Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt Beschluss, 20. Juli 2016 - 3 V 401/16

Die Revision der Kläger gegen das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 20. November 2014  4 K 4145/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kläger zu tragen.

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin zu 1. (Klägerin zu 1.) und ihr Ehemann E (im Folgenden gemeinsam auch: die Eheleute) wurden im Streitjahr 1991 zur Einkommensteuer zusammenveranlagt. E ist während des Klageverfahrens verstorben; er wurde von der Klägerin zu 1. sowie dem gemeinsamen Sohn --dem Kläger und Revisionskläger zu 2. (Kläger zu 2.)-- beerbt.

E erzielte u.a. als Einzelunternehmer Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Im Jahr 1991 erwarb er von der Klägerin zu 1. ein Mietwohngrundstück, das er als Betriebsvermögen behandelte. Gleiches geschah mit einem im Jahr 1992 erworbenen weiteren Mietwohngrundstück. Er ordnete jeweils 80 % der Anschaffungskosten den Gebäuden zu und nahm hierauf neben der linearen Absetzungen für Abnutzung Sonderabschreibungen nach dem Fördergebietsgesetz in Höhe von 50 % der Anschaffungskosten vor.

Die Einkommensteuer 1991 wurde wegen der Sonderabschreibungen auf das im Jahr 1991 erworbene Gebäude sowie eines Verlustrücktrags aus dem Jahr 1992, der auf den Sonderabschreibungen auf das im Jahr 1992 erworbene Gebäude beruhte, zunächst auf 0 DM festgesetzt.

Vom 9. November 1995 bis zum 1. März 1996 fand bei E eine Außenprüfung statt. Der Prüfer vertrat die Auffassung, die Aufteilung der Anschaffungskosten der Mietwohngrundstücke sei dahingehend zu ändern, dass ein höherer Anteil auf den Grund und Boden entfalle. Im November 1996 reichte E ein Sachverständigengutachten ein, das eine Ermittlung des Aufteilungsmaßstabs enthielt, die sowohl von der des E als auch von der des Prüfers abwich. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) bat E am 30. Januar 1997 um weitere Auskünfte zur Ausstattung der Gebäude. E reagierte hierauf trotz mehrfacher Erinnerungen nicht.

Am 17. November 1997 erließ das FA einen geänderten Einkommensteuerbescheid für 1991 und folgte darin dem Prüfer. Die Reduzierung der Sonderabschreibung für 1991 und des Verlustrücktrags aus 1992 hatte zur Folge, dass die Einkommensteuer auf 1.436.409 DM und der Solidaritätszuschlag zur Einkommensteuer auf 70.100,10 DM festgesetzt wurde. Für das anschließende Einspruchsverfahren gewährte das FA auf Antrag der Eheleute in vollem Umfang Aussetzung der Vollziehung (AdV).

Im Jahr 2001 beantragten die Eheleute, hinsichtlich des Aufteilungsmaßstabs die Ergebnisse einer tatsächlichen Verständigung zu übernehmen, die eine von der Klägerin zu 1. beherrschte KG hinsichtlich eines benachbarten Grundstücks mit dem FA erzielt hatte. Das FA lehnte dies ab.

Mit der Einspruchsentscheidung vom 24. Oktober 2006 setzte das FA die Einkommensteuer wegen geringerer Beteiligungseinkünfte der Klägerin zu 1. auf 1.333.904 DM herab. Hinsichtlich der Aufteilung der Anschaffungskosten blieb der Einspruch ohne Erfolg.

Auch für das nachfolgende, am 20. November 2006 eingeleitete Klageverfahren gewährte das FA auf Antrag der Eheleute in vollem Umfang AdV. Durch Beweisbeschluss vom 25. November 2009 holte das Finanzgericht (FG) ein Sachverständigengutachten zur Aufteilung der Anschaffungskosten ein. Mit Urteil vom 7. Juni 2011 wies es die Klage in Bezug auf die Einkommensteuer 1991 ab. Zur Begründung führte es aus, der gerichtliche Sachverständige habe sogar noch geringere Gebäudeanteile als das FA ermittelt. Wegen des Verböserungsverbots müsse es daher beim Ansatz des FA bleiben. Diese Entscheidung wurde rechtskräftig.

Mit dem im vorliegenden Verfahren angefochtenen Bescheid vom 7. Dezember 2012 setzte das FA Aussetzungszinsen zur Einkommensteuer 1991 in Höhe von 467.442 € und Aussetzungszinsen zum Solidaritätszuschlag zur Einkommensteuer 1991 in Höhe von 23.355 € fest (insgesamt 490.797 €).

Im Einspruchs- und Klageverfahren gegen diesen Bescheid machten die Eheleute geltend, wegen einer überlangen Dauer vor allem des Verwaltungs-, aber auch des Klageverfahrens sei der Zinsanspruch des FA verwirkt. Zur näheren Begründung beriefen sie sich auf den Beschluss des FG Rheinland-Pfalz vom 17. Dezember 2010  6 V 1924/10 (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2011, 757, unter 2.2.2.) sowie die darin zitierten Entscheidungen des Europäischen Gerichtshofs für Menschenrechte (EGMR).

Das FG wies die Klage ab. Die Voraussetzungen des § 237 der Abgabenordnung (AO) seien erfüllt. Die Festsetzung der Zinsen entspreche auch dem Zweck der genannten Norm. Der Zinsanspruch sei nicht verwirkt. Es sei schon fraglich, ob die Verfahrensdauer als überlang anzusehen sei, da die Eheleute auf die Anfrage des FA nicht reagiert hätten. Jedenfalls habe eine eventuelle Überlänge des Verfahrens keine Auswirkungen auf einen materiellen Steueranspruch. Aus der Rechtsprechung des EGMR ergebe sich nichts anderes. Vielmehr habe die Bundesrepublik Deutschland die vom EGMR entwickelten Grundsätze mittlerweile durch die in §§ 198 ff. des Gerichtsverfassungsgesetzes (GVG) aufgenommenen Regelungen umgesetzt. Im Übrigen hätten die Eheleute die Dauer des Verwaltungsverfahrens durch Erhebung einer Untätigkeitsklage abkürzen können. Die Höhe der gesetzlichen Zinsen sei verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden.

Mit ihrer Revision rügen die Kläger Verstöße gegen den Grundsatz von Treu und Glauben, den Anspruch auf Gewährung effektiven Rechtsschutzes und gegen Art. 6 Abs. 1 der Europäischen Konvention zum Schutz der Menschenrechte und Grundfreiheiten (EMRK). Schon der geänderte Einkommensteuerbescheid sei erst mehr als ein Jahr und acht Monate nach Ende der Außenprüfung ergangen. Das Einspruchsverfahren habe dann fast neun Jahre, das Klageverfahren zur Einkommensteuer nochmals über 4 1/2 Jahre gedauert. Es habe in keinem Verfahrensabschnitt Schwierigkeiten gegeben, die eine derartige Verfahrensdauer gerechtfertigt hätten.

Die Eheleute hätten keine Möglichkeit mehr gehabt, Ansprüche nach dem Gesetz über den Rechtsschutz bei überlangen Gerichtsverfahren und strafrechtlichen Ermittlungsverfahren (ÜberlVfRSchG) vom 24. November 2011 (BGBl I 2011, 2302) geltend zu machen, da der Zinsbescheid erst am 7. Dezember 2012 --und damit nach Ablauf der in Art. 23 Satz 6 ÜberlVfRSchG genannten Klagefrist (3. Juni 2012)-- ergangen sei.

Die Kläger beantragen sinngemäß,

Das FA beantragt,

Es verweist im Wesentlichen auf die Entscheidung der Vorinstanz.

II. Gegenstand des Revisionsverfahrens ist auch der Bescheid über Aussetzungszinsen zum Solidaritätszuschlag zur Einkommensteuer 1991. Im Streitfall hat das FA einen sog. Sammelbescheid erlassen, der zwei rechtlich selbständige Verwaltungsakte enthält (vgl. dazu auch Senatsurteil vom 26. November 2014 X R 18/13, BFH/NV 2015, 785, Rz 28 ff.), nämlich den Zinsbescheid für die Einkommensteuer 1991 und den Zinsbescheid für den Solidaritätszuschlag zur Einkommensteuer 1991.

Im Rubrum ihrer Klageschrift hatten die Eheleute korrekt beide angefochtenen Verwaltungsakte angegeben. Aus Gründen, die sich den Akten nicht entnehmen lassen, hat das FG in das Rubrum seiner Schriftsätze und seines Urteils aber nur den Zinsbescheid zur Einkommensteuer 1991 aufgenommen. Es steht aber fest, dass es über beide Verwaltungsakte des Sammelbescheids hat entscheiden wollen. Dies folgt u.a. daraus, dass es bereits im ersten Absatz seines Urteilstatbestands ausführt, der Rechtsstreit betreffe "die Rechtmäßigkeit eines Bescheids über Aussetzungszinsen zur Einkommensteuer sowie zum Solidaritätszuschlag zur Einkommensteuer 1991". Ferner gibt es den Gesamtbetrag der im Sammelbescheid festgesetzten Aussetzungszinsen (490.797 €) an.

Die vom FG im Rubrum verwendete, den Streitgegenstand objektiv nicht ausschöpfende Bezeichnung "Aussetzungszinsen zur Einkommensteuer 1991" findet sich dann auch in der Revisionsschrift wieder. Gleichwohl folgt aus dem Begehren der Kläger, den (gesamten) Bescheid vom 7. Dezember 2012 aufzuheben, dass ihr Rechtsmittel sich auf beide Verwaltungsakte bezieht, die in dem bezeichneten Sammelbescheid enthalten sind und über die das FG tatsächlich entschieden hat.

III.

Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen.

1. Zwischen den Beteiligten ist zu Recht nicht streitig, dass die einfach-gesetzlichen Voraussetzungen des § 237 AO erfüllt sind. Auch Einwendungen gegen die Berechnung oder Höhe der Zinsen sind weder von den Klägern geltend gemacht worden noch sonst ersichtlich.

2. Problematisch ist vielmehr allein, ob eine --hier vom FG zwar nicht festgestellte, für das Revisionsverfahren aber zu unterstellende-- überlange Dauer eines Einspruchs- und/oder Klageverfahrens der Festsetzung von Aussetzungszinsen in der gesetzlichen Höhe entgegen steht.

a) Der Bundesfinanzhof (BFH) hat bisher keine materiell-rechtlichen steuerlichen Folgen aus der Verfahrensdauer gezogen.

aa) Für die Zeit vor Inkrafttreten des ÜberlVfRSchG hat der BFH entschieden, dass Rechtsfolge der überlangen Dauer eines Verfahrens jedenfalls nicht der Wegfall des materiellen Steueranspruchs ist (ausführlich BFH-Beschluss vom 13. September 1991 IV B 105/90, BFHE 165, 469, BStBl II 1992, 148; Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen durch Beschluss des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 25. Februar 1994  2 BvR 74, 75/92, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1994, 552; nochmals BFH-Beschluss vom 20. Mai 1994 XI B 63/93, BFH/NV 1994, 605; Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen durch BVerfG-Beschluss vom 22. August 1994  2 BvR 1454/94). Insbesondere führt eine überlange Verfahrensdauer nicht zur Verwirkung desjenigen Steueranspruchs, der Gegenstand des verzögerten Verwaltungsverfahrens oder Rechtsstreits ist (BFH-Urteile vom 13. Dezember 1995 XI R 43-45/89, BFHE 179, 353, BStBl II 1996, 232, unter I.; vom 21. März 1996 XI R 82/94, BFHE 180, 316, BStBl II 1996, 518, unter II.B.4.; vom 16. Oktober 2002 XI R 41/99, BFHE 200, 529, BStBl II 2003, 179, unter II.3., und vom 24. Oktober 2006 I R 90/05, BFH/NV 2007, 849, unter III.1.d).

Im Einzelfall können allerdings die Anforderungen an die Bildung der gerichtlichen Überzeugung über das Vorliegen oder Nichtvorliegen von Tatsachen abzumildern sein, wenn eine überlange Verfahrensdauer dazu führt, dass ein Beweismittel verloren geht (z.B. Versterben eines hochbetagten, wichtigen Zeugen während des vom FG verzögert bearbeiteten Klageverfahrens). Eine --darüber hinausgehende-- Umkehr der Feststellungslast kann indes allenfalls in Betracht kommen, wenn sie auf ein vorwerfbares Verhalten des jeweils anderen Prozessbeteiligten zurückzuführen ist (grundlegend BFH-Urteil vom 23. Februar 1999 IX R 19/98, BFHE 188, 264, BStBl II 1999, 407, unter 4.).

bb) In Bezug auf die Festsetzung von Zinsen gilt, dass der Grundsatz von Treu und Glauben der Festsetzung von Nachzahlungszinsen (§ 233a AO) trotz schuldhaft verzögerter Bearbeitung einer Steuererklärung durch das FA jedenfalls dann nicht entgegen steht, wenn der Steuerpflichtige tatsächlich einen Zinsvorteil hatte, der nicht geringer war als die vom FA festgesetzten Zinsen (BFH-Urteil vom 8. September 1993 I R 30/93, BFHE 172, 304, BStBl II 1994, 81, unter II.3.).

cc) Allein aus einer überlangen Dauer des außergerichtlichen oder gerichtlichen Rechtsbehelfsverfahrens, das der Festsetzung von Aussetzungszinsen zugrunde liegt, folgt nicht, dass die Ablehnung eines Antrags auf Erlass der Aussetzungszinsen aus sachlichen Billigkeitsgründen rechtsfehlerhaft wäre (BFH-Urteil vom 21. Februar 1991 V R 105/84, BFHE 163, 313, BStBl II 1991, 498, unter II.3.c bb; Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen durch BVerfG-Beschluss vom 29. Oktober 1993  2 BvR 693/91, HFR 1994, 551; BFH-Beschlüsse in BFHE 165, 469, BStBl II 1992, 148, unter I.2.d, und vom 19. Februar 1996 I B 86/95, BFH/NV 1996, 725; Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen durch BVerfG-Beschluss vom 27. Februar 1997  1 BvR 1591/96). Später hat der BFH entschieden, dass die Festsetzung von Nachzahlungszinsen unabhängig von der Höhe eines konkreten Zinsvorteils nicht unbillig ist, wenn der Steuerpflichtige die erwartete Nachzahlung durch einen Antrag auf nachträgliche Erhöhung der Vorauszahlungen hätte vermeiden können (Urteil vom 19. März 1997 I R 7/96, BFHE 182, 293, BStBl II 1997, 446).

b) Auch nach Ergehen der Verurteilungen der Bundesrepublik Deutschland durch den EGMR, die letztlich zum Erlass des ÜberlVfRSchG geführt haben, hat der BFH an der dargestellten Rechtsprechung festgehalten, wonach eine überlange Verfahrensdauer nicht zur Verwirkung materieller Steueransprüche führt (vgl. BFH-Beschlüsse vom 31. August 2011 I B 9/11, BFH/NV 2011, 2011, Rz 14 ff., und vom 30. August 2012 X B 27/11, BFH/NV 2013, 180, Rz 17, Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen durch BVerfG-Beschluss vom 21. Mai 2013  1 BvR 2473/12; BFH-Beschluss vom 21. Oktober 2013 III B 147/12, BFH/NV 2014, 358, Rz 3, Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen durch BVerfG-Beschluss vom 30. September 2015  2 BvR 1071/14; BFH-Urteil vom 18. März 2014 VII R 12/13, BFH/NV 2014, 1093, Rz 14; BFH-Beschluss vom 21. Januar 2015 VIII B 112/13, BFH/NV 2015, 800, Rz 6; ebenso FG Münster, Urteil vom 27. August 2014  13 K 4136/11 E, EFG 2014, 2031, unter II., Nichtzulassungsbeschwerde zurückgewiesen durch den nicht veröffentlichten BFH-Beschluss vom 18. Februar 2015 IX B 117/14; Claßen, EFG 2014, 2036).

Nach ständiger Rechtsprechung des erkennenden Senats zu Entschädigungsklagen nach §§ 198 ff. GVG erfassen diese Vorschriften die überlange Dauer behördlicher Verfahren nicht, weil insoweit seit jeher hinreichende Rechtsschutzmöglichkeiten (Untätigkeitseinspruch nach § 347 Abs. 1 Satz 2 AO und Untätigkeitsklage nach § 46 FGO) bestehen (Senatsentscheidungen vom 26. Juli 2012 X S 18/12 (PKH), BFH/NV 2012, 1822, und vom 19. März 2014 X K 3/13, BFH/NV 2014, 1053, Rz 28; vgl. auch den Regierungsentwurf zum ÜberlVfRSchG vom 17. November 2010, BTDrucks 17/3802, S. 17).

c) Den Klägern ist allerdings zuzugestehen, dass der EGMR in der von ihnen angeführten Entscheidung zur Dauer eines Disziplinarverfahrens, das nach der Hessischen Disziplinarordnung (HDO) durchgeführt worden war, die Verzögerung des vorgerichtlichen förmlichen Disziplinarverfahrens mit in die Prüfung einbezogen hat, ob Art. 6 Abs. 1 EMRK verletzt sei (EGMR-Urteil vom 16. Juli 2009  8453/04, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht --NVwZ-- 2010, 1015, Rz 44). Der EGMR hat in der genannten Entscheidung dem dortigen Kläger eine Entschädigung für die überlange Verfahrensdauer zugesprochen, obwohl die HDO in ihrem § 61 eine --mit § 46 FGO im Kern vergleichbare-- Vorschrift enthielt, mit der der Beamte nach sechsmonatiger Dauer des Verwaltungsverfahrens eine gerichtliche Entscheidung erzwingen konnte, und der dortige Kläger von dieser Möglichkeit keinen Gebrauch gemacht hatte (vgl. EGMR-Urteil in NVwZ 2010, 1015, Rz 51).

Gleichwohl kann Art. 6 Abs. 1 EMRK im vorliegenden Verfahren nicht zugunsten der Kläger herangezogen werden. Der Anwendungsbereich dieser Vorschrift beschränkt sich auf "Streitigkeiten in Bezug auf ihre zivilrechtlichen Ansprüche und Verpflichtungen oder über eine gegen sie erhobene strafrechtliche Anklage". Auch wenn der Begriff "zivilrechtliche Ansprüche und Verpflichtungen" in der Rechtsprechung des EGMR traditionell sehr weit ausgelegt wird, fallen steuerrechtliche Streitigkeiten (im engeren Sinne) nicht darunter. Dies entspricht ständiger Rechtsprechung sowohl des EGMR (ausführlich Urteil vom 12. Juli 2001  44759/98 – Ferrazzini/Italien, Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 2002, 3453, Rz 20 ff.; für Zölle und Einfuhrabgaben auch EGMR-Entscheidung vom 13. Januar 2005  62023/00, Europäische Grundrechte-Zeitschrift 2005, 234) als auch des BFH (Beschlüsse vom 21. Februar 2006 I B 32/05, BFH/NV 2006, 1305, unter II.2.; vom 22. Juli 2008 II B 18/08, BFH/NV 2008, 1866, unter II.3.b; vom 9. September 2008 VI B 72/07, unter b bb; in BFH/NV 2011, 2011, Rz 16; vom 18. März 2013 VII B 134/12, BFH/NV 2013, 1102, und in BFH/NV 2015, 800, Rz 8). Soweit die Kläger anführen, das EGMR-Urteil in NJW 2002, 3453 sei lediglich mit 11 : 6 Stimmen ergangen, so dass immerhin sechs Richter des EGMR diese Entscheidung für falsch gehalten haben (vgl. die in NJW 2002, 3455 veröffentlichte abweichende Meinung von sechs Richtern) ändert dies nichts daran, dass es sich bei den dargestellten Grundsätzen um die Rechtsprechung des EGMR handelt. In seiner vorgenannten Entscheidung zu einem nach der HDO geführten Disziplinarverfahren hat der EGMR die Anwendbarkeit des Art. 6 Abs. 1 EMRK nur deshalb bejaht, weil es sich bei Streitigkeiten aus dem Beamtenverhältnis zugleich im weitesten Sinne um arbeitsrechtliche --und damit um zivilrechtliche-- Streitigkeiten handelt (EGMR-Urteil in NVwZ 2010, 1015, Rz 37 ff.).

Hingegen betraf das Ausgangsverfahren zum vorliegenden Rechtsstreit steuerrechtliche Ansprüche im engeren Sinne, da der Streit über die Höhe der Bemessungsgrundlage für einkommensteuerrechtliche Sonderabschreibungen auf Gebäude keinen Bezug zum Zivilrecht aufweist.

Den gegenteiligen --schon in dem Senatsbeschluss in BFH/NV 2013, 180 (Rz 13) zutreffend als weder tragend noch abschließend beurteilten-- Überlegungen des FG Rheinland-Pfalz in dem von den Klägern angeführten Beschluss in EFG 2011, 757 folgt der Senat aus den genannten Gründen ausdrücklich nicht.

3. Die Kläger werden durch diese rechtliche Beurteilung nicht schutzlos gestellt.

a) Soweit sie sich auf die überlange Dauer des Verwaltungsverfahrens berufen, hätten die Eheleute dieses durch Erhebung einer Untätigkeitsklage beschleunigen können. Das Vorbringen der Kläger, die Verantwortung für die Dauer des Verwaltungsverfahrens liege beim FA, ist zwar im Grundsatz zutreffend. Dies schließt aber nicht aus, die Möglichkeiten zu nutzen, die das Gesetz für den Fall einer Untätigkeit des FA ausdrücklich eröffnet. Hätten die Eheleute von dem präventiven Rechtsbehelf des § 46 FGO Gebrauch gemacht, wäre zu erwarten gewesen, dass es gar nicht erst zu einer unangemessenen Dauer des Verwaltungsverfahrens --und damit zur Belastung mit Aussetzungszinsen für diesen Verfahrensabschnitt-- gekommen wäre.

b) Soweit die Kläger meinen, die Dauer des finanzgerichtlichen Verfahrens über den Einkommensteuerbescheid 1991 sei unangemessen lang gewesen, hätten die Eheleute die Möglichkeit gehabt, hiergegen Entschädigungsklage zu erheben. Das entsprechende FG-Urteil datiert vom 7. Juni 2011. Zwar ist das ÜberlVfRSchG erst am 3. Dezember 2011 in Kraft getreten. Nach seinem Art. 23 Satz 1 gilt es aber auch für abgeschlossene Verfahren, deren Dauer beim Inkrafttreten noch Gegenstand einer Beschwerde beim EGMR werden kann. Diese Regelung knüpft an die Sechs-Monats-Frist des Art. 35 Abs. 1 EMRK an, die ihrerseits mit der Rechtskraft der Entscheidung der nationalen Gerichte ("endgültige innerstaatliche Entscheidung") beginnt. Zwar ist nicht bekannt, wann das FG-Urteil über den Einkommensteuerbescheid 1991 rechtskräftig geworden oder den Eheleuten zugestellt worden ist (das FA hat die gewährte AdV zum 25. August 2011 beendet). Die Rechtskraft kann aber nicht früher als am 7. Juli 2011 (einen Monat nach der mündlichen Verhandlung) eingetreten sein. Innerhalb der --frühestens-- an diesem Tag beginnenden Sechs-Monats-Frist nach Art. 35 Abs. 1 EMRK ist das ÜberlVfRSchG in Kraft getreten. Die Eheleute hätten danach bis zum 3. Juni 2012 (Art. 23 Satz 6 ÜberlVfRSchG) Gelegenheit gehabt, eine Entschädigungsklage beim BFH zu erheben.

Im Rahmen einer solchen Entschädigungsklage wären die Aussetzungszinsen, die für den Zeitraum angefallen sind, in dem das Verfahren als verzögert anzusehen gewesen wäre, als materieller Nachteil --nach Gegenrechnung ersparter Schuldzinsen oder erzielter Guthabenzinsen-- entschädigungspflichtig gewesen (zutreffend Böcker, Deutsches Steuerrecht 2011, 2173, 2177). In Übereinstimmung damit hat der Senat bereits entschieden, dass Aufwendungen für eine Avalprovision, die dem Steuerpflichtigen zur Erbringung einer Sicherheitsleistung für die Zeit der AdV entstehen, als materieller Schaden ersatzfähig sind (Urteil vom 6. April 2016 X K 1/15, unter II.2.a).

Soweit die Kläger darauf verweisen, dass beim Ergehen des angefochtenen Bescheids über die Festsetzung der Aussetzungszinsen (7. Dezember 2012) der in Art. 23 Satz 6 ÜberlVfRSchG genannte Termin (3. Juni 2012) bereits verstrichen gewesen sei, führt dies nach Auffassung des Senats zu keinem anderen Ergebnis. Die Eheleute hätten ohne weiteres die Möglichkeit gehabt, bereits wegen ihrer Nichtvermögensschäden bis zum 3. Juni 2012 eine Entschädigungsklage zu erheben. Nach Ergehen des Zinsbescheids, mit dessen Erlass sie zwingend rechnen mussten, weil dem FA insoweit kein Ermessen eingeräumt ist, hätten sie denjenigen Zinsbetrag, der auf den Zeitraum entfällt, in dem das Verfahren als verzögert anzusehen gewesen wäre, im Wege der Klageerweiterung als materiellen Schaden --nach Gegenrechnung ersparter Schuldzinsen oder erzielter Guthabenzinsen-- geltend machen können.

c) Mithin bietet das geltende Recht ausreichende Möglichkeiten, die Entstehung von Aussetzungszinsen für ein überlanges Verwaltungsverfahren von vornherein zu vermeiden (durch Erhebung einer Untätigkeitsklage) bzw. die Aussetzungszinsen für ein überlanges finanzgerichtliches Verfahren zu kompensieren (durch die Geltendmachung als materieller Schaden im Rahmen einer Entschädigungsklage). Daher besteht kein Bedarf für die von den Klägern begehrte Rechtsfortbildung dahingehend, in derartigen Fällen bereits die Festsetzung von Aussetzungszinsen als rechtswidrig anzusehen.

4. Der Senat entscheidet mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2, § 121 Satz 1 FGO).

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Die Revision der Kläger gegen das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 20. November 2014  4 K 4145/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kläger zu tragen.

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin zu 1. (Klägerin zu 1.) und ihr Ehemann E (im Folgenden gemeinsam auch: die Eheleute) wurden im Streitjahr 1991 zur Einkommensteuer zusammenveranlagt. E ist während des Klageverfahrens verstorben; er wurde von der Klägerin zu 1. sowie dem gemeinsamen Sohn --dem Kläger und Revisionskläger zu 2. (Kläger zu 2.)-- beerbt.

E erzielte u.a. als Einzelunternehmer Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Im Jahr 1991 erwarb er von der Klägerin zu 1. ein Mietwohngrundstück, das er als Betriebsvermögen behandelte. Gleiches geschah mit einem im Jahr 1992 erworbenen weiteren Mietwohngrundstück. Er ordnete jeweils 80 % der Anschaffungskosten den Gebäuden zu und nahm hierauf neben der linearen Absetzungen für Abnutzung Sonderabschreibungen nach dem Fördergebietsgesetz in Höhe von 50 % der Anschaffungskosten vor.

Die Einkommensteuer 1991 wurde wegen der Sonderabschreibungen auf das im Jahr 1991 erworbene Gebäude sowie eines Verlustrücktrags aus dem Jahr 1992, der auf den Sonderabschreibungen auf das im Jahr 1992 erworbene Gebäude beruhte, zunächst auf 0 DM festgesetzt.

Vom 9. November 1995 bis zum 1. März 1996 fand bei E eine Außenprüfung statt. Der Prüfer vertrat die Auffassung, die Aufteilung der Anschaffungskosten der Mietwohngrundstücke sei dahingehend zu ändern, dass ein höherer Anteil auf den Grund und Boden entfalle. Im November 1996 reichte E ein Sachverständigengutachten ein, das eine Ermittlung des Aufteilungsmaßstabs enthielt, die sowohl von der des E als auch von der des Prüfers abwich. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) bat E am 30. Januar 1997 um weitere Auskünfte zur Ausstattung der Gebäude. E reagierte hierauf trotz mehrfacher Erinnerungen nicht.

Am 17. November 1997 erließ das FA einen geänderten Einkommensteuerbescheid für 1991 und folgte darin dem Prüfer. Die Reduzierung der Sonderabschreibung für 1991 und des Verlustrücktrags aus 1992 hatte zur Folge, dass die Einkommensteuer auf 1.436.409 DM und der Solidaritätszuschlag zur Einkommensteuer auf 70.100,10 DM festgesetzt wurde. Für das anschließende Einspruchsverfahren gewährte das FA auf Antrag der Eheleute in vollem Umfang Aussetzung der Vollziehung (AdV).

Im Jahr 2001 beantragten die Eheleute, hinsichtlich des Aufteilungsmaßstabs die Ergebnisse einer tatsächlichen Verständigung zu übernehmen, die eine von der Klägerin zu 1. beherrschte KG hinsichtlich eines benachbarten Grundstücks mit dem FA erzielt hatte. Das FA lehnte dies ab.

Mit der Einspruchsentscheidung vom 24. Oktober 2006 setzte das FA die Einkommensteuer wegen geringerer Beteiligungseinkünfte der Klägerin zu 1. auf 1.333.904 DM herab. Hinsichtlich der Aufteilung der Anschaffungskosten blieb der Einspruch ohne Erfolg.

Auch für das nachfolgende, am 20. November 2006 eingeleitete Klageverfahren gewährte das FA auf Antrag der Eheleute in vollem Umfang AdV. Durch Beweisbeschluss vom 25. November 2009 holte das Finanzgericht (FG) ein Sachverständigengutachten zur Aufteilung der Anschaffungskosten ein. Mit Urteil vom 7. Juni 2011 wies es die Klage in Bezug auf die Einkommensteuer 1991 ab. Zur Begründung führte es aus, der gerichtliche Sachverständige habe sogar noch geringere Gebäudeanteile als das FA ermittelt. Wegen des Verböserungsverbots müsse es daher beim Ansatz des FA bleiben. Diese Entscheidung wurde rechtskräftig.

Mit dem im vorliegenden Verfahren angefochtenen Bescheid vom 7. Dezember 2012 setzte das FA Aussetzungszinsen zur Einkommensteuer 1991 in Höhe von 467.442 € und Aussetzungszinsen zum Solidaritätszuschlag zur Einkommensteuer 1991 in Höhe von 23.355 € fest (insgesamt 490.797 €).

Im Einspruchs- und Klageverfahren gegen diesen Bescheid machten die Eheleute geltend, wegen einer überlangen Dauer vor allem des Verwaltungs-, aber auch des Klageverfahrens sei der Zinsanspruch des FA verwirkt. Zur näheren Begründung beriefen sie sich auf den Beschluss des FG Rheinland-Pfalz vom 17. Dezember 2010  6 V 1924/10 (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2011, 757, unter 2.2.2.) sowie die darin zitierten Entscheidungen des Europäischen Gerichtshofs für Menschenrechte (EGMR).

Das FG wies die Klage ab. Die Voraussetzungen des § 237 der Abgabenordnung (AO) seien erfüllt. Die Festsetzung der Zinsen entspreche auch dem Zweck der genannten Norm. Der Zinsanspruch sei nicht verwirkt. Es sei schon fraglich, ob die Verfahrensdauer als überlang anzusehen sei, da die Eheleute auf die Anfrage des FA nicht reagiert hätten. Jedenfalls habe eine eventuelle Überlänge des Verfahrens keine Auswirkungen auf einen materiellen Steueranspruch. Aus der Rechtsprechung des EGMR ergebe sich nichts anderes. Vielmehr habe die Bundesrepublik Deutschland die vom EGMR entwickelten Grundsätze mittlerweile durch die in §§ 198 ff. des Gerichtsverfassungsgesetzes (GVG) aufgenommenen Regelungen umgesetzt. Im Übrigen hätten die Eheleute die Dauer des Verwaltungsverfahrens durch Erhebung einer Untätigkeitsklage abkürzen können. Die Höhe der gesetzlichen Zinsen sei verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden.

Mit ihrer Revision rügen die Kläger Verstöße gegen den Grundsatz von Treu und Glauben, den Anspruch auf Gewährung effektiven Rechtsschutzes und gegen Art. 6 Abs. 1 der Europäischen Konvention zum Schutz der Menschenrechte und Grundfreiheiten (EMRK). Schon der geänderte Einkommensteuerbescheid sei erst mehr als ein Jahr und acht Monate nach Ende der Außenprüfung ergangen. Das Einspruchsverfahren habe dann fast neun Jahre, das Klageverfahren zur Einkommensteuer nochmals über 4 1/2 Jahre gedauert. Es habe in keinem Verfahrensabschnitt Schwierigkeiten gegeben, die eine derartige Verfahrensdauer gerechtfertigt hätten.

Die Eheleute hätten keine Möglichkeit mehr gehabt, Ansprüche nach dem Gesetz über den Rechtsschutz bei überlangen Gerichtsverfahren und strafrechtlichen Ermittlungsverfahren (ÜberlVfRSchG) vom 24. November 2011 (BGBl I 2011, 2302) geltend zu machen, da der Zinsbescheid erst am 7. Dezember 2012 --und damit nach Ablauf der in Art. 23 Satz 6 ÜberlVfRSchG genannten Klagefrist (3. Juni 2012)-- ergangen sei.

Die Kläger beantragen sinngemäß,

Das FA beantragt,

Es verweist im Wesentlichen auf die Entscheidung der Vorinstanz.

II. Gegenstand des Revisionsverfahrens ist auch der Bescheid über Aussetzungszinsen zum Solidaritätszuschlag zur Einkommensteuer 1991. Im Streitfall hat das FA einen sog. Sammelbescheid erlassen, der zwei rechtlich selbständige Verwaltungsakte enthält (vgl. dazu auch Senatsurteil vom 26. November 2014 X R 18/13, BFH/NV 2015, 785, Rz 28 ff.), nämlich den Zinsbescheid für die Einkommensteuer 1991 und den Zinsbescheid für den Solidaritätszuschlag zur Einkommensteuer 1991.

Im Rubrum ihrer Klageschrift hatten die Eheleute korrekt beide angefochtenen Verwaltungsakte angegeben. Aus Gründen, die sich den Akten nicht entnehmen lassen, hat das FG in das Rubrum seiner Schriftsätze und seines Urteils aber nur den Zinsbescheid zur Einkommensteuer 1991 aufgenommen. Es steht aber fest, dass es über beide Verwaltungsakte des Sammelbescheids hat entscheiden wollen. Dies folgt u.a. daraus, dass es bereits im ersten Absatz seines Urteilstatbestands ausführt, der Rechtsstreit betreffe "die Rechtmäßigkeit eines Bescheids über Aussetzungszinsen zur Einkommensteuer sowie zum Solidaritätszuschlag zur Einkommensteuer 1991". Ferner gibt es den Gesamtbetrag der im Sammelbescheid festgesetzten Aussetzungszinsen (490.797 €) an.

Die vom FG im Rubrum verwendete, den Streitgegenstand objektiv nicht ausschöpfende Bezeichnung "Aussetzungszinsen zur Einkommensteuer 1991" findet sich dann auch in der Revisionsschrift wieder. Gleichwohl folgt aus dem Begehren der Kläger, den (gesamten) Bescheid vom 7. Dezember 2012 aufzuheben, dass ihr Rechtsmittel sich auf beide Verwaltungsakte bezieht, die in dem bezeichneten Sammelbescheid enthalten sind und über die das FG tatsächlich entschieden hat.

III.

Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen.

1. Zwischen den Beteiligten ist zu Recht nicht streitig, dass die einfach-gesetzlichen Voraussetzungen des § 237 AO erfüllt sind. Auch Einwendungen gegen die Berechnung oder Höhe der Zinsen sind weder von den Klägern geltend gemacht worden noch sonst ersichtlich.

2. Problematisch ist vielmehr allein, ob eine --hier vom FG zwar nicht festgestellte, für das Revisionsverfahren aber zu unterstellende-- überlange Dauer eines Einspruchs- und/oder Klageverfahrens der Festsetzung von Aussetzungszinsen in der gesetzlichen Höhe entgegen steht.

a) Der Bundesfinanzhof (BFH) hat bisher keine materiell-rechtlichen steuerlichen Folgen aus der Verfahrensdauer gezogen.

aa) Für die Zeit vor Inkrafttreten des ÜberlVfRSchG hat der BFH entschieden, dass Rechtsfolge der überlangen Dauer eines Verfahrens jedenfalls nicht der Wegfall des materiellen Steueranspruchs ist (ausführlich BFH-Beschluss vom 13. September 1991 IV B 105/90, BFHE 165, 469, BStBl II 1992, 148; Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen durch Beschluss des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 25. Februar 1994  2 BvR 74, 75/92, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1994, 552; nochmals BFH-Beschluss vom 20. Mai 1994 XI B 63/93, BFH/NV 1994, 605; Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen durch BVerfG-Beschluss vom 22. August 1994  2 BvR 1454/94). Insbesondere führt eine überlange Verfahrensdauer nicht zur Verwirkung desjenigen Steueranspruchs, der Gegenstand des verzögerten Verwaltungsverfahrens oder Rechtsstreits ist (BFH-Urteile vom 13. Dezember 1995 XI R 43-45/89, BFHE 179, 353, BStBl II 1996, 232, unter I.; vom 21. März 1996 XI R 82/94, BFHE 180, 316, BStBl II 1996, 518, unter II.B.4.; vom 16. Oktober 2002 XI R 41/99, BFHE 200, 529, BStBl II 2003, 179, unter II.3., und vom 24. Oktober 2006 I R 90/05, BFH/NV 2007, 849, unter III.1.d).

Im Einzelfall können allerdings die Anforderungen an die Bildung der gerichtlichen Überzeugung über das Vorliegen oder Nichtvorliegen von Tatsachen abzumildern sein, wenn eine überlange Verfahrensdauer dazu führt, dass ein Beweismittel verloren geht (z.B. Versterben eines hochbetagten, wichtigen Zeugen während des vom FG verzögert bearbeiteten Klageverfahrens). Eine --darüber hinausgehende-- Umkehr der Feststellungslast kann indes allenfalls in Betracht kommen, wenn sie auf ein vorwerfbares Verhalten des jeweils anderen Prozessbeteiligten zurückzuführen ist (grundlegend BFH-Urteil vom 23. Februar 1999 IX R 19/98, BFHE 188, 264, BStBl II 1999, 407, unter 4.).

bb) In Bezug auf die Festsetzung von Zinsen gilt, dass der Grundsatz von Treu und Glauben der Festsetzung von Nachzahlungszinsen (§ 233a AO) trotz schuldhaft verzögerter Bearbeitung einer Steuererklärung durch das FA jedenfalls dann nicht entgegen steht, wenn der Steuerpflichtige tatsächlich einen Zinsvorteil hatte, der nicht geringer war als die vom FA festgesetzten Zinsen (BFH-Urteil vom 8. September 1993 I R 30/93, BFHE 172, 304, BStBl II 1994, 81, unter II.3.).

cc) Allein aus einer überlangen Dauer des außergerichtlichen oder gerichtlichen Rechtsbehelfsverfahrens, das der Festsetzung von Aussetzungszinsen zugrunde liegt, folgt nicht, dass die Ablehnung eines Antrags auf Erlass der Aussetzungszinsen aus sachlichen Billigkeitsgründen rechtsfehlerhaft wäre (BFH-Urteil vom 21. Februar 1991 V R 105/84, BFHE 163, 313, BStBl II 1991, 498, unter II.3.c bb; Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen durch BVerfG-Beschluss vom 29. Oktober 1993  2 BvR 693/91, HFR 1994, 551; BFH-Beschlüsse in BFHE 165, 469, BStBl II 1992, 148, unter I.2.d, und vom 19. Februar 1996 I B 86/95, BFH/NV 1996, 725; Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen durch BVerfG-Beschluss vom 27. Februar 1997  1 BvR 1591/96). Später hat der BFH entschieden, dass die Festsetzung von Nachzahlungszinsen unabhängig von der Höhe eines konkreten Zinsvorteils nicht unbillig ist, wenn der Steuerpflichtige die erwartete Nachzahlung durch einen Antrag auf nachträgliche Erhöhung der Vorauszahlungen hätte vermeiden können (Urteil vom 19. März 1997 I R 7/96, BFHE 182, 293, BStBl II 1997, 446).

b) Auch nach Ergehen der Verurteilungen der Bundesrepublik Deutschland durch den EGMR, die letztlich zum Erlass des ÜberlVfRSchG geführt haben, hat der BFH an der dargestellten Rechtsprechung festgehalten, wonach eine überlange Verfahrensdauer nicht zur Verwirkung materieller Steueransprüche führt (vgl. BFH-Beschlüsse vom 31. August 2011 I B 9/11, BFH/NV 2011, 2011, Rz 14 ff., und vom 30. August 2012 X B 27/11, BFH/NV 2013, 180, Rz 17, Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen durch BVerfG-Beschluss vom 21. Mai 2013  1 BvR 2473/12; BFH-Beschluss vom 21. Oktober 2013 III B 147/12, BFH/NV 2014, 358, Rz 3, Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen durch BVerfG-Beschluss vom 30. September 2015  2 BvR 1071/14; BFH-Urteil vom 18. März 2014 VII R 12/13, BFH/NV 2014, 1093, Rz 14; BFH-Beschluss vom 21. Januar 2015 VIII B 112/13, BFH/NV 2015, 800, Rz 6; ebenso FG Münster, Urteil vom 27. August 2014  13 K 4136/11 E, EFG 2014, 2031, unter II., Nichtzulassungsbeschwerde zurückgewiesen durch den nicht veröffentlichten BFH-Beschluss vom 18. Februar 2015 IX B 117/14; Claßen, EFG 2014, 2036).

Nach ständiger Rechtsprechung des erkennenden Senats zu Entschädigungsklagen nach §§ 198 ff. GVG erfassen diese Vorschriften die überlange Dauer behördlicher Verfahren nicht, weil insoweit seit jeher hinreichende Rechtsschutzmöglichkeiten (Untätigkeitseinspruch nach § 347 Abs. 1 Satz 2 AO und Untätigkeitsklage nach § 46 FGO) bestehen (Senatsentscheidungen vom 26. Juli 2012 X S 18/12 (PKH), BFH/NV 2012, 1822, und vom 19. März 2014 X K 3/13, BFH/NV 2014, 1053, Rz 28; vgl. auch den Regierungsentwurf zum ÜberlVfRSchG vom 17. November 2010, BTDrucks 17/3802, S. 17).

c) Den Klägern ist allerdings zuzugestehen, dass der EGMR in der von ihnen angeführten Entscheidung zur Dauer eines Disziplinarverfahrens, das nach der Hessischen Disziplinarordnung (HDO) durchgeführt worden war, die Verzögerung des vorgerichtlichen förmlichen Disziplinarverfahrens mit in die Prüfung einbezogen hat, ob Art. 6 Abs. 1 EMRK verletzt sei (EGMR-Urteil vom 16. Juli 2009  8453/04, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht --NVwZ-- 2010, 1015, Rz 44). Der EGMR hat in der genannten Entscheidung dem dortigen Kläger eine Entschädigung für die überlange Verfahrensdauer zugesprochen, obwohl die HDO in ihrem § 61 eine --mit § 46 FGO im Kern vergleichbare-- Vorschrift enthielt, mit der der Beamte nach sechsmonatiger Dauer des Verwaltungsverfahrens eine gerichtliche Entscheidung erzwingen konnte, und der dortige Kläger von dieser Möglichkeit keinen Gebrauch gemacht hatte (vgl. EGMR-Urteil in NVwZ 2010, 1015, Rz 51).

Gleichwohl kann Art. 6 Abs. 1 EMRK im vorliegenden Verfahren nicht zugunsten der Kläger herangezogen werden. Der Anwendungsbereich dieser Vorschrift beschränkt sich auf "Streitigkeiten in Bezug auf ihre zivilrechtlichen Ansprüche und Verpflichtungen oder über eine gegen sie erhobene strafrechtliche Anklage". Auch wenn der Begriff "zivilrechtliche Ansprüche und Verpflichtungen" in der Rechtsprechung des EGMR traditionell sehr weit ausgelegt wird, fallen steuerrechtliche Streitigkeiten (im engeren Sinne) nicht darunter. Dies entspricht ständiger Rechtsprechung sowohl des EGMR (ausführlich Urteil vom 12. Juli 2001  44759/98 – Ferrazzini/Italien, Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 2002, 3453, Rz 20 ff.; für Zölle und Einfuhrabgaben auch EGMR-Entscheidung vom 13. Januar 2005  62023/00, Europäische Grundrechte-Zeitschrift 2005, 234) als auch des BFH (Beschlüsse vom 21. Februar 2006 I B 32/05, BFH/NV 2006, 1305, unter II.2.; vom 22. Juli 2008 II B 18/08, BFH/NV 2008, 1866, unter II.3.b; vom 9. September 2008 VI B 72/07, unter b bb; in BFH/NV 2011, 2011, Rz 16; vom 18. März 2013 VII B 134/12, BFH/NV 2013, 1102, und in BFH/NV 2015, 800, Rz 8). Soweit die Kläger anführen, das EGMR-Urteil in NJW 2002, 3453 sei lediglich mit 11 : 6 Stimmen ergangen, so dass immerhin sechs Richter des EGMR diese Entscheidung für falsch gehalten haben (vgl. die in NJW 2002, 3455 veröffentlichte abweichende Meinung von sechs Richtern) ändert dies nichts daran, dass es sich bei den dargestellten Grundsätzen um die Rechtsprechung des EGMR handelt. In seiner vorgenannten Entscheidung zu einem nach der HDO geführten Disziplinarverfahren hat der EGMR die Anwendbarkeit des Art. 6 Abs. 1 EMRK nur deshalb bejaht, weil es sich bei Streitigkeiten aus dem Beamtenverhältnis zugleich im weitesten Sinne um arbeitsrechtliche --und damit um zivilrechtliche-- Streitigkeiten handelt (EGMR-Urteil in NVwZ 2010, 1015, Rz 37 ff.).

Hingegen betraf das Ausgangsverfahren zum vorliegenden Rechtsstreit steuerrechtliche Ansprüche im engeren Sinne, da der Streit über die Höhe der Bemessungsgrundlage für einkommensteuerrechtliche Sonderabschreibungen auf Gebäude keinen Bezug zum Zivilrecht aufweist.

Den gegenteiligen --schon in dem Senatsbeschluss in BFH/NV 2013, 180 (Rz 13) zutreffend als weder tragend noch abschließend beurteilten-- Überlegungen des FG Rheinland-Pfalz in dem von den Klägern angeführten Beschluss in EFG 2011, 757 folgt der Senat aus den genannten Gründen ausdrücklich nicht.

3. Die Kläger werden durch diese rechtliche Beurteilung nicht schutzlos gestellt.

a) Soweit sie sich auf die überlange Dauer des Verwaltungsverfahrens berufen, hätten die Eheleute dieses durch Erhebung einer Untätigkeitsklage beschleunigen können. Das Vorbringen der Kläger, die Verantwortung für die Dauer des Verwaltungsverfahrens liege beim FA, ist zwar im Grundsatz zutreffend. Dies schließt aber nicht aus, die Möglichkeiten zu nutzen, die das Gesetz für den Fall einer Untätigkeit des FA ausdrücklich eröffnet. Hätten die Eheleute von dem präventiven Rechtsbehelf des § 46 FGO Gebrauch gemacht, wäre zu erwarten gewesen, dass es gar nicht erst zu einer unangemessenen Dauer des Verwaltungsverfahrens --und damit zur Belastung mit Aussetzungszinsen für diesen Verfahrensabschnitt-- gekommen wäre.

b) Soweit die Kläger meinen, die Dauer des finanzgerichtlichen Verfahrens über den Einkommensteuerbescheid 1991 sei unangemessen lang gewesen, hätten die Eheleute die Möglichkeit gehabt, hiergegen Entschädigungsklage zu erheben. Das entsprechende FG-Urteil datiert vom 7. Juni 2011. Zwar ist das ÜberlVfRSchG erst am 3. Dezember 2011 in Kraft getreten. Nach seinem Art. 23 Satz 1 gilt es aber auch für abgeschlossene Verfahren, deren Dauer beim Inkrafttreten noch Gegenstand einer Beschwerde beim EGMR werden kann. Diese Regelung knüpft an die Sechs-Monats-Frist des Art. 35 Abs. 1 EMRK an, die ihrerseits mit der Rechtskraft der Entscheidung der nationalen Gerichte ("endgültige innerstaatliche Entscheidung") beginnt. Zwar ist nicht bekannt, wann das FG-Urteil über den Einkommensteuerbescheid 1991 rechtskräftig geworden oder den Eheleuten zugestellt worden ist (das FA hat die gewährte AdV zum 25. August 2011 beendet). Die Rechtskraft kann aber nicht früher als am 7. Juli 2011 (einen Monat nach der mündlichen Verhandlung) eingetreten sein. Innerhalb der --frühestens-- an diesem Tag beginnenden Sechs-Monats-Frist nach Art. 35 Abs. 1 EMRK ist das ÜberlVfRSchG in Kraft getreten. Die Eheleute hätten danach bis zum 3. Juni 2012 (Art. 23 Satz 6 ÜberlVfRSchG) Gelegenheit gehabt, eine Entschädigungsklage beim BFH zu erheben.

Im Rahmen einer solchen Entschädigungsklage wären die Aussetzungszinsen, die für den Zeitraum angefallen sind, in dem das Verfahren als verzögert anzusehen gewesen wäre, als materieller Nachteil --nach Gegenrechnung ersparter Schuldzinsen oder erzielter Guthabenzinsen-- entschädigungspflichtig gewesen (zutreffend Böcker, Deutsches Steuerrecht 2011, 2173, 2177). In Übereinstimmung damit hat der Senat bereits entschieden, dass Aufwendungen für eine Avalprovision, die dem Steuerpflichtigen zur Erbringung einer Sicherheitsleistung für die Zeit der AdV entstehen, als materieller Schaden ersatzfähig sind (Urteil vom 6. April 2016 X K 1/15, unter II.2.a).

Soweit die Kläger darauf verweisen, dass beim Ergehen des angefochtenen Bescheids über die Festsetzung der Aussetzungszinsen (7. Dezember 2012) der in Art. 23 Satz 6 ÜberlVfRSchG genannte Termin (3. Juni 2012) bereits verstrichen gewesen sei, führt dies nach Auffassung des Senats zu keinem anderen Ergebnis. Die Eheleute hätten ohne weiteres die Möglichkeit gehabt, bereits wegen ihrer Nichtvermögensschäden bis zum 3. Juni 2012 eine Entschädigungsklage zu erheben. Nach Ergehen des Zinsbescheids, mit dessen Erlass sie zwingend rechnen mussten, weil dem FA insoweit kein Ermessen eingeräumt ist, hätten sie denjenigen Zinsbetrag, der auf den Zeitraum entfällt, in dem das Verfahren als verzögert anzusehen gewesen wäre, im Wege der Klageerweiterung als materiellen Schaden --nach Gegenrechnung ersparter Schuldzinsen oder erzielter Guthabenzinsen-- geltend machen können.

c) Mithin bietet das geltende Recht ausreichende Möglichkeiten, die Entstehung von Aussetzungszinsen für ein überlanges Verwaltungsverfahren von vornherein zu vermeiden (durch Erhebung einer Untätigkeitsklage) bzw. die Aussetzungszinsen für ein überlanges finanzgerichtliches Verfahren zu kompensieren (durch die Geltendmachung als materieller Schaden im Rahmen einer Entschädigungsklage). Daher besteht kein Bedarf für die von den Klägern begehrte Rechtsfortbildung dahingehend, in derartigen Fällen bereits die Festsetzung von Aussetzungszinsen als rechtswidrig anzusehen.

4. Der Senat entscheidet mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2, § 121 Satz 1 FGO).

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

I. Die Beteiligten streiten über die verfassungsrechtliche Beurteilung der Vollverzinsung gemäß § 233a der Abgabenordnung (AO).

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist Gesamtrechtsnachfolgerin einer AG, die für das Streitjahr (1996) zur Körperschaftsteuer veranlagt wurde. Dabei erging zunächst ein unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehender Steuerbescheid, der unter Berücksichtigung geleisteter Vorauszahlungen zu einem Unterschiedsbetrag zu Gunsten der Klägerin führte; dieser Unterschiedsbetrag wurde gemäß § 233a Abs. 2 Satz 1 AO (Karenzfrist) nicht verzinst.

Mit Bescheid vom 1. Februar 2002 wurde die Körperschaftsteuer der AG gegenüber der Klägerin von zuvor … € auf … € herabgesetzt. Es ergab sich ein Unterschiedsbetrag zu Gunsten der Klägerin, woraufhin für die Zeit vom 1. April 1998 bis zum 4. Februar 2002 Erstattungszinsen festgesetzt wurden.

Nachdem zu Beginn des Jahres 2005 das Ende einer u.a. das Streitjahr betreffenden, in 1999 begonnenen Betriebsprüfung noch nicht absehbar war, beantragte die Klägerin eine Heraufsetzung der Steuer im Umfang der sich voraussichtlich durch die Prüfung ergebenden Nachzahlungen. Daraufhin erhöhte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die Körperschaftsteuer des Streitjahres, was unter Berücksichtigung der zuvor erfolgten Erstattung zu einem Unterschiedsbetrag zu Lasten der Klägerin führte. Dem entsprechend setzte das FA mit Bescheid vom 31. März 2005 für den Zeitraum vom 1. April 1998 bis zum 4. April 2005 Zinsen fest, was unter Berücksichtigung zuvor festgesetzter Erstattungszinsen zu einem Nachzahlungsbetrag führte. Nach Abschluss der Betriebsprüfung setzte das FA die Körperschaftsteuer erneut herauf, woraus sich ein zusätzlicher Unterschiedsbetrag zu Lasten der Klägerin ergab, was wiederum zu einer zusätzlichen Festsetzung von Zinsen für die Zeit vom 1. April 1998 bis zum 28. November 2005 führte. Schließlich erging am 15. Dezember 2006 ein erneut geänderter Körperschaftsteuerbescheid, aus dem sich ein Unterschiedsbetrag zu Gunsten der Klägerin ergab. Darauf beruht wiederum ein Bescheid über die Festsetzung eines Zinserstattungsbetrags; dieser ergibt sich aus einer Minderung der ursprünglich festgesetzten Nachzahlungszinsen und einer Berücksichtigung von Erstattungszinsen für die Zeiträume vom 23. Mai 2005 bzw. vom 28. Dezember 2005 bis zum 18. Dezember 2006.

Die Klägerin hatte schon gegen den Zinsbescheid vom 31. März 2005 Einspruch eingelegt. Diesen Einspruch, den sie im Anschluss an die nachfolgenden Zinsfestsetzungen jeweils aufrechterhielt, wies das FA zurück. Die deshalb erhobene Klage hat das Finanzgericht (FG) abgewiesen (FG Düsseldorf, Urteil vom 13. Juli 2010  6 K 4585/07 AO); sein Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2010, 1969 abgedruckt.

Mit ihrer vom FG zugelassenen Revision rügt die Klägerin eine Verletzung materiellen Rechts. Sie beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und den angefochtenen Bescheid dahin zu ändern, dass die Zinsen zur Körperschaftsteuer 1996 um … € herabgesetzt werden.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision ist unbegründet und deshalb gemäß § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. Der angefochtene Bescheid weist keinen Rechtsfehler zum Nachteil der Klägerin auf.

1. Nach § 233a Abs. 1 AO ist ein Unterschiedsbetrag, der sich u.a. bei der Festsetzung der Körperschaftsteuer ergibt, zu verzinsen. Der dabei maßgebliche Zinssatz beläuft sich auf 0,5 % für jeden Monat (§ 238 Abs. 1 Satz 1 AO). Die Berechnung des Zinslaufs ist in § 233a Abs. 2 bis 3 und Abs. 7 AO näher geregelt. Der angefochtene Bescheid entspricht, wie zwischen den Beteiligten unstreitig ist, den gesetzlichen Vorgaben.

2. Das FG hat zu Recht angenommen, dass diese Vorgaben mit dem Grundgesetz vereinbar sind. Das entspricht der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG), der sich der erkennende Senat anschließt. Das BVerfG ist in seiner einschlägigen Entscheidung (BVerfG-Beschluss vom 3. September 2009  1 BvR 2539/07, BFH/NV 2009, 2115) insbesondere auf die Argumentation eingegangen, am Kapitalmarkt habe in den Jahren 2001 bis 2006 auf dem deutschen Kapitalmarkt mit einer üblichen Anlageform eine Verzinsung mit 6 % nicht erreicht werden können. Jene Entscheidung deckt mithin den Gesichtspunkt, den die Klägerin im Streitfall vor allem hervorhebt, in ausreichendem  Maße ab. Angesichts dessen sieht der Senat keine Veranlassung, dazu weitere Ausführungen zu machen.

Mit ihrem Hinweis darauf, dass die Regelungen zur Verzinsung von Steuerforderungen im Lauf der Zeit zum Nachteil der Steuerpflichtigen abgeändert worden seien und dadurch eine "Schieflage" zu Lasten von der Betriebsprüfung unterliegenden Kapitalgesellschaften entstanden sei, kann die Klägerin ebenfalls keinen Erfolg haben. Denn die erste der von der Klägerin insoweit gerügten Veränderungen besteht darin, dass die zunächst vorgesehene ertragsteuerrechtliche Abziehbarkeit von Nachforderungszinsen durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 (BGBl I 1999, 402, BStBl I 1999, 304) aufgehoben worden ist (vgl. dazu Bundesfinanzhof, Urteil vom 15. November 2006 XI R 73/03, BFHE 216, 61, BStBl II 2007, 387); dieser Umstand kann indessen nicht zur Rechtswidrigkeit des Bescheids über die Festsetzung von Zinsen, sondern allenfalls zur Rechtswidrigkeit des über den Abzug der Zinsen entscheidenden Ertragsteuerbescheids führen. Die zweite jener Veränderungen betrifft die Bestimmung des Zinslaufs, dessen ursprünglich vorgesehene Begrenzung auf vier Jahre durch das Steuerbereinigungsgesetz 1999 vom 22. Dezember 1999 (BGBl I 1999, 2601, BStBl I 2000, 13) aufgehoben worden ist. Dabei handelt es sich jedoch, ebenso wie bei der zunächst angeordneten zeitlichen Begrenzung selbst, um eine rechtspolitische Entscheidung des Gesetzgebers; diese Entscheidung ist, auch wenn man sie inhaltlich kritisieren können mag (vgl. dazu Loose, Steuer und Wirtschaft 2003, 377, 380; Heuermann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, § 233a AO Rz 4), von dem weiten Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers (vgl. dazu BVerfG-Beschluss in BFH/NV 2009, 2115, 2117) gedeckt. Zudem musste dieser Gesichtspunkt angesichts des dort vorliegenden Sachverhalts schon in der Entscheidung des BVerfG in BFH/NV 2009, 2115 berücksichtigt werden; auch wenn jene Entscheidung keine ausdrücklichen Ausführungen dazu enthält, ist deshalb davon auszugehen, dass das BVerfG ihn seinerzeit in seine Überlegungen einbezogen hat. Der erkennende Senat hält jedenfalls die nunmehr in § 233a Abs. 2 AO getroffene Regelung für verfassungsrechtlich unbedenklich.

3. Der Hinweis der Klägerin auf den BVerfG-Beschluss vom 12. Oktober 2010  1 BvL 12/07 (GmbH-Rundschau 2011, 203) zur verfassungsrechtlichen Beurteilung des § 8b Abs. 5 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) führt nicht zu einem abweichenden Ergebnis. Es trifft zwar zu, dass nach jener Entscheidung eine in einem Steuergesetz angeordnete Pauschalierung sich nicht an einem atypischen oder gar realitätsfernen Fall orientieren darf (D.III.3.b cc (1) des Beschlusses). Ebenso ist richtig, dass das BVerfG die in § 8b Abs. 5 KStG angeordnete Pauschalierung nicht abzugsfähiger Betriebsausgaben mit 5 % der Beteiligungserträge u.a. mit der Erwägung gerechtfertigt hat, dieser Wert orientiere sich in vertretbarer und plausibler Weise am wirtschaftlichen Regelfall (D.III.3.b cc des Beschlusses). Daraus lässt sich aber nicht ableiten, dass in der hier zu beurteilenden Situation die vom Gesetzgeber gewählte Pauschalierung deshalb verfassungswidrig sei, weil im Hinblick auf einen bestehenden Liquiditätsvorteil es entweder keinen "Regelfall" gebe oder der im Gesetz bestimmte Wert von 6 % allzu weit von einem etwa bestehenden Regelfall entfernt sei. Vielmehr ist insoweit zum einen zu beachten, dass das BVerfG in dem genannten Beschluss erklärtermaßen angenommen hat, ein "Regelfall" im tatsächlichen Sinne werde im Wirtschaftsleben nicht ermittelt werden können (D.III.3. b cc (2) 2. Abs. ff. des Beschlusses); insoweit ist der von ihm verwendete Begriff "Regelfall" erkennbar nicht in einem empirischen Sinne gemeint, sondern gleich bedeutend mit "in einer Bandbreite vernünftiger Werte liegend". Und zum anderen greift auch insoweit die Erwägung durch, dass das BVerfG im Hinblick auf § 233a AO ebenfalls kein Überschreiten dieser Bandbreite erkannt hat. Die Annahme, dass das BVerfG in beiden Entscheidungen mit zweierlei Maß gemessen habe und dass deshalb nunmehr die frühere Entscheidung im Lichte der späteren korrigiert werden müsse, hält der Senat für fernliegend; auch aus der Entscheidung des BVerfG zu § 8b Abs. 5 KStG ergeben sich dafür keine konkreten Anknüpfungspunkte.

4. Sonstige Umstände, die zur Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheids führen könnten, zeigt die Revisionsbegründung nicht auf. Die Revision ist deshalb im Ergebnis unbegründet.

I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute, die im Veranlagungszeitraum 2002 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden.

Sie veräußerten am 17. April 2002 eine am 27. November 1996 erworbene Eigentumswohnung. In dem Einkommensteuerbescheid für 2002 vom 8. Oktober 2004 setzte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die Einkommensteuer unter Berücksichtigung eines Veräußerungsgewinns von 61.539 € als Einkünfte aus einem privaten Veräußerungsgeschäft i.S. von § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) fest. In ihrem Einspruch vom 14. Oktober 2004 beriefen sich die Kläger hiergegen auf die Verfassungswidrigkeit der rückwirkenden Verlängerung der Spekulationsfrist. Auf den am selben Tag gestellten Antrag auf Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes gewährte das FA am 26. Oktober 2004 Aussetzung der Vollziehung (AdV) in Höhe der auf den Veräußerungsgewinn entfallenden Steuer von 29.632 €. Am 28. Oktober 2004 ordnete das FA das Ruhen des Verfahrens gemäß § 363 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) bis zur Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) in der Rechtssache IX R 46/02 an. Dieses Verfahren hatte der BFH mit Beschluss vom 16. Dezember 2003 ausgesetzt (BFH-Vorlagebeschluss vom 16. Dezember 2003 IX R 46/02, BFHE 204, 228, BStBl II 2004, 284) und eine Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) zu der Frage eingeholt, ob § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 i.V.m. § 52 Abs. 39 Satz 1 EStG i.d.F. des Steuerentlastungsgesetzes (StEntlG) 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (BGBl I 1999, 402) mit dem Grundgesetz (GG) insoweit unvereinbar ist, als danach auch private Grundstücksveräußerungsgeschäfte nach dem 31. Dezember 1998, bei denen zu diesem Stichtag die zuvor geltende Spekulationsfrist von zwei Jahren (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG a.F.) bereits abgelaufen war, übergangslos der Einkommensbesteuerung unterworfen werden.

Nachdem das BVerfG am 7. Juli 2010 (Beschluss vom 7. Juli 2010 2 BvL 14/02, 2 BvL 2/04, 2 BvL 13/05, BVerfGE 127, 1, BStBl II 2011, 76) entschieden hat, die Verlängerung der sog. Spekulationsfrist bei der Veräußerung von Grundstücken durch § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 52 Abs. 39 Satz 1 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 sei mit den belastenden Folgen einer unechten Rückwirkung verbunden gewesen, die zum Teil den Grundsätzen des verfassungsrechtlichen Vertrauensschutzes widersprachen, behandelte das FA nur noch einen Betrag von 34.078 € als steuerpflichtigen Veräußerungsgewinn und setzte mit geändertem Einkommensteuerbescheid für 2002 vom 15. Februar 2011 die Einkommensteuer entsprechend niedriger fest. Die gewährte AdV wurde zugleich aufgehoben. Mit Bescheid über Aussetzungszinsen vom 30. März 2011 setzte das FA Aussetzungszinsen für den Zeitraum vom 11. November 2004 bis zum 21. März 2011 (76 Monate) in Höhe von 6.023 € fest.

Der Einspruch, in dem sich die Kläger darauf beriefen, dass die Zinsfestsetzung wegen der langen Verfahrensdauer von sechs Jahren und vier Monaten nicht nur überraschend, sondern auch willkürlich und verfassungswidrig sei, und die Klage blieben erfolglos. In seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2013, 1734 veröffentlichten Urteil vertrat das Finanzgericht (FG) die Auffassung, die Zinsfestsetzung entspreche der gemäß §§ 237, 238 Abs. 1 AO geltenden Rechtslage. Es bestünden hinsichtlich des typisierten Zinssatzes von 6 Prozent p.a. keine verfassungsrechtlichen Bedenken für den Verzinsungszeitraum November 2004 bis März 2011. Zwar habe sich nunmehr --anders als in den letzten vier Jahrzehnten des vorigen Jahrhunderts-- ein Niedrigzinsniveau stabilisiert. Die tatsächlichen Verhältnisse hätten sich damit gegenüber den Gegebenheiten bei Einführung des Zinssatzes von 6 Prozent p.a. entscheidend verändert. Allerdings führten nach der zu Art. 3 GG entwickelten verfassungsgerichtlichen Rechtsprechung vorhandene Ungleichheiten nicht in jedem Fall zur sofortigen Verfassungswidrigkeit. Dem Gesetzgeber stünden zur Beseitigung solcher Ungleichheiten in bestimmten Fällen Fristen zu. Dem Gesetzgeber sei eine gewisse Beobachtungszeit zuzubilligen, bevor eine Anpassung an die veränderten Verhältnisse unumgänglich werde.

Mit ihrer Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts. Die Vorentscheidung gehe willkürlich unter Verletzung der Grundrechte der Kläger --des Grundrechts auf effektiven Rechtsschutz (Art. 19 Abs. 4 GG) und des Eigentums (Art. 14 GG) in der Ausformung des Halbteilungsgrundsatzes-- davon aus, sie wären unabhängig von der unbestimmten und überlangen Dauer des Verfahrens in der Lage gewesen, den zur Zahlung ausgesetzten Betrag für die Verfahrensdauer von 76 Monaten gewinnbringend anzulegen. Bei verfassungsmäßiger Rechtsanwendung hätte die tatsächliche Nutzung durch die Kläger ermittelt und lediglich diese konkret abgeschöpft werden müssen. Die Zinsfestsetzung sei wegen der überlangen Verfahrensdauer verfassungs- und menschenrechtswidrig. §§ 237, 238 AO verletzten den Grundsatz der Bestimmtheit, weil sie willkürlich die Verfahrensdauer des zur Aussetzung führenden Ursprungsverfahrens nicht berücksichtigten. Auch die Höhe der Zinsen von 6.023 € bezogen auf einen ausgesetzten Betrag in Höhe von 15.850 €, die "fast 50 %" des Betrages bedeute, sei angesichts der tatsächlich nicht bestehenden Nutzungsmöglichkeiten eine unsachliche, unverhältnismäßige und damit willkürliche Belastung der Kläger. Die (anteiligen) Verfahrens- und Gerichtskosten, die die Kläger auf den Wert von 15.850 € zahlen müssten, beeinträchtigten ebenfalls den fiktiv unterstellten Nutzungsvorteil in Bezug auf den Aussetzungsbetrag und seien daher hinzuzurechnen. Die Berechnung der Aussetzungszinsen auf der Grundlage des Basiszinssatzes gemäß § 247 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) ermögliche dagegen eine einfach zu handhabende und der Realität entsprechende Bewertung. Bei einem Aussetzungsbetrag in Höhe von 15.850 € ergäbe sich bei der Verfahrensdauer von 76 Monaten ein Zinsbetrag --wie im Hilfsantrag berücksichtigt-- in Höhe von 1.620,01 €.

Die Kläger beantragen sinngemäß,
das angefochtene Urteil und den Bescheid über Aussetzungszinsen vom 30. März 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 6. Dezember 2011 aufzuheben,
hilfsweise, das angefochtene Urteil aufzuheben und den Bescheid über Aussetzungszinsen vom 30. März 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 6. Dezember 2011 dahingehend zu ändern, dass Aussetzungszinsen für den Zeitraum vom 11. November 2004 bis zum 21. März 2011 in Höhe des jeweiligen Basiszinssatzes, mithin in Höhe von 1.620,01 €, festgesetzt werden.

Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision der Kläger ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung). Das FG hat zu Recht entschieden, dass die vom FA vorgenommene Festsetzung von Aussetzungszinsen der geltenden Rechtslage entspricht (1.). Die Voraussetzungen einer Vorlage an das BVerfG gemäß Art. 100 Abs. 1 GG hinsichtlich der gesetzlich festgelegten Zinshöhe liegen nicht vor (2.). Der gestellte Hilfsantrag ist unbegründet (3.). Über einen nicht beantragten Erlass aus Billigkeitsgründen hat der Senat nicht zu entscheiden (4.).

1. Nach § 237 Abs. 1 Satz 1 AO ist, soweit ein Einspruch oder eine Anfechtungsklage gegen einen Steuerbescheid, eine Steueranmeldung oder einen Verwaltungsakt, der einen Steuervergütungsbescheid aufhebt oder ändert, oder gegen eine Einspruchsentscheidung über einen dieser Verwaltungsakte endgültig keinen Erfolg gehabt hat, der geschuldete Betrag, hinsichtlich dessen die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts ausgesetzt wurde, zu verzinsen. Zinsen werden erhoben vom Tag des Eingangs des außergerichtlichen Rechtsbehelfs bei der Behörde, deren Verwaltungsakt angefochten wird, oder vom Tag der Rechtshängigkeit beim Gericht an bis zum Tag, an dem die AdV endet (§ 237 Abs. 2 Satz 1 AO). Die Zinsen betragen für jeden Monat einhalb Prozent (§ 238 Abs. 1 Satz 1 AO). Sie sind von dem Tag an, an dem der Zinslauf beginnt, nur für volle Monate zu zahlen; angefangene Monate bleiben außer Ansatz (§ 238 Abs. 1 Satz 2 AO).

a) Sinn und Zweck der in § 237 AO enthaltenen gesetzlichen Regelung der Verzinsungspflicht ist es, den Nutzungsvorteil wenigstens zum Teil abzuschöpfen, den der Steuerpflichtige dadurch erhält, dass er während der Dauer der Aussetzung über eine Geldsumme verfügen kann, die nach dem im angefochtenen Steuerbescheid konkretisierten materiellen Recht "an sich" dem Steuergläubiger zusteht (vgl. BFH-Urteile vom 24. Juli 1979 VII R 67/76, BFHE 128, 331, BStBl II 1979, 712; vom 20. September 1995 X R 86/94, BFHE 178, 555, BStBl II 1996, 53). Zu § 251a der Reichsabgabenordnung (RAO), auf den § 237 AO zurückgeht (vgl. dazu Urteil des Oberverwaltungsgerichts für das Land Nordrhein-Westfalen vom 23. November 2001  3 A 1928/98, Zeitschrift für Miet- und Raumrecht 2002, 477), ist im Entwurf des Steueränderungsgesetzes 1961 (BTDrucks III/2573, S. 37) ausgeführt, die Norm sei das Gegenstück zu § 155 RAO. Wenn danach von Beginn der Rechtshängigkeit Überzahlungen verzinst würden, müsse das Gleiche auch für Nachzahlungen gelten, zumal durch die Einführung von Zinsen für die AdV erreicht werde, dass unnötige Steuerprozesse vermieden würden. Wenn in der Gesetzesbegründung die Aussetzungszinsen als "Gegenstück" zu den Prozesszinsen bezeichnet werden, so soll damit gesagt werden, dass das Gesetz auf einen gerechten Ausgleich zwischen den Zinsvorteilen des Steuerpflichtigen und dem Zinsverlust des Steuergläubigers abzielt und die Aussetzungszinsen den Zweck haben, dem Steuergläubiger den Nutzungsvorteil zuzuwenden, der ihm für einen nach dem materiellen Steuergesetz geschuldeten Betrag gebührt (BFH-Urteil vom 31. März 2010 II R 2/09, BFH/NV 2010, 1602, unter II.1.a).

b) Das FG hat auf der Rechtsgrundlage der §§ 237 Abs. 1 und 2, 238 AO die Festsetzung der Aussetzungszinsen in Höhe von 6.023 € zutreffend als der geltenden Rechtslage entsprechend angesehen.

2. Die Voraussetzungen einer Vorlage an das BVerfG gemäß Art. 100 Abs. 1 GG liegen nicht vor.

Ein Gericht kann die Entscheidung des BVerfG über die Verfassungsmäßigkeit einer Norm nach Art. 100 Abs. 1 GG nur einholen, wenn es von der Verfassungswidrigkeit der zur Prüfung gestellten Regelung überzeugt ist (vgl. z.B. BVerfG-Urteil vom 20. März 1984  1 BvL 23/83, BVerfGE 66, 265, unter B.2.; BVerfG-Beschlüsse vom 6. April 1989  2 BvL 8/87, BVerfGE 80, 59, unter B.1., und vom 22. September 2009  2 BvL 3/02, BVerfGE 124, 251, unter B.2.a). Eine solche Überzeugung vermochte sich der Senat im Streitfall hinsichtlich der gesetzlich festgelegten Zinshöhe indes nicht zu bilden.

a) Der allgemeine Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG gebietet, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln. Aus ihm ergeben sich je nach Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber, die vom bloßen Willkürverbot bis zu einer strengen Bindung an Verhältnismäßigkeitserfordernisse reichen (ständige Rechtsprechung des BVerfG, vgl. Urteil vom 20. April 2004  1 BvR 905/00, BVerfGE 110, 274, unter C.1.; BVerfG-Beschluss vom 15. Januar 2008  1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, unter C.I.2.). Im Bereich des Steuerrechts hat der Gesetzgeber einen weitreichenden Entscheidungsspielraum. Dies gilt für die Auswahl des Steuergegenstands und auch für die Bestimmung des Steuersatzes (vgl. z.B. BVerfG-Beschlüsse vom 22. Juni 1995  2 BvL 37/91, BVerfGE 93, 121, unter C.II.1.d, und vom 4. Dezember 2002  2 BvR 400/98, 2 BvR 1735/00, BVerfGE 107, 27, unter C.I.1.b). Das BVerfG erkennt in ständiger Rechtsprechung Typisierungs- und Vereinfachungserfordernisse an (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 120, 1, unter C.I.2.a aa; BVerfG-Urteil vom 9. Dezember 2008  2 BvL 1, 2/07, 1, 2/08, BVerfGE 122, 210, unter C.I.2.; BVerfG-Beschluss vom 6. Juli 2010  2 BvL 13/09, Deutsches Steuerrecht 2010, 1563, 1565). Dabei ist zu berücksichtigen, dass Steuergesetze in der Regel --wie im Streitfall-- Massenvorgänge des Wirtschaftslebens betreffen. Sie müssen, um praktikabel zu sein, Sachverhalte, an die sie dieselben steuerrechtlichen Folgen knüpfen, typisieren und dabei in weitem Umfang die Besonderheiten des einzelnen Falles vernachlässigen. Die wirtschaftlich ungleiche Wirkung auf die Steuerzahler darf allerdings ein gewisses Maß nicht übersteigen. Vielmehr müssen die steuerlichen Vorteile der Typisierung im rechten Verhältnis zu der mit der Typisierung notwendig verbundenen Ungleichheit der steuerlichen Belastung stehen (vgl. z.B. BVerfG-Urteil in BVerfGE 110, 274; BVerfG-Beschluss in BVerfGE 120, 1, unter C.I.2.a aa). Außerdem darf eine gesetzliche Typisierung keinen atypischen Fall als Leitbild wählen, sondern muss sich realitätsgerecht am typischen Fall orientieren (vgl. z.B. BVerfG-Beschlüsse vom 7. Oktober 1969  2 BvR 555/67, BVerfGE 27, 142, unter B.1.b, und in BVerfGE 120, 1, unter C.I.2.a aa). Der Senat kann sich für den Streitfall nicht die Überzeugung bilden, dass der Gesetzgeber diese verfassungsrechtlichen Grenzen überschritten hat.

b) Das BVerfG (Beschluss vom 3. September 2009  1 BvR 2539/07, BFH/NV 2009, 2115, unter III.1.b bb) hat --bezogen auf die Festsetzung von Nachzahlungszinsen gemäß § 233a AO für die Zinszahlungszeiträume 2003 bis 2006-- zu der gesetzlichen Typisierung ausgeführt: "Indem der Gesetzgeber im Interesse der Praktikabilität und der Verwaltungsvereinfachung den auszugleichenden Zinsvorteil und -nachteil typisierend auf 0,5 % pro Monat festgesetzt hat, ist dies jedenfalls rechtsstaatlich unbedenklich und stellt insbesondere keinen Verstoß gegen das aus dem Rechtsstaatsprinzip folgende Übermaßverbot dar. Nach der Absicht des Gesetzgebers soll der konkrete Zinsvorteil oder -nachteil für den Einzelfall nicht ermittelt werden müssen. Eine Anpassung an den jeweiligen Marktzinssatz oder an den Basiszinssatz nach § 247 BGB würde wegen dessen Schwankungen auch zu erheblichen praktischen Schwierigkeiten führen, da im Einzelnen für die Vergangenheit festgestellt werden müsste, welche Zinssätze für den jeweiligen Zinszeitraum zugrunde zu legen wären (vgl. BTDrucks 8/1410, S. 13). In vielen Fällen ist eine solche Ermittlung gar nicht möglich, weil es von subjektiven Entscheidungen des Steuerpflichtigen abhängt, in welcher Weise er Steuernachzahlungen finanziert oder das noch nicht zu Steuerzahlungen benötigte Kapital verwendet. Zudem ist auch bei der Verhältnismäßigkeitsprüfung zu berücksichtigen, dass der hohe Zinssatz des § 233a in Verbindung mit § 238 AO gleichermaßen zugunsten wie zulasten des Steuerpflichtigen wirkt."

c) Zwar hat das FG an den Ausführungen des BVerfG zu Recht für zweifelhaft angesehen, ob angesichts der Einsatzmöglichkeiten moderner EDV-Technik bei einer Anpassung der Zinshöhe an den jeweiligen Marktzinssatz oder an den Basiszinssatz i.S. des § 247 BGB weiterhin "erhebliche praktische Schwierigkeiten" bestünden (kritisch auch Ortheil, Betriebs-Berater 2012, 1513, 1516; Seer/Klemke, Institut Finanzen und Steuern e.V., IFSt-Schrift Nr. 490 (2013), 48), allerdings gelten die übrigen vom BVerfG herangezogenen Erwägungen gleichermaßen jedenfalls noch für die im Streitfall betroffenen Zinszahlungszeiträume von 2004 bis 2011. Die Ermittlung eines konkreten Zinsvorteils oder -nachteils ist für den konkreten Einzelfall regelmäßig nicht möglich, weil es von subjektiven Entscheidungen des Steuerpflichtigen abhängt, in welcher Weise er Steuernachzahlungen finanziert oder das noch nicht zu Steuerzahlungen benötigte Kapital verwendet; der gesetzliche Zinssatz gilt weiterhin sowohl zugunsten als auch zulasten des Steuerpflichtigen (vgl. BFH-Beschluss vom 29. Mai 2013 X B 233/12, BFH/NV 2013, 1380).

aa) Soweit die Kläger meinen, für den Vergleich mit dem gesetzlichen Zinssatz des § 238 Abs. 1 Satz 1 AO sei ausschließlich der jeweils aktuelle Zinssatz für Geldanlagen heranzuziehen, trifft dies nicht zu.

Zwar lag der Effektivzinssatz in % p.a. für Einlagen privater Haushalte (Quelle: Deutsche Bundesbank, Zinssätze und Volumina für das Neugeschäft der deutschen Banken (MFIs) - Einlagen mit vereinbarter Kündigungsfrist bis drei Monate) in dem Verzinsungszeitraum vom 11. November 2004 bis zum 21. März 2011 deutlich unter dem Zinssatz des § 238 Abs. 1 Satz 1 AO. Da die Verwendung des noch nicht zu Steuerzahlungen benötigten Kapitals jedoch von individuellen Finanzierungsentscheidungen des Steuerpflichtigen abhängig ist, sind indes bei der Betrachtung sowohl der Anlagezinssatz (Verwendung von Kapital) als auch der Darlehenszinssatz (Finanzierung von Steuernachzahlungen) für einen Vergleich mit dem Zinssatz des § 238 Abs. 1 Satz 1 AO einzubeziehen (gleicher Ansicht BFH-Beschluss in BFH/NV 2013, 1380). Anders als Seer/Klemke (IFSt-Schrift Nr. 490 (2013), 56) meinen, besteht auch kein Grund dafür, nur kurzfristige Fremdfinanzierungen einzubeziehen. Denn die Verzinsung bei einer AdV erfasst --wie der Streitfall zeigt-- auch langfristige Zeiträume. In dem genannten Verzinsungszeitraum lagen die Effektivzinssätze für Konsumentenkredite an private Haushalte mit anfänglicher Zinsbindung (zwischen 7,14 % p.a. und 5,32 % p.a. [Quelle: Deutsche Bundesbank, Zinssätze und Volumina für das Neugeschäft der deutschen Banken (MFIs) - Konsumentenkredite an private Haushalte]) sowie die banküblichen Sollzinsen für Dispositionskredite über bzw. jedenfalls nicht wesentlich unter dem in § 238 Abs. 1 Satz 1 AO genannten Zinssatz von 0,5 % pro Monat (6 % p.a.). Dies gilt ebenso für die gesetzlichen Verzugszinsen nach § 288 Abs. 1 BGB (fünf Prozentpunkte über dem Basiszinssatz; mithin im Zeitraum von 2004 bis 2011 zwischen 8,32 % und 5,12 %) und § 288 Abs. 2 BGB (acht Prozentpunkte über dem Basiszinssatz; mithin im Zeitraum von 2004 bis 2011 zwischen 11,32 % und 8,12 %).

Da sich der Zinssatz von einhalb Prozent für jeden Monat (§ 238 Abs. 1 Satz 1 AO) somit bei diesem Vergleich noch in einem der wirtschaftlichen Realität angemessenen Rahmen hält, ist der Senat nicht davon überzeugt, dass § 238 Abs. 1 Satz 1 AO verfassungswidrig ist. Es ist zudem zu berücksichtigen, dass für nicht besicherte Kreditgewährungen im Vergleich zu besicherten Krediten am Markt in der Regel zur Vergütung des Risikos ein höherer Darlehenszins zu bezahlen ist. Da die Forderungen des FA gegenüber den Steuerpflichtigen regelmäßig nicht besichert sind, lässt sich dieser Umstand eher dafür anführen, sich am höheren Zinsniveau für unbesicherte Darlehen zu orientieren.

Dafür, dass sich der Gesetzgeber mit der Höhe des Zinssatzes in § 238 Abs. 1 Satz 1 AO im Streitfall innerhalb seiner Typisierungs- und Pauschalierungsbefugnis hält, spricht neben den oben angeführten Argumenten auch der Grundsatz der Rechtskontinuität. Wie unter II.1.a dargelegt, geht § 237 AO auf § 251a RAO --eingeführt durch das Steueränderungsgesetz 1961 vom 13. Juli 1961 (BGBl I 1961, 981)-- zurück. Der Zinssatz in § 238 Abs. 1 Satz 1 AO entspricht der damaligen Rechtslage in § 5 des Steuersäumnisgesetzes (StSäumG). § 5 Abs. 1 StSäumG sah ebenfalls Zinsen für jeden Monat von einhalb von Hundert vor. Der typisierende Zinssatz gilt daher über einen langen Zeitraum in einer Vielzahl von Fällen, in dem erhebliche Zinsschwankungen --nach oben und nach unten-- auftraten. Dass die Kläger möglicherweise tatsächlich keinen oder einen geringeren Zinsvorteil erlangt haben, ist für die Verzinsung gemäß § 237 AO grundsätzlich unerheblich (vgl. BVerfG-Beschluss in BFH/NV 2009, 2115).

Nachdem sich erst nach dem streitgegenständlichen Verzinsungszeitraum das Marktzinsniveau dauerhaft auf relativ niedrigem Niveau stabilisiert hat, bedarf es im Streitfall keiner Entscheidung des Senats, ob sich die wirtschaftlichen Verhältnisse in der Folgezeit so einschneidend geändert haben, dass die Grundlage der gesetzgeberischen Entscheidung durch neue, im Zeitpunkt des Gesetzeserlasses noch nicht abzusehende Entwicklungen entscheidend in Frage gestellt wird (so Jonas, Die Unternehmensbesteuerung 2011, 960 f.). Dann kann der Gesetzgeber allerdings von Verfassungs wegen gehalten sein zu überprüfen, ob die ursprüngliche Entscheidung auch unter den veränderten Umständen aufrechtzuerhalten ist (vgl. z.B. BVerfG-Beschlüsse vom 8. August 1978  2 BvL 8/77, BVerfGE 49, 89, unter B.II.2.c; vom 24. November 1981  2 BvC 1/81, BVerfGE 59, 119, unter II.2.c, und vom 28. November 1984  1 BvR 1157/82, BVerfGE 68, 287, BStBl II 1985, 181).

bb) Folge einer Typisierung ist notwendigerweise, dass die Verhältnisse des Einzelfalls unberücksichtigt bleiben. Darin liegende Ungleichbehandlungen sind durch die Typisierungsbefugnis grundsätzlich gerechtfertigt. Ist vorhersehbar, dass in Ausnahmefällen besondere Härten auftreten können, die nicht in zumutbarer Weise durch gesetzliche Sonderregelungen vermeidbar sind, steht dies der Typisierungsbefugnis des Gesetzgebers nicht entgegen, wenn für deren Behebung im Einzelfall Billigkeitsmaßnahmen (vgl. § 237 Abs. 4 i.V.m. § 234 Abs. 2 AO) zur Verfügung stehen. Bei der Beurteilung der Verfassungsmäßigkeit von generalisierenden und typisierenden Normen des Steuerrechts fällt insbesondere die Möglichkeit des Billigkeitsverzichts zur Milderung unbilliger Härten ins Gewicht (BVerfG-Beschluss vom 5. April 1978  1 BvR 117/73, BVerfGE 48, 102; BFH-Urteile vom 6. Februar 1976 III R 24/71, BFHE 118, 151; vom 23. März 1998 II R 41/96, BFHE 185, 270, BStBl II 1998, 396; vom 27. Mai 2004 IV R 55/02, BFH/NV 2004, 1555, und vom 20. September 2012 IV R 36/10, BFHE 238, 429, BStBl II 2013, 498).

d) Ohne Erfolg wenden die Kläger ein, dass die §§ 237, 238 AO gegen den Grundsatz der Bestimmtheit verstoßen.

Nach der Rechtsprechung des BVerfG darf die Verwaltung Steuerpflichtige nur aufgrund solcher Gesetze belasten, die nach Inhalt, Gegenstand, Zweck und Ausmaß hinreichend bestimmt und begrenzt sind, so dass die Eingriffe messbar und in gewissem Umfang für den Einzelnen voraussehbar und berechenbar werden (vgl. BVerfG-Beschluss vom 14. August 1996  2 BvR 2088/93, Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 1996, 3146, m.w.N.). Dies ist hier der Fall. Dass in Fällen der vorliegenden Art der geschuldete Betrag, hinsichtlich dessen die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts ausgesetzt wurde, zu verzinsen ist, lässt sich anhand des Gesetzeswortlauts hinreichend erkennen.

e) Die Vorentscheidung verstößt schließlich nicht gegen Art. 14 Abs. 1 GG. Eine Verletzung dieses Grundrechts wäre allenfalls in Betracht zu ziehen, wenn die Geldleistungspflichten den Betroffenen übermäßig belasten und seine Vermögensverhältnisse grundlegend beeinträchtigen (BVerfG-Beschlüsse vom 8. März 1983  2 BvL 27/81, BVerfGE 63, 312, BStBl II 1983, 779, und in BVerfGE 68, 287, BStBl II 1985, 181). Für eine derartige Wirkung einer Zinshöhe von einhalb Prozent für jeden Monat gibt es im Streitfall keine Anhaltspunkte.

f) Der Senat kann im Streitfall dahinstehen lassen, ob der Anwendungsbereich des Art. 6 Abs. 1 der Konvention zum Schutze der Menschenrechte und Grundfreiheiten eröffnet ist und sich daraus oder aus Art. 19 Abs. 4 GG (Gebot effektiven Rechtsschutzes) die von den Klägern behauptete Rechtsfolge ableiten ließe, ein Bescheid über Aussetzungszinsen werde rechtswidrig und müsse ersatzlos aufgehoben werden, wenn die Verfahrensdauer des zur Aussetzung führenden Ursprungsverfahrens verfassungswidrig überlang gewesen sei. Denn für eine Unangemessenheit der Dauer des Verwaltungsverfahrens hat das FG keine Feststellungen getroffen.

Die Dauer des Verwaltungsverfahrens beruhte im Wesentlichen auf der gemäß § 363 Abs. 2 Satz 2 AO eingetretenen Verfahrensruhe bis zur Entscheidung des BFH in dem Musterverfahren IX R 46/02, das der BFH mit Beschluss vom 16. Dezember 2003 ausgesetzt und dem BVerfG nach Art. 100 GG vorgelegt hat. Nachdem das BVerfG am 7. Juli 2010 entschieden hat, setzte das FA mit Bescheid vom 15. Februar 2011 die Einkommensteuer entsprechend niedriger fest und hob die gewährte AdV auf.

Das Ruhen des Einspruchsverfahrens diente --auch im Interesse der Kläger-- der Verfahrensökonomie (vgl. Begründung zu § 363 AO, BTDrucks 12/7427, S. 37). Sie hätten jederzeit die Fortführung des Einspruchsverfahrens beantragen können (§ 363 Abs. 2 Satz 4 AO). Für Verfahren vor dem BVerfG ist zu berücksichtigen, dass dessen Sachentscheidungen über den Einzelfall hinaus wirken und teilweise Gesetzeskraft haben (§ 31 des Gesetzes über das Bundesverfassungsgericht), weshalb grundsätzlich in jedem verfassungsgerichtlichen Verfahren eine besonders tiefgehende und abwägende Prüfung erforderlich ist, die einer Verfahrensbeschleunigung Grenzen setzt. Außerdem gebietet es --wie auch der Europäische Gerichtshof für Menschenrechte (EGMR) anerkennt (EGMR-Urteile vom 25. Februar 2000  29357/95, Gast und Popp ./. Deutschland, NJW 2001, 211, Rz 75; vom 8. Januar 2004  47169/99, Voggenreiter ./. Deutschland, NJW 2005, 41, Rz 49, 52; vom 6. November 2008  58911/00, Leela Förderkreis e.V. u.a. ./. Deutschland, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht --NVwZ-- 2010, 177, Rz 63, und vom 22. Januar 2009  45749/06, 51115/06, Kaemena und Thöneböhn ./. Deutschland, juris, Rz 61 ff.)-- die besondere Rolle des BVerfG, bei der Bearbeitung der Verfahren gegebenenfalls andere Umstände zu berücksichtigen als nur die chronologische Reihenfolge der Eintragung in das Gerichtsregister, etwa weil besonders bedeutsame Verfahren vorrangig bearbeitet werden müssen (vgl. BVerfG-Beschluss vom 1. Oktober 2012  1 BvR 170/06 - Vz 1/12, NVwZ 2013, 789). Zudem kann zur Klärung von Auslegungsfragen des Grundgesetzes ein Zuwarten bei der Bearbeitung einzelner Verfahren nötig sein, weil mehrere Verfahren zu einem Fragenkreis gebündelt werden müssen, um einen umfassenden Blick auf die verfassungsrechtliche Problematik zu ermöglichen, oder weil umgekehrt eine in mehreren Verfahren aufgeworfene Frage in einem Pilotverfahren geklärt wird, während die übrigen gleich oder ähnlich gelagerten Verfahren einstweilen zurückgestellt bleiben (vgl. EGMR-Urteil in NVwZ 2010, 177, Rz 63 f.; BVerfG-Beschluss in NVwZ 2013, 789). Entgegen der Auffassung der Kläger kann daher im Streitfall nicht aus der Dauer des der Verfahrensruhe zugrundeliegenden Musterverfahrens auf eine überlange, unangemessene Dauer des Verwaltungsverfahrens geschlossen werden.

3. Der Hilfsantrag ist unbegründet.

Steuerrechtlich besteht keine Rechtsgrundlage für eine Festsetzung von Aussetzungszinsen für den Zeitraum vom 11. November 2004 bis zum 21. März 2011 in Höhe des jeweiligen Basiszinssatzes gemäß § 247 BGB. Wie unter II.1. dargelegt, beruht der Festsetzungsbescheid über die Aussetzungszinsen vom 30. März 2011 auf den §§ 237 Abs. 1 und 2, 238 AO.

4. Über einen --nicht beantragten-- Erlass aus Billigkeitsgründen hat der Senat nicht zu entscheiden. Die Frage eines eventuellen Zinsverzichts des FA als Billigkeitsmaßnahme gemäß § 237 Abs. 4 i.V.m. § 234 Abs. 2 AO wäre in einem gesonderten Verfahren zu klären.