Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt Urteil, 15. Aug. 2012 - 3 K 1201/11

ECLI:ECLI:DE:FGST:2012:0815.3K1201.11.0A
bei uns veröffentlicht am15.08.2012

Tatbestand

1

Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit eines Abrechnungsbescheids.

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Der Beklagte änderte mit Bescheiden vom 30. Januar 2009 gegenüber dem Kläger die Umsatzsteuerfestsetzungen für 2004 und 2005. Hierbei berücksichtigte er erstmals eine seiner Auffassung nach zwischen dem Kläger – als Organträger – und der E... – ... Zeitarbeit – GmbH (E GmbH) – als Organgesellschaft – bestehende Organschaft. Der Beklagte setzte die Umsatzsteuer 2004 auf 163.819,80 € fest, was zu einer Nachzahlung i.H.v. 163.855,70 € führte. Die Umsatzsteuer 2005 erhöhte er auf 222.216,60 € (Nachzahlung 154.831,05 €). Die geänderten Umsatzsteuerbescheide sind Gegenstand der unter dem Aktenzeichen 3 K 777/10 anhängigen Klage, über die der Senat bislang nicht entschieden hat.

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Bereits am 11. Mai 2006 war das Insolvenzverfahren über das Vermögen der E GmbH eröffnet worden.

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Der Beklagte setzte die Rechtsfolgen der von ihm angenommenen Organschaft zwischen dem Kläger und der E GmbH gegenüber der E GmbH nicht durch eine Änderung bzw. Aufhebung der gegenüber der E GmbH ergangenen Umsatzsteuerbescheide um, sondern übersandte dem Insolvenzverwalter unter dem Datum vom 23. März 2009 Steuerberechnungen zur Umsatzsteuer für 2004 und 2005.

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Ebenfalls unter dem 23. März 2009 rechnete der Beklagte mit einem Haftungsanspruch für 2004 i.H.v. 191.709,70 € (Umsatzsteuer 2004 163.855,70 €, Zinsen hierzu 27.854,00 €) dem Insolvenzverwalter über das Vermögen der E GmbH gegenüber gegen dessen auf Erstattung von Umsatzsteuer für 2004 und Zinsen zu dieser gerichtete Forderung, die er mit 192.529,70 € bezifferte, auf. Zugleich rechnete er auch mit einem Haftungsanspruch für 2005 i.H.v. 171.859,05 € (Umsatzsteuer 2005 154.831,05 €, Zinsen hierzu 17.028,00 €) gegen dessen auf Erstattung von Umsatzsteuer für 2005 und Zinsen zu dieser gerichtete Forderung, die er mit 172.633,05 € bezifferte, auf. Er führte jeweils aus, aufgerechnet werde mit einer Forderung des Landes Sachsen-Anhalt, vertreten durch den Beklagten, gegen eine Forderung des Insolvenzverwalters gegen das Land Sachsen-Anhalt, ebenfalls vertreten durch den Beklagten. Der Kläger, der neben seiner Ehefrau B. Gesellschafter der P GmbH sei, die ihrerseits Alleingesellschafterin der E GmbH sei, schulde dem Beklagten Umsatzsteuer für 2004 i.H.v. 163.855,70 € nebst Zinsen zu jener i.H.v. 27.854,- €, in der Summe 191.709,70 € sowie für 2005 i.H.v. 154.831,05 € nebst Zinsen zu jener i.H.v. 17.028,- €. Die Inanspruchnahme der E GmbH erfolge nach § 191 der Abgabenordnung (AO) i.V.m. § 73 Satz 1 AO. Nach § 73 Satz 1 AO hafte eine Organgesellschaft für Steuern des Organträgers, für welche die Organschaft zwischen jenen steuerlich von Bedeutung sei. Zwischen dem Kläger und der E GmbH habe vom 12. Mai 2004 bis zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens über deren Vermögen im Jahre 2006 eine umsatzsteuerliche Organschaft bestanden. Die Haftung für die Steuern des Klägers bestehe nach Beendigung der Organschaft und Eröffnung des Insolvenzverfahrens fort. Dessen Umsatzsteuerschulden beruhten ausschließlich auf Umsätzen der GmbH. Er, der Beklagte, habe den Kläger erfolglos zur Zahlung auf die offenen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis aufgefordert. Vollstreckungsmaßnahmen könnten wegen eines anhängigen auf Aussetzung der Vollziehung gerichteten Verfahrens nicht erfolgen. Der Haftungsanspruch sei mit Ablauf des jeweiligen Voranmeldungszeitraums entstanden und fällig geworden, ohne dass es eines Haftungsbescheids bedürfe. Weder habe er einen solchen erlassen noch habe er den Haftungsanspruch durch Anmeldung zur Insolvenztabelle geltend gemacht.

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Unter dem 10. Juni 2009 rechnete der Beklagte gegenüber dem Kläger (und B.) u.a. wie folgt ab:

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„Umsatzsteuer für 2004

                 

festgesetzt wurden für das Jahr 2004 an

Umsatzsteuer

Zinsen zur Umsatzst.

        

163.819,80 €

27.854,00 €

vorausgezahlt waren

./.       35,90 €

          0,00 €

somit verblieb zu entrichten

163.855,70 €

27.854,00 €“

„Umsatzsteuer für 2005

                 

festgesetzt wurden für das Jahr 2005 an

Umsatzsteuer

Zinsen zur Umsatzst.

        

222.216,60 €

17.028,00 €

vorausgezahlt waren

   67.385,55 €

          0,00 €

somit verblieb zu entrichten

154.831,05 €

17.028,00 €“

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Die Umsatzsteuerzinsschulden für 2004 und 2005 seien in vollem Umfang ausgeglichen worden. Die „Beträge“ seien „durch Inanspruchnahme der GmbH als Haftende nach § 73 Satz 1 AO aufgerechnet“ worden. Das Umsatzsteuerkonto für 2004 und 2005 sei ausgeglichen und erledigt. Die GmbH bezeichnete er im Bescheid nicht näher. Er fügte eine Zusammenstellung aller offenen Umsatzsteuerbeträge bei, in der ausschließlich das Jahr 2006 betreffende Forderungen ausgewiesen wurden.

9

Mit Abrechnungsbescheid vom 29. Juni 2009 rechnete der Beklagte gegenüber dem Insolvenzverwalter über das Vermögens der E GmbH wie folgt ab: An Umsatzsteuer für 2004 seien 62.414,47 €, an Zinsen zu jener ./. 28.674,- € festgesetzt, es seien jedoch 226.270,17 € an Umsatzsteuer getilgt worden, so dass sich ein Umsatzsteuerguthaben von 163.855.70 € und ein Zinsguthaben der E GmbH von 28.674,- € ergäben. Das Guthaben von insgesamt 192.529,70 € sei i.H.v. 191.709,70 € „zur Aufrechnung mit der St.-Nr. ... für Herrn A. gem. Haftungsanspruch nach § 73 AO verwendet“ worden. „Aus dem Bescheid vom 30.01.2009 für 2004 über Umsatzsteuer“ hätten „Forderungen i.H.v. 191.709,70 €“ bestanden, die sich aus Umsatzsteuer i.H.v. 163.855.70 € und Zinsen i.H.v. 27.854,- € zusammengesetzt hätten.

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Ebenfalls unter dem 29. Juni 2009 rechnete der Beklagte wiederum gegenüber dem Insolvenzverwalter wie folgt ab: Die Umsatzsteuer für 2005 sei auf 0,- € festgesetzt, getilgt worden seien jedoch 154.831,05 €, so dass ein Guthaben in selber Höhe nebst einem Zinsanspruch i.H.v. 17.802,- € entstanden sei. Das Guthaben von insgesamt 172.633,05 € sei i.H.v. 171.859,05 € „zur Aufrechnung mit der St.-Nr. ... für Herrn A. gem. Haftungsanspruch nach § 73 AO verwendet“ worden. „Aus dem Bescheid vom 30.01.2009 für 2005 über Umsatzsteuer“ hätten „Forderungen i.H.v. 171.859,05 €“ bestanden, die sich aus Umsatzsteuer i.H.v. 154.831,05 € und Zinsen i.H.v. 17.028,- € zusammengesetzt hätten.

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Mit Abrechnungsbescheid vom 18. Februar 2011 rechnete der Beklagte gegenüber dem Insolvenzverwalter über das Vermögen der E GmbH über Umsatzsteuer für 2004 und 2005 sowie Zinsen zu beiden unter ausdrücklicher Änderung eines Abrechnungsbescheids vom 28. Juni 2010, mit dem er bei unveränderten Zahlen ausdrücklich auch über die Zinsen zur Umsatzsteuer abgerechnet hatte, erneut ab. Er führte aus, das Geltendmachen der Haftung nach § 73 AO sei im Rahmen der Aufrechnungserklärung vom 23. März 2009 nicht ermessensgerecht gewesen, da zu jenem Zeitpunkt noch keine Vollstreckungsmaßnahmen gegen den Kläger ergriffen gewesen seien. Für den Fall einer erfolglosen Vollziehung des Umsatzsteuerbescheids für 2004 gegenüber dem Kläger behielt er sich eine neuerliche Haftungsinanspruchnahme vor. Hinsichtlich der Umsatzsteuer für 2005 brachte er einen solchen Vorbehalt nicht an. Für 2004 wies er an den Insolvenzverwalter zu erstattende 163.885,70 € und für 2005 154.831,05 € aus, wobei er von Festsetzungen „lt. Berechnung vom 23.03.2009“ für 2004 i.H.v. 62.414,74 € und für 2005 i.H.v. 0,- € ausging. Die Erstattungen der Steuern wie auch der auf diese entfallenden Zinsen an den Insolvenzverwalter erfolgte spätestens Anfang März 2011, wie sich aus einem Aktenvermerk des Beklagten vom 04. März 2011 ergibt.

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Unter dem 08. April 2011 erließ der Beklagte gegenüber dem Kläger einen geänderten Abrechnungsbescheid über Umsatzsteuer für 2004 und 2005, in dem er als Änderungsvorschrift § 131 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 AO angab. Er rechnete folgendermaßen ab:

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Umsatzsteuer 2004

Umsatzsteuer 2005

Festgesetzt wurden

163.819,80 €

222.216,60 €

Bereits getilgt

21,15 €

67.385,55 €

Tilgung durch Haftungsinanspruchnahme

0,- €

0,- €

Noch zu entrichten

163.798,65 €

154.831,05 €

14

Zur Begründung führte er aus, die Haftungsinanspruchnahme der E GmbH i.L. nach § 73 AO sei mit Bescheiden vom 18. Februar 2011 aufgehoben worden.

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Der hiergegen gerichtete Einspruch ging beim Beklagten am 26. April 2011 ein.

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Unter dem 23. September 2011 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. Er führte u.a. aus, wegen des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der E GmbH habe er gegen deren Steuererstattungsansprüche nur beim Erlass von Steuerberechnungen am 23. März 2009 aufrechnen können. Jede spätere Geltendmachung von Haftungsansprüchen gegen die E GmbH sei nur im Wege der Anmeldung zur Insolvenztabelle möglich. Er habe die Haftungsansprüche zur Insolvenztabelle angemeldet. Der Insolvenzverwalter habe sie am 29. März 2011 anerkannt. Erst im Rahmen eines Antrags des Klägers vom 10. Mai 2011 habe er von dessen derzeitigen Vermögensverhältnissen erfahren, womit ihm erstmals greifbare Anhaltspunkte dafür vorgelegen hätten, dass eine Vollstreckung in das Vermögen des Klägers nicht zur vollständigen Befriedigung der gegen jenen gerichteten Umsatzsteuerforderungen führen werde. Erstmals zu jenem Zeitpunkt sei es ermessensgerecht gewesen, die E GmbH nach § 73 AO in Haftung zu nehmen. Zu jenem Zeitpunkt sei nur noch eine Anmeldung der Haftungsforderung zur Tabelle in Betracht gekommen. Werde ein Haftungsschuldner außerhalb eines Insolvenzverfahrens in Anspruch genommen, so mache eine Berichtigung von Ermessenserwägungen im Einspruchsverfahren im Ergebnis keinen Unterschied. Im Streitfall hingegen sei zu beachten, dass die ermessensfehlerhafte Haftunginanspruchnahme gegenüber einer späteren Anmeldung zur Tabelle zu einer erheblichen Minderung der Insolvenzmasse geführt habe. Im Rahmen der Korrektur der Haftungsinanspruchnahme habe er die E GmbH so stellen müssen, als hätte er sie erst nach Erlass der Steuerberechnungen in Haftung genommen, was nur durch Änderung eines ihr gegenüber erlassenen Abrechnungsbescheids und anschließende Anmeldung des Haftungsanspruchs zur Tabelle möglich sei.

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Die hiergegen gerichtete Klage ist ging am 13. Oktober 2011 beim Gericht eingegangen.

18

Unter dem 08. Februar 2012 erließ der Beklagte einen geänderten Bescheid, den er der Prozessbevollmächtigten bekannt gab. Er rechnete erneut folgendermaßen ab:

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Umsatzsteuer 2004

Umsatzsteuer 2005

Festgesetzt wurden

163.819,80 €

222.216,60 €

Bereits getilgt

21,15 €

67.385,55 €

Tilgung durch Haftungsinanspruchnahme

0,- €

0,- €

Noch zu entrichten

163.798,65 €

154.831,05 €

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Zur Begründung verwies er auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vom 23. September 2011 und führte aus, die noch zu entrichtenden Beträge seien zum 21. Februar 2011 fällig gewesen, da die Inanspruchnahme der E GmbH nach § 73 Satz 1 AO mit Bescheiden vom 18. Februar 2011 aufgehoben worden sei, womit die Grundlage der Anrechnung jener Tilgungsleistung entfallen sei. Der Abrechnungsbescheid vom 08. April 2011 habe ergehen dürfen, obwohl dem Kläger bereits mit Abrechnungsbescheid vom 10. Juni 2009 der Ausgleich und die Erledigung der Ansprüche hinsichtlich der Umsatzsteuer für 2004 und 2005 mitgeteilt worden seien. Aus letzterem Bescheid sei für den Kläger klar zu ersehen, dass die Feststellung des vollständigen Ausgleichs und der Erledigung der aufgeführten Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis hinsichtlich der Nachforderungen aus den Umsatzsteuerbescheiden vom 30. Januar 2009 allein durch die Aufrechnung der Steuerguthaben der E GmbH aufgrund deren Haftungsinanspruchnahme nach § 73 Satz 1 AO erfolgt sei und die festgestellte Verwirklichung der Nachforderungsbeträge aus den Umsatzsteuerbescheiden vom 30. Januar 2009 nicht auf Leistungen des Klägers beruhe. Während sich der im Abrechnungsbescheid vom 10. Juni 2009 festgestellte Erlöschensgrund auf die Inanspruchnahme der E GmbH beziehe, gehe es nach der Aufhebung der Haftungsinanspruchnahme im Abrechnungsbescheid vom 08. April 2011 um die Feststellung, inwieweit der Kläger allein die betreffenden Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis verwirklicht habe, womit zwar beide Abrechnungsbescheide über dieselben Abgaben und Zeiträume abrechneten, Gegenstand der Abrechnungen jedoch unterschiedliche Erlöschensgründe und unterschiedliche Abrechnungszeitpunkte seien.

21

Dem stehe nicht entgegen, dass der Abrechnungsbescheid vom 10. Juni 2009 einen Ausgleich der Umsatzsteuernachzahlungen aus den Bescheiden vom 30. Januar 2009 durch eine rechtwidrige Aufrechnung auf Seiten der E GmbH festgestellt habe. Entscheidend sei nur, dass die Aufrechnung wirksam gewesen sei. Nach § 73 Satz 1 AO hafte eine Organgesellschaft für diejenigen Steuern des Organträgers, für die die Organschaft zwischen ihnen steuerlich von Bedeutung sei. Das treffe auf die Umsatzsteuerfestsetzungen des Klägers zu, da deren Änderung allein aufgrund der Erfassung der von der E GmbH verwirklichten umsatzsteuerlichen Besteuerungsgrundlagen erfolgt sei. Bei Erlass der Steuerberechnungen im Insolvenzverfahren hätten sich die Steuererstattungsansprüche der für die Jahre 2004 und 2005 an das Finanzamt geleisteten Umsatzsteuerzahlungen der E GmbH mit den ihr gegenüber aus § 73 Satz 1 AO resultierenden Haftungsansprüchen gleich hoch gegenüber gestanden. Die Aufrechnungslage habe zum Zeitpunkt der Aufrechnungserklärung am 23. März 2009 bestanden. In einem Insolvenzverfahren könne das Finanzamt mit Haftungsforderungen aufrechnen, die vor Eröffnung des Verfahrens entstanden sein, ohne dass es des vorherigen Erlasses eines Haftungsbescheids, der Feststellung einer Haftungsforderung oder ihrer Anmeldung zur Tabelle bedürfe.

22

Die auf Seiten der E GmbH vorgenommene Aufrechnung sei wirksam gewesen und habe gemäß § 47 AO nicht nur zum Erlöschen der gegen die E GmbH gerichteten Haftungsforderung, sondern im Rahmen der Gesamtschuldnerschaft des Klägers als Steuerschuldner und der E GmbH als Haftungsschuldner gemäß § 44 Abs. 2 Satz 1 und 2 AO auch zum Erlöschen der betreffenden Steuerschulden beim Kläger geführt, woran der Umstand, dass die Aufrechnungslage nicht gegeben gewesen sei, nichts ändere. Die Aufrechnung der Steuererstattungsansprüche mit den Haftungsansprüchen sei zum Zeitpunkt der Aufrechnungserklärung rechtswidrig gewesen, weil der Beklagte Vollstreckungsversuche zur Beitreibung der Umsatzsteuerzahlungen aus den Änderungsbescheiden vom 30. Januar 2009 beim Kläger vor der Geltendmachung des Haftungsanspruchs im Rahmen der Aufrechnungserklärung am 23. März 2009 noch nicht vorgenommen gehabt habe. Zu jenem Zeitpunkt hätten sich den Akten keine Anhaltspunkte dafür entnehmen lassen können, dass eine Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Klägers zumindest teilweise erfolglos sein werde. Er verwies in diesem Zusammenhang auf § 219 Satz 1 AO. Könne aber ein Haftungsanspruch bei sachgerechter Ermessensausübung nur verfolgt werden, wenn die Steuerschuld nicht beim Steuerschuldner realisiert werden könne, so sei notwendigerweise auch der Haftungsanspruch selbst subsidiär, wenn feststehe, dass der Steuerschuldner zur Zahlung in der Lage sei.

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Ginge man davon aus, dass die im Abrechnungsbescheid vom 10. Juni 2009 aufgeführte Haftungsinanspruchnahme wegen der ungenauen Bezeichnung des Haftenden oder wegen der Rechtswidrigkeit der Aufrechnung auf Seiten der E GmbH für den Ausspruch jenes Bescheids unbeachtlich sei, so stünden sich die in der Abrechnung mit unter „somit verblieb zu entrichten“ gegenüber dem Kläger ausgewiesenen Forderungen des Beklagten dem zu Gunsten des Klägers festgestellten Ausgleich des Umsatzsteuerkontos derart widersprüchlich entgegen, das die Nichtigkeit des Abrechnungsbescheids nicht ohne Weiteres verneint werden könne.

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Es könne allerdings dahinstehen, ob der Abrechnungsbescheid vom 10. Juni 2009 wirksam und bestandskräftig ein Erlöschen der Umsatzsteuernachzahlungen aus den Änderungsbescheiden vom 30. Januar 2009 gegenüber dem Kläger festgestellt habe, denn der Abrechnungsbescheid habe im Hinblick auf die gegenüber der E GmbH aufgehobene Haftungsinanspruchnahme nach § 131 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 AO geändert werden dürfen. Dabei komme es nicht darauf an, ob der Abrechnungsbescheid vom 10. Juni 2009 als rechtmäßiger oder rechtswidriger Verwaltungsakt zu betrachten sei. § 131 AO sei erst recht auf rechtswidrige Verwaltungsakte anzuwenden. Die Änderung habe nach § 131 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 AO erfolgen können, da die Haftungsinanspruchnahme der E GmbH nach Erlass eben jenes Abrechnungsbescheids aufgehoben worden sei und somit die in ihm beschiedenen Tilgungsleistungen der E GmbH nachträglich nicht mehr vorgelegen hätten.

25

Es liege eine Gefährdung des öffentlichen Interesses vor. Es sei ohne den Widerruf dann gefährdet, wenn durch die Aufrechterhaltung des begünstigenden Verwaltungsakts wichtige Grundsätze in schwerer Weise beeinträchtigt würden. Der Grundsatz der Folgerichtigkeit wäre verletzt, wenn die erfolgreiche Anfechtung einer bereits vollzogenen Haftungsinanspruchnahme durch die E GmbH nicht zur Änderung des bestandskräftigen Abrechnungsbescheids auf Seiten des Klägers berechtige, in dem die vollzogene Haftungsinanspruchnahme angerechnet worden sei. Im Übrigen laufe es dem Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung zuwider, wenn nach der erfolgreichen Anfechtung des Haftungsanspruchs durch die E GmbH der Einzug der Umsatzsteuer, die von der Organgesellschaft des Klägers verwirklich worden sei, von ihm nicht mehr realisiert werden könne.

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Der Änderung des Abrechnungsbescheids vom 10. Juni 2009 stehe nicht entgegen, dass die darin festgestellten Tilgungsleistungen der E GmbH lediglich auf der Aufrechnungserklärung vom 23. März 2009 basierten. Freilich seien Umbuchungen des Finanzamts als reine verwaltungsinterne Maßnahmen nicht zu berücksichtigen. Es könne aber dahinstehen, ob die Umbuchungen der Steuererstattungen der E GmbH auf das Steuerkonto des Klägers bereits am 11. März 2009 und damit als verwaltungsinterne Maßnahmen stattgefunden hätten. Letztlich sei die Umbuchung jener Steuererstattungen auf das Steuerkonto des Klägers auf der Grundlage der Aufrechnungserklärung gegenüber der E GmbH vom 23. März 2009 gerechtfertigt gewesen. Die bekannt gegebene Aufrechnungserklärung stelle eine Willenserklärung des Finanzamts mit Außenwirkung dar, in deren Folge die betreffende Umbuchung ihre Grundlage gefunden habe. Dass der Zeitpunkt der Umbuchung um wenige Tage vom Zeitpunkt der Wirksamkeit der Aufrechnungserklärung abweiche, sei unerheblich, weil spätestens mit der Wirksamkeit der Aufrechnungserklärung jene Umbuchung habe vollzogen werden müssen. Aus einer verwaltungsinternen Maßnahme ohne Außenwirkung (Umbuchung) könne sich nicht die Unwirksamkeit der damit im Zusammenhang stehenden Willenserklärung (Aufrechnung) ergeben.

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Auf Seiten des Klägers dürfe es für die Änderung des Abrechnungsbescheids vom 10. Juni 2009 keinen Unterschied machen, dass der Haftungsanspruch auf Grund der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der E GmbH nur im Rahmen der Aufrechnungserklärung in vollem Umfang zu realisieren gewesen sei. Für das Erhebungsverfahren sei allein die formelle Bescheidslage entscheidend. Eine überhöhte Steuerfestsetzung lasse zwar nicht einen materiell-rechtlichen Steueranspruch, wohl aber eine Zahlungsanspruch entstehen, der eingefordert werden könne und behalten werden dürfe, solange die Festsetzung bestehe.

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Eine Aufrechnungserklärung bilde grundsätzlich keinen Verwaltungsakt, so dass es an einer formellen Bescheidslage im Hinblick auf die Haftungsinanspruchnahme der E GmbH gefehlt habe. Bei den Umsatzsteuern handele es sich um vorinsolvenzliche Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis. Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis dürften nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens nicht mehr per Verwaltungsakt festgesetzt werden. Die Finanzbehörde könne jedoch in einem Insolvenzverfahren mit Haftungsansprüchen aufrechnen, die vor Eröffnung des Verfahrens entstanden seien, ohne dass es des vorherigen Erlasses eines Haftungsbescheids oder einer Anmeldung zur Tabelle bedürfe, weswegen die wirksame Aufrechnungserklärung bei der E GmbH mit einer Inanspruchnahme durch einen Haftungsbescheid gleichzusetzen sei. Die Aufhebung eines rechtswidrigen Haftungsbescheids hätte das Aufleben der Steuerforderungen gegenüber dem Kläger nach sich gezogen, was als nachträglich eingetretene Tatsache zur Änderung des bestandskräftigen Abrechnungsbescheids vom 10. Juni 2009 nach § 131 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 AO berechtigt hätte.

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Im laufenden Insolvenzverfahren müssten Einwendungen gegen Aufrechnungen durch das Finanzamt durch Antrag auf Erlass eines Abrechnungsbescheids geltend gemacht werden. Daher müsse im Erlass des geänderten Abrechnungsbescheids vom 18. Februar 2011 gegenüber dem Insolvenzverwalter die Aufhebung der mit der Aufrechnungserklärung vom 23. März 2009 geschaffenen formellen Bescheidslage gesehen werden. Mit dem geänderten Abrechnungsbescheid sei die Grundlage für die Tilgung der Steuerschulden des Klägers durch die E GmbH entzogen worden. Die neuerliche Umbuchung der Beträge vom Steuerkonto des Klägers auf dasjenige der E GmbH basiere damit auf einer Entscheidung des Finanzamts mit Außenwirkung. Die Abbuchung vom Steuerkonto des Klägers bilde eine nachträglich eingetretene Tatsache i.S.d. § 131 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 AO.

30

Am 26. Mai 2009 habe lediglich ein Antrag des Insolvenzverwalters über das Vermögen der E GmbH auf Erlass eines Abrechnungsbescheids vorgelegen, ohne dass jener konkrete Einwendungen gegen die Aufrechnungen vorgetragen hätte. Der Insolvenzverwalter könne zur Aufnahme eines Rechtsstreits gegen die Aufrechnungserklärungen bis zum Eintritt der Verjährung den Erlass eines Abrechnungsbescheids beantragen. Er habe den dem Insolvenzverwalter erteilten Abrechnungsbescheid nicht etwa mit einem Widerrufsvorbehalt versehen dürfen, da jener auf den begünstigenden Verwaltungsakt einen Rechtsanspruch gehabt habe.

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Eine Hinzuziehung des Klägers zum Einspruchsverfahren wegen des Einspruchs des Insolvenzverwalters gegen den Abrechnungsbescheid sei nicht notwendig gewesen. Denn eine Entscheidung gegenüber Gesamtschuldnern müsse nicht einheitlich ergehen. Eine Hinzuziehung sei im Übrigen nicht in Betracht gekommen, da die §§ 129 bis 131 AO keine § 174 Abs. 4 und 5 AO vergleichbare Regelung enthielten.

32

Das Finanzamt könne eine fehlerhafte Betätigung seines Ermessens bis zum Abschluss des einen Haftungsbescheid betreffenden Einspruchsverfahrens berichtigen. Der Beklagte habe jedoch bis zum 10. Mai 2011 keine konkreten Anhaltspunkte hinsichtlich der tatsächlichen Einkommens- und Vermögensverhältnisse des Klägers gehabt. Weil Vollziehungsmaßnahmen wegen der Bestandskraft des Abrechnungsbescheids vom 10. Juni 2009 nicht hätten vorgenommen werden können, wäre jede andere Ermessensausübung zur Haftungsinanspruchnahme der E GmbH erneut ermessensfehlerhaft gewesen. Wegen des Insolvenzverfahrens sei eine anderweitige Ermessensausübung zur Haftungsinanspruchnahme im Rahmen einer geänderten Aufrechnungserklärung nur bis zur Auszahlung der Steuererstattungen, die auf der Grundlage der geänderten Abrechnungsbescheide vom 18. Februar 2011 erfolgt sei, möglich gewesen. Nach der Auszahlung sei die Geltendmachung der Haftungsansprüche nur durch Anmeldung zur Insolvenztabelle möglich gewesen.

33

Von den derzeitigen Einkommens- und Vermögensverhältnissen des Klägers habe der Beklagte erst durch einen Antrag nach § 69 Abs. 3 FGO vom 10. Mai 2011 erfahren. Erst zu jenem Zeitpunkt hätten ihm greifbare Anhaltspunkte dafür vorgelegen, dass eine Vollstreckung in das Vermögen des Klägers nicht zur vollständigen Beitreibung der Umsatzsteuernachzahlungen führen werde. Erst zu jenem Zeitpunkt sei es möglich gewesen, den Haftungsanspruch nach § 73 Satz 1 AO gegen die E GmbH geltend zu machen.

34

Mit der Aufhebung der Haftungsinanspruchnahme sei der Grund für die Anrechnung gegenüber dem Kläger nachträglich am 21. Februar 2011 entfallen. Ein Beibehalten der Anrechnung der Haftungsinanspruchnahme würde nicht durch den Ausfall entsprechend dem Gesetz festgesetzter Abgaben bedeuten, sondern den Kläger unberechtigt gegenüber anderen Steuerpflichtigen bevorteilen.

35

Der Änderung des bestandskräftigen Abrechnungsbescheids vom 10. Juni 2009 stehe nicht entgegen, dass der Beklagte bis zur Auszahlung des bei der E GmbH aufgerechneten Umsatzsteuerguthabens eine erneute Aufrechnung mit dem Haftungsanspruch nach
§ 73 AO hätte vornehmen können. Denn diese wäre bis zum 10. Mai 2011 rechtswidrig gewesen. Der Tatbestand des § 73 AO gebe die Voraussetzungen einer Inanspruchnahme des Haftungsschuldner unvollständig wieder. Er werde durch die §§ 191 Abs. 1 Satz 1 und 5 AO ergänzt. Es sei ein Ermessen zu betätigen. Könne in Anwendung des § 219 Satz 1 AO ein Haftungsanspruch bei sachgerechter Ermessensausübung nur verfolgt werden, wenn die Steuerschuld nicht realisiert werden könne, so sei notwendigerweise der Haftungsanspruch selbst subsidiär, wenn feststehe, dass der Steuerschuldner zur Zahlung in der Lage sei. Auf die Frage, ob eine Aufrechnung im eröffneten Insolvenzverfahren auch dann zulässig gewesen wäre, wenn die Voraussetzungen des § 219 Satz 1 AO nicht erfüllt gewesen wären, komme es damit nicht an. Konkrete Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger bis zur Auszahlung des Umsatzsteuererstattungen der E GmbH an den Insolvenzverwalter nicht in der Lage sein werde, die von ihm geforderten Umsatzsteuernachzahlungen leisten zu können, hätten nicht vorgelegen.

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Bis zur Änderung der Bescheide vom 10. Juni 2009 durch diejenigen vom 08. April 2011 hätten keine Vollstreckungsversuche gegenüber dem Kläger erfolgen können, weil solchen die Bestandskraft der Abrechnungsbescheide hätte entgegen gehalten werden können.

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Auch Vollstreckungsmaßnahmen aus der Änderung des Abrechnungsbescheids vom 10. Juni 2009 hinsichtlich der Zinsen zur Umsatzsteuer für 2004 und 2005 hätten nicht durchgeführt werden können, weil einer Vollziehung des geänderten Bescheids dessen Aussetzung durch den Senatsbeschluss vom 07. Dezember 2010 im Verfahren 3 V 1642/10 entgegen gestanden habe.

38

Damit habe der Auszahlung der Umsatzsteuerguthaben an den Insolvenzverwalter über das Vermögen der E GmbH die grundsätzliche Möglichkeit einer neuerlichen Aufrechnung nicht entgegen gestanden.

39

Obwohl der Beklagte sich eine neuerliche Haftungsinanspruchnahme im Rahmen des geänderten Abrechnungsbescheids vom 18. Februar 2011 vorbehalten habe, sie die Änderung des Abrechnungsbescheids vom 10. Juni 2009 ermessensgerecht. Ohne den Widerrufsvorbehalt sei die Anmeldung zur Insolvenztabelle nicht möglich gewesen, weshalb er ihn zur Wahrung seiner gesetzlichen Verpflichtung, Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis nach Möglichkeit vollständig und ohne Verzug einzuziehen, haben aufnehmen müssen. Dass ein solcher Widerrufsvorbehalt nicht hinsichtlich der Abrechnung über die Umsatzsteuer für 2005 angebracht worden sei, bilde einen Schreibfehler, der nach § 129 AO berichtigt werden könne.

40

Der Beklagte habe von den Widerrufsvorbehalten Gebrauch gemacht und die Haftungsansprüche zur Tabelle angemeldet. Die Anmeldung diene der Sicherung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis. Aus ihr könne nicht geschlossen werden, dass der Beklagte bei ihr auch nur von einem teilweisen Ausfall der Steuerforderungen gegenüber dem Kläger ausgegangen sei. Die Anmeldung zur Tabelle wirke zugunsten des Klägers. Sollte sich aus dem Insolvenzverfahren eine Quote oder gar eine vollständige Erfüllung der angemeldeten Forderungen ergeben, so gingen die Insolvenzforderungen des Beklagten auf den Kläger über. Sofern die angemeldeten Forderungen bei Abschluss des Insolvenzverfahrens in irgendeiner Weise bedient würden, wären die betreffenden Zahlungen des Insolvenzverwalters an den Kläger ganz oder teilweise auszuzahlen, soweit der Kläger die Umsatzsteuernachzahlungen zwischenzeitlich an den Beklagten entrichtet habe, oder aber den dazu offenen Rückständen des Klägers gutzuschreiben.

41

Der im Rahmen einer Ermessensentscheidung zu berücksichtigende Vertrauensschutz sei bereits in den gesetzlichen Regelungen enthalten. Darüber hinausgehende Gesichtspunkte seien nur zu beachten, wenn der kraft Gesetzes zustehende Vertrauensschutz nicht ausreichend erscheine. Es sei die Besonderheit zu berücksichtigen, dass sich die Möglichkeit der Änderung des Abrechnungsbescheids nach § 131 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 AO nicht wie im Normalfall durch den Erlass und die spätere Aufhebung eines Haftungsbescheids gegenüber dem potentiellen Haftungsschuldner ergeben habe. Gründe für einen demgegenüber höheren Vertrauensschutz seien jedoch nicht ersichtlich.

42

Der Widerruf des Abrechnungsbescheids sei durch das öffentliche Interesse an einer zutreffenden Besteuerung des Klägers geboten. Um jenes Interesse zu bejahen, bedürfe es keiner schwerwiegenden Belange der Allgemeinheit. Der Abrechnungsbescheid ziehe erkennbar für das Erhebungsverfahren rechtliche Folgerungen aus einer bestimmten ihm zugrunde liegenden Steuerfestsetzung. Der Begünstigte müsse damit rechnen, dass ein solcher Verwaltungsakt geänderten Entscheidungen angepasst werde, so dass sein Vertrauen in den Bestand des ursprünglichen Abrechnungsbescheids grundsätzlich das öffentliche Änderungsinteresse, das wie im Streitfall auch ein lediglich fiskalisches sein könne, nicht überwiege.

43

Es sei ermessensgerecht, dass der Bescheid vom 08. April 2011 vollständig die im vorangegangenen Bescheid ausgewiesene Aufrechnung mit dem Haftungsanspruch der E GmbH unberücksichtigt gelassen habe. Es bestehe keine Notwendigkeit, mit der Änderung des Abrechnungsbescheids vom 10. Juni 2009 zu warten, bis die Ergebnisse des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der E GmbH feststünden. Das gelte selbst für den Fall, dass noch eine Quote oder gar vollständige Erfüllung der Haftungsforderung zu erwarten sei.

44

Beim angefochtenen Abrechnungsbescheid handele es sich um einen zum Erhebungsverfahren gehörenden Verwaltungsakt, weshalb Gründe, die das Finanzamt im Erhebungsverfahren zu Billigkeitsmaßnahmen (z.B. Vollstreckungsaufschub, Stundung oder Erlass) berechtigten, im Rahmen der Ermessensentscheidung zur Änderung eines Abrechnungsbescheids nicht unberücksichtigt bleiben könnten.

45

Sachliche Unbilligkeitsgründe seien nicht ersichtlich.

46

Der Kläger habe im Verfahren vor dem Senat mit dem Aktenzeichen 3 V 562/11 vorgetragen, ihm stehe zum Lebensunterhalt lediglich ein monatlicher Betrag von 78,68 € zur Verfügung, eine Vollstreckung in sein weiteres Vermögen werde zu keiner Beitreibung der Nachzahlungsbeträge führen. Angesichts dessen könne eine Insolvenz des Klägers nur durch einen Steuererlass in entsprechender Höhe abgewendet werden. Der Kläger habe angegeben, dass die sonstigen Kosten seines Lebensunterhalts von seiner Frau abgedeckt würden. Ein Erlass von Steuerschulden sei nicht zu gewähren, wenn die Bestreitung des notwendigen Lebensunterhalts des Steuerpflichtigen unter Berücksichtigung der Einkommens- und Vermögensverhältnisse des Ehegatten nicht gefährdet sei.

47

Auch hinsichtlich der Frage, ob der Widerruf des Abrechnungsbescheids womöglich dazu führe, dass der Kläger seine Erwerbstätigkeit nicht fortsetzen könne, komme ein Absehen vom Widerruf aus Billigkeitsgründen nicht in Betracht. Der Betrag, der dem Kläger zum Bestreiten seines Lebensunterhalts zur Verfügung stehe, liege weit unterhalb der Pfändungsgrenze. Selbst ein vollständiges Absehen vom Widerruf des Abrechnungsbescheids vom 10. Juni 2009 verbessere die wirtschaftliche Lage des Klägers nicht.

48

Der Kläger trägt vor, bei Erlass von Abrechnungsbescheiden treffe die Finanzbehörde eine besondere Sorgfaltspflicht, da sie nur bei Streitigkeiten über Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ergingen. Jene Sorgfaltspflicht sei durch den Umstand, dass auch die E GmbH (so der Vortrag) einen Abrechnungsbescheid beantragt habe. die Aufrechnung gegenüber der E GmbH (so der Vortrag) habe genau geprüft werden müssen.

49

Da die Umbuchung der Umsatzsteuer auf das Steuerkonto des Klägers bereits am 11. März 2009, die Haftungsinanspruchnahme der E GmbH hingegen erst am 23. März 2009 erfolgt sei, habe die Schuld des Klägers bereits bei der Aufrechnungserklärung gegenüber der E GmbH nicht mehr bestanden. Daher hätten sich durch die Rücknahme der Haftungsinanspruchnahme keine geänderten Verhältnisse ergeben.

50

Es sei nicht etwa ein Haftungsbescheid gegenüber der E GmbH geändert worden. Vielmehr seien die „Aufrechnungen der Erstattungen rückgängig gemacht“ worden. Es stelle sich die Frage, ob die Rücknahme der Haftungsinanspruchnahme auch deswegen notwendig gewesen sei, weil formelle Fehler seitens des Finanzamts vorgelegen hätten.

51

Nach Erlass des ursprünglichen Abrechnungsbescheids seien keinerlei Verwaltungsmaßnahmen mit Außenwirkung gegenüber dem Kläger getroffen worden.

52

Der ursprüngliche Abrechnungsbescheid sei bindend. Umbuchungen vom Steuerkonto der E GmbH auf dasjenige des Klägers bildeten verwaltungsinterne Maßnahmen, die im „Steuerrechtsverhältnis“ keine Wirkung zeigten. Die Aufhebung der Haftungsinanspruchnahme wirke gegenüber dem Kläger nicht.

53

Die Rechtswidrigkeit des ursprünglichen Abrechnungsbescheids sei dem Kläger nicht bekannt gewesen.

54

Der Beklagte habe weder einen Haftungsbescheid noch einen Bescheid nach § 251 Abs. 3 AO aufgehoben, solche Bescheide seien nicht ergangen.

55

Der Kläger beantragt, den Abrechnungsbescheid über Umsatzsteuer für 2004 und 2005 vom 08. April 2011, die zu diesem ergangene Einspruchsentscheidung vom 23. September 2011 sowie den Abrechnungsbescheid über Umsatzsteuer für 2004 und 2005 vom 08. Februar 2011 aufzuheben.

56

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

57

Er verweist auf die Einspruchsentscheidung und führt aus, sollte die Klage Erfolg haben, ergebe sich eine gewissermaßen paradoxe Rechtslage. Dann nämlich könne der Fiskus allein auf Grund des Umstands, dass durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der E GmbH ein Erlass eines Haftungsbescheids jener oder dem Insolvenzverwalter gegenüber ausgeschlossen sei, weder seine Hauptforderung noch die im Rahmen der unechten Gesamtschuldnerschaft bestehende Haftungsforderung realisieren.

Entscheidungsgründe

58

A Das Verfahren ist nicht bis zum Abschluss des unter dem Aktenzeichen 3 K 777/10 geführten anhängigen Klageverfahrens gegen die dem Abrechnungsbescheid zu Grunde liegenden Steuerbescheide auszusetzen.

59

I. Grundlage für die Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis sind die dem Steuerschuldner bekannt gegebenen Steuerbescheide, mit denen die Steuer wirksam festgesetzt worden ist (§ 155 Abs. 1 Satz 1und § 218 Abs. 1 Satz 1 AO). Für die Frage im Rahmen eines Abrechnungsbescheids (§ 218 Abs. 2 Satz 1 AO), ob und in welcher Höhe eine Steuerschuld besteht, kommt es nicht darauf an, ob der zu Grunde liegende Steuerbescheid unanfechtbar ist, weshalb das Klageverfahren, das ihn zum Gegenstand hat, gegenüber dem Klageverfahren, das den Abrechnungsbescheid zum Gegenstand hat nicht vorgreiflich i.S.d. § 74 FGO ist (BFH-Beschluss vom 04. November 2008 VII B 20/08, nachgewiesen bei juris).

60

II. Zudem steht der Abrechnungsbescheid insofern (gleichsam stillschweigend) unter einer clausula rebus sic stantibus (Gersch in Klein, AO, 11. Aufl. 2012, § 218, Rz 2), die in den im Streitfall zu erörternden Änderungsvorschriften der AO ihre spezielle Ausprägung gefunden hat.

61

B Der Bescheid vom 08. Februar 2012 ist gemäß § 68 Satz 1 FGO zum Gegenstand des Verfahrens geworden.

62

I. Dass in ihm andere Ermessenserwägungen enthalten sind als im Bescheid vom 08. April 2011 und er ausdrücklich den früheren Bescheid ändert, macht ihn zu einem Verwaltungsakt.

63

II. Abgerechnet wird auch im neuerlichen Verwaltungsakt auf denselben Stichtag, nämlich den 08. April 2011.

64

C Die zulässige Klage ist begründet.

65

Der Abrechnungsbescheid über Umsatzsteuer für 2004 und 2005 vom 08. April 2011, die zu diesem ergangene Einspruchsentscheidung vom 23. September 2011 sowie der Abrechnungsbescheid über Umsatzsteuer für 2004 und 2005 vom 08. Februar 2011 sind aufzuheben, weil der Kläger durch sie in seinen Rechten verletzt ist. Denn der Beklagte hat jedenfalls sein Ermessen beim Widerruf des Abrechnungsbescheids vom 10. Juni 2009 fehlerhaft ausgeübt.

66

I. Wird ein Abrechnungsbescheid wie derjenige vom 10. Juni 2009 nach Rücknahme des Einspruchs formell bestandskräftig, so ist er hinsichtlich der in ihm getroffenen Feststellungen für das künftige Steuerschuldverhältnis verbindlich (vgl. BFH-Urteil vom 10. November 1987 VII B 137/87, BStBl II 1988, 43).

67

II. Seine Änderung richtet sich ausschließlich nach §§ 129 bis 131 AO (Alber in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO, 206. Lfg. März 2010, § 218, Rz 123, Intemann in Pahlke/König, AO, 2. Aufl. 2009, § 218, Rz 45, Kruse in Tipke/Kruse, AO, 116. Lfg. Juli 2008, § 218, Rz 31; vgl. Gersch in Klein, AO, 11. Aufl. 2012, § 218, Rz 10a).

68

1. Der Abrechnungsbescheid vom 10. Juni 2009 ist weder offensichtlich unrichtig i.S.d. § 129 AO noch nichtig, mag er auch rechtswidrig sein. Aus der Sicht des Adressaten enthält er die Feststellung, dass die festgesetzten Steueransprüche erloschen seien.

69

2. Einer etwaigen Rücknahme dieses Abrechnungsbescheids steht § 130 Abs. 2 AO entgegen, denn durch die Feststellung, seine festgesetzten Steuerschulden seien erloschen, wurde ein rechtlich erheblicher Vorteil des Klägers begründet. Dieser begünstigende Verwaltungsakt dürfte nur unter den Voraussetzungen des § 130 Abs. 2 AO zurückgenommen werden. Dafür, dass dem Kläger die Rechtswidrigkeit des Abrechnungsbescheids bekannt oder aber infolge grober Fahrlässigkeit nicht bekannt war (§ 130 Abs. 2 Nr. 4 AO), gibt es im Streitfall keine Anhaltspunkte.

70

3. Es kann dahin stehen, ob, wenn die Voraussetzungen des Widerrufs eines rechtmäßigen Verwaltungsakts vorliegen, ein rechtswidriger Verwaltungsakt erst recht zurückgenommen werden kann (Wernsmann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO, 197. Lfg. März 2008, § 131, Rz 8; a.A. Schmieszek in Beermann/Gosch, AO, 38. Erg.-Lfg. Oktober 2002, § 218, Rz 24.3, Änderung zu Ungunsten des Steuerpflichtigen nur nach § 130 Abs. 2 AO).

71

a) § 131 Abs. 1 AO kommt nicht zur (entsprechenden) Anwendung, weil die Feststellung des Erlöschens einer gegen den Abgabeschuldner gerichteten Forderung stets begünstigend wirkt.

72

b) Es kann dahinstehen, ob einer der Tatbestände des analog angewendeten § 131 Abs. 2 Satz 1 AO erfüllt war.

73

c) Denn der Beklagte hat sein ggf. in entsprechender Anwendung von § 131 Abs. 2 Satz 1 AO eingeräumtes Ermessen fehlerhaft betätigt, wodurch der Kläger in seinen Rechten verletzt ist. (Das Finanzgericht prüft gemäß § 102 Satz 1 FGO u.a. auch, ob die Finanzbehörde vom ihr eingeräumten Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat.)

74

aa) Der Widerruf eines begünstigenden Verwaltungsakts bildet eine Ermessensentscheidung (von Wedelstädt in Beermann/Gosch, AO, 84. Erg.-Lfg. August 2010, § 131, Rz 23; Wernsmann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO, 197. Lfg. März 2008, § 131, Rz 47, 49 und 61; Kruse in Tipke/Kruse, AO, 113. Lfg. Juli 2007, § 131, Rz 28; Frotscher in Schwarz, AO, 126. Lfg. November 2007, § 131, Rz 10).

75

bb) Die Finanzbehörde muss Ermessenserwägungen anstellen und die für und gegen den Widerruf sprechenden einzelnen Aspekte umfassend berücksichtigen und gegeneinander abwägen (Wernsmann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO, 197. Lfg. März 2008, § 131, Rz 61).

76

(1) Gemäß § 126 Abs. 2 i.V.m. Abs. 1 Nr. 2 AO kann die die Ausübung des Ermessens umfassende erforderliche Begründung eines Verwaltungsakts bis zum Abschluss der Tatsacheninstanz im finanzgerichtlichen Verfahren nachgeholt werden. Gemäß § 102 Satz 2 FGO hingegen kann die Finanzbehörde ihre Ermessenserwägungen lediglich bis zum Abschluss der Tatsacheninstanz im finanzgerichtlichen Verfahren ergänzen. Im Streitfall hat der Beklagte die Ermessenserwägungen jedoch ohnehin bereits im Verwaltungsverfahren in der Form des Einspruchsverfahrens vorgenommen und seinen Ermessensfehler auch im finanzgerichtlichen Verfahren nicht behoben.

77

(2) Im Streitfall ist der Kläger in seinem subjektiven Recht auf fehlerfreie Ermessensausübung verletzt. Denn der Beklagte hat seinen Ermessenserwägungen einen, wenn nicht teilweise unzutreffenden, so zumindest unvollständigen Sachverhalt zugrunde gelegt.

78

(a) Der Beklagte hat sich nicht mit der Frage auseinandergesetzt, ob die (seiner Ansicht nach rechtswidrige) Aufrechnungserklärung gegenüber dem Insolvenzverwalter über das Vermögen der E GmbH zu einem Erlöschen der Gesamtschuld von Kläger und E GmbH geführt habe.

79

(b) Der Beklagte hat sich auch nicht mit der anschließenden Frage befasst, welche Wirkung der an den Insolvenzverwalter über das Vermögen der E GmbH gerichtete Abrechnungsbescheid auf die Wirksamkeit der Aufrechnungserklärung und damit das etwaige bereits zuvor eingetretene Erlöschen der Umsatzsteuerschulden des Klägers habe.

80

(c) Der Beklagte hat seiner Einspruchsentscheidung die unzutreffende Annahme zugrunde gelegt, er habe mit Haftungsansprüchen gegen Steuererstattungsansprüche der E GmbH nur im Zeitpunkt des Erlasses der Steuerberechnungen vom 23. März 2009 aufrechnen können (so in der Einspruchsentscheidung vom 23. September 2011 ausgeführt auf Seite 10 unten / Seite 11 oben).

81

(d) Bei Erlass der Einspruchsentscheidung, dem für die Beurteilung der Ermessensentscheidung maßgeblichen Zeitpunkt, bestand freilich keine Aufrechnungslage mehr, weil der Beklagte die (etwaigen) Steuererstattungsansprüche nebst den Zinsansprüchen bereits durch Zahlung befriedigt hatte. Dennoch hätte der Beklagte im Rahmen der Betätigung seines Ermessens zumindest berücksichtigen müssen, dass er sich die Möglichkeit aufzurechnen selbst erstmals durch die Auszahlung des von ihm angenommenen Steuerguthabens, mithin nach Erlass der ursprünglichen den Kläger begünstigenden Abrechnungsbescheide genommen hatte.

82

(e) Wollte man im Erlass des jüngeren Abrechnungsbescheids gegenüber dem Insolvenzverwalter eine Entsprechung zur Aufhebung eines Haftungsbescheids gegenüber der Insolvenzschuldnerin sehe und diese als nachträglich eingetretene Tatsache i.S.d. § 131 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 AO würdigen, so hätte der Beklagte berücksichtigen müssen, dass er diese Tatsache selbst gesetzt hatte, zumindest hätte er bei der Betätigung seines Ermessens berücksichtigen müssen, dass er, anstatt einen Abrechnungsbescheid gegenüber dem Insolvenzverwalter zu erlassen (und an diesen zu leisten), auch zunächst einmal die Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Klägers hätte betreiben oder sich der Aussichtlosigkeit der Vollstreckung hätte vergewissern können.

83

Hierbei ist zu beachten, dass, das Insolvenzverfahren hinweg gedacht, im Falle der Anfechtung eines Haftungsbescheids durch die E GmbH, dieser, selbst wenn er rechtswidrig gewesen wäre, nicht nichtig und damit wirksam gewesen wäre, so dass die Aufrechnungslage bestanden hätte und der Beklagte ohne Änderung des Haftungsbescheid im Abrechnungsbescheid gegenüber der E GmbH das Erlöschen ihres Anspruchs hätte feststellen müssen.

84

(f) Desweiteren hätte es – womöglich –  Ausführungen dazu bedurft, welche Quote im Insolvenzverfahren zu erwarten sei und ob und ggf. in welchem Umfang aufgrund dieser Quote von einem Widerruf des begünstigenden Abrechnungsbescheids gegenüber dem Kläger abgesehen werden könne.

85

II. Folgende Gesichtspunkte können aus o.g. Gründen dahinstehen:

86

1. Es kann dahinstehen, ob der Beklagte fälschlicherweise Steuerberechnungen gewählt hat oder er nicht konsequenterweise dem Insolvenzverwalter über das Vermögen der E GmbH die Umsatzsteuer für 2004 per Steuerbescheid herabsetzen und 2005 auf 0,- € hätte festsetzen, richtigerweise jedoch aufgrund der Annahme, die Insolvenzschuldnerin sei in 2005 durchweg Organgesellschaft gewesen, den Umsatzsteuerbescheid für 2005 dem Insolvenzverwalter gegenüber hätte aufheben müssen.

87

2. Es kann auch dahinstehen, ob der Beklagte noch bis zur Begleichung der von ihm angenommenen Erstattungsansprüche gegenüber dem Insolvenzverwalter die Möglichkeit hatte, mit seinen Haftungsansprüchen gegen die Ansprüche der E GmbH aufzurechnen.

88

a) Der Beklagte konnte i.S.v. § 226 Abs. 1 AO i.V.m. § 387 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) fordern, dass der Insolvenzverwalter auf die Haftungsansprüche nach § 73 Satz 1 AO, sollten sie bestanden haben, leistete und die ihm seiner Auffassung nach obliegende Leistung auf die Umsatzsteuererstattungsansprüche bewirken. Dass diese Erstattungsansprüche bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens aufschiebend bedingt waren, berührte die Aufrechnungslage nicht.

89

b) Auch die Insolvenzordnung (InsO) stand einer Aufrechnung nicht entgegen. Gemäß § 94 Alt 1 InsO bestand die Berechtigung des Beklagten zur Aufrechnung fort. Zwar ist nach § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO die Aufrechnung unzulässig, wenn ein Insolvenzgläubiger wie der Beklagte erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens etwas zur Masse schuldig geworden ist wie im Streitfall ggf. die Steuererstattungsansprüche; nach § 95 Abs. 1 Satz 1 InsO ist dies jedoch unschädlich, wenn die Schuld wie im Streitfall bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens aufschiebend bedingt war.

90

aa) Es ist unerheblich, dass die Umsatzsteuerfestsetzungen gegenüber der E GmbH womöglich von den Steuerberechnungen, die der Beklagte in der Einspruchsentscheidung erwähnt, unberührt geblieben sind. Denn das Finanzamt kann die auf einen wirksamen Steuerbescheid gezahlte Steuer dem Steuerpflichtigen erstatten, auch wenn die Steuerfestsetzung noch nicht aufgehoben oder durch eine neuerliche reduziert worden ist, obwohl der Anspruch des Steuerpflichtigen auf eine solche Zahlung erst mit der Aufhebung rsp. Herabsetzung der Festsetzung entsteht. Grund hierfür ist, dass das insolvenzrechtliche Entstehen des Steuererstattungsanspruchs unabhängig von seiner Festsetzung in einem Erstattungsbescheid ist. Er ist sogar dann erfüllbar, wenn seinem steuerrechtlichen Entstehen eine als Rechtsgrund der zu erstattenden Leistung wirkende (materiell rechtswidrige) Steuerfestsetzung entgegensteht. Denn ein solcher Erstattungsanspruch ist einer die Anwendung des § 387 BGB rechtfertigenden Weise existent und erfüllbar, wenn er i.S.d. § 38 AO entstanden ist, d.h. der Tatbestand verwirklich ist, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft, was auch für einen Steuererstattungsanspruch i.S.d. § 37 Abs. 2 AO gilt. Es reicht daher aus, wenn der Sachverhalt erfüllt ist, der zur Entstehung des Steuererstattungsanspruchs führt (BFH-Urteil vom 10. Mai 2007 VII R 18/05, BStBl II 2007, 914), wofür im Streitfall die Organschaft in Betracht kommt, die die Unternehmer und damit Steuerschuldnereigenschaft der Organgesellschaft entfallen lässt.

91

bb) Es trifft nicht zu, dass, wie vom Beklagte in der Einspruchsentscheidung dargelegt, er angesichts des bereits eröffneten Insolvenzverfahrens seine ihm (nach seiner Auffassung) aus § 73 Satz 1 AO erwachsenden Haftungsansprüche nur noch durch Anmeldung zur Insolvenztabelle hätte geltend machen können. Bis zu seiner Leistung auf die Steuererstattungsansprüche der E GmbH hätte der Beklagte mit seinen Forderungen aus § 73 Satz 1 AO gegen diese aufrechnen können.

92

(1) Ist ein Insolvenzgläubiger zur Zeit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens kraft Gesetzes zur Aufrechnung berechtigt, so wird dieses Recht durch das Verfahren nicht berührt (§ 94 Alt. 1 InsO). Das Finanzamt kann in einem Insolvenzverfahren mit Haftungsforderungen aufrechnen, die vor der Eröffnung des Verfahrens entstanden sind, ohne dass es des vorherigen Erlasses eines Haftungsbescheides, der Feststellung der Haftungsforderung oder ihrer Anmeldung zur Tabelle bedürfte (BFH-Urteil vom 10. Mai 2007 VII R 18/05, BStBl II 2007, 914 – Fortführung des Urteils vom 04. Mai 2004 VII R 45/03, BFHE 205, 409, BStBl II 2004, 815). Denn die Haftungsforderungen nach § 73 Satz 1 AO werden mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens fällig, so dass das Finanzamt deren Befriedigung fordern kann, ohne weitere Maßnahmen treffen zu müssen. Die Fälligkeit tritt freilich, soweit sie für die Aufrechnung erheblich ist, nicht nach dem durch § 95 Abs. 1 Satz 2 InsO ausgeschlossenen § 41 Abs. 1 InsO ein. Nicht anders als bei Steueransprüchen ist das Finanzamt bei Haftungsansprüchen von der Verfahrenseröffnung an gehindert, seinen Anspruch gemäß § 191 Abs. 1 Satz 1 AO durch Verwaltungsakt (Bescheid) festzusetzen. Das hat Folgen (auch) für die Fälligkeit eines solchen Anspruches im Insolvenzverfahren. Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis, zu denen nach § 37 Abs. 1 AO auch ein Haftungsanspruch gehört, werden nämlich nach § 220 Abs. 2 Satz 2 AO zwar erst mit der Bekanntgabe ihrer Festsetzung fällig, wenn sich der Anspruch aus der Festsetzung ergibt, d.h. wenn er einer Festsetzung i.S.d. § 218 Abs. 1 AO bedarf, wie es bei Haftungsansprüchen gemäß § 191 Abs. 1 AO an sich der Fall ist. Aus denselben Gründen wie bei Steuern kann diese Vorschrift jedoch bei Haftungsansprüchen von dem Zeitpunkt an nicht angewandt werden, in dem das Insolvenzrecht den Erlass eines solchen Bescheides ausschließt; es greift dann die Grundregel des § 220 Abs. 2 Satz 1 AO ein, wonach Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis mit ihrer Entstehung fällig werden. § 220 Abs. 2 Satz 2 AO ist nicht etwa sinngemäß dahin gehend auszulegen, dass die Fälligkeit generell erst mit Titulierung der Forderung des Finanzamts (durch widerspruchslose Feststellung zur Tabelle § 178 Abs. 1 InsO oder durch Feststellungsbescheid nach § 251 Abs. 3 AO) einträte. Die Vorschrift anders als oben beschrieben zu verstehen, besteht um so weniger Anlass, als auch die anderen Insolvenzgläubiger selbstredend nicht nur oder erst dann aufrechnen können, wenn ihre Forderungen gegen den Gemeinschuldner tituliert sind, und kein Grund ersichtlich ist, das Finanzamt schlechter zu stellen: Die Insolvenzordnung will die Rechtsstellung eines Gläubigers des Gemeinschuldners in Ansehung einer dem Gläubiger vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens möglichen Aufrechnung erhalten und nicht verschlechtern. Der aufrechnungswillige Gläubiger muss den Eintritt der Fälligkeit seiner Forderung abwarten. Soweit er die Fälligkeit durch eine Rechtshandlung begründen muss, wird er daran nach bürgerlichem Recht nicht durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens gehindert. Das wäre bei öffentlich-rechtlichen Forderungen anders, wenn ihre Fälligkeit ihre Festsetzung in einem Verwaltungsakt voraussetzen würde, zumal die Insolvenzordnung die Finanzbehörde am Erlass eines solchen Verwaltungsakts hindert (BFH-Urteil vom 04. Mai 2004 VII R 45/03, BStBl II 2004, 815). Dass eine Haftungsinanspruchnahme nach § 191 Abs. 1 AO eine Ermessensentscheidung erfordert, ändert hier nichts. Denn die Ermessensausübung einer Behörde setzt nicht notwendigerweise den Erlass eines Verwaltungsaktes voraus; Ermessen kann auch anderweit zum Ausdruck gebracht werden, z.B. durch schlichtes Verwaltungshandeln wie das Geltendmachen einer Haftungsforderung in einem Insolvenzverfahren. Keine Vorschrift verlangt auch, dass sich die für eine Haftungsinanspruchnahme erforderliche Ermessensausübung sich in der (rechtzeitigen) Anmeldung der Haftungsforderung zur Tabelle niederschlägt, so dass auch nicht angenommen werden kann, eine Haftungsforderung werde erst mit der Anmeldung zur Tabelle fällig. Sie wird es vielmehr bereits mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens, sofern in diesem Zeitpunkt der Haftungsanspruch besteht (BFH-Urteil vom 10. Mai 2007 VII R 18/05, BStBl II 2007, 914).

93

(2) Allerdings bestimmt § 219 Satz 1 AO, dass ein Haftungsschuldner, wenn nichts anderes bestimmt ist, nur auf Zahlung in Anspruch genommen werden darf, soweit die Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Steuerschuldners ohne Erfolg geblieben oder anzunehmen ist, dass die Vollstreckung aussichtslos sein würde. Der Haftungsbescheid selbst hingegen kann anders als ein mit ihm verbundenes (§ 254 Abs. 1 Satz 2 AO) Leistungsgebot (§ 254 Abs. 1 Satz 1 AO) ergehen, ohne dass diese Voraussetzungen erfüllt sein müssten (Kruse in Tipke/Kruse, AO, 106. Lfg. Juli 2008, § 219, Rz 1). Die Aufrechnung bildet freilich keine „Inanspruchnahme auf Zahlung“ i.S.d. § 219 Satz 1 AO, denn mit letzterer wird der Haftungsschuldner verpflichtet, einen genau bezeichneten Geldbetrag zu zahlen, während mit der Aufrechnung die Inhaftungnahme durch den Haftungsbescheid unmittelbar vollzogen wird. Die Aufrechnung ist somit auch dann zulässig, wenn der Tatbestand des § 219 Satz 1 AO nicht erfüllt ist (vgl. Alber in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO, 214. Lfg. August 2011, § 219, Rz 11).

94

(3) § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO stand der Aufrechnung nicht entgegen. Denn der Beklagte ist steuerrechtlich zwar, wenn überhaupt, erst mit der Bekanntgabe der Steuerberechnungen und somit erst nach Verfahrenseröffnung etwas "schuldig" geworden; der Steuererstattungsanspruch ist jedoch bereits zuvor aufschiebend bedingt durch die Aufhebung ihm entgegenstehender Umsatzsteuerfestsetzungen im insolvenzrechtlichen Sinne entstanden, so dass zugunsten der Finanzbehörde § 95 Abs. 1 Satz 1 InsO eingreift (BFH-Urteil vom 10. Mai 2007 VII R 18/05, BStBl II 2007, 914), der die Aufrechnung bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens noch aufschiebend bedingter Forderungen nach Bedingungseintritt erlaubt.

95

Auch eine im Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens noch aufschiebend bedingte (hier: durch die Aufhebung rsp. Herabsetzung der nach Auffassung des Beklagten rechtswidrigen Umsatzsteuerfestsetzungen) Forderung ist in dem hier maßgeblichen, eine Anwendung des § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO ausschließenden (insolvenzrechtlichen) Sinne entstanden (BFH-Urteil vom 20. Juli 2004 VII R 28/03, BStBl II 2005, 10). Ein Vermögensanspruch ist dem Rechtsgedanken des § 38 InsO entsprechend begründet, wenn die Forderung „ihrem Kern nach“ bereits vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens entstanden ist, wenn nämlich der zur Entstehung des Anspruchs führende zivilrechtliche Sachverhalt wie im Streitfall bereits verwirklich ist (BFH-Urteil vom 23. Februar 2011 I R 20/10, BStBl II 2011, 822).

96

(4) Die Aufrechnung war dem Beklagten schließlich auch nicht durch § 95 Abs. 1 Satz 3 InsO verboten. Nach dieser Vorschrift darf zwar nicht aufgerechnet werden, wenn die Forderung, gegen die aufgerechnet werden soll, unbedingt und fällig wird, bevor die Aufrechnung erfolgen kann, d.h. wenn die Hauptforderung des Gemeinschuldners vor der Gegenforderung des Insolvenzgläubigers fällig wird (BFH-Urteil vom 20. Juli 2004 VII R 28/03, BStBl II 2005, 10). Die Erstattungsforderung der Gemeinschuldnerin, ist indes nicht vor diesem Zeitpunkt fällig geworden. Denn die Erstattungsansprüche der Gemeinschuldnerin wären erst mit der Aufhebung der gegen sie ergangenen Umsatzsteuerfestsetzung für 2005 (BFH-Urteil vom 10. Mai 2007 VII R 18/05, BStBl II 2007, 914; vgl. BFH-Urteil vom 23. August 2001 VII R 94/99, BFHE 196, 18, BStBl II 2002, 330) rsp. der Herabsetzung der Umsatzsteuer für 2004 in einem geänderten Umsatzsteuerbescheid entstanden. Sie könnten somit allenfalls erst mit der Bekanntgabe der Steuerberechnungen (nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens) entstanden sein. Bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens hatten die Steuerzahlungen der Gemeinschuldnerin einen Rechtsgrund in deren Steueranmeldungen bzw. in gegen sie erlassenen Umsatzsteuerbescheiden und so lange, also auch im Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens, bestand ein Erstattungsanspruch der Gemeinschuldnerin gemäß § 37 Abs. 2 AO noch nicht. Soweit sich der Erstattungsanspruch, wie es der Fall zu sein scheint, angesichts fortbestehender – durch bloße Steuerberechnungen nicht modifizierter – Umsatzsteuerfestsetzungen allein aus dem wohl formell bestandskräftigen Abrechnungsbescheid vom 18. Februar 2011 ergibt, ist er ebenfalls nicht vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens entstanden und folglich auch nicht früher fällig geworden, als mit der Haftungsforderung aufgerechnet werden konnte. Die Aufrechnung konnte, obwohl kein Haftungsbescheid ergangen war, erfolgen, seit es eines solchen Bescheides nicht mehr bedurfte, weil ein Insolvenzverfahren eröffnet worden war; die Erstattungsansprüche aber sind, wenn überhaupt, dann erst während dieses Verfahrens entstanden.

97

(5) Die dem Insolvenzverwalter über das Vermögen der E GmbH gegenüber ergangenen Abrechnungsbescheide standen einer Aufrechnung mit den Haftungsansprüchen auch deshalb nicht entgegen, weil sie eine Regelung lediglich hinsichtlich der Umsatzsteuererstattungsansprüche der Gemeinschuldnerin, nicht jedoch hinsichtlich der Haftungsschulden trafen.

98

C Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

99

D Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus § 150 Abs. 1 Satz 1 Halbs. 1 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 709 Satz 1 , 711 Satz 1 ZPO.

100

E Die Revision ist zuzulassen. Die Frage, ob die Finanzbehörde, will sie einen begünstigenden Abrechnungsbescheid nach § 131 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 AO widerrufen, im Rahmen der Betätigung ihres Ermessens zumindest berücksichtigen muss, dass sie sich die Möglichkeit, mit derjenigen Forderung aufzurechnen, über die sie in begünstigender Wiese gegenüber dem Schuldner abgerechnet hat, selbst nach Erlass des begünstigenden Abrechnungsbescheids selbst genommen hat, ist von grundsätzlicher Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) und bislang nicht höchstrichterlich geklärt. Eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs ist zur Fortbildung des Rechts erforderlich (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO).


ra.de-Urteilsbesprechung zu Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt Urteil, 15. Aug. 2012 - 3 K 1201/11

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Referenzen - Gesetze

Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt Urteil, 15. Aug. 2012 - 3 K 1201/11 zitiert 35 §§.

Zivilprozessordnung - ZPO | § 708 Vorläufige Vollstreckbarkeit ohne Sicherheitsleistung


Für vorläufig vollstreckbar ohne Sicherheitsleistung sind zu erklären:1.Urteile, die auf Grund eines Anerkenntnisses oder eines Verzichts ergehen;2.Versäumnisurteile und Urteile nach Lage der Akten gegen die säumige Partei gemäß § 331a;3.Urteile, dur

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135


(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115


(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat. (2) Die Revision ist nu

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 69


(1) Durch Erhebung der Klage wird die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts vorbehaltlich des Absatzes 5 nicht gehemmt, insbesondere die Erhebung einer Abgabe nicht aufgehalten. Entsprechendes gilt bei Anfechtung von Grundlagenbescheiden für

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 387 Voraussetzungen


Schulden zwei Personen einander Leistungen, die ihrem Gegenstand nach gleichartig sind, so kann jeder Teil seine Forderung gegen die Forderung des anderen Teils aufrechnen, sobald er die ihm gebührende Leistung fordern und die ihm obliegende Leistung

Abgabenordnung - AO 1977 | § 37 Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis


(1) Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis sind der Steueranspruch, der Steuervergütungsanspruch, der Haftungsanspruch, der Anspruch auf eine steuerliche Nebenleistung, der Erstattungsanspruch nach Absatz 2 sowie die in Einzelsteuergesetzen geregel

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 68


Wird der angefochtene Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung geändert oder ersetzt, so wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens. Ein Einspruch gegen den neuen Verwaltungsakt ist insoweit ausgeschlossen. Die Finanzbeh

Abgabenordnung - AO 1977 | § 191 Haftungsbescheide, Duldungsbescheide


(1) Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), kann durch Haftungsbescheid, wer kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden, kann durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden. Die Anfechtung wegen Ansprüchen

Insolvenzordnung - InsO | § 38 Begriff der Insolvenzgläubiger


Die Insolvenzmasse dient zur Befriedigung der persönlichen Gläubiger, die einen zur Zeit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens begründeten Vermögensanspruch gegen den Schuldner haben (Insolvenzgläubiger).

Abgabenordnung - AO 1977 | § 174 Widerstreitende Steuerfestsetzungen


(1) Ist ein bestimmter Sachverhalt in mehreren Steuerbescheiden zuungunsten eines oder mehrerer Steuerpflichtiger berücksichtigt worden, obwohl er nur einmal hätte berücksichtigt werden dürfen, so ist der fehlerhafte Steuerbescheid auf Antrag aufzuhe

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 102


Soweit die Finanzbehörde ermächtigt ist, nach ihrem Ermessen zu handeln oder zu entscheiden, prüft das Gericht auch, ob der Verwaltungsakt oder die Ablehnung oder Unterlassung des Verwaltungsakts rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Er

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 74


Das Gericht kann, wenn die Entscheidung des Rechtsstreits ganz oder zum Teil von dem Bestehen oder Nichtbestehen eines Rechtsverhältnisses abhängt, das den Gegenstand eines anderen anhängigen Rechtsstreits bildet oder von einer Verwaltungsbehörde fes

Abgabenordnung - AO 1977 | § 44 Gesamtschuldner


(1) Personen, die nebeneinander dieselbe Leistung aus dem Steuerschuldverhältnis schulden oder für sie haften oder die zusammen zu einer Steuer zu veranlagen sind, sind Gesamtschuldner. Soweit nichts anderes bestimmt ist, schuldet jeder Gesamtschuldn

Abgabenordnung - AO 1977 | § 129 Offenbare Unrichtigkeiten beim Erlass eines Verwaltungsakts


Die Finanzbehörde kann Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind, jederzeit berichtigen. Bei berechtigtem Interesse des Beteiligten ist zu berichtigen. Wird zu einem sch

Abgabenordnung - AO 1977 | § 155 Steuerfestsetzung


(1) Die Steuern werden, soweit nichts anderes vorgeschrieben ist, von der Finanzbehörde durch Steuerbescheid festgesetzt. Steuerbescheid ist der nach § 122 Abs. 1 bekannt gegebene Verwaltungsakt. Dies gilt auch für die volle oder teilweise Freistellu

Abgabenordnung - AO 1977 | § 218 Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis


(1) Grundlage für die Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) sind die Steuerbescheide, die Steuervergütungsbescheide, die Haftungsbescheide und die Verwaltungsakte, durch die steuerliche Nebenleistungen festgesetzt werden

Abgabenordnung - AO 1977 | § 130 Rücknahme eines rechtswidrigen Verwaltungsakts


(1) Ein rechtswidriger Verwaltungsakt kann, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft oder für die Vergangenheit zurückgenommen werden. (2) Ein Verwaltungsakt, der ein Recht oder einen rechtlich er

Insolvenzordnung - InsO | § 96 Unzulässigkeit der Aufrechnung


(1) Die Aufrechnung ist unzulässig, 1. wenn ein Insolvenzgläubiger erst nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens etwas zur Insolvenzmasse schuldig geworden ist,2. wenn ein Insolvenzgläubiger seine Forderung erst nach der Eröffnung des Verfahrens vo

Insolvenzordnung - InsO | § 178 Voraussetzungen und Wirkungen der Feststellung


(1) Eine Forderung gilt als festgestellt, soweit gegen sie im Prüfungstermin oder im schriftlichen Verfahren (§ 177) ein Widerspruch weder vom Insolvenzverwalter noch von einem Insolvenzgläubiger erhoben wird oder soweit ein erhobener Widerspruch bes

Abgabenordnung - AO 1977 | § 47 Erlöschen


Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis erlöschen insbesondere durch Zahlung (§§ 224, 224a, 225), Aufrechnung (§ 226), Erlass (§§ 163, 227), Verjährung (§§ 169 bis 171, §§ 228 bis 232), ferner durch Eintritt der Bedingung bei auflösend bedingten Ans

Abgabenordnung - AO 1977 | § 38 Entstehung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis


Die Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis entstehen, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 251 Vollstreckbare Verwaltungsakte


(1) Verwaltungsakte können vollstreckt werden, soweit nicht ihre Vollziehung ausgesetzt oder die Vollziehung durch Einlegung eines Rechtsbehelfs gehemmt ist (§ 361; § 69 der Finanzgerichtsordnung). Einfuhr- und Ausfuhrabgabenbescheide können außerdem

Abgabenordnung - AO 1977 | § 226 Aufrechnung


(1) Für die Aufrechnung mit Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis sowie für die Aufrechnung gegen diese Ansprüche gelten sinngemäß die Vorschriften des bürgerlichen Rechts, soweit nichts anderes bestimmt ist. (2) Mit Ansprüchen aus dem Steuer

Abgabenordnung - AO 1977 | § 131 Widerruf eines rechtmäßigen Verwaltungsakts


(1) Ein rechtmäßiger nicht begünstigender Verwaltungsakt kann, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft widerrufen werden, außer wenn ein Verwaltungsakt gleichen Inhalts erneut erlassen werden müsste

Insolvenzordnung - InsO | § 95 Eintritt der Aufrechnungslage im Verfahren


(1) Sind zur Zeit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens die aufzurechnenden Forderungen oder eine von ihnen noch aufschiebend bedingt oder nicht fällig oder die Forderungen noch nicht auf gleichartige Leistungen gerichtet, so kann die Aufrechnung ers

Insolvenzordnung - InsO | § 41 Nicht fällige Forderungen


(1) Nicht fällige Forderungen gelten als fällig. (2) Sind sie unverzinslich, so sind sie mit dem gesetzlichen Zinssatz abzuzinsen. Sie vermindern sich dadurch auf den Betrag, der bei Hinzurechnung der gesetzlichen Zinsen für die Zeit von der Eröf

Abgabenordnung - AO 1977 | § 219 Zahlungsaufforderung bei Haftungsbescheiden


Wenn nichts anderes bestimmt ist, darf ein Haftungsschuldner auf Zahlung nur in Anspruch genommen werden, soweit die Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Steuerschuldners ohne Erfolg geblieben oder anzunehmen ist, dass die Vollstreckung aussi

Abgabenordnung - AO 1977 | § 254 Voraussetzungen für den Beginn der Vollstreckung


(1) Soweit nichts anderes bestimmt ist, darf die Vollstreckung erst beginnen, wenn die Leistung fällig ist und der Vollstreckungsschuldner zur Leistung oder Duldung oder Unterlassung aufgefordert worden ist (Leistungsgebot) und seit der Aufforderung

Abgabenordnung - AO 1977 | § 220 Fälligkeit


(1) Die Fälligkeit von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis richtet sich nach den Vorschriften der Steuergesetze. (2) Fehlt es an einer besonderen gesetzlichen Regelung über die Fälligkeit, so wird der Anspruch mit seiner Entstehung fällig,

Abgabenordnung - AO 1977 | § 73 Haftung bei Organschaft


Eine Organgesellschaft haftet für solche Steuern des Organträgers, für welche die Organschaft zwischen ihnen steuerlich von Bedeutung ist. Haftet eine Organgesellschaft, die selbst Organträger ist, nach Satz 1, haften ihre Organgesellschaften neben i

Referenzen - Urteile

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Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt Urteil, 15. Aug. 2012 - 3 K 1201/11 zitiert oder wird zitiert von 1 Urteil(en).

Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt Urteil, 15. Aug. 2012 - 3 K 1201/11 zitiert 1 Urteil(e) aus unserer Datenbank.

Bundesfinanzhof Urteil, 23. Feb. 2011 - I R 20/10

bei uns veröffentlicht am 23.02.2011

Tatbestand 1 I. Streitig ist, ob ein Anspruch auf Auszahlung des sog. Körperschaftsteuerguthabens durch Aufrechnung erloschen ist.

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(1) Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), kann durch Haftungsbescheid, wer kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden, kann durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden. Die Anfechtung wegen Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis außerhalb des Insolvenzverfahrens erfolgt durch Duldungsbescheid, soweit sie nicht im Wege der Einrede nach § 9 des Anfechtungsgesetzes geltend zu machen ist; bei der Berechnung von Fristen nach den §§ 3 und 4 des Anfechtungsgesetzes steht der Erlass eines Duldungsbescheids der gerichtlichen Geltendmachung der Anfechtung nach § 7 Abs. 1 des Anfechtungsgesetzes gleich. Die Bescheide sind schriftlich oder elektronisch zu erteilen.

(2) Bevor gegen einen Rechtsanwalt, Patentanwalt, Notar, Steuerberater, Steuerbevollmächtigten, Wirtschaftsprüfer oder vereidigten Buchprüfer wegen einer Handlung im Sinne des § 69, die er in Ausübung seines Berufs vorgenommen hat, ein Haftungsbescheid erlassen wird, gibt die Finanzbehörde der zuständigen Berufskammer Gelegenheit, die Gesichtspunkte vorzubringen, die von ihrem Standpunkt für die Entscheidung von Bedeutung sind.

(3) Die Vorschriften über die Festsetzungsfrist sind auf den Erlass von Haftungsbescheiden entsprechend anzuwenden. Die Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre, in den Fällen des § 70 bei Steuerhinterziehung zehn Jahre, bei leichtfertiger Steuerverkürzung fünf Jahre, in den Fällen des § 71 zehn Jahre. Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Tatbestand verwirklicht worden ist, an den das Gesetz die Haftungsfolge knüpft. Ist die Steuer, für die gehaftet wird, noch nicht festgesetzt worden, so endet die Festsetzungsfrist für den Haftungsbescheid nicht vor Ablauf der für die Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist; andernfalls gilt § 171 Abs. 10 sinngemäß. In den Fällen der §§ 73 und 74 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt (§ 228) ist.

(4) Ergibt sich die Haftung nicht aus den Steuergesetzen, so kann ein Haftungsbescheid ergehen, solange die Haftungsansprüche nach dem für sie maßgebenden Recht noch nicht verjährt sind.

(5) Ein Haftungsbescheid kann nicht mehr ergehen,

1.
soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann,
2.
soweit die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt ist oder die Steuer erlassen worden ist.
Dies gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat.

Eine Organgesellschaft haftet für solche Steuern des Organträgers, für welche die Organschaft zwischen ihnen steuerlich von Bedeutung ist. Haftet eine Organgesellschaft, die selbst Organträger ist, nach Satz 1, haften ihre Organgesellschaften neben ihr ebenfalls nach Satz 1. Den Steuern stehen die Ansprüche auf Erstattung von Steuervergütungen gleich.

(1) Ein rechtmäßiger nicht begünstigender Verwaltungsakt kann, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft widerrufen werden, außer wenn ein Verwaltungsakt gleichen Inhalts erneut erlassen werden müsste oder aus anderen Gründen ein Widerruf unzulässig ist.

(2) Ein rechtmäßiger begünstigender Verwaltungsakt darf, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft nur widerrufen werden,

1.
wenn der Widerruf durch Rechtsvorschrift zugelassen oder im Verwaltungsakt vorbehalten ist,
2.
wenn mit dem Verwaltungsakt eine Auflage verbunden ist und der Begünstigte diese nicht oder nicht innerhalb einer ihm gesetzten Frist erfüllt hat,
3.
wenn die Finanzbehörde auf Grund nachträglich eingetretener Tatsachen berechtigt wäre, den Verwaltungsakt nicht zu erlassen, und wenn ohne den Widerruf das öffentliche Interesse gefährdet würde.
§ 130 Abs. 3 gilt entsprechend.

(3) Der widerrufene Verwaltungsakt wird mit dem Wirksamwerden des Widerrufs unwirksam, wenn die Finanzbehörde keinen späteren Zeitpunkt bestimmt.

(4) Über den Widerruf entscheidet nach Unanfechtbarkeit des Verwaltungsakts die nach den Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit zuständige Finanzbehörde; dies gilt auch dann, wenn der zu widerrufende Verwaltungsakt von einer anderen Finanzbehörde erlassen worden ist.

Eine Organgesellschaft haftet für solche Steuern des Organträgers, für welche die Organschaft zwischen ihnen steuerlich von Bedeutung ist. Haftet eine Organgesellschaft, die selbst Organträger ist, nach Satz 1, haften ihre Organgesellschaften neben ihr ebenfalls nach Satz 1. Den Steuern stehen die Ansprüche auf Erstattung von Steuervergütungen gleich.

Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis erlöschen insbesondere durch Zahlung (§§ 224, 224a, 225), Aufrechnung (§ 226), Erlass (§§ 163, 227), Verjährung (§§ 169 bis 171, §§ 228 bis 232), ferner durch Eintritt der Bedingung bei auflösend bedingten Ansprüchen.

(1) Personen, die nebeneinander dieselbe Leistung aus dem Steuerschuldverhältnis schulden oder für sie haften oder die zusammen zu einer Steuer zu veranlagen sind, sind Gesamtschuldner. Soweit nichts anderes bestimmt ist, schuldet jeder Gesamtschuldner die gesamte Leistung.

(2) Die Erfüllung durch einen Gesamtschuldner wirkt auch für die übrigen Schuldner. Das Gleiche gilt für die Aufrechnung und für eine geleistete Sicherheit. Andere Tatsachen wirken nur für und gegen den Gesamtschuldner, in dessen Person sie eintreten. Die Vorschriften der §§ 268 bis 280 über die Beschränkung der Vollstreckung in den Fällen der Zusammenveranlagung bleiben unberührt.

Wenn nichts anderes bestimmt ist, darf ein Haftungsschuldner auf Zahlung nur in Anspruch genommen werden, soweit die Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Steuerschuldners ohne Erfolg geblieben oder anzunehmen ist, dass die Vollstreckung aussichtslos sein würde. Diese Einschränkung gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat oder gesetzlich verpflichtet war, Steuern einzubehalten und abzuführen oder zu Lasten eines anderen zu entrichten.

(1) Ein rechtmäßiger nicht begünstigender Verwaltungsakt kann, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft widerrufen werden, außer wenn ein Verwaltungsakt gleichen Inhalts erneut erlassen werden müsste oder aus anderen Gründen ein Widerruf unzulässig ist.

(2) Ein rechtmäßiger begünstigender Verwaltungsakt darf, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft nur widerrufen werden,

1.
wenn der Widerruf durch Rechtsvorschrift zugelassen oder im Verwaltungsakt vorbehalten ist,
2.
wenn mit dem Verwaltungsakt eine Auflage verbunden ist und der Begünstigte diese nicht oder nicht innerhalb einer ihm gesetzten Frist erfüllt hat,
3.
wenn die Finanzbehörde auf Grund nachträglich eingetretener Tatsachen berechtigt wäre, den Verwaltungsakt nicht zu erlassen, und wenn ohne den Widerruf das öffentliche Interesse gefährdet würde.
§ 130 Abs. 3 gilt entsprechend.

(3) Der widerrufene Verwaltungsakt wird mit dem Wirksamwerden des Widerrufs unwirksam, wenn die Finanzbehörde keinen späteren Zeitpunkt bestimmt.

(4) Über den Widerruf entscheidet nach Unanfechtbarkeit des Verwaltungsakts die nach den Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit zuständige Finanzbehörde; dies gilt auch dann, wenn der zu widerrufende Verwaltungsakt von einer anderen Finanzbehörde erlassen worden ist.

(1) Ist ein bestimmter Sachverhalt in mehreren Steuerbescheiden zuungunsten eines oder mehrerer Steuerpflichtiger berücksichtigt worden, obwohl er nur einmal hätte berücksichtigt werden dürfen, so ist der fehlerhafte Steuerbescheid auf Antrag aufzuheben oder zu ändern. Ist die Festsetzungsfrist für diese Steuerfestsetzung bereits abgelaufen, so kann der Antrag noch bis zum Ablauf eines Jahres gestellt werden, nachdem der letzte der betroffenen Steuerbescheide unanfechtbar geworden ist. Wird der Antrag rechtzeitig gestellt, steht der Aufhebung oder Änderung des Steuerbescheids insoweit keine Frist entgegen.

(2) Absatz 1 gilt sinngemäß, wenn ein bestimmter Sachverhalt in unvereinbarer Weise mehrfach zugunsten eines oder mehrerer Steuerpflichtiger berücksichtigt worden ist; ein Antrag ist nicht erforderlich. Der fehlerhafte Steuerbescheid darf jedoch nur dann geändert werden, wenn die Berücksichtigung des Sachverhalts auf einen Antrag oder eine Erklärung des Steuerpflichtigen zurückzuführen ist.

(3) Ist ein bestimmter Sachverhalt in einem Steuerbescheid erkennbar in der Annahme nicht berücksichtigt worden, dass er in einem anderen Steuerbescheid zu berücksichtigen sei, und stellt sich diese Annahme als unrichtig heraus, so kann die Steuerfestsetzung, bei der die Berücksichtigung des Sachverhalts unterblieben ist, insoweit nachgeholt, aufgehoben oder geändert werden. Die Nachholung, Aufhebung oder Änderung ist nur zulässig bis zum Ablauf der für die andere Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist.

(4) Ist auf Grund irriger Beurteilung eines bestimmten Sachverhalts ein Steuerbescheid ergangen, der auf Grund eines Rechtsbehelfs oder sonst auf Antrag des Steuerpflichtigen durch die Finanzbehörde zu seinen Gunsten aufgehoben oder geändert wird, so können aus dem Sachverhalt nachträglich durch Erlass oder Änderung eines Steuerbescheids die richtigen steuerlichen Folgerungen gezogen werden. Dies gilt auch dann, wenn der Steuerbescheid durch das Gericht aufgehoben oder geändert wird. Der Ablauf der Festsetzungsfrist ist unbeachtlich, wenn die steuerlichen Folgerungen innerhalb eines Jahres nach Aufhebung oder Änderung des fehlerhaften Steuerbescheids gezogen werden. War die Festsetzungsfrist bereits abgelaufen, als der später aufgehobene oder geänderte Steuerbescheid erlassen wurde, gilt dies nur unter den Voraussetzungen des Absatzes 3 Satz 1.

(5) Gegenüber Dritten gilt Absatz 4, wenn sie an dem Verfahren, das zur Aufhebung oder Änderung des fehlerhaften Steuerbescheids geführt hat, beteiligt waren. Ihre Hinzuziehung oder Beiladung zu diesem Verfahren ist zulässig.

(1) Durch Erhebung der Klage wird die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts vorbehaltlich des Absatzes 5 nicht gehemmt, insbesondere die Erhebung einer Abgabe nicht aufgehalten. Entsprechendes gilt bei Anfechtung von Grundlagenbescheiden für die darauf beruhenden Folgebescheide.

(2) Die zuständige Finanzbehörde kann die Vollziehung ganz oder teilweise aussetzen. Auf Antrag soll die Aussetzung erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Die Aussetzung kann von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden. Soweit die Vollziehung eines Grundlagenbescheides ausgesetzt wird, ist auch die Vollziehung eines Folgebescheides auszusetzen. Der Erlass eines Folgebescheides bleibt zulässig. Über eine Sicherheitsleistung ist bei der Aussetzung eines Folgebescheides zu entscheiden, es sei denn, dass bei der Aussetzung der Vollziehung des Grundlagenbescheides die Sicherheitsleistung ausdrücklich ausgeschlossen worden ist. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, tritt an die Stelle der Aussetzung der Vollziehung die Aufhebung der Vollziehung. Bei Steuerbescheiden sind die Aussetzung und die Aufhebung der Vollziehung auf die festgesetzte Steuer, vermindert um die anzurechnenden Steuerabzugsbeträge, um die anzurechnende Körperschaftsteuer und um die festgesetzten Vorauszahlungen, beschränkt; dies gilt nicht, wenn die Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung zur Abwendung wesentlicher Nachteile nötig erscheint.

(3) Auf Antrag kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung ganz oder teilweise aussetzen; Absatz 2 Satz 2 bis 6 und § 100 Abs. 2 Satz 2 gelten sinngemäß. Der Antrag kann schon vor Erhebung der Klage gestellt werden. Ist der Verwaltungsakt im Zeitpunkt der Entscheidung schon vollzogen, kann das Gericht ganz oder teilweise die Aufhebung der Vollziehung, auch gegen Sicherheit, anordnen. Absatz 2 Satz 8 gilt entsprechend. In dringenden Fällen kann der Vorsitzende entscheiden.

(4) Der Antrag nach Absatz 3 ist nur zulässig, wenn die Behörde einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ganz oder zum Teil abgelehnt hat. Das gilt nicht, wenn

1.
die Finanzbehörde über den Antrag ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes in angemessener Frist sachlich nicht entschieden hat oder
2.
eine Vollstreckung droht.

(5) Durch Erhebung der Klage gegen die Untersagung des Gewerbebetriebes oder der Berufsausübung wird die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts gehemmt. Die Behörde, die den Verwaltungsakt erlassen hat, kann die hemmende Wirkung durch besondere Anordnung ganz oder zum Teil beseitigen, wenn sie es im öffentlichen Interesse für geboten hält; sie hat das öffentliche Interesse schriftlich zu begründen. Auf Antrag kann das Gericht der Hauptsache die hemmende Wirkung wiederherstellen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts bestehen. In dringenden Fällen kann der Vorsitzende entscheiden.

(6) Das Gericht der Hauptsache kann Beschlüsse über Anträge nach den Absätzen 3 und 5 Satz 3 jederzeit ändern oder aufheben. Jeder Beteiligte kann die Änderung oder Aufhebung wegen veränderter oder im ursprünglichen Verfahren ohne Verschulden nicht geltend gemachter Umstände beantragen.

(7) Lehnt die Behörde die Aussetzung der Vollziehung ab, kann das Gericht nur nach den Absätzen 3 und 5 Satz 3 angerufen werden.

Eine Organgesellschaft haftet für solche Steuern des Organträgers, für welche die Organschaft zwischen ihnen steuerlich von Bedeutung ist. Haftet eine Organgesellschaft, die selbst Organträger ist, nach Satz 1, haften ihre Organgesellschaften neben ihr ebenfalls nach Satz 1. Den Steuern stehen die Ansprüche auf Erstattung von Steuervergütungen gleich.

(1) Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), kann durch Haftungsbescheid, wer kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden, kann durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden. Die Anfechtung wegen Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis außerhalb des Insolvenzverfahrens erfolgt durch Duldungsbescheid, soweit sie nicht im Wege der Einrede nach § 9 des Anfechtungsgesetzes geltend zu machen ist; bei der Berechnung von Fristen nach den §§ 3 und 4 des Anfechtungsgesetzes steht der Erlass eines Duldungsbescheids der gerichtlichen Geltendmachung der Anfechtung nach § 7 Abs. 1 des Anfechtungsgesetzes gleich. Die Bescheide sind schriftlich oder elektronisch zu erteilen.

(2) Bevor gegen einen Rechtsanwalt, Patentanwalt, Notar, Steuerberater, Steuerbevollmächtigten, Wirtschaftsprüfer oder vereidigten Buchprüfer wegen einer Handlung im Sinne des § 69, die er in Ausübung seines Berufs vorgenommen hat, ein Haftungsbescheid erlassen wird, gibt die Finanzbehörde der zuständigen Berufskammer Gelegenheit, die Gesichtspunkte vorzubringen, die von ihrem Standpunkt für die Entscheidung von Bedeutung sind.

(3) Die Vorschriften über die Festsetzungsfrist sind auf den Erlass von Haftungsbescheiden entsprechend anzuwenden. Die Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre, in den Fällen des § 70 bei Steuerhinterziehung zehn Jahre, bei leichtfertiger Steuerverkürzung fünf Jahre, in den Fällen des § 71 zehn Jahre. Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Tatbestand verwirklicht worden ist, an den das Gesetz die Haftungsfolge knüpft. Ist die Steuer, für die gehaftet wird, noch nicht festgesetzt worden, so endet die Festsetzungsfrist für den Haftungsbescheid nicht vor Ablauf der für die Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist; andernfalls gilt § 171 Abs. 10 sinngemäß. In den Fällen der §§ 73 und 74 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt (§ 228) ist.

(4) Ergibt sich die Haftung nicht aus den Steuergesetzen, so kann ein Haftungsbescheid ergehen, solange die Haftungsansprüche nach dem für sie maßgebenden Recht noch nicht verjährt sind.

(5) Ein Haftungsbescheid kann nicht mehr ergehen,

1.
soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann,
2.
soweit die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt ist oder die Steuer erlassen worden ist.
Dies gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat.

Wenn nichts anderes bestimmt ist, darf ein Haftungsschuldner auf Zahlung nur in Anspruch genommen werden, soweit die Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Steuerschuldners ohne Erfolg geblieben oder anzunehmen ist, dass die Vollstreckung aussichtslos sein würde. Diese Einschränkung gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat oder gesetzlich verpflichtet war, Steuern einzubehalten und abzuführen oder zu Lasten eines anderen zu entrichten.

Die Finanzbehörde kann Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind, jederzeit berichtigen. Bei berechtigtem Interesse des Beteiligten ist zu berichtigen. Wird zu einem schriftlich ergangenen Verwaltungsakt die Berichtigung begehrt, ist die Finanzbehörde berechtigt, die Vorlage des Schriftstücks zu verlangen, das berichtigt werden soll.

(1) Ein rechtmäßiger nicht begünstigender Verwaltungsakt kann, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft widerrufen werden, außer wenn ein Verwaltungsakt gleichen Inhalts erneut erlassen werden müsste oder aus anderen Gründen ein Widerruf unzulässig ist.

(2) Ein rechtmäßiger begünstigender Verwaltungsakt darf, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft nur widerrufen werden,

1.
wenn der Widerruf durch Rechtsvorschrift zugelassen oder im Verwaltungsakt vorbehalten ist,
2.
wenn mit dem Verwaltungsakt eine Auflage verbunden ist und der Begünstigte diese nicht oder nicht innerhalb einer ihm gesetzten Frist erfüllt hat,
3.
wenn die Finanzbehörde auf Grund nachträglich eingetretener Tatsachen berechtigt wäre, den Verwaltungsakt nicht zu erlassen, und wenn ohne den Widerruf das öffentliche Interesse gefährdet würde.
§ 130 Abs. 3 gilt entsprechend.

(3) Der widerrufene Verwaltungsakt wird mit dem Wirksamwerden des Widerrufs unwirksam, wenn die Finanzbehörde keinen späteren Zeitpunkt bestimmt.

(4) Über den Widerruf entscheidet nach Unanfechtbarkeit des Verwaltungsakts die nach den Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit zuständige Finanzbehörde; dies gilt auch dann, wenn der zu widerrufende Verwaltungsakt von einer anderen Finanzbehörde erlassen worden ist.

(1) Verwaltungsakte können vollstreckt werden, soweit nicht ihre Vollziehung ausgesetzt oder die Vollziehung durch Einlegung eines Rechtsbehelfs gehemmt ist (§ 361; § 69 der Finanzgerichtsordnung). Einfuhr- und Ausfuhrabgabenbescheide können außerdem nur vollstreckt werden, soweit die Verpflichtung des Zollschuldners zur Abgabenentrichtung nicht ausgesetzt ist (Artikel 108 Absatz 3 des Zollkodex der Union).

(2) Unberührt bleiben die Vorschriften der Insolvenzordnung sowie § 79 Abs. 2 des Bundesverfassungsgerichtsgesetzes. Die Finanzbehörde ist berechtigt, in den Fällen des § 201 Abs. 2, §§ 257 und 308 Abs. 1 der Insolvenzordnung sowie des § 71 des Unternehmensstabilisierungs- und -restrukturierungsgesetzes gegen den Schuldner im Verwaltungswege zu vollstrecken.

(3) Macht die Finanzbehörde im Insolvenzverfahren einen Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis als Insolvenzforderung geltend, so stellt sie erforderlichenfalls die Insolvenzforderung durch schriftlichen oder elektronischen Verwaltungsakt fest.

(1) Die Steuern werden, soweit nichts anderes vorgeschrieben ist, von der Finanzbehörde durch Steuerbescheid festgesetzt. Steuerbescheid ist der nach § 122 Abs. 1 bekannt gegebene Verwaltungsakt. Dies gilt auch für die volle oder teilweise Freistellung von einer Steuer und für die Ablehnung eines Antrags auf Steuerfestsetzung.

(2) Ein Steuerbescheid kann erteilt werden, auch wenn ein Grundlagenbescheid noch nicht erlassen wurde.

(3) Schulden mehrere Steuerpflichtige eine Steuer als Gesamtschuldner, so können gegen sie zusammengefasste Steuerbescheide ergehen. Mit zusammengefassten Steuerbescheiden können Verwaltungsakte über steuerliche Nebenleistungen oder sonstige Ansprüche, auf die dieses Gesetz anzuwenden ist, gegen einen oder mehrere der Steuerpflichtigen verbunden werden. Das gilt auch dann, wenn festgesetzte Steuern, steuerliche Nebenleistungen oder sonstige Ansprüche nach dem zwischen den Steuerpflichtigen bestehenden Rechtsverhältnis nicht von allen Beteiligten zu tragen sind.

(4) Die Finanzbehörden können Steuerfestsetzungen sowie Anrechnungen von Steuerabzugsbeträgen und Vorauszahlungen auf der Grundlage der ihnen vorliegenden Informationen und der Angaben des Steuerpflichtigen ausschließlich automationsgestützt vornehmen, berichtigen, zurücknehmen, widerrufen, aufheben oder ändern, soweit kein Anlass dazu besteht, den Einzelfall durch Amtsträger zu bearbeiten. Das gilt auch

1.
für den Erlass, die Berichtigung, die Rücknahme, den Widerruf, die Aufhebung und die Änderung von mit den Steuerfestsetzungen sowie Anrechnungen von Steuerabzugsbeträgen und Vorauszahlungen verbundenen Verwaltungsakten sowie,
2.
wenn die Steuerfestsetzungen sowie Anrechnungen von Steuerabzugsbeträgen und Vorauszahlungen mit Nebenbestimmungen nach § 120 versehen oder verbunden werden, soweit dies durch eine Verwaltungsanweisung des Bundesministeriums der Finanzen oder der obersten Landesfinanzbehörden allgemein angeordnet ist.
Ein Anlass zur Bearbeitung durch Amtsträger liegt insbesondere vor, soweit der Steuerpflichtige in einem dafür vorgesehenen Abschnitt oder Datenfeld der Steuererklärung Angaben im Sinne des § 150 Absatz 7 gemacht hat. Bei vollständig automationsgestütztem Erlass eines Verwaltungsakts gilt die Willensbildung über seinen Erlass und über seine Bekanntgabe im Zeitpunkt des Abschlusses der maschinellen Verarbeitung als abgeschlossen.

(5) Die für die Steuerfestsetzung geltenden Vorschriften sind auf die Festsetzung einer Steuervergütung sinngemäß anzuwenden.

(1) Grundlage für die Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) sind die Steuerbescheide, die Steuervergütungsbescheide, die Haftungsbescheide und die Verwaltungsakte, durch die steuerliche Nebenleistungen festgesetzt werden; bei den Säumniszuschlägen genügt die Verwirklichung des gesetzlichen Tatbestands (§ 240). Die Steueranmeldungen (§ 168) stehen den Steuerbescheiden gleich.

(2) Über Streitigkeiten, die die Verwirklichung der Ansprüche im Sinne des Absatzes 1 betreffen, entscheidet die Finanzbehörde durch Abrechnungsbescheid. Dies gilt auch, wenn die Streitigkeit einen Erstattungsanspruch (§ 37 Abs. 2) betrifft.

(3) Wird eine Anrechnungsverfügung oder ein Abrechnungsbescheid auf Grund eines Rechtsbehelfs oder auf Antrag des Steuerpflichtigen oder eines Dritten zurückgenommen und in dessen Folge ein für ihn günstigerer Verwaltungsakt erlassen, können nachträglich gegenüber dem Steuerpflichtigen oder einer anderen Person die entsprechenden steuerlichen Folgerungen gezogen werden. § 174 Absatz 4 und 5 gilt entsprechend.

Das Gericht kann, wenn die Entscheidung des Rechtsstreits ganz oder zum Teil von dem Bestehen oder Nichtbestehen eines Rechtsverhältnisses abhängt, das den Gegenstand eines anderen anhängigen Rechtsstreits bildet oder von einer Verwaltungsbehörde festzustellen ist, anordnen, dass die Verhandlung bis zur Erledigung des anderen Rechtsstreits oder bis zur Entscheidung der Verwaltungsbehörde auszusetzen sei.

Wird der angefochtene Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung geändert oder ersetzt, so wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens. Ein Einspruch gegen den neuen Verwaltungsakt ist insoweit ausgeschlossen. Die Finanzbehörde hat dem Gericht, bei dem das Verfahren anhängig ist, eine Abschrift des neuen Verwaltungsakts zu übermitteln. Satz 1 gilt entsprechend, wenn

1.
ein Verwaltungsakt nach § 129 der Abgabenordnung berichtigt wird oder
2.
ein Verwaltungsakt an die Stelle eines angefochtenen unwirksamen Verwaltungsakts tritt.

Die Finanzbehörde kann Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind, jederzeit berichtigen. Bei berechtigtem Interesse des Beteiligten ist zu berichtigen. Wird zu einem schriftlich ergangenen Verwaltungsakt die Berichtigung begehrt, ist die Finanzbehörde berechtigt, die Vorlage des Schriftstücks zu verlangen, das berichtigt werden soll.

(1) Ein rechtswidriger Verwaltungsakt kann, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft oder für die Vergangenheit zurückgenommen werden.

(2) Ein Verwaltungsakt, der ein Recht oder einen rechtlich erheblichen Vorteil begründet oder bestätigt hat (begünstigender Verwaltungsakt), darf nur dann zurückgenommen werden, wenn

1.
er von einer sachlich unzuständigen Behörde erlassen worden ist,
2.
er durch unlautere Mittel, wie arglistige Täuschung, Drohung oder Bestechung erwirkt worden ist,
3.
ihn der Begünstigte durch Angaben erwirkt hat, die in wesentlicher Beziehung unrichtig oder unvollständig waren,
4.
seine Rechtswidrigkeit dem Begünstigten bekannt oder infolge grober Fahrlässigkeit nicht bekannt war.

(3) Erhält die Finanzbehörde von Tatsachen Kenntnis, welche die Rücknahme eines rechtswidrigen begünstigenden Verwaltungsakts rechtfertigen, so ist die Rücknahme nur innerhalb eines Jahres seit dem Zeitpunkt der Kenntnisnahme zulässig. Dies gilt nicht im Fall des Absatzes 2 Nr. 2.

(4) Über die Rücknahme entscheidet nach Unanfechtbarkeit des Verwaltungsakts die nach den Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit zuständige Finanzbehörde; dies gilt auch dann, wenn der zurückzunehmende Verwaltungsakt von einer anderen Finanzbehörde erlassen worden ist; § 26 Satz 2 bleibt unberührt.

(1) Ein rechtmäßiger nicht begünstigender Verwaltungsakt kann, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft widerrufen werden, außer wenn ein Verwaltungsakt gleichen Inhalts erneut erlassen werden müsste oder aus anderen Gründen ein Widerruf unzulässig ist.

(2) Ein rechtmäßiger begünstigender Verwaltungsakt darf, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft nur widerrufen werden,

1.
wenn der Widerruf durch Rechtsvorschrift zugelassen oder im Verwaltungsakt vorbehalten ist,
2.
wenn mit dem Verwaltungsakt eine Auflage verbunden ist und der Begünstigte diese nicht oder nicht innerhalb einer ihm gesetzten Frist erfüllt hat,
3.
wenn die Finanzbehörde auf Grund nachträglich eingetretener Tatsachen berechtigt wäre, den Verwaltungsakt nicht zu erlassen, und wenn ohne den Widerruf das öffentliche Interesse gefährdet würde.
§ 130 Abs. 3 gilt entsprechend.

(3) Der widerrufene Verwaltungsakt wird mit dem Wirksamwerden des Widerrufs unwirksam, wenn die Finanzbehörde keinen späteren Zeitpunkt bestimmt.

(4) Über den Widerruf entscheidet nach Unanfechtbarkeit des Verwaltungsakts die nach den Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit zuständige Finanzbehörde; dies gilt auch dann, wenn der zu widerrufende Verwaltungsakt von einer anderen Finanzbehörde erlassen worden ist.

Soweit die Finanzbehörde ermächtigt ist, nach ihrem Ermessen zu handeln oder zu entscheiden, prüft das Gericht auch, ob der Verwaltungsakt oder die Ablehnung oder Unterlassung des Verwaltungsakts rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht ist. Die Finanzbehörde kann ihre Ermessenserwägungen hinsichtlich des Verwaltungsaktes bis zum Abschluss der Tatsacheninstanz eines finanzgerichtlichen Verfahrens ergänzen.

(1) Ein rechtmäßiger nicht begünstigender Verwaltungsakt kann, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft widerrufen werden, außer wenn ein Verwaltungsakt gleichen Inhalts erneut erlassen werden müsste oder aus anderen Gründen ein Widerruf unzulässig ist.

(2) Ein rechtmäßiger begünstigender Verwaltungsakt darf, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft nur widerrufen werden,

1.
wenn der Widerruf durch Rechtsvorschrift zugelassen oder im Verwaltungsakt vorbehalten ist,
2.
wenn mit dem Verwaltungsakt eine Auflage verbunden ist und der Begünstigte diese nicht oder nicht innerhalb einer ihm gesetzten Frist erfüllt hat,
3.
wenn die Finanzbehörde auf Grund nachträglich eingetretener Tatsachen berechtigt wäre, den Verwaltungsakt nicht zu erlassen, und wenn ohne den Widerruf das öffentliche Interesse gefährdet würde.
§ 130 Abs. 3 gilt entsprechend.

(3) Der widerrufene Verwaltungsakt wird mit dem Wirksamwerden des Widerrufs unwirksam, wenn die Finanzbehörde keinen späteren Zeitpunkt bestimmt.

(4) Über den Widerruf entscheidet nach Unanfechtbarkeit des Verwaltungsakts die nach den Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit zuständige Finanzbehörde; dies gilt auch dann, wenn der zu widerrufende Verwaltungsakt von einer anderen Finanzbehörde erlassen worden ist.

(1) Für die Aufrechnung mit Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis sowie für die Aufrechnung gegen diese Ansprüche gelten sinngemäß die Vorschriften des bürgerlichen Rechts, soweit nichts anderes bestimmt ist.

(2) Mit Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis kann nicht aufgerechnet werden, wenn sie durch Verjährung oder Ablauf einer Ausschlussfrist erloschen sind.

(3) Die Steuerpflichtigen können gegen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis nur mit unbestrittenen oder rechtskräftig festgestellten Gegenansprüchen aufrechnen.

(4) Für die Aufrechnung gilt als Gläubiger oder Schuldner eines Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis auch die Körperschaft, die die Steuer verwaltet.

Schulden zwei Personen einander Leistungen, die ihrem Gegenstand nach gleichartig sind, so kann jeder Teil seine Forderung gegen die Forderung des anderen Teils aufrechnen, sobald er die ihm gebührende Leistung fordern und die ihm obliegende Leistung bewirken kann.

Eine Organgesellschaft haftet für solche Steuern des Organträgers, für welche die Organschaft zwischen ihnen steuerlich von Bedeutung ist. Haftet eine Organgesellschaft, die selbst Organträger ist, nach Satz 1, haften ihre Organgesellschaften neben ihr ebenfalls nach Satz 1. Den Steuern stehen die Ansprüche auf Erstattung von Steuervergütungen gleich.

(1) Die Aufrechnung ist unzulässig,

1.
wenn ein Insolvenzgläubiger erst nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens etwas zur Insolvenzmasse schuldig geworden ist,
2.
wenn ein Insolvenzgläubiger seine Forderung erst nach der Eröffnung des Verfahrens von einem anderen Gläubiger erworben hat,
3.
wenn ein Insolvenzgläubiger die Möglichkeit der Aufrechnung durch eine anfechtbare Rechtshandlung erlangt hat,
4.
wenn ein Gläubiger, dessen Forderung aus dem freien Vermögen des Schuldners zu erfüllen ist, etwas zur Insolvenzmasse schuldet.

(2) Absatz 1 sowie § 95 Abs. 1 Satz 3 stehen nicht der Verfügung über Finanzsicherheiten im Sinne des § 1 Abs. 17 des Kreditwesengesetzes oder der Verrechnung von Ansprüchen und Leistungen aus Zahlungsaufträgen, Aufträgen zwischen Zahlungsdienstleistern oder zwischengeschalteten Stellen oder Aufträgen zur Übertragung von Wertpapieren entgegen, die in Systeme im Sinne des § 1 Abs. 16 des Kreditwesengesetzes eingebracht wurden, das der Ausführung solcher Verträge dient, sofern die Verrechnung spätestens am Tage der Eröffnung des Insolvenzverfahrens erfolgt; ist der andere Teil ein Systembetreiber oder Teilnehmer in dem System, bestimmt sich der Tag der Eröffnung nach dem Geschäftstag im Sinne des § 1 Absatz 16b des Kreditwesengesetzes.

(1) Sind zur Zeit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens die aufzurechnenden Forderungen oder eine von ihnen noch aufschiebend bedingt oder nicht fällig oder die Forderungen noch nicht auf gleichartige Leistungen gerichtet, so kann die Aufrechnung erst erfolgen, wenn ihre Voraussetzungen eingetreten sind. Die §§ 41, 45 sind nicht anzuwenden. Die Aufrechnung ist ausgeschlossen, wenn die Forderung, gegen die aufgerechnet werden soll, unbedingt und fällig wird, bevor die Aufrechnung erfolgen kann.

(2) Die Aufrechnung wird nicht dadurch ausgeschlossen, daß die Forderungen auf unterschiedliche Währungen oder Rechnungseinheiten lauten, wenn diese Währungen oder Rechnungseinheiten am Zahlungsort der Forderung, gegen die aufgerechnet wird, frei getauscht werden können. Die Umrechnung erfolgt nach dem Kurswert, der für diesen Ort zur Zeit des Zugangs der Aufrechnungserklärung maßgeblich ist.

Schulden zwei Personen einander Leistungen, die ihrem Gegenstand nach gleichartig sind, so kann jeder Teil seine Forderung gegen die Forderung des anderen Teils aufrechnen, sobald er die ihm gebührende Leistung fordern und die ihm obliegende Leistung bewirken kann.

Die Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis entstehen, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft.

(1) Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis sind der Steueranspruch, der Steuervergütungsanspruch, der Haftungsanspruch, der Anspruch auf eine steuerliche Nebenleistung, der Erstattungsanspruch nach Absatz 2 sowie die in Einzelsteuergesetzen geregelten Steuererstattungsansprüche.

(2) Ist eine Steuer, eine Steuervergütung, ein Haftungsbetrag oder eine steuerliche Nebenleistung ohne rechtlichen Grund gezahlt oder zurückgezahlt worden, so hat derjenige, auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist, an den Leistungsempfänger einen Anspruch auf Erstattung des gezahlten oder zurückgezahlten Betrags. Dies gilt auch dann, wenn der rechtliche Grund für die Zahlung oder Rückzahlung später wegfällt. Im Fall der Abtretung, Verpfändung oder Pfändung richtet sich der Anspruch auch gegen den Abtretenden, Verpfänder oder Pfändungsschuldner.

Eine Organgesellschaft haftet für solche Steuern des Organträgers, für welche die Organschaft zwischen ihnen steuerlich von Bedeutung ist. Haftet eine Organgesellschaft, die selbst Organträger ist, nach Satz 1, haften ihre Organgesellschaften neben ihr ebenfalls nach Satz 1. Den Steuern stehen die Ansprüche auf Erstattung von Steuervergütungen gleich.

(1) Sind zur Zeit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens die aufzurechnenden Forderungen oder eine von ihnen noch aufschiebend bedingt oder nicht fällig oder die Forderungen noch nicht auf gleichartige Leistungen gerichtet, so kann die Aufrechnung erst erfolgen, wenn ihre Voraussetzungen eingetreten sind. Die §§ 41, 45 sind nicht anzuwenden. Die Aufrechnung ist ausgeschlossen, wenn die Forderung, gegen die aufgerechnet werden soll, unbedingt und fällig wird, bevor die Aufrechnung erfolgen kann.

(2) Die Aufrechnung wird nicht dadurch ausgeschlossen, daß die Forderungen auf unterschiedliche Währungen oder Rechnungseinheiten lauten, wenn diese Währungen oder Rechnungseinheiten am Zahlungsort der Forderung, gegen die aufgerechnet wird, frei getauscht werden können. Die Umrechnung erfolgt nach dem Kurswert, der für diesen Ort zur Zeit des Zugangs der Aufrechnungserklärung maßgeblich ist.

(1) Nicht fällige Forderungen gelten als fällig.

(2) Sind sie unverzinslich, so sind sie mit dem gesetzlichen Zinssatz abzuzinsen. Sie vermindern sich dadurch auf den Betrag, der bei Hinzurechnung der gesetzlichen Zinsen für die Zeit von der Eröffnung des Insolvenzverfahrens bis zur Fälligkeit dem vollen Betrag der Forderung entspricht.

(1) Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), kann durch Haftungsbescheid, wer kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden, kann durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden. Die Anfechtung wegen Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis außerhalb des Insolvenzverfahrens erfolgt durch Duldungsbescheid, soweit sie nicht im Wege der Einrede nach § 9 des Anfechtungsgesetzes geltend zu machen ist; bei der Berechnung von Fristen nach den §§ 3 und 4 des Anfechtungsgesetzes steht der Erlass eines Duldungsbescheids der gerichtlichen Geltendmachung der Anfechtung nach § 7 Abs. 1 des Anfechtungsgesetzes gleich. Die Bescheide sind schriftlich oder elektronisch zu erteilen.

(2) Bevor gegen einen Rechtsanwalt, Patentanwalt, Notar, Steuerberater, Steuerbevollmächtigten, Wirtschaftsprüfer oder vereidigten Buchprüfer wegen einer Handlung im Sinne des § 69, die er in Ausübung seines Berufs vorgenommen hat, ein Haftungsbescheid erlassen wird, gibt die Finanzbehörde der zuständigen Berufskammer Gelegenheit, die Gesichtspunkte vorzubringen, die von ihrem Standpunkt für die Entscheidung von Bedeutung sind.

(3) Die Vorschriften über die Festsetzungsfrist sind auf den Erlass von Haftungsbescheiden entsprechend anzuwenden. Die Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre, in den Fällen des § 70 bei Steuerhinterziehung zehn Jahre, bei leichtfertiger Steuerverkürzung fünf Jahre, in den Fällen des § 71 zehn Jahre. Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Tatbestand verwirklicht worden ist, an den das Gesetz die Haftungsfolge knüpft. Ist die Steuer, für die gehaftet wird, noch nicht festgesetzt worden, so endet die Festsetzungsfrist für den Haftungsbescheid nicht vor Ablauf der für die Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist; andernfalls gilt § 171 Abs. 10 sinngemäß. In den Fällen der §§ 73 und 74 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt (§ 228) ist.

(4) Ergibt sich die Haftung nicht aus den Steuergesetzen, so kann ein Haftungsbescheid ergehen, solange die Haftungsansprüche nach dem für sie maßgebenden Recht noch nicht verjährt sind.

(5) Ein Haftungsbescheid kann nicht mehr ergehen,

1.
soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann,
2.
soweit die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt ist oder die Steuer erlassen worden ist.
Dies gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat.

(1) Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis sind der Steueranspruch, der Steuervergütungsanspruch, der Haftungsanspruch, der Anspruch auf eine steuerliche Nebenleistung, der Erstattungsanspruch nach Absatz 2 sowie die in Einzelsteuergesetzen geregelten Steuererstattungsansprüche.

(2) Ist eine Steuer, eine Steuervergütung, ein Haftungsbetrag oder eine steuerliche Nebenleistung ohne rechtlichen Grund gezahlt oder zurückgezahlt worden, so hat derjenige, auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist, an den Leistungsempfänger einen Anspruch auf Erstattung des gezahlten oder zurückgezahlten Betrags. Dies gilt auch dann, wenn der rechtliche Grund für die Zahlung oder Rückzahlung später wegfällt. Im Fall der Abtretung, Verpfändung oder Pfändung richtet sich der Anspruch auch gegen den Abtretenden, Verpfänder oder Pfändungsschuldner.

(1) Die Fälligkeit von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis richtet sich nach den Vorschriften der Steuergesetze.

(2) Fehlt es an einer besonderen gesetzlichen Regelung über die Fälligkeit, so wird der Anspruch mit seiner Entstehung fällig, es sei denn, dass in einem nach § 254 erforderlichen Leistungsgebot eine Zahlungsfrist eingeräumt worden ist. Ergibt sich der Anspruch in den Fällen des Satzes 1 aus der Festsetzung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis, so tritt die Fälligkeit nicht vor Bekanntgabe der Festsetzung ein.

(1) Grundlage für die Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) sind die Steuerbescheide, die Steuervergütungsbescheide, die Haftungsbescheide und die Verwaltungsakte, durch die steuerliche Nebenleistungen festgesetzt werden; bei den Säumniszuschlägen genügt die Verwirklichung des gesetzlichen Tatbestands (§ 240). Die Steueranmeldungen (§ 168) stehen den Steuerbescheiden gleich.

(2) Über Streitigkeiten, die die Verwirklichung der Ansprüche im Sinne des Absatzes 1 betreffen, entscheidet die Finanzbehörde durch Abrechnungsbescheid. Dies gilt auch, wenn die Streitigkeit einen Erstattungsanspruch (§ 37 Abs. 2) betrifft.

(3) Wird eine Anrechnungsverfügung oder ein Abrechnungsbescheid auf Grund eines Rechtsbehelfs oder auf Antrag des Steuerpflichtigen oder eines Dritten zurückgenommen und in dessen Folge ein für ihn günstigerer Verwaltungsakt erlassen, können nachträglich gegenüber dem Steuerpflichtigen oder einer anderen Person die entsprechenden steuerlichen Folgerungen gezogen werden. § 174 Absatz 4 und 5 gilt entsprechend.

(1) Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), kann durch Haftungsbescheid, wer kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden, kann durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden. Die Anfechtung wegen Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis außerhalb des Insolvenzverfahrens erfolgt durch Duldungsbescheid, soweit sie nicht im Wege der Einrede nach § 9 des Anfechtungsgesetzes geltend zu machen ist; bei der Berechnung von Fristen nach den §§ 3 und 4 des Anfechtungsgesetzes steht der Erlass eines Duldungsbescheids der gerichtlichen Geltendmachung der Anfechtung nach § 7 Abs. 1 des Anfechtungsgesetzes gleich. Die Bescheide sind schriftlich oder elektronisch zu erteilen.

(2) Bevor gegen einen Rechtsanwalt, Patentanwalt, Notar, Steuerberater, Steuerbevollmächtigten, Wirtschaftsprüfer oder vereidigten Buchprüfer wegen einer Handlung im Sinne des § 69, die er in Ausübung seines Berufs vorgenommen hat, ein Haftungsbescheid erlassen wird, gibt die Finanzbehörde der zuständigen Berufskammer Gelegenheit, die Gesichtspunkte vorzubringen, die von ihrem Standpunkt für die Entscheidung von Bedeutung sind.

(3) Die Vorschriften über die Festsetzungsfrist sind auf den Erlass von Haftungsbescheiden entsprechend anzuwenden. Die Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre, in den Fällen des § 70 bei Steuerhinterziehung zehn Jahre, bei leichtfertiger Steuerverkürzung fünf Jahre, in den Fällen des § 71 zehn Jahre. Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Tatbestand verwirklicht worden ist, an den das Gesetz die Haftungsfolge knüpft. Ist die Steuer, für die gehaftet wird, noch nicht festgesetzt worden, so endet die Festsetzungsfrist für den Haftungsbescheid nicht vor Ablauf der für die Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist; andernfalls gilt § 171 Abs. 10 sinngemäß. In den Fällen der §§ 73 und 74 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt (§ 228) ist.

(4) Ergibt sich die Haftung nicht aus den Steuergesetzen, so kann ein Haftungsbescheid ergehen, solange die Haftungsansprüche nach dem für sie maßgebenden Recht noch nicht verjährt sind.

(5) Ein Haftungsbescheid kann nicht mehr ergehen,

1.
soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann,
2.
soweit die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt ist oder die Steuer erlassen worden ist.
Dies gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat.

(1) Die Fälligkeit von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis richtet sich nach den Vorschriften der Steuergesetze.

(2) Fehlt es an einer besonderen gesetzlichen Regelung über die Fälligkeit, so wird der Anspruch mit seiner Entstehung fällig, es sei denn, dass in einem nach § 254 erforderlichen Leistungsgebot eine Zahlungsfrist eingeräumt worden ist. Ergibt sich der Anspruch in den Fällen des Satzes 1 aus der Festsetzung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis, so tritt die Fälligkeit nicht vor Bekanntgabe der Festsetzung ein.

(1) Eine Forderung gilt als festgestellt, soweit gegen sie im Prüfungstermin oder im schriftlichen Verfahren (§ 177) ein Widerspruch weder vom Insolvenzverwalter noch von einem Insolvenzgläubiger erhoben wird oder soweit ein erhobener Widerspruch beseitigt ist. Ein Widerspruch des Schuldners steht der Feststellung der Forderung nicht entgegen.

(2) Das Insolvenzgericht trägt für jede angemeldete Forderung in die Tabelle ein, inwieweit die Forderung ihrem Betrag und ihrem Rang nach festgestellt ist oder wer der Feststellung widersprochen hat. Auch ein Widerspruch des Schuldners ist einzutragen. Auf Wechseln und sonstigen Schuldurkunden ist vom Urkundsbeamten der Geschäftsstelle die Feststellung zu vermerken.

(3) Die Eintragung in die Tabelle wirkt für die festgestellten Forderungen ihrem Betrag und ihrem Rang nach wie ein rechtskräftiges Urteil gegenüber dem Insolvenzverwalter und allen Insolvenzgläubigern.

(1) Verwaltungsakte können vollstreckt werden, soweit nicht ihre Vollziehung ausgesetzt oder die Vollziehung durch Einlegung eines Rechtsbehelfs gehemmt ist (§ 361; § 69 der Finanzgerichtsordnung). Einfuhr- und Ausfuhrabgabenbescheide können außerdem nur vollstreckt werden, soweit die Verpflichtung des Zollschuldners zur Abgabenentrichtung nicht ausgesetzt ist (Artikel 108 Absatz 3 des Zollkodex der Union).

(2) Unberührt bleiben die Vorschriften der Insolvenzordnung sowie § 79 Abs. 2 des Bundesverfassungsgerichtsgesetzes. Die Finanzbehörde ist berechtigt, in den Fällen des § 201 Abs. 2, §§ 257 und 308 Abs. 1 der Insolvenzordnung sowie des § 71 des Unternehmensstabilisierungs- und -restrukturierungsgesetzes gegen den Schuldner im Verwaltungswege zu vollstrecken.

(3) Macht die Finanzbehörde im Insolvenzverfahren einen Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis als Insolvenzforderung geltend, so stellt sie erforderlichenfalls die Insolvenzforderung durch schriftlichen oder elektronischen Verwaltungsakt fest.

(1) Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), kann durch Haftungsbescheid, wer kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden, kann durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden. Die Anfechtung wegen Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis außerhalb des Insolvenzverfahrens erfolgt durch Duldungsbescheid, soweit sie nicht im Wege der Einrede nach § 9 des Anfechtungsgesetzes geltend zu machen ist; bei der Berechnung von Fristen nach den §§ 3 und 4 des Anfechtungsgesetzes steht der Erlass eines Duldungsbescheids der gerichtlichen Geltendmachung der Anfechtung nach § 7 Abs. 1 des Anfechtungsgesetzes gleich. Die Bescheide sind schriftlich oder elektronisch zu erteilen.

(2) Bevor gegen einen Rechtsanwalt, Patentanwalt, Notar, Steuerberater, Steuerbevollmächtigten, Wirtschaftsprüfer oder vereidigten Buchprüfer wegen einer Handlung im Sinne des § 69, die er in Ausübung seines Berufs vorgenommen hat, ein Haftungsbescheid erlassen wird, gibt die Finanzbehörde der zuständigen Berufskammer Gelegenheit, die Gesichtspunkte vorzubringen, die von ihrem Standpunkt für die Entscheidung von Bedeutung sind.

(3) Die Vorschriften über die Festsetzungsfrist sind auf den Erlass von Haftungsbescheiden entsprechend anzuwenden. Die Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre, in den Fällen des § 70 bei Steuerhinterziehung zehn Jahre, bei leichtfertiger Steuerverkürzung fünf Jahre, in den Fällen des § 71 zehn Jahre. Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Tatbestand verwirklicht worden ist, an den das Gesetz die Haftungsfolge knüpft. Ist die Steuer, für die gehaftet wird, noch nicht festgesetzt worden, so endet die Festsetzungsfrist für den Haftungsbescheid nicht vor Ablauf der für die Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist; andernfalls gilt § 171 Abs. 10 sinngemäß. In den Fällen der §§ 73 und 74 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt (§ 228) ist.

(4) Ergibt sich die Haftung nicht aus den Steuergesetzen, so kann ein Haftungsbescheid ergehen, solange die Haftungsansprüche nach dem für sie maßgebenden Recht noch nicht verjährt sind.

(5) Ein Haftungsbescheid kann nicht mehr ergehen,

1.
soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann,
2.
soweit die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt ist oder die Steuer erlassen worden ist.
Dies gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat.

Wenn nichts anderes bestimmt ist, darf ein Haftungsschuldner auf Zahlung nur in Anspruch genommen werden, soweit die Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Steuerschuldners ohne Erfolg geblieben oder anzunehmen ist, dass die Vollstreckung aussichtslos sein würde. Diese Einschränkung gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat oder gesetzlich verpflichtet war, Steuern einzubehalten und abzuführen oder zu Lasten eines anderen zu entrichten.

(1) Soweit nichts anderes bestimmt ist, darf die Vollstreckung erst beginnen, wenn die Leistung fällig ist und der Vollstreckungsschuldner zur Leistung oder Duldung oder Unterlassung aufgefordert worden ist (Leistungsgebot) und seit der Aufforderung mindestens eine Woche verstrichen ist. Das Leistungsgebot kann mit dem zu vollstreckenden Verwaltungsakt verbunden werden. Ein Leistungsgebot ist auch dann erforderlich, wenn der Verwaltungsakt gegen den Vollstreckungsschuldner wirkt, ohne ihm bekannt gegeben zu sein. Soweit der Vollstreckungsschuldner eine von ihm auf Grund einer Steueranmeldung geschuldete Leistung nicht erbracht hat, bedarf es eines Leistungsgebots nicht.

(2) Eines Leistungsgebots wegen der Säumniszuschläge und Zinsen bedarf es nicht, wenn sie zusammen mit der Steuer beigetrieben werden. Dies gilt sinngemäß für die Vollstreckungskosten, wenn sie zusammen mit dem Hauptanspruch beigetrieben werden. Die gesonderte Anforderung von Säumniszuschlägen kann ausschließlich automationsgestützt erfolgen.

Wenn nichts anderes bestimmt ist, darf ein Haftungsschuldner auf Zahlung nur in Anspruch genommen werden, soweit die Vollstreckung in das bewegliche Vermögen des Steuerschuldners ohne Erfolg geblieben oder anzunehmen ist, dass die Vollstreckung aussichtslos sein würde. Diese Einschränkung gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat oder gesetzlich verpflichtet war, Steuern einzubehalten und abzuführen oder zu Lasten eines anderen zu entrichten.

(1) Die Aufrechnung ist unzulässig,

1.
wenn ein Insolvenzgläubiger erst nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens etwas zur Insolvenzmasse schuldig geworden ist,
2.
wenn ein Insolvenzgläubiger seine Forderung erst nach der Eröffnung des Verfahrens von einem anderen Gläubiger erworben hat,
3.
wenn ein Insolvenzgläubiger die Möglichkeit der Aufrechnung durch eine anfechtbare Rechtshandlung erlangt hat,
4.
wenn ein Gläubiger, dessen Forderung aus dem freien Vermögen des Schuldners zu erfüllen ist, etwas zur Insolvenzmasse schuldet.

(2) Absatz 1 sowie § 95 Abs. 1 Satz 3 stehen nicht der Verfügung über Finanzsicherheiten im Sinne des § 1 Abs. 17 des Kreditwesengesetzes oder der Verrechnung von Ansprüchen und Leistungen aus Zahlungsaufträgen, Aufträgen zwischen Zahlungsdienstleistern oder zwischengeschalteten Stellen oder Aufträgen zur Übertragung von Wertpapieren entgegen, die in Systeme im Sinne des § 1 Abs. 16 des Kreditwesengesetzes eingebracht wurden, das der Ausführung solcher Verträge dient, sofern die Verrechnung spätestens am Tage der Eröffnung des Insolvenzverfahrens erfolgt; ist der andere Teil ein Systembetreiber oder Teilnehmer in dem System, bestimmt sich der Tag der Eröffnung nach dem Geschäftstag im Sinne des § 1 Absatz 16b des Kreditwesengesetzes.

(1) Sind zur Zeit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens die aufzurechnenden Forderungen oder eine von ihnen noch aufschiebend bedingt oder nicht fällig oder die Forderungen noch nicht auf gleichartige Leistungen gerichtet, so kann die Aufrechnung erst erfolgen, wenn ihre Voraussetzungen eingetreten sind. Die §§ 41, 45 sind nicht anzuwenden. Die Aufrechnung ist ausgeschlossen, wenn die Forderung, gegen die aufgerechnet werden soll, unbedingt und fällig wird, bevor die Aufrechnung erfolgen kann.

(2) Die Aufrechnung wird nicht dadurch ausgeschlossen, daß die Forderungen auf unterschiedliche Währungen oder Rechnungseinheiten lauten, wenn diese Währungen oder Rechnungseinheiten am Zahlungsort der Forderung, gegen die aufgerechnet wird, frei getauscht werden können. Die Umrechnung erfolgt nach dem Kurswert, der für diesen Ort zur Zeit des Zugangs der Aufrechnungserklärung maßgeblich ist.

(1) Die Aufrechnung ist unzulässig,

1.
wenn ein Insolvenzgläubiger erst nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens etwas zur Insolvenzmasse schuldig geworden ist,
2.
wenn ein Insolvenzgläubiger seine Forderung erst nach der Eröffnung des Verfahrens von einem anderen Gläubiger erworben hat,
3.
wenn ein Insolvenzgläubiger die Möglichkeit der Aufrechnung durch eine anfechtbare Rechtshandlung erlangt hat,
4.
wenn ein Gläubiger, dessen Forderung aus dem freien Vermögen des Schuldners zu erfüllen ist, etwas zur Insolvenzmasse schuldet.

(2) Absatz 1 sowie § 95 Abs. 1 Satz 3 stehen nicht der Verfügung über Finanzsicherheiten im Sinne des § 1 Abs. 17 des Kreditwesengesetzes oder der Verrechnung von Ansprüchen und Leistungen aus Zahlungsaufträgen, Aufträgen zwischen Zahlungsdienstleistern oder zwischengeschalteten Stellen oder Aufträgen zur Übertragung von Wertpapieren entgegen, die in Systeme im Sinne des § 1 Abs. 16 des Kreditwesengesetzes eingebracht wurden, das der Ausführung solcher Verträge dient, sofern die Verrechnung spätestens am Tage der Eröffnung des Insolvenzverfahrens erfolgt; ist der andere Teil ein Systembetreiber oder Teilnehmer in dem System, bestimmt sich der Tag der Eröffnung nach dem Geschäftstag im Sinne des § 1 Absatz 16b des Kreditwesengesetzes.

Die Insolvenzmasse dient zur Befriedigung der persönlichen Gläubiger, die einen zur Zeit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens begründeten Vermögensanspruch gegen den Schuldner haben (Insolvenzgläubiger).

Tatbestand

1

I. Streitig ist, ob ein Anspruch auf Auszahlung des sog. Körperschaftsteuerguthabens durch Aufrechnung erloschen ist.

2

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Verwalter in dem durch Beschluss vom 27. April 2006 eröffneten Insolvenzverfahren über das Vermögen der E-GmbH (Gemeinschuldnerin). Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) stellte durch Bescheide vom 11. März 2005 über die gesonderte Feststellung der Endbeträge gemäß § 36 Abs. 7 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG 2002) und über die gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen gemäß § 27 Abs. 2, § 28 Abs. 1 Satz 3 und § 38 Abs. 1 KStG 1999 n.F. zum 31. Dezember 2001 gegenüber der Gemeinschuldnerin das sog. Körperschaftsteuerguthaben i.S. des § 37 Abs. 1 Satz 1 KStG 2002 auf 14.040 € fest. Mit Bescheid vom 25. September 2008 setzte das FA gegenüber dem Kläger den Anspruch auf Auszahlung des Körperschaftsteuerguthabens gemäß § 37 Abs. 5 KStG 2002 i.d.F. des Gesetzes über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften vom 7. Dezember 2006 (BGBl I 2006, 2782, BStBl I 2007, 4) --KStG 2002 n.F.-- in dieser Höhe fest, wobei auf 2008 ein Betrag von 1.404 € (1/10) entfiel. Das FA rechnete alsdann mit einem Erstattungsanspruch aus Investitionszulage 2001 gegen den Auszahlungsanspruch auf (interne Umbuchung unter dem 1. Oktober 2008, die dem Kläger mitgeteilt wurde). Die Klage gegen den auf den Antrag des Klägers hin erteilten Abrechnungsbescheid vom 13. November 2008 (§ 218 Abs. 2 der Abgabenordnung --AO--) blieb erfolglos (Thüringer Finanzgericht --FG--, Urteil vom 18. Februar 2010  2 K 215/09, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2010, 750).

3

Der Kläger rügt die Verletzung materiellen Rechts und beantragt sinngemäß, das angefochtene Urteil aufzuheben und den Abrechnungsbescheid dahingehend zu ändern, dass in diesem Bescheid eine Erstattung des Körperschaftsteuerguthabens für 2008 in Höhe von 1.404 € ausgewiesen wird, und das FA zu verurteilen, das sich für 2008 ergebende Körperschaftsteuerguthaben in Höhe von 1.404 € auszuzahlen.

4

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

5

II. Die Revision ist insoweit begründet, als das FG auf eine Rechtswirksamkeit der Aufrechnungserklärung des FA erkannt hat. Das angefochtene Urteil wird aufgehoben (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--); auf die Anfechtungsklage des Klägers wird der Abrechnungsbescheid in der Gestalt der Einspruchsentscheidung in der Weise geändert (§ 100 Abs. 2 Satz 1 FGO), dass in diesem Bescheid ein erstattungsfähiges Guthaben (Körperschaftsteuerguthaben für 2008) in Höhe von 1.404 € ausgewiesen wird. Im Übrigen ist die Revision unbegründet.

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1. Die in §§ 387 ff. des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) angeführten allgemeinen Voraussetzungen einer Aufrechnung, die nach § 226 Abs. 1 AO im Steuerschuldverhältnis sinngemäß anzuwenden sind, lagen mit Blick auf die Forderung des FA auf Rückzahlung der Investitionszulage 2001 und die Forderung des Klägers auf Auszahlung des Körperschaftsteuerguthabens für 2008 im Zeitpunkt der in Gestalt der Umbuchungsnachricht erklärten Aufrechnung des FA (s. insoweit Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 26. Juli 2005 VII R 70/04, BFH/NV 2006, 7) vor. Das ist unter den Beteiligten nicht streitig und bedarf keiner weiteren Ausführungen.

7

2. Die Aufrechnungserklärung des FA hat den Erstattungsanspruch des Klägers aber nicht i.S. des § 47 AO (i.V.m. § 226 Abs. 1 AO und § 389 BGB) zum Erlöschen gebracht, da eine Aufrechnung --die nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens nur nach Maßgabe der §§ 94 bis 96 der Insolvenzordnung (InsO) zulässig ist-- nach § 95 Abs. 1 Satz 1 InsO nicht zugelassen war.

8

a) Nach § 94 InsO bleibt zwar das zur Zeit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens bestehende Aufrechnungsrecht des Insolvenzgläubigers unberührt. Die mit Eröffnung eines Insolvenzverfahrens verbundene Beschränkung in der Durchsetzung der Ansprüche der Insolvenzgläubiger hindert damit denjenigen Insolvenzgläubiger nicht an der Aufrechnung, der im Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens zur Aufrechnung berechtigt gewesen wäre. Eine solche Berechtigung bestand für das FA in diesem Zeitpunkt (27. April 2006) für den Anspruch aus § 37 Abs. 5 KStG 2002 n.F. angesichts der eindeutigen Regelungslage (§ 37 Abs. 5 Satz 2 KStG 2002 n.F.: "Der Anspruch entsteht mit Ablauf des 31. Dezember 2006 ... .") aber nicht.

9

b) Über § 94 InsO hinaus gestattet allerdings § 95 Abs. 1 Satz 1 InsO auch dann eine Aufrechnung, wenn die Aufrechnungslage erst im Insolvenzverfahren eintritt. Voraussetzung dafür ist, dass zur Zeit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens die aufzurechnenden Forderungen oder eine von ihnen noch aufschiebend bedingt oder nicht fällig sind, sofern nicht (Satz 3 der Vorschrift) die Hauptforderung, gegen die aufgerechnet werden soll, unbedingt und fällig wird, bevor die Aufrechnung erfolgen kann (Urteil des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 22. September 2005 VII ZR 117/03, BGHZ 164, 159; BFH-Urteil vom 17. April 2007 VII R 27/06, BFHE 217, 8, BStBl II 2009, 589). Damit schützt das Gesetz das vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens begründete Vertrauen des Insolvenzgläubigers, mit dem Entstehen der Aufrechnungslage seine Forderung durchsetzen zu können (BFH-Urteil vom 5. Oktober 2004 VII R 69/03, BFHE 208, 10, BStBl II 2005, 195; Brandes in Münchener Kommentar zur Insolvenzordnung --MünchKommInsO--, 2. Aufl., § 95 Rz 1; Kroth in Braun, Insolvenzordnung, 4. Aufl., § 95 Rz 1). Die mit Satz 3 der Regelung verbundene Einschränkung der Aufrechnungsbefugnis hat im Streitfall keine Bedeutung, da die Hauptforderung (Erstattungsanspruch Körperschaftsteuerguthaben) nicht vor dem Rückerstattungsanspruch des FA vollwirksam entstanden und fällig (durchsetzbar) war.

10

Nach § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO ist die Aufrechnung allerdings --soweit sie nicht nach § 95 Abs. 1 Satz 1 InsO zugelassen ist (s. zum Vorrang des § 95 InsO z.B. BFH-Urteil in BFHE 217, 8, BStBl II 2009, 589; Brandes in MünchKommInsO, a.a.O., § 96 Rz 18, m.w.N.)-- unzulässig, wenn ein Insolvenzgläubiger erst nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens etwas zur Insolvenzmasse schuldig geworden ist. Eine erst nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens entstandene Aufrechnungsbefugnis verdient im Interesse der Insolvenzmasse und dem Ziel einer gleichmäßigen Gläubigerbefriedigung keinen Schutz (BGH-Urteil vom 6. Dezember 1990 IX ZR 44/90, Neue Juristische Wochenschrift 1991, 1060; Brandes in MünchKommInsO, a.a.O., § 96 Rz 1, 6; Kroth in Braun, a.a.O., § 96 Rz 1).

11

c) Die Voraussetzungen für einen vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens aufschiebend bedingten Erstattungsanspruch i.S. des § 95 Abs. 1 Satz 1 InsO sind im Streitfall nicht erfüllt. Das FA als Insolvenzgläubiger konnte mit Blick auf das Körperschaftsteuerguthaben vor dem 31. Dezember 2006 nicht auf eine "im Entstehen begriffene Aufrechnungslage" vertrauen. Vielmehr ist das FA i.S. des § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO "etwas" (nämlich die Auszahlung des Körperschaftsteuerguthabens) erst am 31. Dezember 2006 --und damit nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens (am 27. April 2006)-- insolvenzrechtlich schuldig geworden, nicht aber --wie im angefochtenen Urteil entschieden-- mit dem streitigen Teilbetrag von 1.404 € schon mit dem Ablauf des 31. Dezember 2001 und damit bereits vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens.

12

aa) Ob ein Erstattungsanspruch i.S. des § 95 Abs. 1 Satz 1 InsO (vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens) als aufschiebend bedingt für eine Aufrechnung erheblich ist, hängt nach der Rechtsprechung davon ab, ob eine Forderung "ihrem Kern nach" bereits vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens entstanden ist. Maßgeblich hierfür ist, wann der zugrunde liegende zivilrechtliche Sachverhalt, der zur Entstehung des Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis führt, verwirklicht worden ist; dann ist (dem Rechtsgedanken des § 38 InsO entsprechend) ein "begründeter Vermögensanspruch" gegen den Insolvenzgläubiger entstanden. Es muss insoweit damit ein "gesicherter Rechtsgrund" der Forderung gelegt sein (BGH-Urteil vom 9. März 2000 IX ZR 355/98, Neue Juristische Wochenschrift-Rechtsprechungs-Report Zivilrecht 2000, 1285; Kroth in Braun, a.a.O., § 96 Rz 8). Auf die steuerrechtliche Entstehung i.S. des § 38 AO kommt es für diesen "gesicherten Rechtsgrund" nicht an (ständige BFH-Rechtsprechung, z.B. Urteile vom 1. August 2000 VII R 31/99, BFHE 193, 1, BStBl II 2002, 323; in BFHE 208, 10, BStBl II 2005, 195; vom 16. Januar 2007 VII R 7/06, BFHE 216, 390, BStBl II 2007, 745; in BFHE 217, 8, BStBl II 2009, 589; BFH-Beschlüsse vom 30. April 2007 VII B 252/06, BFHE 217, 212, BStBl II 2009, 624; vom 1. April 2008 X B 201/07, BFH/NV 2008, 925; vom 12. August 2008 VII B 213/07, BFH/NV 2008, 1819; s.a. Rüsken, Zeitschrift für Wirtschaftsrecht und Insolvenzpraxis --ZIP-- 2007, 2053, 2056; Loose in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 251 AO Rz 55, 100, 102, je m.w.N.). Letzteres schließt allerdings nicht aus, dass insolvenzrechtliche und steuerrechtliche Entstehung zeitlich zusammenfallen, z.B. dann, wenn ein "Dauerschuldverhältnis" besteht, in dem der steuerrechtliche Anspruch zeitabschnittsweise unter der Bedingung entsteht, dass die Anspruchsvoraussetzungen auch in dem betreffenden Zeitabschnitt erfüllt sind (BFH-Urteil vom 17. April 2007 VII R 34/06, BFHE 217, 14, BStBl II 2008, 215, zur Eigenheimzulage).

13

Insolvenzrechtlich relevant sind z.B. Steuererstattungsansprüche aufgrund von Steuervorauszahlungen, ohne dass es auf die Festsetzung eines Erstattungsanspruchs in einem Erstattungsbescheid ankommt; sie entstehen im Zeitpunkt der Entrichtung der Steuer unter der aufschiebenden Bedingung, dass am Ende des Besteuerungszeitraums die geschuldete Steuer geringer ist als die Vorauszahlung (z.B. BFH-Urteile vom 29. Januar 1991 VII R 45/90, BFH/NV 1991, 791; vom 16. November 2004 VII R 75/03, BFHE 208, 296, BStBl II 2006, 193; vom 31. Mai 2005 VII R 71/04, BFH/NV 2005, 2147). Damit ist nach der BFH-Rechtsprechung auch bei der Erstattung von vor Eröffnung eines Insolvenzverfahrens geleisteten Vorauszahlungen der diesbezügliche Anspruch vor Eröffnung des Verfahrens begründet, selbst wenn die Steuer, auf die vorauszuleisten war, erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens entstanden ist (BFH-Urteil in BFHE 217, 8, BStBl II 2009, 589, m.w.N.).

14

Außerdem steht es der Anwendung des § 95 Abs. 1 Satz 1 InsO in solchen Fällen nach der BFH-Rechtsprechung nicht entgegen, dass der Anspruch von Bedingungen abhängt, deren Eintritt bis zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens ungewiss ist und die herbeizuführen oder zu vereiteln in der Macht des Anspruchsberechtigten oder zumindest eines Dritten steht (z.B. BFH-Urteil in BFHE 217, 8, BStBl II 2009, 589). Zwar hat der BGH in seinem Urteil vom 29. Juni 2004 IX ZR 147/03 (BGHZ 160, 1) die Aufrechenbarkeit einer Forderung im Insolvenzverfahren davon abhängig gemacht, dass sie vor Verfahrenseröffnung in ihrem rechtlichen Kern aufgrund gesetzlicher Bestimmungen oder vertraglicher Vereinbarungen bereits gesichert ist und fällig wird, ohne dass es einer weiteren Rechtshandlung des Anspruchsinhabers bedarf. Dies hindert aber nicht, bezogen auf Steueransprüche solche Fälle abzugrenzen, in denen der Anspruch nicht durch eine Rechtshandlung im Sinne der vorgenannten BGH-Entscheidung begründet wird, sondern kraft Gesetzes entsteht und auch durch dieses Gesetz von vornherein gesichert war. Auf einen gesetzlich garantierten Erstattungsanspruch bezieht sich die Entscheidung des BGH nicht und sie kann auf solche Ansprüche aus einem Steuerschuldverhältnis auch nicht etwa übertragen werden, wenn das für die Anspruchsentstehung maßgebliche Steuergesetz außer an die Entstehung der Steuer aufgrund eines Ereignisses vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens auch an eine nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens vorgenommene Rechtshandlung anknüpft. Dies ist jedenfalls dann der Fall, wenn diese Rechtshandlung in einem inneren Zusammenhang mit der Steuerentstehung vor Verfahrenseröffnung steht (so BFH-Urteil in BFHE 217, 8, BStBl II 2009, 589; s.a. Rüsken, ZIP 2007, 2053, 2056 f.).

15

bb) Der zivilrechtliche Sachverhalt, der zur Entstehung des Anspruchs auf Auszahlung des Körperschaftsteuerguthabens führt, ist im Streitfall nicht vor der Insolvenzeröffnung verwirklicht worden. Zeitlich besteht vielmehr eine Übereinstimmung mit dem Zeitpunkt, in dem der Anspruch nach dem Wortlaut des § 37 Abs. 5 Satz 2 KStG 2002 n.F. steuerrechtlich entsteht (im Streitfall: Ablauf des 31. Dezember 2006).

16

aaa) Das FG hat ausgeführt, der Anspruch auf Auszahlung des Körperschaftsteuerguthabens sei insolvenzrechtlich durch die Tatsache begründet worden, dass die Körperschaft ein Körperschaftsteuerguthaben während der Geltung des körperschaftsteuerrechtlichen Anrechnungsverfahrens aufgebaut hatte. Nach der Umstellung auf das Halbeinkünfteverfahren sei dieser Anspruch auf Auszahlung nicht von einem Ausschüttungsbeschluss abhängig gewesen; der Anspruch sei entstanden, ohne dass es eines weiteren Zutuns von Seiten der betroffenen Körperschaft bedurft hätte. Die ursprünglich zu gewährende Minderung der Körperschaftsteuer habe durch die Umstellung auf das Halbeinkünfteverfahren nicht verloren gehen, sondern erhalten bleiben sollen. Der für die Auszahlung des Erstattungsbetrags notwendige Ausschüttungsbeschluss, an dessen Stelle die später in das Gesetz eingefügte Regelung des § 37 Abs. 5 KStG 2002 n.F. getreten sei, stelle lediglich eine aufschiebende Bedingung für das Entstehen des Erstattungsanspruchs dar (dieser Rechtsansicht folgend z.B. Sterzinger, Betriebs-Berater 2008, 1480, 1481 f.; Fett, Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 2008, 768, 770 f.; Ladiges, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2008, 2041, 2044 f.; Loose, EFG 2010, 752 u. 1396 f.; Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 7. Aufl., S. 177). Weder der ursprünglich notwendige Ausschüttungsbeschluss noch § 37 Abs. 5 KStG 2002 n.F. zur ratierlichen Auszahlung des Körperschaftsteuerguthabens hätten den Kern des Erstattungsanspruchs geregelt. Es handele sich um eine Situation, die mit den vom BFH entschiedenen Fällen vergleichbar sei, in denen vor Insolvenz- bzw. Konkurseröffnung geleistete, überhöhte Vorauszahlungen bereits vor Insolvenz- bzw. Konkurseröffnung einen aufschiebend bedingten Erstattungsanspruch begründet hätten, gegen den die Finanzbehörde im Insolvenzverfahren aufrechnen könne, obwohl das die Erstattung auslösende Ereignis selbst erst nach Eröffnung des Verfahrens, nämlich mit Ablauf des Veranlagungszeitraums, eintrete.

17

bbb) Dem FG ist darin zu folgen, dass das auf den Schluss des letzten vor dem 1. Januar 2001 beginnenden Wirtschaftsjahrs ermittelte Körperschaftsteuerguthaben (§ 36 Abs. 1 Satz 1 KStG 1999 n.F.) als Rückzahlungsanspruch ohne weitere rechtliche Bedingung und antragsunabhängig (dabei unter möglichst weitgehender Bewahrung dieses Guthabens - s. insoweit Bundesverfassungsgericht, Beschluss vom 17. November 2009  1 BvR 2192/05, DStR 2010, 434) der Körperschaft für die Folgejahre zur Realisierung zugewiesen wurde. Die Realisierung dieses Anspruchs war jedoch --wie auch beim Anrechnungsguthaben vor der Systemumstellung durch die Unternehmenssteuerreform 2001-- ausschüttungsabhängig. Ein bilanzieller Vermögensposten (ein Steuererstattungsanspruch als sonstiger Vermögensgegenstand) war erst im Zusammenhang mit einer Gewinnausschüttung zu erfassen. Darüber hinaus war die "Nutzung" des Körperschaftsteuerguthabens zeitlich auf (zuletzt) 18 Jahre beschränkt. Ein nach Ablauf dieser Zeit verbleibendes Guthaben sollte verfallen. Mit der Einführung des § 37 Abs. 4 ff. KStG 2002 n.F. hat der Gesetzgeber das Verfahren zur Auszahlung des Körperschaftsteuerguthabens dagegen von den Gewinnausschüttungen der Körperschaften und der jährlichen Körperschaftsteuerveranlagung gelöst. § 37 Abs. 5 KStG 2002 n.F. fingiert für den Auszahlungszeitraum von 10 Jahren (2008 bis 2017) gleichmäßige, offene Gewinnausschüttungen zur Nutzung des Körperschaftsteuerguthabens. Dieser Zahlungsanspruch der Körperschaft ist ein aktivierungspflichtiges Wirtschaftsgut, das sowohl in der Handels- als auch in der Steuerbilanz zum 31. Dezember 2006, dem Zeitpunkt seines Entstehens, gewinnerhöhend zu erfassen ist (Senatsbeschluss vom 15. Juli 2008 I B 16/08, BFHE 222, 396, BStBl II 2008, 886; s.a. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 14. Januar 2008, BStBl I 2008, 280).

18

ccc) Auf dieser Grundlage ist dem FG nicht darin zu folgen, dass der Anspruch auf das Körperschaftsteuerguthaben, auch wenn es materiell um die Rückzahlung von Körperschaftsteuer geht (Senatsbeschluss in BFHE 222, 396, BStBl II 2008, 886), einem durch Steuervorauszahlungen ausgelösten und nach dem Ablauf des Veranlagungszeitraums entstehenden Erstattungsanspruch gleichzustellen ist. Das mit seinem Bestand zum 31. Dezember 2000 festgestellte Körperschaftsteuerguthaben stellt keinen aufschiebend bedingten Auszahlungsanspruch i.S. des § 95 Abs. 1 Satz 1 InsO dar (so im Ergebnis auch Oberfinanzdirektion --OFD-- Münster, Verfügung vom 20. April 2007, Der Betrieb --DB-- 2007, 1001; OFD Koblenz, Verfügung vom 7. Dezember 2007, DStR 2008, 354; Dötsch in Dötsch/Jost/Pung/ Witt, Die Körperschaftsteuer, § 37 KStG Rz 109a; Neumann in Beermann/Gosch, AO/FGO, § 251 AO Rz 183; Binnewies, GmbH-Rundschau 2010, 408, 412; ders. in Streck, KStG, 7. Aufl., § 37 Rz 106; Schmittmann, Zeitschrift für das gesamte Insolvenzrecht --ZInsO-- 2008, 502; Krüger, ZInsO 2008, 1295, 1302; ders., ZInsO 2010, 164, 170; ders., ZInsO 2010, 1732, 1733 f.; Hubertus/Fürwentsches, DStR 2010, 2382, 2385 f.; Schmittmann, Unternehmensteuern und Bilanzen 2011, 70; Förster/Felchner, DStR 2006, 1725, 1726 f.; Grashoff/Kleinmanns, ZInsO 2008, 609; wohl auch Sedemund/Schreiber, DB 2009, 697, 698 f.; Waza/Uhländer/Schmittmann, Insolvenzen und Steuern, 8. Aufl., Rz 1631 mit Fußn. 2).

19

Denn wenn es nach dem Zweck der insolvenzrechtlichen Modifikationen der Aufrechnungsmöglichkeiten darum geht, einerseits das Vertrauen des Gläubigers auf eine bestehende bzw. sich entwickelnde Aufrechnungslage zu schützen und andererseits zugleich die gleichmäßige Befriedigung aller Insolvenzgläubiger zu sichern, muss insbesondere ausgeschlossen sein, dass ein Insolvenzgläubiger mit Forderungen aufrechnet, die im Zeitpunkt der Verfahrenseröffnung nicht durch eine Gegenforderung gesichert und deshalb wirtschaftlich entwertet sind (Brandes in MünchKommInsO, a.a.O., § 96 Rz 1). Von einer solchen Entwertung wird man dann nicht auszugehen haben, wenn --wie oben dargelegt-- der anspruchsbegründende Tatbestand abgeschlossen ist und damit ein gesicherter Rechtsgrund für das Entstehen der Gegenforderung festgestellt werden kann. Damit sind ohne weiteres Situationen abgedeckt, in denen --ohne weitere Rechtshandlung eines Beteiligten-- der entsprechende Anspruch kraft Gesetzes entsteht (z.B. in Gestalt der Gegenrechnung überzahlter Beträge). Davon kann aber nach der BFH-Rechtsprechung auch gesprochen werden, wenn das steuerrechtliche "Erstattungsverhältnis" noch durch eine Willensbetätigung z.B. des potenziellen Erstattungsgläubigers konkretisiert werden muss (z.B. nachträgliche Abgabe einer berichtigten Steueranmeldung mit Zustimmung des FA).

20

Im Streitfall ist aber --noch darüber hinausgehend-- der bis zur Neuregelung durch § 37 Abs. 4 ff. KStG 2002 n.F. durch eine entsprechende Veranlagung zur Körperschaftsteuer bedingte Anspruch auf Erstattung des Körperschaftsteuerguthabens in einem doppelten (aufeinander aufbauenden) Sinne abhängig von zwei Voraussetzungen, wobei die zweite nicht allein willensabhängig ist, sondern zugleich auch von einer weitgehend objektivierten Komponente abhängt, und in seinem Gesamtbestand einem Realisierungsrisiko ausgesetzt ist: Das Vorhandensein eines Körperschaftsteuerguthabens kann zwar als wirtschaftlicher Ausgangs- und zugleich Schwerpunkt der Entstehungsvoraussetzungen anzusehen sein. Es handelt sich aber nur um eine notwendige, nicht aber um eine hinreichende Bedingung für das Entstehen eines Erstattungsanspruchs. Auslösendes Moment für eine "Mobilisierung" des Körperschaftsteuerguthabens ist vielmehr ein den handelsrechtlichen Vorschriften entsprechender Gewinnausschüttungsbeschluss im gesetzlich vorgegebenen Zeitrahmen. Erst dieser Beschluss komplettiert den eigentlichen Rechtsgrund für die --im Rahmen der Veranlagung zur Körperschaftsteuer zu berücksichtigende-- Minderung der Körperschaftsteuer des Ausschüttungsjahres (zur handelsbilanziellen Erfassung [erst] in dem Veranlagungszeitraum des Ausschüttungsbeschlusses s. Thurmayr in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 37 KStG Rz 28, m.w.N.) bzw. eines etwaigen Erstattungsanspruchs der Körperschaft nach dem Abschluss des Veranlagungszeitraums (s. insoweit BMF-Schreiben vom 6. November 2003, BStBl I 2003, 575, Tz. 31). Kann mit Blick auf die wirtschaftliche Lage der Körperschaft (auch unter Berücksichtigung von Gestaltungsmaßnahmen zur zweckgerechten Erhöhung des handelsrechtlichen Bilanzgewinns) ein entsprechender Ausschüttungsbeschluss in der nur begrenzt zur Verfügung stehenden Zeit (§ 37 Abs. 2 Satz 2 KStG 2002) nicht gefasst werden, hindert dies das Entstehen des Anspruchs endgültig. Damit ist vor einem Gewinnausschüttungsbeschluss unter Berücksichtigung der steuerrechtlichen Voraussetzungen einer Anspruchsentstehung auch insolvenzrechtlich keine begründete Aussicht entstanden, dass dem Körperschaftsteuerguthaben schon vor der Insolvenzeröffnung ein wirtschaftlicher Wert zukommt, gegen den das FA als Insolvenzgläubiger hätte aufrechnen können. Die Differenz zwischen der Tarifbelastung der nach altem Körperschaftsteuerrecht thesaurierten Gewinne und der Belastungshöhe im sog. Halbeinkünfteverfahren (als Grundlage des Körperschaftsteuerguthabens) ist wegen des dem Guthaben anhaftenden Realisierungsrisikos keine mit einer Steuervorauszahlung vergleichbare Situation. Die Neuregelung in § 37 Abs. 4 ff. KStG 2002 n.F. hat damit nicht nur das Auszahlsystem eines bereits begründeten Vermögensanspruchs geändert, sondern durch die Beseitigung des Realisierungsrisikos den Kern des Anspruchs zeitgleich mit der steuerrechtlichen Entstehung zum 31. Dezember 2006 begründet, was aber für vor diesem Stichtag eröffnete Insolvenzverfahren mit Blick auf eine Möglichkeit zur Aufrechnung keine Bedeutung hat.

21

3. Eine Verurteilung des FA, den streitigen Betrag auszuzahlen, kommt nicht in Betracht. Ein Rechtsschutzbedürfnis für den auf Auszahlung gerichteten Leistungsantrag i.S. des § 100 Abs. 1 Satz 2 FGO (s. z.B. BFH-Urteil vom 16. Juli 1980 VII R 24/77, BFHE 131, 158, BStBl II 1980, 632; Senatsurteil vom 9. April 1986 I R 62/81, BFHE 146, 344, BStBl II 1986, 565; Klein/Rüsken, AO, 10. Aufl., § 218 Rz 38; Gräber/von Groll, FGO, 7. Aufl., § 100 Rz 53; Lange in Hübschmann/Hepp/ Spitaler, AO/FGO, § 100 FGO Rz 153; Schwarz in Hübschmann/ Hepp/Spitaler, a.a.O., § 151 FGO Rz 26; abweichend Tipke in Tipke/Kruse, a.a.O., § 100 FGO Rz 50; Albert, DStZ 1998, 503) ist vom Kläger nicht dargelegt worden.

(1) Sind zur Zeit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens die aufzurechnenden Forderungen oder eine von ihnen noch aufschiebend bedingt oder nicht fällig oder die Forderungen noch nicht auf gleichartige Leistungen gerichtet, so kann die Aufrechnung erst erfolgen, wenn ihre Voraussetzungen eingetreten sind. Die §§ 41, 45 sind nicht anzuwenden. Die Aufrechnung ist ausgeschlossen, wenn die Forderung, gegen die aufgerechnet werden soll, unbedingt und fällig wird, bevor die Aufrechnung erfolgen kann.

(2) Die Aufrechnung wird nicht dadurch ausgeschlossen, daß die Forderungen auf unterschiedliche Währungen oder Rechnungseinheiten lauten, wenn diese Währungen oder Rechnungseinheiten am Zahlungsort der Forderung, gegen die aufgerechnet wird, frei getauscht werden können. Die Umrechnung erfolgt nach dem Kurswert, der für diesen Ort zur Zeit des Zugangs der Aufrechnungserklärung maßgeblich ist.

(1) Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis sind der Steueranspruch, der Steuervergütungsanspruch, der Haftungsanspruch, der Anspruch auf eine steuerliche Nebenleistung, der Erstattungsanspruch nach Absatz 2 sowie die in Einzelsteuergesetzen geregelten Steuererstattungsansprüche.

(2) Ist eine Steuer, eine Steuervergütung, ein Haftungsbetrag oder eine steuerliche Nebenleistung ohne rechtlichen Grund gezahlt oder zurückgezahlt worden, so hat derjenige, auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist, an den Leistungsempfänger einen Anspruch auf Erstattung des gezahlten oder zurückgezahlten Betrags. Dies gilt auch dann, wenn der rechtliche Grund für die Zahlung oder Rückzahlung später wegfällt. Im Fall der Abtretung, Verpfändung oder Pfändung richtet sich der Anspruch auch gegen den Abtretenden, Verpfänder oder Pfändungsschuldner.

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Für vorläufig vollstreckbar ohne Sicherheitsleistung sind zu erklären:

1.
Urteile, die auf Grund eines Anerkenntnisses oder eines Verzichts ergehen;
2.
Versäumnisurteile und Urteile nach Lage der Akten gegen die säumige Partei gemäß § 331a;
3.
Urteile, durch die gemäß § 341 der Einspruch als unzulässig verworfen wird;
4.
Urteile, die im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen werden;
5.
Urteile, die ein Vorbehaltsurteil, das im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen wurde, für vorbehaltlos erklären;
6.
Urteile, durch die Arreste oder einstweilige Verfügungen abgelehnt oder aufgehoben werden;
7.
Urteile in Streitigkeiten zwischen dem Vermieter und dem Mieter oder Untermieter von Wohnräumen oder anderen Räumen oder zwischen dem Mieter und dem Untermieter solcher Räume wegen Überlassung, Benutzung oder Räumung, wegen Fortsetzung des Mietverhältnisses über Wohnraum auf Grund der §§ 574 bis 574b des Bürgerlichen Gesetzbuchs sowie wegen Zurückhaltung der von dem Mieter oder dem Untermieter in die Mieträume eingebrachten Sachen;
8.
Urteile, die die Verpflichtung aussprechen, Unterhalt, Renten wegen Entziehung einer Unterhaltsforderung oder Renten wegen einer Verletzung des Körpers oder der Gesundheit zu entrichten, soweit sich die Verpflichtung auf die Zeit nach der Klageerhebung und auf das ihr vorausgehende letzte Vierteljahr bezieht;
9.
Urteile nach §§ 861, 862 des Bürgerlichen Gesetzbuchs auf Wiedereinräumung des Besitzes oder auf Beseitigung oder Unterlassung einer Besitzstörung;
10.
Berufungsurteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten. Wird die Berufung durch Urteil oder Beschluss gemäß § 522 Absatz 2 zurückgewiesen, ist auszusprechen, dass das angefochtene Urteil ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar ist;
11.
andere Urteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten, wenn der Gegenstand der Verurteilung in der Hauptsache 1.250 Euro nicht übersteigt oder wenn nur die Entscheidung über die Kosten vollstreckbar ist und eine Vollstreckung im Wert von nicht mehr als 1.500 Euro ermöglicht.

(1) Ein rechtmäßiger nicht begünstigender Verwaltungsakt kann, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft widerrufen werden, außer wenn ein Verwaltungsakt gleichen Inhalts erneut erlassen werden müsste oder aus anderen Gründen ein Widerruf unzulässig ist.

(2) Ein rechtmäßiger begünstigender Verwaltungsakt darf, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft nur widerrufen werden,

1.
wenn der Widerruf durch Rechtsvorschrift zugelassen oder im Verwaltungsakt vorbehalten ist,
2.
wenn mit dem Verwaltungsakt eine Auflage verbunden ist und der Begünstigte diese nicht oder nicht innerhalb einer ihm gesetzten Frist erfüllt hat,
3.
wenn die Finanzbehörde auf Grund nachträglich eingetretener Tatsachen berechtigt wäre, den Verwaltungsakt nicht zu erlassen, und wenn ohne den Widerruf das öffentliche Interesse gefährdet würde.
§ 130 Abs. 3 gilt entsprechend.

(3) Der widerrufene Verwaltungsakt wird mit dem Wirksamwerden des Widerrufs unwirksam, wenn die Finanzbehörde keinen späteren Zeitpunkt bestimmt.

(4) Über den Widerruf entscheidet nach Unanfechtbarkeit des Verwaltungsakts die nach den Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit zuständige Finanzbehörde; dies gilt auch dann, wenn der zu widerrufende Verwaltungsakt von einer anderen Finanzbehörde erlassen worden ist.

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.