Finanzgericht Hamburg Urteil, 30. Sept. 2015 - 5 K 85/12

bei uns veröffentlicht am30.09.2015

Tatbestand

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Die Beteiligten streiten um den Vorsteuerabzug.

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Der Kläger betreibt einen Groß- und Einzelhandel mit Textilien.

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Nach den Feststellungen der Prüferin im Rahmen einer Umsatzsteuersonder-prüfung (Bericht vom 31.08.2011 Betriebsprüfungsarbeitsakte - BpA - 3 Bl. 122) handelte es sich bei den Textilien nicht um Markenware, sondern um Waren, die dem niedrigen Preissegment angehörten. Mangels Ausweises von Artikelnummern auf den eingekauften wie auf den veräußerten Textilien habe eine eindeutige Identifizierung der Ware und des Lieferweges sowie eine Nachkalkulation nicht erfolgen können. Die Wareneinkäufe seien in Frankreich, Polen und im Bundesgebiet ohne vorherige Bestellung meist durch Abholung der Ware in sog. Markthallen bzw. Modezentren (im Bundesgebiet in A und GG) und ausnahmslos gegen Barzahlung erfolgt. Die Rechnungen seien entweder vor Ort ausgestellt oder später per Post übersandt worden. Aufgrund von Auskünften anderer Finanzämter sei davon auszugehen, dass den Rechnungen der Firmen C GmbH, D GmbH, E, F GmbH und G GmbH keine Lieferungen i. S. v. § 3 Abs.1 Umsatzsteuergesetz (UStG) zugrunde gelegen hätten. Ermittlungen hätten ergeben, dass einige Rechnungsaussteller an den angegebenen Anschriften nicht zu ermitteln gewesen, einige gar nicht bzw. jedenfalls nicht im Bereich des Textilhandels wirtschaftlich aktiv gewesen seien.

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In Bezug auf die Firma C GmbH hatte die Steuerfahndung B in einem Schreiben vom 16.03.2010 (BpA 3 Bl. 44) mitgeteilt, dass der in den Rechnungen angegebene Sitz seit dem 26.03.2007 nicht mehr bestehe, H seit diesem Zeitpunkt nicht mehr Geschäftsführer sei (zudem auf der Rechnung vom 30.03.2007 falsch geschrieben sei - "...") und der nachfolgende Geschäftsführer J abstreite, jemals mit der Firma wirtschaftlich aktiv geworden zu sein (s. a. Vermerk der Steuerfahndung B vom 08.05.2012 Rechtsbehelfsakte - RbA - Bl. 34R). Auch solle J erklärt haben, keine Geschäftsunterlagen von seinem Vorgänger erhalten zu haben; dieser habe die Geschäftsräume in der X-Straße nach dem Verkauf zudem an einen Inder übergeben. Schließlich hatte die Steuerfahndung darauf hingewiesen, dass auf den Rechnungen ab 12.06.2007 die Steuernummer, die USt-ID-Nummer und die Handelsregisternummer der D GmbH verwendet worden seien.

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Hinsichtlich der Firma D GmbH hatte die Steuerfahndung ebenfalls in dem Schreiben vom 16.03.2010 mitgeteilt, dass die Firma unter dem angegebenen Geschäftssitz seit dem 28.02.2007 nicht mehr zu erreichen sei und die angegebene Geschäftsführerin K nur als Strohfrau anzusehen und seit dem 01.10.2006 unbekannten Aufenthalts sei. In einem Ermittlungsverfahren seien Blanko-Überweisungsträger mit der Unterschrift "K" gefunden worden.

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Nach Mitteilung des Finanzamts L - ... - (E-Mail vom 11.11.2010, BpA 3 Bl. 46) seien im Rahmen einer Ortsbesichtigung (Umsatzsteuer-Nachschau) unter der Rechnungsanschrift der Firma E GmbH in M am 09.08.2010 in einem dortigen Mehrfamilienhaus keine Lagerräume vorgefunden worden; die Firma sei bei Anwohnern nicht bekannt gewesen. Der Unterzeichner der E-Mail gehe davon aus, dass es sich um einen "missing trader" handele. In einem übermittelten Schriftsatz des Steuerberaters der Firma an das Finanzamt N vom 16.07.2009 hatte dieser mitgeteilt, das Mandat niedergelegt zu haben, da er seit Januar 2009 keinen Kontakt mehr zu der Firma habe (BpA 2 Bl. 109).

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Für die Firma G GmbH lag u. a. ein Vermerk der Steuerfahndung B vom 29.06.2011 (BpA 3 Bl. 114 ff.) vor. Hiernach sollen im Rahmen einer Durchsuchung aus Anlass der Überprüfung eines Handy-Handels in den Geschäftsräumen keine Hinweise auf einen Textilhandel erkennbar gewesen sein und sollen nur auf den beschlagnahmten Datenträgern Rechnungen für Textillieferungen gefunden worden sein. Ein Abgleich der in der Buchhaltung der G festgehaltenen Rechnungsnummern mit den auf den Eingangsrechnungen des Klägers für 2008 vorgefundenen Rechnungsnummern hatte Unschlüssigkeiten ergeben (s. Vermerk der Steuerfahndung B vom 07.10.2010 BpA 3 Bl. 58 ff.).

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Für die Firma F GmbH lag der von dem Finanzamt O übermittelte interne Prüfbericht vom 11.03.2008 (BpA 3 Bl. 48 ff.) vor. Hiernach sollen sich Hinweise auf von der Firma auf Vorrat gefertigte Rechnungen ergeben haben. Zudem hätten anlässlich von Ortsbesichtigungen im August 2007 und Januar 2008 keine Anhaltspunkte für einen Textilhandel bestanden bzw. hätte sich 2008 der Eindruck einer Aufgabe der Betriebsstätte vermittelt.

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Der Beklagte erließ unter dem 26.10.2011 geänderte Umsatzsteuerbescheide für 2007 bis 2009, in denen er den Vorsteuerabzug aus 8 Rechnungen der Firma C GmbH für 2007, 3 Rechnungen der Firma D GmbH für 2007, 10 Rechnungen der Firma F GmbH für 2007, insgesamt 57 Rechnungen der Firma G GmbH für die Jahre 2007 - 2009 sowie 5 Rechnungen der Firma E GmbH für 2009, nämlich Vorsteuern in Höhe von insgesamt 16.727,11 € für 2007, 30.208,70 € für 2008 und 10.160,51 € für 2009 nicht anerkannte. Auf die in der BpA Band 2 (Bl.17 ff., 20 ff., 67 ff. für die Firma G GmbH, Bl. 116 ff. für die Firma F GmbH, Bl. 81 ff. für die Firma C GmbH, Bl. 91 ff. für die D GmbH, Bl. 94 ff. für die Firma E GmbH) abgelegten Aufstellungen nebst Rechnungskopien wird Bezug genommen. Demgegenüber berücksichtigte der Beklagte erklärungsgemäß steuerpflichtige Umsätze für 2007 in Höhe von 393.854 €, für 2008 in Höhe von 323.280 € und für 2009 in Höhe von 283.042 €.

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Im Verlaufe eines außergerichtlichen Verfahrens auf Aussetzung der Vollziehung bemängelte der Beklagte zudem in Bezug auf die Rechnungen der Firmen F GmbH und G GmbH das Fehlen der Angabe eines Lieferzeitpunkts.

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Am 08.11.2011 legte der Kläger Einspruch ein. Mit Schriftsatz vom 28.11.2011 beantragte er unter Bezugnahme auf die Rechtsprechung des EuGH und des BFH zur Gewährung von Vertrauensschutz eine Billigkeitsentscheidung des Beklagten gem. §§ 163, 227 Abgabenordnung (AO). Gleichzeitig wies er darauf hin, dass er noch am 06.10.2008 bei der Firma G GmbH die Erteilung diverser Rechnungen schriftlich angemahnt und die Rechnungen sodann auch per Post erhalten habe (vorgelegte Kopie des Mahnschreibens RbA Bl. 25). Auch hinsichtlich der Rechnungsanschrift der Firma F GmbH habe er angesichts der Abholung der Waren in einer an der Rechnungsanschrift befindlichen Halle in P, in der auch andere Lieferanten ihre Waren angeboten hätten, und angesichts eines vorhandenen Warenlagers keinen Zweifel haben müssen. Es hätten auch keine Hinweise darauf bestanden, dass die E GmbH ein sog. missing trader sei. Bei der an den Rechnungsdaten angesteuerten Rechnungsanschrift in Q habe es sich um eine Halle in einem Gewerbegebiet gehandelt.

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Mit Bescheid vom 17.02.2012 lehnte der Beklage eine Billigkeitsentscheidung ab. § 163 AO sei angesichts der Umsatzsteuerfestsetzungen vom 26.10.2011 nicht einschlägig. Auch der Erlassantrag gem. § 227 AO sei nicht begründet. Der Kläger sei weder erlassbedürftig noch erlasswürdig; er habe durch die Art seiner Geschäftsführung nicht für ordnungsgemäße Rechnungen Sorge getragen und nicht nachgewiesen, ausreichende Maßnahmen ergriffen zu haben, um sich von der Richtigkeit der Rechnungsangaben zu überzeugen. Gegen diesen Ablehnungsbescheid legte der Kläger am 29.02.2012 Einspruch ein.

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Mit Einspruchsentscheidungen vom 21.05.2012 wies der Beklagte beide Einsprüche als unbegründet zurück. Die Einspruchsentscheidung betreffend die Bescheide vom 26.10.2011 begründete er hinsichtlich der in Rede stehenden Rechnungen mit fehlenden Lieferungen bzw. der teilweisen Unrichtigkeit der angegebenen Firmensitze. In Bezug auf die Rechnungen der Firma G GmbH wies er zusätzlich darauf hin, dass der Verdacht bestehe, dass es sich um Schwarzeinkäufe von namentlich nicht genannten Dritten handele. Die Einspruchsentscheidung betreffend die Ablehnung der Billigkeitsentscheidung begründete der Beklagte u. a. damit, dass dem Kläger die mangelnde Ordnungsmäßigkeit der Rechnungen habe auffallen müssen. Es sei weiterhin von mangelnder Erlasswürdigkeit auszugehen. Die Steuerfestsetzung sei zudem nicht offenkundig unrichtig.

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Hierauf hat der Kläger am 19.06.2012 Klage erhoben.

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Der Kläger trägt vor:
Soweit der Beklagte hinsichtlich der in Rede stehenden Rechnungen das Vorliegen einer Lieferung bestreite, stelle sich die Frage, mit welchen Waren der Kläger seinen Umsatz erzielt haben solle.

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Da die Lieferungen nicht an den jeweiligen Firmensitzen der Lieferanten, sondern in Markthallen in A und GG erfolgt seien, habe der Kläger nicht erkennen können, inwieweit der Lieferant an der Meldeadresse einen Gewerbebetrieb unterhalten habe. Wenn von den Rechnungsausstellern erklärt worden sei, sie seien nicht wirtschaftlich aktiv geworden, oder wenn für eine Firma der angegebene Sitz nicht existiert habe, bedeute dies nicht zwangsläufig, dass es keine Lieferungen gegeben habe.

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Zum Beweis dafür, dass allen vorgelegten Rechnungen der Firma G den jeweils bezeichneten Leistungen entsprechende Lieferungen zugrunde liegen, beruft sich der Kläger auf das Zeugnis R sowie dessen schriftliche Erklärung vom 16.05.2011 zum regelmäßigen Erscheinen der Firma G auf dem Markt in der Y-Straße in A und der Entgegennahme von Warenlieferungen seitens des Klägers in den Jahren 2007 - 2009 (per Fax eingereichte Anlage K1). Für die Lieferungen der Firma G habe der Kläger jeweils das Gelände des S Centers in der Y-Straße in A (Kopie eines Fotos Anlage K2) angesteuert. In einem kleinen Bürogebäude am Eingang habe derjenige gesessen, der sich als T - Geschäftsführer der Firma G - ausgegeben, alle Rechnungen unterschrieben und auch die Zahlungen entgegengenommen habe. Die Waren seien in einer großen Halle ausgestellt gewesen. Ähnlich sei es mit den übrigen Lieferanten gelaufen. Wenn von den jeweiligen Geschäftsführern vorgetragen werde, sie hätten mit Textilien nichts zu tun gehabt, sei dies als reine Schutzbehauptung zu werten.

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Die von dem Beklagten herangezogenen Berichte eines ... Finanzamts nebst den zitierten Behauptungen dort als Steuerhinterzieher verfolgter Personen hätten keine ausreichende Beweiskraft für das vorliegende Verfahren. Die von dem Kläger vorgelegten Rechnungen der Firma G trügen dieselbe Unterschrift und denselben Namensstempel wie diejenigen Rechnungen, die das Finanzamt ausdrücklich anerkannt und zunächst zum Betriebsausgabenabzug zugelassen habe. Angesichts dessen ließen die Behauptung unschlüssiger Rechnungsnummern ebenso wie der Hinweis auf Kassenfehlbestände o. ä. bei der Firma G keinen ausreichend sicheren Schluss auf fehlende Lieferungen an den Kläger zu.

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Die Rechnungen der Firma G und der anderen Lieferanten seien auch nicht in formeller Hinsicht zu beanstanden. Dies gelte insbesondere hinsichtlich des Lieferzeitpunkts. Soweit er nicht ausdrücklich vermerkt sei, ergebe er sich ohne Schwierigkeiten aus dem Text "Selbstabholung/Datum" der Rechnungen, die zudem Lieferschein seien. Ausweislich der Ausführungen auf S. 3 des Betriebsprüfungsberichts seien die Lieferzeitpunkte auch von der Betriebsprüfung festgestellt worden.

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Hilfsweise sei der Vorsteuerabzug im Billigkeitsverfahren zuzulassen, da es dem Rechnungsempfänger praktisch unmöglich oder jedenfalls nur mit unvertretbarem Aufwand möglich sei zu überprüfen, ob die angeführte Rechnungsanschrift korrekt sei oder ob es sich um einen Scheinsitz handele. Der Kläger verweist zur weiteren Begründung auf die Rechtsprechung des EuGH, insbesondere auf dessen Entscheidung vom 21.06.2012 in den Verfahren C-80/11 und C-142/11. Der Beklagte habe die ihm nach dem entsprechenden außergerichtlichen Antrag obliegende Ermessensentscheidung nicht ausgeübt und sich lediglich auf den Abschluss des Festsetzungsverfahrens berufen.

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Der Kläger beantragt,
die Umsatzsteuerbescheide für 2007 - 2009 vom 26.10.2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.05.2012 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer für 2007 niedriger auf 17.767,13 €, für 2008 auf 10.063,10 € und für 2009 auf 8.454,46 € festgesetzt wird,
hilfsweise,
den Ablehnungsbescheid vom 17.2.2012 (betr. Erlass der Umsatzsteuer 2007 - 2009 aus Billigkeitsgründen) in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.05.2012 aufzuheben und den Beklagten zu verpflichten, den Kläger unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts neu zu bescheiden.

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Der Beklagte beantragt,
die Klage in Bezug auf den Hauptantrag ebenso wie in Bezug auf den Hilfsantrag abzuweisen.

23

Er bezieht sich auf die Einspruchsentscheidungen.

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Dem Senat haben folgende Akten vorgelegen:
Band I der Umsatzsteuerakten, Band I der Rechtsbehelfsakten, 1 Hefter mit Unterlagen betreffend einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung, 3 Bände Betriebsprüfungsarbeitsakten, Gerichtsakten betreffend die Verfahren auf Aussetzung der Vollziehung 5 V 295/11 und 5 V 125/12.

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Das Gericht hat ergänzende Informationen des Finanzamtes für Steuerfahndung und Strafsachen B bzw. des Finanzamts für Körperschaften IB betreffend Ermittlungen zu den Firmen G GmbH, D GmbH und C GmbH eingeholt. Auf die Anfragen der Senatsvorsitzenden vom 16.07.2014, vom 10.09.2014 und vom 17.04.2015 sowie auf die Antwortschreiben nebst Anlagen des Finanzamts für Steuerfahndung und Strafsachen B vom 30.07.2014 und vom 22.04.2015 bzw. des Finanzamts für Körperschaften IB vom 23.10.2014 (Antwortschreiben bzw. Anlagen abgelegt in der Gerichtsakte bzw. einem Sonderband zur Gerichtsakte) wird verwiesen. Zudem hat das Gericht die Steuerakten betreffend die D GmbH (Auflistung in dem Schreiben des Finanzamts für Körperschaften II B vom 13.05.2015), die Steuerakten der E GmbH (Auflistung in dem Vermerk des Gerichts vom 20.09.2015) sowie 2 Bände Ermittlungsakten der Bußgeld- und Strafsachenstelle des Finanzamts für Fahndung und Strafsachen B (....) betreffend den Vorwurf der Umsatzsteuerhinterziehung zu Gunsten der C GmbH seitens J beigezogen.

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Mit Schreiben des Gerichts vom 22.09.2015 sind die Beteiligten darauf hingewiesen worden, dass zu prüfen sein werde, ob die Rechnungen den Anforderungen an die Leistungsbeschreibung gem. § 14 Abs.4 Nr. 5 UStG genügen.

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Auf die Sitzungsniederschriften des Erörterungstermins vom 25.06.2015 und der mündlichen Verhandlung vom 30.09.2015 wird verwiesen.

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Der von dem Senat als Zeuge für die Vorgänge im Zusammenhang mit der Tätigkeit für die bzw. im Namen der Firma C GmbH zur mündlichen Verhandlung geladene J ist nicht erschienen.

Entscheidungsgründe

I.

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Die zulässige Klage hat weder mit dem Hauptantrag (Ziff. 1 - 6) noch mit dem Hilfsantrag (Ziff. 7) Erfolg.

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1. Der Unternehmer kann gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz (UStG) die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbeträge abziehen. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Gem. § 14 Abs. 4 UStG muss die Rechnung u. a. den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers (Nr. 1), die diesem erteilte Steuernummer oder Umsatzsteueridentifikationsnummer (Nr. 2), das Ausstellungsdatum (Nr. 3), die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung (Nr. 5) sowie den Zeitpunkt der Lieferung und sonstigen Leistung (Nr. 6) enthalten. Diese Anforderungen beruhen auf den Regelungen der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 (Mehrwertsteuersystemrichtlinie - MwStSystRL - vgl. BFH-Urteil vom 02.09.2010, V R 55/09, BStBl II 2011, 235 zur Sechsten Richtlinie des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG - Sechste Richtlinie).

31

Nach der Rechtsprechung des BFH genügt es in Bezug auf die notwendigen Rechnungsangaben grundsätzlich nicht, dass die Rechnung die betreffenden Angaben ihrer Art nach enthält, vielmehr müssen die Angaben zutreffend sein (BFH Beschluss vom 20.01.2015 XI B 112/14, n. v. Juris; ausdrücklich auch in Bezug auf den Geschäftssitz BFH Urteil vom 22.07.2015 V R 23/14, n. v. Juris, auch zur Rechtsprechungsänderung zum sog. Briefkastensitz; krit. zur Versagung des Vorsteuerabzugs allein wegen unzutreffender Angabe des Geschäftssitzes: Sächsisches FG Beschluss vom 04.03.2014 4 V 297/13, Tz. 36 Juris; FG Münster Beschluss vom 12.12.2013 5 V 1934/13 U, EFG 2014, 395 Tz. 39 Juris; FG Berlin-Brandenburg Beschluss vom 03.04.2014 7 V 7027/14, EFG 2014, 1445; für Berücksichtigung des Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes s. Stadie in: Rau/Dürrwächter UStG § 15 Lfg. Juli 2013 Rn. 152 ff., 227, 567 ff. und UStG 3. Aufl. 2015 § 15 Rn. 221 ff.). Zudem müssen Rechnungsaussteller und leistender Unternehmer grundsätzlich identisch sein (BFH Urteil vom 07.07.2005 V R 60/03, BFH/NV 2006, 139).

32

Die Feststellungslast hat der den Vorsteuerabzug geltend machende Empfänger zu tragen.

33

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in der Entscheidung vom 22.07.2015 seine Rechtsprechung bestätigt, wonach der Steuerpflichtige die Obliegenheit habe, sich über die Richtigkeit der Rechnungsangaben zu vergewissern. Schon in dem Urteil vom 19.04.2007 (V R 48/04, BStBl II 2009, 315 Tz. 65 Juris) hat er für die aufgrund der Feststellungslast dem Steuerpflichtigen obliegende Mitwirkungspflicht auch die Beweisnähe berücksichtigt und die Glaubhaftmachung entscheidungserheblicher Tatsachen durch den den Vorsteuerabzug begehrenden Unternehmer verlangt.

34

Der Europäische Gerichtshof (EuGH) hat in verschiedenen neueren Urteilen über die Frage entschieden, inwieweit dem den Vorsteuerabzug begehrenden Unternehmer Nachprüfungspflichten auferlegt werden dürfen.

35

Nach den Entscheidungen zu den Verfahren C-80/11 und 142/11 (vom 21.06.2012, UR 2012, 591), C-642/11 (vom 31.01.2013, DB 2013, 439) und C-643/11 (vom 31.01.2013 UR 2013, 346) kann von dem Steuerpflichtigen nicht generell verlangt werden zu prüfen, ob nach den Umständen der Rechnungsaussteller über die in der Rechnung bezeichneten Gegenstände verfügen und sie liefern konnte und ob der Rechnungsaussteller seinen Verpflichtungen hinsichtlich der Erklärung und Abführung der Umsatzsteuer nachgekommen ist. Etwas anderes gelte nur, wenn der Steuerpflichtige über Anhaltspunkte verfüge, die Unregelmäßigkeiten oder Steuerhinterziehung in der Sphäre des Rechnungsausstellers vermuten ließen (Entscheidung vom 31.01.2013 Tz. 66 Juris; C-643/11 Tz. 63 Juris). Gleichermaßen sei der Vorsteuerabzug zu versagen, wenn die Behörde nachweist, dass der Steuerpflichtige wusste oder hätte wissen müssen, dass der betreffende Umsatz in eine vom Lieferer begangene Steuerhinterziehung einbezogen war oder dass in der Lieferkette bei einem anderen Umsatz Mehrwertsteuer hinterzogen wurde (C-643/11 Tz. 60; s. a. EuGH Urteil vom 13.02.2014 C-18/13, BB 2014, 863 Tz. 27 ff. Juris; Urteil vom 06.09.2012 C-324/11, UR 2012, 851 Tz. 53). Insbesondere die Entscheidungen C-80/11 und 142/11 (Tz. 44 und 52) und C 324/11 (Tz. 43, 49) standen unter der Prämisse, dass die formellen und materiellen Voraussetzungen für die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug vorlagen und der Steuerpflichtige über keine Anhaltspunkte verfügte, die Unregelmäßigkeiten oder Steuerhinterziehung in der Sphäre des Rechnungsausstellers vermuten ließen. Nach dem mitgeteilten Sachverhalt zu der Entscheidung C-80/11, C-142/11 war der Umsatz zudem so durchgeführt, wie es sich aus der zugehörigen Rechnung ergab (Tz. 44).

36

Die Versagung des Vorsteuerabzugs sei, so der EuGH, nicht allein deshalb gerechtfertigt, weil sich herausstellt, dass die Leistung erbracht, aber nicht von dem in der Rechnung angegebenen Leistenden bzw. dessen Personal oder dessen Subunternehmer bewirkt wurde, insbesondere wenn dies daraus zu schließen sei, dass die betreffenden Unternehmen nicht über das erforderliche Personal etc. verfügten oder die auf der Rechnung geleistete Unterschrift sich als falsch erwiesen hat (C-18/13 Tz. 31 f.; C-324/11 Tz. 49, 53). Etwas anderes gelte nur, wenn die genannten Umstände den Tatbestand eines betrügerischen Verhaltens erfüllten und der Steuerpflichtige gewusst habe oder habe wissen müssen, dass der zur Begründung des Abzugsrechts geltend gemachte Umsatz in den Betrug einbezogen war. In der Entscheidung C-324/11 weist der EuGH ausdrücklich darauf hin (Tz. 49), dass durch die genannten Umstände (der Erbringung von Dienstleistungen von einem anderen als dem Rechnungsaussteller) die Prämisse nicht in Frage gestellt sei, dass die nach der Richtlinie vorgesehenen materiellen und formellen Voraussetzungen für die Entstehung und Ausübung des Vorsteuerrechts erfüllt seien. In Tz. 32 der Entscheidung nimmt er hierfür Bezug auf die in Art. 226 der Richtlinie 2006/112 vorgeschriebenen Angaben, insbesondere diejenigen, die zur Bestimmung des Ausstellers der Rechnungen und der Art der Dienstleistungen erforderlich sind.

37

Der EuGH betont zudem, es dürfe auch nicht mittelbar über die Beweiswürdigung eine generelle Nachprüfungspflicht des Steuerpflichtigen begründet werden (C-642/11 und C-643/11).

38

Nach Prüfung der aufgezeigten Rechtsprechung des EuGH hat der BFH nunmehr seine bisherige Rechtsprechung bestätigt, wonach Gesichtspunkte des Vertrauensschutzes allein im Rahmen eines Billigkeitsverfahrens gem. §§ 163, 227 AO berücksichtigungsfähig sind (BFH Urteil vom 22.07.2015; BFH Urteile vom 30.04.2009 V R 15/07, BStBl II 2009, 744, und vom 08.10.2008 V R 63/07, BFH/NV 2009, 1473).

39

Dem folgt der Senat.

40

Zu den genannten Entscheidungen des EuGH vertritt der BFH zudem die Ansicht, dass der EuGH das Recht auf Vorsteuerabzug nicht durch Vertrauensschutzgesichtspunkt erweitert, sondern begrenzt habe, da er den Vorsteuerabzug im Falle der grob fahrlässigen oder vorsätzlichen Beteiligung an einer Steuerhinterziehung selbst dann versage, wenn die Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs vorliegen (Urteil vom 22.07.2015 und s. schon Urteil vom 30.04.2009 a. a. O.).

41

2. Im Streitfall ist der Vorsteuerabzug aus allen in Rede stehenden Rechnungen mangels ausreichender Leistungsbeschreibung (a), aus den Rechnungen der Firma G, der Firma F und der Rechnung der Firma C vom 30.03.3007 zusätzlich mangels Angabe des Lieferdatums (b), aus den Rechnungen der Firmen E, D und C zusätzlich mangels Nachweises der Leistungserbringung (c), aus den Rechnungen der Firma C ab 12.06.2007 zusätzlich wegen unrichtiger Steuer- bzw. USt-ID-Nummer (d) zu versagen.

42

a) Keine der in Rede stehenden Rechnungen erfüllt die Anforderungen an eine für den Vorsteuerabzug erforderliche Rechnung mit ausreichender Leistungsbeschreibung.

43

Die in allen Rechnungen vergleichbare Form der enthaltenen Bezeichnung der in Rechnung gestellten Ware als Jacke, Hose (z. T.: Capri-Hose), Rock, Kleid, Bluse, Shirt, Top etc. genügt, selbst unter Berücksichtigung der teilweisen Kennzeichnung als Damenbekleidungsstück, nicht, um die "Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände" gem. § 14 Abs. 4 Nr. 5 UStG bzw. die "Art der gelieferten Gegenstände" gem. Art. 226 Nr. 6 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (vormals: Art. 22 Abs. 3 Buchst. b sechster Gedankenstrich der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG i. d. F. der Richtlinie 2001/115/EG des Rates vom 20. Dezember 2001 zur Änderung der Richtlinie 77/388/EWG mit dem Ziel der Vereinfachung, Modernisierung und Harmonisierung der mehrwertsteuerlichen Anforderungen an die Rechnungstellung) zu beschreiben.

44

Nach Sinn und Zweck von § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 UStG ist eine eindeutige und leicht nachvollziehbare Identifizierung der Eingangsleistung erforderlich, durch die eine eindeutige Nachprüfbarkeit der abgerechneten Leistung gewährleistet und die mehrfache Abrechnung der Leistungen ausgeschlossen wird (BFH Urteil vom 14.10.2002 V B 9/02, BFH/NV 2003, 213; vgl. a. BFH Urteil vom 15.05.2012 XI R 32/10, BFH/NV 2012, 1836; BFH Beschluss vom 05.02.2010 XI B 31/09, BFH/NV 2010, 962).

45

Der BFH hat zur Lieferung von hochpreisigen Uhren und Armbändern entschieden, dass die bloße Angabe der Gattungsbezeichnung nicht genügt (BFH Beschluss vom 29.11.2002 V B 119/02, BFH/NV 2003, 518 Tz. 17 Juris). Auf der anderen Seite hat er für die Lieferung von Computerbauteilen und Software offen gelassen, ob die Angabe von Serien- bzw. Lizenznummern handelsüblich ist (BFH Beschluss vom 06.04.2006 V B 22/06, HFR 2006, 1023; im veröffentlichten Leitsatz bezogen auf die Gerätenummer von Mobiltelefonen). Das Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern hat den Hinweis auf "Textilien gemischt" auch im Bereich des Niedrigpreissektors nicht für genügend erachtet (Beschluss vom 10.03.2003 2 V 118/02, FGReport 2004, 31).

46

In der Literatur wird die Bedeutung des in der Richtlinienfassung nicht enthaltenen Zusatzes "handelsüblich", auch im Vergleich zu der früheren Formulierung (bis 31.12.2003) im nationalen Umsatzsteuerrecht ("handelsübliche Bezeichnung des Gegenstands der Lieferung") diskutiert (Stadie in: Rau/Dürrwächter UStG § 14 Lfg. Sept. 2013 Rn. 384; Widmann in: Schwarz UStG § 14 Lfg. 3/2014 Rn. 102; Weymüller UStG 2015 § 14 Rn. 353 ff.) und werden Gesichtspunkte der Verhältnismäßigkeit erwogen (vgl. hierzu Birkenfeld, Handbuch des Umsatzsteuerrechts, § 163 Lfg. April 2009 Rn. 233). Die Gesetzesbegründung der der Anpassung an die Richtlinie dienenden Neufassung zum 01.01.2004 (BTDrs 15/1562 S. 48) trifft hierzu keine Aussage. Die Finanzverwaltung (UStAE Abschn. 14.5. Abs. 15) differenziert zwischen ggf. ausreichenden, die Bestimmung des Steuersatzes ermöglichenden Sammelbezeichnungen und nicht genügenden Gruppenbezeichnungen allgemeiner Art.

47

Vor dem Hintergrund des dargelegten Sinns und Zwecks der Regelung ist nach Ansicht des Senats der Begriff "Art" nicht als Synonym für die Bezeichnung einer Gattung auszulegen, sondern als Synonym für die "Beschaffenheit" zu verstehen, die eine zur Identifizierung erforderliche plastische Beschreibung der entsprechenden Merkmale erfordert. Dies dürfte regelmäßig mit derjenigen Bezeichnung übereinstimmen, mit der auch der Hersteller die Waren üblicherweise in den Verkehr bringt und die damit handelsüblich ist (vgl. Leitmeier/Zühlke StBp 2005 S. 170, 171).

48

Neben der Herstellerangabe bzw. der Angabe einer etwaigen Eigenmarke gehört hierzu auch die Benennung von Größe, Farbe, Material (ggf. auch: Sommer- oder Winterware), Schnittform (langer oder kurzer Arm, lange oder kurze Hose, Jogginghose, Schlupfhose etc.).

49

Mögen auch im hier vorliegenden Niedrigpreissektor, insbesondere unter Berücksichtigung des bei großen Liefermengen greifenden Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes, die Anforderungen geringer sein als im hochpreisigen Bereich, so ist auch hier die Angabe zumindest gewisser Identifizierungsmerkmale zumutbar. Soweit die Ware selbst nicht mit dem Namen oder einer Kennzeichnung des Herstellers bzw. einer Eigenmarke gekennzeichnet war, müssen jedenfalls andere Beschaffenheitsmerkmale angeführt werden, die eine Identifizierung hinreichend ermöglichen.

50

In der mündlichen Verhandlung hat der Kläger erklärt, die bezogenen Waren seien nicht mit Etiketten versehen gewesen, die unmittelbare Angaben zum Hersteller enthielten. Dies deckt sich mit der Erklärung der Betriebsprüferin in der mündlichen Verhandlung, sie habe im Rahmen ihrer Prüfung bei den seinerzeit vorhandenen Waren keine entsprechenden Hinweise wahrgenommen. Eine weitere Befragung des Klägers hat nicht zu einer hinreichend sicheren Feststellung darüber geführt, ob/inwieweit die in Rede stehenden Textilien jedenfalls intern auf den Hersteller hinweisende Kennzeichnungen enthielten. Der Kläger hat beispielhaft für andere als die hier in Rechnung gestellten Textilien auf eine Kurzbezeichnung "J 006" bzw. "J 812" hingewiesen, die für ihn erkennbar einem bestimmten Hersteller zuzuordnen sei. Unklar ist geblieben, ob/inwieweit Entsprechendes auch für andere bezogene Textilien, insbesondere für die hier in Rede stehenden Textilien galt. Die Betriebsprüferin hatte nach ihren Angaben bei den zur Zeit der Prüfung vorhandenen Waren außer der Waschanleitung keine weitere Kennzeichnung wahrgenommen.

51

Selbst wenn solche Hinweise auf den Hersteller gefehlt haben (sollten), hätte es nach Ansicht des Senats umso mehr einer Beschreibung der Art der Ware nach deren äußerlich wahrnehmbarer Beschaffenheit bedurft. Gerade angesichts der großen Zahl der jeweils von den einzelnen Posten in Rechnung gestellten Waren (nach den Rechnungen beginnend mit knapp unter 100 bis zu mehreren hundert Stück) ist davon auszugehen, dass eine Zusammenfassung in Gruppen nach einzelnen Beschaffenheitsmerkmalen möglich war, die in Bezug auf den Aufwand das Maß der Verhältnismäßigkeit nicht überschreitet.

52

b) Die Vorsteuerbeträge aus den Rechnungen der Firmen G (2007 - 2009), F (2007) und aus der Rechnung der Firma C GmbH vom 30.03.2007 kann der Kläger schon deshalb nicht mit Erfolg geltend machen, weil die Rechnungen mangels Angabe des Lieferdatums nicht den formalen Anforderungen für den Vorsteuerabzug genügen.

53

(aa) § 14 Abs.4 Nr. 6 UStG in der seit 19.12.2006 geltenden Fassung des Jahressteuergesetzes 2007 vom 13.12.2006 (BGBl I 2006, 2878; vgl. BTDrs. 6/22/06 S. 131: "redaktionelle Änderung") verlangt neben den schon vorerwähnten Daten als weitere Angabe "den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung oder der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts; in den Fällen des Absatzes 5 Satz 1 den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt". Absatz 5 S.1 betrifft die Vereinnahmung des Entgeltes vor Ausführung der Lieferung oder sonstigen Leistung.

54

In der vorhergehenden Fassung verlangte § 14 Abs. 4 Nr. 6 UStG Angaben über "den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung oder der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts in den Fällen des Absatzes 5 Satz 1, sofern dieser Zeitpunkt feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung identisch ist".

55

Mit der Vorschrift in § 14 Abs. 4 Nr. 6 UStG sollte die Richtlinienregelung in Art. 22 Abs. 3 Buchst. b Unterabs. 1 7. Gedankenstrich der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG) in der Fassung der Richtlinie 2001/115/EG des Rates vom 20. Dezember 2001 zur Änderung der Richtlinie 77/388/EWG (heute Art. 226 Ziff. 7 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006, Mehrwertsteuersystemrichtlinie - MwStSysRL) umgesetzt werden. Hiernach muss die Rechnung u. a. enthalten: "... das Datum, an dem die Gegenstände geliefert wurden ..., oder das Datum, an dem die Vorauszahlung im Sinne des Artikels 220 Nummern 4 und 5 geleistet wird, sofern dieses Datum feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung identisch ist".

56

Der BFH hat schon zu der alten Fassung des § 14 Abs.4 Nr. 6 UStG vor Geltung des JStG 2007 vertreten, dass die Angabe des Leistungszeitpunkts auch dann zwingend sei, wenn das Leistungsdatum mit dem Rechnungsdatum übereinstimmt, und auf die Angabe nur in den eng begrenzten Fällen der Voraus- und Anzahlungsrechnungen verzichtet werden könne (BFH Urteil vom 17.12.2008 XI R 62/07, BStBl II 2009, 432). Auch die Richtlinie beziehe die Ausnahmeregelung in dem letzten Halbsatz der Norm ("sofern ...") nur auf die Alternative der An- bzw. Vorauszahlung, anderenfalls hätte die Formulierung lauten müssen "sofern diese Daten feststehen ..." (a. a. O. Tz. 16 Juris; zweifelnd, im Ergebnis aber offen lassend FG Nürnberg Urteil vom 02.07.2013 2 K 360/11, EFG 2013, 1531; die Rspr. des BFH abl. Stadie in: Rau/Dürrwächter/Flick/Geist UStG § 14 Lfg. Sept. 2013 Rn.400 ff.; wie der BFH mit Hinweis auf den vorbehaltlosen Hinweis auf die Notwendigkeit der Angabe des Lieferdatums in der Entscheidung des EUGH vom 15.07.2010 C-368/09, UR 2010, 693: FG Hamburg Urteil vom 25.11.2014 3 K 85/14, BB 2015, 533 Tz. 75 ff. Juris).

57

bb) Entgegen der Ansicht des Klägers kann das Lieferdatum den Rechnungen der Firma G auch nicht im Wege der Auslegung entnommen werden. Aus dem aufgedruckten Vermerk "Waren erhalten" kann selbst in Verbindung mit dem Rechnungsdatum und dem Hinweis auf die in der Spalte unter dem Rechnungsdatum aufgeführte Versandart "Selbstabholung" nicht mit hinreichender Sicherheit auf das Rechnungsdatum als das Abholdatum geschlossen werden. Etwas anderes ergibt sich auch nicht daraus, dass die Rechnung gleichzeitig der Lieferschein ist. So weist auch der BFH in dem genannten Urteil (Tz. 21 Juris) darauf hin, dass der Lieferschein in der Praxis regelmäßig vor der Warenauslieferung erstellt wird und das Ausstellungsdatum des Lieferscheins nicht zwingend mit dem Leistungsdatum identisch ist (vgl. a. UStAE 2014/2015 14.5. Abs.16 Nr. 1; hier wird für den Fall der Angabe des Zeitpunkts der Lieferung in einem Lieferschein neben dem Lieferscheindatum eine gesonderte Angabe des Leistungsdatums verlangt). Umgekehrt ist es möglich und entspricht wohl dem Regelfall, dass die Rechnung erst zu einem späteren Zeitpunkt erteilt wird (s. a. BFH a. a. O. Tz. 19 Juris; vgl. a. Pflicht zur Rechnungslegung gem. § 14 Abs.2 Nr. 2 S. 2 UStG innerhalb von 6 Monaten nach Ausführung der Leistung; s. im Übrigen zu dem Begriff des Ausstellungsdatums Stadie a. a. O. Rn. 73, 110, 358: Im Sinne von Übermittlung, Angebot zur Empfangnahme, nicht dagegen im Sinne von Ausstellung - gemeint wohl: Erstellung). Schon wegen der unterschiedlichen Handhabung bei einer Rechnung einerseits und einem Lieferschein andererseits kann aus einem Dokument, das gleichzeitig Rechnung und Lieferschein ist, ohne gesonderten Ausweis des Leistungsdatums kein ausreichend sicherer Schluss auf den Leistungszeitpunkt gezogen werden. Die Möglichkeit erst späterer Rechnungsstellung zeigt im Übrigen der eigene Vortrag des Klägers im Einspruchsverfahren, wonach er einige Rechnungen für schon bezogene Waren erst am 06.10.2008 angemahnt habe (nach der Auflistung der Daten in dem Schreiben vom 06.10.2008 betreffend Ankäufe vom 18., 23., 26. und 30.09.). Dennoch liegen Rechnungen mit den in dem Schreiben genannten Daten und dem Gesamtbetrag (brutto) des in der Mahnung genannten Bruttobetrages vor. Dies würde zudem gegen die Richtigkeit des Rechnungsdatums sprechen, sofern man hierfür auf die Begebung oder Erstellung der Rechnung abstellte. Denn es ist nicht davon auszugehen, dass die erst nach dem 6. Oktober 2008 übersandten Rechnungen schon an den angegebenen Tagen im September erstellt wurden; anderenfalls hätte der Kläger sie wohl bei der Abholung der Ware mitgenommen. Schon die Betriebsprüferin hatte in ihrem Bericht notiert (was von dem Kläger in der Klagschrift unvollständig zitiert wurde), dass die Rechnungen für die mitgenommenen Waren entweder vor Ort ausgestellt wurden oder später mit der Post kamen. Ein eindeutiger Hinweis auf das Datum der Abholung kann schon aus diesem Grunde nicht aus der Angabe des Datums auf der Rechnung entnommen werden.

58

Auch auf den Rechnungen der Firma F, die zum Teil nur als Rechnungen, zum Teil gleichzeitig als Lieferschein bezeichnet sind und zudem einen Hinweis auf die Selbstabholung nicht enthalten, ist ein Lieferdatum nicht aufgedruckt; dieses kann aus vorerwähnten Gründen ebenfalls nicht im Wege der Auslegung erkannt werden.

59

Entsprechendes gilt für die (nicht auch als Lieferschein bezeichnete) Rechnung der Firma C vom 30.03.2007, die - worauf die Beteiligten in dem Erörterungstermin hingewiesen wurden - ebenfalls keine Angabe des Lieferdatums aufweist.

60

(cc) Der Senat teilt im Ergebnis die Rechtsansicht des BFH zur Notwendigkeit und Gemeinschaftskonformität der Pflichtangabe des Leistungsdatums selbst in Fällen der Identität von Lieferdatum und Rechnungsdatum.

61

Der BFH weist insoweit zu Recht darauf hin, dass die Finanzverwaltung ohne Angabe eines Leistungsdatums nicht erkennen kann, wann die Umsatzsteuer und der damit korrespondierende Anspruch auf Vorsteuerabzug entstanden ist bzw. dass ohne eine solche Pflichtangabe stets Unsicherheit darüber entstünde, ob das Leistungsdatum mit dem Rechnungsdatum übereinstimmt oder aus anderen Gründen fehlt (a. a. O. Tz. 18 Juris). Zudem müsste für die Prüfung, ob auf die Angabe des Leistungsdatums verzichtet werden kann, zunächst dieses für die Feststellung der Identität von Leistungs- und Rechnungsdatum ermittelt werden (s. a. Michel DB 2009, 549). Zwar bestünden diese Probleme auch für die Tatbestandsalternative der Voraus- oder Anzahlung. Indes ist hier eine Ausnahmeregelung gerechtfertigt, weil dem Leistenden und Rechnungssteller der Vorauszahlungsrechnung das Vorauszahlungsdatum i. d. R. nicht bekannt ist; denn die Vorauszahlung dürfte regelmäßig erst nach oder gleichzeitig mit der Rechnungsstellung erfolgen (s. BFH a. a. O. Tz. 19 Juris).

62

Die Richtlinienregelung steht der genannten Auslegung im Ergebnis nicht entgegen.

63

Zwar könnte der letzte, das Datum und das hierauf bezogene Verb (feststeht) im Singular benennende Satzteil der Richtlinienregelung (in der deutschen wie auch der englischen und französischen Sprachfassung) theoretisch grammatikalisch auf die beiden Tatbestandsalternativen bezogen werden. Laut Duden (Rn. 1169 Ziff. 4) wird im Falle der Verwendung der ausschließenden (disjunktiven) Konjunktion "oder" das Verb im allgemeinen im Singular verwendet und wird die Verwendung des Plurals bei voranstehendem Subjekt eher als Ausnahme angesehen (s. a. Rn. 1161). Jedoch spricht eine teleologische Auslegung anhand der erfolgten Darlegung von Sinn und Zweck der Regelung für einen Bezug des letzten Satzteils nur auf die unmittelbar voranstehende Tatbestandsalternative der Vorauszahlung. Auch der EuGH, der in dem Urteil C-368/09 Pannon Gep die besagte Richtlinienregelung zitiert, beschränkt sich in dem dortigen, eine erbrachte Dienstleistung betreffenden Fall bei der Darstellung der Vorschriften auf das Zitat nur des ersten Satzteils einschließlich "erbracht bzw. abgeschlossen wird" und erwähnt auch später (Tz. 43) generell die Notwendigkeit der genauen Angabe des Tages, an dem die Dienstleistung abgeschlossen wurde, ohne eine mögliche Ausnahme zu erwähnen.

64

c) Hinsichtlich der 5 Rechnungen der Firma C GmbH ab einschließlich 12.06.2007 ist der Vorsteuerabzug aufgrund unzutreffender Angabe der Steuernummer bzw. der USt-ID-Nummer des leistenden Unternehmers gem. § 14 Abs.4 Nr. 2 UStG zu versagen.

65

Diese Rechnungen nennen die Steuernummer, USt-ID-Nummer und die Handelsregisternummer, unter der die Firma D registriert war (auf die 50 % der Geschäftsanteile der C GmbH per 30.06.2006 - bis zu deren Rückübertragung auf H per 12.09.2006 und Weiterübertragung auf J per 26.03.2007 - übertragen worden waren, vgl. Bericht der Steuerfahndung B vom 08.05.2012 S. 5, RbA Bl. 34) und die in deren auch hier streitigen Rechnungen von April/Mai 2007 verzeichnet waren.

66

Der Senat geht mit der Rechtsprechung des BFH davon aus, dass der Vorsteuerabzug grundsätzlich die Vorlage formal vollständiger und inhaltlich richtiger Rechnungen voraussetzt. Es kann unentschieden bleiben, ob für einzelne Inhalte, die nicht Gegenstand der Wahrnehmung des Rechnungsempfängers sind bzw. die dieser nicht überprüfen kann, Ausnahmen anzuerkennen sind. Im Streitfall ist die Versagung des Vorsteuerabzugs nach Ansicht des Senats wegen der Erkennbarkeit der Unrichtigkeit der Steuernummer bzw. der USt-ID-Nummer für den Kläger gerechtfertigt. Angesichts der Abweichungen der Angaben in den Rechnungen der Firma C ab 12.06.2007 zu den Angaben betr. USt-ID-Nummer und Steuernummer in den Rechnungen der Firma aus März und Mai 2007 und des Vorliegens der früheren Rechnungen der Firma D aus den Monaten April und Mai 2007 war mit Erhalt der Rechnungen ab 12.06.2007 die Unrichtigkeit der Rechnungsangaben für den Kläger erkennbar.

67

d) Hinsichtlich der Vorsteuerbeträge aus den Rechnungen der Firmen E, D und C GmbH fehlt es an der Darlegung und dem Nachweis der Leistungserbringung.

68

Die Erkenntnisse, die sich aus den beigezogenen Akten und Ermittlungsunterlagen zu den genannten Firmen ergeben, zeigen Ungereimtheiten bzw. Ungewöhnlichkeiten auf, die in Verbindung mit der Art der vorliegenden Eingangsrechnungen Zweifel an der Leistungserbringung rechtfertigen. Diese hat der Kläger nicht ausgeräumt. Er trägt insoweit die Darlegungs- und Feststellungslast.

69

Liegen wie hier objektive Anhaltspunkte vor, die Zweifel an der Leistungserbringung rechtfertigen, sind substantiierte Darlegungen zu der tatsächlichen Erbringung der in Rechnung gestellten Leistungen erforderlich. Dies ist angesichts dessen, dass die Leistungserbringung Gegenstand der eigenen Wahrnehmung des Rechnungsempfängers ist, auch zumutbar.

70

(aa) Aus den Akten ergibt sich im Wesentlichen folgendes Bild der genannten Firmen.

71

(1) Die E wurde im Jahr 2006 von der Belgierin Frau A.S. in U mit einer weiten Spanne von Geschäftsgegenständen (Kauf und Verkauf, Groß und Einzelhandel mit Textilien, Teppichen, Lebensmittel, Fahrzeughandel) gegründet. Zum ... 2007 erfolgte eine Gewerbeummeldung mit nunmehrigem Geschäftsgegenstand im Bereich des Hochbaus, Stahlbetonbaus etc. mit ausdrücklichem Hinweis auf die Frage "weiterhin ausgeübt": reine Verwaltungstätigkeit, kein Handel". Nach Unklarheiten über das Fortbestehen der Geschäftsanschrift in U und Hinweisen des Finanzamtes auf eine Sitzverlegung nach V übernahm per ... 11.2008 der Vater von A.S., ... J.S., die Geschäftsanteile nebst Geschäftsführung und beschloss am 22.01.2009 gleichzeitig mit der Übertragung der Anteile und der Geschäftsführung auf W neben der Sitzverlegung nach Q als neuen Geschäftsgegenstand den Betrieb von Gaststätten (neben dem Handel u. a. mit Textilien). Der Firmenname sollte nunmehr "Restaurant Z GmbH" lauten. Hierfür erhielt die Firma mit Schreiben des Bürgermeisters der Stadt Q vom 20.04.2009 eine vorläufige Gaststättenerlaubnis. Per Beschluss vom 20.04.2009 änderte W den Firmennamen wiederum in "E GmbH". Unter der am 14.05.2009 als Geschäftsführerin eingesetzten B.K. oder dem Nachfolgegeschäftsführer C.M., BB, wurde der Sitz nach M (XX-Straße) verlegt. Der Geschäftsführer C.M. meldete am 03.03.2010 per ... 09.2009 ein Gewerbe beinhaltend den Betrieb von Gaststätten, Handel mit Textilien u. a. an und schloss am 01.10.2009 einen Gewerberaum-Mietvertrag für die XX-Straße in M. Nach einer in einem Aktenvermerk des Finanzamts in L festgehaltenen telefonischen Mitteilung des Geschäftsführers C.M. vom 24.11.2009 (auf Nachfrage zu dem eingereichten Fragebogen zur steuerlichen Erfassung) soll sich in der XX-Straße ein Büro befunden haben, sollten Lagerräume später in GG und M hinzukommen und nur ein Handel mit Textilien erfolgen. Mit Schreiben vom 16.07.2010 kündigte der Geschäftsführer C.M. den Mietvertrag. Zum ... 06.2010 meldete er das Gewerbe wegen Krankheit ab. Auf das schon von dem Finanzamt L mitgeteilte Ergebnis der Umsatzsteuernachschau vom 09.08.2010 wird verwiesen.

72

Steuererklärungen für 2008 und 2009 wurden nicht eingereicht. Schätzungsbescheide des Finanzamts L für diese Jahre vom Januar 2011 wurden im Februar 2011 öffentlich zugestellt. Anschriften der ehemaligen Geschäftsführer A.S., W und B.K. waren nicht ermittelbar, Versuche einer Haftungsinanspruchnahme der im Ausland ermittelten oder vermuteten J.S. und C.M. wurden nicht unternommen.

73

Gem. Handelsregistereintragung vom ... 11.2011 ist die C wegen Vermögenslosigkeit gelöscht.

74

(2) Ermittlungen der Steuerfahndung B betreffend die D bezogen sich ausweislich des im gerichtlichen Verfahren nachgeforderten Berichts vom 14.10.2008 auf Vorgänge betreffend 2006 und im Zusammenhang mit der Lieferung von medizinischen Schnelltests und insoweit bestehendem Verdacht eines Umsatzsteuerkarussells. Die Ermittlungen begannen mit Ungereimtheiten im Zusammenhang mit Geldtransaktionen über einen Betrag von 635.000 € unter Beteiligung des bis Mai 2006 für die D Verantwortlichen H.

75

Nach einem Teilbericht vom 02.04.2007 über die Umsatzsteuersonderprüfung waren im Rahmen der Prüfung Quittungen für Barverkäufe von Textilien aus den Jahren 2005 und 2006 vorgelegt worden. Jedoch konnten keine Angaben dazu gemacht werden, wo und durch wen der Verkauf der entsprechenden Textilien erfolgt war.

76

Für die D wurden keine Jahressteuererklärungen für das Jahr 2006 eingereicht und ergingen im Laufe des Jahres 2006 für Oktober bis Dezember 2006 sowie Januar, Februar, April und Mai 2007 mangels Voranmeldung Schätzungsbescheide.

77

Nach Aktenlage war die D spätestens seit November 2011 nicht mehr erreichbar. In Bezug auf das von dem Beklagten erwähnte Datum der Nichterreichbarkeit ab 28.02.2007 erwähnt der Bericht der Steuerfahndung vom 14.10.2008 (S. 9) allein, dass laut einem am 20.06.2007 (ohne Datum und Unterschrift) eingegangenen Schreiben der Firma D deren früherer Prokurist (s. Bericht S. 2: bis 01.02.2007) CC seit dem 28.02.2007 nicht mehr bei der D GmbH beschäftigt sei. In den Körperschaftsteuerakten der D befindet sich ein Rückumschlag vom 15.11.2007 als Hinweis auf die fehlende Erreichbarkeit der Firma unter der bekannten Geschäftsanschrift. Dies scheint insofern mit den Ausführungen in dem Bericht vom 14.10.2008 (S. 9) übereinzustimmen, als hier die bei der Firma in der Zeit vom 04.09.2006 bis 02.11.2007 durchgeführte Umsatzsteuersonderprüfung erwähnt wird und sich allein hierauf der spätere Hinweis beziehen dürfte, dass die D "seitdem" nicht mehr erreichbar gewesen sei. Ein weiterer Rückumschlag vom 22.11.2007 befindet sich in der Akte betreffend die Umsatzsteuervoranmeldungen.

78

Damit bezieht sich das festgestellte Datum der fehlenden Erreichbarkeit allerdings auf einen Zeitpunkt nach Ausstellung der hier in Rede stehenden Rechnungen (13.04., 27.04. und 04.05.2007).

79

Hinsichtlich der in den Rechnungen ebenso wie im Handelsregister als Geschäftsführerin bezeichneten K ergibt sich aus der im gerichtlichen Verfahren eingereichten Meldeabfrage vom 05.01.2007 (Sonderband Gerichtsakte Bl. 32) eine Abmeldung "unbekannt" zum 01.10.2006. Indes befindet sich in einem in der Haftungsakte D (H) abgelegten Hefter eine weitere Meldeabfrage vom 07.11.2007 betreffend K, wonach diese vom 31.01.2007 bis zum 29.04.2007 in DD gemeldet, aber im Anschluss ab 29.04.2007 (und damit vor dem Datum der letzten mit ihrer Unterschrift versehenen Rechnung) unbekannt verzogen war.

80

Schließlich hat sich im Rahmen der Überprüfung der ebenfalls streitgegenständlichen Rechnungen der C GmbH herausgestellt, dass Letztere in Rechnungen ab dem 12.06.2007 Steuernummer, USt-ID-Nummer und die Handelsregisternummer der D verwendet hat.

81

Die Firma D wurde im April 2010 als vermögenslos gelöscht.

82

(3) Die Feststellungen der Steuerfahndung B betr. die (nach Ablehnung einer Insolvenzeröffnung mangels Masse im April 2010 im November 2014 als vermögenslos gelöschte, seit ... 01.2009 als EE bzw. EE GmbH auftretende) Firma C beruhen im Wesentlichen auf Erklärungen, die der seinerzeit Beschuldigte und seit 05.04.2007 im Handelsregister als Geschäftsführer der C eingetragene J im Rahmen seiner Beschuldigtenvernehmungen im Rahmen des Ermittlungsverfahrens der Steuerfahndung B wegen Umsatzsteuerhinterziehung zugunsten der C GmbH (...) bzw. in Schreiben gegenüber dem Finanzamt für Körperschaften II B abgegeben hat. Im Rahmen seiner Beschuldigtenvernehmung vom 15.02.2011 (Sonderband Gerichtsakte Bl. 25 f.) hatte er allein erklärt, seinerzeit eine Tätigkeit mit der Firma C im Textilhandel geplant zu haben. Weitergehend hatte er im Rahmen seiner Beschuldigtenvernehmung vom 03.11.2010 (Sonderband Gerichtsakte Bl. 34 ff. nebst Fragenkatalog sowie Schreiben J vom 22.02.2008 und vom 19.02.2008) vorgetragen, der vormals als Geschäftsführer tätige (und im Handelsregister eingetragene) H habe ihm die Firma übertragen, allerdings ohne ihm die Geschäftsräume zu überlassen (das Ladenlokal sei einem Inder übergeben worden) oder Geschäftsunterlagen zu übergeben (Letztere sollten sich bei der Staatsanwaltschaft befunden haben), weshalb er, J, nicht für die Firma habe tätig werden können. Ab September 2007 habe er schon wegen der schweren Krankheit seiner (später verstorbenen) Tochter dort nicht arbeiten können. Allerdings habe er z. T. aus Gefälligkeit Unterschriften unter Rechnungen geleistet, u. a. unter eine Rechnung der Firma C vom 15.07.2008 (die hier nicht im Streit ist und ausweislich der unter der Schwärzung im Fragenkatalog erkennbaren Firma nicht an den Kläger gerichtet war - s. auch ungeschwärzt in der Strafakte J Band I Bl. 118).

83

Nach der Wiedergabe in dem (in der Strafakte abgelegten) Gutachten des Insolvenzverwalters FF über das Vermögen der EE GmbH vom 13.04.2010 hatte J gegenüber dem Insolvenzverwalter erklärt, das von H übernommene Unternehmen bereits 2 Monate nach der Übernahme eingestellt zu haben. Für diesen Zeitraum hätte er Waren von einem Bekannten bezogen, an den er "die nicht veräußerte Ware" wieder zurückgegeben habe.

84

(bb) Die aufgezeigten Ermittlungsergebnisse betreffend die E zeigen äußerst ungewöhnliche Geschäftsverläufe in Bezug auf die häufigen Wechsel der Geschäftsführer, Wechsel der Firmenbezeichnung und der Geschäftsgegenstände. Dies in Verbindung mit der Aufnahme eines Gaststättenbetriebs in Q vor Erstellung der hier in Rede stehenden drei Rechnungen (vom 03.09., 22.10. und 11.11.2009) sowie der Tatsache, dass den - wenn auch erst im Rahmen einer Umsatzsteuernachschau des Folgejahres befragten - Anwohnern des an der späteren Geschäftsanschrift gelegenen Mehrfamilienhauses die Firma nicht bekannt war, rechtfertigt weitergehende Anforderungen an die Darlegung der Lieferung von Textilien.

85

Für die Lieferungen der D gilt Entsprechendes aufgrund der bei dieser Firma in früherer Zeit festgestellten mangelnden Übereinstimmung zwischen Eingangs- und Ausgangsbelegen sowie der sich aus den Steuerakten und den die Firma betreffenden Ermittlungsunterlagen ergebenden Anhaltspunkten für die Unzuverlässigkeit der für die Firma verantwortlichen Geschäftsführerin zumindest in Bezug auf melderechtliche Anforderungen. Auch die Verwicklung der Firma bzw. der für sie handelnden Personen in Geschehnisse, die Anlass zu Ermittlungen wegen des Verdachts eines Umsatzsteuerkarussells mit medizinischen Schnelltests begründet haben, bietet Anlass, in Bezug auf die im Streitfall in Rede stehenden Rechnungen substantiierte Darlegungen dafür zu verlangen, dass die in Rechnung gestellten Leistungen erbracht wurden.

86

Hinsichtlich der C vermag sich das Gericht ohne die unmittelbare Vernehmung des Zeugen J zwar keine vollständige Überzeugung von der fehlenden Geschäftstätigkeit mit der genannten Firma in dem für die hier in Rede stehenden Rechnungen maßgeblichen Jahr 2007 zu bilden. Ebenso wenig kann sich das Gericht Feststellungen des gegen J ergangenen Strafurteils zu Eigen machen. Das Strafverfahren war im Hinblick auf den Verdacht der Umsatzsteuerhinterziehung 2007 am 27.09.2012 gem. § 170 Abs.2 StPO - und betr. Umsatzsteuer Juli/August 2008 sowie Januar 2009 gem. § 154 StPO - eingestellt worden (Strafakte II Bl. 127 ff., 129). Wegen Umsatzsteuerhinterziehung betreffend die Voranmeldungszeiträume September bis Dezember 2008 erging am 30.05.2013 ein Strafbefehl. Nach einem auf das Strafmaß (bzw. die Höhe des Tagessatzes) beschränkten Einspruch erfolgte am 02.09.2013 eine (weitere) Einstellung gem. 154 Abs. 2 StPO hinsichtlich der Umsatzsteuervoranmeldungen für November und Dezember 2008 und sodann in Bezug auf die verbleibende Hinterziehung der für September und Oktober 2008 voranzumeldenden Steuern eine (rechtskräftig gewordene) Verurteilung durch das AG-1 - A - (Strafakte II Bl. 151 ff., 192 ff.). Der Tatvorwurf lautete dahingehend, dass J gem. § 14c UStG geschuldete Umsatzsteuer nicht erklärt hat. Dem lag die Feststellung zugrunde, dass J während der Zeit seiner Geschäftsführertätigkeit und darüber hinaus Rechnungen unter dem Namen der C GmbH mit gesondertem Umsatzsteuerausweis erteilt hatte, denen eine Leistungserbringung nicht zugrunde lag.

87

Jenseits der möglichen Überzeugungsbildung geben die schriftlichen Vernehmungsprotokolle ebenso wie der der Verurteilung zugrunde liegende Sachverhalt für das Jahr 2008 aber Anhaltspunkte für Zweifel, die eine substantiierte Darlegung zu der Durchführung der in Rechnung gestellten Lieferungen erfordert. Den Inhalt der schriftlichen Vernehmung als Anlass für eine Darlegungspflicht zu nehmen, verbietet der Grundsatz der Unmittelbarkeit der Beweisaufnahme ebenso wenig wie die Verwertung beigezogener Akten (vgl. Seer in: Tipke/Kruse FGO § 81 Lfg. Okt. 2014 Tz. 29). Der Senat beschränkt sich auf diese Form der Verwertung, ohne dem Vernehmungsprotokoll Beweiswert für eine Überzeugungsbildung beizumessen. Von dem Versuch, den zunächst von Amts wegen geladenen, aber nicht erschienenen Zeugen J zwecks Durchführung einer unmittelbaren Vernehmung zu erreichen, nimmt der Senat Abstand. Die Beteiligten sind auf diese Möglichkeit in der mündlichen Verhandlung hingewiesen worden.

88

Für die Würdigung ist sowohl hinsichtlich der Rechnungen der Firma D als auch hinsichtlich der Rechnungen der Firmen E und C GmbH in besonderer Weise zu beachten, dass die vorliegenden Rechnungen ausnahmslos eine nur äußerst vage Beschreibung des Gegenstands der Lieferung beinhalten. Mangels Angaben betr. Artikelnummer, Hersteller, etwaigen Produkteigennamen oder näherer Beschreibung der Ware nach Größe oder Material oder Schnittbeschaffenheit (Letzteres mit Ausnahme der vereinzelt erwähnten Tops bzw. Capri-Hosen) ist eine Wiedererkennbarkeit und Nachverfolgbarkeit der Waren bzw. ein Abgleich mit etwaigen Ausgangsrechnungen unmöglich.

89

Spätestens dies in Verbindung mit den vorstehend aufgezeigten objektiven Unregelmäßigkeiten in der Sphäre der Rechnungsaussteller macht substantiierte Darlegungen des Klägers zu der Durchführung der in Rechnung gestellten Lieferungen erforderlich.

90

Ohne weitergehende Darlegungen und Nachweise kann weder die Lieferung der in Rechnung gestellten Waren gerade von den Rechnungsausstellern noch allgemein die Lieferung der nämlichen von der Rechnung erfassten Waren - sei es auch von dritter Seite - festgestellt werden.

91

Damit liegt nicht eine den Entscheidungen des EUGH C-18/13 bzw. C-324/11 vergleichbare Fallgestaltung vor, in der offenbar jeweils festgestellt worden war, dass die Leistung zwar erbracht war, aber nicht von den Rechnungsausstellern geleistet wurde.

92

Die für eine Leistungserbringung der in Rechnung gestellten Waren erforderlichen Darlegungen ist der Kläger schuldig geblieben, weshalb er die Feststellungslast zu tragen hat.

93

7. Auch der Hilfsantrag des Klägers hat keinen Erfolg.

94

a) Der auf §§ 163, 227 AO gestützte Antrag ist als Hilfsantrag statthaft.

95

b) Der Hilfsantrag führt indes nicht zum Erfolg der Klage.

96

(aa) Sowohl die Billigkeitsfestsetzung gem. § 163 AO als auch der Billigkeitserlass gem. § 227 AO sind Ermessensentscheidungen, die gerichtlich gem. § 102 FGO nur daraufhin überprüft werden können, ob die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten worden sind oder ob von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht worden ist.

97

Der Begriff der Unbilligkeit des § 163 AO ist mit dem des § 227 AO identisch. Die Unbilligkeit kann sich entweder - wie im Streitfall allein geltend gemacht - aus der Sache heraus ergeben oder ihren Grund in der Person des Steuerpflichtigen haben.

98

(bb) Der Senat legt den außergerichtlichen Antrag des Klägers, der sich nur allgemein auf eine Billigkeitsentscheidung bezieht, als Antrag aus, der sowohl eine Entscheidung gem. § 163 AO als auch eine Entscheidung gem. § 227 AO umfasst.

99

Er legt weiter den Ablehnungsbescheid des Beklagten unbeschadet des in dem Tenor lediglich erwähnten § 227 AO aufgrund der in den Gründen enthaltenen Ausführungen auch zu § 163 AO als Entscheidung über beide Anspruchsgrundlagen aus.

100

(cc) Aufgrund der identischen Tatbestandsvoraussetzungen des § 163 AO und des § 227 AO ist der Ablehnungsbescheid des Beklagten (in Gestalt der Einspruchsentscheidung) nicht schon wegen Ermessensunterschreitung mit der Begründung aufzuheben, dass der Beklagte - zu Unrecht - von einer materiellen Prüfung des § 163 AO mit Hinweis auf die schon vorliegende Festsetzung abgesehen hat; denn in der Sache hat er die Voraussetzungen des § 163 AO für eine Billigkeitsentscheidung im Rahmen der Prüfung des § 227 AO erwogen.

101

Auch liegt ein Ermessensfehler nicht deshalb vor, weil der Beklagte zu Unrecht im Rahmen des geltend gemachten sachlichen Billigkeitsgrundes den Gesichtspunkt der Erlassbedürftigkeit angeführt hat, der grundsätzlich nur im Rahmen einer Billigkeitsentscheidung aus persönlichen Gründen relevant ist; denn die von dem Beklagten für bzw. hier gegen den Aspekt der Erlasswürdigkeit angeführten Gesichtspunkte sind solche, die auch im Rahmen der Prüfung einer Billigkeitsentscheidung aus sachlichen Gründen relevant sind.

102

(dd) Der Beklagte hat im Ergebnis zu Recht einen Erlass bzw. eine abweichende Festsetzung aus Billigkeitsgründen abgelehnt.

103

Im Streitfall mangelt es an einem eine Billigkeitsentscheidung rechtfertigenden Vertrauenstatbestand. Das Ermessen des Beklagten war im Ergebnis auf Null reduziert, da eine andere Entscheidung nach Würdigung der Gesamtumstände nicht in Betracht kam.

104

Soweit es schon an den Formalien einer Rechnung wie der Angabe des Leistungszeitpunkts und der hinreichenden Bezeichnung des Leistungsgegenstands fehlt, kommt die Inanspruchnahme von Vertrauensschutz nicht in Betracht. Anders als hinsichtlich der Frage der inhaltlichen Richtigkeit von Rechnungsangaben ist ein Vertrauenstatbestand hinsichtlich objektiv fehlender Angaben nicht ersichtlich (s. a. BFH Urteil vom 08.10.2008 V R 63/07, BFH/NV 2009, 1473, 1477 Tz. 68 Juris zu fehlenden Angaben zur Leistungsbeschreibung).

105

Auch in Bezug auf die Versagung des Vorsteuerabzugs wegen unzutreffender Steuernummer bzw. USt-ID-Nummer in den Rechnungen der Firma C GmbH ab 12.06.2007 liegt ein Vertrauenstatbestand schon wegen der dargelegten Erkennbarkeit der Fehlerhaftigkeit der Rechnungsangaben nicht vor.

106

Für die Erkennbarkeit und den Anlass zur genaueren Überprüfung der Rechnungen ist auch zu beachten, dass die Rechnungen ab Juni 2007 ersichtlich ein anderes Erscheinungsbild aufwiesen, kein Geschäftsführer mehr genannt wurde, zudem die Unterschriften (abgesehen von der Rechnung vom 15.12.2007, auf der sich keine Unterschrift befindet) deutlich von den bisherigen Unterschriften auch unter den beiden Rechnungen von Mai 2007 (die schon J als Geschäftsführer auswiesen) abwichen.

107

Ebenso wenig kann der Kläger insoweit Vertrauensschutz für sich in Anspruch nehmen, als die Voraussetzungen für den Vorsteueranspruch mangels Nachweises der Lieferung der in Rechnung gestellten Waren fehlen. Dem Kläger musste aufgrund der vagen Warenbeschreibungen in den Rechnungen klar sein, dass eine Identifizierung der Herkunft der Ware bzw. Zuordnung zu der Firma des Rechnungsausstellers nicht möglich war. Hinsichtlich der Rechnungen der Firmen D und C gilt dies in besonderem Maße angesichts der Tatsache, dass jedenfalls zu diesen Firmen der Kontakt nur außerhalb des auf den Rechnungen angegebenen Geschäftssitzes stattgefunden hat. Für alle in Rede stehenden Rechnungen gilt zudem, dass für den Kläger angesichts der ausnahmslos erfolgten Barzahlung der einzelnen und erst recht insgesamt hohen Rechnungsbeträge eine besondere Obliegenheit bestand, sich der Richtigkeit der Rechnungsangaben und der Lieferung durch den Rechnungsaussteller zu vergewissern. Dies hat der Kläger versäumt.

II.

108

Die Nebenentscheidungen beruhen auf §§ 135 Abs.1, 115 Abs.2 Finanzgerichtsordnung.

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Finanzgericht Hamburg Urteil, 30. Sept. 2015 - 5 K 85/12 zitiert 16 §§.

StPO | § 170 Entscheidung über eine Anklageerhebung


(1) Bieten die Ermittlungen genügenden Anlaß zur Erhebung der öffentlichen Klage, so erhebt die Staatsanwaltschaft sie durch Einreichung einer Anklageschrift bei dem zuständigen Gericht. (2) Andernfalls stellt die Staatsanwaltschaft das Verfahren...

UStG 1980 | § 14 Ausstellung von Rechnungen


(1) Rechnung ist jedes Dokument, mit dem über eine Lieferung oder sonstige Leistung abgerechnet wird, gleichgültig, wie dieses Dokument im Geschäftsverkehr bezeichnet wird. Die Echtheit der Herkunft der Rechnung, die Unversehrtheit ihres Inhalts und.

UStG 1980 | § 14a Zusätzliche Pflichten bei der Ausstellung von Rechnungen in besonderen Fällen


(1) Hat der Unternehmer seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, von der aus der Umsatz ausgeführt wird, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland und führt er einen Umsatz in einem...

UStG 1980 | § 14c Unrichtiger oder unberechtigter Steuerausweis


(1) Hat der Unternehmer in einer Rechnung für eine Lieferung oder sonstige Leistung einen höheren Steuerbetrag, als er nach diesem Gesetz für den Umsatz schuldet, gesondert ausgewiesen (unrichtiger Steuerausweis), schuldet er auch den Mehrbetrag....

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Bundesfinanzhof Urteil, 22. Juli 2015 - V R 23/14

bei uns veröffentlicht am 22.07.2015

----- Tenor ----- Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 14. März 2014  1 K 4567/10 U wird als unbegründet zurückgewiesen. Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen. ---------- ...

Bundesfinanzhof Beschluss, 20. Jan. 2015 - XI B 112/14

bei uns veröffentlicht am 20.01.2015

---------- Tatbestand ---------- 1 I. Die Antragstellerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin) begehrt für die Streitjahre 2010 und 2011 den Vorsteuerabzug aus Rechnungen einer Firma "X" in Höhe von insgesamt 6.348,85 € (2010) und 14.984,35 ...

Finanzgericht Hamburg Urteil, 25. Nov. 2014 - 3 K 85/14

bei uns veröffentlicht am 25.11.2014

Tatbestand 1 A. Zwischen den Beteiligten streitig ist der Vorsteuerabzug aus Rechnungen der Fa. A GmbH (A) im Streitjahr 2010. I. 2 1. Die klagende GmbH wurde mit Gesellschaftsvertrag vom ... 2006 gegründet und am ... 2007 ins Handelsregister...

Bundesfinanzhof Urteil, 15. Mai 2012 - XI R 32/10

bei uns veröffentlicht am 15.05.2012

---------- Tatbestand ---------- 1 I. Streitig ist der Abzug von Vorsteuern in Höhe von … € für den Monat Dezember 2008 aus einer Abschlussrechnung, insbesondere, ob Art und Umfang der erbrachten Leistung in der Rechnung hinreichend bezeichnet...

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Finanzgericht Hamburg Beschluss, 29. Juli 2016 - 2 V 34/16

bei uns veröffentlicht am 29.07.2016

Tatbestand 1 I. Im Rahmen des einstweiligen Rechtsschutzes wendet sich der Antragsteller gegen die Versagung des Betriebsausgaben- sowie des Vorsteuerabzugs aus Eingangsrechnungen zweier GmbHs. 2 Der Antragsteller ist Kaufmann und handelt unter de

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Tatbestand

1

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) bezog Reinigungsleistungen von der Firma S. S erteilte über ihre Leistungen Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis, obwohl sie nicht über eine Steuernummer verfügte. Als Steuernummer enthielten die Rechnungen die Angabe "75/180 Wv", eine Kennzeichnung, die das Finanzamt B unter der Angabe "SteuerNr./Aktenzeichen" im Schriftverkehr mit S zur Erteilung einer Steuernummer verwendet hatte. Die Rechnungen der S enthielten weiter den Zusatz "Finanzamt B".

2

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --(FA--) erkannte den von der Klägerin aus den Rechnungen der S geltend gemachten Vorsteuerabzug nicht an und setzte die Umsatzsteuer für das Streitjahr 2006 entsprechend höher fest. Das FA wies den Einspruch zurück, weil die Rechnungen keine Steuernummer enthielten und auch nach Vertrauensschutzgrundsätzen der Vorsteuerabzug nicht zu gewähren sei.

3

Demgegenüber gab das Finanzgericht (FG) der Klage statt. Zwar setze der Vorsteuerabzug eine ordnungsgemäße Rechnung voraus, wofür die Steuernummer des Leistenden anzugeben sei. Selbst wenn die Kennzeichnung "75/180 Wv" keine "Steuernummer" sei, stehe der Klägerin im Hinblick auf den Grundsatz der Verhältnismäßigkeit der Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der S zu, da dies für die Klägerin nicht erkennbar gewesen sei und das Finanzamt B selbst diese Kennzeichnung im Schriftverkehr mit der Leistenden, S, verwendet habe. Die Klägerin sei nicht verpflichtet gewesen, Auskünfte bei der Finanzverwaltung einzuholen.

4

Das Urteil des FG ist in "Entscheidungen der Finanzgerichte" (EFG) 2009, 798 veröffentlicht.

5

Mit seiner Revision rügt das FA Verletzung materiellen Rechts. Die Steuernummer sei zwingend in der Rechnung anzugeben. Das FG habe eine ihm nicht zustehende Billigkeitsentscheidung getroffen.

6

Das FA beantragt,

das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

7

Die Klägerin beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

8

Bei der Zeichenfolge "75/180 Wv" handele es sich um eine Steuernummer, da sie geeignet und dazu bestimmt sei, den Steuerpflichtigen zu identifizieren. Das FA habe durch die Verwendung dieser Zeichenfolge einen Vertrauenstatbestand gesetzt. Das FA könne sich auf das Fehlen einer Steuernummer zumindest nicht berufen, da ein widersprüchliches Verhalten vorliege. Da das Finanzamt B dem leistenden Unternehmer keine andere Steuernummer erteilt habe, könne sich die Finanzverwaltung gegenüber ihr, der Leistungsempfängerin, nicht darauf berufen, dass es sich bei der Zeichenfolge nicht um eine Steuernummer handele. Es sei ihr, der Klägerin, nicht zuzumuten, sich mit Detailfragen des Aufbaus von Steuernummern beschäftigen zu müssen.

Entscheidungsgründe

9

II. Die Revision des FA ist begründet. Das Urteil des FG ist aufzuheben und die Klage abzuweisen (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Rechnungen der S berechtigen nicht zum Vorsteuerabzug, da sie nicht die Steuernummer des Leistenden enthalten.

10

1. Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 des Umsatzsteuergesetzes 2005 (UStG) setzt der Vorsteuerabzug voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Dies erfordert, dass die dem Unternehmer erteilte Rechnung den Anforderungen des § 14 Abs. 4 UStG entspricht. Diese Vorschriften beruhen auf Art. 18 Abs. 1 Buchst. a und Art. 22 Abs. 3 Buchst. b der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG). Nach Art. 18 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG muss der Steuerpflichtige, um das Recht auf Vorsteuerabzug ausüben zu können, eine nach Art. 22 Abs. 3 dieser Richtlinie ausgestellte Rechnung besitzen. Nach Art. 22 Abs. 3 Buchst. b dritter Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWG hat die Rechnung die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer zu enthalten, unter der der Steuerpflichtige die Lieferung von Gegenständen oder Dienstleistungen bewirkt hat. Nach Art. 22 Abs. 9 Buchst. e der Richtlinie 77/388/EWG kann in der Rechnung statt der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer auch eine Steuerregisternummer angegeben werden.

11

2. Der Vorsteuerabzug setzt nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG die Ordnungsmäßigkeit der Rechnung voraus und verlangt daher u.a., dass die Rechnung gemäß § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG entweder eine dem leistenden Unternehmer erteilte Steuernummer oder dessen Umsatzsteuer-Identifikationsnummer enthält (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 23. September 2009 II R 66/07, BFHE 227, 212, BStBl II 2010, 712, unter II.1.).

12

3. Fehlen die für den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG erforderlichen Rechnungsangaben oder sind sie unzutreffend, besteht nach Satz 2 dieser Vorschrift für den Leistungsempfänger kein Anspruch auf Vorsteuerabzug (Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union --EuGH-- vom 15. Juli 2010 C-368/09, Pannon Gép, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2010, 1475 RandNr. 43 sowie BFH-Urteile vom 27. Juli 2000 V R 55/99, BFHE 193, 156, BStBl II 2001, 426; vom 8. Oktober 2008 V R 59/07, BFHE 222, 189, BStBl II 2009, 218; vom 17. Dezember 2008 XI R 62/07, BFHE 223, 535, BStBl II 2009, 432; vom 30. April 2009 V R 15/07, BFHE 225, 254, BStBl II 2009, 744; in BFHE 227, 212, BStBl II 2010, 712, unter II.1.). Etwas anderes gilt nur für den --hier nicht vorliegenden Fall-- der lediglich betragsmäßig unzutreffenden Rechnung (BFH-Urteil vom 19. November 2009 V R 41/08, BFHE 227, 521, BFH/NV 2010, 562, Leitsatz 1).

13

4. Das Urteil des FG entspricht nicht den vorstehenden Grundsätzen und war daher aufzuheben. Die Sache ist spruchreif und die Klage abzuweisen.

14

Steuernummer ist die dem Steuerpflichtigen zur verwaltungstechnischen Erfassung und der Durchführung des Besteuerungsverfahrens erteilte und mitgeteilte Nummer (vgl. § 8 der Buchungsordnung der Finanzämter, BStBl I 1993, 562). Bei der Rechnungsangabe "75/180 Wv" handelte es sich weder um eine der Firma S erteilte Steuernummer noch um eine diesem Unternehmer erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer, sondern um ein aus einer Zahlen- und Buchstabenkombination bestehendes Aktenzeichen, welches das Finanzamt B im Schriftverkehr über die Erteilung einer Steuernummer gegenüber S verwendet hatte. Die Klägerin war daher nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt (BFH-Urteil in BFHE 227, 212, BStBl II 2010, 712, unter II.1.).

15

5. Im Streitfall kann offen bleiben, ob der Berichtigung einer fehlerhaften Rechnung Rückwirkung auf den Zeitpunkt der Rechnungserteilung zukommt (EuGH-Urteil Pannon Gép in DStR 2010, 1475 RandNr. 44 f.). Denn aufgrund der für den Senat bindenden Feststellung des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) ist davon auszugehen, dass zumindest bis zum Schluss der letzten mündlichen Verhandlung vor dem FG keine nachträgliche Berichtigung der fehlerhaften Rechnungsangabe erfolgt ist.

16

6. Ohne Erfolg beruft sich die Klägerin darauf, ihr sei der Vorsteuerabzug unter Berücksichtigung der Grundsätze des Vertrauensschutzes zu gewähren. Hierüber ist nicht im Verfahren über die Rechtmäßigkeit des Steuerbescheides zu entscheiden.

17

Liegen die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug wegen unzutreffender Rechnungsangaben nicht vor, kommt unter Berücksichtigung des Grundsatzes des Vertrauensschutzes ein Vorsteuerabzug im Billigkeitsverfahren (§§ 163, 227 der Abgabenordnung --AO--) in Betracht. Macht der Steuerpflichtige im Festsetzungsverfahren geltend, ihm sei der Vorsteuerabzug trotz Nichtvorliegens der materiell-rechtlichen Voraussetzungen zu gewähren, ist allerdings die Entscheidung über die Billigkeitsmaßnahme nach § 163 Satz 3 AO regelmäßig mit der Steuerfestsetzung zu verbinden (BFH-Urteil vom 30. April 2009 V R 15/07, BFHE 225, 254, BStBl II 2009, 744). Im vorliegenden Verfahren gegen die Steuerfestsetzung kann der Senat darüber jedoch nicht entscheiden. Im Übrigen ist die in den Rechnungen enthaltene Angabe "75/180 Wv" ungeeignet, einen Vertrauenstatbestand in die Erteilung einer dem leistenden Unternehmer erteilten Steuernummer zu begründen, da diese Zeichenfolge --durch Vergleich mit der eigenen Steuernummer ohne weiteres erkennbar-- weder in ihrem Umfang noch nach ihrem Aufbau den in der Bundesrepublik Deutschland gebräuchlichen Steuernummern ähnelt.

18

7. Die Klägerin kann ihren Anspruch auf Vorsteuerabzug schließlich auch nicht darauf stützen, dass eine Versagung des Vorsteuerabzugs durch das FA zu einem widersprüchlichen Verhalten der Finanzverwaltung führen würde. Zwar benötigte S zum Ausstellen von zum Vorsteuerabzug berechtigenden Rechnungen eine Steuernummer. Für die Auffassung der Klägerin, die Nichterteilung einer Steuernummer für den leistenden Unternehmer begründe jedoch einen Anspruch auf Vorsteuerabzug des Leistungsempfängers, fehlt ein rechtlicher Anknüpfungspunkt. Vielmehr kann und muss der leistende Unternehmer seinen gesetzlichen Anspruch auf Erteilung einer Steuernummer gegenüber dem FA ggf. gerichtlich durchsetzen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 227, 212, BStBl II 2010, 712, Leitsatz).

(1) Der Unternehmer kann die folgenden Vorsteuerbeträge abziehen:

1.
die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a ausgestellte Rechnung besitzt. Soweit der gesondert ausgewiesene Steuerbetrag auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Umsätze entfällt, ist er bereits abziehbar, wenn die Rechnung vorliegt und die Zahlung geleistet worden ist;
2.
die entstandene Einfuhrumsatzsteuer für Gegenstände, die für sein Unternehmen nach § 1 Absatz 1 Nummer 4 eingeführt worden sind;
3.
die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen für sein Unternehmen, wenn der innergemeinschaftliche Erwerb nach § 3d Satz 1 im Inland bewirkt wird;
4.
die Steuer für Leistungen im Sinne des § 13b Absatz 1 und 2, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Soweit die Steuer auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Leistungen entfällt, ist sie abziehbar, wenn die Zahlung geleistet worden ist;
5.
die nach § 13a Abs. 1 Nr. 6 geschuldete Steuer für Umsätze, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind.
Nicht als für das Unternehmen ausgeführt gilt die Lieferung, die Einfuhr oder der innergemeinschaftliche Erwerb eines Gegenstands, den der Unternehmer zu weniger als 10 Prozent für sein Unternehmen nutzt.

(1a) Nicht abziehbar sind Vorsteuerbeträge, die auf Aufwendungen, für die das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 bis 4, 7 oder des § 12 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes gilt, entfallen. Dies gilt nicht für Bewirtungsaufwendungen, soweit § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes einen Abzug angemessener und nachgewiesener Aufwendungen ausschließt.

(1b) Verwendet der Unternehmer ein Grundstück sowohl für Zwecke seines Unternehmens als auch für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, ist die Steuer für die Lieferungen, die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb sowie für die sonstigen Leistungen im Zusammenhang mit diesem Grundstück vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen, soweit sie nicht auf die Verwendung des Grundstücks für Zwecke des Unternehmens entfällt. Bei Berechtigungen, für die die Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke gelten, und bei Gebäuden auf fremdem Grund und Boden ist Satz 1 entsprechend anzuwenden.

(2) Vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen ist die Steuer für die Lieferungen, die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen sowie für die sonstigen Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung folgender Umsätze verwendet:

1.
steuerfreie Umsätze;
2.
Umsätze im Ausland, die steuerfrei wären, wenn sie im Inland ausgeführt würden.
Gegenstände oder sonstige Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung einer Einfuhr oder eines innergemeinschaftlichen Erwerbs verwendet, sind den Umsätzen zuzurechnen, für die der eingeführte oder innergemeinschaftlich erworbene Gegenstand verwendet wird.

(3) Der Ausschluss vom Vorsteuerabzug nach Absatz 2 tritt nicht ein, wenn die Umsätze

1.
in den Fällen des Absatzes 2 Nr. 1
a)
nach § 4 Nr. 1 bis 7, § 25 Abs. 2 oder nach den in § 26 Abs. 5 bezeichneten Vorschriften steuerfrei sind oder
b)
nach § 4 Nummer 8 Buchstabe a bis g, Nummer 10 oder Nummer 11 steuerfrei sind und sich unmittelbar auf Gegenstände beziehen, die in das Drittlandsgebiet ausgeführt werden;
2.
in den Fällen des Absatzes 2 Satz 1 Nr. 2
a)
nach § 4 Nr. 1 bis 7, § 25 Abs. 2 oder nach den in § 26 Abs. 5 bezeichneten Vorschriften steuerfrei wären oder
b)
nach § 4 Nummer 8 Buchstabe a bis g, Nummer 10 oder Nummer 11 steuerfrei wären und der Leistungsempfänger im Drittlandsgebiet ansässig ist oder diese Umsätze sich unmittelbar auf Gegenstände beziehen, die in das Drittlandsgebiet ausgeführt werden.

(4) Verwendet der Unternehmer einen für sein Unternehmen gelieferten, eingeführten oder innergemeinschaftlich erworbenen Gegenstand oder eine von ihm in Anspruch genommene sonstige Leistung nur zum Teil zur Ausführung von Umsätzen, die den Vorsteuerabzug ausschließen, so ist der Teil der jeweiligen Vorsteuerbeträge nicht abziehbar, der den zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führenden Umsätzen wirtschaftlich zuzurechnen ist. Der Unternehmer kann die nicht abziehbaren Teilbeträge im Wege einer sachgerechten Schätzung ermitteln. Eine Ermittlung des nicht abziehbaren Teils der Vorsteuerbeträge nach dem Verhältnis der Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, zu den Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, ist nur zulässig, wenn keine andere wirtschaftliche Zurechnung möglich ist. In den Fällen des Absatzes 1b gelten die Sätze 1 bis 3 entsprechend.

(4a) Für Fahrzeuglieferer (§ 2a) gelten folgende Einschränkungen des Vorsteuerabzugs:

1.
Abziehbar ist nur die auf die Lieferung, die Einfuhr oder den innergemeinschaftlichen Erwerb des neuen Fahrzeugs entfallende Steuer.
2.
Die Steuer kann nur bis zu dem Betrag abgezogen werden, der für die Lieferung des neuen Fahrzeugs geschuldet würde, wenn die Lieferung nicht steuerfrei wäre.
3.
Die Steuer kann erst in dem Zeitpunkt abgezogen werden, in dem der Fahrzeuglieferer die innergemeinschaftliche Lieferung des neuen Fahrzeugs ausführt.

(4b) Für Unternehmer, die nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässig sind und die nur Steuer nach § 13b Absatz 5, nur Steuer nach § 13b Absatz 5 und § 13a Absatz 1 Nummer 1 in Verbindung mit § 14c Absatz 1 oder nur Steuer nach § 13b Absatz 5 und § 13a Absatz 1 Nummer 4 schulden, gelten die Einschränkungen des § 18 Absatz 9 Satz 5 und 6 entsprechend.

(5) Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung nähere Bestimmungen darüber treffen,

1.
in welchen Fällen und unter welchen Voraussetzungen zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens für den Vorsteuerabzug auf eine Rechnung im Sinne des § 14 oder auf einzelne Angaben in der Rechnung verzichtet werden kann,
2.
unter welchen Voraussetzungen, für welchen Besteuerungszeitraum und in welchem Umfang zur Vereinfachung oder zur Vermeidung von Härten in den Fällen, in denen ein anderer als der Leistungsempfänger ein Entgelt gewährt (§ 10 Abs. 1 Satz 3), der andere den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen kann, und
3.
wann in Fällen von geringer steuerlicher Bedeutung zur Vereinfachung oder zur Vermeidung von Härten bei der Aufteilung der Vorsteuerbeträge (Absatz 4) Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, unberücksichtigt bleiben können oder von der Zurechnung von Vorsteuerbeträgen zu diesen Umsätzen abgesehen werden kann.

Tenor

Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 14. März 2014  1 K 4567/10 U wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Tatbestand

1

I. Streitig ist der Abzug von Vorsteuern in Höhe von … € für den Monat Dezember 2008 aus einer Abschlussrechnung, insbesondere, ob Art und Umfang der erbrachten Leistung in der Rechnung hinreichend bezeichnet sind.

2

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) war als Inhaber einer Rechtsanwaltskanzlei unternehmerisch tätig. Darüber hinaus war er Mitgeschäftsführer der X-Steuerberatungsgesellschaft mbH (GmbH).

3

Der Kläger hatte mit der Rechnungsausstellerin, der GmbH, eine Bürogemeinschaft. Er nahm auf der Grundlage einer mündlichen Vereinbarung mit der GmbH Leistungen dieser Gesellschaft in Anspruch. Bei diesen Leistungen handelte es sich u.a. um Personalüberlassung, Ausführung von Schreibarbeiten, Gestellung von Büromaterial, EDV und Fachliteratur.

4

Der Kläger durfte aufgrund mündlicher Vereinbarung mit der GmbH deren Räume für seine Tätigkeiten nutzen, Schreibkräfte etc. für seine Tätigkeit in Anspruch nehmen und leistete im Laufe des Jahres hierfür pauschale Abschlagszahlungen von etwa … € monatlich. Die GmbH erteilte unterjährig Rechnungen über diese Abschlagszahlungen. Es wurde nicht festgehalten, welcher Mitarbeiter/in in welchem Umfang für den Kläger oder die GmbH tätig war.

5

Am Jahresende fand nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) sodann eine Besprechung zwischen dem Kläger und einer der Mitgeschäftsführerinnen der GmbH statt, in der besprochen wurde, welche Aufwendungen der GmbH im Zusammenhang mit den für die Kanzlei des Klägers erbrachten Dienstleistungen entstanden waren. Grundlage dieser Feststellung waren die für die GmbH darstellbaren Kosten. Anhand dieser wurde festgestellt, ob mit den monatlichen Zahlungen zumindest ungefähr die der GmbH entstandenen Aufwendungen "aufgefangen" wurden. Sodann wurden unter Berücksichtigung des Gesamtaufwandes --letztlich im Wege griffweiser Schätzung-- in der Besprechung eine etwaige Nachzahlung für das Kalenderjahr festgelegt. Dies erfolgte im Rahmen einer Pauschalpreisvereinbarung, die zwar keine Abrechnung "auf den Punkt" erlaubte, allerdings einen größeren Aufwand im Zusammenhang mit der Ermittlung der konkreten Kosten vermied. Bei dem Gespräch zwischen dem Kläger und der GmbH, bei dem die Abschlusszahlung festgesetzt wurde, legte die Mitgeschäftsführerin aufgrund der Kostenstruktur der GmbH den Aufwand mündlich dar. Hierzu wurden betriebswirtschaftliche Auswertungen herangezogen.

6

Nach einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung erkannte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) bei der Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung für Dezember 2006 vom Kläger geltend gemachte Vorsteuerbeträge nicht an. Im Rahmen eines gegen diese Festsetzung gerichteten Einspruchsverfahrens teilte das FA in einem vom zuständigen Sachgebietsleiter der Rechtsbehelfsstelle unterschriebenen Schreiben vom 1. April 2008 dem Kläger unter Hinweis darauf, dass für künftige Abrechnungszeiträume den gesetzlichen Anforderungen des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) entsprechende Rechnungen zugrunde zu legen seien, mit, die strittigen Vorsteuerbeträge würden zum Abzug zugelassen.

7

Daraufhin übermittelte der Kläger dem FA mit Schreiben vom 10. April 2008 eine "Proberechnung" der GmbH. Er bat um entsprechende Mitteilung für den Fall, dass die Ausgestaltung der Rechnung wider Erwarten nicht den aus Sicht des FA zu beachtenden Vorgaben genüge. Das FA reagierte hierauf nicht.

8

Die GmbH erteilte dem Kläger am 17. Dezember 2008 für den Leistungszeitraum Januar bis Dezember 2008 die im vorliegenden Verfahren umstrittene Abschlussrechnung mit gesondertem Ausweis von Umsatzsteuer in Höhe von … €. Die ausgeführten Leistungen wurden in der Rechnung wie folgt bezeichnet:

9
                 

           

Nachzahlung [Zeitraum] 2008

                 

Personalgestellung - Schreibarbeiten

                 

lt. mündlicher Vereinbarung

… €     

        

Nachzahlung für andere Kosten: [Zeitraum] 2008

                 

Büromaterial, Porto, EDV,

                 

Fachliteratur

                 

lt. mündlicher Vereinbarung

… €     

        
                          

Summe Nettobeträge

… €     

Umsatzsteuerbetrag 19 %

… €     

Rechnungsbetrag

… €     

10

Mit Bescheid über die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Monat Dezember 2008 vom 9. März 2009 versagte das FA den vom Kläger in seiner Umsatzsteuer-Voranmeldung für den Monat Dezember 2008 aus der vorgenannten Rechnung geltend gemachten Vorsteuerabzug in Höhe von … €. Die abgerechneten Umsätze seien weder dem Grunde nach noch der Höhe nach eindeutig und leicht nachprüfbar zuzuordnen. Die Festlegungen entsprechend der getroffenen mündlichen Vereinbarung seien nicht nachvollziehbar.

11

Der hiergegen eingelegte Einspruch des Klägers wurde mit Einspruchsentscheidung vom 24. Juli 2009 als unbegründet zurückgewiesen.

12

Die sich anschließende Klage hatte keinen Erfolg. Das FG führte im Wesentlichen aus, die Leistungsbeschreibungen in der Rechnung vom 17. Dezember 2008 seien auch angesichts der für Rechnungsangaben gebotenen Kürze unzulänglich. Sie ermöglichten keine konkrete Identifizierung der abgerechneten Leistungen. Eine genügende Leistungsbeschreibung erfordere eine Konkretisierung der Leistung nach Art und Umfang. Vorliegend fehlten Angaben zum konkreten Umfang der erbrachten Leistungen völlig. Aus der Bezugnahme auf die Monate der Leistungserbringung ergebe sich nicht deren Dauer im Sinne einer Quantifizierung. Diese sei auch nicht ausnahmsweise entbehrlich, da sich der Umfang der erbrachten Leistungen mit hinreichender Notwendigkeit weder aus der Bezeichnung der Art der Leistungen noch aus der bloßen Angabe der Zeiträume ergebe. Der in der streitbefangenen Rechnung erteilte Hinweis nach "mündlicher Vereinbarung" lasse keine Rückschlüsse auf den Umfang der erbrachten Leistungen zu.

13

Die Konkretisierung des Leistungsumfangs, etwa durch nähere Angaben zu den tätigen Personen, Einsatztagen, geleistete Stunden bzw. Stundensätzen oder zu Art und Umfang der Leistungen mache eine zulässige Pauschalpreisvereinbarung nicht unmöglich. Im Übrigen seien, wie die Nachzahlung zeige, Pauschalhonorare nicht vereinbart worden.

14

Die Forderung des FA nach einer näheren Konkretisierung des Umfangs der erbrachten sonstigen Leistungen verstoße nicht gegen europarechtliche Vorgaben. Soweit der Kläger vorgebracht habe, ein Steuerpflichtiger würde hierdurch zu einem Aufwand gezwungen, der sein Handeln unwirtschaftlich mache, habe der Kläger nicht dargetan, dass und aus welchen Gründen dies in seinem konkreten Fall gegeben sei.

15

Das FA sei auch nach Treu und Glauben nicht gebunden gewesen, den vom Kläger beanspruchten Vorsteuerabzug aus der streitigen Abschlussrechnung der GmbH anzuerkennen.

16

Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 281 veröffentlicht.

17

Der Kläger stützt seine vom FG zugelassene Revision auf die Verletzung materiellen Rechts.

18

Er trägt im Einzelnen vor, die Vorentscheidung verkenne die Anforderungen an den Inhalt einer zum Vorsteuerabzug berechtigenden Rechnung. Die Angaben "Personalgestellung/Schreibarbeiten" bzw. "Nachzahlung für andere Kosten", welche detailliert mit "Büromaterial, Porto, EDV und Fachliteratur" bezeichnet worden seien, ermöglichten die nach den Rechtsprechungsgrundsätzen des Bundesfinanzhofs (BFH) geforderte eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung der Leistungen. Angesichts dieser Leistungsbeschreibungen komme es auf den in der streitbefangenen Rechnung aufgenommenen Verweis auf die getroffene mündliche Vereinbarung nicht an.

19

Eine detaillierte Leistungsbeschreibung könne nicht gefordert werden, da der Vorsteuerabzug nicht durch übertriebene Anforderungen erschwert werden dürfe.

20

Der hierzu notwendige Dokumentationsaufwand mache die Leistungserbringung unwirtschaftlich. Eine detaillierte Leistungsbeschreibung würde der Finanzverwaltung gegenüber die Kalkulation offenlegen.

21

Das Verlangen nach einer weitergehenden Aufschlüsselung und Erläuterung der abgerechneten Leistungen sei mit der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) zur Beachtung der Grundsätze der Verhältnismäßigkeit und Neutralität unvereinbar und schlösse jedwede Pauschalpreisvereinbarung aus.

22

Die in der Rechnung vom 17. Dezember 2008 enthaltenen Leistungsbeschreibungen seien auch im Hinblick auf den Zweck des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 5 UStG, die Besteuerung des leistenden Unternehmers zu erleichtern, hinreichend genau. Die Gefahr, die GmbH hätte die Umsatzsteuer unzutreffend ermitteln oder die Umsätze nicht versteuern können, habe ersichtlich nicht bestanden. Sie habe die ausgewiesene Umsatzsteuer unstreitig an das FA abgeführt.

23

Die Vorentscheidung verkenne weiter, dass mit der streitbefangenen Rechnung keine unzulässige pauschale Leistungsbeschreibung vorgenommen worden sei, und differenziere nicht zwischen einer pauschalen Beschreibung und einer pauschalen Abrechnung von Leistungen im Wege einer Pauschalpreisfestlegung.

24

Es bestehe keine gesetzliche Grundlage, die Leistungen durch Angabe der tätigen Personen, Einzeltage, geleisteten Stunden bzw. Stundensätze oder durch Art oder Umfang der durch das Personal erbrachten Arbeitsleistungen konkret zu bezeichnen.

25

Das FG berücksichtige nicht, dass bei Steuerberatern und Rechtsanwälten bereits der Hinweis auf die entsprechenden Vorschriften der Steuerberatergebührenverordnung (StBGebV) oder des Rechtsanwaltsvergütungsgesetzes (RVG) als hinreichende Leistungsbezeichnung anzusehen sei.

26

Der geforderte detaillierte Nachweis der im Einzelnen erbrachten Leistungen sei ein unzulässiger, da unverhältnismäßiger Eingriff in die Vertragsfreiheit sowie eine gegen das Übermaßverbot verstoßende Formalisierung privatrechtlicher Rechtsverhältnisse. Zudem wären er, der Kläger, und die GmbH gezwungen, unter Verletzung ihrer Verschwiegenheitspflichten und Auskunftsverweigerungsrechte, die Identität von Mandanten und die Tatsache ihrer Beratung offenzulegen.

27

Zudem ergebe sich aus der Rechtsprechung des BFH zu den Leistungsbeschreibungen "Arbeitnehmerüberlassung" und "Montagearbeiten", dass es wegen der Art der vorliegend erbrachten sonstigen Leistungen keiner weiteren Quantifizierung bedürfe.

28

Abgesehen davon habe das FA mit seinen Ausführungen in dem vom zuständigen Sachgebietsleiter der Rechtsbehelfsstelle unterschriebenen Schreiben vom 1. April 2008 eine nach dem Grundsatz von Treu und Glauben bindende Zusage erteilt.

29

Das FA habe schließlich gegen das im Rahmen des Grundsatzes von Treu und Glauben geltende Verbot des "venire contra factum proprium" verstoßen, wenn es den Vorsteuerabzug versage, ohne auf die übersandte Musterrechnung reagiert zu haben.

30

Der Kläger beantragt,
die Vorentscheidung aufzuheben sowie den Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid für den Monat Dezember 2008 vom 9. März 2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24. Juli 2009 dahingehend zu ändern, dass weitere Vorsteuern in Höhe von … € abgezogen werden.

31

Das FA beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

32

Bei mehreren Rechnungen über dieselben Leistungen gegenüber demselben Leistungsempfänger drohe die Gefahr einer mehrfachen Abrechnung. Aus der streitbefangenen Rechnung werde lediglich der Zeitraum der Leistungserbringung, nicht jedoch der Umfang der erbrachten sonstigen Leistungen ersichtlich. Die Abrechnung sei nicht anhand der tatsächlich erbrachten Leistungen, sondern auf Basis subjektiver Einschätzungen sowie je nach den Bedürfnissen anhand der jeweiligen Kostensituation erfolgt.

33

Das Schreiben vom 1. April 2008 könne nicht als Zusage dahingehend gewertet werden, der geltend gemachte Vorsteuerabzug aus der streitigen Abschlussrechnung werde anerkannt.

Entscheidungsgründe

34

II. Die Revision des Klägers ist unbegründet. Sie war daher nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen.

35

Das FG hat zu Recht entschieden, dass der Kläger die in der Rechnung vom 17. Dezember 2008 ausgewiesene Steuer nicht als Vorsteuer abziehen darf, weil der Kläger keine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt.

36

1. Der Unternehmer kann nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbeträge abziehen. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt.

37

2. Die dem Unternehmer erteilte Rechnung muss ordnungsgemäß sein und den Anforderungen des § 14 Abs. 4 UStG entsprechen (vgl. BFH-Urteil vom 2. September 2010 V R 55/09, BFHE 231, 332, BStBl II 2011, 235, unter II.2.). Eine zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnung hat daher nach § 14 Abs. 4 Nr. 5 UStG folgende Angaben zu enthalten: "die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung".

38

a) Unionsrechtliche Grundlage dieser Vorschrift ist Art. 22 Abs. 3 Buchst. b sechster Gedankenstrich der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG) in der Fassung der Richtlinie 2001/115/EG des Rates vom 20. Dezember 2001 zur Änderung der Richtlinie 77/388/EWG mit dem Ziel der Vereinfachung, Modernisierung und Harmonisierung der mehrwertsteuerlichen Anforderungen an die Rechnungstellung (Rechnungs-Richtlinie). Hiernach mussten ausgestellte Rechnungen für Mehrwertsteuerzwecke u.a. "die Menge und die Art der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der erbrachten Dienstleistung" enthalten.

39

b) Auch nach Art. 226 Nr. 6 der ab dem 1. Januar 2007 in Kraft getretenen Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem --MwStSystRL-- (Amtsblatt der Europäischen Union Nr. L 347/1) "müssen" ausgestellte Rechnungen für Mehrwertsteuerzwecke u.a. "Menge und Art der gelieferten Gegenstände beziehungsweise Umfang und Art der erbrachten Dienstleistung" enthalten.

40

3. Fehlen die erforderlichen Rechnungsangaben oder sind sie unzutreffend, besteht für den Leistungsempfänger grundsätzlich kein Anspruch auf Vorsteuerabzug (vgl. EuGH-Urteile vom 15. Juli 2010 C-368/09 --Pannon Gép--, Slg. 2010, I-7467, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2010, 1475, Rz 39 bis 41; vom 1. März 2012 C-280/10 --Polski Trawertyn--, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2012, 366, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2012, 461, Rz 41; BFH-Urteil in BFHE 231, 332, BStBl II 2011, 235, unter II.3., m.w.N.).

41

4. Die Anforderungen an ein zum Vorsteuerabzug berechtigendes Abrechnungspapier sind im Streitfall nicht erfüllt.

42

a) Die streitbefangene Rechnung vom 17. Dezember 2008 enthält keine hinreichenden Angaben i.S. des § 14 Abs. 4 Nr. 5 UStG zum Umfang der von der GmbH abgerechneten Leistungen.

43

Die vorliegenden Rechnungsangaben beschränken sich auf "Personalgestellung – Schreibarbeiten" sowie "andere Kosten: ... Büromaterial, Porto, EDV, Fachliteratur". Sie ermöglichen --wie das FG zu Recht entschied-- auch angesichts der für Angaben in einer Rechnung gebotenen Kürze und der gelegentlich auftretenden Schwierigkeit, zutreffende Kurzformeln für Leistungsbeschreibungen zu finden, jedenfalls keine Konkretisierung der abgerechneten Leistungen nach deren Umfang. Derartige allgemeine Bezeichnungen allein genügen --ebenso wie z.B. "Trockenbauarbeiten", "Fliesenarbeiten", "Außenputzarbeiten" oder "zur Deckung Ihrer erhaltenen Vorauszahlungen"-- nicht den Anforderungen an eine zum Vorsteuerabzug berechtigende Leistungsbeschreibung im Abrechnungspapier (vgl. Senatsbeschlüsse vom 5. Februar 2010 XI B 31/09, BFH/NV 2010, 962, m.w.N.; vom 10. Januar 2012 XI B 80/11, BFH/NV 2012, 815). Sie schließen --worauf das FA zutreffend hinweist-- eine mehrfache Abrechnung der damit verbundenen Leistungen in einer anderen Rechnung nicht aus (vgl. Senatsbeschluss in BFH/NV 2010, 962, m.w.N.).

44

Die Rechnung vom 17. Dezember 2008 enthält keine Angaben zum Umfang der "Personalgestellung – Schreibarbeiten", z.B. nach der Anzahl der insoweit geleisteten Stunden. Entsprechendes gilt für den Umfang der Überlassung von "Büromaterial, Porto, EDV, Fachliteratur". Auch ergibt sich --wie die Vorentscheidung zutreffend erkannt hat-- aus dem in der streitbefangenen Rechnung enthaltenen Angabe "Nachzahlungs[Zeitraum] 2008" keine Quantifizierung der von der GmbH an den Kläger erbrachten Leistungen.

45

b) Es kann dahinstehen, ob Angaben tatsächlicher Art im Abrechnungspapier, welche ggf. unter Heranziehung weiterer Erkenntnismittel die Identifizierung der abgerechneten Leistung ermöglichen, unter der Geltung des die Rechnungs-Richtlinie umsetzenden § 14 Abs. 4 Nr. 5 UStG n.F. noch als ausreichend angesehen werden können (zur Identifizierung des Leistungsgegenstandes unter Heranziehung weiterer Erkenntnismittel unter der Geltung des § 14 UStG a.F., vgl. BFH-Urteil vom 24. September 1987 V R 50/85, BFHE 153, 65, BStBl II 1988, 688, unter II.7.). Derartige Angaben tatsächlicher Art enthält die streitbefangene Rechnung jedenfalls nicht. Die vorhandene Angabe "lt. mündlicher Vereinbarung" ist inhaltlich unzureichend. Sie stellt keine eindeutige Bezugnahme auf andere Geschäftsunterlagen dar, aus denen der Umfang der abgerechneten Leistungen zu entnehmen wäre (zum Verweis auf andere Geschäftsunterlagen vgl. BFH-Beschlüsse vom 18. Mai 2000 V B 178/99, BFH/NV 2000, 1504; vom 29. November 2002 V B 119/02, BFH/NV 2003, 518; vom 3. Mai 2007 V B 87/05, BFH/NV 2007, 1550; ferner Senatsbeschluss in BFH/NV 2012, 815, unter II.1.c).

46

5. Die Einwendungen des Klägers führen zu keinem anderen Ergebnis.

47

a) Soweit der Kläger vorbringt, für die Gewährung des Vorsteuerabzugs reiche es nach den Rechtsprechungsgrundsätzen des BFH aus, dass die Angaben eine eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung der Leistungen ermöglichten, es lediglich auf die Identifizierung dieser Leistung ankomme und der Vorsteuerabzug nicht durch detaillierte Leistungsbeschreibungen erschwert werden dürfe, verkennt er schon, dass für Abrechnungsperioden ab dem 1. Januar 2004 --mithin nach Umsetzung der Rechnungs-Richtlinie-- sich die Rechtslage im Gegensatz zu der, die den vom Kläger in Bezug genommenen Entscheidungen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 8. Oktober 2008 V R 59/07, BFHE 222, 189, BStBl II 2009, 218, unter II.2.a, m.w.N.) zugrunde lag, grundlegend anders darstellt (vgl. auch Englisch, UR 2009, 181).

48

aa) Der Unternehmer konnte nach § 15 Abs. 1 (Satz 1) Nr. 1 UStG a.F. die in Rechnungen i.S. des § 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen als Vorsteuer abziehen.

49

bb) Nach der seit 1. Januar 2004 geltenden, für den Streitfall maßgebenden Rechtslage setzt der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG hingegen den Besitz einer nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellten Rechnung voraus, für die nach § 14 Abs. 4 Nr. 1 bis 8 UStG Angaben unter anderem zu Umfang und Art von abgerechneten Dienstleistungen erforderlich sind. Dies entspricht --wie vorstehend unter II.2. ausgeführt-- zwingenden unionsrechtlichen Vorgaben. Bei dem Besitz einer ordnungsgemäßen Rechnung handelt es sich seither um eine materiell-rechtliche Voraussetzung für den Vorsteuerabzug. Die durch Umfang und Art konkretisierte Angabe des Leistungsgegenstandes dient mithin nicht mehr lediglich der Erleichterung der Kontrolle, ob der in Rechnung gestellte Leistungsaustausch überhaupt stattgefunden hat (vgl. Englisch, UR 2009, 181, m.w.N.).

50

b) Es verstößt --entgegen der Auffassung des Klägers-- weder gegen den unionsrechtlichen Verhältnismäßigkeits- noch gegen den Neutralitätsgrundsatz, dass der Leistungsumfang in einer Rechnung anzugeben ist.

51

aa) Der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit gehört nach ständiger Rechtsprechung des EuGH zu den allgemeinen Grundsätzen des Unionsrechts. Hierbei ist zu prüfen, ob eine Regelung zur Verwirklichung des mit ihr verfolgten konkreten Ziels erforderlich und geeignet ist und die Ziele und Grundsätze der Richtlinie 77/388/EWG bzw. nunmehr der ihr nachfolgenden MwStSystRL nicht mehr als erforderlich beeinträchtigt (vgl. z.B. EuGH-Urteile vom 19. September 2000 C-177/99 und C-181/99 --Ampafrance und Sanofi--, Slg. 2000, I-7013, UR 2000, 474, Rz 42 f.; vom 21. Februar 2008 C-271/06 --Netto Supermarkt--, Slg. 2008, I-771, HFR 2008, 408, Rz 18 f.; Senatsurteil vom 23. September 2009 XI R 14/08, BFHE 227, 218, BStBl II 2010, 243, unter II.2.b bb).

52

(1) Die zwingende Angabe des Umfangs der abgerechneten Leistungen beeinträchtigt die Interessen des Leistungsempfängers --wie hier die des Klägers-- schon deshalb nicht mehr als erforderlich, weil dieser, wenn er eine Rechnung ohne Angabe des Leistungsumfangs erhält, vom leistenden Unternehmer eine korrigierte, den Anforderungen des § 14 Abs. 4 Nr. 5 UStG entsprechende Rechnung verlangen kann (zur Rechnung ohne Angabe eines Leistungszeitpunkts, vgl. Senatsurteil vom 17. Dezember 2008 XI R 62/07, BFHE 223, 535, BStBl II 2009, 432, unter II.3.).

53

(2) Nichts anderes gilt, soweit der Kläger weiter vorbringt, von der GmbH könne keine detaillierte Abrechnung gefordert werden, weil der hierzu notwendige Dokumentationsaufwand die Leistungserbringung unwirtschaftlich machen würde und zur Offenlegung der Kalkulation zwingen würde. Dies trifft nach Auffassung des Senats im Übrigen nicht zu.

54

bb) Aus dem Neutralitätsgrundsatz ergibt sich, dass der Steuerpflichtige weder ganz noch teilweise durch die Mehrwertsteuer belastet werden darf (vgl. BFH-Urteil vom 24. November 2011 V R 13/11, BFHE 235, 137, BStBl II 2012, 298, unter II.3.b dd [3] [a]). Nach ständiger Rechtsprechung des EuGH soll durch die Regelung über den Vorsteuerabzug der Unternehmer vollständig von der im Rahmen seiner wirtschaftlichen Tätigkeit geschuldeten oder entrichteten Mehrwertsteuer entlastet werden (vgl. z.B. EuGH-Urteile vom 22. Februar 2001 C-408/98 --Abbey National--, Slg. 2001, I-1361, UR 2001, 164, Rz 24; vom 6. Juli 2006 C-439/04 und C-440/04 --Kittel und Recolta Recycling--, Slg. 2006, I-6161, UR 2006, 594, Rz 48). Das gemeinsame Mehrwertsteuersystem gewährleistet somit die Neutralität hinsichtlich der steuerlichen Belastung aller wirtschaftlichen Tätigkeiten unabhängig von ihrem Zweck oder ihrem Ergebnis (vgl. z.B. EuGH-Urteil in Slg. 2006, I-6161, UR 2006, 594, Rz 48; ferner Senatsurteil vom 13. Mai 2009 XI R 84/07, BFHE 225, 282, BStBl II 2009, 868, unter II.3.e).

55

Nach der Rechtsprechung des EuGH darf dementsprechend die Ausübung des Rechts zum Vorsteuerabzug nur insoweit davon abhängig gemacht werden, dass die Rechnung über die in dieser Bestimmung geforderten Angaben hinaus noch weitere Angaben enthält, als dies erforderlich ist, um die Erhebung der Mehrwertsteuer und ihre Überprüfung durch die Finanzverwaltung zu sichern. Außerdem dürfen solche (weitere) Angaben nicht durch ihre Zahl oder technische Kompliziertheit die Ausübung des Rechts zum Vorsteuerabzug praktisch unmöglich machen (vgl. EuGH-Urteile vom 14. Juli 1988 C-123/87 --Jeunehomme und EGI--, Slg. 1988, I-4517, Rz 17; vom 21. April 2005 C-25/03 --HE--, Slg. 2005, I-3123, DStR 2005, 775, Rz 80, m.w.N.; in Slg. 2010, I-7467, DStR 2010, 1475, Rz 41; in UR 2012, 366, HFR 2012, 461, Rz 42).

56

Es verstößt hiernach nicht gegen den Neutralitätsgrundsatz, wenn im Streitfall der Vorsteuerabzug zu versagen ist, weil die nach Art. 226 Nr. 6 MwStSystRL notwendigen Angaben zu den abgerechneten Leistungen in der streitbefangenen Rechnung fehlen. Die geforderte Angabe zum Leistungsumfang geht über das unionsrechtlich nunmehr notwendige Mindestmaß nicht hinaus und würde überdies weder durch Zahl oder technische Kompliziertheit die Ausübung des Rechts zum Vorsteuerabzug praktisch unmöglich machen.

57

Darüber hinaus ist dem Grundsatz der Neutralität der Mehrwertsteuer genügt, wenn der Leistungsempfänger --wie hier der Kläger-- den Vorsteuerabzug mit dem Zugang einer berichtigten Rechnung, auf die er einen Anspruch hat (vgl. hierzu vorstehend unter II.5.b aa), geltend machen kann. Dem Steuerpflichtigen ist es nicht verboten, fehlerhafte Rechnungen berichtigen zu lassen und den ihm zunächst verwehrten Vorsteuerabzug nachzuholen (vgl. EuGH-Urteil in Slg. 2010, I-7467, DStR 2010, 1475, Rz 43).

58

c) Dürfen die Mitgliedstaaten die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug mithin von der Erfüllung von Voraussetzungen betreffend den Inhalt der Rechnung abhängig machen, die --wie hier die Angaben zu Umfang und Art der abgerechneten sonstigen Leistungen-- in Art. 226 Nr. 6 MwStSystRL ausdrücklich vorgesehen sind (vgl. EuGH-Urteile in Slg. 2010, I-7467, DStR 2010, 1475, Rz 39 bis 41; in UR 2012, 366, HFR 2012, 461, Rz 41), kommt es für die Berechtigung zum Vorsteuerabzug nicht --wie der Kläger weiter vorbringt-- darauf an, dass die GmbH die Umsatzsteuer zutreffend ermittelt, alle Umsätze versteuert und die in der streitbefangenen Rechnung ausgewiesene Umsatzsteuer an das FA abgeführt habe.

59

d) Es kann daher auch dahinstehen, ob das FG --wie der Kläger meint-- unzutreffend nicht zwischen unzulässiger pauschaler Leistungsbeschreibung und zulässiger Pauschalpreisvereinbarung differenziere.

60

e) Soweit der Kläger im Kern vorbringt, es bestehe keine gesetzliche Grundlage, die abgerechneten Leistungen durch konkrete Angaben näher zu bezeichnen, trifft dies nicht zu. Die Angaben zu Umfang und Art der abgerechneten sonstigen Leistungen im Abrechnungspapier sind nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2, § 14 Abs. 4 Nr. 5 UStG materiell-rechtliche Voraussetzung des Vorsteuerabzugs (hierzu vorstehend unter II.5.a bb).

61

f) Es kann im Streitfall weiter offenbleiben, ob bei Steuerberatern und Rechtsanwälten der Hinweis auf die entsprechenden Vorschriften der StBGebV bzw. des RVG als Leistungsbezeichnung ausreichend ist. Denn solche Angaben sind in der streitbefangenen Rechnung nicht enthalten.

62

g) Der Senat vermag dem Kläger nicht darin zu folgen, die Angabe zum Umfang der abgerechneten sonstigen Leistungen sei ein unverhältnismäßiger Eingriff in die Vertragsfreiheit sowie eine Formalisierung privatrechtlicher Rechtsverhältnisse unter Verstoß gegen das Übermaßverbot. Denn die Angabe des Leistungsumfangs macht die Vereinbarung eines Pauschalpreises weder unmöglich noch zwingt sie die am Leistungsaustausch beteiligten Unternehmer zur Schriftform hinsichtlich der diesem Austausch zugrunde liegenden privatrechtlichen Vereinbarung.

63

h) Ferner ist es --entgegen dem Revisionsvorbringen-- für die nach § 14 Abs. 4 Nr. 5 UStG notwendigen Rechnungsangaben nicht erforderlich, gegenüber dem FA die Identität von Mandanten und die Tatsache ihrer Beratung offenzulegen sowie Einzelheiten des Mandantenverhältnisses zu offenbaren. Die umfangmäßige Konkretisierung der zwischen dem Kläger und der GmbH abgerechneten Leistungen "Personalgestellung – Schreibarbeiten" sowie "Büromaterial, Porto, EDV, Fachliteratur" bedarf keiner Zuordnung zu dem jeweiligen, vom Kläger betreuten Mandat.

64

i) Soweit der Kläger schließlich vorbringt, aus der Rechtsprechung des BFH zu den Leistungsbeschreibungen "Arbeitnehmerüberlassung" und "Montagearbeiten", ergebe sich, dass es wegen der Art der vorliegend erbrachten sonstigen Leistungen keiner weiteren Quantifizierung bedarf, trifft dies schon deshalb nicht zu, weil jene Entscheidung des BFH in BFHE 153, 65, BStBl II 1988, 688 zu den Streitjahren 1980 und 1981, mithin zu einer anderen Rechtslage, ergangen ist. Im Übrigen war dort --anders als hier-- nach geleisteten Arbeitsstunden abgerechnet worden.

65

6. Das FG hat zutreffend entschieden, dass das FA nach den Grundsätzen von Treu und Glauben nicht verpflichtet war, den vom Kläger geltend gemachten Vorsteuerabzug anzuerkennen.

66

a) Der auch für das Besteuerungsverfahren geltende allgemeine Rechtsgrundsatz von Treu und Glauben gebietet, dass im konkreten Steuerrechtsverhältnis jeder auf die berechtigten Belange des anderen angemessen Rücksicht nimmt und sich mit seinem früheren Verhalten, auf das der andere vertraut und aufgrund dessen er in irreparabler Weise disponiert hat, nicht in Widerspruch setzt (vgl. BFH-Urteile vom 9. August 1989 I R 181/85, BFHE 158, 31, BStBl II 1989, 990; vom 8. Februar 1996 V R 54/94, BFH/NV 1996, 733; Senatsurteil vom 30. März 2011 XI R 30/09, BFHE 233, 18, BStBl II 2011, 613). Er verdrängt jedoch gesetztes Recht --wie im Streitfall die fehlende Voraussetzung zum Vorsteuerabzug-- nur in Fällen, in denen das Vertrauen des Steuerpflichtigen in ein bestimmtes Verhalten der Verwaltung nach allgemeinem Rechtsgefühl in so hohem Maß schutzwürdig ist, dass demgegenüber die Grundsätze der Gesetzmäßigkeit der Verwaltung zurücktreten müssen (vgl. BFH-Urteile vom 25. Oktober 1977 VII R 5/74, BFHE 124, 105, 107, BStBl II 1978, 274; vom 5. Februar 1980 VII R 101/77, BFHE 130, 90, 95; in BFHE 158, 31, BStBl II 1989, 990, unter II.1.; vom 29. November 2000 X R 25/97, BFH/NV 2001, 1013, unter II.2.a; Senatsurteil in BFHE 233, 18, BStBl II 2011, 613, unter II.2.a).

67

Dies kommt nur dann in Betracht, wenn dem Steuerpflichtigen eine bestimmte steuerrechtliche Behandlung zugesagt worden ist oder wenn die Finanzbehörde durch ihr früheres Verhalten außerhalb einer Zusage einen Vertrauenstatbestand geschaffen hat (vgl. BFH-Urteil vom 30. September 1997 IX R 80/94, BFHE 184, 406, BStBl II 1998, 771, unter 1.; BFH-Beschluss vom 26. November 2001 V B 88/00, BFH/NV 2002, 551, unter II.1.b; BFH-Urteile vom 29. April 2008 VIII R 75/05, BFHE 221, 136, BStBl II 2008, 817, unter II.3.e; vom 14. Januar 2010 IV R 86/06, BFH/NV 2010, 1096, unter II.5.; Senatsurteil in BFHE 233, 18, BStBl II 2011, 613, unter II.2.b).

68

b) Hiernach kann sich der Kläger zur Anerkennung seines geltend gemachten Vorsteuerabzugs nicht mit Erfolg auf die Grundsätze von Treu und Glauben berufen.

69

aa) Dem Kläger ist keine bestimmte steuerrechtliche Behandlung zugesagt worden. Das wäre nur dann der Fall, wenn er eine verbindliche Auskunft beantragt und das FA eine solche ohne Einschränkung oder Vorbehalte erteilt hätte (vgl. BFH-Urteile vom 17. September 1992 IV R 39/90, BFHE 169, 290, BStBl II 1993, 218; vom 14. September 1994 I R 125/93, BFH/NV 1995, 369, unter II.1.b; vom 16. November 2005 X R 3/04, BFHE 211, 30, BStBl II 2006, 155, unter II.2.i; Senatsurteil in BFHE 233, 18, BStBl II 2011, 613, unter II.3.). Dies liegt hier nicht vor.

70

Das FA hat in dem Schreiben vom 1. April 2008 dem Kläger hinsichtlich der Umsatzsteuer-Vorauszahlung für Dezember 2006 mitgeteilt, dass "beabsichtigt [ist,] trotz o.g. Ausführungen, die strittigen Vorsteuerbeträge zum Abzug zuzulassen". Eine verbindliche Auskunft dahingehend, dass Vorsteuerbeträge darüber hinaus auch für nachfolgende Umsatzsteuer-Voranmeldungszeiträume --wie im Streitfall für Dezember 2008-- anerkannt werden, hat es in diesem Schreiben dem Kläger gegenüber nicht erteilt.

71

bb) Das FA hat auch durch sein Verhalten außerhalb einer verbindlichen Zusage keinen Vertrauenstatbestand geschaffen.

72

Ein Vertrauenstatbestand besteht in einem bestimmten Verhalten des einen Teils, aufgrund dessen der andere bei objektiver Beurteilung annehmen konnte, jener werde an seiner Position oder seinem Verhalten konsequent und auf Dauer festhalten (vgl. Senatsurteile vom 26. April 1995 XI R 81/93, BFHE 178, 4, BStBl II 1995, 754, unter II.5.a; vom 15. Dezember 1999 XI R 11/99, BFH/NV 2000, 708, unter II.1.; in BFHE 233, 18, BStBl II 2011, 613, unter II.4.a).

73

(1) Aus dem Umstand, dass das FA auf das Schreiben des Klägers vom 10. April 2008 mit übersandter Musterrechnung nicht reagiert hat, ergibt sich --wie das FG zutreffend erkannte-- keine Bindungswirkung nach Treu und Glauben. Dem Stillschweigen des FA kann bei objektiver Beurteilung kein Erklärungswert dahingehend beigemessen werden, es werde künftig die vom Kläger geltend gemachten Vorsteuerbeträge aus Rechnungen, die der übersandten Musterrechnung inhaltlich entsprechen, anerkennen.

74

Hierin liegt auch kein --wie der Kläger meint-- widersprüchliches Verhalten. Das FA hat sich mit dem Versagen des geltend gemachten Vorsteuerabzugs aus der streitbefangenen Rechnung nicht gegensätzlich zu seinem vorausgegangenen Stillschweigen, das keinen entgegenstehenden Erklärungswert hatte, verhalten.

75

(2) Gleiches gilt für den Umstand, dass das FA --wie mit der Revision vorgebracht wird-- einen von ihm geltend gemachten Vorsteuerabzug aus Rechnungen der GmbH über Mietzinsen anerkannt habe, die den Anforderungen in dessen Schreiben vom 1. April 2008 entsprochen hätten. Bei objektiver Beurteilung durfte der Kläger nicht darauf vertrauen, das FA werde auch Vorsteuerbeträge aus weiteren, nachfolgenden Rechnungen anerkennen.

Tatbestand

1

A. Zwischen den Beteiligten streitig ist der Vorsteuerabzug aus Rechnungen der Fa. A GmbH (A) im Streitjahr 2010.

I.

2

1. Die klagende GmbH wurde mit Gesellschaftsvertrag vom ... 2006 gegründet und am ... 2007 ins Handelsregister eingetragen. Gesellschafter sind ... B-1 und B-2 (Akte Allgemeines, Bl. 5). Geschäftsführer ist Herr B-2 (Akte Allgemeines, Bl. 7). Herr B-1 ist der technische Leiter der Klägerin (Finanzgerichtsakte -FGA- Bl. 90). Gegenstand des Unternehmens sind allgemeine Hochbauarbeiten und der Handel mit Waren aller Art, ausgenommen erlaubnispflichtige, sowie die Vermittlung von Gerüstbau, Planenarbeiten, Transport und Autovermietung (Betriebsprüfungsarbeitsakte -BpAA- Bl. 13).

3

Die Klägerin hat nach ihrer Gründung zunächst keine wirtschaftlichen Aktivitäten am Markt ausgeführt. Seit dem ... 2010 erbrachte sie erstmals Leistungen, zum einen als Subunternehmerin, zum anderen als direkter Auftragnehmer bei überwiegend öffentlichen Aufträgen von Bauvorhaben im gesamten Bundesgebiet. Dabei griff die Klägerin bei der Ausführung dieser Bauvorhaben auf Subunternehmer zurück.

4

Die Fa. A stellte der Klägerin in 2010 insgesamt 37 Rechnungen über Leistungen (insbesondere Kalkzement auffüllen und Gerüstauf- und -abbau) in Höhe von insgesamt 152.847,65 € zzgl. 29.041,06 € Umsatzsteuer.

5

2. Die Klägerin erklärte in ihrer am 17.02.2011 übermittelten Umsatzsteuervoranmeldung für das IV. Quartal 2010 steuerpflichtige Umsätze in Höhe von 254.684,00 € und Vorsteuerbeträge in Höhe von insgesamt 46.907,97 €, darin enthalten die in den Rechnungen der Fa. A ausgewiesene Vorsteuer, und ermittelte auf diese Weise eine Zahllast von 1.481,86 €.

II.

6

1. Das beklagte Finanzamt (FA) führte ab dem ... 2011 eine Umsatzsteuersonderprüfung betreffend das 4. Quartal 2010 bei der Klägerin durch (BpAA Bl. 3).

7

a) Der Prüfer ordnete einen Teil der erklärten Erlöse einzelnen Bauvorhaben zu. Im Einzelnen:

(...)

8

b) Dem Prüfer wurden die 37 Eingangsrechnungen der Fa. A vorgelegt. Im Einzelnen enthielten die Rechnungen folgende Angaben zur Rechnungsnummer, der Leistungszeit, der Leistung und dem Leistungsort:

(...)

9

c) Der Prüfer hielt bezüglich der Vorsteuern aus Fremdleistungen der Fa. A in seinem Aktenvermerk vom 15.04.2011 Folgendes fest (BpAA Bl. 80):

10

"Die in den Rechnungen angegebenen Bauvorhaben, idR öffentliche Aufträge der Länder für den Bau von Kliniken etc., wurden offenbar auch tatsächlich von der Fa. B [der Klägerin] durchgeführt. Insofern wäre die Einschaltung von Subunternehmern durchaus erklärbar.

11

Neben der Lieferung von Kalkzementputz in großen Mengen und dem "Auffüllen von Kalkzementputz" (Abrechnung nach Stunden) wurden von der A meist folgende Leistungen abgerechnet:
- Transport (pauschal)
- Arbeitskräfte (Anzahl)
- Gerüstanbau (Fläche)
- Gerüstabbau (Fläche)

12

Für die von der Stpfl. [der Klägerin] erbrachten Leistungen (Innenputzarbeiten) stellt sich hier die Frage, warum für entsprechende Arbeiten innerhalb der Gebäude ständig von einer Fremdfirma Baugerüste auf- und wieder abgebaut werden müssen, die im allgemeinen außerhalb des Gebäudes anzubringen sind. Auch die Ermittlung der Mengen/Flächen, z. B. 339,221 qm a 6,50 €, ist ebenso wenig nachvollziehbar wie die Leistungen "Kalkzement auffüllen" (z. B. 118,278 Stunden a 25,00 €).

13

Bei Erkundungen des Prüfers am selben Tag wurde zudem festgestellt, dass sich unter dem angegebenen Firmensitz der A "X-Straße ..., C", ein ... befindet, jedoch keine Baufirma, geschweige denn Lager- oder Abstellflächen für Gerüste oder Kraftfahrzeuge. Eine LUNA-Abfrage hat ergeben, dass im ... 2010 die Geschäftsführung gewechselt hat und seitdem keine USt-Voranmeldungen mehr abgegeben wurden. Sämtliche, vorgefundenen Rechnungen datieren von Oktober bis Dezember, die Zeiträume der Leistungsausführung sollen zwischen Juni und Dezember 2010 gelegen haben. Weitere Abrechnungspapiere (Stundenzettel, Aufmaße etc.) wurden beim StB angefordert, können vermutlich aber nicht nachgereicht werden.

14

Außerdem konnte innerhalb der Buchführung keine einzige Zahlung an die A festgestellt werden, weder - wie in der Branche häufig vorzufinden - in bar, noch per Überweisung. Erfahrungsgemäß werden derart hohe Beträge direkt nach Rechnungserteilung angefordert, um die eingesetzten Arbeitskräfte (offiziell oder inoffiziell) bezahlen zu können. Offenbar werden hier aber keinerlei Ansprüche seitens der A gestellt, so dass sämtliche Gelder innerhalb der Fa. der Stpfl. [der Klägerin] verblieben sind. (...)"

15

d) aa) Im Verlauf der Prüfung legte die Klägerin dem Prüfer den mit der Fa. A geschlossenen Nachunternehmerrahmenvertrag vom ... 2010, zwei Bestätigungen der Fa. A vom 03.01.2011 und 14.02.2011 sowie in der Zeit zwischen dem ... 2011 und dem ... 2011 erstellte Abnahmeprotokolle für die Bauvorhaben XX in D, Schule-1 E, ..., Klinik-1 in F, Institut für ... in G und die Klinik-2 in H ein (BpAA Bl. 135f., 137 ff., 148 ff.). Sie erklärte dazu, die Fa. A habe ihren Sitz in der X-Straße ... und in der Y-Straße ... Die Rechnungen seien sämtlich erst im Februar und März 2011 bar gezahlt worden. Dies könne durch Quittungen belegt werden. Nach dem Rahmenvertrag seien Zahlungen erst nach Abnahme der einzelnen Bauleistungen zu leisten. Aufgrund des abgeschlossenen Rahmenvertrags seien die abgerechneten Leistungen in den Rechnungen nur sehr kurz beschrieben. Die Aufstellung von Gerüsten sei notwendig bei hohen Decken, um über eine durchgängig hohe Arbeitsplattform zu verfügen.

16

bb) Die Bescheinigung der Fa. A vom 14.02.2011 lautet auszugsweise wie folgt (BpAA Bl. 135):

(...) hiermit bestätigen wir Ihnen schriftlich, dass wir unsere Leistungen gemäß unseres Rahmenvertrages vom ... 2010 einwandfrei und Zeit- und Fristgerecht abgegeben haben.
Wir bestätigen ebenfalls unsere Abschlagsrechnungen und Schlussrechnungen erhalten zu haben. (...)

17

cc) Der Nachunternehmervertrag vom ... 2010 enthält folgende Ausführungen zum Vertragsgegenstand (BpAA Bl. 137):

18

Der Auftraggeber [die Klägerin] beauftragt den Nachunternehmer für die Durchführung mehrerer Bauvorhaben mit den Ausführungen von Auffüllungsarbeiten KZM auf Quadratmeter Basis. (...)"

19

dd) Der Prüfer teilte der Klägerin mit, die vorgelegten Unterlagen könnten keinen Aufschluss darüber geben, welche Leistungen konkret ausgeführt worden seien. Die Abnahmeprotokolle beträfen lediglich die Abnahme von Putz- und Fugenarbeiten, enthielten jedoch keine weitergehende Angabe zur Flächenberechnung. Die äußerst dürftigen und allgemein gehaltenen Angaben in den Abnahmeprotokollen seien als die Rechnungen ergänzende Unterlagen vollkommen ungeeignet. Sollten von der Fa. A tatsächlich Kalkzementputz- und Fugenarbeiten erbracht worden seien, handele es sich insoweit um Bauleistungen im Sinne des § 13b UStG, für die der Leistungsempfänger die Steuer gem. § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG schulde. Der Vorsteuerabzug sei nur gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG bei gleichzeitiger Versteuerung der Leistungen möglich (BpAA Bl. 154).

20

ee) Daraufhin reichte die Klägerin dem Betriebsprüfer Bautagebücher ein (BpAA Bl. 157 ff.) und erklärte, die Fa. A habe Arbeitnehmer gestellt, die unter ihrer, der Klägerin, Bauaufsicht tätig geworden seien. Bei der Gestellung von Personal handele es sich nicht um Bauleistungen im Sinne des § 13b UStG. Es seien keine Abschlagsrechnungen gestellt worden.

21

e) Am ... 2011 erfuhr der Prüfer anlässlich einer bei der Fa. A in der Y-Straße ... durchgeführten Umsatzsteuernachschau gem. § 27b Umsatzsteuergesetz (UStG), dass die Buchhaltungsunterlagen der Fa. A bis einschließlich 1. Quartal 2011 vom Zoll beschlagnahmt worden waren (vgl. Vermerk vom ... 2011 Rechtsbehelfsakte -RbA- Bl. 80). Daraufhin führte der Prüfer am ... 2011 beim Hauptzollamt Hamburg -1 eine Umsatzsteuersonderprüfung der Fa. A für den Voranmeldungszeitraum Oktober 2010 - März 2011 durch. Dabei stellte er Folgendes fest (Bericht vom 16.08.2011 RbA Bl. 81 ff.):

22

"(...) Die dort vorgefundenen FIBU-Unterlagen betrafen fast ausschließlich den Zeitraum vom 01.01.10 bis zum 31.07.10. Zwar lag auch eine vorläufige Bilanz nebst Gewinn und Verlustrechnung auf den 31.12.10 vor, die Ausdrucke stammen aber bereits vom 19.08.10. Seit dem 01.08.10 wurden keine Buchungen mehr vorgenommen und auch keine USt-Voranmeldungen mehr abgegeben, obwohl die Forma durchgehend wirtschaftlich aktiv war und Aufträge für Bauvorhaben im gesamten Bundesgebiet bis Mitte 2011 vorgelegen haben. Für den vorgesehenen Prüfungszeitraum wurden zwar vereinzelte Unterlagen (Nachunternehmerverträge, Eingangs- und Ausgangsrechnungen, Lohnabrechnungen etc.) vorgefunden, eine vollständige und in sich schlüssige Buchführung lag jedoch nicht vor. (...).

23

Die A GmbH erbringt in erster Linie Bauleistungen im Sinne des § 13 b Abs. 1 Nr. 4 UStG in den Gewerken Betonstahl-, Eisenflecht- und Abbrucharbeiten. Als verantwortlicher Bauleiter ist Herr J (...), der offenbar über langjährige Kontakte verfügt und für sämtliche Aufträge verantwortlich zeichnet, seit dem ... 2010 angestellt. Die Gesellschaft wird von Frau K, (...), als Geschäftsführerin seit dem ... 2010 vertreten. Die Aufträge werden überwiegend von wechselnden Arbeitskräften aus ... ausgeführt, die sowohl als nicht selbständige Arbeitnehmer, als auch als selbständige Kleinunternehmer tätig wurden. Der Wohn- und Geschäftssitz dieser Personen befindet sich in der X-Straße ..., C. Insgesamt hat die Firma bis zu 20 Arbeitnehmer dauerhaft beschäftigt.

24

Aufgrund der im Rahmen der USt-Sonderprüfung gewonnenen Erkenntnisse hat die Stpfl. im Prüfungszeitraum nicht unerhebliche, steuerpflichtige Umsätze an die Fa. L GmbH (...) ausgeführt. (...).

25

Für den Zeitraum Oktober bis Dezember 2010 liegen aufgrund einer Kontrollmitteilung insgesamt 37 Rechnungen vor, in denen steuerpflichtige Leistungen an die Fa B GmbH (...) abgerechnet wurden. (...). Die Rechnungen sind nicht fortlaufend nummeriert und wurden in der Buchhaltung auch nicht erfasst, die ausgewiesenen Umsatzsteuerbeträge wurden bisher nicht angemeldet. Es wurden auch keinerlei Rechnungen über den Einkauf von Kalkzementputz oder sonstigem Baumaterial vorgefunden, die eine Lieferung und Ausführung entsprechender Arbeiten als leistende Subunternehmer überhaupt erst möglich erscheinen lassen. Da die Firma nach Überprüfung der vorhandenen Unterlagen auch keine eigenen oder gemieteten Baugerüste besitzt, wäre eine Beauftragung der Stpfl. als Subunternehmer für Gerüstbauarbeiten weder plausibel, noch wirtschaftlich nachvollziehbar. Letztendlich konnten im Prüfungszeitraum auch keine Zahlungseingänge von der Fa. B GmbH, weder per Banküberweisung, noch in bar festgestellt werden, so dass ein steuerbarer Leistungsaustausch (Leistungsausführung gegen Entgelt) zwischen den beteiligten Unternehmen offenbar nicht stattgefunden hat. (...).

26

f) aa) In seinem Bericht vom 19.08.2011 stellte der Prüfer fest, dass der Vorsteuerabzug aus den insgesamt 37 Rechnungen der Fa. A zu versagen sei (BpAA Bl. 226 ff.).

27

bb) Die Klägerin reichte daraufhin dem Prüfer die Kopie einer von dem FA Hamburg- 2 der Fa. A am 08.02.2010 erteilten Freistellungsbescheinigung zum Steuerabzug bei Bauleistungen sowie der Fa. A von der Versicherung-1 M und der N Bau erteilte Unbedenklichkeitsbescheinigungen ein und erklärte, sie habe als ordentlicher Kaufmann alles dafür getan, um sicherzustellen, dass der Auftragnehmer seinen Verpflichtungen ordentlich und gewissenhaft nachkomme (BpAA Bl. 238 ff.).

28

g) In dem Bescheid über die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung für das IV. Quartal 2010 vom 27.10.2011 versagte das FA den Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der Fa. A in Höhe von 29.040,57 € (RbA Bl. 8).

III.

29

1. Dagegen hat die Klägerin am 30.11.2011 Einspruch eingelegt (RbA Bl. 3). Zur Begründung führte sie aus, von der Fa. A und dem Baustellenleiter Herrn J seien Leistungen auf den Baustellen erbracht worden. Dies ergebe sich aus den Baustellenprotokollen, die sie, die Klägerin, nunmehr bei der Fa. A angefordert habe und dem FA sogleich nach Erhalt aushändigen werde. Bei insgesamt 8 Rechnungen handele es sich um Bauleistungen im Sinne des § 13b UStG (Rg Nr. 2, 4, 18, 21, 23, 28, 29, 32), so dass sie, die Klägerin, insoweit die Umsatzsteuer schulde und ihr ein Vorsteuererstattungsanspruch gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG zustehe (RbA Bl. 67 ff.).

30

2. Aufgrund der am 10.01.2012 eingereichten Umsatzsteuerjahreserklärung für 2010 setzte das FA nach der Anpassung der erklärten Beträge an die Ergebnisse der Umsatzsteuer-Sonderprüfung mit Bescheid vom 22.04.2013 die Umsatzsteuer für 2010 auf 41.819,08 € fest (Umsatzsteuerakte -UStA- Bl. 16 ff., RbA Bl. 11).

31

3. Mit Einspruchsentscheidung vom 07.03.2014 wies das FA den Einspruch gegen den Umsatzsteuerbescheid für 2010 vom 22.04.2013, der den ursprünglich angefochtenen Bescheid vom 27.10.2011 über die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung für das 4. Quartal 2010 ersetzt hat, als unbegründet zurück (RbA Bl. 74 ff.).

32

Zur Begründung führte es aus:

33

Die Rechnungen entsprächen nicht den Vorgaben des § 14 Abs. 4 UStG. Es sei keine fortlaufende Rechnungsnummer gem. § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 4 UStG verwendet worden und die Leistungsbeschreibung entspreche nicht den Vorgaben des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 5 UStG. Zudem fehle entgegen § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG bei fünf Rechnungen der Zeitpunkt der Lieferung vollständig und sei bei der Vielzahl der übrigen Rechnungen mit 2 oder mehr Monaten nicht genau angegeben. Im Übrigen seien in 2 Fällen Rechnungen von der Fa. A doppelt erstellt und dementsprechend die Vorsteuer von der Klägerin doppelt geltend gemacht worden (Rechnungen vom 15.10.2010 und 17.12.2010).

34

Die vorgelegten Stundenzettel enthielten Unstimmigkeiten, so solle z. B. der Arbeitnehmer O am 30.09.2010 von 08:00 bis 11:00 Uhr auf der Baustelle in G und von 08:00 bis 12:00 Uhr beim Bauvorhaben Schule-2 tätig gewesen sein. Auch die vorgetragenen Zahlungsmodalitäten ließen Zweifel an der tatsächlichen Ausführung der abgerechneten Leistungen aufkommen. Kein Subunternehmer könne es sich leisten, Materiallieferungen und seine eigenen Arbeitnehmer monatelang vorzufinanzieren.

35

Sofern die Fa. A die abgerechneten Leistungen tatsächlich erbracht habe, handele es sich dabei ausschließlich um Bauleistungen im Sinne des § 13b UStG, so dass die Klägerin gem. § 13b Abs. 2 Nr. 4 und 5 UStG die Umsatzsteuer schulde.

IV.

36

Dagegen hat die Klägerin am 10.04.2014 Klage erhoben. Zur Begründung trägt sie vor:

37

Die doppelt erfassten Rechnungen EE-...-05-001und RR-...-01-001 seien nur einmal zu berücksichtigen. Der Umstand, dass die Fa. A keine Umsätze oder Umsätze erst später versteuert habe, bedeute nicht automatisch, dass keine Umsätze ausgeführt worden seien. Der Vorsteuerabzug beim Leistungsempfänger sei nicht davon abhängig, dass oder ob der Leistende seine Umsätze korrekt versteuert.

38

Als Rechnungsnummer in den Rechnungen könnten auch beliebige Rechnungskreise gewählt werden. Dies sei vorliegend der Fall. Mit Art. 226 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (Mehrwertsteuersystem-Richtlinie -MwStSystRL-) sei die Forderung nach einer fortlaufend lückenlosen numerisch aneinander anschließenden Rechnungsnummer nicht vereinbar. Art. 167 der MwStSystRL lasse das Recht des Vorsteuerabzugs nur vom Entstehen des Anspruchs abhängig sein und nicht von der Voraussetzung, dass die diesbezügliche Rechnung in der Auslegung des erkennenden Fachgerichts korrekt sei. Daher sei dem EuGH nach Art. 267 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) die Frage vorzulegen, ob unter einer einmaligen Vergabe einer fortlaufenden Nummer mit einer oder mehreren Zahlenreihen zur Identifizierung der Rechnung eine lückenlose numerisch aneinanderreihende anschließende Zahlenvergabe zu verstehen sei.

39

Alle Rechnungen bis auf vier Rechnungen, mit denen die Lieferung von Zement abgerechnet worden sei, enthielten eine Abgabe zum Leistungszeitraum. Bei den vier Rechnungen finde sich der Leistungszeitpunkt in den Lieferpapieren wieder. Dies sei nach dem Gesetz ausreichend. Dem EuGH sei insoweit nach Art. 267 AEUV die Frage vorzulegen, ob das Lieferdatum bzw. das Leistungsdatum immer gesondert zu nennen sei, selbst wenn das Datum mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung identisch sei.

40

Die Finanzverwaltung trage nach der neueren EuGH-Rechtsprechung, der sich z. B. das Finanzgericht Münster angeschlossen habe, die Beweislast bzgl. der Versagung des Vorsteueranspruchs, weil ansonsten ein effektiver Vorsteuerabzug nicht möglich sei. Dem EuGH sei insoweit die Frage vorzulegen, ob in einem Mitgliedstaat der Vorsteuerabzug eines Unternehmers davon abhängig gemacht werden dürfe, dass dieser nachzuweisen habe, dass der Leistende alle Voraussetzungen für eine Rechnungsstellung im Sinne von Art. 226 MwStSystRL erfüllt habe, insbesondere auch die Frage der fortlaufenden Rechnungsnummer.

41

Schließlich sei dem EuGH die Frage vorzulegen, ob Art 226 Nr. 6 MwStSystRL verlange, dass in der Rechnung die einzelnen Arbeitsschritte der Art und des Umfanges der erbrachten Dienstleistung detailliert beschrieben werden müssten oder nicht allgemein gängige Typenbezeichnungen (z. B. Verputzarbeiten; Gerüstbauarbeiten etc.) ausreichend seien und jede für den Vorsteuerabzug verlangte unpraktische Detailangabe der Leistungen bis ins kleinste Detail ein Hindernis für den freien Waren- und Dienstleistungsverkehr seien und insoweit den Vorsteuerabzug im Ergebnis unwirksam machten.

42

Zum Nachweis der Zahlungen der einzelnen Rechnungen an die Fa A hat die Klägerin Kopien von Quittungen zu folgenden Rechnungen vorgelegt:

(...)

43

Die Klägerin beantragt,
den Umsatzsteuerbescheid für 2010 vom 22.04.2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 07.03.2014 dahingehend zu ändern, dass zusätzliche Vorsteuern in Höhe von 27.262,09 € berücksichtigt werden.

44

Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.

45

Es nimmt zur Begründung auf die Einspruchsentscheidung Bezug und trägt ergänzend vor, im Rahmen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung bei der Fa. A sei unter Benennung maßgeblicher Gründe festgestellt worden, dass eine Beauftragung dieser Firma, der A, als Subunternehmerin für Gerüstbauarbeiten weder plausibel noch wirtschaftlich nachvollziehbar sei.

V.

46

1. Der Senat hat den Rechtsstreit mit Beschluss vom 24.09.2014 der Einzelrichterin übertragen (FGA Bl. 72).

47

2. Es wird Bezug genommen auf die Sitzungsniederschrift des Erörterungstermins vom 19.09.2014 (FGA Bl. 57 ff.) und der mündlichen Verhandlung vom 25.11.2014 (FGA Bl. 87 ff.) sowie auf die oben angeführten Unterlagen und die damit zusammenhängenden Vorgänge aus der FGA und den folgenden Steuerakten zur St.-Nr.: .../.../...:
     - Umsatzsteuerakte
     - Betriebsprüfungsakte
     - Betriebsprüfungsarbeitsakte
     - Akte Allgemeines
     - Rechtsbehelfsakte.

Entscheidungsgründe

48

B. Die Entscheidung ergeht gemäß § 6 Finanzgerichtsordnung (FGO) durch die Einzelrichterin.

I.

49

Die zulässige Klage hat in der Sache keinen Erfolg.

50

Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten. Das FA hat die Vorsteuerbeträge aus den Rechnungen der A zu Recht nicht zum Abzug gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG zugelassen. Die vorliegenden Rechnungen der Fa. A enthalten nicht die gesetzlichen Pflichtangaben des § 14 Abs. 4 UStG (1.). Der Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der Fa. A steht der Klägerin darüber hinaus auch wegen einer Beteiligung der Klägerin an einem Umsatzsteuerhinterziehungssystem nicht zu (2.). Schließlich steht der Klägerin auch ein (isolierter) Vorsteuerabzug gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG nicht zu (3.).

51

Der Unternehmer kann nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG als Vorsteuerbeträge die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen abziehen, die von einem Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Dabei trägt er die Feststellungslast (objektive Beweislast) für das Vorliegen der tatsächlichen Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs (BFH-Urteile vom 12.08.2009 XI R 48/07, BFH/NV 2010, 259; vom 04.09.2003 V R 9 und 10/02, BFH/NV 2004, 149; BFH-Beschluss vom 03.08.2007 V B 73/07, BFH/NV 2007, 2368).

52

1. Die Ausübung des Vorsteuerabzugsrechts setzt voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG).

53

a) Eine nach § 14 UStG ausgestellte Rechnung liegt vor, wenn sie die nach § 14 Abs. 4 UStG erforderlichen Pflichtangaben enthält. Die Pflichtangaben des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 bis 9 UStG verfolgen das Ziel, die Erhebung der Umsatzsteuer und seine Überprüfung sicherzustellen (BFH-Urteil vom 17.12.2008 XI R 62/07, BFHE 223, 535, BStBl II 2009, 432). Nach ständiger Rechtsprechung des BFH müssen die Rechnungsangaben daher eine eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung der Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug ermöglichen (vgl. BFH-Urteil vom 06.12.2007 V R 61/05, BFHE 221, 55, BStBl II 2008, 695; BFH-Beschluss vom 06.04.2006 V B 22/06, HFR 2006, 1023). Dies bedeutet auch, dass der zutreffende Voranmeldungszeitraum leicht und einfach zu erkennen sein muss (BFH-Urteil vom 17.12.2008 XI R 62/07, BFHE 223, 535, BStBl II 2009, 432).

54

Fehlen die erforderlichen Rechnungsangaben oder sind sie unzutreffend, besteht für den Leistungsempfänger grundsätzlich kein Anspruch auf Vorsteuerabzug (EuGH-Urteile vom 15.07.2010 C-368/09 -Pannon Gép-, Amtliche Sammlung von Entscheidungen des EuGH -Slg.- 2010, I-7467, DStR 2010, 1475; vom 01.03.2012 C-280/10 -Polski Trawertyn-, UR 2012, 366; BFH-Urteile vom 15.05.2012 XI R 32/10, BFH/NV 2012, 1836; vom 02.09.2010 V R 55/09, BFHE 231, 332, BStBl II 2011, 235).

55

b) Nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 4 UStG muss eine Rechnung u. a. eine fortlaufende Nummer mit einer oder mehreren Zahlenreihen enthalten, die zur Identifizierung der Rechnung vom Rechnungsaussteller einmalig vergeben wird (Rechnungsnummer), nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 5 UStG die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung sowie nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung; in den Fällen des Absatzes 5 Satz 1 UStG den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teil des Entgelts, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt.

56

c) Die von der Klägerin vorgelegten Rechnungen, aus denen sie ihr Recht aus Vorsteuerabzug ableitet, genügen den Voraussetzungen des § 14 Abs. 4 UStG nicht.

57

Im Einzelnen:

58

aa) Die in den Rechnungen enthaltene Rechnungsnummer entspricht nicht den Vorgaben des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 4, Art. 226 Nr. 2 MwStSystRL.

59

Gemäß § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 4 UStG, Art. 226 Nr. 2 MwStSystRL muss die Rechnung eine fortlaufende Nummer enthalten, die zur Identifizierung der Rechnung vom Rechnungsaussteller einmalig vergeben wird (Rechnungsnummer).

60

Eine lückenlose zahlenmäßige Abfolge der ausgestellten Rechnungsnummern ist grundsätzlich nicht zwingend, da es um die Einmaligkeit der erteilten Rechnungsnummer geht (Scharpenberg in Hartmann/Metzenmacher, UStG, § 14 Rn. 271). Es ist bei der Erstellung der Rechnungsnummer zulässig, eine oder mehrere Zahlen- oder Buchstabenreihen zu verwenden und auch eine Kombination von Ziffern mit Buchstaben ist möglich. Bei der Erstellung der Rechnungsnummer bleibt es dem Rechnungsaussteller überlassen, wie viele und welche separaten Nummernkreise geschaffen werden, in denen eine Rechnungsnummer jeweils einmalig vergeben wird. Dabei sind Nummernkreise für zeitlich, geographisch oder organisatorisch abgegrenzte Bereiche zulässig, z. B. für Bestandsobjekte. Es muss jedoch gewährleistet sein (z. B. durch Vergabe einer bestimmten Klassifizierung für einen Nummernkreis), dass die jeweilige Rechnung leicht und eindeutig dem jeweiligen Nummernkreis zugeordnet werden kann und die Rechnungsnummer einmalig ist.

61

aaa) Vorliegend sind - in zulässiger Weise - Rechnungskreise für jedes einzelne Bauobjekt eingeführt worden. Dies ist regelmäßig durch einen Buchstabencode (z. B. XX für XX) und die Postleitzahl der Belegenheit der Baustelle geschehen. Allerdings ist - in unzulässiger Weise - daneben zusätzlich noch ein weiterer Rechnungskreis (Rg Nr. 2, 4, 18, 21, 23, 28, 29 und 32 "YY ...") geführt worden, über den Leistungen bei den Baustellen in D (XX), in F, in P, in H und in G abgerechnet wurden. Durch das Nebeneinander von Rechnungskreisen für dieselbe Baustelle ist es unmöglich, die jeweilige Rechnung dem jeweiligen Rechnungskreis, hier also der einzelnen Baustelle, eindeutig zuzuordnen.

62

bbb) Die verwendeten Rechnungsnummern entsprechen aufgrund ihres zahlenmäßigen Aufbaus und der nicht systematisch vorgenommenen Ergänzungen nicht den Vorgaben des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 4 UStG an eine fortlaufende Nummer. Auch wenn die Abfolge der Rechnungsnummern nicht zwingend lückenlos sein muss, so ist es unzulässig, die Rechnungsnummer durch immer weitere Zahlen-Zusätze so unübersichtlich zu gestalten, dass nur durch eine aufwändige Prüfung festgestellt werden kann, ob die Rechnungsnummer einmalig vergeben wurde. Dies gilt insbesondere auch im Hinblick darauf, dass das Gebot der fortlaufenden Rechnungsnummer zumindest auch der Interessenlage der Finanzverwaltung und der vollständigen Erfassung der Umsätze des leistenden Unternehmens dient (vgl. Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG § 14 Rn. 360).

63

Vorliegend enthalten die Rechnungsnummern nach dem Buchstabencode und der Postleitzahl (z. B. "XX-...") nach einem Bindestrich eine laufende Nummer zwischen 01 und 11, wobei lediglich bei dem o. g. Extra-Rechnungskreis "YY-..." die 11 mit dem Ausstellungsmonat November übereinstimmt. Die Wahl der jeweiligen Nummer auf den übrigen Rechnungen lässt sich nicht nachvollziehen. Nach dieser zweistelligen Nummer folgt nach einem Bindestrich eine dreistellige Nummer (in der Regel 001). Daran schließt sich ein Bindestrich an, dem eine einzelne Zahl folgt (1 bis 9). Im Regelfall folgt darauf noch einmal eine weitere einstellige Zahl (z. B. XX-...-06-001-2-2).

64

Durch diese Aneinanderreihung von Zahlen und Bindestrichen wird die Prüfung der Einmaligkeit der Rechnung in unzulässiger Weise erschwert (z. B. gibt es die Rechnungen XX-...-06-001-3 und XX-...-06-001-3-1), zumal kein vernünftiger Grund für die Rechnungsausstellerin ersichtlich ist, in der beschriebenen Weise zu verfahren.

65

Hinzu kommt, dass in unzulässiger Weise innerhalb eines Rechnungskreises zum Teil mehrere fortlaufende Rechnungsnummern existieren: Für das Bauvorhaben XX wurde z. B. am 26.11.2010 eine Rechnung mit der Nummer XX-...-06-001-2-1 (Nr. 5) und eine mit der Nummer XX-...-06-001-3 (Nr. 6) geschrieben. Am 30.11.2010 wurden für dieselbe Baustelle zwei Rechnungen geschrieben, die jeweils beide die Rechnungsnummern vom 26.11.2010 fortsetzten (XX-...-06-001-3-1 (Nr. 7) und XX-...-06-001-2-2 (Nr. 8)).

66

ccc) Da auch nach Ansicht des entscheidenden Gerichts eine lückenlose zahlenmäßige Abfolge der ausgestellten Rechnungsnummern grundsätzlich nicht zwingend ist (oben aaa)), bedarf es der von der Klägerin angeregten EuGH-Vorlage zur Klärung der Frage, ob unter einer einmaligen Vergabe einer fortlaufenden Nummer eine lückenlose numerisch aneinanderreihende anschließende Zahlenvergabe zu verstehen ist, nicht.

67

ddd) Die Rechnungsnummern EE-...-05-001 (Nr. 24 und 25) sowie RR-...-01-001 (Nr. 35 und 36) wurden unstreitig jeweils zweimal vergeben. Insoweit scheidet ein doppelter Vorsteuerabzug von Vornherein aus.

68

bb) Die in den Rechnungen enthaltene Leistungsbeschreibung entspricht in der Mehrzahl der Fälle nicht den Vorgaben des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 5 UStG.

69

aaa) Nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 5 UStG muss eine Rechnung u. a. die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung enthalten, also Angaben tatsächlicher Art, welche die Identifizierung der abgerechneten Leistung ermöglichen. Der Aufwand zur Identifizierung der Leistung muss dahingehend begrenzt sein, dass die Rechnungsangaben eine eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung der Leistung ermöglichen, über die abgerechnet worden ist. Was zur Erfüllung dieser Voraussetzungen erforderlich ist, richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls (BFH-Beschluss vom 18.02.2013 XI B 117/11, BFH/NV 2013, 981; FG Hamburg, Beschluss vom 20.11.2012 2 V 264/12, juris). Lediglich allgemeine Bezeichnungen wie "Fliesenarbeiten" oder "Außenputzarbeiten" genügen den Anforderungen ohne nähere Konkretisierung nicht (BFH-Urteil vom 15.05.2012 XI R 32/10, BFH/NV 2012, 1836).

70

Ein Rechnungsaussteller kann grundsätzlich, statt die Leistungshandlung zu beschreiben, mit Angaben tatsächlicher Art den beim Leistungsempfänger eintretenden Erfolg der Leistungshandlung bezeichnen. Wird daher als Leistungsgegenstand "geleistete Ein- und Ausschalarbeiten in der Zeit v. ...", "für geleistete Montagearbeiten" oder "Montage von Einbauschränken" bezeichnet und kommt kein anderer Leistungsgegenstand in Betracht als entweder die Ausführung dieser Arbeiten oder die Überlassung von Arbeitskräften für die entsprechenden Tätigkeiten, ist dies für die Angabe des Leistungsgegenstandes ausreichend (BFH-Urteile vom 12.12.1996 V R 16/96, BFH/NV 1997, 717; vom 24.09.1987 V R 125/86, BFHE 153, 77, BStBl II 1988, 694; vom 24.09.1987 V R 50/85, BFHE 153, 65, BStBl II 1988, 688; BGH-Beschluss vom 12.02.2003 5 StR 165/02, HFR 2003, 806). Das gilt jedenfalls dann, wenn die Arbeitnehmer für die Herstellung bestimmter Gewerke überlassen werden und diese Gewerke auch erstellt haben (BFH-Urteil vom 21.01.1993 V R 30/88, BFHE 170, 283, BStBl II 1993, 384).

71

bbb) Soweit die Rechnungen vorliegend die Leistungsbeschreibung "Putzarbeiten" (Nr. 2, 29), "Fugenarbeiten" (Nr. 4, 18, 21), Kalkzement auffüllen" (Nr. 6, 7, 9-17, "Kalkzementputz" (Nr. 28, 32) sowie "Estricharbeiten" (Nr. 23) sowie "Gerüstan- und -abbau" (Nr. 1, 20, 22, 24-27, 30, 32-37) enthalten, entsprechen diese Leistungsbeschreibungen nicht den obigen Vorgaben, da sie - neben der Angabe der abgerechneten Stunden bzw. m2 - keine weitere Angaben z. B. zu der genauen Örtlichkeit zur Identifizierung der abgerechneten Leistung enthalten, so dass nicht festgestellt werden kann, welche Leistung konkret abgerechnet wurde und ob ggf. eine Leistung mehrfach abgerechnet wurde. So wurde z. B. bei dem Bauvorhaben XX mit insgesamt 11 Rechnungen der Leistungsgegenstand "Kalkzement auffüllen" und mit Rechnungen vom 19.10.2010 und 22.10.2010 (Nr. 26 und 27) bei dem Bauvorhaben Klinik-2 H zwei Mal identische Gerüstbauarbeiten (jeweils 339,221 m2 Gerüstan- und -abbau) abgerechnet, ohne dass eine andere Leistungszeit/ein anderer konkreter Leistungsort angegeben wurde.

72

cc) Die Rechnungen enthalten in der Mehrzahl der Fälle keine den Vorgaben des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG genügende Angabe zum Leistungszeitpunkt.

73

aaa) Nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG muss eine Rechnung den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung; in den Fällen des Absatzes 5 Satz 1 den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt, enthalten.

74

Der Wortlaut des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG in der im Streitjahr geltenden Fassung ist - entgegen der bis zum 19.12.2006 geltenden Fassung - insofern eindeutig, als danach der Zeitpunkt der Lieferung oder der sonstigen Leistung stets in der Rechnung anzugeben ist. Das gilt auch in den Fällen, in denen der Tag der Leistung mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt (vgl. Begründung zur Gesetzesänderung "redaktionelle Änderung" BT-Drucksache 16/2712 S. 76).

75

bbb) Die Rechnungen vom 15.10.2010, 19.11.2010, 26.11.2010, 30.11.2010, 20.12.2010 (Nr. 3, 5, 8, 19 und 31) sind bereits deshalb nicht ordnungsgemäß im Sinne des § 14 Abs. 4 UStG, da sie entgegen § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 UStG keine Angabe des Leistungszeitpunkts enthalten.

76

ccc) Die Rechnungen, die einen Leistungszeitraum von mehreren Monaten enthalten (Nr. 1, 6, 7, 9 - 17, 20, 22, 25 - 26 und 36), entsprechen ebenfalls nicht den Vorgaben des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6. Da diese Rechnungen einen langen Leistungszeitraum von mehreren Monaten enthalten, ist für die Finanzverwaltung nicht mehr ersichtlich, in welchem Voranmeldungszeitraum die hiermit zusammenhängende Umsatzsteuer und der damit korrespondierende Anspruch auf Vorsteuerabzug entstanden sind.

77

ddd) Der von der Klägerin beantragten EuGH-Vorlage zur Klärung der Frage, ob das Lieferdatum bzw. das Leistungsdatum immer gesondert zu nennen ist, selbst wenn das Datum mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung identisch ist, bedarf es nicht. Das Gericht hat keine Zweifel, dass der deutsche Gesetzgeber insoweit die MwStSystRL zutreffend umgesetzt hat. Art. 226 Nr. 7 MwStSystRL enthält bezüglich der Leistungszeit die Vorgabe, dass die Rechnung das Datum enthalten muss, "an dem die Gegenstände geliefert werden oder die Dienstleistung erbracht bzw. abgeschlossen wird, oder das Datum, an dem die Vorauszahlung im Sinne des Artikels 220 Nummern 4 und 5 geleistet wird, sofern dieses Datum feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung identisch ist". Nach der Rechtsprechung des BFH, der sich das Gericht anschließt und die der Gesetzgeber auch ausdrücklich in den Wortlaut der Norm aufgenommen hat (oben II.1.c)cc)aaa)), bezieht sich der letzte Halbsatz ("sofern dieses Datum...") ausschließlich auf die Vorauszahlungen (BFH-Urteil vom 17.12.2008 XI R 62/07, BFHE 223, 535, BStBl II 2009, 432, zweifelnd FG Nürnberg, Urteil vom 02.07.2013 2 K 360/11 EFG 2013, 1531).

78

Im Übrigen hat der EuGH in seinem Urteil vom 15.07.2010 (C-368/09 - Pannon Gép Centrum kft, UR 2010, 693) bereits ausdrücklich entschieden, dass in der Rechnung nach Art. 226 Nr. 7 MwStSystRL der Tag, an dem die Leistung ausgeführt wurde, genau anzugeben ist. Einen Vorbehalt, dass diese Angabe entfällt, wenn das Leistungsdatum mit dem Rechnungsdatum übereinstimmt, enthält die Entscheidung nicht.

79

2. Der Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der Fa. A steht der Klägerin auch wegen einer Beteiligung der Klägerin an einem Umsatzsteuerhinterziehungssystem nicht zu.

80

a) Der Vorsteuerabzug ist trotz Vorliegens der gesetzlichen Voraussetzungen ausnahmsweise zu versagen, wenn der Steuerpflichtige wusste oder wissen konnte bzw. hätte wissen müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligte, der in eine Umsatzsteuerhinterziehung einbezogen war (BGH-Beschluss vom 08.02.2011 1 StR 24/10, NJW 2011, 1616; BFH-Urteile vom 19.05.2010 XI R 78/07, BFH/NV 2010, 2132; vom 19.04.2007 V R 48/04 BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315). Nach der neueren EuGH-Rechtsprechung (Urteile vom 13.02.2014 X-18/13, Maks Pen EOOD, HFR 2014, 380; vom 21.06.2012 C-80/11, C 142/11, Mahagebén und Dávid, UR 2012, 591) kann der Vorteil des Rechts auf Vorsteuerabzug dem Steuerpflichtigen wegen Einbindung des Umsatzes in eine Umsatzsteuerhinterziehung allerdings nur verweigert werden, wenn aufgrund der von den Steuerbehörden beigebrachten objektiven Umstände feststeht, dass der Steuerpflichtige hiervon wusste oder hätte wissen müssen. Der Steuerpflichtige hat keine (anlasslose) Pflicht, umfassend die wirtschaftlichen und steuerlichen Verhältnisse des Leistenden aufzuklären (vgl. EuGH-Urteil vom 18.07.2013 C-78/12, Evita-K, DStRE 2014, 167). Allerdings muss der Rechnungsempfänger alle Maßnahmen treffen, die vernünftigerweise von ihm verlangt werden können, um sicherzustellen, dass seine Umsätze nicht in einen Betrug einbezogen sind (EuGH-Urteile vom 21.06.2012 C-80/11, C-142/11, UR 2012, 591; vom 06.09.2012 C-324/1, Tóth, UR 2012, 851).

81

b) Handelt es sich bei dem Unternehmer um eine GmbH, ist dieser im Rahmen der Prüfung, ob sie von der Einbindung des Umsatzes in eine Umsatzsteuerhinterziehung wusste oder dies wissen konnte, nicht nur das etwaige Wissen ihres Geschäftsführers als ihres gesetzlichen Vertreters nach § 35 GmbHG, sondern auch das Wissen ihrer sonstigen Angestellten in analoger Anwendung von § 166 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) zuzurechnen (BFH-Urteil vom 19.05.2010 XI R 78/07, BFH/NV 2010, 2132).

82

c) Ausgehend von diesen Kriterien steht der Klägerin ein Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der Fa. A nicht zu.

83

Das Gericht ist davon überzeugt, dass die Fa. A nicht der tatsächlich leistende Unternehmer war, sondern es sich bei den Rechnungen der Fa. A um sog. Abdeckrechnungen handelte, um sowohl steuerliche Belastungen zu umgehen bzw. Vorsteuerbeträge geltend machen zu können als auch Schwarzlohnzahlungen zu vertuschen (aa)), und die Klägerin dies wusste (bb)).

84

aa) Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH kommt der Anspruch auf Vorsteuerabzug nur dann in Betracht, wenn der Rechnungsaussteller bzw. der Empfänger der Gutschrift und der leistende Unternehmer im Sinne von § 2 UStG, der die in der Rechnung bezeichnete Lieferung oder sonstige Leistung gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG ausgeführt hat, identisch sind (vgl. BFH-Urteile vom 07.07.2005 V R 60/03, BFH/NV 2006, 139; vom 04.09.2003 V R 9, 10/02 BStBl. II 2004, 627; vom 26.06.2003 V R 22/02, BFH/NV 2004, 233; vom 16.08.2001 V R 67/00, UR 2002, 213; Urteil des FG Hamburg vom 20.09.2011 2 K 139/09, juris).

85

aaa) Wer bei einem Umsatz als Leistender anzusehen ist, ergibt sich regelmäßig aus den abgeschlossenen zivilrechtlichen Vereinbarungen. Leistender ist in der Regel derjenige, der die Lieferungen oder sonstigen Leistungen im eigenen Namen gegenüber einem anderen selbst ausführt oder durch einen Beauftragten ausführen lässt. Ob eine Leistung dem Handelnden oder einem anderen zuzurechnen ist, hängt deshalb grundsätzlich davon ab, ob der Handelnde gegenüber dem Leistungsempfänger im eigenen Namen oder berechtigterweise im Namen eines anderen bei der Ausführung entgeltlicher Leistungen aufgetreten ist (BFH-Urteile vom 12.05.2011 V R 25/10, BFH/NV 2011, 1541; vom 10.11.2010 XI R 15/09, BFH/NV 2011, 867; vom 12.08.2009 XI R 48/07, BFH/NV 2010, 259, vom 07.07.2005 V R 60/03, BFH/NV 2006, 139; vom 26.06.2003 V R 22/02, BFH/NV 2004, 233).

86

bbb) Leistender kann dabei auch ein "Strohmann" sein. Tritt jemand im Rechtsverkehr (sog. "Strohmann") im eigenen Namen, aber für Rechnung eines anderen auf, der - aus welchen Gründen auch immer - nicht selbst als berechtigter oder verpflichteter Vertragspartner in Erscheinung treten will (sog. "Hintermann"), ist zivilrechtlich grundsätzlich nur der "Strohmann" aus dem Rechtsgeschäft berechtigt und verpflichtet. Dementsprechend sind dem "Strohmann" auch solche Leistungen zuzurechnen, die der "Hintermann" berechtigterweise im Namen des "Strohmannes" tatsächlich ausgeführt hat (BFH-Urteil vom 10.11.2010 XI R 15/09, BFH/NV 2011, 867).

87

Unbeachtlich ist das "vorgeschobene" Strohmanngeschäft (vgl. § 41 Abs. 2 AO) nur dann, wenn es nur zum Schein abgeschlossen wird, d. h. wenn die Vertragsparteien - der "Strohmann" und der Leistungsempfänger - einverständlich oder stillschweigend davon ausgehen, dass die Rechtswirkungen des Geschäfts gerade nicht zwischen ihnen, sondern zwischen dem Leistungsempfänger und dem "Hintermann" eintreten sollen (vgl. BFH-Beschluss vom 17.10.2003 V B 111/02, BFH/NV 2004, 235). Letzteres ist insbesondere dann zu bejahen, wenn der Leistungsempfänger weiß oder davon ausgehen muss, dass der Strohmann keine eigene - ggf. auch durch Subunternehmer auszuführende - Verpflichtung aus dem Rechtsgeschäft übernehmen will und dementsprechend auch keine eigenen Leistungen versteuern will (vgl. BFH-Urteile vom 17.02.2011 V R 30/10, BFHE 233, 341, BStBl II 2011, 769; vom 10.11.2010 XI R 15/09, BFH/NV 2011, 867; BFH-Beschluss vom 31.01.2002 V B 108/01, BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622).

88

ccc) Bei Anwendung dieser Grundsätze ist die Fa. A nicht als der leistende Unternehmer bezüglich der streitgegenständlichen Rechnungen anzusehen. Die Fa. A beschäftigte zwar nach den Feststellungen des Betriebsprüfers eigene Arbeitnehmer (oben II.1.e)) und ist deshalb nicht als reines Scheinunternehmen zu qualifizieren. Gleichwohl ist das Gericht aufgrund der im Folgenden aufgeführten Besonderheiten bei der Geschäftsbeziehung mit der Klägerin davon überzeugt, dass die Fa. A die abgerechneten Leistungen nicht selbst erbracht hat:

89

(1) Die Fa. A hatte keine eigenen Gerüste, ein Wareneinkauf von Kalkzementputz bzw. sonstigen Baumaterial ist in der Buchhaltung der Fa. A nicht festzustellen.

90

(2) Die Fa. A hat die fraglichen Rechnungen nicht zu ihren Buchhaltungsunterlagen genommen.

91

(3) Die Geschäftsbeziehung zwischen der Klägerin und der Fa. A soll laut den Angaben von B-1 über Herrn J zustande gekommen sein. Der mit der Fa. A geschlossene Nachunternehmervertrag datiert auf den ... 2010 - einen Zeitpunkt, als Herr J noch gar nicht bei der Fa. J angestellt war (oben II.1.e)). Herr J war im Übrigen kein offizieller, d. h. im Handelsregister eingetragener, Vertreter der Fa. A.

92

(4) Die abgerechneten Leistungen wurden seit Juni 2010 erbracht, abgerechnet wurde erstmals ab Oktober 2010. Ein Grund hierfür wurde nicht vorgetragen und ist auch nicht ersichtlich, zumal die abgerechneten Leistungen regelmäßig nur von geringem Umfang waren und sich die Rechnungssummen durchgängig auf einen geringen bis mittleren vierstelligen Betrag beliefen. Es ist wirtschaftlich nicht zu erklären, weshalb z. B. häufig die erbrachte Leistung "Gerüstan- und -abbau" erst nach 4 bzw. 2 Monaten abgerechnet wurde (z. B. bei dem Bauvorhaben Klinik-2 in H 4 und 2 Monate, Rechnungen HH-...-06-001 bzw. HH-...-01-001 und bei dem Bauvorhaben Halle-1 R 2 Monate, Rechnung RR-...-01-001), obwohl die Güte der abgerechneten Leistung sofort nach ihrer Erbringung zu erkennen ist und insbesondere nach Abbau des Gerüstes kein Grund ersichtlich ist, der es rechtfertigen würde, dass der Leistende, der seinerseits seine Arbeitnehmer entlohnen muss, 2 bis 4 Monate mit der Abrechnung und damit auf die Geltendmachung seines Zahlungsanspruchs wartet. Insoweit trägt auch nicht die von Herrn B-1 in der mündlichen Verhandlung vorgebrachten Begründung, die Abnahme der einzelnen Leistungen der Fa. A sei hinausgezögert worden im Hinblick auf die Abnahmen der Leistung der Klägerin durch die jeweiligen Auftraggeber. Es ist nicht ersichtlich, weshalb die Abnahme der Leistung "Gerüstauf- und -abbau" von der Leistungsabnahme der von der Klägerin erbrachten Leistungen durch ihren Auftraggeber abhängig sein sollte. Im Übrigen datieren die vorgelegten Abnahmeprotokolle auf Daten im Januar und Februar 2011, also auf Zeitpunkte nach der Rechnungserstellung. Die Abnahme hatte somit für die Abrechnung durch die Fa. A keine unmittelbare Bedeutung.

93

(5) Die Leistungsbezeichnungen sind insofern unüblich, als erbrachte Stunden mit 3 Stellen hinter dem Komma abgerechnet werden, wobei z. T. unterschiedliche Stundenzahlen zur identischen Rechnungssumme führen (Rechnung 17 Menge 118,274 Stunden und Rechnung 16 Menge 118,278 Stunden, Rechnungssumme in beiden Fällen 2.956,84 €) und die abgerechneten Leistungen trotz der sekundengenauen Abrechnung in einigen Fällen identisch sind (Rechnung 9, 13 und 16, 10 und 11 sowie 7 und 12).

94

(6) Die Rechnungen der Fa. A wurden nicht zeitnah bezahlt; schriftliche Stundungs-Vereinbarungen existieren nicht. Eine überzeugende Begründung für die verspätete Zahlung hat die Klägerin nicht dargelegt und ist im Übrigen auch nicht ersichtlich. Der Hinweis von Herrn B-1 auf die leere Kasse vermag im Hinblick auf die Bauvorhaben, Klinik-2 H, Halle-1 R, XX, D, Neubau einer Bibliothek mit ..., Schule-1 E, Klinik-1 F sowie Institut für ... G, XX nicht zu überzeugen, da die Klägerin insoweit selbst gegenüber ihren jeweiligen Auftraggebern abgerechnet hat (oben II.1.a)) und auch Zahlungen erhalten hat, die ihr zur Weitergabe an die Fa. A zur Verfügung gestanden hätten.

95

(7) Die Barzahlung von sämtlichen Rechnungen aus Oktober bis Dezember 2010 wurde an drei Tagen im März 2011 quittiert. Ein Zahlungseingang bei der Fa. A war nicht festzustellen. Die Angaben von Herrn B-2 zu den Bargeldübergaben in der mündlichen Verhandlung waren nicht glaubhaft. Nach Vorhalt der Quittungskopien erklärte er erst nach reiflicher Überlegung, die Rechnungen bezahlt zu haben. An genauere Umstände der Zahlung konnte er sich zunächst nicht erinnern, erst nach Einwürfen von Herrn B-1 machte Herr B-2 zögernd einzelne Angaben zu Zahlungsempfänger und -ort.

96

(8) Die von Herrn B-1 geschilderte Abwicklung der Zahlungen war im Übrigen auch widersprüchlich. Es ist nicht nachvollziehbar, weshalb sich das Geld für 2 - 3 Rechnungen in einem Umschlag befunden haben soll und dann akribisch für jede einzelne Rechnung eine Quittung mit Cent-Beträgen ausgestellt wurde.

97

(9) Die Fa. A bestätigte bereits mit Schreiben vom 14.02.2011, "Abschlagszahlungen und Schlussrechnungen erhalten zu haben" (oben II.1.d)bb)), obwohl die Bezahlung laut der vorgelegten Quittungskopien erst im März 2011 stattfand.

98

(10) Die Existenz der "doppelten" Rechnungen, wobei zumindest die Zahlung der Rechnung EE-...-05-001 auch doppelt quittiert wurde (oben IV.; wobei durch die unterschiedliche Angabe der Rechnungsnummer EE-...-05-001 bzw. ...-05-001 ausgeschlossen ist, dass lediglich eine Quittung zweifach kopiert eingereicht wurde). Entgegen der Ansicht der Klägerin handelt es sich insoweit nicht um eine bloß versehentlich doppelte Geltendmachung des Vorsteuerabzugs. Bei den Rechnungen handelt es sich nämlich nicht um vollkommen identische Exemplare. Zudem wurde zumindest in einem Fall die (doppelte) Bezahlung durch Quittung dokumentiert. Diese Unterschiede im Rechnungswortlaut und die Quittungen belegen, dass nicht der tatsächliche Leistungserbringer eine Rechnung versehentlich doppelt ausgedruckt und an den Leistungsempfänger herausgegeben hat. In diesem Fall wäre dem Leistungsempfänger spätestens bei der Bezahlung aufgefallen, dass es sich um eine doppelt abgerechnete Leistung handelt. Vielmehr zeigt sich, dass die Rechnungen nur für den Zweck erstellt wurden, als sog. Abdeckrechnungen in die Buchhaltung der Klägerin einzufließen.

99

bb) Danach steht zur Überzeugung des Gerichts fest, dass die Klägerin wusste, dass die Fa. A nicht die tatsächliche Leistungserbringerin war und es sich bei den Rechnungen um sog. Abdeckrechnungen handelte. Dies ergibt sich einerseits aus den vorstehenden Einzelheiten, die für die Klägerin mit Ausnahme der Umstände (1) und (2) auch erkennbar waren, und dem Umstand, dass Herr B-1, der den Kontakt zu der Fa. A für die Klägerin hergestellt und gehalten hat, sich nach eigenen Angaben nicht über die Funktion des Herrn J und seinen Befugnissen/Vollmachten erkundigt hat.

100

Darüber hinaus ist von besonderer Bedeutung, dass Empfänger/Verwender von Abdeckrechnungen naturgemäß vorsätzlich eine Umsatzsteuerhinterziehung im Sinne des § 370 Abs. 1 Nr. 1 Abgabenordnung (AO) begehen, indem sie die Abdeckrechnungen zum Vorsteuerabzug verwenden, die nicht von dem tatsächlichen Leistenden ausgestellt wurden, sondern die von ihnen, den Verwendern, gerade zu dem Zweck beschafft wurden, um die Zahlungen an die tatsächlich Leistenden, die in der Regel "schwarz" entlohnt werden, in der Buchhaltung "abzudecken".

101

3. Ein (isolierter) Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der Fa. A steht der Klägerin auch nicht gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG zu. Nach dieser Vorschrift kann der Unternehmer die Steuer für Leistungen im Sinne des § 13b Abs. 1 und 2 UStG, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Es kann vorliegend dahingestellt bleiben, ob und ggf. in welchem Umfang die von der Fa. A abgerechneten Leistungen Bauleistungen im Sinne des § 13b Abs. 1 und 2 UStG darstellen, denn der Unternehmer kann den Vorsteuerabzug nur bei gleichzeitiger Anmeldung der nach § 13b Abs. 5 UStG für diese Umsätze geschuldeten Umsatzsteuer geltend machen, was die Klägerin vorliegend unstreitig nicht getan hat.

II.

102

1. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

103

2. Gründe, die Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO zuzulassen, liegen nicht vor. Zwar sind nach Ansicht des BFH die Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs bei einem der Leistungsbeziehung zu Grunde liegenden Strohmannverhältnis unter Berücksichtigung der jüngeren Rechtsprechung des EuGH vom 21.06.2012 (C-80/11 Mahagebén und David) und vom 13.02.2014 (C-18/13 Maks Pen EOOD) noch nicht abschließend geklärt (BFH-Beschluss vom 16.04.2014 V B 48/13, BFH/NV 2014, 1423), soweit der Leistungsempfänger auf die Angaben des Lieferanten vertraute und sich diese Angaben später als falsch herausstellen. Vorliegend hat die Würdigung jedoch ergeben, dass die Klägerin wusste, dass es sich bei den Rechnungen der Fa. A um Abdeckrechnungen handelte.

Die Finanzbehörden können Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ganz oder zum Teil erlassen, wenn deren Einziehung nach Lage des einzelnen Falls unbillig wäre; unter den gleichen Voraussetzungen können bereits entrichtete Beträge erstattet oder angerechnet werden.

(1) Steuern können niedriger festgesetzt werden und einzelne Besteuerungsgrundlagen, die die Steuern erhöhen, können bei der Festsetzung der Steuer unberücksichtigt bleiben, wenn die Erhebung der Steuer nach Lage des einzelnen Falls unbillig wäre. Mit Zustimmung des Steuerpflichtigen kann bei Steuern vom Einkommen zugelassen werden, dass einzelne Besteuerungsgrundlagen, soweit sie die Steuer erhöhen, bei der Steuerfestsetzung erst zu einer späteren Zeit und, soweit sie die Steuer mindern, schon zu einer früheren Zeit berücksichtigt werden.

(2) Eine Billigkeitsmaßnahme nach Absatz 1 kann mit der Steuerfestsetzung verbunden werden, für die sie von Bedeutung ist.

(3) Eine Billigkeitsmaßnahme nach Absatz 1 steht in den Fällen des Absatzes 2 stets unter Vorbehalt des Widerrufs, wenn sie

1.
von der Finanzbehörde nicht ausdrücklich als eigenständige Billigkeitsentscheidung ausgesprochen worden ist,
2.
mit einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 verbunden ist oder
3.
mit einer vorläufigen Steuerfestsetzung nach § 165 verbunden ist und der Grund der Vorläufigkeit auch für die Entscheidung nach Absatz 1 von Bedeutung ist.
In den Fällen von Satz 1 Nummer 1 entfällt der Vorbehalt des Widerrufs, wenn die Festsetzungsfrist für die Steuerfestsetzung abläuft, für die die Billigkeitsmaßnahme Grundlagenbescheid ist. In den Fällen von Satz 1 Nummer 2 entfällt der Vorbehalt des Widerrufs mit Aufhebung oder Entfallen des Vorbehalts der Nachprüfung der Steuerfestsetzung, für die die Billigkeitsmaßnahme Grundlagenbescheid ist. In den Fällen von Satz 1 Nummer 3 entfällt der Vorbehalt des Widerrufs mit Eintritt der Endgültigkeit der Steuerfestsetzung, für die die Billigkeitsmaßnahme Grundlagenbescheid ist.

(4) Ist eine Billigkeitsmaßnahme nach Absatz 1, die nach Absatz 3 unter Vorbehalt des Widerrufs steht, rechtswidrig, ist sie mit Wirkung für die Vergangenheit zurückzunehmen. § 130 Absatz 3 Satz 1 gilt in diesem Fall nicht.

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Soweit die Finanzbehörde ermächtigt ist, nach ihrem Ermessen zu handeln oder zu entscheiden, prüft das Gericht auch, ob der Verwaltungsakt oder die Ablehnung oder Unterlassung des Verwaltungsakts rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht ist. Die Finanzbehörde kann ihre Ermessenserwägungen hinsichtlich des Verwaltungsaktes bis zum Abschluss der Tatsacheninstanz eines finanzgerichtlichen Verfahrens ergänzen.

Tatbestand

1

I. Die Antragstellerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin) begehrt für die Streitjahre 2010 und 2011 den Vorsteuerabzug aus Rechnungen einer Firma "X" in Höhe von insgesamt 6.348,85 € (2010) und 14.984,35 € (2011). In den betreffenden Rechnungen wurden jeweils die Anschrift "A-Str. 1, … B-Stadt" und die Steuernummer "…" angegeben. Sowohl die angegebene Postleitzahl als auch die angegebene Steuernummer existierten nicht.

2

Bei der Firma "X" soll es sich um den Einzelkaufmann C handeln, der vom 10. Mai 2006 bis zum 31. Januar 2009 unter der Anschrift A-Straße 1, … B-Stadt gemeldet war. C, der zwischen dem 1. Februar 2009 und dem 25. September 2009 melderechtlich nicht mehr erfasst war, war die Führung eines Gewerbes seit dem 12. Januar 2009 untersagt. Er wurde seit dem 1. Januar 2009 steuerlich nicht mehr geführt. C und der Geschäftsführer der Antragstellerin (G) waren seit 2007 bzw. 2003 für das Vorgängerunternehmen der Antragstellerin, das Einzelunternehmen der Ehefrau des G, tätig gewesen.

3

Mit Schreiben vom 16. September 2011 bestätigte C der Antragstellerin, dass er die ihr in Rechnung gestellten Leistungen selbst oder mit seinen eigenen Leuten ausgeführt und die Rechnungssummen immer bar erhalten habe. Ihm, dem C, sei nicht bewusst gewesen, dass sein Gewerbe nicht mehr existent sei, bis ihm G davon berichtet habe.

4

Im Anschluss an eine von dem für die Antragstellerin zunächst zuständigen Finanzamt F durchgeführten, die Streitjahre umfassenden Außenprüfung vertrat die Prüferin die Auffassung, dass der Vorsteuerabzug aus den unter dem Namen des C ausgestellten Rechnungen zu versagen sei. Dieser habe in den Streitjahren kein Gewerbe mehr betrieben, sodass er nicht als leistender Unternehmer anzusehen sei. Zu demselben Ergebnis kam das Finanzamt Y - Steuerfahndungsstelle, allerdings mit der Begründung, dass der von der Antragstellerin begehrte Vorsteuerabzug deshalb zu versagen sei, weil die Rechnungen des C nicht dessen vollständigen Namen, keine zutreffende Anschrift und keine zutreffende Steuernummer enthielten.

5

Der Antrags- und Beschwerdegegner, das für die Antragstellerin inzwischen zuständige Finanzamt (FA), setzte dementsprechend die Umsatzsteuer für die Streitjahre jeweils mit Umsatzsteuerbescheid vom 19. Dezember 2013 erstmalig fest.

6

Hiergegen legte die Antragstellerin am 20. Januar 2014 jeweils Einspruch ein und beantragte die Aussetzung der Vollziehung (AdV) der angefochtenen Umsatzsteuerbescheide.

7

Mit Verfügung vom 21. März 2014 lehnte das FA die beantragte AdV ab. Über die Einsprüche hat das FA noch nicht entschieden.

8

Die Antragstellerin beantragte hierauf am 9. April 2014 beim Finanzgericht (FG), zunächst auch die Aufhebung der Vollziehung der angefochtenen Umsatzsteuerbescheide, zuletzt nur noch deren AdV.

9

Das FG wies den Antrag auf AdV als unbegründet zurück. Es führte hierzu aus, dass es zwar davon ausgehe, dass der C die streitbefangenen Leistungen in ihm zurechenbarer Weise erbracht habe, die betreffenden Rechnungen jedoch weder den vollständigen Namen noch die erforderliche (zutreffende) Anschrift des C aufwiesen. Es sei zwar möglich, dass hinsichtlich der Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs bereits im Festsetzungsverfahren Vertrauensschutz zu gewähren sei. Dieser komme jedoch vorliegend nicht in Betracht. Denn für die Antragstellerin sei das Fehlen des Vornamens des C offensichtlich gewesen. Jedenfalls hätten das Fehlen weiterer Kontaktdaten wie Telefonnummer, Telefaxnummer oder E-Mail-Adresse sowie Bankverbindung und die Vereinnahmung der Rechnungsbeträge jeweils in bar Anlass zur weiteren Prüfung geben müssen. Erst recht hätte Anlass zur weiteren Prüfung bestanden, wenn die Antragstellerin, wofür die Angaben des C im Schreiben vom 16. September 2011 sprächen, Kenntnis von der Gewerbeuntersagung des C gehabt habe. Die Antragstellerin habe dies weder bestritten noch dargelegt, wann und wie sie von der Gewerbeuntersagung des C erfahren habe. Das FG ging daher davon aus, dass die Antragstellerin bereits zu der Zeit von der Gewerbeuntersagung gewusst habe, zu der der C die streitgegenständlichen Leistungen erbracht habe.

10

Hiergegen wendet sich die Antragstellerin mit der vom FG gemäß § 128 Abs. 3 i.V.m. § 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zugelassenen Beschwerde, mit der sie ihr erstinstanzliches Begehren weiter verfolgt.

11

Die Antragstellerin, die im Beschwerdeverfahren keinen ausdrücklichen Antrag gestellt hat, beantragt sinngemäß, die Vorentscheidung aufzuheben und die Vollziehung der Umsatzsteuerbescheide für 2010 und 2011 vom 19. Dezember 2013 in Höhe von 2.141,11 € bzw. 14.050,16 € auszusetzen.

12

Das FA hat sich im Beschwerdeverfahren nicht geäußert.

Entscheidungsgründe

13

II. Die gemäß § 128 Abs. 3 FGO zulässige Beschwerde der Antragstellerin ist unbegründet; sie ist daher durch Beschluss zurückzuweisen (§ 132 FGO).

14

1. Nach § 128 Abs. 3 i.V.m. § 69 Abs. 3 Satz 1, Abs. 2 Satz 2 FGO ist die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise auszusetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit dieses Verwaltungsaktes bestehen.

15

Ernstliche Zweifel i.S. von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegen dann vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Bescheids neben für seine Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (vgl. dazu z.B. Beschlüsse des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 11. Juli 2013 XI B 41/13, BFH/NV 2013, 1647, Rz 16; vom 2. Juli 2014 XI S 8/14, BFH/NV 2014, 1601, Rz 24; vom 26. September 2014 XI S 14/14, BFH/NV 2015, 158, jeweils m.w.N.). Die Entscheidung hierüber ergeht bei der im AdV-Verfahren gebotenen summarischen Prüfung aufgrund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag der Beteiligten und der Aktenlage ergibt (vgl. dazu BFH-Beschlüsse vom 7. September 2011 I B 157/10, BFHE 235, 215, BStBl II 2012, 590, Rz 12; in BFH/NV 2013, 1647, Rz 16; in BFH/NV 2014, 1601, Rz 24; in BFH/NV 2015, 158, jeweils m.w.N.). Zur Gewährung der AdV ist es nicht erforderlich, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe im Sinne einer Erfolgswahrscheinlichkeit überwiegen (ständige Rechtsprechung, vgl. dazu z.B. BFH-Beschlüsse vom 20. Juli 2012 V B 82/11, BFHE 237, 545, BStBl II 2012, 809, Rz 9; vom 3. April 2013 V B 125/12, BFHE 240, 447, BStBl II 2013, 973, Rz 12; in BFH/NV 2013, 1647, Rz 16, jeweils m.w.N.).

16

2. Nach diesen Maßstäben bestehen im Streitfall keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Umsatzsteuerbescheide.

17

a) Der Unternehmer kann nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbeträge abziehen. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt.

18

Fehlen die erforderlichen Rechnungsangaben oder sind sie --wie das FG im Streitfall unwidersprochen festgestellt hat-- unzutreffend, hat der Leistungsempfänger grundsätzlich keinen Anspruch auf Vorsteuerabzug (vgl. Urteile des Gerichtshofs der Europäischen Union --EuGH-- vom 15. Juli 2010 C-368/09, Pannon Gép, Slg. 2010, I-7467, Deutsches Steuerrecht 2010, 1475, Rz 39 bis 41; vom 1. März 2012 C-280/10, Polski Trawertyn, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2012, 366, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2012, 461, Rz 41; BFH-Urteile vom 2. September 2010 V R 55/09, BFHE 231, 332, BStBl II 2011, 235, Rz 12; vom 15. Mai 2012 XI R 32/10, BFH/NV 2012, 1836).

19

b) Zwar besteht Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfrage, ob mit Blick auf die Rechtsprechung des EuGH (vgl. z.B. Urteile vom 21. Juni 2012 C-80/11 und C-142/11, Mahagében und Dávid, BFH/NV 2012, 1404, UR 2012, 591; vom 13. Februar 2014 C-18/13, Maks Pen EOOD, Mehrwertsteuerrecht 2014, 197, HFR 2014, 380) der Leistungsempfänger zum Abzug der Vorsteuerbeträge berechtigt ist, wenn er auf die Angaben des Lieferanten vertraute und sich diese Angaben später als falsch herausstellen (vgl. BFH-Beschluss vom 16. April 2014 V B 48/13, BFH/NV 2014, 1243, Rz 6; in BFH/NV 2015, 158), obgleich § 15 UStG den Schutz des guten Glaubens an die Erfüllung der Vorsteuerabzugsvoraussetzungen nicht vorsieht und Vertrauensschutzgesichtspunkte deshalb grundsätzlich nicht bei der Steuerfestsetzung nach den gesetzlichen Vorschriften des UStG, sondern ggf. nur im Rahmen einer Billigkeitsmaßnahme gemäß § 163, § 227 der Abgabenordnung berücksichtigt werden können (vgl. dazu z.B. BFH-Urteil vom 8. Juli 2009 XI R 51/07, BFH/NV 2010, 256, m.w.N.; FG Köln, Urteil vom 12. März 2014  4 K 2374/10, Entscheidungen der Finanzgerichte 2014, 1442, Revision eingelegt, Az. des BFH: XI R 22/14).

20

c) Vorliegend kann sich die Antragstellerin, wovon das FG zu Recht ausgegangen ist, jedoch nicht auf Gutglaubensschutz berufen.

21

aa) Das Fehlen weiterer im Geschäftsverkehr üblicher Kontaktdaten wie Telefonnummer, Telefaxnummer oder E-Mail-Adresse sowie Bankverbindung und die Vereinnahmung der Rechnungsbeträge in nicht geringer Höhe von insgesamt brutto 39.763,85 € in 2010 und 93.849,35 € in 2011 jeweils in bar hätten in ihrer Gesamtheit der Antragstellerin Anlass geben müssen, die Rechnungsangaben des C zu prüfen. Dies ist nicht geschehen.

22

bb) Zudem durfte sich die Antragstellerin nicht ohne weiteres auf die Rechnungsangaben des C verlassen, wenn sie --wovon das FG aufgrund der Angaben des C im Schreiben vom 16. September 2011 ausgegangen ist und was im Beschwerdeverfahren unwidersprochen blieb-- bereits im jeweiligen Zeitpunkt der Leistungserbringung Kenntnis von der Gewerbeuntersagung des C gehabt hat.

23

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

(1) Die Staatsanwaltschaft kann von der Verfolgung einer Tat absehen,

1.
wenn die Strafe oder die Maßregel der Besserung und Sicherung, zu der die Verfolgung führen kann, neben einer Strafe oder Maßregel der Besserung und Sicherung, die gegen den Beschuldigten wegen einer anderen Tat rechtskräftig verhängt worden ist oder die er wegen einer anderen Tat zu erwarten hat, nicht beträchtlich ins Gewicht fällt oder
2.
darüber hinaus, wenn ein Urteil wegen dieser Tat in angemessener Frist nicht zu erwarten ist und wenn eine Strafe oder Maßregel der Besserung und Sicherung, die gegen den Beschuldigten rechtskräftig verhängt worden ist oder die er wegen einer anderen Tat zu erwarten hat, zur Einwirkung auf den Täter und zur Verteidigung der Rechtsordnung ausreichend erscheint.

(2) Ist die öffentliche Klage bereits erhoben, so kann das Gericht auf Antrag der Staatsanwaltschaft das Verfahren in jeder Lage vorläufig einstellen.

(3) Ist das Verfahren mit Rücksicht auf eine wegen einer anderen Tat bereits rechtskräftig erkannten Strafe oder Maßregel der Besserung und Sicherung vorläufig eingestellt worden, so kann es, falls nicht inzwischen Verjährung eingetreten ist, wieder aufgenommen werden, wenn die rechtskräftig erkannte Strafe oder Maßregel der Besserung und Sicherung nachträglich wegfällt.

(4) Ist das Verfahren mit Rücksicht auf eine wegen einer anderen Tat zu erwartende Strafe oder Maßregel der Besserung und Sicherung vorläufig eingestellt worden, so kann es, falls nicht inzwischen Verjährung eingetreten ist, binnen drei Monaten nach Rechtskraft des wegen der anderen Tat ergehenden Urteils wieder aufgenommen werden.

(5) Hat das Gericht das Verfahren vorläufig eingestellt, so bedarf es zur Wiederaufnahme eines Gerichtsbeschlusses.

(1) Bieten die Ermittlungen genügenden Anlaß zur Erhebung der öffentlichen Klage, so erhebt die Staatsanwaltschaft sie durch Einreichung einer Anklageschrift bei dem zuständigen Gericht.

(2) Andernfalls stellt die Staatsanwaltschaft das Verfahren ein. Hiervon setzt sie den Beschuldigten in Kenntnis, wenn er als solcher vernommen worden ist oder ein Haftbefehl gegen ihn erlassen war; dasselbe gilt, wenn er um einen Bescheid gebeten hat oder wenn ein besonderes Interesse an der Bekanntgabe ersichtlich ist.

(1) Rechnung ist jedes Dokument, mit dem über eine Lieferung oder sonstige Leistung abgerechnet wird, gleichgültig, wie dieses Dokument im Geschäftsverkehr bezeichnet wird. Die Echtheit der Herkunft der Rechnung, die Unversehrtheit ihres Inhalts und ihre Lesbarkeit müssen gewährleistet werden. Echtheit der Herkunft bedeutet die Sicherheit der Identität des Rechnungsausstellers. Unversehrtheit des Inhalts bedeutet, dass die nach diesem Gesetz erforderlichen Angaben nicht geändert wurden. Jeder Unternehmer legt fest, in welcher Weise die Echtheit der Herkunft, die Unversehrtheit des Inhalts und die Lesbarkeit der Rechnung gewährleistet werden. Dies kann durch jegliche innerbetriebliche Kontrollverfahren erreicht werden, die einen verlässlichen Prüfpfad zwischen Rechnung und Leistung schaffen können. Rechnungen sind auf Papier oder vorbehaltlich der Zustimmung des Empfängers elektronisch zu übermitteln. Eine elektronische Rechnung ist eine Rechnung, die in einem elektronischen Format ausgestellt und empfangen wird.

(2) Führt der Unternehmer eine Lieferung oder eine sonstige Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 aus, gilt Folgendes:

1.
führt der Unternehmer eine steuerpflichtige Werklieferung (§ 3 Abs. 4 Satz 1) oder sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück aus, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen;
2.
führt der Unternehmer eine andere als die in Nummer 1 genannte Leistung aus, ist er berechtigt, eine Rechnung auszustellen. Soweit er einen Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen oder an eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist, ausführt, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen. Eine Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung besteht nicht, wenn der Umsatz nach § 4 Nummer 8 bis 29 steuerfrei ist. § 14a bleibt unberührt.
Unbeschadet der Verpflichtungen nach Satz 1 Nr. 1 und 2 Satz 2 kann eine Rechnung von einem in Satz 1 Nr. 2 bezeichneten Leistungsempfänger für eine Lieferung oder sonstige Leistung des Unternehmers ausgestellt werden, sofern dies vorher vereinbart wurde (Gutschrift). Die Gutschrift verliert die Wirkung einer Rechnung, sobald der Empfänger der Gutschrift dem ihm übermittelten Dokument widerspricht. Eine Rechnung kann im Namen und für Rechnung des Unternehmers oder eines in Satz 1 Nr. 2 bezeichneten Leistungsempfängers von einem Dritten ausgestellt werden.

(3) Unbeschadet anderer nach Absatz 1 zulässiger Verfahren gelten bei einer elektronischen Rechnung die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit des Inhalts als gewährleistet durch

1.
eine qualifizierte elektronische Signatur oder
2.
elektronischen Datenaustausch (EDI) nach Artikel 2 der Empfehlung 94/820/EG der Kommission vom 19. Oktober 1994 über die rechtlichen Aspekte des elektronischen Datenaustausches (ABl. L 338 vom 28.12.1994, S. 98), wenn in der Vereinbarung über diesen Datenaustausch der Einsatz von Verfahren vorgesehen ist, die die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit der Daten gewährleisten.

(4) Eine Rechnung muss folgende Angaben enthalten:

1.
den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers,
2.
die dem leistenden Unternehmer vom Finanzamt erteilte Steuernummer oder die ihm vom Bundeszentralamt für Steuern erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer,
3.
das Ausstellungsdatum,
4.
eine fortlaufende Nummer mit einer oder mehreren Zahlenreihen, die zur Identifizierung der Rechnung vom Rechnungsaussteller einmalig vergeben wird (Rechnungsnummer),
5.
die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung,
6.
den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung; in den Fällen des Absatzes 5 Satz 1 den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt,
7.
das nach Steuersätzen und einzelnen Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistung (§ 10) sowie jede im Voraus vereinbarte Minderung des Entgelts, sofern sie nicht bereits im Entgelt berücksichtigt ist,
8.
den anzuwendenden Steuersatz sowie den auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrag oder im Fall einer Steuerbefreiung einen Hinweis darauf, dass für die Lieferung oder sonstige Leistung eine Steuerbefreiung gilt,
9.
in den Fällen des § 14b Abs. 1 Satz 5 einen Hinweis auf die Aufbewahrungspflicht des Leistungsempfängers und
10.
in den Fällen der Ausstellung der Rechnung durch den Leistungsempfänger oder durch einen von ihm beauftragten Dritten gemäß Absatz 2 Satz 2 die Angabe „Gutschrift”.
In den Fällen des § 10 Abs. 5 sind die Nummern 7 und 8 mit der Maßgabe anzuwenden, dass die Bemessungsgrundlage für die Leistung (§ 10 Abs. 4) und der darauf entfallende Steuerbetrag anzugeben sind. Unternehmer, die § 24 Abs. 1 bis 3 anwenden, sind jedoch auch in diesen Fällen nur zur Angabe des Entgelts und des darauf entfallenden Steuerbetrags berechtigt. Die Berichtigung einer Rechnung um fehlende oder unzutreffende Angaben ist kein rückwirkendes Ereignis im Sinne von § 175 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 und § 233a Absatz 2a der Abgabenordnung.

(5) Vereinnahmt der Unternehmer das Entgelt oder einen Teil des Entgelts für eine noch nicht ausgeführte Lieferung oder sonstige Leistung, gelten die Absätze 1 bis 4 sinngemäß. Wird eine Endrechnung erteilt, sind in ihr die vor Ausführung der Lieferung oder sonstigen Leistung vereinnahmten Teilentgelte und die auf sie entfallenden Steuerbeträge abzusetzen, wenn über die Teilentgelte Rechnungen im Sinne der Absätze 1 bis 4 ausgestellt worden sind.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens durch Rechtsverordnung bestimmen, in welchen Fällen und unter welchen Voraussetzungen

1.
Dokumente als Rechnungen anerkannt werden können,
2.
die nach Absatz 4 erforderlichen Angaben in mehreren Dokumenten enthalten sein können,
3.
Rechnungen bestimmte Angaben nach Absatz 4 nicht enthalten müssen,
4.
eine Verpflichtung des Unternehmers zur Ausstellung von Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis (Absatz 4) entfällt oder
5.
Rechnungen berichtigt werden können.

(7) Führt der Unternehmer einen Umsatz im Inland aus, für den der Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b schuldet, und hat der Unternehmer im Inland weder seinen Sitz noch seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, von der aus der Umsatz ausgeführt wird oder die an der Erbringung dieses Umsatzes beteiligt ist, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland, so gelten abweichend von den Absätzen 1 bis 6 für die Rechnungserteilung die Vorschriften des Mitgliedstaats, in dem der Unternehmer seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, von der aus der Umsatz ausgeführt wird, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat. Satz 1 gilt nicht, wenn eine Gutschrift gemäß Absatz 2 Satz 2 vereinbart worden ist. Nimmt der Unternehmer in einem anderen Mitgliedstaat an einem der besonderen Besteuerungsverfahren entsprechend Titel XII Kapitel 6 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. L 347 vom 11.12.2006, S. 1) in der jeweils gültigen Fassung teil, so gelten für die in den besonderen Besteuerungsverfahren zu erklärenden Umsätze abweichend von den Absätzen 1 bis 6 für die Rechnungserteilung die Vorschriften des Mitgliedstaates, in dem der Unternehmer seine Teilnahme anzeigt.

(1) Rechnung ist jedes Dokument, mit dem über eine Lieferung oder sonstige Leistung abgerechnet wird, gleichgültig, wie dieses Dokument im Geschäftsverkehr bezeichnet wird. Die Echtheit der Herkunft der Rechnung, die Unversehrtheit ihres Inhalts und ihre Lesbarkeit müssen gewährleistet werden. Echtheit der Herkunft bedeutet die Sicherheit der Identität des Rechnungsausstellers. Unversehrtheit des Inhalts bedeutet, dass die nach diesem Gesetz erforderlichen Angaben nicht geändert wurden. Jeder Unternehmer legt fest, in welcher Weise die Echtheit der Herkunft, die Unversehrtheit des Inhalts und die Lesbarkeit der Rechnung gewährleistet werden. Dies kann durch jegliche innerbetriebliche Kontrollverfahren erreicht werden, die einen verlässlichen Prüfpfad zwischen Rechnung und Leistung schaffen können. Rechnungen sind auf Papier oder vorbehaltlich der Zustimmung des Empfängers elektronisch zu übermitteln. Eine elektronische Rechnung ist eine Rechnung, die in einem elektronischen Format ausgestellt und empfangen wird.

(2) Führt der Unternehmer eine Lieferung oder eine sonstige Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 aus, gilt Folgendes:

1.
führt der Unternehmer eine steuerpflichtige Werklieferung (§ 3 Abs. 4 Satz 1) oder sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück aus, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen;
2.
führt der Unternehmer eine andere als die in Nummer 1 genannte Leistung aus, ist er berechtigt, eine Rechnung auszustellen. Soweit er einen Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen oder an eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist, ausführt, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen. Eine Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung besteht nicht, wenn der Umsatz nach § 4 Nummer 8 bis 29 steuerfrei ist. § 14a bleibt unberührt.
Unbeschadet der Verpflichtungen nach Satz 1 Nr. 1 und 2 Satz 2 kann eine Rechnung von einem in Satz 1 Nr. 2 bezeichneten Leistungsempfänger für eine Lieferung oder sonstige Leistung des Unternehmers ausgestellt werden, sofern dies vorher vereinbart wurde (Gutschrift). Die Gutschrift verliert die Wirkung einer Rechnung, sobald der Empfänger der Gutschrift dem ihm übermittelten Dokument widerspricht. Eine Rechnung kann im Namen und für Rechnung des Unternehmers oder eines in Satz 1 Nr. 2 bezeichneten Leistungsempfängers von einem Dritten ausgestellt werden.

(3) Unbeschadet anderer nach Absatz 1 zulässiger Verfahren gelten bei einer elektronischen Rechnung die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit des Inhalts als gewährleistet durch

1.
eine qualifizierte elektronische Signatur oder
2.
elektronischen Datenaustausch (EDI) nach Artikel 2 der Empfehlung 94/820/EG der Kommission vom 19. Oktober 1994 über die rechtlichen Aspekte des elektronischen Datenaustausches (ABl. L 338 vom 28.12.1994, S. 98), wenn in der Vereinbarung über diesen Datenaustausch der Einsatz von Verfahren vorgesehen ist, die die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit der Daten gewährleisten.

(4) Eine Rechnung muss folgende Angaben enthalten:

1.
den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers,
2.
die dem leistenden Unternehmer vom Finanzamt erteilte Steuernummer oder die ihm vom Bundeszentralamt für Steuern erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer,
3.
das Ausstellungsdatum,
4.
eine fortlaufende Nummer mit einer oder mehreren Zahlenreihen, die zur Identifizierung der Rechnung vom Rechnungsaussteller einmalig vergeben wird (Rechnungsnummer),
5.
die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung,
6.
den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung; in den Fällen des Absatzes 5 Satz 1 den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt,
7.
das nach Steuersätzen und einzelnen Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistung (§ 10) sowie jede im Voraus vereinbarte Minderung des Entgelts, sofern sie nicht bereits im Entgelt berücksichtigt ist,
8.
den anzuwendenden Steuersatz sowie den auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrag oder im Fall einer Steuerbefreiung einen Hinweis darauf, dass für die Lieferung oder sonstige Leistung eine Steuerbefreiung gilt,
9.
in den Fällen des § 14b Abs. 1 Satz 5 einen Hinweis auf die Aufbewahrungspflicht des Leistungsempfängers und
10.
in den Fällen der Ausstellung der Rechnung durch den Leistungsempfänger oder durch einen von ihm beauftragten Dritten gemäß Absatz 2 Satz 2 die Angabe „Gutschrift”.
In den Fällen des § 10 Abs. 5 sind die Nummern 7 und 8 mit der Maßgabe anzuwenden, dass die Bemessungsgrundlage für die Leistung (§ 10 Abs. 4) und der darauf entfallende Steuerbetrag anzugeben sind. Unternehmer, die § 24 Abs. 1 bis 3 anwenden, sind jedoch auch in diesen Fällen nur zur Angabe des Entgelts und des darauf entfallenden Steuerbetrags berechtigt. Die Berichtigung einer Rechnung um fehlende oder unzutreffende Angaben ist kein rückwirkendes Ereignis im Sinne von § 175 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 und § 233a Absatz 2a der Abgabenordnung.

(5) Vereinnahmt der Unternehmer das Entgelt oder einen Teil des Entgelts für eine noch nicht ausgeführte Lieferung oder sonstige Leistung, gelten die Absätze 1 bis 4 sinngemäß. Wird eine Endrechnung erteilt, sind in ihr die vor Ausführung der Lieferung oder sonstigen Leistung vereinnahmten Teilentgelte und die auf sie entfallenden Steuerbeträge abzusetzen, wenn über die Teilentgelte Rechnungen im Sinne der Absätze 1 bis 4 ausgestellt worden sind.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens durch Rechtsverordnung bestimmen, in welchen Fällen und unter welchen Voraussetzungen

1.
Dokumente als Rechnungen anerkannt werden können,
2.
die nach Absatz 4 erforderlichen Angaben in mehreren Dokumenten enthalten sein können,
3.
Rechnungen bestimmte Angaben nach Absatz 4 nicht enthalten müssen,
4.
eine Verpflichtung des Unternehmers zur Ausstellung von Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis (Absatz 4) entfällt oder
5.
Rechnungen berichtigt werden können.

(7) Führt der Unternehmer einen Umsatz im Inland aus, für den der Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b schuldet, und hat der Unternehmer im Inland weder seinen Sitz noch seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, von der aus der Umsatz ausgeführt wird oder die an der Erbringung dieses Umsatzes beteiligt ist, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland, so gelten abweichend von den Absätzen 1 bis 6 für die Rechnungserteilung die Vorschriften des Mitgliedstaats, in dem der Unternehmer seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, von der aus der Umsatz ausgeführt wird, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat. Satz 1 gilt nicht, wenn eine Gutschrift gemäß Absatz 2 Satz 2 vereinbart worden ist. Nimmt der Unternehmer in einem anderen Mitgliedstaat an einem der besonderen Besteuerungsverfahren entsprechend Titel XII Kapitel 6 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. L 347 vom 11.12.2006, S. 1) in der jeweils gültigen Fassung teil, so gelten für die in den besonderen Besteuerungsverfahren zu erklärenden Umsätze abweichend von den Absätzen 1 bis 6 für die Rechnungserteilung die Vorschriften des Mitgliedstaates, in dem der Unternehmer seine Teilnahme anzeigt.

(1) Hat der Unternehmer seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, von der aus der Umsatz ausgeführt wird, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland und führt er einen Umsatz in einem anderen Mitgliedstaat aus, an dem eine Betriebsstätte in diesem Mitgliedstaat nicht beteiligt ist, so ist er zur Ausstellung einer Rechnung mit der Angabe „Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers“ verpflichtet, wenn die Steuer in dem anderen Mitgliedstaat von dem Leistungsempfänger geschuldet wird und keine Gutschrift gemäß § 14 Absatz 2 Satz 2 vereinbart worden ist. Führt der Unternehmer eine sonstige Leistung im Sinne des § 3a Absatz 2 in einem anderen Mitgliedstaat aus, so ist die Rechnung bis zum fünfzehnten Tag des Monats, der auf den Monat folgt, in dem der Umsatz ausgeführt worden ist, auszustellen. In dieser Rechnung sind die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Unternehmers und die des Leistungsempfängers anzugeben. Wird eine Abrechnung durch Gutschrift gemäß § 14 Absatz 2 Satz 2 über eine sonstige Leistung im Sinne des § 3a Absatz 2 vereinbart, die im Inland ausgeführt wird und für die der Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b Absatz 1 und 5 schuldet, sind die Sätze 2 und 3 und Absatz 5 entsprechend anzuwenden.

(2) Führt der Unternehmer eine Lieferung im Sinne des § 3c im Inland aus, ist er zur Ausstellung einer Rechnung verpflichtet.

(3) Führt der Unternehmer eine innergemeinschaftliche Lieferung aus, ist er zur Ausstellung einer Rechnung bis zum fünfzehnten Tag des Monats, der auf den Monat folgt, in dem der Umsatz ausgeführt worden ist, verpflichtet. In der Rechnung sind auch die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Unternehmers und die des Leistungsempfängers anzugeben. Satz 1 gilt auch für Fahrzeuglieferer (§ 2a). Satz 2 gilt nicht in den Fällen der §§ 1b und 2a.

(4) Eine Rechnung über die innergemeinschaftliche Lieferung eines neuen Fahrzeugs muss auch die in § 1b Abs. 2 und 3 bezeichneten Merkmale enthalten. Das gilt auch in den Fällen des § 2a.

(5) Führt der Unternehmer eine Leistung im Sinne des § 13b Absatz 2 aus, für die der Leistungsempfänger nach § 13b Absatz 5 die Steuer schuldet, ist er zur Ausstellung einer Rechnung mit der Angabe „Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers“ verpflichtet; Absatz 1 bleibt unberührt. Die Vorschrift über den gesonderten Steuerausweis in einer Rechnung nach § 14 Absatz 4 Satz 1 Nummer 8 wird nicht angewendet.

(6) In den Fällen der Besteuerung von Reiseleistungen nach § 25 hat die Rechnung die Angabe „Sonderregelung für Reisebüros“ und in den Fällen der Differenzbesteuerung nach § 25a die Angabe „Gebrauchtgegenstände/Sonderregelung“, „Kunstgegenstände/Sonderregelung“ oder „Sammlungsstücke und Antiquitäten/Sonderregelung“ zu enthalten. In den Fällen des § 25 Abs. 3 und des § 25a Abs. 3 und 4 findet die Vorschrift über den gesonderten Steuerausweis in einer Rechnung (§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8) keine Anwendung.

(7) Wird in einer Rechnung über eine Lieferung im Sinne des § 25b Abs. 2 abgerechnet, ist auch auf das Vorliegen eines innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäfts und die Steuerschuldnerschaft des letzten Abnehmers hinzuweisen. Dabei sind die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Unternehmers und die des Leistungsempfängers anzugeben. Die Vorschrift über den gesonderten Steuerausweis in einer Rechnung (§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8) findet keine Anwendung.

(1) Hat der Unternehmer in einer Rechnung für eine Lieferung oder sonstige Leistung einen höheren Steuerbetrag, als er nach diesem Gesetz für den Umsatz schuldet, gesondert ausgewiesen (unrichtiger Steuerausweis), schuldet er auch den Mehrbetrag. Berichtigt er den Steuerbetrag gegenüber dem Leistungsempfänger, ist § 17 Abs. 1 entsprechend anzuwenden. In den Fällen des § 1 Abs. 1a und in den Fällen der Rückgängigmachung des Verzichts auf die Steuerbefreiung nach § 9 gilt Absatz 2 Satz 3 bis 5 entsprechend.

(2) Wer in einer Rechnung einen Steuerbetrag gesondert ausweist, obwohl er zum gesonderten Ausweis der Steuer nicht berechtigt ist (unberechtigter Steuerausweis), schuldet den ausgewiesenen Betrag. Das Gleiche gilt, wenn jemand wie ein leistender Unternehmer abrechnet und einen Steuerbetrag gesondert ausweist, obwohl er nicht Unternehmer ist oder eine Lieferung oder sonstige Leistung nicht ausführt. Der nach den Sätzen 1 und 2 geschuldete Steuerbetrag kann berichtigt werden, soweit die Gefährdung des Steueraufkommens beseitigt worden ist. Die Gefährdung des Steueraufkommens ist beseitigt, wenn ein Vorsteuerabzug beim Empfänger der Rechnung nicht durchgeführt oder die geltend gemachte Vorsteuer an die Finanzbehörde zurückgezahlt worden ist. Die Berichtigung des geschuldeten Steuerbetrags ist beim Finanzamt gesondert schriftlich zu beantragen und nach dessen Zustimmung in entsprechender Anwendung des § 17 Abs. 1 für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem die Voraussetzungen des Satzes 4 eingetreten sind.

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.