Schleswig Holsteinisches Oberverwaltungsgericht Urteil, 08. März 2018 - 2 LB 98/17

Auf die Berufung des Klägers wird das Urteil des Schleswig-Holsteinischen Verwaltungsgerichts - 2. Kammer - vom 11. Oktober 2016 geändert:

Der Bescheid des Beklagten vom 7. August 2014 in Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 10. September 2014 in der Fassung des Änderungsbescheides vom 18. November 2014 wird aufgehoben.

Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe von 110 % des auf Grund des Urteils vollstreckbaren Betrages abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in Höhe von 110 % des jeweils zu vollstreckenden Betrages leistet.

Die Revision wird nicht zugelassen.

Der in … lebende Kläger wendet sich gegen seine Heranziehung zur Zweitwohnungssteuer für ein Mobilheim in der Gemeinde … für die Jahre 2012 und 2013 sowie gegen die Vorauszahlung für das Jahr 2014.

Der Kläger ist Miteigentümer eines seit dem Erstbezug im Kalenderjahr 1979 auf dem Stellplatz Nr. … auf dem Campingplatz …-Strand, … in der Gemeinde … stehenden Mobilheims. Allein auf dem Campingplatz … - einem von vier Campingplätzen im Gemeindegebiet - gibt es 220 Parzellen, auf denen 190 Mobilheime aufgestellt sind. Das mit einer Wohnwagenheizung der Marke T. ausgestattete und mit zwei Anbauten versehene Mobilheim hat eine Wohnfläche von 46 qm und verfügt über ein Wohn- und Schlafzimmer, einen Eingangsbereich sowie eine Koch- und Waschgelegenheit. Das Mobilheim ist ein einachsiger Anhänger mit Holzrahmenaufbau und gummibereiften Rädern, das auf daran befestigten Stützen steht. Der Anbau steht auf Punktfundamenten. Der Fußboden sowie die Zu- und Abwasserleitungen sind nicht isoliert.

Grundlage für die Heranziehung zur Zweitwohnungssteuer für das Jahr 2013 ist die Satzung über die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer in der Gemeinde … vom 18. Februar 2003 in der Fassung der I. Nachtragssatzung vom 30. Dezember 2004, der II. Nachtragssatzung vom 20. Dezember 2010 und der III. Nachtragssatzung vom 16. Juni 2011. Für die Jahre 2014 und 2015 ist Grundlage der Heranziehung die Satzung über die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer in der Gemeinde … vom 12. Dezember 2013.

Die Regelungen zum Steuergegenstand und Steuermaßstab sind unverändert und lauten:

§ 2 (Steuergegenstand)

(1) Gegenstand der Steuer ist das Innehaben einer Zweitwohnung im Gemeindegebiet.

(2) Eine Zweitwohnung ist jede Wohnung, über die jemand neben seiner Hauptwohnung zu Zwecken des persönlichen Lebensbedarfs oder dem seiner Familienmitglieder verfügen kann, dazu zählen auch Dritt-, Viert-, und alle weiteren Wohnungen.

…

(4) Eine Wohnung verliert die Eigenschaft einer Zweitwohnung nicht dadurch, dass sie vorübergehend anders oder nicht genutzt wird.

§ 4 (Steuermaßstab)

(1) Die Steuer bemisst sich nach dem Mittelwert der Wohnung, multipliziert mit dem Verfügbarkeitsgrad gemäß § 5.

(2) Als Mittelwert gilt die Jahresrohmiete. Die Vorschriften des § 79 Absatz 1 des Bewertungsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 01.02.1991 (BGBl. I S. 230) finden mit der Maßgabe Anwendung, dass die Jahresrohmieten, die gemäß Artikel 2 des Gesetzes zur Änderung des Bewertungsgesetzes vom 13.08.1965 (BGBl. I S. 851) vom Finanzamt auf den Hauptfeststellungszeitpunkt 01.01.1964 festgestellt wurden, jeweils für das Erhebungsjahr auf den September des Vorjahres hochgerechnet werden. Diese Hochrechnung erfolgt entsprechend der Steigerung der Wohnungsmieten nach dem Preisindex der Lebenshaltung aller privaten Haushalte im Bundesgebiet, der monatlich vom Statistischen Landesamt Schleswig-Holstein veröffentlicht wird.

Da dieser Preisindex seit dem 01.01.1999 nicht mehr fortgeschrieben wird, wird der Hochrechnungsfaktor ab dem Veranlagungsjahr 1999 auf den Stand September 1998 mit 443 % festgeschrieben.

(3) Ist eine Jahresrohmiete nicht zu ermitteln, so tritt an die Stelle des Mietwertes nach Abs. 2 die übliche Miete im Sinne des § 79 Abs. 2 Satz 2 des Bewertungsgesetzes.

(4) Ist übliche Miete nicht zu ermitteln, so treten an deren Stelle sechs v.H. des gemeinen Wertes der Wohnung. Die Vorschrift des § 9 des Bewertungsgesetzes findet entsprechende Anwendung.

(5) Der Umfang der Verfügbarkeit der Zweitwohnung für den Inhaber (Verfügbarkeitsgrad) wird wie folgt bemessen:

Unterste Verfügbarkeitsstufe    25 % v.H.

(Eigennutzung 7 – 84 Tage)

Mittlere Verfügbarkeitsstufe      55 % v.H

(Eigennutzung 85 – 194 Tage)

Höchste Verfügbarkeitsstufe     100 % v.H.

(Eigennutzung 195 – 365 Tage)

Mit Bescheid vom 7. August 2014 setzte der Beklagte gegen den Kläger eine Zweitwohnungssteuer für die Kalenderjahre 2012 und 2013 in Höhe von jeweils 373,95 Euro und eine Vorauszahlung für das Kalenderjahr 2014 ebenfalls in Höhe von 373,95 Euro (insgesamt 1.121,85 Euro) fest. Dieser Veranlagung war die erstmalige Feststellung des Einheitswertes des Mobilheims als „Einfamilienhaus - Gebäude auf fremden Grund und Boden -“ in Höhe von 8.743 € und die Festsetzung des Grundsteuermessbetrages mit Bescheid des Finanzamtes Ostholstein vom 24. Januar 2013 rückwirkend zum 1. Januar 2012 vorausgegangen. Das Einspruchsverfahren dagegen ist noch nicht abgeschlossen.

Hiergegen legte der Kläger am 18. August 2014 Widerspruch ein, da ein Mobilheim keine Wohnung im Sinne der Zweitwohnungssteuersatzung und eine Gleichstellung unzulässig sei. Darüber hinaus seien Mobilheime nicht nach dem Bewertungsgesetz (BewG) zu bewerten, so dass nicht auf eine Jahresrohmiete als Besteuerungsgrundlage zurückgegriffen werden könne; unabhängig davon sei der angenommene Wert zu hoch. Auch eine Besteuerung auf Basis der üblichen Miete sei nicht möglich, da es im Gemeindegebiet keine vergleichbaren Objekte gebe. Eine Besteuerung mit 6 % des gemeinen Wertes führte angesichts des Alters der Mobilheime von in der Regel 35 Jahren zu einem deutlich niedrigeren Wert. Die Gemeinde habe einen Vertrauenstatbestand geschaffen, da sie Zweitwohnungssteuer für Wohnungen seit über 30 Jahren erhebe, ohne dass die Satzung auf Mobilheime angewendet worden sei.

Mit Bescheid vom 10. September 2014 wies der Beklagte den Widerspruch zurück. Zur Begründung führte er unter anderem aus: Eine Änderung des Bescheides könne nur erfolgen, wenn der für ihn bindende Bescheid des Finanzamtes geändert werde. Dieser sei Grundlage für den Grundsteuermessbetrag und für die Erhebung der Zweitwohnungssteuer. Mobilheime gelten nach der Satzung als Wohnungen. Der Begriff der Wohnung umfasse jede Wohnmöglichkeit, die als abgeschlossene Einheit mit den dazugehörigen Kriterien (Kochgelegenheit und sanitäre Ausstattung) anzusehen sei.

Hiergegen hat der Kläger am 9. Oktober 2014 Klage erhoben.

Während des Klageverfahrens, und zwar mit Bescheid vom 11. November 2014, änderte das Finanzamt Ostholstein die Einstufung des Mobilheims als „Einfamilienhaus“ in ein „sonstiges bebautes Grundstück - Gebäude auf fremden Grund und Boden" und stellte für das Mobilheim des Klägers rückwirkend zum 1. Januar 2012 einen Einheitswert in Höhe von 2.249,- Euro fest. Über den dagegen eingelegten Einspruch ist bislang noch nicht entschieden. Daraufhin hat der Beklagte den Kläger mit Bescheid vom 18. November 2014 zu einer reduzierten Zweitwohnungssteuer- bzw. Zweitwohnungssteuervorauszahlung für die Kalenderjahre 2012, 2013 und 2014 in Höhe von jeweils 323,37 Euro herangezogen. Bei der Berechnung hat der Beklagte nunmehr im Unterschied zur Veranlagung mit Bescheid vom 7. August 2014, bei der er gemäß § 4 Abs. 2 der Zweitwohnungssteuersatzung (ZwStS) auf die Jahresrohmiete abgestellt hat, nach § 4 Abs. 3 ZwStS die übliche Miete zu Grunde gelegt. Diese hat er anhand des Mietspiegels der Oberfinanzdirektion (OFD) … vom 7. August 1967 ermittelt und ist zu einem Jahresmietwert von 729,96 Euro gelangt. Auch gegen diesen Bescheid hat der Kläger am 8. Dezember 2014 Widerspruch eingelegt, über den der Beklagte noch nicht entschieden hat.

Zur Begründung der Klage hat der Kläger sein Vorbringen aus dem Verwaltungsverfahren wiederholt und unter anderem ergänzend vorgetragen: Die Satzung des Beklagten verstoße gegen das Bestimmtheitsgebot. Ein Mobilheim falle nicht unter den in § 2 Abs. 3 der Satzung geregelten Begriff der Wohnung, da bereits der Wortlaut und die Systematik dagegen sprächen. Das Mobilheim sei nicht fest mit dem Grund und Boden verbunden, sondern könne jederzeit mittels des Fahrgestells fortgeschafft werden, wie es auch auf dem Campingplatz beim Verschieben in andere Parzellen teilweise geschehe. Die zeitlich auf fünf Jahre begrenzten Pachtverträge würden ein Fortschaffen nach Ablauf notwendig machen. Auch sei das Mobilheim aufgrund der nicht isolierten Zu- und Abwasserleitungen nicht ganzjährig bewohnbar; die angrenzenden Waschhäuser seien während der Winterzeit geschlossen. Weiter seien die Mobilheime nicht durchgängig auf 20°C beheizbar, da die Gasversorgung durch die unzureichende Infrastruktur des Campingplatzes während der Wintersaison nicht gewährleistet sei.

Zudem sei der Steuermaßstab insgesamt und erst Recht der auf das Mobilheim angewandte Steuermaßstab des § 4 Abs. 3 ZwStS, der ersatzweise auf die übliche Miete abstelle, zu beanstanden. Soweit der Beklagte bei Ermittlung den Mietspiegel der Oberfinanzdirektion … heranziehe, seien Mobilheime darin nicht enthalten. Dies habe der Beklagte auch erkannt (unter Verweis auf ein Schreiben des Bürgermeisters der Gemeinde … vom 10. Juli 1995, Anl. K5, Bl. 92ff. d. GA).

Schließlich sei die rückwirkende Festsetzung der Steuer unzulässig.

Nachdem der Beklagte angeregt hat, den „Änderungsbescheid“ vom 18. November 2014 in das Verfahren einzubeziehen,

hat der Kläger beantragt,

den Zweitwohnungssteuerbescheid des Beklagten vom 7. August 2014 in Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 10. September 2014 in der Fassung des Änderungsbescheides vom 18. November 2014 aufzuheben.

Der Beklagte hat beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er hat unter anderem ergänzend vorgetragen: Nach § 4 Abs. 3 der Satzung sei bei der Grundstücksart „sonstiges bebautes Grundstück - Gebäude auf fremdem Grund und Boden -" die übliche Miete im Sinne von § 79 Abs. 2 Satz 2 BewG als Mietwert heranzuziehen gewesen. Die Regelung sei auch für Mobilheime anwendbar, da sie geeignet sei, eine Vergleichbarkeit der Mietwerte der in der Gemeinde … vorhandenen Zweitwohnungen beziehungsweise der vorhandenen Mobilheime untereinander zu gewährleisten. Wegen des Einwandes der Unzulässigkeit der rückwirkenden Steuerfestsetzung werde auf die Festsetzungsfrist von vier Jahren verwiesen.

Das Schleswig-Holsteinische Verwaltungsgericht - 2. Kammer - hat die Klage mit Urteil vom 11. Oktober 2016, auf dessen Inhalt wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und der Entscheidungsgründe verwiesen wird, abgewiesen.

Hiergegen richtet sich die vom Senat zugelassene Berufung des Klägers, mit der er weiterhin den in der Satzung geregelten Steuergegenstand und den Steuermaßstab als auf Mobilheime nicht anwendbar angreift und dazu unter anderem ergänzend geltend macht: Ein Mobilheim erfülle nicht die Voraussetzungen einer Wohnung nach dem im Zweitwohnungssteuerrecht anzuwendenden Wohnungsbegriff des Bundesfinanzhofes. Der finanzielle Aufwand, der besteuert werden solle, liege nicht im Innehaben des Mobilheims, sondern in der Entrichtung der Pacht; es handle sich um eine Aufwandssteuer eigener Art. Diesem Umstand könne die Gemeinde durch eine in der Satzung geregelte fiktive Gleichstellung von Mobilheimen und Wohnungen oder durch die Erhebung einer Steuer eigener Art in Form einer Stellplatzsteuer gerecht werden. Beides sei nicht erfolgt.

Überdies verstoße der von dem Beklagten gewählte Steuermaßstab gegen Art. 3 Abs. 1 GG, da den Mobilheimbesitzern im Verhältnis zu Wohnungsinhabern signifikant höhere Steuern auferlegt würden, ohne dass dies vom Zweck der Verwaltungsvereinfachung gedeckt sei. Die Steuer (323,37 Euro) betrage mehr als 20 % der jährlichen Pacht (1.575,60 Euro). Die prozentual höhere Besteuerung eines relativ niedrigeren Pachtaufwandes sei zudem mit Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG unvereinbar.

Im Übrigen handele es sich bei der Berechnung der üblichen Miete nicht mehr um eine Schätzung. Vielmehr ersetze die Berechnung die fehlende Jahresrohmiete. Der verwendete Mietspiegel der Oberfinanzdirektion Schleswig-Holstein sei nicht sachgerecht. Die daraus resultierende Berechnung sei fehlerhaft, da die durchschnittlichen Mieten des Mietspiegels für (Dauer-)Mietwohnungen gelten würden. Auch ein Zuschlag von 10 % hätte nicht erfolgen dürfen, da das Mobilheim nicht über eine Sammelheizung verfüge. Der Index sei zu unbestimmt und nicht nachvollziehbar. Der Beklagte ziehe zudem den Index für die „alten Bundesländer" heran, fordere in seiner Satzung vom Wortlaut her jedoch einen Index für das Bundesgebiet.

Der Kläger beantragt,

das Urteil des Schleswig-Holsteinischen Verwaltungsgerichts - 2. Kammer - vom 11. Oktober 2016 zu ändern und den Bescheid des Beklagten vom 7. August 2014 in Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 10. September 2014 in der Fassung des Änderungsbescheides vom 18. November 2014 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Berufung zurückzuweisen.

Er wiederholt und vertieft seine bisherige Argumentation und macht unter anderem ergänzend geltend: Bei der Zweitwohnungssteuer handele es sich um eine Aufwandssteuer. Dieser sei aber nach der Satzung nicht der Aufwand für das Innehaben des Stellplatzes, sondern der für das Innehaben der Zweitwohnung, auch wenn die Wohnung sich in einem Mobilheim befinde. Die Gemeinde entscheide nach Zweckmäßigkeitsgesichtspunkten, ob sie diese örtliche Aufwandssteuer in Form der Zweitwohnungssteuer oder aber als Stellplatzsteuer erhebe. Besteuert werde bei der Erhebung der Zweitwohnungssteuer nicht jeder Aufwand für eine Unterkunft im Gemeindegebiet, sondern nur derjenige für Unterkünfte mit Wohnungsqualität. Das Mobilheim des Klägers erfülle mit seinen 46 qm, einer Kochgelegenheit, einem Wohnbereich, einem Schlafplatz sowie einem Waschraum als sanitäre Grundausstattung alle Merkmale des Wohnungsbegriffes im Sinne des Zweitwohnungssteuerrechts.

Erhebe eine Gemeinde eine Zweitwohnungssteuer, ohne näher zu bestimmen, welchen baulichen Anforderungen diese Wohnung genügen müsse, so unterfielen ihr auch Campingwagen, Wohnwagen oder Mobilheime, wenn sie als Wohnungen zu qualifizieren seien. Es sei nichts dafür ersichtlich, dass die Gemeinde den Begriff der Wohnung in einem anderen Sinne verstanden habe. Insbesondere sei aus dem Satzungsverfahren nichts anderes anzunehmen. Dies gelte selbst mit Blick auf das Schreiben des Bürgermeisters vom 10. Juli 1995. In jenem Schreiben heiße es vielmehr ausdrücklich, dass die Gremien der Gemeinde … der Auffassung seien, dass auch Zweitwohnungen in Mobilheimen der Zweitwohnungssteuer unterlägen. Demgemäß komme es nicht zu einer unzulässigen Gleichstellung von Mobilheimen und anderen Zweitwohnungen.

Der in § 4 der Satzung geregelte Steuermaßstab sei allgemein anerkannt. Der in § 4 Abs. 2 der Satzung verwendete Index sei weder unbestimmt noch in sonstiger Weise zu beanstanden. Denn maßgeblich für eine Besteuerung sei § 4 Abs. 2 Satz 4 der Satzung, wonach der Index seit 1998 auf 443 % des für den 1. Januar 1964 ermittelten Wertes festgeschrieben sei. Die Satzung sei auch weder unverhältnismäßig noch verstoße sie gegen den Gleichheitsgrundsatz. Da die Zweitwohnungssteuer nicht an den Aufwand für die Möglichkeit des Innehabens einer Zweitwohnung, sondern an den Aufwand für das Innehaben der Zweitwohnung anknüpfe, so dass der Aufwand oberhalb des Pachtzinses für den Stellplatz liege, sei es unerheblich, in welchem Verhältnis die festgesetzte Steuer zum Pachtzins liege. Die Bemessungsgrundlage sei für alle Inhaber von Zweitwohnungen gleich. Die Steuer wirke im Vergleich zum jährlichen Pachtzins nicht erdrosselnd.

Darüber hinaus habe die Gemeinde, indem sie den Mietwert anhand der auch zur Bestimmung der Jahresrohmiete heranzuziehenden Faktoren, nämlich einer üblichen Miete für den Haupterstellungszeitpunkt 1. Januar 1964 errechnet habe, zulässig geschätzt. Die Bestimmung der ortsüblichen Miete für Mobilheime oder nur zeitweise genutzte Wohnungen könne durchaus anhand eines Mietspiegels für dauergenutzte Wohnungen erstellt werden.

A. Die Berufung des Klägers ist zulässig.

Gegenstand der Anfechtungsklage und demgemäß der Berufung ist der Bescheid des Beklagten vom 7. August 2014 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 10. September 2014, den er durch den im Verlauf des Klageverfahrens erlassenen Änderungsbescheid vom 18. November 2014 erfahren hat, mit dem der Beklagte nach Klageerhebung wegen eines veränderten Steuermaßstabes (vormals: § 4 Abs. 2 ZwStS; jetzt: § 4 Abs. 3 ZwStS) den Abgabenbescheid betraglich reduziert hat.

Die Erweiterung der Klage auf den Änderungsbescheid war nach § 91 Abs. 1 VwGO zulässig. Der Beklagte hat in die geänderte Klage eingewilligt, indem er mit Schriftsatz vom 18. November 2014 angeregt hat, den Änderungsbescheid vom 18. November 2014 in das laufende Klageverfahren einzubeziehen. Eines Vorverfahrens bedurfte es ausnahmsweise nicht, weil die Gesamtwürdigung der Ausführungen im Widerspruchsbescheid vom 10. September 2014 und der Einlassungen zur Klage ergibt, dass sich der Beklagte endgültig darauf festgelegt hat, das Rechtsschutzbegehren des Klägers abzulehnen. In einem solchen Fall aber ist ein Widerspruchsverfahren gegen einen lediglich abändernden Bescheid sinnlos. Dem Zweck des Vorverfahrens ist bereits durch das den Bescheid vom 7. August 2014 betreffende Widerspruchsverfahren Rechnung getragen worden (vgl. dazu auch BVerwG, Urteile vom 15. September 2010 – 8 C 21.09 –, juris, Rn. 24 ff. und vom 30. Oktober 2013 – 2 C 23.12 –, juris, Rn. 35 ff.)

B. Die Berufung ist auch begründet. Der angegriffene Bescheid über die Heranziehung zur Zweitwohnungssteuer für die Jahre 2012 und 2013 sowie über die Vorauszahlung für das Jahr 2014 in Höhe von jeweils 323,37 € vom 7. August 2014 in Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 10. September 2014 in der Fassung des Änderungsbescheides vom 18. November 2014 ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO). Daher ist das angefochtene Urteil zu ändern und die genannten Bescheide sind aufzuheben.

Die am 1. Januar 2014 in Kraft getretene Satzung über die Erhebung der Zweitwohnungssteuer in der Gemeinde … vom 12. Dezember 2013 für das Steuerjahr 2014 enthält keine Rechtsgrundlage zur Erhebung einer Zweitwohnungssteuer für Mobilheime. Auch soweit der Kläger für das Jahr 2013 und 2012 zur Zahlung einer Zweitwohnungssteuer herangezogen worden ist, stellt die dieser Satzung vorausgegangene, am 31. Dezember 2013 außer Kraft getretene Satzung über die Erhebung der Zweitwohnungssteuer in der Gemeinde … vom 18. März 2003 in der Fassung der III. Nachtragssatzung vom 16. Juni 2011 hierfür keine Rechtsgrundlage dar. Denn das Mobilheim des Klägers ist keine Zweitwohnung und damit kein tauglicher Steuergegenstand im Sinne des § 2 der Zweitwohnungssteuersatzungen (I). Offen bleiben kann deshalb, ob der Beklagte den in § 4 seiner Zweitwohnungssteuersatzungen normierten Steuermaßstab auf die Veranlagung von Mobilheimen anwenden konnte (II).

I. Unerheblich ist, dass die Satzung der Gemeinde … über die Erhebung der Zweitwohnungssteuer vom 18. Februar 2003 in der Fassung der I. Nachtragssatzung vom 30. Dezember 2004, der II. Nachtragssatzung vom 20. Dezember 2010 sowie der III. Nachtragssatzung vom 16. Juni 2011 am 31. Dezember 2013 und damit 1 Jahr und acht Monate nach Erlass des Abgabenbescheides für die Jahre 2012 und 2013 außer Kraft getreten und von der am 1. Januar 2014 in Kraft getretenen Zweitwohnungssteuersatzung vom 13. Dezember 2013 ersetzt worden ist. Allein entscheidend war, dass der Steuertatbestand zu diesem Zeitpunkt bereits entstanden war (vgl. § 6 Abs. 1 ZwStS, wonach die Steuerpflicht jeweils am 1. Januar des Steuerjahres entsteht; § 11 KAG i.V.m. § 38 AO). Zudem hat die Gemeinde die Satzung lediglich mit Wirkung für die Zukunft ersetzt (§ 11 ZwStS; vgl. dazu auch VGH Kassel, Beschluss vom 1. März 2011 – 5 A 2928/09 – , juris; OVG Münster, Beschluss vom 2. Dezember 2010 – 14 A 2501/09 –, juris, Rn. 4). Deshalb wäre die lediglich durch die Festsetzungsverjährung von vier Jahren (vgl. § 15 KAG, § 11 Abs. 1 KAG i.V.m. § 170 Abs. 1 AO) begrenzte rückwirkende Erhebung einer Zweitwohnungssteuer grundsätzlich zulässig.

Die Gemeinde … ist aber nicht berechtigt, das Mobilheim des Klägers nach ihren Satzungen für die Jahre 2012 bis 2014 einer Zweitwohnungssteuer zu unterwerfen. Denn die Auslegung der Satzungen nach Wortlaut (1) und Entstehungsgeschichte (2) ergibt schon nicht, dass unter dem Begriff der Zweitwohnung auch Mobilheime zu verstehen sind, so dass es einen Verstoß gegen das rechtsstaatlich verankerte Bestimmtheitsgebot darstellte, wollte man den Wortlaut als offen ansehen und sie dennoch darunter fassen (3).

Zwar sieht der Senat das Innehaben eines Mobilheims im Gemeindegebiet als einen grundsätzlich örtlich besteuerbaren Aufwand an. So hat er bereits in seinem Urteil vom 19. November 2003 (2 KN 1/03) ausgeführt:

Für die Steuer auf Zweitwohnungen ist höchstrichterlich geklärt, dass sie als Aufwandsteuer im Sinne von Art. 105 Abs. 2a GG eine Steuer auf die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit ist, die in der Verwendung des Einkommens für den persönlichen Lebensbedarf sichtbar wird (BVerfGE 16, 64; 49, 343; 65, 325). Erfasst wird der besondere, über die Befriedigung des allgemeinen Lebensbedarfs hinausgehende Aufwand für die persönliche Lebensführung (vgl. BVerwG Urt. v. 10.10.1995, - 8 C 40.93 -, E 99, 303). Das Innehaben einer weiteren Wohnung für den persönlichen Lebensbedarf (Zweitwohnung) neben der Hauptwohnung ist ein Zustand, der gewöhnlich die Verwendung von finanziellen Mitteln erfordert und in der Regel wirtschaftliche Leistungsfähigkeit zum Ausdruck bringt. Voraussetzung für die Erhebung einer Aufwandsteuer ist dagegen nicht, dass ein luxuriöser Aufwand betrieben wird (vgl. BVerwG, Urt. v. 29.11.1991 - 8 C 107.89 -, NVwZ 1992, 1098).

Gleiches gilt für das Innehaben eines Mobilheimes, Wohnmobils oder Wohn- und Campingwagens auf einem Dauerstandplatz. Entgegen der Ansicht des Antragstellers wird auch mit dem Innehaben eines Wohnwagens auf einem Dauerstandplatz ein Aufwand betrieben, der über die Befriedigung des allgemeinen Lebensbedarfs hinausgeht. Während das Innehaben einer Hauptwohnung dem allgemeinen Grundbedarf des Wohnens dient, gilt dies für Wohnwagen, die nicht als Hauptwohnung dienen, nicht. Auch Zweitwohnungen dienen, wenn sie vom Eigentümer genutzt werden, in der Regel der Erholung und der Urlaubsgestaltung. Dennoch stellt das Innehaben einer weiteren Wohnmöglichkeit einen besonderen Aufwand dar. Das Vorhalten einer Wohnung oder eines Wohnwagens - sei es auch ausschließlich zu Urlaubs- und Erholungszwecken - dient nicht der Befriedigung des allgemeinen Lebensbedarfs. Selbst wenn man davon ausginge, dass Urlaub und Erholung zum allgemeinen Lebensbedarf gehörten, ist dazu weder das Innehaben einer Zweitwohnung noch eines Wohnwagens erforderlich. Der Aufwand für einen Wohnwagen auf einem Campingplatz, als da sind Erwerbskosten für das Fahrzeug sowie die Standplatzkosten, ist damit einer Besteuerung nach § 3 Abs. 1 KAG i.V.m. Art. 105 Abs. 2a GG grundsätzlich fähig (vgl. VGH Mannheim, Urt. v. 06.10.1986, - 2 S 892/85 -, juris; VG Münster, Beschl. v. 06.10.1997, - 9 L 1126/97 -, juris; VG Trier, Urt. v. 14.01.2003, - 2 K 1277/02.TR -, juris; OVG Münster, Urt. v. 15.03.1999, - 22 A 391/98 -, juris; sowie die von der Antragsgegnerin eingereichten Entscheidungen des OVG Sachsen-Anhalt, Urt. v. 23.11.2000, - A 2 S 334/99 -, und des VG Köln, Urt. v. 04.10.2001, - 20 K 8502/98 - sowie der dazu ergangene Nichtzulassungsbeschluss des OVG Münster vom 05.02.2002, - 14 A 4652/01 -).

Die in Art. 105 Abs. 2a GG vorausgesetzte örtliche Radizierung der Aufwandsteuer ergibt sich für Dauercamper aus ihrer Anknüpfung an die Belegenheit des Standplatzes im Gebiet der die Steuer erhebenden Gemeinde; dadurch ist sie auch in ihren unmittelbaren Wirkungen auf das Gemeindegebiet begrenzt.

Diese Aufwandsteuer ist auch keiner bundesgesetzlich geregelten Steuer gleichartig. Ebenso wie bei der Zweitwohnungssteuer wird die Verwendung von Einkommen besteuert, so dass weder eine Gleichartigkeit mit der Einkommensteuer noch mit der Grundsteuer besteht (vgl. BVerfG, Beschl. v. 06.12.1983, - 2 BvR 1275/79 -, E 65, 325); auch zur Kraftfahrzeugsteuer besteht keine Gleichartigkeit (VGH Mannheim, Urt. v. 31.07.1986, - 2 S 892/85 -, juris).

Der Senat hält es ebenso für zulässig, dass auch Mobilheime, wenn sie hinsichtlich ihrer Ausstattung dem Wohnungsbegriff des Zweitwohnungssteuerrechts genügen, auf der Grundlage einer Zweitwohnungssteuersatzung besteuert werden können. So kann nach der Rechtsprechung des Senats eine Zweitwohnung jede abgeschlossene Wohneinheit mit sanitärer Ausstattung und Kochgelegenheit sein (vgl. OVG Schleswig, Urteil vom 20. März 2002 – 2 L 136/00 – mit Hinweis auf ein Urteil des Senats vom 26. Juni 1991 – 2 L 57/91 –; Urteil vom 25. Januar 2006 – 2 KN 1/05 –, juris, Rn. 14; Thiem/ Böttcher, Kommunalabgabengesetz Schleswig-Holstein, Kommentar, 21. Lieferung, Stand Januar 2017, Erl. § 3, Rn. 282; Riehl/ Elmenhorst, in: Habermann/ Arndt, KAG SH, 22. Aktualisierung 2016, § 3, Rn. 253). Allerdings muss die Satzung, um dem Bestimmtheitsgrundsatz zu genügen, klar und eindeutig regeln, unter welchen Voraussetzungen ein Mobilheim, bei dem es sich in Abgrenzung zu Immobilien um eine bewegliche Sache und deshalb nicht um eine Wohnung (Immobilie) im herkömmlichen Sinne und damit um eine solche im Sinne des Zweitwohnungssteuerrechts handelt, zweitwohnungssteuerpflichtig ist. Dies kann etwa in Form einer Gleichstellung der Mobilheime mit einer Wohnung im Wege der Fiktion geschehen, wenn die erfassten Mobilheime die oben genannten Ausstattungsmerkmale aufweisen und dies auch entsprechend eindeutig definiert ist.

Der Senat stellt klar, dass er auch in seiner bisherigen Rechtsprechung (vgl. Urteile des Senats vom 19. November 2003 – 2 KN 1/03 – und vom 25. Januar 2006 – 2 KN 1/05 –) davon ausgegangen ist, dass in dem Vorhalten von Mobilheimen auf einem Dauerstandplatz grundsätzlich ein mit der Zweitwohnungssteuer besteuerbarer besonderer Aufwand für die persönliche Lebensführung zu sehen ist, der über die Befriedigung des allgemeinen Lebensbedarfs hinausgeht und dass dieser Aufwand nicht etwa nur in Form einer Stellplatzsteuer erhoben werden kann. In dem Urteil des Senats vom 19. November 2003 ist es lediglich als Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz angesehen worden, dass die streitgegenständliche Satzung „alle“ Mobilheime unabhängig von ihrer jeweiligen Ausstattung im Wege einer Fiktion Zweitwohnungen gleichstellt hat (vgl. auch OVG Münster, Beschluss vom 21. Mai 2010 – 14 A 794/07 – , juris, Leitsatz 1 und Rn. 10 f.; OVG Lüneburg, Urteil vom 11. Juli 2007 – 9 LB 5/07 –, juris, Rn. 9, 35 ff.; VGH München, Urteil vom 14. April 2011 – 4 B 10.2557 –, juris, Leitsatz 1 und Rn. 20; VGH Mannheim, Urteil vom 31. Juli 1986 – 2 S 892/85 –, juris bei Regelung einer fiktiven Behandlung von Mobilheimen u.ä. als Zweitwohnungen in der Satzung).

Gemessen daran hat die Gemeinde in den streitgegenständlichen Satzungen aber den Begriff der Zweitwohnung weder im Hinblick auf die Ausstattungsmerkmale einer Wohnung definiert noch geregelt unter welchen Voraussetzungen Inhaber von Mobilheimen zweitwohnungssteuerpflichtig sind. Zudem lässt es die Auslegung des Ortsrechts nicht zu, Mobilheime mit bestimmten Ausstattungsmerkmalen der Zweitwohnungssteuerpflicht zu unterwerfen. Deshalb ist es dem Beklagten verwehrt, Mobilheime als Zweitwohnung im Sinne des § 2 Abs. 2 ZwStS zu erfassen. Darauf, ob die Mobilheime im konkreten Fall die oben genannten Ausstattungsmerkmale aufweisen, kommt es danach nicht an.

1. Ausgehend von dieser Senatsrechtsprechung lässt sich dem Wortlaut des § 2 Abs. 2 ZwStS, nach dem eine Zweitwohnung jede Wohnung ist, über die jemand neben seiner Hauptwohnung zu Zwecken des persönlichen Lebensbedarfs oder dem seiner Familienmitglieder verfügen kann, eine Zweitwohnungssteuerpflicht für Mobilheime schon nicht, zumindest nicht eindeutig entnehmen.

Im Gegenteil: Der Wortlaut der Norm erwähnt nur den Begriff der Wohnung. Eine Wohnung aber ist nach herkömmlichem Sprachgebrauch eine Immobile (unbewegliche Sache), ein unbewegliches, fest mit dem Boden verbundenes Gebäude mit den genannten Mindestausstattungsmerkmalen. Das Gebäude, in dem sie sich befindet, stellt grundsätzlich einen wesentlichen Bestandteil des Grundstücks im Sinne des § 94 Abs. 1 Satz 1 Var. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) dar. Anderes gilt aber für Mobilheime auf fremden Grund und Boden. Diese werden grundsätzlich nach § 95 Abs. 1 Satz 1 BGB als sogenannte „Scheinbestandteile“ eines Grundstücks behandelt und sind demgemäß als bewegliche Sache anzusehen.

Nicht anders verhält es sich beim klägerischen Mobilheim, das als ein Scheinbestandteil im Sinne des § 95 Abs. 1 BGB und damit als eine bewegliche Sache anzusehen ist. Eine feste Verbindung des lediglich durch eingelassene Holzstützen mit dem Grund und Boden verbundenen Mobilheims ist zweifelhaft, wenn auch der Anbau auf Punkfundamenten steht. Hinzu kommt aber, dass auf der Grundlage eines Pachtvertrages aufgestellte Sachen in der Regel nur vorübergehend in dem fremden Grund und Boden eingebracht sind.

Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (vgl. BGH, Urteil vom 21. Februar 2013 – III ZR 266/12 –, juris, Rn. 13) spricht, wenn Baulichkeiten, Anlagen und Anpflanzungen von einem Pächter auf dem von ihm genutzten Grundstück eingebracht und mit diesem fest verbunden werden, eine Vermutung dafür, dass dies mangels besonderer Vereinbarungen nur in seinem Interesse für die Dauer des Pachtverhältnisses und damit nur zu einem vorübergehenden Zweck im Sinne des § 95 Abs. 1 Satz 1 BGB geschehen sollte, mit der Folge, dass diese eingebrachten Sachen als bloße „Scheinbestandteile" nicht gemäß §§ 93, 94 BGB in das Eigentum des Grundstückseigentümers übergehen, sondern im Eigentum des Pächters verbleiben (vgl. hierzu BGH, Urteile vom 13. Februar 2003 – III ZR 176/02 –, VIZ 2003, 391, 392; vom 4. Juli 1984 – VIII ZR 270/83 –, BGHZ 92, 70, 73 f; vom 31. Oktober 1986 – V ZR 168/85 –, NJW 1987, 774; vom 20. Mai 1988 – V ZR 269/86 –, BGHZ 104, 298, 301 und vom 22. Dezember 1995 – V ZR 334/94 –, NJW 1996, 916, 917; MünchKommBGB/ Stresemann, 6. Aufl., § 95 Rn. 8, 10). Diese Vermutung wird nicht schon bei einer massiven Bauart des Gebäudes oder bei langer Dauer des Vertrags entkräftet (BGH, Urteile vom 13. Februar 2003 aaO; BGH, Urteile vom 4. Juli 1984 aaO S. 74 und vom 22. Dezember 1995 aaO mwN). Hierfür ist vielmehr erforderlich, dass der Pächter bei der Einbringung den Willen hat, die Sache bei Beendigung des Vertragsverhältnisses in das Eigentum des Verpächters beziehungsweise eines dritten Grundstückseigentümers fallen zu lassen (BGH, Urteile vom 13. Februar 2003 aaO; vom 4. Juli 1984 aaO; vom 20. Mai 1988 aaO und vom 22. Dezember 1995 mwN; MünchKommBGB/ Stresemann aaO). Dementsprechend hat auch das Oberlandesgericht Koblenz bei einem auf dem Stellplatz eines Campingplatzes stehenden, als Ferienhaus genutzten Mobilheims entschieden, dass es sich bei dem Mobilheim um einen Scheinbestandteil des darunter liegenden Grundstücks handelt (Urteil vom 9. April 1999 – 10 U 58/98 –, juris, Leitsätze, Rn. 32 ff.). Dies entspricht auch der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes. Danach ist ein Gebäude, das ein Pächter nur zu einem vorübergehenden Zweck auf dem gepachteten Grundstück errichtet hat, lediglich ein Scheinbestandteil des Grundstücks im Sinne des § 95 Abs. 1 Satz 1 BGB (vgl. BFH, Beschluss vom 9. September 2010 – II B 53/10 –, juris, Rn. 3). Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger das Mobilheim bei Beendigung des Vertragsverhältnisses in das Eigentum des Verpächters beziehungsweise eines dritten Grundstückseigentümers fallen lassen will, liegen nicht vor.

Etwas anderes folgt auch nicht aus der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union. Dieser hat zwar in der Rechtssache Meierhofer auf Vorlage des Bundesfinanzhofes (BFH, EuGH-Vorlage vom 25. Mai 2000 – VR 48/99 –, juris) zur Vermietung eines Grundstückes im Sinne von Art. 13 Teil B Buchstabe b der Sechsten Richtlinie 77/388 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuer dagegen entschieden, dass die Vermietung eines Gebäudes, das aus Fertigteilen errichtet wird, die so in das Erdreich eingelassen werden, dass sie weder leicht demontiert noch leicht versetzt werden können, die Vermietung eines Grundstückes im Sinne von Art. 13 Teil B Buchstabe b der sechsten Richtlinie 77/388/EWG darstellt, auch wenn dieses Gebäude nach Beendigung des Mietvertrages entfernt und auf einem anderen Grundstück wieder verwendet werden soll. Dabei handelte es sich um Gebäude (Gemeinschaftsunterkünfte zur vorläufigen Unterbringung von Asylbewerbern im Freistaat Bayern), die auf Sockeln aus Beton standen, die auf einem in das Erdreich eingelassenen Betonfundament errichtet worden waren. Diese seien weder mobil noch leicht versetzbar (EuGH, Urteil vom 16. Januar 2003 – C-315/00 –, juris, Leitsatz, Rn. 13, 18, 32 bis 35). Allerdings seien im Gegensatz dazu Wohnanhänger und Mobilheime sowie Zelte und Freizeitunterkünfte als bewegliche Sachen anzusehen, weil es sich bei diesen entweder um mobile - so Wohnanhänger und Mobilheime – oder leicht versetzbare – so Zelte oder leichte Freizeitunterkünfte – Gegenstände handele (EuGH, a.a.O., juris, Rn. 31; EuGH, Urteil vom 3. Juli 1997 in der Rechtssache C-60/96, Kommission/Frankreich, Sig. 1997, I-3827, Rn. 16).

Eine Auslegung des Wohnungsbegriffs in den Satzungen je nach Art der bei den einzelnen Mobilheimen vorhandenen Ausstattungsmerkmale scheidet von vornherein aus, weil Mobilheime ungeachtet ihrer Ausstattung danach schon keine Wohnungen (Immobilen), sondern bewegliche Sachen (Mobilien) sind. Auch die übrigen Bestimmungen der Satzung erwähnen den Begriff der Mobilheime nicht.

2. Zwar folgt nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts aus dem Schweigen einer Zweitwohnungssteuersatzung zur Behandlung von Dauercampern nicht ohne weiteres deren Zweitwohnungssteuerfreiheit. Vielmehr ist es danach zunächst eine Frage der Auslegung des irreversiblen Ortsrechts, ob unter dem Begriff der Zweitwohnung auch gleichsam ortsfeste Campingwagen und Hausboote zu verstehen seien und ob – was bundesrechtlich nicht zu beanstanden sein dürfte – in diesem Sinne nicht „ortsfest“, also nur vorübergehend, abgestellte Campingwagen zweitwohnungssteuerrechtlich vernachlässigt werden dürfen (vgl. BVerwG, Beschluss vom 5. März 1996 – 8 B 3.96 –, juris, Rn. 10).

Allerdings ergibt die Auslegung des Ortsrechts – nicht nur nach der unter Heranziehung der Senatsrechtsprechung dem Wortlaut zukommenden Bedeutung, sondern auch – nach deren Entstehungsgeschichte unter Heranziehung der Niederschriften über die Gemeinderatssitzungen und Gemeinderatsbeschlüsse im maßgeblichen Zeitraum und davor (ab dem Jahre 2003) nicht, dass die Gemeinde Inhaber von Mobilheimen oder Inhaber von Campingwagen, Wohnwagen bzw. Wohnmobilen als Zweitwohnungssteuerpflichtige erfassen wollte.

Dies lässt sich zunächst der geübten Praxis des Beklagten und seiner Argumentation im hiesigen Verfahren entnehmen. Das Mobilheim des Klägers steht wie das anderer Inhaber von Mobilheimen seit vielen Jahren auf dem Campingplatz …, der sich auf dem Gebiet der amtsangehörigen Gemeinde befindet. Die Heranziehung des Klägers zur Zahlung der Zweitwohnungssteuer und auch die anderer Inhaber von Mobilheimen erfolgte indes erst in den Jahren 2014 bis 2015 rückwirkend zum 1. Januar 2012 bzw. 2013, nachdem das Finanzamt Ostholstein in den Jahren 2013 und 2014 rückwirkend auf den 1. Januar 2012 bzw. 2013 die Einheitswerte der Mobilheime festgestellt und den Grundsteuermessbetrag festgesetzt hatte. Der Beklagte sah sich lediglich wegen der Grundlagenbescheide des Finanzamtes – der Bescheid des Klägers ist wegen des dagegen eingelegten Einspruchs bislang nicht bestandskräftig – gezwungen, den Kläger zur Zahlung der Zweitwohnungssteuer heranzuziehen. Diese Motivation hat der Beklagte sowohl im Ausgangs- als auch im Widerspruchsverfahren und schließlich im Berufungsverfahren zum Ausdruck gebracht. Bereits dies spräche gegen einen Willen des Satzungsgebers, Inhaber von Mobilheimen und ähnlicher „Wohnvehikel“ von der Zweitwohnungssteuerpflicht zu erfassen.

In den Satzungsvorgängen ab dem Jahre 2003 – die Gemeinde erhebt bereits seit dem Jahre 1984 Zweitwohnungssteuer – finden sich dementsprechend keine Anhaltspunkte für den Willen des Ortsgesetzgebers zur Besteuerung der Eigentümer von Mobilheimen. Im Gegenteil ist davon auszugehen, dass der Satzungsgeber – die Gemeindevertretung – von der Nichterhebung einer Zweitwohnungssteuer für Mobilheime wusste und hieran nichts ändern wollte.

Nichts anderes vermag der Senat dem Schreiben des Bürgermeisters der Gemeinde … an die Interessengemeinschaft Mobilheimplatz … vom 10. Juli 1995 (vgl. Anlage K5, Bl. 92 d.GA) zu entnehmen. Zwar sind danach die Gremien der Gemeinde grundsätzlich zu dem Ergebnis gelangt, Eigentümer von Mobilheimen wegen der ansonsten unterschiedlichen Behandlung im Vergleich zu Eigentümern von Wochenend- und Ferienhäuser zur Zahlung einer Zweitwohnungssteuer heranzuziehen. Allerdings herrschte Unsicherheit in Bezug auf den anzulegenden Steuermaßstab, die durch die Einholung eines Gutachtens beseitigt werden sollte. Dies ist indes nicht geschehen. Vielmehr sind die Eigentümer von Mobilheimen auch weiterhin nicht veranlagt worden. Anders als ein bewusstes Absehen von einer Besteuerung ist diese Vorgehensweise nicht zu werten.

Aus den vorgelegten Vorgängen zum Erlass der streitgegenständlichen Satzungen (Satzungsmaterialien) ist für den Senat zudem schon nicht erkennbar, dass der Gemeindevertretung als Ortsgesetzgeber die Schreiben aus dem Jahre 1995 (vgl. Anlagen K5 und K6, Bl. 92f. d. GA) vorgelegen haben. Es ergibt sich aus ihnen aber auch nicht, dass die Gemeindevertretung für den Fall der Bewertung von Mobilheimen als Gebäude auf fremdem Grund und Boden durch das Finanzamt Eigentümer von Mobilheimen zur Zweitwohnungssteuer heranziehen wollte – das Schreiben vom 10. Juli 1995 sah hierfür die Einholung eines Gutachtens als notwendig an – (vgl. zur Notwendigkeit entsprechender Erwägungen bei einer Fremdenverkehrsabgabesatzung: Senatsurteil vom 14. September 2017 – 2 KN 3/15 –, juris, Rn. 68; und bei einer Straßenreinigungsgebührensatzung: Senatsurteil vom 15. Mai 2017 – 2 KN 1/16 – Rn. 78 ff., juris). Die in den Bescheiden des Finanzamtes Ostholstein festgesetzten Einheitswerte, an die der Beklagte sich gebunden fühlt, können deshalb nicht die in dem Schreiben aus dem Jahre 1995 angesprochene Unsicherheit im Hinblick auf den Steuermaßstab beseitigen oder gemäß dem Schreiben nunmehr als Grundlage für die Heranziehung zur Zweitwohnungssteuer nach in den Jahren 2003, 2005, 2010, 2011 sowie 2014 erlassenen und geänderten Satzungen angesehen werden. Der Senat merkt in diesem Zusammenhang lediglich ergänzend an, dass bewertungsrechtlich ein Gebäude im Sinne des § 70 Abs. 3 des Bewertungsgesetzes (BewG) jedes Bauwerk ist, das durch räumliche Umschließung Menschen, Tieren oder Sachen Schutz gegen äußere Einflüsse gewährt, den nicht nur vorübergehenden Aufenthalt von Menschen gestattet, fest mit dem Grund und Boden verbunden, von einiger Beständigkeit und standfest ist, so auch Garagen (vgl. BFH, Urteil vom 18. Juni 1986 – II R 222/83 –, juris, Rn. 7 m.w.N. aus der Rechtsprechung; zu einem Baustellencontainer, der seiner baulichen Gestaltung nach zur Verwendung auf stets wechselnden Einsatzstellen vorgesehen ist). Eine Aussage über die Qualifikation als Zweitwohnung wird damit indes nicht getroffen.

3. Da weder die Auslegung nach dem Wortlaut noch nach der Entstehungsgeschichte der Satzungen zu einer Erfassung der Inhaber von Mobilheimen als Zweitwohnungssteuerpflichtige führt, ist überdies für den Kläger als Normadressaten bereits nicht erkennbar, wieso er als Eigentümer eines Mobilheims der Zweitwohnungssteuerpflicht unterliegt. Soll er gleichwohl erfasst werden, stellte dies einen Verstoß gegen das Bestimmtheitsgebot dar. Nach dem auf dem Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 GG) beruhenden und insbesondere im Abgabenrecht bedeutsamen verfassungsrechtlichen Gebot der Normenklarheit und des Grundsatzes der Bestimmtheit müssen Abgabenbegründende Tatbestände so geregelt sein, dass der Abgabenpflichtige die auf ihn entfallende Abgabenlast im Voraus bestimmen kann. Die Festlegung eines Abgabentatbestandes muss mit einem Mindestmaß an Bestimmtheit und Klarheit geschehen, und zwar in einer Weise, dass die Norm von dem Normunterworfenen ohne weiteres verstanden und von den Verwaltungsbehörden und Gerichten ohne Willkür gehandhabt werden kann. Der Norminhalt hat eine eindeutige, unmissverständliche und ohne weiteres nachvollziehbare Regelungsaussage zu treffen. Die bloße Auslegungsbedürftigkeit einer Vorschrift nimmt dieser zwar nicht die rechtsstaatlich notwendige Bestimmtheit (vgl. BVerfG, Beschluss vom 14. März 1967 – 1 BvR 334/64 –, BVerfGE 21, 209, 215; Beschluss vom 18. Mai 1988 – 2 BvR 579/84 –, BVerfGE 78, 205, 212; Beschluss vom 9. November 1988 – 1 BvR 243/86 –, BVerfGE 79, 106, 120; OVG Schleswig, Urteil vom 11. Januar 2018 – 2 LB 24/16 –, juris, Rn. 47). Indes dürfen die im konkreten Anwendungsfall verbleibenden Ungewissheiten nicht so weit gehen, dass Vorhersehbarkeit und Justiziabilität des Verwaltungshandelns gefährdet sind (vgl. dazu OVG Münster, Beschluss vom 2. August 2011 – 14 B 101/11 –, juris, Rn. 24, siehe auch OVG Schleswig, Urteil vom 11. Januar 2018 – 2 LB 24/16 –, juris, Rn. 27).

II. Offen bleiben kann, ob der Beklagte den in § 4 Abs. 3 der Zweitwohnungssteuersatzungen normierten Steuermaßstab auf die Veranlagung von Mobilheimen anwenden kann. Der Senat merkt dazu lediglich an, dass dies Bedenken begegnet.

Nach § 4 Abs. 3 ZwStS tritt, wenn eine Jahresrohmiete - wie hier - nicht zu ermitteln ist, an die Stelle des Mietwertes nach Abs. 2 die übliche Miete im Sinne des § 79 Abs. 2 Satz 2 BewG. Gemäß § 79 Abs. 2 Satz 2 BewG ist die übliche Miete in Anlehnung an die Jahresrohmiete zu schätzen, die für Räume gleicher oder ähnlicher Art, Lage und Ausstattung regelmäßig gezahlt wird.

Dabei ist ein an die Jahresrohmiete anknüpfender Steuermaßstab zwar, soweit er Zweitwohnungen betrifft, grundsätzlich nicht zu beanstanden. Dies entspricht der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts und des Senats (vgl. dazu Beschluss vom 16. August 2016 – 2 LA 82/16 –), wonach der Maßstab einer nach der Mietpreisentwicklung indexierten Jahresrohmiete bundesrechtlich nicht zu beanstanden ist. Er ist grundsätzlich geeignet, den mit der Nutzung einer Wohnung typischerweise betriebenen Aufwand entsprechend ihrem Nutzwert generalisierend, aber dennoch hinreichend realitätsnah darzustellen. Dies gilt nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts unabhängig davon, ob die Jahresrohmiete gemäß § 79 Abs. 1 BewG nach der zum Hauptfeststellungszeitpunkt am 1. Januar 1964 (Art. 2 Abs. 1 des Gesetzes zur Änderung des Bewertungsgesetzes vom 13. August 1965 ) konkret geschuldeten Miete oder gemäß § 79 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1, Satz 2 BewG nach der zu jenem Zeitpunkt für das Objekt üblichen Miete ermittelt wird. Ziel ist in beiden Fällen eine realitätsgerechte Einschätzung des Mietwerts der Wohnung, die durch die Indexierung zudem dem aktuellen Preisstand angepasst werden soll. Der Normgeber ist bei der Ordnung von Massenerscheinungen berechtigt, die Vielzahl der Einzelfälle in dem Gesamtbild zu gestalten, das nach den ihm vorliegenden Erfahrungen die regelungsbedürftigen Sachverhalte zutreffend wiedergibt. Auf dieser Grundlage darf er generalisierende, typisierende und pauschalierende Regelungen treffen, ohne wegen der damit unvermeidlich verbundenen Härten gegen den allgemeinen Gleichheitssatz zu verstoßen. Dabei hat der Normgeber einfache, für die Betroffenen verständliche Regelungen zu wählen, die verlässlich und effizient vollzogen werden können. In diesem Rahmen ist auch eine pauschalierte Erfassung eines tatsächlichen Aufwands grundsätzlich zulässig (BVerwG, Urteil vom 29. Januar 2003 – 9 C 3.02 –, BVerwGE 117, 345-350).

Allerdings lässt sich dieser Maßstab ungeachtet der Frage der Verfassungsmäßigkeit der Berechnung des Einheitswertes zum Bewertungszeitpunkt 1. Januar 1964 (vgl. Vorlagebeschluss des Bundesfinanzhofs vom 22. Oktober 2014 – II R 16/13 –, BFHE 247,150 zum Sachwertverfahren) und ungeachtet eines nach Auffassung des Klägers in § 4 der Satzung nicht dem Bestimmtheitsgebot genügenden geregelten Indexes nicht ohne weiteres auf Mobilheime übertragen. Denn ausgehend von der oben genannten Betrachtungsweise sind Mobilheime keine Wohnungen, sondern können diesen unter bestimmten Voraussetzungen (Ausstattungsmerkmale: Kochgelegenheit und sanitäre Einrichtungen) lediglich gleichgestellt werden (vgl. dazu auch Thiem/ Böttcher, Kommunalabgabengesetz Schleswig-Holstein, Kommentar, 21. Lieferung, Stand Januar 2017, Erl. § 3, Rn. 283). Der für Wohnungen in Gebäuden gewählte Steuermaßstab der Jahresrohmiete (§ 79 BewG) ist als Maßstab einer pauschalierten Erfassung eines tatsächlichen Aufwandes bei Mobilheimen nicht geeignet, weil damit nicht gleichzeitig dem Umstand Rechnung getragen wird, dass der vom Inhaber eines Mobilheimes betriebene Aufwand regelmäßig hinter dem von Wohnungsinhabern zurückbleibt.

Anknüpfungspunkt für den Aufwand könnte aber die jährlich zu zahlende Nettostandplatzmiete sein. Dabei wäre jedoch zu beachten, dass der Zweitwohnungssteuer keine erdrosselnde Wirkung zukommt, sie also nicht unverhältnismäßig ist. Dies dürfte nicht der Fall sein, wenn sie sich in einem Bereich von bis zu 20 % der jährlichen Nettostellplatzmiete bewegt (vgl. VGH München, Urteil vom 14. April 2011 – 4 B 10.2557 –, juris, Rn. 21; Urteil des Senats vom 19. November 2003 – 2 KN 1/03 –, in welchem der Steuermaßstab einer Satzung: jährlicher Mietaufwand: die Standplatzmiete einschl. Mietnebenkosten entsprechend § 79 BewG nicht beanstandet worden ist; Thiem/ Böttcher, Kommunalabgabengesetz Schleswig-Holstein, Kommentar, 21. Lieferung, Stand Januar 2017, Erl. § 3, Rn. 349 m.w.N. aus der Rechtsprechung anderer Obergerichte zur Steuerbemessung bei Wohnwagenstellplätzen: Jahresmiete bzw. Saisonmiete für den Stellplatz zzgl. der üblichen Nebenkosten).

Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1 VwGO.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 167 Abs. 1 Satz 1 VwGO i.V.m. § 708 Nr. 10 Satz 1, § 711 ZPO.

Die Revision wird nicht zugelassen, da Zulassungsgründe nach § 132 Abs. 2 VwGO nicht vorliegen.