/ Bundesfinanzhof / Bundesfinanzhof Urteil, 08. Juni 2011 - I R 79/10

Bundesfinanzhof Urteil, 08. Juni 2011 - I R 79/10

bei uns veröffentlicht am

08.06.2011

Bundesfinanzhof Urteil, 08. Juni 2011 - I R 79/10

ra.de-Urteilsbesprechung zu Bundesfinanzhof Urteil, 08. Juni 2011 - I R 79/10

Rechtsgebiete

Handels- und Gesellschaftsrecht

Gericht

Tatbestand

1: I. Die Beteiligten streiten über die Rechtsfolgen einer Einbringung von zwei Betrieben.

2: Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist eine GmbH, deren sämtliche Geschäftsanteile im Streitjahr (2004) von D gehalten wurden. D betrieb zu Beginn des Streitjahrs zugleich als Einzelunternehmer die Betriebe A in X und B in Y. Zwischen A und der Klägerin bestand eine Betriebsaufspaltung.

3: Mit Vertrag vom 26. August 2004 erhöhte D das Stammkapital der Klägerin um 174.435,59 € auf 200.000 €. Die zusätzliche Stammeinlage sollte durch die Einbringung der beiden Einzelunternehmen geleistet werden. Betriebsübergabe und Übergang der Gewinnberechtigung wurden auf den 1. Januar 2004 datiert. Die Einbringung erfolgte zu den in einer Einbringungsbilanz enthaltenen Buchwerten; danach beliefen sich der Wert der A auf ./. 1.065.192,06 € und der Wert der B auf 1.456.977,79 €.

4: Im Anschluss an eine Betriebsprüfung nahm der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) an, dass bei der A Aktiva in Höhe von 1.581.124,05 € und Passiva in Höhe von 2.535.737 € eingebracht worden seien. Deshalb seien bei A stille Reserven in Höhe von 954.612,95 € aufzudecken und dem entsprechend bei der Klägerin zusätzliche Abschreibungen in Höhe von 47.730,65 € zu berücksichtigen. Auf dieser Basis setzte das FA gegenüber der Klägerin für das Streitjahr in einem Änderungsbescheid die Körperschaftsteuer fest.

5: Die deshalb erhobene Klage hatte Erfolg. Das Sächsische Finanzgericht (FG) entschied mit Urteil vom 28. Juli 2010 2 K 322/10, dass die Klage zulässig und begründet sei. Zwar habe D zwei Betriebe in die Klägerin eingebracht und sei bei mehreren Sacheinlagen die Frage einer Aufstockung gemäß § 20 Abs. 2 Satz 4 des Umwandlungssteuergesetzes (UmwStG 1995) für jeden Einlagegegenstand gesondert zu prüfen. Das gelte aber nicht, wenn dieselbe Person mehrere Sacheinlagegegenstände in einem einheitlichen Vorgang übertrage. Das sei im Streitfall geschehen, weshalb im Zusammenhang mit § 20 Abs. 2 Satz 4 UmwStG 1995 das negative Kapitalkonto des einen mit dem positiven Kapitalkonto des anderen Betriebs verrechnet werden könne.

6: Mit seiner vom FG zugelassenen Revision rügt das FA eine Verletzung des § 20 Abs. 2 Satz 4 UmwStG 1995. Es beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

7: Die Klägerin beantragt sinngemäß, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

8: II. Die Revision ist begründet. Sie führt gemäß § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Aufhebung des erstinstanzlichen Urteils und zur Abweisung der Klage. Diese ist unzulässig, da die Klägerin nicht dartun kann, durch den angefochtenen Bescheid beschwert zu sein.

9: 1. Nach § 40 Abs. 2 FGO ist eine Anfechtungsklage nur zulässig, wenn der Kläger geltend macht, durch den angefochtenen Verwaltungsakt in seinen Rechten verletzt zu sein. Daran fehlt es in der Regel, wenn der Kläger die Festsetzung einer höheren als der im angefochtenen Verwaltungsakt festgesetzten Steuer begehrt (Senatsurteil vom 10. Januar 2007 I R 75/05, BFH/NV 2007, 1506, m.w.N.). Ein solcher Sachverhalt liegt im Streitfall vor, da die Klage darauf abzielt, dass die vom FA vorgenommene Erhöhung der Aktiva aus dem eingebrachten Betrieb A unterbleibt; eine solche Handhabung würde für die Klägerin zu einer Verminderung von Absetzungen für Abnutzung und mithin zur Festsetzung einer höheren Steuer führen.

10: 2. Zwar kann nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) eine Rechtsverletzung i.S. des § 40 Abs. 2 FGO ausnahmsweise auch dann vorliegen, wenn in dem angefochtenen Steuerbescheid eine Steuer nicht oder zu niedrig festgesetzt worden ist. So können die Dinge z.B. liegen, wenn ein auf einen Betrag von Null lautender Bescheid sich für den Kläger deshalb nachteilig auswirkt, weil in ihm angesetzte Besteuerungsgrundlagen im Rahmen anderer Verfahren verbindliche Entscheidungsvorgaben liefern (BFH-Urteile vom 20. Dezember 1994 IX R 80/92, BFHE 177, 44, BStBl II 1995, 537; vom 20. Dezember 1994 IX R 124/92, BFHE 176, 409, BStBl II 1995, 628). Ebenso kann eine Klage gegen die Festsetzung einer zu niedrigen Steuer zulässig sein, wenn jene Festsetzung dazu führen kann, dass der Kläger bei späteren Steuerfestsetzungen Nachteile erleidet (BFH-Beschluss vom 17. Dezember 1987 V B 152/87, BFHE 152, 40, BStBl II 1988, 286, m.w.N.). Im Streitfall liegt aber kein mit diesen Situationen vergleichbarer Sachverhalt vor. Denn die Klägerin, um deren Besteuerung es hier ausschließlich geht, kann durch den Ansatz überhöhter Einbringungswerte weder in späteren Steuerfestsetzungen noch in anderen Verfahren einen Nachteil erleiden. Sie ist daher auch unter diesem Gesichtspunkt durch den angefochtenen Bescheid nicht beschwert.

11: 3. Eine Zulässigkeit der Klage folgt entgegen der Ansicht des FG nicht daraus, dass der streitgegenständliche Wertansatz für die Besteuerung des D verbindlich ist.

12: a) Nach den Feststellungen des FG hat allerdings D u.a. den Betrieb A in die Klägerin eingebracht und dafür neue Anteile an der Klägerin erhalten. Das führt nach § 20 Abs. 4 Satz 1 UmwStG 1995 dazu, dass der von der Klägerin angesetzte Wert des eingebrachten Betriebsvermögens für D als Veräußerungspreis gilt. D muss mithin in jenem Wert enthaltene stille Reserven, die dem Betriebsvermögen des Betriebs A innewohnten, im Streitjahr versteuern.

13: b) Nach der Rechtsprechung des Senats folgt aus § 20 Abs. 4 Satz 1 UmwStG 1995, dass im Rahmen der Besteuerung des Einbringenden nicht geprüft werden kann, ob der von der übernehmenden Kapitalgesellschaft angesetzte Wert zutreffend ermittelt worden ist. Vielmehr ist der Einbringende insoweit grundsätzlich an jenen Wert gebunden. Er kann insbesondere nicht mit einem Rechtsbehelf gegen den ihn betreffenden Einkommensteuerbescheid geltend machen, dass der bei der aufnehmenden Kapitalgesellschaft angesetzte Wert überhöht sei und sich daraus für ihn --den Einbringenden-- wegen § 20 Abs. 4 Satz 1 UmwStG 1995 eine überhöhte Steuerfestsetzung ergebe (Senatsurteil vom 19. Dezember 2007 I R 111/05, BFHE 220, 152, BStBl II 2008, 536). Diese Rechtsprechung hat der Senat kürzlich bestätigt (Senatsurteil vom 20. April 2011 I R 97/10, BFHE 233, 508); an ihr ist weiterhin festzuhalten.

14: c) Die Bindung des Einbringenden an den bei der aufnehmenden Gesellschaft angesetzten Wert bewirkt aber nicht, dass die aufnehmende Gesellschaft jenen Wert ohne Rücksicht auf eine eigene Beschwer überprüfen lassen kann. Es trifft zwar zu, dass es mit der in Art. 19 Abs. 4 des Grundgesetzes (GG) bestimmten Rechtsweggarantie nicht vereinbar wäre, die Möglichkeit einer gerichtlichen Überprüfung überhaupt auszuschließen. Jedoch ist diese Möglichkeit dadurch eröffnet, dass bei Streitigkeiten über die Höhe des Einbringungswerts der Einbringende die für die aufnehmende Kapitalgesellschaft maßgebliche Steuerfestsetzung anfechten kann. Nach Art. 19 Abs. 4 Satz 1 GG steht demjenigen, der durch die öffentliche Gewalt in seinen Rechten verletzt wird, der Rechtsweg offen. Das gilt auch im Rahmen des Besteuerungsverfahrens. Daraus folgt, dass der Einbringende die Möglichkeit haben muss, einen aus seiner Sicht unzutreffend angesetzten Veräußerungsgewinn gerichtlich überprüfen zu lassen.

15: Diese Möglichkeit hat er nicht im Rahmen der unmittelbar ihn selbst betreffenden Steuerfestsetzung. Denn § 20 Abs. 4 Satz 1 UmwStG 1995 schließt es aus, in diesem Verfahren geltend zu machen, dass der bei der übernehmenden Gesellschaft angesetzte und für den Einbringenden verbindliche Wert überhöht sei. Der Körperschaftsteuerbescheid des aufnehmenden Unternehmens ist auch kein Grundlagenbescheid für den Einbringenden, denn dieser Bescheid enthält keine eigenständige Regelung, mit welchem Wert das eingebrachte Vermögen angesetzt wurde. Dieser Wert entfaltet vielmehr nur über die Regelung des § 20 Abs. 4 Satz 1 UmwStG 1995 materielle Bindungswirkung (vgl. auch BFH-Urteil vom 19. April 2005 VIII R 27/03, BFH/NV 2005, 1807) für den Einbringenden. Die verfassungsrechtliche Rechtsweggarantie gebietet es aber, dem Einbringenden das Recht zuzubilligen, die insoweit für ihn verbindliche Steuerfestsetzung gegenüber der aufnehmenden Gesellschaft anzufechten (vgl. auch Frotscher in Schwarz, AO, Vor § 179 Rz 40 ff.). Ein Anfechtungsrecht der aufnehmenden Gesellschaft würde insoweit nicht ausreichen, da Art. 19 Abs. 4 Satz 1 GG ausdrücklich dem in seinen Rechten Verletzten ("ihm") den Rechtsweg garantiert. Der Einbringende ist deshalb in Fällen dieser Art als Drittbetroffener anfechtungsberechtigt (ebenso wohl von Groll in Gräber, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 40 Rz 122; Frotscher, ebenda). Daraus folgt zugleich, dass es nicht um des Schutzes des Einbringenden willen geboten ist, der aufnehmenden Gesellschaft entgegen § 40 Abs. 2 FGO trotz des Fehlens einer eigenen Beschwer ein Anfechtungsrecht zuzubilligen.

16: aa) Die Annahme eines Anfechtungsrechts des Einbringenden steht im Einklang mit der Behandlung anderer Sachverhalte, in denen einem Drittbetroffenen ein eigenes Anfechtungsrecht zugebilligt worden ist (vgl. auch Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 40 FGO Rz 71 ff.; von Beckerath in Beermann/Gosch, AO/FGO, § 40 Rz 162 ff.). So kann nach den Senatsurteilen vom 4. März 2009 I R 6/07 (BFHE 224, 353, BStBl II 2009, 625) und vom 28. Januar 2004 I R 73/02 (BFHE 205, 174, BStBl II 2005, 550) der Vergütungsschuldner die Steueranmeldung bzw. den Widerruf der Freistellungsbescheinigung i.S. des § 50d Abs. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes 2002 anfechten. Ferner hat der BFH Konkurrenten eine eigene Klagebefugnis zugebilligt (Senatsurteile vom 15. Oktober 1997 I R 10/92, BFHE 184, 212, BStBl II 1998, 63; vom 18. September 2007 I R 30/06, BFHE 219, 184, BStBl II 2009, 126; BFH-Urteil vom 5. Oktober 2006 VII R 24/03, BFHE 215, 32, BStBl II 2007, 243). Ebenso kann z.B. ein Arbeitnehmer einen Lohnsteuer-Haftungsbescheid anfechten, der seinem Arbeitgeber gegenüber ergangen ist und an ihn --den Arbeitnehmer-- erbrachte Leistungen betrifft (BFH-Urteil vom 29. Juni 1973 VI R 311/69, BFHE 109, 502, BStBl II 1973, 780).

17: bb) Nach der Rechtsprechung des Senats muss, wenn der Einbringende einen ihm gegenüber erlassenen Steuerbescheid anficht und dabei die Fehlerhaftigkeit des angesetzten Einbringungswerts geltend macht, die aufnehmende Kapitalgesellschaft nicht zu einem darüber geführten Klageverfahren beigeladen werden (Senatsbeschluss in BFHE 220, 152, BStBl II 2008, 536). Dies liegt darin begründet, dass zwar die von der übernehmenden Kapitalgesellschaft angesetzten Werte für den Einbringenden verbindlich sind, nicht aber umgekehrt. Ficht jedoch der Einbringende die Steuerfestsetzung der aufnehmenden Gesellschaft an, ist jene zum Klageverfahren notwendig beizuladen (§ 60 Abs. 3 FGO). Denn hinsichtlich des Werts des übernommenen Betriebsvermögens kann die Entscheidung gegen einbringendes und aufnehmendes Unternehmen nur einheitlich ergehen. Hat der Einbringende mit seinem Begehren Erfolg, das eingebrachte Betriebsvermögen mit einem niedrigeren Wert anzusetzen, als es bislang der Besteuerung der aufnehmenden Gesellschaft zu Grunde lag, ist damit zugleich auch über den Wertansatz des aufnehmenden Unternehmens verbindlich entschieden.

18: cc) Dass in der vorliegend zu beurteilenden Situation der Einbringende den an die aufnehmende Gesellschaft gerichteten Bescheid anfechten kann, kann schließlich nicht unter Hinweis auf daraus erwachsende verfahrenstechnische Schwierigkeiten in Frage gestellt werden. Zwar ist in dieser Hinsicht zu bedenken, dass ein an die aufnehmende Gesellschaft gerichteter Steuerbescheid dem Einbringenden regelmäßig nicht bekannt gegeben wird, was im Hinblick auf den Eintritt der Unanfechtbarkeit zu Unsicherheiten führen kann. Diese Folge muss aber im Hinblick auf Art. 19 Abs. 4 Satz 1 GG hingenommen werden. Zudem hat die Finanzbehörde die Möglichkeit, diesen Unsicherheiten durch eine Bekanntgabe des genannten Bescheids an den Einbringenden zu begegnen. Dem steht das Steuergeheimnis i.S. des § 30 der Abgabenordnung (AO) nicht entgegen, da die Bekanntgabe einer am Verfassungsrecht orientierten Besteuerung des Einbringenden dient (§ 30 Abs. 4 Nr. 1 AO). Dieser Vorgabe wird die vom FG gewählte Lösung, die Überprüfung des Bescheids (nur) auf einen Rechtsbehelf des aufnehmenden Unternehmens hin zu ermöglichen, nicht hinreichend gerecht. Ist eine solche Rechtsbehelfsmöglichkeit aber ohnehin aus verfassungsrechtlicher Sicht nicht ausreichend, so besteht kein Anlass, sie abweichend von der allgemeinen Systematik der Klagebefugnis in § 40 Abs. 2 FGO zu eröffnen.

19: 4. Die vorliegende Klage ist auch nicht als Feststellungsklage (§ 41 FGO) zulässig.

20: Das FG Düsseldorf hat mit Urteil vom 7. Dezember 2010 13 K 4432/08 AO (Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 890) entschieden, dass das aufnehmende Unternehmen im Wege der Feststellungsklage die Werte des angesetzten Betriebsvermögens überprüfen könne. Die aufnehmende Gesellschaft sei dem Einbringenden gegenüber zum Schadensersatz verpflichtet, wenn der Ansatz des eingebrachten Vermögens in der Bilanz der aufnehmenden Gesellschaft nicht entsprechend den zuvor getroffenen Vereinbarungen erfolge und dem Einbringenden daraus ein Schaden, etwa in Gestalt eines nicht gewollten Veräußerungsgewinns, entstehe. Angesichts dessen sei ein wirtschaftliches Interesse der aufnehmenden Gesellschaft an der Feststellung der zutreffenden anzusetzenden Werte zu bejahen.

21: Dem ist nicht zu folgen. Da dem Einbringenden insoweit ein eigenes Anfechtungsrecht gegen die Steuerfestsetzung des aufnehmenden Unternehmens zusteht, besteht daneben kein eigenes Feststellungsinteresse der aufnehmenden Gesellschaft. Denn sie kann möglichen Schadensersatzforderungen des Einbringenden entgegenhalten, dieser selbst habe die Möglichkeit gehabt, gegen die Bewertung des Betriebsvermögens durch Anfechtung des Steuerbescheids des aufnehmenden Unternehmens vorzugehen.

22: 5. Ob im Streitfall D den angefochtenen Bescheid noch mit Aussicht auf Erfolg angreifen kann, muss im vorliegenden Verfahren nicht entschieden werden. Die von der Klägerin erhobene Klage ist jedenfalls unzulässig und muss daher abgewiesen werden.

ra.de-Urteilsbesprechung zu Bundesfinanzhof Urteil, 08. Juni 2011 - I R 79/10

Urteilsbesprechung schreiben

0 Urteilsbesprechungen zu Bundesfinanzhof Urteil, 08. Juni 2011 - I R 79/10

Referenzen - Gesetze

Bundesfinanzhof Urteil, 08. Juni 2011 - I R 79/10 zitiert 16 §§.

Lastenausgleichsgesetz - LAG

FGO

EStG

(1) Soweit nach diesem Grundgesetz ein Grundrecht durch Gesetz oder auf Grund eines Gesetzes eingeschränkt werden kann, muß das Gesetz allgemein und nicht nur für den Einzelfall gelten. Außerdem muß das Gesetz das Grundrecht unter Angabe des Artikels

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss. (2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück. (3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof 1. in der Sache selbs

(1) Amtsträger haben das Steuergeheimnis zu wahren. (2) Ein Amtsträger verletzt das Steuergeheimnis, wenn er1.personenbezogene Daten eines anderen, die ihma)in einem Verwaltungsverfahren, einem Rechnungsprüfungsverfahren oder einem gerichtlichen

(1) Durch Klage kann die Aufhebung, in den Fällen des § 100 Abs. 2 auch die Änderung eines Verwaltungsakts (Anfechtungsklage) sowie die Verurteilung zum Erlass eines abgelehnten oder unterlassenen Verwaltungsakts (Verpflichtungsklage) oder zu einer a

UmwStG

(1) (weggefallen) (1a) (weggefallen) (2) (weggefallen) (3) 1Eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse hat auf der Grundlage eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung keinen Anspruch auf Entlastung von der Kapit

(1) Das Finanzgericht kann von Amts wegen oder auf Antrag andere beiladen, deren rechtliche Interessen nach den Steuergesetzen durch die Entscheidung berührt werden, insbesondere solche, die nach den Steuergesetzen neben dem Steuerpflichtigen haften.

(1) 1Wird ein Betrieb oder Teilbetrieb oder ein Mitunternehmeranteil in eine unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtige Kapitalgesellschaft (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 des Körperschaftsteuergesetzes) eingebracht und erhält der Einbringende dafür neue Anteile an

(1) Durch Klage kann die Feststellung des Bestehens oder Nichtbestehens eines Rechtsverhältnisses oder der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts begehrt werden, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an der baldigen Feststellung hat (Feststellungskla

Referenzen - Urteile

Urteil einreichen

Bundesfinanzhof Urteil, 08. Juni 2011 - I R 79/10 zitiert oder wird zitiert von 5 Urteil(en).

Bundesfinanzhof Urteil, 08. Juni 2011 - I R 79/10 zitiert 1 Urteil(e) aus unserer Datenbank.

bei uns veröffentlicht am 20.04.2011

Bundesfinanzhof

Tatbestand 1 I. Die Beteiligten streiten über die Höhe eines Verlustes aus der Veräußerung von Aktien.

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Einkommensteuer Grundsteuer

4 Urteil(e) in unserer Datenbank zitieren Bundesfinanzhof Urteil, 08. Juni 2011 - I R 79/10.

bei uns veröffentlicht am 19.11.2015

Finanzgericht Münster

Tenor Unter Änderung des Körperschaftsteuerbescheides 2008 vom 19.11.2015 wird die Körperschaftsteuer 2008 nach Maßgabe der Entscheidungsgründe festgesetzt. Die Berechnung der festgesetzten Körperschaftsteuer 2008 wird dem Beklagten übertragen. Die

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Einkommensteuer Grundsteuer

bei uns veröffentlicht am 24.04.2015

Schleswig-Holsteinisches Finanzgericht

Tenor Die Klage wird abgewiesen. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens. Die außergerichtlichen Kosten des Beigeladenen sind nicht erstattungsfähig. Die Revision wird zugelassen. Tatbestand 1 Die Beteiligten streiten darum, ob un

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Steuerstrafrecht Zollrecht

bei uns veröffentlicht am 15.04.2015

Finanzgericht Hamburg

Tatbestand 1 Streitig ist die Feststellung eines Veräußerungsgewinns im Rahmen der Gewinnfeststellung der im Streitjahr 2000 im Inland ansässigen D-KG. Es handelt sich um das zunächst ausgesetzte und nunmehr fortgeführte Verfahren, das dem Urteil d

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Steuerstrafrecht Zollrecht

bei uns veröffentlicht am 30.08.2013

Bundesverwaltungsgericht

Gründe 1 Die Beschwerde ist unbegründet. 2 1. a) Die Rechtssache ha

RechtsgebieteBaugenehmigung Bebauungsplan Nutzungsuntersagung und -änderung andere Verwaltungsrecht

Referenzen

Umwandlungssteuergesetz - UmwStG 2006 | § 20 Einbringung von Unternehmensteilen in eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft

(1) Wird ein Betrieb oder Teilbetrieb oder ein Mitunternehmeranteil in eine Kapitalgesellschaft oder eine Genossenschaft (übernehmende Gesellschaft) eingebracht und erhält der Einbringende dafür neue Anteile an der Gesellschaft (Sacheinlage), gelten für die Bewertung des eingebrachten Betriebsvermögens und der neuen Gesellschaftsanteile die nachfolgenden Absätze.

(2) Die übernehmende Gesellschaft hat das eingebrachte Betriebsvermögen mit dem gemeinen Wert anzusetzen; für die Bewertung von Pensionsrückstellungen gilt § 6a des Einkommensteuergesetzes. Abweichend von Satz 1 kann das übernommene Betriebsvermögen auf Antrag einheitlich mit dem Buchwert oder einem höheren Wert, höchstens jedoch mit dem Wert im Sinne des Satzes 1, angesetzt werden, soweit

1.

sichergestellt ist, dass es später bei der übernehmenden Körperschaft der Besteuerung mit Körperschaftsteuer unterliegt,

2.

die Passivposten des eingebrachten Betriebsvermögens die Aktivposten nicht übersteigen; dabei ist das Eigenkapital nicht zu berücksichtigen,

3.

das Recht der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich der Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung des eingebrachten Betriebsvermögens bei der übernehmenden Gesellschaft nicht ausgeschlossen oder beschränkt wird und

4.

der gemeine Wert von sonstigen Gegenleistungen, die neben den neuen Gesellschaftsanteilen gewährt werden, nicht mehr beträgt als

a): 25 Prozent des Buchwerts des eingebrachten Betriebsvermögens oder
b): 500 000 Euro, höchstens jedoch den Buchwert des eingebrachten Betriebsvermögens.

Der Antrag ist spätestens bis zur erstmaligen Abgabe der steuerlichen Schlussbilanz bei dem für die Besteuerung der übernehmenden Gesellschaft zuständigen Finanzamt zu stellen. Erhält der Einbringende neben den neuen Gesellschaftsanteilen auch sonstige Gegenleistungen, ist das eingebrachte Betriebsvermögen abweichend von Satz 2 mindestens mit dem gemeinen Wert der sonstigen Gegenleistungen anzusetzen, wenn dieser den sich nach Satz 2 ergebenden Wert übersteigt.

(3) Der Wert, mit dem die übernehmende Gesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen ansetzt, gilt für den Einbringenden als Veräußerungspreis und als Anschaffungskosten der Gesellschaftsanteile. Ist das Recht der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich der Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung des eingebrachten Betriebsvermögens im Zeitpunkt der Einbringung ausgeschlossen und wird dieses auch nicht durch die Einbringung begründet, gilt für den Einbringenden insoweit der gemeine Wert des Betriebsvermögens im Zeitpunkt der Einbringung als Anschaffungskosten der Anteile. Soweit neben den Gesellschaftsanteilen auch andere Wirtschaftsgüter gewährt werden, ist deren gemeiner Wert bei der Bemessung der Anschaffungskosten der Gesellschaftsanteile von dem sich nach den Sätzen 1 und 2 ergebenden Wert abzuziehen. Umfasst das eingebrachte Betriebsvermögen auch einbringungsgeborene Anteile im Sinne von § 21 Abs. 1 in der Fassung der Bekanntmachung vom 15. Oktober 2002 (BGBl. I S. 4133, 2003 I S. 738), geändert durch Artikel 3 des Gesetzes vom 16. Mai 2003 (BGBl. I S. 660), gelten die erhaltenen Anteile insoweit auch als einbringungsgeboren im Sinne von § 21 Abs. 1 in der Fassung der Bekanntmachung vom 15. Oktober 2002 (BGBl. I S. 4133, 2003 I S. 738), geändert durch Artikel 3 des Gesetzes vom 16. Mai 2003 (BGBl. I S. 660).

(4) Auf einen bei der Sacheinlage entstehenden Veräußerungsgewinn ist § 16 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes nur anzuwenden, wenn der Einbringende eine natürliche Person ist, es sich nicht um die Einbringung von Teilen eines Mitunternehmeranteils handelt und die übernehmende Gesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen mit dem gemeinen Wert ansetzt. In diesen Fällen ist § 34 Abs. 1 und 3 des Einkommensteuergesetzes nur anzuwenden, soweit der Veräußerungsgewinn nicht nach § 3 Nr. 40 Satz 1 in Verbindung mit § 3c Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes teilweise steuerbefreit ist.

(5) Das Einkommen und das Vermögen des Einbringenden und der übernehmenden Gesellschaft sind auf Antrag so zu ermitteln, als ob das eingebrachte Betriebsvermögen mit Ablauf des steuerlichen Übertragungsstichtags (Absatz 6) auf die Übernehmerin übergegangen wäre. Dies gilt hinsichtlich des Einkommens und des Gewerbeertrags nicht für Entnahmen und Einlagen, die nach dem steuerlichen Übertragungsstichtag erfolgen. Die Anschaffungskosten der Anteile (Absatz 3) sind um den Buchwert der Entnahmen zu vermindern und um den sich nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 des Einkommensteuergesetzes ergebenden Wert der Einlagen zu erhöhen.

(6) Als steuerlicher Übertragungsstichtag (Einbringungszeitpunkt) darf in den Fällen der Sacheinlage durch Verschmelzung im Sinne des § 2 des Umwandlungsgesetzes der Stichtag angesehen werden, für den die Schlussbilanz jedes der übertragenden Unternehmen im Sinne des § 17 Abs. 2 des Umwandlungsgesetzes aufgestellt ist; dieser Stichtag darf höchstens acht Monate vor der Anmeldung der Verschmelzung zur Eintragung in das Handelsregister liegen. Entsprechendes gilt, wenn Vermögen im Wege der Sacheinlage durch Aufspaltung, Abspaltung oder Ausgliederung nach § 123 des Umwandlungsgesetzes auf die übernehmende Gesellschaft übergeht. In anderen Fällen der Sacheinlage darf die Einbringung auf einen Tag zurückbezogen werden, der höchstens acht Monate vor dem Tag des Abschlusses des Einbringungsvertrags liegt und höchstens acht Monate vor dem Zeitpunkt liegt, an dem das eingebrachte Betriebsvermögen auf die übernehmende Gesellschaft übergeht. § 2 Absatz 3 bis 5 gilt entsprechend.

(7) § 3 Abs. 3 ist entsprechend anzuwenden.

(8) Ist eine gebietsfremde einbringende oder erworbene Gesellschaft im Sinne von Artikel 3 der Richtlinie 2009/133/EG als steuerlich transparent anzusehen, ist auf Grund Artikel 11 der Richtlinie 2009/133/EG die ausländische Steuer, die nach den Rechtsvorschriften des anderen Mitgliedstaats der Europäischen Union erhoben worden wäre, wenn die einer in einem anderen Mitgliedstaat belegenen Betriebsstätte zuzurechnenden eingebrachten Wirtschaftsgüter zum gemeinen Wert veräußert worden wären, auf die auf den Einbringungsgewinn entfallende Körperschaftsteuer oder Einkommensteuer unter entsprechender Anwendung von § 26 des Körperschaftsteuergesetzes und von den §§ 34c und 50 Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes anzurechnen.

(9) Ein Zinsvortrag nach § 4h Absatz 1 Satz 5 des Einkommensteuergesetzes und ein EBITDA-Vortrag nach § 4h Absatz 1 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes des eingebrachten Betriebs gehen nicht auf die übernehmende Gesellschaft über.

Umwandlungssteuergesetz - UmwStG 1995 | § 20 Bewertung des eingebrachten Betriebsvermögens und der Gesellschaftsanteile

(1)¹Wird ein Betrieb oder Teilbetrieb oder ein Mitunternehmeranteil in eine unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtige Kapitalgesellschaft (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 des Körperschaftsteuergesetzes) eingebracht und erhält der Einbringende dafür neue Anteile an der Gesellschaft (Sacheinlage), so gelten für die Bewertung des eingebrachten Betriebsvermögens und der neuen Gesellschaftsanteile die nachfolgenden Absätze.²Satz 1 ist auch auf die Einbringung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft anzuwenden, wenn die übernehmende Kapitalgesellschaft auf Grund ihrer Beteiligung einschließlich der übernommenen Anteile nachweisbar unmittelbar die Mehrheit der Stimmrechte an der Gesellschaft hat, deren Anteile eingebracht werden.

(2)¹Die Kapitalgesellschaft darf das eingebrachte Betriebsvermögen mit seinem Buchwert oder mit einem höheren Wert ansetzen.²Der Ansatz mit dem Buchwert ist auch zulässig, wenn in der Handelsbilanz das eingebrachte Betriebsvermögen nach handelsrechtlichen Vorschriften mit einem höheren Wert angesetzt werden muss.³Der Buchwert ist der Wert, mit dem der Einbringende das eingebrachte Betriebsvermögen im Zeitpunkt der Sacheinlage nach den steuerrechtlichen Vorschriften über die Gewinnermittlung anzusetzen hat.⁴Übersteigen die Passivposten des eingebrachten Betriebsvermögens die Aktivposten, so hat die Kapitalgesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen mindestens so anzusetzen, dass sich die Aktivposten und die Passivposten ausgleichen; dabei ist das Eigenkapital nicht zu berücksichtigen.⁵Erhält der Einbringende neben den Gesellschaftsanteilen auch andere Wirtschaftsgüter, deren gemeiner Wert den Buchwert des eingebrachten Betriebsvermögens übersteigt, so hat die Kapitalgesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen mindestens mit dem gemeinen Wert der anderen Wirtschaftsgüter anzusetzen.⁶Bei dem Ansatz des eingebrachten Betriebsvermögens dürfen die Teilwerte der einzelnen Wirtschaftsgüter nicht überschritten werden.

(3) Die Kapitalgesellschaft hat das eingebrachte Betriebsvermögen mit seinem Teilwert anzusetzen, wenn das Besteuerungsrecht der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus einer Veräußerung der dem Einbringenden gewährten Gesellschaftsanteile im Zeitpunkt der Sacheinlage ausgeschlossen ist.

(4)¹Der Wert, mit dem die Kapitalgesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen ansetzt, gilt für den Einbringenden als Veräußerungspreis und als Anschaffungskosten der Gesellschaftsanteile.²Soweit neben den Gesellschaftsanteilen auch andere Wirtschaftsgüter gewährt werden, ist deren gemeiner Wert bei der Bemessung der Anschaffungskosten der Gesellschaftsanteile von dem sich nach Satz 1 ergebenden Wert abzuziehen.

(5)¹Auf einen bei der Sacheinlage entstehenden Veräußerungsgewinn sind § 16 Abs. 4 und § 17 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes nur anzuwenden, wenn der Einbringende eine natürliche Person ist und die Kapitalgesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen oder die eingebrachte Beteiligung im Sinne des § 17 des Einkommensteuergesetzes mit dem Teilwert ansetzt.²In diesen Fällen sind § 34 Abs. 1 und 3 des Einkommensteuergesetzes für die Einbringung von Betriebsvermögen und § 34 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes für die Einbringung einer Beteiligung im Sinne des § 17 des Einkommensteuergesetzes nur anzuwenden, soweit der Veräußerungsgewinn nicht nach § 3 Nr. 40 Buchstabe b und c in Verbindung mit § 3c Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes teilweise steuerbefreit ist.³Die Sätze 1 und 2 sind bei der Einbringung von Teilen eines Mitunternehmeranteils nicht anzuwenden.⁴In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 gelten die Sätze 1 und 2 jedoch nicht, wenn eine im Betriebsvermögen gehaltene Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft eingebracht wird, die nicht das gesamte Nennkapital der Gesellschaft umfasst.

(6) In den Fällen des Absatzes 3 gilt für die Stundung der anfallenden Einkommensteuer oder Körperschaftsteuer § 21 Abs. 2 Satz 3 bis 6 entsprechend.

(7)¹Das Einkommen und das Vermögen des Einbringenden und der übernehmenden Kapitalgesellschaft sind auf Antrag so zu ermitteln, als ob das eingebrachte Betriebsvermögen mit Ablauf des steuerlichen Übertragungsstichtags (Absatz 8) auf die Übernehmerin übergegangen wäre.²Dies gilt hinsichtlich des Einkommens und des Gewerbeertrags nicht für Entnahmen und Einlagen, die nach dem steuerlichen Übertragungsstichtag erfolgen.³Die Anschaffungskosten der Gesellschaftsanteile (Absatz 4) sind um den Buchwert der Entnahmen zu vermindern und um den sich nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 des Einkommensteuergesetzes ergebenden Wert der Einlagen zu erhöhen.

(8)¹Als steuerlicher Übertragungsstichtag darf in den Fällen der Sacheinlage durch Verschmelzung im Sinne des § 2 des Umwandlungsgesetzes der Stichtag angesehen werden, für den die Schlussbilanz jedes der übertragenden Unternehmen im Sinne des § 17 Abs. 2 des Umwandlungsgesetzes aufgestellt ist; dieser Stichtag darf höchstens acht Monate vor der Anmeldung der Verschmelzung zur Eintragung in das Handelsregister liegen.²Entsprechendes gilt, wenn Vermögen im Wege der Sacheinlage durch Aufspaltung, Abspaltung oder Ausgliederung nach § 123 des Umwandlungsgesetzes auf eine Kapitalgesellschaft übergeht.³In anderen Fällen der Sacheinlage darf die Einbringung auf einen Tag zurückbezogen werden, der höchstens acht Monate vor dem Tag des Abschlusses des Einbringungsvertrags liegt und höchstens acht Monate vor dem Zeitpunkt liegt, an dem das eingebrachte Betriebsvermögen auf die Kapitalgesellschaft übergeht.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 126

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.

(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.

(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof

1.: in der Sache selbst entscheiden oder
2.: das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.

Der Bundesfinanzhof verweist den Rechtsstreit zurück, wenn der in dem Revisionsverfahren nach § 123 Abs. 1 Satz 2 Beigeladene ein berechtigtes Interesse daran hat.

(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.

(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.

(6) Die Entscheidung über die Revision bedarf keiner Begründung, soweit der Bundesfinanzhof Rügen von Verfahrensmängeln nicht für durchgreifend erachtet. Das gilt nicht für Rügen nach § 119 und, wenn mit der Revision ausschließlich Verfahrensmängel geltend gemacht werden, für Rügen, auf denen die Zulassung der Revision beruht.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 40

(2) Soweit gesetzlich nichts anderes bestimmt ist, ist die Klage nur zulässig, wenn der Kläger geltend macht, durch den Verwaltungsakt oder durch die Ablehnung oder Unterlassung eines Verwaltungsakts oder einer anderen Leistung in seinen Rechten verletzt zu sein.

(3) Verwaltet eine Finanzbehörde des Bundes oder eines Landes eine Abgabe ganz oder teilweise für andere Abgabenberechtigte, so können diese in den Fällen Klage erheben, in denen der Bund oder das Land die Abgabe oder einen Teil der Abgabe unmittelbar oder mittelbar schulden würde.

Umwandlungssteuergesetz - UmwStG 1995 | § 20 Bewertung des eingebrachten Betriebsvermögens und der Gesellschaftsanteile

(6) In den Fällen des Absatzes 3 gilt für die Stundung der anfallenden Einkommensteuer oder Körperschaftsteuer § 21 Abs. 2 Satz 3 bis 6 entsprechend.

Bundesfinanzhof Urteil, 20. Apr. 2011 - I R 97/10

Tatbestand

1: I. Die Beteiligten streiten über die Höhe eines Verlustes aus der Veräußerung von Aktien.

2: Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute, die für das Streitjahr (2002) zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Der Kläger war jedenfalls seit 1998 Aktionär der A-AG und der B-AG. Seine Beteiligung an der B-AG belief sich auf 9,99 % des Grundkapitals; dazu zählten 1 998 Stück Inhaberaktien im Nennbetrag von jeweils 5 DM bei einem Grundkapital von 100.000 DM. Die dafür angefallenen Anschaffungskosten betrugen 10.789 DM. Die A-AG war schon am 31. Dezember 1998 buchmäßig überschuldet und hat im Jahr 2003 die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über ihr Vermögen beantragt.

3: Im Dezember 1998 beschloss die Gesellschafterversammlung der B-AG, deren Grundkapital von 100.000 DM auf 200.000 DM zu erhöhen. Die Kapitalerhöhung sollte gegen Sacheinlagen erfolgen, die durch Einbringung von Aktien der A-AG geleistet werden sollten. In dem Beschluss heißt es, die Einbringung solle zum Teilwert gemäß § 20 des Umwandlungssteuergesetzes in dessen seinerzeit geltenden Fassung (UmwStG 1995) erfolgen, wobei der Teilwert mit 170 Mio. DM für alle Aktien beziffert wurde. An der beschlossenen Kapitalerhöhung nahmen alle Aktionäre der B-AG teil; der Kläger erhielt auf diese Weise weitere 1 998 Aktien der B-AG, womit er weiterhin 9,99 % von deren Grundkapital hielt. Im Januar 2001 hat der Kläger "0,5 % der Aktien" an der B-AG an einen Dritten veräußert. Am 21. Dezember 2002 veräußerte er die übrigen B-Aktien für 37.998 €.

4: In der Anlage zur Einkommensteuererklärung für das Streitjahr ermittelten die Kläger einen im Streitjahr zu berücksichtigenden Verlust aus der Veräußerung der B-Aktien in Höhe von 8.215.914 €. Bei der Berechnung dieses Verlustes waren die Anschaffungskosten der B-Aktien mit 16.993.789 DM angesetzt, wovon 10.789 DM auf die Anschaffung der ersten Aktien und 16.983.000 DM auf die Einbringung der A-Aktien entfielen. Ferner waren die Kläger davon ausgegangen, dass der Kläger im Januar 2001 "0,5 % der Aktien" für 75.000 DM veräußert hatte; die auf diese Aktien entfallenden Anschaffungskosten hatten sie mit 434.874 € angegeben, was 5 % der erklärten gesamten Anschaffungskosten der B-Aktien entspricht. Schließlich ging die Berechnung davon aus, dass am 21. Dezember 2002 "die restlichen 3.796 B-Aktien" für 37.998 DM veräußert worden seien. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) erließ am 27. Januar 2004 (geänderte) Steuerbescheide, in denen er unter Hinweis auf § 3 Nr. 40 und § 3c Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG 2002) den geltend gemachten Verlust nur zur Hälfte --also in Höhe von 4.107.957 €-- berücksichtigte. Er setzte die Einkommensteuer auf 12.596 € fest und erließ außerdem Bescheide zur Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs.

5: Mit Schreiben vom 28. Januar 2005 und vom 15. Februar 2006 teilte das FA X dem FA mit, dass der Einbringungswert der Aktien der A-AG sich entgegen der ursprünglichen Bilanzierung durch die B-AG nicht auf 170 Mio. DM, sondern auf 30 Mio. DM belaufen habe. Die die B-AG betreffenden Steuerbescheide für die Jahre 2000 bis 2002 --erst in diesen Veranlagungszeiträumen habe sich der Unterschied im Einbringungswert ausgewirkt-- seien zunächst dahin geändert worden, dass nur ein Einbringungswert von 5 Mio. € berücksichtigt worden sei; in einem daraufhin geführten Einspruchsverfahren sei eine tatsächliche Verständigung dahin erzielt worden, dass der Wert von 30 Mio. DM zutreffend sei. Dementsprechende Steuerbescheide gegenüber der B-AG seien bestandskräftig geworden.

6: Das FA erließ daraufhin geänderte Steuerbescheide für das Streitjahr, in denen es von einem Veräußerungsverlust in Höhe von 532.493 € ausging. Diese Bescheide wurden im weiteren Verlauf wiederholt geändert; in den letzten Änderungsbescheiden sind im Hinblick auf die im Streitjahr veräußerten Aktien ein Veräußerungspreis von 37.998 € und Anschaffungskosten in Höhe von 1.460.965 € sowie das Halbeinkünfteverfahren berücksichtigt. Die genannten Anschaffungskosten ermitteln sich mit (10.789 DM + 2.997.000 DM = 3.007.789 DM =) 1.537.858 € abzüglich der Kosten für die in 2001 veräußerten Aktien in Höhe von 76.893 € (= 5 % vom 1.537.858 €). Auf dieser Basis wurden die Einkommensteuer unverändert auf 12.596 € festgesetzt und der verbleibende Verlustabzug hinsichtlich der Einkünfte aus Gewerbebetrieb auf 489.471 € festgestellt. Die deshalb erhobene Klage hatte keinen Erfolg; sie wurde vom Finanzgericht (FG) München durch Urteil vom 23. Juni 2010 1 K 2271/07, abgedruckt in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2011, 95, als unbegründet abgewiesen.

7: Mit ihrer Revision rügen die Kläger eine Verletzung materiellen Rechts. Sie beantragen, den Bescheid über die Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs auf den 31. Dezember 2002 vom 5. Juni 2007 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung aufzuheben.

8: Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

9: II. Die Revision ist unbegründet. Sie ist deshalb gemäß § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen.

10: 1. Das angefochtene Urteil betrifft sowohl den das Streitjahr betreffenden Einkommensteuerbescheid als auch die zum Ende des Streitjahres vorgenommene Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs. Die Kläger haben es nach dem eindeutigen Inhalt der Revisionsschrift aber nur in dem zuletzt genannten Punkt angefochten. Die Revision bezieht sich mithin nur auf den Verlustfeststellungsbescheid.

11: 2. Das FG hat diesen Bescheid ohne Rechtsfehler bestätigt. Das gilt sowohl im Hinblick auf die Höhe des vom Kläger erlittenen Verlustes aus der Veräußerung der B-Aktien als auch insoweit, als dieser Verlust dort nur mit der Hälfte seines Betrags berücksichtigt worden ist.

12: a) Der Kläger hat nach den Feststellungen des FG, die nicht mit zulässigen und begründeten Revisionsrügen angegriffen worden und deshalb für den Senat bindend sind (§ 118 Abs. 2 FGO), im Streitjahr Aktien der B-AG veräußert. Der bei dieser Veräußerung erzielte Gewinn oder Verlust zählt gemäß § 17 EStG 2002 zu den Einkünften des Klägers aus Gewerbebetrieb. Das ist zwischen den Beteiligten nicht streitig und bedarf daher keiner Erörterung.

13: b) Der im Streitjahr vom Kläger erzielte Veräußerungserlös beläuft sich nach den ebenfalls nicht angegriffenen Feststellungen des FG auf 37.998 €. Diesem Erlös sind bei der Ermittlung des Veräußerungsergebnisses zum einen die dem Kläger ursprünglich entstandenen Anschaffungskosten für B-Aktien gegenüberzustellen, soweit sie auf die im Streitjahr veräußerten Aktien entfallen. Zum anderen sind diejenigen Anschaffungskosten, die für den Kläger bei der Einbringung von Aktien der A-AG entstanden sind, ebenfalls anteilig zu berücksichtigen.

14: c) Nach § 20 Abs. 2 Satz 1 UmwStG 1995 darf, wenn Anteile an einer Kapitalgesellschaft in eine unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft eingebracht werden und die übernehmende Gesellschaft dadurch die Mehrheit der Stimmrechte an der Gesellschaft erlangt, die übernehmende Kapitalgesellschaft die eingebrachten Anteile mit dem Buchwert oder einem höheren Wert ansetzen. Die Obergrenze bildet der Teilwert der eingebrachten Wirtschaftsgüter (§ 20 Abs. 2 Satz 6 UmwStG 1995). Der Wert, mit dem die Kapitalgesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen ansetzt, gilt für den Einbringenden als Veräußerungspreis und zugleich als Anschaffungskosten der Gesellschaftsanteile (§ 20 Abs. 4 Satz 1 UmwStG 1995). Die genannten Regelungen greifen auch dann ein, wenn mehrere Personen Anteile einbringen, die in ihrer Gesamtheit der aufnehmenden Gesellschaft die Mehrheit der Stimmrechte an der anderen Gesellschaft verschaffen (ebenso Bundesministerium der Finanzen --BMF--, Schreiben vom 25. März 1998, BStBl I 1998, 268, Tz. 20.15). Ein solcher Sachverhalt liegt im Streitfall vor.

15: d) Nach den Feststellungen des FG hat die B-AG die vom Kläger eingebrachten Anteile an der A-AG mit dem Teilwert angesetzt und diesen Teilwert mit 16.983.000 DM ermittelt. Bei der Berechnung dieses Wertes ist sie davon ausgegangen, dass die Teilwerte der im Jahr 1998 einbrachten A-Aktien sich im Einbringungszeitpunkt auf insgesamt 170 Mio. DM belaufen haben. Später hat sie sich jedoch mit dem für ihre Besteuerung zuständigen FA X dahin verständigt, dass die Summe der Teilwerte zu jenem Zeitpunkt nur 30 Mio. DM betragen habe; auf dieser Basis sind gegenüber der B-AG Steuerbescheide erlassen worden, die in der Folge bestandskräftig geworden sind. Bei Ansatz dieses Einbringungswertes beläuft sich der Teilwert der vom Kläger eingebrachten A-Aktien auf 2.997.000 DM. Dieser Wert ist für die Berechnung des vom Kläger erzielten Veräußerungsergebnisses maßgeblich.

16: aa) Die in § 20 Abs. 4 Satz 1 UmwStG 1995 angeordnete Anbindung der Besteuerung des Einbringenden an die von der aufnehmenden Gesellschaft angesetzten Werte bewirkt, dass eine spätere Änderung der Höhe jener Werte ebenfalls auf die Besteuerung des Einbringenden durchschlägt. Das gilt nicht nur dann, wenn die aufnehmende Gesellschaft in der Folge ihre Handelsbilanz oder ihre Steuerbilanz ändert. Vielmehr genügt dafür, dass jener Gesellschaft gegenüber ein Steuerbescheid ergeht, der --bei Beibehaltung der angesetzten Wertentscheidung dem Grunde nach, also der Entscheidung über den Ansatz des Teil-, des Buch- oder eines Zwischenwertes (vgl. auch Senatsurteil vom 19. Oktober 2005 I R 34/04, BFH/NV 2006, 1099)-- auf dem Ansatz anderer als der ursprünglich von ihr angesetzten Werte beruht (ebenso BMF-Schreiben in BStBl I 1998, 268, Tz. 20.34 und 20.36; FG Köln, Urteil vom 11. Dezember 2008 15 K 4963/01, EFG 2009, 448; wohl auch Widmann in Widmann/ Mayer, Umwandlungsrecht, § 20 UmwStG Rz 659).

17: Denn die Regelung in § 20 Abs. 4 Satz 1 UmwStG 1995 dient letztlich dazu, die Besteuerung der aufnehmenden Gesellschaft und die Besteuerung des Einbringenden miteinander zu harmonisieren. Dieses Ziel würde nur unvollkommen erreicht, wenn die Ermittlung der Anschaffungskosten und des Veräußerungserlöses des Einbringenden zwar an die ursprüngliche Bilanzierung durch die aufnehmende Gesellschaft gebunden, von der weiteren bei jener Gesellschaft eintretenden Entwicklung aber abgekoppelt wäre. Ebenso könnte die vom Gesetz angestrebte Harmonisierung beider Besteuerungsebenen allzu leicht verfehlt werden, wenn eine vom FA gegenüber der aufnehmenden Gesellschaft vorgenommene Korrektur des Teilwertes sich nur im Fall einer nachfolgenden Bilanzänderung auf die Besteuerung des Einbringenden auswirken würde; es ist nämlich nicht erkennbar, dass das FA das aufnehmende Unternehmen im Falle eines gesetzeswidrigen Bilanzansatzes zu einer solchen Bilanzänderung zwingen könnte. Deshalb muss schon der Erlass eines Steuer- oder Feststellungsbescheids gegenüber der aufnehmenden Gesellschaft jedenfalls dann, wenn dieser Bescheid unanfechtbar wird, zur Verbindlichkeit der ihm zu Grunde liegenden Werte für die Besteuerung des Einbringenden führen. Soweit sich aus dem Senatsbeschluss vom 19. Dezember 2007 I R 111/05 (BFHE 220, 152, BStBl II 2008, 536) ein abweichendes Verständnis ableiten lassen sollte, hält der Senat daran nicht fest.

18: bb) Im Streitfall sind hiernach die Teilwerte der A-Aktien im Einbringungszeitpunkt mit den bei der Besteuerung der B-AG angesetzten Werten zu berücksichtigen. Dem steht nicht entgegen, dass die Verständigung zwischen der B-AG und dem FA X und die ihr entsprechenden Steuerbescheide sich nicht auf das Jahr der Einbringung (1998), sondern auf spätere Jahre (2000 bis 2002) beziehen. Denn den Feststellungen des FG ist zum einen zu entnehmen, dass sich eine Änderung der Wertansätze erstmals für das Jahr 2000 auf die Besteuerung der B-AG auswirken konnte, für das Einbringungsjahr also keine unter diesem Gesichtspunkt geänderten Steuerbescheide erlassen werden konnten. Zum anderen hat das FG den Vorgang dahin gewürdigt, dass die für die Jahre ab 2000 ergangenen Bescheide erkennbar auf der Annahme beruhten, die in der Verständigung festgelegten Wertansätze spiegelten die im Zeitpunkt der Einbringung bestehenden Teilwerte wider. Diese Würdigung verstößt nicht gegen Denkgesetze oder gegen allgemeine Erfahrungssätze und ist deshalb revisionsrechtlich bindend. Jedenfalls unter diesen Gegebenheiten hindert der Umstand, dass es unmittelbar im Hinblick auf das Einbringungsjahr nicht zu einer geänderten Besteuerung gegenüber der B-AG gekommen ist, die vom FG angenommene Bindung des Klägers an die Handhabung bei der B-AG nicht.

19: cc) Der Senat hat bisher offengelassen, ob der bei der aufnehmenden Gesellschaft angesetzte Wert auch dann für die Besteuerung des Einbringenden verbindlich ist, wenn er den tatsächlichen Teilwert offenkundig übersteigt und in diesem Sinne als willkürlich erscheint (Senatsbeschluss in BFHE 220, 152, 158, BStBl II 2008, 536, 539). Dieser Punkt muss im Streitfall erneut nicht vertieft werden. Denn den Feststellungen im angefochtenen Urteil sind keine Anhaltspunkte dafür zu entnehmen, dass hier ein solcher Sachverhalt vorliegen könnte. Gegen eine dahingehende Annahme spricht vor allem, dass die bestandskräftigen Steuerbescheide gegenüber der B-AG auf einer tatsächlichen Verständigung beruhen, die unter Mitwirkung der B-AG getroffen worden ist. Die von den Klägern vorgetragene Erwägung, dass die B-AG sich aus sachfremden Erwägungen heraus auf jene Verständigung eingelassen haben könnte, ist spekulativ und kann die vom FG vorgenommene Würdigung nicht erschüttern.

20: e) Schließlich kann die Revision nicht mit ihrem Vortrag durchdringen, dass der Kläger gemäß § 360 der Abgabenordnung zu dem von der B-AG geführten Einspruchsverfahren hätte hinzugezogen werden müssen. Denn selbst wenn eine solche Hinzuziehung notwendig gewesen wäre, könnte ihr Fehlen allenfalls dazu führen, dass der Kläger nicht aus verfahrensrechtlichen Gründen an die bei der B-AG erfolgte Sachbehandlung gebunden ist. Eine solche Bindung ergibt sich im Streitfall aber unabhängig von einer Hinzuziehung schon aus dem materiellen Recht, weshalb die Frage der Hinzuziehung insoweit im Streitfall unerheblich ist. Jedenfalls durfte das FG den Streitfall entscheiden, ohne die A-AG ihrerseits zum Klageverfahren beigeladen zu haben, da bei Streitigkeiten um den Teilwert eingebrachter Wirtschaftsgüter eine Beiladung des aufnehmenden Unternehmens zu einem vom Einbringenden geführten Klageverfahren nicht notwendig ist (Senatsbeschluss in BFHE 220, 152, BStBl II 2008, 536).

21: f) Ebenso ist die Annahme des FG, dass der beim Kläger eingetretene Veräußerungsverlust nur nach Maßgabe des § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG 2002 berücksichtigt werden kann, nicht zu beanstanden.

22: aa) Nach § 3 Nr. 40 Buchst. c EStG 2002 ist u.a. die Hälfte des Veräußerungspreises i.S. des § 17 Abs. 2 EStG 2002 steuerfrei. Ergänzend dazu bestimmt § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG 2002, dass Betriebsvermögensminderungen, Betriebsausgaben, Veräußerungskosten oder Werbungskosten bei der Ermittlung der Einkünfte nur zur Hälfte abgezogen werden dürfen, wenn sie mit den in § 3 Nr. 40 EStG 2002 zu Grunde liegenden Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen; Entsprechendes gilt, wenn bei der Ermittlung der Einkünfte der Wert des Betriebsvermögens oder des Anteils am Betriebsvermögen oder die Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder der an deren Stelle zu berücksichtigende Wert mindernd zu berücksichtigen sind. Die letztgenannte Regelung greift im Streitfall ein, da der vom Kläger für die B-Aktien vereinnahmte Veräußerungspreis § 3 Nr. 40 Buchst. c EStG 2002 unterliegt und die bei der Ermittlung des Veräußerungsergebnisses zu berücksichtigenden Anschaffungskosten der B-Aktien wirtschaftlich mit diesem Veräußerungspreis zusammenhängen.

23: bb) Der Senat folgt nicht der Ansicht der Kläger, dass § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG 2002 den Abzug von Betriebsausgaben und den ihnen gleichgestellten Beträgen nur insoweit beschränke, als diese Beträge die ihnen gegenüberstehenden Einnahmen i.S. des § 3 Nr. 40 EStG 2002 nicht überstiegen. Für eine solche Eingrenzung des Anwendungsbereichs der Vorschrift bietet deren Wortlaut keinen Anhaltspunkt (ebenso Naujok, Betriebs-Berater --BB-- 2009, 2128, 2129; Gosch in Kirchhof, EStG, 10. Aufl., § 17 Rz 106a; a.A. Hoffmann, GmbH-Rundschau 2010, 544). Insbesondere heißt es dort nicht, dass die Berücksichtigung von Aufwandsposten eingeschränkt sei, "soweit" dem § 3 Nr. 40 EStG 2002 unterliegende Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen anfallen; hätte der Gesetzgeber eine Regelung des von den Klägern befürworteten Inhalts treffen wollen, so hätte er dies unschwer durch eine solche oder ähnliche Formulierung zum Ausdruck bringen können. Stattdessen hat er auf den "wirtschaftlichen Zusammenhang" zwischen Aufwands- und Ertragspositionen abgestellt, der zudem --anders als der in § 3c Abs. 1 EStG 2002 genannte-- nicht einmal ein "unmittelbarer" sein muss. Ein solcher Zusammenhang besteht auch dann, wenn der Aufwand den Ertrag übersteigt.

24: Diese Beurteilung entspricht zudem dem Grundgedanken des § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG 2002, der darin liegt, die steuerliche Berücksichtigung positiver (Einnahmen) und negativer Positionen (z.B. Anschaffungskosten) in dem dort geregelten Bereich nach einem einheitlichen Prinzip zu begrenzen (ebenso von Beckerath in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, Einkommensteuergesetz, § 3c Rz C 22). Sie wird zudem durch den Blick darauf bestätigt, dass eine Begrenzung des Anwendungsbereichs des § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG 2002 auf die durch Einnahmen abgedeckten Aufwendungen nur dann in praktikabler Weise umgesetzt werden könnte, wenn lediglich die bis zum Ablauf des jeweiligen Veranlagungszeitraums angefallenen Einnahmen betrachtet würden (ebenso von Beckerath in Kirchhof/Söhn/Mellinghof, a.a.O., § 3c Rz C 22); eine solche Handhabung schließt die Vorschrift aber ausdrücklich aus. Deshalb mag es zwar richtig sein, dass § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG 2002 vor allem auf die Anpassung des Aufwandsabzugs an die Behandlung der mit dem Aufwand korrespondierenden Erträge abzielt und dass dieses Ziel die Anwendung der Norm nicht trägt, soweit die Aufwendungen die Erträge übersteigen und es im Ergebnis zu einem Verlust kommt (vgl. dazu auch Naujok, BB 2009, 2128). Dessen ungeachtet ist der Anwendungsbereich der Vorschrift --ebenso wie der des § 8b Abs. 3 des Körperschaftsteuergesetzes (dazu z.B. Gosch, Körperschaftsteuergesetz, 2. Aufl., § 8b Rz 261)-- nicht auf Aufwendungen beschränkt, die durch tatsächlich angefallene Einnahmen i.S. des § 3 Nr. 40 EStG 2002 abgedeckt werden. Ob § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG 2002 auch dann eingreift, wenn im Zusammenhang mit der betreffenden Einkunftsquelle keinerlei (hälftig steuerfreie) Einnahmen angefallen sind (dazu Bundesfinanzhof --BFH--, Urteil vom 25. Juni 2009 IX R 42/08, BFHE 225, 445, BStBl II 2010, 220; BFH-Beschluss vom 18. März 2010 IX B 227/09, BFHE 229, 177, BStBl II 2010, 627; vgl. ferner zu § 3c EStG in der für 1996 geltenden Fassung --heute: § 3c Abs. 1 EStG-- BFH-Urteil vom 6. Juli 2005 XI R 61/04, BFHE 210, 332, BStBl II 2006, 163), muss im Streitfall nicht entschieden werden.

25: cc) Der Senat teilt auch nicht die Ansicht, dass die Anwendung des § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG 2002 in der vorstehend beschriebenen Weise mit dem Grundgesetz nicht vereinbar und deshalb eine verfassungskonforme Auslegung der Vorschrift in dem von den Klägern angestrebten Sinne geboten sei (so aber wohl FG Düsseldorf, Urteil vom 10. Mai 2007 11 K 2363/05 E, EFG 2007, 1239). Die Erstreckung des Anwendungsbereichs der Norm auf Verlustfälle mag zwar von der Idee des "Halbeinkünfteverfahrens" her eine überschießende Tendenz aufweisen. Es mag sogar erwogen werden, ob § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG 2002 in Gänze systemwidrig ist, da einerseits durch die in § 3 Nr. 40 EStG 2002 angeordnete hälftige Steuerbefreiung letztlich nur die Besteuerung bei der Kapitalgesellschaft berücksichtigt wird und andererseits die durch die Beteiligung veranlassten Aufwendungen des Gesellschafters keinen entsprechenden Aufwandsabzug bei der Kapitalgesellschaft auslösen (vgl. dazu z.B. Schön, Finanz-Rundschau 2001, 381; Pezzer in Seeger --Hrsg.--, Perspektiven der Unternehmensbesteuerung, Deutsche Steuerjuristische Gesellschaft Bd. 25, 2002, S. 37, 54 f.). Doch liegt es innerhalb des dem Gesetzgeber überlassenen Gestaltungsspielraums, der Besteuerung eine systematische Grundkonzeption des Inhalts zu Grunde zu legen, dass erstens eine Kapitalgesellschaft und deren Gesellschafter als voneinander zu unterscheidende Rechtssubjekte angesehen und zweitens bei der Besteuerung des Gesellschafters positive und negative Einkünfte nach einem übereinstimmenden Maßstab behandelt werden. Das ist in dem hier interessierenden Bereich geschehen: Die Begrenzung der Besteuerung beim Gesellschafter mag zwar wirtschaftlich mit der Besteuerung der Kapitalgesellschaft zusammenhängen; in der rechtlichen Ausgestaltung wird aber die Besteuerung des Gesellschafters von der Besteuerung der Gesellschaft gelöst und werden Erträge und Aufwendungen des Gesellschafters nach einem einheitlichen Prinzip --nämlich nur hälftig-- berücksichtigt. Das mag rechtspolitisch angreifbar sein, verstößt aber weder gegen das im Grundgesetz angelegte Gebot der Folgerichtigkeit (dazu Bundesverfassungsgericht, Beschluss vom 4. Dezember 2002 2 BvR 400/98, 2 BvR 1735/00, BStBl II 2003, 534) noch gegen andere verfassungsrechtliche Grundsätze (ebenso im Ergebnis wohl Desens in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz, § 3c EStG Rz 10).

26: g) Im Hinblick auf die Höhe des dem Kläger erwachsenen Verlustes haben weder das FG noch die Kläger die dem angefochtenen Bescheid zu Grunde liegende Berechnung beanstandet. Der Senat sieht deshalb keinen Grund, diesen Punkt näher zu erörtern.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 19

(2) In keinem Falle darf ein Grundrecht in seinem Wesensgehalt angetastet werden.

(3) Die Grundrechte gelten auch für inländische juristische Personen, soweit sie ihrem Wesen nach auf diese anwendbar sind.

(4) Wird jemand durch die öffentliche Gewalt in seinen Rechten verletzt, so steht ihm der Rechtsweg offen. Soweit eine andere Zuständigkeit nicht begründet ist, ist der ordentliche Rechtsweg gegeben. Artikel 10 Abs. 2 Satz 2 bleibt unberührt.

Umwandlungssteuergesetz - UmwStG 1995 | § 20 Bewertung des eingebrachten Betriebsvermögens und der Gesellschaftsanteile

(6) In den Fällen des Absatzes 3 gilt für die Stundung der anfallenden Einkommensteuer oder Körperschaftsteuer § 21 Abs. 2 Satz 3 bis 6 entsprechend.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 19

(2) In keinem Falle darf ein Grundrecht in seinem Wesensgehalt angetastet werden.

(3) Die Grundrechte gelten auch für inländische juristische Personen, soweit sie ihrem Wesen nach auf diese anwendbar sind.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 40

Einkommensteuergesetz - EStG | § 50d Anwendung von Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung

(1) (weggefallen)

(1a) (weggefallen)

(2) (weggefallen)

(3)¹Eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse hat auf der Grundlage eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung keinen Anspruch auf Entlastung von der Kapitalertragsteuer und vom Steuerabzug nach § 50a, soweit

1.: Personen an ihr beteiligt oder durch die Satzung, das Stiftungsgeschäft oder die sonstige Verfassung begünstigt sind, denen dieser Anspruch nicht zustünde, wenn sie die Einkünfte unmittelbar erzielten, und
2.: die Einkunftsquelle keinen wesentlichen Zusammenhang mit einer Wirtschaftstätigkeit dieser Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse aufweist; das Erzielen der Einkünfte, deren Weiterleitung an beteiligte oder begünstigte Personen sowie eine Tätigkeit, soweit sie mit einem für den Geschäftszweck nicht angemessen eingerichteten Geschäftsbetrieb ausgeübt wird, gelten nicht als Wirtschaftstätigkeit.

²Satz 1 findet keine Anwendung, soweit die Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse nachweist, dass keiner der Hauptzwecke ihrer Einschaltung die Erlangung eines steuerlichen Vorteils ist, oder wenn mit der Hauptgattung der Anteile an ihr ein wesentlicher und regelmäßiger Handel an einer anerkannten Börse stattfindet.³§ 42 der Abgabenordnung bleibt unberührt.

(4) (weggefallen)

(5) (weggefallen)

(6) (weggefallen)

(7) Werden Einkünfte im Sinne des § 49 Absatz 1 Nummer 4 aus einer Kasse einer juristischen Person des öffentlichen Rechts im Sinne der Vorschrift eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung über den öffentlichen Dienst gewährt, so ist diese Vorschrift bei Bestehen eines Dienstverhältnisses mit einer anderen Person in der Weise auszulegen, dass die Vergütungen für der erstgenannten Person geleistete Dienste gezahlt werden, wenn sie ganz oder im Wesentlichen aus öffentlichen Mitteln aufgebracht werden.

(8)¹Sind Einkünfte eines unbeschränkt Steuerpflichtigen aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19) nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen, wird die Freistellung bei der Veranlagung ungeachtet des Abkommens nur gewährt, soweit der Steuerpflichtige nachweist, dass der Staat, dem nach dem Abkommen das Besteuerungsrecht zusteht, auf dieses Besteuerungsrecht verzichtet hat oder dass die in diesem Staat auf die Einkünfte festgesetzten Steuern entrichtet wurden.²Wird ein solcher Nachweis erst geführt, nachdem die Einkünfte in eine Veranlagung zur Einkommensteuer einbezogen wurden, ist der Steuerbescheid insoweit zu ändern.³§ 175 Absatz 1 Satz 2 der Abgabenordnung ist entsprechend anzuwenden.

(9)¹Sind Einkünfte eines unbeschränkt Steuerpflichtigen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen, so wird die Freistellung der Einkünfte ungeachtet des Abkommens nicht gewährt, soweit

1.: der andere Staat die Bestimmungen des Abkommens so anwendet, dass die Einkünfte in diesem Staat von der Besteuerung auszunehmen sind oder nur zu einem durch das Abkommen begrenzten Steuersatz besteuert werden können,
2.: die Einkünfte in dem anderen Staat nur deshalb nicht steuerpflichtig sind, weil sie von einer Person bezogen werden, die in diesem Staat nicht auf Grund ihres Wohnsitzes, ständigen Aufenthalts, des Ortes ihrer Geschäftsleitung, des Sitzes oder eines ähnlichen Merkmals unbeschränkt steuerpflichtig ist, oder
3.: die Einkünfte in dem anderen Staat nur deshalb nicht steuerpflichtig sind, weil sie einer Betriebsstätte in einem anderen Staat zugeordnet werden oder auf Grund einer anzunehmenden schuldrechtlichen Beziehung die steuerliche Bemessungsgrundlage in dem anderen Staat gemindert wird.

²Nummer 2 gilt nicht für Dividenden, die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen sind, es sei denn, die Dividenden sind bei der Ermittlung des Gewinns der ausschüttenden Gesellschaft abgezogen worden.³Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung sowie Absatz 8 und § 20 Absatz 2 des Außensteuergesetzes bleiben unberührt, soweit sie jeweils die Freistellung von Einkünften in einem weitergehenden Umfang einschränken.⁴Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung, nach denen Einkünfte aufgrund ihrer Behandlung im anderen Vertragsstaat nicht von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer ausgenommen werden, sind auch auf Teile von Einkünften anzuwenden, soweit die Voraussetzungen der jeweiligen Bestimmung des Abkommens hinsichtlich dieser Einkunftsteile erfüllt sind.

(10)¹Sind auf eine Vergütung im Sinne des § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Satz 1 zweiter Halbsatz und Nummer 3 zweiter Halbsatz die Vorschriften eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung anzuwenden und enthält das Abkommen keine solche Vergütungen betreffende ausdrückliche Regelung, gilt die Vergütung für Zwecke der Anwendung des Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung ausschließlich als Teil des Unternehmensgewinns des vergütungsberechtigten Gesellschafters.²Satz 1 gilt auch für die durch das Sonderbetriebsvermögen veranlassten Erträge und Aufwendungen.³Die Vergütung des Gesellschafters ist ungeachtet der Vorschriften eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung über die Zuordnung von Vermögenswerten zu einer Betriebsstätte derjenigen Betriebsstätte der Gesellschaft zuzurechnen, der der Aufwand für die der Vergütung zugrunde liegende Leistung zuzuordnen ist; die in Satz 2 genannten Erträge und Aufwendungen sind der Betriebsstätte zuzurechnen, der die Vergütung zuzuordnen ist.⁴Die Sätze 1 bis 3 gelten auch in den Fällen des § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Satz 2 sowie in den Fällen des § 15 Absatz 1 Satz 2 entsprechend.⁵Sind Einkünfte im Sinne der Sätze 1 bis 4 einer Person zuzurechnen, die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung als im anderen Staat ansässig gilt, und weist der Steuerpflichtige nach, dass der andere Staat die Einkünfte besteuert, ohne die darauf entfallende deutsche Steuer anzurechnen, ist die in diesem Staat nachweislich auf diese Einkünfte festgesetzte und gezahlte und um einen entstandenen Ermäßigungsanspruch gekürzte, der deutschen Einkommensteuer entsprechende, anteilige ausländische Steuer bis zur Höhe der anteilig auf diese Einkünfte entfallenden deutschen Einkommensteuer anzurechnen.⁶Satz 5 gilt nicht, wenn das Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung eine ausdrückliche Regelung für solche Einkünfte enthält.⁷Die Sätze 1 bis 6

1.: sind nicht auf Gesellschaften im Sinne des § 15 Absatz 3 Nummer 2 anzuwenden;
2.: gelten entsprechend, wenn die Einkünfte zu den Einkünften aus selbständiger Arbeit im Sinne des § 18 gehören; dabei tritt der Artikel über die selbständige Arbeit an die Stelle des Artikels über die Unternehmenseinkünfte, wenn das Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung einen solchen Artikel enthält.

⁸Absatz 9 Satz 1 Nummer 1 bleibt unberührt.

(11)¹Sind Dividenden bei einem unbeschränkt steuerpflichtigen Zahlungsempfänger nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen, wird die Freistellung ungeachtet des Abkommens nur insoweit gewährt, als die Dividenden nach deutschem Steuerrecht nicht einer anderen Person zuzurechnen sind.²Soweit die Dividenden nach deutschem Steuerrecht einer anderen Person zuzurechnen sind, werden sie bei dieser Person freigestellt, wenn sie bei ihr als Zahlungsempfänger nach Maßgabe des Abkommens freigestellt würden.

(11a) Ist der Gläubiger der Kapitalerträge oder Vergütungen eine Person, der die Kapitalerträge oder Vergütungen nach diesem Gesetz oder nach dem Steuerrecht des anderen Vertragsstaats nicht zugerechnet werden, steht der Anspruch auf völlige oder teilweise Erstattung des Steuerabzugs vom Kapitalertrag oder nach § 50a auf Grund eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nur der Person zu, der die Kapitalerträge oder Vergütungen nach den Steuergesetzen des anderen Vertragsstaats als Einkünfte oder Gewinne einer ansässigen Person zugerechnet werden.

(12)¹Abfindungen, die anlässlich der Beendigung eines Dienstverhältnisses gezahlt werden, gelten für Zwecke der Anwendung eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung als für frühere Tätigkeit geleistetes zusätzliches Entgelt.²Dies gilt nicht, soweit das Abkommen in einer gesonderten, ausdrücklich solche Abfindungen betreffenden Vorschrift eine abweichende Regelung trifft.³Absatz 9 Satz 1 Nummer 1 sowie Rechtsverordnungen gemäß § 2 Absatz 2 Satz 1 der Abgabenordnung bleiben unberührt.

(13) Werden Aktien einer Gesellschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung im Inland mit Dividendenberechtigung erworben, aber ohne Dividendenanspruch geliefert, sind vom Erwerber an Stelle von Dividenden erhaltene sonstige Bezüge für Zwecke der Anwendung eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung den Dividenden, die von dieser Gesellschaft gezahlt werden, gleichgestellt.

(14)¹Dem Gläubiger der Kapitalerträge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 2 aus Anteilen an einer optierenden Gesellschaft im Sinne des § 1a des Körperschaftsteuergesetzes steht ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung kein Anspruch auf Entlastung von der Kapitalertragsteuer zu, wenn die Kapitalerträge im anderen Staat aufgrund einer vom deutschen Recht abweichenden steuerlichen Behandlung der optierenden Gesellschaft nicht der Besteuerung unterliegen.²Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an einer optierenden Gesellschaft im Sinne des § 1a des Körperschaftsteuergesetzes sind ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung zu versteuern, wenn sie im anderen Staat aufgrund einer vom deutschen Recht abweichenden steuerlichen Behandlung der optierenden Gesellschaft nicht der Besteuerung unterliegen.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 60

(2) Wird eine Abgabe für einen anderen Abgabenberechtigten verwaltet, so kann dieser nicht deshalb beigeladen werden, weil seine Interessen als Abgabenberechtigter durch die Entscheidung berührt werden.

(3) Sind an dem streitigen Rechtsverhältnis Dritte derart beteiligt, dass die Entscheidung auch ihnen gegenüber nur einheitlich ergehen kann, so sind sie beizuladen (notwendige Beiladung). Dies gilt nicht für Mitberechtigte, die nach § 48 nicht klagebefugt sind.

(4) Der Beiladungsbeschluss ist allen Beteiligten zuzustellen. Dabei sollen der Stand der Sache und der Grund der Beiladung angegeben werden.

(5) Die als Mitberechtigte Beigeladenen können aufgefordert werden, einen gemeinsamen Zustellungsbevollmächtigten zu benennen.

(6) Der Beigeladene kann innerhalb der Anträge eines als Kläger oder Beklagter Beteiligten selbständig Angriffs- und Verteidigungsmittel geltend machen und alle Verfahrenshandlungen wirksam vornehmen. Abweichende Sachanträge kann er nur stellen, wenn eine notwendige Beiladung vorliegt.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 19

(2) In keinem Falle darf ein Grundrecht in seinem Wesensgehalt angetastet werden.

(3) Die Grundrechte gelten auch für inländische juristische Personen, soweit sie ihrem Wesen nach auf diese anwendbar sind.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 30 Steuergeheimnis

(1) Amtsträger haben das Steuergeheimnis zu wahren.

(2) Ein Amtsträger verletzt das Steuergeheimnis, wenn er

1.

personenbezogene Daten eines anderen, die ihm

a): in einem Verwaltungsverfahren, einem Rechnungsprüfungsverfahren oder einem gerichtlichen Verfahren in Steuersachen,
b): in einem Strafverfahren wegen einer Steuerstraftat oder einem Bußgeldverfahren wegen einer Steuerordnungswidrigkeit,
c): im Rahmen einer Weiterverarbeitung nach § 29c Absatz 1 Satz 1 Nummer 4, 5 oder 6 oder aus anderem dienstlichen Anlass, insbesondere durch Mitteilung einer Finanzbehörde oder durch die gesetzlich vorgeschriebene Vorlage eines Steuerbescheids oder einer Bescheinigung über die bei der Besteuerung getroffenen Feststellungen,

bekannt geworden sind, oder

2.

ein fremdes Betriebs- oder Geschäftsgeheimnis, das ihm in einem der in Nummer 1 genannten Verfahren bekannt geworden ist,

(geschützte Daten) unbefugt offenbart oder verwertet oder

3.: geschützte Daten im automatisierten Verfahren unbefugt abruft, wenn sie für eines der in Nummer 1 genannten Verfahren in einem automationsgestützten Dateisystem gespeichert sind.

(3) Den Amtsträgern stehen gleich

1.: die für den öffentlichen Dienst besonders Verpflichteten (§ 11 Abs. 1 Nr. 4 des Strafgesetzbuchs),
1a.: die in § 193 Abs. 2 des Gerichtsverfassungsgesetzes genannten Personen,
2.: amtlich zugezogene Sachverständige,
3.: die Träger von Ämtern der Kirchen und anderen Religionsgemeinschaften, die Körperschaften des öffentlichen Rechts sind.

(4) Die Offenbarung oder Verwertung geschützter Daten ist zulässig, soweit

1.

sie der Durchführung eines Verfahrens im Sinne des Absatzes 2 Nr. 1 Buchstaben a und b dient,

1a.

sie einer Verarbeitung durch Finanzbehörden nach Maßgabe des § 29c Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 oder 6 dient,

1b.

sie der Durchführung eines Bußgeldverfahrens nach Artikel 83 der Verordnung (EU) 2016/679 im Anwendungsbereich dieses Gesetzes dient,

2.

sie durch Bundesgesetz ausdrücklich zugelassen ist,

2a.

sie durch Recht der Europäischen Union vorgeschrieben oder zugelassen ist,

2b.

sie der Erfüllung der gesetzlichen Aufgaben des Statistischen Bundesamtes oder für die Erfüllung von Bundesgesetzen durch die Statistischen Landesämter dient,

2c.

sie der Gesetzesfolgenabschätzung dient und die Voraussetzungen für eine Weiterverarbeitung nach § 29c Absatz 1 Satz 1 Nummer 5 vorliegen,

2d.

sie der Sicherung, Nutzung und wissenschaftlichen Verwertung von Archivgut der Finanzbehörden durch das Bundesarchiv nach Maßgabe des Bundesarchivgesetzes oder durch das zuständige Landes- oder Kommunalarchiv nach Maßgabe des einschlägigen Landesgesetzes oder der einschlägigen kommunalen Satzung dient, sofern die Beachtung der Vorgaben der §§ 6 und 10 bis 14 des Bundesarchivgesetzes im Landesrecht oder in der kommunalen Satzung sichergestellt ist,

3.

die betroffene Person zustimmt,

4.

sie der Durchführung eines Strafverfahrens wegen einer Tat dient, die keine Steuerstraftat ist, und die Kenntnisse

a): in einem Verfahren wegen einer Steuerstraftat oder Steuerordnungswidrigkeit erlangt worden sind; dies gilt jedoch nicht für solche Tatsachen, die der Steuerpflichtige in Unkenntnis der Einleitung des Strafverfahrens oder des Bußgeldverfahrens offenbart hat oder die bereits vor Einleitung des Strafverfahrens oder des Bußgeldverfahrens im Besteuerungsverfahren bekannt geworden sind, oder
b): ohne Bestehen einer steuerlichen Verpflichtung oder unter Verzicht auf ein Auskunftsverweigerungsrecht erlangt worden sind,

5.

für sie ein zwingendes öffentliches Interesse besteht; ein zwingendes öffentliches Interesse ist namentlich gegeben, wenn

a): die Offenbarung erforderlich ist zur Abwehr erheblicher Nachteile für das Gemeinwohl oder einer Gefahr für die öffentliche Sicherheit, die Verteidigung oder die nationale Sicherheit oder zur Verhütung oder Verfolgung von Verbrechen und vorsätzlichen schweren Vergehen gegen Leib und Leben oder gegen den Staat und seine Einrichtungen,
b): Wirtschaftsstraftaten verfolgt werden oder verfolgt werden sollen, die nach ihrer Begehungsweise oder wegen des Umfangs des durch sie verursachten Schadens geeignet sind, die wirtschaftliche Ordnung erheblich zu stören oder das Vertrauen der Allgemeinheit auf die Redlichkeit des geschäftlichen Verkehrs oder auf die ordnungsgemäße Arbeit der Behörden und der öffentlichen Einrichtungen erheblich zu erschüttern, oder
c): die Offenbarung erforderlich ist zur Richtigstellung in der Öffentlichkeit verbreiteter unwahrer Tatsachen, die geeignet sind, das Vertrauen in die Verwaltung erheblich zu erschüttern; die Entscheidung trifft die zuständige oberste Finanzbehörde im Einvernehmen mit dem Bundesministerium der Finanzen; vor der Richtigstellung soll der Steuerpflichtige gehört werden.

(5) Vorsätzlich falsche Angaben der betroffenen Person dürfen den Strafverfolgungsbehörden gegenüber offenbart werden.

(6) Der Abruf geschützter Daten, die für eines der in Absatz 2 Nummer 1 genannten Verfahren in einem automationsgestützten Dateisystem gespeichert sind, ist nur zulässig, soweit er der Durchführung eines Verfahrens im Sinne des Absatzes 2 Nummer 1 Buchstabe a und b oder der zulässigen Übermittlung geschützter Daten durch eine Finanzbehörde an die betroffene Person oder Dritte dient. Zur Wahrung des Steuergeheimnisses kann das Bundesministerium der Finanzen durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates bestimmen, welche technischen und organisatorischen Maßnahmen gegen den unbefugten Abruf von Daten zu treffen sind. Insbesondere kann es nähere Regelungen treffen über die Art der Daten, deren Abruf zulässig ist, sowie über den Kreis der Amtsträger, die zum Abruf solcher Daten berechtigt sind. Die Rechtsverordnung bedarf nicht der Zustimmung des Bundesrates, soweit sie die Kraftfahrzeugsteuer, die Luftverkehrsteuer, die Versicherungsteuer sowie Einfuhr- und Ausfuhrabgaben und Verbrauchsteuern, mit Ausnahme der Biersteuer, betrifft.

(7) Werden dem Steuergeheimnis unterliegende Daten durch einen Amtsträger oder diesem nach Absatz 3 gleichgestellte Personen nach Maßgabe des § 87a Absatz 4 oder 7 über De-Mail-Dienste im Sinne des § 1 des De-Mail-Gesetzes versendet, liegt keine unbefugte Offenbarung, Verwertung und kein unbefugter Abruf von dem Steuergeheimnis unterliegenden Daten vor, wenn beim Versenden eine kurzzeitige automatisierte Entschlüsselung durch den akkreditierten Diensteanbieter zum Zweck der Überprüfung auf Schadsoftware und zum Zweck der Weiterleitung an den Adressaten der De-Mail-Nachricht stattfindet.

(8) Die Einrichtung eines automatisierten Verfahrens, das den Abgleich geschützter Daten innerhalb einer Finanzbehörde oder zwischen verschiedenen Finanzbehörden ermöglicht, ist zulässig, soweit die Weiterverarbeitung oder Offenbarung dieser Daten zulässig und dieses Verfahren unter Berücksichtigung der schutzwürdigen Interessen der betroffenen Person und der Aufgaben der beteiligten Finanzbehörden angemessen ist.

(9) Die Finanzbehörden dürfen sich bei der Verarbeitung geschützter Daten nur dann eines Auftragsverarbeiters im Sinne von Artikel 4 Nummer 8 der Verordnung (EU) 2016/679 bedienen, wenn diese Daten ausschließlich durch Personen verarbeitet werden, die zur Wahrung des Steuergeheimnisses verpflichtet sind.

(10) Die Offenbarung besonderer Kategorien personenbezogener Daten im Sinne des Artikels 9 Absatz 1 der Verordnung (EU) 2016/679 durch Finanzbehörden an öffentliche oder nicht-öffentliche Stellen ist zulässig, wenn die Voraussetzungen der Absätze 4 oder 5 und ein Ausnahmetatbestand nach Artikel 9 Absatz 2 der Verordnung (EU) 2016/679 oder nach § 31c vorliegen.

(11) Wurden geschützte Daten

1.: einer Person, die nicht zur Wahrung des Steuergeheimnisses verpflichtet ist,
2.: einer öffentlichen Stelle, die keine Finanzbehörde ist, oder
3.: einer nicht-öffentlichen Stelle

nach den Absätzen 4 oder 5 offenbart, darf der Empfänger diese Daten nur zu dem Zweck speichern, verändern, nutzen oder übermitteln, zu dem sie ihm offenbart worden sind. Die Pflicht eines Amtsträgers oder einer ihm nach Absatz 3 gleichgestellten Person, dem oder der die geschützten Daten durch die Offenbarung bekannt geworden sind, zur Wahrung des Steuergeheimnisses bleibt unberührt.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 40

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 41

(2) Die Feststellung kann nicht begehrt werden, soweit der Kläger seine Rechte durch Gestaltungs- oder Leistungsklage verfolgen kann oder hätte verfolgen können. Dies gilt nicht, wenn die Feststellung der Nichtigkeit eines Verwaltungsakts begehrt wird.