28, 53).

224

In Ermangelung der Verordnung hätte das bisher zuständige Finanzamt Hamburg-... gemäß AOAE die Steuerfestsetzungen bis zur Steuererhebung und auch noch bis zur Steuererstattung durchführen müssen (FG-A Bl. 12 ff., 14).

225

Das beklagte FA sei zur Übernahme der Altverfahren nicht berechtigt gewesen gemäß BMF-Schreiben vom 20. August 1982 Tz. 1.3 (FG-A Bl. 25 f., 28, 53; BStBl I 1982, 658, FG-A Bl. 60, FG-Anlbd. Bl. 73).

226

bb) Alle die Grundstücksschenkung von 1994 betreffenden Schenkungsteuerbescheide seien außerdem deswegen unwirksam, weil sie auf den vorbeschriebenen nichtigen und unwirksamen Einheitswertfeststellungen beruhten (FG-A Bl. 3, 28).

227

Nach Nichtigkeitsfeststellung des Grundlagenbescheids sei der Folgebescheid gemäß § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO zu ändern (BFH-Urteil vom 20.08.2014, BFHE 247,8, BStBl II 2015, 109; FG-A Bl. 5).

228

cc) Die Schenkungsteuerbescheide seien auch deshalb nichtig und unwirksam, weil ihm - dem Kläger - jeweils statt nur des einen geschenkten Grundstücks V-Straße 77 fälschlich zwei Grundstücke zugerechnet worden seien (FG-A Bl. 27, 54; oben b aa).

229

dd) Im Übrigen hätten der Schenkungsteuer keine Erbbauzinsansprüche zugrunde gelegt werden dürfen, weil auf den geschenkten Flurstücken kein Erbbaurecht entstanden sei (FG-A Bl. 3; oben b gg) und ab 1995 die Voraussetzungen des § 92 BewG nicht mehr erfüllt gewesen seien (FG-A Bl. 30; oben b ii, jj).

230

Danach seien vom Einheitswert allein 140 % Bodenwert ... DM zugrunde zu legen (FG-A Bl. 27, 30; oben b hh).

231

ee) Bei den Einnahmen für die Nutzung der geschenkten und als unbebaut zu bewertenden Flurstücke handele es sich stattdessen um nach § 21 EStG zu besteuernde Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (FG-A Bl. 3, 4, 29, 30).

232

ff) Davon abgesehen seien der Schenkungsteuerbescheid vom 2. Dezember 1998 und die Änderungsbescheide vom 28. Oktober 1999 betreffend Grundstücksschenkung rechtswidrig gemäß § 130 AO, nichtig nach § 125 AO, unwirksam nach § 124 AO und zur Rechtsscheinbeseitigung ersatzlos aufzuheben, weil das aus Notarvertrag und Grundbuch ersichtliche städtebauliche Sanierungs- und Umlegungsverfahren nicht beachtet worden sei (FG-A Bl. 4).

233

gg) Anzuwenden gewesen wäre das - zur Schenkung unter Auflage ergangene - BFH-Urteil vom 12. April 1989 II R 37/87 (BFHE 156, 244, BStBl II 1989, 524; FG-A Bl. 4).

234

hh) Nach Abzug von Kosten und Aufwand der Bebauungsauflage vom 140 % Bodenwert ... DM als Einheitswert (oben dd, b hh) habe kein steuerpflichtiger Erwerb vorgelegen (FG-A Bl. 10).

235

ii) Aufgrund der Abbruch- und Wohnbebauungs-Auflage sei der Erbbauzins-Anspruch nur von unbestimmter Dauer gewesen (FG-A Bl. 3).

236

jj) Schon ab 1. Januar 1995 hätten ihm - dem Kläger - wegen untergeordneter Bedeutung des Gebäudewerts (oben b jj) keine Erbbauzinsansprüche mehr zugerechnet werden dürfen (FG-A Bl. 27).

237

kk) Sein - des Klägers - Antrag auf die Jahreswert-Besteuerung des Pachtzinses (oben VII 1) sei "nicht "rechtskräftig geworden", da "kein Bescheid rechtskräftig geworden" sei (FG-A Bl. 10).

238

ll) Die Vertragsdauer des Erbbaurechtsvertrags sei von 66 Jahren durch den Ländererlass vom 8. Oktober 1982 auf 37 Jahre verkürzt worden (FG-A Bl. 29); nach deren Ablauf betrage der Wert null (FG-A Bl. 55).

239

Die Laufzeit für den Anspruch auf den Erbbauzins sei entsprechend auf 27 Jahre verkürzt worden und habe zum 31. Dezember 2002 geendet (FG-A Bl. 29).

240

Im Dezember 1998, das heißt bei Erlass des ursprünglichen Schenkungsteuerbescheids vom 2. Dezember 1998 (oben VI 6), sei die Restlaufzeit des Erbbauzinses gemäß dem Ländererlass (oben b kk) auf ca. 4 Jahre verkürzt gewesen (Bl. 10).

241

mm) Gemäß R 113 Satz 1 (gemeint ErbStR 2003) hätte der Kapitalwert auf ca. 4 Jahre berechnet werden müssen; danach hätte keine Schenkungsteuer entstehen können (FG-A Bl. 10).

242

nn) Da aber kein Erbbaurecht entstanden sei (oben b gg) und es sich bei dem Erbbauzins nur um einen reinen Pachtzins gehandelt habe, hätten nur Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung vorgelegen (oben ee), die ab Februar 1998 auch so erklärt und versteuert worden seien (FG-A Bl. 10, 29, 30, 57).

243

oo) Tatsächlich sei der bis 2032 besteuerte Anspruch auf den Erbbauzins Ende 2002 erloschen (FG-A Bl. 9), bevor ab 2003 kein Erbbauzins mehr gezahlt worden sei (FG-A Bl. 29; oben b nn, c mm; III 9, 10 ff.)

244

pp) Ab 2003 habe Hamburg die drei Flurstücke übernommen und genutzt, zum Teil auch für öffentliche Zwecke (FG-A Bl. 9).

245

qq) Er - der Kläger - habe, neben dem Ersatzgrundstück (oben b pp; III 9 b), keinerlei Entschädigungen erhalten (FG-A Bl. 29); und zwar weder für den Verlust des Anspruchs auf den Erbbauzins noch wenigstens für Kosten und Aufwand der Bebauungsauflage (FG-A Bl. 3, 9, 28).

246

rr) Das FA habe entgegen dem Ländererlass vom 9. November 1989 zur Auflagenschenkung (BStBl I 1989, 445 f.) Kosten und Aufwand von ihm - dem Kläger - für ca. 8 Jahre Bauherrentätigkeit sowie Kosten für Architekten, Bauplanung und Bauanträge für 100 Mietwohnungen mit null bewertet (FG-A Bl. 9, 29).

247

ss) Kosten und Aufwand der "Bebauungsauflage" seien mit mindestens ... DM zu beziffern. Die drei Grundschulden über ... DM im Grundbuch für das geschenkte Grundeigentum V (oben III 4, 11) habe er - der Kläger - für "Kosten und Aufwand" in das Grundbuch eintragen lassen (FG-A Bl. 3, 9).

248

d) Klägervortrag zu tatsächlichen Verständigungen aus 2000 - 2001

249

aa) Die in 2000 und 2001 getroffenen tatsächlichen Verständigungen (oben I 1) habe das beklagte FA zusagewidrig entgegen § 206 AO nicht umgesetzt.

250

bb) Am Tag der tatsächlichen Verständigung im April 2001 habe die Restlaufzeit des Erbbaurechts gemäß nicht beachtetem Ländererlass vom 8. Oktober 1982 (oben b ii) nur noch ca. ein Jahr und acht Monate betragen (FG-A Bl. 12 ff.).

251

cc) Im Aufhebungsbescheid vom 19. April 2001 habe das FA den Ansatz der weiteren Schenkung vom 19. Januar 1996 zu streichen gehabt (FG-A Bl. 30); und zwar mangels Bereicherung auf Kosten der Zuwendenden, dem Gutachten der Vorsitzenden Richterin am Bundesfinanzhof a. D. ... folgend (FG-A Bl. 12 ff., 26).

252

dd) Der Bescheid vom 19. April 2001 über die Aufhebung des Schenkungsteuerbescheids vom 1. Dezember 2000 (oben VII 3, 5, VIII 10) dokumentiere, dass die im FG-Termin getroffene tatsächliche Verständigung betreffend Darlehensschenkung (oben I 1 b bb, c, d) nicht umgesetzt worden sei (FG-A Bl. 1, 4, 26, 27).

253

ee) Das FA habe es unterlassen, dem FG eine Ausfertigung des neuen Verwaltungsakts zu übermitteln. Dazu sei es nach § 68 Satz 3 FGO verpflichtet gewesen. Deshalb liege ein Verfahrensfehler vor (FG-A Bl. 8, 28).

254

e) Klägervortrag zur Abrechnung

255

aa) Er - der Kläger - habe nunmehr keine Steuerschulden in Höhe von ... Euro, wie das FA der Steuerberaterkammer mitgeteilt habe (FG-A Bl. 8).

256

Der angebliche Steuerrückstand beruhe auf "Sachverhaltsverfälschungen und Amtspflichtverletzungen" (FG-A Bl. 9).

257

bb) Vielmehr habe er - der Kläger - einen Erstattungsanspruch (FG-A Bl. 14, 30) in Höhe von ... DM bzw. ... Euro zuzüglich Erstattungszinsen (FG-A Bl. 8, 10).

258

Er habe nämlich nach einer Zahlung von ... DM sieben Zahlungen in Höhe von ... Euro bzw. zusammen in Höhe von ... DM geleistet; also insgesamt ... DM bzw. ... Euro gezahlt (FG-A Bl. 8).

259

cc) Das FA sei verpflichtet, die Mitteilungen an die Steuerberaterkammer sofort zu berichtigen. Dafür setze er - der Kläger - eine Frist von einer Woche (FG-A Bl. 10).

260

f) Klägervortrag zur Vorlagepflicht des FA gegenüber dem BMF

261

Das FA habe seine Vorlagepflichten aus dem BMF-Schreiben vom 12. März 2010 (BStBl I 2010, 244) verletzt. Danach seien das BMF und die obersten Finanzbehörden der Länder zu informieren, wenn ein FG eine von den Richtlinien, von einem BMF-Schreiben oder von gleichlautenden Ländererlassen abweichende Rechtsauffassung vertrete (G-A Bl. 8, 9).

262

Hier habe das FA - wie vorbeschrieben (oben b kk, c aa, rr, d bb) - wiederholt von BMF-Schreiben und gleichlautenden Ländererlassen abweichende Rechtsauffassungen vertreten (FG-A Bl. 9, 54).

263

2. Anträge

264

Der Kläger beantragt (FG-A Bl. 53)
1. die Feststellung der Nichtigkeit der Einheitswertbescheide
für Frau W auf den 01.01.1993 und
für ihn, den Kläger, auf den 1. Januar 1995;
2. die Feststellung der Nichtigkeit des Schenkungsteuerbescheides vom 2. Dezember 1998;
3. die Feststellung der Nichtigkeit der Schenkungsteuerbescheide vom 28. Oktober 1999;
4. die Feststellung der Nichtigkeit der Kassenabrechnung vom 28. Oktober 1999 betreffend Schenkungsteuer.

265

Das FA beantragt (FG-A Bl. 56),
die Klage abzuweisen, und zwar hinsichtlich sämtlicher Klageanträge.

266

3. Beklagtenvortrag

267

Das FA bezieht sich auf die vorangegangenen Verfahren einschließlich der tatsächlichen Verständigungen und deren bescheidmäßiger Umsetzung (oben I, FG-A Bl. 31, 57, FG-Anlbd.Bl. 87 ff., 122 f.).

268

Das FA habe erklärungsgemäß und inzwischen bestandskräftig veranlagt.

269

Nachdem sich in den Terminen vor dem FG in 2000 herausgestellt habe, dass der Kläger einen Einheitswert zu viel erklärt habe (oben VI 3), sei es - wie jeweils unstreitig - am 5. Oktober 2000 zur tatsächlichen Verständigung mit Teilabhilfezusage und Erledigungserklärung gekommen (oben I 1 a, VIII 8) und sei anschließend die Teilabhilfe mit Bescheid vom 12. Oktober 2000 umgesetzt worden (oben VIII 9).

270

X. Vorliegendes finanzgerichtliches Verfahren

271

1. Im vorliegenden unter dem 25. Juni am 7. Juli 2015 eingegangenen Verfahren hat der Kläger zunächst beim 1. Senat des FG unter Angabe der Aktenzeichen I 122/00 (oben I 1 a), I 192/00 (oben AIc) und 123/00 (übereinstimmend für erledigt erklärtes AdV-Verfahren, oben I 1 b), beantragt, das "AdV-Verfahren" bzw. die "Klage" "I 123/00" fortzuführen, da die tatsächliche Verständigung vom 10. April 2001 (oben I 1 b bb, d) nicht umgesetzt sei (FG-A Bl. 5, 25).

272

Der 1. Senat hat zunächst ein Klageverfahren unter 1 K 142/15 und einen gleichzeitigen Antrag auf vorläufigen Rechtsschutz (oben I 5) oder einstweilige Anordnung unter 1 V 145/15 eingetragen.

273

2. Im Hinblick auf die beim FG nicht mehr vorhandenen Gerichtsakten aus 2000 und 2001 hat das FA mit Eingang 5. August 2015 die Protokolle des durch tatsächliche Verständigung abgeschlossenen Verfahrens I 123/00 = III 106/01 und der damit zusammenhängenden früheren Verfahren (oben I 1) übersandt, die zum Teil, und zwar soweit nicht schon in 2000 erledigt, ab 2001 - wie aus den Protokollen ersichtlich - auf den 3. Senat übergegangen waren.

274

Danach hat der 1. Senat die bei ihm neu eingetragenen Verfahren 1 K 142/15 und 1 V 145/15 gemäß FG-Geschäftsverteilungsplan an den 3. Senat abgegeben, der sie am 7. August 2015 unter den jetzigen Aktenzeichen 3 K 200/15 und 3 V 201/15 übernommen hat (FG-A Bl. 32 f., 33 R).

275

3. Einen zwischenzeitlich unter dem 30. am 31. Juli 2015 eingegangen Antrag auf Verbindung mit den früheren FG-Verfahren I 122/00, I 123/00, I 192/00 und I 226/00 (FG-A Bl. 25; oben I 1 a, b, c, d) hat der Kläger in der mündlichen Verhandlung am 25. August 2015 nicht mehr gestellt (FG-A Bl. 51 ff.).

276

4. Der Senat hat den Rechtsstreit mit Beschluss vom 7. August 2015 auf den Einzelrichter übertragen (FG-A Bl. 34).

277

5. Soweit der Kläger mangelnde Akteneinsichtsgewährung seitens des FA beanstandet hat (FG-A Bl. 2, 8, 25, 26, 28), ist ihm die im Termin zu Protokoll beantragte Akteneinsicht gewährt worden (FG-A Bl. 53 f.). Ihm wurde im Übrigen schon in den vorangegangenen gerichtlichen Verfahren (oben I) wunschgemäße Akteneinsicht gewährt (vgl. i. E. z. B. zuletzt FG Urteile 3 K 145/12, 3 K 146/12, 3 K 147/12 jeweils zu A IV 4.5, FG-A 3 K 145/12 Bl. 119, FG-A 3 K 146/12 Bl. 107, FG-A 3 K 147/12 Bl. 108 f).

278

Aus den eingesehenen paginierten Akten hat der Kläger zahlreiche Kopien als Anlagen in den vorangegangenen und im jetzigen Verfahren eingereicht, wie auszugsweise vorstehend im Tatbestand zitiert.

279

6. Der Kläger hat nach Schluss der mündlichen Verhandlung deren Wiedereröffnung beantragt (FG-A Bl. 58 f.).

280

7. Nach Urteilsverkündung (FG-A Bl. 70) hat der Kläger zahlreiche weitere Schriftsätze eingereicht (FG-A Bd. II = Bl. 72 ff.).

281

8. Unter dem 7. (eingegangen 11.) November 2015 hat der Kläger die nächste, unter 3 K 298/15 eingetragene Klage eingereicht; und zwar erneut (vgl. auch oben I 1-2) - soweit bisher ersichtlich - auf Feststellung der Nichtigkeit der Steuerbescheide und auf Erteilung eines Abrechnungsbescheids (FG-A 3 K 298/15).

282

9. Ergänzend wird Bezug genommen auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung vom 25. August 2015 (FG-A Bl. 51) sowie auf die im vorstehenden Tatbestand bezeichneten Vorgänge nebst den damit zusammenhängenden Unterlagen
-  aus der vorliegenden Finanzgerichtsakte (FG-A) nebst Anlagenband (FG-Anlbd.) und Sonderband Grundbuchauszüge (Sobd.) sowie
-  aus den gemäß Protokoll vom 25. August 2015 Seite 2 (FG-A Bl. 52) in Bezug genommenen vorangegangenen FG-Verfahren einschließlich der zu den oben I 2 bezeichneten Urteilen noch vorhandenen Akten,
-  aus den dort und erneut beigezogenen vom FA Hamburg-... angelegten und vom beklagten FA fortgeführten Schenkungsteuerakten (SchenkSt-A) .../... = .../... Bd. 1-3 nebst
-  Einheitswertakte (EW-A) .../... des beklagten FA sowie
-  Rechtsbehelfsakten (Rb-A) .../... = .../... und (betreffend Darlehensschenkung) .../... des beklagten FA.

Entscheidungsgründe

283

B. Die Klage ist unzulässig (I) und unbegründet (II).

284

I. Unzulässigkeit der Klage

285

1. Unzureichendes Vorbringen zum Feststellungsinteresse

286

a) Ungeordnetes und unklares Vorbringen

287

Die Klage ist insgesamt unzulässig, weil das Vorbringen des Klägers für die über § 40 Abs. 2 FGO oder § 79b Abs. 1 FGO hinausgehend nach § 41 Abs. 2 FGO erforderliche Darlegung des berechtigten Interesses an den beantragten Nichtigkeits-Feststellungen nicht hinreichend geordnet und klar ist.

288

aa) Die Sachurteilsvoraussetzung der Geltendmachung einer Rechtsverletzung oder eines berechtigten Interesses an einer Nichtigkeitsfeststellung ist nicht erfüllt, soweit die Klagebegründung aufgrund des Umfangs und der Unübersichtlichkeit der Eingaben und Ausführungen die Möglichkeit konkreter Rechtsverletzungen und hier Nichtigkeitsgründe im Sinne von § 124 Abs. 3, § 125 AO in Bezug auf das Klagebegehren nicht hinreichend klar, geordnet und verständlich erkennen lässt. Nach ständiger Rechtsprechung ist es nicht Aufgabe des Gerichts, sich das herauszusuchen, was zur Darlegung einer Beschwer oder eines berechtigten Feststellungsinteresses geeignet sein könnte (vgl. BFH-Beschlüsse vom 26.06.2012 IV B 34/12, BFH/NV 2012, 1621; vom 11.03.2009 VI S 2/09, BFH/NV 2009, 1131; vom 20.11.2008 VII B 112/07, BFH/NV 2009, 404; vom 25.09.2008 VIII B 80/07, BFH/NV 2009, 179; vom 23.07.2008 VI B 78/07, BFHE 222, 54, BStBl II 2008, 878; FG Hamburg, Beschluss vom 04.02.2014 3 KO 28/14, Juris; Urteile vom 28.02.2013 gegenüber dem Kläger, oben A I 2, 3 K 147/12, Juris; 3 K 146/12, Juris; 3 K 145/12, Juris; vom 31.03.2009 3 K 31/09, Juris; vom 08.01.2009 3 K 228/09, Juris).

289

bb) Hier fehlt es bereits an einer hinreichend klaren, geordneten und demgemäß verständlichen Darlegung der Möglichkeit konkreter Rechtsverletzungen und darüber hinaus Nichtigkeitsgründe im Sinne von § 124 Abs. 3, § 125 AO (oben a).

290

aaa) Im Vortrag des Klägers hat sich trotz ausführlicher Erörterung in der mündlichen Verhandlung (oben A X 9) weitgehend bereits nicht klären lassen,
- welche Argumente sich auf welchen Klageantrag oder welchen Bescheid oder welchen Nichtigkeitsgrund beziehen sollen (vgl. die vorsorglichen Mehrfachwiedergaben in der versuchten Zusammenfassung des Vortrags oben A IX 1 insbes. zu b einerseits und c andererseits) oder
- warum angebliche Fehler dabei aus Sicht des fachkundigen Klägers einen Nichtigkeitsgrund darstellen könnten (vgl. zum Beispiel oben A IX 1 d ee; e; f in Verbindung mit A IX 1 b kk, c aa, rr, d bb; A IX 1 e).

291

bbb) Soweit es den Einheitswert betrifft, hat sich im Vortrag des - schon viele Jahre vor der Schenkung für die Schenkerin beratend und steuerberatend tätig gewesenen - Klägers (oben A III 3, A V 4) aufgrund des verwirrend oder anscheinend beliebig wechselnden Vorbringens insbesondere nicht klären lassen,
- ob nach seiner Behauptung die geschenkten Flurstücke
- unbebaut (oben IX 1 b cc - ee, hh) oder
- bebaut gewesen sein sollen (oben IX 1 b jj, kk, c jj), und zwar letzterenfalls
- mit einem Gebäude (oben IX 1 b kk - ll) oder
- mit verschiedenen Gebäuden (oben IX 1 b ii, oo);
- inwieweit W und ihm nach seiner Behauptung welche Flur- oder Grundstücke und Gebäude zu viel zugerechnet worden sein sollen (vgl. oben A IX 1 b aa - ff, oo, c cc) und
- inwieweit schon vor den in 2002 getroffenen Vereinbarungen welche wie zu bezeichnenden, wo vorher auf dem großen Flurstück 310 belegenen, wann und wie ohne Grundbucheintragungen abgetrennten und wie großen Trennstücke mit welchem Rechtsakt oder welcher Rechtsgestaltung unter welchem Datum durch die Stadt übernommen worden sein sollen (vgl. oben A IX 1 b oo).

292

ccc) Soweit es den Bestand des urkundlich belegt wirksam begründeten und eingetragenen Erbbaurechts vor dem vereinbarten Grundstückstausch und Verkauf des Tauschgrundstücks (oben A III 9 ff) betrifft, hat sich aus dem Vortrag des fachkundigen Klägers nicht klären lassen, ob oder wie nach seiner Meinung
- das Erbbaurecht
- dadurch nicht habe zur Entstehung gelangen können oder dadurch erloschen sei, dass eine Bebauung außerhalb des Erbbaurechtsgrundstücks durchgeführt worden sei (oben A IX 1 b gg, jj, c dd, nn), oder
- in seiner Vertragsdauer durch Ländererlass habe verkürzt werden können (oben A IX c ll, d bb);
- die Erbbauzinsen schon ab 1995 wegen untergeordneter Bedeutung des Gebäudewerts ihm - dem Kläger - nicht mehr zuzurechnen gewesen seien (oben A IX 1 c jj), das heißt schon vor Wegfall der Erbbauzinszahlungen nach Grundstückstausch und Verkauf des Tauschgrundstücks ab 2003 (oben A III 10, IX 1 b nn, c oo).

293

ddd) Soweit es das Bauplanungsrecht, die städtebaulich vorgesehene Sanierung und Neubebauung sowie das diesbezügliche Umlegungsverfahren betrifft (oben A III), hat sich im Kern des Vortrags des fachkundigen Klägers insbesondere nicht klären lassen, wieso er jetzt - trotz öffentlich-rechtlicher und durch Art. 14 GG abgesicherter Entschädigungspflicht und des alternativen, nach seinen Angaben im Wert von rund... Mio. Euro realisierten Grundstückstauschs - geltend macht, es handele sich um eine Schenkung unter Auflage - der Schenkerin oder der Stadt? - (oben A IX 1 c gg, rr) mit den Wert der Schenkung mindernden Beschränkungen (oben A IX 1 b ee, c ff) und Auflagen auf Kosten des beschenkten Eigentümers ohne Entschädigung (oben A IX 1 b nn - pp, c qq), insbesondere auch
- zum Abbruch der Gebäude mit daraus vorher resultierendem Wertverlust (oben A IX 1 b ii, kk, ll, c ii) und
- zur Neubebauung auf Kosten des Eigentümers (oben A IX 1 c hh - ii, rr - ss).

294

b) Mangelnde Auseinandersetzung mit angegriffener Besteuerung

295

Im Übrigen fehlt es an einer hinreichenden konkreten Auseinandersetzung mit der Begründung der angegriffenen Vorentscheidungen.

296

aa) Voraussetzung für die Zulässigkeit der Klage bzw. für die Darlegung der Beschwer bzw. hier des Interesses an der Nichtigkeitsfeststellung ist auch, dass der Kläger sich mit den angegriffenen Vorentscheidungen auseinandersetzt. Durch die Auseinandersetzung muss erkennbar sein, dass der Kläger sein bisheriges Vorbringen anhand der Begründung der angegriffenen Vorentscheidung überprüft hat (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 24.02.2013 3 K 95/12, EFG 2013, 1512); insoweit vergleichbar - abgesehen von spezielleren Voraussetzungen - mit der Zulässigkeit der Revision (§§ 120 ff. FGO; vgl. BFH, Urteile vom 03.02.2010 IV R 26/07, BFHE 228, 365, BStBl II 2010, 751; vom 16.03.2000 III R 21/99, BFHE 192, 169, BStBl II 2000, 700; vom 27.08.1998 X R 110/96, BFH/NV 1999, 336; ständ. Rspr.) oder der Beschwerde wegen Nichtzulassung der Revision (§§ 115 f. FGO; vgl. BFH, Beschlüsse vom 01.04.2008 X B 134/07 und X B 132/07, Juris; vom 03.05.2001 III B 81/00, BFH/NV 2001, 1290).

297

bb) Hier fehlt es an der hinreichenden Auseinandersetzung des Klägers mit der Begründung der angegriffenen Entscheidungen; das heißt auch mit dem vom FA dem Kläger seit Ausübung seiner Wahl für die Jahreswertbesteuerung mitgeteilten Hinweis, dass die Jahressteuer nach § 23 ErbStG auch angesichts des im Sanierungsgebiet eingeleiteten Umlegungsverfahrens für die gesamte Laufzeit des Erbbaurechtsvertrags zu entrichten sei; da mögliche Änderungen einschließlich der etwaigen Beendigung des Erbbaurechts entschädigungspflichtig seien, so dass keine Entreicherung eintrete (oben A VII 2, 6).

298

Insbesondere fehlt es an konkreten Darlegungen des fachkundigen Klägers zu der Frage, weshalb oder inwieweit der anstelle der Entschädigung vereinbarte und vereinbarungsgemäß durchgeführte Grundstückstausch ihn nicht für den Wert der Grundstücksschenkung entschädigt habe.

299

2. Unzulässigkeit mangels Rechtsschutzbedürfnis

300

a) Antrag erstreckt sich nicht auf letzte Fassung der Festsetzung

301

Im Übrigen ist die Klage unzulässig mangels Rechtsschutzbedürfnis, soweit der fachkundige Kläger die Feststellung der Nichtigkeit des Schenkungsteuerbescheids vom 2. Dezember 1998 (oben A VI 6) und beider Schenkungsteuerbescheide vom 28. Oktober 1999 (oben A VII 3 - 5) beantragt, ohne die Feststellung der Nichtigkeit der Festsetzung in Gestalt der bestätigenden Einspruchsentscheidung vom 17. März 2000 (oben A I 6) gemäß § 44 FGO und des Änderungsbescheids vom 12. Oktober 2000 (oben A VIII 9) gemäß § 68 FGO zu beantragen (oben A IX 2).

302

Soweit eine nachfolgende, den Kläger im Wesentlichen entsprechend belastende Festsetzung bei einem Klageobsiegen wirksam bliebe, wäre letzteres nämlich für ihn ohne Interesse.

303

b) Entgegenstehende Urteils-Rechtskraft

304

Selbst wenn die Klageanträge sinngemäß weiter, nämlich die Schenkungsteuerfestsetzung in Gestalt der letzten Änderung umfassend, auszulegen wären, bliebe die Klage mit den Anträgen auf Feststellung der Nichtigkeit der Schenkungsteuer-Festsetzung auf die Grundstücksschenkung unzulässig; und zwar mangels Rechtsschutzbedürfnis wegen gemäß § 110 FGO entgegenstehender Rechtskraft des FG-Urteils vom 9. Februar 2010 3 K 232/11 (EFG 2012, 1686, DStRE 2012, 1453, oben A I 2).

305

In dessen Entscheidungsgründen hat das FG eine Aufhebung oder Änderung der die Grundstücksschenkung betreffenden Schenkungsteuerfestsetzung abgelehnt und letztere - ausdrücklich wiederholt - als "bestandskräftig" beurteilt (oben A I 2). Insoweit ist der Streitgegenstand identisch (vgl. oben A I 2).

306

Die Rechtskraft der wegen Bestandskraft (§§ 172 ff. AO) oder sogar Festsetzungsverjährung (§§ 169 ff. AO) die Aufhebung oder Änderung ablehnenden Entscheidung umfasst gemäß ständiger Rechtsprechung die Feststellung, dass die Steuerfestsetzung nicht nichtig, sondern wirksam ist (vgl. Beschlüsse BFH vom 03.09.2015 III B 39/15, BFH/NV 2015, 1689; vom 27.08.2014 XI B 32/14, BFH/NV 2014, 1897; vom 19.06.2001 X B 18/01, BFH/NV 2001, 1582; BVerwG vom 07.01.2013 8 B 57/12, Juris; FG Hamburg, Urteil vom 23.02.2005 II 354/04, Datev, Juris).

307

c) Keine Klagebefugnis bei Einheitswertbescheid an die Schenkerin

308

Soweit der Kläger die Feststellung der Nichtigkeit des gegenüber der Schenkerin W ergangenen Einheitswertbescheids beantragt (oben A IX 2), fehlt dem Kläger nach zwischenzeitlichem Grundstückstausch (oben A III 9 ff) die Klagebefugnis gemäß § 40 Abs. 2 FGO und das besondere Feststellungsinteresse FGO, ohne dass es noch darauf abkommt, inwieweit er als Eigentümer nach der Schenkung an den gegenüber der Voreigentümerin festgestellten Einheitswert gebunden war und im Übrigen auf einen Fortschreibungsantrag gemäß § 22 BewG verwiesen werden konnte (vgl. BFH-Beschluss vom 04.08.2005 II B 40/05, BFH/NV 2005, 1983, nachgehend BVerfG-Beschluss vom 11.07.2006 1 BvR 2172/05, Juris).

309

Der Kläger kann allerdings die behauptete Unwirksamkeit oder Nichtigkeit der an die Voreigentümerin gerichteten Wertfeststellung gegenüber dem an ihn gerichteten Schenkungsteuer-Bescheid geltend machen (vgl. FG Baden-Württemberg vom 01.12.1999 9 K 360/99, EFG 2000, 1084).

310

Jedoch würde eine Nichtigkeit des zugrunde liegenden Einheitswertbescheids nicht ohne weiteres zur Nichtigkeit des ihm folgenden Schenkungsteuerbescheids führen, sondern hätte dann nur dessen Rechtswidrigkeit - in den dafür vorgesehenen Fristen - geltend gemacht werden können (vgl. BFH-Urteil vom 20.08.2014 X R 15/10, BFHE 247, 8, BStBl II 2015, 109).

311

d) Abrechnungs-Feststellungsklage unzulässig

312

aa) Die Klage auf Feststellung der Nichtigkeit der bloßen Kassenabrechnung vom 28. Oktober 1999 betreffend Schenkungsteuer (oben A VII 4 c, IX 1 e, 2) ist unzulässig, weil die reine Kassenabrechnung nur über die Höhe der offenen Forderung aus der Steuerfestsetzung informiert, die selbst im Hinblick auf - hier nicht ersichtliche - Abrechnungsfehler keine positive oder negative bestandskraftfähige Rechtsposition begründen kann (BFH-Beschluss vom 04.06.2014 VII B 1870/13, BFH/NV 2015, 1723).

313

Die bloße Kassenabrechnung ist kein Verwaltungsakt; anders als eine aufgrund Gesetzes - wie § 36 Abs. 2 Satz 2 EStG - angeordnete und durchgeführte Abrechnung (BFH-Beschlüsse vom 19.10.2006 VII B 78/06, BFH/NV 2007, 200; vom 13.01.2005 VII B 147/04, BFHE 208, 404, BStBl II 2005, 457).

314

Für den Fall von Meinungsverschiedenheiten über den Abrechnungs- bzw. Zahlungsstand schließen die im Abrechnungsbescheid-Verfahren gegebenen und vorrangigen Rechtsschutzmöglichkeiten das Rechtsschutzbedürfnis für die Feststellungklage aus (BFH-Beschlüsse vom 25.10.2004 VII B 4/04, BFH/NV 2005, 657; vom 08.01.1998 VII B 137/97, BFH/NV 1998, 686).

315

bb) Davon abgesehen ist die Abrechnung vom 28. Oktober 1999 ohnehin überholt durch den Änderungsbescheid vom 12. Oktober 2000 und die daraus folgende Abrechnung (oben A IX h) und nachfolgende Zahlungsaufforderungen, auch im Rahmen der Vollstreckung (z. B. oben A VIII 12).

316

II. Unbegründetheit der Klage

317

Abgesehen von der Unzulässigkeit (oben I) ist die Klage auch unbegründet.

318

1. Wirksame Einheitswertfortschreibung auf den 1. Januar 1993

319

Entgegen dem Klageantrag auf Feststellung der Nichtigkeit des Wertfortschreibungs-Einheitswertsbescheids gegenüber der Voreigentümerin und Schenkerin W auf den 1. Januar 1993 vom 15. Februar 1995 (oben A IX 2) ist der Bescheid wirksam nach § 124 AO. Es ist nichts für einen zur Nichtigkeit gemäß § 124 Abs. 3, § 125 AO führenden Fehler ersichtlich.

320

Weder leidet der Bescheid an einem besonders schwerwiegenden Fehler, noch ist dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offenkundig im Sinne von § 125 Abs. 1 AO.

321

a) Kein offenkundig besonders schwerwiegender Fehler

322

Selbst Zurechnungs- oder andere Fehler würden nicht ohne weitere Umstände zur Nichtigkeit eines Einheitswertbescheids führen (vgl. Urteile FG Saarland vom 23.04.2014 2 K 1273/11, EFG 2014, 1556; BFH vom 14.02.2007 II R 69/05, BFHE 215, 533, BStBl II 2007, 443). Ein Fehler ist nur dann als besonders schwerwiegend zu qualifizieren, wenn er unter keinem denkbaren rechtlichen Gesichtspunkt ergehen könnte, wenn er also die an eine ordnungsgemäße Verwaltung zu stellenden Anforderungen in einem so erheblichen Maß verletzt, dass von niemandem erwartet werden kann, ihn als verbindlich anzuerkennen (BFH-Urteil vom 16.09.2010 V R 57/09, BFHE 230, 504, BStBl II 2011, 151). Dies gilt z. B. für einen Einheitswert-Bescheid, der sich auf ein nicht existentes Grundstück bezieht oder die Zurechnung an eine nicht (mehr) existente Person vornimmt (BFH-Urteil vom 17.06.1992 X R 47/88, BFHE 169, 103, BStBl II 1993, 174; vgl. auch Werth in Kühn/von Wedelstädt, AO/FGO, 20. Aufl., § 125 AO Rz. 3).

323

Vergleichbare besondere Umstände für einen besonders schwerwiegenden Fehler und dessen Offenkundigkeit sind weder vorgetragen (vgl. oben I 1 a bb aaa, A IX 1) noch sonst ersichtlich.

324

b) Bindung an tatsächliche Verständigungen

325

Umgekehrt entspricht der auf den 1. Januar 1993 gegenüber der damaligen Eigentümerin W festgestellte Einheitswert ... DM (oben A V 7) den zwischen den Beteiligten getroffenen tatsächlichen Verständigungen.

326

Gemäß ständiger Rechtsprechung bindet eine tatsächliche Verständigung über Grundstücks- oder Gebäudewerte im anschließenden Klageverfahren wie die Beteiligten auch das FG (vgl. FG Hamburg, Zwischenurteil vom 07.10.2011 3 K 122/10, DStRE 2012, 759; Urteile vom 20.04.2010 3 K 18/10, EFG 2010, 1289 zu II; vom 22.02.2010 3 K 159/09, EFG 2010, 1294; FG Berlin vom 09.11.2005 2 K 2057/02, Juris; Thüringer FG vom 08.09.2005 II 723/03, EFG 2007, 741; BFH vom 31.03.2004 II R 2/02, BFH/NV 2004, 1626; FG Düsseldorf vom 07.06.2001 11 K 854/99 BG, EFG 2001, 1180).

327

Die Beteiligten haben sich am 16. Juni 2000 im hiesigen Vorprozess I 122/00 wegen der Schenkungsteuer auf die Grundstücksschenkung dahin verständigt, dass in tatsächlicher Hinsicht Übereinstimmung zwischen ihnen über die Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der Grundstücksschenkung besteht, und haben diese Verständigung übereinstimmend am 14. Juli 2000 insoweit korrigiert, als versehentlich aus der unzutreffenden Schenkungsteuererklärung des Klägers zwei Einheitswerte übernommen worden waren, nämlich nicht nur neu ... DM bzw. 140 % ... DM, sondern fälschlich auch alt ... DM bzw. 140 % ... DM (oben A I 1 a, b aa, e, VI 3, VIII 3, 6, 8).

328

c) Rechtmäßigkeit des Einheitswerts

329

Davon abgesehen ist auch im Übrigen von der Rechtmäßigkeit des Einheitswertbescheids auszugehen und sind selbst konkrete Anhaltspunkte für einen Fehler oder eine Rechtswidrigkeit weder dem Klägervortrag (oben A IX 1 b) zu entnehmen (oben I 1 a) noch sonst erkennbar.

330

aa) Zutreffend ging die Einheitsbewertung ausschließlich von den am 1. Januar 1993 noch im Eigentum der Schenkerin stehenden und mit dem (Gesamt-)Erbbaurecht belasteten Flurstücken 310, 312 und 313 mit ihren damaligen Flächen ... qm, ... qm und ... qm, zusammen ... qm aus (oben A V 3); das heißt ohne das bereits zuvor 1977/1980 an A veräußerte Flurstück 311 (oben A II 5 a) und ohne das ca. 1982 verkaufte Nachbargrundstück V-Straße ... (oben A II 5 b, V 3 - 4).

331

Diese Fläche legte die Einheitsbewertung auch in der Folgezeit unverändert bis einschließlich der Umschreibung auf die Stadt mit Bescheid vom 29. April 2004 zugrunde (oben A V 9).

332

bb) Gleichermaßen ist von der Richtigkeit der in der Einheitsbewertung auf den Flurstücken zugrunde gelegten Erbbaurechts-Bebauung auszugehen.

333

aaa) Die Bebauung entsprach dem Zweck des gemäß notarieller Urkunde vom 10. Dezember 1965 mit Wirkung ab Grundbucheintragung 1966 auf 66 Jahre abgeschlossenen Erbbaurechtsvertrags. Das (Gesamt-)Erbbaurecht erstreckte sich - deckungsgleich mit der Schenkung 1994 - auf die Flurstücke 310, 312 und 313 (oben A II 2).

334

bbb) Das Erbbaurecht änderte sich nicht durch den Verkauf des - davon nicht erfassten - benachbarten Flurstücks 311 in 1977 an die Erbbaurechtsberechtigte A (oben A II 5 a).

335

ccc) Ebenso unberührt blieb das Erbbaurecht durch den späteren Verkauf des Nachbargrundstücks V-Straße ... (oben A II 5 b).

336

ddd) Die Schenkerin W und der Kläger nahmen den Erbbaurechtsvertrag am 5. Juli 1994 in ihren notariellen Schenkungsvertrag auf (oben A II 2).

337

eee) An dem eingetragenen Erbbaurecht wurde nichts geändert bis zu dem im Umlegungsverfahren in 2002 vereinbarten Grundstückstausch (oben A III 9 ff, V 9).

338

Die vereinbarungsgemäße Übernahme der Flurstücke durch die Stadt erstreckte sich auf die Erbbaurechtsbebauung mit fünf Bauteilen aus dem mit dem Beginn des Erbbaurechts 1966 identischen Baujahr (oben A III 9 ff, V 9).

339

fff) Der Abbruch dieser Gebäude wurde erst nach Grundstückstauschvertrag von 2002 in 2004 genehmigt und durchgeführt (oben A V 10).

340

d) Für wechselnde Behauptungen keine konkreten Anhaltspunkte

341

aa) Soweit dem Klägervortrag (oben A IX 1 b) trotz des als unzulässig beurteilten ungeordneten und unklaren Vorbringens (oben I 1) überhaupt ein Bestreiten der vorstehenden Feststellungen entnommen werden könnte, fehlt es an jeglichen Belegen oder wenigstens konkreten Anhaltspunkten für seine wechselnden Behauptungen zu den in der Einheitsbewertung für das Grundstück einerseits oder das Erbbaurecht andererseits zugrunde gelegten Flächen und Erbbaurechtsgebäuden (vgl. oben I 1 a bb bbb).

342

bb) Entsprechendes gilt für die Ausführungen des Klägers, dass das Erbbaurecht nicht entstanden oder vor dem im Umlegungsverfahren in 2002 vereinbarten Grundstückstausch in seiner Laufzeit verkürzt oder erloschen sei (oben I 1 a bb ccc; vgl. i. Ü. § 12, § 26 ErbbauRG).

343

e) Wertaufteilung Grundstück und Erbbaurecht

344

aa) Weder vorgetragen noch ersichtlich sind Zweifel, Fehler oder gar offensichtlich schwerwiegende Fehler bezüglich der dem Einheitswert in der Wertfortschreibung für das erbbaurechtsbelastete Grundstück auf den 1. Januar 1993 zugrunde liegenden zeitbezogenen Wertaufteilung zwischen diesem und dem Erbbaurecht nach § 92 Abs. 1 und Abs. 3 Nr. 2 BewG (oben A V 7 a).

345

bb) Berücksichtigt wurde gemäß § 92 Abs. 3 Satz 6 BewG die vertraglich bei Ablauf des Erbbaurechts zugunsten der Erbbauberechtigten A für die von ihr errichteten Baulichkeiten vorgesehene hälftige Entschädigung (oben A V 5, 7 a).

346

cc) Insoweit ist zu differenzieren gegenüber Erbbauverträgen mit entschädigungsloser Gebäude-Abbruch- oder -Überlassungsverpflichtung (vgl. § 27 Abs. 1 Satz 2 ErbbauRG; Urteile FG Baden-Württemberg vom 11.05.1989 VIII K 10/86, EFG 1990, 221; BFH vom 26.02.1986 II R 217/82, BFHE 146, 174, BStBl II 1986, 449; klägerseits zitierter Ländererlass vom 08.10.1982, BStBl I 1982, 771, FG-A Bl. 63; Halaczinski in Rössler/Troll, BewG, § 92 Rz. 49).

347

dd) Diese Unterscheidung entspricht insoweit derjenigen nach § 94 Abs. 3 Satz 3 BewG bei der Bewertung der - ohne Erbbaurecht - auf fremdem Grund und Boden errichteten Gebäude (vgl. BFH vom 14.10.1992 II R 110/89, BFH/NV 1993,86, Juris Rz. 11); nämlich inwieweit der Mieter oder Pächter nach Vertrag eine Entschädigung für den Abbruch oder die Überlassung beanspruchen kann oder dazu entschädigungslos zivilrechtlich verpflichtet ist (vgl. § 556 BGB a. F., § 546 BGB n. F.; Urteile BFH vom 07.11.1990 II R 186/87, BFHE 162, 378, BStBl II 1991, 61, Juris Rz. 8; vom 03.07.1981 III R 102/80, BFHE 134, 48, BStBl II 1981, 764, Juris Rz. 10; III R 85/79, Juris Rz. 1; III R 53/79, BFHE 134, 41, BStBl II 1981, 761, Juris Rz. 1; vom 03.03.1972 III R 136/71, BFHE 106, 570, BStBl II 1972, 896, Juris Rz. 1, 5, 9, 14; vom 03.03.1961 III 339/58 U, BFHE 72, 563, BStBl III 1961, 206; Juris Rz. 1, 4; Niedersächsisches FG vom 23.07.1979 I 461/78, EFG 1980, 61, Juris Rz. 12, 14; ferner BFH vom 03.07.1981 III R 68/80, Juris; III R 97/79, BFHE 134, 51, BStBl II 1981, 759; vom 27.02.1959 III 97/58 U, BFHE 68, 494, BStBl III 1959, 190; FG Saarland vom 04.11.1993 2 K 192/90, Juris; Niedersächsisches FG vom 04.03.1977 I 79/76, Juris).

348

f) Noch kein städtebaulicher Vertrag am Einheitswert-Stichtag

349

Da zum Wertfortschreibungsstichtag 1. Januar 1993 noch keine der erst ab 2002 im städtebaulichen Zusammenhang realisierten Verträge geschlossen war (oben A III 9 ff), bedurfte es keiner Berücksichtigung eines diesbezüglich schwebenden Geschäfts (vgl. BFH-Urteil vom 10.04.1991 II R 163/87, BFH/NV 1992, 443).

350

g) Städtebauliche Sanierung und Umlegung nicht wertmindernd

351

Soweit der Vortrag des Klägers (oben A IX 1 b ii - pp) möglicherweise dahin verstanden werden soll (vgl. oben I 1 a bb ccc - ddd), dass er aufgrund der Grundstückslage im eingetragenen Sanierungsgebiet oder aufgrund des Umlegungsverfahrens eine städtebaurechtliche gesetzliche Verpflichtung zum Gebäudeabbruch behaupten will, können die Fragen der rechtlichen Grundlagen, der konkreten Betroffenheit und der Substanziierung seiner Beanstandung der Bewertung des Grundstücks oder des Erbbaurechts letztlich dahinstehen.

352

aa) Zwar könnten neben der Bewertung der erbbaurechtlichen Gegebenheiten nach § 92 Abs. 4 BewG (oben e) Bewertungsabschläge aus anderen Gründen im Ertragswertverfahren nach § 82 BewG oder - wie hier - im Sachwertverfahren nach § 88 BewG in Betracht kommen (vgl. Urteile BFH vom 03.07.1981 III E 102/80, BFHE 134, 48, BStBl II 1981, 764, Juris Rz. 11; III R 53/79, BFHE 134, 41, BStBl II 1981, 761, Juris Rz. 9, u. U. über § 86 BewG hinaus; Niedersächsisches FG vom 04.03.1977 I 79/76, Juris Rz. 31 f.).

353

Zu prüfen sind Abschläge nach §§ 82 oder 88 BewG - gegebenenfalls - auch bei baurechtlichen öffentlich-rechtlichen Abbruch-Verpflichtungen (vgl. VG Oldenburg, Urteil vom 14.09.2006 2 A 5247/02, Juris Rz. 29; Halaczinsky in Rössler/Troll, BewG, § 82 Rz. 33, § 88 Rz. 14 f., 29, § 92 Rz. 48).

354

bb) In Betracht käme ein derartiger Abschlag bei einer entschädigungslosen Abbruchverpflichtung aufgrund öffentlichen Baurechts, beispielsweise wegen fehlender Baugenehmigung und mangelnder Genehmigungsfähigkeit (BFH-Urteil vom 09.12.1998 II R 31/97, HFR 1999, 704, BFH/NV 1999, 1061).

355

cc) Dagegen rechtfertigt sich ein solcher Abschlag nicht schon allein aufgrund der Grundstückslage im Sanierungsgebiet (Knittel in Gürsching/Stenger, BewG, § 82 BewG Rz. 160).

356

aaa) Ohnehin sind bei städtebaulichen Maßnahmen wie Sanierungen nicht grundsätzlich Wertnachteile zu erwarten, sondern sind umgekehrt bei steigendem Bodenwert im Ergebnis möglicherweise eher Werterhöhungen denkbar, die ggf. nach § 154 BauGB n. F. ausgleichspflichtig wären; und zwar seinerzeit nach §§ 41, 42 StBauFG bzw. jetzt nach § 154 BauGB (Urteile BFH vom 29.08.1996 VIII R 15/93, BFHE 182, 21, BStBl II 1997, 317; OVG Rheinland-Pfalz vom 14.09.2004 6 A 10530/04, Juris; BGH-Beschluss vom 20.12.1990 III ZR 130/89, Juris).

357

bbb) Im Übrigen kommt es auch bei der Prüfung von Abschlägen nach § 82 bzw. § 88 BewG wegen Wertminderungen oder Abbruchverpflichtungen auf das Ergebnis unter Berücksichtigung der im selben Zusammenhang bestehenden Entschädigungsansprüche an (Knittel in Gürsching/Stenger, BewG § 88 Rz. 176); nämlich wie bei der Bewertung nach §§ 92 oder 94 BewG (oben e bb - dd m. w. N.).

358

ccc) Dabei macht es im wertmäßigen Ergebnis keinen Unterschied, ob Planfeststellungen (vgl. z. B. §§ 72 ff., § 75 Abs. 2-3 VwVfG) oder baurechtliche Änderungen wie bauplanungsrechtliche Nutzungsänderungen (vgl. z. B. §§ 29 ff., §§ 39 ff. BauGB) oder städtebauliche Maßnahmen wie Umlegung (§§ 45 ff., 80 ff., 85 ff., 93 ff., 104 ff. BauGB) und Sanierung (§§ 136 ff., 152 ff. BauGB) im Einzelfall hoheitlich durchgesetzt und entschädigt oder durch Vereinbarungen, Verträge bzw. städtebauliche oder öffentlich-rechtliche Verträge (§§ 54 ff. VwVfG) einvernehmlich geregelt werden (vgl. Urteile BFH vom 26.04.2006 II R 58/04, BFHE 213, 207, BStBl II 2006, 793, Juris Rz. 15, vorgehend Hessisches FG vom 23.06.2004 3 K 1712/01, EFG 2004, 1793, Juris Rz. 10 ff.; BFH vom 26.10.2000 V R 10/00, BFHE 193, 165, DStRE 2001, 159; BVerwG vom 16.03.2006 4 A 1001/04, NVwZ 2006, 1055, Juris Rz. 400 ff.; BGH-Beschluss vom 20.12.1990 III ZR 130/89, Juris; FG Baden-Württemberg, Urteil vom 01.06.2005 12 K 334/03, DStRE 2005, 1348, EFG 2005, 1386, nachgehend BFH-Beschluss vom 07.07.2006 V B 115/05, BFH/NV 2006, 2104, Juris Rz. 9; LG Darmstadt, Urteil vom 08.02.1995 9 O(B) 30/91, Juris).

359

ddd) Vielmehr ist bei entsprechenden Nachteilen oder Verpflichtungen der Entschädigungsanspruch ohnehin - worauf das FA wiederholt zutreffend hingewiesen hat - durch die grundrechtliche (Wert-)Garantie des Eigentums nach Art. 14 Abs. 3 GG gesichert (vgl. BGH-Urteile vom 07.07.2011 III ZR 156/10, BGHZ 190, 227, MDR 2011, 1163, NVwZ 2011, 1399, Juris Rz. 15; vom 28.04.1988 III ZR 35/87, Juris Rz. 18); wie im Übrigen auch der Entschädigungsanspruch für ein insoweit gemäß § 11 ErbbauRG dem Eigentum gleichgestelltes Erbbaurecht (hier der Erbbauberechtigten A).

360

eee) Dementsprechend wurden im hier für das Sanierungsgebiet durchgeführten städtebaulichen Umlegungsverfahren zwischen der Stadt, dem Kläger und der Erbbauberechtigten A Entschädigungen mittels Grundstückstausch vereinbart und realisiert (oben A III 9 ff).

361

fff) Aus dem anschließenden Verkauf des Tauschgrundstücks erlöste der Kläger im Übrigen ... Euro laut Zivilurteil (oben A IV 8) oder nach seinen Angaben rund ... Mio. Euro (oben A III 10), während der hier in Rede stehende Einheitswert sich auf ... DM belief (nach den Wertverhältnissen von 1964; oben A V 7).

362

Für eine insoweit am Fortschreibungsstichtag 1. Januar 1993 zu erwartende nur unzureichende Entschädigung für den Wert des erbbaurechtsbelasteten Grundstücks sind konkrete Anhaltspunkte weder vorgetragen noch sonst ersichtlich; ebenso wenig wie für eine tatsächlich unzureichend - vom Kläger vereinbarte - Entschädigung (vgl. oben A IX 1 a bb ddd, b bb; rechtskräftiges Urteil vom 09.02.2012 3 K 232/11 zu B II 4, oben A I 2, EFG 2012, 1686, DStRE 2012, 1453).

363

2. Wirksame Zurechnungsfortschreibung auf den 1. Januar 1995

364

Entgegen dem Klageantrag auf Feststellung der Nichtigkeit des Bescheids vom 22. März 1995 über die Zurechnungsfortschreibung des Einheitswerts für das am 5. Juli 1994 geschenkte Grundstück auf den Kläger ab 1. Januar 1995 (oben A IX 2) ist auch dieser Bescheid wirksam nach § 124 AO und ist nichts für einen zur Nichtigkeit gemäß § 124 Abs. 3, § 125 AO führenden Fehler ersichtlich.

365

a) Weder leidet der Bescheid an einem besonders schwerwiegenden Fehler, noch ist dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offenkundig im Sinne von § 125 Abs. 1 AO (vgl. oben 1 a).

366

b) Vielmehr entspricht umgekehrt die der Schenkungsbesteuerung zugrundeliegende Einheitsbewertung den zwischen den Beteiligten getroffenen tatsächlichen Verständigungen (oben A I 1 a, b aa, e, V 7).

367

c) Davon abgesehen ist auch im Übrigen von der Rechtmäßigkeit des damaligen Einheitswertbescheids auszugehen. Die Zurechnungsfortschreibung für das Grundstück auf den damit beschenkten Kläger entspricht dem notariellen Schenkungsvertrag vom 5. Juli 1994 und dessen damaliger grundbuchmäßiger Durchführung (oben A II 1, 4).

368

d) Im Übrigen kam es auch nach späterer zivilgerichtlicher Verurteilung des Klägers nicht zu einer Rückabwicklung oder Rückgabe (oben A IV 8), wie bereits rechtskräftig entschieden (vorerwähntes Urteil vom 09.02.2012 3 K 232/11, oben A I 2).

369

e) Soweit es den im Zurechnungsfortschreibungs-Bescheid dem Kläger mitgeteilten Einheitswert von "wie bisher ... DM" betrifft, bleibt es im Übrigen bei der Bindung des beschenkten Klägers als Einzelrechtsnachfolger an die gegenüber der Schenkerin vorangegangene Wertfortschreibung (oben 1; I 2 d).

370

3.  Keine nichtige Schenkungsteuer-Festsetzung

371

Wie bereits ausgeführt, könnte eine geltend gemachte Nichtigkeit der Schenkungsteuer-Festsetzung nach
- dem Schenkungsteuerbescheid vom 2. Dezember 1998 (oben A VI 6),
- den Änderungsbescheiden vom 28. Oktober 1999 (oben A VII, 3 - 5),
- der Einspruchsentscheidung vom 17. März 2000 (oben A VII 6) und
- dem Änderungsbescheid vom 12. Oktober 2000 (oben A VIII 9)
allenfalls insgesamt in Gestalt der Änderungen einschließlich des letzten Bescheids beurteilt werden (oben I 2 a) und steht der mit den Klageanträgen (oben A IX 2) möglicherweise sinngemäß begehrten Nichtigkeitsfeststellung der Schenkungsteuer-Festsetzung für die Grundstücksschenkung die rechtskräftige Entscheidung über die Bestandskraft, das heißt Wirksamkeit, entgegen (oben I 2 b; Urteil vom 09.02.2010 3 K 232/11, oben A I 2).

372

Im Übrigen hätte sich auch aus dem jetzigen Klägervortrag kein Nichtigkeitsgrund (oben 1 a) ergeben können:

373

a) Zuständigkeit des beklagten Finanzamts

374

Soweit der Kläger einen Zuständigkeitsfehler geltend macht (oben A IX 1 c aa), würde ein solcher grundsätzlich keine Nichtigkeit bewirken (vgl. § 125 Abs. 3 Nr. 1 AO; BFH, Beschluss vom 12.09.2014 VII B 99/13, BFH/NV 2015, 161 m. w. N.).

375

Davon abgesehen hat das zuständige FA die Schenkungsteuer festgesetzt.

376

Anstelle des FA Hamburg-... (vgl. Amtl. Anzeiger Hamburg ...) ist für die Verwaltung der Erbschaft- und Schenkungsteuer seit 1. Januar 1998 das beklagte FA gemäß Zuständigkeitsanordnung des Senats vom 28. Oktober 1997 zuständig geworden (Amtl. Anzeiger Hamburg ...; oben A VI 1, 4).

377

Diese organisationsrechtliche Übertragung von Zuständigkeiten auf gesetzlicher Grundlage durch Zuständigkeitsanordnung des Senats bzw. mit anderen Worten durch Rechtsverordnung (Art. 80 GG) gemäß § 17 FVG bewirkt eine Rechtsnachfolge im Wege des gesetzlichen Beteiligtenwechsels (FG Hamburg, Urteile vom 30.09.2004 III 445/01, EFG 2005, 923, DStRE 2006, 527; vom 08.06.1999 II 331/99, n. v.; vom 23.02.1998 1998 II 83/97, EFG 1998, 1245; vgl. BFH vom 12.01.1995 IV R 83/92, BFHE 177, 4, BStBl II 1995; vom 21.04.1993 I R 142/90, BFHE 171, 15, BStBl II 1993, 649; vom 10.06.1992 I R 142/90, BFHE 168, 226, BStBl II 1992, 784).

378

Insoweit kommt es weder auf die Voraussetzungen des § 26 AO an, noch auf das vom Kläger zitierte BMF-Schreiben vom 20.08.1982 (BStBl I 1982, 658; oben A IX 1c aa).

379

b) Zugrunde gelegte Einheitsbewertung wirksam

380

Hinsichtlich der Festsetzung der Schenkungsteuer ergeben sich auch keine Zweifel, Fehler oder gar Nichtigkeitsgründe aus der gemäß § 12 Abs. 2 ErbStG i. V. m. Art. 2 Satz 2 ErbStRG 1974, § 121a BewG zugrunde gelegten Einheitsbewertung (oben A V 1).

381

aa) Selbst wenn es sich um einen nichtigen Grundlagenbescheid handeln würde, wie der Kläger geltend macht (oben A IX 1 c bb), könnte ein Folgebescheid deswegen nicht ohne weiteres nichtig, sondern nur rechtswidrig sein (BFH-Urteil vom 20.08.2014 X R 15/10, BFHE 247, 8, BStBl II 2015, 109, i. Ü. vom Kläger zitiert).

382

bb) Davon abgesehen ist die zugrunde liegende Einheitsbewertung des erbbaurechtsbelasteten Grundstücks weder nichtig noch rechtswidrig (oben 1 - 2).

383

cc) Sofern der Klägervortrag dahin verstanden werden könnte (oben I 1 a bb aaa), dass eine fehlerhafte Grundstücks-, Flächen- oder Gebäudezurechnung nicht nur gegenüber der zugrundliegenden Einheitsbewertung, sondern erneut gegenüber der Festsetzung der Schenkungsteuer eingewandt werden soll (oben A IX 1 c cc), bleibt es gemäß § 12 Abs. 2 ErbStG i. V. m. Art. 2 Satz 2 ErbStRG 1974, § 121a BewG bindend bei dem 140 %-Einheitswert nach vorstehender Beurteilung (oben bb, 1 - 2); und zwar unabhängig davon, ob die Feststellung des Einheitswerts nach der früheren Rechtsprechung vor dem Bedarfswert- bzw. Grundbesitzwert-Verfahren als Grundlagenbescheid angesehen wurde (vgl. BFH, Urteile vom 02.03.2006 II R 57/04, DStRE 2006, 1012, BFH/NV 2006, 1480; vom 18.05.1988 II R 163/85, BFHE 153, 231, BStBl II 1988, 741; andererseits vom 14.01.1998 II R 9/97, BFHE 185, 117, BStBl II 1998, 371; Beschluss vom 29.03.2000 II B 53/99, BFH/NV 2001, 38).

384

dd) Soweit zunächst versehentlich zwei Einheitswerte (alt und neu addiert) vom Kläger erklärt und durch das FA im ursprünglichen Schenkungsteuerbescheid vom 2. Dezember 1998 übernommen wurden, kam es insoweit zur Korrektur durch den letzten Schenkungsteuerbescheid vom 12. Oktober 2000 (oben A I 1 a, b aa, e, VI 3, VIII 3, 6, 8 - 9), der für die jetzige gerichtliche Prüfung maßgeblich ist (oben vor a; I 2 a).

385

c) Bindung an tatsächliche Verständigungen

386

Im Übrigen sind die Beteiligten gebunden an ihre im Vorprozess I 122/00 getroffenen tatsächlichen Verständigungen vom 16. Juni 2000 über die Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der Grundstücksschenkung, vom 14. Juli 2000 über die von der Jahreswertbesteuerung der Erbbauzinsen ausgenommenem Nießbrauchsdauer und vom 5. Oktober 2000 über den wegen Doppelerfassung zu korrigierenden Einheitswert (oben b, 1 b; A I 1 a, b aa, e, VI 3, VIII 3, 6, 8 - 9).

387

d) Ansatz der Erbbauzinsen neben dem Grundstück

388

Entgegen dem Klägervortrag (oben A IX 1 c) weder nichtig noch rechtswidrig, sondern zu Recht ging das FA bei der Schenkungsbesteuerung des Erwerbs am Stichtag gemäß § 11 ErbStG (oben A VI 6) von der Wirksamkeit des Erbbaurechtsvertrags und des sich daraus ergebenden Erbbauzinsanspruchs aus (oben 1 c).

389

Gesetzesgerecht wird neben der Bewertung des erbbaurechtsbelasteten Grundstücks nach § 12 ErbStG i. V. m. § 92 Abs. 1 und 3 BewG das Recht auf den Erbbauzins gemäß § 92 Abs. 5 BewG gesondert als eigenes Wirtschaftsgut und sonstiges erworbenes Vermögen des klagenden Eigentümers angesetzt (oben A VI 6). Nach derselben Sonderregelung für die steuerliche Bewertung systemgerecht wird nämlich der Erbbauzins nicht als Bestandteil des Grundstücks berücksichtigt (vgl. BFH, Urteil vom 05.05.2004 II R 45/01, BFHE 204, 570, BStBl II 2004, 1036, Juris Rz. 9; Beschluss vom 29.08.2003 II B 70/03, BFHE 203, 174, BStBl II 2003, 944, Juris Rz. 10).

390

Diese Sonderregelung geht nach § 12 ErbStG den zivilrechtlichen Regelungen der §§ 96, 94, 1105 BGB, § 9 Abs. 1 - 2 ErbbauRG vor und ist verfassungsgemäß (vgl. BFH-Urteil vom 08.04.1987 II R 175/82, BFH/NV 1988, 568, nachgehend BVerfG-Beschluss vom 24.08.1995, Information StW 1995, 736; BFH-Urteil vom 26.11.1986 II R 32/83, BFHE 148, 180, BStBl II 1987, 101, nachgehend BVerfG-Beschluss vom 17.08.1995 1 BvR 62/87, WM 1995, 1972).

391

e) Abzug des vorbehaltenen Nießbrauchs der Schenkerin

392

Gleichermaßen richtig ist der Abzug des anfänglichen vorbehaltenen Nießbrauchs (oben A VI 6 b) entsprechend § 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG (vgl. BFH-Urteile vom 24.02.1988 II R 38/85, BFH/NV 1989, 229; vom 26.11.1986 II R 190/81, BFHE 148, 324, BStBl II 1987, 175).

393

f) Keine darüber hinaus abziehbaren Auflagen

394

Sofern der Kläger im Hinblick auf die städtebaulich vorgesehene Sanierung des Grundstücks und das nach der Schenkung durchgeführte Umlegungsverfahren sinngemäß Auflagen entsprechend einer Auflagen-Schenkung oder gemischten Schenkung geltend machen will, insbesondere Abbruch- und Wohnbebauungsauflage (oben Ia bb ddd; A IX 1 c ff - jj, qq - ss), ist nichts dafür ersichtlich, dass seine Bereicherung auf Kosten der Schenkerin gemäß § 7 ErbStG insoweit am Schenkungsstichtag nach § 11 ErbStG gemindert war.

395

aa) Erforderlich dafür wäre seitens der Schenkerin die Auferlegung von Aufwendungen mit der Verpflichtung zu Leistungen (vgl. z. B. vom Kläger zitiertes BFH-Urteil vom 12.04.1989 II R 37/87, BFHE 156, 244, BStBl II 1989, 524; darauf bezugnehmender, vom Kläger angeführter Ländererlass vom 09.11.1989, BStBl I 1989, 445).

396

bb) Davon abgesehen minderten die städtebaurechtliche Sanierung und Umlegung den Wert nicht wegen der gemäß Art. 14 GG garantierten Entschädigung - hier durch vereinbarten Grundstückstausch - (oben 1 g; A III 9 ff; rechtskräftiges Urteil gegenüber dem Kläger vom 09.02.2012 3 K 232/11 zu B II 4, oben A I 2, EFG 2012, 1686, DStRE 2012, 1453).

397

cc) Insbesondere minderte sich die Bereicherung nicht, soweit der Kläger aufgrund - weder schenkungsvertraglich noch städtebaurechtlich gebotener - eigener Initiative Verhandlungen mit der Stadt und einem Bauträger über eine Wohnbebauung führte und insoweit ohne Einigung mit A und der Stadt (oben A III 3 - 8) vergeblich - nicht belegte - Planungskosten aufgewandt haben will (oben A IX 1 c qq - ss). Ergänzend wird Bezug genommen auf das rechtskräftige Urteil vom 9. Februar 2012 3 K 232/11 (dort zu B II 4, oben A I 2, EFG 2012, 1686, DStRE 2012, 1453).

398

g) Schenkungsteuer auf Erbbauzins ungeachtet Einkommensteuer

399

aa) Für die Festsetzung der Erbschaftsteuer bzw. Schenkungsteuer ist eine aufgrund desselben Erwerbs u. U. zu erwartende Einkommensbesteuerung entgegen dem Klägervortrag (oben A IX 1 c ee) unerheblich; so auch die nachfolgende Erfassung der Erbbauzinsen bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung gemäß § 21 EStG oder der Abzug der Jahressteuer i. S. d. § 23 ErbStG als dauernde Last nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a bzw. Nr. 2 EStG (Urteile FG München vom 28.06.1990 10 K 10073/83, EFG 1991, 133, BFH vom 26.11.1986 II R 190/81, BFHE 148, 324, BStBl II 1987, 175).

400

bb) Eine Übermaßbesteuerung wäre im gesonderten Billigkeitsverfahren darzulegen und nachzuweisen; und zwar bei gleichzeitiger laufender Einkommensbesteuerung gegenüber dem für diese zuständigen Finanzamt (§ 163 AO; vgl. FG Hamburg, Urteil vom 20.01.2015 3 K 189/14, EFG 2015, 1000 m. w. N.).

401

cc) Von hier aus ist im Übrigen für eine Übermaßbesteuerung nichts ersichtlich.

402

dd) Insbesondere kann nicht nachvollzogen werden, warum der fachkundige Kläger nach Wahl der teuren Erbbauzins-Jahreswertbesteuerung (oben A VII 5 d, VIII 9 f) diese nicht aus dem Tauschgrundstück-Verkaufserlös von rund ... Mio. Euro aus 2002 (oben 1 g bb fff; A III 10, IV 8) gemäß § 23 Abs. 2 ErbStG ablöste.

403

Ferner kann von hier aus nicht beurteilt werden, ob oder inwieweit ein Zusammenhang bestand mit den innerfamiliären Vermögensverlagerungen (oben A I 4) oder mit den - soweit hier ersichtlich - durch Versäumnisurteil vom ... 2007 ... abgeschlossenen Zivilprozessen betreffend Geschäfts- und Testierunfähigkeit der W (oben A IV 7 - 8).

404

h) Erbbauzinsbesteuerung nach Verkauf

405

aa) Zwar bestand kein Erbbauzinsanspruch mehr nach Grundstückstausch und Verkauf des Tauschgrundstücks (oben A III 9 ff, IX 1 c ll). Der Erbbauzinsanspruch fiel insoweit jedoch nicht entreichernd weg, sondern wurde durch den vereinbarten Tausch und nachfolgenden Verkaufserlös wertmäßig vorzeitig realisiert.

406

Insoweit entfiel die Schenkungsteuer auf die Erbbauzinsen für die Restlaufzeit gemäß Schenkungs- und Erbbaurechtsvertrag nicht durch die Wahl der Jahreswertbesteuerung gemäß § 23 ErbStG (oben g dd; A VII). Darauf hatte das FA den Kläger bereits wiederholt hingewiesen (oben A VII 2, 6).

407

Wie die abgewählte Einmalbesteuerung bleibt auch die Jahreswertbesteuerung unberührt von einem Verkauf - wie hier - (BFH-Beschluss vom 05.03.1997 II B 124/96, BFH/NV 1997, 764) oder von einer Rechtsnachfolge bzw. von ungewöhnlichen persönlichen Umständen (Urteile vom 17.09.1997 II R 8/96, HFR 1998, 562, DStRE 1009, 587, BFH/NV 1998, 587, vorgehend FG Münster, vom 05.10.1995 3 K 1678/93 Erb, EFG 1996, 481).

408

bb) Dass der Wert des Tauschgrundstücks oder dessen Verkaufserlös (sofort rund ... Mio. Euro; oben II 1 g fff; A III 10, IV 8) für die Entschädigung der Erbbauzinsansprüche (nominal rund 30 x ... = rund ... Mio. DM abzüglich Abzinsung; vgl. oben A VI a, VII 5 d, VIII 9 f) nicht ausgereicht habe, wie der Kläger unsubstanziiert geltend macht (oben A IX 1 c qq), ist nicht ersichtlich (oben A VIII 11 a).

409

cc) Im Übrigen würde ein unzureichender Verkaufserlös nicht nach § 13 Abs. 3 BewG zu einer niedrigeren Steuerfestsetzung führen (BFH-Beschluss vom 05.03.1997 II B 124/96, BFH/NV 1997, 764, Juris Rz. 6, 9 m. w. N.).

410

i) Bescheid vom 19. April 2001 betraf Darlehens-Schenkungsteuer

411

Die Festsetzung der Schenkungsteuer betreffend die Grundstücksschenkung mit den Erbbauzinsen wurde - entgegen früheren Behauptungen des Klägers - nicht berührt durch den Bescheid vom 19. April 2001 betreffend die Aufhebung der Schenkungsteuerfestsetzung auf die Darlehensschenkung infolge Berücksichtigung des Vorerwerbs aus der Grundstücksschenkung gemäß § 14 ErbStG (oben A VIII 10).

412

3. Keine Nichtigkeit der Abrechnung vom 28. Oktober 1999

413

a) Wie bereits ausgeführt, ist die Klage auf Feststellung der Nichtigkeit der Abrechnung unzulässig mangels Regelung bzw. Verwaltungsaktqualität und wegen Vorrangs der Rechtsschutzmöglichkeiten im Abrechnungsbescheid-Verfahren (oben A I 2 d aa) sowie wegen Überholung durch nachfolgende Änderungen (oben A I 2 d bb).

414

b) Davon abgesehen lässt sich dem Klägervortrag zur Abrechnung (oben A IX 1 e) auch keine konkrete abrechnungsspezifische Meinungsverschiedenheit entnehmen, sondern mangels diesbezüglicher Anhaltspunkte nur das Bestreiten der bereits festgestellten Wirksamkeit der Steuerfestsetzung (oben 2; I 2 b).

415

III. Nebenentscheidungen

416

I. Für eine Wiedereröffnung der mündlichen Verhandlung gemäß § 93 Abs. 3 Satz 2 FGO aufgrund des nach deren Schluss und noch vor Urteilsverkündung gestellten Antrags (oben A X 6) bestand in Anbetracht der ohnehin vorstehend berücksichtigten Gesichtspunkte kein Anlass.

417

II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

418

III. Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 FGO nicht zugelassen.

419

IV. Die Entscheidung ergeht gemäß § 6 FGO durch den Einzelrichter kraft Übertragung (oben A X 4).

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Finanzgericht Hamburg Beschluss, 25. Aug. 2015 - 3 V 219/15

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Gründe 1 I. Der Antrag auf vorläufigen Rechtsschutz gemäß § 69 FGO im Wege der Aussetzung der Vollziehung (AdV) von in der Klagesache 3 K 200/15 angegriffenen oder damit zusammenhängenden Verwaltungsentscheidungen wird mangels Erfolgsaussicht der K

Bundesfinanzhof Beschluss, 12. Sept. 2014 - VII B 99/13

bei uns veröffentlicht am 12.09.2014

Tatbestand 1 I. Der Antragsteller und Beschwerdeführer (Antragsteller) wurde vom Antragsgegner und Beschwerdegegner (Finanzamt --FA--) wegen Umsatzsteuerschulden einer G

Bundesfinanzhof Beschluss, 27. Aug. 2014 - XI B 32/14

bei uns veröffentlicht am 27.08.2014

Tatbestand 1 I. Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin), eine GbR, betreibt eine Steuerberatungskanzlei.

Bundesfinanzhof Urteil, 20. Aug. 2014 - X R 15/10

bei uns veröffentlicht am 20.08.2014

Tatbestand 1 I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) wenden sich gegen die Anpassung ihres Einkommensteuerbescheids 1994 nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenord

Finanzgericht Hamburg Beschluss, 04. Feb. 2014 - 3 KO 28/14

bei uns veröffentlicht am 04.02.2014

Gründe 1 Die Gerichtskosten-Erinnerung nach § 66 Abs. 1 Gerichtskostengesetz (GKG) ist unzulässig und wäre im Übrigen auch unbegründet. I. 2 1. Unzulässig ist die Erinnerung bereits deswegen, weil keine kostenrechtlichen Gesichtspunkte

Verwaltungsgericht Münster Urteil, 29. Jan. 2014 - 3 K 161/13

bei uns veröffentlicht am 29.01.2014

Tenor Das Verfahren wird eingestellt, soweit die Klägerin die Klage zurückgenommen hat. Im Übrigen wird der Beklagte verpflichtet, der Klägerin für die Zeit vom 1. Juli 2010 bis zum 31. Januar 2012 Altersrente in Höhe von insgesamt 13.983,81 Euro ab

Bundesverwaltungsgericht Beschluss, 07. Jan. 2013 - 8 B 57/12

bei uns veröffentlicht am 07.01.2013

Gründe 1 Die Beschwerde hat keinen Erfolg. Die von der Klägerin geltend gemachten Zulassungsgründe gemäß § 132 Abs. 2 Nr. 1 bis 3 VwGO liegen nicht vor.

Bundesfinanzhof Urteil, 16. Sept. 2010 - V R 57/09

bei uns veröffentlicht am 16.09.2010

Tatbestand 1 I. Streitig ist, ob der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ein Anspruch auf Änderung bestandskräftiger Umsatzsteuerfestsetzungen für die Streitjahre

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 01. Juni 2005 - 12 K 334/03

bei uns veröffentlicht am 01.06.2005

Tatbestand   1 Streitig ist, ob die Leistung einer Gebäuderestwertentschädigung durch eine Gemeinde als Entgelt für eine umsatzsteuerpflichtige Leistung des Grundstückseigentümers anzusehen ist. 2 1. Der Kläger vermietet und verpachtet a
2 Urteil(e) in unserer Datenbank zitieren Finanzgericht Hamburg Urteil, 25. Aug. 2015 - 3 K 200/15.

Finanzgericht Hamburg Urteil, 25. Aug. 2015 - 3 K 200/15

bei uns veröffentlicht am 25.08.2015

Tatbestand 1 A. Die Klage betrifft die Schenkungsteuer für die Grundstücksschenkung vom 5. Juli 1994 durch die Schenkerin ... (W) an den Kläger (Steuernummern .../.../... und .../.../...) sowie die der Schenkungsteuer zugrunde liegende Einheitsbewe

Finanzgericht Hamburg Beschluss, 25. Aug. 2015 - 3 V 219/15

bei uns veröffentlicht am 25.08.2015

Gründe 1 I. Der Antrag auf vorläufigen Rechtsschutz gemäß § 69 FGO im Wege der Aussetzung der Vollziehung (AdV) von in der Klagesache 3 K 200/15 angegriffenen oder damit zusammenhängenden Verwaltungsentscheidungen wird mangels Erfolgsaussicht der K

Referenzen

(1) Als Schenkungen unter Lebenden gelten

1.
jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird;
2.
was infolge Vollziehung einer von dem Schenker angeordneten Auflage oder infolge Erfüllung einer einem Rechtsgeschäft unter Lebenden beigefügten Bedingung ohne entsprechende Gegenleistung erlangt wird, es sei denn, daß eine einheitliche Zweckzuwendung vorliegt;
3.
was jemand dadurch erlangt, daß bei Genehmigung einer Schenkung Leistungen an andere Personen angeordnet oder zur Erlangung der Genehmigung freiwillig übernommen werden;
4.
die Bereicherung, die ein Ehegatte oder ein Lebenspartner bei Vereinbarung der Gütergemeinschaft (§ 1415 des Bürgerlichen Gesetzbuchs) erfährt;
5.
was als Abfindung für einen Erbverzicht (§§ 2346 und 2352 des Bürgerlichen Gesetzbuchs) gewährt wird;
6.
(weggefallen)
7.
was ein Vorerbe dem Nacherben mit Rücksicht auf die angeordnete Nacherbschaft vor ihrem Eintritt herausgibt;
8.
der Übergang von Vermögen auf Grund eines Stiftungsgeschäfts unter Lebenden. Dem steht gleich die Bildung oder Ausstattung einer Vermögensmasse ausländischen Rechts, deren Zweck auf die Bindung von Vermögen gerichtet ist;
9.
was bei Auflösung, Aufhebung, Zulegung oder Zusammenlegung von Stiftungen oder bei Auflösung eines Vereins, dessen Zweck auf die Bindung von Vermögen gerichtet ist, erworben wird. Dem steht gleich der Erwerb bei Auflösung einer Vermögensmasse ausländischen Rechts, deren Zweck auf die Bindung von Vermögen gerichtet ist, sowie der Erwerb durch Zwischenberechtigte während des Bestehens der Vermögensmasse. Wie eine Auflösung wird auch der Formwechsel eines rechtsfähigen Vereins, dessen Zweck wesentlich im Interesse einer Familie oder bestimmter Familien auf die Bindung von Vermögen gerichtet ist, in eine Kapitalgesellschaft behandelt;
10.
was als Abfindung für aufschiebend bedingt, betagt oder befristet erworbene Ansprüche, soweit es sich nicht um einen Fall des § 3 Abs. 2 Nr. 5 handelt, vor dem Zeitpunkt des Eintritts der Bedingung oder des Ereignisses gewährt wird.

(2) Im Fall des Absatzes 1 Nr. 7 ist der Versteuerung auf Antrag das Verhältnis des Nacherben zum Erblasser zugrunde zu legen. § 6 Abs. 2 Satz 3 bis 5 gilt entsprechend.

(3) Gegenleistungen, die nicht in Geld veranschlagt werden können, werden bei der Feststellung, ob eine Bereicherung vorliegt, nicht berücksichtigt.

(4) Die Steuerpflicht einer Schenkung wird nicht dadurch ausgeschlossen, daß sie zur Belohnung oder unter einer Auflage gemacht oder in die Form eines lästigen Vertrags gekleidet wird.

(5) Ist Gegenstand der Schenkung eine Beteiligung an einer Personengesellschaft, in deren Gesellschaftsvertrag bestimmt ist, daß der neue Gesellschafter bei Auflösung der Gesellschaft oder im Fall eines vorherigen Ausscheidens nur den Buchwert seines Kapitalanteils erhält, werden diese Bestimmungen bei der Feststellung der Bereicherung nicht berücksichtigt. Soweit die Bereicherung den Buchwert des Kapitalanteils übersteigt, gilt sie als auflösend bedingt erworben.

(6) Wird eine Beteiligung an einer Personengesellschaft mit einer Gewinnbeteiligung ausgestattet, die insbesondere der Kapitaleinlage, der Arbeits- oder der sonstigen Leistung des Gesellschafters für die Gesellschaft nicht entspricht oder die einem fremden Dritten üblicherweise nicht eingeräumt würde, gilt das Übermaß an Gewinnbeteiligung als selbständige Schenkung, die mit dem Kapitalwert anzusetzen ist.

(7) Als Schenkung gilt auch der auf dem Ausscheiden eines Gesellschafters beruhende Übergang des Anteils oder des Teils eines Anteils eines Gesellschafters einer Personengesellschaft oder Kapitalgesellschaft auf die anderen Gesellschafter oder die Gesellschaft, soweit der Wert, der sich für seinen Anteil zur Zeit seines Ausscheidens nach § 12 ergibt, den Abfindungsanspruch übersteigt. Wird auf Grund einer Regelung im Gesellschaftsvertrag einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung der Geschäftsanteil eines Gesellschafters bei dessen Ausscheiden eingezogen und übersteigt der sich nach § 12 ergebende Wert seines Anteils zur Zeit seines Ausscheidens den Abfindungsanspruch, gilt die insoweit bewirkte Werterhöhung der Anteile der verbleibenden Gesellschafter als Schenkung des ausgeschiedenen Gesellschafters. Bei Übertragungen im Sinne des § 10 Abs. 10 gelten die Sätze 1 und 2 sinngemäß.

(8) Als Schenkung gilt auch die Werterhöhung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, die eine an der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligte natürliche Person oder Stiftung (Bedachte) durch die Leistung einer anderen Person (Zuwendender) an die Gesellschaft erlangt. Freigebig sind auch Zuwendungen zwischen Kapitalgesellschaften, soweit sie in der Absicht getätigt werden, Gesellschafter zu bereichern und soweit an diesen Gesellschaften nicht unmittelbar oder mittelbar dieselben Gesellschafter zu gleichen Anteilen beteiligt sind. Die Sätze 1 und 2 gelten außer für Kapitalgesellschaften auch für Genossenschaften.

(1) Die Steuer entsteht

1.
bei Erwerben von Todes wegen mit dem Tode des Erblassers, jedoch
a)
für den Erwerb des unter einer aufschiebenden Bedingung, unter einer Betagung oder Befristung Bedachten sowie für zu einem Erwerb gehörende aufschiebend bedingte, betagte oder befristete Ansprüche mit dem Zeitpunkt des Eintritts der Bedingung oder des Ereignisses,
b)
für den Erwerb eines geltend gemachten Pflichtteilsanspruchs mit dem Zeitpunkt der Geltendmachung,
c)
im Fall des § 3 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 mit dem Zeitpunkt der Anerkennung der Stiftung als rechtsfähig und im Fall des § 3 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 mit dem Zeitpunkt der Bildung oder Ausstattung der Vermögensmasse,
d)
in den Fällen des § 3 Abs. 2 Nr. 2 mit dem Zeitpunkt der Vollziehung der Auflage oder der Erfüllung der Bedingung,
e)
in den Fällen des § 3 Abs. 2 Nr. 3 mit dem Zeitpunkt der Genehmigung,
f)
in den Fällen des § 3 Absatz 2 Nummer 4 mit dem Zeitpunkt des Verzichts, der Ausschlagung, der Zurückweisung oder der Erklärung über das Nichtgeltendmachen,
g)
im Fall des § 3 Abs. 2 Nr. 5 mit dem Zeitpunkt der Vereinbarung über die Abfindung,
h)
für den Erwerb des Nacherben mit dem Zeitpunkt des Eintritts der Nacherbfolge,
i)
im Fall des § 3 Abs. 2 Nr. 6 mit dem Zeitpunkt der Übertragung der Anwartschaft,
j)
im Fall des § 3 Abs. 2 Nr. 7 mit dem Zeitpunkt der Geltendmachung des Anspruchs;
2.
bei Schenkungen unter Lebenden mit dem Zeitpunkt der Ausführung der Zuwendung;
3.
bei Zweckzuwendungen mit dem Zeitpunkt des Eintritts der Verpflichtung des Beschwerten;
4.
in den Fällen des § 1 Abs. 1 Nr. 4 in Zeitabständen von je 30 Jahren seit dem Zeitpunkt des ersten Übergangs von Vermögen auf die Stiftung oder auf den Verein. Fällt bei Stiftungen oder Vereinen der Zeitpunkt des ersten Übergangs von Vermögen auf den 1. Januar 1954 oder auf einen früheren Zeitpunkt, entsteht die Steuer erstmals am 1. Januar 1984. Bei Stiftungen und Vereinen, bei denen die Steuer erstmals am 1. Januar 1984 entsteht, richtet sich der Zeitraum von 30 Jahren nach diesem Zeitpunkt.

(2) In den Fällen der Aussetzung der Versteuerung nach § 25 Abs. 1 Buchstabe a gilt die Steuer für den Erwerb des belasteten Vermögens als mit dem Zeitpunkt des Erlöschens der Belastung entstanden.

(1) Ein Steuerbescheid ist zu erlassen, aufzuheben oder zu ändern,

1.
soweit ein Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10), dem Bindungswirkung für diesen Steuerbescheid zukommt, erlassen, aufgehoben oder geändert wird,
2.
soweit ein Ereignis eintritt, das steuerliche Wirkung für die Vergangenheit hat (rückwirkendes Ereignis).
In den Fällen des Satzes 1 Nr. 2 beginnt die Festsetzungsfrist mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem das Ereignis eintritt.

(2) Als rückwirkendes Ereignis gilt auch der Wegfall einer Voraussetzung für eine Steuervergünstigung, wenn gesetzlich bestimmt ist, dass diese Voraussetzung für eine bestimmte Zeit gegeben sein muss, oder wenn durch Verwaltungsakt festgestellt worden ist, dass sie die Grundlage für die Gewährung der Steuervergünstigung bildet. Die nachträgliche Erteilung oder Vorlage einer Bescheinigung oder Bestätigung gilt nicht als rückwirkendes Ereignis.

(1) Steuerbescheide sind aufzuheben oder zu ändern,

1.
soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen,
2.
soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekannt werden. Das Verschulden ist unbeachtlich, wenn die Tatsachen oder Beweismittel in einem unmittelbaren oder mittelbaren Zusammenhang mit Tatsachen oder Beweismitteln im Sinne der Nummer 1 stehen.

(2) Abweichend von Absatz 1 können Steuerbescheide, soweit sie auf Grund einer Außenprüfung ergangen sind, nur aufgehoben oder geändert werden, wenn eine Steuerhinterziehung oder eine leichtfertige Steuerverkürzung vorliegt. Dies gilt auch in den Fällen, in denen eine Mitteilung nach § 202 Abs. 1 Satz 3 ergangen ist.

(1) Eine Steuerfestsetzung sowie ihre Aufhebung oder Änderung sind nicht mehr zulässig, wenn die Festsetzungsfrist abgelaufen ist. Dies gilt auch für die Berichtigung wegen offenbarer Unrichtigkeit nach § 129. Die Frist ist gewahrt, wenn vor Ablauf der Festsetzungsfrist

1.
der Steuerbescheid oder im Fall des § 122a die elektronische Benachrichtigung den Bereich der für die Steuerfestsetzung zuständigen Finanzbehörde verlassen hat oder
2.
bei öffentlicher Zustellung nach § 10 des Verwaltungszustellungsgesetzes die Benachrichtigung bekannt gemacht oder veröffentlicht wird.

(2) Die Festsetzungsfrist beträgt:

1.
ein Jahrfür Verbrauchsteuern und Verbrauchsteuervergütungen,
2.
vier Jahrefür Steuern und Steuervergütungen, die keine Steuern oder Steuervergütungen im Sinne der Nummer 1 oder Einfuhr- und Ausfuhrabgaben nach Artikel 5 Nummer 20 und 21 des Zollkodex der Union sind.
Die Festsetzungsfrist beträgt zehn Jahre, soweit eine Steuer hinterzogen, und fünf Jahre, soweit sie leichtfertig verkürzt worden ist. Dies gilt auch dann, wenn die Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverkürzung nicht durch den Steuerschuldner oder eine Person begangen worden ist, deren er sich zur Erfüllung seiner steuerlichen Pflichten bedient, es sei denn, der Steuerschuldner weist nach, dass er durch die Tat keinen Vermögensvorteil erlangt hat und dass sie auch nicht darauf beruht, dass er die im Verkehr erforderlichen Vorkehrungen zur Verhinderung von Steuerverkürzungen unterlassen hat.

(1) Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Steuer entstanden ist oder eine bedingt entstandene Steuer unbedingt geworden ist.

(2) Abweichend von Absatz 1 beginnt die Festsetzungsfrist, wenn

1.
eine Steuererklärung oder eine Steueranmeldung einzureichen oder eine Anzeige zu erstatten ist, mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Steuererklärung, die Steueranmeldung oder die Anzeige eingereicht wird, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten Kalenderjahrs, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Steuer entstanden ist, es sei denn, dass die Festsetzungsfrist nach Absatz 1 später beginnt,
2.
eine Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen oder Steuerstemplern zu zahlen ist, mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem für den Steuerfall Steuerzeichen oder Steuerstempler verwendet worden sind, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten Kalenderjahrs, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Steuerzeichen oder Steuerstempler hätten verwendet werden müssen.
Dies gilt nicht für Verbrauchsteuern, ausgenommen die Energiesteuer auf Erdgas und die Stromsteuer.

(3) Wird eine Steuer oder eine Steuervergütung nur auf Antrag festgesetzt, so beginnt die Frist für die Aufhebung oder Änderung dieser Festsetzung oder ihrer Berichtigung nach § 129 nicht vor Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Antrag gestellt wird.

(4) Wird durch Anwendung des Absatzes 2 Nr. 1 auf die Vermögensteuer oder die Grundsteuer der Beginn der Festsetzungsfrist hinausgeschoben, so wird der Beginn der Festsetzungsfrist für die folgenden Kalenderjahre des Hauptveranlagungszeitraums jeweils um die gleiche Zeit hinausgeschoben.

(5) Für die Erbschaftsteuer (Schenkungsteuer) beginnt die Festsetzungsfrist nach den Absätzen 1 oder 2

1.
bei einem Erwerb von Todes wegen nicht vor Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Erwerber Kenntnis von dem Erwerb erlangt hat,
2.
bei einer Schenkung nicht vor Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Schenker gestorben ist oder die Finanzbehörde von der vollzogenen Schenkung Kenntnis erlangt hat,
3.
bei einer Zweckzuwendung unter Lebenden nicht vor Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Verpflichtung erfüllt worden ist.

(6) Für die Steuer, die auf Kapitalerträge entfällt, die

1.
aus Staaten oder Territorien stammen, die nicht Mitglieder der Europäischen Union oder der Europäischen Freihandelsassoziation sind, und
2.
nicht nach Verträgen im Sinne des § 2 Absatz 1 oder hierauf beruhenden Vereinbarungen automatisch mitgeteilt werden,
beginnt die Festsetzungsfrist frühestens mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem diese Kapitalerträge der Finanzbehörde durch Erklärung des Steuerpflichtigen oder in sonstiger Weise bekannt geworden sind, spätestens jedoch zehn Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist.

(7) Für Steuern auf Einkünfte oder Erträge, die in Zusammenhang stehen mit Beziehungen zu einer Drittstaat-Gesellschaft im Sinne des § 138 Absatz 3, auf die der Steuerpflichtige allein oder zusammen mit nahestehenden Personen im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes unmittelbar oder mittelbar einen beherrschenden oder bestimmenden Einfluss ausüben kann, beginnt die Festsetzungsfrist frühestens mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem diese Beziehungen durch Mitteilung des Steuerpflichtigen oder auf andere Weise bekannt geworden sind, spätestens jedoch zehn Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist.

Tenor

Das Verfahren wird eingestellt, soweit die Klägerin die Klage zurückgenommen hat.

Im Übrigen wird der Beklagte verpflichtet, der Klägerin für die Zeit vom 1. Juli 2010 bis zum 31. Januar 2012 Altersrente in Höhe von insgesamt 13.983,81 Euro abzüglich der vom Beklagten für diese Zeit zu Lasten des Kontos des Herrn L.    -I.     N.      (Mitglieds-Nr.: 0000000) an die Deutsche Rentenversicherung Bund erstatteten Beträge für die Klägerin zugunsten ihres dortigen Kontos Nr. 51 260543 H 504 in Höhe von 7.519,16 Euro, mithin in Höhe von 6.464,65 Euro zu gewähren.

Die Kosten des Verfahrens tragen die Klägerin zu 54 % und der Beklagte zu 46 %.

Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der jeweilige Vollstreckungsschuldner darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe von 110 % des vollstreckbaren Betrages abwenden, wenn nicht der jeweilige Vollstreckungsgläubiger zuvor Sicherheit in Höhe von 110 % des zu vollstreckenden Betrages leistet.


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Gründe

1

I. Soweit in den nach Beschlussverkündung vom 25. August 2015 eingereichten Schriftsätzen sinngemäß oder ausdrücklich Anträge auf Wiedereröffnung der mündlichen Verhandlung gemäß § 93 Abs. 3 Satz 2 FGO und auf Ablehnung des Einzelrichters wegen Befangenheit gemäß § 51 FGO i. V. m. § 42 ZPO gestellt worden sind, werden diese Anträge durch den Einzelrichter als evident unzulässig verworfen mangels möglicher Auswirkung auf die richterliche Sachentscheidung in der beendeten Instanz oder bezüglich des Ergebnisses der unten nachfolgenden Entscheidung über den Prozesskostenhilfeantrag vom 10. Dezember 2015. Zur Begründung wird Bezug genommen auf den gegenüber dem Kläger im vorangegangenen Klageverfahren ergangenen Beschluss vom 25.07.2013 3 K 145/12 (Juris, BeckRS).

2

II. Der mit Schriftsatz vom 10. Dezember 2015 (Seite 3 Absatz 3) "im finanzgerichtlichen Verfahren" gestellte "Antrag auf Prozesskostenhilfe für alle Verfahren ab 1999" wird als nach § 142 FGO i. V. m. § 114 ff. ZPO evident unzulässig verworfen, soweit er sich auf beim FG - z. B. durch verkündete oder zugestellte instanzbeendende Entscheidungen - abgeschlossene Verfahren bezieht und - wie im vorliegenden Verfahren - zur Zeit der Erledigung des Verfahrens kein bewilligungsreifer Prozesskostenhilfeantrag mit Erklärung über die persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse nebst Belegen gemäß § 117 ZPO vorlag (vgl. Beschlüsse BVerfG vom 14.04.2010 1 BvR 362/10, Juris; OVG Berlin-Brandenburg vom 03.03.2015 11 M 43.14, Juris; Bay. LSG vom 14.11.2014 L 16 AS 499/14 B, NZS 2015, 199; OLG Hamm vom 17.03.2004 11 WF 4/04, FamRZ 2005, 463; ständ. Rspr.).

3

III. Dieser Beschluss ist unanfechtbar gemäß § 128 Abs. 2 FGO.

Gründe

1

I. Der Antrag auf vorläufigen Rechtsschutz gemäß § 69 FGO im Wege der Aussetzung der Vollziehung (AdV) von in der Klagesache 3 K 200/15 angegriffenen oder damit zusammenhängenden Verwaltungsentscheidungen wird mangels Erfolgsaussicht der Klage unter Bezugnahme auf das dortige Urteil vom 25. August 2015 abgelehnt.

2

II. Davon abgesehen fehlt es bereits an der Statthaftigkeit des AdV-Antrags beim FG, soweit vom Amtsgericht gemäß § 287 Abs. 4 Satz 3 AO angeordnete Zwangsvollstreckungsmaßnahmen angegriffen werden und insoweit zivilgerichtlicher Rechtsschutz mittels sofortiger Beschwerde gemäß § 793 ZPO eröffnet war und nachgesucht wurde (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 11.04.2007 3 K 65/07, EFG 2007, 1486, DStRE 2007, 1407).

3

III. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

4

IV. Die Nichtzulassung der Beschwerde und die Unanfechtbarkeit folgen aus § 128 Abs. 3 i. V. m. § 115 Abs. 2 FGO.

5

V. Die Entscheidung ergeht durch den Einzelrichter gemäß § 6 FGO.

(1) Im förmlich festgelegten Sanierungsgebiet bedürfen der schriftlichen Genehmigung der Gemeinde

1.
die in § 14 Absatz 1 bezeichneten Vorhaben und sonstigen Maßnahmen;
2.
Vereinbarungen, durch die ein schuldrechtliches Vertragsverhältnis über den Gebrauch oder die Nutzung eines Grundstücks, Gebäudes oder Gebäudeteils auf bestimmte Zeit von mehr als einem Jahr eingegangen oder verlängert wird.

(2) Im förmlich festgelegten Sanierungsgebiet bedürfen der schriftlichen Genehmigung der Gemeinde

1.
die rechtsgeschäftliche Veräußerung eines Grundstücks und die Bestellung und Veräußerung eines Erbbaurechts;
2.
die Bestellung eines das Grundstück belastenden Rechts; dies gilt nicht für die Bestellung eines Rechts, das mit der Durchführung von Baumaßnahmen im Sinne des § 148 Absatz 2 im Zusammenhang steht;
3.
ein schuldrechtlicher Vertrag, durch den eine Verpflichtung zu einem der in Nummer 1 oder 2 genannten Rechtsgeschäfte begründet wird; ist der schuldrechtliche Vertrag genehmigt worden, gilt auch das in Ausführung dieses Vertrags vorgenommene dingliche Rechtsgeschäft als genehmigt;
4.
die Begründung, Änderung oder Aufhebung einer Baulast;
5.
die Teilung eines Grundstücks.

(3) Die Gemeinde kann für bestimmte Fälle die Genehmigung für das förmlich festgelegte Sanierungsgebiet oder Teile desselben allgemein erteilen; sie hat dies ortsüblich bekannt zu machen.

(4) Keiner Genehmigung bedürfen

1.
Vorhaben und Rechtsvorgänge, wenn die Gemeinde oder der Sanierungsträger für das Treuhandvermögen als Vertragsteil oder Eigentümer beteiligt ist;
2.
Rechtsvorgänge nach Absatz 2 Nummer 1 bis 3 zum Zwecke der Vorwegnahme der gesetzlichen Erbfolge;
3.
Vorhaben nach Absatz 1 Nummer 1, die vor der förmlichen Festlegung des Sanierungsgebiets baurechtlich genehmigt worden sind, Vorhaben nach Absatz 1 Nummer 1, von denen die Gemeinde nach Maßgabe des Bauordnungsrechts Kenntnis erlangt hat und mit deren Ausführung vor dem Inkrafttreten der Veränderungssperre hätte begonnen werden dürfen, sowie Unterhaltungsarbeiten und die Fortführung einer bisher ausgeübten Nutzung;
4.
Rechtsvorgänge nach Absatz 1 Nummer 2 und Absatz 2, die Zwecken der Landesverteidigung dienen;
5.
der rechtsgeschäftliche Erwerb eines in ein Verfahren im Sinne des § 38 einbezogenen Grundstücks durch den Bedarfsträger.

(1) Die Bewertung richtet sich, soweit nicht in den Absätzen 2 bis 7 etwas anderes bestimmt ist, nach den Vorschriften des Ersten Teils des Bewertungsgesetzes (Allgemeine Bewertungsvorschriften) in der Fassung der Bekanntmachung vom 1. Februar 1991 (BGBl. I S. 230), zuletzt geändert durch Artikel 2 des Gesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl. I S. 3018), in der jeweils geltenden Fassung.

(2) Anteile an Kapitalgesellschaften, für die ein Wert nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 des Bewertungsgesetzes festzustellen ist, sind mit dem auf den Bewertungsstichtag (§ 11) festgestellten Wert anzusetzen.

(3) Grundbesitz (§ 19 Abs. 1 des Bewertungsgesetzes) ist mit dem nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Bewertungsgesetzes auf den Bewertungsstichtag (§ 11) festgestellten Wert anzusetzen.

(4) Bodenschätze, die nicht zum Betriebsvermögen gehören, werden angesetzt, wenn für sie Absetzungen für Substanzverringerung bei der Einkunftsermittlung vorzunehmen sind; sie werden mit ihren ertragsteuerlichen Werten angesetzt.

(5) Inländisches Betriebsvermögen, für das ein Wert nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 des Bewertungsgesetzes festzustellen ist, ist mit dem auf den Bewertungsstichtag (§ 11) festgestellten Wert anzusetzen.

(6) Gehört zum Erwerb ein Anteil an Wirtschaftsgütern und Schulden, für die ein Wert nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 des Bewertungsgesetzes festzustellen ist, ist der darauf entfallende Teilbetrag des auf den Bewertungsstichtag (§ 11) festgestellten Werts anzusetzen.

(7) Ausländischer Grundbesitz und ausländisches Betriebsvermögen werden nach § 31 des Bewertungsgesetzes bewertet.

(1) Der Kapitalwert von lebenslänglichen Nutzungen und Leistungen ist mit dem Vielfachen des Jahreswerts nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 anzusetzen. Die Vervielfältiger sind nach der Sterbetafel des Statistischen Bundesamtes zu ermitteln und ab dem 1. Januar des auf die Veröffentlichung der Sterbetafel durch das Statistische Bundesamt folgenden Kalenderjahres anzuwenden. Der Kapitalwert ist unter Berücksichtigung von Zwischenzinsen und Zinseszinsen mit einem Zinssatz von 5,5 Prozent als Mittelwert zwischen dem Kapitalwert für jährlich vorschüssige und jährlich nachschüssige Zahlungsweise zu berechnen. Das Bundesministerium der Finanzen stellt die Vervielfältiger für den Kapitalwert einer lebenslänglichen Nutzung oder Leistung im Jahresbetrag von einem Euro nach Lebensalter und Geschlecht der Berechtigten in einer Tabelle zusammen und veröffentlicht diese zusammen mit dem Datum der Veröffentlichung der Sterbetafel im Bundessteuerblatt.

(2) Hat eine nach Absatz 1 bewertete Nutzung oder Leistung bei einem Alter

1.
bis zu 30 Jahrennicht mehr als 10 Jahre,
2.
von mehr als 30 Jahren bis zu 50 Jahrennicht mehr als 9 Jahre,
3.
von mehr als 50 Jahren bis zu 60 Jahrennicht mehr als 8 Jahre,
4.
von mehr als 60 Jahren bis zu 65 Jahrennicht mehr als 7 Jahre,
5.
von mehr als 65 Jahren bis zu 70 Jahrennicht mehr als 6 Jahre,
6.
von mehr als 70 Jahren bis zu 75 Jahrennicht mehr als 5 Jahre,
7.
von mehr als 75 Jahren bis zu 80 Jahrennicht mehr als 4 Jahre,
8.
von mehr als 80 Jahren bis zu 85 Jahrennicht mehr als 3 Jahre,
9.
von mehr als 85 Jahren bis zu 90 Jahrennicht mehr als 2 Jahre,
10.
von mehr als 90 Jahrennicht mehr als 1 Jahr
bestanden und beruht der Wegfall auf dem Tod des Berechtigten oder Verpflichteten, so ist die Festsetzung der nicht laufend veranlagten Steuern auf Antrag nach der wirklichen Dauer der Nutzung oder Leistung zu berichtigen. § 5 Abs. 2 Satz 2 gilt entsprechend. Ist eine Last weggefallen, so bedarf die Berichtigung keines Antrags.

(3) Hängt die Dauer der Nutzung oder Leistung von der Lebenszeit mehrerer Personen ab und erlischt das Recht mit dem Tod des zuletzt Sterbenden, so ist das Lebensalter und das Geschlecht derjenigen Person maßgebend, für die sich der höchste Vervielfältiger ergibt; erlischt das Recht mit dem Tod des zuerst Sterbenden, so ist das Lebensalter und Geschlecht derjenigen Person maßgebend, für die sich der niedrigste Vervielfältiger ergibt.

(4) Ist der gemeine Wert der gesamten Nutzungen oder Leistungen nachweislich geringer oder höher als der Wert, der sich nach Absatz 1 ergibt, so ist der nachgewiesene gemeine Wert zugrunde zu legen. Der Ansatz eines geringeren oder höheren Werts kann jedoch nicht darauf gestützt werden, daß mit einer kürzeren oder längeren Lebensdauer, mit einem anderen Zinssatz als 5,5 Prozent oder mit einer anderen als mittelschüssigen Zahlungsweise zu rechnen ist.

(1) Steuerfrei bleibt in den Fällen der unbeschränkten Steuerpflicht (§ 2 Absatz 1 Nummer 1) der Erwerb

1.
des Ehegatten und des Lebenspartners in Höhe von 500 000 Euro;
2.
der Kinder im Sinne der Steuerklasse I Nr. 2 und der Kinder verstorbener Kinder im Sinne der Steuerklasse I Nr. 2 in Höhe von 400 000 Euro;
3.
der Kinder der Kinder im Sinne der Steuerklasse I Nr. 2 in Höhe von 200 000 Euro;
4.
der übrigen Personen der Steuerklasse I in Höhe von 100 000 Euro;
5.
der Personen der Steuerklasse II in Höhe von 20 000 Euro;
6.
(weggefallen)
7.
der übrigen Personen der Steuerklasse III in Höhe von 20 000 Euro.

(2) In den Fällen der beschränkten Steuerpflicht (§ 2 Absatz 1 Nummer 3) wird der Freibetrag nach Absatz 1 um einen Teilbetrag gemindert. Dieser Teilbetrag entspricht dem Verhältnis der Summe der Werte des in demselben Zeitpunkt erworbenen, nicht der beschränkten Steuerpflicht unterliegenden Vermögens und derjenigen, nicht der beschränkten Steuerpflicht unterliegenden Vermögensvorteile, die innerhalb von zehn Jahren von derselben Person angefallen sind, zum Wert des Vermögens, das insgesamt innerhalb von zehn Jahren von derselben Person angefallenen ist. Die früheren Erwerbe sind mit ihrem früheren Wert anzusetzen.

(1) Nach dem persönlichen Verhältnis des Erwerbers zum Erblasser oder Schenker werden die folgenden drei Steuerklassen unterschieden:
Steuerklasse I:

1.
der Ehegatte und der Lebenspartner,
2.
die Kinder und Stiefkinder,
3.
die Abkömmlinge der in Nummer 2 genannten Kinder und Stiefkinder,
4.
die Eltern und Voreltern bei Erwerben von Todes wegen;
Steuerklasse II
1.
die Eltern und Voreltern, soweit sie nicht zur Steuerklasse I gehören,
2.
die Geschwister,
3.
die Abkömmlinge ersten Grades von Geschwistern,
4.
die Stiefeltern,
5.
die Schwiegerkinder,
6.
die Schwiegereltern,
7.
der geschiedene Ehegatte und der Lebenspartner einer aufgehobenen Lebenspartnerschaft;
Steuerklasse III:
alle übrigen Erwerber und die Zweckzuwendungen.

(1a) Die Steuerklassen I und II Nr. 1 bis 3 gelten auch dann, wenn die Verwandtschaft durch Annahme als Kind bürgerlich-rechtlich erloschen ist.

(2) In den Fällen des § 3 Abs. 2 Nr. 1 und § 7 Abs. 1 Nr. 8 ist der Besteuerung das Verwandtschaftsverhältnis des nach der Stiftungsurkunde entferntest Berechtigten zu dem Erblasser oder Schenker zugrunde zu legen, sofern die Stiftung wesentlich im Interesse einer Familie oder bestimmter Familien im Inland errichtet ist. In den Fällen des § 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 gilt als Schenker der Stifter oder derjenige, der das Vermögen auf den Verein übertragen hat, und in den Fällen des § 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 derjenige, der die Vermögensmasse im Sinne des § 3 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 oder § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 2 gebildet oder ausgestattet hat. In den Fällen des § 1 Abs. 1 Nr. 4 wird der doppelte Freibetrag nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 gewährt; die Steuer ist nach dem Prozentsatz der Steuerklasse I zu berechnen, der für die Hälfte des steuerpflichtigen Vermögens gelten würde.

(3) Im Falle des § 2269 des Bürgerlichen Gesetzbuchs und soweit der überlebende Ehegatte oder der überlebende Lebenspartner an die Verfügung gebunden ist, ist auf Antrag der Versteuerung das Verhältnis des Schlusserben oder Vermächtnisnehmers zum zuerst verstorbenen Ehegatten oder dem zuerst verstorbenen Lebenspartner zugrunde zu legen, soweit sein Vermögen beim Tod des überlebenden Ehegatten oder des überlebenden Lebenspartners noch vorhanden ist. § 6 Abs. 2 Satz 3 bis 5 gilt entsprechend.

(4) Bei einer Schenkung durch eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft ist der Besteuerung das persönliche Verhältnis des Erwerbers zu derjenigen unmittelbar oder mittelbar beteiligten natürlichen Person oder Stiftung zugrunde zu legen, durch die sie veranlasst ist. In diesem Fall gilt die Schenkung bei der Zusammenrechnung früherer Erwerbe (§ 14) als Vermögensvorteil, der dem Bedachten von dieser Person anfällt.

(1) Die Erbschaftsteuer wird nach folgenden Prozentsätzen erhoben:

Wert des steuerpflichtigen
Erwerbs (§ 10)
bis einschließlich
… Euro
Prozentsatz in der Steuerklasse
IIIIII
75 00071530
300 000112030
600 000152530
6 000 000193030
13 000 000233550
26 000 000274050
über 26 000 000304350
.

(2) Ist im Falle des § 2 Absatz 1 Nummer 1 ein Teil des Vermögens der inländischen Besteuerung auf Grund eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung entzogen, ist die Steuer nach dem Steuersatz zu erheben, der für den ganzen Erwerb gelten würde.

(3) Der Unterschied zwischen der Steuer, die sich bei Anwendung des Absatzes 1 ergibt, und der Steuer, die sich berechnen würde, wenn der Erwerb die letztvorhergehende Wertgrenze nicht überstiegen hätte, wird nur insoweit erhoben, als er

a)
bei einem Steuersatz bis zu 30 Prozent aus der Hälfte,
b)
bei einem Steuersatz über 30 Prozent aus drei Vierteln,
des die Wertgrenze übersteigenden Betrags gedeckt werden kann.

(1) Steuerfrei bleibt in den Fällen der unbeschränkten Steuerpflicht (§ 2 Absatz 1 Nummer 1) der Erwerb

1.
des Ehegatten und des Lebenspartners in Höhe von 500 000 Euro;
2.
der Kinder im Sinne der Steuerklasse I Nr. 2 und der Kinder verstorbener Kinder im Sinne der Steuerklasse I Nr. 2 in Höhe von 400 000 Euro;
3.
der Kinder der Kinder im Sinne der Steuerklasse I Nr. 2 in Höhe von 200 000 Euro;
4.
der übrigen Personen der Steuerklasse I in Höhe von 100 000 Euro;
5.
der Personen der Steuerklasse II in Höhe von 20 000 Euro;
6.
(weggefallen)
7.
der übrigen Personen der Steuerklasse III in Höhe von 20 000 Euro.

(2) In den Fällen der beschränkten Steuerpflicht (§ 2 Absatz 1 Nummer 3) wird der Freibetrag nach Absatz 1 um einen Teilbetrag gemindert. Dieser Teilbetrag entspricht dem Verhältnis der Summe der Werte des in demselben Zeitpunkt erworbenen, nicht der beschränkten Steuerpflicht unterliegenden Vermögens und derjenigen, nicht der beschränkten Steuerpflicht unterliegenden Vermögensvorteile, die innerhalb von zehn Jahren von derselben Person angefallen sind, zum Wert des Vermögens, das insgesamt innerhalb von zehn Jahren von derselben Person angefallenen ist. Die früheren Erwerbe sind mit ihrem früheren Wert anzusetzen.

(1) Die Erbschaftsteuer wird nach folgenden Prozentsätzen erhoben:

Wert des steuerpflichtigen
Erwerbs (§ 10)
bis einschließlich
… Euro
Prozentsatz in der Steuerklasse
IIIIII
75 00071530
300 000112030
600 000152530
6 000 000193030
13 000 000233550
26 000 000274050
über 26 000 000304350
.

(2) Ist im Falle des § 2 Absatz 1 Nummer 1 ein Teil des Vermögens der inländischen Besteuerung auf Grund eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung entzogen, ist die Steuer nach dem Steuersatz zu erheben, der für den ganzen Erwerb gelten würde.

(3) Der Unterschied zwischen der Steuer, die sich bei Anwendung des Absatzes 1 ergibt, und der Steuer, die sich berechnen würde, wenn der Erwerb die letztvorhergehende Wertgrenze nicht überstiegen hätte, wird nur insoweit erhoben, als er

a)
bei einem Steuersatz bis zu 30 Prozent aus der Hälfte,
b)
bei einem Steuersatz über 30 Prozent aus drei Vierteln,
des die Wertgrenze übersteigenden Betrags gedeckt werden kann.

(1) Mehrere innerhalb von zehn Jahren von derselben Person anfallende Vermögensvorteile werden in der Weise zusammengerechnet, daß dem letzten Erwerb die früheren Erwerbe nach ihrem früheren Wert zugerechnet werden. Von der Steuer für den Gesamtbetrag wird die Steuer abgezogen, die für die früheren Erwerbe nach den persönlichen Verhältnissen des Erwerbers und auf der Grundlage der geltenden Vorschriften zur Zeit des letzten Erwerbs zu erheben gewesen wäre. Anstelle der Steuer nach Satz 2 ist die tatsächlich für die in die Zusammenrechnung einbezogenen früheren Erwerbe zu entrichtende Steuer abzuziehen, wenn diese höher ist. Die Steuer, die sich für den letzten Erwerb ohne Zusammenrechnung mit früheren Erwerben ergibt, darf durch den Abzug der Steuer nach Satz 2 oder Satz 3 nicht unterschritten werden. Erwerbe, für die sich nach den steuerlichen Bewertungsgrundsätzen kein positiver Wert ergeben hat, bleiben unberücksichtigt.

(2) Führt der Eintritt eines Ereignisses mit Wirkung für die Vergangenheit zu einer Veränderung des Werts eines früheren, in die Zusammenrechnung nach Absatz 1 einzubeziehenden Erwerbs, gilt dies auch für den späteren Erwerb als Ereignis mit Wirkung für die Vergangenheit nach § 175 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 der Abgabenordnung (rückwirkendes Ereignis). Für den späteren Erwerb gelten auch der erstmalige Erlass, die Änderung und die Aufhebung eines Steuerbescheids für einen früheren, in die Zusammenrechnung einzubeziehenden Erwerb als rückwirkendes Ereignis. Dasselbe gilt auch, soweit eine Änderung der Steuerfestsetzung für den früheren Erwerb lediglich zu einer geänderten anrechenbaren Steuer führt.

(3) Die durch jeden weiteren Erwerb veranlaßte Steuer darf nicht mehr betragen als 50 Prozent dieses Erwerbs.

(1) Ein rechtswidriger Verwaltungsakt kann, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft oder für die Vergangenheit zurückgenommen werden.

(2) Ein Verwaltungsakt, der ein Recht oder einen rechtlich erheblichen Vorteil begründet oder bestätigt hat (begünstigender Verwaltungsakt), darf nur dann zurückgenommen werden, wenn

1.
er von einer sachlich unzuständigen Behörde erlassen worden ist,
2.
er durch unlautere Mittel, wie arglistige Täuschung, Drohung oder Bestechung erwirkt worden ist,
3.
ihn der Begünstigte durch Angaben erwirkt hat, die in wesentlicher Beziehung unrichtig oder unvollständig waren,
4.
seine Rechtswidrigkeit dem Begünstigten bekannt oder infolge grober Fahrlässigkeit nicht bekannt war.

(3) Erhält die Finanzbehörde von Tatsachen Kenntnis, welche die Rücknahme eines rechtswidrigen begünstigenden Verwaltungsakts rechtfertigen, so ist die Rücknahme nur innerhalb eines Jahres seit dem Zeitpunkt der Kenntnisnahme zulässig. Dies gilt nicht im Fall des Absatzes 2 Nr. 2.

(4) Über die Rücknahme entscheidet nach Unanfechtbarkeit des Verwaltungsakts die nach den Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit zuständige Finanzbehörde; dies gilt auch dann, wenn der zurückzunehmende Verwaltungsakt von einer anderen Finanzbehörde erlassen worden ist; § 26 Satz 2 bleibt unberührt.

(1) Ein Verwaltungsakt ist nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offenkundig ist.

(2) Ohne Rücksicht auf das Vorliegen der Voraussetzungen des Absatzes 1 ist ein Verwaltungsakt nichtig,

1.
der schriftlich oder elektronisch erlassen worden ist, die erlassende Finanzbehörde aber nicht erkennen lässt,
2.
den aus tatsächlichen Gründen niemand befolgen kann,
3.
der die Begehung einer rechtswidrigen Tat verlangt, die einen Straf- oder Bußgeldtatbestand verwirklicht,
4.
der gegen die guten Sitten verstößt.

(3) Ein Verwaltungsakt ist nicht schon deshalb nichtig, weil

1.
Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit nicht eingehalten worden sind,
2.
eine nach § 82 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 bis 6 und Satz 2 ausgeschlossene Person mitgewirkt hat,
3.
ein durch Rechtsvorschrift zur Mitwirkung berufener Ausschuss den für den Erlass des Verwaltungsakts vorgeschriebenen Beschluss nicht gefasst hat oder nicht beschlussfähig war,
4.
die nach einer Rechtsvorschrift erforderliche Mitwirkung einer anderen Behörde unterblieben ist.

(4) Betrifft die Nichtigkeit nur einen Teil des Verwaltungsakts, so ist er im Ganzen nichtig, wenn der nichtige Teil so wesentlich ist, dass die Finanzbehörde den Verwaltungsakt ohne den nichtigen Teil nicht erlassen hätte.

(5) Die Finanzbehörde kann die Nichtigkeit jederzeit von Amts wegen feststellen; auf Antrag ist sie festzustellen, wenn der Antragsteller hieran ein berechtigtes Interesse hat.

(1) Ein Verwaltungsakt wird gegenüber demjenigen, für den er bestimmt ist oder der von ihm betroffen wird, in dem Zeitpunkt wirksam, in dem er ihm bekannt gegeben wird. Der Verwaltungsakt wird mit dem Inhalt wirksam, mit dem er bekannt gegeben wird.

(2) Ein Verwaltungsakt bleibt wirksam, solange und soweit er nicht zurückgenommen, widerrufen, anderweitig aufgehoben oder durch Zeitablauf oder auf andere Weise erledigt ist.

(3) Ein nichtiger Verwaltungsakt ist unwirksam.

(1) Zum Grundvermögen gehören

1.
der Grund und Boden, die Gebäude, die sonstigen Bestandteile und das Zubehör,
2.
das Erbbaurecht,
3.
das Wohnungseigentum, Teileigentum, Wohnungserbbaurecht und Teilerbbaurecht nach dem Wohnungseigentumsgesetz,
soweit es sich nicht um land- und forstwirtschaftliches Vermögen (§ 33) oder um Betriebsgrundstücke (§ 99) handelt.

(2) In das Grundvermögen sind nicht einzubeziehen

1.
Bodenschätze,
2.
die Maschinen und sonstigen Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören (Betriebsvorrichtungen), auch wenn sie wesentliche Bestandteile sind.
Einzubeziehen sind jedoch die Verstärkungen von Decken und die nicht ausschließlich zu einer Betriebsanlage gehörenden Stützen und sonstigen Bauteile wie Mauervorlagen und Verstrebungen.

(1) Ein Verwaltungsakt ist nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offenkundig ist.

(2) Ohne Rücksicht auf das Vorliegen der Voraussetzungen des Absatzes 1 ist ein Verwaltungsakt nichtig,

1.
der schriftlich oder elektronisch erlassen worden ist, die erlassende Finanzbehörde aber nicht erkennen lässt,
2.
den aus tatsächlichen Gründen niemand befolgen kann,
3.
der die Begehung einer rechtswidrigen Tat verlangt, die einen Straf- oder Bußgeldtatbestand verwirklicht,
4.
der gegen die guten Sitten verstößt.

(3) Ein Verwaltungsakt ist nicht schon deshalb nichtig, weil

1.
Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit nicht eingehalten worden sind,
2.
eine nach § 82 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 bis 6 und Satz 2 ausgeschlossene Person mitgewirkt hat,
3.
ein durch Rechtsvorschrift zur Mitwirkung berufener Ausschuss den für den Erlass des Verwaltungsakts vorgeschriebenen Beschluss nicht gefasst hat oder nicht beschlussfähig war,
4.
die nach einer Rechtsvorschrift erforderliche Mitwirkung einer anderen Behörde unterblieben ist.

(4) Betrifft die Nichtigkeit nur einen Teil des Verwaltungsakts, so ist er im Ganzen nichtig, wenn der nichtige Teil so wesentlich ist, dass die Finanzbehörde den Verwaltungsakt ohne den nichtigen Teil nicht erlassen hätte.

(5) Die Finanzbehörde kann die Nichtigkeit jederzeit von Amts wegen feststellen; auf Antrag ist sie festzustellen, wenn der Antragsteller hieran ein berechtigtes Interesse hat.

(1) Ein Verwaltungsakt wird gegenüber demjenigen, für den er bestimmt ist oder der von ihm betroffen wird, in dem Zeitpunkt wirksam, in dem er ihm bekannt gegeben wird. Der Verwaltungsakt wird mit dem Inhalt wirksam, mit dem er bekannt gegeben wird.

(2) Ein Verwaltungsakt bleibt wirksam, solange und soweit er nicht zurückgenommen, widerrufen, anderweitig aufgehoben oder durch Zeitablauf oder auf andere Weise erledigt ist.

(3) Ein nichtiger Verwaltungsakt ist unwirksam.

(1) Ein Steuerbescheid ist zu erlassen, aufzuheben oder zu ändern,

1.
soweit ein Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10), dem Bindungswirkung für diesen Steuerbescheid zukommt, erlassen, aufgehoben oder geändert wird,
2.
soweit ein Ereignis eintritt, das steuerliche Wirkung für die Vergangenheit hat (rückwirkendes Ereignis).
In den Fällen des Satzes 1 Nr. 2 beginnt die Festsetzungsfrist mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem das Ereignis eintritt.

(2) Als rückwirkendes Ereignis gilt auch der Wegfall einer Voraussetzung für eine Steuervergünstigung, wenn gesetzlich bestimmt ist, dass diese Voraussetzung für eine bestimmte Zeit gegeben sein muss, oder wenn durch Verwaltungsakt festgestellt worden ist, dass sie die Grundlage für die Gewährung der Steuervergünstigung bildet. Die nachträgliche Erteilung oder Vorlage einer Bescheinigung oder Bestätigung gilt nicht als rückwirkendes Ereignis.

(1)1Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sind

1.
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von unbeweglichem Vermögen, insbesondere von Grundstücken, Gebäuden, Gebäudeteilen, Schiffen, die in ein Schiffsregister eingetragen sind, und Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen (z. B. Erbbaurecht, Mineralgewinnungsrecht);
2.
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von Sachinbegriffen, insbesondere von beweglichem Betriebsvermögen;
3.
Einkünfte aus zeitlich begrenzter Überlassung von Rechten, insbesondere von schriftstellerischen, künstlerischen und gewerblichen Urheberrechten, von gewerblichen Erfahrungen und von Gerechtigkeiten und Gefällen;
4.
Einkünfte aus der Veräußerung von Miet- und Pachtzinsforderungen, auch dann, wenn die Einkünfte im Veräußerungspreis von Grundstücken enthalten sind und die Miet- oder Pachtzinsen sich auf einen Zeitraum beziehen, in dem der Veräußerer noch Besitzer war.
2§§ 15a und 15b sind sinngemäß anzuwenden.

(2)1Beträgt das Entgelt für die Überlassung einer Wohnung zu Wohnzwecken weniger als 50 Prozent der ortsüblichen Marktmiete, so ist die Nutzungsüberlassung in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil aufzuteilen.2Beträgt das Entgelt bei auf Dauer angelegter Wohnungsvermietung mindestens 66 Prozent der ortsüblichen Miete, gilt die Wohnungsvermietung als entgeltlich.

(3) Einkünfte der in den Absätzen 1 und 2 bezeichneten Art sind Einkünften aus anderen Einkunftsarten zuzurechnen, soweit sie zu diesen gehören.

(1) Ein rechtswidriger Verwaltungsakt kann, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft oder für die Vergangenheit zurückgenommen werden.

(2) Ein Verwaltungsakt, der ein Recht oder einen rechtlich erheblichen Vorteil begründet oder bestätigt hat (begünstigender Verwaltungsakt), darf nur dann zurückgenommen werden, wenn

1.
er von einer sachlich unzuständigen Behörde erlassen worden ist,
2.
er durch unlautere Mittel, wie arglistige Täuschung, Drohung oder Bestechung erwirkt worden ist,
3.
ihn der Begünstigte durch Angaben erwirkt hat, die in wesentlicher Beziehung unrichtig oder unvollständig waren,
4.
seine Rechtswidrigkeit dem Begünstigten bekannt oder infolge grober Fahrlässigkeit nicht bekannt war.

(3) Erhält die Finanzbehörde von Tatsachen Kenntnis, welche die Rücknahme eines rechtswidrigen begünstigenden Verwaltungsakts rechtfertigen, so ist die Rücknahme nur innerhalb eines Jahres seit dem Zeitpunkt der Kenntnisnahme zulässig. Dies gilt nicht im Fall des Absatzes 2 Nr. 2.

(4) Über die Rücknahme entscheidet nach Unanfechtbarkeit des Verwaltungsakts die nach den Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit zuständige Finanzbehörde; dies gilt auch dann, wenn der zurückzunehmende Verwaltungsakt von einer anderen Finanzbehörde erlassen worden ist; § 26 Satz 2 bleibt unberührt.

(1) Ein Verwaltungsakt ist nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offenkundig ist.

(2) Ohne Rücksicht auf das Vorliegen der Voraussetzungen des Absatzes 1 ist ein Verwaltungsakt nichtig,

1.
der schriftlich oder elektronisch erlassen worden ist, die erlassende Finanzbehörde aber nicht erkennen lässt,
2.
den aus tatsächlichen Gründen niemand befolgen kann,
3.
der die Begehung einer rechtswidrigen Tat verlangt, die einen Straf- oder Bußgeldtatbestand verwirklicht,
4.
der gegen die guten Sitten verstößt.

(3) Ein Verwaltungsakt ist nicht schon deshalb nichtig, weil

1.
Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit nicht eingehalten worden sind,
2.
eine nach § 82 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 bis 6 und Satz 2 ausgeschlossene Person mitgewirkt hat,
3.
ein durch Rechtsvorschrift zur Mitwirkung berufener Ausschuss den für den Erlass des Verwaltungsakts vorgeschriebenen Beschluss nicht gefasst hat oder nicht beschlussfähig war,
4.
die nach einer Rechtsvorschrift erforderliche Mitwirkung einer anderen Behörde unterblieben ist.

(4) Betrifft die Nichtigkeit nur einen Teil des Verwaltungsakts, so ist er im Ganzen nichtig, wenn der nichtige Teil so wesentlich ist, dass die Finanzbehörde den Verwaltungsakt ohne den nichtigen Teil nicht erlassen hätte.

(5) Die Finanzbehörde kann die Nichtigkeit jederzeit von Amts wegen feststellen; auf Antrag ist sie festzustellen, wenn der Antragsteller hieran ein berechtigtes Interesse hat.

(1) Ein Verwaltungsakt wird gegenüber demjenigen, für den er bestimmt ist oder der von ihm betroffen wird, in dem Zeitpunkt wirksam, in dem er ihm bekannt gegeben wird. Der Verwaltungsakt wird mit dem Inhalt wirksam, mit dem er bekannt gegeben wird.

(2) Ein Verwaltungsakt bleibt wirksam, solange und soweit er nicht zurückgenommen, widerrufen, anderweitig aufgehoben oder durch Zeitablauf oder auf andere Weise erledigt ist.

(3) Ein nichtiger Verwaltungsakt ist unwirksam.

Wird der angefochtene Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung geändert oder ersetzt, so wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens. Ein Einspruch gegen den neuen Verwaltungsakt ist insoweit ausgeschlossen. Die Finanzbehörde hat dem Gericht, bei dem das Verfahren anhängig ist, eine Abschrift des neuen Verwaltungsakts zu übermitteln. Satz 1 gilt entsprechend, wenn

1.
ein Verwaltungsakt nach § 129 der Abgabenordnung berichtigt wird oder
2.
ein Verwaltungsakt an die Stelle eines angefochtenen unwirksamen Verwaltungsakts tritt.

Gründe

1

I. Soweit in den nach Beschlussverkündung vom 25. August 2015 eingereichten Schriftsätzen sinngemäß oder ausdrücklich Anträge auf Wiedereröffnung der mündlichen Verhandlung gemäß § 93 Abs. 3 Satz 2 FGO und auf Ablehnung des Einzelrichters wegen Befangenheit gemäß § 51 FGO i. V. m. § 42 ZPO gestellt worden sind, werden diese Anträge durch den Einzelrichter als evident unzulässig verworfen mangels möglicher Auswirkung auf die richterliche Sachentscheidung in der beendeten Instanz oder bezüglich des Ergebnisses der unten nachfolgenden Entscheidung über den Prozesskostenhilfeantrag vom 10. Dezember 2015. Zur Begründung wird Bezug genommen auf den gegenüber dem Kläger im vorangegangenen Klageverfahren ergangenen Beschluss vom 25.07.2013 3 K 145/12 (Juris, BeckRS).

2

II. Der mit Schriftsatz vom 10. Dezember 2015 (Seite 3 Absatz 3) "im finanzgerichtlichen Verfahren" gestellte "Antrag auf Prozesskostenhilfe für alle Verfahren ab 1999" wird als nach § 142 FGO i. V. m. § 114 ff. ZPO evident unzulässig verworfen, soweit er sich auf beim FG - z. B. durch verkündete oder zugestellte instanzbeendende Entscheidungen - abgeschlossene Verfahren bezieht und - wie im vorliegenden Verfahren - zur Zeit der Erledigung des Verfahrens kein bewilligungsreifer Prozesskostenhilfeantrag mit Erklärung über die persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse nebst Belegen gemäß § 117 ZPO vorlag (vgl. Beschlüsse BVerfG vom 14.04.2010 1 BvR 362/10, Juris; OVG Berlin-Brandenburg vom 03.03.2015 11 M 43.14, Juris; Bay. LSG vom 14.11.2014 L 16 AS 499/14 B, NZS 2015, 199; OLG Hamm vom 17.03.2004 11 WF 4/04, FamRZ 2005, 463; ständ. Rspr.).

3

III. Dieser Beschluss ist unanfechtbar gemäß § 128 Abs. 2 FGO.

(1) Durch Klage kann die Aufhebung, in den Fällen des § 100 Abs. 2 auch die Änderung eines Verwaltungsakts (Anfechtungsklage) sowie die Verurteilung zum Erlass eines abgelehnten oder unterlassenen Verwaltungsakts (Verpflichtungsklage) oder zu einer anderen Leistung begehrt werden.

(2) Soweit gesetzlich nichts anderes bestimmt ist, ist die Klage nur zulässig, wenn der Kläger geltend macht, durch den Verwaltungsakt oder durch die Ablehnung oder Unterlassung eines Verwaltungsakts oder einer anderen Leistung in seinen Rechten verletzt zu sein.

(3) Verwaltet eine Finanzbehörde des Bundes oder eines Landes eine Abgabe ganz oder teilweise für andere Abgabenberechtigte, so können diese in den Fällen Klage erheben, in denen der Bund oder das Land die Abgabe oder einen Teil der Abgabe unmittelbar oder mittelbar schulden würde.

(1) Der Vorsitzende oder der Berichterstatter kann dem Kläger eine Frist setzen zur Angabe der Tatsachen, durch deren Berücksichtigung oder Nichtberücksichtigung im Verwaltungsverfahren er sich beschwert fühlt. Die Fristsetzung nach Satz 1 kann mit der Fristsetzung nach § 65 Abs. 2 Satz 2 verbunden werden.

(2) Der Vorsitzende oder der Berichterstatter kann einem Beteiligten unter Fristsetzung aufgeben, zu bestimmten Vorgängen

1.
Tatsachen anzugeben oder Beweismittel zu bezeichnen,
2.
Urkunden oder andere bewegliche Sachen vorzulegen oder elektronische Dokumente zu übermitteln, soweit der Beteiligte dazu verpflichtet ist.

(3) Das Gericht kann Erklärungen und Beweismittel, die erst nach Ablauf einer nach den Absätzen 1 und 2 gesetzten Frist vorgebracht werden, zurückweisen und ohne weitere Ermittlungen entscheiden, wenn

1.
ihre Zulassung nach der freien Überzeugung des Gerichts die Erledigung des Rechtsstreits verzögern würde und
2.
der Beteiligte die Verspätung nicht genügend entschuldigt und
3.
der Beteiligte über die Folgen einer Fristversäumung belehrt worden ist.
Der Entschuldigungsgrund ist auf Verlangen des Gerichts glaubhaft zu machen. Satz 1 gilt nicht, wenn es mit geringem Aufwand möglich ist, den Sachverhalt auch ohne Mitwirkung des Beteiligten zu ermitteln.

(1) Durch Klage kann die Feststellung des Bestehens oder Nichtbestehens eines Rechtsverhältnisses oder der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts begehrt werden, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an der baldigen Feststellung hat (Feststellungsklage).

(2) Die Feststellung kann nicht begehrt werden, soweit der Kläger seine Rechte durch Gestaltungs- oder Leistungsklage verfolgen kann oder hätte verfolgen können. Dies gilt nicht, wenn die Feststellung der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts begehrt wird.

(1) Ein Verwaltungsakt wird gegenüber demjenigen, für den er bestimmt ist oder der von ihm betroffen wird, in dem Zeitpunkt wirksam, in dem er ihm bekannt gegeben wird. Der Verwaltungsakt wird mit dem Inhalt wirksam, mit dem er bekannt gegeben wird.

(2) Ein Verwaltungsakt bleibt wirksam, solange und soweit er nicht zurückgenommen, widerrufen, anderweitig aufgehoben oder durch Zeitablauf oder auf andere Weise erledigt ist.

(3) Ein nichtiger Verwaltungsakt ist unwirksam.

(1) Ein Verwaltungsakt ist nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offenkundig ist.

(2) Ohne Rücksicht auf das Vorliegen der Voraussetzungen des Absatzes 1 ist ein Verwaltungsakt nichtig,

1.
der schriftlich oder elektronisch erlassen worden ist, die erlassende Finanzbehörde aber nicht erkennen lässt,
2.
den aus tatsächlichen Gründen niemand befolgen kann,
3.
der die Begehung einer rechtswidrigen Tat verlangt, die einen Straf- oder Bußgeldtatbestand verwirklicht,
4.
der gegen die guten Sitten verstößt.

(3) Ein Verwaltungsakt ist nicht schon deshalb nichtig, weil

1.
Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit nicht eingehalten worden sind,
2.
eine nach § 82 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 bis 6 und Satz 2 ausgeschlossene Person mitgewirkt hat,
3.
ein durch Rechtsvorschrift zur Mitwirkung berufener Ausschuss den für den Erlass des Verwaltungsakts vorgeschriebenen Beschluss nicht gefasst hat oder nicht beschlussfähig war,
4.
die nach einer Rechtsvorschrift erforderliche Mitwirkung einer anderen Behörde unterblieben ist.

(4) Betrifft die Nichtigkeit nur einen Teil des Verwaltungsakts, so ist er im Ganzen nichtig, wenn der nichtige Teil so wesentlich ist, dass die Finanzbehörde den Verwaltungsakt ohne den nichtigen Teil nicht erlassen hätte.

(5) Die Finanzbehörde kann die Nichtigkeit jederzeit von Amts wegen feststellen; auf Antrag ist sie festzustellen, wenn der Antragsteller hieran ein berechtigtes Interesse hat.

Gründe

1

Die Gerichtskosten-Erinnerung nach § 66 Abs. 1 Gerichtskostengesetz (GKG) ist unzulässig und wäre im Übrigen auch unbegründet.

I.

2

1. Unzulässig ist die Erinnerung bereits deswegen, weil keine kostenrechtlichen Gesichtspunkte geltend gemacht werden (vgl. BFH vom 3. August 2005 IX S 14/05, BFH/NV 2005, 1865) oder weil sinngemäß die der Kostenlastentscheidung zugrunde liegende Gerichtsentscheidung und das durch sie abgeschlossene Verfahren angegriffen wird (vgl. Beschlüsse FG Hamburg vom 30.11.2012 3 KO 205/12, Juris; BFH vom 14. April 2008 IX E 2/08, Juris; vom 3. Juli 2006 VI S 8/06, BFH/NV 2006, 1867; vom 1. September 2005 III E 1/05, BFH/NV 2006, 92; vom 29. Juli 1997 VII E 7/97, BFH/NV 1998, 618).

3

2. Ebenso unzulässig ist die Erinnerung mangels Bestimmtheit oder Bezifferung des mit ihr verfolgten Begehrens. Zugleich ist die Sachentscheidungsvoraussetzung der Beschwer oder Erinnerungsbefugnis mangels Geltendmachung einer Rechtsverletzung nicht erfüllt, wenn die Erinnerungsbegründung aufgrund der Unübersichtlichkeit der Ausführungen die Möglichkeit konkreter Rechtsverletzungen in Bezug auf ein bestimmtes Begehren nicht hinreichend klar, geordnet und verständlich erkennen lässt; es ist nicht Aufgabe des Gerichts, sich das herauszusuchen, was zur Darlegung einer Beschwer geeignet sein könnte (vgl. FG Hamburg, Urteile vom 28.02.2013 3 K 145/12, 3 K 146/12, 3 K 147/12, Juris; vom 08.01.2009 3 K 228/08, StEd 2009, 568, Juris m. w. N.).

4

3. Gleichfalls unzulässig ist die Erinnerung wegen Rechtsmissbrauchs, da ihre Begründung letztlich auf nicht nachvollziehbare Vorwürfe von richterlichen Disziplinarvergehen, Hochverrat und Rechtsbeugung und damit auf exzessive Justiz-Verunglimpfung hinausläuft (vgl. FG Köln, Urteile vom 08.09.1998 8 K 5803/98 und 8 K 6180/98, Juris; nachgehend BFH-Beschlüsse vom 09.09.1999 VII R 100/98, VII B 323/98, VII B 324/98 und VII R 87/98, VII B 279/98).

5

4. Unzulässig ist ferner die sinngemäße Rechtsweg-Rüge, soweit die Unzuständigkeit der Verwaltungsgerichte, zu denen die Finanzgerichtsbarkeit gehöre, für Streitigkeiten verfassungsrechtlicher Art unter Hinweis auf § 40 VwGO, Art. 19 Abs. 4, Art. 97, 101 GG geltend gemacht wird.

6

a) Zuständig für die Kostenerinnerung gemäß § 66 Abs. 1 Satz 1 GKG ist das Gericht, bei dem die Kosten angesetzt worden sind. Dies ist das nach § 33 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 FGO mit der Klage der Kläger als öffentlich-rechtlicher Streitigkeit über Abgabenangelegenheiten befasst gewesene Finanzgericht.

7

b) Im Übrigen liegt eine verfassungsrechtliche und in die gesetzlich eröffneten Zuständigkeiten des Hamburgischen Verfassungsgerichts (Art. 65 HV, § 14 HVerfGG) oder des Bundesverfassungsgerichts (Art. 93 GG) - anstelle der Auffangzuständigkeit der ordentlichen Gerichtsbarkeit gemäß Art. 19 Abs. 4 GG - fallende Streitigkeit nicht schon dann vor, wenn im Rahmen einer gegen die Besteuerung gerichteten Klage von Steuerpflichtigen verfassungsrechtliche Argumente angeführt werden; sondern nur bei Streitigkeiten über unmittelbar dem Verfassungsrecht entnommene Rechte oder Pflichten zwischen Staats- oder Verfassungsorganen oder gemäß Verfassung Beteiligungsberechtigten sowie in den geregelten Verfahren der verfassungsgerichtlichen Normenkontrolle oder der Verfassungsbeschwerde (vgl. § 14 HVerfG; § 13 BVerfGG; BFH-Beschluss vom 19.01.2012 VI B 98/11, BFH/NV 2012, 759; Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 19.02.2013 5 K 1027/11, EFG 2013, 1158; FG Berlin-Brandenburg vom 17.01.2013 7 K 7303/11, EFG 2013, 723, nachgehend BFH-Beschluss vom 15.05.2013 III B 36/13, Juris).

8

c) Davon abgesehen würde es dem Steuerpflichtigen selbst für eine Verfassungsbeschwerde an einem subjektiven Recht fehlen für die abstrakte Rüge mangelnder Verwirklichung von Staats- oder Verfassungsprinzipien insbesondere der Gewaltenteilung oder der sachlichen richterlichen Unabhängigkeit, die nur dem Richter ein subjektives Recht verleiht (Entscheidungen des Bay. VerfGH vom 27.09.2001 Vf. 59-VI-00, NStZ-RR 2002, 46; vom 19.11.1992 Vf, 53-VI-91, Juris; vom 01.02.1991 Vf. 18-VI-90, BayVBl. 1991, 377).

9

d) Ferner sind auch nicht die Voraussetzungen für eine konkrete Normenkontrolle dargetan, das heißt für eine Richtervorlage an ein Verfassungsgericht gemäß Art. 64 Abs. 2, Art. 65 Abs. 3 Nr. 6 HV i. V. m. § 14 Nr. 6 HVerfG oder Art. 100 GG i. V. m. § 13 Nr. 11 BVerfGG.

II.

10

Die Sachentscheidungsvoraussetzung der richtigen Besetzung des Gerichts ist gegeben (Art. 101 GG; § 5 FGO).

11

1. Über die Gerichtskosten-Erinnerung entscheidet der gemäß § 66 Abs. 6 GKG originär zuständige Einzelrichter des im Geschäftsverteilungsplan bestimmten Kostensenats des Finanzgerichts (§§ 1, 2, 5 FGO), nachdem in der Klagesache die Vorsitzende des für Klagen gegen das beklagte Finanzamt zuständigen 6. Senats gemäß Übertragungsbeschluss vom 20. August 2013 als Einzelrichterin gemäß § 6 FGO entschieden hat.

12

2. An der gesetzmäßigen Besetzung fehlt es nicht wegen haushalts- bzw. z. T. verwaltungsrechtlicher Einordnung eines Gerichts in ein ministerielles Ressort bzw. in Hamburg in die Justizbehörde.

13

a) Das Prinzip der Gewaltenteilung und damit der sachlichen Unabhängigkeit der rechtsprechenden Gewalt ist in der deutschen Justiz - mit Ausnahme des Bundesverfassungsgerichts - zwar unvollkommen umgesetzt, und zwar aus heutiger verfassungspolitischer Sicht im Hinblick auf die Weiterentwicklung der von ministeriellen Stellenbewilligungen und Haushaltsmitteln unabhängigen Selbstverwaltung der Justiz in den anderen Staaten Europas.

14

Dieses deutsche Defizit wird u. a. belegt durch die Veröffentlichungen

-       

des Europarats in Straßburg ("Recommandation of the Committee of Ministers to member states on judges: independence, efficiency and responsibilities" vom 17. November 2010);

-       

der dort eingesetzten European Commission for the Efficiency of Justice bzw. Commission européenne pour l'efficacité de la justice (CEPEJ; Evaluation of European Judicial Systems, Report 2012, page 108: 5.2 Budgetary powers within courts);

-       

des dortigen Beirats der Europäischen Richter bzw. des Consultative Council of European Judges (CCJE; "The Councils for the judiciary", last update 2014; Magna Charta der Richter vom 17.11.2010, CCJE (2010)3; "States without a High Council", "Preliminary report" vom 19.03.2007);

-       

der Association of European Administrative Judges ("Independence and Efficiency of Administrative Justice", Summary Report April 2007);

-       

der deutschen Richterschaft (z. B. Dt. Richterbund, Selbstverwaltung der Justiz, drb.de; Weber-Grellet, DRiZ 2012, 2 ff., 46 ff.; Kreth, DRiZ 2013, 236; Bötther, Betrifft Justiz 2013, 73; vgl. i. Ü. Fuchs, Verfassungsmäßigkeit und Umsetzbarkeit von Modellen für eine selbstverwaltete Justiz in Deutschland, Diss. Passau 2012).

15

b) Gleichwohl wird es nach bisherigem deutschen Verfassungsrecht für die Gewaltenteilung im Rechtsstaat mit effektivem Rechtsschutz und dem gesetzlichen und unabhängigen Richter nach Art. 19 Abs. 4, Art. 20 Abs. 2, Art. 92 ff., 97 ff. und 101 GG bzw. Art. 3, 62 ff. HV als noch ausreichend angesehen,

-       

dass die richterliche Unabhängigkeit und Weisungsfreiheit durch Verfassung und Gesetze sichergestellt ist (vgl. § 1 FGO; BVerwG-Urteil vom 08.09.1953 III A 8.53, BVerwGE 1, 4, NJW 1953, 1886; Hessisches LSG, Beschluss vom 21.12.1992 L 5 B 42/92, NZS 1993, 519);

-       

dass die Einrichtung oder Auflösung der im inhaltlichen Kernbereich ihrer Rechtsprechung unabhängigen und (insoweit) von den Verwaltungsbehörden getrennten Gerichte dem Verfassungs- oder Gesetzgeber vorbehalten bleibt (vgl. § 3 FGO; Bay. VerfGH, Entscheidung vom 29.09.2005 Vf. 3.-VII-05, Vf. 7-VIII-05, NJW 2005, 3699; Beschlüsse BVerfG vom 10.06.1953 1 BvF 1/53, BVerfGE 2, 307, NJW 1953, 1177; VGH Baden-Württemberg, vom 24.03.1966 I 451/65, ZBR 1966, 156);

-       

dass die Legislative die Richterernennung und die organisatorische Ressortierung der Gerichtsbarkeit bei einem bestimmten Ministerium bzw. bei dem Justizministerium - in Hamburg Justizbehörde - regelt (vgl. BFH-Beschlüsse vom 31.05.2011 III B 96/10, BFH/NV 2011, 1874; vom 25.08.2009 V S 10/07, BFHE 226, 109, BStBl II 2009, 1019; vom 20.11.1997 VI R 70/97, BFH/NV 1998, 609; Urteile VerfGH Nordrhein-Westfalen vom 09.02.1999 11/98, NJW 1999, 1243, DRiZ 1999, 99, NordÖR 1999, 283; Hessischer Dienstgerichtshof vom 20.04.2010 DGH 4/08, Juris; nachgehend BVerfG-Nichtannahmeeschluss vom 17.01.2013 2 BvR 2576/11, NJW 2013, 2102, DRiZ 2013, 142);

-       

dass bei der konkreten richterlichen Besetzung die Trennung von gerichtsinterner Verwaltung beachtet wird (vgl. OLG Frankfurt, Beschluss vom 21.12.1998 11 U 38/98, OLGR Frankfurt 1999, 73) und

-       

dass ein Richter nach früherer Mitwirkung im Verwaltungsverfahren von der Ausübung des Amtes als Richter ausgeschlossen ist (z. B. § 51 Abs. 2 FGO, § 54 Abs. 2 VwGO), wie etwa auch ein früherer Finanzbeamter, ohne dass deshalb Kollegen gemäß § 51 Abs. 1 FGO abgelehnt werden könnten (vgl. Beschlüsse BFH vom 03.08.2000 VIII B 80/99, BFH/NV 2001, 783; vom 13.03.1989 IV B 40/88, BFH/NV 1989, 793; vom 09.09.1986 VIII R 219/85, BFH/NV 1987, 307; vom 14.04.1986 III B 47/84, BFH/NV 1986, 547; vom 20.01.1982 I B 55/81, Juris, nachgehend BVerfG vom 12.07.1982 2 BvR 743/82, Juris; vom 22.03.1982 III S 1/82, Juris; vom 07.05.1974 IV S 5/74, BFHE 112, 25, BStBl II 1974, 385).

III.

16

Unbegründet ist die Erinnerung auch hinsichtlich des Bestreitens der Verfassungsmäßigkeit des Grundgesetzes, des angewandten Steuerrechts bzw. des Einkommensteuergesetzes (EStG), des Steuerverfahrensrechts bzw. der Abgabenordnung (AO) oder des Prozessrechts bzw. der Finanzgerichtsordnung (FGO), wie bereits im klageabweisenden Urteil vom 25.10.2013 6 K 138/11 ausgeführt (vgl. Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 15.08.2013 6 K 1314/12, Juris; vom 19.02.2013 5 K 1027/11, EFG 2013, 1158; Hessisches FG vom 10.07.2013 4 K 941/13, Juris; FG Berlin-Brandenburg vom 17.01.2013 7 K 7303/11, EFG 2013, 723; FG Hamburg vom 19.04.2011 3 K 6/11, DStRE 2012, 638, EFG 2011, 2189; Beschlüsse BFH vom 19.01.2012 VI B 98/11, BFH/NV 2012, 759; vom 18.05.2011 VII B 195/10, BFH/NV 2011, 1743). Entsprechendes gilt auch für das hier interessierende Kostenrecht bzw. das Gerichtskostengesetz (GKG).

IV.

17

Die Gerichtskostenfreiheit des Erinnerungsverfahrens und die Nichterstattung außergerichtlicher Kosten folgen aus § 66 Abs. 8 GKG.

18

Die Unanfechtbarkeit ergibt sich aus § 66 Abs. 3 Satz 3 GKG, § 128 Abs. 4 FGO.

(1) Ein Verwaltungsakt wird gegenüber demjenigen, für den er bestimmt ist oder der von ihm betroffen wird, in dem Zeitpunkt wirksam, in dem er ihm bekannt gegeben wird. Der Verwaltungsakt wird mit dem Inhalt wirksam, mit dem er bekannt gegeben wird.

(2) Ein Verwaltungsakt bleibt wirksam, solange und soweit er nicht zurückgenommen, widerrufen, anderweitig aufgehoben oder durch Zeitablauf oder auf andere Weise erledigt ist.

(3) Ein nichtiger Verwaltungsakt ist unwirksam.

(1) Ein Verwaltungsakt ist nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offenkundig ist.

(2) Ohne Rücksicht auf das Vorliegen der Voraussetzungen des Absatzes 1 ist ein Verwaltungsakt nichtig,

1.
der schriftlich oder elektronisch erlassen worden ist, die erlassende Finanzbehörde aber nicht erkennen lässt,
2.
den aus tatsächlichen Gründen niemand befolgen kann,
3.
der die Begehung einer rechtswidrigen Tat verlangt, die einen Straf- oder Bußgeldtatbestand verwirklicht,
4.
der gegen die guten Sitten verstößt.

(3) Ein Verwaltungsakt ist nicht schon deshalb nichtig, weil

1.
Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit nicht eingehalten worden sind,
2.
eine nach § 82 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 bis 6 und Satz 2 ausgeschlossene Person mitgewirkt hat,
3.
ein durch Rechtsvorschrift zur Mitwirkung berufener Ausschuss den für den Erlass des Verwaltungsakts vorgeschriebenen Beschluss nicht gefasst hat oder nicht beschlussfähig war,
4.
die nach einer Rechtsvorschrift erforderliche Mitwirkung einer anderen Behörde unterblieben ist.

(4) Betrifft die Nichtigkeit nur einen Teil des Verwaltungsakts, so ist er im Ganzen nichtig, wenn der nichtige Teil so wesentlich ist, dass die Finanzbehörde den Verwaltungsakt ohne den nichtigen Teil nicht erlassen hätte.

(5) Die Finanzbehörde kann die Nichtigkeit jederzeit von Amts wegen feststellen; auf Antrag ist sie festzustellen, wenn der Antragsteller hieran ein berechtigtes Interesse hat.

(1) Das Eigentum und das Erbrecht werden gewährleistet. Inhalt und Schranken werden durch die Gesetze bestimmt.

(2) Eigentum verpflichtet. Sein Gebrauch soll zugleich dem Wohle der Allgemeinheit dienen.

(3) Eine Enteignung ist nur zum Wohle der Allgemeinheit zulässig. Sie darf nur durch Gesetz oder auf Grund eines Gesetzes erfolgen, das Art und Ausmaß der Entschädigung regelt. Die Entschädigung ist unter gerechter Abwägung der Interessen der Allgemeinheit und der Beteiligten zu bestimmen. Wegen der Höhe der Entschädigung steht im Streitfalle der Rechtsweg vor den ordentlichen Gerichten offen.

(1) In den Fällen, in denen ein außergerichtlicher Rechtsbehelf gegeben ist, ist die Klage vorbehaltlich der §§ 45 und 46 nur zulässig, wenn das Vorverfahren über den außergerichtlichen Rechtsbehelf ganz oder zum Teil erfolglos geblieben ist.

(2) Gegenstand der Anfechtungsklage nach einem Vorverfahren ist der ursprüngliche Verwaltungsakt in der Gestalt, die er durch die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf gefunden hat.

Wird der angefochtene Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung geändert oder ersetzt, so wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens. Ein Einspruch gegen den neuen Verwaltungsakt ist insoweit ausgeschlossen. Die Finanzbehörde hat dem Gericht, bei dem das Verfahren anhängig ist, eine Abschrift des neuen Verwaltungsakts zu übermitteln. Satz 1 gilt entsprechend, wenn

1.
ein Verwaltungsakt nach § 129 der Abgabenordnung berichtigt wird oder
2.
ein Verwaltungsakt an die Stelle eines angefochtenen unwirksamen Verwaltungsakts tritt.

(1) Rechtskräftige Urteile binden, soweit über den Streitgegenstand entschieden worden ist,

1.
die Beteiligten und ihre Rechtsnachfolger,
2.
in den Fällen des § 48 Abs. 1 Nr. 1 die nicht klageberechtigten Gesellschafter oder Gemeinschafter und
3.
im Fall des § 60a die Personen, die einen Antrag auf Beiladung nicht oder nicht fristgemäß gestellt haben.
Die gegen eine Finanzbehörde ergangenen Urteile wirken auch gegenüber der öffentlich-rechtlichen Körperschaft, der die beteiligte Finanzbehörde angehört.

(2) Die Vorschriften der Abgabenordnung und anderer Steuergesetze über die Rücknahme, Widerruf, Aufhebung und Änderung von Verwaltungsakten sowie über die Nachforderung von Steuern bleiben unberührt, soweit sich aus Absatz 1 Satz 1 nichts anderes ergibt.

Tenor

Die Beschwerde der Kläger wegen Nichtzulassung der Revision gegen das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 4. Februar 2015  4 K 2807/14 AO wird als unzulässig verworfen.

Die Kosten des Beschwerdeverfahrens haben die Kläger zu tragen.

Tatbestand

1

I. Die Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. In ihrer Einkommensteuererklärung für das Jahr 2004 machten sie einen Verlust aus § 17 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Höhe von X € geltend. Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) erkannte den Verlust im Einspruchsverfahren lediglich in Höhe von Y € an. Die dagegen gerichtete Klage war teilweise erfolgreich. Mit Urteil vom 15. August 2013  12 K 4144/09 entschied das Finanzgericht Düsseldorf (FG) wie folgt: "Der angefochtene Einkommensteuerbescheid 2004 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 26.10.2009 wird dahin geändert, dass ein Verlust gemäß § 17 EStG in Höhe von Z € anzusetzen ist. Die Steuerberechnung im Einzelnen wird dem Beklagten auferlegt. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen."  Das FA änderte entsprechend der finanzgerichtlichen Entscheidung den Einkommensteuerbescheid 2004 unter dem 1. Oktober 2013 und setzte den Verlust aus § 17 EStG mit Z € an. Die gegen das Urteil des FG eingelegte Nichtzulassungsbeschwerde verwarf der Bundesfinanzhof (BFH) mit Beschluss vom 3. April 2014 IX B 131/13 als unzulässig.

2

Am 13. Mai 2014 begehrten die Kläger, die Nichtigkeit des Einkommensteuerbescheids 2004 vom 1. Oktober 2013 festzustellen. Das FA lehnte den Antrag ab und wies den hiergegen eingelegten Einspruch als unbegründet zurück.

3

Die anschließend erhobene Klage wies das FG durch (Sach-)Urteil vom 4. Februar 2015  4 K 2807/14 AO --als unbegründet-- ab. Zur Begründung führte es aus, dass Nichtigkeitsgründe nicht ersichtlich seien.

4

Hiergegen wenden sich die Kläger mit ihrer Beschwerde. Die Zulassung der Revision sei wegen Verfahrensmängeln nach § 115 Abs. 2 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung --FGO-- (fehlende Entscheidungsgründe und Verletzung des rechtlichen Gehörs) sowie zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO (qualifizierter Rechtsanwendungsfehler und objektive Willkür) geboten.

Entscheidungsgründe

5

II. Die Beschwerde ist unzulässig, weil den Klägern das hierfür erforderliche Rechtsschutzbedürfnis fehlt (vgl. Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler --HHSp--, § 116 FGO Rz 62). Ziel der Nichtzulassungsbeschwerde ist die Eröffnung eines nachfolgenden Revisionsverfahrens, um in diesem die Nichtigkeit des Einkommensteuerbescheids 2004 feststellen zu lassen. Einer nochmaligen gerichtlichen Entscheidung hierüber steht jedoch die Rechtskraft des finanzgerichtlichen Urteils vom 15. August 2013  12 K 4144/09 (Ersturteil) entgegen (§ 110 Abs. 1 FGO).

6

1. Nach § 110 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 FGO binden rechtskräftige Urteile die Beteiligten, soweit über den Streitgegenstand entschieden wurde. Demgemäß sind auch die Gerichte in einem späteren Klageverfahren an das rechtskräftige Urteil gebunden, soweit die Entscheidungsgegenstände des alten und des neuen Klageverfahrens identisch sind (Senatsbeschluss vom 30. Mai 2012 III B 239/11, BFH/NV 2012, 1470, Rz 29).

7

Der Streitgegenstand wird durch den Klageanspruch und den Klagegrund bestimmt, also durch den geltend gemachten materiell-rechtlichen Anspruch und durch den ihm zugrunde liegenden Sachverhalt (BFH-Beschluss vom 25. Oktober 2012 XI B 48/12, BFH/NV 2013, 230, Rz 11; Lange in HHSp, § 110 FGO Rz 48 und 35 f.). Für die Bindungswirkung kommt es auf den vom Gericht seiner Entscheidung tatsächlich zugrunde gelegten Sachverhalt und auf die hierzu angestellten rechtlichen Erwägungen an (Entscheidungsgegenstand). Zwar wächst nur der Tenor der gerichtlichen Entscheidung in Rechtskraft und erzeugt eine Bindungswirkung, die Entscheidungsgründe geben aber Aufschluss darüber, wie weit die materielle Rechtskraft reicht.

8

Weist das FG die Klage gegen einen Steuerbescheid ab, so umfasst die Rechtskraft der Entscheidung die Feststellung, dass der Bescheid weder nichtig noch rechtswidrig ist (BFH-Beschluss vom 27. August 2014 XI B 32/14, Rz 17 bis Rz 19, m.w.N.; vgl. Beschluss des Bundesverwaltungsgerichts --BVerwG-- vom 7. Januar 2013  8 B 57/12, juris, Rz 5). Dies gilt nur dann nicht, wenn eine Anfechtungsklage wegen Unzulässigkeit oder fehlender Rechtsverletzung des Klägers abgewiesen wird (BVerwG-Urteil vom 7. August 2008  7 C 7/08, BVerwGE 131, 346, unter 1.). Die Nichtigkeitsfeststellungsklage ist daher wegen Identität des Streitgegenstands unzulässig, wenn der Kläger bereits eine Anfechtungsklage erhoben hat (Steinhauff in HHSp, § 41 FGO Rz 219).

9

2. Im Streitfall bindet das rechtskräftige Ersturteil die Beteiligten mit der Folge, dass sich jede neue Entscheidung über die bereits rechtskräftig festgestellte Rechtsfolge verbietet. Zwischen dem dem Ersturteil zugrunde liegenden Entscheidungsgegenstand und dem hiesigen Streitgegenstand ist Identität gegeben.

10

a) Das Ersturteil befasste sich mit der Frage, ob die im Einkommensteuerbescheid 2004 festgesetzte Steuer rechtmäßig war. Insbesondere ging es um die Höhe eines Verlustes nach § 17 EStG. Das FG hat einen Verlust nur in Höhe von Z € als richtig angesehen und dieses im Tenor eindeutig festgestellt und die Klage im Übrigen abgewiesen. Das Ersturteil ist durch den ablehnenden Beschluss des BFH vom 3. April 2014 IX B 131/13 (nicht veröffentlicht) über die Beschwerde wegen Nichtzulassung der Revision rechtskräftig geworden (§ 116 Abs. 5 Satz 3 FGO). Das FG hat in seinem Ersturteil mit der Entscheidung zur Sache konkludent auch über die Wirksamkeit der Steuerfestsetzung im Übrigen entschieden, denn die Begrenzung des § 96 Abs. 1 Satz 2 FGO, wonach das Gericht nicht mehr zusprechen darf, als der Kläger mit der Klage begehrt, gilt dann nicht, wenn der Bescheid insgesamt unwirksam ist (BFH-Beschluss vom 19. Juni 2001 X B 18/01, BFH/NV 2001, 1582, unter II.). Daran ändert auch der Umstand nichts, dass das FG in seinem Ersturteil den angefochtenen Einkommensteuerbescheid 2004 nicht selbst geändert hat, sondern lediglich nach § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten tatsächlichen Umstände bestimmt hat, wie die richtig zu ermittelnde Steuer zu berechnen ist. Bestimmt ein Gericht in Anwendung dieser Vorschrift die Änderung eines Geldleistungsverwaltungsaktes durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse, so erwachsen auch die in den Entscheidungsgründen und im Tenor enthaltenen Vorgaben ("Determinanten") für die Neuberechnung des Geldbetrages, soweit sie nicht mit Rechtsmitteln angegriffen werden, in Rechtskraft (vgl. BVerwG-Urteil vom 3. Juni 2010  9 C 4/09, BVerwGE 137, 105, Rz 16, zu § 113 Abs. 2 Satz 2 der Verwaltungsgerichtsordnung).

11

Die Neuberechnung hat das FA entsprechend der im Ersturteil bestimmten Faktoren vorgenommen und den im vorliegenden Verfahren angefochtenen Einkommensteuerbescheid 2004 vom 1. Oktober 2013 erlassen. Dieser wurde zwar nicht entsprechend § 110 Abs. 2 Satz 3 Halbsatz 2 FGO nach Rechtskraft des Ersturteils (Zurückweisung der Nichtzulassungsbeschwerde am 3. April 2014), sondern schon am 1. Oktober 2013 erlassen. Dabei kann dahinstehen, ob dieser unter Verletzung des § 100 Abs. 2 Satz 3 Halbsatz 2 FGO verfrüht erlassene Einkommensteueränderungsbescheid entsprechend § 68 FGO i.V.m. § 127 FGO Gegenstand des unzulässigen Beschwerdeverfahrens IX B 131/13 geworden ist (vgl. BFH-Beschluss vom 29. Oktober 2004 XI B 213/02, BFH/NV 2005, 566, unter II.2.a). Jedenfalls bedeutet die Rechtskraft des Ersturteils, dass dieser Bescheid nur insoweit überprüft werden kann, als die Rechtskraft des vorangegangen Urteils einer solchen Prüfung nicht entgegensteht (vgl. BFH-Urteil vom 4. Mai 2011 I R 67/10, BFH/NV 2012, 6, Rz 12). Die Überprüfung eines mit einem Rechtsbehelf angefochtenen Bescheids i.S. des § 100 Abs. 2 Satz 3 Halbsatz 2 FGO ist daher angesichts des vorangegangenen Urteils darauf beschränkt, ob das Finanzamt die in jenem Urteil enthaltenen Vorgaben rechnerisch zutreffend umgesetzt hat oder ob seit Ergehen des Urteils Umstände eingetreten sind, die nach den insoweit einschlägigen Änderungsvorschriften der Abgabenordnung eine Änderung des Verwaltungsakts gebieten (Lange in HHSp, § 100 FGO Rz 97).

12

b) Solche Umstände haben die Kläger aber weder im finanzgerichtlichen Verfahren noch im Beschwerdeverfahren geltend gemacht. Gegenüber dem Ersturteil hat sich nur die rechtliche Begründung des klägerischen Begehrens geändert, die nunmehr die Aufhebung des Einkommensteuerbescheids aufgrund Nichtigkeit begehren. Daraus resultiert aber kein --im Vergleich zum Ersturteil-- anderer Streitgegenstand. Im Rahmen der nach Erlass des Ersturteils später erhobenen Nichtigkeitsfeststellungsklage 4 K 2807/14 AO müsste das Gericht vielmehr nochmals über die gleiche Frage, nämlich die Rechtmäßigkeit des Einkommensteuerbescheids 2004 und damit auch über die Wirksamkeit der Steuerfestsetzung, entscheiden.

13

Einer nochmaligen gerichtlichen Überprüfung des geänderten Einkommensteuerbescheids 2004 steht daher die Rechtskraft des insoweit einen identischen Entscheidungsgegenstand betreffenden Ersturteils nach § 110 Abs. 1 FGO entgegen (vgl. z.B. BFH-Beschluss in BFH/NV 2012, 1470, unter Rz 30, m.w.N.).

14

c) Aus § 110 Abs. 2 FGO, wonach die Vorschriften der Abgabenordnung und anderer Steuergesetze u.a. über die Änderung von Verwaltungsakten unberührt bleiben, soweit sich aus § 110 Abs. 1 Satz 1 FGO nichts anderes ergibt, folgt nichts Abweichendes. Denn § 110 Abs. 2 FGO ist im Sinne eines Vorrangs der Rechtskraft gegenüber den Änderungsvorschriften auszulegen (BFH-Urteil vom 12. Januar 2012 IV R 3/11, BFH/NV 2012, 779, Rz 14). Der beantragten Änderung des Einkommensteuerbescheids 2004 steht die Rechtskraftwirkung eines früheren Urteils (Ersturteil) entgegen, wenn dieses --wie hier-- denselben Streitgegenstand betrifft.

15

3. Dass die Vorentscheidung letztlich auf einem Verfahrensmangel beruht, weil das FG zu Unrecht durch Sachurteil statt durch Prozessurteil entschieden hat (vgl. BFH-Beschlüsse vom 18. November 2014 V B 54/14, BFH/NV 2015, 223, Rz 9; vom 27. Juni 2014 IV B 12/14, BFH/NV 2014, 1507, Rz 2), ist im vorliegenden Fall ohne Bedeutung. Denn das Rechtsmittel der Nichtzulassungsbeschwerde ist bereits unzulässig.

16

4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.

17

5. Von einer weiteren Begründung wird gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 FGO abgesehen.

Tatbestand

1

I. Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin), eine GbR, betreibt eine Steuerberatungskanzlei.

2

Nach einer die Jahre 1999 bis 2001 (Streitjahre) betreffenden Außenprüfung erließ der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) am 28. Oktober 2008 entsprechend den Prüfungsfeststellungen Umsatzsteuer-Änderungsbescheide für die Streitjahre. Hiergegen richteten sich die Einsprüche der Klägerin, über die zunächst nicht entschieden wurde.

3

Das Finanzgericht (FG) behandelte die am 4. März 2009 erhobene Untätigkeitsklage der Klägerin (Az: 6 K 1272/09), die u.a. auf die Aufhebung der "Sollstellungen [zur] Umsatzsteuer 1990 bis 2003" gerichtet war, als Klage gegen die Umsatzsteuerfestsetzungen für 1990 bis 2003 und wies diese Klage mit Urteil vom 9. Juli 2009  6 K 1272/09 als unbegründet ab. Das Urteil wurde rechtskräftig.

4

Mit Einspruchsentscheidung vom 27. September 2010 wies das FA die Einsprüche gegen die Umsatzsteuerbescheide für 1999 bis 2001 als unbegründet zurück.

5

Mit der anschließenden Klage (Az: 6 K 2418/10) begehrte die Klägerin, die Umsatzsteuer-Änderungsbescheide für die Streitjahre vom 28. Oktober 2008 zu ändern und jeweils weitere Vorsteuerbeträge anzuerkennen.

6

Das FG wies die Beteiligten mit Verfügung vom 30. April 2013 darauf hin, dass die Umsatzsteuerfestsetzungen für die Streitjahre bereits Gegenstand des rechtskräftigen Urteils vom 9. Juli 2009  6 K 1272/09 gewesen seien und das FA die Einspruchsentscheidung nach Eintritt der Rechtskraft dieses Urteils nicht hätte erlassen dürfen.

7

Auf Antrag der Klägerin hob das FA die angefochtene Einspruchsentscheidung auf und erklärte den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt.

8

Die Klägerin gab keine Erledigungserklärung ab. Sie brachte vor, im Verfahren 6 K 1272/09 sei es um gänzlich andere Sachverhalte gegangen. Die Rechtskraft des Urteils vom 9. Juli 2009  6 K 1272/09 stehe daher einer Entscheidung im vorliegenden Verfahren 6 K 2418/10 nicht entgegen.

9

Das FG wies die Klage 6 K 2418/10 mit dem hier angefochtenen Urteil als unzulässig ab. Es führte aus, das rechtskräftige Urteil vom 9. Juli 2009  6 K 1272/09 stehe einer erneuten Befassung und Entscheidung über die Rechtmäßigkeit der Umsatzsteuerbescheide für die Streitjahre entgegen.

10

Hiergegen wendet sich die Klägerin mit der vorliegenden Nichtzulassungsbeschwerde.

11

Sie macht in ihrer Beschwerdebegründung vom 28. Mai 2014 Verfahrensfehler i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) geltend und bringt vor, das FG habe die Klage fehlerhaft als unzulässig verworfen. Zudem rügt die Klägerin die Verletzung der Sachaufklärungspflicht des FG und den Verstoß rechtlichen Gehörs.

Entscheidungsgründe

12

II. Die Nichtzulassungsbeschwerde ist unbegründet und daher zurückzuweisen.

13

Die allein geltend gemachten Verfahrensfehler i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO liegen teils der Sache nach nicht vor, teils sind sie nicht den Anforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO entsprechend dargelegt.

14

1. Soweit die Klägerin rügt, das FG habe ihre Klage 6 K 2418/10 zu Unrecht als unzulässig abgewiesen, ist der geltend gemachte Verfahrensfehler nicht gegeben.

15

a) Wird über eine zulässige Klage nicht zur Sache, sondern durch Prozessurteil entschieden, so stellt dies einen Verfahrensmangel i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO dar; in einem solchen Fall wird zugleich der Anspruch auf rechtliches Gehör nach Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG), § 96 Abs. 2 FGO verletzt (Beschlüsse des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 8. April 2004 VII B 181/03, BFH/NV 2004, 1284; vom 8. Juni 2004 XI B 46/02, BFH/NV 2004, 1417; vom 16. April 2007 VII B 98/04, BFH/NV 2007, 1345; vom 10. März 2014 X B 230/12, BFH/NV 2014, 888).

16

b) Dieser Verfahrensmangel liegt im Streitfall allerdings nicht vor. Der erneuten Befassung und Entscheidung über die Rechtmäßigkeit der Umsatzsteuerbescheide für die Streitjahre stand --wovon das FG zutreffend ausgegangen ist-- die Rechtskraft des FG-Urteils vom 9. Juli 2009  6 K 1272/09 (Ersturteil) als eigenständige negative Sachurteilsvoraussetzung (vgl. dazu Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler --HHSp--, § 110 FGO Rz 35, m.w.N.) entgegen.

17

aa) Die Wirkung der materiellen Rechtskraft besteht nach § 110 Abs. 1 FGO darin, dass die Beteiligten an die rechtskräftige Entscheidung soweit gebunden sind, als über den Streitgegenstand entschieden worden ist. Der Streitgegenstand wird durch den Klageanspruch und den Klagegrund bestimmt, also durch den geltend gemachten materiell-rechtlichen Anspruch und durch den ihm zugrunde liegenden, d.h. zu seiner Begründung vorgetragenen Sachverhalt (vgl. dazu BFH-Beschluss vom 25. Oktober 2012 XI B 48/12, BFH/NV 2013, 230, m.w.N.).

18

(1) Für die Festlegung der Reichweite der in § 110 Abs. 1 Satz 1 FGO angeordneten Rechtskraftwirkung ist zwischen dem "Streitgegenstand" und dem "Entscheidungsgegenstand" zu unterscheiden (vgl. dazu BFH-Beschluss vom 19. September 2012 X B 138/11, BFH/NV 2013, 63). Danach kommt es für die Bindungswirkung auf den vom Gericht seiner Entscheidung tatsächlich zugrunde gelegten Sachverhalt und auf die hierzu angestellten rechtlichen Erwägungen an (vgl. dazu BFH-Urteile vom 21. November 1989 VII R 3/88, BFH/NV 1990, 650, unter II.1., und vom 19. Dezember 2006 VI R 63/02, BFH/NV 2007, 924, unter II.2.a, jeweils m.w.N.). Maßgebend ist, worüber das Gericht entschieden hat, nicht dagegen, worüber hätte entschieden werden sollen (vgl. dazu BFH-Urteil vom 8. Juni 2000 IV R 65/99, BFHE 192, 207, BStBl II 2001, 89, unter 2.c; BFH-Beschlüsse vom 24. August 2005 VIII B 36/04, BFH/NV 2006, 86; in BFH/NV 2013, 63; Lange in HHSp, § 110 FGO Rz 48, jeweils m.w.N.). Das gilt selbst dann, wenn das Gericht seine Entscheidungskompetenz überschreitet (vgl. dazu BFH-Beschluss in BFH/NV 2006, 86; Lange in HHSp, § 110 FGO Rz 56, jeweils m.w.N.).

19

(2) Zwar erwächst nur der Tenor der gerichtlichen Entscheidung in Rechtskraft und erzeugt eine Bindungswirkung, die Entscheidungsgründe geben aber Aufschluss darüber, wie weit die materielle Rechtskraft reicht (vgl. dazu BFH-Urteile vom 7. Februar 1990 I R 145/87, BFHE 161, 387, BStBl II 1990, 1032; vom 27. Februar 1997 IV R 38/96, BFH/NV 1997, 388; vom 17. Dezember 1998 IV R 47/97, BFHE 187, 409, BStBl II 1999, 303; BFH-Beschlüsse vom 26. November 1990 X B 54-59/90, BFH/NV 1991, 547; vom 20. September 2007 XI B 192/06, BFH/NV 2008, 85; vom 9. Februar 2012 IV B 30/11, BFH/NV 2012, 965). Weist das FG die Klage gegen einen Steuerbescheid ab, so umfasst die Rechtskraft der Entscheidung die Feststellung, dass der Bescheid weder nichtig noch rechtswidrig ist (vgl. dazu BFH-Beschluss vom 17. Mai 2001 X B 69/00, BFH/NV 2001, 1521; Lange in HHSp, § 110 FGO Rz 62, jeweils m.w.N.).

20

bb) Das FG hat demnach die Klage 6 K 2418/10 zutreffend als unzulässig abgewiesen. Denn rechtskräftige Gerichtsentscheidungen --wie hier-- binden die Beteiligten und ihre Rechtsnachfolger mit der Folge, dass sich jede neue Entscheidung über eine einmal rechtskräftig festgestellte Rechtsfolge verbietet (vgl. dazu BFH-Beschlüsse vom 1. April 2008 X B 224/07, BFH/NV 2008, 1187; vom 30. Mai 2012 III B 239/11, BFH/NV 2012, 1470, jeweils m.w.N.).

21

(1) Das FG hatte im Ersturteil 6 K 1272/09 den auf die "Aufhebung der Sollstellungen" gerichteten Klageantrag dahingehend ausgelegt, dass die Klägerin die Aufhebung unter anderem der Umsatzsteuerfestsetzungen für die Streitjahre begehre. Dies war für die Klägerin auch aus der Klageeingangsbestätigung vom 10. März 2009, der Klageerwiderung des FA vom 23. März 2009 und dem Gerichtsbescheid vom 21. April 2009 klar erkennbar, ohne dass sie dies --z.B. in ihrem Antrag auf mündliche Verhandlung vom 20. März 2009-- gerügt hätte. Im Urteil vom 9. Juli 2009  6 K 1272/09 führte das FG ebenfalls aus, dass es von einer zulässigen, aber unbegründeten Klage wegen Umsatzsteuer 1999 bis 2001 ausgehe, ohne dass die Klägerin dieses Urteil angefochten hätte; lediglich gegen die Streitwertfestsetzung wurde Gegenvorstellung erhoben.

22

Selbst wenn das FG hierbei --wie die Klägerin (nunmehr) meint-- in Verkennung ihres damaligen Klagebegehrens (auch) über die Umsatzsteuer-Änderungsbescheide vom 28. Oktober 2008 entschieden hätte, bliebe es bei dieser formell rechtskräftigen Entscheidung mit der Folge, dass sich die materielle Rechtskraft des Ersturteils auch auf die Umsatzsteuer-Änderungsbescheide vom 28. Oktober 2008 erstrecken würde.

23

(2) Im Streitfall hat das FG die --jedenfalls nach seiner Auslegung des Klageantrags-- auf die Aufhebung der Umsatzsteuerfestsetzungen für die Streitjahre gerichtete Klage 6 K 1272/09 als unbegründet abgewiesen und mithin die Rechtmäßigkeit der nach Außenprüfung ergangenen Umsatzsteuer-Änderungsbescheide vom 28. Oktober 2008 bestätigt. Im Rahmen der später erhobenen Anfechtungsklage 6 K 2418/10 hätte das FG nochmals über die gleiche Frage entscheiden müssen. Einer nochmaligen gerichtlichen Überprüfung der Rechtmäßigkeit der Umsatzsteuer-Änderungsbescheide vom 28. Oktober 2008 steht jedoch die Rechtskraft des insoweit einen identischen Entscheidungsgegenstand betreffenden Ersturteils nach § 110 Abs. 1 FGO entgegen (vgl. dazu BFH-Beschlüsse vom 19. Juni 2001 X B 18/01, BFH/NV 2001, 1582; vom 7. August 2001 I B 16/01, BFHE 196, 12, BStBl II 2002, 13; in BFH/NV 2012, 1470, jeweils m.w.N.).

24

(3) Aus § 110 Abs. 2 FGO, wonach die Vorschriften der Abgabenordnung und anderer Steuergesetze über die Rücknahme, Widerruf, Aufhebung und Änderung von Verwaltungsakten sowie über die Nachforderung von Steuern unberührt bleiben, soweit sich aus Abs. 1 Satz 1 dieser Vorschrift nichts anderes ergibt, folgt nichts Abweichendes. Denn dieser Fall liegt hier nicht vor.

25

2. Die mit der Nichtzulassungsbeschwerde gleichfalls erhobene Aufklärungsrüge ist nicht den Anforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO entsprechend dargetan.

26

a) Wird --wie hier-- mit der Rüge eine Verletzung der von Amts wegen gebotenen Sachaufklärungspflicht (§ 76 Abs. 1 Satz 1 FGO) geltend gemacht, gehören zu einer den Anforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO entsprechenden Darlegung u.a. Ausführungen dazu, welche Tatsachen das FG hätte aufklären oder welche Beweise es hätte erheben und aus welchen Gründen sich dem FG die Notwendigkeit einer weiteren Aufklärung des Sachverhalts oder einer Beweiserhebung hätte aufdrängen müssen, welche entscheidungserheblichen Tatsachen sich bei einer weiteren Sachaufklärung oder Beweisaufnahme voraussichtlich ergeben hätten und inwiefern eine weitere Aufklärung des Sachverhalts auf der Grundlage des materiell-rechtlichen Standpunkts des FG zu einer anderen Entscheidung hätte führen können (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom 4. Juli 2012 III B 174/11, BFH/NV 2012, 1599, Rz 12; vom 19. März 2014 XI B 144/13, BFH/NV 2014, 1064; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 120 Rz 70, jeweils m.w.N.).

27

b) Die Beschwerde lässt einen in diesem Sinne substantiierten Vortrag der Klägerin nicht erkennen. Sie hat insoweit nicht hinreichend dargetan, welche entscheidungserheblichen Tatsachen sich bei einer weiteren Sachaufklärung oder Beweisaufnahme voraussichtlich ergeben hätten und inwiefern eine weitere Aufklärung des Sachverhalts auf der Grundlage des materiell-rechtlichen Standpunkts des FG zu einer anderen Entscheidung hätte führen können.

28

3. Die Rüge der Klägerin, das FG habe ihren Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 103 Abs. 1 GG, § 96 Abs. 2 FGO) durch Verweigerung der Akteneinsicht (§ 78 Abs. 1 FGO) verletzt, greift nicht durch.

29

Ein Verstoß gegen § 78 Abs. 1 FGO liegt nur dann vor, wenn der Klägerin Akteneinsicht ausdrücklich verwehrt wurde. Ein Anspruch auf Einsichtnahme in Akten, die dem Gericht von der Finanzbehörde nicht zur Verfügung gestellt worden sind und ihm folglich nicht vorliegen, besteht nicht; vielmehr besteht lediglich das Recht der Beteiligten, in die dem Gericht vorliegenden Gerichtsakten --einschließlich der beigezogenen Akten-- Einsicht zu nehmen (vgl. dazu z.B. BFH-Beschlüsse vom 30. Januar 2007 VII B 3/06, BFH/NV 2007, 1324; vom 16. Juli 2012 IX B 67/12, BFH/NV 2012, 1637; vom 5. März 2014 V B 14/13, BFH/NV 2014, 918).

30

Das FG gewährte der Klägerin --entgegen ihrer Behauptung im Beschwerdeverfahren und wie sich aus der vorliegenden FG-Akte ergibt-- Einsicht in die Gerichtsakten zu den Verfahren 6 K 1272/09 und 6 K 2418/10. Die Einsichtnahme in die Akten wurde am 22. November 2013 --mithin vor der mündlichen Verhandlung am 18. Februar 2014-- beim FA auch genommen.

31

4. Die Sache ist entscheidungsreif. Dem --nach Ablauf der Begründungsfrist (§ 116 Abs. 3 Satz 4 FGO) gestellten-- Antrag der Klägerin, die Frist zur Stellungnahme zur Beschwerdeerwiderung des FA (nochmals) bis zum 24. September 2014 zu verlängern, war nicht zu entsprechen.

32

Auf den Antrag der Klägerin vom 22. Juli 2014, die Frist zur (weiteren) Stellungnahme wegen Erkrankung des Sachbearbeiters bis zum 28. August 2014 zu verlängern, wurde die Stellungnahmefrist mit Schreiben des Berichterstatters bis zum 11. August 2014 verlängert. Die Klägerin wurde hierbei darauf hingewiesen, dass sich ein anderes Mitglied der Sozietät insbesondere dann in die Sache einzuarbeiten habe, wenn der Bevollmächtigte längerfristig erkrankt sei und genügend Zeit zur Einarbeitung in den Prozessstoff verbleibe. Weiter wurde der Klägerin mitgeteilt, dass dies gleichermaßen für eine Stellungnahme gelte, wenn sich --wie hier-- eine Steuerberatungsgesellschaft in eigener Sache vertrete und bei Erkrankung des betreffenden Gesellschafters nach eigenem Vorbringen "kein Ende abzusehen" sei.

33

Dem am 21. August 2014 eingegangenen Antrag vom "28.04.2014" auf weitere Fristverlängerung sind keine Gründe zu entnehmen, weshalb in der zur Verfügung stehenden Zeit sich ein anderer (nicht erkrankter) Berufsträger nicht in den die eigene Gesellschaft betreffenden Prozessstoff hat einarbeiten können.

34

5. Der Senat sieht von einer weiteren Begründung ab (§ 116 Abs. 5 Satz 2 FGO).

35

6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Gründe

1

Die Beschwerde hat keinen Erfolg. Die von der Klägerin geltend gemachten Zulassungsgründe gemäß § 132 Abs. 2 Nr. 1 bis 3 VwGO liegen nicht vor.

2

1. Der Rechtssache kommt die ihr von der Klägerin beigelegte grundsätzliche Bedeutung (§ 132 Abs. 2 Nr. 1 VwGO) nicht zu.

3

Die Klägerin hält die Fragen für grundsätzlich klärungsbedürftig,

a) "Entspricht der Anschluss- und Benutzungszwang an eine öffentliche Abwasserentsorgungseinrichtung, wenn die Entsorgung ohne die Gefährdung des Allgemeinwohls bezüglich der Einhaltung von Seuchen- und Hygienevorschriften nicht zu Beanstandungen führt, dem grundgesetzlichen Gebot des Schutzes des Eigentums?".

b) "Entspricht der Anschluss- und Benutzungszwang an eine öffentliche Abwasserentsorgungsanlage dem Gebot des Art. 14 Abs. 3 GG, wenn nicht gleichzeitig gesetzlich die Entschädigungsleistung für die Abgabe des mit Wertstoffen versehenen Trinkwassers bzw. des 'Abwassers' für die Betroffenen geregelt ist?".

4

Diese Fragen würden sich in dem angestrebten Revisionsverfahren nicht stellen. Sie nehmen Bezug auf diejenigen Ausführungen in dem angefochtenen Urteil, die den Nichtigkeitsfeststellungsantrag der Klägerin betreffen.

5

Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens ist die durch Bescheid vom 19. April 2010 erfolgte Festsetzung eines zweiten Zwangsgeldes zur Durchsetzung der vom Beklagten mit Verfügung vom 15. Dezember 2000 gegenüber der Klägerin angeordneten Anschluss- und Benutzungszwang an die zentrale öffentliche Abwasseranlage. Die gegen die Verfügung vom 15. Dezember 2000 erhobene Anfechtungsklage hatte das Verwaltungsgericht Cottbus mit aufgrund mündlicher Verhandlung vom 20. Dezember 2004 ergangenen Urteil abgewiesen. Der Antrag auf Zulassung der Berufung gegen dieses Urteil wurde mit Beschluss des Oberverwaltungsgerichts Berlin-Brandenburg vom 19. Dezember 2005 zurückgewiesen. Es ist somit rechtskräftig entschieden, dass die Verfügung des Beklagten vom 15. Dezember 2000 rechtmäßig ist. Der erst in der Berufungsinstanz des vorliegenden Verfahrens gestellte Antrag, die Nichtigkeit der Verfügung festzustellen, ist unzulässig. Die Verwaltungsgerichtsordnung stellt demjenigen, der einen Verwaltungsakt für nichtig hält, mehrere Möglichkeiten des gerichtlichen Rechtsschutzes zur Verfügung. Er kann entweder Anfechtungsklage nach § 42 Abs. 1 VwGO auf Aufhebung des Verwaltungsakts erheben, oder er kann die Feststellung der Nichtigkeit des Verwaltungsakts nach § 43 Abs. 1 VwGO beantragen. Dabei ist es möglich, die beiden Klagebegehren als Haupt- und Hilfsantrag zu verbinden. Wegen der Identität des Streitgegenstandes (§ 90 VwGO) ist es jedoch unzulässig, eine Nichtigkeitsfeststellungsklage nach § 43 Abs. 1 VwGO zu erheben, wenn bereits eine Anfechtungsklage erhoben bzw. rechtskräftig zum Abschluss gebracht worden ist (VGH München, Urteil vom 12. Januar 1990 - 23 B 89.00099 - BayVBl 1990, 370; Beschluss vom 13. Oktober 1999 - 23 ZB 99.2766 - juris Rn. 4; OVG Magdeburg, Beschluss vom 10. Februar 2012 - 1 L 3/12 - juris Rn. 5; Happ, in: Eyermann, VwGO, 13. Aufl. 2010, § 43 Rn. 26). Der Nichtigkeitsfeststellung steht daher gemäß § 121 VwGO die materielle Rechtskraft des Urteils des Verwaltungsgerichts Cottbus vom 20. Dezember 2004 in dem diesem Verfahren vorangegangenen Verfahren - Az.: 6 K 821/01 - entgegen, weil darin die Rechtmäßigkeit der Verfügung des Beklagten vom 15. Dezember 2000 festgestellt wurde.

6

2. Auch die Zulassung der Revision wegen der von der Klägerin behaupteten Divergenz (§ 132 Abs. 2 Nr. 2 VwGO) scheidet aus, da die gerügte Abweichung für die Entscheidung im Revisionsverfahren nicht entscheidungserheblich wäre. Die diesbezüglichen Darlegungen der Klägerin setzen sich ebenfalls mit den Ausführungen des angefochtenen Urteils zu dem Nichtigkeitsfeststellungsantrag der Klägerin auseinander. Wie oben (unter 1). ausgeführt wurde, würden sich die damit im Zusammenhang stehenden Fragen in dem Revisionsverfahren nicht stellen.

7

3. Schließlich liegt auch der geltend gemachte Verfahrensmangel (§ 132 Abs. 2 Nr. 3 VwGO) nicht vor.

8

Die Klägerin rügt insoweit, das Urteil des Verwaltungsgerichts Cottbus vom 20. Dezember 2004 sei entgegen § 117 Abs. 1 Satz 2 VwGO nicht von dem erkennenden Einzelrichter unterschrieben worden. Die Urteilsurschrift sei nicht mit dem vollständigen Familiennamen, sondern lediglich mit einer Paraphe unterzeichnet worden, die dem Erfordernis persönlicher Unterzeichnung durch den Richter nicht genüge.

9

Diese Rüge greift nicht durch. Dem Erfordernis der richterlichen Urteilsunterzeichnung wird zwar durch die Beifügung eines den Namen abkürzenden Handzeichens (Paraphe) nicht genügt (Beschluss vom 4. März 1993 - BVerwG 8 B 186.92 - Buchholz 310 § 87b VwGO Nr. 1 = NJW 1994, 746; Kopp/Schenke, VwGO, 18. Aufl. 2012, § 117 Rn. 2). Eine Urteilsunterschrift verlangt, dass ein die Identität des Unterzeichners kennzeichnender, individuell gestalteter Namenszug vorliegt; er muss nicht lesbar sein, darf sich aber andererseits nicht auf eine Paraphe beschränken (Beschluss vom 31. März 2004 - BVerwG 7 B 11.04 - Buchholz 310 § 108 Abs. 1 VwGO Nr. 29). Ein Buchstabengebilde genügt den Anforderungen an eine eigenhändige Unterschrift, wenn es den Urheber des Schriftstücks und seinen Willen, das Schriftstück als endgültig und nicht lediglich als Entwurf zu betrachten, erkennen lässt (BFH, Beschluss vom 2. Januar 2008 - X B 62/07 -ZSteu 2008, R 641-R 643 - juris Rn. 10; OVG Greifswald, Beschluss vom 17. Februar 2012 - 2 L 95/11 - juris Rn. 11). Diese Voraussetzungen liegen hier vor. Der unter der Urschrift des Urteils des Verwaltungsgerichts Cottbus vom 20. Dezember 2004 vorhandene Namenszug des Einzelrichters lässt die Absicht erkennen, den Urteilstext mit einer vollständigen Unterschrift zu versehen und das Urteil als endgültig zu betrachten. Die individuelle Form der Unterschrift erfüllt die an eine eigenhändige Unterschrift gestellten Anforderungen. Gegen die Annahme einer Unterzeichnung mit Paraphe spricht bereits, dass der Beschluss bezüglich der Übertragung des Rechtsstreits auf den Einzelrichter von dem betreffenden Einzelrichter in gleicher Weise unterschrieben wurde wie das Urteil. Insbesondere war für die Geschäftsstelle des Gerichts als Adressaten der Urschrift des Urteils erkennbar, wer der Urheber des unterschriebenen Urteils ist. Auch die Klägerin bestreitet nicht, dass der Schriftzug von dem Einzelrichter herrührt, der die Sache mündlich verhandelt hat.

(1) Durch Klage kann die Aufhebung, in den Fällen des § 100 Abs. 2 auch die Änderung eines Verwaltungsakts (Anfechtungsklage) sowie die Verurteilung zum Erlass eines abgelehnten oder unterlassenen Verwaltungsakts (Verpflichtungsklage) oder zu einer anderen Leistung begehrt werden.

(2) Soweit gesetzlich nichts anderes bestimmt ist, ist die Klage nur zulässig, wenn der Kläger geltend macht, durch den Verwaltungsakt oder durch die Ablehnung oder Unterlassung eines Verwaltungsakts oder einer anderen Leistung in seinen Rechten verletzt zu sein.

(3) Verwaltet eine Finanzbehörde des Bundes oder eines Landes eine Abgabe ganz oder teilweise für andere Abgabenberechtigte, so können diese in den Fällen Klage erheben, in denen der Bund oder das Land die Abgabe oder einen Teil der Abgabe unmittelbar oder mittelbar schulden würde.

(1) Der Einheitswert wird neu festgestellt (Wertfortschreibung), wenn der in Deutscher Mark ermittelte und auf volle hundert Deutsche Mark abgerundete Wert, der sich für den Beginn eines Kalenderjahrs ergibt, von dem entsprechenden Wert des letzten Feststellungszeitpunkts nach oben um mehr als den zehnten Teil, mindestens aber um 5.000 Deutsche Mark, oder um mehr als 100.000 Deutsche Mark, nach unten um mehr als den zehnten Teil, mindestens aber um 500 Deutsche Mark, oder um mehr als 5.000 Deutsche Mark, abweicht.

(2) Über die Art oder Zurechnung des Gegenstandes (§ 19 Abs. 3 Nr. 1 und 2) wird eine neue Feststellung getroffen (Artfortschreibung oder Zurechnungsfortschreibung), wenn sie von der zuletzt getroffenen Feststellung abweicht und es für die Besteuerung von Bedeutung ist.

(3) Eine Fortschreibung nach Absatz 1 oder Absatz 2 findet auch zur Beseitigung eines Fehlers der letzten Feststellung statt. § 176 der Abgabenordnung ist hierbei entsprechend anzuwenden. Dies gilt jedoch nur für die Feststellungszeitpunkte, die vor der Verkündung der maßgeblichen Entscheidung eines obersten Gerichts des Bundes liegen.

(4) Eine Fortschreibung ist vorzunehmen, wenn dem Finanzamt bekannt wird, daß die Voraussetzungen für sie vorliegen. Der Fortschreibung werden vorbehaltlich des § 27 die Verhältnisse im Fortschreibungszeitpunkt zugrunde gelegt. Fortschreibungszeitpunkt ist

1.
bei einer Änderung der tatsächlichen Verhältnisse der Beginn des Kalenderjahrs, das auf die Änderung folgt;
2.
in den Fällen des Absatzes 3 der Beginn des Kalenderjahrs, in dem der Fehler dem Finanzamt bekannt wird, bei einer Erhöhung des Einheitswerts jedoch frühestens der Beginn des Kalenderjahrs, in dem der Feststellungsbescheid erteilt wird.
Die Vorschriften in § 35 Abs. 2 und den §§ 54 und 59 über die Zugrundelegung eines anderen Zeitpunkts bleiben unberührt.

Tatbestand

1

I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) wenden sich gegen die Anpassung ihres Einkommensteuerbescheids 1994 nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO), die auf die Feststellung der Nichtigkeit eines Grundlagenbescheids gestützt ist.

2

Der Kläger war ausweislich der am 19. Juni 1995 abgegebenen Feststellungserklärung im Jahr 1993 als Kommanditist in die A-GmbH & Co. KG (KG) eingetreten und im November 1993 oder März 1994 (das genaue Datum ist streitig) wieder ausgetreten. Das Vermögen der KG ging mit Vertrag vom 27. Juni 1994 auf die Komplementär-GmbH (GmbH) über. Das Erlöschen der KG wurde am 28. Februar 1995 in das Handelsregister eingetragen.

3

Mit einem unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Bescheid vom 26. März 1997 stellte das Finanzamt B (Betriebs-FA) im Wege der gesonderten und einheitlichen Gewinnfeststellung für das Jahr 1994 erklärungsgemäß für den Kläger einen laufenden Gewinn von 0 DM und einen Veräußerungsgewinn von ... DM aus der Übertragung des Kommanditanteils auf die GmbH fest. In seiner Einkommensteuererklärung für 1994 hatte der Kläger diesen Veräußerungsgewinn ebenfalls erklärt. Mit Einkommensteuerbescheiden vom 19. April 1996 und zuletzt vom 21. Juli 2000 veranlagte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die Kläger entsprechend.

4

Im Zuge einer Außenprüfung bei der GmbH, die auch die steuerlichen Verhältnisse der KG umfasste, vertrat der Prüfer die Auffassung, der Veräußerungsgewinn sei bereits im Jahr 1993 und die Verzinsung des Kaufpreises als Einkünfte aus Kapitalvermögen im Jahr 1994 zu erfassen. Mit Feststellungsbescheid vom 20. Dezember 2001 setzte das Betriebs-FA den Veräußerungsgewinn im Jahr 1993 an. Ferner hob es mit Bescheid vom 17. Januar 2002, der an die GmbH als Rechtsnachfolgerin der KG mit Wirkung für und gegen alle Feststellungsbeteiligten gerichtet war, den Feststellungsbescheid 1994 vom 26. März 1997 auf.

5

Am 18. Januar 2002 legte der Kläger beim Betriebs-FA Einspruch gegen den geänderten Feststellungsbescheid für das Jahr 1993 vom 20. Dezember 2001 ein. Er wandte sich im Wesentlichen gegen die Aufhebung des Feststellungsbescheids für das Jahr 1994 und den Ansatz des Veräußerungsgewinnes im Jahr 1993.

6

Bereits mit Schreiben vom 18. Dezember 2001 hatte das Betriebs-FA dem FA mitgeteilt, der Feststellungsbescheid 1994 vom 26. März 1997 sei ersatzlos aufgehoben worden. Dem Kläger seien jedoch im Jahr 1994 Einnahmen aus Kapitalvermögen aus der Verzinsung des Kaufpreises der Beteiligung in Höhe von ... DM zugeflossen. Mit Bescheid vom 6. Februar 2002 änderte das FA den Einkommensteuerbescheid 1994 entsprechend und berücksichtigte keinen Veräußerungsgewinn mehr, dafür aber die --betragsmäßig erheblich geringeren-- Einnahmen aus Kapitalvermögen. Der Kläger legte im Hinblick auf die Einkünfte aus Kapitalvermögen auch gegen diesen Bescheid Einspruch ein, nahm diesen aber am 18. März 2003 zurück.

7

Am 10./24. Juli 2003 teilte das Betriebs-FA dem Kläger zum Feststellungsbescheid 1993 u.a. Folgendes mit:

8

"... hiermit stelle ich hinsichtlich des aufgrund der bei Ihnen durchgeführten Außenprüfung ergangenen Bescheides vom 20.12.2001 über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 1993 gemäß § 125 Abs. 1 i.V.m. Abs. 5 AO zur Beseitigung des durch ihn hervorgerufenen Rechtsscheins die Nichtigkeit dieses Bescheides fest.
Begründung:
Der Bescheid bezeichnet einen falschen Inhaltsadressaten. Dies führt gemäß Tz. 4.1 des AEAO zu § 122 AO i.V.m. § 157 S. 2 AO zur Nichtigkeit.
Hierdurch erledigt sich Ihr Einspruch vom 18.01.2002.
Der Erlass eines neuen Bescheides wird derzeit noch geprüft."

9

Das Betriebs-FA gelangte im weiteren Verfahren zu dem Ergebnis, der Feststellungsbescheid für 1994 vom 17. Januar 2002 sei (ebenfalls) an den falschen Inhaltsadressaten und außerdem nicht korrekt bekannt gegeben worden. Es richtete an den Kläger unter dem 14. Juli 2004 das folgende Schreiben, dem keine Rechtsbehelfsbelehrung beigefügt war:

10

"Dieser Bescheid ergeht an Sie als ehemaligen Gesellschafter (Kommanditist) der nicht mehr bestehenden ... KG, ... gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen 1994 für die... KG
...
hiermit stelle ich zur Beseitigung des durch ihn hervorgerufenen Rechtsscheins, die Nichtigkeit des Bescheides 1994 über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte vom 17.01.2002 (bekanntgegeben an die ... GmbH mit Wirkung für und gegen alle Feststellungsbeteiligten) fest.
Der Bescheid vom 17.01.2002 ist gemäß § 125 Abs. 1 AO nichtig und folglich unwirksam (§ 124 Abs. 3 AO).
Begründung:
...
Hinweis:
Durch die Feststellung der Nichtigkeit des Bescheides vom 17.01.2002 lebt der Ihnen bekanntgegebene Feststellungsbescheid vom 26.03.1997 wieder auf."

11

Das Betriebs-FA informierte zeitgleich das FA. Dieses berücksichtigte mit dem --im vorliegenden Verfahren streitgegenständlichen-- Änderungsbescheid vom 26. August 2004 bei der Einkommensteuer 1994 wieder den Veräußerungsgewinn in Höhe von ... DM. Am 20. September 2004 legten die Kläger hiergegen Einspruch ein. Ihr zugleich gestellter Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) blieb beim FA und Finanzgericht (FG) erfolglos. Auf die Beschwerde der Kläger gewährte der erkennende Senat AdV gegen Sicherheitsleistung (Beschluss vom 21. Juni 2005 X B 72/05, BFH/NV 2005, 1490).

12

Im weiteren Verlauf des Einspruchsverfahrens machten die Kläger geltend, nach Auffassung des erkennenden Senats ermögliche der Wortlaut des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO die Anpassung des Folgebescheids offenbar nicht. Andernfalls hätte der Bundesfinanzhof (BFH) keine AdV gewährt. Eine analoge Anwendung der Bestimmung komme im Rahmen der Eingriffsverwaltung nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (Beschluss vom 14. August 1996  2 BvR 2088/93, Neue Juristische Wochenschrift 1996, 3146) und des BFH (Urteil vom 18. Februar 1977 VI R 177/75, BFHE 121, 572, BStBl II 1977, 524) nicht in Betracht.

13

Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg. Das angefochtene Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2010, 1950 veröffentlicht.

14

Mit der Revision machen die Kläger im Wesentlichen unter Berufung auf den AdV-Beschluss des Senats in BFH/NV 2005, 1490 geltend, die Mitteilung des Betriebs-FA über die Unwirksamkeit des Bescheids habe nur deklaratorischen Charakter. Nach ständiger Rechtsprechung (BFH-Entscheidungen vom 17. Oktober 1985 VII R 185/83, BFH/NV 1986, 720; vom 15. November 1991 VI R 81/89, BFHE 165, 566, BStBl II 1992, 224; in BFH/NV 2005, 1490, und vom 22. August 2007 II R 44/05, BFHE 218, 494, BStBl II 2009, 754) sei die Nichtigkeitsfeststellung gemäß § 125 Abs. 5 AO kein Verwaltungsakt. Im Urteil vom 24. Januar 2008 V R 36/06 (BFHE 220, 208, BStBl II 2008, 686) habe der BFH diese Frage nicht bejaht, sondern lediglich offen gelassen. Das Bundessozialgericht (BSG) äußere seine gegenteilige Auffassung im Urteil vom 23. Februar 1989  11/7 RAr 103/87 (Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht 1989, 902) nur im Rahmen eines obiter dictum, das es zudem nicht nachvollziehbar begründet habe.

15

Die Nichtigkeitsfeststellung erfülle nicht die Voraussetzungen der gesetzlichen Definition des Verwaltungsakts, denn es fehle an einer Regelung, die unmittelbare Rechtswirkungen zeitige. Die Unwirksamkeit des Verwaltungsakts ergebe sich bereits ipso iure (§ 124 Abs. 3 AO).

16

Selbst wenn es sich um einen Verwaltungsakt handeln sollte, sei die Anpassung des Folgebescheids nicht möglich. Der Feststellung der Nichtigkeit fehle die gesetzlich angeordnete Bindungswirkung für das Folgebescheidsverfahren, da sich die Bindungswirkung nicht in dem --ggf. vorhandenen-- Regelungsinhalt des Verwaltungsakts erschöpfen dürfe. Sie stehe auch der Aufhebung eines Grundlagenbescheids mit Bindungswirkung nicht gleich. Eine analoge Anwendung von § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO sei insbesondere in Bezug auf die Tatbestände des § 171 AO nach allgemeiner Auffassung unzulässig und stelle einen Verstoß gegen den verfassungsrechtlich verankerten Gesetzesvorbehalt dar.

17

Schließlich sei Festsetzungsverjährung eingetreten, da die Nichtigkeitsfeststellung außerhalb der Festsetzungsfrist sowohl des Grundlagenbescheids- als auch des Folgebescheidsverfahrens ergangen sei.

18

Die Kläger beantragen,
das Urteil des Schleswig-Holsteinischen FG vom 18. Mai 2010  2 K 146/06 sowie den Einkommensteuerbescheid 1994 vom 26. August 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. Juli 2006 aufzuheben.

19

Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

20

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen. Das FG hat zu Recht erkannt, dass die Feststellung der Nichtigkeit des Gewinnfeststellungsbescheids gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO den Erlass des angefochtenen Einkommensteuerbescheids als Folgebescheid ermöglicht hat.

21

Die Finanzbehörde hat grundsätzlich die Möglichkeit, die Nichtigkeit eines Verwaltungsakts in der (Handlungs-)Form eines Verwaltungsakts festzustellen (dazu unten 1.). Ob im jeweiligen Einzelfall ein Verwaltungsakt gegeben ist, ist durch Auslegung zu ermitteln; vorliegend stellte die Nichtigkeitsfeststellung vom 14. Juli 2004 einen Verwaltungsakt dar (dazu unten 2.). Da die Nichtigkeitsfeststellung im Streitfall als Grundlagenbescheid i.S. des § 171 Abs. 10 AO anzusehen ist, war der Einkommensteuerbescheid nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO zu ändern (dazu unten 3.).

22

1. Nach Auffassung des erkennenden Senats ist es grundsätzlich möglich, die in § 125 Abs. 5 AO vorgesehene Feststellung der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts im Wege des Erlasses eines Verwaltungsakts zu treffen. Zwar ist diese Frage innerhalb der höchstrichterlichen Rechtsprechung umstritten (dazu unten a); der erkennende Senat schließt sich jedoch der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts (BVerwG) und des BSG an (dazu unten b). Die Einwendungen der Kläger stehen dem nicht entgegen (dazu unten c).

23

a) Innerhalb der höchstrichterlichen Rechtsprechung ist die Frage, ob die von einer Behörde vorgenommene Feststellung der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts ihrerseits einen Verwaltungsakt darstellt oder aber --mangels Regelungsgehalt-- lediglich deklaratorischen Charakter hat, bisher nicht einheitlich beurteilt worden.

24

aa) Die einzelnen Senate des BFH haben in der Vergangenheit mehrheitlich die Auffassung vertreten, die Nichtigkeitsfeststellung durch eine Finanzbehörde sei deklaratorisch.

25

Mit Urteil in BFH/NV 1986, 720 hat der VII. Senat des BFH über eine Klage auf Feststellung der Nichtigkeit (§ 41 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) eines Haftungsbescheids entschieden. Er hat ausgeführt, eine solche Klage sei zulässig, ohne dass zuvor ein Verfahren nach § 125 Abs. 5 AO durchgeführt werden müsse. Die Feststellung der Nichtigkeit enthalte ebenso wie ihre Ablehnung durch eine Verwaltungsbehörde (§ 125 Abs. 5 AO) lediglich den Rechtscharakter einer Auskunft darüber, ob die Behörde den Verwaltungsakt für wirksam halte. Eine darüber hinausgehende Verbindlichkeit sei der von der Behörde getroffenen Entscheidung nicht beizumessen.

26

Auch der VI. Senat des BFH hat mit Urteil in BFHE 165, 566, BStBl II 1992, 224 --im Wesentlichen unter Bezugnahme auf die Entscheidung des VII. Senats in BFH/NV 1986, 720-- die Auffassung vertreten, eine Mitteilung über die Nichtigkeit habe nur deklaratorischen Charakter und sei lediglich als Äußerung einer Rechtsansicht zu verstehen.

27

In gleicher Weise hat der II. Senat des BFH mit Urteil in BFHE 218, 494, BStBl II 2009, 754 unter Bezugnahme auf das Urteil in BFH/NV 1986, 720 sowie den AdV-Beschluss des erkennenden Senats in BFH/NV 2005, 1490 Stellung bezogen.

28

Der VIII. Senat des BFH konnte in seinem Urteil vom 7. Oktober 1997 VIII R 4/96 (BFH/NV 1998, 1195, dort unter II.1.) die Frage, ob über einen Antrag nach § 125 Abs. 5 AO durch Verwaltungsakt entschieden werden könne, ausdrücklich offenlassen. Dem dortigen Schreiben der Behörde habe bereits der Regelungswille --als wesentliches Element eines jeden Verwaltungsakts-- gefehlt. Ähnlich hat der II. Senat im Beschluss vom 29. Juli 1998 II R 64/95 (BFH/NV 1998, 1455) entschieden.

29

Demgegenüber hat der V. Senat des BFH im Urteil in BFHE 220, 208, BStBl II 2008, 686 (dort unter II.2.a) geäußert, er neige dazu, gegen die bisherige Rechtsprechung des BFH in einer Nichtigkeitsfeststellung nicht nur eine unverbindliche, deklaratorische Wissenserklärung zu sehen, sondern mit dem BSG und der "herrschenden Meinung der Rechtslehre" von einem die Behörde bindenden, feststellenden Verwaltungsakt auszugehen.

30

bb) Die finanzgerichtliche Rechtsprechung ist nicht einheitlich. Neben dem Schleswig-Holsteinischen FG im Streitfall hat auch das FG Rheinland-Pfalz die Verwaltungsaktsqualität der Nichtigkeitsfeststellung nach § 125 Abs. 5 AO bejaht (Urteil vom 22. November 1995  5 K 1802/95, EFG 1996, 203, als Vorinstanz zur Entscheidung des VIII. Senats in BFH/NV 1998, 1195). Das Niedersächsische FG hatte im Urteil vom 16. März 2006  16 K 359/05 (EFG 2007, 139, Vorinstanz zur Entscheidung des V. Senats in BFHE 220, 208, BStBl II 2008, 686) die Frage nicht entschieden. Weitere Gerichte haben die Aussagen des VII. Senats übernommen (FG Düsseldorf, Entscheidungen vom 8. März 1989  15 V 280/88 A (F), EFG 1989, 385, und vom 11. Oktober 1996  18 K 2021/93 F, EFG 1998, 2; FG München, Urteil vom 24. April 1996  1 K 2685/92, EFG 1996, 960; FG Baden-Württemberg, Urteile vom 3. November 1998  1 K 93/94, EFG 2000, 981, sowie vom 24. März 2011  3 K 1562/08, nicht veröffentlicht; FG Köln, Urteil vom 7. April 2004  7 K 7227/99, EFG 2004, 1184).

31

cc) Das BVerwG und das BSG vertreten zu den gleichlautenden Bestimmungen der anderen Verfahrensgesetze (diese unterscheiden sich von § 125 Abs. 5 AO nur insoweit, als dort anstelle der "Finanzbehörde" die "Behörde" genannt ist) die Auffassung, eine Nichtigkeitsfeststellung sei ein Verwaltungsakt.

32

So lässt das BVerwG die Anfechtungsklage gegen eine auf § 44 Abs. 5 des Verwaltungsverfahrensgesetzes (VwVfG) gestützte behördliche Nichtigkeitsfeststellung zu (Urteil vom 30. Januar 1990  1 C 26/87, BVerwGE 84, 314). Dies setzt denknotwendig die Qualifikation einer solchen Feststellung als Verwaltungsakt voraus. Das BSG hält die Nichtigkeitsfeststellung nach § 40 Abs. 5 des Zehnten Buchs Sozialgesetzbuch (SGB X) explizit ebenfalls für einen (deklaratorischen) Verwaltungsakt (Urteil vom 23. Februar 1989  11/7 RAr 103/87, Deutsches Verwaltungsblatt 1990, 210). Allerdings war diese Aussage für das angeführte Urteil nicht entscheidungserheblich.

33

dd) Die steuerrechtliche Literatur ist uneinheitlich (die Eigenschaft als Verwaltungsakt bejahend Rozek in Hübschmann/ Hepp/Spitaler --HHSp--, § 125 AO Rz 106, unter ausdrücklichem Verweis auf die anerkannte Rechtslage bei § 44 Abs. 5 VwVfG und § 40 Abs. 5 SGB X; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 124 AO Rz 25; Pahlke/Koenig/Pahlke, Abgabenordnung, 2. Aufl., § 125 Rz 40; einen Verwaltungsakt verneinend Brockmeyer/Ratschow in Klein, AO, 11. Aufl., § 125 Rz 15).

34

b) Der erkennende Senat schließt sich der Rechtsprechung des BVerwG und des BSG sowie der vom V. Senat des BFH geäußerten Auffassung an. Die Feststellung der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts durch eine Behörde kann ihrerseits alle in § 118 AO genannten Begriffsmerkmale eines Verwaltungsakts erfüllen. Insbesondere ist eine derartige Feststellung dem Grunde nach fähig und geeignet, unmittelbare Rechtswirkungen nach außen zu zeitigen.

35

Zwar ändert sich an der objektiven Nichtigkeit des vorangegangenen Verwaltungsakts durch eine spätere Nichtigkeitsfeststellung nichts. Gleichwohl beseitigt diese Feststellung zum einen den durch den vorangegangenen nichtigen Verwaltungsakt erzeugten Rechtsschein (dazu unten aa) und trifft zum anderen eine verbindliche, abschließende sowie der Bestandskraft fähige Entscheidung über die Nichtigkeit (unten bb).

36

aa) Bereits die Beseitigung des bestehenden Rechtsscheins ist als Rechtswirkung anzusehen.

37

Zwar mag es auf den ersten Blick widersprüchlich anmuten, in der Beseitigung eines Rechtsscheins Rechtswirkungen zu sehen, da es gerade Wesenselement eines nichtigen Verwaltungsakts zu sein scheint, keine Rechtswirkungen zu zeitigen. In dieser Allgemeinheit ist das jedoch unzutreffend. Der Rechtsschein selbst --und damit folgerichtig auch seine Beseitigung-- ist eine Rechtswirkung i.S. des § 118 AO. Er begründet das --irrige-- Vertrauen der Beteiligten in die Wirksamkeit der behördlichen Maßnahmen und damit in den Rechtsschein. Die Wirkungen, die ein --insbesondere unerkannt-- nichtiger Verwaltungsakt entfaltet, beruhen gerade auf diesem Vertrauen. Dieses kann zu tatsächlichen Handlungen, aber auch zu Rechtshandlungen erheblichen Umfangs führen, die ihrerseits (rechts)wirksam sein können. Beispielsweise ist ein Folgebescheid, der auf einem nichtigen Grundlagenbescheid beruht, zwar rechtswidrig, jedoch nicht nichtig. Damit ist auch dieses Vertrauen ein rechtlich relevanter Umstand. Vor diesem Hintergrund bewegen sich die Erzeugung wie auch die Beseitigung des Rechtsscheins nicht im rechtsfreien Raum, sondern sind Maßnahmen mit Wirkung im Rechtsverkehr.

38

Aus diesen Wirkungen eines nichtigen Verwaltungsakts ergibt sich im Einzelfall gerade das --in § 125 Abs. 5 AO und § 41 Abs. 1 FGO vom Gesetzgeber ausdrücklich berücksichtigte-- berechtigte Interesse an der Feststellung der Nichtigkeit.

39

bb) Die Wirkung der Feststellung der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts besteht vor allem darin, eine endgültige und der Bestandskraft fähige Entscheidung über die Frage der Nichtigkeit zu treffen und die möglicherweise streitige Frage, ob der Verwaltungsakt nichtig war, mit Wirkung für und gegen alle Beteiligten zu beantworten. Diese Bestandskraftwirkung ist eine Rechtswirkung, die über die in der Beseitigung des Rechtsscheins liegende Rechtswirkung noch deutlich hinausgeht und zwingend die Annahme einer Regelungswirkung --und damit eines Verwaltungsakts-- zur Folge hat.

40

Könnte eine Nichtigkeitsfeststellung hingegen nicht in Bestandskraft erwachsen, entstünde ein Widerspruch zu den Grundsätzen der Rechtskraft entsprechender Feststellungsurteile. Verfahrensrechtlich schlüssig ist das Nebeneinander der behördlichen Nichtigkeitsfeststellung nach § 125 Abs. 5 AO und der Nichtigkeitsfeststellungsklage nach § 41 Abs. 1 FGO nur, wenn die Nichtigkeitsfeststellung nach § 125 Abs. 5 AO die gleichen Rechtswirkungen zeitigen kann wie die Nichtigkeitsfeststellungsklage.

41

Nach § 110 Abs. 1 FGO binden rechtskräftige Urteile, soweit über den Streitgegenstand entschieden worden ist, u.a. die Beteiligten und ihre Rechtsnachfolger. Das gilt auch für Feststellungsurteile nach § 41 Abs. 1 FGO, folglich auch für Urteile, in denen die Nichtigkeit eines Verwaltungsakts festgestellt wird. Es gibt keinen Anlass, § 110 Abs. 1 FGO nicht auf Urteile anzuwenden, mit denen die Nichtigkeit eines Verwaltungsakts festgestellt oder dies abgelehnt wird (vgl. auch Senatsurteil vom 9. Dezember 2009 X R 54/06, BFHE 228, 111, BStBl II 2010, 732).

42

Durch die Rechtskraftwirkung ist hinsichtlich des tenorierten Inhalts des Urteils --vorbehaltlich der Möglichkeiten eines Restitutions- oder Wiederaufnahmeverfahrens-- über den Streitgegenstand abschließend entschieden. Diese Frage kann im justizförmigen Verfahren nicht mehr neu aufgerollt werden. Dies gilt unabhängig davon, wie die Frage richtigerweise zu entscheiden gewesen wäre.

43

Wenn aber eine durch Urteil ausgesprochene Nichtigkeitsfeststellung die dargestellte Wirkung entfaltet, wäre es widersprüchlich, einem inhaltsgleichen Ausspruch der Verwaltung nicht dieselbe Rechtsfolge beizumessen. Ansonsten wäre der Steuerpflichtige, der nach Rechtssicherheit hinsichtlich der Nichtigkeitsfrage strebt, zur Klage gezwungen.

44

Wäre die Nichtigkeitsfeststellung gemäß § 125 Abs. 5 AO kein Verwaltungsakt, der in Bestandskraft erwachsen kann, stellte sich nicht zuletzt die Frage, welche Funktion die Vorschrift überhaupt haben soll. Für die Befugnis der Finanzbehörde, unverbindlich Rechtsansichten zu äußern, bedürfte es keiner Rechtsgrundlage. Dem steht nicht entgegen, dass diese Rechtswirkung einer Nichtigkeitsfeststellung lediglich verfahrensrechtlicher Art ist. Auch das Verfahrensrecht hat (weitreichende) Rechtswirkungen. Die bestandskräftige Feststellung der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts bewirkt, dass dessen Nichtigkeit nicht mehr in Frage zu stellen ist. Dies gilt auch für den Fall einer inhaltlich unzutreffenden Entscheidung.

45

c) Die Einwendungen der Kläger stehen der Auffassung des erkennenden Senats nicht entgegen.

46

aa) Die Nichtigkeitsfeststellung selbst kann niemals --wie die Kläger meinen-- auf etwas Unmögliches gerichtet sein, weil sie auch dann, wenn sie unzutreffend wäre, lediglich einen tatsächlich nicht nichtigen Verwaltungsakt beseitigte. Sie ist insofern vergleichbar mit einer bestandskräftig werdenden Aufhebung eines vermeintlich rechtswidrigen, in Wahrheit aber rechtmäßigen Bescheids im Einspruchs- oder Klageverfahren.

47

bb) Zwar kann die Frage, ob der Grundlagenbescheid Bindungswirkung hat, also wirksam geworden ist, auch im Verfahren gegen den Folgebescheid geprüft werden (allgemeine Auffassung, vgl. Söhn in HHSp, § 182 AO Rz 61). Dies schließt es jedoch nicht aus, die Nichtigkeit bereits im Grundlagenverfahren verbindlich festzustellen. Anders als die Kläger meinen, ermöglicht dies auch nicht, Bescheide außerhalb der gesetzlichen Vorgaben zu ändern. Die Einordnung einer bestimmten behördlichen Handlung als Verwaltungsakt kann zwar Voraussetzung für die Anwendung der Änderungsvorschriften sein, schafft aber keine neue Rechtsgrundlage für eine Änderung.

48

cc) Für die Annahme der Kläger, eine Nichtigkeitsfeststellung könne nur die Finanzbehörde, nicht jedoch den Adressaten binden, gibt es keine gesetzliche Grundlage. Aus dem als nichtig festgestellten Verwaltungsakt darf weder das FA noch der Steuerpflichtige Rechtsfolgen ableiten. Der durch einen nichtigen Verwaltungsakt verursachte Rechtsschein kann im Übrigen --anders als die Kläger zu unterstellen scheinen-- auch zu einer ungerechtfertigten Begünstigung des Adressaten geführt haben.

49

dd) Soweit die Kläger einwenden, eine bestandskräftig gewordene Nichtigkeitsfeststellung durch eine Behörde stünde einem gerichtlichen Verfahren nach § 41 FGO entgegen, führt dies zu keinem anderen Ergebnis. Auch Anfechtungs- und Verpflichtungsklagen sind nur zulässig, soweit noch keine Bestandskraft eingetreten ist.

50

ee) Aus der Vorschrift des § 124 Abs. 3 AO, wonach ein nichtiger Verwaltungsakt unwirksam ist, ohne dass er --wie sich hieraus mittelbar ergibt-- angefochten oder anderweit aufgehoben werden müsste, folgt kein Argument gegen die Annahme, die Feststellung der Nichtigkeit sei der Bestandskraft fähig. Vielmehr betrifft diese Norm lediglich die Frage, welche Wirkungen --ipso iure-- von einem nichtigen Verwaltungsakt ausgehen. Sie regelt aber nicht, in welcher Weise und mit welcher Folge im finanzbehördlichen oder finanzgerichtlichen Verfahren die Nichtigkeit zu klären ist. Insbesondere schließt sie nicht aus, in diesen Verfahren eine Entscheidung darüber zu treffen, ob die in § 124 Abs. 3 AO angeordnete Rechtsfolge ipso iure eingetreten ist. Vielmehr sieht § 41 Abs. 1 FGO eine Entscheidung über genau diese Frage im gerichtlichen Verfahren gerade vor.

51

ff) Unschädlich ist ebenso, dass die Nichtigkeitsfeststellung im Verhältnis zu dem nichtigen Verwaltungsakt kein actus contrarius ist. Sie ist keine vollständige Umkehrung des nichtigen Verwaltungsakts, regelt aber doch dessen Unwirksamkeit.

52

2. Auch wenn sich damit die Finanzbehörde für die auf § 125 Abs. 5 AO gestützte Feststellung der Nichtigkeit grundsätzlich der Handlungsform des Verwaltungsakts bedienen kann, bleibt stets zu prüfen, ob sie im jeweiligen Einzelfall tatsächlich einen Verwaltungsakt erlassen oder aber --wie in dem Fall, der der Entscheidung in BFH/NV 1998, 1195 zugrunde lag-- nur unverbindlich ihre Rechtsmeinung zur Wirksamkeit eines Bescheids geäußert hat. Insbesondere muss die Finanzbehörde mit entsprechendem Regelungswillen gehandelt haben. Dies ist durch Auslegung der entsprechenden finanzbehördlichen Äußerung zu ermitteln.

53

Vorliegend handelt es sich bei dem Schreiben des Betriebs-FA vom 14. Juli 2004 um eine Nichtigkeitsfeststellung mit entsprechendem Regelungswillen. Es stellt daher einen Verwaltungsakt dar. Das Betriebs-FA hat dieses Schreiben selbst als "Bescheid" bezeichnet und damit seinen Regelungswillen deutlich gemacht. Der Bescheid enthält die regelungstypische Zweiteilung in Tenor und Begründung. Zwar fehlt eine Rechtsbehelfsbelehrung. Dies ändert jedoch nichts am Regelungswillen, da sich in derartigen Fällen lediglich die Frist für die Einlegung des Einspruchs verlängert (§ 356 Abs. 2 AO).

54

3. Nach diesen Grundsätzen war das FA im Streitfall zum Erlass des angefochtenen geänderten Einkommensteuerbescheids vom 26. August 2004 berechtigt. Die Nichtigkeitsfeststellung vom 14. Juli 2004 ist ein Grundlagenbescheid i.S. des § 171 Abs. 10 AO (dazu unten a). Auf seinen Erlass hin war die Einkommensteuerfestsetzung nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO zu ändern (unten b). Festsetzungsverjährung war zu diesem Zeitpunkt noch nicht eingetreten (unten c).

55

a) Gemäß § 171 Abs. 10 Satz 1 AO ist Grundlagenbescheid ein Feststellungsbescheid, Steuermessbescheid oder anderer Verwaltungsakt, der für die Festsetzung einer Steuer bindend ist.

56

aa) Herkömmlicherweise werden unter "Feststellungsbescheiden" i.S. des § 171 Abs. 10 Satz 1 AO lediglich die in den §§ 179 ff. AO genannten Bescheide verstanden (vgl. Banniza in HHSp, § 171 AO Rz 202). Ob ein Bescheid über die Feststellung der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts allein deshalb als Feststellungsbescheid nach §§ 179 ff. AO --dann unproblematisch gemäß § 182 Abs. 1 Satz 1 AO mit Bindungswirkung-- anzusehen ist, weil er sich auf einen solchen Gewinnfeststellungsbescheid nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO bezieht, könnte zweifelhaft sein.

57

bb) Letztlich kann diese Frage aber dahinstehen, weil die Nichtigkeitsfeststellung in jedem Falle einen "anderen Verwaltungsakt" i.S. des § 171 Abs. 10 Satz 1 AO darstellt. Da die Vorschrift insoweit nicht eingrenzt, kann prinzipiell jeder Verwaltungsakt einer Behörde, der für die Festsetzung einer Steuer bindend ist, ein Grundlagenbescheid sein. Die Bindungswirkung der Nichtigkeitsfeststellung folgt aus der Bindungswirkung des zuletzt ergangenen wirksamen Feststellungsbescheids nach § 182 Abs. 1 Satz 1 AO --oder deren Fehlen-- in Verbindung mit der aus § 124 Abs. 1 Satz 2 AO folgenden Feststellungswirkung der Nichtigkeitserklärung.

58

Die Nichtigkeitsfeststellung trifft eine Entscheidung darüber, ob der Verwaltungsakt, auf den sie sich bezieht, nichtig ist. Bezieht sie sich auf einen seinerseits mit Bindungswirkung nach § 182 Abs. 1 Satz 1 AO versehenen Grundlagenbescheid, entscheidet sie darüber, ob dieser für den Folgebescheid bindend war und ist und ob deshalb die entsprechenden Folgerungen gezogen werden durften und dürfen. Damit hat sie selbst Bindungswirkung für das Folgebescheidsverfahren.

59

Anders als die Kläger meinen, ist daher eine --ggf. unzulässige-- Analogie nicht gegeben.

60

b) Gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO ist ein Steuerbescheid zu erlassen, aufzuheben oder zu ändern, soweit ein Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10), dem Bindungswirkung für diesen Steuerbescheid zukommt, erlassen, aufgehoben oder geändert wird. Die Nichtigkeitsfeststellung stellt den Erlass eines Grundlagenbescheides im Sinne dieser Vorschrift dar. Daher war der Einkommensteuerbescheid 1994 zu ändern. Ob die Nichtigkeitsfeststellung möglicherweise außerdem der Aufhebung des für nichtig befundenen Verwaltungsakts gleichzustellen ist --wogegen sich die Kläger wehren--, kann dahinstehen, da § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO den Erlass, die Aufhebung und die Änderung von Grundlagenbescheiden gleichrangig nebeneinander stellt.

61

c) Die Nichtigkeitsfeststellung ist gemäß § 125 Abs. 5 AO "jederzeit" und damit auch nach Ablauf der Feststellungsfrist möglich. Da sie Grundlagenbescheid ist, ermöglicht sie nach § 171 Abs. 10 AO binnen zwei Jahren die Folgeänderung. Diese Frist ist gewahrt.

62

aa) Eine Änderung ist infolgedessen grundsätzlich zeitlich unbeschränkt möglich. Es verhält sich im Ergebnis allerdings nicht anders, als wenn die Besteuerungsgrundlage nicht gesondert festgestellt worden wäre, sondern unmittelbar Eingang in einen nichtigen Steuerbescheid gefunden hätte. Auch dessen Nichtigkeit wäre --mit den entsprechenden Folgen im Erhebungsverfahren-- grundsätzlich zeitlich unbeschränkt festzustellen. Angesichts der dienenden Funktion der gesonderten Feststellung gegenüber der Steuerfestsetzung sowie des Umstandes, dass es häufig von Zufälligkeiten (Belegenheit des Betriebes, Beteiligung mehrerer an Einkünften) abhängt, ob Besteuerungsgrundlagen gesondert festgestellt werden, wäre es unter Gleichheitsgesichtspunkten nicht zu rechtfertigen, Nichtigkeitsfolgen unterschiedlich zu behandeln.

63

Aus diesen Gründen ist eine Nichtigkeitsfeststellung im gesonderten Feststellungsverfahren mit der Konstellation, die dem BFH-Urteil vom 21. Februar 2013 V R 27/11 (BFHE 240, 487, BStBl II 2013, 529) zugrunde lag, nicht zu vergleichen. In jener Entscheidung wurde § 171 Abs. 10 AO teleologisch dahingehend reduziert, dass bei Grundlagenbescheiden von aus Sicht der AO ressortfremden Behörden --anders als bei Grundlagenbescheiden i.S. der §§ 179 ff. AO von Finanzbehörden (§ 6 Abs. 2 AO)-- die von dieser Vorschrift angeordnete Ablaufhemmung voraussetzt, dass der Grundlagenbescheid noch vor dem Ablauf der Festsetzungsfrist für die Steuer, für die der Grundlagenbescheid bindend ist, bekanntgegeben wird. Nach dem Regelungssystem der AO seien Grundlagenbescheide, soweit eine ausdrückliche von der Festsetzungsfrist des betreffenden Steuerbescheides (Folgebescheides) abweichende Regelung zur Feststellungsfrist für den Grundlagenbescheid fehle, steuerrechtlich nur zu berücksichtigen, wenn sie innerhalb der Festsetzungsfrist für den betreffenden (Folge-)Steuerbescheid erlassen worden seien.

64

Im Streitfall bedarf es keiner teleologischen Reduktion des § 171 Abs. 10 AO. Das Betriebs-FA ist keine ressortfremde Behörde, sondern erlässt Grundlagenbescheide im Anwendungsbereich der AO. Auf die Frage, ob die Nichtigkeitsfeststellung selbst ein Grundlagenbescheid i.S. der §§ 179 ff. AO ist, kommt es auch in diesem Zusammenhang nicht an, da ihr Regelungsgehalt sich jedenfalls auf einen Grundlagenbescheid i.S. der §§ 179 ff. AO bezieht. Sie ist zudem von der Zielrichtung der einschränkenden Auslegung des § 171 Abs. 10 AO nicht erfasst, da sie dem Regelungssystem der AO entspricht. Die Verknüpfung des --steuerlich noch zu berücksichtigenden-- Grundlagenbescheids mit der Festsetzungsfrist des Folgebescheids steht auch nach der Entscheidung in BFHE 240, 487, BStBl II 2013, 529 unter dem Vorbehalt, dass eine ausdrückliche abweichende Regelung zur Feststellungsfrist für den Grundlagenbescheid fehlt. Mit der Formulierung in § 125 Abs. 5 AO, die Finanzbehörde könne die Nichtigkeit "jederzeit von Amts wegen feststellen", hat die AO selbst die Nichtigkeitsfeststellung ausdrücklich außerhalb aller Fristen für die Festsetzungs- und Feststellungsverjährung ermöglicht.

65

bb) Der Senat verkennt nicht, dass es mit rechtsstaatlichen Grundsätzen nicht vereinbar wäre, Abgaben zeitlich unbegrenzt (nach)erheben zu können (vgl. dazu Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 5. März 2013  1 BvR 2457/08, BVerfGE 133, 143, BGBl I 2013, 820). Eine nähere Auseinandersetzung mit der Frage, ab wann dies dem Erlass einer Nichtigkeitsfeststellung entgegenstehen könnte, ist im Streitfall indes nicht veranlasst. Diese Frage betrifft die Rechtmäßigkeit der Nichtigkeitsfeststellung als Grundlagenbescheid, über die gemäß § 351 Abs. 2 AO im vorliegenden Verfahren --betreffend den Folgebescheid-- nicht zu befinden ist. Für eine Nichtigkeit der Nichtigkeitsfeststellung ihrerseits, die auch im vorliegenden Folgebescheidsverfahren zu prüfen und zu beachten wäre, bestehen keine Anhaltspunkte.

66

Der Senat hält es für verfassungsrechtlich unbedenklich, dass § 125 Abs. 5 AO die Nichtigkeitsfeststellung dem Grunde nach zeitlich unbegrenzt ermöglicht. Für die Beachtung etwa rechtsstaatlich erforderlich werdender Korrektive --in zeitlicher Hinsicht, aber auch mit Rücksicht auf alle anderen Umstände des Einzelfalls, die ein etwaiges schutzwürdiges Vertrauen des Steuerpflichtigen in den Bestand eines nichtigen Verwaltungsakts begründen könnten-- bietet das der Behörde eingeräumte Ermessen den erforderlichen, geeigneten, aber auch hinreichenden Spielraum. Da bereits bei der Entscheidung über die Frage, ob eine Nichtigkeitsfeststellung auszusprechen ist, der Zeit- und Vertrauensschutzfaktor berücksichtigt werden muss, unterscheidet sie sich maßgebend von den Grundlagenbescheiden ressortfremder Behörden. Das behördliche Ermessen stellt den Steuerpflichtigen nicht rechtsschutzlos. Eine Ermessensentscheidung steht nicht im Belieben der Verwaltung, sondern unterliegt der Überprüfung durch ein ordnungsgemäßes Rechtsbehelfsverfahren sowie der gerichtlichen Kontrolle. Sie vermag so in ausreichender Weise den berechtigten Belangen des Betroffenen Rechnung zu tragen.

67

Da dem Steuerpflichtigen eine umfassende Rechtmäßigkeitskontrolle der Nichtigkeitsfeststellung zur Verfügung steht, bedarf es zur effektiven Wahrung der verfassungsmäßigen Rechte des Steuerpflichtigen keines Durchgriffs auf das Folgebescheidsverfahren unter Durchbrechung der verfahrensrechtlichen Trennung zwischen Grundlagenbescheid und Folgebescheid.

68

Es kann im vorliegenden Verfahren dahinstehen, ob im Einzelfall entgegen diesen Grundsätzen aufgrund besonders unglücklich gelagerter Umstände ein derartiger Durchgriff auf das Folgebescheidsverfahren möglich und erforderlich sein sollte. Die tatsächlichen Verhältnisse des Streitfalls verlangen dies in der Sache nicht. Der nichtige Feststellungsbescheid für 1994 war am 17. Januar 2002 erlassen worden; das Betriebs-FA hat seine Nichtigkeit am 14. Juli 2004 festgestellt. Der darin liegende zeitliche Abstand von weniger als zweieinhalb Jahren gebietet es nicht, die dem FA eingeräumte Möglichkeit zur "jederzeitigen" Feststellung der Nichtigkeit einzuschränken, zumal vorliegend auch der betroffene Folgebescheid erst durch Rücknahme des ursprünglich eingelegten Einspruchs am 18. März 2003 bestandskräftig geworden war.

69

4. Mit dieser Entscheidung weicht der Senat von den unter 1.a aa genannten Entscheidungen des II., VI. und VII. Senats des BFH ab. Die betroffenen Senate haben auf Anfrage mitgeteilt, dass sie der Abweichung zustimmen.

(1) Die Einkommensteuer entsteht, soweit in diesem Gesetz nichts anderes bestimmt ist, mit Ablauf des Veranlagungszeitraums.

(2) Auf die Einkommensteuer werden angerechnet:

1.
die für den Veranlagungszeitraum entrichteten Einkommensteuer-Vorauszahlungen (§ 37);
2.
die durch Steuerabzug erhobene Einkommensteuer, soweit sie entfällt auf
a)
die bei der Veranlagung erfassten Einkünfte oder
b)
die nach § 3 Nummer 40 dieses Gesetzes oder nach § 8b Absatz 1, 2 und 6 Satz 2 des Körperschaftsteuergesetzes bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleibenden Bezüge
und keine Erstattung beantragt oder durchgeführt worden ist.2Die durch Steuerabzug erhobene Einkommensteuer wird nicht angerechnet, wenn die in § 45a Absatz 2 oder Absatz 3 bezeichnete Bescheinigung nicht vorgelegt worden ist oder die Angaben gemäß § 45a Absatz 2a nicht übermittelt worden sind.3Soweit der Steuerpflichtige einen Antrag nach § 32d Absatz 4 oder Absatz 6 stellt, ist es für die Anrechnung ausreichend, wenn die Bescheinigung auf Verlangen des Finanzamts vorgelegt wird.4In den Fällen des § 8b Absatz 6 Satz 2 des Körperschaftsteuergesetzes ist es für die Anrechnung ausreichend, wenn die Bescheinigung nach § 45a Absatz 2 und 3 vorgelegt wird, die dem Gläubiger der Kapitalerträge ausgestellt worden ist.5In den Fällen des § 2 Absatz 7 Satz 3 ist auch die durch Steuerabzug im Kalenderjahr des Wechsels von der unbeschränkten zur beschränkten Einkommensteuerpflicht erhobene Einkommensteuer anzurechnen, die auf Einkünfte entfällt, die weder der unbeschränkten noch der beschränkten Steuerpflicht unterliegen; § 37 Absatz 2 der Abgabenordnung findet insoweit keine Anwendung;
3.
die nach § 10 des Forschungszulagengesetzes festgesetzte Forschungszulage.2Das gilt auch für die gesondert und einheitlich festgestellte Forschungszulage;
4.
in den Fällen des § 32c Absatz 1 Satz 2 der nicht zum Abzug gebrachte Unterschiedsbetrag, wenn dieser höher ist als die tarifliche Einkommensteuer des letzten Veranlagungszeitraums im Betrachtungszeitraum.

(3)1Die Steuerbeträge nach Absatz 2 Nummer 2 sind auf volle Euro aufzurunden.2Bei den durch Steuerabzug erhobenen Steuern ist jeweils die Summe der Beträge einer einzelnen Abzugsteuer aufzurunden.

(4)1Wenn sich nach der Abrechnung ein Überschuss zuungunsten des Steuerpflichtigen ergibt, hat der Steuerpflichtige (Steuerschuldner) diesen Betrag, soweit er den fällig gewordenen, aber nicht entrichteten Einkommensteuer-Vorauszahlungen entspricht, sofort, im Übrigen innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheids zu entrichten (Abschlusszahlung).2Wenn sich nach der Abrechnung ein Überschuss zugunsten des Steuerpflichtigen ergibt, wird dieser dem Steuerpflichtigen nach Bekanntgabe des Steuerbescheids ausgezahlt.3Bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammen zur Einkommensteuer veranlagt worden sind, wirkt die Auszahlung an einen Ehegatten auch für und gegen den anderen Ehegatten.

(5)1Die festgesetzte Steuer, die auf den Aufgabegewinn nach § 16 Absatz 3a und den durch den Wechsel der Gewinnermittlungsart erzielten Gewinn entfällt, kann auf Antrag des Steuerpflichtigen in fünf gleichen Jahresraten entrichtet werden, wenn die Wirtschaftsgüter einem Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union oder des Europäischen Wirtschaftsraums zuzuordnen sind, sofern durch diese Staaten Amtshilfe entsprechend oder im Sinne der Amtshilferichtlinie gemäß § 2 Absatz 11 des EU-Amtshilfegesetzes und gegenseitige Unterstützung bei der Beitreibung im Sinne der Beitreibungsrichtlinie einschließlich der in diesem Zusammenhang anzuwendenden Durchführungsbestimmungen in den für den jeweiligen Veranlagungszeitraum geltenden Fassungen oder eines entsprechenden Nachfolgerechtsakts geleistet werden.2Die erste Jahresrate ist innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheids zu entrichten; die übrigen Jahresraten sind jeweils am 31. Juli der Folgejahre fällig.3Die Jahresraten sind nicht zu verzinsen; sie sollen in der Regel nur gegen Sicherheitsleistung gewährt werden.4Die noch nicht entrichtete Steuer wird innerhalb eines Monats nach Eintritt eines der nachfolgenden Ereignisse fällig,

1.
soweit ein Wirtschaftsgut im Sinne des Satzes 1 veräußert, entnommen, in andere als die in Satz 1 genannten Staaten verlagert oder verdeckt in eine Kapitalgesellschaft eingelegt wird,
2.
wenn der Betrieb oder Teilbetrieb während dieses Zeitraums eingestellt, veräußert oder in andere als die in Satz 1 genannten Staaten verlegt wird,
3.
wenn der Steuerpflichtige aus der inländischen unbeschränkten Steuerpflicht oder der unbeschränkten Steuerpflicht in den in Satz 1 genannten Staaten ausscheidet oder in einem anderen als den in Satz 1 genannten Staaten ansässig wird,
4.
wenn der Steuerpflichtige Insolvenz anmeldet oder abgewickelt wird oder
5.
wenn der Steuerpflichtige seinen Verpflichtungen im Zusammenhang mit den Ratenzahlungen nicht nachkommt und über einen angemessenen Zeitraum, der zwölf Monate nicht überschreiten darf, keine Abhilfe für seine Situation schafft; Satz 2 bleibt unberührt.
5Ändert sich die festgesetzte Steuer, sind die Jahresraten entsprechend anzupassen.6Der Steuerpflichtige hat der zuständigen Finanzbehörde jährlich mit der Steuererklärung oder, sofern keine Pflicht zur Abgabe einer Steuererklärung besteht, zum 31. Juli anzuzeigen, ob die Voraussetzungen für die Ratenzahlung weiterhin erfüllt sind; kommt er dieser Anzeigepflicht oder seinen sonstigen Mitwirkungspflichten im Sinne des § 90 der Abgabenordnung nicht nach, werden die noch nicht entrichteten Jahresraten rückwirkend zum 1. August des vorangegangenen Jahres fällig, frühestens aber einen Monat nach Bekanntgabe des Steuerbescheids.7Unbeschadet des Satzes 6 hat der Steuerpflichtige den Eintritt eines Ereignisses nach Satz 4 der zuständigen Finanzbehörde unverzüglich anzuzeigen.8Unterliegt der Steuerpflichtige einer Erklärungspflicht, kann die Anzeige auf Grund eines Ereignisses nach Satz 4 Nummer 1 abweichend von der in Satz 7 genannten Frist mit der nächsten Steuererklärung erfolgen.

(1) Ein Verwaltungsakt wird gegenüber demjenigen, für den er bestimmt ist oder der von ihm betroffen wird, in dem Zeitpunkt wirksam, in dem er ihm bekannt gegeben wird. Der Verwaltungsakt wird mit dem Inhalt wirksam, mit dem er bekannt gegeben wird.

(2) Ein Verwaltungsakt bleibt wirksam, solange und soweit er nicht zurückgenommen, widerrufen, anderweitig aufgehoben oder durch Zeitablauf oder auf andere Weise erledigt ist.

(3) Ein nichtiger Verwaltungsakt ist unwirksam.

(1) Ein Verwaltungsakt ist nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offenkundig ist.

(2) Ohne Rücksicht auf das Vorliegen der Voraussetzungen des Absatzes 1 ist ein Verwaltungsakt nichtig,

1.
der schriftlich oder elektronisch erlassen worden ist, die erlassende Finanzbehörde aber nicht erkennen lässt,
2.
den aus tatsächlichen Gründen niemand befolgen kann,
3.
der die Begehung einer rechtswidrigen Tat verlangt, die einen Straf- oder Bußgeldtatbestand verwirklicht,
4.
der gegen die guten Sitten verstößt.

(3) Ein Verwaltungsakt ist nicht schon deshalb nichtig, weil

1.
Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit nicht eingehalten worden sind,
2.
eine nach § 82 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 bis 6 und Satz 2 ausgeschlossene Person mitgewirkt hat,
3.
ein durch Rechtsvorschrift zur Mitwirkung berufener Ausschuss den für den Erlass des Verwaltungsakts vorgeschriebenen Beschluss nicht gefasst hat oder nicht beschlussfähig war,
4.
die nach einer Rechtsvorschrift erforderliche Mitwirkung einer anderen Behörde unterblieben ist.

(4) Betrifft die Nichtigkeit nur einen Teil des Verwaltungsakts, so ist er im Ganzen nichtig, wenn der nichtige Teil so wesentlich ist, dass die Finanzbehörde den Verwaltungsakt ohne den nichtigen Teil nicht erlassen hätte.

(5) Die Finanzbehörde kann die Nichtigkeit jederzeit von Amts wegen feststellen; auf Antrag ist sie festzustellen, wenn der Antragsteller hieran ein berechtigtes Interesse hat.

Tatbestand

1

I. Streitig ist, ob der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ein Anspruch auf Änderung bestandskräftiger Umsatzsteuerfestsetzungen für die Streitjahre (1993 bis 1998) zusteht.

2

Die Klägerin betrieb in den Streitjahren eine Spielhalle und führte dort Umsätze durch den Betrieb von Glücksspielautomaten mit Gewinnmöglichkeit aus.

3

In den Umsatzsteuerbescheiden für die Streitjahre wurden diese Umsätze, den Steuererklärungen der Klägerin folgend, vom Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) als umsatzsteuerpflichtig behandelt.

4

Mit Urteil vom 17. Februar 2005 entschied der Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) in der Rechtssache Linneweber und Akritidis C-453/02 und C-462/02 (Slg. 2005, I-1131, BFH/NV Beilage 2005, 94), dass Art. 13 Teil B Buchst. f der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) unmittelbare Wirkung zukomme, so dass sich ein Veranstalter oder Betreiber von Glücksspielen oder Glücksspielgeräten vor den nationalen Gerichten auf die Steuerfreiheit dieser Umsätze berufen könne. Bei Ergehen dieses Urteils lag für alle Streitjahre bereits Festsetzungsverjährung nach den Bestimmungen der Abgabenordnung (AO) vor. Die Einspruchsfrist für die für die Streitjahre ergangenen Umsatzsteuerjahresbescheide war bereits seit mehr als einem Jahr abgelaufen.

5

Mit Schreiben unter dem 13. April 2005 legte die Klägerin Einspruch gegen die für die Streitjahre ergangenen Umsatzsteuerfestsetzungen ein und machte die Steuerfreiheit für die Umsätze mit Geldspielautomaten mit Gewinnmöglichkeit geltend.

6

Das FA verwarf die Einsprüche wegen Verfristung als unzulässig. Die hiergegen eingelegte Klage zum Finanzgericht (FG) hat das FG aus den in "Entscheidungen der Finanzgerichte" 2010, 364 mitgeteilten Gründen abgewiesen.

7

Hiergegen richtet sich die Revision. Die Klägerin rügt die Verletzung materiellen Bundesrechts sowie des Unionsrechts. Sie regt an, dem EuGH im Wege des Vorabentscheidungsersuchens folgende Fragen vorzulegen:

8

"1. Kann sich ein Steuerpflichtiger gegenüber dem Finanzamt erfolgreich darauf berufen, dass die Europarechtswidrigkeit einer steuergesetzlichen Norm des nationalen Rechts durch den EuGH festgestellt worden ist, wenn nach nationalem Recht die Vorschrift der Bestandskraft entgegenstünde?

9

2. Gilt dies insbesondere dann, wenn die Umsetzung einer Richtlinie fehlerhaft geschehen ist, sodass dem Steuerpflichtigen nicht offenbart wurde, dass eine Abweichung des Gemeinschaftsrechts vom nationalen Recht vorlag und der Steuerpflichtige durch diese Unwissenheit nicht in der Lage war, seine Rechte innerhalb der nationalen Frist geltend zu machen?

10

3. Ist es für die Zumutbarkeit eines Rechtsbehelfs im Sinne der Entscheidung des EuGH vom 24. März 2009 C-445/06, Danske Slagterier von Relevanz, ob es sich um einen Eingriff handelt, der sich für den Bürger als ungewöhnlich oder selten darstellt, oder ob es sich um einen Eingriff handelt, der bereits vor Inkrafttreten der betreffenden verletzten Richtlinie durchgeführt wurde und auch bei anderen Steuerpflichtigen durchgeführt wird, sodass der Bürger keinen Anlass einer besonderen Prüfung erkennen kann, wie dies bei der Umsatzsteuerveranlagung der Fall ist und wirkt sich dies bejahendenfalls auf die Zumutbarkeit aus?

11

4. Muss der Steuerpflichtige --entgegen der Aussage in der Sache Emmott vom 25. Juli 1991 C-208/90-- die Richtlinien der EG kennen, auf denen nationale Gesetze beruhen, die für ihn anwendbar sind?

12

5. Falls Frage 3 (gemeint: 4) zu bejahen ist, stellt sich Frage 4 (gemeint: 5): Macht es für den Beginn oder für die Länge der Rechtsmittelfrist einen Unterschied, dass das nationale Recht voraussetzt, dass der Bürger die nationalen Rechtsvorschriften zumindest kennen muss, er die Vorschriften der EG-Richtlinien aber nicht kennen muss und nicht kennt (Verstoß gegen den Grundsatz der Effektivität)? Ist der kurze Lauf der Rechtsmittelfrist deshalb im nationalen Recht angemessen, weil Kenntnis vorausgesetzt wird? Bedeutet dies dann, dass beim Verstoß gegen europarechtliche Richtlinien eine längere Frist oder mangels anwendbarer Regelungen des nationalen Rechts gar keine Frist läuft?

13

6. Kann der Steuerpflichtige trotz entgegenstehender Bestandskraft nach nationalem Recht Rückzahlung der zu Unrecht vereinnahmten Steuer verlangen?

14

7. Unter welchen Voraussetzungen kann der Steuerpflichtige eine entsprechende Rückzahlung verlangen?"

15

Die Klägerin beantragt,

das FG-Urteil sowie die Einspruchsentscheidung vom 20. April 2007 aufzuheben und die angefochtenen Umsatzsteuerfestsetzungen 1993 bis 1998 in der Weise zu ändern, dass die Umsätze aus Geldspielautomaten mit Gewinnmöglichkeit steuerfrei belassen und damit im Zusammenhang stehende Vorsteuern nicht berücksichtigt werden,

hilfsweise den Streitfall dem EuGH zur Vorabentscheidung vorzulegen.

16

Das FA beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

17

II. Die Revision der Klägerin ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Recht sowohl die Nichtigkeit der angefochtenen Umsatzsteuerfestsetzungen als auch die Änderbarkeit der bestandskräftigen und festsetzungsverjährten Bescheide für die Streitjahre verneint.

18

1. Die angefochtenen Umsatzsteuerfestsetzungen sind nicht nichtig.

19

Gemäß § 125 Abs. 1 AO ist ein Verwaltungsakt nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offenkundig ist. Nach § 125 Abs. 2 AO ist ein Verwaltungsakt z.B. nichtig, der die erlassende Finanzbehörde nicht erkennen lässt, den aus tatsächlichen Gründen niemand befolgen kann, der die Begehung einer rechtswidrigen Tat verlangt oder der gegen die guten Sitten verstößt.

20

Im Streitfall liegt kein Nichtigkeitsgrund vor. Ein Verwaltungsakt ist nicht allein deswegen nichtig, weil er der gesetzlichen Grundlage entbehrt oder weil die in Betracht kommenden Rechtsvorschriften --auch diejenigen des formellen Rechts (Verfahrensrechts)-- unrichtig angewendet worden sind. Der erforderliche besonders schwere Fehler liegt nur vor, wenn er die an eine ordnungsmäßige Verwaltung zu stellenden Anforderungen in einem so hohen und offenkundigen Maße verletzt, dass von niemandem erwartet werden kann, den Verwaltungsakt als verbindlich anzuerkennen. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall nicht erfüllt, da die Klägerin selbst in ihren Umsatzsteuererklärungen für die Streitjahre die streitigen Umsätze als steuerpflichtig angesehen hat und das FA dem gefolgt ist.

21

Darüber hinaus ist ein Verwaltungsakt nicht allein deswegen nichtig, weil die in Betracht kommenden Rechtsvorschriften unrichtig angewendet worden sind (Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 13. Mai 1987 II R 140/84, BFHE 150, 70, BStBl II 1987, 592, und vom 26. September 2006 X R 21/04, BFH/NV 2007, 186). Für Verstöße gegen Unionsrecht ergeben sich insoweit keine Besonderheiten (vgl. EuGH-Urteil vom 6. Oktober 2009 C-40/08, Asturcom Telecomunicationes SL, Slg. 2009, I-9579, Europäisches Wirtschafts- und Steuerrecht --EWS-- 2009, 475, Europäische Zeitschrift für Wirtschaft --EuZW-- 2009, 852, unter Rdnr. 37; ebenso Urteil des Bundesverwaltungsgerichts --BVerwG-- vom 17. Januar 2007  6 C 32/06, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht --NVwZ-- 2007, 709). Die Gegenauffassung, nach der ein Verstoß gegen das Unionsrecht stets einen "schweren" Rechtsfehler begründen soll (vgl. de Weerth, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2008, 1368, 1369 zu § 130 AO), lässt unberücksichtigt, dass für einen unionsrechtswidrigen Bescheid keine andere Behandlung geboten ist als für einen Bescheid, der auf einer nicht verfassungskonformen Rechtsgrundlage beruht und dessen Bestand hiervon unberührt bleibt (§ 79 Abs. 2 Satz 1 des Gesetzes über das Bundesverfassungsgericht; BFH-Urteile vom 28. Juni 2006 III R 13/06, BFHE 214, 287, BStBl II 2007, 714; vom 21. März 1996 XI R 36/95, BFHE 179, 563, BStBl II 1996, 399).

22

2. Das FG hat zu Recht entschieden, dass die Klägerin ihren Einspruch verspätet eingelegt hat.

23

Nach § 355 Abs. 1 Satz 1 AO ist der Einspruch (§ 347 Abs. 1 Satz 1 AO) innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Verwaltungsakts einzulegen. Ein Einspruch gegen eine Steueranmeldung ist gemäß § 355 Abs. 1 Satz 2 AO innerhalb eines Monats nach Eingang der Steueranmeldung bei der Finanzbehörde, in den Fällen des § 168 Satz 2 AO innerhalb eines Monats nach Bekanntwerden der Zustimmung, zu erheben.

24

Die Klägerin hat mit Schreiben unter dem 13. April 2005 Einspruch gegen die Umsatzsteuerfestsetzungen für die Streitjahre (1993 bis 1998) erhoben. Nach den für den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) war zu diesem Zeitpunkt bereits für alle Streitjahre sowohl die Monatsfrist als auch die --nach Auffassung der Klägerin wegen fehlender Rechtsbehelfsbelehrung anwendbare-- Jahresfrist für die Einlegung eines Einspruchs abgelaufen. Dies ist im Übrigen auch zwischen den Beteiligten unstreitig.

25

3. Die Versäumung der Einspruchsfrist durch die Klägerin ist nicht aufgrund der sog. "Emmott'schen Fristenhemmung" unbeachtlich.

26

Nach der Rechtsprechung des EuGH (Urteil vom 25. Juli 1991 C-208/90, Emmott, Slg. 1991, I-4269 Rdnr. 23) kann sich ein säumiger Mitgliedstaat zwar bis zum Zeitpunkt der ordnungsgemäßen Umsetzung einer Richtlinie unter bestimmten Voraussetzungen nicht auf die verspätete Einlegung einer Klage berufen (vgl. zuletzt EuGH-Urteil vom 24. März 2009 C-445/06, Danske Slagterier, Slg. 2009, I-2119 Rdnrn. 53 f.). Dieser Grundsatz gilt jedoch nicht uneingeschränkt, sondern setzt das Vorliegen besonderer Umstände voraus, die sich in der Rechtssache Emmott daraus ergaben, dass ein Bürger eines Mitgliedstaates von dessen Behörden zunächst von der rechtzeitigen Einlegung einer Klage abgehalten und ihm später der Einwand der verspäteten Klageerhebung entgegen gehalten wurde (EuGH-Urteil Danske Slagterier in Slg. 2009, I-2119 Rdnr. 54). Eine derartige Fallgestaltung ist im Streitfall nicht gegeben, da die Klägerin nicht daran gehindert war, innerhalb der allgemeinen Fristen ihre Umsatzsteuerfestsetzungen anzufechten (vgl. BFH-Entscheidungen vom 23. November 2006 V R 67/05, BFHE 216, 357, BStBl II 2007, 436; vom 23. November 2006 V R 51/05, BFHE 216, 350, BStBl II 2007, 433; vom 9. Oktober 2008 V R 45/06, BFH/NV 2009, 39; BFH-Urteile in BFHE 179, 563, BStBl II 1996, 399; vom 15. September 2004 I R 83/04, BFH/NV 2005, 229).

27

4. Entgegen der Auffassung der Klägerin ist nach dem Unionsrecht weder die Dauer der Einspruchsfrist zu beanstanden, noch besteht eine Anlaufhemmung bis zu dem Zeitpunkt, zu dem sie Kenntnis von der EuGH-Entscheidung Linneweber und Akritidis in Slg. 2005, I-1131, BFH/NV Beilage 2005, 94 erlangt hat. Das FA war auch nicht verpflichtet, ihr die Wiedereinsetzung in die versäumte Einspruchsfrist zu gewähren.

28

a) Die Dauer der Einspruchsfrist nach § 355 AO verstößt weder gegen die unionsrechtlichen Vorgaben des Äquivalenz- noch des Effektivitätsprinzips, da nach dem EuGH-Urteil vom 19. September 2006 C-392/04 und C-422/04, I-21 Germany und Arcor (Slg. 2006, I-8559 Rdnrn. 59, 60 und 62) eine einmonatige Frist zur Einlegung eines Rechtsbehelfs angemessen ist. Zur Vermeidung von Wiederholungen verweist der Senat auf sein Urteil in BFHE 216, 357, BStBl II 2007, 436.

29

b) Die Einspruchsfrist beginnt --trotz der fehlerhaften Umsetzung des Art. 13 Teil B Buchst. f der Richtlinie 77/388/EWG in nationales Recht-- mit Bekanntgabe des Steuerbescheids und nicht erst zu dem Zeitpunkt, in dem die Klägerin Kenntnis von der EuGH-Entscheidung Linneweber und Akritidis in Slg. 2005, I-1131, BFH/NV Beilage 2005, 94 erlangen konnte.

30

Das Unionsrecht verlangt auf Grundlage der aus Art. 10 Abs. 1 des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaften (EG) abgeleiteten Prinzipien der Effektivität und der Äquivalenz (zum Grundsatz der Zusammenarbeit vgl. EuGH-Urteil vom 8. September 2010 C-409/06, Winner Wetten, juris, unter Rdnrn. 55, 58) nur, dass die Mitgliedstaaten die verfahrensrechtlichen Fristen, die zur Durchsetzung des Unionsrechts einzuhalten sind, nicht ungünstiger ausgestalten als in den nur das innerstaatliche Recht betreffenden Verfahren. Weiter darf es nicht praktisch unmöglich sein, eine auf das Unionsrecht gestützte Rechtsposition geltend zu machen. Danach sind Verwaltungsakte, die nach Ablauf einer angemessenen Frist nicht mehr anfechtbar sind, selbst wenn sie gegen das Unionsrecht verstoßen, für die Beteiligten bindend (vgl. EuGH-Entscheidungen vom 13. Januar 2004 C-453/00, Kühne & Heitz, Slg. 2004, I-837, unter Rdnr. 24; I-21 Germany und Arcor in Slg. 2006, I-8559, unter Rdnr. 51).

31

Die Klägerin beansprucht demgegenüber für sich eine Besserstellung gegenüber den Steuerpflichtigen, die sich auf eine Rechtsposition des innerstaatlichen Rechts berufen können, diese aber nicht kennen und sich nach Ablauf der Einspruchsfrist in § 355 Abs. 1 AO die formelle Bestandskraft der Steuerfestsetzung entgegenhalten lassen müssen.

32

Die von der Klägerin für maßgeblich gehaltenen Umstände, dass die Richtlinie 77/388/EWG sich an die Mitgliedstaaten und nicht unmittelbar an den Bürger als Adressaten wende und es bis zum EuGH-Urteil Linneweber und Akritidis in Slg. 2005, I-1131, BFH/NV Beilage 2005, 94 nicht vorhersehbar gewesen sei, dass Art. 13 Teil B Buchst. f der Richtlinie 77/388/EWG unmittelbar Anwendung finden könne, rechtfertigt entgegen ihrer Auffassung nicht den Schluss, dass es "praktisch unmöglich" war, diese Rechtsposition im Rahmen der "normalen" Einspruchsfrist gemäß § 355 Abs. 1 Satz 1 AO durchzusetzen. Denn es kommt nicht darauf an, ob eine nach Erlass eines Bescheids eintretende günstige Rechtsentwicklung auf einer günstigen Richtlinienauslegung durch den EuGH oder auf einer anderen Grundlage beruht. Ein Steuerpflichtiger, der mit Rücksicht auf die herrschende Rechtsauffassung zum Zeitpunkt des Bescheiderlasses von einer Klage abgesehen und es unterlassen hat, die Gerichte selbst von einem Verstoß der Steuerfestsetzung gegen das Unionsrecht zu überzeugen, nimmt den Eintritt der Bestandskraft --auch für den Fall eines späteren Rechtsprechungswandels-- bewusst in Kauf (vgl. bereits Senatsurteil vom 29. Mai 2008 V R 45/06, BFH/NV 2008, 1889, unter II.3.b; s. auch weiter unten bei II.5.c bb). Die Rechtsverfolgung innerhalb der allgemeinen gesetzlichen Fristen ist daher auch bei Fragen des Unionsrechts möglich und zumutbar (BFH-Urteil in BFHE 216, 350, BStBl II 2007, 433, unter II.3.).

33

c) Das FG hat weiter zutreffend entschieden, dass der Klägerin keine Wiedereinsetzung in die versäumte Einspruchsfrist gemäß § 110 AO zu gewähren war.

34

Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass im Zeitpunkt des Einspruchs mit Schreiben unter dem 13. April 2005, den das FG zugleich als Antrag auf Wiedereinsetzung gemäß § 110 Abs. 1 AO behandelte, mehr als ein Jahr seit dem Ende der versäumten Einspruchsfrist verstrichen war. Das FG hat eine Wiedereinsetzung --sowohl auf Antrag der Klägerin als auch von Amts wegen-- daher zutreffend bereits im Hinblick auf die gemäß § 110 Abs. 3 AO einzuhaltende Jahresfrist verneint.

35

Der Auffassung der Klägerin, die Jahresfrist sei unbeachtlich, da sie bis zum EuGH-Urteil Linneweber und Akritidis in Slg. 2005, I-1131, BFH/NV Beilage 2005, 94 weder habe wissen können noch müssen, dass die Steuerbefreiung gemäß Art. 13 Teil B Buchst. f der Richtlinie 77/388/EWG unmittelbar zu ihren Gunsten anwendbar sei, schließt sich der Senat nicht an. Die Klägerin kann sich insoweit nicht auf das BFH-Urteil vom 8. Februar 2001 VII R 59/99 (BFHE 194, 466, BStBl II 2001, 506) berufen. Diese Entscheidung betraf die Wiedereinsetzung in die prozessuale Antragsfrist gemäß § 68 FGO a.F. Für den Streitfall, in dem es die Klägerin von vornherein unterlassen hat, Rechtsbehelfe gegen die Umsatzsteuerfestsetzungen einzulegen, lässt sich hieraus nichts ableiten.

36

Die Klägerin beansprucht vielmehr (vgl. bereits oben unter II.4.b) eine verfahrensrechtliche Besserstellung gegenüber den sich aus dem nationalen Recht ergebenden Rechten, um die auf der Richtlinie 77/388/EWG beruhende Steuerbefreiung durchzusetzen. Das Unionsrecht gebietet es jedoch nicht, die Klägerin verfahrensrechtlich besserzustellen (vgl. oben II.4.a zur Einspruchsfrist und die Senatsentscheidung in BFHE 216, 350, BStBl II 2007, 433, unter II.3.; EuGH-Urteil Asturcom Telecomunicationes SL in Slg. 2009, I-9579, EWS 2009, 475, EuZW 2009, 852, unter Rdnr. 37).

37

5. Die Klägerin kann auch keine Änderung der bestandskräftigen Umsatzsteuerfestsetzungen beanspruchen.

38

a) Es ist unionsrechtlich grundsätzlich nicht erforderlich, eine Verwaltungsentscheidung zurückzunehmen, die nach Ablauf angemessener Fristen oder nach Erschöpfen des Rechtswegs bestandskräftig geworden ist oder durch ein rechtskräftiges gerichtliches Urteil bestätigt wurde (ständige Rechtsprechung des EuGH, vgl. Urteile Kühne & Heitz in Slg. 2004, I-837, unter Rdnr. 24; I-21 Germany und Arcor in Slg. 2006, I-8559, unter Rdnr. 51).

39

b) Zu beachten ist allerdings, dass die für den Erlass einer Verwaltungsentscheidung zuständige Behörde nach dem (für die Streitjahre noch) in Art. 10 EG verankerten Grundsatz der Zusammenarbeit unter bestimmten Voraussetzungen verpflichtet sein kann, ihre Entscheidung zu überprüfen und zurückzunehmen (EuGH-Urteile Kühne & Heitz in Slg. 2004, I-837, unter Rdnr. 28; vom 16. März 2006 C-234/04, Kapferer, Slg. 2006, I-2585, unter Rdnr. 23; I-21 Germany und Arcor in Slg. 2006, I-8559, unter Rdnr. 52; vom 12. Februar 2008 C-2/06, Kempter, Slg. 2008, I-411, unter Rdnrn. 37 bis 39; vom 3. September 2009 C-2/08, Olimpiclub, Slg. 2009, I-7501, EuZW 2009, 739, unter Rdnrn. 23 ff.; Asturcom Telecomunicationes SL in Slg. 2009, I-9579, EWS 2009, 475, EuZW 2009, 852, unter Rdnr. 37).

40

Für diesen Überprüfungs- und Aufhebungsanspruch müssen nach der Rechtsprechung des EuGH vier "Voraussetzungen" vorliegen:

41

- Erstens muss die Behörde nach nationalem Recht befugt sein,

die bestandskräftige Entscheidung zurückzunehmen.

- Zweitens muss die Entscheidung infolge eines Urteils eines

in letzter Instanz entscheidenden nationalen Gerichts gegen-

über dem die Änderung begehrenden Steuerpflichtigen be-

standskräftig geworden sein.

- Drittens muss das Urteil, wie eine nach seinem Erlass ergan-

gene Entscheidung des EuGH zeigt, auf einer unrichtigen

Auslegung des Gemeinschaftsrechts beruhen, die erfolgt ist,

ohne dass der EuGH um Vorabentscheidung ersucht worden ist,

obwohl die Voraussetzungen einer Vorlage gemäß Art. 234

Abs. 3 EG (nunmehr Art. 267 des Vertrags über die Arbeits-

weise der Europäischen Union --AEUV--) erfüllt waren.

- Viertens muss der Betroffene sich, unmittelbar nachdem er

Kenntnis von der besagten Entscheidung des EuGH erlangt

habe, an die Verwaltungsbehörde gewandt haben.

42

c) Bereits die erste Voraussetzung, nach der eine nationale Behörde zur Aufhebung oder Änderung eines rechtswidrigen bestandskräftigen Steuerbescheids "befugt" sein muss, ist im Streitfall nicht erfüllt.

43

aa) Steuerbescheide i.S. des § 155 AO können bei nachträglich erkannter Unionsrechtswidrigkeit --wie auch bei einem nachträglich erkannten Verstoß gegen innerstaatliches Recht-- auf Grundlage der "Kühne & Heitz-Grundsätze" und den §§ 172 ff. AO nicht geändert werden, da es im steuerrechtlichen Verfahrensrecht an der hierzu erforderlichen Befugnis fehlt (vgl. BFH-Urteile in BFHE 216, 357, BStBl II 2007, 436; vom 23. November 2006 V R 28/05, BFH/NV 2007, 872; in BFHE 179, 563, BStBl II 1996, 399; vom 8. Juli 2009 XI R 41/08, BFH/NV 2010, 1; zustimmend Klein/Rüsken, AO, 10. Aufl., § 130 Rz 32 f. und § 172 Rz 4 a; von Wedelstädt in Beermann/Gosch, AO vor §§ 172 bis 177 Rz 41.1; de Weerth, Der Betrieb --DB-- 2009, 2677; Tehler in Festschrift für Reiss 2008, 81, 94; Leonard/Sczcekalla, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2005, 420, 426 ff.; Birk/Jahndorf, UR 2005, 198, 199 f.; Gosch, DStR 2005, 413 ff., DStR 2004, 1988, 1991).

44

Nach der ständigen Rechtsprechung des EuGH (Urteile Kapferer in Slg. 2006, I-2585, unter Rdnrn. 22 und 23; Asturcom Telecomunicationes SL in Slg. 2009, I-9579, EWS 2009, 475, EuZW 2009, 852, unter Rdnrn. 37 f.), der der Senat folgt, setzt der auf den "Kühne & Heitz-Grundsätzen" beruhende Anspruch auf Überprüfung oder Änderung rechtskräftiger Entscheidungen voraus, dass das nationale Verfahrensrecht hierfür eine Rechtsgrundlage vorsieht und insoweit das Äquivalenz- sowie das Effektivitätsprinzip beachtet werden. Hiermit stellt der EuGH klar, dass das Unionsrecht weder verlangt, im nationalen Verfahrensrecht einen entsprechenden Überprüfungs- oder Änderungsanspruch für bestandskräftige unionsrechtswidrige Verwaltungsakte vorzusehen, noch, dass aus dem Unionsrecht ein eigenständiger (vom nationalen Recht losgelöster) Überprüfungs- und Änderungsanspruch abgeleitet werden kann (unzutreffend daher Jahndorf/Oellerich, DB 2008, 2559, 2563; Meilicke, DStR 2007, 1892, 1893; ders., Betriebs-Berater --BB-- 2004, 1087; Schacht/Steffens, BB 2008, 1254, 1257).

45

bb) Die fehlende Änderungsmöglichkeit für bestandskräftige unionsrechtswidrige Steuerbescheide in den §§ 172 ff. AO verstößt entgegen der Auffassung der Klägerin nicht gegen den unionsrechtlichen Äquivalenzgrundsatz.

46

Im Streitfall kann offen bleiben, ob auf Grundlage der "Kühne & Heitz-Grundsätze" im Rahmen des § 130 Abs. 1 AO bei unionsrechtswidrigen Steuerverwaltungsakten (§ 118 AO) eine Ermessensreduzierung eintreten und ein Überprüfungs- oder Änderungsanspruch bei bestandskräftigen Steuerverwaltungsakten bestehen kann (so Wernsmann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 130 AO Rz 22 ff.; Jahndorf/Oellerich, DB 2008, 2559, 2564). Selbst wenn dies zutreffen sollte, verletzt die abweichende Rechtslage bei Steuerbescheiden (vgl. § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. d AO) nicht das Äquivalenzprinzip. Der nach nationalem Recht bestehende Dualismus der abgabenrechtlichen Korrekturvorschriften mit voneinander unabhängigen Regelungssystemen --§§ 130, 131 AO einerseits und §§ 172 ff. AO andererseits-- ist ein Grundprinzip des steuerrechtlichen Verfahrensrechts (vgl. Wernsmann in HHSp, vor §§ 130 bis 133 AO Rz 43, 114 ff.; Loose in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, Vorbemerkungen zu §§ 172 bis 177 AO Rz 6; von Wedelstädt in Beermann/Gosch, AO vor §§ 130 bis 133 AO Rz 8; Klein/Rüsken, AO, 10. Aufl., § 172 Rz 1; Pahlke/Koenig/Koenig, Abgabenordnung, 2. Aufl., vor §§ 172 bis 177 Rz 5). Dem Äquivalenzprinzip wird genügt, wenn innerhalb der verfahrensrechtlich jeweils eigenständigen Änderungsregelungen für rechtswidrige bestandskräftige Steuerverwaltungsakte einerseits und für Steuerbescheide andererseits dieselben Änderungsmöglichkeiten zur Durchsetzung der sich aus dem nationalem Recht und dem Unionsrecht ergebenden Ansprüche bestehen (vgl. z.B. EuGH-Urteil Asturcom Telecomunicationes SL, Slg. 2009, I-9579, EWS 2009, 475, EuZW 2009, 852, unter Rdnrn. 49 f.). Dies ist vorliegend der Fall, da Verstöße gegen innerstaatliches Recht und das Unionsrecht innerhalb der beiden Änderungssysteme jeweils gleich behandelt werden.

47

cc) Ferner verstößt die fehlende nachträgliche Änderungsmöglichkeit für unionsrechtswidrige Steuerbescheide nicht gegen das Effektivitätsprinzip.

48

Der Grundsatz der Effektivität ist entgegen der Rechtsauffassung der Klägerin nicht verletzt, wenn der Steuerpflichtige eine Steuerfestsetzung des FA bestandskräftig werden lässt, weil eine künftige Rechtsprechungsänderung des EuGH oder BFH zu seinen Gunsten nicht absehbar ist (Senatsurteil in BFH/NV 2008, 1889, unter II.1.d). Denn durch das Rechtsinstitut der Bestandskraft bezweckt der Gesetzgeber den Eintritt der Rechtssicherheit und des Rechtsfriedens. Dieser Zweck würde vereitelt, wenn die Bestandskraft nachträglich durchbrochen werden könnte und dies von der regelmäßig schwierig zu beurteilenden Vorhersehbarkeit einer Rechtsprechungsänderung des EuGH oder des BFH abhängig gemacht würde. Es ist --wie bereits unter II.4.b erläutert-- Sache des Steuerpflichtigen, unter Übernahme des Kostenrisikos seine Chance zur Herbeiführung der Korrektur einer entgegenstehenden Rechtsprechung zu wahren, indem er Rechtsmittel einlegt (Senatsurteil in BFHE 216, 350, BStBl II 2007, 433). Sieht der Steuerpflichtige hiervon ab, nimmt er den Eintritt der Bestandskraft auch für den Fall einer späteren Rechtsprechungsänderung bewusst in Kauf.

49

Dass nach den von der Klägerin angeführten zivilrechtlichen Entscheidungen eine Haftung von Steuerberatern bis zum EuGH-Urteil Linneweber und Akritidis in Slg. 2005, I-1131, BFH/NV Beilage 2005, 94 mangels Verschuldens nicht in Betracht kommen kann, wenn diese auf die Steuerfreiheit der Umsätze nicht hingewiesen hatten, ist in diesem Zusammenhang unerheblich. Der Effektivitätsgrundsatz garantiert --anders als die Klägerin meint-- nur eine gerichtliche Rechtsschutzmöglichkeit in angemessener Frist. Er betrifft das Verfahren, nicht aber die Frage, ob es in der Sache schwierig ist, eine günstige Rechtsentwicklung vorherzusehen und durchzusetzen. Der EuGH hat die deutschen Einspruchs- und Klagefristen und damit die nationalen verfahrensrechtlichen Regelungen zur Durchsetzung des Unionsrechts nicht beanstandet (EuGH-Urteil I-21 Germany und Arcor in Slg. 2006, I-8559, unter Rdnrn. 58 bis 60; vgl. auch unter II.4.a und b).

50

dd) Aus dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 4. September 2008  2 BvR 1321/07 (Deutsches Steuerrecht Entscheidungsdienst 2009, 60) ergibt sich ebenfalls nichts anderes. Zwar hat das BVerfG dort ausgeführt, der EuGH habe die Fragen zur Durchbrechung der Bestandskraft unionsrechtswidriger belastender Verwaltungsakte der Mitgliedstaaten noch nicht erschöpfend beantwortet und es sei unklar, welche Bedeutung der vom EuGH in der "Kühne und Heitz-Entscheidung" aufgestellten Voraussetzung zukomme, die Behörde müsse nach nationalem Recht befugt sein, die Verwaltungsentscheidung zurückzunehmen. Die vom BVerfG hierzu zitierten Schrifttumsauffassungen beziehen sich aber zu Recht ausschließlich auf die --für Steuerbescheide nicht maßgeblichen-- §§ 48 Abs. 1 Satz 1, 51 des Verwaltungsverfahrensgesetzes (VwVfG), die für rechtswidrige unanfechtbare Verwaltungsakte im allgemeinen Verwaltungsrecht wie in § 130 Abs. 1 AO --anders als die §§ 172 ff. AO-- unter bestimmten Voraussetzungen eine ermessensgebundene Überprüfungs- und Änderungspflicht vorsehen (vgl. im Hinblick auf unionsrechtswidrige Verwaltungsakte zu den §§ 48, 51 VwVfG BVerwG-Urteile vom 22. Oktober 2009  1 C 26/08, Deutsches Verwaltungsblatt --DVBl-- 2010, 261; vom 17. Januar 2007  6 C 32/06, NVwZ 2007, 709).

51

d) Die zweite Voraussetzung der "Kühne & Heitz-Rechtsprechung" liegt ebenfalls nicht vor. Die Klägerin hat --wie sie selbst einräumt-- gegen die bestandskräftigen Umsatzsteuerfestsetzungen nicht die ihr zur Verfügung stehenden Rechtsbehelfe (vgl. EuGH-Urteil I-21 Germany und Arcor in Slg. 2006, I-8559, unter Rdnrn. 53 f.) ausgeschöpft (vgl. zu diesem Erfordernis BFH-Urteil in BFH/NV 2005, 229; Kanitz/Wendel, Europäische Zeitschrift für Wirtschaftsrecht 2008, 231, 232; Ludwigs, DVBl 2008, 1164, 1170; Müller/Seer, Internationale Wirtschaftsbriefe Fach 11, Gruppe 2, 865, 875; Rennert, DVBl 2007, 400, 408; Ruffert, Juristenzeitung 2007, 407, 409). Die Gegenauffassung von Meilicke (DStR 2007, 1892, 1893; ders., BB 2004, 1087 ff., und Schacht/Steffens, BB 2008, 1254, 1255), nach der die Rechtslage hinsichtlich dieser Voraussetzung nicht abschließend geklärt sein soll, vermag nicht zu begründen, warum und in welcher Hinsicht nach den Ausführungen des EuGH im Urteil I-21 Germany & Arcor in Slg. 2006, I-8559 noch Klärungsbedarf besteht.

52

Der EuGH hat auch nicht, wie die Klägerin behauptet, im Urteil Danske Slagterier in Slg. 2009, I-2119 von dieser Voraussetzung Abstand genommen, sondern dort lediglich im Bezug auf den unionsrechtlichen Entschädigungs- und Staatshaftungsanspruch entschieden, es sei nicht in jedem Fall zwingend erforderlich, dass der Geschädigte zuvor im Wege des Primärrechtsschutzes gegen das zum Schaden führende legislative oder judikative Unrecht vorgehe (vgl. auch EuGH-Urteil vom 26. Januar 2010 C-118/08, Transportes Urbanos y Servicios Generales, BFH/NV Beilage 2010, 578, unter Rdnr. 48). Für die im "Kühne & Heitz-Urteil" definierten Korrekturvoraussetzungen bei rechtswidrigen bestandskräftigen Verwaltungsakten folgt hieraus nichts.

53

6. Im Streitfall sind die von der Klägerin aufgeworfenen Vorlagefragen 6 und 7 zu den Voraussetzungen des unionsrechtlichen Entschädigungsanspruchs nicht entscheidungserheblich, da sie im vorliegenden Verfahren nur die Änderung der bestandskräftigen Steuerfestsetzungen, nicht aber auch einen Erlass der Steuer begehrt.

54

a) Das Recht auf Erstattung von Abgaben, die ein Mitgliedstaat unter Verstoß gegen das Unionsrecht erhoben hat, stellt nach der ständigen Rechtsprechung des EuGH eine Folge und eine Ergänzung der Rechte dar, die den Einzelnen aus dem Unionsrecht in seiner Auslegung durch den EuGH erwachsen. Es besteht ein Entschädigungs- oder Staatshaftungsanspruch, wenn ein Mitgliedstaat unter Verstoß gegen die Vorschriften des Unionsrechts Steuern erhoben hat, oder ein Anspruch auf Erstattung der zu Unrecht erhobenen Steuer und der Beträge, die in unmittelbarem Zusammenhang mit dieser Steuer an diesen Staat gezahlt oder von diesem einbehalten worden sind. Voraussetzung ist, dass die verletzte Rechtsnorm bezweckt, dem Einzelnen Rechte zu verleihen, der Verstoß hinreichend qualifiziert ist und zwischen dem Verstoß gegen die dem Staat obliegende Verpflichtung und dem den Betroffenen entstandenen Schaden ein unmittelbarer Kausalzusammenhang besteht (vgl. EuGH-Urteile vom 12. Dezember 2006 C-446/04, Test Claimants in the FII Group Litigation, Slg. 2006, I-11753; vom 13. März 2007 C-524/04, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, Slg. 2007, I-2107, unter Rdnrn. 110, 111; vom 23. April 2008 C-201/05, Test Claimants in the CFC and Dividend Group Litigation, Slg. 2008, I-2875; in Transportes Urbanos y Servicios Generales in BFH/NV Beilage 2010, 578, unter Rdnrn. 29 ff.).

55

b) Der Senat hat bereits mehrfach entschieden, dass bei Vorliegen der Voraussetzungen eines unionsrechtlichen Entschädigungsanspruchs nur ein Erlass der Steuer gemäß § 227 AO in Betracht kommt (vgl. BFH-Entscheidungen vom 13. Januar 2005 V R 35/03, BFHE 208, 398, BStBl II 2005, 460; in BFHE 216, 350, BStBl II 2007, 433; in BFH/NV 2008, 1889; vom 5. Juni 2009 V B 52/08, BFH/NV 2009, 1593). Mangels einer Unionsregelung über die Erstattung zu Unrecht erhobener inländischer Abgaben ist es Aufgabe des innerstaatlichen Rechts der einzelnen Mitgliedstaaten, insoweit die Verfahrensmodalitäten zu regeln (vgl. das EuGH-Urteil Test Claimants in the FII Group Litigation in Slg. 2006, I-11753, unter Rdnr. 203).

56

7. Der Senat folgt im Übrigen nicht der Anregung der Klägerin, gemäß Art. 267 AEUV eine Vorabentscheidung des EuGH einzuholen. Die von der Klägerin aufgeworfenen Fragen zu den Voraussetzungen, unter denen eine Korrektur bestandskräftiger Steuerbescheide auf Grundlage der "Kühne & Heitz-Rechtsprechung" des EuGH in Betracht kommt, sowie zu Beginn und Dauer der Einspruchs- und Wiedereinsetzungsfrist bei nicht zutreffender Umsetzung einer Richtlinienbestimmung sind --wie dargelegt-- nach Auffassung des Senats bereits geklärt (vgl. unter II.5.). Unter diesen Umständen besteht für den Senat keine Vorlagepflicht (vgl. zu den Voraussetzungen EuGH-Urteile vom 6. Oktober 1982 Rs. 283/81, Cilfit u.a., Slg. 1982, 3415, unter Rdnr. 21; vom 6. Dezember 2005 C-461/03, Gaston Schul, Slg. 2005, I-10513; vom 15. September 2005 C-495/03, Intermodal Transports, Slg. 2005, I-8151).

57

8. Es kommt schließlich keine Aussetzung des Verfahrens und Vorlage gemäß Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) an das BVerfG in Betracht. Die unter II.5. dargelegten möglicherweise unterschiedlichen Rechtsfolgen für die Aufheb- und Änderbarkeit von bestandskräftigen Steuerverwaltungsakten i.S. des § 118 AO und von Steuerbescheiden gemäß § 155 AO, wenn nachträglich deren Unionsrechtswidrigkeit festgestellt wird, führen wegen des Dualismus der Korrektursysteme in §§ 130 ff. AO und §§ 172 ff. AO nicht zu einer verfassungswidrigen Ungleichbehandlung i.S. des Art. 3 Abs. 1 GG.

(1) Die Vertragsparteien können vereinbaren, dass der Mieter Betriebskosten trägt. Betriebskosten sind die Kosten, die dem Eigentümer oder Erbbauberechtigten durch das Eigentum oder das Erbbaurecht am Grundstück oder durch den bestimmungsmäßigen Gebrauch des Gebäudes, der Nebengebäude, Anlagen, Einrichtungen und des Grundstücks laufend entstehen. Für die Aufstellung der Betriebskosten gilt die Betriebskostenverordnung vom 25. November 2003 (BGBl. I S. 2346, 2347) fort. Die Bundesregierung wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates Vorschriften über die Aufstellung der Betriebskosten zu erlassen.

(2) Die Vertragsparteien können vorbehaltlich anderweitiger Vorschriften vereinbaren, dass Betriebskosten als Pauschale oder als Vorauszahlung ausgewiesen werden. Vorauszahlungen für Betriebskosten dürfen nur in angemessener Höhe vereinbart werden.

(3) Über die Vorauszahlungen für Betriebskosten ist jährlich abzurechnen; dabei ist der Grundsatz der Wirtschaftlichkeit zu beachten. Die Abrechnung ist dem Mieter spätestens bis zum Ablauf des zwölften Monats nach Ende des Abrechnungszeitraums mitzuteilen. Nach Ablauf dieser Frist ist die Geltendmachung einer Nachforderung durch den Vermieter ausgeschlossen, es sei denn, der Vermieter hat die verspätete Geltendmachung nicht zu vertreten. Der Vermieter ist zu Teilabrechnungen nicht verpflichtet. Einwendungen gegen die Abrechnung hat der Mieter dem Vermieter spätestens bis zum Ablauf des zwölften Monats nach Zugang der Abrechnung mitzuteilen. Nach Ablauf dieser Frist kann der Mieter Einwendungen nicht mehr geltend machen, es sei denn, der Mieter hat die verspätete Geltendmachung nicht zu vertreten.

(3a) Ein Glasfaserbereitstellungsentgelt nach § 72 Absatz 1 des Telekommunikationsgesetzes hat der Mieter nur bei wirtschaftlicher Umsetzung der Maßnahme zu tragen. Handelt es sich um eine aufwändige Maßnahme im Sinne von § 72 Absatz 2 Satz 4 des Telekommunikationsgesetzes, hat der Mieter die Kosten nur dann zu tragen, wenn der Vermieter vor Vereinbarung der Glasfaserbereitstellung soweit möglich drei Angebote eingeholt und das wirtschaftlichste ausgewählt hat.

(4) Eine zum Nachteil des Mieters von Absatz 1, Absatz 2 Satz 2, Absatz 3 oder Absatz 3a abweichende Vereinbarung ist unwirksam.

(1) Der Mieter ist verpflichtet, die Mietsache nach Beendigung des Mietverhältnisses zurückzugeben.

(2) Hat der Mieter den Gebrauch der Mietsache einem Dritten überlassen, so kann der Vermieter die Sache nach Beendigung des Mietverhältnisses auch von dem Dritten zurückfordern.

(1) Der Eigentümer eines im förmlich festgelegten Sanierungsgebiet gelegenen Grundstücks hat zur Finanzierung der Sanierung an die Gemeinde einen Ausgleichsbetrag in Geld zu entrichten, der der durch die Sanierung bedingten Erhöhung des Bodenwerts seines Grundstücks entspricht. Miteigentümer haften als Gesamtschuldner; bei Wohnungs- und Teileigentum sind die einzelnen Wohnungs- und Teileigentümer nur entsprechend ihrem Miteigentumsanteil heranzuziehen. Werden im förmlich festgelegten Sanierungsgebiet Erschließungsanlagen im Sinne des § 127 Absatz 2 hergestellt, erweitert oder verbessert, sind Vorschriften über die Erhebung von Beiträgen für diese Maßnahmen auf Grundstücke im förmlich festgelegten Sanierungsgebiet nicht anzuwenden. Satz 3 gilt entsprechend für die Anwendung der Vorschrift über die Erhebung von Kostenerstattungsbeträgen im Sinne des § 135a Absatz 3.

(2) Die durch die Sanierung bedingte Erhöhung des Bodenwerts des Grundstücks besteht aus dem Unterschied zwischen dem Bodenwert, der sich für das Grundstück ergeben würde, wenn eine Sanierung weder beabsichtigt noch durchgeführt worden wäre (Anfangswert), und dem Bodenwert, der sich für das Grundstück durch die rechtliche und tatsächliche Neuordnung des förmlich festgelegten Sanierungsgebiets ergibt (Endwert).

(2a) Die Gemeinde kann durch Satzung bestimmen, dass der Ausgleichsbetrag abweichend von Absatz 1 Satz 1 ausgehend von dem Aufwand (ohne die Kosten seiner Finanzierung) für die Erweiterung oder Verbesserung von Erschließungsanlagen im Sinne des § 127 Absatz 2 Nummer 1 bis 3 (Verkehrsanlagen) in dem Sanierungsgebiet zu berechnen ist; Voraussetzung für den Erlass der Satzung sind Anhaltspunkte dafür, dass die sanierungsbedingte Erhöhung der Bodenwerte der Grundstücke in dem Sanierungsgebiet nicht wesentlich über der Hälfte dieses Aufwands liegt. In der Satzung ist zu bestimmen, bis zu welcher Höhe der Aufwand der Berechnung zu Grunde zu legen ist; sie darf 50 vom Hundert nicht übersteigen. Im Geltungsbereich der Satzung berechnet sich der Ausgleichsbetrag für das jeweilige Grundstück nach dem Verhältnis seiner Fläche zur Gesamtfläche; als Gesamtfläche ist die Fläche des Sanierungsgebiets ohne die Flächen für die Verkehrsanlagen zu Grunde zu legen. § 128 Absatz 1 und 3 ist entsprechend anzuwenden.

(3) Der Ausgleichsbetrag ist nach Abschluss der Sanierung (§§ 162 und 163) zu entrichten. Die Gemeinde kann die Ablösung im Ganzen vor Abschluss der Sanierung zulassen; dabei kann zur Deckung von Kosten der Sanierungsmaßnahme auch ein höherer Betrag als der Ausgleichsbetrag vereinbart werden. Die Gemeinde soll auf Antrag des Ausgleichsbetragspflichtigen den Ausgleichsbetrag vorzeitig festsetzen, wenn der Ausgleichsbetragspflichtige an der Festsetzung vor Abschluss der Sanierung ein berechtigtes Interesse hat und der Ausgleichsbetrag mit hinreichender Sicherheit ermittelt werden kann.

(4) Die Gemeinde fordert den Ausgleichsbetrag durch Bescheid an; der Betrag wird einen Monat nach der Bekanntgabe des Bescheids fällig. Vor der Festsetzung des Ausgleichsbetrags ist dem Ausgleichsbetragspflichtigen Gelegenheit zur Stellungnahme und Erörterung der für die Wertermittlung seines Grundstücks maßgeblichen Verhältnisse sowie der nach § 155 Absatz 1 anrechenbaren Beträge innerhalb angemessener Frist zu geben. Der Ausgleichsbetrag ruht nicht als öffentliche Last auf dem Grundstück.

(5) Die Gemeinde hat den Ausgleichsbetrag auf Antrag des Eigentümers in ein Tilgungsdarlehen umzuwandeln, sofern diesem nicht zugemutet werden kann, die Verpflichtung bei Fälligkeit mit eigenen oder fremden Mitteln zu erfüllen. Die Darlehensschuld ist mit höchstens 6 vom Hundert jährlich zu verzinsen und mit 5 vom Hundert zuzüglich der ersparten Zinsen jährlich zu tilgen. Der Tilgungssatz kann im Einzelfall bis auf 1 vom Hundert herabgesetzt werden und das Darlehen niedrig verzinslich oder zinsfrei gestellt werden, wenn dies im öffentlichen Interesse oder zur Vermeidung unbilliger Härten oder zur Vermeidung einer von dem Ausgleichsbetragspflichtigen nicht zu vertretenden Unwirtschaftlichkeit der Grundstücksnutzung geboten ist. Die Gemeinde soll den zur Finanzierung der Neubebauung, Modernisierung oder Instandsetzung erforderlichen Grundpfandrechten den Vorrang vor einem zur Sicherung ihres Tilgungsdarlehens bestellten Grundpfandrecht einräumen.

(6) Die Gemeinde kann von den Eigentümern auf den nach den Absätzen 1 bis 4 zu entrichtenden Ausgleichsbetrag Vorauszahlungen verlangen, sobald auf dem Grundstück eine den Zielen und Zwecken der Sanierung entsprechende Bebauung oder sonstige Nutzung zulässig ist; die Absätze 1 bis 5 sind sinngemäß anzuwenden.

(1) Durch die Planfeststellung wird die Zulässigkeit des Vorhabens einschließlich der notwendigen Folgemaßnahmen an anderen Anlagen im Hinblick auf alle von ihm berührten öffentlichen Belange festgestellt; neben der Planfeststellung sind andere behördliche Entscheidungen, insbesondere öffentlich-rechtliche Genehmigungen, Verleihungen, Erlaubnisse, Bewilligungen, Zustimmungen und Planfeststellungen nicht erforderlich. Durch die Planfeststellung werden alle öffentlich-rechtlichen Beziehungen zwischen dem Träger des Vorhabens und den durch den Plan Betroffenen rechtsgestaltend geregelt.

(1a) Mängel bei der Abwägung der von dem Vorhaben berührten öffentlichen und privaten Belange sind nur erheblich, wenn sie offensichtlich und auf das Abwägungsergebnis von Einfluss gewesen sind. Erhebliche Mängel bei der Abwägung oder eine Verletzung von Verfahrens- oder Formvorschriften führen nur dann zur Aufhebung des Planfeststellungsbeschlusses oder der Plangenehmigung, wenn sie nicht durch Planergänzung oder durch ein ergänzendes Verfahren behoben werden können; die §§ 45 und 46 bleiben unberührt.

(2) Ist der Planfeststellungsbeschluss unanfechtbar geworden, so sind Ansprüche auf Unterlassung des Vorhabens, auf Beseitigung oder Änderung der Anlagen oder auf Unterlassung ihrer Benutzung ausgeschlossen. Treten nicht voraussehbare Wirkungen des Vorhabens oder der dem festgestellten Plan entsprechenden Anlagen auf das Recht eines anderen erst nach Unanfechtbarkeit des Plans auf, so kann der Betroffene Vorkehrungen oder die Errichtung und Unterhaltung von Anlagen verlangen, welche die nachteiligen Wirkungen ausschließen. Sie sind dem Träger des Vorhabens durch Beschluss der Planfeststellungsbehörde aufzuerlegen. Sind solche Vorkehrungen oder Anlagen untunlich oder mit dem Vorhaben unvereinbar, so richtet sich der Anspruch auf angemessene Entschädigung in Geld. Werden Vorkehrungen oder Anlagen im Sinne des Satzes 2 notwendig, weil nach Abschluss des Planfeststellungsverfahrens auf einem benachbarten Grundstück Veränderungen eingetreten sind, so hat die hierdurch entstehenden Kosten der Eigentümer des benachbarten Grundstücks zu tragen, es sei denn, dass die Veränderungen durch natürliche Ereignisse oder höhere Gewalt verursacht worden sind; Satz 4 ist nicht anzuwenden.

(3) Anträge, mit denen Ansprüche auf Herstellung von Einrichtungen oder auf angemessene Entschädigung nach Absatz 2 Satz 2 und 4 geltend gemacht werden, sind schriftlich an die Planfeststellungsbehörde zu richten. Sie sind nur innerhalb von drei Jahren nach dem Zeitpunkt zulässig, zu dem der Betroffene von den nachteiligen Wirkungen des dem unanfechtbar festgestellten Plan entsprechenden Vorhabens oder der Anlage Kenntnis erhalten hat; sie sind ausgeschlossen, wenn nach Herstellung des dem Plan entsprechenden Zustands 30 Jahre verstrichen sind.

(4) Wird mit der Durchführung des Plans nicht innerhalb von fünf Jahren nach Eintritt der Unanfechtbarkeit begonnen, so tritt er außer Kraft. Als Beginn der Durchführung des Plans gilt jede erstmals nach außen erkennbare Tätigkeit von mehr als nur geringfügiger Bedeutung zur plangemäßen Verwirklichung des Vorhabens; eine spätere Unterbrechung der Verwirklichung des Vorhabens berührt den Beginn der Durchführung nicht.

Tatbestand

 
Streitig ist, ob die Leistung einer Gebäuderestwertentschädigung durch eine Gemeinde als Entgelt für eine umsatzsteuerpflichtige Leistung des Grundstückseigentümers anzusehen ist.
1. Der Kläger vermietet und verpachtet als Einzelunternehmer verschiedene Grundstücke,  im Streitjahr u. a. ein mehrgeschossiges Gebäude in der ...................... in . ..................... (im Weiteren: X). Das streitbefangene Grundstück befand sich im Sanierungsgebiet "Stadtmitte X". X hatte das Sanierungsgebiet in einer vom Gemeinderat am 08. April 1987 beschlossenen Satzung förmlich festgelegt. Mit "Zuwendungsbescheid" vom 07. Mai 1986 waren durch das Regierungspräsidium für die Sanierungsmaßnahmen Fördermittel in Höhe von 5,4 Mio. DM gebilligt worden, wobei diese Gelder u. a. als Zuschuss für die Kosten des Abbruchs von Gebäuden sowie für Restwertentschädigungen dienen sollten (Finanzgerichts - FG - Akte, Blatt 27, 44, 47).
Im Rahmen dieses Sanierungsverfahrens hatten X und der Kläger am 18. Oktober 2001 folgenden "Vertrag über die Durchführung von Ordnungsmaßnahmen im Sanierungsgebiet nach § 146 Abs. 3 Baugesetzbuch - BauGB - (Eigentümer-Sanierungsvertrag)" (Betriebsprüfungs - Bp - Akten, Blatt 14) abgeschlossen, der u. a. die folgenden Regelungen enthielt:
"§ 1 Vertragsgegenstand
(1) Das im beigefügten Lageplan (Anlage 1) gelb umrandete Grundstück/Flurstück Gebäude .................. - Flst. ......... ist Gegenstand dieses Vertrages.
Es liegt im förmlich festgelegten Sanierungsgebiet ".......................". Es soll zur Behebung städtebaulicher Mißstände neu geordnet werden. ...
(3) Der Eigentümer beabsichtigt für das im Lageplan gelb umrandete, im Sanierungsgebiet gelegene Grundstück/Gebäude ....................... - Flst. ........ die in § 2 dieses Vertrages aufgeführten Ordnungsmaßnahmen selbst durchzuführen. Die Stadt überläßt gem. § 146 Abs. 3 BauGB dem Eigentümer die Durchführung dieser Ordnungsmaßnahmen. ...
§ 2 Vertragspflichten des Eigentümers
(1) Dem Eigentümer obliegt die Durchführung folgender Maßnahmen:
10 
a) Die Beseitigung (Abbruch) des leerstehenden, baufälligen Wohn-/Geschäftsgebäudes ......................
11 
b) Die Errichtung einer adäquaten Neubebauung entsprechend den genehmigten Bauplänen bzw. der Baugenehmigung auf diesem Grundstück. ...
12 
§ 3 Kosten der Ordnungsmaßnahmen
13 
(1) Die Stadt erstattet dem Eigentümer
14 
a) die ihm entstehenden notwendigen Kosten (> siehe Anlage 2) für die in § 2 Abs. 1a genannten Ordnungsmaßnahmen bis zu einer Höhe von maximal DM 25.970,10 (Euro 13.278,30) incl. der derzeit gültigen Mehrwertsteuer. ...
15 
b) den vernichteten Gebäudewert in Höhe von DM 142.986,00 (Euro 73.107,58) gemäß Verkehrswertgutachten Nr. ..... der Stadt vom 13.03.2001. ...
16 
(3) ... Der unter Abs. 1a genannte Betrag stellt den Höchstbetrag dar. Die tatsächlich entstehenden Kosten sind im einzelnen detailliert nachzuweisen; ... Weitere Ansprüche können vom Eigentümer nicht geltend gemacht werden. ...
17 
§ 7 Erfüllung des Vertrages
18 
Die in § 2 Abs. 1a genannten Maßnahmen sind nach Abschluß dieses Vertrages und Vorlage aller notwendigen Genehmigungen unverzüglich zu beginnen und durchzuführen. Die Neubebauung ist innerhalb von 2 Jahren nach Abschluß dieses Vertrages bezugsfertig zu erstellen.
19 
§ 8 Kündigung
20 
Der Vertrag kann nur aus wichtigem Grund gekündigt werden und zwar mit sofortiger Wirkung. Ein wichtiger Grund liegt insbesondere vor, wenn
21 
a) die zügige und zweckmäßige Durchführung der Ordnungsmaßnahmen durch den Eigentümer nicht mehr gewährleistet ist,
22 
b) der Eigentümer das Grundstück oder Grundstücksteile ohne Einvernehmen mit der Stadt veräußert,
23 
c) die Stadt die Absicht aufgibt, die Sanierung durchzuführen,
24 
d) ein Vertragspartner gegen eine in diesem Vertrag übernommene Verpflichtung trotz schriftlicher Abmahnung verstößt.
25 
§ 9 Rechtsfolgen bei Beendigung des Vertrages
26 
(1) Soweit von der Stadt zur Verfügung gestellte Finanzierungsmittel nicht für die Ordnungsmaßnahmen gem. § 3 Abs. 1 dieses Vertrages verbraucht worden sind, hat der Eigentümer sie binnen eines Monates nach Prüfung der Rechnungslegung an die Stadt zurückzuzahlen und von diesem Zeitpunkt an mit 3 % über dem jeweiligen Diskontsatz der Deutschen Bundesbank zu verzinsen.
27 
(2) Erfolgt die Beendigung des Vertrages durch Kündigung nach § 8 aufgrund von Umständen, die der Eigentümer nicht zu vertreten hat, so kann der Eigentümer verlangen, daß die Stadt ihm die notwendigen Aufwendungen erstattet, die ihm im Vertrauen auf die Durchführung des Vertrages entstanden sind. Die dem Eigentümer aufgrund des Vertrages entstandenen Vorteile sind anzurechnen. Soweit Maßnahmen nach § 2 Abs. 1 bereits durchgeführt sind, verbleibt es insoweit bei der in § 3 Abs. 1 vereinbarten Förderung.
28 
(3) Erfolgt die Kündigung nach § 8 aufgrund von Umständen, die der Eigentümer zu vertreten hat, so sind die ausbezahlten Förderungsbeträge sofort zurückzuzahlen und vom Tage der Auszahlung an mit 3 % über dem jeweiligen Diskontsatz der Deutschen Bundesbank jährlich zu verzinsen. ..."
29 
Im Spätherbst 2001 begann der Kläger mit dem Abbruch und dem Wiederaufbau des mehrgeschossigen Gebäudes in der ........................... in X. Dieses vermietete er ab September 2002 an seine Ehefrau zum Betrieb eines Bekleidungshauses. Hinsichtlich der Mieteinnahmen optierte er zur Umsatzsteuer. Am 28. Januar 2002 hatte er von der ....................................................... auf Grund des am 18. Oktober 2001 mit X abgeschlossenen Vertrages "Erstattungen für Abbruchkosten und vernichteten Gebäudewert" erhalten. Der Nettobetrag belief sich dabei auf 74.471,- EUR (Nettobetrag für "Abbruchkosten": 11.446,81 EUR und für "Gebäudewert": 63.023,78 EUR).
30 
2. Im Rahmen einer beim Kläger in 2003 durchgeführten Umsatzsteuer-Sonderprüfung vertrat der Prüfer die Auffassung, die vertragliche Übertragung der durchgeführten Ordnungsmaßnahmen sei im Rahmen eines Leistungsaustausches erfolgt. Die von der ..................................................... erhaltenen Beträge stellten Entgelte für eine steuerbare und steuerpflichtige Leistung des Klägers an X dar. Die umsatzsteuerliche Behandlung dieses Falles ergebe sich aus Abschnitt 1 Abs. 11 der Umsatzsteuerrichtlinien  2002 (UStR). Infolgedessen berücksichtigte der Prüfer bei den zu 16 % steuerpflichtigen Umsätzen zusätzlich die an den Kläger geleisteten Zahlungen in Höhe von netto 74.471,- EUR (vgl. Bericht über die Umsatzsteuer-Sonderprüfung vom 16. Juni 2003, Bp-Akten, Blatt 10).
31 
Die Veranlagungsstelle des Beklagten folgte dieser rechtlichen Würdigung in dem Bescheid über die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung Dezember 2002 vom 01. Juli 2003. Dagegen legte der Kläger Einspruch ein. Mit Datum 06. Oktober 2003 erließ der Beklagte einen Umsatzsteuerbescheid für 2002, in dem die zu 16 % steuerpflichtigen Umsätze entgegen den Angaben in der vom Kläger am 27. Juni 2003 eingereichten Umsatzsteuererklärung für 2002 ebenfalls um 74.471,- EUR erhöht worden waren. Der Kläger hatte in dieser die von der ............................................... am 28. Januar 2002 gezahlten Gelder zwar von den Herstellungskosten abgezogen, sie aber nicht der Umsatzsteuer unterworfen. Die Umsatzsteuerpflicht der gesondert vergüteten Abbrucharbeiten ist zwischen den Beteiligten inzwischen unstreitig.
32 
Die nach erfolglos durchgeführtem Einspruchsverfahren eingelegte Klage begründet der Kläger wie folgt: Die Hinzurechnung von zusätzlichen Umsatzerlösen durch den Beklagten in Höhe der gezahlten Gebäuderestwertentschädigung sei zu Unrecht erfolgt. Diese sei weder steuerbar noch steuerpflichtig. Der Beklagte gehe fälschlicherweise vom Vorliegen eines Leistungsaustausches zwischen ihm und X aus. Diese Auffassung werde ausdrücklich durch die Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 26. Oktober 2000 V R 16/00 bestätigt, in der dieser feststelle, dass, falls eine Gemeinde dem Eigentümer eines bebauten Grundstücks in einem Sanierungsgebiet für den Abbruch des Gebäudes eine Gebäuderestwertentschädigung zahle, diese Zahlung kein Entgelt für eine steuerbare und steuerpflichtige Leistung des Grundstückseigentümers an die Gemeinde darstelle. Grund hierfür sei, dass es sich bei diesen Zahlungen um echte Zuschüsse handele, die aus rein strukturpolitischen Gründen geleistet würden. Es liege daher kein Leistungsaustausch vor. Diese Entscheidung stelle sich außerdem ausdrücklich gegen Abschnitt 1 Abs. 11 UStR. Berücksichtigt werden müsse zudem, dass X keine Dienstleistung zur eigenen Verwendung erlangt habe. Sie habe weder über die freigelegte Parzelle noch über das hergestellte Bauwerk verfügen können. Es seien ihr auch keine sonstigen unmittelbaren Vorteile entstanden. Sie habe keinen gesetzlichen Auftrag zu erfüllen gehabt, für die von ihm eingegangene Verpflichtung einer Neubebauung ggf. selbst einzustehen. Außerdem habe er mit der Gebäuderestwertentschädigung keine Zahlung für die durchgeführten Abbrucharbeiten erhalten, sondern für seine Bereitschaft, die Parzelle einer Bebauung zuzuführen.
33 
Der Kläger beantragt sinngemäß,
34 
den Umsatzsteuerbescheid für 2002 vom 06. Oktober 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20. November 2003 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer auf ./. 57.970,48 EUR festgesetzt wird.
35 
Der Beklagte beantragt,
36 
die Klage abzuweisen.
37 
Er begründet seinen Antrag dahingehend, dass von den obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder entschieden worden sei, das vom Kläger zitierte BFH-Urteil nicht im Bundessteuerblatt (BStBl) zu veröffentlichen. An den Ausführungen in Abschnitt 1 Abs. 11 UStR werde festgehalten.
38 
Die Beteiligten erklären sich mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden (Schriftsatz des Klägers vom 10. März 2004 und Schriftsatz des Beklagten vom 02. Februar 2004, FG-Akte, Blatt 17 und 13).

Entscheidungsgründe

 
39 
1. Die zulässige Klage ist begründet. Bei der an den Kläger gezahlten Gebäuderestwertentschädigung handelt es sich nicht um ein Entgelt für eine steuerpflichtige Leistung des Klägers. Vielmehr wurde diese den Verkehrswert des vom Kläger abgebrochenen Gebäudes abgeltende Zahlung ("Gebäuderestwertentschädigung") als echter Zuschuss aus rein strukturpolitischen Gründen geleistet.
40 
Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz (UStG) unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt, wobei die Steuerbarkeit nicht entfällt, wenn der Umsatz auf Grund behördlicher Anordnung ausgeführt wird oder nach gesetzlicher Vorschrift als ausgeführt gilt (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a UStG).
41 
Wie sich aus § 3 Abs. 1 Buchst. b des mit X abgeschlossenen Vertrages vom 18. Oktober 2001 ergibt, sollte mit den an den Kläger erfolgten Zahlungen lediglich der Wert des abgerissenen Gebäudes auf dem Grundstück .......................... in X ersetzt werden. Der Wert war mit Hilfe eines Verkehrswertgutachtens ermittelt worden. § 9 Abs. 1, wonach der Eigentümer von der Stadt zur Verfügung gestellte Finanzierungsmittel, soweit er sie nicht für die Ordnungsmaßnahmen gem. § 3 Abs. 1 verbraucht, binnen eines Monats nach Prüfung der Rechnungslegung an die Stadt zurückzuzahlen und von diesem Zeitpunkt an mit 3 % über dem jeweiligen Diskontsatz der Deutschen Bundesbank zu verzinsen hat, legt zudem fest, dass die gemäß § 3 Abs. 1 Buchst. b vereinbarte Gebäuderestwertentschädigung in die gemäß § 2 Abs. 1 Buchst. b vom Kläger vorzunehmenden Baumaßnahmen fließen sollen. Im Ergebnis konkretisieren die genannten Bestimmungen § 164a BauGB, wonach Städtebauförderungsmittel zur Durchführung von Ordnungsmaßnahmen nach § 147 BauGB einschließlich Entschädigungen eingesetzt werden können, soweit durch sie kein bleibender Gegenwert erlangt wird. Mit der Zahlung der Gebäuderestwertentschädigung sollten auch die wirtschaftlichen Rahmenbedingungen des Klägers verbessert werden, um ihm durch das damit überschaubar gewordene finanzielle Risiko die von ihm gemäß § 148 BauGB durchzuführende Baumaßnahme zu ermöglichen. Die Zahlungen erfolgten im Rahmen einer städtebaulichen Sanierungsmaßnahme zur Behebung städtebaulicher Missstände und somit im allgemeinen Interesse (§ 136 Abs. 4 Satz 1 BauGB), und zwar aus strukturpolitischen Gründen. Zahlungen, durch die lediglich eine aus strukturpolitischen, volkswirtschaftlichen oder allgemeinpolitischen Gründen erwünschte Tätigkeit des Zahlungsempfängers gefördert werden soll, sind aber kein Entgelt für eine steuerbare Leistung (BFH-Urteile vom 13. November 1997 V R 11/97, BStBl II 1998, 169 und vom 22. Juli 1999 V R 74/98, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFH/NV - 2000, 240). Vielmehr handelt es sich in diesen Fällen um echte Zuschüsse (BFH-Urteil vom 26. Oktober 2000 V R 10/00, BFH/NV 2001, 400 und Gerichtsbescheid des FG Baden-Württemberg vom 22. Dezember 1999 9 K 383/98, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 2000, 517).
42 
Diese Auslegung des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG korrespondiert auch mit der Rechtsprechung des Gerichtshofes der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) zu Art. 2 Nr. 1, Art. 6 Abs. 1 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG). Nach Art. 2 Nr. 1 der Richtlinie 77/388/EWG unterliegen Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen, die ein Steuerpflichtiger als solcher im Inland gegen Entgelt ausführt, der Mehrwertsteuer. Nach der Rechtsprechung des EuGH liegt eine derartige Dienstleistung vor, wenn sie an einen identifizierbaren Verbraucher erbracht wird oder einem anderen am Wirtschaftsleben Beteiligten einen Vorteil verschafft, der einen Kostenfaktor in dessen Tätigkeit bildet. Außerdem setzt der Begriff der Dienstleistung gegen Entgelt einen unmittelbaren Zusammenhang zwischen der erbrachten Dienstleistung und dem erhaltenen Entgelt voraus. Dem entspricht es, dass etwa die Verpflichtung zur Aufgabe der Milcherzeugung oder zur Reduzierung der Kartoffelproduktion, die ein Landwirt im Rahmen der gemeinschaftsrechtlichen Vorschriften zum Erhalt einer öffentlichen Vergütung eingeht, keine der Umsatzsteuer unterliegende Dienstleistung darstellt (EuGH-Urteile vom 29. Februar 1996 Rs. C-215/94, Slg. 1996, I-959, Betriebs-Berater - BB - 1996, 1596 und vom 18. Dezember 1997 Rs. C-384/95, Slg. 1997, I-7387, Der Betrieb - DB - 1998, 243). Ebenso wenig unterliegen die im Jahre 1991 aufgrund von Vorschriften der EG zur Entlastung des übersättigten Apfelmarktes gezahlten Prämien für die Rodung von Apfelbäumen der Umsatzsteuer (Urteil des FG Brandenburg vom 09. März 1993 1 K 147/92 U, EFG 1993, 416).
43 
Zahlungen der öffentlichen Hand können lediglich dann Entgelte für eine steuerbare Leistung sein, wenn der Zahlungsempfänger im Auftrag des Geldgebers eine Aufgabe aus dessen Kompetenzbereich um der versprochenen Zahlung willen übernimmt, die Tätigkeit des Zahlungsempfängers die öffentliche Hand von einer Tätigkeit entlastet und ihr insofern einen konkret bemessbaren Vorteil einbringt. Überträgt beispielsweise eine Gemeinde gemäß § 146 Abs. 3 BauGB ihre in § 147 Satz 1 Nr. 3 BauGB festgeschriebene Verpflichtung, Grundstücke in Sanierungsgebieten freizulegen, gegen Zahlung auf den Eigentümer, handelt es sich bei der Erstattung der Kosten, die dem Eigentümer dann für den Abbruch eines Gebäudes entstehen ("Abbruchkosten") um ein Entgelt, das aufgrund eines steuerpflichtigen Leistungsaustausches gezahlt wird. Der Eigentümer erbringt in diesem Fall der Gemeinde gegenüber eine steuerbare und steuerpflichtige Leistung, da er eine Aufgabe aus ihrem Kompetenzbereich (die Freimachung des Grundstücks) übernommen hat (Beschluss des BFH vom 30. März 2004 V B 125/03, BFH/NV 2004, 1300; Urteile des BFH vom 26. April 1995 XI R 75/94, BStBl II 1995, 746 und des FG Baden-Württemberg vom 19. Mai 2003 12 K 165/02). Diese Situation liegt im Streitfall entgegen der in Abschnitt 1 Abs. 11 UStR dargestellten Auffassung der Finanzverwaltung nicht vor. Danach wird nicht zwischen Zahlungen für Abbruchkosten und Gebäuderestwertentschädigungen differenziert. Vielmehr qualifiziert sie beides als Entgelt für eine steuerbare und steuerpflichtige Leistung des Grundstückseigentümers an die Gemeinde, wenn die Gemeinde diesem nach § 146 Abs. 3 BauGB die Durchführung einer Ordnungsmaßnahme überlässt und ihm auf Grund eines Vertrages entsprechend § 155 Abs. 6 BauGB für die Freimachung des Grundstücks mit aufstehendem Gebäude die genannten Zahlungen leistet. Hinsichtlich der Zahlung der Gebäuderestwertentschädigung, um die es im Streitfall geht, ist dieser Ansicht nicht zu folgen.
44 
Da somit die streitbefangenen Umsatzsteuerbeträge in Höhe von 10.083,81 EUR (16 % von 63.023,78 EUR = Nettobetrag der Gebäuderestwertentschädigung in Höhe von 73.107,58 EUR) beim Kläger nicht zu berücksichtigen sind, ermäßigt sich die Umsatzsteuerschuld für das Jahr 2002 wie folgt:
45 
./. 47.886,67 EUR
Umsatzsteuerbescheid für 2002 vom 06. Oktober 2003
./. 10.083,81 EUR streitbefangener Umsatzsteuerbetrag
./. 57.970,48 EUR neu festgesetzte Umsatzsteuerschuld
46 
2. Nachdem das Einverständnis beider Beteiligter vorlag hielt es das Gericht für sachgerecht, gemäß § 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) ohne mündliche Verhandlung zu entscheiden.
47 
3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
48 
4. Der Ausspruch der vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 11, 709, 711 Zivilprozessordnung.
49 
5. Die Zuziehung des Bevollmächtigten der Klägerin zum Vorverfahren wird gemäß       § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO für notwendig erklärt. Dem Verfahren lag ein Sachverhalt zugrunde, der in rechtlicher Hinsicht nicht von vornherein als einfach zu beurteilen war. Die Klägerin durfte sich daher eines Rechtskundigen bedienen, um eine Erfolg versprechende Rechtsverfolgung zu erreichen.

Gründe

 
39 
1. Die zulässige Klage ist begründet. Bei der an den Kläger gezahlten Gebäuderestwertentschädigung handelt es sich nicht um ein Entgelt für eine steuerpflichtige Leistung des Klägers. Vielmehr wurde diese den Verkehrswert des vom Kläger abgebrochenen Gebäudes abgeltende Zahlung ("Gebäuderestwertentschädigung") als echter Zuschuss aus rein strukturpolitischen Gründen geleistet.
40 
Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz (UStG) unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt, wobei die Steuerbarkeit nicht entfällt, wenn der Umsatz auf Grund behördlicher Anordnung ausgeführt wird oder nach gesetzlicher Vorschrift als ausgeführt gilt (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a UStG).
41 
Wie sich aus § 3 Abs. 1 Buchst. b des mit X abgeschlossenen Vertrages vom 18. Oktober 2001 ergibt, sollte mit den an den Kläger erfolgten Zahlungen lediglich der Wert des abgerissenen Gebäudes auf dem Grundstück .......................... in X ersetzt werden. Der Wert war mit Hilfe eines Verkehrswertgutachtens ermittelt worden. § 9 Abs. 1, wonach der Eigentümer von der Stadt zur Verfügung gestellte Finanzierungsmittel, soweit er sie nicht für die Ordnungsmaßnahmen gem. § 3 Abs. 1 verbraucht, binnen eines Monats nach Prüfung der Rechnungslegung an die Stadt zurückzuzahlen und von diesem Zeitpunkt an mit 3 % über dem jeweiligen Diskontsatz der Deutschen Bundesbank zu verzinsen hat, legt zudem fest, dass die gemäß § 3 Abs. 1 Buchst. b vereinbarte Gebäuderestwertentschädigung in die gemäß § 2 Abs. 1 Buchst. b vom Kläger vorzunehmenden Baumaßnahmen fließen sollen. Im Ergebnis konkretisieren die genannten Bestimmungen § 164a BauGB, wonach Städtebauförderungsmittel zur Durchführung von Ordnungsmaßnahmen nach § 147 BauGB einschließlich Entschädigungen eingesetzt werden können, soweit durch sie kein bleibender Gegenwert erlangt wird. Mit der Zahlung der Gebäuderestwertentschädigung sollten auch die wirtschaftlichen Rahmenbedingungen des Klägers verbessert werden, um ihm durch das damit überschaubar gewordene finanzielle Risiko die von ihm gemäß § 148 BauGB durchzuführende Baumaßnahme zu ermöglichen. Die Zahlungen erfolgten im Rahmen einer städtebaulichen Sanierungsmaßnahme zur Behebung städtebaulicher Missstände und somit im allgemeinen Interesse (§ 136 Abs. 4 Satz 1 BauGB), und zwar aus strukturpolitischen Gründen. Zahlungen, durch die lediglich eine aus strukturpolitischen, volkswirtschaftlichen oder allgemeinpolitischen Gründen erwünschte Tätigkeit des Zahlungsempfängers gefördert werden soll, sind aber kein Entgelt für eine steuerbare Leistung (BFH-Urteile vom 13. November 1997 V R 11/97, BStBl II 1998, 169 und vom 22. Juli 1999 V R 74/98, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFH/NV - 2000, 240). Vielmehr handelt es sich in diesen Fällen um echte Zuschüsse (BFH-Urteil vom 26. Oktober 2000 V R 10/00, BFH/NV 2001, 400 und Gerichtsbescheid des FG Baden-Württemberg vom 22. Dezember 1999 9 K 383/98, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 2000, 517).
42 
Diese Auslegung des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG korrespondiert auch mit der Rechtsprechung des Gerichtshofes der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) zu Art. 2 Nr. 1, Art. 6 Abs. 1 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG). Nach Art. 2 Nr. 1 der Richtlinie 77/388/EWG unterliegen Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen, die ein Steuerpflichtiger als solcher im Inland gegen Entgelt ausführt, der Mehrwertsteuer. Nach der Rechtsprechung des EuGH liegt eine derartige Dienstleistung vor, wenn sie an einen identifizierbaren Verbraucher erbracht wird oder einem anderen am Wirtschaftsleben Beteiligten einen Vorteil verschafft, der einen Kostenfaktor in dessen Tätigkeit bildet. Außerdem setzt der Begriff der Dienstleistung gegen Entgelt einen unmittelbaren Zusammenhang zwischen der erbrachten Dienstleistung und dem erhaltenen Entgelt voraus. Dem entspricht es, dass etwa die Verpflichtung zur Aufgabe der Milcherzeugung oder zur Reduzierung der Kartoffelproduktion, die ein Landwirt im Rahmen der gemeinschaftsrechtlichen Vorschriften zum Erhalt einer öffentlichen Vergütung eingeht, keine der Umsatzsteuer unterliegende Dienstleistung darstellt (EuGH-Urteile vom 29. Februar 1996 Rs. C-215/94, Slg. 1996, I-959, Betriebs-Berater - BB - 1996, 1596 und vom 18. Dezember 1997 Rs. C-384/95, Slg. 1997, I-7387, Der Betrieb - DB - 1998, 243). Ebenso wenig unterliegen die im Jahre 1991 aufgrund von Vorschriften der EG zur Entlastung des übersättigten Apfelmarktes gezahlten Prämien für die Rodung von Apfelbäumen der Umsatzsteuer (Urteil des FG Brandenburg vom 09. März 1993 1 K 147/92 U, EFG 1993, 416).
43 
Zahlungen der öffentlichen Hand können lediglich dann Entgelte für eine steuerbare Leistung sein, wenn der Zahlungsempfänger im Auftrag des Geldgebers eine Aufgabe aus dessen Kompetenzbereich um der versprochenen Zahlung willen übernimmt, die Tätigkeit des Zahlungsempfängers die öffentliche Hand von einer Tätigkeit entlastet und ihr insofern einen konkret bemessbaren Vorteil einbringt. Überträgt beispielsweise eine Gemeinde gemäß § 146 Abs. 3 BauGB ihre in § 147 Satz 1 Nr. 3 BauGB festgeschriebene Verpflichtung, Grundstücke in Sanierungsgebieten freizulegen, gegen Zahlung auf den Eigentümer, handelt es sich bei der Erstattung der Kosten, die dem Eigentümer dann für den Abbruch eines Gebäudes entstehen ("Abbruchkosten") um ein Entgelt, das aufgrund eines steuerpflichtigen Leistungsaustausches gezahlt wird. Der Eigentümer erbringt in diesem Fall der Gemeinde gegenüber eine steuerbare und steuerpflichtige Leistung, da er eine Aufgabe aus ihrem Kompetenzbereich (die Freimachung des Grundstücks) übernommen hat (Beschluss des BFH vom 30. März 2004 V B 125/03, BFH/NV 2004, 1300; Urteile des BFH vom 26. April 1995 XI R 75/94, BStBl II 1995, 746 und des FG Baden-Württemberg vom 19. Mai 2003 12 K 165/02). Diese Situation liegt im Streitfall entgegen der in Abschnitt 1 Abs. 11 UStR dargestellten Auffassung der Finanzverwaltung nicht vor. Danach wird nicht zwischen Zahlungen für Abbruchkosten und Gebäuderestwertentschädigungen differenziert. Vielmehr qualifiziert sie beides als Entgelt für eine steuerbare und steuerpflichtige Leistung des Grundstückseigentümers an die Gemeinde, wenn die Gemeinde diesem nach § 146 Abs. 3 BauGB die Durchführung einer Ordnungsmaßnahme überlässt und ihm auf Grund eines Vertrages entsprechend § 155 Abs. 6 BauGB für die Freimachung des Grundstücks mit aufstehendem Gebäude die genannten Zahlungen leistet. Hinsichtlich der Zahlung der Gebäuderestwertentschädigung, um die es im Streitfall geht, ist dieser Ansicht nicht zu folgen.
44 
Da somit die streitbefangenen Umsatzsteuerbeträge in Höhe von 10.083,81 EUR (16 % von 63.023,78 EUR = Nettobetrag der Gebäuderestwertentschädigung in Höhe von 73.107,58 EUR) beim Kläger nicht zu berücksichtigen sind, ermäßigt sich die Umsatzsteuerschuld für das Jahr 2002 wie folgt:
45 
./. 47.886,67 EUR
Umsatzsteuerbescheid für 2002 vom 06. Oktober 2003
./. 10.083,81 EUR streitbefangener Umsatzsteuerbetrag
./. 57.970,48 EUR neu festgesetzte Umsatzsteuerschuld
46 
2. Nachdem das Einverständnis beider Beteiligter vorlag hielt es das Gericht für sachgerecht, gemäß § 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) ohne mündliche Verhandlung zu entscheiden.
47 
3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
48 
4. Der Ausspruch der vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 11, 709, 711 Zivilprozessordnung.
49 
5. Die Zuziehung des Bevollmächtigten der Klägerin zum Vorverfahren wird gemäß       § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO für notwendig erklärt. Dem Verfahren lag ein Sachverhalt zugrunde, der in rechtlicher Hinsicht nicht von vornherein als einfach zu beurteilen war. Die Klägerin durfte sich daher eines Rechtskundigen bedienen, um eine Erfolg versprechende Rechtsverfolgung zu erreichen.

(1) Das Eigentum und das Erbrecht werden gewährleistet. Inhalt und Schranken werden durch die Gesetze bestimmt.

(2) Eigentum verpflichtet. Sein Gebrauch soll zugleich dem Wohle der Allgemeinheit dienen.

(3) Eine Enteignung ist nur zum Wohle der Allgemeinheit zulässig. Sie darf nur durch Gesetz oder auf Grund eines Gesetzes erfolgen, das Art und Ausmaß der Entschädigung regelt. Die Entschädigung ist unter gerechter Abwägung der Interessen der Allgemeinheit und der Beteiligten zu bestimmen. Wegen der Höhe der Entschädigung steht im Streitfalle der Rechtsweg vor den ordentlichen Gerichten offen.

BUNDESGERICHTSHOF

IM NAMEN DES VOLKES
URTEIL
III ZR 156/10
Verkündet am:
7. Juli 2011
K i e f e r
Justizangestellter
als Urkundsbeamter
der Geschäftsstelle
in der Baulandsache
Nachschlagewerk: ja
BGHZ: ja
BGHR: ja
Die Grundsätze zur Entschädigung des Eigentümers, der die Übernahme
seines Grundstücks infolge einer isolierten eigentumsverdrängenden Bebauungsplanung
verlangt (Senatsurteile vom 19. Juli 2007 - III ZR 305/06,
ZfBR 2007, 788; vom 11. Juli 2002 - III ZR 160/01, NJW 2003, 63 und vom
6. Mai 1999 - III ZR 174/98, BGHZ 141, 319), sind auch dann anwendbar,
wenn der Eigentümer eines in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet
gelegenen Grundstücks nach Versagung der sanierungsrechtlichen (Bau-)
Genehmigung nach § 145 Abs. 5 BauGB die Übernahme des Grundstücks
bzw. die Entziehung des Grundeigentums verlangt.
BGH, Urteil vom 7. Juli 2011 - III ZR 156/10 - KG Berlin
LG Berlin
Der III. Zivilsenat des Bundesgerichtshofs hat auf die mündliche Verhandlung
vom 7. Juli 2011 durch den Vizepräsidenten Schlick und die Richter Dörr,
Wöstmann, Seiters und Tombrink

für Recht erkannt:
Auf die Revision der Beteiligten zu 1 bis 6 wird das Urteil des Senats für Baulandsachen des Kammergerichts vom 9. April 2010 aufgehoben.
Die Berufung der Beteiligten zu 8 gegen das Urteil der Kammer für Baulandsachen des Landgerichts Berlin vom 4. März 2008 wird zurückgewiesen.
Die Beteiligte zu 8 hat die Kosten der Rechtsmittelzüge zu tragen.
Von Rechts wegen

Tatbestand


1
Die Beteiligten zu 1 bis 6 waren Eigentümer des 567 m² großen Grundstücks S. Straße 26 in B. -P. . Das Grundstück liegt in zentraler Lage im Ortsteil P. B. . Die nähere Umgebung des Grundstücks wird durch fünfgeschossige, in geschlossener Bauweise errichtete Wohnbebauung geprägt. Die ursprünglich vorhandene Wohnbebauung des Grundstücks wurde im Krieg zerstört. In den fünfziger Jahren diente das Grundstück als Holz- und Kohlenlagerplatz und wurde anschließend als Garagenhof genutzt.
2
Das Grundstück liegt im Geltungsbereich des förmlich festgesetzten Sanierungsgebiets P. B. -H. in B. (9. Verordnung über die förmliche Festlegung von Sanierungsgebieten vom 21. September 1993, GVBl. S. 403). In der Begründung zur 9. Verordnung über die förmliche Festlegung von Sanierungsgebieten ist für den hier maßgeblichen Bereich ausgeführt (Senat von Berlin BauWohn IV C 2-1, Umdruck S. 53): "Zur Sicherung der Wohnqualität sind alle Möglichkeiten auszuschöpfen , um die mangelhafte Grün- und Freiflächensituation quantitativ und qualitativ zu verbessern. Dies umfasst im Einzelnen folgende Maßnahmen: - Zur Sicherung der Grünflächenversorgung müssen unbebaute Grundstücke für öffentliche Freiflächen gesichert werden, wobei dadurch nur das Freiflächendefizit verringert werden kann…."
3
Im beigefügten Rahmenplan ist das Grundstück der Beteiligten zu 1 bis 6 als "öffentliche Grünfläche/Bestand mit Aufwertungsbedarf" eingezeichnet. Den Beteiligten zu 1 bis 6 wurde das Grundstück mit Bescheid vom 8. März 1999 nach dem Vermögensgesetz zurückübertragen. Sie beantragten am 28. April 2004 die Erteilung einer sanierungsrechtlichen Genehmigung zur Bebauung entsprechend den Nutzungsmaßen der Umgebungsbebauung. Dieser Antrag wurde mit Bescheid des Stadtplanungsamts des Bezirksamts P. von B. vom 26. August 2004 bestandskräftig versagt. Zur Begründung wurde ausgeführt , dass in dem Rahmenplan zum Sanierungsgebiet P. B. - H. die Grundstücke S. Straße 26 und 27 als öffentliche Grünfläche ausgewiesen seien. Wegen der Unterversorgung des Gebiets mit Freiflächen kämen nur noch vorhandene Baulücken als letzte Flächenreserven in Betracht; vergleichbare Grundstücke könnten nicht herangezogen werden, da diese ebenfalls für den Abbau von Defiziten in der Freiflächenversorgung unter anderem benötigt würden.
4
Mit Schreiben vom 22. November 2004 beantragten die Beteiligten zu 1 bis 6 bei der Beteiligten zu 8 (Enteignungsbehörde) die Übernahme des Grundstücks. Diese holte ein Gutachten zum Wert des Grundstücks ein. Den Verkehrswert ermittelte sie unter dem Blickwinkel der ausgeübten Nutzung des Grundstücks (Garagen/Stellplätze) mit 105.500 €, während der Wert auf der Grundlage der zum maßgeblichen Stichtag planungsrechtlich zulässigen Nutzung (baureifes Land im allgemeinen Wohngebiet) 225.000 € betrug.
5
Am 22. Dezember 2006 kam zwischen den Beteiligten zu 1 bis 6 und der Beteiligten zu 7 (Gemeinde) eine Teileinigung zustande, aufgrund deren auf letztere das Eigentum und der Besitz an dem Grundstück gegen Zahlung einer Mindestentschädigung von 105.500 € überging. Man war sich darüber einig, dass das Verfahren nunmehr als Entschädigungsfeststellungsverfahren von der Beteiligten zu 8 fortgeführt werden solle.
6
Mit Beschluss vom 7. März 2007 stellte die Beteiligte zu 8 die Entschädigung für den eingetretenen Rechtsverlust in Höhe von 105.500 € fest, wobei sie die tatsächliche Nutzung des Grundstücks der Wertermittlung zugrunde legte. Gegen diesen Beschluss hat sich der Antrag der Beteiligten zu 1 bis 6 auf gerichtliche Entscheidung gerichtet, mit der sie eine weitere Entschädigung in Höhe von 119.500 € begehren. Sie machen geltend, dass sie nach der zulässigen Nutzung des Grundstücks, Baulandqualität, entschädigt werden müssten.
7
Das Landgericht hat dem Antrag auf gerichtliche Entscheidung stattgegeben und den Entschädigungsfeststellungsbeschluss in der von den Beteiligten zu 1 bis 6 beantragten Weise abgeändert. Es hat seiner Beurteilung zugrunde gelegt, dass eine Entschädigung unter Berücksichtigung der zulässigen Nutzungen geboten sei, da die Beteiligten zu 1 bis 6 von einer isolierten eigentumsverdrängenden Planung betroffen seien.
8
Die Berufung der Beteiligten zu 8 ist erfolgreich gewesen. Das Berufungsgericht hat das landgerichtliche Urteil abgeändert und den Antrag auf gerichtliche Entscheidung zurückgewiesen. Hiergegen wenden sich die Beteiligten zu 1 bis 6 mit ihrer vom Berufungsgericht zugelassenen Revision, mit der sie die Wiederherstellung des erstinstanzlichen Urteils begehren.

Entscheidungsgründe


9
Die Revision der Beteiligten zu 1 bis 6 ist begründet.

I.


10
Das Kammergericht hat - soweit im Revisionsverfahren von Bedeutung - ausgeführt, dass die Beteiligten zu 1 bis 6 nach § 145 Abs. 5 Satz 4, § 93 Abs. 4 Satz 1, § 95 Abs. 2 Nr. 7, § 42 Abs. 3 BauGB nur eine Entschädigung nach der ausgeübten Nutzung des Grundstücks verlangen könnten. Nach § 95 Abs. 2 Nr. 7 BauGB blieben bei der Festsetzung der Entschädigung Bodenwerte unberücksichtigt, die nicht zu berücksichtigen wären, wenn der Eigentümer eine Entschädigung in den Fällen der §§ 40 bis 42 BauGB geltend machen würde. Nach § 42 Abs. 3 Satz 1 BauGB komme eine Entschädigung nur wegen der ausgeübten Nutzung des Grundstücks und nicht mehr wegen dessen zulässiger Nutzung in Betracht, wenn letztere nach Ablauf einer Frist von sieben Jahren aufgehoben oder geändert werde. Diese Sieben-Jahres-Frist habe am 3. Oktober 1990 begonnen und sei am 3. Oktober 1997 abgelaufen. Während der sieben Jahre sei die Nutzung des Grundstücks als Bauland weder aufgehoben noch geändert worden, weil kein Bebauungsplan in Kraft getreten sei.
11
Die eigentumsverdrängende Maßnahme sei hier die Versagung der sanierungsrechtlichen Genehmigung durch Bescheid vom 26. August 2004. Dies habe den Übernahmeanspruch der Beteiligten zu 1 bis 6 begründet. Zwar komme eine Entschädigung nach der zulässigen Nutzung des Grundstücks in Betracht, wenn eine isolierte eigentumsverdrängende Planung vorliege. Dies sei jedoch zu verneinen. Zwar sei über § 145 Abs. 5 Satz 4, § 95 Abs. 2 Nr. 7 BauGB auch § 40 BauGB entsprechend anwendbar, so dass insoweit an die Stelle des Bebauungsplans mit der Festsetzung einer Grünfläche oder einer von der Bebauung freizuhaltenden Fläche die eigentumsverdrängende Maßnahme der Genehmigungsversagung mit der daraus folgenden Entschädigungspflicht nach § 40 Abs. 3 BauGB trete. Die Versagung der beantragten Genehmigung mit der Begründung, dass das Grundstück im Rahmenplan als öffentliche Grünfläche dargestellt sei und die vorhandenen Baulücken für den Abbau von Defiziten in der Freiflächenversorgung benötigt würden, habe eigentumsverdrängende Wirkung für die Beteiligten zu 1 bis 6 gehabt. Dies rechtfertige jedoch keine Entschädigung nach der zulässigen Nutzung. Nach dem sanierungsrechtlichen Rahmenplan sollten zur Sicherung der Wohnqualität alle Möglichkeiten ausgeschöpft werden, um die mangelhafte Grün- und Freiflächensituation quantitativ und qualitativ zu verbessern. Zur Sicherung der Grünflächenversorgung müssten unbebaute Grundstücke für öffentliche Freiflächen gesichert werden. Hier sei nicht nur das Grundstück der Beteiligten zu 1 bis 6, sondern auch das Nachbargrundstück von dem Entzug der baurechtlich zulässigen Nutzungsmöglichkeit betroffen. Darüber hinaus seien im Rahmenplan mindestens zehn weitere Flächen als "öffentliche Grünfläche/Bestand mit Aufwertungsbedarf" gekennzeichnet. Hierbei handele es sich überwiegend ebenfalls um Baulücken wie im Fall des Grundstücks der Beteiligten zu 1 bis 6. Dies nehme der Belastung der Beteiligten zu 1 bis 6 die Qualität eines Sonderopfers sowohl im Hinblick auf den Rahmenplan als auch auf die diesen umsetzende Genehmigungsversagung. Eine Übertragung der Grundsätze zur isolierten eigentumsverdrängenden Planung auf die Versagung einer sanierungsrechtlichen Genehmigung sei nicht möglich, soweit die zugrunde liegende Rahmenplanung selbst keine Ungleichbehandlung der Planbetroffenen und ein daraus resultierendes Sonderopfer beinhalte.

II.


12
Das Berufungsurteil hält den Angriffen der Revision nicht stand.
13
1. Zutreffend ist zunächst der Ausgangspunkt des Berufungsgerichts, dass auf die Entschädigung infolge des Übernahmeverlangens nach § 145 Abs. 5 Satz 4 BauGB § 95 Abs. 2 Nr. 7 BauGB anwendbar ist, der seinerseits auf die Einschränkung der Entschädigung nach §§ 40 bis 42 BauGB und damit auf die sogenannte Reduktions- und Harmonisierungsklausel des Planungsschadensrechts verweist. Wird die zulässige Nutzung eines Grundstücks erst nach Ablauf einer Frist von sieben Jahren ab Zulässigkeit aufgehoben oder geändert, kann der Eigentümer eine Entschädigung nur für Eingriffe in die ausgeübte Nutzung verlangen (§ 42 Abs. 3 BauGB). Anlass für die Prüfung der Vorschrift gibt hier, dass die zulässige Nutzung des Grundstücks der Beteiligten zu 1 bis 6 als Baugrundstück nach § 34 BauGB möglich war ab dem 3. Oktober 1990 und die siebenjährige Frist des § 42 Abs. 2 BauGB damit am 3. Oktober 1997 ablief (vgl. Senatsurteil vom 19. Juli 2007 - III ZR 305/06, ZfBR 2007, 788).
14
2. Im Gegensatz zur Auffassung des Berufungsgerichts ist die Verweisung des § 95 Abs. 2 Nr. 7 BauGB im vorliegenden Fall jedoch im Hinblick auf eine isolierte eigentumsverdrängende Planung wegen Art. 14 Abs. 1, Abs. 3 i.V.m. Art. 3 Abs. 1 GG verfassungskonform einschränkend auszulegen.
15
a) Wie der Senat bereits entschieden hat (Senatsurteile vom 19. Juli 2007 - III ZR 305/06, ZfBR 2007, 788, 789; vom 11. Juli 2002 - III ZR 160/01, NJW 2003, 63; vom 6. Mai 1999 - III ZR 174/98, BGHZ 141, 319, 322 f), stehen die (Wert-)Garantie des Eigentums und der in Art. 14 Abs. 1, 3 i.V.m. Art. 3 Abs. 1 GG verankerte Grundsatz der Lastengleichheit einer Anwendung von § 42 Abs. 3, § 43 Abs. 3 Satz 2, § 95 Abs. 2 Nr. 7 BauGB entgegen, wenn einzelne Eigentümer, die in einem Plangebiet von eigentumsverdrängenden Festsetzungen betroffen sind, im Fall der Enteignung mit einem (weiteren) Sonderopfer und im Verhältnis zu den übrigen Planbetroffenen ungleich und unzumutbar belastet werden. Bei "isolierter" eigentumsverdrängender Planung, wenn die die spätere Enteignung auslösende Planung nicht von einer gleichzeitigen allgemeinen Nutzungsbeschränkung im Plangebiet begleitet wird, kann deshalb ungeachtet des Ablaufs der Sieben-Jahres-Frist des § 42 Abs. 2, 3 BauGB eine Entschädigung nach derjenigen Grundstücksqualität (Nutzbarkeit) verlangt werden, die das enteignete Grundstück vor der es herabzonenden Ausweisung im Bebauungsplan besaß und die übrigen Grundstücke im Plangebiet weiter besitzen. Für die Beurteilung kommt es dabei nicht in einem technisch formalen Sinn darauf an, wie die Gemeinde in dem die Enteignung rechtfertigenden Be- bauungsplan das Plangebiet abgegrenzt hat, sondern darauf, ob aus städteplanerischer Sicht ein einheitlich einzustufendes und fortzuentwickelndes Gebiet vorliegt. Eine unzumutbare Ungleichbehandlung könnte gleichwohl ausgeschlossen sein, wenn der von einer eigentumsverdrängenden Planung Betroffene zugleich im Wesentlichen der Nutznießer der geplanten Bebauung (z.B. Spielplatz) im Hinblick auf seine weiteren Grundstücke im Plangebiet ist. Es ist daher nicht allein auf das genommene Grundstück, sondern auf die Situation abzustellen, wie sie sich insgesamt gerade für den jeweils betroffenen Eigentümer (Entschädigungsberechtigten) infolge der Enteignung darstellt.
16
b) Diese Grundsätze können auch auf die Entschädigung für die beantragte Entziehung des Eigentums am Grundstück infolge der Ablehnung eines Antrags auf Bebauung des Grundstücks wegen entgegenstehender Ziele und Zwecke der Sanierung in einem Sanierungsgebiet nach § 142 Abs. 1 Satz 1 BauGB angewendet werden, wenn die eigentumsbeeinträchtigende Wirkung sich in gleicher Weise konkretisiert wie bei der herabzonenden Bebauungsplanung. Von einer Anwendung dieser Grundsätze auch im förmlich festgelegten Sanierungsgebiet sind beide Vorinstanzen ausgegangen.
17
Im Gegensatz zur Auffassung der Beteiligten zu 8 scheitert die Anwendung der Grundsätze der isolierten eigentumsverdrängenden Planung bei der Bemessung einer Entschädigung für die Entziehung eines Grundstücks im förmlich festgesetzten Sanierungsgebiet nicht daran, dass die Festsetzung des Sanierungsgebiets im Gegensatz zu einem Bebauungsplan von vornherein auf Zeit angelegt ist. Vielmehr ist in den Blick zu nehmen, ob die Beeinträchtigung des Eigentumsrechts bei dem im Sanierungsgebiet gelegenen Grundstück in gleicher Weise in Erscheinung tritt wie bei einer Bebauungsplanung. Dabei kommt der zeitlichen Begrenzung der Sanierungssatzung (§ 142 Abs. 3 Satz 2 BauGB) keine wesentliche Bedeutung zu. Entscheidend abzustellen ist auf den Zeitpunkt der Entziehung des Grundeigentums. Wird der Genehmigungsantrag des Eigentümers abgelehnt, so manifestiert sich in diesem Augenblick die eigentumsbeeinträchtigende Wirkung der Festlegung des Sanierungsgebiets und der daraus folgenden Genehmigungspflichtigkeit nach § 144 BauGB. Eine Entziehung des Eigentums kann der Eigentümer nämlich nur verlangen, wenn und soweit es ihm mit Rücksicht auf die Durchführung der Sanierung wirtschaftlich nicht mehr zuzumuten ist, das Grundstück zu behalten oder es in der bisherigen oder einer anderen zulässigen Art zu nutzen (§ 145 Abs. 5 Satz 1 BauGB). Dann widerspricht es der Eigentumsgarantie, ihn für die Höhe der Entschädigung infolge der beantragten Entziehung des Eigentums trotz der Unzumutbarkeit des Festhaltens am Grundstückseigentum darauf zu verweisen, dass die Beschränkungen im Sanierungsgebiet nicht unbegrenzt fortbestehen. Dies entspricht auch der gesetzlichen Regelung der § 145 Abs. 5 Satz 4 i.V.m. § 95 Abs. 1 Satz 2 BauGB, wonach für die Entschädigungsbemessung auf den Zeitpunkt abzustellen ist, in dem die Enteignungsbehörde über den Enteignungsantrag entscheidet.
18
Im Übrigen soll durch die Fristsetzung nach § 142 Abs. 3 Satz 2 BauGB nur erreicht werden, dass die Sanierungsverfahren nicht unangemessen und für die Betroffenen unzumutbar lange dauern (vgl. nur Gaentzsch/Stemmler in Berliner Kommentar zum BauGB, 3. Aufl., § 142 Rn. 29 ff [Stand: September 2010]). Dies ändert jedoch nichts daran, dass die einzelnen Sanierungsmaßnahmen , wenn und soweit sie - wie etwa im vorliegenden Fall aufgrund der erfolgten Übernahme - durchgeführt worden sind, ebenso auf Dauer angelegt sind wie die Maßnahmen, die zur Umsetzung der Festsetzungen eines Bebauungsplans getroffen werden.
19
c) Im vorliegenden Fall sind die Beteiligten zu 1 bis 6 von einer isolierten eigentumsverdrängenden Planung betroffen. Ihr Grundstück war nach § 34 BauGB bebaubar in dem Umfang, in dem die Grundstücke in der näheren Umgebung bebaut sind. Da es sich bei ihrem Grundstück noch nicht um ein bebautes handelte, war es durch die Sanierungsplanung betroffen, deren Zweck es war, zur Behebung des Mangels an Grünflächen in dem förmlich festgesetzten Sanierungsgebiet die unbebauten Grundstücke für öffentliche Freiflächen zu sichern, was einer Bebauung entgegenstand und zur Versagung der Genehmigung führte. Den Beteiligten zu 1 bis 6 ist insofern ein Sonderopfer abverlangt worden, als sie ihr Grundstück nicht wie die Eigentümer der anderen Grundstücke bebauen durften, die ihrerseits für ihre Grundstücke die Qualität als Bauland behalten haben. Die Wohnumfeldverbesserung durch die Ausweisung des Grundstücks der Beteiligten zu 1 bis 6 als Grünfläche und die Unterbindung der Bebauung dieser Fläche kommt den übrigen Grundstückseigentümern im Sanierungsgebiet durch die Wohnumfeldverbesserung auch zugute, wenngleich eine etwaige darauf zurückzuführende Erhöhung des Bodenwertes des Grundstücks nach § 154 Abs. 1 BauGB abgeschöpft werden kann. Die Beteiligten zu 1 bis 6 sind von der Planung dagegen ausschließlich belastet und in keiner Weise begünstigt. Hiervon geht auch das Berufungsgericht aus, das die eigentumsverdrängende Wirkung der Genehmigungsversagung für die Beteiligten zu 1 bis 6 festgestellt hat.
20
Im Gegensatz zum Landgericht hat sich das Berufungsgericht aber an der Feststellung eines Sonderopfers und damit einer isolierten eigentumsverdrängenden Planung gehindert gesehen, weil alle Freiflächen im Plangebiet und neben dem Nachbargrundstück noch mindestens zehn weitere Flächen von der Ausweisung als "öffentliche Grünfläche/Bestand mit Aufwertungsbedarf" im förmlich festgesetzten Sanierungsgebiet betroffen seien. Diese Beurteilung des Berufungsgerichts berücksichtigt jedoch nicht hinreichend die Reichweite der Eigentumsgarantie. Allein der Umstand, dass auch weiteren Grundstückseigentümern ein unzumutbares Sonderopfer abverlangt wird, nimmt der Belastung des konkret Betroffenen nicht die Qualität eines Sonderopfers und lässt dies auch nicht allein deshalb als zumutbar erscheinen (Senatsurteil vom 19. Juli 2007 aaO S. 789). Deshalb kann auch nicht allein auf die Anzahl der betroffenen Grundstücke abgestellt werden, um daraus folgend ein Sonderopfer zu bejahen oder zu verneinen (vgl. Senatsurteil vom 19. Juli 2007 aaO; vom 8. Juli 2010 - III ZR 221/09, BGHZ 186, 136 Rn. 40). Vielmehr ist eine Gesamtbetrachtung des Plangebiets erforderlich und eine Beurteilung danach , wie sich die Situation nach der Entziehung des Eigentums für den Entschädigungsberechtigten konkret darstellt. Das Landgericht hat insoweit eine isolierte eigentumsverdrängende Planung zu Lasten der Beteiligten zu 1 bis 6 angenommen. Diese vom Berufungsgericht allein wegen der Anzahl der betroffenen Grundstücke - zu Unrecht - in Frage gestellte Würdigung des Landgerichts kann der Senat hier der rechtlichen Beurteilung zugrunde legen. Zusätzliche Feststellungen wären im weiteren Verfahren nicht zu erwarten. Das Sanierungsgebiet P. B. /H. stellt sich als ein einheitlich zu entwickelndes Gebiet dar. Dabei handelt es sich um ein großes innerstädtisches zusammenhängendes Gebiet mit einer weitgehend gründerzeitlichen Mietshausbebauung mit ca. 14.300 Wohnungen. Im Rahmenplan zum festgesetzten Sanierungsgebiet sind die Grundstücke im Einzelnen bezeichnet, die als "öffentliche Grünfläche/Bestand mit Aufwertungsbedarf" zur Erreichung des Sanierungszwecks vorgesehen sind. Dabei handelt es sich, auch wenn es mehr als zehn sind, gemessen am Gesamtbestand des Sanierungsgebiets um einzelne Grundstücke, die für sich genommen jeweils im Verhältnis zu ihrer Umgebung als isoliert von der Planung betroffen anzusehen sind. Die Planung im Rahmen der städtebaulichen Sanierung kann deshalb nicht als allgemeine Herabzonung im Plangebiet angesehen werden. Jeder einzelne Grundeigentümer , dessen Grundstück aufgrund der Planung nicht mehr so wie die in der Umgebung liegenden Flächen bebaut werden darf, erbringt insoweit ein Sonderopfer , um dadurch das Plangebiet zur Behebung städtebaulicher Missstände wesentlich zu verbessern oder umzugestalten. Deshalb ist es unter dem Blickwinkel des Art. 14 Abs. 1 i.V.m. Art. 14 Abs. 3 GG nicht zulässig, den von der Planung isoliert betroffenen Eigentümern - zum Vorteil der übrigen Planbetroffenen - Lasten aufzubürden. Deswegen ist eine Bemessung der Entschädigung nur nach den ausgeübten Nutzungen unzulässig. Maßgebend sind vielmehr die zulässigen Nutzungen.
21
Die Berufung der Beteiligten zu 8 gegen das landgerichtliche Urteil erweist sich deswegen als unbegründet und der Antrag auf gerichtliche Entscheidung der Beteiligten zu 1 bis 6 als begründet. Den Beteiligten zu 1 bis 6 steht der weitergehende Entschädigungsanspruch in Höhe von 119.500 € zu.
22
Demnach war das angefochtene Urteil des Berufungsgerichts aufzuheben , wobei der Senat in der Sache selbst entscheiden konnte, da die Sache zur Endentscheidung reif ist (§ 562 Abs. 1, § 563 Abs. 3 ZPO).
Schlick Dörr Wöstmann
Seiters Tombrink
Vorinstanzen:
LG Berlin, Entscheidung vom 04.03.2008 - O 3/07 Baul -
KG Berlin, Entscheidung vom 09.04.2010 - 9 U 1/08 Baul -

(1) Ein Verwaltungsakt wird gegenüber demjenigen, für den er bestimmt ist oder der von ihm betroffen wird, in dem Zeitpunkt wirksam, in dem er ihm bekannt gegeben wird. Der Verwaltungsakt wird mit dem Inhalt wirksam, mit dem er bekannt gegeben wird.

(2) Ein Verwaltungsakt bleibt wirksam, solange und soweit er nicht zurückgenommen, widerrufen, anderweitig aufgehoben oder durch Zeitablauf oder auf andere Weise erledigt ist.

(3) Ein nichtiger Verwaltungsakt ist unwirksam.

(1) Ein Verwaltungsakt ist nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offenkundig ist.

(2) Ohne Rücksicht auf das Vorliegen der Voraussetzungen des Absatzes 1 ist ein Verwaltungsakt nichtig,

1.
der schriftlich oder elektronisch erlassen worden ist, die erlassende Finanzbehörde aber nicht erkennen lässt,
2.
den aus tatsächlichen Gründen niemand befolgen kann,
3.
der die Begehung einer rechtswidrigen Tat verlangt, die einen Straf- oder Bußgeldtatbestand verwirklicht,
4.
der gegen die guten Sitten verstößt.

(3) Ein Verwaltungsakt ist nicht schon deshalb nichtig, weil

1.
Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit nicht eingehalten worden sind,
2.
eine nach § 82 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 bis 6 und Satz 2 ausgeschlossene Person mitgewirkt hat,
3.
ein durch Rechtsvorschrift zur Mitwirkung berufener Ausschuss den für den Erlass des Verwaltungsakts vorgeschriebenen Beschluss nicht gefasst hat oder nicht beschlussfähig war,
4.
die nach einer Rechtsvorschrift erforderliche Mitwirkung einer anderen Behörde unterblieben ist.

(4) Betrifft die Nichtigkeit nur einen Teil des Verwaltungsakts, so ist er im Ganzen nichtig, wenn der nichtige Teil so wesentlich ist, dass die Finanzbehörde den Verwaltungsakt ohne den nichtigen Teil nicht erlassen hätte.

(5) Die Finanzbehörde kann die Nichtigkeit jederzeit von Amts wegen feststellen; auf Antrag ist sie festzustellen, wenn der Antragsteller hieran ein berechtigtes Interesse hat.

Tatbestand

1

I. Der Antragsteller und Beschwerdeführer (Antragsteller) wurde vom Antragsgegner und Beschwerdegegner (Finanzamt --FA--) wegen Umsatzsteuerschulden einer GmbH, für die er als einzelvertretungsberechtigter Geschäftsführer tätig war und die sich mit dem außerbörslichen Handel mit Emissionszertifikaten beschäftigte, nach § 71 der Abgabenordnung (AO) als Haftungsschuldner in Anspruch genommen. Unter Hinweis auf die Verurteilung des Antragstellers wegen Steuerhinterziehung in einem besonders schweren Fall begründete das FA die Haftungsinanspruchnahme im Wesentlichen damit, dass der Antragsteller wissentlich und zumindest mit bedingtem Vorsatz als Steuerhinterzieher in ein Umsatzsteuerkarussell eingebunden gewesen sei. Die Pflichtverletzung des Antragstellers liege darin, dass in der Umsatzsteuer-Voranmeldung für November 2009 Vorsteuerbeträge aus Leistungen anderer Unternehmen geltend gemacht worden seien, obwohl dem Emissionszertifikatehandel eine wirtschaftliche Tätigkeit und somit umsatzsteuerbare Leistungen nicht zugrunde gelegen hätten. Aber selbst wenn von einer wirtschaftlichen Tätigkeit ausgegangen werden könne, sei ein Vorsteuerabzug deshalb ausgeschlossen, weil der Antragsteller wusste bzw. hätte wissen müssen, dass die GmbH Umsätze getätigt habe, die in eine Steuerhinterziehung einbezogen gewesen seien. Gegen den Haftungsbescheid legte der Antragsteller Einspruch ein und beantragte gleichzeitig die Aussetzung der Vollziehung (AdV), die vom FA jedoch abgelehnt wurde.

2

Mit der Begründung, am Vorliegen der tatbestandlichen Voraussetzungen des § 71 AO bestünden keine ernstlichen rechtlichen Zweifel, lehnte auch das Finanzgericht (FG) den Antrag auf AdV ab.

3

Der Antragsteller habe veranlasst, dass in der Umsatzsteuer-Voranmeldung für November 2009 die Vorauszahlungen zu niedrig angegeben worden seien. Mit der Abgabe der unrichtigen Steuererklärung sei die Steuerhinterziehung vollendet gewesen. Zwar habe die GmbH durch den Handel mit Emissionszertifikaten trotz ihrer Einbindung in ein betrügerisches Umsatzsteuerkarussell sonstige Leistungen i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 Alternative 2 i.V.m. § 3 Abs. 9 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) erbracht --weshalb § 14c UStG nicht entscheidungserheblich sei--, doch sei die Vorsteuer aus der Lieferung der Emissionszertifikate an die GmbH deshalb nicht abziehbar, weil der Antragsteller hätte wissen müssen, dass die GmbH in eine Mehrwertsteuerhinterziehung eingebunden gewesen sei. Deshalb sei er nach dem Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) vom 6. Juli 2006 C-439/04 (Slg. 2006, I-6161) als ein an der Hinterziehung Beteiligter anzusehen. Hinsichtlich des Wissens bzw. des Wissenmüssens schließe sich das FG der Würdigung im Urteil des Landgerichts und den Ausführungen im Beschluss des Oberlandesgerichts im Haftprüfungsverfahren an. Aufgrund der ihm bekannt gewordenen Umstände zur Gründung und Geschäftsgestaltung der GmbH sowie aufgrund seiner geschäftlichen Erfahrung könne kein Zweifel daran bestehen, dass der Antragsteller es als möglich und nicht ganz fernliegend angesehen habe, dass die GmbH in eine Umsatzsteuerhinterziehung eingebunden gewesen sei. Die Pflichtverletzung des Antragstellers sei für den eingetretenen Schaden kausal, der sich im Streitfall nach den verkürzten und vorsätzlich nicht angemeldeten nominalen Steuerbeträgen bemesse und durch die Entrichtung der in den Rechnungen ausgewiesenen Umsatzsteuer durch die Lieferanten nicht kompensiert werde. Eine mögliche Überkompensation könne bei der Schadensbemessung im Rahmen des § 71 AO keine Berücksichtigung finden. Das Vorsteuerabzugsverbot auf jeder Handelsstufe im Fall von Steuerhinterziehung sei nach der Rechtsprechung des EuGH (Urteil in Slg. 2006, I-6161) eine Ausnahme vom Neutralitätsprinzip. Auf die Frage, ob und in welcher Höhe Abnehmer der Zertifikate Vorsteuerbeträge zurückgezahlt hätten oder ob der Steuerschaden durch die Besteuerung mehrerer sog. Buffer überkompensiert werde, komme es deshalb nicht an. Aufgrund der Einbindung in eine Steuerhinterziehung könnten im Streitfall die Grundsätze der anteiligen Tilgung, die nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) auch bei einer Haftung nach § 71 AO zu berücksichtigen seien, keine Anwendung finden, weil sich ansonsten der Haftungsschuldner durch eine geringe Kapitalausstattung und entsprechende Steuerung des Mittelzuflusses und Mittelabflusses der Haftung entziehen könne. Infolgedessen brauche auf die Mittel der GmbH im Haftungszeitraum und auf die Ermittlung der Tilgungsquote durch das FA nicht näher eingegangen zu werden. Fehler hinsichtlich der Ermessensausübung seien nicht erkennbar, obgleich sich die bedeutsame Frage stelle, ob infolge der Berichtigungsmöglichkeit nach § 14c Abs. 2 Satz 3 ff. UStG bei Scheinlieferungen, die bei tatsächlichen Lieferungen nicht möglich sei, und der damit verbundenen Ungleichbehandlung vergleichbarer Hinterziehungstatbestände eine Berücksichtigung der Überkompensation des Steuerschadens im Rahmen der Ermessensausübung geboten sei.

4

Mit seiner Beschwerde gegen die Versagung der beantragten AdV, für die er die Gewährung von Prozesskostenhilfe (PKH) und die Beiordnung seiner Prozessbevollmächtigten beantragt, rügt der Antragsteller die Verletzung rechtlichen Gehörs (Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes), weil das FG eine angekündigte schriftsätzliche Stellungnahme nicht abgewartet habe, und die fehlerhafte Rechtsanwendung des FG. Im Gegensatz zum FA habe das FG zwar zu Recht umsatzsteuerbare Leistungen und eine wirtschaftliche Tätigkeit der GmbH angenommen, jedoch den nunmehr eröffneten Haftungstatbestand des § 25d UStG unberücksichtigt gelassen. Da im Streitfall eine Rechnungsberichtigung nach § 14c UStG nicht in Betracht komme, müsse eine Überkompensation durch Rückgriff auf § 25d UStG vermieden werden, der es ermögliche, sämtliche Unternehmer nachfolgender Handelsstufen als Gesamtschuldner in Anspruch zu nehmen und damit die haftungsrechtliche Inanspruchnahme auf den tatsächlich eingetretenen Schaden zu begrenzen und zugleich eine Haftung nach § 71 AO auszuschließen.

5

Unzutreffend sei die Rechtsansicht, das bloße Wissen um die Einbindung in ein Umsatzsteuerkarussell müsse zu einer Versagung des Vorsteuerabzugs führen; vielmehr sei hierzu eine nationale Regelung erforderlich, wie das EuGH-Urteil in Slg. 2006, I-6161 belege, das sich auf eine belgische Vorschrift zur Versagung des Vorsteuerabzugs im Fall eines Verstoßes gegen die öffentliche Ordnung beziehe. Im deutschen Steuerrecht fehle es an einer solchen Vorschrift, denn Bösgläubigkeit sei in § 15 Abs. 1 UStG nicht als negatives Tatbestandsmerkmal ausgewiesen. Da der Vorsteuerabzug nicht hätte versagt werden dürfen, sei der angefochtene Haftungsbescheid rechtswidrig. Im Streitfall dränge sich die Anwendung des § 163 AO auf. Denn es könne nicht sein, dass derjenige in einem größeren Umfang in Anspruch genommen werde, der lediglich um die Betrugsbehaftetheit eines tatsächlichen Umsatzes hätte wissen müssen, als derjenige, der einen Umsatzsteuerbetrug durch Scheinlieferungen begehe. Die Zahlungspflicht im Fall der Versagung des Vorsteuerabzugs sei eine Sanktion, die dem Neutralitätsprinzip widerspreche und die Anwendung des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO ausschlösse, wobei die Aberkennung der Vorsteuer auf der Ebene des Buffers und Distributors dazu führe, dass eine Steuerschuld festgesetzt werde, die mit einer zuvor eingetretenen Bereicherung in keinem Zusammenhang stehe. Die höchstrichterliche Rechtsprechung zu § 6a UStG und zur Versagung der Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen könne auf den Streitfall übertragen werden. Bei der Beurteilung der Frage, ob eine Steuerhinterziehung vorliege, könne es nicht um die Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldungen des vermeintlichen Buffers, sondern nur um die Erklärungen des Missing Traders als dem eigentlichen Steuerhinterzieher gehen. Es sei nicht nachvollziehbar, dass Beteiligte, die in keinem abgesprochenen Verhältnis zum Steuerhinterzieher stünden und keine Bandenmitglieder seien, die strafrechtlichen Folgen des vom Missing Trader begangenen Betrugs tragen sollten. Der versagte Vorsteuerabzug könne kein Anknüpfungspunkt für die Anwendung des § 370 AO sein, so dass auch der Tatbestand des § 71 AO nicht erfüllt sei. In mehreren Punkten seien die Tatsachenfeststellungen des FG, u.a. hinsichtlich der Preise im OTC-Markt, bestimmter Vergütungen, der Verwendung des Begriffs Lieferanten, der Zusammensetzung der Erwerbe und hinsichtlich der Einspruchsrücknahme richtigzustellen. Zu Unrecht habe das FG ein Mitverschulden des FA durch das Beobachten der Tat und der Erteilung der Zustimmung nach § 168 AO, deren rechtzeitige Versagung Schäden hätte abwenden können, unberücksichtigt gelassen. Für die Beurteilung der Rechtmäßigkeit des Haftungsbescheids müsse es auch darauf ankommen, dass die Steuerschuld unverändert nach § 14c UStG festgesetzt sei.

6

Die im gerichtlichen AdV-Verfahren vorgelegten Steuerakten enthielten keinen Schlussbericht der Steuerfahndung, sondern lediglich einen Zwischenbericht und einen vorläufigen Ermittlungsbericht, auf den das FA den angefochtenen Haftungsbescheid zu Unrecht gestützt habe. Die Bearbeitung der Einsprüche und der Anträge auf AdV der gegen die GmbH erlassenen Umsatzsteuerbescheide habe das FA bewusst verzögert, um den Weg zu den Finanzgerichten zu erschweren. Dabei seien die Ermittlungsbehörden --u.a. die von der Generalstaatsanwaltschaft X bundesweit eingesetzte Ermittlungskommission-- zu der unzutreffenden und daher zu korrigierenden Rechtsauffassung gelangt, die GmbH habe aufgrund ihrer Beteiligung an einem Umsatzsteuerkarussellbetrug keine umsatzsteuerbaren Leistungen erbracht. Schließlich habe das Veranlagungsfinanzamt ohne eigene Willensbildung und Auswertung des Zwischenberichts, der unter Verletzung des § 202 Abs. 2 AO nicht bekannt gegeben worden sei, dem Anliegen der Steuerfahndung entsprochen und gegen die GmbH Umsatzsteueränderungsbescheide erlassen, die zur Sicherung des Steueranspruchs überhaupt nicht erforderlich gewesen seien. Tatsächlich müsse der Erlass dieser Bescheide der Steuerfahndung zugerechnet werden, so dass sich aus deren Unzuständigkeit die Nichtigkeit der Bescheide nach § 125 Abs. 2 Nr. 1 AO ergeben könnte.

7

Vor der strafrechtlichen Beurteilung sei es nicht zu einer abschließenden Überprüfung des Vorgangs durch die Finanzgerichte gekommen. Die Generalstaatsanwaltschaft habe im Strafverfahren eine kürzere Haftstrafe von der Einstellung der steuerlichen Verteidigung und von der Rücknahme sämtlicher Einsprüche abhängig gemacht. Indes sei die Rücknahme der Einsprüche, mit der das FA seine unzutreffende Rechtsauffassung habe durchsetzen wollen, zur Schadensminderung nicht erforderlich gewesen, weil der einzige vermeintliche Distributor alle aus dem Emissionshandel geltend gemachten Vorsteuern, die die der Anklage zugrunde gelegte Schadenssumme ausmachten, zurückgezahlt habe. Der Gesamtverlauf des strafrechtlichen Verfahrens deute auf ein unzulässiges Zusammenwirken von FA, Steuerfahndung und Staatsanwaltschaft hin. Tatsächlich habe der Mitangeklagte, der ebenfalls einzelvertretungsberechtigter Geschäftsführer der GmbH gewesen sei, unter dem Eindruck des Angebots der Staatsanwaltschaft, das auch als Drohung verstanden werden könne, und zur Erreichung einer Haftverkürzung die Einsprüche noch in der Hauptverhandlung zurückgenommen. Infolge der unzulässigen Einflussnahme, die das FA nicht unterbunden habe, sei von einer Unwirksamkeit der Rücknahme auszugehen.

8

Nicht hinreichend habe das FG die Indizien --insbesondere die vermeintlichen Mehrfachdurchläufe, die Preise der Zertifikate und die vermeintlich unzureichenden Preisverhandlungen-- gewürdigt, die es zur Begründung des Kennenmüssens des Antragstellers herangezogen habe. Der Vortrag zu den Mechanismen des dynamischen Marktes und der Nichtanwendbarkeit der Erkenntnisse aus einem Warenhandel sei unzulänglich gewürdigt worden.

9

Inzwischen hat das FA dem BFH mit Schreiben vom 12. Februar 2014 den steuerlichen Bericht der Steuerfahndung vom 2. Dezember 2013 übersandt. In diesem Bericht wird festgestellt, dass die GmbH als Buffer wissentlich in planmäßig hintereinander geschaltete Leistungsketten mit dem Handel so genannter Emissionsberechtigungen mit dem Ziel des Umsatzsteuerbetrugs eingebunden gewesen sei und dass sämtliche von der GmbH gehandelten Zertifikate zuvor über verschiedene Missing Trader gehandelt worden seien. Da der Bericht erst nach Abschluss des Strafverfahrens vorgelegt worden ist, hält der Antragsteller ihn für unwirksam. Das Versäumnis der rechtzeitigen Vorlage des Schlussberichts könne nicht mehr behoben werden.

10

Der Antragsteller beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Vollziehung des Haftungsbescheids vom 13. Januar 2012 und der Pfändungs- und Einziehungsverfügung mit den Nummern 21026/12, 21027/12, 21028/12, 21029/12, 21030/12, 21031/12, 21033/12, 21034/12 jeweils vom 24. Januar 2012 und Nr. 21036/12 vom 6. Februar 2012 auszusetzen.

11

Das FA beantragt, die Beschwerde zurückzuweisen.

12

Es schließt sich nunmehr in Bezug auf die von der GmbH getätigten Umsätze der Rechtsauffassung des FG an. Bei der Übertragung von Emissionszertifikaten handele es sich um sonstige Leistungen. Ein Vorsteuerabzug sei indes zu versagen, weil bei dem Antragsteller aufgrund einer Vielzahl an Indizien feststehe, dass er als Geschäftsführer der GmbH wusste bzw. hätte wissen müssen, dass sich die GmbH an Umsätzen beteiligt habe, die in eine Umsatzsteuerhinterziehung einbezogen gewesen seien, weshalb für eine Korrektur nach § 14c Abs. 2 UStG kein Raum sei. Eine mögliche Überkompensation könne bei einer haftungsrechtlichen Inanspruchnahme nach § 71 AO keine Berücksichtigung finden. Auf die Vorsteuerbeträge habe der Distributor ohne Anerkennung einer Rechtspflicht verzichtet und gegen die geänderten Steueranmeldungen Rechtsmittel eingelegt. Die Versagung des Vorsteuerabzugs auf jeder Handelsstufe diene der Betrugsprävention. Nach der Rechtsprechung des EuGH stehe nur dem redlichen Unternehmer der Vorsteuerabzug zu, so dass eine Durchbrechung des Neutralitätsprinzips gerechtfertigt sei. Bei einer Rückgängigmachung des Leistungsaustausches bestehe nach § 17 Abs. 1 UStG die Möglichkeit zur Korrektur der geschuldeten Umsatzsteuer. Die Vorsteuerversagung sei von der Haftung einer anderen Person nach § 25d UStG scharf zu trennen, zumal bei einer Haftung nach § 71 AO das Ermessen regelmäßig vorgeprägt sei. Da die Einsprüche wirksam zurückgenommen worden seien, sei der Antragsteller mit Einwendungen gegen die Primärschuld ausgeschlossen.

13

Mit Beschluss vom 22. Juli 2014 VII S 18/13 (PKH) hat der BFH den Antrag auf Gewährung von PKH unter Beiordnung der Prozessbevollmächtigten des Antragstellers abgelehnt.

Entscheidungsgründe

14

II. Die nach § 128 Abs. 3 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zulässige Beschwerde ist unbegründet und daher zurückzuweisen.

15

Nach der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung der Sach- und Rechtslage gelangt der beschließende Senat zu der Auffassung, dass an der Rechtmäßigkeit des Haftungsbescheids keine ernstlichen Zweifel bestehen, so dass das FG den Antrag auf AdV zu Recht abgelehnt hat.

16

1. Auf Antrag kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung ganz oder teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts bestehen (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO). Nach der Rechtsprechung des BFH bestehen solche Zweifel, wenn bei summarischer Prüfung des Bescheids neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige, gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung einer Rechtsfrage bewirken (BFH-Entscheidungen vom 15. Juli 1998 I B 134/97, BFH/NV 1999, 372, und vom 10. November 1994 IV R 44/94, BFHE 176, 303, BStBl II 1995, 814, m.w.N.). Diese Voraussetzungen sind im Streitfall nicht gegeben.

17

2. Soweit der Antragsteller rügt, das FG habe den Gehörsanspruch verletzt, weil es eine angekündigte Stellungnahme nicht abgewartet habe, ist nicht ersichtlich und wird auch nicht vorgetragen, welchen Inhalt die Stellungnahme gehabt hätte und weshalb das FG verpflichtet gewesen wäre, seine Entscheidung bis zu einem ungewissen Zeitpunkt zurückzustellen.

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3. Eine haftungsrechtliche Inanspruchnahme des Antragstellers nach § 71 AO ist nicht deshalb ausgeschlossen, weil zugleich eine Inanspruchnahme eines ebenfalls in den Umsatzsteuerbetrug eingebundenen Unternehmens nach § 25d UStG in Betracht käme. Nach dieser Vorschrift, die der Bekämpfung des Umsatzsteuerbetrugs in Form von Karussellgeschäften dienen soll, kann ein Rechnungsempfänger, wie z.B. ein Buffer I oder --wie die GmbH im Streitfall-- ein Buffer II, der nicht in einer unmittelbaren Beziehung zum Missing Trader steht, für die Umsatzsteuer in Anspruch genommen werden, die eigentlich vom leistenden Unternehmer geschuldet wird, wobei Voraussetzung ist, dass der Haftungsschuldner von dem Vorliegen eines Karussellgeschäftes wusste oder den Umständen nach von diesem hätte Kenntnis erlangen müssen (BTDrucks 14/6883). Im Streitfall konnte das FA aus seiner Sicht von der Möglichkeit des § 25d UStG vor Erlass des angefochtenen Haftungsbescheids keinen Gebrauch machen, weil es die Rechtsauffassung vertrat, die GmbH habe keine wirtschaftliche Tätigkeit ausgeübt und folglich nicht als Unternehmer gehandelt.

19

Sofern durch die Entscheidung des FG und die infolgedessen geänderte Rechtsauffassung des FA nunmehr der Weg für ein Vorgehen nach § 25d UStG eröffnet ist, kann dies auf die Rechtmäßigkeit des auf § 71 AO gestützten Haftungsbescheids keine Auswirkungen haben. Nach der Rechtsprechung des BFH ist § 71 AO keine Sanktions-, sondern eine Haftungsnorm, mit der ein schadenersatzähnlicher Ausgleich herbeigeführt werden soll. Dabei bemisst sich der für die Haftung maßgebliche Schaden allein nach dem Umfang der tatsächlichen Erfüllung der Steuerschuld, zu deren rechtzeitiger Begleichung der in Anspruch genommene Haftungsschuldner verpflichtet war (Senatsurteil vom 21. Juni 1994 VII R 34/92, BFHE 175, 198, BStBl II 1995, 230). Im Fall eines unberechtigten Vorsteuerabzugs besteht der Schaden in der Begründung eines Umsatzsteuervergütungsanspruchs, der im Ergebnis zu einer entsprechenden Minderung der Steuerschuld und zu einem nicht angemeldeten nominalen Steuerbetrag führt (BFH-Urteile vom 26. September 2012 VII R 3/11, BFH/NV 2013, 337, und vom 5. August 2010 V R 13/09, BFH/NV 2011, 81). Da die bei der Finanzbehörde eingereichten Voranmeldungen nach § 168 i.V.m. § 164 AO zu Steuerfestsetzungen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung führen, ist mit der Abgabe der unrichtigen Steuererklärungen die begangene Steuerhinterziehung vollendet (Senatsurteil in BFH/NV 2013, 337). Es ist darüber hinaus davon auszugehen, dass die nicht angemeldeten nominalen Steuerbeträge auf Dauer verkürzt sind (Entscheidungen des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 21. Januar 1998  5 StR 686/97, Zeitschrift für Wirtschaft, Steuer, Strafrecht --wistra-- 1998, 146, und vom 20. April 1999  5 StR 54/99, wistra 1999, 298). Dabei haben hypothetische Kausalverläufe, wie etwa eine theoretische Inanspruchnahme eines weiteren Haftungsschuldners nach § 25d UStG, außer Betracht zu bleiben. Dies gilt selbst dann, wenn durch die mögliche Inanspruchnahme mehrerer Haftungsschuldner und die Versagung des Vorsteuerabzugs eine Überkompensation einträte, denn eine solche hätte ihre Ursache nicht im Haftungsrecht, so dass die Rechtmäßigkeit eines auf § 71 AO gestützten Haftungsbescheids nicht durch den Hinweis auf die Möglichkeit einer späteren Änderung von Umsatzsteuerbescheiden oder einer haftungsrechtlichen Inanspruchnahme weiterer Haftungsschuldner nach § 25d UStG in Frage gestellt werden kann.

20

Schließlich ist darauf hinzuweisen, dass bei nachträglicher Erfüllung der Primärschuld durch den Steuerschuldner oder einen ebenfalls in Haftung genommenen Gesamtschuldner eine Änderung des Haftungsbescheids in Betracht kommt. In diesen Fällen kann der Haftungsschuldner nach § 131 AO den Widerruf des Haftungsbescheids beantragen, der durch eine Tilgung der Erstschuld nach Erlass der Einspruchsentscheidung nicht rechtswidrig wird (Senatsentscheidung vom 11. Juli 2001 VII R 28/99, BFHE 195, 510, BStBl II 2002, 267). Ob im Streitfall unter der Voraussetzung einer Rückgängigmachung der von der GmbH getätigten Umsätze eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach § 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG in Betracht gezogen werden könnte --wie das FA meint-- ist im Rahmen der hier zu treffenden summarischen Entscheidung aufgrund der präsenten Akten nicht zu entscheiden.

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4. Die Versagung des von der GmbH geltend gemachten Vorsteuerabzugs aufgrund ihrer Einbindung in einen Umsatzsteuerkarussellbetrug ist entgegen der Auffassung der Beschwerde nicht zu beanstanden.

22

a) Nach der Rechtsprechung des EuGH haben die Finanzverwaltung und das nationale Gericht den Vorteil des Rechts auf Vorsteuerabzug zu verweigern, wenn aufgrund objektiver Umstände feststeht, dass dieses Recht in betrügerischer Weise geltend gemacht worden ist (EuGH-Urteile vom 3. März 2005 C-32/03, Slg. 2005, I-1599, und in Slg. 2006, I-6161, Rz 55). Nicht nur bei Scheingeschäften, sondern auch bei Vorliegen einer wirtschaftlichen Tätigkeit ist der Vorsteuerabzug zu versagen, wenn aufgrund objektiver Umstände feststeht, dass der Steuerpflichtige wusste oder wissen konnte bzw. hätte wissen müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligte, der in eine Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen war (EuGH-Urteile vom 12. Januar 2006 C-354/03, C-355/03, C-484/03, Slg. 2006, I-483, und in Slg. 2006, I-6161; BFH-Urteil vom 19. April 2007 V R 48/04, BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315). Dabei handelt es sich um einen von der Rechtsprechung des EuGH eigenständig entwickelten Versagungsgrund (Grube, Darstellung und Analyse der neueren Rechtsprechung zum innergemeinschaftlichen Umsatzsteuerkarussell, Zeitschrift für das gesamte Mehrwertsteuerrecht 2013, 8). Entgegen der Ansicht der Beschwerde lässt sich der Entscheidung des EuGH in Slg. 2006, I-6161 nicht entnehmen, dass die Anwendung dieses Grundsatzes nur dann in Betracht kommt, wenn nationale Rechtsvorschriften diesen Versagungsgrund ausdrücklich normieren. Gegen eine solche Deutung spricht bereits der zweite Leitsatz der Entscheidung, der auf die im ersten Leitsatz wiedergegebene nationale Bestimmung keinen Bezug mehr nimmt. Im Übrigen hat der EuGH zur Auslegung des Art. 17 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern Stellung genommen, der in Abs. 2 die Voraussetzungen des Rechts zum Vorsteuerabzug regelt, und in diesem Zusammenhang auf den allgemeinen Grundsatz hingewiesen, dass eine betrügerische oder missbräuchliche Berufung auf das Gemeinschaftsrecht nicht erlaubt sei. Die Entscheidungsgründe sind dahin zu deuten, dass dem Recht auf Vorsteuerabzug eine missbräuchliche Inanspruchnahme des Steuervorteils entgegensteht und dass die nationalen Finanzverwaltungen und nationalen Gerichte dies --unabhängig von der ausdrücklichen Normierung eines solchen Versagungsgrundes in den nationalen Bestimmungen-- zu berücksichtigen haben. Daher ist eine von der Beschwerde angemahnte nationale Regelung zur Versagung des Vorsteuerabzugs entbehrlich. Auch ist kein Grund ersichtlich, einen Unternehmer, der nicht als Missing Trader, sondern wie im Streitfall als Buffer II tätig wird, von der Versagung des Vorsteueranspruchs auszunehmen, die im Übrigen eine zulässige Ausnahme vom Neutralitätsgrundsatz ist (BFH-Urteil vom 19. Mai 2010 XI R 78/07, BFH/NV 2010, 2132).

23

b) Entgegen der Auffassung der Beschwerde ist die Versagung des Vorsteuerabzugs mit der Folge der gleichzeitigen Begründung eines Zahlungsanspruchs gegen den Steuerpflichtigen keine Sanktion in Form einer Kriminalstrafe, so dass nicht von einer Verkürzung von Steuern i.S. des § 370 Abs. 1 AO ausgegangen werden könnte. Vielmehr ist die Zahlungspflicht im Steuerschuldverhältnis begründet. In Höhe des durch den unberechtigten Vorsteuerabzug herabgesetzten Betrags ist nämlich eine bislang ungetilgte Steuerschuld entstanden (Senatsbeschluss vom 11. Februar 2002 VII B 323/00, BFH/NV 2002, 891). Die Versagung des Vorsteuerabzugs wirkt sich damit auf eine nach den Vorschriften des UStG tatsächlich entstandene Umsatzsteuerschuld aus und begründet keinen eigenen Anspruch auf eine zusätzliche Steuerschuld, die dem Unternehmen als Verwaltungssanktion auferlegt wird. In den Rechtsfolgen bestehen somit erhebliche Unterschiede zu dem Fall der Versagung der Steuerbefreiung und des in § 6a UStG normierten Vertrauensschutzes im Fall einer tatsächlich durchgeführten innergemeinschaftlichen Lieferung eines Gegenstands in einen anderen Mitgliedstaat, wenn der Unternehmer davon Kenntnis hat, dass der Empfänger die im Bestimmungsland entstandene Steuer nicht abführen wird (EuGH-Urteil vom 7. Dezember 2010 C-285/09, Slg. 2010, I-12605). Denn in diesem Fall tritt der steuerliche Schaden allein im Ausland ein, so dass sich vergleichbare Rechtsfragen nicht stellen (BFH-Urteil in BFH/NV 2010, 2132). Daher lässt sich entgegen der Ansicht der Beschwerde die zu § 6a UStG entwickelte höchstrichterliche Rechtsprechung nicht auf den Streitfall übertragen.

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5. Zu Recht weist das FG darauf hin, dass in Fällen der betrügerischen Einbindung in Umsatzsteuerkarusselle beim Vorliegen von Scheingeschäften, denen keine umsatzsteuerbaren Leistungen zugrunde liegen, eine Berichtigung der geschuldeten Umsatzsteuer nach § 14c Abs. 2 UStG in Betracht kommt, da es sich in diesen Fällen um einen unberechtigten Steuerausweis handelt. Liegt indes eine wirtschaftliche Tätigkeit vor, so dass von einer Unternehmereigenschaft des Betroffenen auszugehen ist, kommt eine Anwendung des § 14c Abs. 2 UStG nicht in Betracht, so dass sich der dem Fiskus zugefügte Vermögensschaden zumindest durch eine Korrektur nach § 14c Abs. 2 UStG nicht ausgleichen lässt. Dieser Umstand und die damit verbundene Ungleichbehandlung beider Fälle kann jedoch nicht dazu führen, dass das FA in den Fällen, in denen eine Korrekturmöglichkeit nach § 14c Abs. 2 UStG nicht gegeben ist, aufgrund einer etwaigen Ermessensreduzierung am Erlass eines auf § 71 AO gestützten Haftungsbescheids von vornherein gehindert wäre. Denn in beiden Fällen sind etwaige Korrekturmöglichkeiten, die zu einem Wegfall oder einer Reduzierung der Erstschuld führen könnten, nur in Ausnahmefällen zu berücksichtigen.

25

In den Fällen von Steuerhinterziehung wird der im steuerlichen Haftungsrecht zu beachtende Subsidiaritätsgrundsatz bereits durch § 191 Abs. 5 Satz 2 AO und § 219 Satz 2 AO eingeschränkt. Das FA braucht in Bezug auf die Primärschuld den Eintritt der Festsetzungsverjährung nicht zu beachten und mit dem Erlass eines Haftungsbescheids auch nicht abzuwarten, bis Vollstreckungsmöglichkeiten gegen den Erstschuldner ausgeschöpft sind. Darüber hinaus braucht es auch nicht zuzuwarten, bis die Beteiligten etwaige Korrekturmöglichkeiten nach umsatzsteuerrechtlichen Vorschriften ausgeschöpft haben. Nur bei außergewöhnlichen Umständen, bei denen feststeht, dass die Steuerschuld und damit die Primärschuld nicht besteht bzw. zu erlassen wäre, kann der Erlass eines Haftungsbescheids ermessensfehlerhaft sein. Infolgedessen ist nach der Rechtsprechung des BFH im Rahmen der Ausübung des Entschließungsermessens eine beim Steuerschuldner vorhandene Erlasssituation zu berücksichtigen (BFH-Urteil vom 17. Oktober 2001 II R 67/98, BFH/NV 2002, 610).

26

Dagegen brauchte das FA im Streitfall im Rahmen seiner Ermessensentscheidung nicht zu prüfen, ob die Steuerschuld, d.h. die von der GmbH geschuldete und mit Bescheid vom 19. Mai 2010 festgesetzte Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Monat November 2009, für die der Antragsteller haftet, zu mindern oder zu erlassen sein würde. Denn der Sohn des Antragstellers hat die gegen die Änderungsbescheide eingelegten Einsprüche noch vor dem Erlass des Haftungsbescheids zurückgenommen und damit die Bestandskraft der Steuerbescheide herbeigeführt. Somit waren hinreichende Gründe, nach denen das FA mit hoher Wahrscheinlichkeit von einem Erlass der Steuerschuld hätte ausgehen müssen, bei Erlass des Haftungsbescheids nicht ersichtlich. Darüber hinaus ist zu berücksichtigen, dass bei Erlass der Einspruchsentscheidung von einer gesicherten Überkompensation des Schadens nicht ausgegangen werden konnte. Denn auf die von ihm geltend gemachten Vorsteuerbeträge hat der Distributor nicht endgültig verzichtet und Rechtsmittel gegen die geänderten Steueranmeldungen eingelegt. Unter solchen Umständen können selbst Zahlungen von Gesamtschuldnern auf die Erstschuld bei der Ermessensentscheidung außer Betracht bleiben (Senatsurteil vom 4. Dezember 2007 VII R 37/06, BFH/NV 2008, 526). Sofern sich aufgrund der Besonderheiten des Umsatzsteuerrechts in anderen Fallkonstellationen als denen des Streitfalls --insbesondere bei Scheingeschäften-- erweiterte Möglichkeiten zur Schadenskompensation bzw. zur Aufhebung der Erstschuld ergeben, kann dies keinen Einfluss auf die im konkreten Haftungsfall zu treffende Ermessensentscheidung haben, denn die Unterschiede in den Korrekturmöglichkeiten haben keine Ursache im Haftungsrecht (zur Überkompensation vgl. Senatsurteil in BFH/NV 2013, 337).

27

6. Soweit der Antragsteller die Tatsachenfeststellungen des FG angreift, ist im Rahmen der gebotenen summarischen Prüfung nicht ersichtlich, dass das als "klarstellender Vortrag" bezeichnete Vorbringen zu einer Rechtswidrigkeit des Haftungsbescheids führen könnte, zumal der Antragsteller die Berichtigung vermeintlicher Unrichtigkeiten oder Unklarheiten in dem vom FG festgestellten Tatbestand durch einen Antrag nach § 108 Abs. 1 i.V.m. § 113 Abs. 1 FGO hätte veranlassen können.

28

Soweit die Beschwerde darüber hinaus vorträgt, trotz einfacher Darstellung der Preisgestaltung im OTC-Handel und des dynamischen Marktgeschehens hätte das FG die Indizien unzutreffend gewürdigt und mit der Verwendung des Begriffs "Lieferanten" deutlich gezeigt, den dynamischen Markt nicht verstanden zu haben, kann daraus nicht geschlossen werden, das FG sei zu Unrecht davon ausgegangen, der Antragsteller habe von der Einbindung der GmbH in einen Karussellbetrug Kenntnis haben müssen. Vielmehr ist die vom FG vorgenommene Würdigung der Indizien nachvollziehbar, wenn nicht sogar naheliegend. Im steuerlichen Bericht vom 2. Dezember 2013 sind eine Vielzahl an Indizien aufgelistet, die bei einer summarischen Betrachtung den Schluss nahelegen, dass dem Antragsteller --der in der Hauptverhandlung kein Geständnis abgelegt und ein Kennenmüssen der Umstände bestritten hat-- die Einbindung in einen groß angelegten Karussellbetrug nicht verborgen geblieben sein kann. Nachvollziehbar legt der Bericht als zu berücksichtigendes präsentes Beweismittel eine unübliche Preisgestaltung und exemplarisch unzureichende Preisverhandlungen dar. Vor dem Hintergrund der Einführung des Reverse-Charge-Verfahrens in mehreren Mitgliedstaaten, über die der Antragsteller Erkundigungen einzog, plante er die die Gründung von Tochtergesellschaften in Mitgliedstaaten der Europäischen Union, in denen das insbesondere der Betrugsbekämpfung dienende Erhebungsverfahren noch nicht eingeführt werden sollte. Ausweislich des steuerlichen Berichts belegen die Bemühungen um "alternative Handelsplätze" sowie die im Büro der GmbH sichergestellten Unterlagen, dass der Antragsteller in seiner Funktion als Geschäftsführer der GmbH und dem für die Risikoprüfung Verantwortlichen von der Einbindung in einen Umsatzsteuerkarussellbetrug wusste. Bei diesem Befund bestehen nach Auffassung des beschließenden Senats keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Versagung des Vorsteuerabzugs und damit an der Rechtmäßigkeit der Inanspruchnahme des Antragstellers nach § 71 AO.

29

7. Die Behauptung der Beschwerde, das FG habe ein etwaiges Mitverschulden des FA im Rahmen seiner Entscheidungsfindung unberücksichtigt gelassen, trifft nicht zu. Zum einen hat das FG darauf hingewiesen, dass ein Verschulden des FA nicht vorliegt, zum anderen hat es auf das Urteil des BFH vom 21. Januar 2004 XI R 3/03 (BFHE 205, 394, BStBl II 2004, 919) verwiesen, nach dem das Ermessen im Fall einer haftungsrechtlichen Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners, der zu einer Steuerhinterziehung Beihilfe geleistet hat, derart vorgeprägt ist, dass es einer Begründung der Ermessensentscheidung nicht bedarf. Im Übrigen ist nach der Rechtsprechung des BFH ein etwaiges Mitverschulden der Finanzbehörde nur in den Fällen im Rahmen der Ermessensausübung zu berücksichtigen, in denen ihr Fehlverhalten gegenüber einem eher geringen Verschulden des Haftungsschuldners besonders stark ins Gewicht fällt (Senatsentscheidungen vom 2. November 2001 VII B 75/01, BFH/NV 2002, 310; vom 11. Mai 2000 VII B 217/99, BFH/NV 2000, 1442, und vom 19. März 1999 VII B 158/98, BFH/NV 1999, 1304). Von einer groben Pflichtverletzung des FA durch bloßes Zuwarten und Erteilung der Zustimmung nach § 168 AO trotz gefasster Absicht, den Vorsteuerabzug zu versagen, und einem eher geringen Verschulden des Antragstellers, das gegenüber dem Verwaltungshandeln nicht besonders ins Gewicht fällt, kann im Streitfall jedoch keine Rede sein; immerhin wurde der Antragsteller rechtskräftig wegen Steuerhinterziehung in einem besonders schweren Fall (§ 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO) verurteilt.

30

8. Soweit die Beschwerde beanstandet, dem FA habe bei Erlass des angefochtenen Haftungsbescheids lediglich ein Zwischenbericht und ein vorläufiger Ermittlungsbericht der Steuerfahndung vorgelegen, kann dieser Umstand nicht zur Rechtswidrigkeit des Haftungsbescheids führen. Im Rahmen der Ausübung des ihr zustehenden Entschließungs- und Auswahlermessens kann die Finanzbehörde sämtliche ihr zur Verfügung stehenden Erkenntnisquellen nutzbar machen, wobei sie den Ausgang eines anhängigen Strafverfahrens nicht abzuwarten braucht (Boeker in Hübschmann/Hepp/Spitaler --HHSp--, § 71 AO Rz 20; BFH-Urteil vom 27. August 1991 VIII R 84/89, BFHE 165, 330, BStBl II 1992, 9). Soweit nach Erlass des Haftungsbescheids ein Freispruch erfolgen sollte, sind die Voraussetzungen für eine Rücknahme des Haftungsbescheids nach § 130 Abs. 1 AO zu prüfen (Jatzke in Beermann/Gosch, AO § 71 Rz 13, m.w.N.). Erst recht hängt der Erlass eines auf § 71 AO gestützten Haftungsbescheids nicht von der vollständigen Erstellung und Vorlage eines Schlussberichts der Steuerfahndung ab.

31

Zudem ist im Streitfall zu berücksichtigen, dass das FA den am 13. Januar 2012 erlassenen Haftungsbescheid nicht nur auf den vorläufigen Ermittlungsbericht vom 11. Februar 2011, sondern auch auf die Verurteilung vom 21. Dezember 2011 des Antragstellers wegen Steuerhinterziehung und damit auf das Ergebnis der Hauptverhandlung gestützt hat. Es brauchte dabei weder die Vorlage eines Schlussberichts der Steuerfahndung noch das Ergebnis des vom Antragsteller vor dem BGH eingeleiteten Revisionsverfahrens abzuwarten. Ausreichend ist vielmehr, dass das FA aufgrund eigener Ermittlungen und der Aktenlage bei Erlass des Haftungsbescheids zu der Überzeugung gelangt ist, dass die Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit vorliegen. Unbeachtlich ist darüber hinaus, dass das FA den steuerlichen Bericht über die Feststellungen im Rahmen der Steuerfahndungsprüfung erst am 2. Dezember 2013 und damit nach Erlass des Haftungsbescheids erstellt hat. Soweit die Beschwerde eine Verletzung des § 202 Abs. 2 AO behauptet, ist darauf hinzuweisen, dass Ermittlungsberichte der Steuerfahndung keine Prüfungsberichte i.S. des § 202 Abs. 1 AO sind (Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 202 AO Rz 1), auch wenn Verwaltungsvorschriften (Nr. 127 AStBV (St) 2013, BStBl I 2012, 1019, 1051) auf eine entsprechende Anwendung des § 202 AO verweisen.

32

Eine Gehörsverletzung durch das FA liegt nicht vor, weil der Antragsteller selbst vorträgt, dass ihm dieser Bericht bereits im Einspruchsverfahren mit Schreiben vom 12. Februar 2014 zugesandt worden ist. Auch der vorläufige Ermittlungsbericht vom 11. Februar 2011 war ihm aus dem Strafverfahren bekannt.

33

9. Soweit sich die Beschwerde gegen die Rechtmäßigkeit der gegen die GmbH erlassenen Umsatzsteueränderungsbescheide richtet, ist darauf hinzuweisen, dass diese infolge der Rücknahme der dagegen gerichteten Einsprüche bestandskräftig geworden sind. Somit können diese Einwände in dem vorliegenden Verfahren keine Berücksichtigung finden. Auch die behauptete Nichtigkeit der Bescheide nach § 125 Abs. 2 Nr. 1 AO aufgrund vermeintlicher Mängel in der sachlichen Zuständigkeit liegt nicht vor. Die Steuerbescheide wurden von dem für die GmbH zuständigen Veranlagungsfinanzamt erlassen. Auch wenn die Steuerfahndung auf den Erlass dieser Bescheide Einfluss genommen oder darauf hingewirkt haben sollte, verbliebe es beim Erlass durch die sachlich zuständige Behörde. Im Übrigen begründen Verstöße gegen die sachliche Zuständigkeit allenfalls dann einen Nichtigkeitsgrund, wenn eine absolut sachliche Unzuständigkeit vorläge, so dass die Behörde --z.B. im Fall einer Ressortunzuständigkeit-- unter keinem denkbaren Gesichtspunkt für den Erlass des Bescheids zuständig sein könnte (Rozek in HHSp, § 125 AO Rz 18, m.w.N.). Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall offensichtlich nicht vor.

34

10. Entgegen der Auffassung der Beschwerde ist die Rücknahme der Einsprüche wirksam. Dass der ebenfalls einzelvertretungsberechtigte Geschäftsführer der GmbH und Mitangeklagte zur Rücknahme der Rechtsbehelfe nur durch Äußerungen der Staatsanwaltschaft und die Aussicht auf eine mildere Strafe motiviert worden ist, kann an der Wirksamkeit der Rücknahme nichts ändern. Zwar ist die Rücknahme eines Einspruchs in besonders gelagerten Fällen unwirksam, wenn sie durch eine bewusste Täuschung oder Drohung veranlasst worden ist (BFH-Urteile vom 29. Juni 2005 II R 21/04, BFH/NV 2005, 1964, und vom 1. September 1988 V R 139/83, BFH/NV 1989, 206), doch liegen im Streitfall keine hinreichenden Anhaltspunkte dafür vor, dass diese Voraussetzung erfüllt ist. Die Beschwerde behauptet lediglich, die Staatsanwaltschaft habe in Bezug auf das Strafmaß ein Angebot gemacht, das auch als Drohung habe verstanden werden können. In der Praxis ist es nicht unüblich, dass ein Angeklagter durch den Vertreter der Staatsanwaltschaft darauf hingewiesen wird, dass sich ein ernsthaftes Bemühen um Schadensbegrenzung bzw. Wiedergutmachung im Rahmen der Strafzumessung zu seinem Vorteil auswirken könne. Dabei liegt die Annahme fern, ein solcher Hinweis stelle eine unzulässige Drohung mit einer höheren Strafe im Fall einer Nichtbefolgung des Hinweises dar. Zudem geht es nicht um einen erwarteten Verzicht auf Rechtsmittel gegen das Strafurteil. Auch unter Berücksichtigung des Vorbringens der Beschwerde ist im Streitfall nicht ersichtlich, dass der Mitangeklagte mit unlauteren Mitteln zur Rücknahme der Einsprüche veranlasst worden sein sollte. Jedenfalls liegen die Voraussetzungen nicht vor, unter denen nach der Rechtsprechung des BFH von einer Unwirksamkeit der Rücknahme der Einsprüche ausgegangen werden könnte.

35

11. Wegen der beantragten AdV der Pfändungs- und Einziehungsverfügungen wird auf die Gründe des FG-Beschlusses verwiesen.

36

12. Gründe für eine Vollziehungsaussetzung wegen unbilliger Härte sind nicht ersichtlich.

37

13. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

(1) Durch Gesetz können die Bundesregierung, ein Bundesminister oder die Landesregierungen ermächtigt werden, Rechtsverordnungen zu erlassen. Dabei müssen Inhalt, Zweck und Ausmaß der erteilten Ermächtigung im Gesetze bestimmt werden. Die Rechtsgrundlage ist in der Verordnung anzugeben. Ist durch Gesetz vorgesehen, daß eine Ermächtigung weiter übertragen werden kann, so bedarf es zur Übertragung der Ermächtigung einer Rechtsverordnung.

(2) Der Zustimmung des Bundesrates bedürfen, vorbehaltlich anderweitiger bundesgesetzlicher Regelung, Rechtsverordnungen der Bundesregierung oder eines Bundesministers über Grundsätze und Gebühren für die Benutzung der Einrichtungen des Postwesens und der Telekommunikation, über die Grundsätze der Erhebung des Entgelts für die Benutzung der Einrichtungen der Eisenbahnen des Bundes, über den Bau und Betrieb der Eisenbahnen, sowie Rechtsverordnungen auf Grund von Bundesgesetzen, die der Zustimmung des Bundesrates bedürfen oder die von den Ländern im Auftrage des Bundes oder als eigene Angelegenheit ausgeführt werden.

(3) Der Bundesrat kann der Bundesregierung Vorlagen für den Erlaß von Rechtsverordnungen zuleiten, die seiner Zustimmung bedürfen.

(4) Soweit durch Bundesgesetz oder auf Grund von Bundesgesetzen Landesregierungen ermächtigt werden, Rechtsverordnungen zu erlassen, sind die Länder zu einer Regelung auch durch Gesetz befugt.

(1) Die Bewertung richtet sich, soweit nicht in den Absätzen 2 bis 7 etwas anderes bestimmt ist, nach den Vorschriften des Ersten Teils des Bewertungsgesetzes (Allgemeine Bewertungsvorschriften) in der Fassung der Bekanntmachung vom 1. Februar 1991 (BGBl. I S. 230), zuletzt geändert durch Artikel 2 des Gesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl. I S. 3018), in der jeweils geltenden Fassung.

(2) Anteile an Kapitalgesellschaften, für die ein Wert nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 des Bewertungsgesetzes festzustellen ist, sind mit dem auf den Bewertungsstichtag (§ 11) festgestellten Wert anzusetzen.

(3) Grundbesitz (§ 19 Abs. 1 des Bewertungsgesetzes) ist mit dem nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Bewertungsgesetzes auf den Bewertungsstichtag (§ 11) festgestellten Wert anzusetzen.

(4) Bodenschätze, die nicht zum Betriebsvermögen gehören, werden angesetzt, wenn für sie Absetzungen für Substanzverringerung bei der Einkunftsermittlung vorzunehmen sind; sie werden mit ihren ertragsteuerlichen Werten angesetzt.

(5) Inländisches Betriebsvermögen, für das ein Wert nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 des Bewertungsgesetzes festzustellen ist, ist mit dem auf den Bewertungsstichtag (§ 11) festgestellten Wert anzusetzen.

(6) Gehört zum Erwerb ein Anteil an Wirtschaftsgütern und Schulden, für die ein Wert nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 des Bewertungsgesetzes festzustellen ist, ist der darauf entfallende Teilbetrag des auf den Bewertungsstichtag (§ 11) festgestellten Werts anzusetzen.

(7) Ausländischer Grundbesitz und ausländisches Betriebsvermögen werden nach § 31 des Bewertungsgesetzes bewertet.

Tatbestand

1

I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) wenden sich gegen die Anpassung ihres Einkommensteuerbescheids 1994 nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO), die auf die Feststellung der Nichtigkeit eines Grundlagenbescheids gestützt ist.

2

Der Kläger war ausweislich der am 19. Juni 1995 abgegebenen Feststellungserklärung im Jahr 1993 als Kommanditist in die A-GmbH & Co. KG (KG) eingetreten und im November 1993 oder März 1994 (das genaue Datum ist streitig) wieder ausgetreten. Das Vermögen der KG ging mit Vertrag vom 27. Juni 1994 auf die Komplementär-GmbH (GmbH) über. Das Erlöschen der KG wurde am 28. Februar 1995 in das Handelsregister eingetragen.

3

Mit einem unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Bescheid vom 26. März 1997 stellte das Finanzamt B (Betriebs-FA) im Wege der gesonderten und einheitlichen Gewinnfeststellung für das Jahr 1994 erklärungsgemäß für den Kläger einen laufenden Gewinn von 0 DM und einen Veräußerungsgewinn von ... DM aus der Übertragung des Kommanditanteils auf die GmbH fest. In seiner Einkommensteuererklärung für 1994 hatte der Kläger diesen Veräußerungsgewinn ebenfalls erklärt. Mit Einkommensteuerbescheiden vom 19. April 1996 und zuletzt vom 21. Juli 2000 veranlagte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die Kläger entsprechend.

4

Im Zuge einer Außenprüfung bei der GmbH, die auch die steuerlichen Verhältnisse der KG umfasste, vertrat der Prüfer die Auffassung, der Veräußerungsgewinn sei bereits im Jahr 1993 und die Verzinsung des Kaufpreises als Einkünfte aus Kapitalvermögen im Jahr 1994 zu erfassen. Mit Feststellungsbescheid vom 20. Dezember 2001 setzte das Betriebs-FA den Veräußerungsgewinn im Jahr 1993 an. Ferner hob es mit Bescheid vom 17. Januar 2002, der an die GmbH als Rechtsnachfolgerin der KG mit Wirkung für und gegen alle Feststellungsbeteiligten gerichtet war, den Feststellungsbescheid 1994 vom 26. März 1997 auf.

5

Am 18. Januar 2002 legte der Kläger beim Betriebs-FA Einspruch gegen den geänderten Feststellungsbescheid für das Jahr 1993 vom 20. Dezember 2001 ein. Er wandte sich im Wesentlichen gegen die Aufhebung des Feststellungsbescheids für das Jahr 1994 und den Ansatz des Veräußerungsgewinnes im Jahr 1993.

6

Bereits mit Schreiben vom 18. Dezember 2001 hatte das Betriebs-FA dem FA mitgeteilt, der Feststellungsbescheid 1994 vom 26. März 1997 sei ersatzlos aufgehoben worden. Dem Kläger seien jedoch im Jahr 1994 Einnahmen aus Kapitalvermögen aus der Verzinsung des Kaufpreises der Beteiligung in Höhe von ... DM zugeflossen. Mit Bescheid vom 6. Februar 2002 änderte das FA den Einkommensteuerbescheid 1994 entsprechend und berücksichtigte keinen Veräußerungsgewinn mehr, dafür aber die --betragsmäßig erheblich geringeren-- Einnahmen aus Kapitalvermögen. Der Kläger legte im Hinblick auf die Einkünfte aus Kapitalvermögen auch gegen diesen Bescheid Einspruch ein, nahm diesen aber am 18. März 2003 zurück.

7

Am 10./24. Juli 2003 teilte das Betriebs-FA dem Kläger zum Feststellungsbescheid 1993 u.a. Folgendes mit:

8

"... hiermit stelle ich hinsichtlich des aufgrund der bei Ihnen durchgeführten Außenprüfung ergangenen Bescheides vom 20.12.2001 über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 1993 gemäß § 125 Abs. 1 i.V.m. Abs. 5 AO zur Beseitigung des durch ihn hervorgerufenen Rechtsscheins die Nichtigkeit dieses Bescheides fest.
Begründung:
Der Bescheid bezeichnet einen falschen Inhaltsadressaten. Dies führt gemäß Tz. 4.1 des AEAO zu § 122 AO i.V.m. § 157 S. 2 AO zur Nichtigkeit.
Hierdurch erledigt sich Ihr Einspruch vom 18.01.2002.
Der Erlass eines neuen Bescheides wird derzeit noch geprüft."

9

Das Betriebs-FA gelangte im weiteren Verfahren zu dem Ergebnis, der Feststellungsbescheid für 1994 vom 17. Januar 2002 sei (ebenfalls) an den falschen Inhaltsadressaten und außerdem nicht korrekt bekannt gegeben worden. Es richtete an den Kläger unter dem 14. Juli 2004 das folgende Schreiben, dem keine Rechtsbehelfsbelehrung beigefügt war:

10

"Dieser Bescheid ergeht an Sie als ehemaligen Gesellschafter (Kommanditist) der nicht mehr bestehenden ... KG, ... gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen 1994 für die... KG
...
hiermit stelle ich zur Beseitigung des durch ihn hervorgerufenen Rechtsscheins, die Nichtigkeit des Bescheides 1994 über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte vom 17.01.2002 (bekanntgegeben an die ... GmbH mit Wirkung für und gegen alle Feststellungsbeteiligten) fest.
Der Bescheid vom 17.01.2002 ist gemäß § 125 Abs. 1 AO nichtig und folglich unwirksam (§ 124 Abs. 3 AO).
Begründung:
...
Hinweis:
Durch die Feststellung der Nichtigkeit des Bescheides vom 17.01.2002 lebt der Ihnen bekanntgegebene Feststellungsbescheid vom 26.03.1997 wieder auf."

11

Das Betriebs-FA informierte zeitgleich das FA. Dieses berücksichtigte mit dem --im vorliegenden Verfahren streitgegenständlichen-- Änderungsbescheid vom 26. August 2004 bei der Einkommensteuer 1994 wieder den Veräußerungsgewinn in Höhe von ... DM. Am 20. September 2004 legten die Kläger hiergegen Einspruch ein. Ihr zugleich gestellter Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) blieb beim FA und Finanzgericht (FG) erfolglos. Auf die Beschwerde der Kläger gewährte der erkennende Senat AdV gegen Sicherheitsleistung (Beschluss vom 21. Juni 2005 X B 72/05, BFH/NV 2005, 1490).

12

Im weiteren Verlauf des Einspruchsverfahrens machten die Kläger geltend, nach Auffassung des erkennenden Senats ermögliche der Wortlaut des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO die Anpassung des Folgebescheids offenbar nicht. Andernfalls hätte der Bundesfinanzhof (BFH) keine AdV gewährt. Eine analoge Anwendung der Bestimmung komme im Rahmen der Eingriffsverwaltung nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (Beschluss vom 14. August 1996  2 BvR 2088/93, Neue Juristische Wochenschrift 1996, 3146) und des BFH (Urteil vom 18. Februar 1977 VI R 177/75, BFHE 121, 572, BStBl II 1977, 524) nicht in Betracht.

13

Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg. Das angefochtene Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2010, 1950 veröffentlicht.

14

Mit der Revision machen die Kläger im Wesentlichen unter Berufung auf den AdV-Beschluss des Senats in BFH/NV 2005, 1490 geltend, die Mitteilung des Betriebs-FA über die Unwirksamkeit des Bescheids habe nur deklaratorischen Charakter. Nach ständiger Rechtsprechung (BFH-Entscheidungen vom 17. Oktober 1985 VII R 185/83, BFH/NV 1986, 720; vom 15. November 1991 VI R 81/89, BFHE 165, 566, BStBl II 1992, 224; in BFH/NV 2005, 1490, und vom 22. August 2007 II R 44/05, BFHE 218, 494, BStBl II 2009, 754) sei die Nichtigkeitsfeststellung gemäß § 125 Abs. 5 AO kein Verwaltungsakt. Im Urteil vom 24. Januar 2008 V R 36/06 (BFHE 220, 208, BStBl II 2008, 686) habe der BFH diese Frage nicht bejaht, sondern lediglich offen gelassen. Das Bundessozialgericht (BSG) äußere seine gegenteilige Auffassung im Urteil vom 23. Februar 1989  11/7 RAr 103/87 (Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht 1989, 902) nur im Rahmen eines obiter dictum, das es zudem nicht nachvollziehbar begründet habe.

15

Die Nichtigkeitsfeststellung erfülle nicht die Voraussetzungen der gesetzlichen Definition des Verwaltungsakts, denn es fehle an einer Regelung, die unmittelbare Rechtswirkungen zeitige. Die Unwirksamkeit des Verwaltungsakts ergebe sich bereits ipso iure (§ 124 Abs. 3 AO).

16

Selbst wenn es sich um einen Verwaltungsakt handeln sollte, sei die Anpassung des Folgebescheids nicht möglich. Der Feststellung der Nichtigkeit fehle die gesetzlich angeordnete Bindungswirkung für das Folgebescheidsverfahren, da sich die Bindungswirkung nicht in dem --ggf. vorhandenen-- Regelungsinhalt des Verwaltungsakts erschöpfen dürfe. Sie stehe auch der Aufhebung eines Grundlagenbescheids mit Bindungswirkung nicht gleich. Eine analoge Anwendung von § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO sei insbesondere in Bezug auf die Tatbestände des § 171 AO nach allgemeiner Auffassung unzulässig und stelle einen Verstoß gegen den verfassungsrechtlich verankerten Gesetzesvorbehalt dar.

17

Schließlich sei Festsetzungsverjährung eingetreten, da die Nichtigkeitsfeststellung außerhalb der Festsetzungsfrist sowohl des Grundlagenbescheids- als auch des Folgebescheidsverfahrens ergangen sei.

18

Die Kläger beantragen,
das Urteil des Schleswig-Holsteinischen FG vom 18. Mai 2010  2 K 146/06 sowie den Einkommensteuerbescheid 1994 vom 26. August 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. Juli 2006 aufzuheben.

19

Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

20

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen. Das FG hat zu Recht erkannt, dass die Feststellung der Nichtigkeit des Gewinnfeststellungsbescheids gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO den Erlass des angefochtenen Einkommensteuerbescheids als Folgebescheid ermöglicht hat.

21

Die Finanzbehörde hat grundsätzlich die Möglichkeit, die Nichtigkeit eines Verwaltungsakts in der (Handlungs-)Form eines Verwaltungsakts festzustellen (dazu unten 1.). Ob im jeweiligen Einzelfall ein Verwaltungsakt gegeben ist, ist durch Auslegung zu ermitteln; vorliegend stellte die Nichtigkeitsfeststellung vom 14. Juli 2004 einen Verwaltungsakt dar (dazu unten 2.). Da die Nichtigkeitsfeststellung im Streitfall als Grundlagenbescheid i.S. des § 171 Abs. 10 AO anzusehen ist, war der Einkommensteuerbescheid nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO zu ändern (dazu unten 3.).

22

1. Nach Auffassung des erkennenden Senats ist es grundsätzlich möglich, die in § 125 Abs. 5 AO vorgesehene Feststellung der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts im Wege des Erlasses eines Verwaltungsakts zu treffen. Zwar ist diese Frage innerhalb der höchstrichterlichen Rechtsprechung umstritten (dazu unten a); der erkennende Senat schließt sich jedoch der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts (BVerwG) und des BSG an (dazu unten b). Die Einwendungen der Kläger stehen dem nicht entgegen (dazu unten c).

23

a) Innerhalb der höchstrichterlichen Rechtsprechung ist die Frage, ob die von einer Behörde vorgenommene Feststellung der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts ihrerseits einen Verwaltungsakt darstellt oder aber --mangels Regelungsgehalt-- lediglich deklaratorischen Charakter hat, bisher nicht einheitlich beurteilt worden.

24

aa) Die einzelnen Senate des BFH haben in der Vergangenheit mehrheitlich die Auffassung vertreten, die Nichtigkeitsfeststellung durch eine Finanzbehörde sei deklaratorisch.

25

Mit Urteil in BFH/NV 1986, 720 hat der VII. Senat des BFH über eine Klage auf Feststellung der Nichtigkeit (§ 41 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) eines Haftungsbescheids entschieden. Er hat ausgeführt, eine solche Klage sei zulässig, ohne dass zuvor ein Verfahren nach § 125 Abs. 5 AO durchgeführt werden müsse. Die Feststellung der Nichtigkeit enthalte ebenso wie ihre Ablehnung durch eine Verwaltungsbehörde (§ 125 Abs. 5 AO) lediglich den Rechtscharakter einer Auskunft darüber, ob die Behörde den Verwaltungsakt für wirksam halte. Eine darüber hinausgehende Verbindlichkeit sei der von der Behörde getroffenen Entscheidung nicht beizumessen.

26

Auch der VI. Senat des BFH hat mit Urteil in BFHE 165, 566, BStBl II 1992, 224 --im Wesentlichen unter Bezugnahme auf die Entscheidung des VII. Senats in BFH/NV 1986, 720-- die Auffassung vertreten, eine Mitteilung über die Nichtigkeit habe nur deklaratorischen Charakter und sei lediglich als Äußerung einer Rechtsansicht zu verstehen.

27

In gleicher Weise hat der II. Senat des BFH mit Urteil in BFHE 218, 494, BStBl II 2009, 754 unter Bezugnahme auf das Urteil in BFH/NV 1986, 720 sowie den AdV-Beschluss des erkennenden Senats in BFH/NV 2005, 1490 Stellung bezogen.

28

Der VIII. Senat des BFH konnte in seinem Urteil vom 7. Oktober 1997 VIII R 4/96 (BFH/NV 1998, 1195, dort unter II.1.) die Frage, ob über einen Antrag nach § 125 Abs. 5 AO durch Verwaltungsakt entschieden werden könne, ausdrücklich offenlassen. Dem dortigen Schreiben der Behörde habe bereits der Regelungswille --als wesentliches Element eines jeden Verwaltungsakts-- gefehlt. Ähnlich hat der II. Senat im Beschluss vom 29. Juli 1998 II R 64/95 (BFH/NV 1998, 1455) entschieden.

29

Demgegenüber hat der V. Senat des BFH im Urteil in BFHE 220, 208, BStBl II 2008, 686 (dort unter II.2.a) geäußert, er neige dazu, gegen die bisherige Rechtsprechung des BFH in einer Nichtigkeitsfeststellung nicht nur eine unverbindliche, deklaratorische Wissenserklärung zu sehen, sondern mit dem BSG und der "herrschenden Meinung der Rechtslehre" von einem die Behörde bindenden, feststellenden Verwaltungsakt auszugehen.

30

bb) Die finanzgerichtliche Rechtsprechung ist nicht einheitlich. Neben dem Schleswig-Holsteinischen FG im Streitfall hat auch das FG Rheinland-Pfalz die Verwaltungsaktsqualität der Nichtigkeitsfeststellung nach § 125 Abs. 5 AO bejaht (Urteil vom 22. November 1995  5 K 1802/95, EFG 1996, 203, als Vorinstanz zur Entscheidung des VIII. Senats in BFH/NV 1998, 1195). Das Niedersächsische FG hatte im Urteil vom 16. März 2006  16 K 359/05 (EFG 2007, 139, Vorinstanz zur Entscheidung des V. Senats in BFHE 220, 208, BStBl II 2008, 686) die Frage nicht entschieden. Weitere Gerichte haben die Aussagen des VII. Senats übernommen (FG Düsseldorf, Entscheidungen vom 8. März 1989  15 V 280/88 A (F), EFG 1989, 385, und vom 11. Oktober 1996  18 K 2021/93 F, EFG 1998, 2; FG München, Urteil vom 24. April 1996  1 K 2685/92, EFG 1996, 960; FG Baden-Württemberg, Urteile vom 3. November 1998  1 K 93/94, EFG 2000, 981, sowie vom 24. März 2011  3 K 1562/08, nicht veröffentlicht; FG Köln, Urteil vom 7. April 2004  7 K 7227/99, EFG 2004, 1184).

31

cc) Das BVerwG und das BSG vertreten zu den gleichlautenden Bestimmungen der anderen Verfahrensgesetze (diese unterscheiden sich von § 125 Abs. 5 AO nur insoweit, als dort anstelle der "Finanzbehörde" die "Behörde" genannt ist) die Auffassung, eine Nichtigkeitsfeststellung sei ein Verwaltungsakt.

32

So lässt das BVerwG die Anfechtungsklage gegen eine auf § 44 Abs. 5 des Verwaltungsverfahrensgesetzes (VwVfG) gestützte behördliche Nichtigkeitsfeststellung zu (Urteil vom 30. Januar 1990  1 C 26/87, BVerwGE 84, 314). Dies setzt denknotwendig die Qualifikation einer solchen Feststellung als Verwaltungsakt voraus. Das BSG hält die Nichtigkeitsfeststellung nach § 40 Abs. 5 des Zehnten Buchs Sozialgesetzbuch (SGB X) explizit ebenfalls für einen (deklaratorischen) Verwaltungsakt (Urteil vom 23. Februar 1989  11/7 RAr 103/87, Deutsches Verwaltungsblatt 1990, 210). Allerdings war diese Aussage für das angeführte Urteil nicht entscheidungserheblich.

33

dd) Die steuerrechtliche Literatur ist uneinheitlich (die Eigenschaft als Verwaltungsakt bejahend Rozek in Hübschmann/ Hepp/Spitaler --HHSp--, § 125 AO Rz 106, unter ausdrücklichem Verweis auf die anerkannte Rechtslage bei § 44 Abs. 5 VwVfG und § 40 Abs. 5 SGB X; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 124 AO Rz 25; Pahlke/Koenig/Pahlke, Abgabenordnung, 2. Aufl., § 125 Rz 40; einen Verwaltungsakt verneinend Brockmeyer/Ratschow in Klein, AO, 11. Aufl., § 125 Rz 15).

34

b) Der erkennende Senat schließt sich der Rechtsprechung des BVerwG und des BSG sowie der vom V. Senat des BFH geäußerten Auffassung an. Die Feststellung der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts durch eine Behörde kann ihrerseits alle in § 118 AO genannten Begriffsmerkmale eines Verwaltungsakts erfüllen. Insbesondere ist eine derartige Feststellung dem Grunde nach fähig und geeignet, unmittelbare Rechtswirkungen nach außen zu zeitigen.

35

Zwar ändert sich an der objektiven Nichtigkeit des vorangegangenen Verwaltungsakts durch eine spätere Nichtigkeitsfeststellung nichts. Gleichwohl beseitigt diese Feststellung zum einen den durch den vorangegangenen nichtigen Verwaltungsakt erzeugten Rechtsschein (dazu unten aa) und trifft zum anderen eine verbindliche, abschließende sowie der Bestandskraft fähige Entscheidung über die Nichtigkeit (unten bb).

36

aa) Bereits die Beseitigung des bestehenden Rechtsscheins ist als Rechtswirkung anzusehen.

37

Zwar mag es auf den ersten Blick widersprüchlich anmuten, in der Beseitigung eines Rechtsscheins Rechtswirkungen zu sehen, da es gerade Wesenselement eines nichtigen Verwaltungsakts zu sein scheint, keine Rechtswirkungen zu zeitigen. In dieser Allgemeinheit ist das jedoch unzutreffend. Der Rechtsschein selbst --und damit folgerichtig auch seine Beseitigung-- ist eine Rechtswirkung i.S. des § 118 AO. Er begründet das --irrige-- Vertrauen der Beteiligten in die Wirksamkeit der behördlichen Maßnahmen und damit in den Rechtsschein. Die Wirkungen, die ein --insbesondere unerkannt-- nichtiger Verwaltungsakt entfaltet, beruhen gerade auf diesem Vertrauen. Dieses kann zu tatsächlichen Handlungen, aber auch zu Rechtshandlungen erheblichen Umfangs führen, die ihrerseits (rechts)wirksam sein können. Beispielsweise ist ein Folgebescheid, der auf einem nichtigen Grundlagenbescheid beruht, zwar rechtswidrig, jedoch nicht nichtig. Damit ist auch dieses Vertrauen ein rechtlich relevanter Umstand. Vor diesem Hintergrund bewegen sich die Erzeugung wie auch die Beseitigung des Rechtsscheins nicht im rechtsfreien Raum, sondern sind Maßnahmen mit Wirkung im Rechtsverkehr.

38

Aus diesen Wirkungen eines nichtigen Verwaltungsakts ergibt sich im Einzelfall gerade das --in § 125 Abs. 5 AO und § 41 Abs. 1 FGO vom Gesetzgeber ausdrücklich berücksichtigte-- berechtigte Interesse an der Feststellung der Nichtigkeit.

39

bb) Die Wirkung der Feststellung der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts besteht vor allem darin, eine endgültige und der Bestandskraft fähige Entscheidung über die Frage der Nichtigkeit zu treffen und die möglicherweise streitige Frage, ob der Verwaltungsakt nichtig war, mit Wirkung für und gegen alle Beteiligten zu beantworten. Diese Bestandskraftwirkung ist eine Rechtswirkung, die über die in der Beseitigung des Rechtsscheins liegende Rechtswirkung noch deutlich hinausgeht und zwingend die Annahme einer Regelungswirkung --und damit eines Verwaltungsakts-- zur Folge hat.

40

Könnte eine Nichtigkeitsfeststellung hingegen nicht in Bestandskraft erwachsen, entstünde ein Widerspruch zu den Grundsätzen der Rechtskraft entsprechender Feststellungsurteile. Verfahrensrechtlich schlüssig ist das Nebeneinander der behördlichen Nichtigkeitsfeststellung nach § 125 Abs. 5 AO und der Nichtigkeitsfeststellungsklage nach § 41 Abs. 1 FGO nur, wenn die Nichtigkeitsfeststellung nach § 125 Abs. 5 AO die gleichen Rechtswirkungen zeitigen kann wie die Nichtigkeitsfeststellungsklage.

41

Nach § 110 Abs. 1 FGO binden rechtskräftige Urteile, soweit über den Streitgegenstand entschieden worden ist, u.a. die Beteiligten und ihre Rechtsnachfolger. Das gilt auch für Feststellungsurteile nach § 41 Abs. 1 FGO, folglich auch für Urteile, in denen die Nichtigkeit eines Verwaltungsakts festgestellt wird. Es gibt keinen Anlass, § 110 Abs. 1 FGO nicht auf Urteile anzuwenden, mit denen die Nichtigkeit eines Verwaltungsakts festgestellt oder dies abgelehnt wird (vgl. auch Senatsurteil vom 9. Dezember 2009 X R 54/06, BFHE 228, 111, BStBl II 2010, 732).

42

Durch die Rechtskraftwirkung ist hinsichtlich des tenorierten Inhalts des Urteils --vorbehaltlich der Möglichkeiten eines Restitutions- oder Wiederaufnahmeverfahrens-- über den Streitgegenstand abschließend entschieden. Diese Frage kann im justizförmigen Verfahren nicht mehr neu aufgerollt werden. Dies gilt unabhängig davon, wie die Frage richtigerweise zu entscheiden gewesen wäre.

43

Wenn aber eine durch Urteil ausgesprochene Nichtigkeitsfeststellung die dargestellte Wirkung entfaltet, wäre es widersprüchlich, einem inhaltsgleichen Ausspruch der Verwaltung nicht dieselbe Rechtsfolge beizumessen. Ansonsten wäre der Steuerpflichtige, der nach Rechtssicherheit hinsichtlich der Nichtigkeitsfrage strebt, zur Klage gezwungen.

44

Wäre die Nichtigkeitsfeststellung gemäß § 125 Abs. 5 AO kein Verwaltungsakt, der in Bestandskraft erwachsen kann, stellte sich nicht zuletzt die Frage, welche Funktion die Vorschrift überhaupt haben soll. Für die Befugnis der Finanzbehörde, unverbindlich Rechtsansichten zu äußern, bedürfte es keiner Rechtsgrundlage. Dem steht nicht entgegen, dass diese Rechtswirkung einer Nichtigkeitsfeststellung lediglich verfahrensrechtlicher Art ist. Auch das Verfahrensrecht hat (weitreichende) Rechtswirkungen. Die bestandskräftige Feststellung der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts bewirkt, dass dessen Nichtigkeit nicht mehr in Frage zu stellen ist. Dies gilt auch für den Fall einer inhaltlich unzutreffenden Entscheidung.

45

c) Die Einwendungen der Kläger stehen der Auffassung des erkennenden Senats nicht entgegen.

46

aa) Die Nichtigkeitsfeststellung selbst kann niemals --wie die Kläger meinen-- auf etwas Unmögliches gerichtet sein, weil sie auch dann, wenn sie unzutreffend wäre, lediglich einen tatsächlich nicht nichtigen Verwaltungsakt beseitigte. Sie ist insofern vergleichbar mit einer bestandskräftig werdenden Aufhebung eines vermeintlich rechtswidrigen, in Wahrheit aber rechtmäßigen Bescheids im Einspruchs- oder Klageverfahren.

47

bb) Zwar kann die Frage, ob der Grundlagenbescheid Bindungswirkung hat, also wirksam geworden ist, auch im Verfahren gegen den Folgebescheid geprüft werden (allgemeine Auffassung, vgl. Söhn in HHSp, § 182 AO Rz 61). Dies schließt es jedoch nicht aus, die Nichtigkeit bereits im Grundlagenverfahren verbindlich festzustellen. Anders als die Kläger meinen, ermöglicht dies auch nicht, Bescheide außerhalb der gesetzlichen Vorgaben zu ändern. Die Einordnung einer bestimmten behördlichen Handlung als Verwaltungsakt kann zwar Voraussetzung für die Anwendung der Änderungsvorschriften sein, schafft aber keine neue Rechtsgrundlage für eine Änderung.

48

cc) Für die Annahme der Kläger, eine Nichtigkeitsfeststellung könne nur die Finanzbehörde, nicht jedoch den Adressaten binden, gibt es keine gesetzliche Grundlage. Aus dem als nichtig festgestellten Verwaltungsakt darf weder das FA noch der Steuerpflichtige Rechtsfolgen ableiten. Der durch einen nichtigen Verwaltungsakt verursachte Rechtsschein kann im Übrigen --anders als die Kläger zu unterstellen scheinen-- auch zu einer ungerechtfertigten Begünstigung des Adressaten geführt haben.

49

dd) Soweit die Kläger einwenden, eine bestandskräftig gewordene Nichtigkeitsfeststellung durch eine Behörde stünde einem gerichtlichen Verfahren nach § 41 FGO entgegen, führt dies zu keinem anderen Ergebnis. Auch Anfechtungs- und Verpflichtungsklagen sind nur zulässig, soweit noch keine Bestandskraft eingetreten ist.

50

ee) Aus der Vorschrift des § 124 Abs. 3 AO, wonach ein nichtiger Verwaltungsakt unwirksam ist, ohne dass er --wie sich hieraus mittelbar ergibt-- angefochten oder anderweit aufgehoben werden müsste, folgt kein Argument gegen die Annahme, die Feststellung der Nichtigkeit sei der Bestandskraft fähig. Vielmehr betrifft diese Norm lediglich die Frage, welche Wirkungen --ipso iure-- von einem nichtigen Verwaltungsakt ausgehen. Sie regelt aber nicht, in welcher Weise und mit welcher Folge im finanzbehördlichen oder finanzgerichtlichen Verfahren die Nichtigkeit zu klären ist. Insbesondere schließt sie nicht aus, in diesen Verfahren eine Entscheidung darüber zu treffen, ob die in § 124 Abs. 3 AO angeordnete Rechtsfolge ipso iure eingetreten ist. Vielmehr sieht § 41 Abs. 1 FGO eine Entscheidung über genau diese Frage im gerichtlichen Verfahren gerade vor.

51

ff) Unschädlich ist ebenso, dass die Nichtigkeitsfeststellung im Verhältnis zu dem nichtigen Verwaltungsakt kein actus contrarius ist. Sie ist keine vollständige Umkehrung des nichtigen Verwaltungsakts, regelt aber doch dessen Unwirksamkeit.

52

2. Auch wenn sich damit die Finanzbehörde für die auf § 125 Abs. 5 AO gestützte Feststellung der Nichtigkeit grundsätzlich der Handlungsform des Verwaltungsakts bedienen kann, bleibt stets zu prüfen, ob sie im jeweiligen Einzelfall tatsächlich einen Verwaltungsakt erlassen oder aber --wie in dem Fall, der der Entscheidung in BFH/NV 1998, 1195 zugrunde lag-- nur unverbindlich ihre Rechtsmeinung zur Wirksamkeit eines Bescheids geäußert hat. Insbesondere muss die Finanzbehörde mit entsprechendem Regelungswillen gehandelt haben. Dies ist durch Auslegung der entsprechenden finanzbehördlichen Äußerung zu ermitteln.

53

Vorliegend handelt es sich bei dem Schreiben des Betriebs-FA vom 14. Juli 2004 um eine Nichtigkeitsfeststellung mit entsprechendem Regelungswillen. Es stellt daher einen Verwaltungsakt dar. Das Betriebs-FA hat dieses Schreiben selbst als "Bescheid" bezeichnet und damit seinen Regelungswillen deutlich gemacht. Der Bescheid enthält die regelungstypische Zweiteilung in Tenor und Begründung. Zwar fehlt eine Rechtsbehelfsbelehrung. Dies ändert jedoch nichts am Regelungswillen, da sich in derartigen Fällen lediglich die Frist für die Einlegung des Einspruchs verlängert (§ 356 Abs. 2 AO).

54

3. Nach diesen Grundsätzen war das FA im Streitfall zum Erlass des angefochtenen geänderten Einkommensteuerbescheids vom 26. August 2004 berechtigt. Die Nichtigkeitsfeststellung vom 14. Juli 2004 ist ein Grundlagenbescheid i.S. des § 171 Abs. 10 AO (dazu unten a). Auf seinen Erlass hin war die Einkommensteuerfestsetzung nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO zu ändern (unten b). Festsetzungsverjährung war zu diesem Zeitpunkt noch nicht eingetreten (unten c).

55

a) Gemäß § 171 Abs. 10 Satz 1 AO ist Grundlagenbescheid ein Feststellungsbescheid, Steuermessbescheid oder anderer Verwaltungsakt, der für die Festsetzung einer Steuer bindend ist.

56

aa) Herkömmlicherweise werden unter "Feststellungsbescheiden" i.S. des § 171 Abs. 10 Satz 1 AO lediglich die in den §§ 179 ff. AO genannten Bescheide verstanden (vgl. Banniza in HHSp, § 171 AO Rz 202). Ob ein Bescheid über die Feststellung der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts allein deshalb als Feststellungsbescheid nach §§ 179 ff. AO --dann unproblematisch gemäß § 182 Abs. 1 Satz 1 AO mit Bindungswirkung-- anzusehen ist, weil er sich auf einen solchen Gewinnfeststellungsbescheid nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO bezieht, könnte zweifelhaft sein.

57

bb) Letztlich kann diese Frage aber dahinstehen, weil die Nichtigkeitsfeststellung in jedem Falle einen "anderen Verwaltungsakt" i.S. des § 171 Abs. 10 Satz 1 AO darstellt. Da die Vorschrift insoweit nicht eingrenzt, kann prinzipiell jeder Verwaltungsakt einer Behörde, der für die Festsetzung einer Steuer bindend ist, ein Grundlagenbescheid sein. Die Bindungswirkung der Nichtigkeitsfeststellung folgt aus der Bindungswirkung des zuletzt ergangenen wirksamen Feststellungsbescheids nach § 182 Abs. 1 Satz 1 AO --oder deren Fehlen-- in Verbindung mit der aus § 124 Abs. 1 Satz 2 AO folgenden Feststellungswirkung der Nichtigkeitserklärung.

58

Die Nichtigkeitsfeststellung trifft eine Entscheidung darüber, ob der Verwaltungsakt, auf den sie sich bezieht, nichtig ist. Bezieht sie sich auf einen seinerseits mit Bindungswirkung nach § 182 Abs. 1 Satz 1 AO versehenen Grundlagenbescheid, entscheidet sie darüber, ob dieser für den Folgebescheid bindend war und ist und ob deshalb die entsprechenden Folgerungen gezogen werden durften und dürfen. Damit hat sie selbst Bindungswirkung für das Folgebescheidsverfahren.

59

Anders als die Kläger meinen, ist daher eine --ggf. unzulässige-- Analogie nicht gegeben.

60

b) Gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO ist ein Steuerbescheid zu erlassen, aufzuheben oder zu ändern, soweit ein Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10), dem Bindungswirkung für diesen Steuerbescheid zukommt, erlassen, aufgehoben oder geändert wird. Die Nichtigkeitsfeststellung stellt den Erlass eines Grundlagenbescheides im Sinne dieser Vorschrift dar. Daher war der Einkommensteuerbescheid 1994 zu ändern. Ob die Nichtigkeitsfeststellung möglicherweise außerdem der Aufhebung des für nichtig befundenen Verwaltungsakts gleichzustellen ist --wogegen sich die Kläger wehren--, kann dahinstehen, da § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO den Erlass, die Aufhebung und die Änderung von Grundlagenbescheiden gleichrangig nebeneinander stellt.

61

c) Die Nichtigkeitsfeststellung ist gemäß § 125 Abs. 5 AO "jederzeit" und damit auch nach Ablauf der Feststellungsfrist möglich. Da sie Grundlagenbescheid ist, ermöglicht sie nach § 171 Abs. 10 AO binnen zwei Jahren die Folgeänderung. Diese Frist ist gewahrt.

62

aa) Eine Änderung ist infolgedessen grundsätzlich zeitlich unbeschränkt möglich. Es verhält sich im Ergebnis allerdings nicht anders, als wenn die Besteuerungsgrundlage nicht gesondert festgestellt worden wäre, sondern unmittelbar Eingang in einen nichtigen Steuerbescheid gefunden hätte. Auch dessen Nichtigkeit wäre --mit den entsprechenden Folgen im Erhebungsverfahren-- grundsätzlich zeitlich unbeschränkt festzustellen. Angesichts der dienenden Funktion der gesonderten Feststellung gegenüber der Steuerfestsetzung sowie des Umstandes, dass es häufig von Zufälligkeiten (Belegenheit des Betriebes, Beteiligung mehrerer an Einkünften) abhängt, ob Besteuerungsgrundlagen gesondert festgestellt werden, wäre es unter Gleichheitsgesichtspunkten nicht zu rechtfertigen, Nichtigkeitsfolgen unterschiedlich zu behandeln.

63

Aus diesen Gründen ist eine Nichtigkeitsfeststellung im gesonderten Feststellungsverfahren mit der Konstellation, die dem BFH-Urteil vom 21. Februar 2013 V R 27/11 (BFHE 240, 487, BStBl II 2013, 529) zugrunde lag, nicht zu vergleichen. In jener Entscheidung wurde § 171 Abs. 10 AO teleologisch dahingehend reduziert, dass bei Grundlagenbescheiden von aus Sicht der AO ressortfremden Behörden --anders als bei Grundlagenbescheiden i.S. der §§ 179 ff. AO von Finanzbehörden (§ 6 Abs. 2 AO)-- die von dieser Vorschrift angeordnete Ablaufhemmung voraussetzt, dass der Grundlagenbescheid noch vor dem Ablauf der Festsetzungsfrist für die Steuer, für die der Grundlagenbescheid bindend ist, bekanntgegeben wird. Nach dem Regelungssystem der AO seien Grundlagenbescheide, soweit eine ausdrückliche von der Festsetzungsfrist des betreffenden Steuerbescheides (Folgebescheides) abweichende Regelung zur Feststellungsfrist für den Grundlagenbescheid fehle, steuerrechtlich nur zu berücksichtigen, wenn sie innerhalb der Festsetzungsfrist für den betreffenden (Folge-)Steuerbescheid erlassen worden seien.

64

Im Streitfall bedarf es keiner teleologischen Reduktion des § 171 Abs. 10 AO. Das Betriebs-FA ist keine ressortfremde Behörde, sondern erlässt Grundlagenbescheide im Anwendungsbereich der AO. Auf die Frage, ob die Nichtigkeitsfeststellung selbst ein Grundlagenbescheid i.S. der §§ 179 ff. AO ist, kommt es auch in diesem Zusammenhang nicht an, da ihr Regelungsgehalt sich jedenfalls auf einen Grundlagenbescheid i.S. der §§ 179 ff. AO bezieht. Sie ist zudem von der Zielrichtung der einschränkenden Auslegung des § 171 Abs. 10 AO nicht erfasst, da sie dem Regelungssystem der AO entspricht. Die Verknüpfung des --steuerlich noch zu berücksichtigenden-- Grundlagenbescheids mit der Festsetzungsfrist des Folgebescheids steht auch nach der Entscheidung in BFHE 240, 487, BStBl II 2013, 529 unter dem Vorbehalt, dass eine ausdrückliche abweichende Regelung zur Feststellungsfrist für den Grundlagenbescheid fehlt. Mit der Formulierung in § 125 Abs. 5 AO, die Finanzbehörde könne die Nichtigkeit "jederzeit von Amts wegen feststellen", hat die AO selbst die Nichtigkeitsfeststellung ausdrücklich außerhalb aller Fristen für die Festsetzungs- und Feststellungsverjährung ermöglicht.

65

bb) Der Senat verkennt nicht, dass es mit rechtsstaatlichen Grundsätzen nicht vereinbar wäre, Abgaben zeitlich unbegrenzt (nach)erheben zu können (vgl. dazu Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 5. März 2013  1 BvR 2457/08, BVerfGE 133, 143, BGBl I 2013, 820). Eine nähere Auseinandersetzung mit der Frage, ab wann dies dem Erlass einer Nichtigkeitsfeststellung entgegenstehen könnte, ist im Streitfall indes nicht veranlasst. Diese Frage betrifft die Rechtmäßigkeit der Nichtigkeitsfeststellung als Grundlagenbescheid, über die gemäß § 351 Abs. 2 AO im vorliegenden Verfahren --betreffend den Folgebescheid-- nicht zu befinden ist. Für eine Nichtigkeit der Nichtigkeitsfeststellung ihrerseits, die auch im vorliegenden Folgebescheidsverfahren zu prüfen und zu beachten wäre, bestehen keine Anhaltspunkte.

66

Der Senat hält es für verfassungsrechtlich unbedenklich, dass § 125 Abs. 5 AO die Nichtigkeitsfeststellung dem Grunde nach zeitlich unbegrenzt ermöglicht. Für die Beachtung etwa rechtsstaatlich erforderlich werdender Korrektive --in zeitlicher Hinsicht, aber auch mit Rücksicht auf alle anderen Umstände des Einzelfalls, die ein etwaiges schutzwürdiges Vertrauen des Steuerpflichtigen in den Bestand eines nichtigen Verwaltungsakts begründen könnten-- bietet das der Behörde eingeräumte Ermessen den erforderlichen, geeigneten, aber auch hinreichenden Spielraum. Da bereits bei der Entscheidung über die Frage, ob eine Nichtigkeitsfeststellung auszusprechen ist, der Zeit- und Vertrauensschutzfaktor berücksichtigt werden muss, unterscheidet sie sich maßgebend von den Grundlagenbescheiden ressortfremder Behörden. Das behördliche Ermessen stellt den Steuerpflichtigen nicht rechtsschutzlos. Eine Ermessensentscheidung steht nicht im Belieben der Verwaltung, sondern unterliegt der Überprüfung durch ein ordnungsgemäßes Rechtsbehelfsverfahren sowie der gerichtlichen Kontrolle. Sie vermag so in ausreichender Weise den berechtigten Belangen des Betroffenen Rechnung zu tragen.

67

Da dem Steuerpflichtigen eine umfassende Rechtmäßigkeitskontrolle der Nichtigkeitsfeststellung zur Verfügung steht, bedarf es zur effektiven Wahrung der verfassungsmäßigen Rechte des Steuerpflichtigen keines Durchgriffs auf das Folgebescheidsverfahren unter Durchbrechung der verfahrensrechtlichen Trennung zwischen Grundlagenbescheid und Folgebescheid.

68

Es kann im vorliegenden Verfahren dahinstehen, ob im Einzelfall entgegen diesen Grundsätzen aufgrund besonders unglücklich gelagerter Umstände ein derartiger Durchgriff auf das Folgebescheidsverfahren möglich und erforderlich sein sollte. Die tatsächlichen Verhältnisse des Streitfalls verlangen dies in der Sache nicht. Der nichtige Feststellungsbescheid für 1994 war am 17. Januar 2002 erlassen worden; das Betriebs-FA hat seine Nichtigkeit am 14. Juli 2004 festgestellt. Der darin liegende zeitliche Abstand von weniger als zweieinhalb Jahren gebietet es nicht, die dem FA eingeräumte Möglichkeit zur "jederzeitigen" Feststellung der Nichtigkeit einzuschränken, zumal vorliegend auch der betroffene Folgebescheid erst durch Rücknahme des ursprünglich eingelegten Einspruchs am 18. März 2003 bestandskräftig geworden war.

69

4. Mit dieser Entscheidung weicht der Senat von den unter 1.a aa genannten Entscheidungen des II., VI. und VII. Senats des BFH ab. Die betroffenen Senate haben auf Anfrage mitgeteilt, dass sie der Abweichung zustimmen.

(1) Die Bewertung richtet sich, soweit nicht in den Absätzen 2 bis 7 etwas anderes bestimmt ist, nach den Vorschriften des Ersten Teils des Bewertungsgesetzes (Allgemeine Bewertungsvorschriften) in der Fassung der Bekanntmachung vom 1. Februar 1991 (BGBl. I S. 230), zuletzt geändert durch Artikel 2 des Gesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl. I S. 3018), in der jeweils geltenden Fassung.

(2) Anteile an Kapitalgesellschaften, für die ein Wert nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 des Bewertungsgesetzes festzustellen ist, sind mit dem auf den Bewertungsstichtag (§ 11) festgestellten Wert anzusetzen.

(3) Grundbesitz (§ 19 Abs. 1 des Bewertungsgesetzes) ist mit dem nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Bewertungsgesetzes auf den Bewertungsstichtag (§ 11) festgestellten Wert anzusetzen.

(4) Bodenschätze, die nicht zum Betriebsvermögen gehören, werden angesetzt, wenn für sie Absetzungen für Substanzverringerung bei der Einkunftsermittlung vorzunehmen sind; sie werden mit ihren ertragsteuerlichen Werten angesetzt.

(5) Inländisches Betriebsvermögen, für das ein Wert nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 des Bewertungsgesetzes festzustellen ist, ist mit dem auf den Bewertungsstichtag (§ 11) festgestellten Wert anzusetzen.

(6) Gehört zum Erwerb ein Anteil an Wirtschaftsgütern und Schulden, für die ein Wert nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 des Bewertungsgesetzes festzustellen ist, ist der darauf entfallende Teilbetrag des auf den Bewertungsstichtag (§ 11) festgestellten Werts anzusetzen.

(7) Ausländischer Grundbesitz und ausländisches Betriebsvermögen werden nach § 31 des Bewertungsgesetzes bewertet.

(1) Zu den wesentlichen Bestandteilen eines Grundstücks gehören die mit dem Grund und Boden fest verbundenen Sachen, insbesondere Gebäude, sowie die Erzeugnisse des Grundstücks, solange sie mit dem Boden zusammenhängen. Samen wird mit dem Aussäen, eine Pflanze wird mit dem Einpflanzen wesentlicher Bestandteil des Grundstücks.

(2) Zu den wesentlichen Bestandteilen eines Gebäudes gehören die zur Herstellung des Gebäudes eingefügten Sachen.

(1) Als steuerpflichtiger Erwerb gilt die Bereicherung des Erwerbers, soweit sie nicht steuerfrei ist (§§ 5, 13, 13a, 13c, 13d, 16, 17 und 18). In den Fällen des § 3 gilt unbeschadet Absatz 10 als Bereicherung der Betrag, der sich ergibt, wenn von dem nach § 12 zu ermittelnden Wert des gesamten Vermögensanfalls, soweit er der Besteuerung nach diesem Gesetz unterliegt, die nach den Absätzen 3 bis 9 abzugsfähigen Nachlassverbindlichkeiten mit ihrem nach § 12 zu ermittelnden Wert abgezogen werden. Die vom Erblasser herrührenden Steuererstattungsansprüche sind bei der Ermittlung der Bereicherung zu berücksichtigen, auch wenn sie rechtlich erst nach dem Tod des Erblassers entstanden sind. Der unmittelbare oder mittelbare Erwerb einer Beteiligung an einer Personengesellschaft oder einer anderen Gesamthandsgemeinschaft, die nicht unter § 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 des Bewertungsgesetzes fällt, gilt als Erwerb der anteiligen Wirtschaftsgüter; die dabei übergehenden Schulden und Lasten der Gesellschaft sind bei der Ermittlung der Bereicherung des Erwerbers wie eine Gegenleistung zu behandeln. Bei der Zweckzuwendung tritt an die Stelle des Vermögensanfalls die Verpflichtung des Beschwerten. Der steuerpflichtige Erwerb wird auf volle 100 Euro nach unten abgerundet. In den Fällen des § 1 Abs. 1 Nr. 4 tritt an die Stelle des Vermögensanfalls das Vermögen der Stiftung oder des Vereins.

(2) Hat der Erblasser die Entrichtung der von dem Erwerber geschuldeten Steuer einem anderen auferlegt oder hat der Schenker die Entrichtung der vom Beschenkten geschuldeten Steuer selbst übernommen oder einem anderen auferlegt, gilt als Erwerb der Betrag, der sich bei einer Zusammenrechnung des Erwerbs nach Absatz 1 mit der aus ihm errechneten Steuer ergibt.

(3) Die infolge des Anfalls durch Vereinigung von Recht und Verbindlichkeit oder von Recht und Belastung erloschenen Rechtsverhältnisse gelten als nicht erloschen.

(4) Die Anwartschaft eines Nacherben gehört nicht zu seinem Nachlaß.

(5) Von dem Erwerb sind, soweit sich nicht aus den Absätzen 6 bis 9 etwas anderes ergibt, als Nachlaßverbindlichkeiten abzugsfähig

1.
die vom Erblasser herrührenden Schulden, soweit sie nicht mit einem zum Erwerb gehörenden Gewerbebetrieb, Anteil an einem Gewerbebetrieb, Betrieb der Land- und Forstwirtschaft oder Anteil an einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen und bereits bei der Bewertung der wirtschaftlichen Einheit berücksichtigt worden sind;
2.
Verbindlichkeiten aus Vermächtnissen, Auflagen und geltend gemachten Pflichtteilen und Erbersatzansprüchen;
3.
die Kosten der Bestattung des Erblassers, die Kosten für ein angemessenes Grabdenkmal, die Kosten für die übliche Grabpflege mit ihrem Kapitalwert für eine unbestimmte Dauer sowie die Kosten, die dem Erwerber unmittelbar im Zusammenhang mit der Abwicklung, Regelung oder Verteilung des Nachlasses oder mit der Erlangung des Erwerbs entstehen. Für diese Kosten wird insgesamt ein Betrag von 10 300 Euro ohne Nachweis abgezogen. Kosten für die Verwaltung des Nachlasses sind nicht abzugsfähig.

(6) Nicht abzugsfähig sind Schulden und Lasten, soweit sie in wirtschaftlichem Zusammenhang mit Vermögensgegenständen stehen, die nicht der Besteuerung nach diesem Gesetz unterliegen. Beschränkt sich die Besteuerung auf einzelne Vermögensgegenstände (§ 2 Abs. 1 Nr. 3, § 19 Abs. 2), so sind nur die damit in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Schulden und Lasten abzugsfähig. Schulden und Lasten sind nicht abzugsfähig, soweit die Vermögensgegenstände, mit denen diese in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, steuerbefreit sind. Schulden und Lasten, die mit nach den §§ 13a und 13c befreitem Vermögen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, sind nur mit dem Betrag abzugsfähig, der dem Verhältnis des nach Anwendung der §§ 13a und 13c anzusetzenden Werts dieses Vermögens zu dem Wert vor Anwendung der §§ 13a und 13c entspricht. Schulden und Lasten, die nicht in wirtschaftlichem Zusammenhang mit einzelnen Vermögensgegenständen des Erwerbs stehen, sind anteilig allen Vermögensgegenständen des Erwerbs zuzurechnen. Dies gilt nicht für Kosten im Sinne des Absatzes 5 Nummer 3. Der jeweilige Anteil bemisst sich nach dem Verhältnis des Werts des Vermögensgegenstands nach Abzug der mit diesem Vermögensgegenstand in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Schulden und Lasten zum Gesamtwert der Vermögensgegenstände nach Abzug aller mit diesen Vermögensgegenständen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Schulden und Lasten. In den Fällen einer Steuerbefreiung nach den §§ 13a und 13c ist bei Anwendung der Sätze 5 bis 7 nicht auf den einzelnen Vermögensgegenstand, sondern auf die Summe der begünstigten Vermögen im Sinne des § 13b Absatz 2 abzustellen. Der auf den einzelnen Vermögensgegenstand entfallende Anteil an den Schulden und Lasten im Sinne des Satzes 5 ist nicht abzugsfähig, soweit dieser Vermögensgegenstand steuerbefreit ist. Die auf das nach den §§ 13a und 13c befreite Vermögen entfallenden Schulden und Lasten im Sinne der Sätze 5 bis 8 sind nur mit dem Betrag abzugsfähig, der dem Verhältnis des nach Anwendung der §§ 13a und 13c anzusetzenden Werts dieses Vermögens zu dem Wert vor Anwendung der §§ 13a und 13c entspricht. Haben sich Nutzungsrechte als Grundstücksbelastungen bei der Ermittlung des gemeinen Werts einer wirtschaftlichen Einheit des Grundbesitzes ausgewirkt, ist deren Abzug bei der Erbschaftsteuer ausgeschlossen.

(7) In den Fällen des § 1 Abs. 1 Nr. 4 sind Leistungen an die nach der Stiftungsurkunde oder nach der Vereinssatzung Berechtigten nicht abzugsfähig.

(8) Die von dem Erwerber zu entrichtende eigene Erbschaftsteuer ist nicht abzugsfähig. Satz 1 gilt in den Fällen des § 1 Absatz 1 Nummer 4 entsprechend.

(9) Auflagen, die dem Beschwerten selbst zugute kommen, sind nicht abzugsfähig.

(10) Überträgt ein Erbe ein auf ihn von Todes wegen übergegangenes Mitgliedschaftsrecht an einer Personengesellschaft unverzüglich nach dessen Erwerb auf Grund einer im Zeitpunkt des Todes des Erblassers bestehenden Regelung im Gesellschaftsvertrag an die Mitgesellschafter und ist der Wert, der sich für seinen Anteil zur Zeit des Todes des Erblassers nach § 12 ergibt, höher als der gesellschaftsvertraglich festgelegte Abfindungsanspruch, so gehört nur der Abfindungsanspruch zum Vermögensanfall im Sinne des Absatzes 1 Satz 2. Überträgt ein Erbe einen auf ihn von Todes wegen übergegangenen Geschäftsanteil an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung unverzüglich nach dessen Erwerb auf Grund einer im Zeitpunkt des Todes des Erblassers bestehenden Regelung im Gesellschaftsvertrag an die Mitgesellschafter oder wird der Geschäftsanteil auf Grund einer im Zeitpunkt des Todes des Erblassers bestehenden Regelung im Gesellschaftsvertrag von der Gesellschaft eingezogen und ist der Wert, der sich für seinen Anteil zur Zeit des Todes des Erblassers nach § 12 ergibt, höher als der gesellschaftsvertraglich festgelegte Abfindungsanspruch, so gehört nur der Abfindungsanspruch zum Vermögensanfall im Sinne des Absatzes 1 Satz 2.

(1) Als Schenkungen unter Lebenden gelten

1.
jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird;
2.
was infolge Vollziehung einer von dem Schenker angeordneten Auflage oder infolge Erfüllung einer einem Rechtsgeschäft unter Lebenden beigefügten Bedingung ohne entsprechende Gegenleistung erlangt wird, es sei denn, daß eine einheitliche Zweckzuwendung vorliegt;
3.
was jemand dadurch erlangt, daß bei Genehmigung einer Schenkung Leistungen an andere Personen angeordnet oder zur Erlangung der Genehmigung freiwillig übernommen werden;
4.
die Bereicherung, die ein Ehegatte oder ein Lebenspartner bei Vereinbarung der Gütergemeinschaft (§ 1415 des Bürgerlichen Gesetzbuchs) erfährt;
5.
was als Abfindung für einen Erbverzicht (§§ 2346 und 2352 des Bürgerlichen Gesetzbuchs) gewährt wird;
6.
(weggefallen)
7.
was ein Vorerbe dem Nacherben mit Rücksicht auf die angeordnete Nacherbschaft vor ihrem Eintritt herausgibt;
8.
der Übergang von Vermögen auf Grund eines Stiftungsgeschäfts unter Lebenden. Dem steht gleich die Bildung oder Ausstattung einer Vermögensmasse ausländischen Rechts, deren Zweck auf die Bindung von Vermögen gerichtet ist;
9.
was bei Auflösung, Aufhebung, Zulegung oder Zusammenlegung von Stiftungen oder bei Auflösung eines Vereins, dessen Zweck auf die Bindung von Vermögen gerichtet ist, erworben wird. Dem steht gleich der Erwerb bei Auflösung einer Vermögensmasse ausländischen Rechts, deren Zweck auf die Bindung von Vermögen gerichtet ist, sowie der Erwerb durch Zwischenberechtigte während des Bestehens der Vermögensmasse. Wie eine Auflösung wird auch der Formwechsel eines rechtsfähigen Vereins, dessen Zweck wesentlich im Interesse einer Familie oder bestimmter Familien auf die Bindung von Vermögen gerichtet ist, in eine Kapitalgesellschaft behandelt;
10.
was als Abfindung für aufschiebend bedingt, betagt oder befristet erworbene Ansprüche, soweit es sich nicht um einen Fall des § 3 Abs. 2 Nr. 5 handelt, vor dem Zeitpunkt des Eintritts der Bedingung oder des Ereignisses gewährt wird.

(2) Im Fall des Absatzes 1 Nr. 7 ist der Versteuerung auf Antrag das Verhältnis des Nacherben zum Erblasser zugrunde zu legen. § 6 Abs. 2 Satz 3 bis 5 gilt entsprechend.

(3) Gegenleistungen, die nicht in Geld veranschlagt werden können, werden bei der Feststellung, ob eine Bereicherung vorliegt, nicht berücksichtigt.

(4) Die Steuerpflicht einer Schenkung wird nicht dadurch ausgeschlossen, daß sie zur Belohnung oder unter einer Auflage gemacht oder in die Form eines lästigen Vertrags gekleidet wird.

(5) Ist Gegenstand der Schenkung eine Beteiligung an einer Personengesellschaft, in deren Gesellschaftsvertrag bestimmt ist, daß der neue Gesellschafter bei Auflösung der Gesellschaft oder im Fall eines vorherigen Ausscheidens nur den Buchwert seines Kapitalanteils erhält, werden diese Bestimmungen bei der Feststellung der Bereicherung nicht berücksichtigt. Soweit die Bereicherung den Buchwert des Kapitalanteils übersteigt, gilt sie als auflösend bedingt erworben.

(6) Wird eine Beteiligung an einer Personengesellschaft mit einer Gewinnbeteiligung ausgestattet, die insbesondere der Kapitaleinlage, der Arbeits- oder der sonstigen Leistung des Gesellschafters für die Gesellschaft nicht entspricht oder die einem fremden Dritten üblicherweise nicht eingeräumt würde, gilt das Übermaß an Gewinnbeteiligung als selbständige Schenkung, die mit dem Kapitalwert anzusetzen ist.

(7) Als Schenkung gilt auch der auf dem Ausscheiden eines Gesellschafters beruhende Übergang des Anteils oder des Teils eines Anteils eines Gesellschafters einer Personengesellschaft oder Kapitalgesellschaft auf die anderen Gesellschafter oder die Gesellschaft, soweit der Wert, der sich für seinen Anteil zur Zeit seines Ausscheidens nach § 12 ergibt, den Abfindungsanspruch übersteigt. Wird auf Grund einer Regelung im Gesellschaftsvertrag einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung der Geschäftsanteil eines Gesellschafters bei dessen Ausscheiden eingezogen und übersteigt der sich nach § 12 ergebende Wert seines Anteils zur Zeit seines Ausscheidens den Abfindungsanspruch, gilt die insoweit bewirkte Werterhöhung der Anteile der verbleibenden Gesellschafter als Schenkung des ausgeschiedenen Gesellschafters. Bei Übertragungen im Sinne des § 10 Abs. 10 gelten die Sätze 1 und 2 sinngemäß.

(8) Als Schenkung gilt auch die Werterhöhung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, die eine an der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligte natürliche Person oder Stiftung (Bedachte) durch die Leistung einer anderen Person (Zuwendender) an die Gesellschaft erlangt. Freigebig sind auch Zuwendungen zwischen Kapitalgesellschaften, soweit sie in der Absicht getätigt werden, Gesellschafter zu bereichern und soweit an diesen Gesellschaften nicht unmittelbar oder mittelbar dieselben Gesellschafter zu gleichen Anteilen beteiligt sind. Die Sätze 1 und 2 gelten außer für Kapitalgesellschaften auch für Genossenschaften.

(1) Das Eigentum und das Erbrecht werden gewährleistet. Inhalt und Schranken werden durch die Gesetze bestimmt.

(2) Eigentum verpflichtet. Sein Gebrauch soll zugleich dem Wohle der Allgemeinheit dienen.

(3) Eine Enteignung ist nur zum Wohle der Allgemeinheit zulässig. Sie darf nur durch Gesetz oder auf Grund eines Gesetzes erfolgen, das Art und Ausmaß der Entschädigung regelt. Die Entschädigung ist unter gerechter Abwägung der Interessen der Allgemeinheit und der Beteiligten zu bestimmen. Wegen der Höhe der Entschädigung steht im Streitfalle der Rechtsweg vor den ordentlichen Gerichten offen.

(1)1Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sind

1.
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von unbeweglichem Vermögen, insbesondere von Grundstücken, Gebäuden, Gebäudeteilen, Schiffen, die in ein Schiffsregister eingetragen sind, und Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen (z. B. Erbbaurecht, Mineralgewinnungsrecht);
2.
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von Sachinbegriffen, insbesondere von beweglichem Betriebsvermögen;
3.
Einkünfte aus zeitlich begrenzter Überlassung von Rechten, insbesondere von schriftstellerischen, künstlerischen und gewerblichen Urheberrechten, von gewerblichen Erfahrungen und von Gerechtigkeiten und Gefällen;
4.
Einkünfte aus der Veräußerung von Miet- und Pachtzinsforderungen, auch dann, wenn die Einkünfte im Veräußerungspreis von Grundstücken enthalten sind und die Miet- oder Pachtzinsen sich auf einen Zeitraum beziehen, in dem der Veräußerer noch Besitzer war.
2§§ 15a und 15b sind sinngemäß anzuwenden.

(2)1Beträgt das Entgelt für die Überlassung einer Wohnung zu Wohnzwecken weniger als 50 Prozent der ortsüblichen Marktmiete, so ist die Nutzungsüberlassung in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil aufzuteilen.2Beträgt das Entgelt bei auf Dauer angelegter Wohnungsvermietung mindestens 66 Prozent der ortsüblichen Miete, gilt die Wohnungsvermietung als entgeltlich.

(3) Einkünfte der in den Absätzen 1 und 2 bezeichneten Art sind Einkünften aus anderen Einkunftsarten zuzurechnen, soweit sie zu diesen gehören.

(1) Steuern können niedriger festgesetzt werden und einzelne Besteuerungsgrundlagen, die die Steuern erhöhen, können bei der Festsetzung der Steuer unberücksichtigt bleiben, wenn die Erhebung der Steuer nach Lage des einzelnen Falls unbillig wäre. Mit Zustimmung des Steuerpflichtigen kann bei Steuern vom Einkommen zugelassen werden, dass einzelne Besteuerungsgrundlagen, soweit sie die Steuer erhöhen, bei der Steuerfestsetzung erst zu einer späteren Zeit und, soweit sie die Steuer mindern, schon zu einer früheren Zeit berücksichtigt werden.

(2) Eine Billigkeitsmaßnahme nach Absatz 1 kann mit der Steuerfestsetzung verbunden werden, für die sie von Bedeutung ist.

(3) Eine Billigkeitsmaßnahme nach Absatz 1 steht in den Fällen des Absatzes 2 stets unter Vorbehalt des Widerrufs, wenn sie

1.
von der Finanzbehörde nicht ausdrücklich als eigenständige Billigkeitsentscheidung ausgesprochen worden ist,
2.
mit einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 verbunden ist oder
3.
mit einer vorläufigen Steuerfestsetzung nach § 165 verbunden ist und der Grund der Vorläufigkeit auch für die Entscheidung nach Absatz 1 von Bedeutung ist.
In den Fällen von Satz 1 Nummer 1 entfällt der Vorbehalt des Widerrufs, wenn die Festsetzungsfrist für die Steuerfestsetzung abläuft, für die die Billigkeitsmaßnahme Grundlagenbescheid ist. In den Fällen von Satz 1 Nummer 2 entfällt der Vorbehalt des Widerrufs mit Aufhebung oder Entfallen des Vorbehalts der Nachprüfung der Steuerfestsetzung, für die die Billigkeitsmaßnahme Grundlagenbescheid ist. In den Fällen von Satz 1 Nummer 3 entfällt der Vorbehalt des Widerrufs mit Eintritt der Endgültigkeit der Steuerfestsetzung, für die die Billigkeitsmaßnahme Grundlagenbescheid ist.

(4) Ist eine Billigkeitsmaßnahme nach Absatz 1, die nach Absatz 3 unter Vorbehalt des Widerrufs steht, rechtswidrig, ist sie mit Wirkung für die Vergangenheit zurückzunehmen. § 130 Absatz 3 Satz 1 gilt in diesem Fall nicht.

(1) Mehrere innerhalb von zehn Jahren von derselben Person anfallende Vermögensvorteile werden in der Weise zusammengerechnet, daß dem letzten Erwerb die früheren Erwerbe nach ihrem früheren Wert zugerechnet werden. Von der Steuer für den Gesamtbetrag wird die Steuer abgezogen, die für die früheren Erwerbe nach den persönlichen Verhältnissen des Erwerbers und auf der Grundlage der geltenden Vorschriften zur Zeit des letzten Erwerbs zu erheben gewesen wäre. Anstelle der Steuer nach Satz 2 ist die tatsächlich für die in die Zusammenrechnung einbezogenen früheren Erwerbe zu entrichtende Steuer abzuziehen, wenn diese höher ist. Die Steuer, die sich für den letzten Erwerb ohne Zusammenrechnung mit früheren Erwerben ergibt, darf durch den Abzug der Steuer nach Satz 2 oder Satz 3 nicht unterschritten werden. Erwerbe, für die sich nach den steuerlichen Bewertungsgrundsätzen kein positiver Wert ergeben hat, bleiben unberücksichtigt.

(2) Führt der Eintritt eines Ereignisses mit Wirkung für die Vergangenheit zu einer Veränderung des Werts eines früheren, in die Zusammenrechnung nach Absatz 1 einzubeziehenden Erwerbs, gilt dies auch für den späteren Erwerb als Ereignis mit Wirkung für die Vergangenheit nach § 175 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 der Abgabenordnung (rückwirkendes Ereignis). Für den späteren Erwerb gelten auch der erstmalige Erlass, die Änderung und die Aufhebung eines Steuerbescheids für einen früheren, in die Zusammenrechnung einzubeziehenden Erwerb als rückwirkendes Ereignis. Dasselbe gilt auch, soweit eine Änderung der Steuerfestsetzung für den früheren Erwerb lediglich zu einer geänderten anrechenbaren Steuer führt.

(3) Die durch jeden weiteren Erwerb veranlaßte Steuer darf nicht mehr betragen als 50 Prozent dieses Erwerbs.

(1) Der Vorsitzende hat die Streitsache mit den Beteiligten tatsächlich und rechtlich zu erörtern.

(2) Der Vorsitzende hat jedem Mitglied des Gerichts auf Verlangen zu gestatten, Fragen zu stellen. Wird eine Frage beanstandet, so entscheidet das Gericht.

(3) Nach Erörterung der Streitsache erklärt der Vorsitzende die mündliche Verhandlung für geschlossen. Das Gericht kann die Wiedereröffnung beschließen.

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.

(1) Der Senat kann den Rechtsstreit einem seiner Mitglieder als Einzelrichter zur Entscheidung übertragen, wenn

1.
die Sache keine besonderen Schwierigkeiten tatsächlicher oder rechtlicher Art aufweist und
2.
die Rechtssache keine grundsätzliche Bedeutung hat.

(2) Der Rechtsstreit darf dem Einzelrichter nicht übertragen werden, wenn bereits vor dem Senat mündlich verhandelt worden ist, es sei denn, dass inzwischen ein Vorbehalts-, Teil- oder Zwischenurteil ergangen ist.

(3) Der Einzelrichter kann nach Anhörung der Beteiligten den Rechtsstreit auf den Senat zurückübertragen, wenn sich aus einer wesentlichen Änderung der Prozesslage ergibt, dass die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat oder die Sache besondere Schwierigkeiten tatsächlicher oder rechtlicher Art aufweist. Eine erneute Übertragung auf den Einzelrichter ist ausgeschlossen.

(4) Beschlüsse nach den Absätzen 1 und 3 sind unanfechtbar. Auf eine unterlassene Übertragung kann die Revision nicht gestützt werden.