Die Beteiligten streiten darüber, ob die ab dem Jahr 2008 geltenden Regelungen über die gewerbesteuerrechtliche Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. d), e) und f) des Gewerbesteuergesetzes in der Fassung des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (Bundesgesetzblatt I 2007, 1912; im Folgenden: GewStG) verfassungswidrig sind und daher der Gewerbesteuermessbescheid 2008 sowie der Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts zum 31. Dezember 2008 rechtswidrig sind.

Die Klägerin ist eine Hotelgesellschaft in der Rechtsform einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, die ihren Hotelbetrieb ausschließlich in von fremden Dritten gepachteten Gebäuden betreibt. Ihr satzungsmäßiger Unternehmensgegenstand ist der Erwerb, die Errichtung, der Betrieb, die Anpachtung, die Veräußerung und die Vermittlung von Hotels, Restaurants und artverwandter Betriebe sowie die Vornahme aller Geschäfte, die damit unmittelbar oder mittelbar im Zusammenhang stehen.

Neben dem umfassenden Hotelbetrieb in angepachteten Immobilien übernahm die Klägerin im Streitjahr auf der Grundlage von Managementverträgen im Namen und auf Rechnung der jeweiligen Betreibergesellschaften die Betriebsführung für sechs Hotels unter ihrer Marke. Weiterhin überließ sie aufgrund von Lizenz- und Kooperationsverträgen drei Betreibergesellschaften die Gesamtheit der „E-Marken“ zur Führung eines Hotelbetriebs. Schließlich übertrug sie die Betriebsführung von drei von ihr angepachteten Hotel-Immobilien aufgrund von Managementverträgen auf die I Gesellschaft mbH.

Die Klägerin erwirtschaftete im Streitjahr 2008 einen handelsrechtlichen Jahresfehlbetrag in Höhe von - 8.829.468 €. Der unstreitige körperschaftsteuerliche Verlust betrug ‑ 3.400.149 €. Der Jahresabschluss der Klägerin zum 31. Dezember 2008 weist einen Kassenbestand bzw. Guthaben bei Kreditinstituten in Höhe von ca. 11,5 Mio. € aus. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Jahresabschluss verwiesen.

Die Klägerin wandte im Streitjahr Schuldentgelte in Höhe von 14.994 €, Pachtzinsen für bewegliche Wirtschaftsgüter im Eigentum eines anderen in Höhe von 10.066.675 €, Pachtzinsen für unbewegliche Wirtschaftsgüter im Eigentum eines anderen in Höhe von 59.011.743 € sowie Lizenzgebühren in Höhe von 459.238 € auf. Diese Aufwendungen führten zu gewerbesteuerlichen Hinzurechnungen gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. a), d), e) und f) GewStG in Höhe von insgesamt 10.100.191 €. Wegen der Zusammensetzung der Hinzurechnungsbeträge wird auf die Anlage „Hinzurechnungen bei der GewSt“ zur Gewerbesteuererklärung der Klägerin vom 15. Januar 2010 verwiesen.

Unter Berücksichtigung dieser Hinzurechnungen ermittelte der Beklagte ausgehend von einem in der Steuererklärung angegebenen Verlust aus Gewerbebetrieb in Höhe von ‑ 47.585 € einen Gewerbeertrag in Höhe von 10.052.606 € und setzte mit Bescheid vom 12. Februar 2010 bei einem auf 6.431.564 € beschränkten Verlustabzug den Gewerbesteuermessbetrag erklärungsgemäß und unter dem Vorbehalt der Nachprüfung auf 126.735 € fest. Zeitgleich erließ er einen Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 2008 ebenfalls unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Der vortragsfähige Verlust wurde in Höhe von 2.026.530 € festgestellt; der auf den 31. Dezember 2007 festgestellte Gewerbeverlust in Höhe von 8.458.094 € war um den Verlustabzug 2008 in Höhe von 6.431.564 € verringert worden.

Im Änderungsbescheid vom 5. Juli 2010 berücksichtigte der Beklagte ausgehend von einem von der Klägerin nachträglich erklärten, erheblich erhöhten negativen Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von – 3.400.149 € einen Gewerbeertrag in Höhe von 6.700.042 € und setzte bei einem auf 4.420.026 € beschränkten Verlustabzug erklärungsgemäß und weiterhin unter dem Vorbehalt der Nachprüfung den Gewerbesteuermessbetrag auf 79.800 € fest. Zeitgleich änderte er den Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 2008. Der vortragsfähige Verlust wurde nunmehr in Höhe von 4.216.885 € festgestellt; der auf den 31.12.2007 festgestellte Gewerbeverlust in Höhe von 8.458.094 € war um den verringerten Verlustabzug 2008 in Höhe von 4.420.026 € reduziert worden. Änderungen bei den Hinzurechnungsbeträgen erfolgten nicht.

Gegen den Gewerbesteuermessbescheid 2008 sowie den Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 2008 erhob die Klägerin nach erfolglosem Vorverfahren, die Einspruchsentscheidung wurde am 17. August 2010 erlassen, Klage. Nach Auffassung der Klägerin verstoßen die Hinzurechnungsvorschriften für Finanzierungsanteile nach § 8 Nr. 1 Buchst. d), e) und f) GewStG in der ab 2008 geltenden Fassung gegen das Grundgesetz. Sie rügt einen Verstoß der betroffenen Vorschriften gegen die Eigentumsgarantie in Art. 14 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG), gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz in Art. 3 Abs. 1 GG, gegen Art. 12 Abs. 1 GG sowie gegen Art. 1 des 1. Zusatzprotokolls zur Europäischen-Menschenrechtskonvention (EMRK). Sie hält die angefochtenen Bescheide für rechtswidrig und verweist zur Begründung u. a. auf den Vorlagebeschluss des Finanzgerichts (FG) Hamburg vom 29. Februar 2012 (1 K 138/10, Az. beim Bundesverfassungsgericht (BVerfG): 1 BvL 8/12) sowie zustimmende Stimmen hierzu in der Literatur (z.B. Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169).

Sie trägt vor, ihr von Beginn an betriebenes und realisiertes Unternehmenskonzept beruhe darauf, zum Zwecke eines Hotelbetriebs entsprechende Wirtschaftsgüter (Hotelmobiliar und -ausstattung) sowie Hotelimmobilien von dritten Eigentümern anzupachten. Das Geschäftsmodell sehe den Erwerb von eigenen Immobilien nicht vor, da entsprechende Investitionen von einer alleine auf Dienstleistung ausgerichteten Hotelkette wie der Klägerin nicht aufgebracht werden könnten. Aufgrund dieses Geschäftsmodells sei sie von der gewerbesteuerrechtlichen Hinzurechnung von Pachtzinsen ab dem Jahr 2008 überproportional belastet und im Vergleich zu anderen Unternehmen benachteiligt. Die Hinzurechnung führe für sie zu einer unangemessenen Gewerbesteuerbelastung und zu einer Verletzung des Art. 14 GG. Trotz tatsächlich erzielter körperschaftsteuerlicher Verluste habe die gewerbesteuerliche Hinzurechnung eine erhebliche Substanzbesteuerung zur Folge. Ihre wirtschaftliche Existenz sei gefährdet.

Zudem werde das Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit verletzt, ohne dass dies gerechtfertigt sei. Zur Rechtfertigung könne insbesondere nicht mehr auf den Objektsteuercharakter der Gewerbesteuer verwiesen werden, da dieser durch verschiedene gesetzgeberische Maßnahmen der Vergangenheit (Einführung der Gewerbesteuerumlage, Wegfall der Lohnsumme als Besteuerungsgrundlage, Wegfall der Gewerbekapitalsteuer, Wegfall der Abzugsfähigkeit der Gewerbesteuer) zwischenzeitlich entfallen sei und sich die Gewerbesteuer zu einer reinen Ertragsteuer entwickelt habe. Durch die Neuregelungen der Gewerbesteuer würden unter Verstoß gegen den verfassungsrechtlichen Grundsatz der Folgerichtigkeit und Widerspruchsfreiheit willkürlich Elemente einer Ertragsteuer mit Elementen einer Objektsteuer verknüpft.

Die übermäßige Belastung mit Gewerbesteuer habe erdrosselnde Wirkung und verstoße aus diesem Grund gegen Art. 14 Abs. 1 GG. Die Hinzurechnungsvorschriften hätten zur Folge, dass bei ihr, die tatsächliche echte (d.h. nicht auf Sonderabschreibung o. Ä. beruhende) körperschaftsteuerliche Verluste erziele, gewerbesteuerlich ein Gewerbeertrag als Bemessungsgrundlage für die Gewerbesteuer bestehe. Trotz körperschaftsteuerlicher Verluste im Jahr 2008 in Höhe von - 3.400.149 € und einem handelsbilanziellen Jahresfehlbetrag in Millionenhöhe werde bei der Gewerbesteuer ein positiver Gewerbeertrag in Höhe von 6.700.042 € (vor Verlustabzug) bzw. in Höhe von 2.280.000 € (nach Verlustabzug) zu Grunde gelegt. Mangels tatsächlicher Erträge müsse sie die Steuern aus Eigenkapital und damit aus ihrer Substanz aufbringen. Für das Jahr 2008 habe sie Gewerbesteuer für ihre 21 Betriebsstätten in Höhe von 326.949 € gezahlt. Ohne den teilweise verrechneten Verlustvortrag aus der Vergangenheit wäre ihre tatsächliche Gewerbesteuerbelastung noch erheblich höher gewesen.

Zwar verstießen nach älterer Rechtsprechung des Bundesfinanzhof (BFH) Hinzurechnungen auch dann nicht gegen die Eigentumsgarantie des Art. 14 Abs. 1 Satz 1 GG, wenn ein Gewerbebetrieb keine oder nur geringe Gewinne erziele (BFH-Urteil vom 5. Juli 1973 IV R 215/71, BStBl. II 1973, 739). Allerdings sei diese Entscheidung auf die gegenwärtige Rechtslage nicht mehr anwendbar, da der BFH sein Urteil allein darauf gestützt habe, dass die Gewerbesteuer als betriebliche Steuer den Gewinn mindere und damit zu einer Entlastung auf dem Gebiet der Ertragsteuer führe. Seit der Abschaffung der Abzugsfähigkeit der Gewerbesteuer als Betriebsausgabe bei der Ermittlung des Gewinns zum 1. Januar 2008 greife dieses Argument daher nicht mehr.

Aus den gleichen Gründen liege auch ein Verstoß gegen Art. 1 des 1. Zusatzprotokolls zur EMRK vor, auch wenn der Eigentumsbegriff der EMRK autonom auszulegen und in einem völkerrechtlichen Sinn zu verstehen sei. Im Übrigen beschränke sich der Schutzumfang von Art. 1 nicht nur auf konkrete Eigentumspositionen, sondern auf alle vermögenswerten Rechte.

Die durch die Hinzurechnung der Finanzierungsanteile als fiktive und geschäftsmodellfremde Gewinne verursachte Gefährdung ihrer wirtschaftlichen Existenz führe außerdem zu einer Verletzung von Art. 12 GG. Sie sei in ihrer Berufsausübung insoweit beeinträchtigt, als dass ihre freiheitsrechtlich garantierte Entscheidung darüber, ob sie mit eigenen oder gepachteten Immobilien den Hotelbetrieb betreiben wolle, tangiert sei.

In ihrer Ungleichbehandlung mit solchen Hotelbetrieben, die ein Hotel in eigenen Immobilien betreiben, liege ein nicht gerechtfertigter Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG. Die Notwendigkeit einer Gleichbehandlung folge aus erfolgsabhängigen Variablen bei den Pachtzahlungen (wie bspw. im Vertrag über die Hotelimmobilie .....). Ein Teil des wirtschaftlichen Risikos trage danach auch der Verpächter.

Die Ungleichbehandlung dürfe nicht nur nicht willkürlich erfolgen, sondern müsse außerdem verhältnismäßig sein, da neben Art. 3 Abs. 1 GG vorliegend auch Freiheitsrechte nach Art. 14 Abs. 1 GG (Eigentumsgarantie) und Art. 12 Abs. 1 GG (Berufsfreiheit) beeinträchtigt wären. Das Merkmal der Geeignetheit fehle, da in Miet- und Pachtzahlungen nicht in jedem Fall ein Finanzierungsanteil enthalten sei. Die Höhe der pauschalierten Hinzurechnung sei evident atypisch ausgestaltet, so dass die Hinzurechnungsvorschrift auch nicht erforderlich sei. An der Angemessenheit fehle es schließlich ebenfalls, da eine Substanzbesteuerung, zumindest in den Fällen, in denen nicht an einen Erwerb vermögenswerter Rechtspositionen angeknüpft werde, nie im engeren Sinne verhältnismäßig sein könne.

Weiterhin rügt die Klägerin die Hinzurechnungsvorschriften hinsichtlich der Pachtaufwendungen als rechtswidrige Typisierung durch realitätsferne pauschale Hinzurechnung. Unter Hinweis auf die Gesetzesbegründung (Bundestagsdrucksache (BT-Drucks.) 16/4841, 78), wonach das erklärte gesetzgeberische Ziel gewesen sei, das einkommen- bzw. körperschaftsteuerliche Ergebnis unabhängig von der Art und Weise des für die Kapitalausstattung des Betriebs zu entrichtenden Entgelts darzustellen, vertritt sie die Auffassung, dass dieses Ziel mit der pauschalierten Hinzurechnung von 65 % der Miet- oder Pachtaufwendungen für Immobilien nicht erreicht werde. Der Gesetzgeber habe sich bei der Bemessung der Hinzurechnungsquote an einem ausschließlich eigenkapitalfinanzierten Unternehmen orientiert. Nach einer im Jahr 2008 veröffentlichten Studie der KfW-Bankengruppe betrage die durchschnittliche Eigenkapitalquote im Mittelstand dagegen lediglich 23,9 %. Der Gesetzgeber habe sich damit nicht am typischen Fall orientiert (so auch Montag in Tipke/Lang, § 12, Rn. 22), die danach berechneten pauschalen Hinzurechnungen seien daher unverhältnismäßig.

Weiterhin seien die streitgegenständlichen Regelungen nicht realitätsgerecht. Der typische Zinsanteil von Pachtzahlungen für eine Hotelimmobilie betrage lediglich 14 % (vgl. Berechnung der Klägerin, Bl. 94 FG-Akte). Die erhebliche Differenz von 51 % zwischen dem vom Gesetzgeber unterstellten Zinsanteil (65 %) und den üblichen tatsächlichen Verhältnissen (14 %) zeige, dass die Typisierung nicht realitätsgerecht sei und somit zu einem unverhältnismäßigen Eingriff in ihre Rechte führe. Diese realitätsferne Typisierung wiege umso schwerer, als dass die Fremdkapitalzinsen bei einem Hotelbetreiber mit im Eigentum stehenden Immobilien bei der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. a) GewStG in tatsächlicher Höhe berücksichtigt würden.

Zwar sei es praxisfern, für jedes individuelle Mietverhältnis den jeweiligen Zinsanteil der Miet- oder Pachtzahlungen zu ermitteln. Dennoch bestünde bei einem dynamischen Verweis auf einen bestimmten Referenzzinssatz, beispielsweise EZB Leitzins (aktuell 0,05 % zzgl. 2,5 % (angelehnt an § 503 BGB) ein milderes Mittel, durch das eine gleichheitskonforme gewerbesteuerliche Hinzurechnung erreicht werden könnte. Ein solcher dynamischer Verweis sei in der Gesetzgebung nicht unüblich, wie z.B. bei § 247 BGB gesehen werden könne.

Bei einer unterstellten 50-jährigen Nutzung zeige überdies der Vergleich eines Gewerbetreibenden mit gepachteten Immobilien und eines solchen mit 100 % fremdfinanzierten Immobilien, dass die jeweils hinzuzurechnenden Beträge nach § 8 Nr. 1 Buchst. a) GewStG einerseits und nach § 8 Nr. 1 Buchst. e) GewStG andererseits so eklatant auseinanderfielen, dass ein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG auch auf Grund des Binnenvergleichs in § 8 Abs. 1 GewStG vorliege (vgl. die in der mündlichen Verhandlung eingereichte Berechnung der Klägerin, Bl. 269 f. FG-Akte).

Im Übrigen könne durch die getroffene Regelung der Typisierungszweck nicht erreicht werden. Denn es sei fraglich, ob Miet- oder Pachtzahlungen generell einen Finanzierungsanteil enthielten. Finanzierungsanteile könnten lediglich aus den Elementen herrühren, die die Mittelherkunft beträfen (= Verbindlichkeiten). Miet- und Pachtzahlungen seien hingegen eine klassische Form der Mittelverwendung, mit der zum Ausdruck komme, wie liquide Mittel verwendet würden. Allein aus diesem Grund sei die streitgegenständliche Vorschrift willkürlich und könne allein durch die lediglich gegebenen fiskalischen Interessen nicht gerechtfertigt werden (vgl. BVerfG v. 9. Juli 2008, 2 BvL 1/07 u.a., BVerfGE 122, 210, Rn. 58).

Soweit der Beklagte sich zur Frage der Verfassungskonformität der Hinzurechnung von Pachtzahlungen auf das Urteil des BVerfG vom 29. August 1974 (1 BvR 67/73, HFR 1974, 498) berufe, könne dieses vorliegend keine Anwendung finden: Der diesem Urteil zu Grunde liegende Sachverhalt habe die Anmietung und Weitervermietung von Frachtcontainern betroffen. Demgegenüber erbringe sie neben der Vermietung der Hotelzimmer zahlreiche Dienstleistungen, so dass nicht der gesamte Ertrag mit der Überlassung der Hotelzimmer erwirtschaftet werde. Auch seien die Frachtcontainer lediglich kurzfristig angemietet worden, und das Gericht habe in diesem Fall keinen Verstoß der Höhe der Hinzurechnung gegen Art. 3 Abs. 1 GG festgestellt. Vorliegend handele es sich hingegen um äußerst langfristige Vertragslaufzeiten (regelmäßig über 20 Jahre). Schließlich hätten der gerichtlichen Entscheidung als Streitjahre die Veranlagungszeiträume 1964 bis 1966 zu Grunde gelegen. In diesen Jahren sei das allgemeine Zinsniveau deutlich höher als im Streitjahr 2008 gewesen. Seit den 60er Jahren sei das Zinsniveau bis ins Jahr 2010 um ca. 60 % gefallen. Eine Vergleichbarkeit komme darüber hinaus noch weniger in Betracht, da die vom BVerfG überprüfte Regelung eine Hinzurechnung von 50 % vorgesehen habe, während die streitgegenständliche Norm sogar 65 % vorsehe.

Auf Grund dieser verfassungsrechtlichen Bedenken sollte nach Auffassung der Klägerin der zuständige Senat die Angelegenheit dem BVerfG nach § 80 Abs. 1 Bundesverfassungsgerichtsgesetz (BVerfGG), Art. 100 Abs. 1 GG zur Entscheidung vorlegen.

Mit Bescheid vom 19. März 2013 wurde der Gewerbesteuermessbescheid 2008 dergestalt geändert, dass ein Vorläufigkeitsvermerk nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 GewStG hinsichtlich der Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungen zum Gewerbeertrag gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. a), d) und e) GewStG aufgenommen wurde.

Die Klägerin beantragt,

1. Das Verfahren nach § 74 FGO auszusetzen und dem BVerfG die Frage der Verfassungswidrigkeit von § 8 Nr. 1 Buchst. d), e) und f) GewStG im Hinblick auf einen Verstoß gegen die Art. 14, 12 und 3 GG sowie unter Berücksichtigung von Art. 1 des 1. Zusatzprotokolls zur EMRK vorzulegen,

2. den Gewerbesteuermessbescheid 2008 vom 19. März 2013 dahingehend zu ändern, dass der Gewerbesteuermessbetrag für 2008 auf 0 € herabgesetzt wird,

3. den Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes zum 31. Dezember 2008 vom 12. Februar 2010 in der Fassung durch den Änderungsbescheid vom 5. Juli 2010 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17. August 2010 dahingehend zu ändern, dass der vortragsfähige Gewerbeverlust zum 31. Dezember 2008 ohne Berücksichtigung eines Hinzurechnungsbetrages gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. d), e) und f) GewStG festgestellt wird,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

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1. die Klage abzuweisen,

2. hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte vermag eine Verfassungswidrigkeit der zugrunde liegenden Regelungen des GewStG nicht zu erkennen. Die Vorschrift des § 8 Nr. 1 GewStG ordne der Sache nach an, dass bestimmte Beträge, die nach dem Einkommensteuergesetz (EStG) oder dem Körperschaftsteuergesetz (KStG) zur Ermittlung des Gewinns aus Gewerbebetrieb abgezogen worden seien, bei der Ermittlung des Gewerbeertrags wieder hinzugerechnet würden. Die Vorschrift enthalte somit in gewerbesteuerrechtlicher Hinsicht Abzugsverbote. Diese beruhten auf dem Objektsteuercharakter der Gewerbesteuer, da sie dazu dienten, die an das Merkmal Ertragskraft des Gewerbebetriebs anknüpfende Besteuerungsgrundlagen zu ermitteln. Insbesondere bei Betrieben mit hohem Fremdkapitaleinsatz, die nur geringe Gewinne oder Verluste erzielten, könnten diese Abzugsverbote zur Substanzbesteuerung führen. Nach der ständigen Rechtsprechung des BVerfG bestünden gleichwohl keine verfassungsrechtlichen Bedenken, da es sich insoweit um eine zwangsläufige Folge des Realsteuercharakters der Gewerbesteuer handele.

Auf der Grundlage dieses Objektsteuerprinzips als Fundamentalprinzip des Gewerbesteuerrecht werde der Gewerbebetrieb selbst als Steuerobjekt ohne Rücksicht auf die persönlichen Verhältnisse der Beteiligten und ihre persönlichen Beziehungen zum Steuerobjekt erfasst. Insbesondere werde dabei nicht auf die persönliche Leistungsfähigkeit der Betriebsinhaber abgestellt (BVerfG-Beschluss vom 25. Oktober 1977 1 BvR 15/75, BStBl. II 1978, 125). Der BFH habe im Urteil vom 5. Juli 1973 (IV R 215/71, BStBl. II 1973, 739) festgestellt, dass die Hinzurechnungen auch dann nicht gegen die Eigentumsgarantie des Artikels 14 Abs. 1 S. 1 GG verstießen, wenn ein Gewerbebetrieb keine oder nur geringe Gewinne erziele. Aus diesem Grund hätten auch die für das Einkommensteuerrecht maßgeblichen Grundsätze, dogmatischen Rechtfertigungen und verfassungsrechtlichen Begrenzungen, wie sie insbesondere in den Prinzipien der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, des objektiven und subjektiven Nettoprinzips sowie dem Übermaßverbot zum Ausdruck kämen, keine entsprechende Bedeutung.

Auch ein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG sei nicht zu erkennen. Die Gewerbesteuer knüpfe nach ihrem System und ihrer Struktur allein an die objektivierte Ertragskraft eines Gewerbebetriebes und gerade nicht an die Leistungsfähigkeit des betreffenden Betriebsinhabers an. Der Gewerbeertrag sei all dasjenige, was der Gewerbebetrieb als solcher, unabhängig von den persönlichen Verhältnissen des Betriebsinhabers einschließlich der von diesem gewählten Finanzierungsformen, objektiv erwirtschafte bzw. erwirtschaften könne. Gerade dieser Zweck werde beim Vergleich mit einem Unternehmer mit einer starken Eigenkapitalbasis, der die betreffende Immobilie selbst angeschafft oder selbst errichtet habe, erreicht. Denn die Klägerin solle mit einem solchen Unternehmen gleichgestellt werden, das identische Hotelbetriebseinnahmen als Gewerbeertrag erwirtschafte, jedoch keinen (hohen) Mietzinsaufwand entgegenstellen könne. Im Vergleich mit einem reinen Hotelmanagement-Unternehmen, das den betreuten Hotelimmobilienbestand nicht selbst anmiete und die Zimmer auch nicht selbst vermiete, sondern sich auf reine Dienstleistungen im Bereich der Hotelbetriebsführung, Übernahme von Geschäftsführungstätigkeit, Durchführung von Buchhaltungstätigkeiten usw. konzentriere, liege zwar eine unterschiedliche Behandlung vor. Die sachliche Rechtfertigung hierfür ergebe sich jedoch gerade aus der unterschiedlichen Struktur der verschiedenen Unternehmenstypen. Das klassische Hotelmanagement-Unternehmen generiere nur einen Gewerbeertrag in Höhe der Vergütung für die von ihm erbrachten Dienstleistungen. Am Wertschöpfungsprozess der Vermietung nehme es hingegen, anders als die Klägerin, nicht teil.

Auch die mit den neuen Regelungen angenommenen Pauschalierungen bzw. Typisierungen verstießen nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG. So habe das BVerfG schon mit Beschluss vom 29. August 1974 (HFR 1974, 498) ausgeführt, dass der Gesetzgeber nicht daran gehindert sei, anstelle eines individuellen Maßstabs aus Gründen der Praktikabilität pauschale Maßstäbe zu wählen und sich somit mit einer Typisierung zu begnügen. Eine Verfassungswidrigkeit könne nur dann anzunehmen sein, wenn der Mieter oder Pächter gegenüber einem Eigentümer zu einer höheren Gewerbesteuerlast herangezogen werde.

Schließlich sei auch keine Verletzung von Art. 12 GG erkennbar. Das Grundrecht auf freie Berufswahl bzw. Berufsausübung garantiere nicht, dass mit der Berufswahl ein wirtschaftlicher Erfolg verbunden sei.

Der EMRK habe das BVerfG lediglich den Rang als einfaches Bundesrecht mit völkerrechtlicher Verpflichtung aber ohne Verfassungsrang eingeräumt. In den Verfahren vor dem BVerfG, welche die Klägerin anstrengen könne, spielten daher nur die Grundrechte und das Grundgesetz eine Rolle. Eine Verletzung der EMRK selbst sei in diesem Zusammenhang nicht unmittelbar überprüfbar. Zwar sei zuzugeben, dass allgemein die EMRK als Auslegungshilfe für die Bestimmung von Inhalt und Reichweite der Grundrechte herangezogen werden könne. Umgekehrt bedeute dies aber auch, dass die Reichweite dieser einfachgesetzlichen Norm keinesfalls weitergehen könne als Art. 14 Abs. 1 GG selbst. Der Auffassung der Klägerin sei daher nicht zuzustimmen, wonach der Eigentumsbegriff der EMRK autonom zu verstehen sei.

Soweit die Klägerin sich zur Begründung der Verfassungswidrigkeit darauf stütze, dass die Gewerbesteuer aufgrund der zahlreichen Änderungen ihren Charakter als Realsteuer (Objektsteuer) verloren habe, sei dem zum einen entgegenzuhalten, dass im Zusammenhang mit der Abschaffung der Gewerbekapitalsteuer in Art. 106 Abs. 6 GG das Wort „Realsteuer“ durch das Wort „Gewerbesteuer“ ersetzt worden sei. Dadurch habe der Verfassungsgeber klar zu erkennen gegeben, dass er die Gewerbesteuer in ihrer heutigen Gestalt, zumindest in ihren Grundstrukturen, als zulässige Form des Steuerzugriffs anerkenne (vergleiche Änderung des Grundgesetzes vom 20. Dezember 1997, BGBl. I 1997, 2470). Dass der eigenständige Charakter der Gewerbesteuer aufgrund der Änderungen nicht verloren gegangen sei, werde durch die Entscheidung des BVerfG vom 15. Januar 2008 (1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1) bestätigt. Nach der Entscheidung des BVerfG vom 18. Januar 2006 stelle es überdies keinen verfassungswidrigen Eingriff in die Vermögenssubstanz dar, wenn der Steuerpflichtige Geldleistungsverpflichtungen erfüllen müsse, die an den Erwerb vermögenswerter Rechtspositionen anknüpften und zwar gleichgültig, aus welchen Mitteln der staatliche Steueranspruch erfüllt werde (BVerfG-Beschluss vom 18. Januar 2006, 2 BvR 2194/99, BVerfGE 115, 97).

Soweit die Klägerin anrege, das Verfahren im Rahmen einer konkreten Normenkontrolle nach Art. 100 Abs. 1 S. 1 GG dem BVerfG vorzulegen und das laufende Verfahren bis zur Entscheidung hierüber auszusetzen, sei anzumerken, dass dies nur dann zwingend durchzuführen sei, wenn das Gericht eine entscheidungserhebliche Gesetzesnorm für verfassungswidrig halte. Es sei nicht ausreichend, dass das Gericht berechtigte Zweifel an der Verfassungswidrigkeit habe; die Richter müssten davon überzeugt sein.

Einer förmlichen Verfahrensunterbrechung nach § 74 Finanzgerichtsordnung (FGO) im Hinblick auf die Vorlage des FG Hamburg an das BVerfG vom 29. Februar 2012 (1 K 138/10, EFG 2012, 960; Az. beim BVerfG: 1 BvL 8/12), mit welchem das FG Hamburg die Neuregelungen des § 8 Nr. 1 Buchst. a), d) und e) GewStG gemäß Art. 100 Abs. 1 GG dem BVerfG zur verfassungsrechtlichen Prüfung vorgelegt hat, ist die Klägerin entgegengetreten.

Das Gericht hat die Klägerin mit Schreiben vom 12. Januar 2015 hinsichtlich der verfassungsrechtlichen Bedenken auf die Entscheidungen des I. Senats des BFH vom 16. Oktober 2012 (I B 125/12, BFH/NV 2013, 249 und I B 128/12, BStBl. II 2013, 30) und vom 4. Juni 2014 (I R 70/12, BFH/NV 2014, 1850) hingewiesen.

Entscheidungsgründe.

I. Die Klage ist zulässig, aber unbegründet.

1. Die ursprünglich zulässige Klage ist durch den Erlass des geänderten Gewerbesteuermessbescheids vom 19. März 2013 nicht unzulässig geworden. Insbesondere ist das Rechtsschutzbedürfnis nicht entfallen.

Der um den Vorläufigkeitsvermerk nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 GewStG hinsichtlich der Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungen zum Gewerbeertrag gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. a), d) und e) GewStG erweiterte Gewerbesteuermessbescheid vom 19. März 2013 ist nach § 68 FGO Gegenstand des Klageverfahrens geworden. Die Vorläufigkeit betrifft die auch im vorliegenden Verfahren streitige Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungen zum Gewerbeertrag nach § 8 Nr. 1 Buchst. d) und e) GewStG. Die ebenfalls von der Klägerin geltend gemachte Verfassungswidrigkeit von § 8 Nr. 1 Buchst. f) GewStG ist von der Vorläufigkeit nicht umfasst, so dass allein deshalb das Rechtsschutzbedürfnis der Klägerin nicht entfallen ist. Darüber hinaus hat der BFH in mehreren Verfahren entschieden, dass allein die Aufnahme eines Vorläufigkeitsvermerks im Klageverfahren im Hinblick auf die durch dieses Verfahren aufgeworfenen verfassungsrechtlichen Streitpunkte das Rechtsschutzinteresse nicht entfallen lässt (vgl. BFH-Beschluss vom 18. September 1992 III B 43/92, BStBl. II 1993, 123; BFH-Beschluss vom 10. Februar 1995 III B 73/94, BStBl. II 1995, 415; BFH Beschluss vom 23. Dezember 2005 XI B 98/04, BFH/NV 2006, 952). Andernfalls könnte die Finanzbehörde den Steuerpflichtigen durch die nachträgliche Aufnahme eines Vorläufigkeitsvermerks aus dem Klageverfahren drängen, was mit dem Zweck des § 68 FGO nicht vereinbar wäre (Buciek in Beermann/Gosch, § 165 AO, Rz. 84).

2. Die Klage ist allerdings nicht begründet.

Der Gewerbesteuermessbescheid 2008 sowie der Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts zum 31.12.2008 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht gemäß § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO in ihren Rechten. Die Miet- und Pachtzinsen sind bei der Berechnung des festzusetzenden Gewerbesteuermessbetrages sowie des vortragsfähigen Gewerbeverlustes zutreffend nach § 8 Nr. 1 Buchst. d) und e) GewStG einbezogen worden, ebenso wie die Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten nach § 8 Nr. 1 Buchst. f) GewStG.

Gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. d) und e) GewStG sind dem Gewinn, soweit die Miet- und Pachtzinsen bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind, ein Viertel der Summen aus einem Fünftel der Miet- und Pachtzahlungen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung von beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, sowie ein Viertel der Summen aus dreizehn Zwanzigstel (65 %) der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung der entsprechenden unbeweglichen Wirtschaftsgüter hinzuzurechnen. Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten (insbesondere Konzessionen und Lizenzen) sind dem Gewinn gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. f) GewStG in Höhe von einem Viertel der Summen aus einem Viertel (25%) der Aufwendungen hinzuzurechnen.

Die von der Klägerin im Streitjahr aufgewendeten Pachtzinsen für bewegliche Wirtschaftsgüter in Höhe von 10.066.675 €, Pachtzinsen für unbewegliche Wirtschaftsgüter in Höhe von 59.011.743 € sowie Lizenzgebühren in Höhe von 459.238 € erfüllen diese Voraussetzungen nach der übereinstimmenden Auffassung der Beteiligten, der sich das erkennende Gericht mangels davon abweichender Anhaltspunkte anschließt. Folgerichtig erklärte die Klägerin hieraus Hinzurechnungsbeträge in Höhe von 503.333 €, 9.589.407 € und 28.702 €, die der Beklagte in den angefochtenen Bescheiden erklärungsgemäß zugrundegelegte. Diese Steuerbescheide enthalten nach Auffassung des erkennenden Senats keine Rechtsfehler.

3. Der Senat ist auch nicht von der Verfassungswidrigkeit der zu Grunde liegenden gewerbesteuerlichen Regelungen überzeugt. Eine Aussetzung des Verfahrens und eine Vorlage an das BVerfG nach Art. 100 Abs. 1 Satz 1 GG zur Frage der Verfassungswidrigkeit des § 8 Nr. 1 Buchst. d), e) und f) GewStG kommt daher nicht in Betracht.

a) Gemäß Art. 100 Abs. 1 GG i.V.m. § 80 BVerfGG hat ein Gericht, welches ein Gesetz für verfassungswidrig hält, auf dessen Gültigkeit es bei der Entscheidung ankommt, Verfahren auszusetzen und unmittelbar die Entscheidung des BVerfG einzuholen. Nach ständiger Rechtsprechung des BVerfG und des BFH ist Voraussetzung für die Vorlagepflicht bzw. für die Zulässigkeit einer entsprechenden Vorlage jedoch, dass das Gericht von der Verfassungswidrigkeit einer entscheidungserheblichen Gesetzesvorschrift überzeugt ist; bloße Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit einer Vorschrift vermögen das Gericht dagegen nicht von der Pflicht zur Anwendung des Gesetzes zu entbinden (BVerfG-Urteil vom 20. März 1952 1 BvL 12, 15, 16, 24, 28/51, Sammlung der Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts (BVerfGE) 184; BVerfG-Beschlüsse vom 19. Februar 1957 1 BvL 13/54, BVerfGE 6, 222; vom 31. Mai 1983 1 BvL 11/80, BVerfGE 64, 180; vom 06. April 1989 2 GvL 8/87, BVerfGE 80, 59; weitere Nachweise bei Jarass/Pieroth, 13. Auflage 2014, Art. 100 GG Rn. 10; BFH-Urteile vom 22. Juli 1997 VI R 121/90, BStBl. II 1997, 692; vom 1. Juli 2014 IX R 31/13, BStBl. II 2014, 925).

Der erkennende Senat ist, anders als der 1. Senat des Finanzgerichts Hamburg zumindest hinsichtlich der Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 Buchst. d) und e) GewStG (vgl. den Vorlagebeschluss vom 29. Februar 2012 – 1 K 138/10, EFG 2012, 960, 1 BvL 8/12), nicht in diesem Sinne von einem Verfassungsverstoß der vorliegend relevanten Regelungen überzeugt und daher nicht zu einer Vorlage an das Bundesverfassungsgericht berechtigt.

Das Klageverfahren war auch nicht gemäß § 74 FGO bis zur Entscheidung des BVerfG über den Vorlagebeschluss des Finanzgerichts Hamburg auszusetzen, da zum Einen vorliegend neben der Verfassungswidrigkeit der Buchstaben d) und e) auch diejenige des Buchstabens f) von § 8 Nr. 1 GewStG geltend gemacht wird und sich die Klägerin zum Anderen explizit gegen eine Verfahrensunterbrechung ausgesprochen hat um eigene Argumente im Rahmen einer verfassungsrechtlichen bzw. verfassungsgerichtlichen Überprüfung vortragen zu können. Der erkennende Senat sieht dies in Ausübung seines Ermessens als ausreichend an, das Verfahren nicht bis zu einer Entscheidung des BVerG im Verfahren 1 BvL 8/12 auszusetzen (vgl. BFH-Beschluss vom 3. Februar 2010 VI B 119/09, BFH/NV 2010, 923).

b) Das BVerfG hat in seiner bisherigen Rechtsprechung sowohl die Gewerbesteuer an sich als auch einzelne Hinzurechnungsregelungen, insbesondere die Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 a.F. GewStG und § 8 Nr. 7 GewStG a.F., als verfassungsgemäß angesehen (Entscheidungen des BVerfG vom 13. Mai 1969 1 BvR 25/65, BVerfGE 26, 1, BStBl II 1969, 424; vom 29. August 1974 1 BvR 67/73, HFR 1974, 498; vom 25.Oktober 1977 1 BvR 15/75, BStBl. II 1978, 125; vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164 und vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1).

Danach ist die Gewerbesteuer eine als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer. Sie ist neben der Einkommensteuer verfassungsrechtlich gerechtfertigt. In Abgrenzung zu dieser Steuer spielen bei der Gewerbesteuer die persönlichen Verhältnisse des Inhabers des Gewerbebetriebs keine Rolle. Die Bemessungsgrundlage bildet allein der Gewerbeertrag (§ 7 GewStG 2002 n.F.), der zwar an den gleichen Gewinn wie das Einkommensteuerrecht anknüpft, diesen aber durch objektsteuertypische Elemente zu einem Gewerbeertrag modifiziert, insbesondere durch Hinzurechnungen und Kürzungen (§§ 8, 9 GewStG). Dementsprechend konkretisiert sich auch die Leistungsfähigkeit in beiden Steuergegenständen unterschiedlich: Bei der Einkommensteuer zeigt sich die Leistungsfähigkeit in der individuellen Zahlungsfähigkeit des Steuerpflichtigen selbst und bei der Gewerbesteuer in der objektivierten Ertragskraft des Gewerbebetriebs (vgl. BVerfG-Beschlüsse vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164, und vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1). Zudem ist der Gesetzgeber nicht zu einer "reinen" Verwirklichung des so verstandenen Objektsteuerprinzips verpflichtet (vgl. BVerfG-Beschluss vom 25. Oktober 1977 1 BvR 15/75, BVerfGE 46, 224, m.w.N.).

c) Ebenso wie der I. Senat des BFH in mehreren jüngeren Entscheidungen gelangt der erkennende Senat unter Berücksichtigung dieser Ausführungen des BVerfG dazu, dass er nicht von der Verfassungswidrigkeit der Hinzurechnungen in § 8 Nr. 1 Buchst. d), e) und f) GewStG überzeugt ist (BFH-Beschlüsse vom 16. Oktober 2012 I B 125/12, BFH/NV 2013, 249 und I B 128/12, BStBl. II 2013, 30 jeweils zu § 8 Nr. 1 Buchst. a), d), e) und f) GewStG; BFH-Urteil vom 4. Juni 2014 I R 70/12, BFH/NV 2014, 1850 zu § 8 Nr. 1 Buchst. e) GewStG). Entsprechend der Ausführungen des I. Senats des BFH in diesen Entscheidungen kann im Ergebnis „nur so dem offenkundig zu Tage getretenen Willen des verfassungsgebenden und verfassungsändernden Gesetzgebers (…), wonach es eine Gewerbesteuer in herkömmlicher Ausprägung auch unter der Herrschaft des Grundgesetzes geben darf, entsprochen“ werden. Auch hat es die „Fortentwicklung der Gewerbesteuer zu einer "reinen" (Zusatz-)Ertragsteuer“ trotz mehrfacher Änderungen „so nicht gegeben; die den Steuertypus prägenden Hinzurechnungen wurden beibehalten oder --wie zuletzt mit dem Unternehmensteuerreformgesetz 2008 (UntStRefG) geschehen-- strukturell vereinheitlicht und ausgebaut“ (BFH-Urteil vom 4. Juni 2014 I R 70/12, BFH/NV 2014, 1850; BFH-Beschluss vom 16. Oktober 2012 I B 128/12, BStBl. II 2013, 30; BTDrucks 16/4841, 79).

„Aus der grundsätzlichen verfassungsrechtlichen Zulässigkeit der Gewerbesteuer als ertragsorientierter Objektsteuer“ folgert der BFH, „dass die Ist-Leistungsfähigkeit, die auf die konkrete Steuerzahlungsfähigkeit des einzelnen Grundrechtsträgers abstellt und als deren einfach-rechtliche Ausprägung das objektive Nettoprinzip des Einkommensteuerrechts (§ 2 Abs. 2 EStG) zu gelten hat, nicht den Maßstab für die Prüfung der streitigen Hinzurechnungsregelung darstellt (a.A. z.B. Hey, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, Beih. 34, 109; Beschluss des FG Hamburg in EFG 2012, 960). Vielmehr kommt es darauf an, ob sich diese folgerichtig in das Konzept einer "ertragsorientierten Objektsteuer" einfügen lässt“ (BFH-Urteil vom 4. Juni 2014 I R 70/12, BFH/NV 2014).

aa) Nach den weiteren Ausführungen des BFH im Urteil vom 4. Juni 2014 (I R 70/12, BFH/NV 2014) sind „Hinzurechnungen als solche (…) nicht zu beanstanden. Sie betreffen nicht die nähere Ausgestaltung des Steuergegenstands, sondern bilden zusammen mit dem nach ertragsteuerrechtlichen Vorschriften zu ermittelnden Gewinn und den Kürzungen (vgl. Wortlaut des § 7 Abs. 1 Satz 1 GewStG 2002 n.F.) die Grundstruktur der Gewerbesteuer als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer. Eine Gewerbesteuer ohne Hinzurechnungen entspricht dem Bild der herkömmlichen Gewerbesteuer nicht mehr. Die von ihnen ausgehenden Belastungen sind damit von der grundsätzlichen verfassungsrechtlichen Legitimität der Gewerbesteuer erfasst und von den betroffenen Grundrechtsträgern im Grundsatz hinzunehmen (vgl. BVerfG-Entscheidung vom 13. Mai 1969 1 BvR 25/65, BVerfGE 26, 1; BVerfG-Beschlüsse vom 3. Juni 1970 1 BvR 333/70, HFR 1970, 401; vom 29. August 1974 1 BvR 67/73, HFR 1974, 498).“

Aus diesem Grund sind nach den weiteren Erläuterungen des BFH im Hinblick auf § 8 Nr. 1 Buchst. e) GewStG „die auf eine Verletzung der Grundrechte aus Art. 14 Abs. 1 und 12 Abs. 1 GG gestützten Rügen (…) unbegründet. Dass Betriebe, die mit hohem Fremdkapitaleinsatz arbeiten und nur geringe Gewinne oder gar Verluste erzielen, wegen der Hinzurechnungen mit der Folge einer Substanzbesteuerung zur Gewerbesteuer herangezogen werden, liegt in der Natur einer "ertragsorientierten Objektsteuer". Diese aus der Grundstruktur der herkömmlichen Gewerbesteuer herrührende, allgemein bekannte Belastungsfolge als ungerechtfertigten Eingriff in die Grundrechte auf Eigentum und freie Berufsausübung zu qualifizieren, (…) entzieht der Steuer unmittelbar ihre Legitimität und verkehrt die Aussage des BVerfG in das Gegenteil. An der ständigen Rechtsprechung, dass die Hinzurechnungen --oder ertragsunabhängige Komponenten der Gewerbesteuer wie z.B. die frühere Lohnsumme als Besteuerungsgrundlage-- keine Verstöße gegen Art. 12 und Art. 14 GG bewirken, ist daher festzuhalten (BVerfG-Entscheidungen vom 21. Dezember 1966 1 BvR 33/64, BVerfGE 21, 54, betreffend Lohnsummensteuer; in BVerfGE 26, 1, betreffend Art. 12 GG; BFH-Urteile vom 5. Juli 1973 IV R 215/71, BFHE 110, 50, BStBl II 1973, 739; vom 21. April 1977 IV R 161/75, BFHE 122, 141, BStBl II 1977, 512, dort auch zu Billigkeitsmaßnahmen im Einzelfall; BFH-Beschluss vom 5. April 2005 IV B 96/03, BFH/NV 2005, 1564)“ (so der BFH in seinem Urteil vom 4. Juni 2014 I R 70/12, BFH/NV 2014).

Aus diesen Überlegungen, denen sich der erkennende Senat anschließt und die nach seiner Auffassung nicht nur für § 8 Nr. 1 Buchst. e) GewStG sondern auch für § 8 Nr. 1 Buchst. d) GewStG gelten, folgt für die Klägerin, dass sie sich trotz der auch bei ihr vorliegenden Substanzbesteuerung nicht auf eine aus Art. 14 Abs. 1 oder Art. 12 Abs. 1 GG folgende Verfassungswidrigkeit berufen kann. Im Übrigen muss sie sich hinsichtlich der von ihr vorgebrachten Erdrosselungswirkung entgegenhalten lassen, dass diese letztlich auf die von ihr selbst gewählte Unternehmensstruktur und die daraus folgende Anmietung von Mobiliar und Immobilien von andern Konzernunternehmen zurückzuführen ist.

bb) Soweit die Klägerin die Verfassungswidrigkeit der Hinzurechnungen der Pachtaufwendungen nach § 8 Nr. 1 e) GewStG als rechtswidrige Typisierung und realitätsferne pauschale Hinzurechnung rügt, vermag sie auch insoweit keinen Erfolg zu haben. Dies ergibt sich aus den folgenden erschöpfenden Ausführungen des BFH im Urteil vom 4. Juni 2014 (I R 70/12, BFH/NV 2014), der sich der erkennende Senat zur Vermeidung von Wiederholungen vollumfänglich anschließt:

„Bei der näheren Ausgestaltung des Hinzurechnungstatbestands, insbesondere bei der Bestimmung der Höhe des Hinzurechnungsbetrags, ist die Befugnis des Gesetzgebers zur Vereinfachung, Typisierung und Pauschalierung zu beachten (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 120, 1).

aaa) Die Grenzen, die ihm dabei gesetzt sind, sind weit zu ziehen. Dies folgt aus der Rechtsprechung des BVerfG, die an der vergleichbar pauschalen Festlegung der jeweiligen Hinzurechnungsbeträge in früheren Fassungen des § 8 GewStG bislang keinen Anstoß genommen hat (BVerfG-Entscheidung in BVerfGE 26, 1 und BVerfG-Beschluss in HFR 1974, 498, betreffend die hälftige Hinzurechnung der Mietzinsen für die Überlassung beweglicher Wirtschaftsgüter). Außerdem bedingt die --verfassungsrechtlich zulässige-- grobe Orientierung an einem "fiktiven" eigenkapitalfinanzierten Vergleichsunternehmen beträchtliche Unschärfen, die sich in einer freieren tatbestandlichen Ausgestaltung niederschlagen (dürfen). Eine uneingeschränkt realitätsgetreue Abbildung der "Wirklichkeit" ist damit ebenso wenig geboten (BFH-Beschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30) wie eine "reine" Verwirklichung des Objektsteuerprinzips (BVerfG-Beschluss in BVerfGE 46, 224).

bbb) Zureichende Anhaltspunkte für einen Verfassungsverstoß gibt es danach entgegen der Auffassung der Revision, des FG Hamburg (Beschluss in EFG 2012, 960) und Teilen der Literatur (z.B. Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169; Petrak/ Karrenbrock, DStR 2012, 2046) nicht. Dem § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. liegt die Vorstellung zugrunde, dass der in Mieten und Pachten enthaltene Finanzierungsanteil im Wesentlichen vom Umfang des berücksichtigten Wertverzehrs für das überlassene Wirtschaftsgut abhängig ist, der bei Immobilien niedriger ist als bei beweglichen Wirtschaftsgütern. Umgekehrt ist der Finanzierungsanteil bei Grundstücksmieten höher (BTDrucks 16/4841, 80). Der Gesetzgeber hat ihn --für das Streitjahr 2008-- pauschal mit dreizehn Zwanzigstel, also 65 %, angesetzt. Die Pauschalierung als solche begegnet keinen Bedenken. Die Regelung in § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. ist angesichts der weiten Verbreitung gewerblicher Grundstücksmietverhältnisse zur Bewältigung von Massenvorgängen bestimmt und daher in besonderer Weise auf Vereinfachung angewiesen. Zudem ist die jeweils individuelle Bestimmung des Finanzierungsanteils einer einzelnen Grundstücksüberlassung mit ganz erheblichem Aufwand für die Finanzverwaltung, den Steuerpflichtigen und ggf. den Vermieter verbunden, da zahlreiche Faktoren zu berücksichtigen sind und der Finanzierungsanteil während der Vertragslaufzeit Änderungen unterliegen kann (vgl. zum Immobilienleasing Schreiben des Bundesverbands Deutscher-Leasing-Unternehmen vom 23. März 2007, Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 248 ff.; Hartmann-Wendels/Wohl, Zur gewerbesteuerlichen Behandlung des Leasing im Unternehmensteuerreformgesetz 2008, Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 264 ff.). Wenn es einen --verfassungsrechtlich anerkannten-- Bedarf an Typisierung und Pauschalierung gibt, dann sieht der Senat ihn hier. Deswegen war insbesondere auch eine "Dynamisierung" der Quote, also deren Ankopplung an einen sich ständig ändernden Referenzzinssatz (so Petrak/Karrenbrock, DStR 2012, 2046), verfassungsrechtlich nicht vonnöten (vgl. Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30). Im Gesetzgebungsverfahren haben denn auch die angehörten Verbände und Sachverständigen durchweg die Pauschalierung nicht nur nicht beanstandet, sondern teilweise als geboten angesehen (Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 188, 276). Die Höhe des vom Gesetzgeber pauschal mit 65 % angenommenen Finanzierungsanteils beruht auf fundierten Schätzungen der branchenkundigen Verbände, deren Sachverstand sich der Gesetzgeber im Laufe des Gesetzgebungsverfahrens nutzbar gemacht hat (vgl. z.B. Finanzausschussprotokolle Nr. 16/56, S. 53, 251 ff., 263 ff., und 16/59, S. 42). Je schwieriger es für den Gesetzgeber ist, ein Bild von der vielgestaltigen Realität zu gewinnen, desto größer werden seine Typisierungsspielräume, jedenfalls dann, wenn die Eingriffsintensität, (…) wegen der geringen Hinzurechnungsquote von einem Viertel und dem Freibetrag von 100.000 € im Regelfall eher gering ist. Daraus folgt, dass der Gesetzgeber zu einer groben Schätzung berechtigt war. Denn in tatsächlicher Hinsicht variieren die Finanzierungsanteile von Vertragstyp zu Vertragstyp (z.B. "klassischer" Gewerbemietraumvertrag, Voll- und Teilamortisationsleasingverträge) in erheblichem Ausmaß. In Abhängigkeit unterschiedlicher Faktoren (z.B. Laufzeit, Finanzierungszins, Wertverhältnis Grundstück zu Gebäude, Gebäuderestwert, Umfang der Nebenleistungen u.a.) und verschiedener Berechnungsmethoden lassen sich beim Leasing Werte in einer großen Bandbreite von bis zu über 60 % ermitteln, die am Beginn der Vertragslaufzeit noch deutlich höher liegen können. Im Bereich der "klassischen" Immobilienvermietung gehen die Schätzungen von geringeren Quoten aus (vgl. Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 248 ff. und S. 264 ff.; Stellungnahme des Bundesverbands Deutscher Leasing-Unternehmen zum Referentenentwurf zur Unternehmensteuerreform vom 23. Februar 2007, abrufbar unter www.bdl.leasingverband.de/presse/statements).

ccc) Dass der Gesetzgeber den Finanzierungsanteil schließlich mit 65 % angesetzt hat, ist angesichts der erheblichen tatsächlichen Unsicherheiten, des großen Typisierungs- und Pauschalierungsspielraums und der ohnehin nur im Umfang von einem Viertel des Finanzierungsanteils erfolgenden Hinzurechnung deshalb hinzunehmen. Dass er den Anteil mit Wirkung ab dem Erhebungszeitraum 2010 auf 50 % abgesenkt hat (§ 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 i.d.F. des Gesetzes zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums vom 22. Dezember 2009, BGBl I 2009, 3950, BStBl I 2010, 2) setzt die früher getroffene Entscheidung angesichts eines allgemein sinkenden Zinsniveaus und der nach wie vor bestehenden Bandbreite von "richtigen" Werten nicht ins Unrecht.“

Eine willkürliche Festsetzung des Finanzierungsanteils ist nach alledem nicht festzustellen.

cc) Soweit sich die Klägerin auf Art. 1 des 1. Zusatzprotokolls zur EMRK beruft, ist dem entsprechend der Ausführungen des Beklagten entgegenzuhalten, dass das BVerfG dieser Konvention lediglich den Rang als einfaches Bundesrecht mit völkerrechtlicher Verpflichtung aber ohne Verfassungsrang eingeräumt hat. Die EMRK kann mithin als Auslegungshilfe für die Bestimmung von Inhalt und Reichweite der Grundrechte herangezogen werden. Ihre eigene Reichweite kann allerdings keinesfalls weitergehen als die der Grundrechte selbst (vgl. auch BFH-Beschlüsse vom 16. Oktober 2012 I B 125/12, BFH/NV 2013, 249, I B 128/12, BStBl. II 2013, 30).

dd) Der Senat vermag auch keinen Verstoß gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz nach Art. 3 GG erkennen, den die Klägerin im Hinblick auf § 8 Nr. 1 Buchst. e) GewStG reklamiert:

Die Klägerin kann, wie von ihr selbst angeführt, grundsätzlich mit zwei unterschiedlichen Unternehmenstypen verglichen werden:

aaa) Zum einen ist dies ein Unternehmen mit einer identischen Unternehmenstätigkeit, das allerdings auf Grund einer starken Eigenkapitalbasis die Hotelimmobilien nicht gepachtet, sondern erworben hat. Im Vergleich mit einem solchen Unternehmen greift der Gesetzeszweck des § 8 Nr. 1 Buchst. e) GewStG in vollem Umfang ein, denn die Klägerin soll mit ihrem erheblichen Pachtaufwand denjenigen Unternehmen gleichgestellt werden, die identische Einnahmen als Gewerbeertrag erwirtschaften, diesem Ertrag jedoch keinen Pachtaufwand entgegenstellen können.

Soweit die Klägerin dem entgegenhält, dass speziell bei von ihr abgeschlossenen Pachtverträgen auf Grund von erfolgsabhängigen Variablen bei den Pachtzahlungen auch der Verpächter einen Teil des wirtschaftlichen Risikos trage (wie z.B. im Vertrag über die Hotelimmobilie .... ), hat dies vorliegend nach Auffassung des erkennenden Senats keine Relevanz. Denn eine Verringerung der Pachtzahlungen würde bei der Klägerin auch zu einer verringerten Hinzurechnung führen.

bbb) Zum anderen könnte die Klägerin mit einem Unternehmen verglichen werden, das lediglich Hotelserviceleistungen erbringt. Ein solches Hotelmanagement-Unternehmen würde die Hotelimmobilien nicht selbst pachten und das Hotel auch nicht auf eigene Rechnung führen, sondern sich z.B. auf die Hotelbetriebsführung, auf die die technische Hausverwaltung, auf Serviceleistungen gegenüber den Hotelgästen, auf Buchführungsleistungen und auf sonstige im Hotel anfallende Dienstleistungen konzentrieren.

Bei einem solchen Unternehmen käme es zwar nicht zu einer Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e) GewStG. Diese unterschiedliche gewerbesteuerliche Behandlung der Klägerin im Vergleich zu einem solchen Unternehmen ist jedoch auf Grund der verschiedenen Strukturen und eines unterschiedlichen Wertschöpfungsprozesses gerechtfertigt: Das klassische Hotelmanagement-Unternehmen generiert nur einen Gewerbeertrag in Höhe der Vergütung für die von ihm erbrachten Dienstleistungen. Die Klägerin als Hotelbetreiberin in angepachteten Hotelimmobilien hat hingegen von den Eigentümern der Immobilien das Liquiditätsrisiko und die Verwaltung einer Vielzahl von Gästezimmern übernommen. Nicht die Eigentümer treten am Markt auf, sondern die Klägerin. Mit Ausnahme der Pachtaufwendungen, die gerade der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung unterliegen, ähnelt die Klägerin mithin in ihrer Unternehmensstruktur und in ihrem umfassenden Dienstleistungsangebot eher einem Unternehmen, das seinen eigenen Immobilienbestand selbst verwaltet und betreibt, als einem Dienstleistungsunternehmen, das lediglich im Rahmen der Betreuung fremder Immobilien und fremder Hotelverträge die genannten Dienstleistungen erbringt. Die Klägerin nimmt daher an einem weitaus größeren Wertschöpfungsprozess teil und erzielt dabei in Gestalt der Hoteleinnahmen einen entsprechend größeren Gewerbeertrag, der auch die größere Ertragskraft abbildet. Dies bildet zugleich auch den sachlichen Grund dafür, die Klägerin gewerbesteuerlich einem Unternehmen gleichzusetzen, das in einem eigenen Objekt ein Hotel betreibt, und nicht einem Hotelmanagement-Unternehmen, das nur im Umfang seines Dienstleistungsangebots Erträge erzielt und dementsprechend eine weitaus geringere Ertragskraft aufweist.

Soweit die Klägerin einen Verstoß gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz des Art. 3 Abs. 1 GG im Hinblick auf einen „Binnenvergleich“ zwischen § 8 Nr. 1 Buchst. a) GewStG und § 8 Nr. 1 Buchst. e) GewStG annimmt, vermag der erkennende Senat auch insoweit keinen Verfassungsverstoß erkennen. Unabhängig davon, dass der von der Klägerin in der Beispielsrechnung (Bl. 269 f. FG-Akte) zugrundegelegte Darlehenszinssatz i.H.v. 2,55 % für Fremdkapital im Streitjahr 2008 nicht den tatsächlichen Gegebenheiten entsprochen hätte, zumal man bei einer vollständig refinanzierten Immobilie einen prozentualen Aufschlag auf einen Durchschnittszinssatzes regelmäßig in Kauf nehmen muss, aufgrund eines nicht unerheblich höheren Zinssatzes die Hinzurechnungen mithin deutlich weniger auseinander gefallen wären, lässt sich aus den unterschiedlichen Regelungsansätzen in Buchst. a) und Buchst. e) kein Verfassungsverstoß herleiten. Um Finanzierungsanteile aus dem Ertrag des Gewerbebetriebs zu eliminieren, können bei der Hinzurechnung von Schuldentgelten nach § 8 Nr. 1 Buchst. a) GewStG grundsätzlich problemlos die fraglichen Schuldentgelte selbst als Bemessungsgrundlage herangezogen werden. Bei der Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen nach § 8 Nr. 1 Buchst. e) GewStG, die nur teilweise Finanzierungansteile enthalten, die zudem regelmäßig nicht explizit vereinbart und ausgewiesen sind, ist eine typisierende Pauschalierung erforderlich, die zumindest grundsätzlich auch unabhängig von (kleineren) Zinsschwankungen am Markt Bestand haben muss. Dass die vorliegend erfolgte Typisierung nach Auffassung des erkennenden Senats den Anforderungen des Grundgesetzes standhält, wurde schon dargelegt.

ee) Gesichtspunkte, die speziell die Verfassungswidrigkeit der Regelung in § 8 Nr. 1 Buchst. f) GewStG begründen könnten, hat die Klägerin weder vorgetragen, noch sind sie für den erkennenden Senat ersichtlich. Vielmehr ist der Senat angesichts der eingangs dargestellten allgemeinen Aspekte auch nicht von der Verfassungswidrigkeit dieser Hinzurechnungsregelung überzeugt.

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

5. Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen der Frage der Verfassungsmäßigkeit des § 8 Nr. 1 Buchst. d), e) und f) GewStG und des Vorlagebeschlusses des Finanzgerichts Hamburg vom 29. Februar 2012 zugelassen.

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RechtsgebieteSteuerrechtliche Aspekte der Scheinselbstständigkeit Steuerrecht Verfassungsrecht andere Verwaltungsrecht

bei uns veröffentlicht am 16.10.2012

Bundesfinanzhof

Tatbestand 1 I. Die Antragstellerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin) ist eine GmbH, die … betreibt. Im Streitjahr 2010 wies sie in ihrem Jahresabschluss nach Han

RechtsgebieteSteuerrechtliche Aspekte der Scheinselbstständigkeit Steuerrecht Verfassungsrecht andere Verwaltungsrecht

bei uns veröffentlicht am 16.10.2012

Bundesfinanzhof

Tatbestand 1 I. Die Antragstellerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin) ist eine GmbH, die ausschließlich in von fremden Dritten angepachteten Gebäuden ein Hotel be

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4 Urteil(e) in unserer Datenbank zitieren Finanzgericht Köln Urteil, 19. März 2015 - 13 K 2768/10.

bei uns veröffentlicht am 14.06.2018

Bundesfinanzhof

Tenor Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Köln vom 19. März 2015 13 K 2768/10 wird als unbegründet zurückgewiesen.

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bei uns veröffentlicht am 10.02.2017

Finanzgericht Hamburg

Tatbestand 1 Die Beteiligten streiten über die Hinzurechnung von Entgelten für Schulden sowie von Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung von beweglichen und unbeweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens im Rahme

RechtsgebieteSteuerrechtliche Aspekte der Scheinselbstständigkeit Steuerrecht Verfassungsrecht andere Verwaltungsrecht

bei uns veröffentlicht am 07.12.2016

Finanzgericht Hamburg

Tatbestand 1 Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob Hinzurechnungen gem. § 8 Nr. 1a Gewerbesteuergesetz (GewStG) durchzuführen sind oder ob diese Hinzurechnungen verfassungswidrig sind. Außerdem streiten die Beteiligten darüber, ob die Klägerin

RechtsgebieteSteuerrechtliche Aspekte der Scheinselbstständigkeit Steuerrecht Verfassungsrecht andere Verwaltungsrecht

bei uns veröffentlicht am 16.06.2016

Finanzgericht Köln

Tenor Der Gewerbesteuermessbescheid 2008 vom 16. August 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 6. März 2013 wird dahingehend geändert, dass eine Hinzurechnung gem. § 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG i.H.v. … € (Betrag vor Anwendung des typisierten ¼

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Referenzen

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 3

(1) Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich.

(2) Männer und Frauen sind gleichberechtigt. Der Staat fördert die tatsächliche Durchsetzung der Gleichberechtigung von Frauen und Männern und wirkt auf die Beseitigung bestehender Nachteile hin.

(3) Niemand darf wegen seines Geschlechtes, seiner Abstammung, seiner Rasse, seiner Sprache, seiner Heimat und Herkunft, seines Glaubens, seiner religiösen oder politischen Anschauungen benachteiligt oder bevorzugt werden. Niemand darf wegen seiner Behinderung benachteiligt werden.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 12

(1) Alle Deutschen haben das Recht, Beruf, Arbeitsplatz und Ausbildungsstätte frei zu wählen. Die Berufsausübung kann durch Gesetz oder auf Grund eines Gesetzes geregelt werden.

(2) Niemand darf zu einer bestimmten Arbeit gezwungen werden, außer im Rahmen einer herkömmlichen allgemeinen, für alle gleichen öffentlichen Dienstleistungspflicht.

(3) Zwangsarbeit ist nur bei einer gerichtlich angeordneten Freiheitsentziehung zulässig.

Bundesverfassungsgericht Beschluss, 15. Feb. 2016 - 1 BvL 8/12

Gründe

: A.

1: Das Normenkontrollverfahren betrifft die Frage, ob die für die Bemessung der Gewerbesteuer nach dem Gewerbeertrag ab dem Jahr 2008 vorgesehene teilweise Hinzurechnung von verausgabten Zinsen, Mieten und Pachten zum Gewinn aus Gewerbebetrieb nach § 8 Nr. 1 Buchstaben a, d und e Gewerbesteuergesetz (GewStG) mit dem allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG vereinbar ist. Das vorlegende Finanzgericht hält diese Vorschriften über die gewerbesteuerliche Hinzurechnung von Entgelten für Schulden sowie von Mieten und Pachten für verfassungswidrig, weil sie das Prinzip gleichmäßiger Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit verletzten.

: I.

2: 1. Die Gewerbesteuer geht in ihrem Ursprung zurück auf das Gewerbesteuergesetz 1936(RStBl 1936, S. 1149 ff.). Dieses ging von der Gewerbesteuer als Realsteuer (Objektsteuer) aus, welche vom Gesetzgeber als Ausgleich für die unmittelbaren und mittelbaren Lasten gerechtfertigt wurde, welche die Gewerbebetriebe den Gemeinden verursachten (sog. Äquivalenzprinzip; Begründung zum Gewerbesteuergesetz, RStBl 1937, S. 693 ff.). Besteuerungsgrundlagen für die Gewerbesteuer waren gemäß § 6 Abs. 1 GewStG 1936 der Gewerbeertrag und das Gewerbekapital, also die Finanzkraft des Eigenkapitals, wobei beide stets zusammen die Besteuerungsgrundlage bildeten. § 6 Abs. 2 Satz 1 GewStG 1936 sah fakultativ die Lohnsumme, also die Arbeitskraft des Unternehmens als Bemessungsgrundlage für die Ermittlung des Messbetrages vor (Begründung zum Gewerbesteuergesetz, RStBl 1937, S. 693 ff.). Zum 1. Januar 1980 wurde durch Art. 2 § 1 des Steueränderungsgesetzes von 1979 (BGBl I 1978, S. 1849<1855 f.>) § 6 Abs. 2 GewStG ersatzlos gestrichen und so die Lohnsumme als fakultative Bemessungsgrundlage abgeschafft. Bemessungsgrundlage für die Gewerbesteuer waren nunmehr nach § 6 Satz 1 GewStG nur noch der Gewerbeertrag und das Gewerbekapital (vgl. Gesetzentwurf der Bundesregierung, BTDrucks 8/2118, S. 64). Durch das Gesetz zur Fortsetzung der Unternehmensteuerreform vom 29. Oktober 1997 (BGBl I S. 2590 <2592 f.>) entfiel durch Art. 4 Nr. 1, 15 auch die Gewerbekapitalsteuer in § 6 GewStG als Bemessungsgrundlage für den Erhebungszeitraum ab dem Jahr 1998. Seitdem ist Besteuerungsgrundlage für die Gewerbesteuer gemäß § 6 Satz 1 GewStG allein der Gewerbeertrag.

3: 2.Während für die Gewinnermittlung für Zwecke der Einkommen- und Körperschaftsteuer die Zinsen für Dauerschulden abziehbar waren, sah § 8 Nr. 1 GewStG 1936 (RStBl 1936, S. 1149<1150>) vor, dass Zinsen für Dauerschulden dem Gewinn aus Gewerbebetrieb in voller Höhe wieder hinzuzurechnen waren. Dem lag die Vorstellung zugrunde, dass sich der Gewerbeertrag - dem Realsteuercharakter der Gewerbesteuer entsprechend - aus dem Gewinn erst mit Hilfe bestimmter Hinzurechnungen und Kürzungen ergebe. Der auf diese Weise ermittelte Betrag stelle die Nutzungen des gesamten im Unternehmen arbeitenden Kapitals während des Bemessungszeitraums dar (Begründung zum Gewerbesteuergesetz, RStBl 1937, S. 693 <695>). Art. 4 des Gesetzes zur Wiederbelebung der Wirtschaft und Beschäftigung und zur Entlastung des Bundeshaushalts (Haushaltsbegleitgesetz 1983) vom 20. Dezember 1982 (BGBl I 1982, S. 1857 <1865 f.>) beschränkte die Hinzurechnung der Zinsen für den Erhebungszeitraum 1983 auf 60 v.H. und ab dem Erhebungszeitraum 1984 auf 50 v.H. Durch Art. 3 Nr. 2 Buchstabe a des Steuerreformgesetzes 1990 vom 25. Juli 1988 (BGBl I 1988, S. 1093 <1116>) wurde das Wort "Zinsen" durch das Wort "Entgelte" für Schulden ersetzt und so der Hinzurechnungstatbestand erweitert.

4: Art. 3 Nr. 1 des Unternehmensteuerreformgesetz 2008 (UntStRefG 2008) (BGBl I 2007, S. 1912<1930>) regelt die Hinzurechnung der Entgelte für Schulden neu. Der Gesetzgeber senkte mit dem Unternehmensteuerreformgesetz 2008 für den Veranlagungszeitraum ab 2008 den Körperschaftsteuersatz von 25 v.H. auf 15 v.H. und verringerte für den Erhebungszeitraum ab 2008 die Gewerbesteuermesszahl von maximal 5 v.H. auf einheitlich 3,5 v.H., so dass die nominale Belastung der Unternehmensgewinne sank. Zugleich sollte zur Kompensation der geringeren nominalen Steuerbelastung die steuerliche Bemessungsgrundlage für die Gewerbesteuer durch verschiedene Maßnahmen verbreitert und verstetigt werden. Dazu gehörte unter anderem die Abschaffung der Abzugsfähigkeit der Gewerbesteuer von der Bemessungsgrundlage bei der Einkommensteuer (§ 4 Abs. 5b EStG), bei der Körperschaftsteuer (§ 8 Abs. 1 Satz 1 KStG i.V.m. § 4 Abs. 5b EStG) und bei der eigenen Bemessungsgrundlage sowie die Ausweitung der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung (Gesetzentwurf der Fraktionen CDU/CSU und SPD, BTDrucks 16/4841, S. 32). Die Hinzurechnung wurde ab dem Erhebungszeitraum 2008 auch auf Entgelte für Schulden, die keine Dauerschulden sind, erweitert. Die Gesetzesänderung durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 führte somit zu einer Ausweitung der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung von Schuldzinsen. Im Übrigen wurde die Hinzurechnung grundsätzlich auf 25 v.H. der Entgelte und der ihnen gleichgestellten Aufwendungen beschränkt. Die Ausweitung der Hinzurechnungstatbestände sollte der Verlagerung deutschen Steuersubstrats ins Ausland entgegenwirken und zur Finanzierung der Unternehmensteuerreform beitragen. Durch sie sollte zwar die Steuerbemessungsgrundlage der Gewerbesteuer verbreitert, allerdings durch die gleichzeitige Verringerung des Hinzurechnungssatzes und der Einführung eines Hinzurechnungsfreibetrages das Steueraufkommen der Gewerbesteuer nicht verändert, aber stabiler und planbarer gestaltet werden (Gesetzentwurf der Fraktionen CDU/CSU und SPD, BTDrucks 16/4841, S. 32).

5: 3. § 8 Nr. 8 GewStG 1936 (RStBl 1936, S. 1149<1150>) sah die Hinzurechnung der Hälfte der Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung der nicht aus Grundbesitz bestehenden Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen standen, auf den Gewinn aus Gewerbebetrieb vor. Dabei ging § 8 Nr. 8 GewStG 1936 ausweislich der Gesetzesbegründung davon aus, dass zahlreiche Unternehmen mit gemieteten Maschinen arbeiteten. Unternehmen, die mit eigenen Maschinen arbeiteten, müssten den Reinertrag aus diesem Teil des Anlagevermögens in voller Höhe versteuern, während die anderen Unternehmen die Miete als Betriebsausgabe absetzen könnten. Durch § 8 Nr. 8 GewStG 1936 sollte deshalb eine Gleichstellung erreicht werden, wobei der Gesetzgeber davon ausging, dass die Hälfte der Miet- und Pachtzinsen den Reinertrag aus den gemieteten Maschinen oder sonstigen beweglichen Gütern des Anlagevermögens darstellt. Grundbesitz schied bei der Zurechnung aus, da dieser grundsätzlich nur von der Grundsteuer erfasst werden sollte (RStBl 1937, S. 693 <696>). In der Neufassung des Gewerbesteuergesetzes vom 18. November 1958 (BGBl I 1958, S. 754 <757>) wurde die Hinzurechnung der Hälfte der Miet- und Pachtzinsen in inhaltlich unveränderter Form erstmals in § 8 Nr. 7 GewStG 1957 geregelt. Durch Art. 6 Nr. 5 des Steueränderungsgesetzes 1961 (StÄndG 1961; BGBl I 1961, S. 981 <986>) erhielt § 8 Nr. 7 Satz 2 GewStG inhaltlich im Wesentlichen seine bis zum Erhebungszeitraum 2007 gültige Fassung, wonach grundsätzlich die Hälfte der Miet- oder Pachtzinsen hinzuzurechnen war (BGBl I 1961, S. 981<987>).

6: Art. 3 Nr. 1 des UntStRefG 2008 (BGBl I 2007, S. 1912<1930>) mit Änderung durch Art. 5 Nr. 02 des Jahressteuergesetzes 2008 (JStG 2008) vom 20. Dezember 2007 (BGBl I 2007, S. 3150 <3168>) führte zu § 8 Nr. 1 Buchstaben d und e GewStG in der vom Finanzgericht vorgelegten Fassung. Bei Mieten, Pachten, Leasingraten und Lizenzgebühren sollte nur der sogenannte Finanzierungsanteil hinzugerechnet werden, der bei immobilen Wirtschaftsgütern mit 75 v.H. und bei mobilen Wirtschaftsgütern pauschal mit 20 v.H. angesetzt wurde (Gesetzentwurf der Fraktionen CDU/CSU und SPD, BTDrucks 16/4841, S. 30 f.). Die Neuregelung erfasst nunmehr auch den Finanzierungsanteil für Grundbesitz, der im Eigentum eines anderen steht. Des Weiteren unterscheidet sie nicht mehr nach der steuerlichen Behandlung der Mieten und Pachten beim Empfänger (BTDrucks 16/4841, S. 79 f.). Im Übrigen blieb es bei der bisherigen Regelung, nur für die gemieteten oder gepachteten Wirtschaftsgüter eine Hinzurechnung vorzunehmen, die - unterstellt, der Mieter oder Pächter wäre Eigentümer - bei ihm zu seinem Anlagevermögen gehören würden (BTDrucks 16/4841, S. 80). Im Finanzausschuss, an den der Gesetzentwurf eines Jahressteuergesetzes 2008 (JStG 2008) der Bundesregierung (BTDrucks 16/6290, S. 22) federführend überwiesen worden war, wurde der anzusetzende Finanzierungsanteil aus Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung von unbeweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens in § 8 Nr. 1 Buchstabe e GewStG ohne weitere Begründung von 75 v.H. auf 65 v.H. herabgesetzt (vgl. Bericht des Finanzausschusses, BTDrucks 16/7036, S. 23). Die Gesetzesänderungen durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 und das Jahressteuergesetz 2008 führten somit zu einer Ausweitung der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung bei Mieten und Pachten für unbewegliche Wirtschaftsgüter.

7: 4. § 8 Nr. 1 Buchstaben a, d und e des Gewerbesteuergesetzes in der Fassung des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I S. 1912) und des Jahressteuergesetzes 2008 (JStG 2008) vom 20. Dezember 2007 (BGBl I S. 3150) hat folgenden Wortlaut:

: § 8 GewStG - Hinzurechnungen

: Dem Gewinn aus Gewerbebetrieb (§ 7) werden folgende Beträge wieder hinzugerechnet, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind:

: 1. Ein Viertel der Summe aus

: a) Entgelten für Schulden. ²Als Entgelt gelten auch der Aufwand aus nicht dem gewöhnlichen Geschäftsverkehr entsprechenden gewährten Skonti oder wirtschaftlich vergleichbaren Vorteilen im Zusammenhang mit der Erfüllung von Forderungen aus Lieferungen und Leistungen vor Fälligkeit sowie die Diskontbeträge bei der Veräußerung von Wechsel- und anderen Geldforderungen. ³Soweit Gegenstand der Veräußerung eine Forderung aus einem schwebenden Vertragsverhältnis ist, gilt die Differenz zwischen dem Wert der Forderung aus dem schwebenden Vertragsverhältnis, wie ihn die Vertragsparteien im Zeitpunkt des Vertragsschlusses der Veräußerung zugrunde gelegt haben, und dem vereinbarten Veräußerungserlös als bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt,

: …

: d) einem Fünftel der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasing- raten) für die Benutzung von beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen,

: e) dreizehn Zwanzigstel der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, und

: …

: soweit die Summe den Betrag von 100.000 Euro übersteigt; …

: II.

8: 1. Die Klägerin des Ausgangsverfahrens ist eine Tankstellenpächterin; sie betreibt in der Rechtsform der GmbH Tankstellen mit Shop und Waschstraße. Die zum Betrieb wesentlichen Betriebsgrundlagen pachtete sie entgeltlich an. Im Jahr 2008 entstanden der Klägerin Entgelte für Schulden in Höhe von insgesamt 8.332 Euro, für die Miete und Anpachtung von beweglichen Wirtschaftsgütern Aufwendungen in Höhe von insgesamt 270.532 Euro sowie für die Miete und Anpachtung von unbeweglichen Wirtschaftsgütern, die jeweils im Eigentum eines anderen standen, Aufwendungen in Höhe von insgesamt 344.490 Euro. In ihrer Körperschaftsteuererklärung 2008 ermittelte die Klägerin ein zu versteuerndes Einkommen von 15.839 Euro. In ihrer Gewerbesteuererklärung 2008 gab die Klägerin bei den Hinzurechnungsbeträgen gemäß § 8 Nr. 1 Buchstaben a, d und e GewStG neben den Entgelten für Schulden die Aufwendungen für die Benutzung fremder beweglicher und unbeweglicher Betriebsanlagegüter an. Das Finanzamt, Beklagter des Ausgangsverfahrens, erließ erklärungsgemäß einen Gewerbesteuermessbescheid für 2008, wobei es den Gewerbesteuermessbetrag auf 2.184 Euro festsetzte. Hiergegen legte die Klägerin Einspruch ein, den das Finanzamt zurückwies. Die Klägerin erhob Klage zum Finanzgericht und beantragte, den Gewerbesteuermessbetragsbescheid für 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung in der Weise zu ändern, dass der Gewerbesteuermessbetrag um 1.991 Euro niedriger auf 193 Euro festgesetzt werde.

9: 2. Das Finanzgericht hält die Vorschriften über die gewerbesteuerliche Hinzurechnung von Entgelten für Schulden sowie von Mieten und Pachten (§ 8 Nr. 1 Buchstaben a, d und e GewStG) wegen Verstoßes gegen den allgemeinen Gleichheitssatz des Grundgesetzes (Art. 3 Abs. 1 GG) für verfassungswidrig, weil sie mit dem Gebot der Gleichmäßigkeit der Besteuerung und dem Gebot der Besteuerung nach der finanziellen Leistungsfähigkeit nicht vereinbar seien und ein rechtfertigender Grund hierfür fehle. Es hat diese Vorschriften dem Bundesverfassungsgericht gemäß Art. 100 Abs. 1 GG zur Prüfung vorgelegt (Beschluss veröffentlicht u.a. in DStRE 2012, S. 478 = EFG 2012, S. 960). Das Finanzgericht meint, sachgerecht sei allein eine Besteuerung nach dem Ist-Leistungsfähigkeitsprinzip, welches folgerichtig durch das objektive Nettoprinzip ausgestaltet werde. Die genannten Hinzurechnungsvorschriften verletzten das objektive Nettoprinzip, weil sie dazu führten, dass objektiv durch den Gewerbebetrieb veranlasste Aufwendungen nicht von den erzielten Erträgen abgezogen werden könnten. Dies sei von Verfassungs wegen nicht gerechtfertigt; es lägen keine besonderen sachlichen Gründe vor, die eine "Verletzung der folgerichtigen Ausgestaltung des Ist-Leistungsfähigkeitsprinzips" verfassungsrechtlich rechtfertigten, insbesondere genüge hierfür nicht der Objektsteuercharakter der Gewerbesteuer und die sich daraus ergebende Gleichstellung des Einsatzes von Fremdkapital mit dem von Eigenkapital durch die Hinzurechnung von Schuld- sowie von Miet- und Pachtzinsen (wird näher ausgeführt; vgl. DStRE 2012, S. 478 = EFG 2012, S. 960).

10: Das Finanzgericht stellt damit die Verfassungsmäßigkeit und zugleich die Rechtfertigung der Gewerbesteuer als Realsteuer grundsätzlich in Frage.

11: 3. Der veröffentlichte Vorlagebeschluss des Finanzgerichts Hamburg hat bereits zur Auseinandersetzung mit dessen Argumentation in Entscheidungen des Bundesfinanzhofs geführt.

12: a) Der IV. Senat des Bundesfinanzhofs hat mit Beschluss vom 1. August 2012 - IV R 55/11 - (BFH/NV 2012, S. 1826) das Ausgangsverfahren des Normenkontrollantrages des Finanzgerichts als ein nicht aussichtslos erscheinendes Musterverfahren beurteilt und deshalb ein bei ihm anhängiges Revisionsverfahren, in welchem es ebenfalls um die Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungsvorschriften geht, gemäß § 74 FGO bis zum Vorliegen einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts ausgesetzt (ebenso die Beschlüsse vom 12. Juli 2012 - IV R 55/10 - und vom 26. August 2013 - IV R 24/11 -).

13: b) Hingegen hat der I. Senat des Bundesfinanzhofs in Eilverfahren mit Beschlüssen vom 16. Oktober 2012 - I B 128/12 - (BFHE 238, 452) und - I B 125/12 - (NV 2013, S. 249) nach summarischer Prüfung ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der dort angegriffenen, auf § 8 Nr. 1 Buchstaben a, d, e und f GewStG in der Fassung des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, S. 1912) und des Jahressteuergesetzes 2008 vom 20. Dezember 2007 (BGBl I 2007, S. 3150) beruhenden Grundlagenbescheide verneint, da auch mit Blick auf den Vorlagebeschluss des Finanzgerichts Hamburg nicht ernstlich zweifelhaft sei, dass die vorgenannten Hinzurechnungsvorschriften verfassungsgemäß seien. Durch die in § 8 Nr. 1 Buchstabe e GewStG erstmals erfassten Fallgruppen der Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung unbeweglicher Wirtschaftsgüter sowie der Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten in § 8 Nr. 1 Buchstabe f GewStG sei die Entscheidung für eine "verobjektivierte" Bemessungsgrundlage durch den Gesetzgeber sogar verbreitert und ausgebaut worden. Die Belastungsentscheidung als solche und die diese tragende Rechtfertigung hätten infolgedessen unverändert Bestand.

14: Eine gegen diesen Beschluss des Bundesfinanzhofs gerichtete Verfassungsbeschwerde nahm die 1. Kammer des Ersten Senats mit Beschluss vom 6. Mai 2013 - 1 BvR 821/13 - (NVwZ 2013, S. 935) nicht zur Entscheidung an.In späteren Entscheidungen bestätigte der I. Senat des Bundesfinanzhofs seine Rechtsauffassung (Urteile vom 16. Januar 2014 - I R 21/12 -, BFHE 244, 347 und vom 4. Juni 2014 - I R 21/13 -, BFHE 246, 130).

: B.

15: Die Vorlage ist unzulässig, denn das vorlegende Gericht hat sie nicht hinreichend begründet (§ 80 Abs. 2 Satz 1 BVerfGG). Die Unzulässigkeit der Vorlage kann die Kammer durch einstimmigen Beschluss feststellen (§ 81a Satz 1 BVerfGG).

: I.

16: Nach Art. 100 Abs. 1 Satz 1 Alt. 2 GG hat ein Gericht das Verfahren auszusetzen und die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts einzuholen, wenn es ein Gesetz, auf dessen Gültigkeit es bei der Entscheidung ankommt, für verfassungswidrig hält. Dem Begründungserfordernis des § 80 Abs. 2 Satz 1 BVerfGG genügt ein Vorlagebeschluss nur, wenn die Ausführungen des Gerichts erkennen lassen, dass es sowohl die Entscheidungserheblichkeit der Vorschrift als auch ihre Verfassungsmäßigkeit sorgfältig geprüft hat (vgl. BVerfGE 127, 335 <355 f.>; stRspr). Hierfür muss das vorlegende Gericht in nachvollziehbarer und für das Bundesverfassungsgericht nachprüfbarer Weise darlegen, dass es bei seiner anstehenden Entscheidung auf die Gültigkeit der Norm ankommt und aus welchen Gründen das vorlegende Gericht von der Unvereinbarkeit der Norm mit der Verfassung überzeugt ist (vgl. BVerfGE 105, 61 <67>; stRspr).

17: Das vorlegende Gericht muss von der Verfassungswidrigkeit der zur Prüfung gestellten Norm überzeugt sein und die für diese Überzeugung maßgeblichen Erwägungen nachvollziehbar und erschöpfend darlegen (vgl. BVerfGE 78, 165 <171 f.>; 86, 71 <77 f.>; 88, 70 <74>; 88, 198 <201>; 93, 121 <132>). Der Vorlagebeschluss muss den verfassungsrechtlichen Prüfungsmaßstab angeben, die naheliegenden tatsächlichen und rechtlichen Gesichtspunkte erörtern, sich eingehend sowohl mit der einfachrechtlichen als auch mit der verfassungsrechtlichen Rechtslage auseinandersetzen, dabei die in der Literatur und Rechtsprechung entwickelten Rechtsauffassungen berücksichtigen und insbesondere auf die maßgebliche Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts eingehen (vgl. BVerfGE 76, 100 <104>; 79, 240 <243 f.>; 86, 52 <57>; 86, 71 <77 f.>; 88, 198 <202>; 94, 315 <325>).

18: Für die Beurteilung der Zulässigkeit einer Vorlage nach Art. 100 Abs. 1 Satz 1 GG ist grundsätzlich die Rechtsauffassung des vorlegenden Gerichts maßgebend, sofern diese nicht offensichtlich unhaltbar ist (vgl. BVerfGE 2, 181 <190 f.>; 105, 61 <67>; 129, 186 <203>; 133, 1 <11>; BVerfG, Urteil des Ersten Senats vom 17. Dezember 2014 - 1 BvL 21/12 -, NJW 2015, S. 303 Rn. 92). Zur Begründung der Entscheidungserheblichkeit der vorgelegten Norm muss der Sachverhalt umfassend dargestellt werden. Die Schilderung des Sachverhalts muss aus sich heraus, also ohne Studium der beigefügten Verfahrensakten, verständlich sein (vgl. BVerfGE 88, 187 <194>; 107, 59 <85>). Es muss dargelegt sein, dass und aus welchen Gründen das vorlegende Gericht im Falle der Gültigkeit der für verfassungswidrig gehaltenen Rechtsvorschrift zu einem anderen Ergebnis käme als im Falle der Ungültigkeit (vgl. BVerfGE 7, 171 <173 f.>; 79, 240 <243>; 121, 108 <117>). Das Gericht muss sich dabei eingehend mit der Rechtslage auseinandersetzen und die in der Literatur und Rechtsprechung entwickelten Rechtsauffassungen berücksichtigen, die für die Auslegung der vorgelegten Rechtsvorschrift von Bedeutung sind (vgl. BVerfGE 65, 308 <316>; 94, 315 <323>; 97, 49 <60>; 105, 61 <67>; 121, 233 <237 f.>). Bei der Annahme eines Gleichheitsverstoßes gehört zur erschöpfenden Begründung durch das vorlegende Gericht auch die eindeutige Bezeichnung der Sachverhalte oder Personengruppen, die aus Sicht des Gerichts miteinander verglichen werden können und zu Unrecht ungleich behandelt werden (BVerfGK 17, 360 <366>; vgl. auch BVerfGE 131, 66 <82>).

: II.

19: Diesen Anforderungen wird die Vorlage nicht gerecht. Zwar wird die Entscheidungserheblichkeit der Vorlagefrage hinreichend dargelegt. Die Ausführungen zur Verfassungswidrigkeit der vorgelegten Norm genügen jedoch nicht den Vorgaben des § 80 Abs. 2 Satz 1 BVerfGG. Angesichts der Klarstellung der Maßstäbe zum Gleichheitssatz für die Anwendung auf steuergesetzliche Vorschriften in zahlreichen Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts und der Billigung des Systems der Gewerbesteuer mit Hinzurechnungs- und Kürzungsbestimmungen in früheren Entscheidungen des Gerichts sind an die abweichende Beurteilung des vorlegenden Gerichts hier besondere Anforderungen an die Auseinandersetzung mit vorhandenen, gängigen verfassungsrechtlichen Einordnungen zu stellen.

20: Das vorlegende Finanzgericht geht von einer überholten Konkretisierung des Gleichheitsmaßstabes in Art. 3 Abs. 1 GG aus (1.) und legt seiner Prüfung nicht die Erwägungen des Bundesverfassungsgerichts zum Umfang des Entscheidungsspielraums des Gesetzgebers im Bereich des Steuerrechts bei der Auswahl und Ausgestaltung des Steuergegenstandes sowie der Differenzierung innerhalb des Steuergegenstandes, insbesondere in seiner bisherigen Spruchpraxis zur Gewerbesteuer, zugrunde (2.). Sein Vorlagebeschluss lässt zudem eine Auseinandersetzung mit der verfassungsrechtlichen Absicherung der Gewerbesteuer in Art. 106 Abs. 6 GG (3.) und eine hinreichende Befassung mit der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts zur verfassungsrechtlichen Legitimation der Gewerbesteuer (4.) vermissen. Das Finanzgericht argumentiert nur pauschal mit einer vermeintlichen "Prinzipienwidrigkeit" der zur Prüfung gestellten Vorschriften, ohne eine entsprechende verfassungsrechtliche Beurteilung auf der Grundlage der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts vorzunehmen (5., 6.). Es setzt sich überdies nicht mit der Rechtsprechung anderer Finanzgerichte zur Verfassungsgemäßheit der Gewerbesteuer nach der Unternehmensteuerreform 2008, insbesondere der Hinzurechnungsvorschriften, auseinander (7.).

21: 1.Bereits die Auseinandersetzung des vorlegenden Gerichts mit dem Prüfungsmaßstab des Bundesverfassungsgerichts zu Art. 3 Abs. 1 GG genügt nicht den Anforderungen des § 80 Abs. 2 Satz 1 BVerfGG. Ohne eine Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts zu benennen, beschreibt die Vorlage die ständige Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts zu Art. 3 Abs. 1 GG mit Bezug zum Steuerrecht kurz als nicht überzeugend. Ausgehend von einem in der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts seit längerem überholten Maßstab führt das vorlegende Gericht lediglich aus, soweit die verfassungsrechtlichen Anforderungen an den sachlichen Grund zur Rechtfertigung einer Differenzierung nach personenbezogenen Merkmalen oder nach sachbezogenen Merkmalen erfolge, überzeuge dies nicht.

22: Auf die aktuelle Fortentwicklung des Prüfungsmaßstabes zu Art. 3 Abs. 1 GG zu einer stufenlosen Maßstabsbildung geht das vorlegende Gericht nicht ein. Es hätte jedoch in seinem Vorlagebeschluss in erster Linie die ständige Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts zu den Maßstäben des allgemeinen Gleichheitssatzes zugrunde legen müssen (vgl. nur BVerfGE 126, 400 <416>; 127, 263 <280>; 129, 49 <68 f.>; siehe auch BVerfGE 130, 131 <142>; 130, 240 <252 ff.>). In Anbetracht der jüngsten, vom vorlegenden Gericht zitierten Entscheidung des Ersten Senats des Bundesverfassungsgerichts zur Gewerbesteuer vom 15. Januar 2008 (BVerfGE 120, 1) hätte es darzulegen gehabt, zu welchem Ergebnis die Anwendung der bisherigen Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts käme (vgl. BVerfGE 89, 132 <141 f.>; 116, 135 <161>; 120, 1 <29 ff.>). Nach erfolgter Subsumtion unter diesen gefestigten Prüfungsmaßstab hätte es dann in einem zweiten Schritt eine Alternativlösung nach dem von ihm für zutreffend befundenen Prüfungsmaßstab anfügen müssen.

23: 2. Das vorlegende Gericht geht auch nicht auf die Erwägungen des Bundesverfassungsgerichts zu dem weitreichenden Entscheidungsspielraum des Gesetzgebers bei der Auswahl des Steuergegenstandes und bei der Bestimmung des Steuersatzes im Bereich des Steuerrechts ein, insbesondere in seiner Spruchpraxis zur Gewerbesteuer.

24: a) Das Finanzgericht gesteht dem Gesetzgeber zwar abstrakt einen Wertungsspielraum bei der Belastungsentscheidung zu, vertritt sodann aber im offenen Gegensatz dazu die Auffassung, im Hinblick auf die Gewerbesteuer ende der Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers dort, wo das Prinzip der steuerlichen Lastengleichheit und der Besteuerung nach Maßgabe der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit nicht mehr gewahrt sei; deshalb sei nur eine Besteuerung nach dem "Ist-Leistungsfähigkeitsprinzip" verfassungsgemäß. Sodann spricht das vorlegende Gericht dem Gesetzgeber im Bereich der Gewerbesteuer die Befugnis ab, eine Besteuerung nach dem "Soll-Leistungsfähigkeitsprinzip" zugrunde zu legen, da hier bereits für eine Besteuerung nach dem "Ist-Leistungsfähigkeitsprinzip" die verfassungsrechtliche Rechtfertigung fehle.

25: b) Damit geht das vorlegende Gericht ohne eine Auseinandersetzung über die Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts hinweg, das in ständiger Rechtsprechung dem Gesetzgeber einen weitreichenden Entscheidungsspielraum sowohl bei der Auswahl des Steuergegenstandes als auch bei der Bestimmung des Steuersatzes zubilligt (zuletzt BVerfGE 137, 350 <366 f. Rn. 42>; BVerfG, Urteil des Ersten Senats vom 17. Dezember 2014 - 1 BvL 21/12 -, NJW 2015, S. 303 Rn. 123; Beschluss des Ersten Senats vom 23. Juni 2015 - 1 BvL 13/11, 1 BvL 11 BvL 14/11 -, NJW 2015, S. 3221 Rn. 72; vgl. auch BVerfGE 21, 12 <26 f.>; 117, 1 <30>; 120, 1 <29 f.>; 122, 210 <230>; 123, 1 <19>; 127, 224 <245>); dies ist auch der letzten Entscheidung des Ersten Senats des Bundesverfassungsgerichts zur Gewerbesteuer zu entnehmen (BVerfGE 120, 1 <29 ff.>). Die Befugnis des Gesetzgebers zur Definition des Steuerobjekts stützt sich auf seine demokratische Legitimation für die Steuerpolitik. Steuerwürdigkeitsentscheidungen beruhen wesentlich auf politischen Wertungen, die nach dem Grundgesetz der Legislative zustehen und von ihr im Wege der Gesetzgebung getroffen werden müssen. Deshalb ist bei diesen Entscheidungen der Gleichheitssatz bereits eingehalten, wenn der Gesetzgeber einen Sachgrund für seine Wahl des Steuergegenstandes vorbringen kann, die Berücksichtigung sachwidriger, willkürlicher Erwägungen ausgeschlossen ist (vgl. BVerfGE 120, 1 <29>) und die konkrete Belastungsentscheidung für ein Steuerobjekt nicht mit anderen Verfassungsnormen in Konflikt gerät (vgl. BVerfGE 137, 350 <366 f. Rn. 42>). Dabei ist zu berücksichtigen, dass Steuergesetze in der Regel Massenvorgänge des Wirtschaftslebens betreffen. Sie müssen, um praktikabel zu sein, Sachverhalte, an die sie dieselben steuerrechtlichen Folgen knüpfen, typisieren und dabei in weitem Umfang die Besonderheiten des einzelnen Falles vernachlässigen. Die wirtschaftlich ungleiche Wirkung auf die Steuerzahler darf allerdings ein gewisses Maß nicht übersteigen. Vielmehr müssen die steuerlichen Vorteile der Typisierung im rechten Verhältnis zu der mit der Typisierung notwendig verbundenen Ungleichheit der steuerlichen Belastung stehen (vgl. BVerfGE 110, 274 <292>; 117, 1 <31> sowie BVerfGE 96, 1 <6>; 99, 280 <290>; 105, 73 <127>; 116, 164 <182 f.>). Außerdem darf eine gesetzliche Typisierung keinen atypischen Fall als Leitbild wählen, sondern muss sich realitätsgerecht am typischen Fall orientieren (vgl. BVerfGE 27, 142 <150>; 112, 268 <280 f.>; 117, 1 <31>; 120, 1 <19>). Die Entscheidung darüber, ob die Einbeziehung einer Personengruppe oder eines Sachverhalts in den Anwendungsbereich eines Steuergesetzes zur Auswahl und damit zur Bestimmung des Umfangs des Steuergegenstandes zählt, bei der dem Gesetzgeber ein weiter Spielraum zusteht, oder ob dies eine Frage der Differenzierung innerhalb des Steuergegenstandes ist, mit der Folge einer engeren Bindung des Gesetzgebers an die Grundsätze der Folgerichtigkeit und Belastungsgleichheit, kann nicht nach abstrakten Kriterien getroffen werden, sondern muss jeweils in Ansehung der konkreten Umstände des in Rede stehenden Steuergegenstandes und der betreffenden Vergleichsgruppen erfolgen. Dabei kommt es regelmäßig wesentlich darauf an, inwieweit die Gruppe oder der Sachverhalt, um deren oder dessen Einbeziehung es geht, durch Merkmale geprägt ist, die gerade den Steuergegenstand, dessen Ausgestaltung infrage steht, unter dem Gesichtspunkt des steuerbaren Vorteils kennzeichnen (vgl. BVerfGE 120, 1 <29 f.>; siehe dazu auch BFHE 246, 67 Rn. 24).

26: Die Besonderheiten der Gewerbesteuer könnten zwar darauf hindeuten, dass es sich bei den Hinzurechnungs- und Kürzungsbestimmungen (§§ 8, 9 GewStG) um die Bestimmung des Umfangs des Steuergegenstandes handelt. Aufgrund der Komplexität der Vorschriften und der allgemein gehaltenen Definition des Steuergegenstandes in § 2 GewStG liegt es jedoch näher, von Differenzierungen innerhalb des Steuergegenstandes auszugehen, was eine engere Bindung des Gesetzgebers an sachliche Erwägungen, insbesondere solche der Folgerichtigkeit und Belastungsgleichheit vorstellbar erscheinen lässt (vgl. BVerfGE 137, 350 <366 Rn. 41>). Diese für die Reichweite des gesetzgeberischen Ermessensspielraums relevante Einordnung vermag indes nichts daran zu ändern, dass es jedenfalls einer Auseinandersetzung des vorlegenden Gerichts mit den Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts zum Entscheidungsspielraum des Gesetzgebers bei der Auswahl und Ausgestaltung des Steuergegenstandes sowie der Differenzierung innerhalb des Steuergegenstandes bedurft hätte.

27: 3. Darüber hinaus fehlt es an einer Auseinandersetzung des vorlegenden Gerichts mit der verfassungsrechtlichen Absicherung der Gewerbesteuer in Art. 106 Abs. 6 GG und den daraus zu ziehenden Folgerungen für ihre einfachgesetzliche Ausgestaltung. So geht der Vorlagebeschluss, der Art. 106 GG nur an einer Stelle nennt, nicht auf die Erwägung ein, dass dem Begriff der Gewerbesteuer in Art. 106 Abs. 6 GG aufgrund ihrer überkommenen Grundstruktur und herkömmlichen Ausgestaltung im einfachen Recht die Zulässigkeit gesetzlicher Hinzurechnungsvorschriften immanent sein könnte (vgl. BVerfGE 120, 1 <25 ff. m.w.N.>; siehe auch Art. 28 Abs. 2 Satz 3 GG).

28: 4. Auch sonst fehlt es an einer hinreichenden Befassung des vorlegenden Gerichts mit der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts zur verfassungsrechtlichen Legitimation der Gewerbesteuer.

29: Der Vorlagebeschluss referiert knapp die Entscheidungen zur Hinzurechnung von Dauerschulden und Dauerschuldzinsen (BVerfGE 26, 1), zur Hinzurechnung von Mietzinsen (Beschluss [Vorprüfungsausschuss] vom 29. August 1974 - 1 BvR 67/73 -, HFR 1974, S. 498) und zum Objektsteuercharakter der Gewerbesteuer (BVerfGE 40, 109 <115>; 42, 374 <384>; 46, 224 <237>), ohne sich jedoch inhaltlich mit diesen Entscheidungen auseinanderzusetzen. Auch den zuletzt zur Gewerbesteuer ergangenen Nichtannahmebeschluss der 1. Kammer des Ersten Senats vom 24. März 2010 - 1 BvR 2130/09 - (NJW 2010, S. 2116) - zur Gewerbesteuerpflicht einer Wirtschaftsprüfungs-GmbH und zur Vereinbarkeit von § 2 Abs. 2 Satz 1 GewStG mit Art. 3 Abs. 1 GG - zitiert das vorlegende Gericht lediglich.

30: Eine nähere inhaltliche Auseinandersetzung des vorlegenden Gerichts mit den Ausführungen des Bundesverfassungsgerichts in seinem Beschluss vom 15. Januar 2008 (BVerfGE 120, 1 <39>) zur weiterhin bestehenden finanzrechtlichen Bedeutung des Äquivalenzprinzips für die Rechtfertigung der Gewerbesteuer fehlt. Zwar referiert das vorlegende Gericht die Ausführungen des Bundesverfassungsgerichts, wonach die äquivalenztheoretische Begründung zur Rechtfertigung der Gewerbesteuer beitrage (BVerfGE 120, 1 <37 ff.>). Daraus, so das vorlegende Gericht, könne der Gedanke entstehen, das Äquivalenzprinzip rechtfertige auch die Hinzurechnungsvorschriften, da diese den Gemeinden einen Ausgleich für besondere Lasten verschaffen könnten. Angesichts des hohen Rangs des Leistungsfähigkeitsprinzips genüge das Äquivalenzprinzip als bloße allgemeine rechtstheoretische Überlegung nicht, um das verfassungsrechtlich verankerte Leistungsfähigkeitsprinzip zu durchbrechen. Dafür bedürfe es mindestens ebenbürtiger, auf gleicher Ebene bestehender "sachgerechter Prinzipien".

31: Das Leistungsfähigkeitsprinzip und das Äquivalenzprinzip werden dabei vom vorlegenden Gericht nicht klar definiert und hergeleitet. Eine Begründung des vorlegenden Gerichts für die nach seiner Ansicht herausgehobene Bedeutung des Leistungsfähigkeitsprinzips für die Gewerbesteuer fehlt ebenso. Soweit das Finanzgericht diese Prinzipien für seine Argumentation bemüht, geht es über die erforderliche genaue Subsumtion mit einem aktuellen verfassungsrechtlichen Maßstab hinweg. Die schlichte Behauptung, das Äquivalenzprinzip reiche als bloße allgemeine rechtstheoretische Überlegung nicht aus, um das verfassungsrechtlich verankerte Leistungsfähigkeitsprinzip zu durchbrechen, genügt nicht den Anforderungen an eine verfassungsrechtliche Bewertung der gesetzlichen Differenzierungskriterien (vgl. BVerfGE 120, 1 <37 ff.> zur Gewerbesteuer; siehe aber BVerfGE 135, 126 <153 f. Rn. 89 f.> zur Zweitwohnungsteuer).

32: 5. Weiterhin setzt sich das vorlegende Gerichtinhaltlich weder mit dem in der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts statuierten Begriff der Objektsteuer auseinander noch nimmt es eine verfassungsrechtliche Verortung desselben vor. Es charakterisiert den Begriff "Objektsteuer" lediglich als "inhaltsleer", der für eine weitere Differenzierung der Leistungsfähigkeit eines Gewerbebetriebs nicht tauge. Zeige sich nach Auffassung des Bundesverfassungsgerichts die Leistungsfähigkeit bei der Gewerbesteuer in ihrer heutigen Form in der "objektivierten Ertragskraft" der Gewerbebetriebe (Hinweis auf BVerfGE 120, 1 <44 f.>; siehe auch BVerfGE 116, 164 <185 f.>), so sei, so das vorlegende Gericht, auch nur die Ertragskraft maßgebend, die sich bei einer "Ist-Leistungsfähigkeit" unter Berücksichtigung des objektiven Nettoprinzips ergebe.

33: Die Begründung des vorlegenden Gerichts für diesen Standpunkt bleibt unklar und ist nicht nachvollziehbar. Es misst dem Gebot der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit im Gewerbesteuerrecht für die Begründung des Vorlagebeschlusses einen Inhalt zu, welcher nicht aus der bisherigen Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts folgt und umso begründungsbedürftiger ist, als das Bundesverfassungsgericht den Verfassungsrang des objektiven Nettoprinzips selbst im Einkommen- und Körperschaftsteuerrecht ausdrücklich offengelassen hat (vgl. BVerfGE 122, 210 <234>; 123, 111 <121>; 126, 268 <279 f.> und BVerfGE 127, 224 <248>). Bei der Gewerbesteuer ist nicht zuletzt wegen ihrer Ausgestaltung in den §§ 7 f. GewStG schon die einfachrechtliche Geltung des objektiven Nettoprinzips fraglich (vgl. Heger, Beihefter zu DStR 34/2009, S. 117 <120 ff.>; Hey, Beihefter zu DStR 34/2009, S. 109 <113 ff.>; Jachmann, Beihefter zu DStR 34/2009, S. 129). Bereits einfachrechtlich ist in dem Vorlagebeschluss nicht näher dargelegt, dass sich die Gewerbesteuer "in ihrer Grundstruktur als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebes gerichtete Objektsteuer" (vgl. BVerfGE 116, 164 <186>; 120, 1 <27>) spätestens mit der Neufassung des § 8 GewStG durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 grundlegend zu einer reinen Ertragsteuer verändert haben könnte. Hinzurechnungs- und Kürzungsvorschriften finden sich im Gewerbesteuergesetz durchgehend seit dem Gewerbesteuergesetz vom 1. Dezember 1936 in §§ 8 f. GewStG 1936 (RStBl 1936, S. 1149 <1150>). Absicht des Gesetzgebers bei der Neufassung und Ausweitung der Hinzurechnungsvorschriften für Wirtschaftsgüter in § 8 Nr. 1 GewStG durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 war es lediglich, die bis dahin in § 8 GewStG a.F. gegebenen Ungleichbehandlungen verschiedener Finanzierungsformen zu vermeiden und die Struktur der Hinzurechnungstatbestände zu vereinheitlichen (BTDrucks 16/4841, S. 78 f.). Dabei wollte der Gesetzgeber trotz der Ausweitung der Hinzurechnungstatbestände die Aufkommenswirkung der Hinzurechnungen insgesamt unverändert lassen. Deshalb hat er durch die Ausweitung der unter die gewerbesteuerliche Hinzurechnung fallenden Eigenkapitalsubstitute in § 8 Nr. 1 Buchstaben a bis f GewStG die Steuerbemessungsgrundlage der Gewerbesteuer verbreitert, gleichzeitig aber den Hinzurechnungssatz verringert und einen Hinzurechnungsfreibetrag in Höhe von 100.000 Euro eingeführt. Das Gewerbesteueraufkommen sollte durch die Unternehmensteuerreform also nicht verändert, sondern stabiler und planbarer werden (BTDrucks 16/4841, S. 32 re. Sp.). Der Bundesfinanzhof hat deshalb im Hinblick auf den Vorlagebeschluss in seinem Urteil vom 4. Juni 2014 (BFHE 246, 67) zutreffend ausgeführt, seit der Entscheidung des Ersten Senats des Bundesverfassungsgerichts vom 15. Januar 2008 (BVerfGE 120, 1) habe es keine Weiterentwicklung der Gewerbesteuer von einer Real- und Objektsteuer zu einer "reinen" (Zusatz-)Ertragsteuer gegeben; die den Steuertypus prägenden Hinzurechnungen seien beibehalten oder - wie zuletzt mit dem Unternehmensteuerreformgesetz 2008 geschehen - strukturell vereinheitlicht und ausgebaut worden. Aus der grundsätzlichen verfassungsrechtlichen Zulässigkeit der Gewerbesteuer als ertragsorientierter Objektsteuer folge, dass die Ist-Leistungsfähigkeit, die auf die konkrete Steuerzahlungsfähigkeit des einzelnen Grundrechtsträgers abstelle und als deren einfachrechtliche Ausprägung das objektive Nettoprinzip des Einkommensteuerrechts (§ 2 Abs. 2 EStG) zu gelten habe, nicht den Maßstab für die Prüfung der streitigen Hinzurechnungsregelung darstelle. Vielmehr komme es darauf an, ob sich diese folgerichtig in das Konzept einer "ertragsorientierten Objektsteuer" einfügen lasse (BFHE 246, 67 Rn. 17 f.). Dem ist nichts hinzuzufügen.

34: Die von den Hinzurechnungsvorschriften in § 8 GewStG ausgehenden Belastungen sind nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts von der verfassungsrechtlichen Legitimität der Gewerbesteuer erfasst und von den betroffenen Grundrechtsträgern im Grundsatz hinzunehmen (vgl. BVerfGE 26, 1; BVerfG, Beschluss [Dreierausschuss] vom 3. Juni 1970 - 1 BvR 333/70 -, HFR 1970, S. 401; Beschluss [Dreierausschuss] vom 29. August 1974 - 1 BvR 67/73 -, HFR 1974, S. 498). So beschreibt auch die 1. Kammer des Ersten Senats in ihrem Nichtannahmebeschluss vom 24. März 2010 - 1 BvR 2130/09 - (NJW 2010, S. 2116 Rn. 14) die Gewerbesteuer unter Hinweis auf den Beschluss vom 15. Januar 2008 (BVerfGE 120, 1 <44 f.>) unverändert als Steuer, die nach ihrer gesetzlichen Ausgestaltung die objektivierte Ertragskraft der Gewerbebetriebe erfasse.

35: Des Weiteren übergeht das vorlegende Gericht vollständig, dass dem Objektsteuercharakter der Gewerbesteuer gerade Hinzurechnungen und Kürzungen immanent sind und sich diese Objektsteuerelemente vom subjektiven Leistungsfähigkeitsgedanken abheben (vgl. Roser, DStJG 35, S. 189 <196>). Denn ohne den durch Hinzurechnungen und Kürzungen bewirkten Objektsteuercharakter und die damit verbundene Abschirmwirkung des Betriebs gegenüber dem Unternehmer wäre die Gewerbesteuer bei natürlichen Personen nur noch eine weitere - an die persönliche Leistungsfähigkeit anknüpfende - Einkommensteuer auf gewerbliche Einkünfte (vgl. Selder, FR 2014, S. 174 <177 a.E.>; Drüen, in: Blümich, GewStG, 123. Aufl. EL 123 Juni 2014, § 1 Rn. 18).

36: 6. Das vorlegende Gericht setzt sich zudem nicht mit der vermeintlichen Unvereinbarkeit von Objektsteuercharakter und Ist-Leistungsfähigkeitsprinzipauseinander und vertieft diesen Ansatz nicht in der gebotenen Weise. Dies wäre umso mehr erforderlich gewesen, als die von ihm vorgenommene Differenzierung zwischen Ist- und Soll-Leistungsfähigkeit keine Kategorie der bisherigen Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts zur Gewerbesteuer ist.

37: Ein Anhaltspunkt für die Ansicht des vorlegenden Gerichts, dass im Rahmen der Gewerbesteuer die Besteuerung ausschließlich nach der sogenannten "Ist-Leistungsfähigkeit" erfolgen dürfe, findet sich in der von ihm zitierten Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts so nicht. In den jüngeren Senatsentscheidungen mit gewerbesteuerlichem Bezug gingen zwar sowohl der Erste Senat in seinem Beschluss vom 15. Januar 2008 (BVerfGE 120, 1) als auch der Zweite Senat in seinem Beschluss vom 21. Juni 2006 (BVerfGE 116, 164) von den zwischenzeitlich etablierten Rechtsgrundsätzen zu Art. 3 Abs. 1 GG im Steuerrecht und insbesondere von den Prinzipien der finanziellen Leistungsfähigkeit und der Folgerichtigkeit aus (vgl. BVerfGE 116, 164 <180 f.>; 120, 1 <44 f.>). Die Heranziehung dieser Prinzipien änderte jedoch nichts daran, dass beide Senate des Bundesverfassungsgerichts die objektivierte Ertragskraft des Gewerbebetriebs als maßgeblich für die gewerbesteuerliche Bemessungsgrundlage ansehen (vgl. BVerfGE 116, 164 <186>; 120, 1 <27>), mithin das Prinzip der Leistungsfähigkeit im Lichte der objektivierten Ertragskraft des Gewerbebetriebs zu berücksichtigen ist. Hingegen zeigt sich bei der Einkommen- steuer die Leistungsfähigkeit in der individuellen Zahlungsfähigkeit des Steuerpflichtigen (vgl. BVerfGE 116, 164 <186>). Dementsprechend hat der Erste Senat in seinem Beschluss vom 15. Januar 2008 (BVerfGE 120, 1 <31>) ausdrücklich hervorgehoben, die Gewerbesteuer erfasse, von den persönlichen Verhältnissen des Betriebsinhabers weitgehend unabhängig, in erster Linie auf sächliche Produktionsmittel und Kapital gegründete Finanzquellen.

38: Im Vorlagebeschluss bleibt unklar, inwiefern das Leistungsfähigkeitsprinzip und die Bemessung der "objektivierten Ertragskraft" unvereinbar sein sollen. Das gilt ebenso für die Ansicht des vorlegenden Gerichts, wonach ein "Wandel der allgemeinen Rechtsauffassung zum Leistungsfähigkeitsprinzip" im Gewerbesteuerrecht stattgefunden habe. Überlegungen zur Leistungsfähigkeit fanden in der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts zur Einkommen-, Körperschaft- und Gewerbesteuer zwar schon früh Erwähnung (vgl. nur BVerfGE 9, 237; 13, 290 <297>; 21, 54 <64>; 26, 1 <7>; 34, 103 <115 f.>; 46, 224 <237>). Die Gewerbesteuer war ursprünglich als Realsteuer konzipiert, die grundsätzlich ohne Rücksicht auf die persönlichen Verhältnisse des Betriebsinhabers (vgl. §§ 7 bis 9 GewStG) mit der Besteuerung an das Objekt "Gewerbebetrieb" anknüpfte (vgl. BVerfGE 120, 1 <3 f.>). Zahlreiche Änderungen im Recht der Gewerbesteuer haben jedoch ihre Entwicklung hin zu einer objektivierten Ertragsteuer befördert (vgl. BVerfGE 116, 164 <185 f.>). Der Erste Senat des Bundesverfassungsgerichts hat in seinem Beschluss vom 15. Januar 2008 festgehalten, dass die Grundsätze der finanziellen Leistungsfähigkeit und der Folgerichtigkeit aus dem Gebot der Steuergerechtigkeit vornehmlich für das Recht der Einkommensteuer entwickelt worden sind, jedoch in gleicher Weise für die Gewerbesteuer gälten. Im selben Zusammenhang hebt er allerdings hervor, dass die Gewerbesteuer nach ihrer gesetzlichen Ausgestaltung die objektivierte Ertragskraft der Gewerbebetriebe erfasst (BVerfGE 120, 1 <44 f. m.w.N.>).

39: 7. Endlich fehlt die für eine zulässige Vorlage erforderliche inhaltliche Auseinandersetzung des vorlegenden Gerichts mit der entgegenstehenden Rechtsprechung anderer Finanzgerichte zur Verfassungsgemäßheit der Gewerbesteuer. Die Ansicht des vorlegenden Gerichts, dass die Gewerbesteuer verfassungswidrig sei, und es sich aufgrund der Hinzurechnungsvorschriften um eine reine Ertragsteuer und nicht mehr um eine Objektsteuer handele, wird von keinem weiteren Fachgericht geteilt. Die Vorlage stellt ohne inhaltliche Auseinandersetzung lediglich dar, dass andere Finanzgerichte in ihren bisherigen Entscheidungen (zitiert werden: Nds. FG, Urteil vom 26. Mai 2011 - 10 K 290/10 -, EFG 2011, S. 2101; Urteil vom 7. Juli 2011 - 10 K 78/10 -, EFG 2011, S. 2100; FG Köln, Urteil vom 27. Oktober 2010 - 9 K 1022/10 -, EFG 2011, S. 561) die Verfassungsmäßigkeit des § 8 Nr. 1 Buchstabe e GewStG nicht angezweifelt und auf den Objektsteuercharakter der Gewerbesteuer sowie die Rechtsprechung verwiesen hätten (siehe dazu später auch FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 9. August 2013 - 1 K 2461/11 -, juris Rn. 33).

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 14

(1) Das Eigentum und das Erbrecht werden gewährleistet. Inhalt und Schranken werden durch die Gesetze bestimmt.

(2) Eigentum verpflichtet. Sein Gebrauch soll zugleich dem Wohle der Allgemeinheit dienen.

(3) Eine Enteignung ist nur zum Wohle der Allgemeinheit zulässig. Sie darf nur durch Gesetz oder auf Grund eines Gesetzes erfolgen, das Art und Ausmaß der Entschädigung regelt. Die Entschädigung ist unter gerechter Abwägung der Interessen der Allgemeinheit und der Beteiligten zu bestimmen. Wegen der Höhe der Entschädigung steht im Streitfalle der Rechtsweg vor den ordentlichen Gerichten offen.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 12

(1) Alle Deutschen haben das Recht, Beruf, Arbeitsplatz und Ausbildungsstätte frei zu wählen. Die Berufsausübung kann durch Gesetz oder auf Grund eines Gesetzes geregelt werden.

(2) Niemand darf zu einer bestimmten Arbeit gezwungen werden, außer im Rahmen einer herkömmlichen allgemeinen, für alle gleichen öffentlichen Dienstleistungspflicht.

(3) Zwangsarbeit ist nur bei einer gerichtlich angeordneten Freiheitsentziehung zulässig.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 3

(1) Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich.

(2) Männer und Frauen sind gleichberechtigt. Der Staat fördert die tatsächliche Durchsetzung der Gleichberechtigung von Frauen und Männern und wirkt auf die Beseitigung bestehender Nachteile hin.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 14

(1) Das Eigentum und das Erbrecht werden gewährleistet. Inhalt und Schranken werden durch die Gesetze bestimmt.

(2) Eigentum verpflichtet. Sein Gebrauch soll zugleich dem Wohle der Allgemeinheit dienen.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 12

(1) Alle Deutschen haben das Recht, Beruf, Arbeitsplatz und Ausbildungsstätte frei zu wählen. Die Berufsausübung kann durch Gesetz oder auf Grund eines Gesetzes geregelt werden.

(2) Niemand darf zu einer bestimmten Arbeit gezwungen werden, außer im Rahmen einer herkömmlichen allgemeinen, für alle gleichen öffentlichen Dienstleistungspflicht.

(3) Zwangsarbeit ist nur bei einer gerichtlich angeordneten Freiheitsentziehung zulässig.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 503 Umwandlung bei Immobiliar-Verbraucherdarlehen in Fremdwährung

(1) Bei einem nicht auf die Währung des Mitgliedstaats der Europäischen Union, in dem der Darlehensnehmer bei Vertragsschluss seinen Wohnsitz hat (Landeswährung des Darlehensnehmers), geschlossenen Immobiliar-Verbraucherdarlehensvertrag (Immobiliar-Verbraucherdarlehensvertrag in Fremdwährung) kann der Darlehensnehmer die Umwandlung des Darlehens in die Landeswährung des Darlehensnehmers verlangen. Das Recht auf Umwandlung besteht dann, wenn der Wert des ausstehenden Restbetrags oder der Wert der regelmäßigen Raten in der Landeswährung des Darlehensnehmers auf Grund der Änderung des Wechselkurses um mehr als 20 Prozent über dem Wert liegt, der bei Zugrundelegung des Wechselkurses bei Vertragsabschluss gegeben wäre. Im Darlehensvertrag kann abweichend von Satz 1 vereinbart werden, dass die Landeswährung des Darlehensnehmers ausschließlich oder ergänzend die Währung ist, in der er zum Zeitpunkt der maßgeblichen Kreditwürdigkeitsprüfung überwiegend sein Einkommen bezieht oder Vermögenswerte hält, aus denen das Darlehen zurückgezahlt werden soll.

(2) Die Umstellung des Darlehens hat zu dem Wechselkurs zu erfolgen, der dem am Tag des Antrags auf Umstellung geltenden Marktwechselkurs entspricht. Satz 1 gilt nur, wenn im Darlehensvertrag nicht etwas anderes vereinbart wurde.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 247 Basiszinssatz

(1) Der Basiszinssatz beträgt 3,62 Prozent. Er verändert sich zum 1. Januar und 1. Juli eines jeden Jahres um die Prozentpunkte, um welche die Bezugsgröße seit der letzten Veränderung des Basiszinssatzes gestiegen oder gefallen ist. Bezugsgröße ist der Zinssatz für die jüngste Hauptrefinanzierungsoperation der Europäischen Zentralbank vor dem ersten Kalendertag des betreffenden Halbjahrs.

(2) Die Deutsche Bundesbank gibt den geltenden Basiszinssatz unverzüglich nach den in Absatz 1 Satz 2 genannten Zeitpunkten im Bundesanzeiger bekannt.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 3

(1) Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich.

(2) Männer und Frauen sind gleichberechtigt. Der Staat fördert die tatsächliche Durchsetzung der Gleichberechtigung von Frauen und Männern und wirkt auf die Beseitigung bestehender Nachteile hin.

Gewerbesteuergesetz - GewStG | § 8 Hinzurechnungen

Dem Gewinn aus Gewerbebetrieb (§ 7) werden folgende Beträge wieder hinzugerechnet, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind:

1.

Ein Viertel der Summe aus

a)

Entgelten für Schulden.²Als Entgelt gelten auch der Aufwand aus nicht dem gewöhnlichen Geschäftsverkehr entsprechenden gewährten Skonti oder wirtschaftlich vergleichbaren Vorteilen im Zusammenhang mit der Erfüllung von Forderungen aus Lieferungen und Leistungen vor Fälligkeit sowie die Diskontbeträge bei der Veräußerung von Wechsel- und anderen Geldforderungen.³Soweit Gegenstand der Veräußerung eine Forderung aus einem schwebenden Vertragsverhältnis ist, gilt die Differenz zwischen dem Wert der Forderung aus dem schwebenden Vertragsverhältnis, wie ihn die Vertragsparteien im Zeitpunkt des Vertragsschlusses der Veräußerung zugrunde gelegt haben, und dem vereinbarten Veräußerungserlös als bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt,

b)

Renten und dauernden Lasten.²Pensionszahlungen auf Grund einer unmittelbar vom Arbeitgeber erteilten Versorgungszusage gelten nicht als dauernde Last im Sinne des Satzes 1,

c)

Gewinnanteilen des stillen Gesellschafters,

d)

einem Fünftel der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung von beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen.²Eine Hinzurechnung nach Satz 1 ist nur zur Hälfte vorzunehmen bei

aa): Fahrzeugen mit Antrieb ausschließlich durch Elektromotoren, die ganz oder überwiegend aus mechanischen oder elektrochemischen Energiespeichern oder aus emissionsfrei betriebenen Energiewandlern gespeist werden (Elektrofahrzeuge),
bb): extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen, für die sich aus der Übereinstimmungsbescheinigung nach Anhang IX der Richtlinie 2007/46/EG oder aus der Übereinstimmungsbescheinigung nach Artikel 38 der Verordnung (EU) Nr. 168/2013 ergibt, dass das Fahrzeug eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer hat oder die Reichweite des Fahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 80 Kilometer beträgt, und
cc): Fahrrädern, die keine Kraftfahrzeuge sind,

e)

der Hälfte der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, und

f)

einem Viertel der Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten (insbesondere Konzessionen und Lizenzen, mit Ausnahme von Lizenzen, die ausschließlich dazu berechtigen, daraus abgeleitete Rechte Dritten zu überlassen).²Eine Hinzurechnung nach Satz 1 ist nicht vorzunehmen auf Aufwendungen, die nach § 25 des Künstlersozialversicherungsgesetzes Bemessungsgrundlage für die Künstlersozialabgabe sind,

soweit die Summe den Betrag von 200 000 Euro übersteigt;

2.

(weggefallen)

3.

(weggefallen)

4.

die Gewinnanteile, die an persönlich haftende Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien auf ihre nicht auf das Grundkapital gemachten Einlagen oder als Vergütung (Tantieme) für die Geschäftsführung verteilt worden sind;

5.

die nach § 3 Nr. 40 des Einkommensteuergesetzes oder § 8b Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes außer Ansatz bleibenden Gewinnanteile (Dividenden) und die diesen gleichgestellten Bezüge und erhaltenen Leistungen aus Anteilen an einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse im Sinne des Körperschaftsteuergesetzes, soweit sie nicht die Voraussetzungen des § 9 Nr. 2a oder 7 erfüllen, nach Abzug der mit diesen Einnahmen, Bezügen und erhaltenen Leistungen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben, soweit sie nach § 3c Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes und § 8b Abs. 5 und 10 des Körperschaftsteuergesetzes unberücksichtigt bleiben.

6.

(weggefallen)

7.

(weggefallen)

8.

die Anteile am Verlust einer in- oder ausländischen offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Gesellschaft, bei der die Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Gewerbebetriebs anzusehen sind.²Satz 1 ist bei Lebens- und Krankenversicherungsunternehmen nicht anzuwenden; für Pensionsfonds gilt Entsprechendes;

9.

die Ausgaben im Sinne des § 9 Abs. 1 Nr. 2 des Körperschaftsteuergesetzes;

10.

Gewinnminderungen, die

a): durch Ansatz des niedrigeren Teilwerts des Anteils an einer Körperschaft oder
b): durch Veräußerung oder Entnahme des Anteils an einer Körperschaft oder bei Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals der Körperschaft

entstanden sind, soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts oder die sonstige Gewinnminderung auf Gewinnausschüttungen der Körperschaft, um die der Gewerbeertrag nach § 9 Nr. 2a, 7 oder 8 zu kürzen ist, oder organschaftliche Gewinnabführungen der Körperschaft zurückzuführen ist;

11.

(weggefallen)

12.

ausländische Steuern, die nach § 34c des Einkommensteuergesetzes oder nach einer Bestimmung, die § 34c des Einkommensteuergesetzes für entsprechend anwendbar erklärt, bei der Ermittlung der Einkünfte abgezogen werden, soweit sie auf Gewinne oder Gewinnanteile entfallen, die bei der Ermittlung des Gewerbeertrags außer Ansatz gelassen oder nach § 9 gekürzt werden.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 3

(1) Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich.

(2) Männer und Frauen sind gleichberechtigt. Der Staat fördert die tatsächliche Durchsetzung der Gleichberechtigung von Frauen und Männern und wirkt auf die Beseitigung bestehender Nachteile hin.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 100

(1) Hält ein Gericht ein Gesetz, auf dessen Gültigkeit es bei der Entscheidung ankommt, für verfassungswidrig, so ist das Verfahren auszusetzen und, wenn es sich um die Verletzung der Verfassung eines Landes handelt, die Entscheidung des für Verfassungsstreitigkeiten zuständigen Gerichtes des Landes, wenn es sich um die Verletzung dieses Grundgesetzes handelt, die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichtes einzuholen. Dies gilt auch, wenn es sich um die Verletzung dieses Grundgesetzes durch Landesrecht oder um die Unvereinbarkeit eines Landesgesetzes mit einem Bundesgesetze handelt.

(2) Ist in einem Rechtsstreite zweifelhaft, ob eine Regel des Völkerrechtes Bestandteil des Bundesrechtes ist und ob sie unmittelbar Rechte und Pflichten für den Einzelnen erzeugt (Artikel 25), so hat das Gericht die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichtes einzuholen.

(3) Will das Verfassungsgericht eines Landes bei der Auslegung des Grundgesetzes von einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichtes oder des Verfassungsgerichtes eines anderen Landes abweichen, so hat das Verfassungsgericht die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichtes einzuholen.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 74

Das Gericht kann, wenn die Entscheidung des Rechtsstreits ganz oder zum Teil von dem Bestehen oder Nichtbestehen eines Rechtsverhältnisses abhängt, das den Gegenstand eines anderen anhängigen Rechtsstreits bildet oder von einer Verwaltungsbehörde festzustellen ist, anordnen, dass die Verhandlung bis zur Erledigung des anderen Rechtsstreits oder bis zur Entscheidung der Verwaltungsbehörde auszusetzen sei.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 14

(1) Das Eigentum und das Erbrecht werden gewährleistet. Inhalt und Schranken werden durch die Gesetze bestimmt.

(2) Eigentum verpflichtet. Sein Gebrauch soll zugleich dem Wohle der Allgemeinheit dienen.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 12

(1) Alle Deutschen haben das Recht, Beruf, Arbeitsplatz und Ausbildungsstätte frei zu wählen. Die Berufsausübung kann durch Gesetz oder auf Grund eines Gesetzes geregelt werden.

(2) Niemand darf zu einer bestimmten Arbeit gezwungen werden, außer im Rahmen einer herkömmlichen allgemeinen, für alle gleichen öffentlichen Dienstleistungspflicht.

(3) Zwangsarbeit ist nur bei einer gerichtlich angeordneten Freiheitsentziehung zulässig.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 3

(1) Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich.

(2) Männer und Frauen sind gleichberechtigt. Der Staat fördert die tatsächliche Durchsetzung der Gleichberechtigung von Frauen und Männern und wirkt auf die Beseitigung bestehender Nachteile hin.

Gewerbesteuergesetz - GewStG | § 8 Hinzurechnungen

Dem Gewinn aus Gewerbebetrieb (§ 7) werden folgende Beträge wieder hinzugerechnet, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind:

1.

Ein Viertel der Summe aus

a)

b)

Renten und dauernden Lasten.²Pensionszahlungen auf Grund einer unmittelbar vom Arbeitgeber erteilten Versorgungszusage gelten nicht als dauernde Last im Sinne des Satzes 1,

c)

Gewinnanteilen des stillen Gesellschafters,

d)

aa): Fahrzeugen mit Antrieb ausschließlich durch Elektromotoren, die ganz oder überwiegend aus mechanischen oder elektrochemischen Energiespeichern oder aus emissionsfrei betriebenen Energiewandlern gespeist werden (Elektrofahrzeuge),
bb): extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen, für die sich aus der Übereinstimmungsbescheinigung nach Anhang IX der Richtlinie 2007/46/EG oder aus der Übereinstimmungsbescheinigung nach Artikel 38 der Verordnung (EU) Nr. 168/2013 ergibt, dass das Fahrzeug eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer hat oder die Reichweite des Fahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 80 Kilometer beträgt, und
cc): Fahrrädern, die keine Kraftfahrzeuge sind,

e)

der Hälfte der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, und

f)

soweit die Summe den Betrag von 200 000 Euro übersteigt;

2.

(weggefallen)

3.

(weggefallen)

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

(weggefallen)

8.

9.

die Ausgaben im Sinne des § 9 Abs. 1 Nr. 2 des Körperschaftsteuergesetzes;

10.

Gewinnminderungen, die

a): durch Ansatz des niedrigeren Teilwerts des Anteils an einer Körperschaft oder
b): durch Veräußerung oder Entnahme des Anteils an einer Körperschaft oder bei Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals der Körperschaft

11.

(weggefallen)

12.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 3

(1) Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich.

(2) Männer und Frauen sind gleichberechtigt. Der Staat fördert die tatsächliche Durchsetzung der Gleichberechtigung von Frauen und Männern und wirkt auf die Beseitigung bestehender Nachteile hin.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 12

(1) Alle Deutschen haben das Recht, Beruf, Arbeitsplatz und Ausbildungsstätte frei zu wählen. Die Berufsausübung kann durch Gesetz oder auf Grund eines Gesetzes geregelt werden.

(2) Niemand darf zu einer bestimmten Arbeit gezwungen werden, außer im Rahmen einer herkömmlichen allgemeinen, für alle gleichen öffentlichen Dienstleistungspflicht.

(3) Zwangsarbeit ist nur bei einer gerichtlich angeordneten Freiheitsentziehung zulässig.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 14

(1) Das Eigentum und das Erbrecht werden gewährleistet. Inhalt und Schranken werden durch die Gesetze bestimmt.

(2) Eigentum verpflichtet. Sein Gebrauch soll zugleich dem Wohle der Allgemeinheit dienen.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 106

(1) Der Ertrag der Finanzmonopole und das Aufkommen der folgenden Steuern stehen dem Bund zu:

1.: die Zölle,
2.: die Verbrauchsteuern, soweit sie nicht nach Absatz 2 den Ländern, nach Absatz 3 Bund und Ländern gemeinsam oder nach Absatz 6 den Gemeinden zustehen,
3.: die Straßengüterverkehrsteuer, die Kraftfahrzeugsteuer und sonstige auf motorisierte Verkehrsmittel bezogene Verkehrsteuern,
4.: die Kapitalverkehrsteuern, die Versicherungsteuer und die Wechselsteuer,
5.: die einmaligen Vermögensabgaben und die zur Durchführung des Lastenausgleichs erhobenen Ausgleichsabgaben,
6.: die Ergänzungsabgabe zur Einkommensteuer und zur Körperschaftsteuer,
7.: Abgaben im Rahmen der Europäischen Gemeinschaften.

(2) Das Aufkommen der folgenden Steuern steht den Ländern zu:

1.: die Vermögensteuer,
2.: die Erbschaftsteuer,
3.: die Verkehrsteuern, soweit sie nicht nach Absatz 1 dem Bund oder nach Absatz 3 Bund und Ländern gemeinsam zustehen,
4.: die Biersteuer,
5.: die Abgabe von Spielbanken.

(3) Das Aufkommen der Einkommensteuer, der Körperschaftsteuer und der Umsatzsteuer steht dem Bund und den Ländern gemeinsam zu (Gemeinschaftsteuern), soweit das Aufkommen der Einkommensteuer nicht nach Absatz 5 und das Aufkommen der Umsatzsteuer nicht nach Absatz 5a den Gemeinden zugewiesen wird. Am Aufkommen der Einkommensteuer und der Körperschaftsteuer sind der Bund und die Länder je zur Hälfte beteiligt. Die Anteile von Bund und Ländern an der Umsatzsteuer werden durch Bundesgesetz, das der Zustimmung des Bundesrates bedarf, festgesetzt. Bei der Festsetzung ist von folgenden Grundsätzen auszugehen:

1.: Im Rahmen der laufenden Einnahmen haben der Bund und die Länder gleichmäßig Anspruch auf Deckung ihrer notwendigen Ausgaben. Dabei ist der Umfang der Ausgaben unter Berücksichtigung einer mehrjährigen Finanzplanung zu ermitteln.
2.: Die Deckungsbedürfnisse des Bundes und der Länder sind so aufeinander abzustimmen, daß ein billiger Ausgleich erzielt, eine Überbelastung der Steuerpflichtigen vermieden und die Einheitlichkeit der Lebensverhältnisse im Bundesgebiet gewahrt wird.

Zusätzlich werden in die Festsetzung der Anteile von Bund und Ländern an der Umsatzsteuer Steuermindereinnahmen einbezogen, die den Ländern ab 1. Januar 1996 aus der Berücksichtigung von Kindern im Einkommensteuerrecht entstehen. Das Nähere bestimmt das Bundesgesetz nach Satz 3.

(4) Die Anteile von Bund und Ländern an der Umsatzsteuer sind neu festzusetzen, wenn sich das Verhältnis zwischen den Einnahmen und Ausgaben des Bundes und der Länder wesentlich anders entwickelt; Steuermindereinnahmen, die nach Absatz 3 Satz 5 in die Festsetzung der Umsatzsteueranteile zusätzlich einbezogen werden, bleiben hierbei unberücksichtigt. Werden den Ländern durch Bundesgesetz zusätzliche Ausgaben auferlegt oder Einnahmen entzogen, so kann die Mehrbelastung durch Bundesgesetz, das der Zustimmung des Bundesrates bedarf, auch mit Finanzzuweisungen des Bundes ausgeglichen werden, wenn sie auf einen kurzen Zeitraum begrenzt ist. In dem Gesetz sind die Grundsätze für die Bemessung dieser Finanzzuweisungen und für ihre Verteilung auf die Länder zu bestimmen.

(5) Die Gemeinden erhalten einen Anteil an dem Aufkommen der Einkommensteuer, der von den Ländern an ihre Gemeinden auf der Grundlage der Einkommensteuerleistungen ihrer Einwohner weiterzuleiten ist. Das Nähere bestimmt ein Bundesgesetz, das der Zustimmung des Bundesrates bedarf. Es kann bestimmen, daß die Gemeinden Hebesätze für den Gemeindeanteil festsetzen.

(5a) Die Gemeinden erhalten ab dem 1. Januar 1998 einen Anteil an dem Aufkommen der Umsatzsteuer. Er wird von den Ländern auf der Grundlage eines orts- und wirtschaftsbezogenen Schlüssels an ihre Gemeinden weitergeleitet. Das Nähere wird durch Bundesgesetz, das der Zustimmung des Bundesrates bedarf, bestimmt.

(6) Das Aufkommen der Grundsteuer und Gewerbesteuer steht den Gemeinden, das Aufkommen der örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern steht den Gemeinden oder nach Maßgabe der Landesgesetzgebung den Gemeindeverbänden zu. Den Gemeinden ist das Recht einzuräumen, die Hebesätze der Grundsteuer und Gewerbesteuer im Rahmen der Gesetze festzusetzen. Bestehen in einem Land keine Gemeinden, so steht das Aufkommen der Grundsteuer und Gewerbesteuer sowie der örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern dem Land zu. Bund und Länder können durch eine Umlage an dem Aufkommen der Gewerbesteuer beteiligt werden. Das Nähere über die Umlage bestimmt ein Bundesgesetz, das der Zustimmung des Bundesrates bedarf. Nach Maßgabe der Landesgesetzgebung können die Grundsteuer und Gewerbesteuer sowie der Gemeindeanteil vom Aufkommen der Einkommensteuer und der Umsatzsteuer als Bemessungsgrundlagen für Umlagen zugrunde gelegt werden.

(7) Von dem Länderanteil am Gesamtaufkommen der Gemeinschaftsteuern fließt den Gemeinden und Gemeindeverbänden insgesamt ein von der Landesgesetzgebung zu bestimmender Hundertsatz zu. Im übrigen bestimmt die Landesgesetzgebung, ob und inwieweit das Aufkommen der Landessteuern den Gemeinden (Gemeindeverbänden) zufließt.

(8) Veranlaßt der Bund in einzelnen Ländern oder Gemeinden (Gemeindeverbänden) besondere Einrichtungen, die diesen Ländern oder Gemeinden (Gemeindeverbänden) unmittelbar Mehrausgaben oder Mindereinnahmen (Sonderbelastungen) verursachen, gewährt der Bund den erforderlichen Ausgleich, wenn und soweit den Ländern oder Gemeinden (Gemeindeverbänden) nicht zugemutet werden kann, die Sonderbelastungen zu tragen. Entschädigungsleistungen Dritter und finanzielle Vorteile, die diesen Ländern oder Gemeinden (Gemeindeverbänden) als Folge der Einrichtungen erwachsen, werden bei dem Ausgleich berücksichtigt.

(9) Als Einnahmen und Ausgaben der Länder im Sinne dieses Artikels gelten auch die Einnahmen und Ausgaben der Gemeinden (Gemeindeverbände).

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 100

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 74

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 100

Bundesfinanzhof Beschluss, 16. Okt. 2012 - I B 125/12

Tatbestand

1: I. Die Antragstellerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin) ist eine GmbH, die … betreibt. Im Streitjahr 2010 wies sie in ihrem Jahresabschluss nach Handelsrecht einen Jahresfehlbetrag von ca. 668.000 € aus; der für die Festsetzung der Körperschaftsteuer hiernach errechnete Gesamtbetrag der Einkünfte betrug ./. 536.616 €.

2: Die Antragstellerin wandte im Streitjahr Schuldentgelte in Höhe von 105.426 €, Miet- und Pachtzinsen für bewegliche Betriebsanlagegüter in Höhe von 185.273 € sowie Miet- und Pachtzinsen für unbewegliche Betriebsanlagegüter in Höhe von 13.231.367 € auf. Diese Aufwendungen führten bei der Ermittlung des Gewerbeertrages gemäß § 7 Satz 1 i.V.m. § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e des Gewerbesteuergesetzes 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912, BStBl I 2007, 630) und des Gesetzes zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums (Wachstumsbeschleunigungsgesetz) vom 22. Dezember 2009 (BGBl I 2009, 3950, BStBl I 2010, 2) --GewStG 2002 n.F.-- zu Hinzurechnungen zum Gewinn in Höhe von insgesamt 6.658.163 € und zu einem Gewerbesteuermessbetrag von 39.476,50 €. Die Antragstellerin hält das für verfassungswidrig und sieht sich darin durch das entsprechende Normenkontrollersuchen des Finanzgerichts (FG) Hamburg an das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) durch Vorlagebeschluss vom 29. Februar 2012 1 K 138/10 (abgedruckt in Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2012, 960) bestätigt (Az. beim BVerfG: 1 BvL 8/12). Über ihren deswegen erhobenen Einspruch gegen den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2010 ist noch nicht entschieden. Den zugleich gestellten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) des Bescheids lehnten der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) ebenso ab wie das anschließend angerufene FG Köln (durch Beschluss vom 4. Juli 2012 13 V 1408/12).

3: Die Antragstellerin beantragt mit ihrer dagegen gerichteten Beschwerde nach wie vor, die Vollziehung des angefochtenen Gewerbesteuermessbescheids ohne Sicherheitsleistung auszusetzen.

4: Das FA beantragt, die Beschwerde zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

5: II. Die Beschwerde ist unbegründet. Das FG hat die beantragte AdV im Ergebnis zu Recht abgelehnt. Es fehlt bereits an den für die AdV-Gewährung erforderlichen ernstlichen Zweifeln an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids.

6: 1. Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise aussetzen. Die Aussetzung soll u.a. erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO). Ernstliche Zweifel i.S. von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegen bereits dann vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Bescheids neben für seine Rechtmäßigkeit sprechende Umstände gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (ständige Rechtsprechung seit dem Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 10. Februar 1967 III B 9/66, BFHE 87, 447, BStBl III 1967, 182; Senatsbeschluss vom 8. April 2009 I B 223/08, BFH/NV 2009, 1437).

7: 2. Solche ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids fehlen im Streitfall. Die Vorinstanz lässt anklingen, dass sie die Rechtslage ähnlich einschätzt. Sie hat ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit jedenfalls der Hinzurechnungsvorschriften in § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG 2002 n.F. dennoch bejaht, weil das FG Hamburg durch seinen Vorlagebeschluss in EFG 2012, 960 ein entsprechendes Normenkontrollersuchen (gemäß Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes --GG--) an das BVerfG gerichtet hat. Das rechtfertige die Annahme ernstlicher Zweifel, weil keine Anhaltspunkte dafür vorlägen, dass der Vorlagebeschluss unzulässig oder offenkundig unbegründet sei. Letzteres --die offenkundige Unbegründetheit der Vorlage-- ist nach der gebotenen summarischen Prüfung jedoch anzunehmen. Der erkennende Senat teilt die Überzeugung des FG Hamburg, dass die erwähnten Hinzurechnungsregelungen verfassungswidrig seien, nicht. Er hält es vielmehr nach dem Stand der Diskussion und der einschlägigen Spruchpraxis des BVerfG für sicher, dass die Hinzurechnungsregelungen und damit auch der angefochtene Gewerbesteuermessbescheid keine für die Gewährung der AdV hinreichend qualifizierten verfassungsrechtlichen Bedenken aufwerfen.

8: a) Das BVerfG musste sich schon wiederholt mit der Gültigkeit der Gewerbesteuer als solcher ebenso wie mit der Hinzurechnung sog. Dauerschuldentgelte nach § 8 Nr. 1 GewStG a.F. --der Vorgängervorschrift zu § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG 2002 n.F.-- befassen. Es hat in jenen Verfahren stets bekundet, dass weder das eine --die Gewerbesteuer als solche-- noch das andere --die Hinzurechnung der Dauerschuldentgelte-- gegen verfassungsrechtliche Grundsätze verstoßen (vgl. grundlegend Entscheidung vom 13. Mai 1969 1 BvR 25/65, BVerfGE 26, 1, BStBl II 1969, 424, und nachfolgend [Nichtannahme-]Beschlüsse vom 3. Juni 1970 1 BvR 333/70, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1970, 401; vom 29. August 1974 1 BvR 67/73, HFR 1974, 498; Beschlüsse vom 25. Oktober 1977 1 BvR 15/75, BVerfGE 46, 224, BStBl II 1978, 125; vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164, BGBl I 2006, 1857; vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, BGBl I 2008, 1006). Das FG Hamburg hat sich mit diesen Entscheidungen intensiv auseinandergesetzt und die vom BVerfG bereits verworfenen Verfassungsverstöße abermals überprüft (so auch Hamsch/ Karrenbrock, Die Unternehmensbesteuerung --Ubg-- 2012, 624, 625: "erneuter Anlauf"). Es ist sodann vor dem Hintergrund der (auch schon vom BVerfG gewürdigten) Entwicklung der Gewerbesteuer --aus Sicht des FG-- fort von einer sog. Objekt- und hin zu einer weiteren "normalen" Ertragsteuer und vor dem Hintergrund der zwischenzeitlich neuformulierten Hinzurechnungsregelungen in § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG 2002 n.F. zu einer Neubewertung der verfassungsrechtlichen Einschätzung und zugleich zu der Überzeugung gelangt, dass die besagten Hinzurechnungsregelungen nunmehr den Anforderungen, die an die Grundsätze einer gleichheitsgerechten Besteuerung zu stellen sind, nicht mehr genügten. In Anbetracht der Entwicklung der Gewerbesteuer zu einer Ertragsteuer widerspreche eine Besteuerung nach der Soll-Leistungsfähigkeit dem Folgerichtigkeitsgebot; zugrunde zu legen sei vielmehr die nach den Maßstäben des objektiven Nettoprinzips zu ermittelnde individuelle Ist-Leistungsfähigkeit.

9: b) Der Senat schließt sich dem auf der Grundlage der verfestigten Spruchpraxis des BVerfG nicht an.

10: aa) Er folgt vielmehr dem, was das BVerfG nach Analyse insbesondere der historischen Entwicklung der Gewerbesteuer in seinem Beschluss in BVerfGE 120, 1, BGBl I 2008, 1006 (dort Rn. 77) zum Ausdruck gebracht hat: "Die mehrfache Erwähnung der Gewerbesteuer in Art. 106 Abs. 6 GG zeigt gerade auch vor dem Hintergrund der beschriebenen Entstehungsgeschichte dieser Vorschrift und zur Neuregelung des Art. 28 Abs. 2 Satz 3 Halbsatz 2 GG, dass der verfassungsändernde Gesetzgeber jedenfalls keinen Anlass für grundsätzliche verfassungsrechtliche Zweifel an der Gewerbesteuer gesehen hat. Die Gewerbesteuer ist folglich in ihrer Grundstruktur als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer ... verfassungsrechtlich gerechtfertigt." Das BVerfG hat also erklärtermaßen in Würdigung der strukturellen Ertragsorientierung der Gewerbesteuer erkannt. Diese --bereits historisch angelegte-- Orientierung mag sich im Laufe der Zeit und auch in den Jahren nach denjenigen, welche noch den zitierten Entscheidungen des BVerfG zugrunde lagen, verstetigt haben. Dass sich dadurch jedoch der Charakter der Gewerbesteuer als einer Steuer, die aufgrund einer gegenüber den "reinen" Ertragsteuern verobjektivierten Bemessungsgrundlage errechnet wird, hin zu einer ebenfalls "reinen" Ertragsteuer (fort-)entwickelt hätte, ist nicht erkennbar und lässt sich auch dem Vorlagebeschluss des FG Hamburg nicht entnehmen. Die Gegenüberstellung der seit jeher widerstreitenden Besteuerungsgrundsätze --Ist-Leistungsfähigkeit und objektives Nettoprinzip hier, Soll-Leistungsfähigkeit und ertragsorientiertes Objektsteuer- und Äquivalenzprinzip dort-- und die gewiss aufwendige und vertiefte Diskussion dieser Positionen durch das FG Hamburg dürfen nicht darüber hinwegtäuschen: Letzten Endes wendet sich das FG Hamburg nicht nur gegen die in Rede stehenden Hinzurechnungsvorschriften, sondern gegen die Gewerbesteuer als solche (s. in diesem Sinne auch deutlich Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624) und stellt das FG seine Würdigung und seine Überzeugung zur Verfassungsmäßigkeit der einschlägigen Regelungen über die Hinzurechnung bestimmter Abzugspositionen zum Gewinn des gewerbetreibenden Steuerpflichtigen für die Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages lediglich an die Stelle derjenigen des BVerfG. Dass diese Würdigung des BVerfG infolge einer nachfolgenden Entwicklung überholt wäre, ist indessen nicht ersichtlich. Sie erschließt sich weder aus den neuformulierten Hinzurechnungstatbeständen des § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. noch durch neuere Erkenntnisse im Schrifttum.

11: bb) Das gilt auch, soweit das FG Hamburg sein Normenkontrollersuchen mit dem verfassungsrechtlichen Gebot der Folgerichtigkeit begründet. Dieses vom BVerfG als besondere Ausprägung des Gleichheitsgedankens entwickelte Gebot konkretisiert den allgemeinen Gleichheitssatz und besagt, dass der Gesetzgeber namentlich bei der Auswahl des Steuergegenstandes zwar einen "weitreichenden Entscheidungsspielraum" hat, dass er bei der Ausgestaltung dieses "Ausgangstatbestandes" die "einmal getroffene Belastungsentscheidung" aber "folgerichtig im Sinne der Belastungsgleichheit" umsetzen muss. Abweichungen bedürfen eines "besonderen rechtfertigenden Grundes"; sie unterliegen also verschärften, über das bloße Willkürverbot hinausgehenden Rechtfertigungsanforderungen (grundlegend BVerfG, Urteil vom 27. Juni 1991 2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239, 271, BStBl II 1991, 654, seither ständige Rechtsprechung; vgl. z.B. Urteile vom 6. März 2002 2 BvL 17/99, BVerfGE 105, 73, 125, BGBl I 2002, 1305; vom 9. Dezember 2008 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, 2 BvL 1/08, 2 BvL 2/08, BVerfGE 122, 210, 230 f., BGBl I 2008, 2888; Beschlüsse vom 4. Dezember 2002 2 BvR 400/98, 2 BvR 1735/00, BVerfGE 107, 27, 46 f., BGBl I 2003, 636; in BVerfGE 116, 164, 180 f., BGBl I 2006, 1857; vom 12. Mai 2009 2 BvL 1/00, BVerfGE 123, 111, 120 f.; daran für die Regelungslage in § 8 Nr. 1 GewStG 2002 a.F. anknüpfend FG Münster, Urteil vom 26. Juli 2012 4 K 4172/09, juris). Es ist indessen nicht zu erkennen, dass und inwiefern die prinzipielle "Belastungsentscheidung" des Gesetzgebers des Gewerbesteuergesetzes zugunsten einer "ertragsorientierten Objektsteuer" durch die Hinzurechnungsvorschriften in ihrer nunmehrigen Fassung des § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. eine veränderte Ausgangslage im vorgenannten Sinne erfahren hätte. Dass diese Ausgangslage im Einzelnen --nach tatbestandlichen Voraussetzungen und insbesondere des Hinzurechnungsumfangs-- in anderer Weise als zuvor ausgeformt worden ist, berührt die besagte Belastungsentscheidung nicht. Blieb deren bisherige Ausformung in Gestalt von § 8 Nr. 1 GewStG a.F. in verfassungs- und insbesondere gleichheitsrechtlicher Hinsicht unbeanstandet, dann kann für die nunmehrige Regelungsfassung nichts anderes gelten. Vielmehr ist hierdurch --nämlich durch die erstmals erfassten Fallgruppen der Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung unbeweglicher Wirtschaftsgüter sowie der Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten in § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.-- die Entscheidung für eine "verobjektivierte" Bemessungsgrundlage sogar verbreitert und ausgebaut worden. Die Belastungsentscheidung als solche und die diese tragende Rechtfertigung haben infolgedessen unverändert Bestand.

12: cc) Das gilt im Kern auch für die im Rahmen der Hinzurechnungsvorgaben gesetzlich festgelegten Typisierungen. Diese betrugen ursprünglich 100 v.H. und sind zwischenzeitlich im Zuge verschiedener Gesetzesänderungen für die einzelnen Hinzurechnungstatbestände fortschreitend in differenzierter Weise auf die Hälfte, ein Viertel oder ein Fünftel der hinzuzurechnenden Beträge abgesenkt und damit deutlich verringert worden. Wenn dadurch der immer wieder laut gewordenen Kritik an den substanzorientierten, ertragsunabhängigen Elementen der Gewerbebesteuerung Rechnung getragen worden ist, gibt es in Anbetracht der nach wie vor verfassungskonformen gewerbesteuerrechtlichen Grundentscheidung keine Veranlassung, die abgesenkten Hinzurechnungsbeträge als einen Eingriff in die gleichheitsgerechte Besteuerung und in den Schutz des Eigentums zu beurteilen. Die Hinzurechnung ist dadurch nicht zur "Ausnahme von der Regel" geworden und der Gesetzgeber ist angesichts der nach wie vor "durchgehaltenen" Grundentscheidung einer ertragsorientierten Objektsteuer auch nicht gehalten, die typisierten Hinzurechnungsquoten, beispielsweise nach Maßgabe eines bestimmten Refinanzierungssatzes, zu "dynamisieren", um eine Hinzurechnung nur zu einem "marktüblichen Zinsanteil" zu gewährleisten (so --für die Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F.-- aber Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624, 628 f.; s. auch Sarrazin in Lenski/Steinberg, GewStG, § 8 Nr. 1 Buchst. d Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. e Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. f Rz 5). Die gesetzgeberische Grundentscheidung der Gewerbesteuer orientiert sich vielmehr an einem "typisierten" Unternehmen als objektivierte "Sollgröße", das eigenkapitalfinanziert ist. Gemessen daran genügt es, wenn der Gesetzgeber mit gleichermaßen typisierten Ab- (oder auch Auf-)schlägen (re-)agiert, um einer (veränderten) "Wirklichkeit" Rechnung zu tragen. Eine uneingeschränkt realitätsgetreue Abbildung jener "Wirklichkeit" erfordert das allerdings nicht. Eine solche würde die gesetzgeberische Grundentscheidung --nämlich die gesetzgeberische Absicht, das Objekt- wie das Äquivalenzprinzip zu verwirklichen und dadurch trotz des damit einhergehenden Zurückdrängens substanzorientierter Merkmale ein möglichst verstetigtes kommunales Steueraufkommen zu bewirken-- im Gegenteil konterkarieren und gerade keine folgerichtige Umsetzung dieser Entscheidung repräsentieren. Und auch, dass die Hinzurechnungspositionen auf dem nach Maßgabe des Einkommensteuergesetzes oder des Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnden Gewinn aus dem Gewerbetrieb aufbauen und sich infolgedessen im Verlustfall unterschiedliche Rechtswirkungen ergeben, je nachdem, wie hoch der Verlust ist, liegt auf der Hand und ist --entgegen der Antragstellerin-- gerade Ausdruck jener verobjektivierten Ertragskraft.

13: dd) Nach allem verwundert es denn nicht, dass unbeschadet einer nach wie vor kritischen verfassungsrechtlichen Diskussion in der Wissenschaft (s. z.B. Hey, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, Beih. 34, 109; Montag in Tipke/Lang, Steuerrecht, 21. Aufl., § 12 Rz 1 f.; Tipke, Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Band I, 497 ff.; Sarrazin in Lenski/Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Buchst. d Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. e Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. f Rz 5) eine Verfassungswidrigkeit auch der Neuregelungen durchweg verneint worden ist (ausdrücklich z.B. FG Münster, Urteil vom 22. August 2012 10 K 4664/10 G, juris; Niedersächsisches FG, Urteil vom 7. Juli 2011 10 K 78/10, EFG 2011, 2100 [speziell zu § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. für den Fall der Zwischenvermietung]; Sächsisches FG, Urteil vom 28. September 2011 8 K 239/11, juris [speziell zu § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.]; FG Köln, Urteil vom 27. Oktober 2010 9 K 1022/10, EFG 2011, 561; Holst in Bergemann/Wingler, GewStG, § 8 Rz 2; Güroff in Glanegger/ Güroff, GewStG, 7. Aufl., § 8 Nr. 1a Rz 3; Köster in Lenski/ Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Buchst. a Rz 40; Deloitte/ Voßkuhl, GewStG, § 1 Rz 7 ff.; Clemens, daselbst, § 8 Nr. 1b Rz 6; s. auch M. Frotscher in Frotscher/Maas, KStG/GewStG/ UmwStG, § 1 GewStG Rz 4 ff.). Soweit die Verfassungsrechtslage in jüngeren Verlautbarungen (vgl. Petrak/Karrenbrock, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst --DStRE-- 2012, 1147; dieselben, DStR 2012, 2046; Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624; Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169; Grünwald/Friz, DStR 2012, 2106, Letztere ebenfalls speziell zur Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. für die --im Streitfall ohnehin nicht einschlägige und ggf. im Wege des Billigkeitserweises zu bewältigende-- Sonderkonstellation gewerblicher Zwischenvermieter) abweichend eingeschätzt worden ist, setzen diese Verlautbarungen auf dem Normenkontrollersuchen des FG Hamburg auf und bekräftigen dessen Rechtsauffassung. Neue belastbare Gesichtspunkte, welche eine Änderung der vielfach bestätigten Spruchpraxis des BVerfG zu der streitgegenständlichen Problematik erzwängen, sind daraus indessen auch in Ansatzpunkten nicht erkennbar. Das bezieht den von der Antragstellerin (vgl. auch Petrak/Karrenbrock, DStRE 2012, 1147; dieselben, DStR 2012, 2046) vertretenen Verstoß gegen Art. 14 der Konvention zum Schutze der Menschenrechte und Grundfreiheiten (Europäische Menschenrechtskonvention) infolge der durch § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. bewirkten Typisierungen mit ein. Dass auch dort Gleichheitsüberlegungen eine Rolle spielen, steht außer Zweifel. Doch unterliegt die insoweit vorzunehmende Prüfung keinen anderen Maßstäben als die grundgesetzliche Gleichheitsprüfung. Führt die Letztere zu keinen Beanstandungen, gilt das deshalb auch für die Erstere.

14: 3. Es bestätigt sich damit für den beschließenden Senat das offensichtliche Fehlen ernstlicher Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der in Rede stehenden Hinzurechnungsvorschriften. Denn nur neue, bisher unerörtert gebliebene Gesichtspunkte dazu, dass die Gewerbesteuer ihren Realsteuercharakter verloren hätte und deswegen keine nach Art. 106 Abs. 6 GG zulässige Steuer mehr darstellt, oder ein grundlegender Wandel der Rechtsauffassung hinsichtlich des Gestaltungsspielraums des Gesetzgebers bei der Erschließung von Steuerquellen rechtfertigen die abermalige Beschäftigung des BVerfG mit einer vom BVerfG bereits vielfach erkannten Beurteilung der Verfassungsrechtslage (vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 17. November 1998 1 BvL 10/98, BStBl II 1999, 509; vom 17. Dezember 1998 1 BvL 19/98, Die Information für Steuerberater und Wirtschaftsprüfer 1999, 575). Der Senat geht deswegen bei summarischer Prüfung davon aus, dass das Normenkontrollersuchen des FG Hamburg erfolglos bleiben wird.

15: 4. Auf die zwischen den Beteiligten umstrittene (weitere) Frage danach, ob und unter welchen Voraussetzungen trotz ernstlicher Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit einer Rechtsnorm und damit der Rechtmäßigkeit eines darauf beruhenden Steuerbescheids --wie von der Vorinstanz im Streitfall angenommen-- von der Gewährung der AdV jenes Bescheids abgesehen werden kann (vgl. z.B. einerseits Senatsbeschluss vom 13. März 2012 I B 111/11, BFHE 236, 501, BStBl II 2012, 611, andererseits BFH-Beschlüsse vom 17. Juli 2003 II B 20/03, BFHE 202, 380, BStBl II 2003, 807; vom 5. April 2011 II B 153/10, BFHE 232, 380, BStBl II 2011, 942; vom 4. Mai 2011 II B 151/10, BFH/NV 2011, 1395; vom 9. März 2012 VII B 171/11, BFHE 236, 206, BStBl II 2012, 418; s. auch z.B. Gosch in Beermann/Gosch, FGO, § 69 Rz 179 ff.; Gräber/Koch, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 69 Rz 113; Schallmoser, DStR 2010, 297 ff.; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 69 FGO Rz 97; Specker, Deutsche Steuer-Zeitung 2010, 800, 802 f.), braucht in Anbetracht dessen nicht mehr eingegangen zu werden.

16: 5. Dass der IV. Senat des BFH in seinem Beschluss vom 1. August 2012 IV R 55/11 (juris) das vom FG Hamburg an das BVerfG gerichtete Normenkontrollersuchen als ein "nicht als aussichtslos erscheinendes Musterverfahren" angesehen und (auch) deswegen das bei ihm anhängige Revisionsverfahren IV R 55/11 (gegen Sächsisches FG, Urteil vom 28. September 2011 8 K 239/11, juris), in welchem es ebenfalls um die Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungsvorschriften (des § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.) geht, gemäß § 74 FGO bis zum Vorliegen einer Entscheidung des BVerfG in jener Rechtssache ausgesetzt hat, ist unbeachtlich. Die Gründe, die --infolge sog. Ermessensreduzierung auf Null-- die Verfahrensaussetzung nach § 74 FGO wegen eines anhängigen Normenkontrollersuchens erzwingen können, mögen zwar nach der einschlägigen Rechtsprechung des BFH insoweit mit den Erfordernissen übereinstimmen, die an das Vorliegen "ernstlicher Zweifel" an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids i.S. von § 69 FGO zu stellen sind, als es danach hier wie dort darauf ankommt, dass das auslösende Normenkontrollersuchen nicht "offensichtlich aussichtslos" bzw. nicht "offensichtlich unbegründet" ist. Ob das für die vorliegend zu beurteilende Rechtsfrage der Fall ist, ist vom IV. Senat des BFH ersichtlich abweichend vom beschließenden Senat eingeschätzt worden. Doch hindert diese Abweichung den Senat nicht daran, im Rahmen des vorläufigen Rechtsschutzes durchzuerkennen. Denn weder ein Aussetzungsbeschluss gemäß § 74 FGO noch der Beschluss in einem AdV-Verfahren stellen verfahrensbeendende Entscheidungen dar, in welchen die betreffende Rechtsfrage endgültig zu beantworten ist und welche allein eine Divergenzanfrage nach § 11 Abs. 3 FGO gebieten (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 15. April 2010 IV B 105/09, BFHE 229, 199, BStBl II 2010, 971; Sunder-Plassmann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 11 FGO Rz 26 ff.; Gräber/Ruban, a.a.O., § 11 Rz 5, jeweils m.w.N.).

17: 6. Da anderweitige Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Gewerbesteuermessbescheides weder ersichtlich noch geltend gemacht worden sind und schließlich auch kein Anhalt dafür gegeben ist, dass im Streitfall eine AdV nach dem in § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO vorgesehenen alternativen Aussetzungsgrund einer unbilligen Härte in Betracht käme, war die Beschwerde hiernach zurückzuweisen.

Bundesfinanzhof Beschluss, 16. Okt. 2012 - I B 128/12

Tatbestand

1: I. Die Antragstellerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin) ist eine GmbH, die ausschließlich in von fremden Dritten angepachteten Gebäuden ein Hotel betreibt. Im Streitjahr 2009 erwirtschaftete sie daraus einen handelsrechtlichen Jahresfehlbetrag in Höhe von 6.281.169 €, im Vorjahr 2008 in Höhe von 8.829.468 €. Der körperschaftsteuerliche Verlust betrug 3.400.149 € im Streitjahr und 4.167.917 € im Vorjahr 2008. Ihre Jahresabschlüsse zum 31. Dezember 2008 und 2009 wiesen einen Kassenbestand sowie Guthaben bei Kreditinstituten in Höhe von ca. 11,5 Mio. € (2008) und in Höhe von ca. 5,25 Mio. € (2009) aus.

2: Die Antragstellerin wandte im Streitjahr Schuldentgelte in Höhe von 50.939 €, Pachtzinsen für bewegliche, im fremden Eigentum stehende Wirtschaftsgüter in Höhe von 9.403.200 €, Pachtzinsen für unbewegliche, im fremden Eigentum stehende Wirtschaftsgüter in Höhe von 56.223.688 € und Lizenzgebühren in Höhe von 87.400 € auf. Diese Aufwendungen führten bei der Ermittlung des Gewerbeertrages gemäß § 7 Satz 1 i.V.m. § 8 Nr. 1 Buchst. a, d, e und f des Gewerbesteuergesetzes 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912, BStBl I 2007, 630) und des Gesetzes zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums (Wachstumsbeschleunigungsgesetz) vom 22. Dezember 2009 (BGBl I 2009, 3950, BStBl I 2010, 2) --GewStG 2002 n.F.-- zu Hinzurechnungen zum Gewinn in Höhe von insgesamt 9.599.709 € und zu einem Gewerbesteuermessbetrag von 62.044 €. Die Antragstellerin hält das für verfassungswidrig und sieht sich darin --bezogen auf § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG 2002 n.F.-- durch das entsprechende Normenkontrollersuchen des Finanzgerichts (FG) Hamburg an das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) durch Vorlagebeschluss vom 29. Februar 2012 1 K 138/10 (abgedruckt in Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2012, 960) bestätigt (Az. beim BVerfG: 1 BvL 8/12). Über ihren deswegen erhobenen Einspruch gegen den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2009 ist noch nicht entschieden; er ruht im Hinblick auf ein derzeit laufendes Klageverfahren betreffend das Vorjahr 2008. Den zugleich gestellten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) des Gewerbesteuermessbescheids 2009 lehnten der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) ebenso ab wie das anschließend angerufene FG Köln (durch Beschluss vom 4. Juli 2012 13 V 1292/12).

3: Die Antragstellerin beantragt mit ihrer dagegen gerichteten Beschwerde nach wie vor, die Vollziehung des angefochtenen Gewerbesteuermessbescheids ohne Sicherheitsleistung auszusetzen, hilfsweise, dies auf die Hinzurechnung der Finanzierungsanteile nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. zu beschränken.

4: Das FA beantragt, die Beschwerde zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

5: II. Die Beschwerde ist unbegründet. Das FG hat die beantragte AdV im Ergebnis zu Recht abgelehnt. Es fehlt bereits an den für die AdV-Gewährung erforderlichen ernstlichen Zweifeln an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids.

6: 1. Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise aussetzen. Die Aussetzung soll u.a. erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO). Ernstliche Zweifel i.S. von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegen bereits dann vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Bescheids neben für seine Rechtmäßigkeit sprechende Umstände gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (ständige Rechtsprechung seit dem Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 10. Februar 1967 III B 9/66, BFHE 87, 447, BStBl III 1967, 182; Senatsbeschluss vom 8. April 2009 I B 223/08, BFH/NV 2009, 1437).

7: 2. Solche ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids fehlen im Streitfall. Die Vorinstanz lässt anklingen, dass sie die Rechtslage ähnlich einschätzt. Sie hat ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit jedenfalls der Hinzurechnungsvorschriften in § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG 2002 n.F. dennoch bejaht, weil das FG Hamburg durch seinen Vorlagebeschluss in EFG 2012, 960 ein entsprechendes Normenkontrollersuchen (gemäß Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes --GG--) an das BVerfG gerichtet hat. Das rechtfertige die Annahme ernstlicher Zweifel, weil keine Anhaltspunkte dafür vorlägen, dass der Vorlagebeschluss unzulässig oder offenkundig unbegründet sei. Letzteres --die offenkundige Unbegründetheit der Vorlage-- ist nach der gebotenen summarischen Prüfung jedoch anzunehmen. Der erkennende Senat teilt die Überzeugung des FG Hamburg, dass die erwähnten Hinzurechnungsregelungen verfassungswidrig seien, nicht. Er hält es vielmehr nach dem Stand der Diskussion und der einschlägigen Spruchpraxis des BVerfG für sicher, dass die Hinzurechnungsregelungen und damit auch der angefochtene Gewerbesteuermessbescheid keine für die Gewährung der AdV hinreichend qualifizierten verfassungsrechtlichen Bedenken aufwerfen.

8: a) Das BVerfG musste sich schon wiederholt mit der Gültigkeit der Gewerbesteuer als solcher ebenso wie mit der Hinzurechnung sog. Dauerschuldentgelte nach § 8 Nr. 1 GewStG a.F. --der Vorgängervorschrift zu § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG 2002 n.F.-- befassen. Es hat in jenen Verfahren stets bekundet, dass weder das eine --die Gewerbesteuer als solche-- noch das andere --die Hinzurechnung der Dauerschuldentgelte-- gegen verfassungsrechtliche Grundsätze verstoßen (vgl. grundlegend Entscheidung vom 13. Mai 1969 1 BvR 25/65, BVerfGE 26, 1, BStBl II 1969, 424, und nachfolgend [Nichtannahme-]Beschlüsse vom 3. Juni 1970 1 BvR 333/70, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1970, 401; vom 29. August 1974 1 BvR 67/73, HFR 1974, 498; Beschlüsse vom 25. Oktober 1977 1 BvR 15/75, BVerfGE 46, 224, BStBl II 1978, 125; vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164, BGBl I 2006, 1857; vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, BGBl I 2008, 1006). Das FG Hamburg hat sich mit diesen Entscheidungen intensiv auseinandergesetzt und die vom BVerfG bereits verworfenen Verfassungsverstöße abermals überprüft (so auch Hamsch/Karrenbrock, Die Unternehmensbesteuerung --Ubg-- 2012, 624, 625: "erneuter Anlauf"). Es ist sodann vor dem Hintergrund der (auch schon vom BVerfG gewürdigten) Entwicklung der Gewerbesteuer --aus Sicht des FG-- fort von einer sog. Objekt- und hin zu einer weiteren "normalen" Ertragsteuer und vor dem Hintergrund der zwischenzeitlich neuformulierten Hinzurechnungsregelungen in § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG 2002 n.F. zu einer Neubewertung der verfassungsrechtlichen Einschätzung und zugleich zu der Überzeugung gelangt, dass die besagten Hinzurechnungsregelungen nunmehr den Anforderungen, die an die Grundsätze einer gleichheitsgerechten Besteuerung zu stellen sind, nicht mehr genügten. In Anbetracht der Entwicklung der Gewerbesteuer zu einer Ertragsteuer widerspreche eine Besteuerung nach der Soll-Leistungsfähigkeit dem Folgerichtigkeitsgebot; zugrunde zu legen sei vielmehr die nach den Maßstäben des objektiven Nettoprinzips zu ermittelnde individuelle Ist-Leistungsfähigkeit.

9: b) Der Senat schließt sich dem auf der Grundlage der verfestigten Spruchpraxis des BVerfG nicht an.

10: aa) Er folgt vielmehr dem, was das BVerfG nach Analyse insbesondere der historischen Entwicklung der Gewerbesteuer in seinem Beschluss in BVerfGE 120, 1, BGBl I 2008, 1006 (dort Rn. 77) zum Ausdruck gebracht hat: "Die mehrfache Erwähnung der Gewerbesteuer in Art. 106 Abs. 6 GG zeigt gerade auch vor dem Hintergrund der beschriebenen Entstehungsgeschichte dieser Vorschrift und zur Neuregelung des Art. 28 Abs. 2 Satz 3 Halbsatz 2 GG, dass der verfassungsändernde Gesetzgeber jedenfalls keinen Anlass für grundsätzliche verfassungsrechtliche Zweifel an der Gewerbesteuer gesehen hat. Die Gewerbesteuer ist folglich in ihrer Grundstruktur als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer ...verfassungsrechtlich gerechtfertigt." Das BVerfG hat also erklärtermaßen in Würdigung der strukturellen Ertragsorientierung der Gewerbesteuer erkannt. Diese --bereits historisch angelegte-- Orientierung mag sich im Laufe der Zeit und auch in den Jahren nach denjenigen, welche noch den zitierten Entscheidungen des BVerfG zugrunde lagen, verstetigt haben. Dass sich dadurch jedoch der Charakter der Gewerbesteuer als einer Steuer, die aufgrund einer gegenüber den "reinen" Ertragsteuern verobjektivierten Bemessungsgrundlage errechnet wird, hin zu einer ebenfalls "reinen" Ertragsteuer (fort-)entwickelt hätte, ist nicht erkennbar und lässt sich auch dem Vorlagebeschluss des FG Hamburg nicht entnehmen. Die Gegenüberstellung der seit jeher widerstreitenden Besteuerungsgrundsätze --Ist-Leistungsfähigkeit und objektives Nettoprinzip hier, Soll-Leistungsfähigkeit und ertragsorientiertes Objektsteuer- und Äquivalenzprinzip dort-- und die gewiss aufwendige und vertiefte Diskussion dieser Positionen durch das FG Hamburg dürfen nicht darüber hinwegtäuschen: Letzten Endes wendet sich das FG Hamburg nicht nur gegen die in Rede stehenden Hinzurechnungsvorschriften, sondern gegen die Gewerbesteuer als solche (s. in diesem Sinne auch deutlich Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624) und stellt das FG seine Würdigung und seine Überzeugung zur Verfassungsmäßigkeit der einschlägigen Regelungen über die Hinzurechnung bestimmter Abzugspositionen zum Gewinn des gewerbetreibenden Steuerpflichtigen für die Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages lediglich an die Stelle derjenigen des BVerfG. Dass diese Würdigung des BVerfG infolge einer nachfolgenden Entwicklung überholt wäre, ist indessen nicht ersichtlich. Sie erschließt sich weder aus den neuformulierten Hinzurechnungstatbeständen des § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. noch durch neuere Erkenntnisse im Schrifttum.

11: bb) Das gilt auch, soweit das FG Hamburg sein Normenkontrollersuchen mit dem verfassungsrechtlichen Gebot der Folgerichtigkeit begründet. Dieses vom BVerfG als besondere Ausprägung des Gleichheitsgedankens entwickelte Gebot konkretisiert den allgemeinen Gleichheitssatz und besagt, dass der Gesetzgeber namentlich bei der Auswahl des Steuergegenstandes zwar einen "weitreichenden Entscheidungsspielraum" hat, dass er bei der Ausgestaltung dieses "Ausgangstatbestandes" die "einmal getroffene Belastungsentscheidung" aber "folgerichtig im Sinne der Belastungsgleichheit" umsetzen muss. Abweichungen bedürfen eines "besonderen rechtfertigenden Grundes"; sie unterliegen also verschärften, über das bloße Willkürverbot hinausgehenden Rechtfertigungsanforderungen (grundlegend BVerfG, Urteil vom 27. Juni 1991 2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239, 271, BStBl II 1991, 654, seither ständige Rechtsprechung; vgl. z.B. Urteile vom 6. März 2002 2 BvL 17/99, BVerfGE 105, 73, 125, BGBl I 2002, 1305; vom 9. Dezember 2008 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, 2 BvL 1/08, 2 BvL 2/08, BVerfGE 122, 210, 230 f., BGBl I 2008, 2888; Beschlüsse vom 4. Dezember 2002 2 BvR 400/98, 2 BvR 1735/00, BVerfGE 107, 27, 46 f., BGBl I 2003, 636; in BVerfGE 116, 164, 180 f., BGBl I 2006, 1857; vom 12. Mai 2009 2 BvL 1/00, BVerfGE 123, 111, 120 f.; daran für die Regelungslage in § 8 Nr. 1 GewStG 2002 a.F. anknüpfend FG Münster, Urteil vom 26. Juli 2012 4 K 4172/09, juris). Es ist indessen nicht zu erkennen, dass und inwiefern die prinzipielle "Belastungsentscheidung" des Gesetzgebers des Gewerbesteuergesetzes zugunsten einer "ertragsorientierten Objektsteuer" durch die Hinzurechnungsvorschriften in ihrer nunmehrigen Fassung des § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. eine veränderte Ausgangslage im vorgenannten Sinne erfahren hätte. Dass diese Ausgangslage im Einzelnen --nach tatbestandlichen Voraussetzungen und insbesondere des Hinzurechnungsumfangs-- in anderer Weise als zuvor ausgeformt worden ist, berührt die besagte Belastungsentscheidung nicht. Blieb deren bisherige Ausformung in Gestalt von § 8 Nr. 1 GewStG a.F. in verfassungs- und insbesondere gleichheitsrechtlicher Hinsicht unbeanstandet, dann kann für die nunmehrige Regelungsfassung nichts anderes gelten. Vielmehr ist hierdurch --nämlich durch die erstmals erfassten Fallgruppen der Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung unbeweglicher Wirtschaftsgüter sowie der Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten in § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.-- die Entscheidung für eine "verobjektivierte" Bemessungsgrundlage sogar verbreitert und ausgebaut worden. Die Belastungsentscheidung als solche und die diese tragende Rechtfertigung haben infolgedessen unverändert Bestand.

12: cc) Das gilt im Kern auch für die im Rahmen der Hinzurechnungsvorgaben gesetzlich festgelegten Typisierungen. Diese betrugen ursprünglich 100 v.H. und sind zwischenzeitlich im Zuge verschiedener Gesetzesänderungen für die einzelnen Hinzurechnungstatbestände fortschreitend in differenzierter Weise auf die Hälfte, ein Viertel oder ein Fünftel der hinzuzurechnenden Beträge abgesenkt und damit deutlich verringert worden. Wenn dadurch der immer wieder laut gewordenen Kritik an den substanzorientierten, ertragsunabhängigen Elementen der Gewerbebesteuerung Rechnung getragen worden ist, gibt es in Anbetracht der nach wie vor verfassungskonformen gewerbesteuerrechtlichen Grundentscheidung keine Veranlassung, die abgesenkten Hinzurechnungsbeträge als einen Eingriff in die gleichheitsgerechte Besteuerung und in den Schutz des Eigentums zu beurteilen. Die Hinzurechnung ist dadurch nicht zur "Ausnahme von der Regel" geworden und der Gesetzgeber ist angesichts der nach wie vor "durchgehaltenen" Grundentscheidung einer ertragsorientierten Objektsteuer auch nicht gehalten, die typisierten Hinzurechnungsquoten, beispielsweise nach Maßgabe eines bestimmten Refinanzierungssatzes, zu "dynamisieren", um eine Hinzurechnung nur zu einem "marktüblichen Zinsanteil" zu gewährleisten (so --für die Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F.-- aber Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624, 628 f.; s. auch Sarrazin in Lenski/Steinberg, GewStG, § 8 Nr. 1 Buchst. d Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. e Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. f Rz 5). Die gesetzgeberische Grundentscheidung der Gewerbesteuer orientiert sich vielmehr an einem "typisierten" Unternehmen als objektivierte "Sollgröße", das eigenkapitalfinanziert ist. Gemessen daran genügt es, wenn der Gesetzgeber mit gleichermaßen typisierten Ab- (oder auch Auf-)schlägen (re-)agiert, um einer (veränderten) "Wirklichkeit" Rechnung zu tragen. Eine uneingeschränkt realitätsgetreue Abbildung jener "Wirklichkeit" erfordert das allerdings nicht. Eine solche würde die gesetzgeberische Grundentscheidung --nämlich die gesetzgeberische Absicht, das Objekt- wie das Äquivalenzprinzip zu verwirklichen und dadurch trotz des damit einhergehenden Zurückdrängens substanzorientierter Merkmale ein möglichst verstetigtes kommunales Steueraufkommen zu bewirken-- im Gegenteil konterkarieren und gerade keine folgerichtige Umsetzung dieser Entscheidung repräsentieren. Und auch, dass die Hinzurechnungspositionen auf dem nach Maßgabe des Einkommensteuergesetzes oder des Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnden Gewinn aus dem Gewerbetrieb aufbauen und sich infolgedessen im Verlustfall unterschiedliche Rechtswirkungen ergeben, je nachdem, wie hoch der Verlust ist, liegt auf der Hand und ist --entgegen der Antragstellerin-- gerade Ausdruck jener "verobjektivierten" Ertragskraft.

13: dd) Nach allem verwundert es denn nicht, dass unbeschadet einer nach wie vor kritischen verfassungsrechtlichen Diskussion in der Wissenschaft (s. z.B. Hey, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, Beih. 34, 109; Montag in Tipke/Lang, Steuerrecht, 21. Aufl., § 12 Rz 1 f.; Tipke, Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Band I, 497 ff.; Sarrazin in Lenski/Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Buchst. d Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. e Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. f Rz 5) eine Verfassungswidrigkeit auch der Neuregelungen durchweg verneint worden ist (ausdrücklich z.B. FG Münster, Urteil vom 22. August 2012 10 K 4664/10 G, juris; Niedersächsisches FG, Urteil vom 7. Juli 2011 10 K 78/10, EFG 2011, 2100 [speziell zu § 8 Nr. 1 Buchst. c GewStG 2002 n.F. für den Fall der Zwischenvermietung]; Sächsisches FG, Urteil vom 28. September 2011 8 K 239/11, juris [speziell zu § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.]; FG Köln, Urteil vom 27. Oktober 2010 9 K 1022/10, EFG 2011, 561; Holst in Bergemann/Wingler, GewStG, § 8 Rz 2; Güroff in Glanegger/ Güroff, GewStG, 7. Aufl., § 8 Nr. 1a Rz 3; Köster in Lenski/ Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Buchst. a Rz 40; Deloitte/Voßkuhl, GewStG, § 1 Rz 7 ff.; Clemens, daselbst, § 8 Nr. 1b Rz 6; s. auch M. Frotscher in Frotscher/Maas, KStG/GewStG/UmwStG, § 1 GewStG Rz 4 ff.). Soweit die Verfassungsrechtslage in jüngeren Verlautbarungen (vgl. Petrak/Karrenbrock, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst --DStRE-- 2012, 1147; dieselben, DStR 2012, 2046; Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624; Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169; Grünwald/Friz, DStR 2012, 2106, Letztere ebenfalls speziell zur Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. für die --im Streitfall ohnehin nicht einschlägige und ggf. im Wege des Billigkeitserweises zu bewältigende-- Sonderkonstellation gewerblicher Zwischenvermieter) abweichend eingeschätzt worden ist, setzen diese auf dem Normenkontrollersuchen des FG Hamburg auf und bekräftigen dessen Rechtsauffassung. Neue belastbare Gesichtspunkte, welche eine Änderung der vielfach bestätigten Spruchpraxis des BVerfG zu der streitgegenständlichen Problematik erzwängen, sind daraus indessen auch in Ansatzpunkten nicht erkennbar. Das bezieht den von der Antragstellerin und deren Prozessbevollmächtigten (vgl. auch Petrak/Karrenbrock, DStRE 2012, 1147; dieselben, DStR 2012, 2046) vertretenen Verstoß gegen Art. 14 der Konvention zum Schutze der Menschenrechte und Grundfreiheiten (Europäische Menschenrechtskonvention) infolge der durch § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. bewirkten Typisierungen mit ein. Dass auch dort Gleichheitsüberlegungen eine Rolle spielen, steht außer Zweifel. Doch unterliegt die insoweit vorzunehmende Prüfung keinen anderen Maßstäben als die grundgesetzliche Gleichheitsprüfung. Führt die Letztere zu keinen Beanstandungen, gilt das deshalb auch für die Erstere.

14: ee) Schließlich ergeben sich keine neuen Gesichtspunkte, welche speziell die vom FG Hamburg nicht angesprochene Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG 2002 n.F. betreffen und geeignet wären, diesbezüglich ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Festsetzung zu wecken.

15: 3. Es bestätigt sich damit für den beschließenden Senat das offensichtliche Fehlen ernstlicher Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der in Rede stehenden Hinzurechnungsvorschriften. Denn nur neue, bisher unerörtert gebliebene Gesichtspunkte dazu, dass die Gewerbesteuer ihren Realsteuercharakter verloren hätte und deswegen keine nach Art. 106 Abs. 6 GG zulässige Steuer mehr darstellt, oder ein grundlegender Wandel der Rechtsauffassung hinsichtlich des Gestaltungsspielraums des Gesetzgebers bei der Erschließung von Steuerquellen rechtfertigen die abermalige Beschäftigung des BVerfG mit einer von diesem bereits vielfach erkannten Beurteilung der Verfassungsrechtslage (vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 17. November 1998 1 BvL 10/98, BStBl II 1999, 509; vom 17. Dezember 1998 1 BvL 19/98, Die Information für Steuerberater und Wirtschaftsprüfer 1999, 575). Der Senat geht deswegen bei summarischer Prüfung davon aus, dass das Normenkontrollersuchen des FG Hamburg erfolglos bleiben wird.

16: 4. Auf die zwischen den Beteiligten umstrittene (weitere) Frage danach, ob und unter welchen Voraussetzungen trotz ernstlicher Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit einer Rechtsnorm und damit der Rechtmäßigkeit eines darauf beruhenden Steuerbescheids --wie von der Vorinstanz im Streitfall angenommen-- von der Gewährung der AdV jenes Bescheids abgesehen werden kann (vgl. z.B. einerseits Senatsbeschluss vom 13. März 2012 I B 111/11, BFHE 236, 501, BStBl II 2012, 611, andererseits BFH-Beschlüsse vom 17. Juli 2003 II B 20/03, BFHE 202, 380, BStBl II 2003, 807; vom 5. April 2011 II B 153/10, BFHE 232, 380, BStBl II 2011, 942; vom 4. Mai 2011 II B 151/10, BFH/NV 2011, 1395; vom 9. März 2012 VII B 171/11, BFHE 236, 206, BStBl II 2012, 418; s. auch z.B. Gosch in Beermann/Gosch, FGO, § 69 Rz 179 ff.; Gräber/Koch, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 69 Rz 113; Schallmoser, DStR 2010, 297 ff.; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 69 FGO Rz 97; Specker, Deutsche Steuer-Zeitung 2010, 800, 802 f.), braucht in Anbetracht dessen nicht mehr eingegangen zu werden.

17: 5. Dass der IV. Senat des BFH in seinem Beschluss vom 1. August 2012 IV R 55/11 (juris) das vom FG Hamburg an das BVerfG gerichtete Normenkontrollersuchen als ein "nicht als aussichtslos erscheinendes Musterverfahren" angesehen und (auch) deswegen das bei ihm anhängige Revisionsverfahren IV R 55/11 (gegen Sächsisches FG, Urteil vom 28. September 2011 8 K 239/11, juris), in welchem es ebenfalls um die Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungsvorschriften (des § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.) geht, gemäß § 74 FGO bis zum Vorliegen einer Entscheidung des BVerfG in jener Rechtssache ausgesetzt hat, ist unbeachtlich. Die Gründe, die --infolge sog. Ermessensreduzierung auf Null-- die Verfahrensaussetzung nach § 74 FGO wegen eines anhängigen Normenkontrollersuchens erzwingen können, mögen zwar nach der einschlägigen Rechtsprechung des BFH insoweit mit den Erfordernissen übereinstimmen, die an das Vorliegen "ernstlicher Zweifel" an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids i.S. von § 69 FGO zu stellen sind, als es danach hier wie dort darauf ankommt, dass das auslösende Normenkontrollersuchen nicht "offensichtlich aussichtslos" bzw. nicht "offensichtlich unbegründet" ist. Ob das für die vorliegend zu beurteilende Rechtsfrage der Fall ist, ist vom IV. Senat des BFH ersichtlich abweichend vom beschließenden Senat eingeschätzt worden. Doch hindert diese Abweichung den Senat nicht daran, im Rahmen des vorläufigen Rechtsschutzes durchzuerkennen. Denn weder ein Aussetzungsbeschluss gemäß § 74 FGO noch der Beschluss in einem AdV-Verfahren stellen verfahrensbeendende Entscheidungen dar, in welchen die betreffende Rechtsfrage endgültig zu beantworten ist und welche allein eine Divergenzanfrage nach § 11 Abs. 3 FGO gebieten (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 15. April 2010 IV B 105/09, BFHE 229, 199, BStBl II 2010, 971; Sunder-Plassmann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 11 FGO Rz 26 ff.; Gräber/Ruban, a.a.O., § 11 Rz 5, jeweils m.w.N.).

18: 6. Da anderweitige Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Gewerbesteuermessbescheides weder ersichtlich noch geltend gemacht worden sind und schließlich auch kein Anhalt dafür gegeben ist, dass im Streitfall eine AdV nach dem in § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO vorgesehenen alternativen Aussetzungsgrund einer unbilligen Härte in Betracht käme, war die Beschwerde hiernach sowohl mit ihrem Haupt- als auch mit ihrem Hilfsantrag zurückzuweisen.

Bundesfinanzhof Urteil, 04. Juni 2014 - I R 70/12

Tatbestand

1: I. Die Beteiligten streiten über die Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e des Gewerbesteuergesetzes 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912, BStBl I 2007, 630) und des Jahressteuergesetzes 2008 vom 20. Dezember 2007 (BGBl I 2007, 3150, BStBl I 2008, 218) --GewStG 2002 n.F.-- und die Verfassungsmäßigkeit dieser Vorschrift.

2: Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine GmbH, die zu den Unternehmen der A-Gruppe gehört. Die Unternehmen dieser Gruppe betreiben hauptsächlich einen Großhandel mit Einzelhandelsunternehmen, die ebenfalls zum weiteren Bereich der Unternehmensgruppe zählen. Beliefert werden ca. 440 Einzelhandelsunternehmen, die selbstständig in der Gesellschaftsform der Offenen Handelsgesellschaft (OHG) tätig sind. An den OHG sind zu je 50 % Unternehmer vor Ort und jeweils ein Tochterunternehmen der Unternehmensgruppe beteiligt.

3: Ein großer Teil der Einzelhandelsunternehmen, ca. 300, hat die geschäftlichen Räumlichkeiten nebst Verkaufseinrichtungen zu einem umsatzabhängigen Miet-/Pachtzins von der Klägerin gepachtet. Diese hat ihrerseits die Ladenlokale überwiegend selbst zu einem festen Mietzins angemietet. Daneben vermietet die Klägerin in geringem Umfang eigene Immobilien.

4: Wegen der Anmietung der Immobilien berücksichtigte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) im angegriffenen Gewerbesteuermessbescheid 2008 Hinzurechnungen gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. Dagegen wandte sich die Klägerin erfolglos mit Einspruch und Klage. Das Urteil des Finanzgerichts (FG) Münster vom 22. August 2012 10 K 4664/10 G ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2012, 2231 abgedruckt.

5: Mit ihrer Revision macht die Klägerin geltend, § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. sei in Weitervermietungssituationen und damit im Streitfall normspezifisch verengt auszulegen und nicht einschlägig. Die Hinzurechnung habe außerdem zu unterbleiben, weil § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. verfassungswidrig sei. Die Regelung verstoße gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG), den Leistungsfähigkeitsgrundsatz und das objektive Nettoprinzip. Unternehmen mit einem hohen Bedarf an Immobilien würden gegenüber anderen Gewerbetreibenden mit geringerem Immobilienbedarf ohne rechtfertigenden Grund höher besteuert. Dies betreffe insbesondere Einzelhandelsketten, Warenhäuser und Hotelketten, die in großem Umfang Immobilien anmieteten und auf diese Anmietung angewiesen seien.

6: Die Klägerin beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und den angefochtenen Gewerbesteuermessbescheid 2008 dahin zu ändern, dass keine Hinzurechnung gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. in Höhe von 33.567.544 € vorgenommen wird.

7: Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

8: II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. rechtsfehlerfrei angewendet. Eine Aussetzung des Verfahrens gemäß Art. 100 Abs. 1 GG kommt nicht in Betracht, da der Senat von der Verfassungswidrigkeit der Hinzurechnungsregelung nicht überzeugt ist.

9: 1. Gemäß § 8 Nr. 1 Buchst e GewStG 2002 n.F. werden dem Gewinn aus Gewerbebetrieb --unter weiteren, hier nicht streitigen Voraussetzungen-- ein Viertel der Summen aus dreizehn Zwanzigstel der Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, wieder hinzugerechnet.

10: Der Begriff des Anlagevermögens ist nach allgemeinen ertragsteuerlichen Grundsätzen zu bestimmen. Anlagevermögen sind danach die Gegenstände, die dazu bestimmt sind, auf Dauer dem Betrieb zu dienen (§ 247 Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs). Das sind die zum Gebrauch im Betrieb und nicht zum Verbrauch oder Verkauf bestimmten Wirtschaftsgüter. Für die Hinzurechnung nach § 8 GewStG 2002 n.F. ist darauf abzustellen, ob die Wirtschaftsgüter Anlagevermögen des Mieters oder Pächters wären, wenn er ihr Eigentümer wäre (Senatsurteile vom 29. November 1972 I R 178/70, BFHE 107, 468, BStBl II 1973, 148; vom 30. März 1994 I R 123/93, BFHE 174, 554, BStBl II 1994, 810).

11: 2. Nach diesen Grundsätzen liegen die Voraussetzungen für die Hinzurechnung im Streitfall vor.

12: a) Nach den bindenden Feststellungen (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) des FG standen die von der Klägerin angemieteten Geschäftsräume im Eigentum Dritter. Wäre sie die Eigentümerin der Immobilien, so gehörten diese auch zu ihrem Anlagevermögen. Denn im Streitfall dienen die Immobilien auf Dauer der betrieblichen Tätigkeit der Klägerin. Diese besteht darin, Einzelhändlern Geschäftslokale dauerhaft zur Verfügung zu stellen. In diesem Sinne werden die fraglichen Immobilien nicht, wie das FG meint, mittelbar, sondern unmittelbar für die eigenbetriebliche Tätigkeit der Klägerin benutzt. Die Tatsache der "Durchleitung" der Immobilien steht der Hinzurechnung nicht entgegen. Entgegen der Auffassung der Revision lassen sich dem Gesetz keine Anhaltspunkte dafür entnehmen, Zwischenvermietungen nicht bei der Hinzurechnung zu berücksichtigen (gl.A. z.B. Blümich/Hofmeister, § 8 GewStG Rz 233 und 217; Güroff in Glanegger/Güroff, GewStG, 8. Aufl., § 8 Nr. 1 Rz 18). Der Wortlaut ist eindeutig. Danach ist nur auf die Anmietung und Benutzung beim (Erst-)Mieter abzustellen, das weitere Schicksal des angemieteten Wirtschaftsguts ist nicht relevant. Weder der Begriff "Benutzung" noch der ertragsteuerrechtliche Begriff des Anlagevermögens können, wie die Klägerin meint, auf solche Selbstnutzungsfälle reduziert werden, in denen die angemieteten Wirtschaftsgüter im unmittelbaren (Fremd-) Besitz des (Erst-)Mieters verbleiben (vgl. Senatsurteil in BFHE 107, 468, BStBl II 1973, 148 zur An- und Weitervermietung von Containern). Ansonsten würden "Vermietungsbetriebe", wie z.B. Hotels oder Mietwagenunternehmen, kein "Anlagevermögen benutzen". Der von der Revision ins Spiel gebrachten normspezifischen Auslegung bedarf es nur insoweit, als die Formulierung "Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens" auf die Verhältnisse von Mietern oder Pächtern übertragen werden muss, d.h. die Frage der Anlagevermögenseigenschaft auf der Grundlage der fingierten Eigentümerstellung des Mieters zu beantworten ist (Senatsurteil in BFHE 107, 468, BStBl II 1973, 148). Dass es bei einem anderen Steuersubjekt, dem Endmieter, gegebenenfalls auch zu einer Hinzurechnung eines Teils des Nutzungsentgelts kommt, ändert an der Tatbestandsverwirklichung beim Zwischenvermieter nichts.

13: b) Eine teleologische Reduktion der Hinzurechnungsvorschrift ist nicht geboten. Zweck der Hinzurechnungen ist es, den für die Besteuerung maßgebenden Gewerbeertrag unabhängig von der Art und Weise der für die Kapitalausstattung des Betriebs zu entrichtenden Entgelte zu bestimmen (BTDrucks 16/4841, 78). Gesetzlicher Orientierungspunkt ist damit ein "typisiertes" Unternehmen, das eigenkapitalfinanziert ist (Senatsbeschluss vom 16. Oktober 2012 I B 128/12, BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30). Da auch bei der An- und Weitervermietung von Grundstücken, die im Eigentum eines Dritten stehen, Fremdkapital --anstelle von Eigenkapital-- im Betrieb des Zwischenvermieters zum Zweck der Erwirtschaftung von Ertrag eingesetzt wird, entspricht es dem Zweck der Hinzurechnungsvorschrift, "durchgeleitete" Immobilien zu erfassen. Die von der Klägerin vertretene These, dass es hierbei nicht zu einer "Wertschöpfung im eigentlichen Sinne" kommt, ist unverständlich. Auch spielt es für die Tatbestandsverwirklichung im Streitfall keine Rolle, welche gewerbesteuerlichen Rechtsfolgen sich für den Erstvermieter und den Endmieter ergeben. Das betrifft die Ermittlung der Erträge anderer Gewerbebetriebe. Schließlich ist die Rechtsprechung zu sog. Durchlaufkrediten auf die streitgegenständliche Konstellation nicht übertragbar. Danach war von der Hinzurechnung sogenannter Dauerschuldzinsen gemäß § 8 Nr. 1 GewStG 2002 a.F. abzusehen, wenn dem Steuerpflichtigen aus der Kreditaufnahme und der Weitergabe des Kredits kein über die Verwaltungskosten hinausgehender Nutzen erwuchs und der Steuerpflichtige den Kredit nicht im eigenen, sondern im fremden Interesse aufgenommen hatte (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 15. Mai 2008 IV R 77/05, BFHE 221, 248, BStBl II 2008, 767, m.w.N.). Die Vorinstanz hat zutreffend darauf hingewiesen, dass die Klägerin im Streitfall ein eigenbetriebliches Interesse an der Anmietung der Immobilien zu einem festen Mietzins und deren Weiterverpachtung zu einem umsatzabhängigen Entgelt hatte.

14: 3. Über die Revision ist abschließend zu entscheiden, weil die Voraussetzungen für die Aussetzung des Verfahrens und die Einholung einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) nicht vorliegen. Die erforderliche Überzeugung von der Verfassungswidrigkeit des § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. vermochte der Senat nicht zu gewinnen.

15: a) Der Senat hat sich in anderer Sache mit der Frage der Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. in einem Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes befasst und nach summarischer Prüfung ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des auf der genannten Gesetzesbestimmung beruhenden Verwaltungsakts verneint (Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30). Für das vorliegend zur Entscheidung anstehende Revisionsverfahren hält der Senat nach nochmaliger Prüfung an der dort geäußerten Rechtsauffassung uneingeschränkt fest und verweist zur Vermeidung von Wiederholungen hierauf. Die Revisionsbegründung basiert im Wesentlichen auf den bekannten verfassungsrechtlichen Einwendungen gegen die Gewerbesteuer, die das BVerfG indes bis in die jüngste Vergangenheit hinein nicht bewogen haben, die Steuer als solche verfassungsrechtlich zu beanstanden. Aus diesen Gründen ist es auch ermessensgerecht, das Verfahren nicht bis zur Entscheidung des BVerfG über die Vorlage des FG Hamburg (Beschluss vom 29. Februar 2012 1 K 138/10, EFG 2012, 960) gemäß § 74 FGO auszusetzen (vgl. Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30 zu den fehlenden Erfolgsaussichten des Normenkontrollersuchens).

16: aa) Nach der Rechtsprechung des BVerfG ist die Gewerbesteuer als solche in ihrer Grundstruktur und herkömmlichen Ausgestaltung als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer auch neben der die Einkünfteerzielung erfassenden Einkommensteuer verfassungsrechtlich gerechtfertigt. In Kenntnis der bestehenden erheblichen steuersystematischen Unterschiede zwischen Einkommen- und Gewerbesteuer qualifiziert das BVerfG die Gewerbesteuer als eine Abgabe, bei der die persönlichen Verhältnisse des Inhabers eines Gewerbebetriebs keine Rolle spielen. Die Bemessungsgrundlage bildet allein der Gewerbeertrag (§ 7 GewStG 2002 n.F.), der zwar an den gleichen Gewinn wie das Einkommensteuerrecht anknüpft, diesen aber durch objektsteuertypische Elemente zu einem Gewerbeertrag modifiziert, insbesondere durch Hinzurechnungen und Kürzungen (§§ 8, 9 GewStG 2002 n.F.). Dementsprechend konkretisiert sich auch die Leistungsfähigkeit in beiden Steuergegenständen unterschiedlich: Bei der Einkommensteuer zeigt sich die Leistungsfähigkeit in der individuellen Zahlungsfähigkeit des Steuerpflichtigen selbst und bei der Gewerbesteuer in der objektivierten Ertragskraft des Gewerbebetriebs (vgl. BVerfG-Beschlüsse vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164, und vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, m.w.N.). Der Gesetzgeber ist allerdings nicht zu einer "reinen" Verwirklichung des so verstandenen Objektsteuerprinzips verpflichtet (BVerfG-Beschluss vom 25. Oktober 1977 1 BvR 15/75, BVerfGE 46, 224, m.w.N.).

17: bb) Diesen Ausführungen des BVerfG schließt sich der Senat an, weil nur so dem offenkundig zu Tage getretenen Willen des verfassungsgebenden und des verfassungsändernden Gesetzgebers (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 120, 1), wonach es eine Gewerbesteuer in herkömmlicher Ausprägung auch unter der Herrschaft des Grundgesetzes geben darf, entsprochen wird. Damit sind der weiteren verfassungsrechtlichen Prüfung die vom BVerfG entwickelten Grundsätze zu Grunde zu legen. Weder die Interpretation des FG Hamburg (Beschluss in EFG 2012, 960), wonach der vom BVerfG verwendete Begriff "objektiviert" --ohne eigenständige Bedeutung für eine weitere Differenzierung des Leistungsfähigkeitsprinzips-- lediglich den Bezug zum Besteuerungsgegenstand "Gewerbebetrieb" herstelle, noch die Bemerkung der Klägerin, das BVerfG verkenne offenbar in seinem Gewerbesteuerbeschluss in BVerfGE 120, 1 die Weiterentwicklung der Gewerbesteuer und ordne diese weiterhin als Real- und Objektsteuer ein, können daran etwas ändern. Den Umdeutungsversuchen des FG Hamburg ist die Unmissverständlichkeit der Ausführungen des BVerfG entgegenzuhalten, der Kritik der Revision der tatsächliche Gang der Dinge. Denn eine Fortentwicklung der Gewerbesteuer zu einer "reinen" (Zusatz-)Ertragsteuer hat es so nicht gegeben; die den Steuertypus prägenden Hinzurechnungen wurden beibehalten oder --wie zuletzt mit dem Unternehmensteuerreformgesetz 2008 (UntStRefG) geschehen-- strukturell vereinheitlicht und ausgebaut (Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30; BTDrucks 16/4841, 79).

18: cc) Aus der grundsätzlichen verfassungsrechtlichen Zulässigkeit der Gewerbesteuer als ertragsorientierter Objektsteuer folgt, dass die Ist-Leistungsfähigkeit, die auf die konkrete Steuerzahlungsfähigkeit des einzelnen Grundrechtsträgers abstellt und als deren einfach-rechtliche Ausprägung das objektive Nettoprinzip des Einkommensteuerrechts (§ 2 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes 2002) zu gelten hat, nicht den Maßstab für die Prüfung der streitigen Hinzurechnungsregelung darstellt (a.A. z.B. Hey, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, Beih. 34, 109; Beschluss des FG Hamburg in EFG 2012, 960). Vielmehr kommt es darauf an, ob sich diese folgerichtig in das Konzept einer "ertragsorientierten Objektsteuer" einfügen lässt.

19: b) Dies vorausgeschickt gibt es keine hinreichenden Anhaltspunkte für die Verfassungswidrigkeit der Hinzurechnung eines Teils der gezahlten Miet- und Pachtzinsen gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F.

20: aa) Hinzurechnungen als solche sind nicht zu beanstanden. Sie betreffen nicht die nähere Ausgestaltung des Steuergegenstands, sondern bilden zusammen mit dem nach ertragsteuerrechtlichen Vorschriften zu ermittelnden Gewinn und den Kürzungen (vgl. Wortlaut des § 7 Abs. 1 Satz 1 GewStG 2002 n.F.) die Grundstruktur der Gewerbesteuer als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer. Eine Gewerbesteuer ohne Hinzurechnungen entspricht dem Bild der herkömmlichen Gewerbesteuer nicht mehr. Die von ihnen ausgehenden Belastungen sind damit von der grundsätzlichen verfassungsrechtlichen Legitimität der Gewerbesteuer erfasst und von den betroffenen Grundrechtsträgern im Grundsatz hinzunehmen (vgl. BVerfG-Entscheidung vom 13. Mai 1969 1 BvR 25/65, BVerfGE 26, 1; BVerfG-Beschlüsse vom 3. Juni 1970 1 BvR 333/70, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1970, 401; vom 29. August 1974 1 BvR 67/73, HFR 1974, 498).

21: Aus diesem Grund sind die auf eine Verletzung der Grundrechte aus Art. 14 Abs. 1 und 12 Abs. 1 GG gestützten Rügen der Klägerin unbegründet. Dass Betriebe, die mit hohem Fremdkapitaleinsatz arbeiten und nur geringe Gewinne oder gar Verluste erzielen, wegen der Hinzurechnungen mit der Folge einer Substanzbesteuerung zur Gewerbesteuer herangezogen werden, liegt in der Natur einer "ertragsorientierten Objektsteuer". Diese aus der Grundstruktur der herkömmlichen Gewerbesteuer herrührende, allgemein bekannte Belastungsfolge als ungerechtfertigten Eingriff in die Grundrechte auf Eigentum und freie Berufsausübung zu qualifizieren, wie es die Klägerin unternimmt, entzieht der Steuer unmittelbar ihre Legitimität und verkehrt die Aussage des BVerfG in das Gegenteil. Da die Hinzurechnung der Grundstücksmieten bei einem Zwischenvermieter unter dem Aspekt einer drohenden Substanzbesteuerung oder einer "Wegbesteuerung" des Gewinns im Vergleich zu den anderen --auch früher bereits geltenden-- Hinzurechnungstatbeständen keine für die verfassungsrechtliche Würdigung relevante Besonderheiten aufweist (a.A. wohl Grünwald/Friz, DStR 2012, 2106), gibt es keinen Grund, auf die umfangreichen Darlegungen und Berechnungen der Klägerin näher einzugehen. Allerdings kann bei der verfassungsrechtlichen Würdigung nicht unberücksichtigt bleiben, dass die behauptete Erdrosselungswirkung der Hinzurechnungsvorschrift im Wesentlichen auch Folge der selbst gewählten Struktur der Unternehmensgruppe ist, die das besonders hinzurechnungsbelastete Geschäftsfeld der "Zwischenvermietung" ausschließlich der einen Gesellschaft zuordnet und das von Hinzurechnungen weniger betroffene Geschäftsfeld des gewinnträchtigen Warenhandels ausschließlich einer anderen.

22: An der ständigen Rechtsprechung, dass die Hinzurechnungen --oder ertragsunabhängige Komponenten der Gewerbesteuer wie z.B. die frühere Lohnsumme als Besteuerungsgrundlage-- keine Verstöße gegen Art. 12 und Art. 14 GG bewirken, ist daher festzuhalten (BVerfG-Entscheidungen vom 21. Dezember 1966 1 BvR 33/64, BVerfGE 21, 54, betreffend Lohnsummensteuer; in BVerfGE 26, 1, betreffend Art. 12 GG; BFH-Urteile vom 5. Juli 1973 IV R 215/71, BFHE 110, 50, BStBl II 1973, 739; vom 21. April 1977 IV R 161/75, BFHE 122, 141, BStBl II 1977, 512, dort auch zu Billigkeitsmaßnahmen im Einzelfall; BFH-Beschluss vom 5. April 2005 IV B 96/03, BFH/NV 2005, 1564).

23: bb) Die Hinzurechnung auf Grundstücksmieten und –pachten zu erstrecken, wie durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 mit dem neu geschaffenen Tatbestand des § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. geschehen, ist verfassungsrechtlich ebenfalls nicht angreifbar. Sie ist folgerichtiger Ausdruck der gesetzgeberischen Grundentscheidung, zwecks Verwirklichung des Objektsteuerprinzips grundsätzlich alle Aufwendungen, die ein Finanzierungselement im weitesten Sinne beinhalten, nur noch eingeschränkt bei der Ermittlung des Gewerbeertrags zu berücksichtigen (vgl. BTDrucks 16/4841, 31 und 78 f.; Rödder, DStR 2007, Beih. 40, 2, 11). Dass Mietzinsen oder Leasingentgelte typischerweise einen solchen Finanzierungsanteil enthalten, bestreitet auch die Klägerin nicht. Es ist ferner nicht erkennbar, warum die Tatsache der Weitervermietung Anlass zu verfassungsrechtlich zwingenden Differenzierungen geben sollte. Es spielt für die Hinzurechnungstatbestände generell keine Rolle, zu welchen konkreten betrieblichen Zwecken das Fremdkapital eingesetzt wird und ob und in welcher Höhe es tatsächlich zur Wertschöpfung beiträgt. Schließlich beruht die von der Revision vermisste Folgerichtigkeit der gesetzlichen Regelung auf der Annahme, dass der Gegenstand der Gewerbesteuer in der Orientierung an dem Ist-Leistungsfähigkeitsprinzip konsequent auszugestalten ist. Diese Grundannahme ist aber, wie oben bereits ausgeführt, unzutreffend.

24: cc) Bei der näheren Ausgestaltung des Hinzurechnungstatbestands, insbesondere bei der Bestimmung der Höhe des Hinzurechnungsbetrags, ist die Befugnis des Gesetzgebers zur Vereinfachung, Typisierung und Pauschalierung zu beachten (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 120, 1).

25: aaa) Die Grenzen, die ihm dabei gesetzt sind, sind weit zu ziehen. Dies folgt aus der Rechtsprechung des BVerfG, die an der vergleichbar pauschalen Festlegung der jeweiligen Hinzurechnungsbeträge in früheren Fassungen des § 8 GewStG bislang keinen Anstoß genommen hat (BVerfG-Entscheidung in BVerfGE 26, 1 und BVerfG-Beschluss in HFR 1974, 498, betreffend die hälftige Hinzurechnung der Mietzinsen für die Überlassung beweglicher Wirtschaftsgüter). Außerdem bedingt die --verfassungsrechtlich zulässige-- grobe Orientierung an einem "fiktiven" eigenkapitalfinanzierten Vergleichsunternehmen beträchtliche Unschärfen, die sich in einer freieren tatbestandlichen Ausgestaltung niederschlagen (dürfen). Eine uneingeschränkt realitätsgetreue Abbildung der "Wirklichkeit" ist damit ebenso wenig geboten (BFH-Beschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30) wie eine "reine" Verwirklichung des Objektsteuerprinzips (BVerfG-Beschluss in BVerfGE 46, 224).

26: bbb) Zureichende Anhaltspunkte für einen Verfassungsverstoß gibt es danach entgegen der Auffassung der Revision, des FG Hamburg (Beschluss in EFG 2012, 960) und Teilen der Literatur (z.B. Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169; Petrak/ Karrenbrock, DStR 2012, 2046) nicht. Dem § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. liegt die Vorstellung zugrunde, dass der in Mieten und Pachten enthaltene Finanzierungsanteil im Wesentlichen vom Umfang des berücksichtigten Wertverzehrs für das überlassene Wirtschaftsgut abhängig ist, der bei Immobilien niedriger ist als bei beweglichen Wirtschaftsgütern. Umgekehrt ist der Finanzierungsanteil bei Grundstücksmieten höher (BTDrucks 16/4841, 80). Der Gesetzgeber hat ihn --für das Streitjahr 2008-- pauschal mit dreizehn Zwanzigstel, also 65 %, angesetzt. Die Pauschalierung als solche begegnet keinen Bedenken. Die Regelung in § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. ist angesichts der weiten Verbreitung gewerblicher Grundstücksmietverhältnisse zur Bewältigung von Massenvorgängen bestimmt und daher in besonderer Weise auf Vereinfachung angewiesen. Zudem ist die jeweils individuelle Bestimmung des Finanzierungsanteils einer einzelnen Grundstücksüberlassung mit ganz erheblichem Aufwand für die Finanzverwaltung, den Steuerpflichtigen und ggf. den Vermieter verbunden, da zahlreiche Faktoren zu berücksichtigen sind und der Finanzierungsanteil während der Vertragslaufzeit Änderungen unterliegen kann (vgl. zum Immobilienleasing Schreiben des Bundesverbands Deutscher-Leasing-Unternehmen vom 23. März 2007, Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 248 ff.; Hartmann-Wendels/Wohl, Zur gewerbesteuerlichen Behandlung des Leasing im Unternehmensteuerreformgesetz 2008, Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 264 ff.). Wenn es einen --verfassungsrechtlich anerkannten-- Bedarf an Typisierung und Pauschalierung gibt, dann sieht der Senat ihn hier. Deswegen war insbesondere auch eine "Dynamisierung" der Quote, also deren Ankopplung an einen sich ständig ändernden Referenzzinssatz (so Petrak/Karrenbrock, DStR 2012, 2046), verfassungsrechtlich nicht vonnöten (vgl. Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30). Im Gesetzgebungsverfahren haben denn auch die angehörten Verbände und Sachverständigen durchweg die Pauschalierung nicht nur nicht beanstandet, sondern teilweise als geboten angesehen (Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 188, 276). Die Höhe des vom Gesetzgeber pauschal mit 65 % angenommenen Finanzierungsanteils beruht auf fundierten Schätzungen der branchenkundigen Verbände, deren Sachverstand sich der Gesetzgeber im Laufe des Gesetzgebungsverfahrens nutzbar gemacht hat (vgl. z.B. Finanzausschussprotokolle Nr. 16/56, S. 53, 251 ff., 263 ff., und 16/59, S. 42). Je schwieriger es für den Gesetzgeber ist, ein Bild von der vielgestaltigen Realität zu gewinnen, desto größer werden seine Typisierungsspielräume, jedenfalls dann, wenn die Eingriffsintensität, wie vorliegend, wegen der geringen Hinzurechnungsquote von einem Viertel und dem Freibetrag von 100.000 € im Regelfall eher gering ist. Daraus folgt, dass der Gesetzgeber zu einer groben Schätzung berechtigt war. Denn in tatsächlicher Hinsicht variieren die Finanzierungsanteile von Vertragstyp zu Vertragstyp (z.B. "klassischer" Gewerbemietraumvertrag, Voll- und Teilamortisationsleasingverträge) in erheblichem Ausmaß. In Abhängigkeit unterschiedlicher Faktoren (z.B. Laufzeit, Finanzierungszins, Wertverhältnis Grundstück zu Gebäude, Gebäuderestwert, Umfang der Nebenleistungen u.a.) und verschiedener Berechnungsmethoden lassen sich beim Leasing Werte in einer großen Bandbreite von bis zu über 60 % ermitteln, die am Beginn der Vertragslaufzeit noch deutlich höher liegen können. Im Bereich der "klassischen" Immobilienvermietung gehen die Schätzungen von geringeren Quoten aus (vgl. Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 248 ff. und S. 264 ff.; Stellungnahme des Bundesverbands Deutscher Leasing-Unternehmen zum Referentenentwurf zur Unternehmensteuerreform vom 23. Februar 2007, abrufbar unter www.bdl.leasingverband.de/presse/statements).

27: ccc) Dass der Gesetzgeber den Finanzierungsanteil schließlich mit 65 % angesetzt hat, ist angesichts der erheblichen tatsächlichen Unsicherheiten, des großen Typisierungs- und Pauschalierungsspielraums und der ohnehin nur im Umfang von einem Viertel des Finanzierungsanteils erfolgenden Hinzurechnung deshalb hinzunehmen. Dass er den Anteil mit Wirkung ab dem Erhebungszeitraum 2010 auf 50 % abgesenkt hat (§ 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 i.d.F. des Gesetzes zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums vom 22. Dezember 2009, BGBl I 2009, 3950, BStBl I 2010, 2) setzt die früher getroffene Entscheidung angesichts eines allgemein sinkenden Zinsniveaus und der nach wie vor bestehenden Bandbreite von "richtigen" Werten nicht ins Unrecht. Der von der Klägerin und in der Literatur (z.B. Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169) erhobene Vorwurf der willkürlichen Festsetzung des Finanzierungsanteils ist nach alledem unberechtigt.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 68

Wird der angefochtene Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung geändert oder ersetzt, so wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens. Ein Einspruch gegen den neuen Verwaltungsakt ist insoweit ausgeschlossen. Die Finanzbehörde hat dem Gericht, bei dem das Verfahren anhängig ist, eine Abschrift des neuen Verwaltungsakts zu übermitteln. Satz 1 gilt entsprechend, wenn

1.: ein Verwaltungsakt nach § 129 der Abgabenordnung berichtigt wird oder
2.: ein Verwaltungsakt an die Stelle eines angefochtenen unwirksamen Verwaltungsakts tritt.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 165 Vorläufige Steuerfestsetzung, Aussetzung der Steuerfestsetzung

(1) Soweit ungewiss ist, ob die Voraussetzungen für die Entstehung einer Steuer eingetreten sind, kann sie vorläufig festgesetzt werden. Diese Regelung ist auch anzuwenden, wenn

1.: ungewiss ist, ob und wann Verträge mit anderen Staaten über die Besteuerung (§ 2), die sich zugunsten des Steuerpflichtigen auswirken, für die Steuerfestsetzung wirksam werden,
2.: das Bundesverfassungsgericht die Unvereinbarkeit eines Steuergesetzes mit dem Grundgesetz festgestellt hat und der Gesetzgeber zu einer Neuregelung verpflichtet ist,
2a.: sich auf Grund einer Entscheidung des Gerichtshofes der Europäischen Union ein Bedarf für eine gesetzliche Neuregelung ergeben kann,
3.: die Vereinbarkeit eines Steuergesetzes mit höherrangigem Recht Gegenstand eines Verfahrens bei dem Gerichtshof der Europäischen Union, dem Bundesverfassungsgericht oder einem obersten Bundesgericht ist oder
4.: die Auslegung eines Steuergesetzes Gegenstand eines Verfahrens bei dem Bundesfinanzhof ist.

Umfang und Grund der Vorläufigkeit sind anzugeben. Unter den Voraussetzungen der Sätze 1 oder 2 kann die Steuerfestsetzung auch gegen oder ohne Sicherheitsleistung ausgesetzt werden.

(2) Soweit die Finanzbehörde eine Steuer vorläufig festgesetzt hat, kann sie die Festsetzung aufheben oder ändern. Wenn die Ungewissheit beseitigt ist, ist eine vorläufige Steuerfestsetzung aufzuheben, zu ändern oder für endgültig zu erklären; eine ausgesetzte Steuerfestsetzung ist nachzuholen. In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 Nr. 4 endet die Ungewissheit, sobald feststeht, dass die Grundsätze der Entscheidung des Bundesfinanzhofs über den entschiedenen Einzelfall hinaus allgemein anzuwenden sind. In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 muss eine vorläufige Steuerfestsetzung nach Satz 2 nur auf Antrag des Steuerpflichtigen für endgültig erklärt werden, wenn sie nicht aufzuheben oder zu ändern ist.

(3) Die vorläufige Steuerfestsetzung kann mit einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung verbunden werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 100

(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 100

Bundesverfassungsgerichtsgesetz - BVerfGG | § 80

(1) Sind die Voraussetzungen des Artikels 100 Abs. 1 des Grundgesetzes gegeben, so holen die Gerichte unmittelbar die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts ein.

(2) Die Begründung muß angeben, inwiefern von der Gültigkeit der Rechtsvorschrift die Entscheidung des Gerichts abhängig ist und mit welcher übergeordneten Rechtsnorm sie unvereinbar ist. Die Akten sind beizufügen.

(3) Der Antrag des Gerichts ist unabhängig von der Rüge der Nichtigkeit der Rechtsvorschrift durch einen Prozeßbeteiligten.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 100

Bundesfinanzhof Urteil, 01. Juli 2014 - IX R 31/13

Tatbestand

1: I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute, die im Veranlagungszeitraum 2002 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden.

2: Sie veräußerten am 17. April 2002 eine am 27. November 1996 erworbene Eigentumswohnung. In dem Einkommensteuerbescheid für 2002 vom 8. Oktober 2004 setzte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die Einkommensteuer unter Berücksichtigung eines Veräußerungsgewinns von 61.539 € als Einkünfte aus einem privaten Veräußerungsgeschäft i.S. von § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) fest. In ihrem Einspruch vom 14. Oktober 2004 beriefen sich die Kläger hiergegen auf die Verfassungswidrigkeit der rückwirkenden Verlängerung der Spekulationsfrist. Auf den am selben Tag gestellten Antrag auf Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes gewährte das FA am 26. Oktober 2004 Aussetzung der Vollziehung (AdV) in Höhe der auf den Veräußerungsgewinn entfallenden Steuer von 29.632 €. Am 28. Oktober 2004 ordnete das FA das Ruhen des Verfahrens gemäß § 363 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) bis zur Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) in der Rechtssache IX R 46/02 an. Dieses Verfahren hatte der BFH mit Beschluss vom 16. Dezember 2003 ausgesetzt (BFH-Vorlagebeschluss vom 16. Dezember 2003 IX R 46/02, BFHE 204, 228, BStBl II 2004, 284) und eine Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) zu der Frage eingeholt, ob § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 i.V.m. § 52 Abs. 39 Satz 1 EStG i.d.F. des Steuerentlastungsgesetzes (StEntlG) 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (BGBl I 1999, 402) mit dem Grundgesetz (GG) insoweit unvereinbar ist, als danach auch private Grundstücksveräußerungsgeschäfte nach dem 31. Dezember 1998, bei denen zu diesem Stichtag die zuvor geltende Spekulationsfrist von zwei Jahren (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG a.F.) bereits abgelaufen war, übergangslos der Einkommensbesteuerung unterworfen werden.

3: Nachdem das BVerfG am 7. Juli 2010 (Beschluss vom 7. Juli 2010 2 BvL 14/02, 2 BvL 2/04, 2 BvL 13/05, BVerfGE 127, 1, BStBl II 2011, 76) entschieden hat, die Verlängerung der sog. Spekulationsfrist bei der Veräußerung von Grundstücken durch § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 52 Abs. 39 Satz 1 EStG i.d.F. des StEntlG 1999/2000/2002 sei mit den belastenden Folgen einer unechten Rückwirkung verbunden gewesen, die zum Teil den Grundsätzen des verfassungsrechtlichen Vertrauensschutzes widersprachen, behandelte das FA nur noch einen Betrag von 34.078 € als steuerpflichtigen Veräußerungsgewinn und setzte mit geändertem Einkommensteuerbescheid für 2002 vom 15. Februar 2011 die Einkommensteuer entsprechend niedriger fest. Die gewährte AdV wurde zugleich aufgehoben. Mit Bescheid über Aussetzungszinsen vom 30. März 2011 setzte das FA Aussetzungszinsen für den Zeitraum vom 11. November 2004 bis zum 21. März 2011 (76 Monate) in Höhe von 6.023 € fest.

4: Der Einspruch, in dem sich die Kläger darauf beriefen, dass die Zinsfestsetzung wegen der langen Verfahrensdauer von sechs Jahren und vier Monaten nicht nur überraschend, sondern auch willkürlich und verfassungswidrig sei, und die Klage blieben erfolglos. In seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2013, 1734 veröffentlichten Urteil vertrat das Finanzgericht (FG) die Auffassung, die Zinsfestsetzung entspreche der gemäß §§ 237, 238 Abs. 1 AO geltenden Rechtslage. Es bestünden hinsichtlich des typisierten Zinssatzes von 6 Prozent p.a. keine verfassungsrechtlichen Bedenken für den Verzinsungszeitraum November 2004 bis März 2011. Zwar habe sich nunmehr --anders als in den letzten vier Jahrzehnten des vorigen Jahrhunderts-- ein Niedrigzinsniveau stabilisiert. Die tatsächlichen Verhältnisse hätten sich damit gegenüber den Gegebenheiten bei Einführung des Zinssatzes von 6 Prozent p.a. entscheidend verändert. Allerdings führten nach der zu Art. 3 GG entwickelten verfassungsgerichtlichen Rechtsprechung vorhandene Ungleichheiten nicht in jedem Fall zur sofortigen Verfassungswidrigkeit. Dem Gesetzgeber stünden zur Beseitigung solcher Ungleichheiten in bestimmten Fällen Fristen zu. Dem Gesetzgeber sei eine gewisse Beobachtungszeit zuzubilligen, bevor eine Anpassung an die veränderten Verhältnisse unumgänglich werde.

5: Mit ihrer Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts. Die Vorentscheidung gehe willkürlich unter Verletzung der Grundrechte der Kläger --des Grundrechts auf effektiven Rechtsschutz (Art. 19 Abs. 4 GG) und des Eigentums (Art. 14 GG) in der Ausformung des Halbteilungsgrundsatzes-- davon aus, sie wären unabhängig von der unbestimmten und überlangen Dauer des Verfahrens in der Lage gewesen, den zur Zahlung ausgesetzten Betrag für die Verfahrensdauer von 76 Monaten gewinnbringend anzulegen. Bei verfassungsmäßiger Rechtsanwendung hätte die tatsächliche Nutzung durch die Kläger ermittelt und lediglich diese konkret abgeschöpft werden müssen. Die Zinsfestsetzung sei wegen der überlangen Verfahrensdauer verfassungs- und menschenrechtswidrig. §§ 237, 238 AO verletzten den Grundsatz der Bestimmtheit, weil sie willkürlich die Verfahrensdauer des zur Aussetzung führenden Ursprungsverfahrens nicht berücksichtigten. Auch die Höhe der Zinsen von 6.023 € bezogen auf einen ausgesetzten Betrag in Höhe von 15.850 €, die "fast 50 %" des Betrages bedeute, sei angesichts der tatsächlich nicht bestehenden Nutzungsmöglichkeiten eine unsachliche, unverhältnismäßige und damit willkürliche Belastung der Kläger. Die (anteiligen) Verfahrens- und Gerichtskosten, die die Kläger auf den Wert von 15.850 € zahlen müssten, beeinträchtigten ebenfalls den fiktiv unterstellten Nutzungsvorteil in Bezug auf den Aussetzungsbetrag und seien daher hinzuzurechnen. Die Berechnung der Aussetzungszinsen auf der Grundlage des Basiszinssatzes gemäß § 247 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) ermögliche dagegen eine einfach zu handhabende und der Realität entsprechende Bewertung. Bei einem Aussetzungsbetrag in Höhe von 15.850 € ergäbe sich bei der Verfahrensdauer von 76 Monaten ein Zinsbetrag --wie im Hilfsantrag berücksichtigt-- in Höhe von 1.620,01 €.

6: Die Kläger beantragen sinngemäß,
das angefochtene Urteil und den Bescheid über Aussetzungszinsen vom 30. März 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 6. Dezember 2011 aufzuheben,
hilfsweise, das angefochtene Urteil aufzuheben und den Bescheid über Aussetzungszinsen vom 30. März 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 6. Dezember 2011 dahingehend zu ändern, dass Aussetzungszinsen für den Zeitraum vom 11. November 2004 bis zum 21. März 2011 in Höhe des jeweiligen Basiszinssatzes, mithin in Höhe von 1.620,01 €, festgesetzt werden.

7: Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

8: II. Die Revision der Kläger ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung). Das FG hat zu Recht entschieden, dass die vom FA vorgenommene Festsetzung von Aussetzungszinsen der geltenden Rechtslage entspricht (1.). Die Voraussetzungen einer Vorlage an das BVerfG gemäß Art. 100 Abs. 1 GG hinsichtlich der gesetzlich festgelegten Zinshöhe liegen nicht vor (2.). Der gestellte Hilfsantrag ist unbegründet (3.). Über einen nicht beantragten Erlass aus Billigkeitsgründen hat der Senat nicht zu entscheiden (4.).

9: 1. Nach § 237 Abs. 1 Satz 1 AO ist, soweit ein Einspruch oder eine Anfechtungsklage gegen einen Steuerbescheid, eine Steueranmeldung oder einen Verwaltungsakt, der einen Steuervergütungsbescheid aufhebt oder ändert, oder gegen eine Einspruchsentscheidung über einen dieser Verwaltungsakte endgültig keinen Erfolg gehabt hat, der geschuldete Betrag, hinsichtlich dessen die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts ausgesetzt wurde, zu verzinsen. Zinsen werden erhoben vom Tag des Eingangs des außergerichtlichen Rechtsbehelfs bei der Behörde, deren Verwaltungsakt angefochten wird, oder vom Tag der Rechtshängigkeit beim Gericht an bis zum Tag, an dem die AdV endet (§ 237 Abs. 2 Satz 1 AO). Die Zinsen betragen für jeden Monat einhalb Prozent (§ 238 Abs. 1 Satz 1 AO). Sie sind von dem Tag an, an dem der Zinslauf beginnt, nur für volle Monate zu zahlen; angefangene Monate bleiben außer Ansatz (§ 238 Abs. 1 Satz 2 AO).

10: a) Sinn und Zweck der in § 237 AO enthaltenen gesetzlichen Regelung der Verzinsungspflicht ist es, den Nutzungsvorteil wenigstens zum Teil abzuschöpfen, den der Steuerpflichtige dadurch erhält, dass er während der Dauer der Aussetzung über eine Geldsumme verfügen kann, die nach dem im angefochtenen Steuerbescheid konkretisierten materiellen Recht "an sich" dem Steuergläubiger zusteht (vgl. BFH-Urteile vom 24. Juli 1979 VII R 67/76, BFHE 128, 331, BStBl II 1979, 712; vom 20. September 1995 X R 86/94, BFHE 178, 555, BStBl II 1996, 53). Zu § 251a der Reichsabgabenordnung (RAO), auf den § 237 AO zurückgeht (vgl. dazu Urteil des Oberverwaltungsgerichts für das Land Nordrhein-Westfalen vom 23. November 2001 3 A 1928/98, Zeitschrift für Miet- und Raumrecht 2002, 477), ist im Entwurf des Steueränderungsgesetzes 1961 (BTDrucks III/2573, S. 37) ausgeführt, die Norm sei das Gegenstück zu § 155 RAO. Wenn danach von Beginn der Rechtshängigkeit Überzahlungen verzinst würden, müsse das Gleiche auch für Nachzahlungen gelten, zumal durch die Einführung von Zinsen für die AdV erreicht werde, dass unnötige Steuerprozesse vermieden würden. Wenn in der Gesetzesbegründung die Aussetzungszinsen als "Gegenstück" zu den Prozesszinsen bezeichnet werden, so soll damit gesagt werden, dass das Gesetz auf einen gerechten Ausgleich zwischen den Zinsvorteilen des Steuerpflichtigen und dem Zinsverlust des Steuergläubigers abzielt und die Aussetzungszinsen den Zweck haben, dem Steuergläubiger den Nutzungsvorteil zuzuwenden, der ihm für einen nach dem materiellen Steuergesetz geschuldeten Betrag gebührt (BFH-Urteil vom 31. März 2010 II R 2/09, BFH/NV 2010, 1602, unter II.1.a).

11: b) Das FG hat auf der Rechtsgrundlage der §§ 237 Abs. 1 und 2, 238 AO die Festsetzung der Aussetzungszinsen in Höhe von 6.023 € zutreffend als der geltenden Rechtslage entsprechend angesehen.

12: 2. Die Voraussetzungen einer Vorlage an das BVerfG gemäß Art. 100 Abs. 1 GG liegen nicht vor.

13: Ein Gericht kann die Entscheidung des BVerfG über die Verfassungsmäßigkeit einer Norm nach Art. 100 Abs. 1 GG nur einholen, wenn es von der Verfassungswidrigkeit der zur Prüfung gestellten Regelung überzeugt ist (vgl. z.B. BVerfG-Urteil vom 20. März 1984 1 BvL 23/83, BVerfGE 66, 265, unter B.2.; BVerfG-Beschlüsse vom 6. April 1989 2 BvL 8/87, BVerfGE 80, 59, unter B.1., und vom 22. September 2009 2 BvL 3/02, BVerfGE 124, 251, unter B.2.a). Eine solche Überzeugung vermochte sich der Senat im Streitfall hinsichtlich der gesetzlich festgelegten Zinshöhe indes nicht zu bilden.

14: a) Der allgemeine Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG gebietet, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln. Aus ihm ergeben sich je nach Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber, die vom bloßen Willkürverbot bis zu einer strengen Bindung an Verhältnismäßigkeitserfordernisse reichen (ständige Rechtsprechung des BVerfG, vgl. Urteil vom 20. April 2004 1 BvR 905/00, BVerfGE 110, 274, unter C.1.; BVerfG-Beschluss vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, unter C.I.2.). Im Bereich des Steuerrechts hat der Gesetzgeber einen weitreichenden Entscheidungsspielraum. Dies gilt für die Auswahl des Steuergegenstands und auch für die Bestimmung des Steuersatzes (vgl. z.B. BVerfG-Beschlüsse vom 22. Juni 1995 2 BvL 37/91, BVerfGE 93, 121, unter C.II.1.d, und vom 4. Dezember 2002 2 BvR 400/98, 2 BvR 1735/00, BVerfGE 107, 27, unter C.I.1.b). Das BVerfG erkennt in ständiger Rechtsprechung Typisierungs- und Vereinfachungserfordernisse an (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 120, 1, unter C.I.2.a aa; BVerfG-Urteil vom 9. Dezember 2008 2 BvL 1, 2/07, 1, 2/08, BVerfGE 122, 210, unter C.I.2.; BVerfG-Beschluss vom 6. Juli 2010 2 BvL 13/09, Deutsches Steuerrecht 2010, 1563, 1565). Dabei ist zu berücksichtigen, dass Steuergesetze in der Regel --wie im Streitfall-- Massenvorgänge des Wirtschaftslebens betreffen. Sie müssen, um praktikabel zu sein, Sachverhalte, an die sie dieselben steuerrechtlichen Folgen knüpfen, typisieren und dabei in weitem Umfang die Besonderheiten des einzelnen Falles vernachlässigen. Die wirtschaftlich ungleiche Wirkung auf die Steuerzahler darf allerdings ein gewisses Maß nicht übersteigen. Vielmehr müssen die steuerlichen Vorteile der Typisierung im rechten Verhältnis zu der mit der Typisierung notwendig verbundenen Ungleichheit der steuerlichen Belastung stehen (vgl. z.B. BVerfG-Urteil in BVerfGE 110, 274; BVerfG-Beschluss in BVerfGE 120, 1, unter C.I.2.a aa). Außerdem darf eine gesetzliche Typisierung keinen atypischen Fall als Leitbild wählen, sondern muss sich realitätsgerecht am typischen Fall orientieren (vgl. z.B. BVerfG-Beschlüsse vom 7. Oktober 1969 2 BvR 555/67, BVerfGE 27, 142, unter B.1.b, und in BVerfGE 120, 1, unter C.I.2.a aa). Der Senat kann sich für den Streitfall nicht die Überzeugung bilden, dass der Gesetzgeber diese verfassungsrechtlichen Grenzen überschritten hat.

15: b) Das BVerfG (Beschluss vom 3. September 2009 1 BvR 2539/07, BFH/NV 2009, 2115, unter III.1.b bb) hat --bezogen auf die Festsetzung von Nachzahlungszinsen gemäß § 233a AO für die Zinszahlungszeiträume 2003 bis 2006-- zu der gesetzlichen Typisierung ausgeführt: "Indem der Gesetzgeber im Interesse der Praktikabilität und der Verwaltungsvereinfachung den auszugleichenden Zinsvorteil und -nachteil typisierend auf 0,5 % pro Monat festgesetzt hat, ist dies jedenfalls rechtsstaatlich unbedenklich und stellt insbesondere keinen Verstoß gegen das aus dem Rechtsstaatsprinzip folgende Übermaßverbot dar. Nach der Absicht des Gesetzgebers soll der konkrete Zinsvorteil oder -nachteil für den Einzelfall nicht ermittelt werden müssen. Eine Anpassung an den jeweiligen Marktzinssatz oder an den Basiszinssatz nach § 247 BGB würde wegen dessen Schwankungen auch zu erheblichen praktischen Schwierigkeiten führen, da im Einzelnen für die Vergangenheit festgestellt werden müsste, welche Zinssätze für den jeweiligen Zinszeitraum zugrunde zu legen wären (vgl. BTDrucks 8/1410, S. 13). In vielen Fällen ist eine solche Ermittlung gar nicht möglich, weil es von subjektiven Entscheidungen des Steuerpflichtigen abhängt, in welcher Weise er Steuernachzahlungen finanziert oder das noch nicht zu Steuerzahlungen benötigte Kapital verwendet. Zudem ist auch bei der Verhältnismäßigkeitsprüfung zu berücksichtigen, dass der hohe Zinssatz des § 233a in Verbindung mit § 238 AO gleichermaßen zugunsten wie zulasten des Steuerpflichtigen wirkt."

16: c) Zwar hat das FG an den Ausführungen des BVerfG zu Recht für zweifelhaft angesehen, ob angesichts der Einsatzmöglichkeiten moderner EDV-Technik bei einer Anpassung der Zinshöhe an den jeweiligen Marktzinssatz oder an den Basiszinssatz i.S. des § 247 BGB weiterhin "erhebliche praktische Schwierigkeiten" bestünden (kritisch auch Ortheil, Betriebs-Berater 2012, 1513, 1516; Seer/Klemke, Institut Finanzen und Steuern e.V., IFSt-Schrift Nr. 490 (2013), 48), allerdings gelten die übrigen vom BVerfG herangezogenen Erwägungen gleichermaßen jedenfalls noch für die im Streitfall betroffenen Zinszahlungszeiträume von 2004 bis 2011. Die Ermittlung eines konkreten Zinsvorteils oder -nachteils ist für den konkreten Einzelfall regelmäßig nicht möglich, weil es von subjektiven Entscheidungen des Steuerpflichtigen abhängt, in welcher Weise er Steuernachzahlungen finanziert oder das noch nicht zu Steuerzahlungen benötigte Kapital verwendet; der gesetzliche Zinssatz gilt weiterhin sowohl zugunsten als auch zulasten des Steuerpflichtigen (vgl. BFH-Beschluss vom 29. Mai 2013 X B 233/12, BFH/NV 2013, 1380).

17: aa) Soweit die Kläger meinen, für den Vergleich mit dem gesetzlichen Zinssatz des § 238 Abs. 1 Satz 1 AO sei ausschließlich der jeweils aktuelle Zinssatz für Geldanlagen heranzuziehen, trifft dies nicht zu.

18: Zwar lag der Effektivzinssatz in % p.a. für Einlagen privater Haushalte (Quelle: Deutsche Bundesbank, Zinssätze und Volumina für das Neugeschäft der deutschen Banken (MFIs) - Einlagen mit vereinbarter Kündigungsfrist bis drei Monate) in dem Verzinsungszeitraum vom 11. November 2004 bis zum 21. März 2011 deutlich unter dem Zinssatz des § 238 Abs. 1 Satz 1 AO. Da die Verwendung des noch nicht zu Steuerzahlungen benötigten Kapitals jedoch von individuellen Finanzierungsentscheidungen des Steuerpflichtigen abhängig ist, sind indes bei der Betrachtung sowohl der Anlagezinssatz (Verwendung von Kapital) als auch der Darlehenszinssatz (Finanzierung von Steuernachzahlungen) für einen Vergleich mit dem Zinssatz des § 238 Abs. 1 Satz 1 AO einzubeziehen (gleicher Ansicht BFH-Beschluss in BFH/NV 2013, 1380). Anders als Seer/Klemke (IFSt-Schrift Nr. 490 (2013), 56) meinen, besteht auch kein Grund dafür, nur kurzfristige Fremdfinanzierungen einzubeziehen. Denn die Verzinsung bei einer AdV erfasst --wie der Streitfall zeigt-- auch langfristige Zeiträume. In dem genannten Verzinsungszeitraum lagen die Effektivzinssätze für Konsumentenkredite an private Haushalte mit anfänglicher Zinsbindung (zwischen 7,14 % p.a. und 5,32 % p.a. [Quelle: Deutsche Bundesbank, Zinssätze und Volumina für das Neugeschäft der deutschen Banken (MFIs) - Konsumentenkredite an private Haushalte]) sowie die banküblichen Sollzinsen für Dispositionskredite über bzw. jedenfalls nicht wesentlich unter dem in § 238 Abs. 1 Satz 1 AO genannten Zinssatz von 0,5 % pro Monat (6 % p.a.). Dies gilt ebenso für die gesetzlichen Verzugszinsen nach § 288 Abs. 1 BGB (fünf Prozentpunkte über dem Basiszinssatz; mithin im Zeitraum von 2004 bis 2011 zwischen 8,32 % und 5,12 %) und § 288 Abs. 2 BGB (acht Prozentpunkte über dem Basiszinssatz; mithin im Zeitraum von 2004 bis 2011 zwischen 11,32 % und 8,12 %).

19: Da sich der Zinssatz von einhalb Prozent für jeden Monat (§ 238 Abs. 1 Satz 1 AO) somit bei diesem Vergleich noch in einem der wirtschaftlichen Realität angemessenen Rahmen hält, ist der Senat nicht davon überzeugt, dass § 238 Abs. 1 Satz 1 AO verfassungswidrig ist. Es ist zudem zu berücksichtigen, dass für nicht besicherte Kreditgewährungen im Vergleich zu besicherten Krediten am Markt in der Regel zur Vergütung des Risikos ein höherer Darlehenszins zu bezahlen ist. Da die Forderungen des FA gegenüber den Steuerpflichtigen regelmäßig nicht besichert sind, lässt sich dieser Umstand eher dafür anführen, sich am höheren Zinsniveau für unbesicherte Darlehen zu orientieren.

20: Dafür, dass sich der Gesetzgeber mit der Höhe des Zinssatzes in § 238 Abs. 1 Satz 1 AO im Streitfall innerhalb seiner Typisierungs- und Pauschalierungsbefugnis hält, spricht neben den oben angeführten Argumenten auch der Grundsatz der Rechtskontinuität. Wie unter II.1.a dargelegt, geht § 237 AO auf § 251a RAO --eingeführt durch das Steueränderungsgesetz 1961 vom 13. Juli 1961 (BGBl I 1961, 981)-- zurück. Der Zinssatz in § 238 Abs. 1 Satz 1 AO entspricht der damaligen Rechtslage in § 5 des Steuersäumnisgesetzes (StSäumG). § 5 Abs. 1 StSäumG sah ebenfalls Zinsen für jeden Monat von einhalb von Hundert vor. Der typisierende Zinssatz gilt daher über einen langen Zeitraum in einer Vielzahl von Fällen, in dem erhebliche Zinsschwankungen --nach oben und nach unten-- auftraten. Dass die Kläger möglicherweise tatsächlich keinen oder einen geringeren Zinsvorteil erlangt haben, ist für die Verzinsung gemäß § 237 AO grundsätzlich unerheblich (vgl. BVerfG-Beschluss in BFH/NV 2009, 2115).

21: Nachdem sich erst nach dem streitgegenständlichen Verzinsungszeitraum das Marktzinsniveau dauerhaft auf relativ niedrigem Niveau stabilisiert hat, bedarf es im Streitfall keiner Entscheidung des Senats, ob sich die wirtschaftlichen Verhältnisse in der Folgezeit so einschneidend geändert haben, dass die Grundlage der gesetzgeberischen Entscheidung durch neue, im Zeitpunkt des Gesetzeserlasses noch nicht abzusehende Entwicklungen entscheidend in Frage gestellt wird (so Jonas, Die Unternehmensbesteuerung 2011, 960 f.). Dann kann der Gesetzgeber allerdings von Verfassungs wegen gehalten sein zu überprüfen, ob die ursprüngliche Entscheidung auch unter den veränderten Umständen aufrechtzuerhalten ist (vgl. z.B. BVerfG-Beschlüsse vom 8. August 1978 2 BvL 8/77, BVerfGE 49, 89, unter B.II.2.c; vom 24. November 1981 2 BvC 1/81, BVerfGE 59, 119, unter II.2.c, und vom 28. November 1984 1 BvR 1157/82, BVerfGE 68, 287, BStBl II 1985, 181).

22: bb) Folge einer Typisierung ist notwendigerweise, dass die Verhältnisse des Einzelfalls unberücksichtigt bleiben. Darin liegende Ungleichbehandlungen sind durch die Typisierungsbefugnis grundsätzlich gerechtfertigt. Ist vorhersehbar, dass in Ausnahmefällen besondere Härten auftreten können, die nicht in zumutbarer Weise durch gesetzliche Sonderregelungen vermeidbar sind, steht dies der Typisierungsbefugnis des Gesetzgebers nicht entgegen, wenn für deren Behebung im Einzelfall Billigkeitsmaßnahmen (vgl. § 237 Abs. 4 i.V.m. § 234 Abs. 2 AO) zur Verfügung stehen. Bei der Beurteilung der Verfassungsmäßigkeit von generalisierenden und typisierenden Normen des Steuerrechts fällt insbesondere die Möglichkeit des Billigkeitsverzichts zur Milderung unbilliger Härten ins Gewicht (BVerfG-Beschluss vom 5. April 1978 1 BvR 117/73, BVerfGE 48, 102; BFH-Urteile vom 6. Februar 1976 III R 24/71, BFHE 118, 151; vom 23. März 1998 II R 41/96, BFHE 185, 270, BStBl II 1998, 396; vom 27. Mai 2004 IV R 55/02, BFH/NV 2004, 1555, und vom 20. September 2012 IV R 36/10, BFHE 238, 429, BStBl II 2013, 498).

23: d) Ohne Erfolg wenden die Kläger ein, dass die §§ 237, 238 AO gegen den Grundsatz der Bestimmtheit verstoßen.

24: Nach der Rechtsprechung des BVerfG darf die Verwaltung Steuerpflichtige nur aufgrund solcher Gesetze belasten, die nach Inhalt, Gegenstand, Zweck und Ausmaß hinreichend bestimmt und begrenzt sind, so dass die Eingriffe messbar und in gewissem Umfang für den Einzelnen voraussehbar und berechenbar werden (vgl. BVerfG-Beschluss vom 14. August 1996 2 BvR 2088/93, Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 1996, 3146, m.w.N.). Dies ist hier der Fall. Dass in Fällen der vorliegenden Art der geschuldete Betrag, hinsichtlich dessen die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts ausgesetzt wurde, zu verzinsen ist, lässt sich anhand des Gesetzeswortlauts hinreichend erkennen.

25: e) Die Vorentscheidung verstößt schließlich nicht gegen Art. 14 Abs. 1 GG. Eine Verletzung dieses Grundrechts wäre allenfalls in Betracht zu ziehen, wenn die Geldleistungspflichten den Betroffenen übermäßig belasten und seine Vermögensverhältnisse grundlegend beeinträchtigen (BVerfG-Beschlüsse vom 8. März 1983 2 BvL 27/81, BVerfGE 63, 312, BStBl II 1983, 779, und in BVerfGE 68, 287, BStBl II 1985, 181). Für eine derartige Wirkung einer Zinshöhe von einhalb Prozent für jeden Monat gibt es im Streitfall keine Anhaltspunkte.

26: f) Der Senat kann im Streitfall dahinstehen lassen, ob der Anwendungsbereich des Art. 6 Abs. 1 der Konvention zum Schutze der Menschenrechte und Grundfreiheiten eröffnet ist und sich daraus oder aus Art. 19 Abs. 4 GG (Gebot effektiven Rechtsschutzes) die von den Klägern behauptete Rechtsfolge ableiten ließe, ein Bescheid über Aussetzungszinsen werde rechtswidrig und müsse ersatzlos aufgehoben werden, wenn die Verfahrensdauer des zur Aussetzung führenden Ursprungsverfahrens verfassungswidrig überlang gewesen sei. Denn für eine Unangemessenheit der Dauer des Verwaltungsverfahrens hat das FG keine Feststellungen getroffen.

27: Die Dauer des Verwaltungsverfahrens beruhte im Wesentlichen auf der gemäß § 363 Abs. 2 Satz 2 AO eingetretenen Verfahrensruhe bis zur Entscheidung des BFH in dem Musterverfahren IX R 46/02, das der BFH mit Beschluss vom 16. Dezember 2003 ausgesetzt und dem BVerfG nach Art. 100 GG vorgelegt hat. Nachdem das BVerfG am 7. Juli 2010 entschieden hat, setzte das FA mit Bescheid vom 15. Februar 2011 die Einkommensteuer entsprechend niedriger fest und hob die gewährte AdV auf.

28: Das Ruhen des Einspruchsverfahrens diente --auch im Interesse der Kläger-- der Verfahrensökonomie (vgl. Begründung zu § 363 AO, BTDrucks 12/7427, S. 37). Sie hätten jederzeit die Fortführung des Einspruchsverfahrens beantragen können (§ 363 Abs. 2 Satz 4 AO). Für Verfahren vor dem BVerfG ist zu berücksichtigen, dass dessen Sachentscheidungen über den Einzelfall hinaus wirken und teilweise Gesetzeskraft haben (§ 31 des Gesetzes über das Bundesverfassungsgericht), weshalb grundsätzlich in jedem verfassungsgerichtlichen Verfahren eine besonders tiefgehende und abwägende Prüfung erforderlich ist, die einer Verfahrensbeschleunigung Grenzen setzt. Außerdem gebietet es --wie auch der Europäische Gerichtshof für Menschenrechte (EGMR) anerkennt (EGMR-Urteile vom 25. Februar 2000 29357/95, Gast und Popp ./. Deutschland, NJW 2001, 211, Rz 75; vom 8. Januar 2004 47169/99, Voggenreiter ./. Deutschland, NJW 2005, 41, Rz 49, 52; vom 6. November 2008 58911/00, Leela Förderkreis e.V. u.a. ./. Deutschland, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht --NVwZ-- 2010, 177, Rz 63, und vom 22. Januar 2009 45749/06, 51115/06, Kaemena und Thöneböhn ./. Deutschland, juris, Rz 61 ff.)-- die besondere Rolle des BVerfG, bei der Bearbeitung der Verfahren gegebenenfalls andere Umstände zu berücksichtigen als nur die chronologische Reihenfolge der Eintragung in das Gerichtsregister, etwa weil besonders bedeutsame Verfahren vorrangig bearbeitet werden müssen (vgl. BVerfG-Beschluss vom 1. Oktober 2012 1 BvR 170/06 - Vz 1/12, NVwZ 2013, 789). Zudem kann zur Klärung von Auslegungsfragen des Grundgesetzes ein Zuwarten bei der Bearbeitung einzelner Verfahren nötig sein, weil mehrere Verfahren zu einem Fragenkreis gebündelt werden müssen, um einen umfassenden Blick auf die verfassungsrechtliche Problematik zu ermöglichen, oder weil umgekehrt eine in mehreren Verfahren aufgeworfene Frage in einem Pilotverfahren geklärt wird, während die übrigen gleich oder ähnlich gelagerten Verfahren einstweilen zurückgestellt bleiben (vgl. EGMR-Urteil in NVwZ 2010, 177, Rz 63 f.; BVerfG-Beschluss in NVwZ 2013, 789). Entgegen der Auffassung der Kläger kann daher im Streitfall nicht aus der Dauer des der Verfahrensruhe zugrundeliegenden Musterverfahrens auf eine überlange, unangemessene Dauer des Verwaltungsverfahrens geschlossen werden.

29: 3. Der Hilfsantrag ist unbegründet.

30: Steuerrechtlich besteht keine Rechtsgrundlage für eine Festsetzung von Aussetzungszinsen für den Zeitraum vom 11. November 2004 bis zum 21. März 2011 in Höhe des jeweiligen Basiszinssatzes gemäß § 247 BGB. Wie unter II.1. dargelegt, beruht der Festsetzungsbescheid über die Aussetzungszinsen vom 30. März 2011 auf den §§ 237 Abs. 1 und 2, 238 AO.

31: 4. Über einen --nicht beantragten-- Erlass aus Billigkeitsgründen hat der Senat nicht zu entscheiden. Die Frage eines eventuellen Zinsverzichts des FA als Billigkeitsmaßnahme gemäß § 237 Abs. 4 i.V.m. § 234 Abs. 2 AO wäre in einem gesonderten Verfahren zu klären.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 74

Gewerbesteuergesetz - GewStG | § 8 Hinzurechnungen

Dem Gewinn aus Gewerbebetrieb (§ 7) werden folgende Beträge wieder hinzugerechnet, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind:

1.

Ein Viertel der Summe aus

a)

b)

Renten und dauernden Lasten.²Pensionszahlungen auf Grund einer unmittelbar vom Arbeitgeber erteilten Versorgungszusage gelten nicht als dauernde Last im Sinne des Satzes 1,

c)

Gewinnanteilen des stillen Gesellschafters,

d)

aa): Fahrzeugen mit Antrieb ausschließlich durch Elektromotoren, die ganz oder überwiegend aus mechanischen oder elektrochemischen Energiespeichern oder aus emissionsfrei betriebenen Energiewandlern gespeist werden (Elektrofahrzeuge),
bb): extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen, für die sich aus der Übereinstimmungsbescheinigung nach Anhang IX der Richtlinie 2007/46/EG oder aus der Übereinstimmungsbescheinigung nach Artikel 38 der Verordnung (EU) Nr. 168/2013 ergibt, dass das Fahrzeug eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer hat oder die Reichweite des Fahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 80 Kilometer beträgt, und
cc): Fahrrädern, die keine Kraftfahrzeuge sind,

e)

der Hälfte der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, und

f)

soweit die Summe den Betrag von 200 000 Euro übersteigt;

2.

(weggefallen)

3.

(weggefallen)

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

(weggefallen)

8.

9.

die Ausgaben im Sinne des § 9 Abs. 1 Nr. 2 des Körperschaftsteuergesetzes;

10.

Gewinnminderungen, die

a): durch Ansatz des niedrigeren Teilwerts des Anteils an einer Körperschaft oder
b): durch Veräußerung oder Entnahme des Anteils an einer Körperschaft oder bei Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals der Körperschaft

11.

(weggefallen)

12.

Gewerbesteuergesetz - GewStG | § 7 Gewerbeertrag

¹Gewerbeertrag ist der nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes oder des Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, der bei der Ermittlung des Einkommens für den dem Erhebungszeitraum (§ 14) entsprechenden Veranlagungszeitraum zu berücksichtigen ist, vermehrt und vermindert um die in den §§ 8 und 9 bezeichneten Beträge.²Zum Gewerbeertrag gehört auch der Gewinn aus der Veräußerung oder Aufgabe

1.: des Betriebs oder eines Teilbetriebs einer Mitunternehmerschaft,
2.: des Anteils eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs einer Mitunternehmerschaft anzusehen ist,
3.: des Anteils eines persönlich haftenden Gesellschafters einer Kommanditgesellschaft auf Aktien,

soweit er nicht auf eine natürliche Person als unmittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt.³Der nach § 5a des Einkommensteuergesetzes ermittelte Gewinn einschließlich der Hinzurechnungen nach § 5a Absatz 4 und 4a des Einkommensteuergesetzes und das nach § 8 Absatz 1 Satz 3 des Körperschaftsteuergesetzes ermittelte Einkommen gelten als Gewerbeertrag nach Satz 1.⁴§ 3 Nr. 40 und § 3c Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes sind bei der Ermittlung des Gewerbeertrags einer Mitunternehmerschaft anzuwenden, soweit an der Mitunternehmerschaft natürliche Personen unmittelbar oder mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteiligt sind; im Übrigen ist § 8b des Körperschaftsteuergesetzes anzuwenden.⁵Bei der Ermittlung des Gewerbeertrags einer Kapitalgesellschaft, auf die § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 des Körperschaftsteuergesetzes anzuwenden ist, ist § 8 Abs. 9 Satz 1 bis 3 des Körperschaftsteuergesetzes entsprechend anzuwenden; ein sich danach bei der jeweiligen Sparte im Sinne des § 8 Abs. 9 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes ergebender negativer Gewerbeertrag darf nicht mit einem positiven Gewerbeertrag aus einer anderen Sparte im Sinne des § 8 Abs. 9 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes ausgeglichen werden.⁶§ 50d Abs. 10 des Einkommensteuergesetzes ist bei der Ermittlung des Gewerbeertrags entsprechend anzuwenden.⁷Hinzurechnungsbeträge im Sinne des § 10 Absatz 1 des Außensteuergesetzes sind Einkünfte, die in einer inländischen Betriebsstätte anfallen.⁸Einkünfte im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 des Außensteuergesetzes gelten als in einer inländischen Betriebsstätte erzielt; das gilt auch, wenn sie nicht von einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung erfasst werden oder das Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung selbst die Steueranrechnung anordnet.⁹Satz 8 ist nicht anzuwenden, soweit auf die Einkünfte, würden sie in einer Zwischengesellschaft im Sinne des § 8 des Außensteuergesetzes erzielt, § 8 Absatz 2 bis 4 des Außensteuergesetzes zur Anwendung käme.

Gewerbesteuergesetz - GewStG | § 8 Hinzurechnungen

Dem Gewinn aus Gewerbebetrieb (§ 7) werden folgende Beträge wieder hinzugerechnet, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind:

1.

Ein Viertel der Summe aus

a)

b)

Renten und dauernden Lasten.²Pensionszahlungen auf Grund einer unmittelbar vom Arbeitgeber erteilten Versorgungszusage gelten nicht als dauernde Last im Sinne des Satzes 1,

c)

Gewinnanteilen des stillen Gesellschafters,

d)

aa): Fahrzeugen mit Antrieb ausschließlich durch Elektromotoren, die ganz oder überwiegend aus mechanischen oder elektrochemischen Energiespeichern oder aus emissionsfrei betriebenen Energiewandlern gespeist werden (Elektrofahrzeuge),
bb): extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen, für die sich aus der Übereinstimmungsbescheinigung nach Anhang IX der Richtlinie 2007/46/EG oder aus der Übereinstimmungsbescheinigung nach Artikel 38 der Verordnung (EU) Nr. 168/2013 ergibt, dass das Fahrzeug eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer hat oder die Reichweite des Fahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 80 Kilometer beträgt, und
cc): Fahrrädern, die keine Kraftfahrzeuge sind,

e)

der Hälfte der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, und

f)

soweit die Summe den Betrag von 200 000 Euro übersteigt;

2.

(weggefallen)

3.

(weggefallen)

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

(weggefallen)

8.

9.

die Ausgaben im Sinne des § 9 Abs. 1 Nr. 2 des Körperschaftsteuergesetzes;

10.

Gewinnminderungen, die

a): durch Ansatz des niedrigeren Teilwerts des Anteils an einer Körperschaft oder
b): durch Veräußerung oder Entnahme des Anteils an einer Körperschaft oder bei Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals der Körperschaft

11.

(weggefallen)

12.

Gewerbesteuergesetz - GewStG | § 9 Kürzungen

Die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen wird gekürzt um

1.

1,2 Prozent des Einheitswerts des zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden und nicht von der Grundsteuer befreiten Grundbesitzes; maßgebend ist der Einheitswert, der auf den letzten Feststellungszeitpunkt (Hauptfeststellungs-, Fortschreibungs- oder Nachfeststellungszeitpunkt) vor dem Ende des Erhebungszeitraums (§ 14) lautet.²An Stelle der Kürzung nach Satz 1 tritt auf Antrag bei Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen oder daneben Wohnungsbauten betreuen oder Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser oder Eigentumswohnungen im Sinne des Wohnungseigentumsgesetzes in der jeweils geltenden Fassung, errichten und veräußern, die Kürzung um den Teil des Gewerbeertrags, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt.³Satz 2 gilt entsprechend, wenn

a)

in Verbindung mit der Errichtung und Veräußerung von Eigentumswohnungen Teileigentum im Sinne des Wohnungseigentumsgesetzes errichtet und veräußert wird und das Gebäude zu mehr als 66 2/3 Prozent Wohnzwecken dient,

b)

in Verbindung mit der Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes Einnahmen aus der Lieferung von Strom

aa): im Zusammenhang mit dem Betrieb von Anlagen zur Stromerzeugung aus erneuerbaren Energien im Sinne des § 3 Nummer 21 des Erneuerbare-Energien-Gesetzes oder
bb): aus dem Betrieb von Ladestationen für Elektrofahrzeuge oder Elektrofahrräder,

erzielt werden und diese Einnahmen im Wirtschaftsjahr nicht höher als 10 Prozent der Einnahmen aus der Gebrauchsüberlassung des Grundbesitzes sind; die Einnahmen im Sinne von Doppelbuchstabe aa dürfen nicht aus der Lieferung an Letztverbraucher stammen, es sei denn, diese sind Mieter des Anlagenbetreibers, oder

c)

Einnahmen aus unmittelbaren Vertragsbeziehungen mit den Mietern des Grundbesitzes aus anderen als den in den Buchstaben a und b bezeichneten Tätigkeiten erzielt werden und diese Einnahmen im Wirtschaftsjahr nicht höher als 5 Prozent der Einnahmen aus der Gebrauchsüberlassung des Grundbesitzes sind.

⁴Betreut ein Unternehmen auch Wohnungsbauten oder veräußert es auch Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser oder Eigentumswohnungen oder übt es auch Tätigkeiten im Sinne von Satz 3 Buchstabe b und c aus, so ist Voraussetzung für die Anwendung des Satzes 2, dass der Gewinn aus der Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes gesondert ermittelt wird.⁵Die Sätze 2 und 3 gelten nicht,

1.: wenn der Grundbesitz ganz oder zum Teil dem Gewerbebetrieb eines Gesellschafters oder Genossen dient,
1a.: soweit der Gewerbeertrag Vergütungen im Sinne des § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes enthält, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern, mit Ausnahme der Überlassung von Grundbesitz, bezogen hat.²Satz 1 ist auch auf Vergütungen anzuwenden, die vor dem 19. Juni 2008 erstmals vereinbart worden sind, wenn die Vereinbarung nach diesem Zeitpunkt wesentlich geändert wird, oder
2.: soweit der Gewerbeertrag Gewinne aus der Aufdeckung stiller Reserven aus dem Grundbesitz enthält, der innerhalb von drei Jahren vor der Aufdeckung der stillen Reserven zu einem unter dem Teilwert liegenden Wert in das Betriebsvermögen des aufdeckenden Gewerbebetriebs überführt oder übertragen worden ist, und soweit diese Gewinne auf bis zur Überführung oder Übertragung entstandenen stillen Reserven entfallen.

⁶Eine Kürzung nach den Sätzen 2 und 3 ist ausgeschlossen für den Teil des Gewerbeertrags, der auf Veräußerungs- oder Aufgabegewinne im Sinne des § 7 Satz 2 Nr. 2 und 3 entfällt;

2.

die Anteile am Gewinn einer in- oder ausländischen offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Gesellschaft, bei der die Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Gewerbebetriebs anzusehen sind, wenn die Gewinnanteile bei Ermittlung des Gewinns angesetzt worden sind.²Satz 1 ist nicht anzuwenden, soweit im Gewinnanteil Einkünfte im Sinne des § 7 Satz 7 und 8 enthalten sind.³Bei Lebens- und Krankenversicherungsunternehmen und Pensionsfonds ist Satz 1 auch auf den übrigen Gewinnanteil nicht anzuwenden.⁴Satz 2 ist nicht anzuwenden, soweit diese Einkünfte bereits bei einer den Anteil am Gewinn vermittelnden inländischen offenen Handelsgesellschaft, Kommanditgesellschaft oder anderen Gesellschaft, bei der die Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Gewerbebetriebs anzusehen sind, Bestandteil des Gewerbeertrags waren.⁵Bei Lebens- und Krankenversicherungsunternehmen und Pensionsfonds ist Satz 4 auf Einkünfte im Sinne des § 7 Satz 8 nicht anzuwenden;

2a.

die Gewinne aus Anteilen an einer nicht steuerbefreiten inländischen Kapitalgesellschaft im Sinne des § 2 Abs. 2, einer Kredit- oder Versicherungsanstalt des öffentlichen Rechts, einer Genossenschaften oder einer Unternehmensbeteiligungsgesellschaft im Sinne des § 3 Nr. 23, wenn die Beteiligung zu Beginn des Erhebungszeitraums mindestens 15 Prozent des Grund- oder Stammkapitals beträgt und die Gewinnanteile bei Ermittlung des Gewinns (§ 7) angesetzt worden sind.²Ist ein Grund- oder Stammkapital nicht vorhanden, so ist die Beteiligung an dem Vermögen, bei Genossenschaften die Beteiligung an der Summe der Geschäftsguthaben, maßgebend.³Im unmittelbaren Zusammenhang mit Gewinnanteilen stehende Aufwendungen mindern den Kürzungsbetrag, soweit entsprechende Beteiligungserträge zu berücksichtigen sind; insoweit findet § 8 Nr. 1 keine Anwendung.⁴Nach § 8b Abs. 5 des Körperschaftsteuergesetzes nicht abziehbare Betriebsausgaben sind keine Gewinne aus Anteilen im Sinne des Satzes 1.⁵Satz 1 ist bei Lebens- und Krankenversicherungsunternehmen auf Gewinne aus Anteilen, die den Kapitalanlagen zuzurechnen sind, nicht anzuwenden; für Pensionsfonds gilt Entsprechendes;

2b.

die nach § 8 Nr. 4 dem Gewerbeertrag einer Kommanditgesellschaft auf Aktien hinzugerechneten Gewinnanteile, wenn sie bei der Ermittlung des Gewinns (§ 7) angesetzt worden sind;

3.

den Teil des Gewerbeertrags eines inländischen Unternehmens, der auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte dieses Unternehmens entfällt; dies gilt nicht für Einkünfte im Sinne des § 7 Satz 7 und 8.²Bei Unternehmen, die ausschließlich den Betrieb von eigenen oder gecharterten Handelsschiffen im internationalen Verkehr zum Gegenstand haben, gelten 80 Prozent des Gewerbeertrags als auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte entfallend.³Ist Gegenstand eines Betriebs nicht ausschließlich der Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr, so gelten 80 Prozent des Teils des Gewerbeertrags, der auf den Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr entfällt, als auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte entfallend; in diesem Fall ist Voraussetzung, dass dieser Teil gesondert ermittelt wird.⁴Handelsschiffe werden im internationalen Verkehr betrieben, wenn eigene oder gecharterte Handelsschiffe im Wirtschaftsjahr überwiegend zur Beförderung von Personen und Gütern im Verkehr mit oder zwischen ausländischen Häfen, innerhalb eines ausländischen Hafens oder zwischen einem ausländischen Hafen und der freien See eingesetzt werden.⁵Für die Anwendung der Sätze 2 bis 4 gilt § 5a Abs. 2 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes entsprechend;

4.

(weggefallen)

5.

die aus den Mitteln des Gewerbebetriebs geleisteten Zuwendungen (Spenden und Mitgliedsbeiträge) zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke im Sinne der §§ 52 bis 54 der Abgabenordnung bis zur Höhe von insgesamt 20 Prozent des um die Hinzurechnungen nach § 8 Nummer 9 erhöhten Gewinns aus Gewerbebetrieb (§ 7) oder 4 Promille der Summe der gesamten Umsätze und der im Wirtschaftsjahr aufgewendeten Löhne und Gehälter.²Voraussetzung für die Kürzung ist, dass diese Zuwendungen

a): an eine juristische Person des öffentlichen Rechts oder an eine öffentliche Dienststelle, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR-Abkommen) Anwendung findet, oder
b): an eine nach § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes steuerbefreite Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse oder
c): an eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR-Abkommen) Anwendung findet, und die nach § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes in Verbindung mit § 5 Absatz 2 Nummer 2 zweiter Halbsatz des Körperschaftsteuergesetzes steuerbefreit wäre, wenn sie inländische Einkünfte erzielen würde,

geleistet werden (Zuwendungsempfänger).³Für nicht im Inland ansässige Zuwendungsempfänger nach Satz 2 ist weitere Voraussetzung, dass durch diese Staaten Amtshilfe und Unterstützung bei der Beitreibung geleistet werden.⁴Amtshilfe ist der Auskunftsaustausch im Sinne oder entsprechend der Amtshilferichtlinie gemäß § 2 Absatz 2 des EU-Amtshilfegesetzes.⁵Beitreibung ist die gegenseitige Unterstützung bei der Beitreibung von Forderungen im Sinne oder entsprechend der Beitreibungsrichtlinie einschließlich der in diesem Zusammenhang anzuwendenden Durchführungsbestimmungen in den für den jeweiligen Veranlagungszeitraum geltenden Fassungen oder eines entsprechenden Nachfolgerechtsaktes.⁶Werden die steuerbegünstigten Zwecke des Zuwendungsempfängers im Sinne von Satz 2 Buchstabe a nur im Ausland verwirklicht, ist für eine Kürzung nach Satz 1 Voraussetzung, dass natürliche Personen, die ihren Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt im Geltungsbereich dieses Gesetzes haben, gefördert werden oder dass die Tätigkeit dieses Zuwendungsempfängers neben der Verwirklichung der steuerbegünstigten Zwecke auch zum Ansehen der Bundesrepublik Deutschland beitragen kann.⁷In die Kürzung nach Satz 1 sind auch Mitgliedsbeiträge an Körperschaften einzubeziehen, die Kunst und Kultur gemäß § 52 Absatz 2 Nummer 5 der Abgabenordnung fördern, soweit es sich nicht um Mitgliedsbeiträge nach Satz 12 Buchstabe b handelt, auch wenn den Mitgliedern Vergünstigungen gewährt werden.⁸Überschreiten die geleisteten Zuwendungen die Höchstsätze nach Satz 1, kann die Kürzung im Rahmen der Höchstsätze nach Satz 1 in den folgenden Erhebungszeiträumen vorgenommen werden.⁹Einzelunternehmen und Personengesellschaften können auf Antrag neben der Kürzung nach Satz 1 eine Kürzung um die im Erhebungszeitraum in das zu erhaltende Vermögen (Vermögensstock) einer Stiftung, die die Voraussetzungen der Sätze 2 bis 6 erfüllt, geleisteten Spenden in diesem und in den folgenden neun Erhebungszeiträumen bis zu einem Betrag von 1 Million Euro vornehmen.¹⁰Nicht abzugsfähig nach Satz 9 sind Spenden in das verbrauchbare Vermögen einer Stiftung.¹¹Der besondere Kürzungsbetrag nach Satz 9 kann der Höhe nach innerhalb des Zehnjahreszeitraums nur einmal in Anspruch genommen werden.¹²Eine Kürzung nach den Sätzen 1 bis 10 ist ausgeschlossen, soweit auf die geleisteten Zuwendungen § 8 Absatz 3 des Körperschaftsteuergesetzes anzuwenden ist oder soweit Mitgliedsbeiträge an Körperschaften geleistet werden,

a): die den Sport (§ 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 21 der Abgabenordnung),
b): die kulturelle Betätigungen, die in erster Linie der Freizeitgestaltung dienen,
c): die Heimatpflege und Heimatkunde (§ 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 22 der Abgabenordnung),
d): die Zwecke im Sinne des § 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 23 der Abgabenordnung

fördern oder

e): deren Zweck nach § 52 Absatz 2 Satz 2 der Abgabenordnung für gemeinnützig erklärt worden ist, weil deren Zweck die Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet entsprechend einem Zweck nach den Buchstaben a bis d fördert.

¹³§ 10b Absatz 3 und 4 Satz 1 sowie § 10d Absatz 4 des Einkommensteuergesetzes und § 9 Absatz 2 Satz 2 bis 5 und Absatz 3 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes, sowie die einkommensteuerrechtlichen Vorschriften zur Abziehbarkeit von Zuwendungen gelten entsprechend.¹⁴Wer vorsätzlich oder grob fahrlässig eine unrichtige Bestätigung über Spenden und Mitgliedsbeiträge ausstellt oder veranlasst, dass entsprechende Zuwendungen nicht zu den in der Bestätigung angegebenen steuerbegünstigten Zwecken verwendet werden (Veranlasserhaftung), haftet für die entgangene Gewerbesteuer.¹⁵In den Fällen der Veranlasserhaftung ist vorrangig der Zuwendungsempfänger in Anspruch zu nehmen; die natürlichen Personen, die in diesen Fällen für den Zuwendungsempfänger handeln, sind nur in Anspruch zu nehmen, wenn die entgangene Steuer nicht nach § 47 der Abgabenordnung erloschen ist und Vollstreckungsmaßnahmen gegen den Zuwendungsempfänger nicht erfolgreich sind; § 10b Absatz 4 Satz 5 des Einkommensteuergesetzes gilt entsprechend.¹⁶Der Haftungsbetrag ist mit 15 Prozent der Zuwendungen anzusetzen und fließt der für den Spendenempfänger zuständigen Gemeinde zu, die durch sinngemäße Anwendung des § 20 der Abgabenordnung bestimmt wird.¹⁷Der Haftungsbetrag wird durch Haftungsbescheid des Finanzamts festgesetzt; die Befugnis der Gemeinde zur Erhebung der entgangenen Gewerbesteuer bleibt unberührt.¹⁸§ 184 Abs. 3 der Abgabenordnung gilt sinngemäß.

6.

(weggefallen)

7.

die Gewinne aus Anteilen an einer Kapitalgesellschaft mit Geschäftsleitung und Sitz außerhalb des Geltungsbereichs dieses Gesetzes, wenn die Beteiligung zu Beginn des Erhebungszeitraums mindestens 15 Prozent des Nennkapitals beträgt und die Gewinnanteile bei der Ermittlung des Gewinns (§ 7) angesetzt worden sind.²§ 9 Nummer 2a Satz 3 bis 5 gilt entsprechend;

8.

die Gewinne aus Anteilen an einer ausländischen Gesellschaft, die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung unter der Voraussetzung einer Mindestbeteiligung von der Gewerbesteuer befreit sind, wenn die Beteiligung mindestens 15 Prozent beträgt und die Gewinnanteile bei der Ermittlung des Gewinns (§ 7) angesetzt worden sind; ist in einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung eine niedrigere Mindestbeteiligungsgrenze vereinbart, ist diese maßgebend.²§ 9 Nr. 2a Satz 3 gilt entsprechend.³§ 9 Nr. 2a Satz 4 gilt entsprechend.⁴Satz 1 ist bei Lebens- und Krankenversicherungsunternehmen auf Gewinne aus Anteilen, die den Kapitalanlagen zuzurechnen sind, nicht anzuwenden; für Pensionsfonds gilt Entsprechendes.

9.

u. 10. (weggefallen)

Bundesfinanzhof Beschluss, 16. Okt. 2012 - I B 125/12

Tatbestand

1: I. Die Antragstellerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin) ist eine GmbH, die … betreibt. Im Streitjahr 2010 wies sie in ihrem Jahresabschluss nach Handelsrecht einen Jahresfehlbetrag von ca. 668.000 € aus; der für die Festsetzung der Körperschaftsteuer hiernach errechnete Gesamtbetrag der Einkünfte betrug ./. 536.616 €.

2: Die Antragstellerin wandte im Streitjahr Schuldentgelte in Höhe von 105.426 €, Miet- und Pachtzinsen für bewegliche Betriebsanlagegüter in Höhe von 185.273 € sowie Miet- und Pachtzinsen für unbewegliche Betriebsanlagegüter in Höhe von 13.231.367 € auf. Diese Aufwendungen führten bei der Ermittlung des Gewerbeertrages gemäß § 7 Satz 1 i.V.m. § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e des Gewerbesteuergesetzes 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912, BStBl I 2007, 630) und des Gesetzes zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums (Wachstumsbeschleunigungsgesetz) vom 22. Dezember 2009 (BGBl I 2009, 3950, BStBl I 2010, 2) --GewStG 2002 n.F.-- zu Hinzurechnungen zum Gewinn in Höhe von insgesamt 6.658.163 € und zu einem Gewerbesteuermessbetrag von 39.476,50 €. Die Antragstellerin hält das für verfassungswidrig und sieht sich darin durch das entsprechende Normenkontrollersuchen des Finanzgerichts (FG) Hamburg an das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) durch Vorlagebeschluss vom 29. Februar 2012 1 K 138/10 (abgedruckt in Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2012, 960) bestätigt (Az. beim BVerfG: 1 BvL 8/12). Über ihren deswegen erhobenen Einspruch gegen den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2010 ist noch nicht entschieden. Den zugleich gestellten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) des Bescheids lehnten der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) ebenso ab wie das anschließend angerufene FG Köln (durch Beschluss vom 4. Juli 2012 13 V 1408/12).

3: Die Antragstellerin beantragt mit ihrer dagegen gerichteten Beschwerde nach wie vor, die Vollziehung des angefochtenen Gewerbesteuermessbescheids ohne Sicherheitsleistung auszusetzen.

4: Das FA beantragt, die Beschwerde zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

5: II. Die Beschwerde ist unbegründet. Das FG hat die beantragte AdV im Ergebnis zu Recht abgelehnt. Es fehlt bereits an den für die AdV-Gewährung erforderlichen ernstlichen Zweifeln an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids.

6: 1. Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise aussetzen. Die Aussetzung soll u.a. erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO). Ernstliche Zweifel i.S. von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegen bereits dann vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Bescheids neben für seine Rechtmäßigkeit sprechende Umstände gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (ständige Rechtsprechung seit dem Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 10. Februar 1967 III B 9/66, BFHE 87, 447, BStBl III 1967, 182; Senatsbeschluss vom 8. April 2009 I B 223/08, BFH/NV 2009, 1437).

7: 2. Solche ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids fehlen im Streitfall. Die Vorinstanz lässt anklingen, dass sie die Rechtslage ähnlich einschätzt. Sie hat ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit jedenfalls der Hinzurechnungsvorschriften in § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG 2002 n.F. dennoch bejaht, weil das FG Hamburg durch seinen Vorlagebeschluss in EFG 2012, 960 ein entsprechendes Normenkontrollersuchen (gemäß Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes --GG--) an das BVerfG gerichtet hat. Das rechtfertige die Annahme ernstlicher Zweifel, weil keine Anhaltspunkte dafür vorlägen, dass der Vorlagebeschluss unzulässig oder offenkundig unbegründet sei. Letzteres --die offenkundige Unbegründetheit der Vorlage-- ist nach der gebotenen summarischen Prüfung jedoch anzunehmen. Der erkennende Senat teilt die Überzeugung des FG Hamburg, dass die erwähnten Hinzurechnungsregelungen verfassungswidrig seien, nicht. Er hält es vielmehr nach dem Stand der Diskussion und der einschlägigen Spruchpraxis des BVerfG für sicher, dass die Hinzurechnungsregelungen und damit auch der angefochtene Gewerbesteuermessbescheid keine für die Gewährung der AdV hinreichend qualifizierten verfassungsrechtlichen Bedenken aufwerfen.

8: a) Das BVerfG musste sich schon wiederholt mit der Gültigkeit der Gewerbesteuer als solcher ebenso wie mit der Hinzurechnung sog. Dauerschuldentgelte nach § 8 Nr. 1 GewStG a.F. --der Vorgängervorschrift zu § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG 2002 n.F.-- befassen. Es hat in jenen Verfahren stets bekundet, dass weder das eine --die Gewerbesteuer als solche-- noch das andere --die Hinzurechnung der Dauerschuldentgelte-- gegen verfassungsrechtliche Grundsätze verstoßen (vgl. grundlegend Entscheidung vom 13. Mai 1969 1 BvR 25/65, BVerfGE 26, 1, BStBl II 1969, 424, und nachfolgend [Nichtannahme-]Beschlüsse vom 3. Juni 1970 1 BvR 333/70, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1970, 401; vom 29. August 1974 1 BvR 67/73, HFR 1974, 498; Beschlüsse vom 25. Oktober 1977 1 BvR 15/75, BVerfGE 46, 224, BStBl II 1978, 125; vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164, BGBl I 2006, 1857; vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, BGBl I 2008, 1006). Das FG Hamburg hat sich mit diesen Entscheidungen intensiv auseinandergesetzt und die vom BVerfG bereits verworfenen Verfassungsverstöße abermals überprüft (so auch Hamsch/ Karrenbrock, Die Unternehmensbesteuerung --Ubg-- 2012, 624, 625: "erneuter Anlauf"). Es ist sodann vor dem Hintergrund der (auch schon vom BVerfG gewürdigten) Entwicklung der Gewerbesteuer --aus Sicht des FG-- fort von einer sog. Objekt- und hin zu einer weiteren "normalen" Ertragsteuer und vor dem Hintergrund der zwischenzeitlich neuformulierten Hinzurechnungsregelungen in § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG 2002 n.F. zu einer Neubewertung der verfassungsrechtlichen Einschätzung und zugleich zu der Überzeugung gelangt, dass die besagten Hinzurechnungsregelungen nunmehr den Anforderungen, die an die Grundsätze einer gleichheitsgerechten Besteuerung zu stellen sind, nicht mehr genügten. In Anbetracht der Entwicklung der Gewerbesteuer zu einer Ertragsteuer widerspreche eine Besteuerung nach der Soll-Leistungsfähigkeit dem Folgerichtigkeitsgebot; zugrunde zu legen sei vielmehr die nach den Maßstäben des objektiven Nettoprinzips zu ermittelnde individuelle Ist-Leistungsfähigkeit.

9: b) Der Senat schließt sich dem auf der Grundlage der verfestigten Spruchpraxis des BVerfG nicht an.

10: aa) Er folgt vielmehr dem, was das BVerfG nach Analyse insbesondere der historischen Entwicklung der Gewerbesteuer in seinem Beschluss in BVerfGE 120, 1, BGBl I 2008, 1006 (dort Rn. 77) zum Ausdruck gebracht hat: "Die mehrfache Erwähnung der Gewerbesteuer in Art. 106 Abs. 6 GG zeigt gerade auch vor dem Hintergrund der beschriebenen Entstehungsgeschichte dieser Vorschrift und zur Neuregelung des Art. 28 Abs. 2 Satz 3 Halbsatz 2 GG, dass der verfassungsändernde Gesetzgeber jedenfalls keinen Anlass für grundsätzliche verfassungsrechtliche Zweifel an der Gewerbesteuer gesehen hat. Die Gewerbesteuer ist folglich in ihrer Grundstruktur als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer ... verfassungsrechtlich gerechtfertigt." Das BVerfG hat also erklärtermaßen in Würdigung der strukturellen Ertragsorientierung der Gewerbesteuer erkannt. Diese --bereits historisch angelegte-- Orientierung mag sich im Laufe der Zeit und auch in den Jahren nach denjenigen, welche noch den zitierten Entscheidungen des BVerfG zugrunde lagen, verstetigt haben. Dass sich dadurch jedoch der Charakter der Gewerbesteuer als einer Steuer, die aufgrund einer gegenüber den "reinen" Ertragsteuern verobjektivierten Bemessungsgrundlage errechnet wird, hin zu einer ebenfalls "reinen" Ertragsteuer (fort-)entwickelt hätte, ist nicht erkennbar und lässt sich auch dem Vorlagebeschluss des FG Hamburg nicht entnehmen. Die Gegenüberstellung der seit jeher widerstreitenden Besteuerungsgrundsätze --Ist-Leistungsfähigkeit und objektives Nettoprinzip hier, Soll-Leistungsfähigkeit und ertragsorientiertes Objektsteuer- und Äquivalenzprinzip dort-- und die gewiss aufwendige und vertiefte Diskussion dieser Positionen durch das FG Hamburg dürfen nicht darüber hinwegtäuschen: Letzten Endes wendet sich das FG Hamburg nicht nur gegen die in Rede stehenden Hinzurechnungsvorschriften, sondern gegen die Gewerbesteuer als solche (s. in diesem Sinne auch deutlich Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624) und stellt das FG seine Würdigung und seine Überzeugung zur Verfassungsmäßigkeit der einschlägigen Regelungen über die Hinzurechnung bestimmter Abzugspositionen zum Gewinn des gewerbetreibenden Steuerpflichtigen für die Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages lediglich an die Stelle derjenigen des BVerfG. Dass diese Würdigung des BVerfG infolge einer nachfolgenden Entwicklung überholt wäre, ist indessen nicht ersichtlich. Sie erschließt sich weder aus den neuformulierten Hinzurechnungstatbeständen des § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. noch durch neuere Erkenntnisse im Schrifttum.

11: bb) Das gilt auch, soweit das FG Hamburg sein Normenkontrollersuchen mit dem verfassungsrechtlichen Gebot der Folgerichtigkeit begründet. Dieses vom BVerfG als besondere Ausprägung des Gleichheitsgedankens entwickelte Gebot konkretisiert den allgemeinen Gleichheitssatz und besagt, dass der Gesetzgeber namentlich bei der Auswahl des Steuergegenstandes zwar einen "weitreichenden Entscheidungsspielraum" hat, dass er bei der Ausgestaltung dieses "Ausgangstatbestandes" die "einmal getroffene Belastungsentscheidung" aber "folgerichtig im Sinne der Belastungsgleichheit" umsetzen muss. Abweichungen bedürfen eines "besonderen rechtfertigenden Grundes"; sie unterliegen also verschärften, über das bloße Willkürverbot hinausgehenden Rechtfertigungsanforderungen (grundlegend BVerfG, Urteil vom 27. Juni 1991 2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239, 271, BStBl II 1991, 654, seither ständige Rechtsprechung; vgl. z.B. Urteile vom 6. März 2002 2 BvL 17/99, BVerfGE 105, 73, 125, BGBl I 2002, 1305; vom 9. Dezember 2008 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, 2 BvL 1/08, 2 BvL 2/08, BVerfGE 122, 210, 230 f., BGBl I 2008, 2888; Beschlüsse vom 4. Dezember 2002 2 BvR 400/98, 2 BvR 1735/00, BVerfGE 107, 27, 46 f., BGBl I 2003, 636; in BVerfGE 116, 164, 180 f., BGBl I 2006, 1857; vom 12. Mai 2009 2 BvL 1/00, BVerfGE 123, 111, 120 f.; daran für die Regelungslage in § 8 Nr. 1 GewStG 2002 a.F. anknüpfend FG Münster, Urteil vom 26. Juli 2012 4 K 4172/09, juris). Es ist indessen nicht zu erkennen, dass und inwiefern die prinzipielle "Belastungsentscheidung" des Gesetzgebers des Gewerbesteuergesetzes zugunsten einer "ertragsorientierten Objektsteuer" durch die Hinzurechnungsvorschriften in ihrer nunmehrigen Fassung des § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. eine veränderte Ausgangslage im vorgenannten Sinne erfahren hätte. Dass diese Ausgangslage im Einzelnen --nach tatbestandlichen Voraussetzungen und insbesondere des Hinzurechnungsumfangs-- in anderer Weise als zuvor ausgeformt worden ist, berührt die besagte Belastungsentscheidung nicht. Blieb deren bisherige Ausformung in Gestalt von § 8 Nr. 1 GewStG a.F. in verfassungs- und insbesondere gleichheitsrechtlicher Hinsicht unbeanstandet, dann kann für die nunmehrige Regelungsfassung nichts anderes gelten. Vielmehr ist hierdurch --nämlich durch die erstmals erfassten Fallgruppen der Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung unbeweglicher Wirtschaftsgüter sowie der Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten in § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.-- die Entscheidung für eine "verobjektivierte" Bemessungsgrundlage sogar verbreitert und ausgebaut worden. Die Belastungsentscheidung als solche und die diese tragende Rechtfertigung haben infolgedessen unverändert Bestand.

12: cc) Das gilt im Kern auch für die im Rahmen der Hinzurechnungsvorgaben gesetzlich festgelegten Typisierungen. Diese betrugen ursprünglich 100 v.H. und sind zwischenzeitlich im Zuge verschiedener Gesetzesänderungen für die einzelnen Hinzurechnungstatbestände fortschreitend in differenzierter Weise auf die Hälfte, ein Viertel oder ein Fünftel der hinzuzurechnenden Beträge abgesenkt und damit deutlich verringert worden. Wenn dadurch der immer wieder laut gewordenen Kritik an den substanzorientierten, ertragsunabhängigen Elementen der Gewerbebesteuerung Rechnung getragen worden ist, gibt es in Anbetracht der nach wie vor verfassungskonformen gewerbesteuerrechtlichen Grundentscheidung keine Veranlassung, die abgesenkten Hinzurechnungsbeträge als einen Eingriff in die gleichheitsgerechte Besteuerung und in den Schutz des Eigentums zu beurteilen. Die Hinzurechnung ist dadurch nicht zur "Ausnahme von der Regel" geworden und der Gesetzgeber ist angesichts der nach wie vor "durchgehaltenen" Grundentscheidung einer ertragsorientierten Objektsteuer auch nicht gehalten, die typisierten Hinzurechnungsquoten, beispielsweise nach Maßgabe eines bestimmten Refinanzierungssatzes, zu "dynamisieren", um eine Hinzurechnung nur zu einem "marktüblichen Zinsanteil" zu gewährleisten (so --für die Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F.-- aber Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624, 628 f.; s. auch Sarrazin in Lenski/Steinberg, GewStG, § 8 Nr. 1 Buchst. d Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. e Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. f Rz 5). Die gesetzgeberische Grundentscheidung der Gewerbesteuer orientiert sich vielmehr an einem "typisierten" Unternehmen als objektivierte "Sollgröße", das eigenkapitalfinanziert ist. Gemessen daran genügt es, wenn der Gesetzgeber mit gleichermaßen typisierten Ab- (oder auch Auf-)schlägen (re-)agiert, um einer (veränderten) "Wirklichkeit" Rechnung zu tragen. Eine uneingeschränkt realitätsgetreue Abbildung jener "Wirklichkeit" erfordert das allerdings nicht. Eine solche würde die gesetzgeberische Grundentscheidung --nämlich die gesetzgeberische Absicht, das Objekt- wie das Äquivalenzprinzip zu verwirklichen und dadurch trotz des damit einhergehenden Zurückdrängens substanzorientierter Merkmale ein möglichst verstetigtes kommunales Steueraufkommen zu bewirken-- im Gegenteil konterkarieren und gerade keine folgerichtige Umsetzung dieser Entscheidung repräsentieren. Und auch, dass die Hinzurechnungspositionen auf dem nach Maßgabe des Einkommensteuergesetzes oder des Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnden Gewinn aus dem Gewerbetrieb aufbauen und sich infolgedessen im Verlustfall unterschiedliche Rechtswirkungen ergeben, je nachdem, wie hoch der Verlust ist, liegt auf der Hand und ist --entgegen der Antragstellerin-- gerade Ausdruck jener verobjektivierten Ertragskraft.

13: dd) Nach allem verwundert es denn nicht, dass unbeschadet einer nach wie vor kritischen verfassungsrechtlichen Diskussion in der Wissenschaft (s. z.B. Hey, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, Beih. 34, 109; Montag in Tipke/Lang, Steuerrecht, 21. Aufl., § 12 Rz 1 f.; Tipke, Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Band I, 497 ff.; Sarrazin in Lenski/Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Buchst. d Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. e Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. f Rz 5) eine Verfassungswidrigkeit auch der Neuregelungen durchweg verneint worden ist (ausdrücklich z.B. FG Münster, Urteil vom 22. August 2012 10 K 4664/10 G, juris; Niedersächsisches FG, Urteil vom 7. Juli 2011 10 K 78/10, EFG 2011, 2100 [speziell zu § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. für den Fall der Zwischenvermietung]; Sächsisches FG, Urteil vom 28. September 2011 8 K 239/11, juris [speziell zu § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.]; FG Köln, Urteil vom 27. Oktober 2010 9 K 1022/10, EFG 2011, 561; Holst in Bergemann/Wingler, GewStG, § 8 Rz 2; Güroff in Glanegger/ Güroff, GewStG, 7. Aufl., § 8 Nr. 1a Rz 3; Köster in Lenski/ Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Buchst. a Rz 40; Deloitte/ Voßkuhl, GewStG, § 1 Rz 7 ff.; Clemens, daselbst, § 8 Nr. 1b Rz 6; s. auch M. Frotscher in Frotscher/Maas, KStG/GewStG/ UmwStG, § 1 GewStG Rz 4 ff.). Soweit die Verfassungsrechtslage in jüngeren Verlautbarungen (vgl. Petrak/Karrenbrock, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst --DStRE-- 2012, 1147; dieselben, DStR 2012, 2046; Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624; Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169; Grünwald/Friz, DStR 2012, 2106, Letztere ebenfalls speziell zur Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. für die --im Streitfall ohnehin nicht einschlägige und ggf. im Wege des Billigkeitserweises zu bewältigende-- Sonderkonstellation gewerblicher Zwischenvermieter) abweichend eingeschätzt worden ist, setzen diese Verlautbarungen auf dem Normenkontrollersuchen des FG Hamburg auf und bekräftigen dessen Rechtsauffassung. Neue belastbare Gesichtspunkte, welche eine Änderung der vielfach bestätigten Spruchpraxis des BVerfG zu der streitgegenständlichen Problematik erzwängen, sind daraus indessen auch in Ansatzpunkten nicht erkennbar. Das bezieht den von der Antragstellerin (vgl. auch Petrak/Karrenbrock, DStRE 2012, 1147; dieselben, DStR 2012, 2046) vertretenen Verstoß gegen Art. 14 der Konvention zum Schutze der Menschenrechte und Grundfreiheiten (Europäische Menschenrechtskonvention) infolge der durch § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. bewirkten Typisierungen mit ein. Dass auch dort Gleichheitsüberlegungen eine Rolle spielen, steht außer Zweifel. Doch unterliegt die insoweit vorzunehmende Prüfung keinen anderen Maßstäben als die grundgesetzliche Gleichheitsprüfung. Führt die Letztere zu keinen Beanstandungen, gilt das deshalb auch für die Erstere.

14: 3. Es bestätigt sich damit für den beschließenden Senat das offensichtliche Fehlen ernstlicher Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der in Rede stehenden Hinzurechnungsvorschriften. Denn nur neue, bisher unerörtert gebliebene Gesichtspunkte dazu, dass die Gewerbesteuer ihren Realsteuercharakter verloren hätte und deswegen keine nach Art. 106 Abs. 6 GG zulässige Steuer mehr darstellt, oder ein grundlegender Wandel der Rechtsauffassung hinsichtlich des Gestaltungsspielraums des Gesetzgebers bei der Erschließung von Steuerquellen rechtfertigen die abermalige Beschäftigung des BVerfG mit einer vom BVerfG bereits vielfach erkannten Beurteilung der Verfassungsrechtslage (vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 17. November 1998 1 BvL 10/98, BStBl II 1999, 509; vom 17. Dezember 1998 1 BvL 19/98, Die Information für Steuerberater und Wirtschaftsprüfer 1999, 575). Der Senat geht deswegen bei summarischer Prüfung davon aus, dass das Normenkontrollersuchen des FG Hamburg erfolglos bleiben wird.

15: 4. Auf die zwischen den Beteiligten umstrittene (weitere) Frage danach, ob und unter welchen Voraussetzungen trotz ernstlicher Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit einer Rechtsnorm und damit der Rechtmäßigkeit eines darauf beruhenden Steuerbescheids --wie von der Vorinstanz im Streitfall angenommen-- von der Gewährung der AdV jenes Bescheids abgesehen werden kann (vgl. z.B. einerseits Senatsbeschluss vom 13. März 2012 I B 111/11, BFHE 236, 501, BStBl II 2012, 611, andererseits BFH-Beschlüsse vom 17. Juli 2003 II B 20/03, BFHE 202, 380, BStBl II 2003, 807; vom 5. April 2011 II B 153/10, BFHE 232, 380, BStBl II 2011, 942; vom 4. Mai 2011 II B 151/10, BFH/NV 2011, 1395; vom 9. März 2012 VII B 171/11, BFHE 236, 206, BStBl II 2012, 418; s. auch z.B. Gosch in Beermann/Gosch, FGO, § 69 Rz 179 ff.; Gräber/Koch, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 69 Rz 113; Schallmoser, DStR 2010, 297 ff.; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 69 FGO Rz 97; Specker, Deutsche Steuer-Zeitung 2010, 800, 802 f.), braucht in Anbetracht dessen nicht mehr eingegangen zu werden.

16: 5. Dass der IV. Senat des BFH in seinem Beschluss vom 1. August 2012 IV R 55/11 (juris) das vom FG Hamburg an das BVerfG gerichtete Normenkontrollersuchen als ein "nicht als aussichtslos erscheinendes Musterverfahren" angesehen und (auch) deswegen das bei ihm anhängige Revisionsverfahren IV R 55/11 (gegen Sächsisches FG, Urteil vom 28. September 2011 8 K 239/11, juris), in welchem es ebenfalls um die Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungsvorschriften (des § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.) geht, gemäß § 74 FGO bis zum Vorliegen einer Entscheidung des BVerfG in jener Rechtssache ausgesetzt hat, ist unbeachtlich. Die Gründe, die --infolge sog. Ermessensreduzierung auf Null-- die Verfahrensaussetzung nach § 74 FGO wegen eines anhängigen Normenkontrollersuchens erzwingen können, mögen zwar nach der einschlägigen Rechtsprechung des BFH insoweit mit den Erfordernissen übereinstimmen, die an das Vorliegen "ernstlicher Zweifel" an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids i.S. von § 69 FGO zu stellen sind, als es danach hier wie dort darauf ankommt, dass das auslösende Normenkontrollersuchen nicht "offensichtlich aussichtslos" bzw. nicht "offensichtlich unbegründet" ist. Ob das für die vorliegend zu beurteilende Rechtsfrage der Fall ist, ist vom IV. Senat des BFH ersichtlich abweichend vom beschließenden Senat eingeschätzt worden. Doch hindert diese Abweichung den Senat nicht daran, im Rahmen des vorläufigen Rechtsschutzes durchzuerkennen. Denn weder ein Aussetzungsbeschluss gemäß § 74 FGO noch der Beschluss in einem AdV-Verfahren stellen verfahrensbeendende Entscheidungen dar, in welchen die betreffende Rechtsfrage endgültig zu beantworten ist und welche allein eine Divergenzanfrage nach § 11 Abs. 3 FGO gebieten (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 15. April 2010 IV B 105/09, BFHE 229, 199, BStBl II 2010, 971; Sunder-Plassmann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 11 FGO Rz 26 ff.; Gräber/Ruban, a.a.O., § 11 Rz 5, jeweils m.w.N.).

17: 6. Da anderweitige Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Gewerbesteuermessbescheides weder ersichtlich noch geltend gemacht worden sind und schließlich auch kein Anhalt dafür gegeben ist, dass im Streitfall eine AdV nach dem in § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO vorgesehenen alternativen Aussetzungsgrund einer unbilligen Härte in Betracht käme, war die Beschwerde hiernach zurückzuweisen.

Bundesfinanzhof Beschluss, 16. Okt. 2012 - I B 128/12

Tatbestand

1: I. Die Antragstellerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin) ist eine GmbH, die ausschließlich in von fremden Dritten angepachteten Gebäuden ein Hotel betreibt. Im Streitjahr 2009 erwirtschaftete sie daraus einen handelsrechtlichen Jahresfehlbetrag in Höhe von 6.281.169 €, im Vorjahr 2008 in Höhe von 8.829.468 €. Der körperschaftsteuerliche Verlust betrug 3.400.149 € im Streitjahr und 4.167.917 € im Vorjahr 2008. Ihre Jahresabschlüsse zum 31. Dezember 2008 und 2009 wiesen einen Kassenbestand sowie Guthaben bei Kreditinstituten in Höhe von ca. 11,5 Mio. € (2008) und in Höhe von ca. 5,25 Mio. € (2009) aus.

2: Die Antragstellerin wandte im Streitjahr Schuldentgelte in Höhe von 50.939 €, Pachtzinsen für bewegliche, im fremden Eigentum stehende Wirtschaftsgüter in Höhe von 9.403.200 €, Pachtzinsen für unbewegliche, im fremden Eigentum stehende Wirtschaftsgüter in Höhe von 56.223.688 € und Lizenzgebühren in Höhe von 87.400 € auf. Diese Aufwendungen führten bei der Ermittlung des Gewerbeertrages gemäß § 7 Satz 1 i.V.m. § 8 Nr. 1 Buchst. a, d, e und f des Gewerbesteuergesetzes 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912, BStBl I 2007, 630) und des Gesetzes zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums (Wachstumsbeschleunigungsgesetz) vom 22. Dezember 2009 (BGBl I 2009, 3950, BStBl I 2010, 2) --GewStG 2002 n.F.-- zu Hinzurechnungen zum Gewinn in Höhe von insgesamt 9.599.709 € und zu einem Gewerbesteuermessbetrag von 62.044 €. Die Antragstellerin hält das für verfassungswidrig und sieht sich darin --bezogen auf § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG 2002 n.F.-- durch das entsprechende Normenkontrollersuchen des Finanzgerichts (FG) Hamburg an das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) durch Vorlagebeschluss vom 29. Februar 2012 1 K 138/10 (abgedruckt in Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2012, 960) bestätigt (Az. beim BVerfG: 1 BvL 8/12). Über ihren deswegen erhobenen Einspruch gegen den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2009 ist noch nicht entschieden; er ruht im Hinblick auf ein derzeit laufendes Klageverfahren betreffend das Vorjahr 2008. Den zugleich gestellten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) des Gewerbesteuermessbescheids 2009 lehnten der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) ebenso ab wie das anschließend angerufene FG Köln (durch Beschluss vom 4. Juli 2012 13 V 1292/12).

3: Die Antragstellerin beantragt mit ihrer dagegen gerichteten Beschwerde nach wie vor, die Vollziehung des angefochtenen Gewerbesteuermessbescheids ohne Sicherheitsleistung auszusetzen, hilfsweise, dies auf die Hinzurechnung der Finanzierungsanteile nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. zu beschränken.

4: Das FA beantragt, die Beschwerde zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

5: II. Die Beschwerde ist unbegründet. Das FG hat die beantragte AdV im Ergebnis zu Recht abgelehnt. Es fehlt bereits an den für die AdV-Gewährung erforderlichen ernstlichen Zweifeln an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids.

6: 1. Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise aussetzen. Die Aussetzung soll u.a. erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO). Ernstliche Zweifel i.S. von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegen bereits dann vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Bescheids neben für seine Rechtmäßigkeit sprechende Umstände gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (ständige Rechtsprechung seit dem Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 10. Februar 1967 III B 9/66, BFHE 87, 447, BStBl III 1967, 182; Senatsbeschluss vom 8. April 2009 I B 223/08, BFH/NV 2009, 1437).

7: 2. Solche ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids fehlen im Streitfall. Die Vorinstanz lässt anklingen, dass sie die Rechtslage ähnlich einschätzt. Sie hat ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit jedenfalls der Hinzurechnungsvorschriften in § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG 2002 n.F. dennoch bejaht, weil das FG Hamburg durch seinen Vorlagebeschluss in EFG 2012, 960 ein entsprechendes Normenkontrollersuchen (gemäß Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes --GG--) an das BVerfG gerichtet hat. Das rechtfertige die Annahme ernstlicher Zweifel, weil keine Anhaltspunkte dafür vorlägen, dass der Vorlagebeschluss unzulässig oder offenkundig unbegründet sei. Letzteres --die offenkundige Unbegründetheit der Vorlage-- ist nach der gebotenen summarischen Prüfung jedoch anzunehmen. Der erkennende Senat teilt die Überzeugung des FG Hamburg, dass die erwähnten Hinzurechnungsregelungen verfassungswidrig seien, nicht. Er hält es vielmehr nach dem Stand der Diskussion und der einschlägigen Spruchpraxis des BVerfG für sicher, dass die Hinzurechnungsregelungen und damit auch der angefochtene Gewerbesteuermessbescheid keine für die Gewährung der AdV hinreichend qualifizierten verfassungsrechtlichen Bedenken aufwerfen.

8: a) Das BVerfG musste sich schon wiederholt mit der Gültigkeit der Gewerbesteuer als solcher ebenso wie mit der Hinzurechnung sog. Dauerschuldentgelte nach § 8 Nr. 1 GewStG a.F. --der Vorgängervorschrift zu § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG 2002 n.F.-- befassen. Es hat in jenen Verfahren stets bekundet, dass weder das eine --die Gewerbesteuer als solche-- noch das andere --die Hinzurechnung der Dauerschuldentgelte-- gegen verfassungsrechtliche Grundsätze verstoßen (vgl. grundlegend Entscheidung vom 13. Mai 1969 1 BvR 25/65, BVerfGE 26, 1, BStBl II 1969, 424, und nachfolgend [Nichtannahme-]Beschlüsse vom 3. Juni 1970 1 BvR 333/70, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1970, 401; vom 29. August 1974 1 BvR 67/73, HFR 1974, 498; Beschlüsse vom 25. Oktober 1977 1 BvR 15/75, BVerfGE 46, 224, BStBl II 1978, 125; vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164, BGBl I 2006, 1857; vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, BGBl I 2008, 1006). Das FG Hamburg hat sich mit diesen Entscheidungen intensiv auseinandergesetzt und die vom BVerfG bereits verworfenen Verfassungsverstöße abermals überprüft (so auch Hamsch/Karrenbrock, Die Unternehmensbesteuerung --Ubg-- 2012, 624, 625: "erneuter Anlauf"). Es ist sodann vor dem Hintergrund der (auch schon vom BVerfG gewürdigten) Entwicklung der Gewerbesteuer --aus Sicht des FG-- fort von einer sog. Objekt- und hin zu einer weiteren "normalen" Ertragsteuer und vor dem Hintergrund der zwischenzeitlich neuformulierten Hinzurechnungsregelungen in § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG 2002 n.F. zu einer Neubewertung der verfassungsrechtlichen Einschätzung und zugleich zu der Überzeugung gelangt, dass die besagten Hinzurechnungsregelungen nunmehr den Anforderungen, die an die Grundsätze einer gleichheitsgerechten Besteuerung zu stellen sind, nicht mehr genügten. In Anbetracht der Entwicklung der Gewerbesteuer zu einer Ertragsteuer widerspreche eine Besteuerung nach der Soll-Leistungsfähigkeit dem Folgerichtigkeitsgebot; zugrunde zu legen sei vielmehr die nach den Maßstäben des objektiven Nettoprinzips zu ermittelnde individuelle Ist-Leistungsfähigkeit.

9: b) Der Senat schließt sich dem auf der Grundlage der verfestigten Spruchpraxis des BVerfG nicht an.

10: aa) Er folgt vielmehr dem, was das BVerfG nach Analyse insbesondere der historischen Entwicklung der Gewerbesteuer in seinem Beschluss in BVerfGE 120, 1, BGBl I 2008, 1006 (dort Rn. 77) zum Ausdruck gebracht hat: "Die mehrfache Erwähnung der Gewerbesteuer in Art. 106 Abs. 6 GG zeigt gerade auch vor dem Hintergrund der beschriebenen Entstehungsgeschichte dieser Vorschrift und zur Neuregelung des Art. 28 Abs. 2 Satz 3 Halbsatz 2 GG, dass der verfassungsändernde Gesetzgeber jedenfalls keinen Anlass für grundsätzliche verfassungsrechtliche Zweifel an der Gewerbesteuer gesehen hat. Die Gewerbesteuer ist folglich in ihrer Grundstruktur als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer ...verfassungsrechtlich gerechtfertigt." Das BVerfG hat also erklärtermaßen in Würdigung der strukturellen Ertragsorientierung der Gewerbesteuer erkannt. Diese --bereits historisch angelegte-- Orientierung mag sich im Laufe der Zeit und auch in den Jahren nach denjenigen, welche noch den zitierten Entscheidungen des BVerfG zugrunde lagen, verstetigt haben. Dass sich dadurch jedoch der Charakter der Gewerbesteuer als einer Steuer, die aufgrund einer gegenüber den "reinen" Ertragsteuern verobjektivierten Bemessungsgrundlage errechnet wird, hin zu einer ebenfalls "reinen" Ertragsteuer (fort-)entwickelt hätte, ist nicht erkennbar und lässt sich auch dem Vorlagebeschluss des FG Hamburg nicht entnehmen. Die Gegenüberstellung der seit jeher widerstreitenden Besteuerungsgrundsätze --Ist-Leistungsfähigkeit und objektives Nettoprinzip hier, Soll-Leistungsfähigkeit und ertragsorientiertes Objektsteuer- und Äquivalenzprinzip dort-- und die gewiss aufwendige und vertiefte Diskussion dieser Positionen durch das FG Hamburg dürfen nicht darüber hinwegtäuschen: Letzten Endes wendet sich das FG Hamburg nicht nur gegen die in Rede stehenden Hinzurechnungsvorschriften, sondern gegen die Gewerbesteuer als solche (s. in diesem Sinne auch deutlich Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624) und stellt das FG seine Würdigung und seine Überzeugung zur Verfassungsmäßigkeit der einschlägigen Regelungen über die Hinzurechnung bestimmter Abzugspositionen zum Gewinn des gewerbetreibenden Steuerpflichtigen für die Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages lediglich an die Stelle derjenigen des BVerfG. Dass diese Würdigung des BVerfG infolge einer nachfolgenden Entwicklung überholt wäre, ist indessen nicht ersichtlich. Sie erschließt sich weder aus den neuformulierten Hinzurechnungstatbeständen des § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. noch durch neuere Erkenntnisse im Schrifttum.

11: bb) Das gilt auch, soweit das FG Hamburg sein Normenkontrollersuchen mit dem verfassungsrechtlichen Gebot der Folgerichtigkeit begründet. Dieses vom BVerfG als besondere Ausprägung des Gleichheitsgedankens entwickelte Gebot konkretisiert den allgemeinen Gleichheitssatz und besagt, dass der Gesetzgeber namentlich bei der Auswahl des Steuergegenstandes zwar einen "weitreichenden Entscheidungsspielraum" hat, dass er bei der Ausgestaltung dieses "Ausgangstatbestandes" die "einmal getroffene Belastungsentscheidung" aber "folgerichtig im Sinne der Belastungsgleichheit" umsetzen muss. Abweichungen bedürfen eines "besonderen rechtfertigenden Grundes"; sie unterliegen also verschärften, über das bloße Willkürverbot hinausgehenden Rechtfertigungsanforderungen (grundlegend BVerfG, Urteil vom 27. Juni 1991 2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239, 271, BStBl II 1991, 654, seither ständige Rechtsprechung; vgl. z.B. Urteile vom 6. März 2002 2 BvL 17/99, BVerfGE 105, 73, 125, BGBl I 2002, 1305; vom 9. Dezember 2008 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, 2 BvL 1/08, 2 BvL 2/08, BVerfGE 122, 210, 230 f., BGBl I 2008, 2888; Beschlüsse vom 4. Dezember 2002 2 BvR 400/98, 2 BvR 1735/00, BVerfGE 107, 27, 46 f., BGBl I 2003, 636; in BVerfGE 116, 164, 180 f., BGBl I 2006, 1857; vom 12. Mai 2009 2 BvL 1/00, BVerfGE 123, 111, 120 f.; daran für die Regelungslage in § 8 Nr. 1 GewStG 2002 a.F. anknüpfend FG Münster, Urteil vom 26. Juli 2012 4 K 4172/09, juris). Es ist indessen nicht zu erkennen, dass und inwiefern die prinzipielle "Belastungsentscheidung" des Gesetzgebers des Gewerbesteuergesetzes zugunsten einer "ertragsorientierten Objektsteuer" durch die Hinzurechnungsvorschriften in ihrer nunmehrigen Fassung des § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. eine veränderte Ausgangslage im vorgenannten Sinne erfahren hätte. Dass diese Ausgangslage im Einzelnen --nach tatbestandlichen Voraussetzungen und insbesondere des Hinzurechnungsumfangs-- in anderer Weise als zuvor ausgeformt worden ist, berührt die besagte Belastungsentscheidung nicht. Blieb deren bisherige Ausformung in Gestalt von § 8 Nr. 1 GewStG a.F. in verfassungs- und insbesondere gleichheitsrechtlicher Hinsicht unbeanstandet, dann kann für die nunmehrige Regelungsfassung nichts anderes gelten. Vielmehr ist hierdurch --nämlich durch die erstmals erfassten Fallgruppen der Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung unbeweglicher Wirtschaftsgüter sowie der Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten in § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.-- die Entscheidung für eine "verobjektivierte" Bemessungsgrundlage sogar verbreitert und ausgebaut worden. Die Belastungsentscheidung als solche und die diese tragende Rechtfertigung haben infolgedessen unverändert Bestand.

12: cc) Das gilt im Kern auch für die im Rahmen der Hinzurechnungsvorgaben gesetzlich festgelegten Typisierungen. Diese betrugen ursprünglich 100 v.H. und sind zwischenzeitlich im Zuge verschiedener Gesetzesänderungen für die einzelnen Hinzurechnungstatbestände fortschreitend in differenzierter Weise auf die Hälfte, ein Viertel oder ein Fünftel der hinzuzurechnenden Beträge abgesenkt und damit deutlich verringert worden. Wenn dadurch der immer wieder laut gewordenen Kritik an den substanzorientierten, ertragsunabhängigen Elementen der Gewerbebesteuerung Rechnung getragen worden ist, gibt es in Anbetracht der nach wie vor verfassungskonformen gewerbesteuerrechtlichen Grundentscheidung keine Veranlassung, die abgesenkten Hinzurechnungsbeträge als einen Eingriff in die gleichheitsgerechte Besteuerung und in den Schutz des Eigentums zu beurteilen. Die Hinzurechnung ist dadurch nicht zur "Ausnahme von der Regel" geworden und der Gesetzgeber ist angesichts der nach wie vor "durchgehaltenen" Grundentscheidung einer ertragsorientierten Objektsteuer auch nicht gehalten, die typisierten Hinzurechnungsquoten, beispielsweise nach Maßgabe eines bestimmten Refinanzierungssatzes, zu "dynamisieren", um eine Hinzurechnung nur zu einem "marktüblichen Zinsanteil" zu gewährleisten (so --für die Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F.-- aber Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624, 628 f.; s. auch Sarrazin in Lenski/Steinberg, GewStG, § 8 Nr. 1 Buchst. d Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. e Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. f Rz 5). Die gesetzgeberische Grundentscheidung der Gewerbesteuer orientiert sich vielmehr an einem "typisierten" Unternehmen als objektivierte "Sollgröße", das eigenkapitalfinanziert ist. Gemessen daran genügt es, wenn der Gesetzgeber mit gleichermaßen typisierten Ab- (oder auch Auf-)schlägen (re-)agiert, um einer (veränderten) "Wirklichkeit" Rechnung zu tragen. Eine uneingeschränkt realitätsgetreue Abbildung jener "Wirklichkeit" erfordert das allerdings nicht. Eine solche würde die gesetzgeberische Grundentscheidung --nämlich die gesetzgeberische Absicht, das Objekt- wie das Äquivalenzprinzip zu verwirklichen und dadurch trotz des damit einhergehenden Zurückdrängens substanzorientierter Merkmale ein möglichst verstetigtes kommunales Steueraufkommen zu bewirken-- im Gegenteil konterkarieren und gerade keine folgerichtige Umsetzung dieser Entscheidung repräsentieren. Und auch, dass die Hinzurechnungspositionen auf dem nach Maßgabe des Einkommensteuergesetzes oder des Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnden Gewinn aus dem Gewerbetrieb aufbauen und sich infolgedessen im Verlustfall unterschiedliche Rechtswirkungen ergeben, je nachdem, wie hoch der Verlust ist, liegt auf der Hand und ist --entgegen der Antragstellerin-- gerade Ausdruck jener "verobjektivierten" Ertragskraft.

13: dd) Nach allem verwundert es denn nicht, dass unbeschadet einer nach wie vor kritischen verfassungsrechtlichen Diskussion in der Wissenschaft (s. z.B. Hey, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, Beih. 34, 109; Montag in Tipke/Lang, Steuerrecht, 21. Aufl., § 12 Rz 1 f.; Tipke, Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Band I, 497 ff.; Sarrazin in Lenski/Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Buchst. d Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. e Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. f Rz 5) eine Verfassungswidrigkeit auch der Neuregelungen durchweg verneint worden ist (ausdrücklich z.B. FG Münster, Urteil vom 22. August 2012 10 K 4664/10 G, juris; Niedersächsisches FG, Urteil vom 7. Juli 2011 10 K 78/10, EFG 2011, 2100 [speziell zu § 8 Nr. 1 Buchst. c GewStG 2002 n.F. für den Fall der Zwischenvermietung]; Sächsisches FG, Urteil vom 28. September 2011 8 K 239/11, juris [speziell zu § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.]; FG Köln, Urteil vom 27. Oktober 2010 9 K 1022/10, EFG 2011, 561; Holst in Bergemann/Wingler, GewStG, § 8 Rz 2; Güroff in Glanegger/ Güroff, GewStG, 7. Aufl., § 8 Nr. 1a Rz 3; Köster in Lenski/ Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Buchst. a Rz 40; Deloitte/Voßkuhl, GewStG, § 1 Rz 7 ff.; Clemens, daselbst, § 8 Nr. 1b Rz 6; s. auch M. Frotscher in Frotscher/Maas, KStG/GewStG/UmwStG, § 1 GewStG Rz 4 ff.). Soweit die Verfassungsrechtslage in jüngeren Verlautbarungen (vgl. Petrak/Karrenbrock, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst --DStRE-- 2012, 1147; dieselben, DStR 2012, 2046; Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624; Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169; Grünwald/Friz, DStR 2012, 2106, Letztere ebenfalls speziell zur Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. für die --im Streitfall ohnehin nicht einschlägige und ggf. im Wege des Billigkeitserweises zu bewältigende-- Sonderkonstellation gewerblicher Zwischenvermieter) abweichend eingeschätzt worden ist, setzen diese auf dem Normenkontrollersuchen des FG Hamburg auf und bekräftigen dessen Rechtsauffassung. Neue belastbare Gesichtspunkte, welche eine Änderung der vielfach bestätigten Spruchpraxis des BVerfG zu der streitgegenständlichen Problematik erzwängen, sind daraus indessen auch in Ansatzpunkten nicht erkennbar. Das bezieht den von der Antragstellerin und deren Prozessbevollmächtigten (vgl. auch Petrak/Karrenbrock, DStRE 2012, 1147; dieselben, DStR 2012, 2046) vertretenen Verstoß gegen Art. 14 der Konvention zum Schutze der Menschenrechte und Grundfreiheiten (Europäische Menschenrechtskonvention) infolge der durch § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. bewirkten Typisierungen mit ein. Dass auch dort Gleichheitsüberlegungen eine Rolle spielen, steht außer Zweifel. Doch unterliegt die insoweit vorzunehmende Prüfung keinen anderen Maßstäben als die grundgesetzliche Gleichheitsprüfung. Führt die Letztere zu keinen Beanstandungen, gilt das deshalb auch für die Erstere.

14: ee) Schließlich ergeben sich keine neuen Gesichtspunkte, welche speziell die vom FG Hamburg nicht angesprochene Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG 2002 n.F. betreffen und geeignet wären, diesbezüglich ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Festsetzung zu wecken.

15: 3. Es bestätigt sich damit für den beschließenden Senat das offensichtliche Fehlen ernstlicher Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der in Rede stehenden Hinzurechnungsvorschriften. Denn nur neue, bisher unerörtert gebliebene Gesichtspunkte dazu, dass die Gewerbesteuer ihren Realsteuercharakter verloren hätte und deswegen keine nach Art. 106 Abs. 6 GG zulässige Steuer mehr darstellt, oder ein grundlegender Wandel der Rechtsauffassung hinsichtlich des Gestaltungsspielraums des Gesetzgebers bei der Erschließung von Steuerquellen rechtfertigen die abermalige Beschäftigung des BVerfG mit einer von diesem bereits vielfach erkannten Beurteilung der Verfassungsrechtslage (vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 17. November 1998 1 BvL 10/98, BStBl II 1999, 509; vom 17. Dezember 1998 1 BvL 19/98, Die Information für Steuerberater und Wirtschaftsprüfer 1999, 575). Der Senat geht deswegen bei summarischer Prüfung davon aus, dass das Normenkontrollersuchen des FG Hamburg erfolglos bleiben wird.

16: 4. Auf die zwischen den Beteiligten umstrittene (weitere) Frage danach, ob und unter welchen Voraussetzungen trotz ernstlicher Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit einer Rechtsnorm und damit der Rechtmäßigkeit eines darauf beruhenden Steuerbescheids --wie von der Vorinstanz im Streitfall angenommen-- von der Gewährung der AdV jenes Bescheids abgesehen werden kann (vgl. z.B. einerseits Senatsbeschluss vom 13. März 2012 I B 111/11, BFHE 236, 501, BStBl II 2012, 611, andererseits BFH-Beschlüsse vom 17. Juli 2003 II B 20/03, BFHE 202, 380, BStBl II 2003, 807; vom 5. April 2011 II B 153/10, BFHE 232, 380, BStBl II 2011, 942; vom 4. Mai 2011 II B 151/10, BFH/NV 2011, 1395; vom 9. März 2012 VII B 171/11, BFHE 236, 206, BStBl II 2012, 418; s. auch z.B. Gosch in Beermann/Gosch, FGO, § 69 Rz 179 ff.; Gräber/Koch, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 69 Rz 113; Schallmoser, DStR 2010, 297 ff.; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 69 FGO Rz 97; Specker, Deutsche Steuer-Zeitung 2010, 800, 802 f.), braucht in Anbetracht dessen nicht mehr eingegangen zu werden.

17: 5. Dass der IV. Senat des BFH in seinem Beschluss vom 1. August 2012 IV R 55/11 (juris) das vom FG Hamburg an das BVerfG gerichtete Normenkontrollersuchen als ein "nicht als aussichtslos erscheinendes Musterverfahren" angesehen und (auch) deswegen das bei ihm anhängige Revisionsverfahren IV R 55/11 (gegen Sächsisches FG, Urteil vom 28. September 2011 8 K 239/11, juris), in welchem es ebenfalls um die Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungsvorschriften (des § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.) geht, gemäß § 74 FGO bis zum Vorliegen einer Entscheidung des BVerfG in jener Rechtssache ausgesetzt hat, ist unbeachtlich. Die Gründe, die --infolge sog. Ermessensreduzierung auf Null-- die Verfahrensaussetzung nach § 74 FGO wegen eines anhängigen Normenkontrollersuchens erzwingen können, mögen zwar nach der einschlägigen Rechtsprechung des BFH insoweit mit den Erfordernissen übereinstimmen, die an das Vorliegen "ernstlicher Zweifel" an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids i.S. von § 69 FGO zu stellen sind, als es danach hier wie dort darauf ankommt, dass das auslösende Normenkontrollersuchen nicht "offensichtlich aussichtslos" bzw. nicht "offensichtlich unbegründet" ist. Ob das für die vorliegend zu beurteilende Rechtsfrage der Fall ist, ist vom IV. Senat des BFH ersichtlich abweichend vom beschließenden Senat eingeschätzt worden. Doch hindert diese Abweichung den Senat nicht daran, im Rahmen des vorläufigen Rechtsschutzes durchzuerkennen. Denn weder ein Aussetzungsbeschluss gemäß § 74 FGO noch der Beschluss in einem AdV-Verfahren stellen verfahrensbeendende Entscheidungen dar, in welchen die betreffende Rechtsfrage endgültig zu beantworten ist und welche allein eine Divergenzanfrage nach § 11 Abs. 3 FGO gebieten (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 15. April 2010 IV B 105/09, BFHE 229, 199, BStBl II 2010, 971; Sunder-Plassmann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 11 FGO Rz 26 ff.; Gräber/Ruban, a.a.O., § 11 Rz 5, jeweils m.w.N.).

18: 6. Da anderweitige Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Gewerbesteuermessbescheides weder ersichtlich noch geltend gemacht worden sind und schließlich auch kein Anhalt dafür gegeben ist, dass im Streitfall eine AdV nach dem in § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO vorgesehenen alternativen Aussetzungsgrund einer unbilligen Härte in Betracht käme, war die Beschwerde hiernach sowohl mit ihrem Haupt- als auch mit ihrem Hilfsantrag zurückzuweisen.

Bundesfinanzhof Urteil, 04. Juni 2014 - I R 70/12

Tatbestand

1: I. Die Beteiligten streiten über die Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e des Gewerbesteuergesetzes 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912, BStBl I 2007, 630) und des Jahressteuergesetzes 2008 vom 20. Dezember 2007 (BGBl I 2007, 3150, BStBl I 2008, 218) --GewStG 2002 n.F.-- und die Verfassungsmäßigkeit dieser Vorschrift.

2: Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine GmbH, die zu den Unternehmen der A-Gruppe gehört. Die Unternehmen dieser Gruppe betreiben hauptsächlich einen Großhandel mit Einzelhandelsunternehmen, die ebenfalls zum weiteren Bereich der Unternehmensgruppe zählen. Beliefert werden ca. 440 Einzelhandelsunternehmen, die selbstständig in der Gesellschaftsform der Offenen Handelsgesellschaft (OHG) tätig sind. An den OHG sind zu je 50 % Unternehmer vor Ort und jeweils ein Tochterunternehmen der Unternehmensgruppe beteiligt.

3: Ein großer Teil der Einzelhandelsunternehmen, ca. 300, hat die geschäftlichen Räumlichkeiten nebst Verkaufseinrichtungen zu einem umsatzabhängigen Miet-/Pachtzins von der Klägerin gepachtet. Diese hat ihrerseits die Ladenlokale überwiegend selbst zu einem festen Mietzins angemietet. Daneben vermietet die Klägerin in geringem Umfang eigene Immobilien.

4: Wegen der Anmietung der Immobilien berücksichtigte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) im angegriffenen Gewerbesteuermessbescheid 2008 Hinzurechnungen gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. Dagegen wandte sich die Klägerin erfolglos mit Einspruch und Klage. Das Urteil des Finanzgerichts (FG) Münster vom 22. August 2012 10 K 4664/10 G ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2012, 2231 abgedruckt.

5: Mit ihrer Revision macht die Klägerin geltend, § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. sei in Weitervermietungssituationen und damit im Streitfall normspezifisch verengt auszulegen und nicht einschlägig. Die Hinzurechnung habe außerdem zu unterbleiben, weil § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. verfassungswidrig sei. Die Regelung verstoße gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG), den Leistungsfähigkeitsgrundsatz und das objektive Nettoprinzip. Unternehmen mit einem hohen Bedarf an Immobilien würden gegenüber anderen Gewerbetreibenden mit geringerem Immobilienbedarf ohne rechtfertigenden Grund höher besteuert. Dies betreffe insbesondere Einzelhandelsketten, Warenhäuser und Hotelketten, die in großem Umfang Immobilien anmieteten und auf diese Anmietung angewiesen seien.

6: Die Klägerin beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und den angefochtenen Gewerbesteuermessbescheid 2008 dahin zu ändern, dass keine Hinzurechnung gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. in Höhe von 33.567.544 € vorgenommen wird.

7: Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

8: II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. rechtsfehlerfrei angewendet. Eine Aussetzung des Verfahrens gemäß Art. 100 Abs. 1 GG kommt nicht in Betracht, da der Senat von der Verfassungswidrigkeit der Hinzurechnungsregelung nicht überzeugt ist.

9: 1. Gemäß § 8 Nr. 1 Buchst e GewStG 2002 n.F. werden dem Gewinn aus Gewerbebetrieb --unter weiteren, hier nicht streitigen Voraussetzungen-- ein Viertel der Summen aus dreizehn Zwanzigstel der Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, wieder hinzugerechnet.

10: Der Begriff des Anlagevermögens ist nach allgemeinen ertragsteuerlichen Grundsätzen zu bestimmen. Anlagevermögen sind danach die Gegenstände, die dazu bestimmt sind, auf Dauer dem Betrieb zu dienen (§ 247 Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs). Das sind die zum Gebrauch im Betrieb und nicht zum Verbrauch oder Verkauf bestimmten Wirtschaftsgüter. Für die Hinzurechnung nach § 8 GewStG 2002 n.F. ist darauf abzustellen, ob die Wirtschaftsgüter Anlagevermögen des Mieters oder Pächters wären, wenn er ihr Eigentümer wäre (Senatsurteile vom 29. November 1972 I R 178/70, BFHE 107, 468, BStBl II 1973, 148; vom 30. März 1994 I R 123/93, BFHE 174, 554, BStBl II 1994, 810).

11: 2. Nach diesen Grundsätzen liegen die Voraussetzungen für die Hinzurechnung im Streitfall vor.

12: a) Nach den bindenden Feststellungen (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) des FG standen die von der Klägerin angemieteten Geschäftsräume im Eigentum Dritter. Wäre sie die Eigentümerin der Immobilien, so gehörten diese auch zu ihrem Anlagevermögen. Denn im Streitfall dienen die Immobilien auf Dauer der betrieblichen Tätigkeit der Klägerin. Diese besteht darin, Einzelhändlern Geschäftslokale dauerhaft zur Verfügung zu stellen. In diesem Sinne werden die fraglichen Immobilien nicht, wie das FG meint, mittelbar, sondern unmittelbar für die eigenbetriebliche Tätigkeit der Klägerin benutzt. Die Tatsache der "Durchleitung" der Immobilien steht der Hinzurechnung nicht entgegen. Entgegen der Auffassung der Revision lassen sich dem Gesetz keine Anhaltspunkte dafür entnehmen, Zwischenvermietungen nicht bei der Hinzurechnung zu berücksichtigen (gl.A. z.B. Blümich/Hofmeister, § 8 GewStG Rz 233 und 217; Güroff in Glanegger/Güroff, GewStG, 8. Aufl., § 8 Nr. 1 Rz 18). Der Wortlaut ist eindeutig. Danach ist nur auf die Anmietung und Benutzung beim (Erst-)Mieter abzustellen, das weitere Schicksal des angemieteten Wirtschaftsguts ist nicht relevant. Weder der Begriff "Benutzung" noch der ertragsteuerrechtliche Begriff des Anlagevermögens können, wie die Klägerin meint, auf solche Selbstnutzungsfälle reduziert werden, in denen die angemieteten Wirtschaftsgüter im unmittelbaren (Fremd-) Besitz des (Erst-)Mieters verbleiben (vgl. Senatsurteil in BFHE 107, 468, BStBl II 1973, 148 zur An- und Weitervermietung von Containern). Ansonsten würden "Vermietungsbetriebe", wie z.B. Hotels oder Mietwagenunternehmen, kein "Anlagevermögen benutzen". Der von der Revision ins Spiel gebrachten normspezifischen Auslegung bedarf es nur insoweit, als die Formulierung "Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens" auf die Verhältnisse von Mietern oder Pächtern übertragen werden muss, d.h. die Frage der Anlagevermögenseigenschaft auf der Grundlage der fingierten Eigentümerstellung des Mieters zu beantworten ist (Senatsurteil in BFHE 107, 468, BStBl II 1973, 148). Dass es bei einem anderen Steuersubjekt, dem Endmieter, gegebenenfalls auch zu einer Hinzurechnung eines Teils des Nutzungsentgelts kommt, ändert an der Tatbestandsverwirklichung beim Zwischenvermieter nichts.

13: b) Eine teleologische Reduktion der Hinzurechnungsvorschrift ist nicht geboten. Zweck der Hinzurechnungen ist es, den für die Besteuerung maßgebenden Gewerbeertrag unabhängig von der Art und Weise der für die Kapitalausstattung des Betriebs zu entrichtenden Entgelte zu bestimmen (BTDrucks 16/4841, 78). Gesetzlicher Orientierungspunkt ist damit ein "typisiertes" Unternehmen, das eigenkapitalfinanziert ist (Senatsbeschluss vom 16. Oktober 2012 I B 128/12, BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30). Da auch bei der An- und Weitervermietung von Grundstücken, die im Eigentum eines Dritten stehen, Fremdkapital --anstelle von Eigenkapital-- im Betrieb des Zwischenvermieters zum Zweck der Erwirtschaftung von Ertrag eingesetzt wird, entspricht es dem Zweck der Hinzurechnungsvorschrift, "durchgeleitete" Immobilien zu erfassen. Die von der Klägerin vertretene These, dass es hierbei nicht zu einer "Wertschöpfung im eigentlichen Sinne" kommt, ist unverständlich. Auch spielt es für die Tatbestandsverwirklichung im Streitfall keine Rolle, welche gewerbesteuerlichen Rechtsfolgen sich für den Erstvermieter und den Endmieter ergeben. Das betrifft die Ermittlung der Erträge anderer Gewerbebetriebe. Schließlich ist die Rechtsprechung zu sog. Durchlaufkrediten auf die streitgegenständliche Konstellation nicht übertragbar. Danach war von der Hinzurechnung sogenannter Dauerschuldzinsen gemäß § 8 Nr. 1 GewStG 2002 a.F. abzusehen, wenn dem Steuerpflichtigen aus der Kreditaufnahme und der Weitergabe des Kredits kein über die Verwaltungskosten hinausgehender Nutzen erwuchs und der Steuerpflichtige den Kredit nicht im eigenen, sondern im fremden Interesse aufgenommen hatte (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 15. Mai 2008 IV R 77/05, BFHE 221, 248, BStBl II 2008, 767, m.w.N.). Die Vorinstanz hat zutreffend darauf hingewiesen, dass die Klägerin im Streitfall ein eigenbetriebliches Interesse an der Anmietung der Immobilien zu einem festen Mietzins und deren Weiterverpachtung zu einem umsatzabhängigen Entgelt hatte.

14: 3. Über die Revision ist abschließend zu entscheiden, weil die Voraussetzungen für die Aussetzung des Verfahrens und die Einholung einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) nicht vorliegen. Die erforderliche Überzeugung von der Verfassungswidrigkeit des § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. vermochte der Senat nicht zu gewinnen.

15: a) Der Senat hat sich in anderer Sache mit der Frage der Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. in einem Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes befasst und nach summarischer Prüfung ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des auf der genannten Gesetzesbestimmung beruhenden Verwaltungsakts verneint (Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30). Für das vorliegend zur Entscheidung anstehende Revisionsverfahren hält der Senat nach nochmaliger Prüfung an der dort geäußerten Rechtsauffassung uneingeschränkt fest und verweist zur Vermeidung von Wiederholungen hierauf. Die Revisionsbegründung basiert im Wesentlichen auf den bekannten verfassungsrechtlichen Einwendungen gegen die Gewerbesteuer, die das BVerfG indes bis in die jüngste Vergangenheit hinein nicht bewogen haben, die Steuer als solche verfassungsrechtlich zu beanstanden. Aus diesen Gründen ist es auch ermessensgerecht, das Verfahren nicht bis zur Entscheidung des BVerfG über die Vorlage des FG Hamburg (Beschluss vom 29. Februar 2012 1 K 138/10, EFG 2012, 960) gemäß § 74 FGO auszusetzen (vgl. Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30 zu den fehlenden Erfolgsaussichten des Normenkontrollersuchens).

16: aa) Nach der Rechtsprechung des BVerfG ist die Gewerbesteuer als solche in ihrer Grundstruktur und herkömmlichen Ausgestaltung als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer auch neben der die Einkünfteerzielung erfassenden Einkommensteuer verfassungsrechtlich gerechtfertigt. In Kenntnis der bestehenden erheblichen steuersystematischen Unterschiede zwischen Einkommen- und Gewerbesteuer qualifiziert das BVerfG die Gewerbesteuer als eine Abgabe, bei der die persönlichen Verhältnisse des Inhabers eines Gewerbebetriebs keine Rolle spielen. Die Bemessungsgrundlage bildet allein der Gewerbeertrag (§ 7 GewStG 2002 n.F.), der zwar an den gleichen Gewinn wie das Einkommensteuerrecht anknüpft, diesen aber durch objektsteuertypische Elemente zu einem Gewerbeertrag modifiziert, insbesondere durch Hinzurechnungen und Kürzungen (§§ 8, 9 GewStG 2002 n.F.). Dementsprechend konkretisiert sich auch die Leistungsfähigkeit in beiden Steuergegenständen unterschiedlich: Bei der Einkommensteuer zeigt sich die Leistungsfähigkeit in der individuellen Zahlungsfähigkeit des Steuerpflichtigen selbst und bei der Gewerbesteuer in der objektivierten Ertragskraft des Gewerbebetriebs (vgl. BVerfG-Beschlüsse vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164, und vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, m.w.N.). Der Gesetzgeber ist allerdings nicht zu einer "reinen" Verwirklichung des so verstandenen Objektsteuerprinzips verpflichtet (BVerfG-Beschluss vom 25. Oktober 1977 1 BvR 15/75, BVerfGE 46, 224, m.w.N.).

17: bb) Diesen Ausführungen des BVerfG schließt sich der Senat an, weil nur so dem offenkundig zu Tage getretenen Willen des verfassungsgebenden und des verfassungsändernden Gesetzgebers (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 120, 1), wonach es eine Gewerbesteuer in herkömmlicher Ausprägung auch unter der Herrschaft des Grundgesetzes geben darf, entsprochen wird. Damit sind der weiteren verfassungsrechtlichen Prüfung die vom BVerfG entwickelten Grundsätze zu Grunde zu legen. Weder die Interpretation des FG Hamburg (Beschluss in EFG 2012, 960), wonach der vom BVerfG verwendete Begriff "objektiviert" --ohne eigenständige Bedeutung für eine weitere Differenzierung des Leistungsfähigkeitsprinzips-- lediglich den Bezug zum Besteuerungsgegenstand "Gewerbebetrieb" herstelle, noch die Bemerkung der Klägerin, das BVerfG verkenne offenbar in seinem Gewerbesteuerbeschluss in BVerfGE 120, 1 die Weiterentwicklung der Gewerbesteuer und ordne diese weiterhin als Real- und Objektsteuer ein, können daran etwas ändern. Den Umdeutungsversuchen des FG Hamburg ist die Unmissverständlichkeit der Ausführungen des BVerfG entgegenzuhalten, der Kritik der Revision der tatsächliche Gang der Dinge. Denn eine Fortentwicklung der Gewerbesteuer zu einer "reinen" (Zusatz-)Ertragsteuer hat es so nicht gegeben; die den Steuertypus prägenden Hinzurechnungen wurden beibehalten oder --wie zuletzt mit dem Unternehmensteuerreformgesetz 2008 (UntStRefG) geschehen-- strukturell vereinheitlicht und ausgebaut (Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30; BTDrucks 16/4841, 79).

18: cc) Aus der grundsätzlichen verfassungsrechtlichen Zulässigkeit der Gewerbesteuer als ertragsorientierter Objektsteuer folgt, dass die Ist-Leistungsfähigkeit, die auf die konkrete Steuerzahlungsfähigkeit des einzelnen Grundrechtsträgers abstellt und als deren einfach-rechtliche Ausprägung das objektive Nettoprinzip des Einkommensteuerrechts (§ 2 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes 2002) zu gelten hat, nicht den Maßstab für die Prüfung der streitigen Hinzurechnungsregelung darstellt (a.A. z.B. Hey, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, Beih. 34, 109; Beschluss des FG Hamburg in EFG 2012, 960). Vielmehr kommt es darauf an, ob sich diese folgerichtig in das Konzept einer "ertragsorientierten Objektsteuer" einfügen lässt.

19: b) Dies vorausgeschickt gibt es keine hinreichenden Anhaltspunkte für die Verfassungswidrigkeit der Hinzurechnung eines Teils der gezahlten Miet- und Pachtzinsen gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F.

20: aa) Hinzurechnungen als solche sind nicht zu beanstanden. Sie betreffen nicht die nähere Ausgestaltung des Steuergegenstands, sondern bilden zusammen mit dem nach ertragsteuerrechtlichen Vorschriften zu ermittelnden Gewinn und den Kürzungen (vgl. Wortlaut des § 7 Abs. 1 Satz 1 GewStG 2002 n.F.) die Grundstruktur der Gewerbesteuer als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer. Eine Gewerbesteuer ohne Hinzurechnungen entspricht dem Bild der herkömmlichen Gewerbesteuer nicht mehr. Die von ihnen ausgehenden Belastungen sind damit von der grundsätzlichen verfassungsrechtlichen Legitimität der Gewerbesteuer erfasst und von den betroffenen Grundrechtsträgern im Grundsatz hinzunehmen (vgl. BVerfG-Entscheidung vom 13. Mai 1969 1 BvR 25/65, BVerfGE 26, 1; BVerfG-Beschlüsse vom 3. Juni 1970 1 BvR 333/70, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1970, 401; vom 29. August 1974 1 BvR 67/73, HFR 1974, 498).

21: Aus diesem Grund sind die auf eine Verletzung der Grundrechte aus Art. 14 Abs. 1 und 12 Abs. 1 GG gestützten Rügen der Klägerin unbegründet. Dass Betriebe, die mit hohem Fremdkapitaleinsatz arbeiten und nur geringe Gewinne oder gar Verluste erzielen, wegen der Hinzurechnungen mit der Folge einer Substanzbesteuerung zur Gewerbesteuer herangezogen werden, liegt in der Natur einer "ertragsorientierten Objektsteuer". Diese aus der Grundstruktur der herkömmlichen Gewerbesteuer herrührende, allgemein bekannte Belastungsfolge als ungerechtfertigten Eingriff in die Grundrechte auf Eigentum und freie Berufsausübung zu qualifizieren, wie es die Klägerin unternimmt, entzieht der Steuer unmittelbar ihre Legitimität und verkehrt die Aussage des BVerfG in das Gegenteil. Da die Hinzurechnung der Grundstücksmieten bei einem Zwischenvermieter unter dem Aspekt einer drohenden Substanzbesteuerung oder einer "Wegbesteuerung" des Gewinns im Vergleich zu den anderen --auch früher bereits geltenden-- Hinzurechnungstatbeständen keine für die verfassungsrechtliche Würdigung relevante Besonderheiten aufweist (a.A. wohl Grünwald/Friz, DStR 2012, 2106), gibt es keinen Grund, auf die umfangreichen Darlegungen und Berechnungen der Klägerin näher einzugehen. Allerdings kann bei der verfassungsrechtlichen Würdigung nicht unberücksichtigt bleiben, dass die behauptete Erdrosselungswirkung der Hinzurechnungsvorschrift im Wesentlichen auch Folge der selbst gewählten Struktur der Unternehmensgruppe ist, die das besonders hinzurechnungsbelastete Geschäftsfeld der "Zwischenvermietung" ausschließlich der einen Gesellschaft zuordnet und das von Hinzurechnungen weniger betroffene Geschäftsfeld des gewinnträchtigen Warenhandels ausschließlich einer anderen.

22: An der ständigen Rechtsprechung, dass die Hinzurechnungen --oder ertragsunabhängige Komponenten der Gewerbesteuer wie z.B. die frühere Lohnsumme als Besteuerungsgrundlage-- keine Verstöße gegen Art. 12 und Art. 14 GG bewirken, ist daher festzuhalten (BVerfG-Entscheidungen vom 21. Dezember 1966 1 BvR 33/64, BVerfGE 21, 54, betreffend Lohnsummensteuer; in BVerfGE 26, 1, betreffend Art. 12 GG; BFH-Urteile vom 5. Juli 1973 IV R 215/71, BFHE 110, 50, BStBl II 1973, 739; vom 21. April 1977 IV R 161/75, BFHE 122, 141, BStBl II 1977, 512, dort auch zu Billigkeitsmaßnahmen im Einzelfall; BFH-Beschluss vom 5. April 2005 IV B 96/03, BFH/NV 2005, 1564).

23: bb) Die Hinzurechnung auf Grundstücksmieten und –pachten zu erstrecken, wie durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 mit dem neu geschaffenen Tatbestand des § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. geschehen, ist verfassungsrechtlich ebenfalls nicht angreifbar. Sie ist folgerichtiger Ausdruck der gesetzgeberischen Grundentscheidung, zwecks Verwirklichung des Objektsteuerprinzips grundsätzlich alle Aufwendungen, die ein Finanzierungselement im weitesten Sinne beinhalten, nur noch eingeschränkt bei der Ermittlung des Gewerbeertrags zu berücksichtigen (vgl. BTDrucks 16/4841, 31 und 78 f.; Rödder, DStR 2007, Beih. 40, 2, 11). Dass Mietzinsen oder Leasingentgelte typischerweise einen solchen Finanzierungsanteil enthalten, bestreitet auch die Klägerin nicht. Es ist ferner nicht erkennbar, warum die Tatsache der Weitervermietung Anlass zu verfassungsrechtlich zwingenden Differenzierungen geben sollte. Es spielt für die Hinzurechnungstatbestände generell keine Rolle, zu welchen konkreten betrieblichen Zwecken das Fremdkapital eingesetzt wird und ob und in welcher Höhe es tatsächlich zur Wertschöpfung beiträgt. Schließlich beruht die von der Revision vermisste Folgerichtigkeit der gesetzlichen Regelung auf der Annahme, dass der Gegenstand der Gewerbesteuer in der Orientierung an dem Ist-Leistungsfähigkeitsprinzip konsequent auszugestalten ist. Diese Grundannahme ist aber, wie oben bereits ausgeführt, unzutreffend.

24: cc) Bei der näheren Ausgestaltung des Hinzurechnungstatbestands, insbesondere bei der Bestimmung der Höhe des Hinzurechnungsbetrags, ist die Befugnis des Gesetzgebers zur Vereinfachung, Typisierung und Pauschalierung zu beachten (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 120, 1).

25: aaa) Die Grenzen, die ihm dabei gesetzt sind, sind weit zu ziehen. Dies folgt aus der Rechtsprechung des BVerfG, die an der vergleichbar pauschalen Festlegung der jeweiligen Hinzurechnungsbeträge in früheren Fassungen des § 8 GewStG bislang keinen Anstoß genommen hat (BVerfG-Entscheidung in BVerfGE 26, 1 und BVerfG-Beschluss in HFR 1974, 498, betreffend die hälftige Hinzurechnung der Mietzinsen für die Überlassung beweglicher Wirtschaftsgüter). Außerdem bedingt die --verfassungsrechtlich zulässige-- grobe Orientierung an einem "fiktiven" eigenkapitalfinanzierten Vergleichsunternehmen beträchtliche Unschärfen, die sich in einer freieren tatbestandlichen Ausgestaltung niederschlagen (dürfen). Eine uneingeschränkt realitätsgetreue Abbildung der "Wirklichkeit" ist damit ebenso wenig geboten (BFH-Beschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30) wie eine "reine" Verwirklichung des Objektsteuerprinzips (BVerfG-Beschluss in BVerfGE 46, 224).

26: bbb) Zureichende Anhaltspunkte für einen Verfassungsverstoß gibt es danach entgegen der Auffassung der Revision, des FG Hamburg (Beschluss in EFG 2012, 960) und Teilen der Literatur (z.B. Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169; Petrak/ Karrenbrock, DStR 2012, 2046) nicht. Dem § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. liegt die Vorstellung zugrunde, dass der in Mieten und Pachten enthaltene Finanzierungsanteil im Wesentlichen vom Umfang des berücksichtigten Wertverzehrs für das überlassene Wirtschaftsgut abhängig ist, der bei Immobilien niedriger ist als bei beweglichen Wirtschaftsgütern. Umgekehrt ist der Finanzierungsanteil bei Grundstücksmieten höher (BTDrucks 16/4841, 80). Der Gesetzgeber hat ihn --für das Streitjahr 2008-- pauschal mit dreizehn Zwanzigstel, also 65 %, angesetzt. Die Pauschalierung als solche begegnet keinen Bedenken. Die Regelung in § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. ist angesichts der weiten Verbreitung gewerblicher Grundstücksmietverhältnisse zur Bewältigung von Massenvorgängen bestimmt und daher in besonderer Weise auf Vereinfachung angewiesen. Zudem ist die jeweils individuelle Bestimmung des Finanzierungsanteils einer einzelnen Grundstücksüberlassung mit ganz erheblichem Aufwand für die Finanzverwaltung, den Steuerpflichtigen und ggf. den Vermieter verbunden, da zahlreiche Faktoren zu berücksichtigen sind und der Finanzierungsanteil während der Vertragslaufzeit Änderungen unterliegen kann (vgl. zum Immobilienleasing Schreiben des Bundesverbands Deutscher-Leasing-Unternehmen vom 23. März 2007, Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 248 ff.; Hartmann-Wendels/Wohl, Zur gewerbesteuerlichen Behandlung des Leasing im Unternehmensteuerreformgesetz 2008, Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 264 ff.). Wenn es einen --verfassungsrechtlich anerkannten-- Bedarf an Typisierung und Pauschalierung gibt, dann sieht der Senat ihn hier. Deswegen war insbesondere auch eine "Dynamisierung" der Quote, also deren Ankopplung an einen sich ständig ändernden Referenzzinssatz (so Petrak/Karrenbrock, DStR 2012, 2046), verfassungsrechtlich nicht vonnöten (vgl. Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30). Im Gesetzgebungsverfahren haben denn auch die angehörten Verbände und Sachverständigen durchweg die Pauschalierung nicht nur nicht beanstandet, sondern teilweise als geboten angesehen (Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 188, 276). Die Höhe des vom Gesetzgeber pauschal mit 65 % angenommenen Finanzierungsanteils beruht auf fundierten Schätzungen der branchenkundigen Verbände, deren Sachverstand sich der Gesetzgeber im Laufe des Gesetzgebungsverfahrens nutzbar gemacht hat (vgl. z.B. Finanzausschussprotokolle Nr. 16/56, S. 53, 251 ff., 263 ff., und 16/59, S. 42). Je schwieriger es für den Gesetzgeber ist, ein Bild von der vielgestaltigen Realität zu gewinnen, desto größer werden seine Typisierungsspielräume, jedenfalls dann, wenn die Eingriffsintensität, wie vorliegend, wegen der geringen Hinzurechnungsquote von einem Viertel und dem Freibetrag von 100.000 € im Regelfall eher gering ist. Daraus folgt, dass der Gesetzgeber zu einer groben Schätzung berechtigt war. Denn in tatsächlicher Hinsicht variieren die Finanzierungsanteile von Vertragstyp zu Vertragstyp (z.B. "klassischer" Gewerbemietraumvertrag, Voll- und Teilamortisationsleasingverträge) in erheblichem Ausmaß. In Abhängigkeit unterschiedlicher Faktoren (z.B. Laufzeit, Finanzierungszins, Wertverhältnis Grundstück zu Gebäude, Gebäuderestwert, Umfang der Nebenleistungen u.a.) und verschiedener Berechnungsmethoden lassen sich beim Leasing Werte in einer großen Bandbreite von bis zu über 60 % ermitteln, die am Beginn der Vertragslaufzeit noch deutlich höher liegen können. Im Bereich der "klassischen" Immobilienvermietung gehen die Schätzungen von geringeren Quoten aus (vgl. Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 248 ff. und S. 264 ff.; Stellungnahme des Bundesverbands Deutscher Leasing-Unternehmen zum Referentenentwurf zur Unternehmensteuerreform vom 23. Februar 2007, abrufbar unter www.bdl.leasingverband.de/presse/statements).

27: ccc) Dass der Gesetzgeber den Finanzierungsanteil schließlich mit 65 % angesetzt hat, ist angesichts der erheblichen tatsächlichen Unsicherheiten, des großen Typisierungs- und Pauschalierungsspielraums und der ohnehin nur im Umfang von einem Viertel des Finanzierungsanteils erfolgenden Hinzurechnung deshalb hinzunehmen. Dass er den Anteil mit Wirkung ab dem Erhebungszeitraum 2010 auf 50 % abgesenkt hat (§ 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 i.d.F. des Gesetzes zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums vom 22. Dezember 2009, BGBl I 2009, 3950, BStBl I 2010, 2) setzt die früher getroffene Entscheidung angesichts eines allgemein sinkenden Zinsniveaus und der nach wie vor bestehenden Bandbreite von "richtigen" Werten nicht ins Unrecht. Der von der Klägerin und in der Literatur (z.B. Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169) erhobene Vorwurf der willkürlichen Festsetzung des Finanzierungsanteils ist nach alledem unberechtigt.

Bundesfinanzhof Beschluss, 16. Okt. 2012 - I B 128/12

Tatbestand

1: I. Die Antragstellerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin) ist eine GmbH, die ausschließlich in von fremden Dritten angepachteten Gebäuden ein Hotel betreibt. Im Streitjahr 2009 erwirtschaftete sie daraus einen handelsrechtlichen Jahresfehlbetrag in Höhe von 6.281.169 €, im Vorjahr 2008 in Höhe von 8.829.468 €. Der körperschaftsteuerliche Verlust betrug 3.400.149 € im Streitjahr und 4.167.917 € im Vorjahr 2008. Ihre Jahresabschlüsse zum 31. Dezember 2008 und 2009 wiesen einen Kassenbestand sowie Guthaben bei Kreditinstituten in Höhe von ca. 11,5 Mio. € (2008) und in Höhe von ca. 5,25 Mio. € (2009) aus.

2: Die Antragstellerin wandte im Streitjahr Schuldentgelte in Höhe von 50.939 €, Pachtzinsen für bewegliche, im fremden Eigentum stehende Wirtschaftsgüter in Höhe von 9.403.200 €, Pachtzinsen für unbewegliche, im fremden Eigentum stehende Wirtschaftsgüter in Höhe von 56.223.688 € und Lizenzgebühren in Höhe von 87.400 € auf. Diese Aufwendungen führten bei der Ermittlung des Gewerbeertrages gemäß § 7 Satz 1 i.V.m. § 8 Nr. 1 Buchst. a, d, e und f des Gewerbesteuergesetzes 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912, BStBl I 2007, 630) und des Gesetzes zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums (Wachstumsbeschleunigungsgesetz) vom 22. Dezember 2009 (BGBl I 2009, 3950, BStBl I 2010, 2) --GewStG 2002 n.F.-- zu Hinzurechnungen zum Gewinn in Höhe von insgesamt 9.599.709 € und zu einem Gewerbesteuermessbetrag von 62.044 €. Die Antragstellerin hält das für verfassungswidrig und sieht sich darin --bezogen auf § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG 2002 n.F.-- durch das entsprechende Normenkontrollersuchen des Finanzgerichts (FG) Hamburg an das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) durch Vorlagebeschluss vom 29. Februar 2012 1 K 138/10 (abgedruckt in Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2012, 960) bestätigt (Az. beim BVerfG: 1 BvL 8/12). Über ihren deswegen erhobenen Einspruch gegen den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2009 ist noch nicht entschieden; er ruht im Hinblick auf ein derzeit laufendes Klageverfahren betreffend das Vorjahr 2008. Den zugleich gestellten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) des Gewerbesteuermessbescheids 2009 lehnten der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) ebenso ab wie das anschließend angerufene FG Köln (durch Beschluss vom 4. Juli 2012 13 V 1292/12).

3: Die Antragstellerin beantragt mit ihrer dagegen gerichteten Beschwerde nach wie vor, die Vollziehung des angefochtenen Gewerbesteuermessbescheids ohne Sicherheitsleistung auszusetzen, hilfsweise, dies auf die Hinzurechnung der Finanzierungsanteile nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. zu beschränken.

4: Das FA beantragt, die Beschwerde zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

5: II. Die Beschwerde ist unbegründet. Das FG hat die beantragte AdV im Ergebnis zu Recht abgelehnt. Es fehlt bereits an den für die AdV-Gewährung erforderlichen ernstlichen Zweifeln an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids.

6: 1. Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise aussetzen. Die Aussetzung soll u.a. erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO). Ernstliche Zweifel i.S. von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegen bereits dann vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Bescheids neben für seine Rechtmäßigkeit sprechende Umstände gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (ständige Rechtsprechung seit dem Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 10. Februar 1967 III B 9/66, BFHE 87, 447, BStBl III 1967, 182; Senatsbeschluss vom 8. April 2009 I B 223/08, BFH/NV 2009, 1437).

7: 2. Solche ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids fehlen im Streitfall. Die Vorinstanz lässt anklingen, dass sie die Rechtslage ähnlich einschätzt. Sie hat ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit jedenfalls der Hinzurechnungsvorschriften in § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG 2002 n.F. dennoch bejaht, weil das FG Hamburg durch seinen Vorlagebeschluss in EFG 2012, 960 ein entsprechendes Normenkontrollersuchen (gemäß Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes --GG--) an das BVerfG gerichtet hat. Das rechtfertige die Annahme ernstlicher Zweifel, weil keine Anhaltspunkte dafür vorlägen, dass der Vorlagebeschluss unzulässig oder offenkundig unbegründet sei. Letzteres --die offenkundige Unbegründetheit der Vorlage-- ist nach der gebotenen summarischen Prüfung jedoch anzunehmen. Der erkennende Senat teilt die Überzeugung des FG Hamburg, dass die erwähnten Hinzurechnungsregelungen verfassungswidrig seien, nicht. Er hält es vielmehr nach dem Stand der Diskussion und der einschlägigen Spruchpraxis des BVerfG für sicher, dass die Hinzurechnungsregelungen und damit auch der angefochtene Gewerbesteuermessbescheid keine für die Gewährung der AdV hinreichend qualifizierten verfassungsrechtlichen Bedenken aufwerfen.

8: a) Das BVerfG musste sich schon wiederholt mit der Gültigkeit der Gewerbesteuer als solcher ebenso wie mit der Hinzurechnung sog. Dauerschuldentgelte nach § 8 Nr. 1 GewStG a.F. --der Vorgängervorschrift zu § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG 2002 n.F.-- befassen. Es hat in jenen Verfahren stets bekundet, dass weder das eine --die Gewerbesteuer als solche-- noch das andere --die Hinzurechnung der Dauerschuldentgelte-- gegen verfassungsrechtliche Grundsätze verstoßen (vgl. grundlegend Entscheidung vom 13. Mai 1969 1 BvR 25/65, BVerfGE 26, 1, BStBl II 1969, 424, und nachfolgend [Nichtannahme-]Beschlüsse vom 3. Juni 1970 1 BvR 333/70, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1970, 401; vom 29. August 1974 1 BvR 67/73, HFR 1974, 498; Beschlüsse vom 25. Oktober 1977 1 BvR 15/75, BVerfGE 46, 224, BStBl II 1978, 125; vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164, BGBl I 2006, 1857; vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, BGBl I 2008, 1006). Das FG Hamburg hat sich mit diesen Entscheidungen intensiv auseinandergesetzt und die vom BVerfG bereits verworfenen Verfassungsverstöße abermals überprüft (so auch Hamsch/Karrenbrock, Die Unternehmensbesteuerung --Ubg-- 2012, 624, 625: "erneuter Anlauf"). Es ist sodann vor dem Hintergrund der (auch schon vom BVerfG gewürdigten) Entwicklung der Gewerbesteuer --aus Sicht des FG-- fort von einer sog. Objekt- und hin zu einer weiteren "normalen" Ertragsteuer und vor dem Hintergrund der zwischenzeitlich neuformulierten Hinzurechnungsregelungen in § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG 2002 n.F. zu einer Neubewertung der verfassungsrechtlichen Einschätzung und zugleich zu der Überzeugung gelangt, dass die besagten Hinzurechnungsregelungen nunmehr den Anforderungen, die an die Grundsätze einer gleichheitsgerechten Besteuerung zu stellen sind, nicht mehr genügten. In Anbetracht der Entwicklung der Gewerbesteuer zu einer Ertragsteuer widerspreche eine Besteuerung nach der Soll-Leistungsfähigkeit dem Folgerichtigkeitsgebot; zugrunde zu legen sei vielmehr die nach den Maßstäben des objektiven Nettoprinzips zu ermittelnde individuelle Ist-Leistungsfähigkeit.

9: b) Der Senat schließt sich dem auf der Grundlage der verfestigten Spruchpraxis des BVerfG nicht an.

10: aa) Er folgt vielmehr dem, was das BVerfG nach Analyse insbesondere der historischen Entwicklung der Gewerbesteuer in seinem Beschluss in BVerfGE 120, 1, BGBl I 2008, 1006 (dort Rn. 77) zum Ausdruck gebracht hat: "Die mehrfache Erwähnung der Gewerbesteuer in Art. 106 Abs. 6 GG zeigt gerade auch vor dem Hintergrund der beschriebenen Entstehungsgeschichte dieser Vorschrift und zur Neuregelung des Art. 28 Abs. 2 Satz 3 Halbsatz 2 GG, dass der verfassungsändernde Gesetzgeber jedenfalls keinen Anlass für grundsätzliche verfassungsrechtliche Zweifel an der Gewerbesteuer gesehen hat. Die Gewerbesteuer ist folglich in ihrer Grundstruktur als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer ...verfassungsrechtlich gerechtfertigt." Das BVerfG hat also erklärtermaßen in Würdigung der strukturellen Ertragsorientierung der Gewerbesteuer erkannt. Diese --bereits historisch angelegte-- Orientierung mag sich im Laufe der Zeit und auch in den Jahren nach denjenigen, welche noch den zitierten Entscheidungen des BVerfG zugrunde lagen, verstetigt haben. Dass sich dadurch jedoch der Charakter der Gewerbesteuer als einer Steuer, die aufgrund einer gegenüber den "reinen" Ertragsteuern verobjektivierten Bemessungsgrundlage errechnet wird, hin zu einer ebenfalls "reinen" Ertragsteuer (fort-)entwickelt hätte, ist nicht erkennbar und lässt sich auch dem Vorlagebeschluss des FG Hamburg nicht entnehmen. Die Gegenüberstellung der seit jeher widerstreitenden Besteuerungsgrundsätze --Ist-Leistungsfähigkeit und objektives Nettoprinzip hier, Soll-Leistungsfähigkeit und ertragsorientiertes Objektsteuer- und Äquivalenzprinzip dort-- und die gewiss aufwendige und vertiefte Diskussion dieser Positionen durch das FG Hamburg dürfen nicht darüber hinwegtäuschen: Letzten Endes wendet sich das FG Hamburg nicht nur gegen die in Rede stehenden Hinzurechnungsvorschriften, sondern gegen die Gewerbesteuer als solche (s. in diesem Sinne auch deutlich Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624) und stellt das FG seine Würdigung und seine Überzeugung zur Verfassungsmäßigkeit der einschlägigen Regelungen über die Hinzurechnung bestimmter Abzugspositionen zum Gewinn des gewerbetreibenden Steuerpflichtigen für die Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages lediglich an die Stelle derjenigen des BVerfG. Dass diese Würdigung des BVerfG infolge einer nachfolgenden Entwicklung überholt wäre, ist indessen nicht ersichtlich. Sie erschließt sich weder aus den neuformulierten Hinzurechnungstatbeständen des § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. noch durch neuere Erkenntnisse im Schrifttum.

11: bb) Das gilt auch, soweit das FG Hamburg sein Normenkontrollersuchen mit dem verfassungsrechtlichen Gebot der Folgerichtigkeit begründet. Dieses vom BVerfG als besondere Ausprägung des Gleichheitsgedankens entwickelte Gebot konkretisiert den allgemeinen Gleichheitssatz und besagt, dass der Gesetzgeber namentlich bei der Auswahl des Steuergegenstandes zwar einen "weitreichenden Entscheidungsspielraum" hat, dass er bei der Ausgestaltung dieses "Ausgangstatbestandes" die "einmal getroffene Belastungsentscheidung" aber "folgerichtig im Sinne der Belastungsgleichheit" umsetzen muss. Abweichungen bedürfen eines "besonderen rechtfertigenden Grundes"; sie unterliegen also verschärften, über das bloße Willkürverbot hinausgehenden Rechtfertigungsanforderungen (grundlegend BVerfG, Urteil vom 27. Juni 1991 2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239, 271, BStBl II 1991, 654, seither ständige Rechtsprechung; vgl. z.B. Urteile vom 6. März 2002 2 BvL 17/99, BVerfGE 105, 73, 125, BGBl I 2002, 1305; vom 9. Dezember 2008 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, 2 BvL 1/08, 2 BvL 2/08, BVerfGE 122, 210, 230 f., BGBl I 2008, 2888; Beschlüsse vom 4. Dezember 2002 2 BvR 400/98, 2 BvR 1735/00, BVerfGE 107, 27, 46 f., BGBl I 2003, 636; in BVerfGE 116, 164, 180 f., BGBl I 2006, 1857; vom 12. Mai 2009 2 BvL 1/00, BVerfGE 123, 111, 120 f.; daran für die Regelungslage in § 8 Nr. 1 GewStG 2002 a.F. anknüpfend FG Münster, Urteil vom 26. Juli 2012 4 K 4172/09, juris). Es ist indessen nicht zu erkennen, dass und inwiefern die prinzipielle "Belastungsentscheidung" des Gesetzgebers des Gewerbesteuergesetzes zugunsten einer "ertragsorientierten Objektsteuer" durch die Hinzurechnungsvorschriften in ihrer nunmehrigen Fassung des § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. eine veränderte Ausgangslage im vorgenannten Sinne erfahren hätte. Dass diese Ausgangslage im Einzelnen --nach tatbestandlichen Voraussetzungen und insbesondere des Hinzurechnungsumfangs-- in anderer Weise als zuvor ausgeformt worden ist, berührt die besagte Belastungsentscheidung nicht. Blieb deren bisherige Ausformung in Gestalt von § 8 Nr. 1 GewStG a.F. in verfassungs- und insbesondere gleichheitsrechtlicher Hinsicht unbeanstandet, dann kann für die nunmehrige Regelungsfassung nichts anderes gelten. Vielmehr ist hierdurch --nämlich durch die erstmals erfassten Fallgruppen der Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung unbeweglicher Wirtschaftsgüter sowie der Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten in § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.-- die Entscheidung für eine "verobjektivierte" Bemessungsgrundlage sogar verbreitert und ausgebaut worden. Die Belastungsentscheidung als solche und die diese tragende Rechtfertigung haben infolgedessen unverändert Bestand.

12: cc) Das gilt im Kern auch für die im Rahmen der Hinzurechnungsvorgaben gesetzlich festgelegten Typisierungen. Diese betrugen ursprünglich 100 v.H. und sind zwischenzeitlich im Zuge verschiedener Gesetzesänderungen für die einzelnen Hinzurechnungstatbestände fortschreitend in differenzierter Weise auf die Hälfte, ein Viertel oder ein Fünftel der hinzuzurechnenden Beträge abgesenkt und damit deutlich verringert worden. Wenn dadurch der immer wieder laut gewordenen Kritik an den substanzorientierten, ertragsunabhängigen Elementen der Gewerbebesteuerung Rechnung getragen worden ist, gibt es in Anbetracht der nach wie vor verfassungskonformen gewerbesteuerrechtlichen Grundentscheidung keine Veranlassung, die abgesenkten Hinzurechnungsbeträge als einen Eingriff in die gleichheitsgerechte Besteuerung und in den Schutz des Eigentums zu beurteilen. Die Hinzurechnung ist dadurch nicht zur "Ausnahme von der Regel" geworden und der Gesetzgeber ist angesichts der nach wie vor "durchgehaltenen" Grundentscheidung einer ertragsorientierten Objektsteuer auch nicht gehalten, die typisierten Hinzurechnungsquoten, beispielsweise nach Maßgabe eines bestimmten Refinanzierungssatzes, zu "dynamisieren", um eine Hinzurechnung nur zu einem "marktüblichen Zinsanteil" zu gewährleisten (so --für die Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F.-- aber Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624, 628 f.; s. auch Sarrazin in Lenski/Steinberg, GewStG, § 8 Nr. 1 Buchst. d Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. e Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. f Rz 5). Die gesetzgeberische Grundentscheidung der Gewerbesteuer orientiert sich vielmehr an einem "typisierten" Unternehmen als objektivierte "Sollgröße", das eigenkapitalfinanziert ist. Gemessen daran genügt es, wenn der Gesetzgeber mit gleichermaßen typisierten Ab- (oder auch Auf-)schlägen (re-)agiert, um einer (veränderten) "Wirklichkeit" Rechnung zu tragen. Eine uneingeschränkt realitätsgetreue Abbildung jener "Wirklichkeit" erfordert das allerdings nicht. Eine solche würde die gesetzgeberische Grundentscheidung --nämlich die gesetzgeberische Absicht, das Objekt- wie das Äquivalenzprinzip zu verwirklichen und dadurch trotz des damit einhergehenden Zurückdrängens substanzorientierter Merkmale ein möglichst verstetigtes kommunales Steueraufkommen zu bewirken-- im Gegenteil konterkarieren und gerade keine folgerichtige Umsetzung dieser Entscheidung repräsentieren. Und auch, dass die Hinzurechnungspositionen auf dem nach Maßgabe des Einkommensteuergesetzes oder des Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnden Gewinn aus dem Gewerbetrieb aufbauen und sich infolgedessen im Verlustfall unterschiedliche Rechtswirkungen ergeben, je nachdem, wie hoch der Verlust ist, liegt auf der Hand und ist --entgegen der Antragstellerin-- gerade Ausdruck jener "verobjektivierten" Ertragskraft.

13: dd) Nach allem verwundert es denn nicht, dass unbeschadet einer nach wie vor kritischen verfassungsrechtlichen Diskussion in der Wissenschaft (s. z.B. Hey, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, Beih. 34, 109; Montag in Tipke/Lang, Steuerrecht, 21. Aufl., § 12 Rz 1 f.; Tipke, Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Band I, 497 ff.; Sarrazin in Lenski/Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Buchst. d Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. e Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. f Rz 5) eine Verfassungswidrigkeit auch der Neuregelungen durchweg verneint worden ist (ausdrücklich z.B. FG Münster, Urteil vom 22. August 2012 10 K 4664/10 G, juris; Niedersächsisches FG, Urteil vom 7. Juli 2011 10 K 78/10, EFG 2011, 2100 [speziell zu § 8 Nr. 1 Buchst. c GewStG 2002 n.F. für den Fall der Zwischenvermietung]; Sächsisches FG, Urteil vom 28. September 2011 8 K 239/11, juris [speziell zu § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.]; FG Köln, Urteil vom 27. Oktober 2010 9 K 1022/10, EFG 2011, 561; Holst in Bergemann/Wingler, GewStG, § 8 Rz 2; Güroff in Glanegger/ Güroff, GewStG, 7. Aufl., § 8 Nr. 1a Rz 3; Köster in Lenski/ Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Buchst. a Rz 40; Deloitte/Voßkuhl, GewStG, § 1 Rz 7 ff.; Clemens, daselbst, § 8 Nr. 1b Rz 6; s. auch M. Frotscher in Frotscher/Maas, KStG/GewStG/UmwStG, § 1 GewStG Rz 4 ff.). Soweit die Verfassungsrechtslage in jüngeren Verlautbarungen (vgl. Petrak/Karrenbrock, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst --DStRE-- 2012, 1147; dieselben, DStR 2012, 2046; Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624; Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169; Grünwald/Friz, DStR 2012, 2106, Letztere ebenfalls speziell zur Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. für die --im Streitfall ohnehin nicht einschlägige und ggf. im Wege des Billigkeitserweises zu bewältigende-- Sonderkonstellation gewerblicher Zwischenvermieter) abweichend eingeschätzt worden ist, setzen diese auf dem Normenkontrollersuchen des FG Hamburg auf und bekräftigen dessen Rechtsauffassung. Neue belastbare Gesichtspunkte, welche eine Änderung der vielfach bestätigten Spruchpraxis des BVerfG zu der streitgegenständlichen Problematik erzwängen, sind daraus indessen auch in Ansatzpunkten nicht erkennbar. Das bezieht den von der Antragstellerin und deren Prozessbevollmächtigten (vgl. auch Petrak/Karrenbrock, DStRE 2012, 1147; dieselben, DStR 2012, 2046) vertretenen Verstoß gegen Art. 14 der Konvention zum Schutze der Menschenrechte und Grundfreiheiten (Europäische Menschenrechtskonvention) infolge der durch § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. bewirkten Typisierungen mit ein. Dass auch dort Gleichheitsüberlegungen eine Rolle spielen, steht außer Zweifel. Doch unterliegt die insoweit vorzunehmende Prüfung keinen anderen Maßstäben als die grundgesetzliche Gleichheitsprüfung. Führt die Letztere zu keinen Beanstandungen, gilt das deshalb auch für die Erstere.

14: ee) Schließlich ergeben sich keine neuen Gesichtspunkte, welche speziell die vom FG Hamburg nicht angesprochene Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG 2002 n.F. betreffen und geeignet wären, diesbezüglich ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Festsetzung zu wecken.

15: 3. Es bestätigt sich damit für den beschließenden Senat das offensichtliche Fehlen ernstlicher Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der in Rede stehenden Hinzurechnungsvorschriften. Denn nur neue, bisher unerörtert gebliebene Gesichtspunkte dazu, dass die Gewerbesteuer ihren Realsteuercharakter verloren hätte und deswegen keine nach Art. 106 Abs. 6 GG zulässige Steuer mehr darstellt, oder ein grundlegender Wandel der Rechtsauffassung hinsichtlich des Gestaltungsspielraums des Gesetzgebers bei der Erschließung von Steuerquellen rechtfertigen die abermalige Beschäftigung des BVerfG mit einer von diesem bereits vielfach erkannten Beurteilung der Verfassungsrechtslage (vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 17. November 1998 1 BvL 10/98, BStBl II 1999, 509; vom 17. Dezember 1998 1 BvL 19/98, Die Information für Steuerberater und Wirtschaftsprüfer 1999, 575). Der Senat geht deswegen bei summarischer Prüfung davon aus, dass das Normenkontrollersuchen des FG Hamburg erfolglos bleiben wird.

16: 4. Auf die zwischen den Beteiligten umstrittene (weitere) Frage danach, ob und unter welchen Voraussetzungen trotz ernstlicher Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit einer Rechtsnorm und damit der Rechtmäßigkeit eines darauf beruhenden Steuerbescheids --wie von der Vorinstanz im Streitfall angenommen-- von der Gewährung der AdV jenes Bescheids abgesehen werden kann (vgl. z.B. einerseits Senatsbeschluss vom 13. März 2012 I B 111/11, BFHE 236, 501, BStBl II 2012, 611, andererseits BFH-Beschlüsse vom 17. Juli 2003 II B 20/03, BFHE 202, 380, BStBl II 2003, 807; vom 5. April 2011 II B 153/10, BFHE 232, 380, BStBl II 2011, 942; vom 4. Mai 2011 II B 151/10, BFH/NV 2011, 1395; vom 9. März 2012 VII B 171/11, BFHE 236, 206, BStBl II 2012, 418; s. auch z.B. Gosch in Beermann/Gosch, FGO, § 69 Rz 179 ff.; Gräber/Koch, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 69 Rz 113; Schallmoser, DStR 2010, 297 ff.; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 69 FGO Rz 97; Specker, Deutsche Steuer-Zeitung 2010, 800, 802 f.), braucht in Anbetracht dessen nicht mehr eingegangen zu werden.

17: 5. Dass der IV. Senat des BFH in seinem Beschluss vom 1. August 2012 IV R 55/11 (juris) das vom FG Hamburg an das BVerfG gerichtete Normenkontrollersuchen als ein "nicht als aussichtslos erscheinendes Musterverfahren" angesehen und (auch) deswegen das bei ihm anhängige Revisionsverfahren IV R 55/11 (gegen Sächsisches FG, Urteil vom 28. September 2011 8 K 239/11, juris), in welchem es ebenfalls um die Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungsvorschriften (des § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.) geht, gemäß § 74 FGO bis zum Vorliegen einer Entscheidung des BVerfG in jener Rechtssache ausgesetzt hat, ist unbeachtlich. Die Gründe, die --infolge sog. Ermessensreduzierung auf Null-- die Verfahrensaussetzung nach § 74 FGO wegen eines anhängigen Normenkontrollersuchens erzwingen können, mögen zwar nach der einschlägigen Rechtsprechung des BFH insoweit mit den Erfordernissen übereinstimmen, die an das Vorliegen "ernstlicher Zweifel" an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids i.S. von § 69 FGO zu stellen sind, als es danach hier wie dort darauf ankommt, dass das auslösende Normenkontrollersuchen nicht "offensichtlich aussichtslos" bzw. nicht "offensichtlich unbegründet" ist. Ob das für die vorliegend zu beurteilende Rechtsfrage der Fall ist, ist vom IV. Senat des BFH ersichtlich abweichend vom beschließenden Senat eingeschätzt worden. Doch hindert diese Abweichung den Senat nicht daran, im Rahmen des vorläufigen Rechtsschutzes durchzuerkennen. Denn weder ein Aussetzungsbeschluss gemäß § 74 FGO noch der Beschluss in einem AdV-Verfahren stellen verfahrensbeendende Entscheidungen dar, in welchen die betreffende Rechtsfrage endgültig zu beantworten ist und welche allein eine Divergenzanfrage nach § 11 Abs. 3 FGO gebieten (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 15. April 2010 IV B 105/09, BFHE 229, 199, BStBl II 2010, 971; Sunder-Plassmann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 11 FGO Rz 26 ff.; Gräber/Ruban, a.a.O., § 11 Rz 5, jeweils m.w.N.).

18: 6. Da anderweitige Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Gewerbesteuermessbescheides weder ersichtlich noch geltend gemacht worden sind und schließlich auch kein Anhalt dafür gegeben ist, dass im Streitfall eine AdV nach dem in § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO vorgesehenen alternativen Aussetzungsgrund einer unbilligen Härte in Betracht käme, war die Beschwerde hiernach sowohl mit ihrem Haupt- als auch mit ihrem Hilfsantrag zurückzuweisen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 2 Umfang der Besteuerung, Begriffsbestimmungen

(1)¹Der Einkommensteuer unterliegen

1.: Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft,
2.: Einkünfte aus Gewerbebetrieb,
3.: Einkünfte aus selbständiger Arbeit,
4.: Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit,
5.: Einkünfte aus Kapitalvermögen,
6.: Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung,
7.: sonstige Einkünfte im Sinne des § 22,

die der Steuerpflichtige während seiner unbeschränkten Einkommensteuerpflicht oder als inländische Einkünfte während seiner beschränkten Einkommensteuerpflicht erzielt.²Zu welcher Einkunftsart die Einkünfte im einzelnen Fall gehören, bestimmt sich nach den §§ 13 bis 24.

(2)¹Einkünfte sind

1.: bei Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb und selbständiger Arbeit der Gewinn (§§ 4 bis 7k und 13a),
2.: bei den anderen Einkunftsarten der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§§ 8 bis 9a).

²Bei Einkünften aus Kapitalvermögen tritt § 20 Absatz 9 vorbehaltlich der Regelung in § 32d Absatz 2 an die Stelle der §§ 9 und 9a.

(3) Die Summe der Einkünfte, vermindert um den Altersentlastungsbetrag, den Entlastungsbetrag für Alleinerziehende und den Abzug nach § 13 Absatz 3, ist der Gesamtbetrag der Einkünfte.

(4) Der Gesamtbetrag der Einkünfte, vermindert um die Sonderausgaben und die außergewöhnlichen Belastungen, ist das Einkommen.

(5)¹Das Einkommen, vermindert um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 und um die sonstigen vom Einkommen abzuziehenden Beträge, ist das zu versteuernde Einkommen; dieses bildet die Bemessungsgrundlage für die tarifliche Einkommensteuer.²Knüpfen andere Gesetze an den Begriff des zu versteuernden Einkommens an, ist für deren Zweck das Einkommen in allen Fällen des § 32 um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 zu vermindern.

(5a)¹Knüpfen außersteuerliche Rechtsnormen an die in den vorstehenden Absätzen definierten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte, Einkommen, zu versteuerndes Einkommen) an, erhöhen sich für deren Zwecke diese Größen um die nach § 32d Absatz 1 und nach § 43 Absatz 5 zu besteuernden Beträge sowie um die nach § 3 Nummer 40 steuerfreien Beträge und mindern sich um die nach § 3c Absatz 2 nicht abziehbaren Beträge.²Knüpfen außersteuerliche Rechtsnormen an die in den Absätzen 1 bis 3 genannten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte) an, mindern sich für deren Zwecke diese Größen um die nach § 10 Absatz 1 Nummer 5 abziehbaren Kinderbetreuungskosten.

(5b) Soweit Rechtsnormen dieses Gesetzes an die in den vorstehenden Absätzen definierten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte, Einkommen, zu versteuerndes Einkommen) anknüpfen, sind Kapitalerträge nach § 32d Absatz 1 und § 43 Absatz 5 nicht einzubeziehen.

(6)¹Die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um den Unterschiedsbetrag nach § 32c Absatz 1 Satz 2, die anzurechnenden ausländischen Steuern und die Steuerermäßigungen, vermehrt um die Steuer nach § 32d Absatz 3 und 4, die Steuer nach § 34c Absatz 5 und den Zuschlag nach § 3 Absatz 4 Satz 2 des Forstschäden-Ausgleichsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 26. August 1985 (BGBl. I S. 1756), das zuletzt durch Artikel 412 der Verordnung vom 31. August 2015 (BGBl. I S. 1474) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung, ist die festzusetzende Einkommensteuer.²Wurde der Gesamtbetrag der Einkünfte in den Fällen des § 10a Absatz 2 um Sonderausgaben nach § 10a Absatz 1 gemindert, ist für die Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer der Anspruch auf Zulage nach Abschnitt XI der tariflichen Einkommensteuer hinzuzurechnen; bei der Ermittlung der dem Steuerpflichtigen zustehenden Zulage bleibt die Erhöhung der Grundzulage nach § 84 Satz 2 außer Betracht.³Wird das Einkommen in den Fällen des § 31 um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 gemindert, ist der Anspruch auf Kindergeld nach Abschnitt X der tariflichen Einkommensteuer hinzuzurechnen; nicht jedoch für Kalendermonate, in denen durch Bescheid der Familienkasse ein Anspruch auf Kindergeld festgesetzt, aber wegen § 70 Absatz 1 Satz 2 nicht ausgezahlt wurde.

(7)¹Die Einkommensteuer ist eine Jahressteuer.²Die Grundlagen für ihre Festsetzung sind jeweils für ein Kalenderjahr zu ermitteln.³Besteht während eines Kalenderjahres sowohl unbeschränkte als auch beschränkte Einkommensteuerpflicht, so sind die während der beschränkten Einkommensteuerpflicht erzielten inländischen Einkünfte in eine Veranlagung zur unbeschränkten Einkommensteuerpflicht einzubeziehen.

(8) Die Regelungen dieses Gesetzes zu Ehegatten und Ehen sind auch auf Lebenspartner und Lebenspartnerschaften anzuwenden.

Bundesfinanzhof Urteil, 04. Juni 2014 - I R 70/12

Tatbestand

1: I. Die Beteiligten streiten über die Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e des Gewerbesteuergesetzes 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912, BStBl I 2007, 630) und des Jahressteuergesetzes 2008 vom 20. Dezember 2007 (BGBl I 2007, 3150, BStBl I 2008, 218) --GewStG 2002 n.F.-- und die Verfassungsmäßigkeit dieser Vorschrift.

2: Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine GmbH, die zu den Unternehmen der A-Gruppe gehört. Die Unternehmen dieser Gruppe betreiben hauptsächlich einen Großhandel mit Einzelhandelsunternehmen, die ebenfalls zum weiteren Bereich der Unternehmensgruppe zählen. Beliefert werden ca. 440 Einzelhandelsunternehmen, die selbstständig in der Gesellschaftsform der Offenen Handelsgesellschaft (OHG) tätig sind. An den OHG sind zu je 50 % Unternehmer vor Ort und jeweils ein Tochterunternehmen der Unternehmensgruppe beteiligt.

3: Ein großer Teil der Einzelhandelsunternehmen, ca. 300, hat die geschäftlichen Räumlichkeiten nebst Verkaufseinrichtungen zu einem umsatzabhängigen Miet-/Pachtzins von der Klägerin gepachtet. Diese hat ihrerseits die Ladenlokale überwiegend selbst zu einem festen Mietzins angemietet. Daneben vermietet die Klägerin in geringem Umfang eigene Immobilien.

4: Wegen der Anmietung der Immobilien berücksichtigte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) im angegriffenen Gewerbesteuermessbescheid 2008 Hinzurechnungen gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. Dagegen wandte sich die Klägerin erfolglos mit Einspruch und Klage. Das Urteil des Finanzgerichts (FG) Münster vom 22. August 2012 10 K 4664/10 G ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2012, 2231 abgedruckt.

5: Mit ihrer Revision macht die Klägerin geltend, § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. sei in Weitervermietungssituationen und damit im Streitfall normspezifisch verengt auszulegen und nicht einschlägig. Die Hinzurechnung habe außerdem zu unterbleiben, weil § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. verfassungswidrig sei. Die Regelung verstoße gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG), den Leistungsfähigkeitsgrundsatz und das objektive Nettoprinzip. Unternehmen mit einem hohen Bedarf an Immobilien würden gegenüber anderen Gewerbetreibenden mit geringerem Immobilienbedarf ohne rechtfertigenden Grund höher besteuert. Dies betreffe insbesondere Einzelhandelsketten, Warenhäuser und Hotelketten, die in großem Umfang Immobilien anmieteten und auf diese Anmietung angewiesen seien.

6: Die Klägerin beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und den angefochtenen Gewerbesteuermessbescheid 2008 dahin zu ändern, dass keine Hinzurechnung gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. in Höhe von 33.567.544 € vorgenommen wird.

7: Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

8: II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. rechtsfehlerfrei angewendet. Eine Aussetzung des Verfahrens gemäß Art. 100 Abs. 1 GG kommt nicht in Betracht, da der Senat von der Verfassungswidrigkeit der Hinzurechnungsregelung nicht überzeugt ist.

9: 1. Gemäß § 8 Nr. 1 Buchst e GewStG 2002 n.F. werden dem Gewinn aus Gewerbebetrieb --unter weiteren, hier nicht streitigen Voraussetzungen-- ein Viertel der Summen aus dreizehn Zwanzigstel der Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, wieder hinzugerechnet.

10: Der Begriff des Anlagevermögens ist nach allgemeinen ertragsteuerlichen Grundsätzen zu bestimmen. Anlagevermögen sind danach die Gegenstände, die dazu bestimmt sind, auf Dauer dem Betrieb zu dienen (§ 247 Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs). Das sind die zum Gebrauch im Betrieb und nicht zum Verbrauch oder Verkauf bestimmten Wirtschaftsgüter. Für die Hinzurechnung nach § 8 GewStG 2002 n.F. ist darauf abzustellen, ob die Wirtschaftsgüter Anlagevermögen des Mieters oder Pächters wären, wenn er ihr Eigentümer wäre (Senatsurteile vom 29. November 1972 I R 178/70, BFHE 107, 468, BStBl II 1973, 148; vom 30. März 1994 I R 123/93, BFHE 174, 554, BStBl II 1994, 810).

11: 2. Nach diesen Grundsätzen liegen die Voraussetzungen für die Hinzurechnung im Streitfall vor.

12: a) Nach den bindenden Feststellungen (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) des FG standen die von der Klägerin angemieteten Geschäftsräume im Eigentum Dritter. Wäre sie die Eigentümerin der Immobilien, so gehörten diese auch zu ihrem Anlagevermögen. Denn im Streitfall dienen die Immobilien auf Dauer der betrieblichen Tätigkeit der Klägerin. Diese besteht darin, Einzelhändlern Geschäftslokale dauerhaft zur Verfügung zu stellen. In diesem Sinne werden die fraglichen Immobilien nicht, wie das FG meint, mittelbar, sondern unmittelbar für die eigenbetriebliche Tätigkeit der Klägerin benutzt. Die Tatsache der "Durchleitung" der Immobilien steht der Hinzurechnung nicht entgegen. Entgegen der Auffassung der Revision lassen sich dem Gesetz keine Anhaltspunkte dafür entnehmen, Zwischenvermietungen nicht bei der Hinzurechnung zu berücksichtigen (gl.A. z.B. Blümich/Hofmeister, § 8 GewStG Rz 233 und 217; Güroff in Glanegger/Güroff, GewStG, 8. Aufl., § 8 Nr. 1 Rz 18). Der Wortlaut ist eindeutig. Danach ist nur auf die Anmietung und Benutzung beim (Erst-)Mieter abzustellen, das weitere Schicksal des angemieteten Wirtschaftsguts ist nicht relevant. Weder der Begriff "Benutzung" noch der ertragsteuerrechtliche Begriff des Anlagevermögens können, wie die Klägerin meint, auf solche Selbstnutzungsfälle reduziert werden, in denen die angemieteten Wirtschaftsgüter im unmittelbaren (Fremd-) Besitz des (Erst-)Mieters verbleiben (vgl. Senatsurteil in BFHE 107, 468, BStBl II 1973, 148 zur An- und Weitervermietung von Containern). Ansonsten würden "Vermietungsbetriebe", wie z.B. Hotels oder Mietwagenunternehmen, kein "Anlagevermögen benutzen". Der von der Revision ins Spiel gebrachten normspezifischen Auslegung bedarf es nur insoweit, als die Formulierung "Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens" auf die Verhältnisse von Mietern oder Pächtern übertragen werden muss, d.h. die Frage der Anlagevermögenseigenschaft auf der Grundlage der fingierten Eigentümerstellung des Mieters zu beantworten ist (Senatsurteil in BFHE 107, 468, BStBl II 1973, 148). Dass es bei einem anderen Steuersubjekt, dem Endmieter, gegebenenfalls auch zu einer Hinzurechnung eines Teils des Nutzungsentgelts kommt, ändert an der Tatbestandsverwirklichung beim Zwischenvermieter nichts.

13: b) Eine teleologische Reduktion der Hinzurechnungsvorschrift ist nicht geboten. Zweck der Hinzurechnungen ist es, den für die Besteuerung maßgebenden Gewerbeertrag unabhängig von der Art und Weise der für die Kapitalausstattung des Betriebs zu entrichtenden Entgelte zu bestimmen (BTDrucks 16/4841, 78). Gesetzlicher Orientierungspunkt ist damit ein "typisiertes" Unternehmen, das eigenkapitalfinanziert ist (Senatsbeschluss vom 16. Oktober 2012 I B 128/12, BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30). Da auch bei der An- und Weitervermietung von Grundstücken, die im Eigentum eines Dritten stehen, Fremdkapital --anstelle von Eigenkapital-- im Betrieb des Zwischenvermieters zum Zweck der Erwirtschaftung von Ertrag eingesetzt wird, entspricht es dem Zweck der Hinzurechnungsvorschrift, "durchgeleitete" Immobilien zu erfassen. Die von der Klägerin vertretene These, dass es hierbei nicht zu einer "Wertschöpfung im eigentlichen Sinne" kommt, ist unverständlich. Auch spielt es für die Tatbestandsverwirklichung im Streitfall keine Rolle, welche gewerbesteuerlichen Rechtsfolgen sich für den Erstvermieter und den Endmieter ergeben. Das betrifft die Ermittlung der Erträge anderer Gewerbebetriebe. Schließlich ist die Rechtsprechung zu sog. Durchlaufkrediten auf die streitgegenständliche Konstellation nicht übertragbar. Danach war von der Hinzurechnung sogenannter Dauerschuldzinsen gemäß § 8 Nr. 1 GewStG 2002 a.F. abzusehen, wenn dem Steuerpflichtigen aus der Kreditaufnahme und der Weitergabe des Kredits kein über die Verwaltungskosten hinausgehender Nutzen erwuchs und der Steuerpflichtige den Kredit nicht im eigenen, sondern im fremden Interesse aufgenommen hatte (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 15. Mai 2008 IV R 77/05, BFHE 221, 248, BStBl II 2008, 767, m.w.N.). Die Vorinstanz hat zutreffend darauf hingewiesen, dass die Klägerin im Streitfall ein eigenbetriebliches Interesse an der Anmietung der Immobilien zu einem festen Mietzins und deren Weiterverpachtung zu einem umsatzabhängigen Entgelt hatte.

14: 3. Über die Revision ist abschließend zu entscheiden, weil die Voraussetzungen für die Aussetzung des Verfahrens und die Einholung einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) nicht vorliegen. Die erforderliche Überzeugung von der Verfassungswidrigkeit des § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. vermochte der Senat nicht zu gewinnen.

15: a) Der Senat hat sich in anderer Sache mit der Frage der Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. in einem Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes befasst und nach summarischer Prüfung ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des auf der genannten Gesetzesbestimmung beruhenden Verwaltungsakts verneint (Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30). Für das vorliegend zur Entscheidung anstehende Revisionsverfahren hält der Senat nach nochmaliger Prüfung an der dort geäußerten Rechtsauffassung uneingeschränkt fest und verweist zur Vermeidung von Wiederholungen hierauf. Die Revisionsbegründung basiert im Wesentlichen auf den bekannten verfassungsrechtlichen Einwendungen gegen die Gewerbesteuer, die das BVerfG indes bis in die jüngste Vergangenheit hinein nicht bewogen haben, die Steuer als solche verfassungsrechtlich zu beanstanden. Aus diesen Gründen ist es auch ermessensgerecht, das Verfahren nicht bis zur Entscheidung des BVerfG über die Vorlage des FG Hamburg (Beschluss vom 29. Februar 2012 1 K 138/10, EFG 2012, 960) gemäß § 74 FGO auszusetzen (vgl. Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30 zu den fehlenden Erfolgsaussichten des Normenkontrollersuchens).

16: aa) Nach der Rechtsprechung des BVerfG ist die Gewerbesteuer als solche in ihrer Grundstruktur und herkömmlichen Ausgestaltung als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer auch neben der die Einkünfteerzielung erfassenden Einkommensteuer verfassungsrechtlich gerechtfertigt. In Kenntnis der bestehenden erheblichen steuersystematischen Unterschiede zwischen Einkommen- und Gewerbesteuer qualifiziert das BVerfG die Gewerbesteuer als eine Abgabe, bei der die persönlichen Verhältnisse des Inhabers eines Gewerbebetriebs keine Rolle spielen. Die Bemessungsgrundlage bildet allein der Gewerbeertrag (§ 7 GewStG 2002 n.F.), der zwar an den gleichen Gewinn wie das Einkommensteuerrecht anknüpft, diesen aber durch objektsteuertypische Elemente zu einem Gewerbeertrag modifiziert, insbesondere durch Hinzurechnungen und Kürzungen (§§ 8, 9 GewStG 2002 n.F.). Dementsprechend konkretisiert sich auch die Leistungsfähigkeit in beiden Steuergegenständen unterschiedlich: Bei der Einkommensteuer zeigt sich die Leistungsfähigkeit in der individuellen Zahlungsfähigkeit des Steuerpflichtigen selbst und bei der Gewerbesteuer in der objektivierten Ertragskraft des Gewerbebetriebs (vgl. BVerfG-Beschlüsse vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164, und vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, m.w.N.). Der Gesetzgeber ist allerdings nicht zu einer "reinen" Verwirklichung des so verstandenen Objektsteuerprinzips verpflichtet (BVerfG-Beschluss vom 25. Oktober 1977 1 BvR 15/75, BVerfGE 46, 224, m.w.N.).

17: bb) Diesen Ausführungen des BVerfG schließt sich der Senat an, weil nur so dem offenkundig zu Tage getretenen Willen des verfassungsgebenden und des verfassungsändernden Gesetzgebers (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 120, 1), wonach es eine Gewerbesteuer in herkömmlicher Ausprägung auch unter der Herrschaft des Grundgesetzes geben darf, entsprochen wird. Damit sind der weiteren verfassungsrechtlichen Prüfung die vom BVerfG entwickelten Grundsätze zu Grunde zu legen. Weder die Interpretation des FG Hamburg (Beschluss in EFG 2012, 960), wonach der vom BVerfG verwendete Begriff "objektiviert" --ohne eigenständige Bedeutung für eine weitere Differenzierung des Leistungsfähigkeitsprinzips-- lediglich den Bezug zum Besteuerungsgegenstand "Gewerbebetrieb" herstelle, noch die Bemerkung der Klägerin, das BVerfG verkenne offenbar in seinem Gewerbesteuerbeschluss in BVerfGE 120, 1 die Weiterentwicklung der Gewerbesteuer und ordne diese weiterhin als Real- und Objektsteuer ein, können daran etwas ändern. Den Umdeutungsversuchen des FG Hamburg ist die Unmissverständlichkeit der Ausführungen des BVerfG entgegenzuhalten, der Kritik der Revision der tatsächliche Gang der Dinge. Denn eine Fortentwicklung der Gewerbesteuer zu einer "reinen" (Zusatz-)Ertragsteuer hat es so nicht gegeben; die den Steuertypus prägenden Hinzurechnungen wurden beibehalten oder --wie zuletzt mit dem Unternehmensteuerreformgesetz 2008 (UntStRefG) geschehen-- strukturell vereinheitlicht und ausgebaut (Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30; BTDrucks 16/4841, 79).

18: cc) Aus der grundsätzlichen verfassungsrechtlichen Zulässigkeit der Gewerbesteuer als ertragsorientierter Objektsteuer folgt, dass die Ist-Leistungsfähigkeit, die auf die konkrete Steuerzahlungsfähigkeit des einzelnen Grundrechtsträgers abstellt und als deren einfach-rechtliche Ausprägung das objektive Nettoprinzip des Einkommensteuerrechts (§ 2 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes 2002) zu gelten hat, nicht den Maßstab für die Prüfung der streitigen Hinzurechnungsregelung darstellt (a.A. z.B. Hey, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, Beih. 34, 109; Beschluss des FG Hamburg in EFG 2012, 960). Vielmehr kommt es darauf an, ob sich diese folgerichtig in das Konzept einer "ertragsorientierten Objektsteuer" einfügen lässt.

19: b) Dies vorausgeschickt gibt es keine hinreichenden Anhaltspunkte für die Verfassungswidrigkeit der Hinzurechnung eines Teils der gezahlten Miet- und Pachtzinsen gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F.

20: aa) Hinzurechnungen als solche sind nicht zu beanstanden. Sie betreffen nicht die nähere Ausgestaltung des Steuergegenstands, sondern bilden zusammen mit dem nach ertragsteuerrechtlichen Vorschriften zu ermittelnden Gewinn und den Kürzungen (vgl. Wortlaut des § 7 Abs. 1 Satz 1 GewStG 2002 n.F.) die Grundstruktur der Gewerbesteuer als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer. Eine Gewerbesteuer ohne Hinzurechnungen entspricht dem Bild der herkömmlichen Gewerbesteuer nicht mehr. Die von ihnen ausgehenden Belastungen sind damit von der grundsätzlichen verfassungsrechtlichen Legitimität der Gewerbesteuer erfasst und von den betroffenen Grundrechtsträgern im Grundsatz hinzunehmen (vgl. BVerfG-Entscheidung vom 13. Mai 1969 1 BvR 25/65, BVerfGE 26, 1; BVerfG-Beschlüsse vom 3. Juni 1970 1 BvR 333/70, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1970, 401; vom 29. August 1974 1 BvR 67/73, HFR 1974, 498).

21: Aus diesem Grund sind die auf eine Verletzung der Grundrechte aus Art. 14 Abs. 1 und 12 Abs. 1 GG gestützten Rügen der Klägerin unbegründet. Dass Betriebe, die mit hohem Fremdkapitaleinsatz arbeiten und nur geringe Gewinne oder gar Verluste erzielen, wegen der Hinzurechnungen mit der Folge einer Substanzbesteuerung zur Gewerbesteuer herangezogen werden, liegt in der Natur einer "ertragsorientierten Objektsteuer". Diese aus der Grundstruktur der herkömmlichen Gewerbesteuer herrührende, allgemein bekannte Belastungsfolge als ungerechtfertigten Eingriff in die Grundrechte auf Eigentum und freie Berufsausübung zu qualifizieren, wie es die Klägerin unternimmt, entzieht der Steuer unmittelbar ihre Legitimität und verkehrt die Aussage des BVerfG in das Gegenteil. Da die Hinzurechnung der Grundstücksmieten bei einem Zwischenvermieter unter dem Aspekt einer drohenden Substanzbesteuerung oder einer "Wegbesteuerung" des Gewinns im Vergleich zu den anderen --auch früher bereits geltenden-- Hinzurechnungstatbeständen keine für die verfassungsrechtliche Würdigung relevante Besonderheiten aufweist (a.A. wohl Grünwald/Friz, DStR 2012, 2106), gibt es keinen Grund, auf die umfangreichen Darlegungen und Berechnungen der Klägerin näher einzugehen. Allerdings kann bei der verfassungsrechtlichen Würdigung nicht unberücksichtigt bleiben, dass die behauptete Erdrosselungswirkung der Hinzurechnungsvorschrift im Wesentlichen auch Folge der selbst gewählten Struktur der Unternehmensgruppe ist, die das besonders hinzurechnungsbelastete Geschäftsfeld der "Zwischenvermietung" ausschließlich der einen Gesellschaft zuordnet und das von Hinzurechnungen weniger betroffene Geschäftsfeld des gewinnträchtigen Warenhandels ausschließlich einer anderen.

22: An der ständigen Rechtsprechung, dass die Hinzurechnungen --oder ertragsunabhängige Komponenten der Gewerbesteuer wie z.B. die frühere Lohnsumme als Besteuerungsgrundlage-- keine Verstöße gegen Art. 12 und Art. 14 GG bewirken, ist daher festzuhalten (BVerfG-Entscheidungen vom 21. Dezember 1966 1 BvR 33/64, BVerfGE 21, 54, betreffend Lohnsummensteuer; in BVerfGE 26, 1, betreffend Art. 12 GG; BFH-Urteile vom 5. Juli 1973 IV R 215/71, BFHE 110, 50, BStBl II 1973, 739; vom 21. April 1977 IV R 161/75, BFHE 122, 141, BStBl II 1977, 512, dort auch zu Billigkeitsmaßnahmen im Einzelfall; BFH-Beschluss vom 5. April 2005 IV B 96/03, BFH/NV 2005, 1564).

23: bb) Die Hinzurechnung auf Grundstücksmieten und –pachten zu erstrecken, wie durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 mit dem neu geschaffenen Tatbestand des § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. geschehen, ist verfassungsrechtlich ebenfalls nicht angreifbar. Sie ist folgerichtiger Ausdruck der gesetzgeberischen Grundentscheidung, zwecks Verwirklichung des Objektsteuerprinzips grundsätzlich alle Aufwendungen, die ein Finanzierungselement im weitesten Sinne beinhalten, nur noch eingeschränkt bei der Ermittlung des Gewerbeertrags zu berücksichtigen (vgl. BTDrucks 16/4841, 31 und 78 f.; Rödder, DStR 2007, Beih. 40, 2, 11). Dass Mietzinsen oder Leasingentgelte typischerweise einen solchen Finanzierungsanteil enthalten, bestreitet auch die Klägerin nicht. Es ist ferner nicht erkennbar, warum die Tatsache der Weitervermietung Anlass zu verfassungsrechtlich zwingenden Differenzierungen geben sollte. Es spielt für die Hinzurechnungstatbestände generell keine Rolle, zu welchen konkreten betrieblichen Zwecken das Fremdkapital eingesetzt wird und ob und in welcher Höhe es tatsächlich zur Wertschöpfung beiträgt. Schließlich beruht die von der Revision vermisste Folgerichtigkeit der gesetzlichen Regelung auf der Annahme, dass der Gegenstand der Gewerbesteuer in der Orientierung an dem Ist-Leistungsfähigkeitsprinzip konsequent auszugestalten ist. Diese Grundannahme ist aber, wie oben bereits ausgeführt, unzutreffend.

24: cc) Bei der näheren Ausgestaltung des Hinzurechnungstatbestands, insbesondere bei der Bestimmung der Höhe des Hinzurechnungsbetrags, ist die Befugnis des Gesetzgebers zur Vereinfachung, Typisierung und Pauschalierung zu beachten (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 120, 1).

25: aaa) Die Grenzen, die ihm dabei gesetzt sind, sind weit zu ziehen. Dies folgt aus der Rechtsprechung des BVerfG, die an der vergleichbar pauschalen Festlegung der jeweiligen Hinzurechnungsbeträge in früheren Fassungen des § 8 GewStG bislang keinen Anstoß genommen hat (BVerfG-Entscheidung in BVerfGE 26, 1 und BVerfG-Beschluss in HFR 1974, 498, betreffend die hälftige Hinzurechnung der Mietzinsen für die Überlassung beweglicher Wirtschaftsgüter). Außerdem bedingt die --verfassungsrechtlich zulässige-- grobe Orientierung an einem "fiktiven" eigenkapitalfinanzierten Vergleichsunternehmen beträchtliche Unschärfen, die sich in einer freieren tatbestandlichen Ausgestaltung niederschlagen (dürfen). Eine uneingeschränkt realitätsgetreue Abbildung der "Wirklichkeit" ist damit ebenso wenig geboten (BFH-Beschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30) wie eine "reine" Verwirklichung des Objektsteuerprinzips (BVerfG-Beschluss in BVerfGE 46, 224).

26: bbb) Zureichende Anhaltspunkte für einen Verfassungsverstoß gibt es danach entgegen der Auffassung der Revision, des FG Hamburg (Beschluss in EFG 2012, 960) und Teilen der Literatur (z.B. Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169; Petrak/ Karrenbrock, DStR 2012, 2046) nicht. Dem § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. liegt die Vorstellung zugrunde, dass der in Mieten und Pachten enthaltene Finanzierungsanteil im Wesentlichen vom Umfang des berücksichtigten Wertverzehrs für das überlassene Wirtschaftsgut abhängig ist, der bei Immobilien niedriger ist als bei beweglichen Wirtschaftsgütern. Umgekehrt ist der Finanzierungsanteil bei Grundstücksmieten höher (BTDrucks 16/4841, 80). Der Gesetzgeber hat ihn --für das Streitjahr 2008-- pauschal mit dreizehn Zwanzigstel, also 65 %, angesetzt. Die Pauschalierung als solche begegnet keinen Bedenken. Die Regelung in § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. ist angesichts der weiten Verbreitung gewerblicher Grundstücksmietverhältnisse zur Bewältigung von Massenvorgängen bestimmt und daher in besonderer Weise auf Vereinfachung angewiesen. Zudem ist die jeweils individuelle Bestimmung des Finanzierungsanteils einer einzelnen Grundstücksüberlassung mit ganz erheblichem Aufwand für die Finanzverwaltung, den Steuerpflichtigen und ggf. den Vermieter verbunden, da zahlreiche Faktoren zu berücksichtigen sind und der Finanzierungsanteil während der Vertragslaufzeit Änderungen unterliegen kann (vgl. zum Immobilienleasing Schreiben des Bundesverbands Deutscher-Leasing-Unternehmen vom 23. März 2007, Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 248 ff.; Hartmann-Wendels/Wohl, Zur gewerbesteuerlichen Behandlung des Leasing im Unternehmensteuerreformgesetz 2008, Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 264 ff.). Wenn es einen --verfassungsrechtlich anerkannten-- Bedarf an Typisierung und Pauschalierung gibt, dann sieht der Senat ihn hier. Deswegen war insbesondere auch eine "Dynamisierung" der Quote, also deren Ankopplung an einen sich ständig ändernden Referenzzinssatz (so Petrak/Karrenbrock, DStR 2012, 2046), verfassungsrechtlich nicht vonnöten (vgl. Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30). Im Gesetzgebungsverfahren haben denn auch die angehörten Verbände und Sachverständigen durchweg die Pauschalierung nicht nur nicht beanstandet, sondern teilweise als geboten angesehen (Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 188, 276). Die Höhe des vom Gesetzgeber pauschal mit 65 % angenommenen Finanzierungsanteils beruht auf fundierten Schätzungen der branchenkundigen Verbände, deren Sachverstand sich der Gesetzgeber im Laufe des Gesetzgebungsverfahrens nutzbar gemacht hat (vgl. z.B. Finanzausschussprotokolle Nr. 16/56, S. 53, 251 ff., 263 ff., und 16/59, S. 42). Je schwieriger es für den Gesetzgeber ist, ein Bild von der vielgestaltigen Realität zu gewinnen, desto größer werden seine Typisierungsspielräume, jedenfalls dann, wenn die Eingriffsintensität, wie vorliegend, wegen der geringen Hinzurechnungsquote von einem Viertel und dem Freibetrag von 100.000 € im Regelfall eher gering ist. Daraus folgt, dass der Gesetzgeber zu einer groben Schätzung berechtigt war. Denn in tatsächlicher Hinsicht variieren die Finanzierungsanteile von Vertragstyp zu Vertragstyp (z.B. "klassischer" Gewerbemietraumvertrag, Voll- und Teilamortisationsleasingverträge) in erheblichem Ausmaß. In Abhängigkeit unterschiedlicher Faktoren (z.B. Laufzeit, Finanzierungszins, Wertverhältnis Grundstück zu Gebäude, Gebäuderestwert, Umfang der Nebenleistungen u.a.) und verschiedener Berechnungsmethoden lassen sich beim Leasing Werte in einer großen Bandbreite von bis zu über 60 % ermitteln, die am Beginn der Vertragslaufzeit noch deutlich höher liegen können. Im Bereich der "klassischen" Immobilienvermietung gehen die Schätzungen von geringeren Quoten aus (vgl. Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 248 ff. und S. 264 ff.; Stellungnahme des Bundesverbands Deutscher Leasing-Unternehmen zum Referentenentwurf zur Unternehmensteuerreform vom 23. Februar 2007, abrufbar unter www.bdl.leasingverband.de/presse/statements).

27: ccc) Dass der Gesetzgeber den Finanzierungsanteil schließlich mit 65 % angesetzt hat, ist angesichts der erheblichen tatsächlichen Unsicherheiten, des großen Typisierungs- und Pauschalierungsspielraums und der ohnehin nur im Umfang von einem Viertel des Finanzierungsanteils erfolgenden Hinzurechnung deshalb hinzunehmen. Dass er den Anteil mit Wirkung ab dem Erhebungszeitraum 2010 auf 50 % abgesenkt hat (§ 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 i.d.F. des Gesetzes zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums vom 22. Dezember 2009, BGBl I 2009, 3950, BStBl I 2010, 2) setzt die früher getroffene Entscheidung angesichts eines allgemein sinkenden Zinsniveaus und der nach wie vor bestehenden Bandbreite von "richtigen" Werten nicht ins Unrecht. Der von der Klägerin und in der Literatur (z.B. Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169) erhobene Vorwurf der willkürlichen Festsetzung des Finanzierungsanteils ist nach alledem unberechtigt.

Gewerbesteuergesetz - GewStG | § 7 Gewerbeertrag

1.: des Betriebs oder eines Teilbetriebs einer Mitunternehmerschaft,
2.: des Anteils eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs einer Mitunternehmerschaft anzusehen ist,
3.: des Anteils eines persönlich haftenden Gesellschafters einer Kommanditgesellschaft auf Aktien,

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 14

(1) Das Eigentum und das Erbrecht werden gewährleistet. Inhalt und Schranken werden durch die Gesetze bestimmt.

(2) Eigentum verpflichtet. Sein Gebrauch soll zugleich dem Wohle der Allgemeinheit dienen.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 12

(1) Alle Deutschen haben das Recht, Beruf, Arbeitsplatz und Ausbildungsstätte frei zu wählen. Die Berufsausübung kann durch Gesetz oder auf Grund eines Gesetzes geregelt werden.

(2) Niemand darf zu einer bestimmten Arbeit gezwungen werden, außer im Rahmen einer herkömmlichen allgemeinen, für alle gleichen öffentlichen Dienstleistungspflicht.

(3) Zwangsarbeit ist nur bei einer gerichtlich angeordneten Freiheitsentziehung zulässig.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 14

(1) Das Eigentum und das Erbrecht werden gewährleistet. Inhalt und Schranken werden durch die Gesetze bestimmt.

(2) Eigentum verpflichtet. Sein Gebrauch soll zugleich dem Wohle der Allgemeinheit dienen.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 12

(1) Alle Deutschen haben das Recht, Beruf, Arbeitsplatz und Ausbildungsstätte frei zu wählen. Die Berufsausübung kann durch Gesetz oder auf Grund eines Gesetzes geregelt werden.

(2) Niemand darf zu einer bestimmten Arbeit gezwungen werden, außer im Rahmen einer herkömmlichen allgemeinen, für alle gleichen öffentlichen Dienstleistungspflicht.

(3) Zwangsarbeit ist nur bei einer gerichtlich angeordneten Freiheitsentziehung zulässig.

Bundesfinanzhof Urteil, 04. Juni 2014 - I R 70/12

Tatbestand

1: I. Die Beteiligten streiten über die Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e des Gewerbesteuergesetzes 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912, BStBl I 2007, 630) und des Jahressteuergesetzes 2008 vom 20. Dezember 2007 (BGBl I 2007, 3150, BStBl I 2008, 218) --GewStG 2002 n.F.-- und die Verfassungsmäßigkeit dieser Vorschrift.

2: Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine GmbH, die zu den Unternehmen der A-Gruppe gehört. Die Unternehmen dieser Gruppe betreiben hauptsächlich einen Großhandel mit Einzelhandelsunternehmen, die ebenfalls zum weiteren Bereich der Unternehmensgruppe zählen. Beliefert werden ca. 440 Einzelhandelsunternehmen, die selbstständig in der Gesellschaftsform der Offenen Handelsgesellschaft (OHG) tätig sind. An den OHG sind zu je 50 % Unternehmer vor Ort und jeweils ein Tochterunternehmen der Unternehmensgruppe beteiligt.

3: Ein großer Teil der Einzelhandelsunternehmen, ca. 300, hat die geschäftlichen Räumlichkeiten nebst Verkaufseinrichtungen zu einem umsatzabhängigen Miet-/Pachtzins von der Klägerin gepachtet. Diese hat ihrerseits die Ladenlokale überwiegend selbst zu einem festen Mietzins angemietet. Daneben vermietet die Klägerin in geringem Umfang eigene Immobilien.

4: Wegen der Anmietung der Immobilien berücksichtigte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) im angegriffenen Gewerbesteuermessbescheid 2008 Hinzurechnungen gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. Dagegen wandte sich die Klägerin erfolglos mit Einspruch und Klage. Das Urteil des Finanzgerichts (FG) Münster vom 22. August 2012 10 K 4664/10 G ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2012, 2231 abgedruckt.

5: Mit ihrer Revision macht die Klägerin geltend, § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. sei in Weitervermietungssituationen und damit im Streitfall normspezifisch verengt auszulegen und nicht einschlägig. Die Hinzurechnung habe außerdem zu unterbleiben, weil § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. verfassungswidrig sei. Die Regelung verstoße gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG), den Leistungsfähigkeitsgrundsatz und das objektive Nettoprinzip. Unternehmen mit einem hohen Bedarf an Immobilien würden gegenüber anderen Gewerbetreibenden mit geringerem Immobilienbedarf ohne rechtfertigenden Grund höher besteuert. Dies betreffe insbesondere Einzelhandelsketten, Warenhäuser und Hotelketten, die in großem Umfang Immobilien anmieteten und auf diese Anmietung angewiesen seien.

6: Die Klägerin beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und den angefochtenen Gewerbesteuermessbescheid 2008 dahin zu ändern, dass keine Hinzurechnung gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. in Höhe von 33.567.544 € vorgenommen wird.

7: Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

8: II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. rechtsfehlerfrei angewendet. Eine Aussetzung des Verfahrens gemäß Art. 100 Abs. 1 GG kommt nicht in Betracht, da der Senat von der Verfassungswidrigkeit der Hinzurechnungsregelung nicht überzeugt ist.

9: 1. Gemäß § 8 Nr. 1 Buchst e GewStG 2002 n.F. werden dem Gewinn aus Gewerbebetrieb --unter weiteren, hier nicht streitigen Voraussetzungen-- ein Viertel der Summen aus dreizehn Zwanzigstel der Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, wieder hinzugerechnet.

10: Der Begriff des Anlagevermögens ist nach allgemeinen ertragsteuerlichen Grundsätzen zu bestimmen. Anlagevermögen sind danach die Gegenstände, die dazu bestimmt sind, auf Dauer dem Betrieb zu dienen (§ 247 Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs). Das sind die zum Gebrauch im Betrieb und nicht zum Verbrauch oder Verkauf bestimmten Wirtschaftsgüter. Für die Hinzurechnung nach § 8 GewStG 2002 n.F. ist darauf abzustellen, ob die Wirtschaftsgüter Anlagevermögen des Mieters oder Pächters wären, wenn er ihr Eigentümer wäre (Senatsurteile vom 29. November 1972 I R 178/70, BFHE 107, 468, BStBl II 1973, 148; vom 30. März 1994 I R 123/93, BFHE 174, 554, BStBl II 1994, 810).

11: 2. Nach diesen Grundsätzen liegen die Voraussetzungen für die Hinzurechnung im Streitfall vor.

12: a) Nach den bindenden Feststellungen (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) des FG standen die von der Klägerin angemieteten Geschäftsräume im Eigentum Dritter. Wäre sie die Eigentümerin der Immobilien, so gehörten diese auch zu ihrem Anlagevermögen. Denn im Streitfall dienen die Immobilien auf Dauer der betrieblichen Tätigkeit der Klägerin. Diese besteht darin, Einzelhändlern Geschäftslokale dauerhaft zur Verfügung zu stellen. In diesem Sinne werden die fraglichen Immobilien nicht, wie das FG meint, mittelbar, sondern unmittelbar für die eigenbetriebliche Tätigkeit der Klägerin benutzt. Die Tatsache der "Durchleitung" der Immobilien steht der Hinzurechnung nicht entgegen. Entgegen der Auffassung der Revision lassen sich dem Gesetz keine Anhaltspunkte dafür entnehmen, Zwischenvermietungen nicht bei der Hinzurechnung zu berücksichtigen (gl.A. z.B. Blümich/Hofmeister, § 8 GewStG Rz 233 und 217; Güroff in Glanegger/Güroff, GewStG, 8. Aufl., § 8 Nr. 1 Rz 18). Der Wortlaut ist eindeutig. Danach ist nur auf die Anmietung und Benutzung beim (Erst-)Mieter abzustellen, das weitere Schicksal des angemieteten Wirtschaftsguts ist nicht relevant. Weder der Begriff "Benutzung" noch der ertragsteuerrechtliche Begriff des Anlagevermögens können, wie die Klägerin meint, auf solche Selbstnutzungsfälle reduziert werden, in denen die angemieteten Wirtschaftsgüter im unmittelbaren (Fremd-) Besitz des (Erst-)Mieters verbleiben (vgl. Senatsurteil in BFHE 107, 468, BStBl II 1973, 148 zur An- und Weitervermietung von Containern). Ansonsten würden "Vermietungsbetriebe", wie z.B. Hotels oder Mietwagenunternehmen, kein "Anlagevermögen benutzen". Der von der Revision ins Spiel gebrachten normspezifischen Auslegung bedarf es nur insoweit, als die Formulierung "Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens" auf die Verhältnisse von Mietern oder Pächtern übertragen werden muss, d.h. die Frage der Anlagevermögenseigenschaft auf der Grundlage der fingierten Eigentümerstellung des Mieters zu beantworten ist (Senatsurteil in BFHE 107, 468, BStBl II 1973, 148). Dass es bei einem anderen Steuersubjekt, dem Endmieter, gegebenenfalls auch zu einer Hinzurechnung eines Teils des Nutzungsentgelts kommt, ändert an der Tatbestandsverwirklichung beim Zwischenvermieter nichts.

13: b) Eine teleologische Reduktion der Hinzurechnungsvorschrift ist nicht geboten. Zweck der Hinzurechnungen ist es, den für die Besteuerung maßgebenden Gewerbeertrag unabhängig von der Art und Weise der für die Kapitalausstattung des Betriebs zu entrichtenden Entgelte zu bestimmen (BTDrucks 16/4841, 78). Gesetzlicher Orientierungspunkt ist damit ein "typisiertes" Unternehmen, das eigenkapitalfinanziert ist (Senatsbeschluss vom 16. Oktober 2012 I B 128/12, BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30). Da auch bei der An- und Weitervermietung von Grundstücken, die im Eigentum eines Dritten stehen, Fremdkapital --anstelle von Eigenkapital-- im Betrieb des Zwischenvermieters zum Zweck der Erwirtschaftung von Ertrag eingesetzt wird, entspricht es dem Zweck der Hinzurechnungsvorschrift, "durchgeleitete" Immobilien zu erfassen. Die von der Klägerin vertretene These, dass es hierbei nicht zu einer "Wertschöpfung im eigentlichen Sinne" kommt, ist unverständlich. Auch spielt es für die Tatbestandsverwirklichung im Streitfall keine Rolle, welche gewerbesteuerlichen Rechtsfolgen sich für den Erstvermieter und den Endmieter ergeben. Das betrifft die Ermittlung der Erträge anderer Gewerbebetriebe. Schließlich ist die Rechtsprechung zu sog. Durchlaufkrediten auf die streitgegenständliche Konstellation nicht übertragbar. Danach war von der Hinzurechnung sogenannter Dauerschuldzinsen gemäß § 8 Nr. 1 GewStG 2002 a.F. abzusehen, wenn dem Steuerpflichtigen aus der Kreditaufnahme und der Weitergabe des Kredits kein über die Verwaltungskosten hinausgehender Nutzen erwuchs und der Steuerpflichtige den Kredit nicht im eigenen, sondern im fremden Interesse aufgenommen hatte (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 15. Mai 2008 IV R 77/05, BFHE 221, 248, BStBl II 2008, 767, m.w.N.). Die Vorinstanz hat zutreffend darauf hingewiesen, dass die Klägerin im Streitfall ein eigenbetriebliches Interesse an der Anmietung der Immobilien zu einem festen Mietzins und deren Weiterverpachtung zu einem umsatzabhängigen Entgelt hatte.

14: 3. Über die Revision ist abschließend zu entscheiden, weil die Voraussetzungen für die Aussetzung des Verfahrens und die Einholung einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) nicht vorliegen. Die erforderliche Überzeugung von der Verfassungswidrigkeit des § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. vermochte der Senat nicht zu gewinnen.

15: a) Der Senat hat sich in anderer Sache mit der Frage der Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. in einem Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes befasst und nach summarischer Prüfung ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des auf der genannten Gesetzesbestimmung beruhenden Verwaltungsakts verneint (Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30). Für das vorliegend zur Entscheidung anstehende Revisionsverfahren hält der Senat nach nochmaliger Prüfung an der dort geäußerten Rechtsauffassung uneingeschränkt fest und verweist zur Vermeidung von Wiederholungen hierauf. Die Revisionsbegründung basiert im Wesentlichen auf den bekannten verfassungsrechtlichen Einwendungen gegen die Gewerbesteuer, die das BVerfG indes bis in die jüngste Vergangenheit hinein nicht bewogen haben, die Steuer als solche verfassungsrechtlich zu beanstanden. Aus diesen Gründen ist es auch ermessensgerecht, das Verfahren nicht bis zur Entscheidung des BVerfG über die Vorlage des FG Hamburg (Beschluss vom 29. Februar 2012 1 K 138/10, EFG 2012, 960) gemäß § 74 FGO auszusetzen (vgl. Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30 zu den fehlenden Erfolgsaussichten des Normenkontrollersuchens).

16: aa) Nach der Rechtsprechung des BVerfG ist die Gewerbesteuer als solche in ihrer Grundstruktur und herkömmlichen Ausgestaltung als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer auch neben der die Einkünfteerzielung erfassenden Einkommensteuer verfassungsrechtlich gerechtfertigt. In Kenntnis der bestehenden erheblichen steuersystematischen Unterschiede zwischen Einkommen- und Gewerbesteuer qualifiziert das BVerfG die Gewerbesteuer als eine Abgabe, bei der die persönlichen Verhältnisse des Inhabers eines Gewerbebetriebs keine Rolle spielen. Die Bemessungsgrundlage bildet allein der Gewerbeertrag (§ 7 GewStG 2002 n.F.), der zwar an den gleichen Gewinn wie das Einkommensteuerrecht anknüpft, diesen aber durch objektsteuertypische Elemente zu einem Gewerbeertrag modifiziert, insbesondere durch Hinzurechnungen und Kürzungen (§§ 8, 9 GewStG 2002 n.F.). Dementsprechend konkretisiert sich auch die Leistungsfähigkeit in beiden Steuergegenständen unterschiedlich: Bei der Einkommensteuer zeigt sich die Leistungsfähigkeit in der individuellen Zahlungsfähigkeit des Steuerpflichtigen selbst und bei der Gewerbesteuer in der objektivierten Ertragskraft des Gewerbebetriebs (vgl. BVerfG-Beschlüsse vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164, und vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, m.w.N.). Der Gesetzgeber ist allerdings nicht zu einer "reinen" Verwirklichung des so verstandenen Objektsteuerprinzips verpflichtet (BVerfG-Beschluss vom 25. Oktober 1977 1 BvR 15/75, BVerfGE 46, 224, m.w.N.).

17: bb) Diesen Ausführungen des BVerfG schließt sich der Senat an, weil nur so dem offenkundig zu Tage getretenen Willen des verfassungsgebenden und des verfassungsändernden Gesetzgebers (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 120, 1), wonach es eine Gewerbesteuer in herkömmlicher Ausprägung auch unter der Herrschaft des Grundgesetzes geben darf, entsprochen wird. Damit sind der weiteren verfassungsrechtlichen Prüfung die vom BVerfG entwickelten Grundsätze zu Grunde zu legen. Weder die Interpretation des FG Hamburg (Beschluss in EFG 2012, 960), wonach der vom BVerfG verwendete Begriff "objektiviert" --ohne eigenständige Bedeutung für eine weitere Differenzierung des Leistungsfähigkeitsprinzips-- lediglich den Bezug zum Besteuerungsgegenstand "Gewerbebetrieb" herstelle, noch die Bemerkung der Klägerin, das BVerfG verkenne offenbar in seinem Gewerbesteuerbeschluss in BVerfGE 120, 1 die Weiterentwicklung der Gewerbesteuer und ordne diese weiterhin als Real- und Objektsteuer ein, können daran etwas ändern. Den Umdeutungsversuchen des FG Hamburg ist die Unmissverständlichkeit der Ausführungen des BVerfG entgegenzuhalten, der Kritik der Revision der tatsächliche Gang der Dinge. Denn eine Fortentwicklung der Gewerbesteuer zu einer "reinen" (Zusatz-)Ertragsteuer hat es so nicht gegeben; die den Steuertypus prägenden Hinzurechnungen wurden beibehalten oder --wie zuletzt mit dem Unternehmensteuerreformgesetz 2008 (UntStRefG) geschehen-- strukturell vereinheitlicht und ausgebaut (Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30; BTDrucks 16/4841, 79).

18: cc) Aus der grundsätzlichen verfassungsrechtlichen Zulässigkeit der Gewerbesteuer als ertragsorientierter Objektsteuer folgt, dass die Ist-Leistungsfähigkeit, die auf die konkrete Steuerzahlungsfähigkeit des einzelnen Grundrechtsträgers abstellt und als deren einfach-rechtliche Ausprägung das objektive Nettoprinzip des Einkommensteuerrechts (§ 2 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes 2002) zu gelten hat, nicht den Maßstab für die Prüfung der streitigen Hinzurechnungsregelung darstellt (a.A. z.B. Hey, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, Beih. 34, 109; Beschluss des FG Hamburg in EFG 2012, 960). Vielmehr kommt es darauf an, ob sich diese folgerichtig in das Konzept einer "ertragsorientierten Objektsteuer" einfügen lässt.

19: b) Dies vorausgeschickt gibt es keine hinreichenden Anhaltspunkte für die Verfassungswidrigkeit der Hinzurechnung eines Teils der gezahlten Miet- und Pachtzinsen gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F.

20: aa) Hinzurechnungen als solche sind nicht zu beanstanden. Sie betreffen nicht die nähere Ausgestaltung des Steuergegenstands, sondern bilden zusammen mit dem nach ertragsteuerrechtlichen Vorschriften zu ermittelnden Gewinn und den Kürzungen (vgl. Wortlaut des § 7 Abs. 1 Satz 1 GewStG 2002 n.F.) die Grundstruktur der Gewerbesteuer als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer. Eine Gewerbesteuer ohne Hinzurechnungen entspricht dem Bild der herkömmlichen Gewerbesteuer nicht mehr. Die von ihnen ausgehenden Belastungen sind damit von der grundsätzlichen verfassungsrechtlichen Legitimität der Gewerbesteuer erfasst und von den betroffenen Grundrechtsträgern im Grundsatz hinzunehmen (vgl. BVerfG-Entscheidung vom 13. Mai 1969 1 BvR 25/65, BVerfGE 26, 1; BVerfG-Beschlüsse vom 3. Juni 1970 1 BvR 333/70, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1970, 401; vom 29. August 1974 1 BvR 67/73, HFR 1974, 498).

21: Aus diesem Grund sind die auf eine Verletzung der Grundrechte aus Art. 14 Abs. 1 und 12 Abs. 1 GG gestützten Rügen der Klägerin unbegründet. Dass Betriebe, die mit hohem Fremdkapitaleinsatz arbeiten und nur geringe Gewinne oder gar Verluste erzielen, wegen der Hinzurechnungen mit der Folge einer Substanzbesteuerung zur Gewerbesteuer herangezogen werden, liegt in der Natur einer "ertragsorientierten Objektsteuer". Diese aus der Grundstruktur der herkömmlichen Gewerbesteuer herrührende, allgemein bekannte Belastungsfolge als ungerechtfertigten Eingriff in die Grundrechte auf Eigentum und freie Berufsausübung zu qualifizieren, wie es die Klägerin unternimmt, entzieht der Steuer unmittelbar ihre Legitimität und verkehrt die Aussage des BVerfG in das Gegenteil. Da die Hinzurechnung der Grundstücksmieten bei einem Zwischenvermieter unter dem Aspekt einer drohenden Substanzbesteuerung oder einer "Wegbesteuerung" des Gewinns im Vergleich zu den anderen --auch früher bereits geltenden-- Hinzurechnungstatbeständen keine für die verfassungsrechtliche Würdigung relevante Besonderheiten aufweist (a.A. wohl Grünwald/Friz, DStR 2012, 2106), gibt es keinen Grund, auf die umfangreichen Darlegungen und Berechnungen der Klägerin näher einzugehen. Allerdings kann bei der verfassungsrechtlichen Würdigung nicht unberücksichtigt bleiben, dass die behauptete Erdrosselungswirkung der Hinzurechnungsvorschrift im Wesentlichen auch Folge der selbst gewählten Struktur der Unternehmensgruppe ist, die das besonders hinzurechnungsbelastete Geschäftsfeld der "Zwischenvermietung" ausschließlich der einen Gesellschaft zuordnet und das von Hinzurechnungen weniger betroffene Geschäftsfeld des gewinnträchtigen Warenhandels ausschließlich einer anderen.

22: An der ständigen Rechtsprechung, dass die Hinzurechnungen --oder ertragsunabhängige Komponenten der Gewerbesteuer wie z.B. die frühere Lohnsumme als Besteuerungsgrundlage-- keine Verstöße gegen Art. 12 und Art. 14 GG bewirken, ist daher festzuhalten (BVerfG-Entscheidungen vom 21. Dezember 1966 1 BvR 33/64, BVerfGE 21, 54, betreffend Lohnsummensteuer; in BVerfGE 26, 1, betreffend Art. 12 GG; BFH-Urteile vom 5. Juli 1973 IV R 215/71, BFHE 110, 50, BStBl II 1973, 739; vom 21. April 1977 IV R 161/75, BFHE 122, 141, BStBl II 1977, 512, dort auch zu Billigkeitsmaßnahmen im Einzelfall; BFH-Beschluss vom 5. April 2005 IV B 96/03, BFH/NV 2005, 1564).

23: bb) Die Hinzurechnung auf Grundstücksmieten und –pachten zu erstrecken, wie durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 mit dem neu geschaffenen Tatbestand des § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. geschehen, ist verfassungsrechtlich ebenfalls nicht angreifbar. Sie ist folgerichtiger Ausdruck der gesetzgeberischen Grundentscheidung, zwecks Verwirklichung des Objektsteuerprinzips grundsätzlich alle Aufwendungen, die ein Finanzierungselement im weitesten Sinne beinhalten, nur noch eingeschränkt bei der Ermittlung des Gewerbeertrags zu berücksichtigen (vgl. BTDrucks 16/4841, 31 und 78 f.; Rödder, DStR 2007, Beih. 40, 2, 11). Dass Mietzinsen oder Leasingentgelte typischerweise einen solchen Finanzierungsanteil enthalten, bestreitet auch die Klägerin nicht. Es ist ferner nicht erkennbar, warum die Tatsache der Weitervermietung Anlass zu verfassungsrechtlich zwingenden Differenzierungen geben sollte. Es spielt für die Hinzurechnungstatbestände generell keine Rolle, zu welchen konkreten betrieblichen Zwecken das Fremdkapital eingesetzt wird und ob und in welcher Höhe es tatsächlich zur Wertschöpfung beiträgt. Schließlich beruht die von der Revision vermisste Folgerichtigkeit der gesetzlichen Regelung auf der Annahme, dass der Gegenstand der Gewerbesteuer in der Orientierung an dem Ist-Leistungsfähigkeitsprinzip konsequent auszugestalten ist. Diese Grundannahme ist aber, wie oben bereits ausgeführt, unzutreffend.

24: cc) Bei der näheren Ausgestaltung des Hinzurechnungstatbestands, insbesondere bei der Bestimmung der Höhe des Hinzurechnungsbetrags, ist die Befugnis des Gesetzgebers zur Vereinfachung, Typisierung und Pauschalierung zu beachten (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 120, 1).

25: aaa) Die Grenzen, die ihm dabei gesetzt sind, sind weit zu ziehen. Dies folgt aus der Rechtsprechung des BVerfG, die an der vergleichbar pauschalen Festlegung der jeweiligen Hinzurechnungsbeträge in früheren Fassungen des § 8 GewStG bislang keinen Anstoß genommen hat (BVerfG-Entscheidung in BVerfGE 26, 1 und BVerfG-Beschluss in HFR 1974, 498, betreffend die hälftige Hinzurechnung der Mietzinsen für die Überlassung beweglicher Wirtschaftsgüter). Außerdem bedingt die --verfassungsrechtlich zulässige-- grobe Orientierung an einem "fiktiven" eigenkapitalfinanzierten Vergleichsunternehmen beträchtliche Unschärfen, die sich in einer freieren tatbestandlichen Ausgestaltung niederschlagen (dürfen). Eine uneingeschränkt realitätsgetreue Abbildung der "Wirklichkeit" ist damit ebenso wenig geboten (BFH-Beschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30) wie eine "reine" Verwirklichung des Objektsteuerprinzips (BVerfG-Beschluss in BVerfGE 46, 224).

26: bbb) Zureichende Anhaltspunkte für einen Verfassungsverstoß gibt es danach entgegen der Auffassung der Revision, des FG Hamburg (Beschluss in EFG 2012, 960) und Teilen der Literatur (z.B. Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169; Petrak/ Karrenbrock, DStR 2012, 2046) nicht. Dem § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. liegt die Vorstellung zugrunde, dass der in Mieten und Pachten enthaltene Finanzierungsanteil im Wesentlichen vom Umfang des berücksichtigten Wertverzehrs für das überlassene Wirtschaftsgut abhängig ist, der bei Immobilien niedriger ist als bei beweglichen Wirtschaftsgütern. Umgekehrt ist der Finanzierungsanteil bei Grundstücksmieten höher (BTDrucks 16/4841, 80). Der Gesetzgeber hat ihn --für das Streitjahr 2008-- pauschal mit dreizehn Zwanzigstel, also 65 %, angesetzt. Die Pauschalierung als solche begegnet keinen Bedenken. Die Regelung in § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. ist angesichts der weiten Verbreitung gewerblicher Grundstücksmietverhältnisse zur Bewältigung von Massenvorgängen bestimmt und daher in besonderer Weise auf Vereinfachung angewiesen. Zudem ist die jeweils individuelle Bestimmung des Finanzierungsanteils einer einzelnen Grundstücksüberlassung mit ganz erheblichem Aufwand für die Finanzverwaltung, den Steuerpflichtigen und ggf. den Vermieter verbunden, da zahlreiche Faktoren zu berücksichtigen sind und der Finanzierungsanteil während der Vertragslaufzeit Änderungen unterliegen kann (vgl. zum Immobilienleasing Schreiben des Bundesverbands Deutscher-Leasing-Unternehmen vom 23. März 2007, Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 248 ff.; Hartmann-Wendels/Wohl, Zur gewerbesteuerlichen Behandlung des Leasing im Unternehmensteuerreformgesetz 2008, Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 264 ff.). Wenn es einen --verfassungsrechtlich anerkannten-- Bedarf an Typisierung und Pauschalierung gibt, dann sieht der Senat ihn hier. Deswegen war insbesondere auch eine "Dynamisierung" der Quote, also deren Ankopplung an einen sich ständig ändernden Referenzzinssatz (so Petrak/Karrenbrock, DStR 2012, 2046), verfassungsrechtlich nicht vonnöten (vgl. Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30). Im Gesetzgebungsverfahren haben denn auch die angehörten Verbände und Sachverständigen durchweg die Pauschalierung nicht nur nicht beanstandet, sondern teilweise als geboten angesehen (Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 188, 276). Die Höhe des vom Gesetzgeber pauschal mit 65 % angenommenen Finanzierungsanteils beruht auf fundierten Schätzungen der branchenkundigen Verbände, deren Sachverstand sich der Gesetzgeber im Laufe des Gesetzgebungsverfahrens nutzbar gemacht hat (vgl. z.B. Finanzausschussprotokolle Nr. 16/56, S. 53, 251 ff., 263 ff., und 16/59, S. 42). Je schwieriger es für den Gesetzgeber ist, ein Bild von der vielgestaltigen Realität zu gewinnen, desto größer werden seine Typisierungsspielräume, jedenfalls dann, wenn die Eingriffsintensität, wie vorliegend, wegen der geringen Hinzurechnungsquote von einem Viertel und dem Freibetrag von 100.000 € im Regelfall eher gering ist. Daraus folgt, dass der Gesetzgeber zu einer groben Schätzung berechtigt war. Denn in tatsächlicher Hinsicht variieren die Finanzierungsanteile von Vertragstyp zu Vertragstyp (z.B. "klassischer" Gewerbemietraumvertrag, Voll- und Teilamortisationsleasingverträge) in erheblichem Ausmaß. In Abhängigkeit unterschiedlicher Faktoren (z.B. Laufzeit, Finanzierungszins, Wertverhältnis Grundstück zu Gebäude, Gebäuderestwert, Umfang der Nebenleistungen u.a.) und verschiedener Berechnungsmethoden lassen sich beim Leasing Werte in einer großen Bandbreite von bis zu über 60 % ermitteln, die am Beginn der Vertragslaufzeit noch deutlich höher liegen können. Im Bereich der "klassischen" Immobilienvermietung gehen die Schätzungen von geringeren Quoten aus (vgl. Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 248 ff. und S. 264 ff.; Stellungnahme des Bundesverbands Deutscher Leasing-Unternehmen zum Referentenentwurf zur Unternehmensteuerreform vom 23. Februar 2007, abrufbar unter www.bdl.leasingverband.de/presse/statements).

27: ccc) Dass der Gesetzgeber den Finanzierungsanteil schließlich mit 65 % angesetzt hat, ist angesichts der erheblichen tatsächlichen Unsicherheiten, des großen Typisierungs- und Pauschalierungsspielraums und der ohnehin nur im Umfang von einem Viertel des Finanzierungsanteils erfolgenden Hinzurechnung deshalb hinzunehmen. Dass er den Anteil mit Wirkung ab dem Erhebungszeitraum 2010 auf 50 % abgesenkt hat (§ 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 i.d.F. des Gesetzes zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums vom 22. Dezember 2009, BGBl I 2009, 3950, BStBl I 2010, 2) setzt die früher getroffene Entscheidung angesichts eines allgemein sinkenden Zinsniveaus und der nach wie vor bestehenden Bandbreite von "richtigen" Werten nicht ins Unrecht. Der von der Klägerin und in der Literatur (z.B. Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169) erhobene Vorwurf der willkürlichen Festsetzung des Finanzierungsanteils ist nach alledem unberechtigt.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 14

(1) Das Eigentum und das Erbrecht werden gewährleistet. Inhalt und Schranken werden durch die Gesetze bestimmt.

(2) Eigentum verpflichtet. Sein Gebrauch soll zugleich dem Wohle der Allgemeinheit dienen.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 12

(1) Alle Deutschen haben das Recht, Beruf, Arbeitsplatz und Ausbildungsstätte frei zu wählen. Die Berufsausübung kann durch Gesetz oder auf Grund eines Gesetzes geregelt werden.

(2) Niemand darf zu einer bestimmten Arbeit gezwungen werden, außer im Rahmen einer herkömmlichen allgemeinen, für alle gleichen öffentlichen Dienstleistungspflicht.

(3) Zwangsarbeit ist nur bei einer gerichtlich angeordneten Freiheitsentziehung zulässig.

Bundesfinanzhof Urteil, 04. Juni 2014 - I R 70/12

Tatbestand

1: I. Die Beteiligten streiten über die Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e des Gewerbesteuergesetzes 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912, BStBl I 2007, 630) und des Jahressteuergesetzes 2008 vom 20. Dezember 2007 (BGBl I 2007, 3150, BStBl I 2008, 218) --GewStG 2002 n.F.-- und die Verfassungsmäßigkeit dieser Vorschrift.

2: Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine GmbH, die zu den Unternehmen der A-Gruppe gehört. Die Unternehmen dieser Gruppe betreiben hauptsächlich einen Großhandel mit Einzelhandelsunternehmen, die ebenfalls zum weiteren Bereich der Unternehmensgruppe zählen. Beliefert werden ca. 440 Einzelhandelsunternehmen, die selbstständig in der Gesellschaftsform der Offenen Handelsgesellschaft (OHG) tätig sind. An den OHG sind zu je 50 % Unternehmer vor Ort und jeweils ein Tochterunternehmen der Unternehmensgruppe beteiligt.

3: Ein großer Teil der Einzelhandelsunternehmen, ca. 300, hat die geschäftlichen Räumlichkeiten nebst Verkaufseinrichtungen zu einem umsatzabhängigen Miet-/Pachtzins von der Klägerin gepachtet. Diese hat ihrerseits die Ladenlokale überwiegend selbst zu einem festen Mietzins angemietet. Daneben vermietet die Klägerin in geringem Umfang eigene Immobilien.

4: Wegen der Anmietung der Immobilien berücksichtigte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) im angegriffenen Gewerbesteuermessbescheid 2008 Hinzurechnungen gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. Dagegen wandte sich die Klägerin erfolglos mit Einspruch und Klage. Das Urteil des Finanzgerichts (FG) Münster vom 22. August 2012 10 K 4664/10 G ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2012, 2231 abgedruckt.

5: Mit ihrer Revision macht die Klägerin geltend, § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. sei in Weitervermietungssituationen und damit im Streitfall normspezifisch verengt auszulegen und nicht einschlägig. Die Hinzurechnung habe außerdem zu unterbleiben, weil § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. verfassungswidrig sei. Die Regelung verstoße gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG), den Leistungsfähigkeitsgrundsatz und das objektive Nettoprinzip. Unternehmen mit einem hohen Bedarf an Immobilien würden gegenüber anderen Gewerbetreibenden mit geringerem Immobilienbedarf ohne rechtfertigenden Grund höher besteuert. Dies betreffe insbesondere Einzelhandelsketten, Warenhäuser und Hotelketten, die in großem Umfang Immobilien anmieteten und auf diese Anmietung angewiesen seien.

6: Die Klägerin beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und den angefochtenen Gewerbesteuermessbescheid 2008 dahin zu ändern, dass keine Hinzurechnung gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. in Höhe von 33.567.544 € vorgenommen wird.

7: Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

8: II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. rechtsfehlerfrei angewendet. Eine Aussetzung des Verfahrens gemäß Art. 100 Abs. 1 GG kommt nicht in Betracht, da der Senat von der Verfassungswidrigkeit der Hinzurechnungsregelung nicht überzeugt ist.

9: 1. Gemäß § 8 Nr. 1 Buchst e GewStG 2002 n.F. werden dem Gewinn aus Gewerbebetrieb --unter weiteren, hier nicht streitigen Voraussetzungen-- ein Viertel der Summen aus dreizehn Zwanzigstel der Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, wieder hinzugerechnet.

10: Der Begriff des Anlagevermögens ist nach allgemeinen ertragsteuerlichen Grundsätzen zu bestimmen. Anlagevermögen sind danach die Gegenstände, die dazu bestimmt sind, auf Dauer dem Betrieb zu dienen (§ 247 Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs). Das sind die zum Gebrauch im Betrieb und nicht zum Verbrauch oder Verkauf bestimmten Wirtschaftsgüter. Für die Hinzurechnung nach § 8 GewStG 2002 n.F. ist darauf abzustellen, ob die Wirtschaftsgüter Anlagevermögen des Mieters oder Pächters wären, wenn er ihr Eigentümer wäre (Senatsurteile vom 29. November 1972 I R 178/70, BFHE 107, 468, BStBl II 1973, 148; vom 30. März 1994 I R 123/93, BFHE 174, 554, BStBl II 1994, 810).

11: 2. Nach diesen Grundsätzen liegen die Voraussetzungen für die Hinzurechnung im Streitfall vor.

12: a) Nach den bindenden Feststellungen (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) des FG standen die von der Klägerin angemieteten Geschäftsräume im Eigentum Dritter. Wäre sie die Eigentümerin der Immobilien, so gehörten diese auch zu ihrem Anlagevermögen. Denn im Streitfall dienen die Immobilien auf Dauer der betrieblichen Tätigkeit der Klägerin. Diese besteht darin, Einzelhändlern Geschäftslokale dauerhaft zur Verfügung zu stellen. In diesem Sinne werden die fraglichen Immobilien nicht, wie das FG meint, mittelbar, sondern unmittelbar für die eigenbetriebliche Tätigkeit der Klägerin benutzt. Die Tatsache der "Durchleitung" der Immobilien steht der Hinzurechnung nicht entgegen. Entgegen der Auffassung der Revision lassen sich dem Gesetz keine Anhaltspunkte dafür entnehmen, Zwischenvermietungen nicht bei der Hinzurechnung zu berücksichtigen (gl.A. z.B. Blümich/Hofmeister, § 8 GewStG Rz 233 und 217; Güroff in Glanegger/Güroff, GewStG, 8. Aufl., § 8 Nr. 1 Rz 18). Der Wortlaut ist eindeutig. Danach ist nur auf die Anmietung und Benutzung beim (Erst-)Mieter abzustellen, das weitere Schicksal des angemieteten Wirtschaftsguts ist nicht relevant. Weder der Begriff "Benutzung" noch der ertragsteuerrechtliche Begriff des Anlagevermögens können, wie die Klägerin meint, auf solche Selbstnutzungsfälle reduziert werden, in denen die angemieteten Wirtschaftsgüter im unmittelbaren (Fremd-) Besitz des (Erst-)Mieters verbleiben (vgl. Senatsurteil in BFHE 107, 468, BStBl II 1973, 148 zur An- und Weitervermietung von Containern). Ansonsten würden "Vermietungsbetriebe", wie z.B. Hotels oder Mietwagenunternehmen, kein "Anlagevermögen benutzen". Der von der Revision ins Spiel gebrachten normspezifischen Auslegung bedarf es nur insoweit, als die Formulierung "Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens" auf die Verhältnisse von Mietern oder Pächtern übertragen werden muss, d.h. die Frage der Anlagevermögenseigenschaft auf der Grundlage der fingierten Eigentümerstellung des Mieters zu beantworten ist (Senatsurteil in BFHE 107, 468, BStBl II 1973, 148). Dass es bei einem anderen Steuersubjekt, dem Endmieter, gegebenenfalls auch zu einer Hinzurechnung eines Teils des Nutzungsentgelts kommt, ändert an der Tatbestandsverwirklichung beim Zwischenvermieter nichts.

13: b) Eine teleologische Reduktion der Hinzurechnungsvorschrift ist nicht geboten. Zweck der Hinzurechnungen ist es, den für die Besteuerung maßgebenden Gewerbeertrag unabhängig von der Art und Weise der für die Kapitalausstattung des Betriebs zu entrichtenden Entgelte zu bestimmen (BTDrucks 16/4841, 78). Gesetzlicher Orientierungspunkt ist damit ein "typisiertes" Unternehmen, das eigenkapitalfinanziert ist (Senatsbeschluss vom 16. Oktober 2012 I B 128/12, BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30). Da auch bei der An- und Weitervermietung von Grundstücken, die im Eigentum eines Dritten stehen, Fremdkapital --anstelle von Eigenkapital-- im Betrieb des Zwischenvermieters zum Zweck der Erwirtschaftung von Ertrag eingesetzt wird, entspricht es dem Zweck der Hinzurechnungsvorschrift, "durchgeleitete" Immobilien zu erfassen. Die von der Klägerin vertretene These, dass es hierbei nicht zu einer "Wertschöpfung im eigentlichen Sinne" kommt, ist unverständlich. Auch spielt es für die Tatbestandsverwirklichung im Streitfall keine Rolle, welche gewerbesteuerlichen Rechtsfolgen sich für den Erstvermieter und den Endmieter ergeben. Das betrifft die Ermittlung der Erträge anderer Gewerbebetriebe. Schließlich ist die Rechtsprechung zu sog. Durchlaufkrediten auf die streitgegenständliche Konstellation nicht übertragbar. Danach war von der Hinzurechnung sogenannter Dauerschuldzinsen gemäß § 8 Nr. 1 GewStG 2002 a.F. abzusehen, wenn dem Steuerpflichtigen aus der Kreditaufnahme und der Weitergabe des Kredits kein über die Verwaltungskosten hinausgehender Nutzen erwuchs und der Steuerpflichtige den Kredit nicht im eigenen, sondern im fremden Interesse aufgenommen hatte (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 15. Mai 2008 IV R 77/05, BFHE 221, 248, BStBl II 2008, 767, m.w.N.). Die Vorinstanz hat zutreffend darauf hingewiesen, dass die Klägerin im Streitfall ein eigenbetriebliches Interesse an der Anmietung der Immobilien zu einem festen Mietzins und deren Weiterverpachtung zu einem umsatzabhängigen Entgelt hatte.

14: 3. Über die Revision ist abschließend zu entscheiden, weil die Voraussetzungen für die Aussetzung des Verfahrens und die Einholung einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) nicht vorliegen. Die erforderliche Überzeugung von der Verfassungswidrigkeit des § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. vermochte der Senat nicht zu gewinnen.

15: a) Der Senat hat sich in anderer Sache mit der Frage der Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. in einem Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes befasst und nach summarischer Prüfung ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des auf der genannten Gesetzesbestimmung beruhenden Verwaltungsakts verneint (Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30). Für das vorliegend zur Entscheidung anstehende Revisionsverfahren hält der Senat nach nochmaliger Prüfung an der dort geäußerten Rechtsauffassung uneingeschränkt fest und verweist zur Vermeidung von Wiederholungen hierauf. Die Revisionsbegründung basiert im Wesentlichen auf den bekannten verfassungsrechtlichen Einwendungen gegen die Gewerbesteuer, die das BVerfG indes bis in die jüngste Vergangenheit hinein nicht bewogen haben, die Steuer als solche verfassungsrechtlich zu beanstanden. Aus diesen Gründen ist es auch ermessensgerecht, das Verfahren nicht bis zur Entscheidung des BVerfG über die Vorlage des FG Hamburg (Beschluss vom 29. Februar 2012 1 K 138/10, EFG 2012, 960) gemäß § 74 FGO auszusetzen (vgl. Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30 zu den fehlenden Erfolgsaussichten des Normenkontrollersuchens).

16: aa) Nach der Rechtsprechung des BVerfG ist die Gewerbesteuer als solche in ihrer Grundstruktur und herkömmlichen Ausgestaltung als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer auch neben der die Einkünfteerzielung erfassenden Einkommensteuer verfassungsrechtlich gerechtfertigt. In Kenntnis der bestehenden erheblichen steuersystematischen Unterschiede zwischen Einkommen- und Gewerbesteuer qualifiziert das BVerfG die Gewerbesteuer als eine Abgabe, bei der die persönlichen Verhältnisse des Inhabers eines Gewerbebetriebs keine Rolle spielen. Die Bemessungsgrundlage bildet allein der Gewerbeertrag (§ 7 GewStG 2002 n.F.), der zwar an den gleichen Gewinn wie das Einkommensteuerrecht anknüpft, diesen aber durch objektsteuertypische Elemente zu einem Gewerbeertrag modifiziert, insbesondere durch Hinzurechnungen und Kürzungen (§§ 8, 9 GewStG 2002 n.F.). Dementsprechend konkretisiert sich auch die Leistungsfähigkeit in beiden Steuergegenständen unterschiedlich: Bei der Einkommensteuer zeigt sich die Leistungsfähigkeit in der individuellen Zahlungsfähigkeit des Steuerpflichtigen selbst und bei der Gewerbesteuer in der objektivierten Ertragskraft des Gewerbebetriebs (vgl. BVerfG-Beschlüsse vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164, und vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, m.w.N.). Der Gesetzgeber ist allerdings nicht zu einer "reinen" Verwirklichung des so verstandenen Objektsteuerprinzips verpflichtet (BVerfG-Beschluss vom 25. Oktober 1977 1 BvR 15/75, BVerfGE 46, 224, m.w.N.).

17: bb) Diesen Ausführungen des BVerfG schließt sich der Senat an, weil nur so dem offenkundig zu Tage getretenen Willen des verfassungsgebenden und des verfassungsändernden Gesetzgebers (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 120, 1), wonach es eine Gewerbesteuer in herkömmlicher Ausprägung auch unter der Herrschaft des Grundgesetzes geben darf, entsprochen wird. Damit sind der weiteren verfassungsrechtlichen Prüfung die vom BVerfG entwickelten Grundsätze zu Grunde zu legen. Weder die Interpretation des FG Hamburg (Beschluss in EFG 2012, 960), wonach der vom BVerfG verwendete Begriff "objektiviert" --ohne eigenständige Bedeutung für eine weitere Differenzierung des Leistungsfähigkeitsprinzips-- lediglich den Bezug zum Besteuerungsgegenstand "Gewerbebetrieb" herstelle, noch die Bemerkung der Klägerin, das BVerfG verkenne offenbar in seinem Gewerbesteuerbeschluss in BVerfGE 120, 1 die Weiterentwicklung der Gewerbesteuer und ordne diese weiterhin als Real- und Objektsteuer ein, können daran etwas ändern. Den Umdeutungsversuchen des FG Hamburg ist die Unmissverständlichkeit der Ausführungen des BVerfG entgegenzuhalten, der Kritik der Revision der tatsächliche Gang der Dinge. Denn eine Fortentwicklung der Gewerbesteuer zu einer "reinen" (Zusatz-)Ertragsteuer hat es so nicht gegeben; die den Steuertypus prägenden Hinzurechnungen wurden beibehalten oder --wie zuletzt mit dem Unternehmensteuerreformgesetz 2008 (UntStRefG) geschehen-- strukturell vereinheitlicht und ausgebaut (Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30; BTDrucks 16/4841, 79).

18: cc) Aus der grundsätzlichen verfassungsrechtlichen Zulässigkeit der Gewerbesteuer als ertragsorientierter Objektsteuer folgt, dass die Ist-Leistungsfähigkeit, die auf die konkrete Steuerzahlungsfähigkeit des einzelnen Grundrechtsträgers abstellt und als deren einfach-rechtliche Ausprägung das objektive Nettoprinzip des Einkommensteuerrechts (§ 2 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes 2002) zu gelten hat, nicht den Maßstab für die Prüfung der streitigen Hinzurechnungsregelung darstellt (a.A. z.B. Hey, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, Beih. 34, 109; Beschluss des FG Hamburg in EFG 2012, 960). Vielmehr kommt es darauf an, ob sich diese folgerichtig in das Konzept einer "ertragsorientierten Objektsteuer" einfügen lässt.

19: b) Dies vorausgeschickt gibt es keine hinreichenden Anhaltspunkte für die Verfassungswidrigkeit der Hinzurechnung eines Teils der gezahlten Miet- und Pachtzinsen gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F.

20: aa) Hinzurechnungen als solche sind nicht zu beanstanden. Sie betreffen nicht die nähere Ausgestaltung des Steuergegenstands, sondern bilden zusammen mit dem nach ertragsteuerrechtlichen Vorschriften zu ermittelnden Gewinn und den Kürzungen (vgl. Wortlaut des § 7 Abs. 1 Satz 1 GewStG 2002 n.F.) die Grundstruktur der Gewerbesteuer als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer. Eine Gewerbesteuer ohne Hinzurechnungen entspricht dem Bild der herkömmlichen Gewerbesteuer nicht mehr. Die von ihnen ausgehenden Belastungen sind damit von der grundsätzlichen verfassungsrechtlichen Legitimität der Gewerbesteuer erfasst und von den betroffenen Grundrechtsträgern im Grundsatz hinzunehmen (vgl. BVerfG-Entscheidung vom 13. Mai 1969 1 BvR 25/65, BVerfGE 26, 1; BVerfG-Beschlüsse vom 3. Juni 1970 1 BvR 333/70, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1970, 401; vom 29. August 1974 1 BvR 67/73, HFR 1974, 498).

21: Aus diesem Grund sind die auf eine Verletzung der Grundrechte aus Art. 14 Abs. 1 und 12 Abs. 1 GG gestützten Rügen der Klägerin unbegründet. Dass Betriebe, die mit hohem Fremdkapitaleinsatz arbeiten und nur geringe Gewinne oder gar Verluste erzielen, wegen der Hinzurechnungen mit der Folge einer Substanzbesteuerung zur Gewerbesteuer herangezogen werden, liegt in der Natur einer "ertragsorientierten Objektsteuer". Diese aus der Grundstruktur der herkömmlichen Gewerbesteuer herrührende, allgemein bekannte Belastungsfolge als ungerechtfertigten Eingriff in die Grundrechte auf Eigentum und freie Berufsausübung zu qualifizieren, wie es die Klägerin unternimmt, entzieht der Steuer unmittelbar ihre Legitimität und verkehrt die Aussage des BVerfG in das Gegenteil. Da die Hinzurechnung der Grundstücksmieten bei einem Zwischenvermieter unter dem Aspekt einer drohenden Substanzbesteuerung oder einer "Wegbesteuerung" des Gewinns im Vergleich zu den anderen --auch früher bereits geltenden-- Hinzurechnungstatbeständen keine für die verfassungsrechtliche Würdigung relevante Besonderheiten aufweist (a.A. wohl Grünwald/Friz, DStR 2012, 2106), gibt es keinen Grund, auf die umfangreichen Darlegungen und Berechnungen der Klägerin näher einzugehen. Allerdings kann bei der verfassungsrechtlichen Würdigung nicht unberücksichtigt bleiben, dass die behauptete Erdrosselungswirkung der Hinzurechnungsvorschrift im Wesentlichen auch Folge der selbst gewählten Struktur der Unternehmensgruppe ist, die das besonders hinzurechnungsbelastete Geschäftsfeld der "Zwischenvermietung" ausschließlich der einen Gesellschaft zuordnet und das von Hinzurechnungen weniger betroffene Geschäftsfeld des gewinnträchtigen Warenhandels ausschließlich einer anderen.

22: An der ständigen Rechtsprechung, dass die Hinzurechnungen --oder ertragsunabhängige Komponenten der Gewerbesteuer wie z.B. die frühere Lohnsumme als Besteuerungsgrundlage-- keine Verstöße gegen Art. 12 und Art. 14 GG bewirken, ist daher festzuhalten (BVerfG-Entscheidungen vom 21. Dezember 1966 1 BvR 33/64, BVerfGE 21, 54, betreffend Lohnsummensteuer; in BVerfGE 26, 1, betreffend Art. 12 GG; BFH-Urteile vom 5. Juli 1973 IV R 215/71, BFHE 110, 50, BStBl II 1973, 739; vom 21. April 1977 IV R 161/75, BFHE 122, 141, BStBl II 1977, 512, dort auch zu Billigkeitsmaßnahmen im Einzelfall; BFH-Beschluss vom 5. April 2005 IV B 96/03, BFH/NV 2005, 1564).

23: bb) Die Hinzurechnung auf Grundstücksmieten und –pachten zu erstrecken, wie durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 mit dem neu geschaffenen Tatbestand des § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. geschehen, ist verfassungsrechtlich ebenfalls nicht angreifbar. Sie ist folgerichtiger Ausdruck der gesetzgeberischen Grundentscheidung, zwecks Verwirklichung des Objektsteuerprinzips grundsätzlich alle Aufwendungen, die ein Finanzierungselement im weitesten Sinne beinhalten, nur noch eingeschränkt bei der Ermittlung des Gewerbeertrags zu berücksichtigen (vgl. BTDrucks 16/4841, 31 und 78 f.; Rödder, DStR 2007, Beih. 40, 2, 11). Dass Mietzinsen oder Leasingentgelte typischerweise einen solchen Finanzierungsanteil enthalten, bestreitet auch die Klägerin nicht. Es ist ferner nicht erkennbar, warum die Tatsache der Weitervermietung Anlass zu verfassungsrechtlich zwingenden Differenzierungen geben sollte. Es spielt für die Hinzurechnungstatbestände generell keine Rolle, zu welchen konkreten betrieblichen Zwecken das Fremdkapital eingesetzt wird und ob und in welcher Höhe es tatsächlich zur Wertschöpfung beiträgt. Schließlich beruht die von der Revision vermisste Folgerichtigkeit der gesetzlichen Regelung auf der Annahme, dass der Gegenstand der Gewerbesteuer in der Orientierung an dem Ist-Leistungsfähigkeitsprinzip konsequent auszugestalten ist. Diese Grundannahme ist aber, wie oben bereits ausgeführt, unzutreffend.

24: cc) Bei der näheren Ausgestaltung des Hinzurechnungstatbestands, insbesondere bei der Bestimmung der Höhe des Hinzurechnungsbetrags, ist die Befugnis des Gesetzgebers zur Vereinfachung, Typisierung und Pauschalierung zu beachten (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 120, 1).

25: aaa) Die Grenzen, die ihm dabei gesetzt sind, sind weit zu ziehen. Dies folgt aus der Rechtsprechung des BVerfG, die an der vergleichbar pauschalen Festlegung der jeweiligen Hinzurechnungsbeträge in früheren Fassungen des § 8 GewStG bislang keinen Anstoß genommen hat (BVerfG-Entscheidung in BVerfGE 26, 1 und BVerfG-Beschluss in HFR 1974, 498, betreffend die hälftige Hinzurechnung der Mietzinsen für die Überlassung beweglicher Wirtschaftsgüter). Außerdem bedingt die --verfassungsrechtlich zulässige-- grobe Orientierung an einem "fiktiven" eigenkapitalfinanzierten Vergleichsunternehmen beträchtliche Unschärfen, die sich in einer freieren tatbestandlichen Ausgestaltung niederschlagen (dürfen). Eine uneingeschränkt realitätsgetreue Abbildung der "Wirklichkeit" ist damit ebenso wenig geboten (BFH-Beschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30) wie eine "reine" Verwirklichung des Objektsteuerprinzips (BVerfG-Beschluss in BVerfGE 46, 224).

26: bbb) Zureichende Anhaltspunkte für einen Verfassungsverstoß gibt es danach entgegen der Auffassung der Revision, des FG Hamburg (Beschluss in EFG 2012, 960) und Teilen der Literatur (z.B. Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169; Petrak/ Karrenbrock, DStR 2012, 2046) nicht. Dem § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. liegt die Vorstellung zugrunde, dass der in Mieten und Pachten enthaltene Finanzierungsanteil im Wesentlichen vom Umfang des berücksichtigten Wertverzehrs für das überlassene Wirtschaftsgut abhängig ist, der bei Immobilien niedriger ist als bei beweglichen Wirtschaftsgütern. Umgekehrt ist der Finanzierungsanteil bei Grundstücksmieten höher (BTDrucks 16/4841, 80). Der Gesetzgeber hat ihn --für das Streitjahr 2008-- pauschal mit dreizehn Zwanzigstel, also 65 %, angesetzt. Die Pauschalierung als solche begegnet keinen Bedenken. Die Regelung in § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. ist angesichts der weiten Verbreitung gewerblicher Grundstücksmietverhältnisse zur Bewältigung von Massenvorgängen bestimmt und daher in besonderer Weise auf Vereinfachung angewiesen. Zudem ist die jeweils individuelle Bestimmung des Finanzierungsanteils einer einzelnen Grundstücksüberlassung mit ganz erheblichem Aufwand für die Finanzverwaltung, den Steuerpflichtigen und ggf. den Vermieter verbunden, da zahlreiche Faktoren zu berücksichtigen sind und der Finanzierungsanteil während der Vertragslaufzeit Änderungen unterliegen kann (vgl. zum Immobilienleasing Schreiben des Bundesverbands Deutscher-Leasing-Unternehmen vom 23. März 2007, Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 248 ff.; Hartmann-Wendels/Wohl, Zur gewerbesteuerlichen Behandlung des Leasing im Unternehmensteuerreformgesetz 2008, Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 264 ff.). Wenn es einen --verfassungsrechtlich anerkannten-- Bedarf an Typisierung und Pauschalierung gibt, dann sieht der Senat ihn hier. Deswegen war insbesondere auch eine "Dynamisierung" der Quote, also deren Ankopplung an einen sich ständig ändernden Referenzzinssatz (so Petrak/Karrenbrock, DStR 2012, 2046), verfassungsrechtlich nicht vonnöten (vgl. Senatsbeschluss in BFHE 238, 452, BStBl II 2013, 30). Im Gesetzgebungsverfahren haben denn auch die angehörten Verbände und Sachverständigen durchweg die Pauschalierung nicht nur nicht beanstandet, sondern teilweise als geboten angesehen (Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 188, 276). Die Höhe des vom Gesetzgeber pauschal mit 65 % angenommenen Finanzierungsanteils beruht auf fundierten Schätzungen der branchenkundigen Verbände, deren Sachverstand sich der Gesetzgeber im Laufe des Gesetzgebungsverfahrens nutzbar gemacht hat (vgl. z.B. Finanzausschussprotokolle Nr. 16/56, S. 53, 251 ff., 263 ff., und 16/59, S. 42). Je schwieriger es für den Gesetzgeber ist, ein Bild von der vielgestaltigen Realität zu gewinnen, desto größer werden seine Typisierungsspielräume, jedenfalls dann, wenn die Eingriffsintensität, wie vorliegend, wegen der geringen Hinzurechnungsquote von einem Viertel und dem Freibetrag von 100.000 € im Regelfall eher gering ist. Daraus folgt, dass der Gesetzgeber zu einer groben Schätzung berechtigt war. Denn in tatsächlicher Hinsicht variieren die Finanzierungsanteile von Vertragstyp zu Vertragstyp (z.B. "klassischer" Gewerbemietraumvertrag, Voll- und Teilamortisationsleasingverträge) in erheblichem Ausmaß. In Abhängigkeit unterschiedlicher Faktoren (z.B. Laufzeit, Finanzierungszins, Wertverhältnis Grundstück zu Gebäude, Gebäuderestwert, Umfang der Nebenleistungen u.a.) und verschiedener Berechnungsmethoden lassen sich beim Leasing Werte in einer großen Bandbreite von bis zu über 60 % ermitteln, die am Beginn der Vertragslaufzeit noch deutlich höher liegen können. Im Bereich der "klassischen" Immobilienvermietung gehen die Schätzungen von geringeren Quoten aus (vgl. Finanzausschussprotokoll Nr. 16/56, S. 248 ff. und S. 264 ff.; Stellungnahme des Bundesverbands Deutscher Leasing-Unternehmen zum Referentenentwurf zur Unternehmensteuerreform vom 23. Februar 2007, abrufbar unter www.bdl.leasingverband.de/presse/statements).

27: ccc) Dass der Gesetzgeber den Finanzierungsanteil schließlich mit 65 % angesetzt hat, ist angesichts der erheblichen tatsächlichen Unsicherheiten, des großen Typisierungs- und Pauschalierungsspielraums und der ohnehin nur im Umfang von einem Viertel des Finanzierungsanteils erfolgenden Hinzurechnung deshalb hinzunehmen. Dass er den Anteil mit Wirkung ab dem Erhebungszeitraum 2010 auf 50 % abgesenkt hat (§ 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 i.d.F. des Gesetzes zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums vom 22. Dezember 2009, BGBl I 2009, 3950, BStBl I 2010, 2) setzt die früher getroffene Entscheidung angesichts eines allgemein sinkenden Zinsniveaus und der nach wie vor bestehenden Bandbreite von "richtigen" Werten nicht ins Unrecht. Der von der Klägerin und in der Literatur (z.B. Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169) erhobene Vorwurf der willkürlichen Festsetzung des Finanzierungsanteils ist nach alledem unberechtigt.

Gewerbesteuergesetz - GewStG | § 8 Hinzurechnungen

Dem Gewinn aus Gewerbebetrieb (§ 7) werden folgende Beträge wieder hinzugerechnet, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind:

1.

Ein Viertel der Summe aus

a)

b)

Renten und dauernden Lasten.²Pensionszahlungen auf Grund einer unmittelbar vom Arbeitgeber erteilten Versorgungszusage gelten nicht als dauernde Last im Sinne des Satzes 1,

c)

Gewinnanteilen des stillen Gesellschafters,

d)

aa): Fahrzeugen mit Antrieb ausschließlich durch Elektromotoren, die ganz oder überwiegend aus mechanischen oder elektrochemischen Energiespeichern oder aus emissionsfrei betriebenen Energiewandlern gespeist werden (Elektrofahrzeuge),
bb): extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen, für die sich aus der Übereinstimmungsbescheinigung nach Anhang IX der Richtlinie 2007/46/EG oder aus der Übereinstimmungsbescheinigung nach Artikel 38 der Verordnung (EU) Nr. 168/2013 ergibt, dass das Fahrzeug eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer hat oder die Reichweite des Fahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 80 Kilometer beträgt, und
cc): Fahrrädern, die keine Kraftfahrzeuge sind,

e)

der Hälfte der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, und

f)

soweit die Summe den Betrag von 200 000 Euro übersteigt;

2.

(weggefallen)

3.

(weggefallen)

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

(weggefallen)

8.

9.

die Ausgaben im Sinne des § 9 Abs. 1 Nr. 2 des Körperschaftsteuergesetzes;

10.

Gewinnminderungen, die

a): durch Ansatz des niedrigeren Teilwerts des Anteils an einer Körperschaft oder
b): durch Veräußerung oder Entnahme des Anteils an einer Körperschaft oder bei Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals der Körperschaft

11.

(weggefallen)

12.

Bundesfinanzhof Beschluss, 16. Okt. 2012 - I B 125/12

Tatbestand

1: I. Die Antragstellerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin) ist eine GmbH, die … betreibt. Im Streitjahr 2010 wies sie in ihrem Jahresabschluss nach Handelsrecht einen Jahresfehlbetrag von ca. 668.000 € aus; der für die Festsetzung der Körperschaftsteuer hiernach errechnete Gesamtbetrag der Einkünfte betrug ./. 536.616 €.

2: Die Antragstellerin wandte im Streitjahr Schuldentgelte in Höhe von 105.426 €, Miet- und Pachtzinsen für bewegliche Betriebsanlagegüter in Höhe von 185.273 € sowie Miet- und Pachtzinsen für unbewegliche Betriebsanlagegüter in Höhe von 13.231.367 € auf. Diese Aufwendungen führten bei der Ermittlung des Gewerbeertrages gemäß § 7 Satz 1 i.V.m. § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e des Gewerbesteuergesetzes 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912, BStBl I 2007, 630) und des Gesetzes zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums (Wachstumsbeschleunigungsgesetz) vom 22. Dezember 2009 (BGBl I 2009, 3950, BStBl I 2010, 2) --GewStG 2002 n.F.-- zu Hinzurechnungen zum Gewinn in Höhe von insgesamt 6.658.163 € und zu einem Gewerbesteuermessbetrag von 39.476,50 €. Die Antragstellerin hält das für verfassungswidrig und sieht sich darin durch das entsprechende Normenkontrollersuchen des Finanzgerichts (FG) Hamburg an das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) durch Vorlagebeschluss vom 29. Februar 2012 1 K 138/10 (abgedruckt in Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2012, 960) bestätigt (Az. beim BVerfG: 1 BvL 8/12). Über ihren deswegen erhobenen Einspruch gegen den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2010 ist noch nicht entschieden. Den zugleich gestellten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) des Bescheids lehnten der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) ebenso ab wie das anschließend angerufene FG Köln (durch Beschluss vom 4. Juli 2012 13 V 1408/12).

3: Die Antragstellerin beantragt mit ihrer dagegen gerichteten Beschwerde nach wie vor, die Vollziehung des angefochtenen Gewerbesteuermessbescheids ohne Sicherheitsleistung auszusetzen.

4: Das FA beantragt, die Beschwerde zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

5: II. Die Beschwerde ist unbegründet. Das FG hat die beantragte AdV im Ergebnis zu Recht abgelehnt. Es fehlt bereits an den für die AdV-Gewährung erforderlichen ernstlichen Zweifeln an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids.

6: 1. Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise aussetzen. Die Aussetzung soll u.a. erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO). Ernstliche Zweifel i.S. von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegen bereits dann vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Bescheids neben für seine Rechtmäßigkeit sprechende Umstände gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (ständige Rechtsprechung seit dem Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 10. Februar 1967 III B 9/66, BFHE 87, 447, BStBl III 1967, 182; Senatsbeschluss vom 8. April 2009 I B 223/08, BFH/NV 2009, 1437).

7: 2. Solche ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids fehlen im Streitfall. Die Vorinstanz lässt anklingen, dass sie die Rechtslage ähnlich einschätzt. Sie hat ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit jedenfalls der Hinzurechnungsvorschriften in § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG 2002 n.F. dennoch bejaht, weil das FG Hamburg durch seinen Vorlagebeschluss in EFG 2012, 960 ein entsprechendes Normenkontrollersuchen (gemäß Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes --GG--) an das BVerfG gerichtet hat. Das rechtfertige die Annahme ernstlicher Zweifel, weil keine Anhaltspunkte dafür vorlägen, dass der Vorlagebeschluss unzulässig oder offenkundig unbegründet sei. Letzteres --die offenkundige Unbegründetheit der Vorlage-- ist nach der gebotenen summarischen Prüfung jedoch anzunehmen. Der erkennende Senat teilt die Überzeugung des FG Hamburg, dass die erwähnten Hinzurechnungsregelungen verfassungswidrig seien, nicht. Er hält es vielmehr nach dem Stand der Diskussion und der einschlägigen Spruchpraxis des BVerfG für sicher, dass die Hinzurechnungsregelungen und damit auch der angefochtene Gewerbesteuermessbescheid keine für die Gewährung der AdV hinreichend qualifizierten verfassungsrechtlichen Bedenken aufwerfen.

8: a) Das BVerfG musste sich schon wiederholt mit der Gültigkeit der Gewerbesteuer als solcher ebenso wie mit der Hinzurechnung sog. Dauerschuldentgelte nach § 8 Nr. 1 GewStG a.F. --der Vorgängervorschrift zu § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG 2002 n.F.-- befassen. Es hat in jenen Verfahren stets bekundet, dass weder das eine --die Gewerbesteuer als solche-- noch das andere --die Hinzurechnung der Dauerschuldentgelte-- gegen verfassungsrechtliche Grundsätze verstoßen (vgl. grundlegend Entscheidung vom 13. Mai 1969 1 BvR 25/65, BVerfGE 26, 1, BStBl II 1969, 424, und nachfolgend [Nichtannahme-]Beschlüsse vom 3. Juni 1970 1 BvR 333/70, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1970, 401; vom 29. August 1974 1 BvR 67/73, HFR 1974, 498; Beschlüsse vom 25. Oktober 1977 1 BvR 15/75, BVerfGE 46, 224, BStBl II 1978, 125; vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164, BGBl I 2006, 1857; vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, BGBl I 2008, 1006). Das FG Hamburg hat sich mit diesen Entscheidungen intensiv auseinandergesetzt und die vom BVerfG bereits verworfenen Verfassungsverstöße abermals überprüft (so auch Hamsch/ Karrenbrock, Die Unternehmensbesteuerung --Ubg-- 2012, 624, 625: "erneuter Anlauf"). Es ist sodann vor dem Hintergrund der (auch schon vom BVerfG gewürdigten) Entwicklung der Gewerbesteuer --aus Sicht des FG-- fort von einer sog. Objekt- und hin zu einer weiteren "normalen" Ertragsteuer und vor dem Hintergrund der zwischenzeitlich neuformulierten Hinzurechnungsregelungen in § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG 2002 n.F. zu einer Neubewertung der verfassungsrechtlichen Einschätzung und zugleich zu der Überzeugung gelangt, dass die besagten Hinzurechnungsregelungen nunmehr den Anforderungen, die an die Grundsätze einer gleichheitsgerechten Besteuerung zu stellen sind, nicht mehr genügten. In Anbetracht der Entwicklung der Gewerbesteuer zu einer Ertragsteuer widerspreche eine Besteuerung nach der Soll-Leistungsfähigkeit dem Folgerichtigkeitsgebot; zugrunde zu legen sei vielmehr die nach den Maßstäben des objektiven Nettoprinzips zu ermittelnde individuelle Ist-Leistungsfähigkeit.

9: b) Der Senat schließt sich dem auf der Grundlage der verfestigten Spruchpraxis des BVerfG nicht an.

10: aa) Er folgt vielmehr dem, was das BVerfG nach Analyse insbesondere der historischen Entwicklung der Gewerbesteuer in seinem Beschluss in BVerfGE 120, 1, BGBl I 2008, 1006 (dort Rn. 77) zum Ausdruck gebracht hat: "Die mehrfache Erwähnung der Gewerbesteuer in Art. 106 Abs. 6 GG zeigt gerade auch vor dem Hintergrund der beschriebenen Entstehungsgeschichte dieser Vorschrift und zur Neuregelung des Art. 28 Abs. 2 Satz 3 Halbsatz 2 GG, dass der verfassungsändernde Gesetzgeber jedenfalls keinen Anlass für grundsätzliche verfassungsrechtliche Zweifel an der Gewerbesteuer gesehen hat. Die Gewerbesteuer ist folglich in ihrer Grundstruktur als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer ... verfassungsrechtlich gerechtfertigt." Das BVerfG hat also erklärtermaßen in Würdigung der strukturellen Ertragsorientierung der Gewerbesteuer erkannt. Diese --bereits historisch angelegte-- Orientierung mag sich im Laufe der Zeit und auch in den Jahren nach denjenigen, welche noch den zitierten Entscheidungen des BVerfG zugrunde lagen, verstetigt haben. Dass sich dadurch jedoch der Charakter der Gewerbesteuer als einer Steuer, die aufgrund einer gegenüber den "reinen" Ertragsteuern verobjektivierten Bemessungsgrundlage errechnet wird, hin zu einer ebenfalls "reinen" Ertragsteuer (fort-)entwickelt hätte, ist nicht erkennbar und lässt sich auch dem Vorlagebeschluss des FG Hamburg nicht entnehmen. Die Gegenüberstellung der seit jeher widerstreitenden Besteuerungsgrundsätze --Ist-Leistungsfähigkeit und objektives Nettoprinzip hier, Soll-Leistungsfähigkeit und ertragsorientiertes Objektsteuer- und Äquivalenzprinzip dort-- und die gewiss aufwendige und vertiefte Diskussion dieser Positionen durch das FG Hamburg dürfen nicht darüber hinwegtäuschen: Letzten Endes wendet sich das FG Hamburg nicht nur gegen die in Rede stehenden Hinzurechnungsvorschriften, sondern gegen die Gewerbesteuer als solche (s. in diesem Sinne auch deutlich Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624) und stellt das FG seine Würdigung und seine Überzeugung zur Verfassungsmäßigkeit der einschlägigen Regelungen über die Hinzurechnung bestimmter Abzugspositionen zum Gewinn des gewerbetreibenden Steuerpflichtigen für die Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages lediglich an die Stelle derjenigen des BVerfG. Dass diese Würdigung des BVerfG infolge einer nachfolgenden Entwicklung überholt wäre, ist indessen nicht ersichtlich. Sie erschließt sich weder aus den neuformulierten Hinzurechnungstatbeständen des § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. noch durch neuere Erkenntnisse im Schrifttum.

11: bb) Das gilt auch, soweit das FG Hamburg sein Normenkontrollersuchen mit dem verfassungsrechtlichen Gebot der Folgerichtigkeit begründet. Dieses vom BVerfG als besondere Ausprägung des Gleichheitsgedankens entwickelte Gebot konkretisiert den allgemeinen Gleichheitssatz und besagt, dass der Gesetzgeber namentlich bei der Auswahl des Steuergegenstandes zwar einen "weitreichenden Entscheidungsspielraum" hat, dass er bei der Ausgestaltung dieses "Ausgangstatbestandes" die "einmal getroffene Belastungsentscheidung" aber "folgerichtig im Sinne der Belastungsgleichheit" umsetzen muss. Abweichungen bedürfen eines "besonderen rechtfertigenden Grundes"; sie unterliegen also verschärften, über das bloße Willkürverbot hinausgehenden Rechtfertigungsanforderungen (grundlegend BVerfG, Urteil vom 27. Juni 1991 2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239, 271, BStBl II 1991, 654, seither ständige Rechtsprechung; vgl. z.B. Urteile vom 6. März 2002 2 BvL 17/99, BVerfGE 105, 73, 125, BGBl I 2002, 1305; vom 9. Dezember 2008 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, 2 BvL 1/08, 2 BvL 2/08, BVerfGE 122, 210, 230 f., BGBl I 2008, 2888; Beschlüsse vom 4. Dezember 2002 2 BvR 400/98, 2 BvR 1735/00, BVerfGE 107, 27, 46 f., BGBl I 2003, 636; in BVerfGE 116, 164, 180 f., BGBl I 2006, 1857; vom 12. Mai 2009 2 BvL 1/00, BVerfGE 123, 111, 120 f.; daran für die Regelungslage in § 8 Nr. 1 GewStG 2002 a.F. anknüpfend FG Münster, Urteil vom 26. Juli 2012 4 K 4172/09, juris). Es ist indessen nicht zu erkennen, dass und inwiefern die prinzipielle "Belastungsentscheidung" des Gesetzgebers des Gewerbesteuergesetzes zugunsten einer "ertragsorientierten Objektsteuer" durch die Hinzurechnungsvorschriften in ihrer nunmehrigen Fassung des § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. eine veränderte Ausgangslage im vorgenannten Sinne erfahren hätte. Dass diese Ausgangslage im Einzelnen --nach tatbestandlichen Voraussetzungen und insbesondere des Hinzurechnungsumfangs-- in anderer Weise als zuvor ausgeformt worden ist, berührt die besagte Belastungsentscheidung nicht. Blieb deren bisherige Ausformung in Gestalt von § 8 Nr. 1 GewStG a.F. in verfassungs- und insbesondere gleichheitsrechtlicher Hinsicht unbeanstandet, dann kann für die nunmehrige Regelungsfassung nichts anderes gelten. Vielmehr ist hierdurch --nämlich durch die erstmals erfassten Fallgruppen der Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung unbeweglicher Wirtschaftsgüter sowie der Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten in § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.-- die Entscheidung für eine "verobjektivierte" Bemessungsgrundlage sogar verbreitert und ausgebaut worden. Die Belastungsentscheidung als solche und die diese tragende Rechtfertigung haben infolgedessen unverändert Bestand.

12: cc) Das gilt im Kern auch für die im Rahmen der Hinzurechnungsvorgaben gesetzlich festgelegten Typisierungen. Diese betrugen ursprünglich 100 v.H. und sind zwischenzeitlich im Zuge verschiedener Gesetzesänderungen für die einzelnen Hinzurechnungstatbestände fortschreitend in differenzierter Weise auf die Hälfte, ein Viertel oder ein Fünftel der hinzuzurechnenden Beträge abgesenkt und damit deutlich verringert worden. Wenn dadurch der immer wieder laut gewordenen Kritik an den substanzorientierten, ertragsunabhängigen Elementen der Gewerbebesteuerung Rechnung getragen worden ist, gibt es in Anbetracht der nach wie vor verfassungskonformen gewerbesteuerrechtlichen Grundentscheidung keine Veranlassung, die abgesenkten Hinzurechnungsbeträge als einen Eingriff in die gleichheitsgerechte Besteuerung und in den Schutz des Eigentums zu beurteilen. Die Hinzurechnung ist dadurch nicht zur "Ausnahme von der Regel" geworden und der Gesetzgeber ist angesichts der nach wie vor "durchgehaltenen" Grundentscheidung einer ertragsorientierten Objektsteuer auch nicht gehalten, die typisierten Hinzurechnungsquoten, beispielsweise nach Maßgabe eines bestimmten Refinanzierungssatzes, zu "dynamisieren", um eine Hinzurechnung nur zu einem "marktüblichen Zinsanteil" zu gewährleisten (so --für die Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F.-- aber Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624, 628 f.; s. auch Sarrazin in Lenski/Steinberg, GewStG, § 8 Nr. 1 Buchst. d Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. e Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. f Rz 5). Die gesetzgeberische Grundentscheidung der Gewerbesteuer orientiert sich vielmehr an einem "typisierten" Unternehmen als objektivierte "Sollgröße", das eigenkapitalfinanziert ist. Gemessen daran genügt es, wenn der Gesetzgeber mit gleichermaßen typisierten Ab- (oder auch Auf-)schlägen (re-)agiert, um einer (veränderten) "Wirklichkeit" Rechnung zu tragen. Eine uneingeschränkt realitätsgetreue Abbildung jener "Wirklichkeit" erfordert das allerdings nicht. Eine solche würde die gesetzgeberische Grundentscheidung --nämlich die gesetzgeberische Absicht, das Objekt- wie das Äquivalenzprinzip zu verwirklichen und dadurch trotz des damit einhergehenden Zurückdrängens substanzorientierter Merkmale ein möglichst verstetigtes kommunales Steueraufkommen zu bewirken-- im Gegenteil konterkarieren und gerade keine folgerichtige Umsetzung dieser Entscheidung repräsentieren. Und auch, dass die Hinzurechnungspositionen auf dem nach Maßgabe des Einkommensteuergesetzes oder des Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnden Gewinn aus dem Gewerbetrieb aufbauen und sich infolgedessen im Verlustfall unterschiedliche Rechtswirkungen ergeben, je nachdem, wie hoch der Verlust ist, liegt auf der Hand und ist --entgegen der Antragstellerin-- gerade Ausdruck jener verobjektivierten Ertragskraft.

13: dd) Nach allem verwundert es denn nicht, dass unbeschadet einer nach wie vor kritischen verfassungsrechtlichen Diskussion in der Wissenschaft (s. z.B. Hey, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, Beih. 34, 109; Montag in Tipke/Lang, Steuerrecht, 21. Aufl., § 12 Rz 1 f.; Tipke, Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Band I, 497 ff.; Sarrazin in Lenski/Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Buchst. d Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. e Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. f Rz 5) eine Verfassungswidrigkeit auch der Neuregelungen durchweg verneint worden ist (ausdrücklich z.B. FG Münster, Urteil vom 22. August 2012 10 K 4664/10 G, juris; Niedersächsisches FG, Urteil vom 7. Juli 2011 10 K 78/10, EFG 2011, 2100 [speziell zu § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. für den Fall der Zwischenvermietung]; Sächsisches FG, Urteil vom 28. September 2011 8 K 239/11, juris [speziell zu § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.]; FG Köln, Urteil vom 27. Oktober 2010 9 K 1022/10, EFG 2011, 561; Holst in Bergemann/Wingler, GewStG, § 8 Rz 2; Güroff in Glanegger/ Güroff, GewStG, 7. Aufl., § 8 Nr. 1a Rz 3; Köster in Lenski/ Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Buchst. a Rz 40; Deloitte/ Voßkuhl, GewStG, § 1 Rz 7 ff.; Clemens, daselbst, § 8 Nr. 1b Rz 6; s. auch M. Frotscher in Frotscher/Maas, KStG/GewStG/ UmwStG, § 1 GewStG Rz 4 ff.). Soweit die Verfassungsrechtslage in jüngeren Verlautbarungen (vgl. Petrak/Karrenbrock, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst --DStRE-- 2012, 1147; dieselben, DStR 2012, 2046; Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624; Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169; Grünwald/Friz, DStR 2012, 2106, Letztere ebenfalls speziell zur Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. für die --im Streitfall ohnehin nicht einschlägige und ggf. im Wege des Billigkeitserweises zu bewältigende-- Sonderkonstellation gewerblicher Zwischenvermieter) abweichend eingeschätzt worden ist, setzen diese Verlautbarungen auf dem Normenkontrollersuchen des FG Hamburg auf und bekräftigen dessen Rechtsauffassung. Neue belastbare Gesichtspunkte, welche eine Änderung der vielfach bestätigten Spruchpraxis des BVerfG zu der streitgegenständlichen Problematik erzwängen, sind daraus indessen auch in Ansatzpunkten nicht erkennbar. Das bezieht den von der Antragstellerin (vgl. auch Petrak/Karrenbrock, DStRE 2012, 1147; dieselben, DStR 2012, 2046) vertretenen Verstoß gegen Art. 14 der Konvention zum Schutze der Menschenrechte und Grundfreiheiten (Europäische Menschenrechtskonvention) infolge der durch § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. bewirkten Typisierungen mit ein. Dass auch dort Gleichheitsüberlegungen eine Rolle spielen, steht außer Zweifel. Doch unterliegt die insoweit vorzunehmende Prüfung keinen anderen Maßstäben als die grundgesetzliche Gleichheitsprüfung. Führt die Letztere zu keinen Beanstandungen, gilt das deshalb auch für die Erstere.

14: 3. Es bestätigt sich damit für den beschließenden Senat das offensichtliche Fehlen ernstlicher Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der in Rede stehenden Hinzurechnungsvorschriften. Denn nur neue, bisher unerörtert gebliebene Gesichtspunkte dazu, dass die Gewerbesteuer ihren Realsteuercharakter verloren hätte und deswegen keine nach Art. 106 Abs. 6 GG zulässige Steuer mehr darstellt, oder ein grundlegender Wandel der Rechtsauffassung hinsichtlich des Gestaltungsspielraums des Gesetzgebers bei der Erschließung von Steuerquellen rechtfertigen die abermalige Beschäftigung des BVerfG mit einer vom BVerfG bereits vielfach erkannten Beurteilung der Verfassungsrechtslage (vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 17. November 1998 1 BvL 10/98, BStBl II 1999, 509; vom 17. Dezember 1998 1 BvL 19/98, Die Information für Steuerberater und Wirtschaftsprüfer 1999, 575). Der Senat geht deswegen bei summarischer Prüfung davon aus, dass das Normenkontrollersuchen des FG Hamburg erfolglos bleiben wird.

15: 4. Auf die zwischen den Beteiligten umstrittene (weitere) Frage danach, ob und unter welchen Voraussetzungen trotz ernstlicher Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit einer Rechtsnorm und damit der Rechtmäßigkeit eines darauf beruhenden Steuerbescheids --wie von der Vorinstanz im Streitfall angenommen-- von der Gewährung der AdV jenes Bescheids abgesehen werden kann (vgl. z.B. einerseits Senatsbeschluss vom 13. März 2012 I B 111/11, BFHE 236, 501, BStBl II 2012, 611, andererseits BFH-Beschlüsse vom 17. Juli 2003 II B 20/03, BFHE 202, 380, BStBl II 2003, 807; vom 5. April 2011 II B 153/10, BFHE 232, 380, BStBl II 2011, 942; vom 4. Mai 2011 II B 151/10, BFH/NV 2011, 1395; vom 9. März 2012 VII B 171/11, BFHE 236, 206, BStBl II 2012, 418; s. auch z.B. Gosch in Beermann/Gosch, FGO, § 69 Rz 179 ff.; Gräber/Koch, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 69 Rz 113; Schallmoser, DStR 2010, 297 ff.; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 69 FGO Rz 97; Specker, Deutsche Steuer-Zeitung 2010, 800, 802 f.), braucht in Anbetracht dessen nicht mehr eingegangen zu werden.

16: 5. Dass der IV. Senat des BFH in seinem Beschluss vom 1. August 2012 IV R 55/11 (juris) das vom FG Hamburg an das BVerfG gerichtete Normenkontrollersuchen als ein "nicht als aussichtslos erscheinendes Musterverfahren" angesehen und (auch) deswegen das bei ihm anhängige Revisionsverfahren IV R 55/11 (gegen Sächsisches FG, Urteil vom 28. September 2011 8 K 239/11, juris), in welchem es ebenfalls um die Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungsvorschriften (des § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.) geht, gemäß § 74 FGO bis zum Vorliegen einer Entscheidung des BVerfG in jener Rechtssache ausgesetzt hat, ist unbeachtlich. Die Gründe, die --infolge sog. Ermessensreduzierung auf Null-- die Verfahrensaussetzung nach § 74 FGO wegen eines anhängigen Normenkontrollersuchens erzwingen können, mögen zwar nach der einschlägigen Rechtsprechung des BFH insoweit mit den Erfordernissen übereinstimmen, die an das Vorliegen "ernstlicher Zweifel" an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids i.S. von § 69 FGO zu stellen sind, als es danach hier wie dort darauf ankommt, dass das auslösende Normenkontrollersuchen nicht "offensichtlich aussichtslos" bzw. nicht "offensichtlich unbegründet" ist. Ob das für die vorliegend zu beurteilende Rechtsfrage der Fall ist, ist vom IV. Senat des BFH ersichtlich abweichend vom beschließenden Senat eingeschätzt worden. Doch hindert diese Abweichung den Senat nicht daran, im Rahmen des vorläufigen Rechtsschutzes durchzuerkennen. Denn weder ein Aussetzungsbeschluss gemäß § 74 FGO noch der Beschluss in einem AdV-Verfahren stellen verfahrensbeendende Entscheidungen dar, in welchen die betreffende Rechtsfrage endgültig zu beantworten ist und welche allein eine Divergenzanfrage nach § 11 Abs. 3 FGO gebieten (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 15. April 2010 IV B 105/09, BFHE 229, 199, BStBl II 2010, 971; Sunder-Plassmann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 11 FGO Rz 26 ff.; Gräber/Ruban, a.a.O., § 11 Rz 5, jeweils m.w.N.).

17: 6. Da anderweitige Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Gewerbesteuermessbescheides weder ersichtlich noch geltend gemacht worden sind und schließlich auch kein Anhalt dafür gegeben ist, dass im Streitfall eine AdV nach dem in § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO vorgesehenen alternativen Aussetzungsgrund einer unbilligen Härte in Betracht käme, war die Beschwerde hiernach zurückzuweisen.

Bundesfinanzhof Beschluss, 16. Okt. 2012 - I B 128/12

Tatbestand

1: I. Die Antragstellerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin) ist eine GmbH, die ausschließlich in von fremden Dritten angepachteten Gebäuden ein Hotel betreibt. Im Streitjahr 2009 erwirtschaftete sie daraus einen handelsrechtlichen Jahresfehlbetrag in Höhe von 6.281.169 €, im Vorjahr 2008 in Höhe von 8.829.468 €. Der körperschaftsteuerliche Verlust betrug 3.400.149 € im Streitjahr und 4.167.917 € im Vorjahr 2008. Ihre Jahresabschlüsse zum 31. Dezember 2008 und 2009 wiesen einen Kassenbestand sowie Guthaben bei Kreditinstituten in Höhe von ca. 11,5 Mio. € (2008) und in Höhe von ca. 5,25 Mio. € (2009) aus.

2: Die Antragstellerin wandte im Streitjahr Schuldentgelte in Höhe von 50.939 €, Pachtzinsen für bewegliche, im fremden Eigentum stehende Wirtschaftsgüter in Höhe von 9.403.200 €, Pachtzinsen für unbewegliche, im fremden Eigentum stehende Wirtschaftsgüter in Höhe von 56.223.688 € und Lizenzgebühren in Höhe von 87.400 € auf. Diese Aufwendungen führten bei der Ermittlung des Gewerbeertrages gemäß § 7 Satz 1 i.V.m. § 8 Nr. 1 Buchst. a, d, e und f des Gewerbesteuergesetzes 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912, BStBl I 2007, 630) und des Gesetzes zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums (Wachstumsbeschleunigungsgesetz) vom 22. Dezember 2009 (BGBl I 2009, 3950, BStBl I 2010, 2) --GewStG 2002 n.F.-- zu Hinzurechnungen zum Gewinn in Höhe von insgesamt 9.599.709 € und zu einem Gewerbesteuermessbetrag von 62.044 €. Die Antragstellerin hält das für verfassungswidrig und sieht sich darin --bezogen auf § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG 2002 n.F.-- durch das entsprechende Normenkontrollersuchen des Finanzgerichts (FG) Hamburg an das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) durch Vorlagebeschluss vom 29. Februar 2012 1 K 138/10 (abgedruckt in Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2012, 960) bestätigt (Az. beim BVerfG: 1 BvL 8/12). Über ihren deswegen erhobenen Einspruch gegen den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2009 ist noch nicht entschieden; er ruht im Hinblick auf ein derzeit laufendes Klageverfahren betreffend das Vorjahr 2008. Den zugleich gestellten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) des Gewerbesteuermessbescheids 2009 lehnten der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) ebenso ab wie das anschließend angerufene FG Köln (durch Beschluss vom 4. Juli 2012 13 V 1292/12).

3: Die Antragstellerin beantragt mit ihrer dagegen gerichteten Beschwerde nach wie vor, die Vollziehung des angefochtenen Gewerbesteuermessbescheids ohne Sicherheitsleistung auszusetzen, hilfsweise, dies auf die Hinzurechnung der Finanzierungsanteile nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. zu beschränken.

4: Das FA beantragt, die Beschwerde zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

5: II. Die Beschwerde ist unbegründet. Das FG hat die beantragte AdV im Ergebnis zu Recht abgelehnt. Es fehlt bereits an den für die AdV-Gewährung erforderlichen ernstlichen Zweifeln an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids.

6: 1. Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise aussetzen. Die Aussetzung soll u.a. erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO). Ernstliche Zweifel i.S. von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegen bereits dann vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Bescheids neben für seine Rechtmäßigkeit sprechende Umstände gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (ständige Rechtsprechung seit dem Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 10. Februar 1967 III B 9/66, BFHE 87, 447, BStBl III 1967, 182; Senatsbeschluss vom 8. April 2009 I B 223/08, BFH/NV 2009, 1437).

7: 2. Solche ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids fehlen im Streitfall. Die Vorinstanz lässt anklingen, dass sie die Rechtslage ähnlich einschätzt. Sie hat ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit jedenfalls der Hinzurechnungsvorschriften in § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG 2002 n.F. dennoch bejaht, weil das FG Hamburg durch seinen Vorlagebeschluss in EFG 2012, 960 ein entsprechendes Normenkontrollersuchen (gemäß Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes --GG--) an das BVerfG gerichtet hat. Das rechtfertige die Annahme ernstlicher Zweifel, weil keine Anhaltspunkte dafür vorlägen, dass der Vorlagebeschluss unzulässig oder offenkundig unbegründet sei. Letzteres --die offenkundige Unbegründetheit der Vorlage-- ist nach der gebotenen summarischen Prüfung jedoch anzunehmen. Der erkennende Senat teilt die Überzeugung des FG Hamburg, dass die erwähnten Hinzurechnungsregelungen verfassungswidrig seien, nicht. Er hält es vielmehr nach dem Stand der Diskussion und der einschlägigen Spruchpraxis des BVerfG für sicher, dass die Hinzurechnungsregelungen und damit auch der angefochtene Gewerbesteuermessbescheid keine für die Gewährung der AdV hinreichend qualifizierten verfassungsrechtlichen Bedenken aufwerfen.

8: a) Das BVerfG musste sich schon wiederholt mit der Gültigkeit der Gewerbesteuer als solcher ebenso wie mit der Hinzurechnung sog. Dauerschuldentgelte nach § 8 Nr. 1 GewStG a.F. --der Vorgängervorschrift zu § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG 2002 n.F.-- befassen. Es hat in jenen Verfahren stets bekundet, dass weder das eine --die Gewerbesteuer als solche-- noch das andere --die Hinzurechnung der Dauerschuldentgelte-- gegen verfassungsrechtliche Grundsätze verstoßen (vgl. grundlegend Entscheidung vom 13. Mai 1969 1 BvR 25/65, BVerfGE 26, 1, BStBl II 1969, 424, und nachfolgend [Nichtannahme-]Beschlüsse vom 3. Juni 1970 1 BvR 333/70, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1970, 401; vom 29. August 1974 1 BvR 67/73, HFR 1974, 498; Beschlüsse vom 25. Oktober 1977 1 BvR 15/75, BVerfGE 46, 224, BStBl II 1978, 125; vom 21. Juni 2006 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164, BGBl I 2006, 1857; vom 15. Januar 2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, BGBl I 2008, 1006). Das FG Hamburg hat sich mit diesen Entscheidungen intensiv auseinandergesetzt und die vom BVerfG bereits verworfenen Verfassungsverstöße abermals überprüft (so auch Hamsch/Karrenbrock, Die Unternehmensbesteuerung --Ubg-- 2012, 624, 625: "erneuter Anlauf"). Es ist sodann vor dem Hintergrund der (auch schon vom BVerfG gewürdigten) Entwicklung der Gewerbesteuer --aus Sicht des FG-- fort von einer sog. Objekt- und hin zu einer weiteren "normalen" Ertragsteuer und vor dem Hintergrund der zwischenzeitlich neuformulierten Hinzurechnungsregelungen in § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG 2002 n.F. zu einer Neubewertung der verfassungsrechtlichen Einschätzung und zugleich zu der Überzeugung gelangt, dass die besagten Hinzurechnungsregelungen nunmehr den Anforderungen, die an die Grundsätze einer gleichheitsgerechten Besteuerung zu stellen sind, nicht mehr genügten. In Anbetracht der Entwicklung der Gewerbesteuer zu einer Ertragsteuer widerspreche eine Besteuerung nach der Soll-Leistungsfähigkeit dem Folgerichtigkeitsgebot; zugrunde zu legen sei vielmehr die nach den Maßstäben des objektiven Nettoprinzips zu ermittelnde individuelle Ist-Leistungsfähigkeit.

9: b) Der Senat schließt sich dem auf der Grundlage der verfestigten Spruchpraxis des BVerfG nicht an.

10: aa) Er folgt vielmehr dem, was das BVerfG nach Analyse insbesondere der historischen Entwicklung der Gewerbesteuer in seinem Beschluss in BVerfGE 120, 1, BGBl I 2008, 1006 (dort Rn. 77) zum Ausdruck gebracht hat: "Die mehrfache Erwähnung der Gewerbesteuer in Art. 106 Abs. 6 GG zeigt gerade auch vor dem Hintergrund der beschriebenen Entstehungsgeschichte dieser Vorschrift und zur Neuregelung des Art. 28 Abs. 2 Satz 3 Halbsatz 2 GG, dass der verfassungsändernde Gesetzgeber jedenfalls keinen Anlass für grundsätzliche verfassungsrechtliche Zweifel an der Gewerbesteuer gesehen hat. Die Gewerbesteuer ist folglich in ihrer Grundstruktur als vornehmlich auf den Ertrag des Gewerbebetriebs gerichtete Objektsteuer ...verfassungsrechtlich gerechtfertigt." Das BVerfG hat also erklärtermaßen in Würdigung der strukturellen Ertragsorientierung der Gewerbesteuer erkannt. Diese --bereits historisch angelegte-- Orientierung mag sich im Laufe der Zeit und auch in den Jahren nach denjenigen, welche noch den zitierten Entscheidungen des BVerfG zugrunde lagen, verstetigt haben. Dass sich dadurch jedoch der Charakter der Gewerbesteuer als einer Steuer, die aufgrund einer gegenüber den "reinen" Ertragsteuern verobjektivierten Bemessungsgrundlage errechnet wird, hin zu einer ebenfalls "reinen" Ertragsteuer (fort-)entwickelt hätte, ist nicht erkennbar und lässt sich auch dem Vorlagebeschluss des FG Hamburg nicht entnehmen. Die Gegenüberstellung der seit jeher widerstreitenden Besteuerungsgrundsätze --Ist-Leistungsfähigkeit und objektives Nettoprinzip hier, Soll-Leistungsfähigkeit und ertragsorientiertes Objektsteuer- und Äquivalenzprinzip dort-- und die gewiss aufwendige und vertiefte Diskussion dieser Positionen durch das FG Hamburg dürfen nicht darüber hinwegtäuschen: Letzten Endes wendet sich das FG Hamburg nicht nur gegen die in Rede stehenden Hinzurechnungsvorschriften, sondern gegen die Gewerbesteuer als solche (s. in diesem Sinne auch deutlich Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624) und stellt das FG seine Würdigung und seine Überzeugung zur Verfassungsmäßigkeit der einschlägigen Regelungen über die Hinzurechnung bestimmter Abzugspositionen zum Gewinn des gewerbetreibenden Steuerpflichtigen für die Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages lediglich an die Stelle derjenigen des BVerfG. Dass diese Würdigung des BVerfG infolge einer nachfolgenden Entwicklung überholt wäre, ist indessen nicht ersichtlich. Sie erschließt sich weder aus den neuformulierten Hinzurechnungstatbeständen des § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. noch durch neuere Erkenntnisse im Schrifttum.

11: bb) Das gilt auch, soweit das FG Hamburg sein Normenkontrollersuchen mit dem verfassungsrechtlichen Gebot der Folgerichtigkeit begründet. Dieses vom BVerfG als besondere Ausprägung des Gleichheitsgedankens entwickelte Gebot konkretisiert den allgemeinen Gleichheitssatz und besagt, dass der Gesetzgeber namentlich bei der Auswahl des Steuergegenstandes zwar einen "weitreichenden Entscheidungsspielraum" hat, dass er bei der Ausgestaltung dieses "Ausgangstatbestandes" die "einmal getroffene Belastungsentscheidung" aber "folgerichtig im Sinne der Belastungsgleichheit" umsetzen muss. Abweichungen bedürfen eines "besonderen rechtfertigenden Grundes"; sie unterliegen also verschärften, über das bloße Willkürverbot hinausgehenden Rechtfertigungsanforderungen (grundlegend BVerfG, Urteil vom 27. Juni 1991 2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239, 271, BStBl II 1991, 654, seither ständige Rechtsprechung; vgl. z.B. Urteile vom 6. März 2002 2 BvL 17/99, BVerfGE 105, 73, 125, BGBl I 2002, 1305; vom 9. Dezember 2008 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, 2 BvL 1/08, 2 BvL 2/08, BVerfGE 122, 210, 230 f., BGBl I 2008, 2888; Beschlüsse vom 4. Dezember 2002 2 BvR 400/98, 2 BvR 1735/00, BVerfGE 107, 27, 46 f., BGBl I 2003, 636; in BVerfGE 116, 164, 180 f., BGBl I 2006, 1857; vom 12. Mai 2009 2 BvL 1/00, BVerfGE 123, 111, 120 f.; daran für die Regelungslage in § 8 Nr. 1 GewStG 2002 a.F. anknüpfend FG Münster, Urteil vom 26. Juli 2012 4 K 4172/09, juris). Es ist indessen nicht zu erkennen, dass und inwiefern die prinzipielle "Belastungsentscheidung" des Gesetzgebers des Gewerbesteuergesetzes zugunsten einer "ertragsorientierten Objektsteuer" durch die Hinzurechnungsvorschriften in ihrer nunmehrigen Fassung des § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. eine veränderte Ausgangslage im vorgenannten Sinne erfahren hätte. Dass diese Ausgangslage im Einzelnen --nach tatbestandlichen Voraussetzungen und insbesondere des Hinzurechnungsumfangs-- in anderer Weise als zuvor ausgeformt worden ist, berührt die besagte Belastungsentscheidung nicht. Blieb deren bisherige Ausformung in Gestalt von § 8 Nr. 1 GewStG a.F. in verfassungs- und insbesondere gleichheitsrechtlicher Hinsicht unbeanstandet, dann kann für die nunmehrige Regelungsfassung nichts anderes gelten. Vielmehr ist hierdurch --nämlich durch die erstmals erfassten Fallgruppen der Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung unbeweglicher Wirtschaftsgüter sowie der Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten in § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.-- die Entscheidung für eine "verobjektivierte" Bemessungsgrundlage sogar verbreitert und ausgebaut worden. Die Belastungsentscheidung als solche und die diese tragende Rechtfertigung haben infolgedessen unverändert Bestand.

12: cc) Das gilt im Kern auch für die im Rahmen der Hinzurechnungsvorgaben gesetzlich festgelegten Typisierungen. Diese betrugen ursprünglich 100 v.H. und sind zwischenzeitlich im Zuge verschiedener Gesetzesänderungen für die einzelnen Hinzurechnungstatbestände fortschreitend in differenzierter Weise auf die Hälfte, ein Viertel oder ein Fünftel der hinzuzurechnenden Beträge abgesenkt und damit deutlich verringert worden. Wenn dadurch der immer wieder laut gewordenen Kritik an den substanzorientierten, ertragsunabhängigen Elementen der Gewerbebesteuerung Rechnung getragen worden ist, gibt es in Anbetracht der nach wie vor verfassungskonformen gewerbesteuerrechtlichen Grundentscheidung keine Veranlassung, die abgesenkten Hinzurechnungsbeträge als einen Eingriff in die gleichheitsgerechte Besteuerung und in den Schutz des Eigentums zu beurteilen. Die Hinzurechnung ist dadurch nicht zur "Ausnahme von der Regel" geworden und der Gesetzgeber ist angesichts der nach wie vor "durchgehaltenen" Grundentscheidung einer ertragsorientierten Objektsteuer auch nicht gehalten, die typisierten Hinzurechnungsquoten, beispielsweise nach Maßgabe eines bestimmten Refinanzierungssatzes, zu "dynamisieren", um eine Hinzurechnung nur zu einem "marktüblichen Zinsanteil" zu gewährleisten (so --für die Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F.-- aber Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624, 628 f.; s. auch Sarrazin in Lenski/Steinberg, GewStG, § 8 Nr. 1 Buchst. d Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. e Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. f Rz 5). Die gesetzgeberische Grundentscheidung der Gewerbesteuer orientiert sich vielmehr an einem "typisierten" Unternehmen als objektivierte "Sollgröße", das eigenkapitalfinanziert ist. Gemessen daran genügt es, wenn der Gesetzgeber mit gleichermaßen typisierten Ab- (oder auch Auf-)schlägen (re-)agiert, um einer (veränderten) "Wirklichkeit" Rechnung zu tragen. Eine uneingeschränkt realitätsgetreue Abbildung jener "Wirklichkeit" erfordert das allerdings nicht. Eine solche würde die gesetzgeberische Grundentscheidung --nämlich die gesetzgeberische Absicht, das Objekt- wie das Äquivalenzprinzip zu verwirklichen und dadurch trotz des damit einhergehenden Zurückdrängens substanzorientierter Merkmale ein möglichst verstetigtes kommunales Steueraufkommen zu bewirken-- im Gegenteil konterkarieren und gerade keine folgerichtige Umsetzung dieser Entscheidung repräsentieren. Und auch, dass die Hinzurechnungspositionen auf dem nach Maßgabe des Einkommensteuergesetzes oder des Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnden Gewinn aus dem Gewerbetrieb aufbauen und sich infolgedessen im Verlustfall unterschiedliche Rechtswirkungen ergeben, je nachdem, wie hoch der Verlust ist, liegt auf der Hand und ist --entgegen der Antragstellerin-- gerade Ausdruck jener "verobjektivierten" Ertragskraft.

13: dd) Nach allem verwundert es denn nicht, dass unbeschadet einer nach wie vor kritischen verfassungsrechtlichen Diskussion in der Wissenschaft (s. z.B. Hey, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, Beih. 34, 109; Montag in Tipke/Lang, Steuerrecht, 21. Aufl., § 12 Rz 1 f.; Tipke, Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Band I, 497 ff.; Sarrazin in Lenski/Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Buchst. d Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. e Rz 5, § 8 Nr. 1 Buchst. f Rz 5) eine Verfassungswidrigkeit auch der Neuregelungen durchweg verneint worden ist (ausdrücklich z.B. FG Münster, Urteil vom 22. August 2012 10 K 4664/10 G, juris; Niedersächsisches FG, Urteil vom 7. Juli 2011 10 K 78/10, EFG 2011, 2100 [speziell zu § 8 Nr. 1 Buchst. c GewStG 2002 n.F. für den Fall der Zwischenvermietung]; Sächsisches FG, Urteil vom 28. September 2011 8 K 239/11, juris [speziell zu § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.]; FG Köln, Urteil vom 27. Oktober 2010 9 K 1022/10, EFG 2011, 561; Holst in Bergemann/Wingler, GewStG, § 8 Rz 2; Güroff in Glanegger/ Güroff, GewStG, 7. Aufl., § 8 Nr. 1a Rz 3; Köster in Lenski/ Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Buchst. a Rz 40; Deloitte/Voßkuhl, GewStG, § 1 Rz 7 ff.; Clemens, daselbst, § 8 Nr. 1b Rz 6; s. auch M. Frotscher in Frotscher/Maas, KStG/GewStG/UmwStG, § 1 GewStG Rz 4 ff.). Soweit die Verfassungsrechtslage in jüngeren Verlautbarungen (vgl. Petrak/Karrenbrock, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst --DStRE-- 2012, 1147; dieselben, DStR 2012, 2046; Hamsch/Karrenbrock, Ubg 2012, 624; Malzkorn/Rossa, Der Betrieb 2012, 1169; Grünwald/Friz, DStR 2012, 2106, Letztere ebenfalls speziell zur Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 n.F. für die --im Streitfall ohnehin nicht einschlägige und ggf. im Wege des Billigkeitserweises zu bewältigende-- Sonderkonstellation gewerblicher Zwischenvermieter) abweichend eingeschätzt worden ist, setzen diese auf dem Normenkontrollersuchen des FG Hamburg auf und bekräftigen dessen Rechtsauffassung. Neue belastbare Gesichtspunkte, welche eine Änderung der vielfach bestätigten Spruchpraxis des BVerfG zu der streitgegenständlichen Problematik erzwängen, sind daraus indessen auch in Ansatzpunkten nicht erkennbar. Das bezieht den von der Antragstellerin und deren Prozessbevollmächtigten (vgl. auch Petrak/Karrenbrock, DStRE 2012, 1147; dieselben, DStR 2012, 2046) vertretenen Verstoß gegen Art. 14 der Konvention zum Schutze der Menschenrechte und Grundfreiheiten (Europäische Menschenrechtskonvention) infolge der durch § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. bewirkten Typisierungen mit ein. Dass auch dort Gleichheitsüberlegungen eine Rolle spielen, steht außer Zweifel. Doch unterliegt die insoweit vorzunehmende Prüfung keinen anderen Maßstäben als die grundgesetzliche Gleichheitsprüfung. Führt die Letztere zu keinen Beanstandungen, gilt das deshalb auch für die Erstere.

14: ee) Schließlich ergeben sich keine neuen Gesichtspunkte, welche speziell die vom FG Hamburg nicht angesprochene Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG 2002 n.F. betreffen und geeignet wären, diesbezüglich ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Festsetzung zu wecken.

15: 3. Es bestätigt sich damit für den beschließenden Senat das offensichtliche Fehlen ernstlicher Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der in Rede stehenden Hinzurechnungsvorschriften. Denn nur neue, bisher unerörtert gebliebene Gesichtspunkte dazu, dass die Gewerbesteuer ihren Realsteuercharakter verloren hätte und deswegen keine nach Art. 106 Abs. 6 GG zulässige Steuer mehr darstellt, oder ein grundlegender Wandel der Rechtsauffassung hinsichtlich des Gestaltungsspielraums des Gesetzgebers bei der Erschließung von Steuerquellen rechtfertigen die abermalige Beschäftigung des BVerfG mit einer von diesem bereits vielfach erkannten Beurteilung der Verfassungsrechtslage (vgl. BVerfG, Beschlüsse vom 17. November 1998 1 BvL 10/98, BStBl II 1999, 509; vom 17. Dezember 1998 1 BvL 19/98, Die Information für Steuerberater und Wirtschaftsprüfer 1999, 575). Der Senat geht deswegen bei summarischer Prüfung davon aus, dass das Normenkontrollersuchen des FG Hamburg erfolglos bleiben wird.

16: 4. Auf die zwischen den Beteiligten umstrittene (weitere) Frage danach, ob und unter welchen Voraussetzungen trotz ernstlicher Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit einer Rechtsnorm und damit der Rechtmäßigkeit eines darauf beruhenden Steuerbescheids --wie von der Vorinstanz im Streitfall angenommen-- von der Gewährung der AdV jenes Bescheids abgesehen werden kann (vgl. z.B. einerseits Senatsbeschluss vom 13. März 2012 I B 111/11, BFHE 236, 501, BStBl II 2012, 611, andererseits BFH-Beschlüsse vom 17. Juli 2003 II B 20/03, BFHE 202, 380, BStBl II 2003, 807; vom 5. April 2011 II B 153/10, BFHE 232, 380, BStBl II 2011, 942; vom 4. Mai 2011 II B 151/10, BFH/NV 2011, 1395; vom 9. März 2012 VII B 171/11, BFHE 236, 206, BStBl II 2012, 418; s. auch z.B. Gosch in Beermann/Gosch, FGO, § 69 Rz 179 ff.; Gräber/Koch, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 69 Rz 113; Schallmoser, DStR 2010, 297 ff.; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 69 FGO Rz 97; Specker, Deutsche Steuer-Zeitung 2010, 800, 802 f.), braucht in Anbetracht dessen nicht mehr eingegangen zu werden.

17: 5. Dass der IV. Senat des BFH in seinem Beschluss vom 1. August 2012 IV R 55/11 (juris) das vom FG Hamburg an das BVerfG gerichtete Normenkontrollersuchen als ein "nicht als aussichtslos erscheinendes Musterverfahren" angesehen und (auch) deswegen das bei ihm anhängige Revisionsverfahren IV R 55/11 (gegen Sächsisches FG, Urteil vom 28. September 2011 8 K 239/11, juris), in welchem es ebenfalls um die Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungsvorschriften (des § 8 Nr. 1 Buchst. e und f GewStG 2002 n.F.) geht, gemäß § 74 FGO bis zum Vorliegen einer Entscheidung des BVerfG in jener Rechtssache ausgesetzt hat, ist unbeachtlich. Die Gründe, die --infolge sog. Ermessensreduzierung auf Null-- die Verfahrensaussetzung nach § 74 FGO wegen eines anhängigen Normenkontrollersuchens erzwingen können, mögen zwar nach der einschlägigen Rechtsprechung des BFH insoweit mit den Erfordernissen übereinstimmen, die an das Vorliegen "ernstlicher Zweifel" an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids i.S. von § 69 FGO zu stellen sind, als es danach hier wie dort darauf ankommt, dass das auslösende Normenkontrollersuchen nicht "offensichtlich aussichtslos" bzw. nicht "offensichtlich unbegründet" ist. Ob das für die vorliegend zu beurteilende Rechtsfrage der Fall ist, ist vom IV. Senat des BFH ersichtlich abweichend vom beschließenden Senat eingeschätzt worden. Doch hindert diese Abweichung den Senat nicht daran, im Rahmen des vorläufigen Rechtsschutzes durchzuerkennen. Denn weder ein Aussetzungsbeschluss gemäß § 74 FGO noch der Beschluss in einem AdV-Verfahren stellen verfahrensbeendende Entscheidungen dar, in welchen die betreffende Rechtsfrage endgültig zu beantworten ist und welche allein eine Divergenzanfrage nach § 11 Abs. 3 FGO gebieten (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 15. April 2010 IV B 105/09, BFHE 229, 199, BStBl II 2010, 971; Sunder-Plassmann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 11 FGO Rz 26 ff.; Gräber/Ruban, a.a.O., § 11 Rz 5, jeweils m.w.N.).

18: 6. Da anderweitige Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Gewerbesteuermessbescheides weder ersichtlich noch geltend gemacht worden sind und schließlich auch kein Anhalt dafür gegeben ist, dass im Streitfall eine AdV nach dem in § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO vorgesehenen alternativen Aussetzungsgrund einer unbilligen Härte in Betracht käme, war die Beschwerde hiernach sowohl mit ihrem Haupt- als auch mit ihrem Hilfsantrag zurückzuweisen.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 3

(1) Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich.

(2) Männer und Frauen sind gleichberechtigt. Der Staat fördert die tatsächliche Durchsetzung der Gleichberechtigung von Frauen und Männern und wirkt auf die Beseitigung bestehender Nachteile hin.

Gewerbesteuergesetz - GewStG | § 8 Hinzurechnungen

Dem Gewinn aus Gewerbebetrieb (§ 7) werden folgende Beträge wieder hinzugerechnet, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind:

1.

Ein Viertel der Summe aus

a)

b)

Renten und dauernden Lasten.²Pensionszahlungen auf Grund einer unmittelbar vom Arbeitgeber erteilten Versorgungszusage gelten nicht als dauernde Last im Sinne des Satzes 1,

c)

Gewinnanteilen des stillen Gesellschafters,

d)

aa): Fahrzeugen mit Antrieb ausschließlich durch Elektromotoren, die ganz oder überwiegend aus mechanischen oder elektrochemischen Energiespeichern oder aus emissionsfrei betriebenen Energiewandlern gespeist werden (Elektrofahrzeuge),
bb): extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen, für die sich aus der Übereinstimmungsbescheinigung nach Anhang IX der Richtlinie 2007/46/EG oder aus der Übereinstimmungsbescheinigung nach Artikel 38 der Verordnung (EU) Nr. 168/2013 ergibt, dass das Fahrzeug eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer hat oder die Reichweite des Fahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 80 Kilometer beträgt, und
cc): Fahrrädern, die keine Kraftfahrzeuge sind,

e)

der Hälfte der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, und

f)

soweit die Summe den Betrag von 200 000 Euro übersteigt;

2.

(weggefallen)

3.

(weggefallen)

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

(weggefallen)

8.

9.

die Ausgaben im Sinne des § 9 Abs. 1 Nr. 2 des Körperschaftsteuergesetzes;

10.

Gewinnminderungen, die

a): durch Ansatz des niedrigeren Teilwerts des Anteils an einer Körperschaft oder
b): durch Veräußerung oder Entnahme des Anteils an einer Körperschaft oder bei Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals der Körperschaft

11.

(weggefallen)

12.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.

Finanzgericht Köln Urteil, 19. März 2015 - 13 K 2768/10

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