Tatbestand

1

Die Klägerin wendet sich gegen die Erhebung von Tabaksteuer wegen einer Mehrmengenlieferung, hilfsweise begehrt sie Erstattung der Tabaksteuer.

2

Am 25.04.2012 eröffnete die A, die zum selben Konzern gehört wie die Klägerin, ein EMCS-Steueraussetzungsverfahren, mit dem Rauchtabak aus dem EU-Mitgliedstaat B nach Deutschland transportiert wurde. In dem dazugehörigen elektronischen Verwaltungsdokument (e-VD) mit dem Registrierkennzeichen XXX-1 gab A 662 Packstücke mit einem Gesamtnettogewicht von 3.972 kg an. Neben dieser Menge wurde am 04.05.2012 im Steuerlager der Klägerin in C eine Palette mit 64 Kartons (= 384 kg) Rauchtabak (Ident-Nr. XXX) angeliefert, die A irrtümlich der Sendung beigefügt und nicht im e-VD genannt hatte (im Folgenden: Mehrmenge). Die Mehrmenge wurde ebenfalls ins Steuerlager der Klägerin aufgenommen, ohne dass dies bei Beendigung des Steueraussetzungsverfahrens gemeldet wurde. Erst mit E-Mail vom 18.05.2012 teilte die Klägerin dem Beklagten die Mehrmenge mit und gab am 05.06.2012 eine entsprechende Steuererklärung ab. Für die Mehrmenge wurde bei der Entnahme aus dem Steuerlager im EU-Mitgliedstaat B kein weiteres Steueraussetzungsverfahren eröffnet.

3

Mit Bescheid vom 20.06.2012 stellte der Beklagte die Mehrmenge sicher und setzte für sie mit Tabaksteuerbescheid vom 29.06.2012 (YYY) Tabaksteuer in Höhe von 25.429,21 € fest. Die Mehrmenge sei mit der Entnahme aus dem Steuerlager des Versenders im EU-Mitgliedstaat B in den steuerrechtlich freien Verkehr überführt worden. Ein weiteres Steueraussetzungsverfahren oder ein Zollverfahren habe sich nicht angeschlossen. Mit dem erstmaligen Inbesitzhalten der Mehrmenge zu gewerblichen Zwecken sei die Tabaksteuer gemäß § 23 Abs. 1 TabStG entstanden. Steuerschuldnerin sei die Klägerin als Empfängerin der Tabakwaren.

4

Mit Schreiben vom 11.07.2012 legte die Klägerin Einspruch gegen den Tabaksteuerbescheid ein (RL 1/12). Gleichzeitig beantragte sie Erstattung der festgesetzten Tabaksteuer gemäß § 32 Abs. 1 TabStG. Die Mehrmenge sei durch einen Arbeitsfehler bei A verursacht worden. Bei der betroffenen Sendung sei eine Palette der Ladung aufgrund einer fehlerhaften Anlage des EMCS-Vorgangs nicht in das Steueraussetzungsverfahren aufgenommen worden. § 32 TabStG sei im Lichte von Art. 11 der Verbrauchsteuer-Systemrichtlinie 2008/118/EG (SysRL) anzuwenden. Für die Klägerin sei es aufgrund der geschilderten Umstände unbillig, die Tabaksteuer zu tragen. Die Aufnahme in ihr Steuerlager begründe eine steuerlich hinreichend überwachte Lagerung der Ware.

5

Mit Schreiben vom 15.11.2012 lehnte der Beklagte den Erstattungsantrag mangels Rechtsgrundlage ab.

6

Mit Schreiben vom 05.12.2012 begründete die Klägerin ihren Einspruch gegen den Tabaksteuerbescheid weiter und legte Einspruch gegen die Ablehnung des Erstattungsantrags gemäß § 32 Abs. 1 TabStG (RL 2/12) ein. Die Entscheidung 14 K 662/09 des FG München sei nicht übertragbar. Die Steuer sei nicht in Deutschland, sondern gemäß Art. 7 Abs. 1, Abs. 2 Buchst. a) SysRL im EU-Mitgliedstaat B entstanden. Da insoweit die Transformationsfrist der Richtlinie abgelaufen sei, sei sie direkt anwendbar.

7

Mit Schreiben vom 12.01.2015 nahm die Klägerin ergänzend Stellung: § 23 Abs. 1 TabStG diene der Bekämpfung des innergemeinschaftlichen Schmuggels von Tabakwaren, nicht der Sanktionierung von rechtmäßig handelnden Verfahrensbeteiligten, die aufgrund eines Versehens des Absenders die Steuer schulden sollen. Die Entstehung der Steuer im Versendungsland durch dortige Entnahme aus dem Steueraussetzungsverfahren sei durch die Lagerbestands- und Versandaufzeichnungen des Versenders eindeutig belegbar. Der Erstattungsantrag nach § 32 TabStG habe einzig zur Voraussetzung, dass Tabakwaren in ein Steuerlager aufgenommen worden sind, was vorliegend der Fall sei. Die notwendige Überprüfung des Warenflusses sei im Rahmen der jährlichen Betriebsprüfung möglich. Die Steuerlagerbestandsaufzeichnungen wiesen die Mehrmengen zweifelsfrei aus und schlössen ein unrechtmäßiges Inverkehrbringen aus. Im Übrigen versage einzig der Beklagte die Erstattung. Die für die Mitbewerber der Klägerin zuständigen Hauptzollämter gäben derartigen Erstattungsanträgen statt.

8

Mit Einspruchsentscheidung vom 22.07.2015 wies der Beklagte die Einsprüche gegen den Tabaksteuerbescheid und gegen die Ablehnung des Erstattungsantrags gemäß § 32 TabStG als unbegründet zurück. Die Tabaksteuer sei zu Recht erhoben worden. Für den gewerblichen Verkehr mit verbrauchsteuerpflichtigen Waren gelte das Bestimmungslandprinzip. Der Bundesfinanzhof habe mit Urteil vom 10.11.2009 (VII R 39/08) entschieden, dass dieser Grundsatz kein Verbot einer mehrfachen Steuerentstehung enthalte. Das Steueraussetzungsverfahren könne sich nur auf die Warenmenge beziehen, für die das Versandverfahren eröffnet worden sei. Die Beförderung der Mehrmenge sei damit nicht unter Steueraussetzung erfolgt. Damit hätten sich die Tabakwaren in einem anderen Mitgliedstaat bereits im freien Verkehr befunden. Derartige Tabakwaren dürften ohne deutsche Steuerzeichen nicht zu gewerblichen Zwecken in das deutsche Steuergebiet importiert werden (§ 23 Abs. 1 i. V. m. § 17 Abs. 1 TabStG). Geschehe dies, entstehe die Steuer. Hinsichtlich des gewerblichen Zwecks werde nicht zwischen verbotenen und rechtmäßigen Handlungen unterschieden. § 23 TabStG unterbinde insgesamt den Handel mit Tabakwaren des steuerrechtlich freien Verkehrs zwischen den Mitgliedstaaten.

9

Die Erstattung nach § 32 Abs. 1 TabStG komme nicht in Betracht. Es fehle an einer Rechtsgrundlage. § 32 Abs. 1 TabStG beziehe sich nur auf die Aufnahme in ein Steuerlager bei innerdeutschen Transporten. Auf innergemeinschaftliche Lieferungen sei die Vorschrift nicht anwendbar. Für den Bundesfinanzhof (VII R 39/08) sei die Existenz von Art. 11 SysRL Beleg dafür, dass Waren, die bereits in einem Mitgliedstaat in den freien Verkehr gelangt seien, auch im Bestimmungsland besteuert werden könnten. Es sei systemimmanent, dass eine Entlastung von bestimmten verfahrenstechnischen Voraussetzungen abhänge. Misslinge im Einzelfall eine Entsteuerung der in einen anderen Mitgliedstaat gelieferten Waren aufgrund der Nichteinhaltung des hierfür vorgeschrieben Verfahrens, führe dies nicht dazu, dass die Regelung unionsrechtswidrig sei.

10

Der stark eingeschränkte Anwendungsbereich von § 32 Abs. 1 TabStG sei zudem der Besonderheit geschuldet, dass die Tabaksteuerschuld nicht durch Geldzahlung, sondern durch die Verwendung von Steuerzeichen beglichen werde. Dabei werde grundsätzlich nicht nach der Art des Steuerentstehungstatbestands unterschieden. Die Steuerzeichen müssten gemäß § 17 Abs. 1 S. 3 TabStG bereits vor der Steuerentstehung verwendet werden. Das Verbringen von Tabakwaren ohne deutsche Steuerzeichen, die sich im steuerrechtlich freien Verkehr befänden, sei zu gewerblichen Zwecken in das Steuergebiet nicht zulässig. Dies werde auch durch die Notwendigkeit der zwingenden Sicherstellung nach § 215 AO deutlich.

11

Mit der am 25.08.2015 erhobenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Sie beruft sich auf ihren vorgerichtlichen Vortrag und führt ergänzend aus: In Deutschland sei keine Steuer entstanden. Stehe wie im vorliegenden Fall der Staat fest, in dem die Unregelmäßigkeit entstanden sei, habe dieser Staat das ausschließliche Besteuerungsrecht. Dies ergebe sich aus Art. 10 Abs. 1, 38 Abs. 1 SysRL.

12

Selbst wenn der Ort der Unregelmäßigkeit unklar wäre, wäre aufgrund der Fiktion des § 14 Abs. 4 TabStG der Ort des Beförderungsbeginns, also EU-Mitgliedstaat B, für die Zuordnung des Besteuerungsrechts maßgeblich. Den stehe nicht entgegen, dass die Ware im weiteren Verlauf des Versandes ins Steuergebiet gelangt sei.

13

Die Klägerin habe die Mehrmenge erst mit der Aufnahme ins Steuerlager in Besitz genommen. Während des Transports habe die Absenderin die Waren besessen. Sie habe die Ware daher nicht außerhalb der steuerrechtlichen Überwachung besessen. Sie habe keine Kenntnis von der Mehrmenge gehabt, da das e-VD diese gerade nicht ausgewiesen habe. § 23 TabStG habe im Übrigen nicht den Zweck, Fehler in der legalen Lieferkette zu sanktionieren. Fehl- oder Mehrmengen stellten eine Unregelmäßigkeit im Sinne von Art. 10 SysRL dar, der in § 14 TabStG umgesetzt worden sei.

14

Da die Ware nur nach ihrem Gewicht, Menge und Markennamen identifizierbar sei, sei unklar, welcher Teil sich im Steueraussetzungsverfahren befunden habe. Vor diesem Hintergrund müsse letztlich, wie auch Art. 10 Abs. 1 S. 1 SysRL nahelege, der gesamte Transport als Transport unter Steueraussetzung angesehen werden. Dies folge aus der Zusammenschau von Art. 21 und Art. 20 SysRL. Auch nach Art. 17 SysRL seien alle "Waren", nicht nur die im e-VD genannten, vom Steueraussetzungsverfahren erfasst.

15

§ 23 TabStG knüpfe an das erstmalige In-Besitz-halten zu gewerblichen Zwecken an. Die Klägerin habe die Mehrmenge bereits im EU-Mitgliedstaat B erstmals im Besitz gehalten.

16

Die Existenz von § 23 Abs. 1 S. 5 TabStG führe nicht automatisch zur Entziehung der Verfügungsgewalt über die Waren. Diese Norm stelle nur eine Ermächtigungsgrundlage dar für die am 20.06.2012 ausgesprochene Sicherstellung, die keine Rückwirkung entfalte.

17

Dem Erstattungsantrag nach § 32 Abs. 1 TabStG sei statt zu geben, weil die einzige Voraussetzung der Norm - die Aufnahme von Tabakwaren in ein Steuerlager - erfüllt sei. Die Norm basiere auf Art. 11 SysRL. Die einzige dort vorgesehene Beschränkung sei, dass die Steuerbefreiung nicht über die Steuerbefreiungen von Art. 12 SysRL und die spezifischen Steuerbefreiungen der einzelnen Verbrauchsteuer-Richtlinien hinausgehen dürfe. Dies sei bei § 32 TabStG der Fall. Weder der Wortlaut noch die systematische Stellung im Abschnitt 6 des TabStG rechtfertige die vom Beklagten vorgenommene Beschränkung auf Inlandstransporte. Sie verstoße auch gegen das europäische Diskriminierungsverbot. Der Hinweis auf die Art der Begleichung der Tabaksteuerschuld mittels Tabaksteuerzeichen gehe fehl. Unrichtig sei, dass nach § 215 AO sichergestellte Waren nicht in ein Tabaksteuerlager aufgenommen werden dürften. Im Übrigen sei die Ware erst lange nach der Aufnahme ins Steuerlager sichergestellt worden. Die Verweigerung der Erstattung sei gleichheitswidrig, weil bei anderen Hauptzollämtern in vergleichbaren Fällen die Tabaksteuer erlassen bzw. erstattet worden sei.

18

Die vom Beklagten zitierte Entscheidung des Bundesfinanzhofs (VII B 30/14) betreffe einen anderen Sachverhalt. In jenem Verfahren sei es nämlich um den Diebstahl von Tabakwaren bei einem Händler gegangen, der nicht über ein Steuerlager verfügt habe. Dass in einem solchen Fall eine Erstattung nicht möglich sei, liege nahe, weil es sonst zu einem unversteuerten Verbrauch komme. Man könne aus dieser Entscheidung auch nicht in § 32 TabStG das weitere Tatbestandsmerkmal der "Brauchbarkeit" hineinlesen. Im Übrigen sei die Mehrmenge gerade nicht unbrauchbar geworden.

19

§ 32 TabStG regele Fälle, in denen eine entstandene Tabaksteuer zu erstatten sei, weil ein unkontrollierter Verbrauch der Waren im Steuergebiet ausgeschlossen werden könne. Die Steuerentlastung hänge, anders als der Beklagte meine, auch nicht von Zufälligkeiten ab. § 32 TabStG verlange gerade, dass die Ware wieder in den Steuerlager überführt werde. § 32 Abs. 1 TabStG erfasse nicht nur "die durch die Verwendung von Steuerzeichen entrichtete Steuer". Die Tabaksteuer könne nämlich auf unterschiedliche Weise entstehen, so etwa nach § 23 Abs. 1 S. 1 TabStG.

20

§ 12 Abs. 5 TabStG, auf den der Beklagte sich beziehe, betreffe nur Waren, die sich im Verfahren der Steueraussetzung befänden. Die Mehrmenge unterliege diesem Verfahren jedoch gerade nicht. Im Übrigen könne die Klägerin die Steuerentstehung nicht verhindern, wenn sie - wie der Beklagte behaupte - bereits im Zeitpunkt des Grenzübertritts die Waren in Besitz nehme. Außerdem sei sie gemäß § 11 Abs. 1, Abs. 3 TabStG verpflichtet, Tabakwaren unverzüglich in Steuerlager aufzunehmen. Eine Zählung außerhalb des Steuerlagers sei damit nicht möglich.

21

Die Klägerin beantragt,
1. den Tabaksteuerbescheid vom 29.06.2012 (YYY) in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22.07.2015 (RL 1/12) aufzuheben,
2. hilfsweise, den Beklagten unter Aufhebung des Bescheids vom 15.11.2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22.07.2015 (RL 2/12) zu verpflichten, der Klägerin gemäß § 32 TabStG Tabaksteuer in Höhe von 25.429,21 € zu erstatten.

22

Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

23

Er verweist auf seinen bisherigen Vortrag und führt ergänzend im Wesentlichen aus: Die Steuer entstehe für Mehrmengen unmittelbar mit der Entnahme aus dem Steuerlager. § 14 TabStG sei nicht anwendbar, weil er lediglich Unregelmäßigkeiten bei der Beförderung unter Steueraussetzung erfasse. Hierum gehe es jedoch nicht. Der vorliegende Fall betreffe Waren, die in einem Mitgliedstaat bereits in den steuerrechtlich freien Verkehr überführt worden seien, für die die Steuer jedoch noch nicht entrichtet worden sei und die in einen anderen Mitgliedstaat befördert würden. Der EuGH habe mit Urteil vom 09.09.2004 (C-292/02, Rn. 35) entschieden, dass eine verbrauchsteuerpflichtige Ware, die in einem Mitgliedstaat in den steuerrechtlich freien Verkehr überführt worden sei, in dem andern Mitgliedstaat besteuert werde. Hierdurch solle sichergestellt werden, dass die Verbrauchsteuer für Waren, die zu kommerziellen Zwecken transportiert würden, im Ergebnis in dem Mitgliedstaat des Endverbrauchs anfalle. Die Verlagerung der Steuererhebungszuständigkeit erfolge ab dem Grenzübertritt.

24

§ 23 TabStG lasse sich nicht entnehmen, dass die Vorschrift nur für Schmuggeltatbestände gelten solle. Die Klägerin sei Abgabenschuldnerin. Der Bundesfinanzhof habe in seinem Urteil vom 27.11.2014 (VII R 40/12) entschieden, dass Empfänger auch derjenige sein könne, der nach Beendigung des Verbringens Besitz an den Waren erlangt habe.

25

Art. 10 Abs. 1 SysRL - und damit auch § 14 TabStG - sei eindeutig nur für die Beförderung von Waren anwendbar, die sich in einem Steueraussetzungsverfahren im Sinne von Art. 4 Nr. 7 SysRL befänden. Eine Ware, die sich - wie die Mehrmenge - bereits im steuerrechtlich freien Verkehr befinde, könne daher nicht gleichzeitig im Verfahren der Steueraussetzung sein.

26

Die Argumentation der Klägerin würde dazu führen, dass Waren, die nur nach Gewicht identifiziert werden könnten, nicht unter Steueraussetzung befördert werden könnten, weil eine Nämlichkeitsfeststellung nicht möglich wäre. Nach der Durchführungsverordnung wäre die Klägerin verpflichtet gewesen, eine Mehrmenge zu melden.

27

Zusammengefasst sei die Mehrmenge gemäß Art. 7 Abs. 2 Buchst. a) SysRL im EU-Mitgliedstaat B in den steuerrechtlich freien Verkehr gelangt, weil sie nicht ins Steueraussetzungsverfahren überführt worden sei. Die erneute Steuerentstehung gemäß § 23 Abs. 1 TabStG sei durch Art. 33 Abs. 1 SysRL angeordnet

28

Ein Erstattungsanspruch bestehe nicht. Der Bundesfinanzhof habe im Beschluss vom 30.03.2015 (VII B 30/14) entschieden, dass kein Entlastungsanspruch bestehe, wenn die verbrauchsteuerpflichtige Ware im Handel unbrauchbar werde. Auch in diesen Fällen werde das Risiko der Nichtabwälzbarkeit der Steuer dem Hersteller oder Händler zugewiesen, ohne dass der Charakter der Tabaksteuer als besondere Verbrauchsteuer in Frage gestellt werde. Auch im vorliegenden Fall sei die Mehrmenge unbrauchbar, weil sie keine deutschen Steuerzeichen getragen habe.

29

Unerheblich sei, dass sich die Mehrmenge zur Zeit der Feststellung der Unregelmäßigkeit in einem Steuerlager befunden habe. Maßgeblich sei nämlich der Zeitpunkt des Eintritts der tatbestandlichen Voraussetzungen, weil ansonsten die Steuerentlastung von Zufällen abhängig wäre.

30

Für die wirksame Aufnahme der Mehrmenge in das Steuerlager der Klägerin habe es ihr an der Verfügungsmacht gefehlt. Die in § 23 Abs. 1 S. 5 TabStG geforderte Sicherstellung stelle nicht erst auf den Zeitpunkt der Steuerentstehung ab, sondern müsse so verstanden werden, dass sie bereits an den Zeitpunkt des Verbringens anknüpfe. Anderenfalls erlange der Warenempfänger einen Zeitvorteil. Er könne die Ware - wie vorliegend geschehen - in das Steuerlager aufnehmen und dadurch einen Erstattungsanspruch ableiten. Demgegenüber wäre der redliche Warenempfänger, der die erhaltene Mehrmenge zugleich im e-VD melde, benachteiligt, weil die Behörde ein Verfügungsverbot aussprechen könne.

31

Die Beförderung unter Steueraussetzung ende gemäß § 12 Abs. 5 TabStG mit Übernahme der Ware. Die Mengenfeststellung sei demnach der Beförderung zuzurechnen. Die Klägerin hätte die Möglichkeit gehabt, die Sendung insgesamt zurückzuweisen, um die Steuerentstehung zu vermeiden. Nehme sie die Ware aus wirtschaftlichen Gründen gleichwohl an, müsse sie die steuerlichen Folgen tragen.

32

Bei der Entscheidung hat die Sachakte des Beklagten vorgelegen. Auf deren Inhalt sowie das Protokoll des Erörterungstermins vom 30.05.2017 wird ergänzend Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

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I.

Die Klage, über die im Einverständnis der Beteiligten (...) ohne mündliche Verhandlung (90 Abs. 2 FGO) und durch den Berichterstatter anstelle des Senats (§ 79a Abs. 4, 3 FGO) entschieden wird, hat nur mit dem Hilfsantrag Erfolg.

34

II.

Die Klage ist mit dem Hauptantrag unbegründet. Der angefochtene Tabaksteuerbescheid vom 29.06.2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22.07.2015 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin daher nicht in ihren Rechten (§ 101 S. 1 FGO).

35

Ermächtigungsgrundlage für die Erhebung der Tabaksteuer auf die Mehrmenge ist § 23 Abs. 1 S. 1 TabStG. Danach entsteht die Tabaksteuer, wenn Tabakwaren in anderen als den in § 22 Abs. 1 TabStG genannten Fällen entgegen § 17 Abs. 1 TabStG aus dem steuerrechtlich freien Verkehr eines anderen Mitgliedstaats in das Steuergebiet verbracht oder zu gewerblichen Zwecken in Besitz gehalten werden. Die Voraussetzungen dieser Vorschrift sind erfüllt.

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1. Die Mehrmenge an Rauchtabak - Tabakwaren im Sinne von § 1 Abs. 2 und 5 TabStG - enthielt keine deutschen Steuerzeichen im Sinne von § 17 TabStG. Sie wurde auch nicht zu privaten Zwecken im Sinne von § 22 Abs. 1 TabStG ins Steuergebiet befördert.

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2. Die Mehrmenge stammte aus dem steuerrechtlich freien Verkehr von B, einem Mitgliedstaat der Europäischen Union. Der steuerrechtlich freie Verkehr bezeichnet eine Situation, in der sich Tabakwaren weder in einem Verfahren der Steueraussetzung noch in einem zollrechtlichen Nichterhebungsverfahren befinden (§ 4 Nr. 3 TabStG). Das Tabaksteuergesetz enthält allerdings keine Angaben dazu, nach welchen Rechtsvorschriften es zu beurteilen ist, ob sich eine Ware vor der Verbringung ins deutsche Steuergebiet in einem Verfahren der Steueraussetzung befunden hat. Das deutsche Tabaksteuerrecht kann nicht maßgeblich sein, weil es der Bundesrepublik Deutschland offensichtlich an der Kompetenz fehlt, die Voraussetzungen für die Überführung einer Ware in den freien Verkehr in einem anderen EU-Mitgliedstaat zu regeln. Das nationale Recht der anderen EU-Mitgliedstaaten - hier des EU-Mitgliedstaats B - ist nicht anzuwenden, weil nicht davon ausgegangen werden kann, dass der Bundesgesetzgeber es einem ausländischen Rechtssetzungsorgan überlassen wollte, die Bedingungen für die Erfüllung eines nationalen Steuerschuldentstehungstatbestands festzulegen. § 23 Abs. 1 S. 1 TabStG ist vor diesem Hintergrund so zu verstehen, dass für die Erfüllung des Tatbestandsmerkmals "aus dem steuerrechtlich freien Verkehr eines anderen Mitgliedstaats" auf die Richtlinie 2008/118/EG des Rates vom 16.12.2008 über das allgemeine Verbrauchsteuersystem und zur Aufhebung der Richtlinie 92/12/EWG (ABl. L/12; Verbrauchsteuer-Systemrichtlinie - SysRL), insbesondere dessen Art. 7 Abs. 2, zurückzugreifen ist.

38

Die Mehrmenge wurde gemäß Art. 7 Abs. 2 Buchst. b) SysRL durch den Besitz außerhalb eines Verfahrens der Steueraussetzung in den freien Verkehr überführt, ohne dass - wie die Klägerin im Erörterungstermin unwidersprochen vorgetragen hat - im EU-Mitgliedstaat B eine Verbrauchsteuer erhoben wurde. Zwar wurde im EU-Mitgliedstaat B am 25.04.2012 ein Steueraussetzungsverfahren über die Lieferung von 3.972 kg Rauchtabak (Ident-Nr. XXX) eröffnet. Tatsächlich wurde jedoch eine um die Mehrmenge (384 kg) erhöhte Menge Rauchtabak versandt.

39

Mehrmengen, die im e-VD nicht genannt sind, befinden sich nicht im Verfahren der Steueraussetzung (FG Hamburg, Urt. v. 19.06.2015, 4 K 13/15, juris Rn. 16; so i. E. auch Pohl, Besteuerung von Mengendifferenzen, AW-Prax 2011, 200, 201 zu § 15 EnergieStG; unentschlossen Schröer-Schallenberg, in Bongartz/ dies., Verbrauchsteuerrecht, 2. Aufl. 2011, D 157 a. E.). Dies entspricht dem Sinn und Zweck des Steueraussetzungsverfahrens, der darin besteht, die Beförderung der verbrauchsteuerpflichtigen Waren zu verfolgen (20. Erwägungsgrund der Verbrauchsteuer-Systemrichtlinie). Die Verfolgbarkeit der Warenlieferung innerhalb des Steueraussetzungsverfahrens ist für Warenmengen, die nicht im e-VD dokumentiert werden, von vornherein nicht gegeben. Wäre etwa im vorliegenden Fall die Mehrmenge nicht am Bestimmungsort angekommen, wäre ihr Verlust im Steueraussetzungsverfahren nicht nachvollziehbar. Dass er - worauf die Klägerin im Erörterungstermin hingewiesen hat - in den jeweiligen Bestandsaufzeichnungen der Steuerlager verfolgbar wäre, stellt nur einen unvollkommenen Ersatz dar.

40

Auch die Systematik der Verbrauchsteuer-Systemrichtlinie spricht dafür, Mehrmengen als nicht vom Steueraussetzungsverfahren erfasst anzusehen. Nach Art. 21 Abs. 1 SysRL gilt eine Beförderung nur dann als in einem Verfahren der Steueraussetzung durchgeführt, wenn sie mit einem e-VD erfolgt, das nach den Vorgaben von Art. 21 Abs. 2 und 3 erstellt wurde. Daraus folgt, dass die ordnungsgemäße Erstellung eines e-VD konstitutive Wirkung für die Eröffnung eines Steueraussetzungsverfahrens hat. Vor diesem Hintergrund wäre es widersprüchlich, den nicht unwichtigen Angaben über die Menge der zu befördernden Waren eine solche Bedeutung abzusprechen.

41

Die Bedeutung der versendeten Menge kommt auch in Art. 23 Abs. 1 Nr. 1 SysRL zum Ausdruck. Danach kann dem Versender gestattet werden, Energieerzeugnisse im Steueraussetzungsverfahren in mehrere Beförderungen aufzuteilen, sofern sich an der Gesamtmenge der Ware nichts ändert. Es handelt sich im Hinblick auf die Relevanz der Gesamtmenge nicht um eine Spezialvorschrift für Energieerzeugnisse, weil nicht nachvollziehbar wäre, warum die Gesamtmenge nur für solche Waren von Bedeutung sein sollte. Eine Sondervorschrift für Energieerzeugnisse stellt die Norm nur insoweit dar, als eine Aufteilung der Beförderungen im Rahmen desselben Steueraussetzungsverfahrens möglich ist.

42

Außerdem werden die Angaben im e-VD nach Art. 21 Abs. 3 SysRL im Abgangsmitgliedstaat und nach Art. 24 Abs. 3 SysRL im Bestimmungsmitgliedstaat überprüft. Das e-VD enthält Angaben über Menge sowie Brutto- und Nettogewicht der beförderten Waren.

43

Der hier vertretenen Auffassung steht nicht entgegen, dass die Eingangsmeldung nach Art. 24 SysRL auch Angaben zu einer Mehrmenge enthalten muss (Art. 7 bzw. 8 Abs. 3 i. V. m. Anhang I Tab. 6 Verordnung (EG) Nr. 684/2009). Die Eingangsmeldungen erfüllen nämlich auch den Zweck, den Steuerpflichtigen dabei zu helfen, ihren steuerlichen Erklärungspflichten nachzukommen. Hierzu gehört selbstverständlich auch die Meldung über Abweichungen zu den im e-VD gemachten Angaben, die logischerweise erst beim Wareneingang festgestellt werden können. Aus der Meldepflicht der Mehrmengen bei Beendigung eines Steueraussetzungsverfahrens lässt sich mithin nicht schließen, dass der Gesetzgeber davon ausging, dass auch Mehrmengen dem Steueraussetzungsverfahren unterliegen. Vor diesem Hintergrund ist die im früheren deutschen Verbrauchssteuerrecht vorgenommene Behandlung von Mehrmengen als "Unregelmäßigkeit im Verkehr unter Steueraussetzung" (§ 26 Abs. 2 S. 2 Biersteuerverordnung vom 19.06.1997; § 44 Abs. 2 S. 3 Branntweinsteuerverordnung vom 11.07.1997; § 37 Energiesteuer-Durchführungsverordnung vom 31.07.2006) ungenau. Richtigerweise hätte die Überschrift etwa "Feststellung von Waren des freien Verkehrs bei Gelegenheit der Beendigung eines Steueraussetzungsverfahrens" lauten müssen.

44

Bei einem solchen Verständnis der Behandlung einer Mehrmenge wurde die hier in Rede stehende Mehrmenge bereits bei Auslagerung aus dem Steuerlager von A im EU-Mitgliedstaat B besessen, wobei offenbleiben kann, ob A und/oder der Frachtführer des EU-Mitgliedstaats B erstmals Besitz hierüber erlangt hat.

45

3. Die Mehrmenge wurde in das deutsche Steuergebiet verbracht. Dies geschah auch zu gewerblichen Zwecken, weil die Ware zum Weiterverkauf außerhalb der EU vorgesehen war. Im deutschen Steuergebiet wurde die Ware auch erstmals in Besitz gehalten.

46

4. Die Klägerin ist Schuldnerin der Tabaksteuer gemäß § 23 Abs. 1 S. 2 TabStG. Danach ist Steuerschuldner, wer die Lieferung vornimmt oder die Tabakwaren in Besitz hält und der Empfänger, sobald er Besitz an den Tabakwaren erlangt hat. Die Klägerin war die Empfängerin auch der Mehrmenge und hat sie gleichzeitig mit den Waren, die dem Steueraussetzungsverfahrens unterlagen, in Besitz genommen.

47

5. Für die Höhe der Steuerschuld wird auf die zutreffende und von der Klägerin nicht bestrittene Berechnung des Beklagten (...) verwiesen.

48

III.

Die Klage ist mit dem Hilfsantrag begründet. Die Ablehnung der beantragten Erstattung ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten (§ 101 S. 1 FGO), weil sie einen Anspruch auf Erstattung hat.

49

Anspruchsgrundlage für die Erstattung ist § 32 Abs. 1 S. 1 TabStG. Danach wird die Steuer auf Antrag erlassen oder erstattet, wenn Tabakwaren insbesondere in ein Steuerlager aufgenommen werden.

50

1. Das - neben der unstreitig erfolgten Antragstellung der Klägerin (§ 48 Abs. 3 Tabaksteuerverordnung vom 05.10.2009 [BGBl. I 3262, 3263] - TabStV) - einzige Tatbestandsmerkmal von § 32 Abs. 1 S. 1 TabStG ist erfüllt. Die Mehrmenge wurde wirksam ins Steuerlager der Klägerin aufgenommen, indem sie am 04.05.2012 physisch dort eingelagert und in der Lagerbuchhaltung erfasst wurde (vgl. Art. 16 Abs. 2 Buchst. d SysRL).

51

1.1 Der wirksamen Aufnahme der Mehrmenge im Steuerlager steht nicht entgegen, dass die Mehrmenge mit Bescheid vom 20.06.2012 gemäß § 215 AO i. V. m. § 23 Abs. 1 S. 5 TabStG sichergestellt wurde. Da die Sicherstellung ein Verwaltungsakt ist, wird sie mit Bekanntgabe wirksam (§ 124 Abs. 1 S. 1 AO). Weil die Mehrmenge bereits am 04.05.2012 ins Steuerlager aufgenommen wurde, konnte die Sicherstellung keinen Einfluss auf die Wirksamkeit der Aufnahme haben. Dafür, dass die Sicherstellung hier ausnahmsweise ex tunc-Wirkung entfalten könnte, ist im Gesetz nichts ersichtlich. Der Zweck von § 23 Abs. 1 S. 5 TabStG erschöpft sich vielmehr darin, die in § 215 Abs. 1 AO vorgesehene Ermessensentscheidung in eine gebundene Entscheidung umzuwandeln.

52

1.2 Es steht der Wirksamkeit der Aufnahme der Mehrmenge ins Steuerlager auch nicht entgegen, dass bei Beendigung des Steueraussetzungsverfahrens die Mehrmenge nicht im e-VD gemeldet wurde. Dies könnte möglicherweise eine Unregelmäßigkeit während der Beförderung darstellen. Der Tatbestand des § 32 TabStG bietet jedoch keine Anhaltspunkte dafür, dass dies der Erstattung entgegenstehen könnte. Der Beklagte geht im Übrigen ebenfalls hiervon aus. Im Erörterungstermin hat er sich nämlich auf den Standpunkt gestellt, dass der Tatbestand des § 32 TabStG erfüllt wäre, wenn sich derselbe Sachverhalt, der diesem Rechtsstreit zu Grunde liegt, vollständig im deutschen Steuergebiet zugetragen hätte.

53

1.3 Das Gesetz enthält keine Einschränkung dahingehend, dass Tabakwaren des freien Verkehrs nicht in ein Steuerlager (wieder) aufgenommen werden können. Im Gegenteil können nur derartige Tabakwaren in den Genuss der Erstattung nach § 32 TabStG kommen, weil nur durch Überführung in den freien Verkehr die Steuer, deren Erstattung § 32 TabStG vorsieht, entstehen kann.

54

2. Für die Existenz des vom Beklagten postulierten ungeschriebenen negativen Tatbestandsmerkmals des § 32 TabStG, nach dem es sich nicht um Tabakwaren des freien Verkehrs anderer Mitgliedstaaten im Sinne von § 23 Abs. 1 TabStG handeln dürfe, § 32 TabStG also nur bei innerdeutschen Transporten gelte, gibt es keine ausreichende Stütze im Gesetz. Tabakwaren, für die die Tabak-steuer - wie hier - gemäß § 23 Abs. 1 S. 1 TabStG entstanden ist, sind damit nicht vom Anwendungsbereich des §§ 32 TabStG ausgeschlossen. Im Einzelnen:

55

2.1 Der Wortlaut von § 32 Abs. 1 S. 1 TabStG spricht gegen eine Beschränkung auf bestimmte Tabakwaren. Dort werden nämlich pauschal ohne Voranstellung eines auch nur unbestimmten Artikels "Tabakwaren" genannt. Der Begriff der "Tabakwaren" ist in § 1 Abs. 2 TabStG als Zigarren oder Zigarillos, Zigaretten und Rauchtabak legaldefiniert. Hierbei ist die Herkunft der Ware kein Unterscheidungskriterium. Auch der in § 32 Abs. 1 S. 1 TabStG verwendete Steuerbegriff ist denkbar weit. Dort wird als Gegenstand von Erlass und Erstattung "[d]ie Steuer" bezeichnet. Damit ist offensichtlich die Tabaksteuer gemeint, der gemäß § 1 Abs. 1 S. 1 TabStG Tabakwaren im Steuergebiet unterliegen. Hätten Tabakwaren des steuerrechtlich freien Verkehrs anderer Mitgliedstaaten oder die Tabaksteuer, die gemäß § 23 Abs. 1 S. 1 TabStG entstanden ist, von § 32 Abs. 1 S. 1 TabStG ausgenommen werden sollen, hätte dies zwanglos im Tatbestand der Vorschrift seinen Niederschlag finden können.

56

2.2 Die Systematik des Tabaksteuergesetzes bietet keine Anhaltspunkte für die vom Beklagten vertretene Rechtsauffassung. § 32 TabStG steht im Abschnitt 6 über Steuervergünstigungen. In diesem Abschnitt regeln die §§ 30 f. TabStG Steuerbefreiungen. Der hier einschlägige § 32 TabStG behandelt den Erlass und die Erstattung. Ein Hinweis darauf, dass die Steuer, die nach einer zu den davorliegenden Abschnitten des TabStG gehörenden Norm entstanden ist, nicht von § 32 TabStG erfasst sein kann, ergibt sich aus dieser Strukturierung der Abschnitte gerade nicht. Sie weist vielmehr darauf hin, dass § 32 TabStG unterschiedslos auf sämtliche Tabaksteuerschulden anzuwenden ist, gleichgültig nach welcher Vorschrift der Abschnitte 2-4 sie entstanden ist.

57

Die Existenz der zwingenden Sicherstellungsanordnung in § 23 Abs. 1 S. 5 TabStG spricht auch nicht gegen die Anwendbarkeit von § 32 TabStG auf die Steuerentstehung nach § 23 TabStG. § 23 Abs. 1 S. 5 TabStG dient lediglich der Umsetzung des Ziels, dass der Gesetzgeber mit § 23 TabStG verfolgt. Es liegt - wie schon bei der Vorgängernorm des § 19 TabStG 1993 - darin, den Handel zwischen den Mitgliedstaaten zu unterbinden (siehe nur BR-Drs. 651/92, S. 211 zu § 19 TabStG 1993). Hierfür ist es erforderlich (und ausreichend), die Kontrolle über den Lagerort von Tabakwaren des freien Verkehrs anderer Mitgliedstaaten auszuüben. Die Beantwortung der Frage, ob die durch die Verbringung aus anderen Mitgliedstaaten gemäß § 23 Abs. 1 S. 1 TabStG entstandene Steuer zu erstatten ist, hat auf die Erreichung dieses Ziels keinen Einfluss.

58

2.3 Auch die Systematik von § 32 TabStG stützt die Auffassung des Beklagten nicht. § 32 Abs. 2 TabStG, der sich mit Erstattung und Erlass der Tabaksteuer, die durch die Verwendung von Steuerzeichen entrichtet wurde, befasst, lässt sich nicht entnehmen, dass § 32 Abs. 1 TabStG nur für die Steuern gilt, die durch Verwendung von Steuerzeichen im Sinne von § 17 Abs. 1 TabStG entrichtet werden. § 32 Abs. 2 TabStG ist vielmehr so zu lesen, dass er für den Fall gilt, dass die Steuer durch die Verwendung von Steuerzeichen entrichtet wurde. Dies ergibt sich aus der Gesetzgebungsgeschichte von § 32 TabStG. Bereits in § 13 TabStG 1980 (BGBl I. 1979, 2118) - einer Vorgängernorm von § 32 TabStG - wurde die Erstattungsmöglichkeit, die bis dahin nur für durch Steuerzeichenverwendung versteuerte Tabakwaren vorgesehen war, ausdrücklich auf anders versteuerte Tabakwaren ausgedehnt (BT-Drs. 8/3114, 14; hierzu auch Caspers/Dittrich, Das neue Tabaksteuerrecht, 3. Fortsetzung, ZfZ 1980, 205, 206; wohl a. A. ohne weitere Begründung Schröer-Schallenberg in Bongartz/dies., Verbrauchsteuerrecht, 2. Aufl. 2011, Rn. K 111). In § 48 Abs. 3 TabStV wird dies ausdrücklich anerkannt. Von § 32 TabStG erfasst sind damit auch Steuerschulden, die etwa nach Abgabe einer Steuererklärung (§ 23 Abs. 1 S. 3 TabStG) durch Geldzahlung zu begleichen sind.

59

2.4 Der Sinn und Zweck von § 32 TabStG spricht gegen eine Beschränkung seines Anwendungsbereichs. Durch die Erstattungsmöglichkeit der Steuer nach Aufnahme der versteuerten Waren in das Steuerlager soll vermieden werden, dass der Hersteller oder der Einführer auch dann mit der Tabaksteuer belastet bleibt, wenn seine Erzeugnisse dem Verbraucher nicht zugeführt werden (so bereits Schröter, Das Tabaksteuergesetz, 1956, Anmerkung 1 zu § 79 TabStG a. F.). Diese Ratio des § 32 TabStG bietet keinen Anhaltspunkt dafür, nach dem Grund der Steuerentstehung - §§ 15 Abs. 1 i. V. m. Abs. 2, 17, 21 Abs. 1 TabStG einerseits und 23 Abs. 1 TabStG andererseits - zu differenzieren.

60

2.5 Den einzigen normativen Anknüpfungspunkt für die vom Beklagten vertretene Auffassung bietet die Gesetzgebungsgeschichte zu § 22 TabStG 1993 - der Vorgängervorschrift von § 32 TabStG, die dieser Norm entspricht (BR-Drs. 169/09, S. 145). Dort heißt es, dass eine Umsetzung des Art. 11 Abs. 1 SysRL entsprechenden Art. 22 RL 92/12/EWG, der es den Mitgliedstaaten erlaubt, für verbrauchsteuerpflichtige Waren des freien Verkehrs eine Erstattung vorzusehen, "wegen der Besonderheit des Besteuerungsverfahrens [...] nicht erforderlich" sei. Hieraus folgt zunächst nur, dass der Gesetzgeber bei der Umsetzung der Richtlinie 92/12/EWG von der Ermächtigung in Art. 22 dieser Richtlinie keinen Gebrauch gemacht hat. Keine Aussage hat der Gesetzgeber allerdings darüber getroffen, was nach dem geltenden (deutschen) Tabaksteuerrecht möglich ist. Seine Formulierung weist vielmehr darauf hin, dass er, weil der Handel mit Tabakwaren des steuerrechtlich freien Verkehrs ohnehin unzulässig ist, eine Situation, in der es zu einem Erstattungsbegehren kommen kann, nicht für möglich hielt. Dabei hätte er allerdings nicht die auch hier vorliegende Konstellation bedacht, dass ein Wirtschaftsbeteiligter weder eine Überführung in den freien Verkehr eines anderen Mitgliedstaats - hier: B - noch eine Besitzerlangung im Steuergebiet außerhalb eines Steueraussetzungsverfahrens beabsichtigt. Was in einer solchen Situation zu geschehen hat, muss sich aus der Auslegung des geschriebenen Rechts ergeben.

61

Selbst wenn man diese Gesetzgebungsgeschichte so verstehen müsste, dass der Gesetzgeber seinerzeit davon ausging, dass im Falle des § 19 TabStG 1993 eine Erstattung der hier in Rede stehenden Konstellation nicht möglich wäre, wäre dies unbeachtlich, weil - wie dargelegt - sich dies aus dem Gesetz selbst nicht ergibt.

62

2.6 Aus der Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 30.03.2015 (VII B 30/14), auf die der Beklagte sich bezogen hat, folgt nicht, dass § 32 TabStG auf den vorliegenden Fall unanwendbar ist. In jenem Verfahren ging es nämlich um den Diebstahl von Zigaretten. Für einen solchen Fall sieht das Gesetz aus gutem Grund keinen Entlastungstatbestand vor. Beim Diebstahl von Zigaretten werden die Zigaretten nämlich typischerweise verbraucht. Erhielte der Bestohlene eine Erstattung, würde der Verbrauch im Ergebnis nicht besteuert. Der Hinweis des Bundesfinanzhofs, dass bei Vernichtung der Ware ebenfalls kein Entlastungsanspruch bestünde (Rn. 10 des Urteils bei juris), führt im vorliegenden Fall nicht weiter, weil es - anders als bei der Aufnahme in ein Steuerlager - für diesen Fall keinen gesetzlichen Entlastungstatbestand gibt, wenn die Vernichtung nicht unter Steueraufsicht erfolgt (§ 30 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d TabStG).

63

2.7 Selbst wenn sich aus dem Tabaksteuergesetz die vom Beklagten postulierte Beschränkung des Anwendungsbereichs von § 32 TabStG auf rein nationale Sachverhalte ergeben sollte - quod non -, verböte das EU-Recht ein solches Normverständnis. Diese Auslegung von § 32 TabStG verstieße nämlich gegen EU-rechtliche Diskriminierungsverbote (dazu 2.7.1). Die Rechtsfolge hiervon wäre eine unionsrechtskonforme Auslegung der Norm (dazu 2.7.2).

64

2.7.1 Die Beschränkung des Anwendungsbereichs von § 32 TabStG verstößt gegen EU-Recht.

65

2.7.1.1 Die Beschränkung des Anwendungsbereichs von § 32 TabStG verstößt gegen das Diskriminierungsverbot aus Art. 9 Abs. 2 S. 2 SysRL. Danach wenden die Mitgliedstaaten insbesondere im Hinblick auf Erstattung und Erlass der Verbrauchsteuern auf im Inland hergestellte Waren und auf Waren mit Herkunft aus anderen Mitgliedstaaten dieselben Verfahren an.

66

Nach dem Normverständnis des Beklagten gilt § 32 TabStG nicht für Tabakwaren des freien Verkehrs anderer Mitgliedstaaten im Sinne von § 23 Abs. 1 TabStG. Die Erstattungsmöglichkeit ist also von vornherein auf Waren beschränkt, die im deutschen Steuergebiet in den freien Verkehr überführt wurden. Die Differenzierung nach diesem Kriterium ist von Art. 9 Abs. 2 S. 2 SysRL erfasst. Zwar werden als Vergleichspaar dort im Inland hergestellte Waren und Waren mit Herkunft aus anderen Mitgliedstaaten genannt. Im Lichte des Zwecks der Verbrauchsteuer-Systemrichtlinie, das reibungslose Funktionieren des Binnenmarktes zu gewährleisten (2. Erwägungsgrund der Richtlinie), muss das Vergleichspaar jedoch in einem erweiterten Sinne verstanden werden. Wie genau dies zu erfolgen hat, ergibt sich aus dem 10. Erwägungsgrund der Verbrauch-steuer-Systemrichtlinie. Danach sollte sich insbesondere die Erstattung von Steuern nach nichtdiskriminierenden Kriterien richten, da sich das Verfahren für die Erstattung auf das reibungslose Funktionieren des Binnenmarktes auswirkt. Art. 9 Abs. 2 S. 2 SysRL ist also immer dann betroffen, wenn nach der Herkunft der Ware (Produktionsort oder der Ort, an dem die Ware in den steuerrechtlich freien Verkehr überführt wurde) oder dem Ort, an dem sich ein erstattungsrelevanter Sachverhalte zuträgt, differenziert wird.

67

Die vom Beklagten vertretene Auslegung von § 32 TabStG führt dazu, dass auf Waren des freien Verkehrs anderer Mitgliedstaaten und auf Waren, die innerhalb des deutschen Steuergebiets in den freien Verkehr überführt wurden, nicht dieselben Verfahren angewendet werden.

68

Art. 11 Abs. 1 SysRL steht einem Verstoß gegen Art. 9 Abs. 2 S. 2 SysRL nicht entgegen. Zwar überlasst er es den Mitgliedstaaten, die Situationen festzulegen, für die eine Erstattung von Verbrauchsteuern für in den steuerrechtlich freien Verkehr überführte verbrauchsteuerpflichtige Waren in Betracht kommt. Art. 11 Abs. 1 und Art. 9 Abs. 2 S. 2 SysRL haben jedoch unterschiedliche Zielrichtungen. Art. 11 Abs. 1 SysRL stellt in erster Linie klar, dass die Mitgliedstaaten überhaupt Erstattungstatbestände schaffen dürfen, ohne hierdurch gegen das EU-rechtliche Beihilfeverbot zu verstoßen. Falls sie sich entscheiden, solche Tatbestände zu schaffen, müssen diese nichtdiskriminierend im Sinne von Art. 9 Abs. 2 S. 2 SysRL angewandt werden.

69

Rechtfertigungsgründe für diese De jure-Diskriminierung auf der Grundlage der Herkunft der Ware sind nicht ersichtlich. Selbst wenn man die Rechtfertigungsgründe der Warenverkehrsfreiheit (siehe unten 2.7.1.3) auf Art. 9 Abs. 2 S. 2 SysRL überträgt, und die Durchsetzung des sekundärrechtlich erlaubten Verbots des grenzüberschreitenden Handels mit Zigaretten des freien Verkehrs anderer Mitgliedstaaten ohne deutsche Steuerzeichen als Aspekt der wirksamen steuerlichen Kontrolle grundsätzlich als zwingenden Grund des Allgemeinwohls anerkennt (vgl. Englisch, Diskriminierungs- und Beschränkungsverbote im direkten Steuerrecht, in: Schaumburg/ders. [Hrsg.], Europäisches Steuerrecht, 2015, Rn. 7.289), wäre der Ausschluss von der Entlastungsmöglichkeit des § 32 TabStG in der hier vorliegenden Konstellation nicht verhältnismäßig. Waren des steuerrechtlich freien Verkehrs anderer Mitgliedstaaten vom Anwendungsbereich des § 32 TabStG auszuschließen, ist schon nicht geeignet, das hinter § 23 Abs. 1 TabStG stehende Verbot durchzusetzen, weil bei dem hier in Rede stehenden Fall niemals die Absicht bestand, die Waren in den steuerrechtlich freien Verkehr zu überführen, sondern dies die Folge eines Arbeitsfehlers war. Sieht man in der Versagung der Entlastungsmöglichkeit nach § 32 TabStG einen Anreiz, derartige Arbeitsfehler zu vermeiden, wäre sie jedenfalls nicht zumutbar, weil hierdurch einerseits die steuerlichen Risiken beim innerunionalen Transport von Tabakwaren im Steueraussetzungsverfahren massiv ansteigen und andererseits der Zollverwaltung mit der zwingenden Sicherstellungsanordnung nach § 23 Abs. 1 S. 5 TabStG i. V. m. § 215 AO ein wirksames Mittel zur Verfügung steht, Waren im Sinne von § 23 TabStG zu kontrollieren.

70

2.7.1.2 Selbst wenn Art. 9 Abs. 2 S. 2 SysRL nicht anwendbar sein sollte, verstößt die Beschränkung des Anwendungsbereichs von § 32 TabStG gegen das steuerliche Diskriminierungsverbot in Art. 110 Abs. 1 AEUV. Danach erheben die Mitgliedstaaten auf Waren aus anderen Mitgliedstaaten weder unmittelbar noch mittelbar höhere inländische Abgaben gleich welcher Art, als gleichartige inländische Waren unmittelbar oder mittelbar zu tragen haben.

71

Bei der vom Beklagten vertretenen Auslegung von § 32 TabStG würde die Bundesrepublik Deutschland mittelbar auf Waren aus anderen Mitgliedstaaten höhere inländische Abgaben - hier: Tabaksteuern - erheben als auf inländische Waren. Wie oben bei Art. 9 Abs. 2 S. 2 SysRL (dazu 2.7.1.1) kommt es beim Vergleichspaar nicht auf den Herstellungsort der Ware an, sondern darauf, aus welchen Mitgliedstaat die Ware versandt wird, weil auch Art. 110 Abs. 1 AEUV als Instrument negativer Integration dem Schutz des Binnenmarktes dient (Seiler in Grabitz/Hilf/Nettesheim, Das Recht der Europäischen Union 43. EL März 2011, Art. 110 AEUV Rn. 11).

72

Zwar geht es vorliegend nicht um die Erhebung einer Abgabe. Im Rahmen von Art. 110 Abs. 1 AEUV ist jedoch eine Gesamtschau aller auf einen bestimmten Sachverhalt anwendbaren Be- und Entlastungen vorzunehmen. Der EuGH hat hierzu ausgeführt (Urt. v. 12.02.2015, C-349/13, ECLI:EU:C:2015:84, Rn. 46 - Oil Trading Poland [Hervorhebung hinzugefügt]):

73

Nach ständiger Rechtsprechung kann ein Steuersystem eines Mitgliedstaats nur dann als mit Art. 110 AEUV vereinbar angesehen werden, wenn feststeht, dass seine Ausgestaltung es unter allen Umständen ausschließt, dass eingeführte Waren höher besteuert werden als einheimische Waren, und dass es daher auf keinen Fall diskriminierende Wirkungen hat [...].

74

Auch im Verfahren C-76/14 hat der EuGH (Urt. v. 14.04.2015, ECLI:EU:C:2015:216 - Manea) eine Gesamtschau vorgenommen zwischen einer zu zahlenden Steuer und einem Befreiungstatbestand für die Zahlung dieser Steuer, der nur unter bestimmten Umständen griff (siehe auch Reimer, Diskriminierungs- und Beschränkungsverbote im direkten Steuerrecht, in Schaumburg/Englisch [Hrsg.], Europäisches Steuerrecht, 2015, Rn. 7.158, der eine Ungleichbehandlung insbesondere annimmt, wenn ein Steuerpflichtiger einen geringeren Erstattungsanspruch hat als der Vergleichspartner).

75

Für den vorliegenden Fall bedeutet dies, dass es darauf ankommt, ob der Saldo der zu erhebenden Tabaksteuer und der zwingenden Erstattungstatbestände in der hier in Rede stehenden Konstellation größer ist, als er bei einem rein nationalen Sachverhalt wäre. Dies ist der Fall, weil vorliegend die Tabaksteuer nicht erstattet werden würde, während der Beklagte in der Konstellation, in der die Mehrmenge zwischen zwei im Steuergebiet gelegenen Steuerlagern aufgetreten wäre, also keine Waren des freien Verkehrs eines anderen Mitgliedstaats vorhanden wären, zwingend die entstandene Steuer gemäß § 32 TabStG erstatten würde. Damit würde die Bundesrepublik Deutschland auf Waren des freien Verkehrs anderer Mitgliedstaaten mittelbar höhere Abgaben erheben als gleichartige inländische Waren mittelbar zu tragen hätten.

76

Rechtfertigungsgründe für diese Diskriminierung sind auch im Rahmen von Art. 110 AEUV nicht ersichtlich (siehe oben 2.7.1.1).

77

2.7.1.3 Selbst wenn Art. 110 Abs. 1 AEUV, der gegenüber der Warenverkehrsfreiheit Lex speciales ist (Seiler a. a. O. Rn. 4 m. w. N.), nicht anwendbar sein sollte, verstößt die ungeschriebene Beschränkung des Anwendungsbereichs von § 32 TabStG gegen die Warenverkehrsfreiheit gemäß Art. 34 AEUV. Die Beschränkung des Anwendungsbereichs von § 32 TabStG stellt eine Maßnahme gleicher Wirkung wie eine mengenmäßige Einfuhrbeschränkung im Sinne von Art. 34 AEUV dar. Nach der Rechtsprechung des EuGH sind solche Maßnahmen eines Mitgliedstaats als Maßnahmen gleicher Wirkung zu betrachten, "mit denen ... bewirkt wird, Erzeugnisse aus anderen Mitgliedstaaten weniger günstig zu behandeln" als nationale Erzeugnisse (EuGH, Urt. v. 10.02.2009, C-110/05, ECLI:EU:C:2009:66, Rn. 37 - Kommission/Italien). Ebenfalls hierunter fällt jede sonstige Maßnahme, die den Zugang zum Markt eines Mitgliedstaats für Erzeugnisse aus anderen Mitgliedstaaten behindert (a. a. O.).

78

Vergleichspaar der Ungleichbehandlung sind hier - wie oben (2.7.1.1 und 2.7.1.2) -Tabakwaren des steuerrechtlich freien Verkehrs anderer Mitgliedstaaten einerseits und alle sonstigen Tabakwaren, die im Steuergebiet in den steuerrechtlich freien Verkehr überführt wurden, andererseits.

79

Die Ungleichbehandlung liegt darin, dass Tabakwaren im Sinne von § 23 TabStG nie von der Erstattungsmöglichkeit des § 32 TabStG profitieren können, während die Erstattung für Mehrmengen, die innerhalb Deutschlands versandt und in ein Steuerlager aufgenommen werden, zwingend vorgesehen ist. Damit werden die von § 23 TabStG erfassten Tabakwaren weniger günstig behandelt, weil ihnen die in § 32 TabStG genannte Entlastungsmöglichkeit verwehrt wird. Dies hat auch Auswirkungen auf den Marktzugang, weil - wie der vorliegende Fall zeigt - Fehler bei der grenzüberschreitenden Versendung im Rahmen eines Steueraussetzungsverfahrens zur Steuerentstehung führen, die nicht mehr rückgängig gemacht werden können. In Anbetracht der Höhe der Steuern und des formalisierten Ablaufs des Steueraussetzungsverfahrens stellt dies einen erheblichen Nachteil für die grenzüberschreitende Versendung von Tabakwaren dar, der Wirtschaftsbeteiligte in den anderen Mitgliedstaaten davon abhalten kann, Tabakwaren im Steueraussetzungsverfahren ins deutsche Steuergebiet zu versenden.

80

Es steht der Qualifizierung von § 32 TabStG, wie der Beklagte ihn versteht, als Maßnahme gleicher Wirkung nicht entgegen, dass die Tabakwaren, um die es hier geht, nicht für den Verkauf in der Bundesrepublik Deutschland vorgesehen waren. Der Markt, dessen Zutritt durch die vom Beklagten vertretene Auslegung von § 32 TabStG beschränkt wird, ist der des Tabakwarengroßhandels, bei dem - wie auch im vorliegenden Fall - die Tabakwaren im Steueraussetzungsverfahren ins deutsche Steuergebiet verbracht werden, um sodann in andere Mitgliedstaaten verbracht oder in Drittstaaten ausgeführt zu werden.

81

Die Anwendbarkeit von Art. 34 AEUV ist nicht durch die Verbrauchsteuer-Systemrichtlinie ausgeschlossen. Dort findet sich in Art. 11 die Ermächtigung der Mitgliedstaaten, die Verbrauchsteuern für in den steuerrechtlich freien Verkehr überführte verbrauchsteuerpflichtige Waren zu erstatten oder zu erlassen. Damit sind die Mitgliedstaaten einerseits nicht verpflichtet, derartige Vorschriften vorzusehen. Der Bezugspunkt der hier im Raum stehenden Diskriminierung ist jedoch ein anderer. Es geht vorliegend nicht darum, dass die Bundesrepublik Deutschland gegen Art. 11 SysRL verstoßen hat, sondern um den Umstand, dass sie für eine Warengruppe Erstattungsvorschriften vorsieht, deren Inanspruchnahme sie für eine andere Warengruppe, nämlich die Tabakwaren des freien Verkehrs anderer Mitgliedstaaten, ausschließt. Es lässt sich der Verbrauchsteuer-Systemrichtlinie nicht entnehmen, dass eine derartige Diskriminierung sekundärrechtlich erlaubt wäre.

82

Rechtfertigungsgründe sind für die Beschränkung der Warenverkehrsfreiheit - wie oben (2.7.1.1) dargestellt - nicht ersichtlich.

83

2.7.2 Die Rechtsfolge des soeben dargelegten Verstoßes von § 32 TabStG in der vom Beklagten vertretenen Auslegung gegen EU-Recht ist nicht die Unanwendbarkeit der Norm. Da § 32 TabStG zwanglos ohne das vom Beklagten postulierte ungeschriebene negative Tatbestandsmerkmal "Keine Tabakwaren des freien Verkehrs anderer Mitgliedstaaten" angewandt werden kann, ist im Wege der unionsrechtskonformen Auslegung (hierzu EuGH, Urt. v. 28.01.2016, ECLI:EU:C:2016:62, C-64/16, Rn. 41 - BP Europe SE) von § 32 TabStG dieses negative Tatbestandsmerkmal nicht anzuwenden. Es bleibt damit beim oben (1.) gefundenen Ergebnis, dass der Tatbestand von § 32 Abs. 1 S. 1 TabStG erfüllt ist.

84

3. Als Rechtsfolge sieht § 32 Abs. 1 TabStG vor, dass die mit Bescheid vom 29.06.2012 festgesetzten Tabaksteuer zwingend zu erstatten ist.

85

IV.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 S. 1 FGO, der Ausspruch zur vorläufigen Vollstreckbarkeit aus § 151 Abs. 1, Abs. 3 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 S. 1 ZPO.

86

Die Revision war wegen grundsätzlicher Bedeutung gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen, weil höchstrichterliche Rechtsprechung zum Anwendungsbereich von § 32 TabStG bislang fehlt.

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b)
ordnungsgemäß ausgeführt worden sind.
Die Unwirksamkeit des Steueraussetzungsverfahrens darf nicht vorsätzlich oder leichtfertig durch den Steuerschuldner verursacht worden sein und die Steueraufsicht muss gewahrt gewesen sein. Abweichend von Satz 1 beginnt die Frist für die Vorlage des Nachweises an dem Tag, an dem durch eine Steueraufsichtsmaßnahme oder durch eine Außenprüfung festgestellt wird, dass das Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 unwirksam war. Die Steuer wird nur erlassen oder erstattet, sofern der Betrag 500 Euro je Beförderung übersteigt.

(3) Ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen entrichtet, wird sie nur erlassen oder erstattet, wenn die Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und der Inhalt der Packungen noch vollständig ist.

(4) Für die Steuerzeichenschuld gilt Absatz 1 entsprechend, wenn noch nicht entwertete Steuerzeichen an das Hauptzollamt zurückgegeben worden sind oder wenn entwertete Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und die Steuer nicht entstanden ist.

(5) Ist der Erlass oder die Erstattung davon abhängig, dass Steuerzeichen zurückgegeben, vernichtet oder ungültig gemacht werden, sind auf Grund einer Rechtsverordnung nach Absatz 6 festzusetzende Gebühren zu entrichten.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
das Verfahren für den Erlass und die Erstattung der Steuer und der Steuerzeichenschuld zu regeln,
2.
die Gebühren nach Absatz 5 nach dem durchschnittlichen Verwaltungsaufwand zu bemessen und zu pauschalieren sowie die Voraussetzungen zu bestimmen, unter denen zur Vermeidung unbilliger Härten von der Gebührenerhebung abgesehen wird,
3.
zur Verwaltungsvereinfachung einen Mindestbetrag vorzuschreiben, ab dem der Erlass oder die Erstattung für Tabakwaren oder Steuerzeichen beantragt werden kann.

(1) Für Tabakwaren ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen zu entrichten. Die Verwendung umfasst das Entwerten und das Anbringen der Steuerzeichen an den Kleinverkaufspackungen. Die Steuerzeichen müssen verwendet sein, wenn die Steuer entsteht.

(2) Der Hersteller oder der Einführer hat die Steuerzeichen nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck zu bestellen und darin die Steuerzeichenschuld selbst zu berechnen (Steueranmeldung). Dem Hersteller ist die Person gleichgestellt, die nach § 3 Absatz 2 zur Bestimmung des Kleinverkaufspreises berechtigt ist. Bei Substituten für Tabakwaren ist dem Hersteller auch die Person gleichgestellt, welche Substitute für Tabakwaren aus einem anderen Mitgliedstaat zu gewerblichen Zwecken bezieht. Die Steuerzeichenschuld entsteht mit dem Bezug der Steuerzeichen in Höhe ihres Steuerwerts. Werden die Steuerzeichen übersandt, gilt als Tag des Bezugs der zweite Werktag nach der Absendung. Steuerzeichenschuldner ist der Bezieher. Auf die Steuerzeichenschuld sind die für Verbrauchsteuern geltenden Vorschriften der Abgabenordnung sinngemäß anzuwenden. Für noch nicht an Kleinverkaufspackungen angebrachte Steuerzeichen gilt § 76 der Abgabenordnung sinngemäß.

(3) Steuerschuldner nach § 15 Absatz 6 Satz 1 Nummer 1 zweite Alternative, Nummer 2 und 4 sowie Satz 3 haben unverzüglich eine Steuererklärung abzugeben. Dies gilt auch, wenn im Fall des § 15 Absatz 6 Satz 1 Nummer 3 Tabakwaren ohne gültige Steuerzeichen empfangen werden und auch, wenn im Fall des Bezugs zu gewerblichen Zwecken aus anderen Mitgliedstaaten Substitute für Tabakwaren ohne gültige Steuerzeichen empfangen werden.

(4) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
zur Sicherung des Steueraufkommens und zur Wahrung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung die Einzelheiten zur Steueranmeldung und Steuererklärung sowie über die Entrichtung der Steuerzeichenschuld zu bestimmen,
2.
Vorschriften über Berechnung des Steuerwerts, Bezug, Lieferung und Verwendung der Steuerzeichen sowie über das Besteuerungsverfahren zu erlassen,
3.
zur Vereinfachung der Verwaltung oder aus wirtschaftlichen Gründen Ausnahmen von der Entrichtung der Steuer durch Steuerzeichenverwendung zuzulassen, zu bestimmen, dass in einzelnen besonders gelagerten Fällen zur Vermeidung unbilliger Härten Ausnahmen im Verwaltungsweg gemacht werden dürfen, und die Besteuerung zu regeln.

(1) Die Steuer wird auf Antrag erlassen oder erstattet, wenn Tabakwaren in ein Steuerlager aufgenommen werden oder unter Steueraufsicht aus dem Steuergebiet in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder ausgeführt werden. Einführern und registrierten Empfängern, die nicht Steuerlagerinhaber sind, wird die Steuer auch erlassen oder erstattet, wenn von ihnen eingeführte oder in Empfang genommene Tabakwaren unter Steueraufsicht vernichtet oder vergällt werden.

(2) Die Steuer kann bei Entnahme aus einem Steuerlager ohne anschließendes Verfahren der Steueraussetzung auf Antrag des Steuerschuldners unter der Voraussetzung erlassen oder erstattet werden, dass der Steuerschuldner innerhalb von vier Monaten ab der Entstehung der Steuer nach § 15 Absatz 2 Nummer 1 nachweist, dass

1.
die Tabakwaren in der Annahme befördert wurden, dass für diese Tabakwaren ein Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 wirksam eröffnet worden ist, und
2.
diese Tabakwaren
a)
zu Personen befördert worden sind, die zum Empfang von Tabakwaren unter Steueraussetzung berechtigt sind, oder
b)
ordnungsgemäß ausgeführt worden sind.
Die Unwirksamkeit des Steueraussetzungsverfahrens darf nicht vorsätzlich oder leichtfertig durch den Steuerschuldner verursacht worden sein und die Steueraufsicht muss gewahrt gewesen sein. Abweichend von Satz 1 beginnt die Frist für die Vorlage des Nachweises an dem Tag, an dem durch eine Steueraufsichtsmaßnahme oder durch eine Außenprüfung festgestellt wird, dass das Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 unwirksam war. Die Steuer wird nur erlassen oder erstattet, sofern der Betrag 500 Euro je Beförderung übersteigt.

(3) Ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen entrichtet, wird sie nur erlassen oder erstattet, wenn die Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und der Inhalt der Packungen noch vollständig ist.

(4) Für die Steuerzeichenschuld gilt Absatz 1 entsprechend, wenn noch nicht entwertete Steuerzeichen an das Hauptzollamt zurückgegeben worden sind oder wenn entwertete Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und die Steuer nicht entstanden ist.

(5) Ist der Erlass oder die Erstattung davon abhängig, dass Steuerzeichen zurückgegeben, vernichtet oder ungültig gemacht werden, sind auf Grund einer Rechtsverordnung nach Absatz 6 festzusetzende Gebühren zu entrichten.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
das Verfahren für den Erlass und die Erstattung der Steuer und der Steuerzeichenschuld zu regeln,
2.
die Gebühren nach Absatz 5 nach dem durchschnittlichen Verwaltungsaufwand zu bemessen und zu pauschalieren sowie die Voraussetzungen zu bestimmen, unter denen zur Vermeidung unbilliger Härten von der Gebührenerhebung abgesehen wird,
3.
zur Verwaltungsvereinfachung einen Mindestbetrag vorzuschreiben, ab dem der Erlass oder die Erstattung für Tabakwaren oder Steuerzeichen beantragt werden kann.

(1) Für Tabakwaren ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen zu entrichten. Die Verwendung umfasst das Entwerten und das Anbringen der Steuerzeichen an den Kleinverkaufspackungen. Die Steuerzeichen müssen verwendet sein, wenn die Steuer entsteht.

(2) Der Hersteller oder der Einführer hat die Steuerzeichen nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck zu bestellen und darin die Steuerzeichenschuld selbst zu berechnen (Steueranmeldung). Dem Hersteller ist die Person gleichgestellt, die nach § 3 Absatz 2 zur Bestimmung des Kleinverkaufspreises berechtigt ist. Bei Substituten für Tabakwaren ist dem Hersteller auch die Person gleichgestellt, welche Substitute für Tabakwaren aus einem anderen Mitgliedstaat zu gewerblichen Zwecken bezieht. Die Steuerzeichenschuld entsteht mit dem Bezug der Steuerzeichen in Höhe ihres Steuerwerts. Werden die Steuerzeichen übersandt, gilt als Tag des Bezugs der zweite Werktag nach der Absendung. Steuerzeichenschuldner ist der Bezieher. Auf die Steuerzeichenschuld sind die für Verbrauchsteuern geltenden Vorschriften der Abgabenordnung sinngemäß anzuwenden. Für noch nicht an Kleinverkaufspackungen angebrachte Steuerzeichen gilt § 76 der Abgabenordnung sinngemäß.

(3) Steuerschuldner nach § 15 Absatz 6 Satz 1 Nummer 1 zweite Alternative, Nummer 2 und 4 sowie Satz 3 haben unverzüglich eine Steuererklärung abzugeben. Dies gilt auch, wenn im Fall des § 15 Absatz 6 Satz 1 Nummer 3 Tabakwaren ohne gültige Steuerzeichen empfangen werden und auch, wenn im Fall des Bezugs zu gewerblichen Zwecken aus anderen Mitgliedstaaten Substitute für Tabakwaren ohne gültige Steuerzeichen empfangen werden.

(4) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
zur Sicherung des Steueraufkommens und zur Wahrung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung die Einzelheiten zur Steueranmeldung und Steuererklärung sowie über die Entrichtung der Steuerzeichenschuld zu bestimmen,
2.
Vorschriften über Berechnung des Steuerwerts, Bezug, Lieferung und Verwendung der Steuerzeichen sowie über das Besteuerungsverfahren zu erlassen,
3.
zur Vereinfachung der Verwaltung oder aus wirtschaftlichen Gründen Ausnahmen von der Entrichtung der Steuer durch Steuerzeichenverwendung zuzulassen, zu bestimmen, dass in einzelnen besonders gelagerten Fällen zur Vermeidung unbilliger Härten Ausnahmen im Verwaltungsweg gemacht werden dürfen, und die Besteuerung zu regeln.

(1) Die Finanzbehörde kann durch Wegnahme, Anbringen von Siegeln oder durch Verfügungsverbot sicherstellen:

1.
verbrauchsteuerpflichtige Waren, die ein Amtsträger vorfindet
a)
in Herstellungsbetrieben oder anderen anmeldepflichtigen Räumen, die der Finanzbehörde nicht angemeldet sind,
b)
im Handel ohne eine den Steuergesetzen entsprechende Verpackung, Bezeichnung, Kennzeichnung oder ohne vorschriftsmäßige Steuerzeichen,
2.
Waren, die im grenznahen Raum oder in Gebieten, die der Grenzaufsicht unterliegen, aufgefunden werden, wenn sie weder offenbar Gemeinschaftswaren noch den Umständen nach in den zollrechtlich freien Verkehr überführt worden sind,
3.
die Umschließungen der in den Nummern 1 und 2 genannten Waren,
4.
Geräte, die zur Herstellung von verbrauchsteuerpflichtigen Waren bestimmt sind und die sich in einem der Finanzbehörde nicht angemeldeten Herstellungsbetrieb befinden.
Die Sicherstellung ist auch zulässig, wenn die Sachen zunächst in einem Strafverfahren beschlagnahmt und dann der Finanzbehörde zur Verfügung gestellt worden sind.

(2) Über die Sicherstellung ist eine Niederschrift aufzunehmen. Die Sicherstellung ist den betroffenen Personen (Eigentümer, Besitzer) mitzuteilen, soweit sie bekannt sind.

(1) Als Unregelmäßigkeit gilt ein während der Beförderung unter Steueraussetzung eintretender Fall, mit Ausnahme der in § 15 Absatz 3 geregelten Fälle, auf Grund dessen die Beförderung oder ein Teil der Beförderung nicht ordnungsgemäß beendet werden kann.

(2) Treten während einer Beförderung von Tabakwaren nach den §§ 11 bis 13 im Steuergebiet Unregelmäßigkeiten ein, die eine Überführung der Tabakwaren in den steuerrechtlich freien Verkehr zur Folge haben, werden die Tabakwaren insoweit dem Verfahren der Steueraussetzung entnommen.

(3) Wird während der Beförderung von Tabakwaren unter Steueraussetzung aus einem Steuerlager in einem anderen Mitgliedstaat oder von einem Ort der Einfuhr in einem anderen Mitgliedstaat im Steuergebiet festgestellt, dass eine Unregelmäßigkeit eingetreten ist, die eine Überführung dieser Tabakwaren in den steuerrechtlich freien Verkehr zur Folge hatte, und kann nicht ermittelt werden, wo die Unregelmäßigkeit eingetreten ist, so gilt sie als im Steuergebiet und zum Zeitpunkt der Feststellung eingetreten.

(4) Sind Tabakwaren unter Steueraussetzung aus dem Steuergebiet in einen anderen Mitgliedstaat befördert worden (§ 12 Absatz 1 Nummer 1, § 13 Absatz 1) und nicht an ihrem Bestimmungsort eingetroffen, ohne dass während der Beförderung eine Unregelmäßigkeit festgestellt worden ist, die eine Überführung dieser Tabakwaren in den steuerrechtlich freien Verkehr zur Folge hatte, so gilt die Unregelmäßigkeit nach Absatz 1 als im Steuergebiet zum Zeitpunkt des Beginns der Beförderung eingetreten, es sei denn, der Versender führt innerhalb einer Frist von vier Monaten nach Beginn der Beförderung den hinreichenden Nachweis, dass die Tabakwaren

1.
am Bestimmungsort eingetroffen sind und die Beförderung ordnungsgemäß beendet wurde oder
2.
auf Grund einer außerhalb des Steuergebiets eingetretenen Unregelmäßigkeit nicht am Bestimmungsort eingetroffen sind.
Hatte die Person, die Sicherheit geleistet hat (§ 12 Absatz 2 und § 13 Absatz 4), keine Kenntnis davon, dass die Tabakwaren nicht an ihrem Bestimmungsort eingetroffen sind, und konnte sie auch keine Kenntnis davon haben, so hat sie innerhalb einer Frist von einem Monat ab Übermittlung dieser Information durch das Hauptzollamt die Möglichkeit, den Nachweis nach Satz 1 zu führen.

(5) Wird in den Fällen der Absätze 3 und 4 vor Ablauf einer Frist von drei Jahren ab dem Tag, an dem die Beförderung begonnen hat, festgestellt, dass die Unregelmäßigkeit in einem anderen Mitgliedstaat eingetreten und die Steuer in diesem Mitgliedstaat nachweislich erhoben worden ist, wird die im Steuergebiet entrichtete Steuer auf Antrag erstattet.

(6) Die Absätze 1 bis 5 gelten für die in § 12 Absatz 3 genannten Fälle sinngemäß.

(7) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates zur Wahrung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung Vorschriften zu den Absätzen 2 bis 6 zu erlassen.

(1) Die Steuer wird auf Antrag erlassen oder erstattet, wenn Tabakwaren in ein Steuerlager aufgenommen werden oder unter Steueraufsicht aus dem Steuergebiet in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder ausgeführt werden. Einführern und registrierten Empfängern, die nicht Steuerlagerinhaber sind, wird die Steuer auch erlassen oder erstattet, wenn von ihnen eingeführte oder in Empfang genommene Tabakwaren unter Steueraufsicht vernichtet oder vergällt werden.

(2) Die Steuer kann bei Entnahme aus einem Steuerlager ohne anschließendes Verfahren der Steueraussetzung auf Antrag des Steuerschuldners unter der Voraussetzung erlassen oder erstattet werden, dass der Steuerschuldner innerhalb von vier Monaten ab der Entstehung der Steuer nach § 15 Absatz 2 Nummer 1 nachweist, dass

1.
die Tabakwaren in der Annahme befördert wurden, dass für diese Tabakwaren ein Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 wirksam eröffnet worden ist, und
2.
diese Tabakwaren
a)
zu Personen befördert worden sind, die zum Empfang von Tabakwaren unter Steueraussetzung berechtigt sind, oder
b)
ordnungsgemäß ausgeführt worden sind.
Die Unwirksamkeit des Steueraussetzungsverfahrens darf nicht vorsätzlich oder leichtfertig durch den Steuerschuldner verursacht worden sein und die Steueraufsicht muss gewahrt gewesen sein. Abweichend von Satz 1 beginnt die Frist für die Vorlage des Nachweises an dem Tag, an dem durch eine Steueraufsichtsmaßnahme oder durch eine Außenprüfung festgestellt wird, dass das Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 unwirksam war. Die Steuer wird nur erlassen oder erstattet, sofern der Betrag 500 Euro je Beförderung übersteigt.

(3) Ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen entrichtet, wird sie nur erlassen oder erstattet, wenn die Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und der Inhalt der Packungen noch vollständig ist.

(4) Für die Steuerzeichenschuld gilt Absatz 1 entsprechend, wenn noch nicht entwertete Steuerzeichen an das Hauptzollamt zurückgegeben worden sind oder wenn entwertete Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und die Steuer nicht entstanden ist.

(5) Ist der Erlass oder die Erstattung davon abhängig, dass Steuerzeichen zurückgegeben, vernichtet oder ungültig gemacht werden, sind auf Grund einer Rechtsverordnung nach Absatz 6 festzusetzende Gebühren zu entrichten.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
das Verfahren für den Erlass und die Erstattung der Steuer und der Steuerzeichenschuld zu regeln,
2.
die Gebühren nach Absatz 5 nach dem durchschnittlichen Verwaltungsaufwand zu bemessen und zu pauschalieren sowie die Voraussetzungen zu bestimmen, unter denen zur Vermeidung unbilliger Härten von der Gebührenerhebung abgesehen wird,
3.
zur Verwaltungsvereinfachung einen Mindestbetrag vorzuschreiben, ab dem der Erlass oder die Erstattung für Tabakwaren oder Steuerzeichen beantragt werden kann.

(1) Die Finanzbehörde kann durch Wegnahme, Anbringen von Siegeln oder durch Verfügungsverbot sicherstellen:

1.
verbrauchsteuerpflichtige Waren, die ein Amtsträger vorfindet
a)
in Herstellungsbetrieben oder anderen anmeldepflichtigen Räumen, die der Finanzbehörde nicht angemeldet sind,
b)
im Handel ohne eine den Steuergesetzen entsprechende Verpackung, Bezeichnung, Kennzeichnung oder ohne vorschriftsmäßige Steuerzeichen,
2.
Waren, die im grenznahen Raum oder in Gebieten, die der Grenzaufsicht unterliegen, aufgefunden werden, wenn sie weder offenbar Gemeinschaftswaren noch den Umständen nach in den zollrechtlich freien Verkehr überführt worden sind,
3.
die Umschließungen der in den Nummern 1 und 2 genannten Waren,
4.
Geräte, die zur Herstellung von verbrauchsteuerpflichtigen Waren bestimmt sind und die sich in einem der Finanzbehörde nicht angemeldeten Herstellungsbetrieb befinden.
Die Sicherstellung ist auch zulässig, wenn die Sachen zunächst in einem Strafverfahren beschlagnahmt und dann der Finanzbehörde zur Verfügung gestellt worden sind.

(2) Über die Sicherstellung ist eine Niederschrift aufzunehmen. Die Sicherstellung ist den betroffenen Personen (Eigentümer, Besitzer) mitzuteilen, soweit sie bekannt sind.

(1) Die Steuer wird auf Antrag erlassen oder erstattet, wenn Tabakwaren in ein Steuerlager aufgenommen werden oder unter Steueraufsicht aus dem Steuergebiet in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder ausgeführt werden. Einführern und registrierten Empfängern, die nicht Steuerlagerinhaber sind, wird die Steuer auch erlassen oder erstattet, wenn von ihnen eingeführte oder in Empfang genommene Tabakwaren unter Steueraufsicht vernichtet oder vergällt werden.

(2) Die Steuer kann bei Entnahme aus einem Steuerlager ohne anschließendes Verfahren der Steueraussetzung auf Antrag des Steuerschuldners unter der Voraussetzung erlassen oder erstattet werden, dass der Steuerschuldner innerhalb von vier Monaten ab der Entstehung der Steuer nach § 15 Absatz 2 Nummer 1 nachweist, dass

1.
die Tabakwaren in der Annahme befördert wurden, dass für diese Tabakwaren ein Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 wirksam eröffnet worden ist, und
2.
diese Tabakwaren
a)
zu Personen befördert worden sind, die zum Empfang von Tabakwaren unter Steueraussetzung berechtigt sind, oder
b)
ordnungsgemäß ausgeführt worden sind.
Die Unwirksamkeit des Steueraussetzungsverfahrens darf nicht vorsätzlich oder leichtfertig durch den Steuerschuldner verursacht worden sein und die Steueraufsicht muss gewahrt gewesen sein. Abweichend von Satz 1 beginnt die Frist für die Vorlage des Nachweises an dem Tag, an dem durch eine Steueraufsichtsmaßnahme oder durch eine Außenprüfung festgestellt wird, dass das Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 unwirksam war. Die Steuer wird nur erlassen oder erstattet, sofern der Betrag 500 Euro je Beförderung übersteigt.

(3) Ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen entrichtet, wird sie nur erlassen oder erstattet, wenn die Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und der Inhalt der Packungen noch vollständig ist.

(4) Für die Steuerzeichenschuld gilt Absatz 1 entsprechend, wenn noch nicht entwertete Steuerzeichen an das Hauptzollamt zurückgegeben worden sind oder wenn entwertete Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und die Steuer nicht entstanden ist.

(5) Ist der Erlass oder die Erstattung davon abhängig, dass Steuerzeichen zurückgegeben, vernichtet oder ungültig gemacht werden, sind auf Grund einer Rechtsverordnung nach Absatz 6 festzusetzende Gebühren zu entrichten.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
das Verfahren für den Erlass und die Erstattung der Steuer und der Steuerzeichenschuld zu regeln,
2.
die Gebühren nach Absatz 5 nach dem durchschnittlichen Verwaltungsaufwand zu bemessen und zu pauschalieren sowie die Voraussetzungen zu bestimmen, unter denen zur Vermeidung unbilliger Härten von der Gebührenerhebung abgesehen wird,
3.
zur Verwaltungsvereinfachung einen Mindestbetrag vorzuschreiben, ab dem der Erlass oder die Erstattung für Tabakwaren oder Steuerzeichen beantragt werden kann.

(1) Tabakwaren dürfen unter Steueraussetzung, auch über Drittländer oder Drittgebiete, befördert werden

1.
aus Steuerlagern im Steuergebiet oder von registrierten Versendern vom Ort der Einfuhr im Steuergebiet
a)
in Steuerlager,
b)
in Betriebe von registrierten Empfängern oder
c)
zu Begünstigten im Sinn des Artikels 11 Absatz 1 der Systemrichtlinie
in anderen Mitgliedstaaten;
2.
aus Steuerlagern in anderen Mitgliedstaaten oder von registrierten Versendern vom Ort der Einfuhr in anderen Mitgliedstaaten
a)
in Steuerlager,
b)
in Betriebe von registrierten Empfängern oder
c)
zu Begünstigten (§ 9)
im Steuergebiet;
3.
durch das Steuergebiet.

(2) In den Fällen des Absatzes 1 Nummer 1 hat der Steuerlagerinhaber als Versender oder der registrierte Versender Sicherheit zu leisten. Die Sicherheit muss in allen Mitgliedstaaten gültig sein. Das Hauptzollamt kann auf Antrag zulassen, dass die Sicherheit durch den Eigentümer, den Beförderer oder den Empfänger der Tabakwaren geleistet wird.

(3) Das Verfahren der Steueraussetzung unter Sicherheitsleistung ist auch dann anzuwenden, wenn Tabakwaren, die für Steuerlager im Steuergebiet oder Begünstigte (§ 9) im Steuergebiet bestimmt sind, über einen anderen Mitgliedstaat befördert werden.

(4) Die Tabakwaren sind unverzüglich

1.
vom Steuerlagerinhaber des abgebenden Steuerlagers,
2.
vom registrierten Versender oder
3.
vom Empfänger, wenn dieser im Steuergebiet Besitz an den Tabakwaren erlangt hat,
aus dem Steuergebiet in den anderen Mitgliedstaat zu befördern oder
4.
vom Steuerlagerinhaber des empfangenden Steuerlagers in sein Steuerlager oder
5.
vom registrierten Empfänger in seinen Betrieb
im Steuergebiet aufzunehmen oder
6.
vom Begünstigten (§ 9) zu übernehmen.

(5) In den Fällen des Absatzes 1 Nummer 1 beginnt die Beförderung unter Steueraussetzung, wenn die Tabakwaren das Steuerlager verlassen oder am Ort der Einfuhr in den zollrechtlich freien Verkehr überführt worden sind. In den Fällen des Absatzes 1 Nummer 2 in Verbindung mit Absatz 4 endet die Beförderung unter Steueraussetzung mit der Aufnahme oder Übernahme.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates zur Sicherung des Steueraufkommens Vorschriften zu den Absätzen 1 bis 4, insbesondere zur Sicherheitsleistung zu erlassen; dabei kann es

1.
zur Verfahrensvereinfachung zulassen, dass Tabakwaren, die Steuerlagerinhaber oder registrierte Empfänger, ausgenommen registrierte Empfänger im Einzelfall entsprechend § 7 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2, in Besitz genommen haben, als in ihr Steuerlager oder ihren Betrieb aufgenommen gelten, soweit Steuerbelange dadurch nicht beeinträchtigt werden;
2.
für häufig und regelmäßig stattfindende Beförderungen von Tabakwaren in einem Verfahren der Steueraussetzung zwischen den Gebieten von zwei oder mehr Mitgliedstaaten Vereinfachungen durch bilaterale Vereinbarungen mit den betroffenen Mitgliedstaaten vorsehen.

(1) Tabakwaren dürfen unter Steueraussetzung, auch über Drittländer oder Drittgebiete, befördert werden aus Steuerlagern im Steuergebiet oder von registrierten Versendern vom Ort der Einfuhr im Steuergebiet

1.
in andere Steuerlager,
2.
in Betriebe von Verwendern (§ 31) oder
3.
zu Begünstigten (§ 9)
im Steuergebiet.

(2) Wenn Steuerbelange gefährdet erscheinen, hat der Steuerlagerinhaber als Versender oder der registrierte Versender Sicherheit für die Beförderung zu leisten. Das Hauptzollamt kann auf Antrag zulassen, dass die Sicherheit durch den Eigentümer, den Beförderer oder den Empfänger der Tabakwaren geleistet wird.

(3) Die Tabakwaren sind unverzüglich

1.
vom Steuerlagerinhaber in sein Steuerlager oder
2.
vom Verwender (§ 31) in seinen Betrieb
aufzunehmen oder
3.
vom Begünstigten (§ 9) zu übernehmen.

(4) In den Fällen des Absatzes 1 beginnt die Beförderung unter Steueraussetzung, wenn die Tabakwaren das Steuerlager verlassen oder am Ort der Einfuhr in den zollrechtlich freien Verkehr überführt worden sind und endet mit der Aufnahme oder Übernahme.

(5) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
zur Sicherung des Steueraufkommens und zur Wahrung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung Vorschriften zu den Absätzen 1 bis 4 zu erlassen, insbesondere zur Sicherheitsleistung,
2.
zur Verfahrensvereinfachung zuzulassen, dass Tabakwaren, die Steuerlagerinhaber oder Verwender (§ 31 Absatz 1) in Besitz genommen haben, als in ihr Steuerlager oder ihren Betrieb aufgenommen gelten, soweit Steuerbelange dadurch nicht beeinträchtigt werden.

(1) Die Steuer wird auf Antrag erlassen oder erstattet, wenn Tabakwaren in ein Steuerlager aufgenommen werden oder unter Steueraufsicht aus dem Steuergebiet in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder ausgeführt werden. Einführern und registrierten Empfängern, die nicht Steuerlagerinhaber sind, wird die Steuer auch erlassen oder erstattet, wenn von ihnen eingeführte oder in Empfang genommene Tabakwaren unter Steueraufsicht vernichtet oder vergällt werden.

(2) Die Steuer kann bei Entnahme aus einem Steuerlager ohne anschließendes Verfahren der Steueraussetzung auf Antrag des Steuerschuldners unter der Voraussetzung erlassen oder erstattet werden, dass der Steuerschuldner innerhalb von vier Monaten ab der Entstehung der Steuer nach § 15 Absatz 2 Nummer 1 nachweist, dass

1.
die Tabakwaren in der Annahme befördert wurden, dass für diese Tabakwaren ein Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 wirksam eröffnet worden ist, und
2.
diese Tabakwaren
a)
zu Personen befördert worden sind, die zum Empfang von Tabakwaren unter Steueraussetzung berechtigt sind, oder
b)
ordnungsgemäß ausgeführt worden sind.
Die Unwirksamkeit des Steueraussetzungsverfahrens darf nicht vorsätzlich oder leichtfertig durch den Steuerschuldner verursacht worden sein und die Steueraufsicht muss gewahrt gewesen sein. Abweichend von Satz 1 beginnt die Frist für die Vorlage des Nachweises an dem Tag, an dem durch eine Steueraufsichtsmaßnahme oder durch eine Außenprüfung festgestellt wird, dass das Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 unwirksam war. Die Steuer wird nur erlassen oder erstattet, sofern der Betrag 500 Euro je Beförderung übersteigt.

(3) Ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen entrichtet, wird sie nur erlassen oder erstattet, wenn die Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und der Inhalt der Packungen noch vollständig ist.

(4) Für die Steuerzeichenschuld gilt Absatz 1 entsprechend, wenn noch nicht entwertete Steuerzeichen an das Hauptzollamt zurückgegeben worden sind oder wenn entwertete Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und die Steuer nicht entstanden ist.

(5) Ist der Erlass oder die Erstattung davon abhängig, dass Steuerzeichen zurückgegeben, vernichtet oder ungültig gemacht werden, sind auf Grund einer Rechtsverordnung nach Absatz 6 festzusetzende Gebühren zu entrichten.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
das Verfahren für den Erlass und die Erstattung der Steuer und der Steuerzeichenschuld zu regeln,
2.
die Gebühren nach Absatz 5 nach dem durchschnittlichen Verwaltungsaufwand zu bemessen und zu pauschalieren sowie die Voraussetzungen zu bestimmen, unter denen zur Vermeidung unbilliger Härten von der Gebührenerhebung abgesehen wird,
3.
zur Verwaltungsvereinfachung einen Mindestbetrag vorzuschreiben, ab dem der Erlass oder die Erstattung für Tabakwaren oder Steuerzeichen beantragt werden kann.

(1) Als Unregelmäßigkeit gilt ein während der Beförderung unter Steueraussetzung eintretender Fall, mit Ausnahme der in § 15 Absatz 3 geregelten Fälle, auf Grund dessen die Beförderung oder ein Teil der Beförderung nicht ordnungsgemäß beendet werden kann.

(2) Treten während einer Beförderung von Tabakwaren nach den §§ 11 bis 13 im Steuergebiet Unregelmäßigkeiten ein, die eine Überführung der Tabakwaren in den steuerrechtlich freien Verkehr zur Folge haben, werden die Tabakwaren insoweit dem Verfahren der Steueraussetzung entnommen.

(3) Wird während der Beförderung von Tabakwaren unter Steueraussetzung aus einem Steuerlager in einem anderen Mitgliedstaat oder von einem Ort der Einfuhr in einem anderen Mitgliedstaat im Steuergebiet festgestellt, dass eine Unregelmäßigkeit eingetreten ist, die eine Überführung dieser Tabakwaren in den steuerrechtlich freien Verkehr zur Folge hatte, und kann nicht ermittelt werden, wo die Unregelmäßigkeit eingetreten ist, so gilt sie als im Steuergebiet und zum Zeitpunkt der Feststellung eingetreten.

(4) Sind Tabakwaren unter Steueraussetzung aus dem Steuergebiet in einen anderen Mitgliedstaat befördert worden (§ 12 Absatz 1 Nummer 1, § 13 Absatz 1) und nicht an ihrem Bestimmungsort eingetroffen, ohne dass während der Beförderung eine Unregelmäßigkeit festgestellt worden ist, die eine Überführung dieser Tabakwaren in den steuerrechtlich freien Verkehr zur Folge hatte, so gilt die Unregelmäßigkeit nach Absatz 1 als im Steuergebiet zum Zeitpunkt des Beginns der Beförderung eingetreten, es sei denn, der Versender führt innerhalb einer Frist von vier Monaten nach Beginn der Beförderung den hinreichenden Nachweis, dass die Tabakwaren

1.
am Bestimmungsort eingetroffen sind und die Beförderung ordnungsgemäß beendet wurde oder
2.
auf Grund einer außerhalb des Steuergebiets eingetretenen Unregelmäßigkeit nicht am Bestimmungsort eingetroffen sind.
Hatte die Person, die Sicherheit geleistet hat (§ 12 Absatz 2 und § 13 Absatz 4), keine Kenntnis davon, dass die Tabakwaren nicht an ihrem Bestimmungsort eingetroffen sind, und konnte sie auch keine Kenntnis davon haben, so hat sie innerhalb einer Frist von einem Monat ab Übermittlung dieser Information durch das Hauptzollamt die Möglichkeit, den Nachweis nach Satz 1 zu führen.

(5) Wird in den Fällen der Absätze 3 und 4 vor Ablauf einer Frist von drei Jahren ab dem Tag, an dem die Beförderung begonnen hat, festgestellt, dass die Unregelmäßigkeit in einem anderen Mitgliedstaat eingetreten und die Steuer in diesem Mitgliedstaat nachweislich erhoben worden ist, wird die im Steuergebiet entrichtete Steuer auf Antrag erstattet.

(6) Die Absätze 1 bis 5 gelten für die in § 12 Absatz 3 genannten Fälle sinngemäß.

(7) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates zur Wahrung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung Vorschriften zu den Absätzen 2 bis 6 zu erlassen.

Tenor

Auf die Revision des Hauptzollamts wird das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 2. März 2012  4 K 4257/11 VTa,Z,EU insoweit aufgehoben, als es den Steuerbescheid vom 24. August 2011 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. November 2011 aufgehoben hat.

Insoweit wird die Klage abgewiesen.

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand

1

I. Bei der Durchsuchung einer Halle nebst Büro und Diele stellten die mit der Maßnahme beauftragten Beamten des Polizeipräsidiums A eine größere Menge unversteuerter Zigaretten fest. Davon wiesen insgesamt 7.000 Zigaretten slowakische Steuerzeichen auf. In der Halle fanden die Beamten zudem einen PKW und ein Kraftrad, deren Halter der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) war. Aufgrund des Ergebnisses der Durchsuchung setzte der Beklagte und Revisionskläger (das Hauptzollamt --HZA--) gegen den Kläger zunächst für sämtliche vorgefundenen Zigaretten Zoll, Tabaksteuer und Einfuhrumsatzsteuer fest. Im Einspruchsverfahren wurden die Abgabenschulden insoweit herabgesetzt, als Zoll und Einfuhrumsatzsteuer auch für die mit slowakischen Steuerzeichen versehenen Zigaretten festgesetzt worden waren. Bei diesen ging das HZA nunmehr davon aus, dass sie nicht aus einem Drittland, sondern aus dem steuerrechtlich freien Verkehr eines anderen Mitgliedstaats in das Steuergebiet verbracht worden waren. Die daraufhin erhobene Klage hatte nur teilweise Erfolg. Das Finanzgericht (FG) urteilte, der Kläger habe die Halle zumindest mit anderen Personen genutzt, wodurch er die tatsächliche Sachherrschaft über die dort vorgefundenen Zigaretten gehabt habe. Dies sei offensichtlich auf Grund einer Gestattung der Verfügungsberechtigten erfolgt. Soweit der Kläger behaupte, keine Kenntnis von den Zigaretten gehabt und die Halle weder gemietet noch genutzt zu haben, könne dem nach der aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung des Gerichts nicht gefolgt werden. Hinsichtlich der Zigaretten, die nicht mit slowakischen Steuerzeichen versehen gewesen seien, sei der Kläger gemäß Art. 202 Abs. 3 Anstrich 3 des Zollkodex i.V.m. § 21 Satz 1 des Tabaksteuergesetzes (TabStG) und § 21 Abs. 2 des Umsatzsteuergesetzes Zoll- und Steuerschuldner geworden. Hinsichtlich der Zigaretten mit slowakischen Steuerzeichen sei die Steuerschuld zwar nach § 19 Satz 1 TabStG entstanden, jedoch könne der Kläger deshalb nicht nach § 19 Satz 2 TabStG als Steuerschuldner in Anspruch genommen werden, weil er die Zigaretten erst nach der Beendigung des Vorgangs des Verbringens in Besitz genommen habe. Einer Inanspruchnahme des Klägers als Steuerschuldner stehe die entsprechende Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH) entgegen (BGH-Urteil vom 2. Februar 2010  1 StR 635/09, Neue Zeitschrift für Strafrecht --NStZ-- 2010, 644).

2

Mit seiner Revision macht das HZA geltend, das FG habe § 19 Satz 2 TabStG unzutreffend ausgelegt. Entgegen der Auffassung des FG könne auch derjenige Schuldner der Tabaksteuer sein, der die aus dem steuerrechtlich freien Verkehr eines anderen Mitgliedstaats in das Steuergebiet geschmuggelten unversteuerten Zigaretten erst nach der Beendigung des Verbringungs- oder Versendungsvorgangs in Besitz genommen habe. Der Rechtsprechung des BGH, der das einschlägige Unionsrecht unzutreffend ausgelegt habe, sei nicht zu folgen.

3

Das HZA stellt den Antrag, das erstinstanzliche Urteil insoweit aufzuheben, als es den Steuerbescheid in der Gestalt der Einspruchsentscheidung aufgehoben hat, und die Klage insoweit abzuweisen.

4

Der Kläger beantragt die Zurückweisung der Revision. Er schließt sich der Auffassung des FG und des BGH an.

5

Der erkennende Senat hat in dem gleichgelagerten Verfahren VII R 44/11 das Revisionsverfahren in analoger Anwendung des § 74 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ausgesetzt und dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) gemäß Art. 267 des Vertrages über die Arbeitsweise der Europäischen Union die Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt, ob Art. 9 Abs. 1 Unterabs. 2 der Richtlinie 92/12/EWG (RL 92/12/EWG) des Rates vom 25. Februar 1992 über das allgemeine System, den Besitz, die Beförderung und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger Waren (Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften Nr. L 76/1) unbeschadet seines systematischen Zusammenhangs mit Art. 7 Abs. 3 der RL 92/12/EWG einer gesetzlichen Regelung eines Mitgliedstaats entgegensteht, nach der eine Person, die in einem anderen Mitgliedstaat in den steuerrechtlich freien Verkehr übergeführte verbrauchsteuerpflichtige Waren zu gewerblichen Zwecken in Besitz hält, nicht Steuerschuldner wird, wenn sie die Waren erst nach Beendigung des Vorgangs des Verbringens von einer anderen Person erworben hat (BFHE 240, 458, Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern --ZfZ-- 2013, 138).

6

Auf diese Frage hat der EuGH mit Urteil vom 3. Juli 2014 C-165/13 (ZfZ 2014, 253) Folgendes geantwortet:

7

"Art. 9 Abs. 1 der Richtlinie 92/12/EWG... in Verbindung mit Art. 7 der Richtlinie 92/12/EWG ist dahin auszulegen, dass diese Vorschrift es einem Mitgliedstaat erlaubt, eine Person, die unter Umständen wie denen des Ausgangsverfahrens im Steuergebiet dieses Staates zu gewerblichen Zwecken verbrauchsteuerpflichtige Waren in Besitz hält, die in einem anderen Mitgliedstaat in den steuerrechtlich freien Verkehr übergeführt worden sind, als Schuldner der Verbrauchsteuer zu bestimmen, selbst wenn diese Person nicht die erste Besitzerin der Waren im Bestimmungsland gewesen ist."

Entscheidungsgründe

8

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils, soweit das FG die Unrechtmäßigkeit der angefochtenen Verwaltungsentscheidungen hinsichtlich der mit slowakischen Steuerzeichen versehenen Zigaretten angenommen hat. Hinsichtlich dieser Zigaretten ist der Kläger durch Inbesitznahme der entgegen § 12 Abs. 1 TabStG aus dem freien Verkehr eines anderen Mitgliedstaats in das Steuergebiet verbrachten Zigaretten nach § 19 Satz 2 TabStG Schuldner der Tabaksteuer geworden.

9

1. Werden Tabakwaren unzulässigerweise entgegen § 12 Abs. 1 TabStG aus dem freien Verkehr anderer Mitgliedstaaten zu gewerblichen Zwecken in das Steuergebiet verbracht oder versandt, entsteht die Steuer mit dem Verbringen oder Versenden in das Steuergebiet (§ 19 Satz 1 TabStG). Steuerschuldner ist, wer verbringt oder versendet, und der Empfänger, sobald er Besitz an den Tabakwaren erlangt hat (§ 19 Satz 2 TabStG). Nach den Feststellungen des FG, gegen die die Revision keine Verfahrensrügen erhoben hat und die daher für den erkennenden Senat nach § 118 Abs. 2 FGO bindend sind, sind die vom Kläger bezogenen Zigaretten außerhalb eines Steueraussetzungsverfahrens aus einem anderen Mitgliedstaat in das Steuergebiet verbracht worden. Zudem waren im Zeitpunkt des Überschreitens der Grenze an den Kleinverkaufspackungen keine deutschen Steuerzeichen angebracht, wie dies nach § 12 Abs. 1 TabStG erforderlich gewesen wäre. Außer Frage steht, dass die Zigaretten nicht dem ausschließlich privaten Konsum der an ihrem Verbringen Beteiligten dienen sollten. Vielmehr waren sie für den Weiterverkauf im Steuergebiet bestimmt. Für die zu gewerblichen Zwecken aus dem freien Verkehr eines anderen Mitgliedstaats in das Steuergebiet verbrachten Zigaretten ist somit gemäß § 19 Satz 1 TabStG im Zeitpunkt ihres Grenzübertritts die Tabaksteuer entstanden.

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2. Entgegen der Auffassung des FG ist der Kläger --neben den am eigentlichen Vorgang des Verbringens beteiligten Personen-- nach § 19 Satz 2 TabStG Schuldner der im Steuergebiet entstandenen Tabaksteuer geworden, denn er ist als Empfänger der Zigaretten anzusehen, an denen er im Steuergebiet Besitz erlangt hat.

11

a) Eine Definition des Empfängerbegriffs ist den tabaksteuerrechtlichen Vorschriften nicht zu entnehmen. In seiner Entscheidung in NStZ 2010, 644 hat der BGH den Begriff des Empfängers dahingehend ausgelegt, dass eine Person nicht Empfänger sein kann, die den Besitz an den Tabakwaren erst erlangt hat, wenn der Verbringungs- bzw. Versendungsvorgang durch das "zur Ruhe kommen" der Zigaretten bereits beendet ist.

12

Nach Auffassung des erkennenden Senats ist der Begriff des Empfängers in einem weiteren Wortverständnis dahin zu deuten, dass Empfänger auch derjenige sein kann, der in das Steuergebiet geschmuggelte Tabakwaren, die nach der Beendigung des Vorgangs des Verbringens bzw. Versendens nach Deutschland in hierfür bestimmten Verstecken gelagert worden sind, vom eigentlichen Verbringer oder Versender übernimmt, d.h. von diesem in Empfang nimmt, um sie im Steuergebiet an andere Personen zu veräußern. Denn als Empfänger kann nach allgemeinem Sprachgebrauch jede Person verstanden werden, an die etwas Bestimmtes (Warensendung, Nachrichten, Signale etc.) gerichtet ist bzw. der etwas Bestimmtes übermittelt wird. Nach dem Verständnis des BGH wäre selbst der Adressat einer Postsendung nicht als Empfänger anzusehen, dem aus einem im Steuergebiet angelegten Lager unversteuerte Zigaretten zum Weiterverkauf oder zur Verteilung an Zwischenhändler geliefert werden. Für eine solche einschränkende Deutung lässt sich dem Begriff des Empfängers nichts entnehmen. Zudem ist bei der Auslegung des in § 19 Satz 2 TabStG verwendeten Empfängerbegriffs zu berücksichtigen, dass der Gesetzgeber mit den in § 19 TabStG getroffenen Regelungen die Umsetzung der einschlägigen Richtlinienbestimmungen --insbesondere der Art. 7 und Art. 9 Abs. 1 RL 92/12/EWG-- beabsichtigte, so dass eine richtlinienkonforme Auslegung der Vorschrift geboten ist. Dem kann nicht --wie in der Literatur vertreten wird (Allgayer/Sackreuther, Neue Zeitschrift für Wirtschafts-, Steuer- und Unternehmensstrafrecht 2014, 235)--  entgegengehalten werden, § 19 TabStG sei nach seinem vermeintlich eindeutigen Wortlaut und der Systematik einer solchen richtlinienkonformen Auslegung nicht zugänglich. Wie bereits dargelegt, lässt sich der Begriff des Empfängers unterschiedlich deuten. Lässt der Gesetzestext mehrere Auslegungsmöglichkeiten zu und ist nur eine mit dem Unionsrecht vereinbar, so ist derjenigen Auslegung der Vorzug zu geben, nach der die Norm nicht als unionsrechtswidrig einzustufen ist (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 15. Februar 2012 XI R 24/09, BFHE 236, 267, BStBl II 2013, 712; vom 8. September 2010 XI R 40/08, BFHE 231, 343, BStBl II 2011, 661, und vom 29. Juni 2011 XI R 15/10, BFHE 233, 470, BStBl II 2011, 839). Dabei ist eine richtlinienkonforme Auslegung auch zulasten des Steuerpflichtigen möglich (EuGH-Urteil vom 5. Juli 2007 C-321/05 -Kofoed- Slg. 2007, I-5795, m.w.N.; Englisch in Tipke/Lang, Steuerrecht, 21. Aufl., § 4 Rz 31).

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b) In seiner Entscheidung hat der EuGH ausdrücklich darauf hingewiesen, dass auf den vom BFH dargestellten Streitfall Art. 7 RL 92/12/EWG Anwendung findet und dass nach Art. 7 Abs. 3 RL 92/12/EWG die Verbrauchsteuer in dem Mitgliedstaat, in dem sich die betreffenden Waren befinden u.a. von der Person oder dem Wirtschaftbeteiligten geschuldet werden, bei der oder bei dem sie bereitgestellt werden, so dass jeder Besitzer der Waren Schuldner der Verbrauchsteuer ist. Daraus folgt, dass nach den unionsrechtlichen Vorgaben von einer Steuerschuldnerschaft des in diesem Verfahren in Anspruch genommenen Beteiligten auszugehen ist, denn bei ihm sind nach Auffassung des EuGH die Zigaretten nach Art. 7 Abs. 2 RL 92/12/EWG mit der Folge bereitgestellt worden, dass er an ihnen zu gewerblichen Zwecken Besitz erlangt hat. Darüber hinaus ist davon auszugehen, dass die Zigaretten nach Art. 9 Abs. 1 Satz 1 RL 92/12/EWG zu gewerblichen Zwecken in Besitz gehalten werden.

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c) Für den Fall, dass unversteuerte verbrauchsteuerpflichtige Waren außerhalb eines Verfahrens der Steueraussetzung vorgefunden werden, hat der EuGH entschieden, dass der Besitz der betreffenden Ware eine Überführung in den steuerrechtlich freien Verkehr i.S. des Art. 6 Abs. 1 RL 92/12/EWG darstellt (EuGH-Urteil vom 5. April 2001 C-325/99, Slg. 2001, I-2729). Nach Auffassung des EuGH ist diese Vorschrift dahin auszulegen, dass der bloße Besitz einer verbrauchsteuerpflichtigen Ware die Steuerschuldnerschaft begründet, wenn feststeht, dass die Ware noch nicht nach den geltenden gemeinschaftsrechtlichen und nationalen Vorschriften versteuert worden ist. Dieser Rechtsgedanke lässt sich auf Art. 7 und Art. 9 Abs. 1 RL 92/12/EWG übertragen. Die Mitgliedstaaten haben dafür Sorge zu tragen, dass eine in ihrem Steuergebiet vorgefundene und aus einem anderen Mitgliedstaat stammende verbrauchsteuerpflichtige Ware, für die die Steuer zwar entstanden, jedoch noch nicht entrichtet worden ist, nicht unversteuert bleibt. Wie der Senat bereits entschieden hat, geht es dem Unionsrecht bei der Bestimmung des (verbrauchsteuerrechtlichen) Abgabenschuldners darum, denjenigen in Anspruch nehmen zu können, in dessen unmittelbarer Obhut eine Ware sich befindet und der deshalb anhand objektiver Umstände relativ leicht ausgemacht und zur steuerrechtlichen Verantwortung gezogen werden kann (BFH-Urteil vom 10. Oktober 2007 VII R 49/06, BFHE 218, 469, ZfZ 2008, 85).

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d) In Bezug auf Art. 7 und Art. 9 RL 92/12/EWG hat der EuGH geurteilt, dass eine Auslegung der unionsrechtlichen Bestimmungen, mit der die Eigenschaft als Schuldner der Verbrauchsteuer auf den ersten Besitzer der Waren begrenzt würde, im Widerspruch zum Zweck der RL 92/12/EWG stünde, denn sie würde die Erhebung der mit dem Überschreiten einer Grenze der Union verbundenen Verbrauchsteuern unsicherer machen. Diese Argumentation ist auf die Auslegung des § 19 Satz 2 TabStG übertragbar. Aus den Ausführungen des EuGH lässt sich schließen, dass die Mitgliedstaaten keine nationale Regelung treffen dürfen, die es ausschließt, Personen als Schuldner der Verbrauchsteuer in Anspruch zu nehmen, die nicht die ersten Besitzer der Waren im Bestimmungsland gewesen sind (im Ergebnis so auch Rüsken in ZfZ 2014, 255, nach dem das EuGH-Urteil so zu verstehen sei, dass es das Unionsrecht gebiete, auch einen Zwischenhändler als Steuerschuldner anzusehen). Zwar ist der vom EuGH gebildete Leitsatz in Bezug auf die Steuerschuldnerschaft von Personen, die nicht die ersten Besitzer der in das Bestimmungsland verbrachten Waren sind, offener formuliert als die entsprechenden Ausführungen in der Begründung des Urteils, doch entnimmt der erkennende Senat der Begründung eine hinreichende Antwort auf die Vorlagefrage in dem Sinne, dass eine richtlinienkonforme Auslegung des § 19 Satz 2 TabStG geboten ist. Damit ist die Entscheidung des BGH in NStZ 2010, 644 zumindest aus verbrauchsteuerrechtlicher Sicht als überholt anzusehen. Anlass zur Anrufung des Gemeinsamen Senats der obersten Gerichtshöfe des Bundes besteht nicht.

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Empfänger i.S. des § 19 Satz 2 TabStG kann demnach --wie im Streitfall-- auch eine Person sein, die erst nach der Beendigung des Vorgangs des Verbringens aus einem anderen Mitgliedstaat im Steuergebiet Besitz an nicht mit deutschen Steuerzeichen versehenen Zigaretten erlangt hat. Da sich dieses Auslegungsergebnis lediglich auf die tabaksteuerrechtlichen Folgen der vom Kläger vorgenommenen Handlungen bezieht, ist mit einer solchen Deutung keine Entscheidung darüber getroffen, ob § 19 TabStG im Hinblick auf eine mögliche Strafbarkeit aus § 370 Abs. 1 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO) bzw. § 374 AO aus strafrechtlicher Sicht den Anforderungen des Art. 103 Abs. 2 des Grundgesetzes genügt.

17

3. Da der Kläger durch die Übernahme der unversteuerten Zigaretten im Steuergebiet Besitz an ihnen erlangt hat, ist er als Empfänger der Zigaretten anzusehen. Infolgedessen ist er hinsichtlich der mit slowakischen Steuerzeichen versehenen Zigaretten gemäß § 19 Satz 2 TabStG Schuldner der zuvor entstandenen Tabaksteuer geworden. Das HZA hat ihn somit zu Recht als Steuerschuldner in Anspruch genommen, so dass das erstinstanzliche Urteil insoweit keinen Bestand haben kann.

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4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

(1) Als Unregelmäßigkeit gilt ein während der Beförderung unter Steueraussetzung eintretender Fall, mit Ausnahme der in § 15 Absatz 3 geregelten Fälle, auf Grund dessen die Beförderung oder ein Teil der Beförderung nicht ordnungsgemäß beendet werden kann.

(2) Treten während einer Beförderung von Tabakwaren nach den §§ 11 bis 13 im Steuergebiet Unregelmäßigkeiten ein, die eine Überführung der Tabakwaren in den steuerrechtlich freien Verkehr zur Folge haben, werden die Tabakwaren insoweit dem Verfahren der Steueraussetzung entnommen.

(3) Wird während der Beförderung von Tabakwaren unter Steueraussetzung aus einem Steuerlager in einem anderen Mitgliedstaat oder von einem Ort der Einfuhr in einem anderen Mitgliedstaat im Steuergebiet festgestellt, dass eine Unregelmäßigkeit eingetreten ist, die eine Überführung dieser Tabakwaren in den steuerrechtlich freien Verkehr zur Folge hatte, und kann nicht ermittelt werden, wo die Unregelmäßigkeit eingetreten ist, so gilt sie als im Steuergebiet und zum Zeitpunkt der Feststellung eingetreten.

(4) Sind Tabakwaren unter Steueraussetzung aus dem Steuergebiet in einen anderen Mitgliedstaat befördert worden (§ 12 Absatz 1 Nummer 1, § 13 Absatz 1) und nicht an ihrem Bestimmungsort eingetroffen, ohne dass während der Beförderung eine Unregelmäßigkeit festgestellt worden ist, die eine Überführung dieser Tabakwaren in den steuerrechtlich freien Verkehr zur Folge hatte, so gilt die Unregelmäßigkeit nach Absatz 1 als im Steuergebiet zum Zeitpunkt des Beginns der Beförderung eingetreten, es sei denn, der Versender führt innerhalb einer Frist von vier Monaten nach Beginn der Beförderung den hinreichenden Nachweis, dass die Tabakwaren

1.
am Bestimmungsort eingetroffen sind und die Beförderung ordnungsgemäß beendet wurde oder
2.
auf Grund einer außerhalb des Steuergebiets eingetretenen Unregelmäßigkeit nicht am Bestimmungsort eingetroffen sind.
Hatte die Person, die Sicherheit geleistet hat (§ 12 Absatz 2 und § 13 Absatz 4), keine Kenntnis davon, dass die Tabakwaren nicht an ihrem Bestimmungsort eingetroffen sind, und konnte sie auch keine Kenntnis davon haben, so hat sie innerhalb einer Frist von einem Monat ab Übermittlung dieser Information durch das Hauptzollamt die Möglichkeit, den Nachweis nach Satz 1 zu führen.

(5) Wird in den Fällen der Absätze 3 und 4 vor Ablauf einer Frist von drei Jahren ab dem Tag, an dem die Beförderung begonnen hat, festgestellt, dass die Unregelmäßigkeit in einem anderen Mitgliedstaat eingetreten und die Steuer in diesem Mitgliedstaat nachweislich erhoben worden ist, wird die im Steuergebiet entrichtete Steuer auf Antrag erstattet.

(6) Die Absätze 1 bis 5 gelten für die in § 12 Absatz 3 genannten Fälle sinngemäß.

(7) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates zur Wahrung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung Vorschriften zu den Absätzen 2 bis 6 zu erlassen.

Tenor

Die Beschwerde des Klägers wegen Nichtzulassung der Revision gegen das Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 30. Januar 2014  1 K 1297/12 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Beschwerdeverfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand

1

I. Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) betreibt ein Tabakwarengeschäft. Bei einem Einbruchsdiebstahl wurden ihm Zigaretten mit einem Handelswert von 5.358,26 € entwendet. Den Antrag auf Erstattung der im Handelswert enthaltenen Tabaksteuer in Höhe von 4.232,51 € lehnte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Hauptzollamt --HZA--) ab. Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) urteilte, für die begehrte Entlastung von der Tabaksteuer gebe es keine Anspruchsgrundlage. Der Gesetzgeber sei nicht gehalten, die Überwälzbarkeit der Verbrauchsteuer auf den Endverbraucher in jedem Fall sicherzustellen. Es reiche vielmehr aus, wenn die erhobene Verbrauchsteuer grundsätzlich auf Abwälzbarkeit angelegt sei. Die in § 60 des Energiesteuergesetzes (EnergieStG) normierte Erstattungsregelung im Fall von Forderungsausfällen sei auf das Tabaksteuerrecht nicht übertragbar.

2

Mit seiner Beschwerde begehrt der Kläger die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Zu klären sei die Frage, ob der Eigentümer zum Verkauf bestimmter und mit Tabaksteuer belasteter Tabakwaren, der selbst nicht Schuldner der Steuer sei, einen Anspruch auf Vergütung von Tabaksteuer habe, wenn ihm die Tabakwaren gestohlen worden seien. Ein entsprechender Anspruch ergebe sich unmittelbar aus Art. 12 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG). Den Regelungen des Tabaksteuergesetzes (TabakStG) komme eine berufsregelnde Tendenz zu. Der Eingriff in die Berufsfreiheit von Tabak-Zwischenhändlern und Tabak-Einzelhändlern entfalte --insbesondere bei häufigen Diebstählen--- eine erdrosselnde Wirkung. Dabei sei zu berücksichtigen, dass die Steuerbelastung der Tabakwaren fast 80 % des Preises ausmache. Da die Tabaksteuer eine besondere Verbrauchsteuer sei, die nicht den Händler, sondern den Endverbraucher belasten solle, erweise sich die Verweigerung einer Entlastung im Fall des Diebstahls der Tabakwaren als systemwidrig. Zudem müsse berücksichtigt werden, dass ihm (dem Kläger) eine Preiserhöhung verwehrt sei, so dass er das existenzielle Risiko eines Diebstahls nicht in seine Kalkulation einbeziehen könne. Schließlich könnten die vom FG in Bezug genommenen Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) zur Ökosteuer und zur Vergnügungssteuer nicht ohne Weiteres auf den Streitfall übertragen werden. Denn im Streitfall hänge die Möglichkeit der Überwälzung der im Verhältnis zur Stromsteuer und Vergnügungssteuer sehr viel höheren Tabaksteuerbelastung nicht von marktbedingten Möglichkeiten ab.

3

Das HZA ist der Beschwerde entgegengetreten. Es vertritt die Auffassung, die vom Kläger aufgeworfene Frage sei nicht klärungsbedürftig. Der höchstrichterlichen Rechtsprechung sei zu entnehmen, dass ein Entlastungsanspruch im Fall des Diebstahls verbrauchsteuerpflichtiger Waren nicht bestehe. Vielmehr habe der Tabakwarenhändler das wirtschaftliche Risiko eines Diebstahls selbst zu tragen, denn der Gesetzgeber müsse keine Gewähr dafür bieten, dass die Überwälzung der Steuerlast auf den eigentlichen Belastungsträger stets gelinge.

Entscheidungsgründe

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II. Die Beschwerde hat keinen Erfolg. Der vom Kläger aufgeworfenen Frage kommt keine grundsätzliche Bedeutung zu.

5

1. Einer Rechtsfrage kommt grundsätzliche Bedeutung zu, wenn sie klärungsfähig ist. Das ist sie, wenn ihre Beantwortung zu Zweifeln Anlass gibt, so dass mehrere Lösungen vertretbar sind (Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 115 Rz 28). An der zu fordernden Klärungsbedürftigkeit fehlt es jedoch, wenn sich die Beantwortung der Rechtsfrage ohne Weiteres aus dem klaren Wortlaut und Sinngehalt des Gesetzes ergibt oder die Rechtsfrage offensichtlich so zu beantworten ist, wie es das FG in seiner Entscheidung getan hat, wenn die Rechtslage also eindeutig ist (ständige Rechtsprechung, vgl. Senatsbeschluss vom 18. Juli 2013 VII B 174/12, BFH/NV 2013, 1765, m.w.N.). Darüber hinaus ist eine Rechtsfrage auch dann nicht klärungsbedürftig, wenn sie durch die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) hinreichend geklärt ist und keine neuen Gesichtspunkte erkennbar oder vorgetragen sind, die eine erneute Prüfung und Entscheidung dieser Frage durch den BFH geboten erscheinen lassen (BFH-Beschluss vom 4. Mai 1999 IX B 38/99, BFHE 188, 395, BStBl II 1999, 587).

6

2. Nach diesen Grundsätzen fehlt im Streitfall jedenfalls die erforderliche Klärungsbedürftigkeit der aufgeworfenen Rechtsfrage. Auf Grundlage der bisherigen Rechtsprechung des BVerfG und des BFH steht dem Kläger kein Anspruch auf Erstattung oder Vergütung der auf den gestohlenen Zigaretten lastenden Tabaksteuer zu. Ein solcher Entlastungsanspruch ist weder dem geltenden TabakStG noch dem allgemeinen Steuerrecht (z.B. § 227 der Abgabenordnung) zu entnehmen. Entgegen der Auffassung der Beschwerde lässt sich der vom Kläger geltend gemachte Anspruch auch nicht unmittelbar Art. 12 Abs. 1 GG entnehmen.

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a) Aus dem Umstand, dass die Tabaksteuer als besondere Verbrauchsteuer grundsätzlich auf Abwälzung der Steuerlast auf den Endverbraucher --als den eigentlichen Belastungsträger-- angelegt ist, ergibt sich in Fällen von Diebstahl versteuerter Tabakwaren bei Herstellern und Händlern weder eine sachliche Unbilligkeit der Tabaksteuererhebung noch ein verfassungswidriger Eingriff in geschützte Rechtspositionen des vom Diebstahl wirtschaftlich Betroffenen.

8

Nach der Rechtsprechung des BVerfG ist das Merkmal der Abwälzbarkeit erfüllt, wenn zumindest die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne besteht, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen --Preiserhöhung, Umsatzsteigerung oder Senkung der sonstigen Kosten-- treffen kann (BVerfG-Beschluss vom 1. April 1971  1 BvL 22/67, BVerfGE 31, 8, 20). Die rechtliche Gewähr, dass er den von ihm entrichteten Betrag immer von demjenigen erhält, der nach der Konzeption des Gesetzgebers letztlich die Steuer tragen soll, muss dem Schuldner nicht geboten werden; vielmehr reicht es aus, wenn die Steuer auf eine Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den Steuerträger angelegt ist, auch wenn die Überwälzung nicht in jedem Einzelfall gelingt. Bei gewerblichen Verbrauchern, die verbrauchsteuerpflichtige Waren in der Produktion oder zur Erbringung von Dienstleistungen verwenden, ist nicht erforderlich, dass die Verbrauchsteuerbelastung durch erhöhte Warenpreise oder Dienstleistungsentgelte weitergegeben werden kann (BVerfG-Urteil vom 20. April 2004  1 BvR 905/00, 1 BvR 1748/99, BVerfGE 110, 274).

9

Der BFH ist dieser Rechtsprechung gefolgt (Urteile vom 17. Dezember 2013 VII R 8/12, BFHE 244, 184, Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern --ZfZ-- 2014, 171; vom 26. Juni 1984 VII R 60/83, BFHE 141, 369, ZfZ 1984, 336; vom 15. April 1987 VII R 108/82, BFH/NV 1988, 132; vom 27. Juni 1973 II R 179/71, BFHE 110, 213, BStBl II 1973, 807, und vom 25. September 1953 V 69/53 S, BFHE 58, 109, BStBl III 1953, 332). Bei einer infolge eines Forderungsausfalls misslungenen Überwälzung der Steuerlast im Handel mit versteuertem Mineralöl hat der beschließende Senat geurteilt, dass dieser Umstand eine Steuerentlastung nicht rechtfertige. Die Überwälzung der Steuer vollziehe sich außerhalb des steuerlich geregelten Bereichs. Sie erfolge in der Form, dass der Gegenwert der beim Übergang in den freien Verkehr erhobenen Steuer kalkulatorisch in den Preis der Ware eingehe und beim Weiterverkauf als Preisbestandteil weitergegeben werde. Damit sei das Risiko der Abwälzung der Steuer als Preisbestandteil aus dem steuerrechtlichen Bereich ausgeschieden und in den Bereich des allgemeinen kaufmännischen Risikos einbezogen worden (Senatsurteil vom 17. Dezember 1974 VII R 56/72, BFHE 115, 2, BStBl II 1975, 462).

10

b) Diese Rechtsprechung lässt sich auf den Streitfall übertragen. Ob ein Tabakwarenhändler den Kaufpreis und damit den Gegenwert der von ihm gehandelten Tabakwaren nicht realisieren kann, weil sein Abnehmer zahlungsunfähig ist, oder ob die Durchsetzung des Kaufpreises aufgrund eines Diebstahls scheitert, ist für das steuerrechtliche Ergebnis ohne Belang. In beiden Fällen misslingt dem mit der Tabaksteuer zunächst belasteten Unternehmer die Abwälzung der Steuer. Diese Folge hat der Gesetzgeber bei der Ausgestaltung des Tabaksteuerrechts jedoch bewusst in Kauf genommen. Dies gilt auch für einen Diebstahl von Tabakwaren aus einem Steuerlager. In diesem Fall wird der Inhaber des Steuerlagers Steuerschuldner und hat die durch die Entfernung der Ware aus dem Steuerlager entstandene Steuer zu entrichten. Im Wege einer Typisierung und im Interesse einer möglichst einfachen Besteuerungspraxis wird auch in diesen Fällen der Unternehmer mit der Steuer belastet, obwohl ihm eine Abwälzung der Steuerlast misslingt (Peters, Das Verbrauchsteuerrecht, Rz 353; Jatzke, Die steuerlichen Folgen bei Diebstahl von unter Steueraussetzung stehenden verbrauchsteuerpflichtigen Waren, ZfZ 1997, 408, 409 und Jahr, Zur Neufassung des Tabaksteuergesetzes, ZfZ 1939, 141, 144). Ein Entlastungsanspruch wird auch in den Fällen verweigert, in denen versteuerte verbrauchsteuerpflichtige Waren im Handel unbrauchbar oder --z.B. durch einen Brand-- vernichtet werden. In all diesen Fällen wird das Risiko der Nichtabwälzbarkeit der Steuerlast im jeweiligen Einzelfall dem Hersteller oder Händler zugewiesen, ohne dass dieser Umstand den Charakter der Tabaksteuer als besondere Verbrauchsteuer in Frage stellen könnte. Denn die grundsätzliche Möglichkeit einer Überwälzung der Steuer bleibt bestehen. Dabei ist zu berücksichtigen, dass Warenverluste durch Diebstähle bei der allgemeinen Preiskalkulation berücksichtigt werden können. Nach der Rechtsprechung des BVerfG lassen sich die wirtschaftlichen Belastungen auch durch eine Senkung der sonstigen Kosten oder durch Umsatzsteigerungen vermindern.

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3. Auch der Einwand des Klägers, die Verweigerung der Steuerentlastung greife in den von Art. 12 Abs. 1 GG geschützten Bereich beruflicher Betätigung ein, kann der Beschwerde nicht zum Erfolg verhelfen. Nach der Rechtsprechung des BVerfG ist eine steuerliche Vorschrift nur dann an Art. 12 Abs. 1 GG zu messen, wenn sie eine berufsregelnde Tendenz deutlich erkennen lässt (BVerfG-Beschluss vom 30. Oktober 1961  1 BvR 833/59, BVerfGE 13, 181, 186). Bei allgemeinen Steuergesetzen wie dem TabakStG fehlt es in der Regel an dieser Voraussetzung, es sei denn, ihre Fiskalfunktion schlüge in eine reine Verwaltungsfunktion mit Verbotscharakter um, d.h. sie wirkten erdrosselnd (Senatsurteil in BFHE 141, 369, ZfZ 1984, 336, m.w.N.). Denn das geschützte Freiheitsrecht darf nur so weit beschränkt werden, dass dem Grundrechtsträger ein Kernbestand des Erfolgs eigener Betätigung im wirtschaftlichen Bereich in Gestalt der grundsätzlichen Privatnützlichkeit des Erworbenen und der grundsätzlichen Verfügungsbefugnis über die geschaffenen vermögenswerten Rechtspositionen erhalten bleibt (BVerfG-Beschluss vom 25. September 1992  2 BvL 5/91, 2 BvL 8/91, 2 BvL 14/91, BVerfGE 87, 153, 169). Dass die Erhebung der Tabaksteuer eine erdrosselnde Wirkung entfaltet, macht die Beschwerde jedoch nicht geltend. Vielmehr behauptet der Kläger, dass sich das Fehlen eines Entlastungsanspruchs in Fällen des Diebstahls auf die unternehmerische Betätigung eines Tabakwarenhändlers erdrosselnd auswirke. Im Kern seines Vorbringens macht er geltend, das TabakStG sei in verfassungswidriger Weise unvollständig, weil es in Bezug auf entwendete Tabakwaren zumindest eine § 60 EnergieStG vergleichbare Regelung enthalten müsse. Eine hinreichende Anspruchsgrundlage kann diesem Vorbringen, das auf die Verfassungswidrigkeit der gesetzlichen Regelungen abzielt, jedoch nicht entnommen werden. Es ist darüber hinaus nicht ersichtlich, dass ein im Gesetz nicht geregelter Entlastungsanspruch auf eine unmittelbare Anwendung des Art. 12 Abs. 1 GG gestützt werden könnte, der ein Freiheits- und Abwehrrecht gewährleistet.

12

Im Übrigen legt die Beschwerde die erdrosselnde Wirkung der Tabaksteuerbelastung nicht hinreichend und schlüssig dar. Allein der Hinweis auf die Höhe der Tabaksteuer und die im Tabakwarenhandel üblichen Gewinnspannen reicht hierzu nicht aus. Dass allein aufgrund der Verweigerung eines Entlastungsanspruchs in Fällen einzelner Diebstähle den in Deutschland tätigen Tabakwarenhändlern der Kernbestand ihres wirtschaftlichen Erfolges mit der Folge genommen wird, dass die steuerrechtlichen Folgen in ihren wirtschaftlichen Auswirkungen einem Verbot der beruflichen Betätigung gleichkäme, lässt sich den Ausführungen nicht entnehmen.

13

4. Soweit sich der Kläger auf die Regelung des § 60 EnergieStG beruft, erfordert Art. 3 Abs. 1 GG keine Gleichbehandlung, weil der in § 60 EnergieStG normierte Entlastungsanspruch bei Forderungsausfällen den besonderen Umständen des Mineralölhandels Rechnung trägt. Wie der Senat bereits entschieden hat, lässt sich diese Regelung nicht auf andere Verbrauchsteuern übertragen (Senatsurteil in BFHE 244, 184, ZfZ 2014, 171). Auch ist zu berücksichtigen, dass allein der Systemgedanke der Verbrauchsbesteuerung den Gesetzgeber nicht dazu zwingt, alle Verbrauchsteuern nach einem System auszurichten und inhaltlich gleich auszugestalten. Abweichungen vom inneren System der Verbrauchsbesteuerung, das idealiter eine Gleichbehandlung aller Steuerpflichtigen fordert, müssen aufgrund sachgerechter Erwägungen möglich sein (Senatsurteile vom 1. Dezember 1998 VII R 21/97, BFHE 187, 177, ZfZ 1999, 133, und vom 27. August 1996 VII R 14/95, BFHE 181, 243, 250, ZfZ 1997, 128).

14

5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

(1) Tabakwaren dürfen unter Steueraussetzung, auch über Drittländer oder Drittgebiete, befördert werden

1.
aus Steuerlagern im Steuergebiet oder von registrierten Versendern vom Ort der Einfuhr im Steuergebiet
a)
in Steuerlager,
b)
in Betriebe von registrierten Empfängern oder
c)
zu Begünstigten im Sinn des Artikels 11 Absatz 1 der Systemrichtlinie
in anderen Mitgliedstaaten;
2.
aus Steuerlagern in anderen Mitgliedstaaten oder von registrierten Versendern vom Ort der Einfuhr in anderen Mitgliedstaaten
a)
in Steuerlager,
b)
in Betriebe von registrierten Empfängern oder
c)
zu Begünstigten (§ 9)
im Steuergebiet;
3.
durch das Steuergebiet.

(2) In den Fällen des Absatzes 1 Nummer 1 hat der Steuerlagerinhaber als Versender oder der registrierte Versender Sicherheit zu leisten. Die Sicherheit muss in allen Mitgliedstaaten gültig sein. Das Hauptzollamt kann auf Antrag zulassen, dass die Sicherheit durch den Eigentümer, den Beförderer oder den Empfänger der Tabakwaren geleistet wird.

(3) Das Verfahren der Steueraussetzung unter Sicherheitsleistung ist auch dann anzuwenden, wenn Tabakwaren, die für Steuerlager im Steuergebiet oder Begünstigte (§ 9) im Steuergebiet bestimmt sind, über einen anderen Mitgliedstaat befördert werden.

(4) Die Tabakwaren sind unverzüglich

1.
vom Steuerlagerinhaber des abgebenden Steuerlagers,
2.
vom registrierten Versender oder
3.
vom Empfänger, wenn dieser im Steuergebiet Besitz an den Tabakwaren erlangt hat,
aus dem Steuergebiet in den anderen Mitgliedstaat zu befördern oder
4.
vom Steuerlagerinhaber des empfangenden Steuerlagers in sein Steuerlager oder
5.
vom registrierten Empfänger in seinen Betrieb
im Steuergebiet aufzunehmen oder
6.
vom Begünstigten (§ 9) zu übernehmen.

(5) In den Fällen des Absatzes 1 Nummer 1 beginnt die Beförderung unter Steueraussetzung, wenn die Tabakwaren das Steuerlager verlassen oder am Ort der Einfuhr in den zollrechtlich freien Verkehr überführt worden sind. In den Fällen des Absatzes 1 Nummer 2 in Verbindung mit Absatz 4 endet die Beförderung unter Steueraussetzung mit der Aufnahme oder Übernahme.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates zur Sicherung des Steueraufkommens Vorschriften zu den Absätzen 1 bis 4, insbesondere zur Sicherheitsleistung zu erlassen; dabei kann es

1.
zur Verfahrensvereinfachung zulassen, dass Tabakwaren, die Steuerlagerinhaber oder registrierte Empfänger, ausgenommen registrierte Empfänger im Einzelfall entsprechend § 7 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2, in Besitz genommen haben, als in ihr Steuerlager oder ihren Betrieb aufgenommen gelten, soweit Steuerbelange dadurch nicht beeinträchtigt werden;
2.
für häufig und regelmäßig stattfindende Beförderungen von Tabakwaren in einem Verfahren der Steueraussetzung zwischen den Gebieten von zwei oder mehr Mitgliedstaaten Vereinfachungen durch bilaterale Vereinbarungen mit den betroffenen Mitgliedstaaten vorsehen.

(1) Der Vorsitzende entscheidet, wenn die Entscheidung im vorbereitenden Verfahren ergeht,

1.
über die Aussetzung und das Ruhen des Verfahrens;
2.
bei Zurücknahme der Klage, auch über einen Antrag auf Prozesskostenhilfe;
3.
bei Erledigung des Rechtsstreits in der Hauptsache, auch über einen Antrag auf Prozesskostenhilfe;
4.
über den Streitwert;
5.
über Kosten;
6.
über die Beiladung.

(2) Der Vorsitzende kann ohne mündliche Verhandlung durch Gerichtsbescheid (§ 90a) entscheiden. Dagegen ist nur der Antrag auf mündliche Verhandlung innerhalb eines Monats nach Zustellung des Gerichtsbescheides gegeben.

(3) Im Einverständnis der Beteiligten kann der Vorsitzende auch sonst anstelle des Senats entscheiden.

(4) Ist ein Berichterstatter bestellt, so entscheidet dieser anstelle des Vorsitzenden.

Soweit die Ablehnung oder Unterlassung eines Verwaltungsakts rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, spricht das Gericht die Verpflichtung der Finanzbehörde aus, den begehrten Verwaltungsakt zu erlassen, wenn die Sache spruchreif ist. Andernfalls spricht es die Verpflichtung aus, den Kläger unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts zu bescheiden.

(1) Tabakwaren, die eine Privatperson für ihren Eigenbedarf in anderen Mitgliedstaaten im steuerrechtlich freien Verkehr erwirbt und selbst in das Steuergebiet befördert (private Zwecke), sind steuerfrei.

(2) Bei der Beurteilung, ob Tabakwaren nach Absatz 1 für den Eigenbedarf bestimmt sind, sind die nachstehenden Kriterien zu berücksichtigen:

1.
handelsrechtliche Stellung und Gründe des Besitzers für den Besitz der Tabakwaren,
2.
Ort, an dem sich die Tabakwaren befinden, oder die Art der Beförderung,
3.
Unterlagen über die Tabakwaren,
4.
Beschaffenheit oder Menge der Tabakwaren.

(3) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates zur Sicherung des Steueraufkommens vorzuschreiben, bei welcher Menge an Tabakwaren nach Absatz 1 widerleglich vermutet wird, dass diese nicht für den Eigenbedarf der Privatperson bestimmt sind.

(1) Für Tabakwaren ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen zu entrichten. Die Verwendung umfasst das Entwerten und das Anbringen der Steuerzeichen an den Kleinverkaufspackungen. Die Steuerzeichen müssen verwendet sein, wenn die Steuer entsteht.

(2) Der Hersteller oder der Einführer hat die Steuerzeichen nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck zu bestellen und darin die Steuerzeichenschuld selbst zu berechnen (Steueranmeldung). Dem Hersteller ist die Person gleichgestellt, die nach § 3 Absatz 2 zur Bestimmung des Kleinverkaufspreises berechtigt ist. Bei Substituten für Tabakwaren ist dem Hersteller auch die Person gleichgestellt, welche Substitute für Tabakwaren aus einem anderen Mitgliedstaat zu gewerblichen Zwecken bezieht. Die Steuerzeichenschuld entsteht mit dem Bezug der Steuerzeichen in Höhe ihres Steuerwerts. Werden die Steuerzeichen übersandt, gilt als Tag des Bezugs der zweite Werktag nach der Absendung. Steuerzeichenschuldner ist der Bezieher. Auf die Steuerzeichenschuld sind die für Verbrauchsteuern geltenden Vorschriften der Abgabenordnung sinngemäß anzuwenden. Für noch nicht an Kleinverkaufspackungen angebrachte Steuerzeichen gilt § 76 der Abgabenordnung sinngemäß.

(3) Steuerschuldner nach § 15 Absatz 6 Satz 1 Nummer 1 zweite Alternative, Nummer 2 und 4 sowie Satz 3 haben unverzüglich eine Steuererklärung abzugeben. Dies gilt auch, wenn im Fall des § 15 Absatz 6 Satz 1 Nummer 3 Tabakwaren ohne gültige Steuerzeichen empfangen werden und auch, wenn im Fall des Bezugs zu gewerblichen Zwecken aus anderen Mitgliedstaaten Substitute für Tabakwaren ohne gültige Steuerzeichen empfangen werden.

(4) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
zur Sicherung des Steueraufkommens und zur Wahrung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung die Einzelheiten zur Steueranmeldung und Steuererklärung sowie über die Entrichtung der Steuerzeichenschuld zu bestimmen,
2.
Vorschriften über Berechnung des Steuerwerts, Bezug, Lieferung und Verwendung der Steuerzeichen sowie über das Besteuerungsverfahren zu erlassen,
3.
zur Vereinfachung der Verwaltung oder aus wirtschaftlichen Gründen Ausnahmen von der Entrichtung der Steuer durch Steuerzeichenverwendung zuzulassen, zu bestimmen, dass in einzelnen besonders gelagerten Fällen zur Vermeidung unbilliger Härten Ausnahmen im Verwaltungsweg gemacht werden dürfen, und die Besteuerung zu regeln.

(1) Tabakwaren, erhitzter Tabak, Wasserpfeifentabak und Substitute für Tabakwaren unterliegen im Steuergebiet der Tabaksteuer. Steuergebiet ist das Gebiet der Bundesrepublik Deutschland ohne das Gebiet von Büsingen und ohne die Insel Helgoland. Die Tabaksteuer ist eine Verbrauchsteuer im Sinn der Abgabenordnung.

(2) Tabakwaren sind

1.
Zigarren oder Zigarillos: als solche zum Rauchen geeignete und auf Grund ihrer Eigenschaften und der normalen Verbrauchererwartungen ausschließlich dafür bestimmte, mit einem Deckblatt oder mit einem Deckblatt und einem Umblatt umhüllte Tabakstränge
a)
ganz aus natürlichem Tabak,
b)
mit einem äußeren Deckblatt aus natürlichem Tabak,
c)
gefüllt mit gerissenem Mischtabak, mit einem äußeren Deckblatt von normaler Zigarrenfarbe aus rekonstituiertem Tabak, das das Erzeugnis vollständig umhüllt, gegebenenfalls auch den Filter, nicht aber das Mundstück, wenn ihr Stückgewicht mindestens 2,3 Gramm und höchstens 10 Gramm und ihr Umfang auf mindestens einem Drittel ihrer Länge 34 Millimeter oder mehr beträgt;
2.
Zigaretten:
a)
Tabakstränge, die sich unmittelbar zum Rauchen eignen und nicht Zigarren oder Zigarillos nach Nummer 1 sind,
b)
Tabakstränge, die durch einen einfachen nichtindustriellen Vorgang in eine Zigarettenpapierhülse geschoben werden, oder
c)
Tabakstränge, die durch einen einfachen nichtindustriellen Vorgang mit einem Zigarettenpapierblättchen umhüllt werden;
3.
Rauchtabak (Feinschnitt und Pfeifentabak): geschnittener oder anders zerkleinerter oder gesponnener oder in Platten gepresster Tabak, der sich ohne weitere industrielle Bearbeitung zum Rauchen eignet.

(2a) Erhitzter Tabak im Sinne dieses Gesetzes ist stückweise und einzeln portionierter Rauchtabak, der dazu geeignet ist, durch Inhalation eines in einer Vorrichtung erzeugten Aerosols oder Rauches konsumiert zu werden.

(2b) Wasserpfeifentabak im Sinne dieses Gesetzes sind Waren der Unterposition 2403 11 der Kombinierten Nomenklatur sowie Erzeugnisse für Wasserpfeifen, die keinen Tabak enthalten; Kombinierte Nomenklatur im Sinne dieses Gesetzes ist die Warennomenklatur nach Anhang I der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 des Rates vom 23. Juli 1987 über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif (ABl. L 256 vom 7.9.1987, S. 1), der durch die Durchführungsverordnung (EU) 2018/1602 (ABl. L 273 vom 31.10.2018, S. 1) geändert worden ist, in der am 1. Januar 2019 geltenden Fassung und der bis zu diesem Zeitpunkt zur Durchführung der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 erlassenen Rechtsvorschriften.

(2c) Substitute für Tabakwaren im Sinne dieses Gesetzes sind andere Erzeugnisse als nach den Absätzen 2b und 8, die zum Konsum eines mittels eines Geräts erzeugten Aerosols oder Dampfes geeignet sind. Ausgenommen sind Erzeugnisse, die ausschließlich medizinischen Zwecken dienen und Arzneimittel im Sinne des Arzneimittelgesetzes sind.

(3) Stückgewicht nach Absatz 2 Nummer 1 Buchstabe c ist das Durchschnittsgewicht von 1 000 Stück ohne Filter und Mundstück im Zeitpunkt der Steuerentstehung.

(4) Tabakabfälle sind Rauchtabak, wenn sie zum Rauchen geeignet und für den Einzelverkauf aufgemacht sind sowie nicht Zigarren oder Zigarillos nach Absatz 2 Nummer 1 oder Zigaretten nach Absatz 2 Nummer 2 sind. Als Tabakabfälle im Sinn dieses Absatzes gelten Überreste von Tabakblättern sowie Nebenerzeugnisse, die bei der Verarbeitung von Tabak oder bei der Herstellung, Be- oder Verarbeitung von Tabakwaren anfallen.

(5) Rauchtabak ist Feinschnitt, wenn mehr als 25 Prozent des Gewichts der Tabakteile weniger als 1,5 Millimeter lang oder breit sind.

(6) Pfeifentabak gilt als Feinschnitt, wenn er dazu bestimmt ist, zur Selbstfertigung von Zigaretten verwendet zu werden.

(7) Als Zigarren oder Zigarillos gelten Erzeugnisse, die statt aus Tabak teilweise aus anderen Stoffen bestehen und die die sonstigen Voraussetzungen nach Absatz 2 Nummer 1 erfüllen.

(8) Als Zigaretten oder Rauchtabak gelten Erzeugnisse, die statt aus Tabak ganz oder teilweise aus anderen Stoffen bestehen und die sonstigen Voraussetzungen nach Absatz 2 Nummer 2 oder Nummer 3 erfüllen. Ausgenommen sind Erzeugnisse ganz aus anderen Stoffen als Tabak, die ausschließlich medizinischen Zwecken dienen und Arzneimittel im Sinn des Arzneimittelgesetzes in der jeweils geltenden Fassung sind.

(9) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, zur Verfahrensvereinfachung sowie zur Sicherung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates Einzelheiten zur Feststellung des Stückgewichts nach Absatz 3 festzulegen.

(1) Für Tabakwaren ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen zu entrichten. Die Verwendung umfasst das Entwerten und das Anbringen der Steuerzeichen an den Kleinverkaufspackungen. Die Steuerzeichen müssen verwendet sein, wenn die Steuer entsteht.

(2) Der Hersteller oder der Einführer hat die Steuerzeichen nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck zu bestellen und darin die Steuerzeichenschuld selbst zu berechnen (Steueranmeldung). Dem Hersteller ist die Person gleichgestellt, die nach § 3 Absatz 2 zur Bestimmung des Kleinverkaufspreises berechtigt ist. Bei Substituten für Tabakwaren ist dem Hersteller auch die Person gleichgestellt, welche Substitute für Tabakwaren aus einem anderen Mitgliedstaat zu gewerblichen Zwecken bezieht. Die Steuerzeichenschuld entsteht mit dem Bezug der Steuerzeichen in Höhe ihres Steuerwerts. Werden die Steuerzeichen übersandt, gilt als Tag des Bezugs der zweite Werktag nach der Absendung. Steuerzeichenschuldner ist der Bezieher. Auf die Steuerzeichenschuld sind die für Verbrauchsteuern geltenden Vorschriften der Abgabenordnung sinngemäß anzuwenden. Für noch nicht an Kleinverkaufspackungen angebrachte Steuerzeichen gilt § 76 der Abgabenordnung sinngemäß.

(3) Steuerschuldner nach § 15 Absatz 6 Satz 1 Nummer 1 zweite Alternative, Nummer 2 und 4 sowie Satz 3 haben unverzüglich eine Steuererklärung abzugeben. Dies gilt auch, wenn im Fall des § 15 Absatz 6 Satz 1 Nummer 3 Tabakwaren ohne gültige Steuerzeichen empfangen werden und auch, wenn im Fall des Bezugs zu gewerblichen Zwecken aus anderen Mitgliedstaaten Substitute für Tabakwaren ohne gültige Steuerzeichen empfangen werden.

(4) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
zur Sicherung des Steueraufkommens und zur Wahrung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung die Einzelheiten zur Steueranmeldung und Steuererklärung sowie über die Entrichtung der Steuerzeichenschuld zu bestimmen,
2.
Vorschriften über Berechnung des Steuerwerts, Bezug, Lieferung und Verwendung der Steuerzeichen sowie über das Besteuerungsverfahren zu erlassen,
3.
zur Vereinfachung der Verwaltung oder aus wirtschaftlichen Gründen Ausnahmen von der Entrichtung der Steuer durch Steuerzeichenverwendung zuzulassen, zu bestimmen, dass in einzelnen besonders gelagerten Fällen zur Vermeidung unbilliger Härten Ausnahmen im Verwaltungsweg gemacht werden dürfen, und die Besteuerung zu regeln.

(1) Tabakwaren, die eine Privatperson für ihren Eigenbedarf in anderen Mitgliedstaaten im steuerrechtlich freien Verkehr erwirbt und selbst in das Steuergebiet befördert (private Zwecke), sind steuerfrei.

(2) Bei der Beurteilung, ob Tabakwaren nach Absatz 1 für den Eigenbedarf bestimmt sind, sind die nachstehenden Kriterien zu berücksichtigen:

1.
handelsrechtliche Stellung und Gründe des Besitzers für den Besitz der Tabakwaren,
2.
Ort, an dem sich die Tabakwaren befinden, oder die Art der Beförderung,
3.
Unterlagen über die Tabakwaren,
4.
Beschaffenheit oder Menge der Tabakwaren.

(3) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates zur Sicherung des Steueraufkommens vorzuschreiben, bei welcher Menge an Tabakwaren nach Absatz 1 widerleglich vermutet wird, dass diese nicht für den Eigenbedarf der Privatperson bestimmt sind.

Im Sinn dieses Gesetzes ist oder sind

1.
Systemrichtlinie: die Richtlinie (EU) 2020/262 des Rates vom 19. Dezember 2019 zur Festlegung des allgemeinen Verbrauchsteuersystems (Neufassung) (ABl. L 58 vom 27.2.2020, S. 4) in der jeweils geltenden Fassung;
2.
Verfahren der Steueraussetzung: steuerliches Verfahren, das auf die Herstellung, die Bearbeitung, die Verarbeitung, die Lagerung in Steuerlagern sowie die Beförderung von Tabakwaren unter Aussetzung der Tabaksteuer anzuwenden ist;
3.
steuerrechtlich freier Verkehr: Verkehr, der Tabakwaren erfasst, die
a)
sich in keinem der folgenden Verfahren befinden:
aa)
in dem Verfahren der Steueraussetzung nach Nummer 2,
bb)
in dem externen Versandverfahren nach Artikel 226 des Unionszollkodex,
cc)
in dem Verfahren der Lagerung nach Titel VII Kapitel 3 des Unionszollkodex,
dd)
in dem Verfahren der vorübergehenden Verwendung nach Artikel 250 des Unionszollkodex,
ee)
in dem Verfahren der aktiven Veredelung nach Artikel 256 des Unionszollkodex und
b)
nicht der zollamtlichen Überwachung nach Artikel 134 des Unionszollkodex oder dem Verfahren der Truppenverwendung nach dem Truppenzollgesetz vom 19. Mai 2009 (BGBl. I S. 1090), das durch Artikel 8 des Gesetzes vom 15. Juli 2009 (BGBl. I S. 1870) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung unterliegen;
4.
Verbrauchsteuergebiet der Europäischen Union: das Gebiet, in dem die Systemrichtlinie gilt;
5.
andere Mitgliedstaaten: das Verbrauchsteuergebiet der Europäischen Union ohne das Steuergebiet;
6.
Drittgebiete: die Gebiete nach Artikel 3 Nummer 4 der Systemrichtlinie;
7.
Drittländer: die Gebiete nach Artikel 3 Nummer 5 der Systemrichtlinie;
8.
Zollgebiet der Union: das Gebiet nach Artikel 4 des Unionszollkodex;
9.
Einfuhr: die Überlassung von Tabakwaren zum zollrechtlich freien Verkehr im Steuergebiet gemäß Artikel 201 des Unionszollkodex; dies gilt sinngemäß für den Eingang von Tabakwaren aus einem der in Artikel 4 Absatz 2 der Systemrichtlinie aufgeführten Gebiete in das Steuergebiet;
10.
unrechtmäßiger Eingang: liegt vor, wenn für Tabakwaren, die nicht gemäß Artikel 201 des Unionszollkodex in den zollrechtlich freien Verkehr überführt worden sind, nach Artikel 79 Absatz 1 des Unionszollkodex im Steuergebiet eine Einfuhrzollschuld entstanden ist oder entstanden wäre, sofern sie zollpflichtig gewesen wären; dies gilt sinngemäß für den Eingang von Tabakwaren aus einem der in Artikel 4 Absatz 2 der Systemrichtlinie aufgeführten Gebiete in das Steuergebiet;
11.
Ort der Einfuhr: der Ort, an dem die Tabakwaren nach Artikel 201 des Unionszollkodex in den zollrechtlich freien Verkehr überführt werden; beim Eingang aus Gebieten des Artikels 4 Absatz 2 der Systemrichtlinie der Ort, an dem die Tabakwaren in sinngemäßer Anwendung von Artikel 139 des Unionszollkodex zu gestellen sind;
12.
Unionszollkodex: die Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union (ABl. L 269 vom 10.10.2013, S. 1; L 287 vom 29.10.2013, S. 90; L 267 vom 30.9.2016, S. 2), die zuletzt durch die Verordnung (EU) 2019/632 (ABl. L 111 vom 25.4.2019, S. 54) geändert worden ist, in der am 14. Dezember 2016 geltenden Fassung;
13.
Personen: natürliche und juristische Personen sowie Personenvereinigungen ohne eigene Rechtspersönlichkeit;
14.
Steuerzeichen: deutsche Steuerzeichen.

Tatbestand

1

Die Klägerin wendet sich gegen die Erhebung verschiedener Verbrauchsteuern.

2

Die Klägerin beliefert unter anderem NATO-Streitkräfte in Großbritannien sowie Einheiten der Bundeswehr aus ihrem Steuerlager mit verbrauchsteuerpflichtigen Waren.

3

Für das Jahr 2012 fand bei der Klägerin eine Prüfung durch den Beklagten statt. Ausweislich des Berichts vom 22.04.2014 ergaben sich - soweit für den Streitfall relevant - verschiedene Beanstandungen: Zum einen wurden Mehrmengen festgestellt (Bier und Branntwein), die aus dem Steuerlager der Klägerin entnommen und nicht unter Steueraussetzung befördert worden waren (Rn. 3.4.3 zum Prüfbericht, Anl. 3). Weiter wurde festgestellt, dass die Klägerin verbrauchsteuerpflichtige Waren an Bedienstete des NATO SUPPORT DEPOT Standort A, Großbritannien, geliefert hatte, ohne Freistellungsbescheinigungen für Bestellungen der Bediensteten dieses Standorts vorlegen zu können (Rn. 3.4.6.3 zum Prüfbericht, Anl. 7). Schließlich wurde festgestellt, dass die Klägerin verbrauchsteuerpflichtige Waren an die Besatzung von Schiffen der Bundeswehr im Auslandseinsatz geliefert hatte. Als Empfänger seien im elektronischen Verwaltungsdokument (eVD) jeweils die Schiffe „c/o Verpflegungsamt der Bundeswehr Oldenburg“ eingetragen gewesen, die Waren seien jeweils an das Verpflegungsamt der Bundeswehr in Oldenburg, das nicht zum Bezug verbrauchsteuerpflichtiger Waren unter Steueraussetzung berechtigt sei, geliefert worden. Die Steueraussetzungsverfahren seien als Versand an einen Begünstigten und nicht als Ausfuhr eröffnet worden. Durch die Lieferung an einen Nichtbezugsberechtigten habe ein wirksames Versandverfahren als Steueraussetzungsverfahren nicht eröffnet werden können (Rn. 3.4.6.4 zum Prüfbericht, Anl. 8). Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Prüfbericht verwiesen.

4

Mit Steuerbescheid vom 18.08.2014 nahm der Beklagte die Klägerin unter Hinweis auf den Prüfbericht wegen Verbrauchsteuern in Höhe von insgesamt 306.775,85 € (16.960,69 € Branntweinsteuer, 3.128,58 € Biersteuer, 286.503,49 € Tabaksteuer, 111,18 € Schaumweinsteuer und 71,91 € Zwischenerzeugnissteuer) in Anspruch. Wegen der Begründung und der Berechnung im Einzelnen wird auf den Steuerbescheid verwiesen.

5

Am 05.09.2014 legte die Klägerin Einspruch ein. Zu Rn. 3.4.6.3 des Prüfberichts führte sie aus, die Mehrmenge werde nicht bestritten, allerdings sei sie in das Steuerlager der Käuferin in Belgien und nicht in den freien Verkehr gelangt, so dass keine Verbrauchsteuern entstanden seien. Zu Rn. 3.4.6.3 des Prüfberichts trug sie vor, dass die NATO-Einheit am Standort A disziplinarrechtlich zum Standort B gehöre, für den dem Beklagten eine Freistellungsbescheinigung vorliege. Der Beklagte hätte eine Auskunft des britischen Zolls darüber einholen müssen, ob die fragliche NATO-Einheit bezugsberechtigt gewesen und die betreffende Sendung ordnungsgemäß verwendet worden sei. Zu Rn. 3.4.6.4 des Prüfberichts trug sie vor, sie habe nicht das Verpflegungsamt der Bundeswehr in Oldenburg beliefert, die Lieferscheine seien vielmehr auf das betreffende Marineschiff ausgestellt worden. Da es sich um Auslandseinsätze gehandelt habe, sei eine direkte Belieferung der Marineschiffe faktisch nicht möglich gewesen. Die Nachversorgung sei durch das Verpflegungsamt der Bundeswehr organisiert worden. Die Waren seien von ihr für die einzelnen Marineschiffe zusammengestellt und dann beim Verpflegungsamt der Bundeswehr direkt in die für die betreffenden Marineschiffe bestimmten Container verladen worden. Dort seien sie mit einer Zollplombe des Hauptzollamts C versehen und zu den betreffenden Marineschiffen transportiert worden. Beim Verpflegungsamt der Bundeswehr seien die Sendungen lediglich in einzelne Container zusammengefasst worden. Dieses Verfahren sei mit dem Hauptzollamt C abgestimmt und seit 2008 unbeanstandet praktiziert worden. Daher könne sie sich jedenfalls auf Vertrauensschutz berufen.

6

Der Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung vom 06.01.2015 zurückgewiesen. Zur Begründung verwies der Beklagte auf den Bescheid vom 18.08.2014 und führte ergänzend aus, innerhalb des deutschen Steuergebiets könne verbrauchsteuerpflichtige Ware unter Steueraussetzung aus einem Steuerlager in ein anderes Steuerlager bzw. zu einem Begünstigten befördert werden, wobei ausländische Truppen und deren Gefolge, die beim zuständigen Hauptzollamt eine entsprechende Freistellungsbescheinigung vorzulegen hätten, zu den Begünstigten gehörten. Bei dem NATO-Truppenstatut unterstehenden ausländischen Truppen müsse die Freistellungsbescheinigung von einer registrierten amtlichen Beschaffungsstelle ausgestellt worden sein. Für den Standort A sei seitens der zuständigen amtlichen Beschaffungsstelle keine Freistellungsbescheinigung ausgestellt worden. Den Grund dafür müsse er nicht ermitteln. Da der Standort A nicht dem Kreis der Begünstigten angehört habe, habe ein reguläres Steueraussetzungsverfahren nicht zu Stande kommen können. Mit der Belieferung der Bundeswehr mit verbrauchsteuerpflichtigen Waren verhalte es sich ebenso. Die von der Klägerin eröffneten Steueraussetzungsverfahren seien nicht für die Ausfuhr von Waren aus dem Zollgebiet an Schiffe der Bundeswehr im Ausland gedacht gewesen, als Empfänger sei vielmehr eine Dienststelle der Bundeswehr bestimmt worden. Die Bundeswehr gehöre nicht zum Kreis der Begünstigten, verfüge über keine Freistellungsbescheinigung und sei nicht berechtigt gewesen, unversteuerte Ware in Empfang zu nehmen. Weiter heißt es, dass das von der Klägerin praktizierte Verfahren ohne Zutun der örtlichen Zollbehörden nur schwer möglich gewesen wäre und ihr daher von Amts wegen gemäß § 227 AO ein Erlass der Steuerschuld i. H. v. 150.000 € eingeräumt werde, hinsichtlich der Festsetzung der Erlasssumme ergehe in Kürze ein gesonderter Bescheid.

7

Mit ihrer am 28.01.2015 erhobenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Sie wiederholt die Einspruchsbegründung und betont, die Freistellungsbescheinigung für den Standort B erstrecke sich aufgrund der disziplinarrechtlichen Verbindung auf den Standort A. Empfänger der an die deutschen Marineschiffe versandten Waren sei nicht das Versorgungsamt in Oldenburg, sondern das jeweilige Marineschiff gewesen, die Lieferscheine seien auf die entsprechenden Marineschiffe „c/o Verpflegungsamt der Bundeswehr Oldenburg“ ausgestellt worden. Das Verfahren sei mit der Bundeswehr und dem Hauptzollamt C abgestimmt und über mehrere Jahre praktiziert worden. Es sei auch dem Beklagten bekannt gewesen. Es wäre zwar möglich, kleinere Einheiten verbrauchsteuerpflichtiger Waren direkt an Marineschiffe im Ausland unter Steueraussetzung zu liefern, die Kosten hierfür wären jedoch unverhältnismäßig hoch. Zweckmäßigerweise würde die Belieferung der einzelnen Marineschiffe im Ausland containerweise zusammengestellt, um dann ganze Containerladungen bei den betreffenden Marineschiffen anzuliefern. Zudem beruft sie sich auf Vertrauensschutz. Schließlich sei zu prüfen, ob die Abgaben nicht jedenfalls aus Billigkeitsgründen gemäß § 227 AO zu erstatten seien.

8

Die Klägerin beantragt,
den Steuerbescheid vom 18.08.2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 06.01.2015 aufzuheben,
hilfsweise den Beklagten unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 06.01.2015 und des Bescheides vom 19.02.2015 - soweit diese entgegenstehen - zu verpflichten, Verbrauchsteuern i. H. v. weiteren 139.100,15 € zu erstatten.

9

Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

10

Er nimmt auf die angefochtenen Bescheide Bezug und erstattete unter Bezugnahme auf die Einspruchsentscheidung mit Bescheid vom 19.02.2015 gemäß § 227 AO Steuern in Höhe von 150.000 €.

11

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Gerichtsakte sowie die Sachakte des Beklagten verwiesen.

Entscheidungsgründe

12

Die zulässige Klage ist mit dem Hauptantrag unbegründet (I.), mit dem Hilfsantrag jedoch begründet (II.).

I.

13

Der Steuerbescheid vom 18.08.2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 06.01.2015 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 S. 1 FGO.

14

Zu Recht hat der Beklagte Verbrauchsteuern wegen der festgestellten Mehrmengen (1.), wegen der Lieferung an NATO-Truppen in Großbritannien (2.) und wegen der Lieferung an das Versorgungsamt der Bundeswehr in Oldenburg (3.) erhoben.

1.

15

Der Beklagte durfte die im Rahmen der Prüfung festgestellten Mehrmengen im Steueraussetzungsverfahren (I. des Steuerbescheids vom 18.08.2014, hierauf entfallen 3.758,48 € Bier- und Branntweinsteuer) der Besteuerung unterwerfen. Dies ergibt sich aus § 14 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 1 BierStG bzw. § 143 Abs. 2 Nr. 1 BranntwMonG, wonach die Steuer zum Zeitpunkt der Überführung in den steuerrechtlich freien Verkehr, an den sich keine Steuerbefreiung anschließt, entsteht. Durch eine Entnahme aus dem Steuerlager - durch die die Ware gemäß § 14 Abs. 2 Nr. 1 BierStG bzw. § 143 Abs. 2 Nr. 1 BranntwMonG in den freien Verkehr überführt wird -, an die sich kein weiteres Verfahren der Steueraussetzung anschließt, entsteht mithin die Steuer.

16

Dass es in den streitgegenständlichen Steueraussetzungsverfahren über die in diesen Verfahren erfassten Mengen hinaus zu den festgestellten Mehrmengen gekommen ist, die dem Steuerlager entnommen und nicht unter Steueraussetzung befördert wurden, räumt die Klägerin selbst ein. Unter Steueraussetzung befördert werden nur die sich auch in diesem Verfahren befindlichen und insoweit erfassten Mengen. Für darüber hinausgehende, dem Steuerlager entnommene Mengen entsteht gemäß § 14 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 1 BierStG bzw. § 143 Abs. 2 Nr. 1 BranntwMonG die Bier- bzw. Branntweinsteuer. Die Steuer entsteht unmittelbar mit der Entnahme aus dem Steuerlager, ein Erlöschen der entstandenen Steuer für den Fall, dass die verbrauchsteuerpflichtige Ware zu einem späteren Zeitpunkt in einem Steuerlager in einem anderen Mitgliedstaat aufgenommen wird, ist gesetzlich nicht vorgesehen. Insofern dringt die Klägerin mit ihrer Argumentation nicht durch.

2.

17

Der Beklagte durfte auch für die Lieferung an NATO-Organisationen in Großbritannien (II. des Steuerbescheides vom 18.08.2014, hierauf entfallen 13.917,22 €) Verbrauchsteuern erheben.

18

Mit dem Beklagten geht der Senat davon aus, dass die Lieferung nicht an einen Begünstigten erfolgte. Nach § 11 Abs. 1 Nr. 1 lit. c) BierStG, § 140 Abs. 1 Nr. 1 lit. c) BranntwMonG, § 12 Abs. 1 Nr. 1 lit. c) TabStG, §§ 11 Abs. 1 Nr. 1 lit. c), 29 Abs. 3 SchaumwZwStG dürfen die von diesen Gesetzen erfassten verbrauchsteuerpflichtigen Waren unter Steueraussetzung aus Steuerlagern zu Begünstigten im Sinne des Art. 12 Abs. 1 der Systemrichtlinie in anderen Mitgliedstaaten befördert werden. Zu den Begünstigten gehören nach Art. 12 Abs. 1 lit. c) der Richtlinie 2008/118/EG des Rates vom 16. Dezember 2008 über das allgemeine Verbrauchsteuersystem und zur Aufhebung der Richtlinie 92/12/EWG (Systemrichtlinie, RL 2008/118/EG) die Streitkräfte der Vertragsparteien des Nordatlantikpakts mit Ausnahme des Mitgliedstaats, in dessen Hoheitsgebiet der Verbrauchsteueranspruch entsteht und zwar für den Gebrauch oder Verbrauch dieser Streitkräfte oder ihres zivilen Begleitpersonals oder für die Versorgung ihrer Casinos und Kantinen. Nach Art. 13 Abs. 1 RL 2008/118/EG ist bei der Beförderung verbrauchsteuerpflichtiger Waren in einem Verfahren der Steueraussetzung zu einem der in Art. 12 Abs. 1 genannten Empfänger eine Freistellungsbescheinigung mitzuführen. Die Klägerin hat keine Freistellungsbescheinigung vorgelegt, aus der sich ausdrücklich eine Begünstigung des Empfängers, des Standorts A des … B, NATO Headquarter, zum verbrauchsteuerfreien Bezug der streitgegenständlichen Waren ergibt. In den Sachakten findet sich die Freistellungsbescheinigung des … B, NATO Headquarter (Sachakte Berichtsentwurf Bl. 36, 37), die - wie der Beklagte erklärt hat - im Streitfall vorgelegt wurde. Ihr lässt sich zunächst entnehmen, dass das NATO-Hauptquartier B die berechtigte Institution (eligible institution) im Sinne von Art. 12 Abs. 1 lit. c) RL 2008/118/EG ist. In Feld 5 der Bescheinigung werden die abgefertigten Waren, für die die Befreiung von Verbrauchsteuern und Umsatzsteuer begehrt wird, beschrieben (description of the dispached goods for which the examption from excise duty and VAT is requested), wobei auch auf ein anliegendes Formular verwiesen werden kann (or reference to attached form). Der Freistellungsbescheinigung ist weiter zu entnehmen, dass sie vom … B, NATO Headquarter über die Lieferung von Waren an bestimmte Standorte (D, E, F, und B) ausgestellt wurde. Eine Belieferung des Standortes A ist nicht vermerkt. Dieser Standort mag dem - nach Google Maps 126 Meilen davon entfernten - Standort B nachgeordnet sein (vgl. das Schreiben des Beklagten an die britischen Zollverwaltung vom 15.11.2013, Sachakte Berichtsentwurf Bl. 39 R ff., und den Steuerbescheid vom 18.08.2014 unter II.) oder zu diesem - wie die Klägerin vorträgt - disziplinarrechtlich gehören, dies ändert jedoch nichts daran, dass eine Lieferung an den Standort A im Gegensatz zu den anderen genannten Standorten gerade nicht Gegenstand der Freistellungsbescheinigung ist. Selbst wenn man den Vortrag der Klägerin also als zutreffend unterstellt, läge ihr gleichwohl keine mit einem Bestätigungsvermerk des zuständigen Hauptzollamts oder einer Eigenbestätigung der ausländischen Truppe versehene Freistellungsbescheinigung (vgl. auch Nr. 8.1.3 der Verwaltungsvorschrift Steueraussetzung des Bundesministeriums der Finanzen, E-VSF V 99 53-1) vor, die die Lieferung der streitgegenständlichen Waren an den Standort A erfassen würde. Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus den von der Klägerin mit Schriftsatz vom 16.06.2015 vorgelegten Unterlagen. Das Schreiben des Chefs des Headquarter B vom 30.07.2009 spricht davon, dass Pakete für den „Stützpunkt in A“ an uns - Standort B - geliefert werden sollten. Das besagt nichts über das Verhältnis der Standorte zueinander. Wenig hilfreich für die Klägerin ist auch das mit demselben Schriftsatz vorgelegte Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 19.12.2014, in dem verschiedene NATO-Hauptquartiere aufgelistet sind. Dort sind unter der Überschrift „NATO International Military Headquarters (IMHQ) / Organzations (ACO)“ insgesamt 16 Standorte aufgelistet, darunter die Standorte B und A in unmittelbarer Folge, was eher dafür spricht, dass es sich um unterschiedliche Standorte handelt, hinsichtlich derer jeweils eine Freistellungsbescheinigung vorgelegt werden muss. Verbleibende Zweifel gehen zulasten der Klägerin, die die Tatsachen darlegen und gegebenenfalls beweisen muss, die die Steuerbegünstigung rechtfertigen.

19

Inwieweit der Beklagte in anderen Fällen vergleichbare Freistellungsbescheinigungen anerkannt hat, wie die Klägerin in der Einspruchsbegründung vorgetragen hat, vermag der Senat anhand der Aktenlage nicht nachzuvollziehen. Dies muss auch nicht weiter geklärt werden, da sich daraus jedenfalls keine Bindung in Bezug auf die streitgegenständlichen Lieferungen ergäbe.

3.

20

Schließlich durfte der Beklagte Verbrauchsteuern für die Lieferungen an das Versorgungsamt der Bundeswehr in Oldenburg bzw. an deutsche Marineschiffe im Auslandseinsatz (III. des Steuerbescheides vom 18.08.2014, hierauf entfallen 289.100,15 €) erheben.

21

Der Senat geht insoweit von folgendem Sachverhalt aus: Die Klägerin hat die vorliegend besteuerten verbrauchsteuerpflichtigen Waren ihrem Steuerlager entnommen und mit elektronischem Verwaltungsdokument (eVD) unter Steueraussetzung zum Verpflegungsamt der Bundeswehr in Oldenburg befördert, damit sie von dort durch die Bundeswehr an im Auslandseinsatz befindliche Seeschiffe der Bundesmarine geliefert werden. Als Empfänger waren im eVD jeweils die Schiffe „c/o Verpflegungsamt der Bundeswehr Oldenburg“ eingetragen, dies ist unstreitig. Dort, beim Verpflegungsamt der Bundeswehr in Oldenburg, wurden die betreffenden eVD seitens des zuständigen Zollamts geschlossen und die Ware wurde in für Marineschiffe bestimmte Container unter Verwendung des „Form 302“ verladen. Die Klägerin hat als Anlage zu ihrer Klage unter anderem an die Einsatzflottille … gerichtete Lieferscheine, Empfangsbestätigungen des Versorgungsamts der Bundeswehr sowie Bestellungen des Bordkommandos einzelner Fregatten nebst Annahmebestätigung vorgelegt.

22

Angesichts dieses Sachverhalts muss von einer Lieferung an das Verpflegungsamt der Bundeswehr in Oldenburg ausgegangen werden. Dorthin wurden die verbrauchsteuerpflichtigen Waren verbracht und dort wurden sie übernommen und in Container der Bundeswehr verladen. Das Verpflegungsamt der Bundeswehr in Oldenburg gehört nicht zu den Begünstigten, denen die Waren unter Steueraussetzung hätten geliefert werden dürfen (vgl. § 8 Abs. 1 BierStG, § 137 Abs. 1 BranntwMonG, § 9 Abs. 1 TabStG und §§ 8 Abs. 1, 29 Abs. 3 SchaumwZwStG), hiervon gehen auch beide Beteiligte aus. Dann hätte eine Beförderung unter Steueraussetzung nicht erfolgen dürfen (§ 10 Abs. 1 BierStG, § 139 Abs. 1 BranntwMonG, § 11 Abs. 1 TabStG und §§ 10 Abs. 1, 29 Abs. 3 SchaumwZwStG), mithin wurden die Steueraussetzungsverfahren nicht wirksam eröffnet mit der Folge, dass die Verbrauchsteuern mit der Entnahme aus dem Steuerlager entstanden (§ 14 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 1 BierStG, § 143 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 1 BranntwMonG, § 15 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 1 TabStG und §§ 14 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 1, 29 Abs. 3 SchaumwZwStG). Dass sich an die Entnahme aus dem Steuerlager aus anderen Gründen eine Steuerbefreiung angeschlossen hätte, ist nicht ersichtlich und wird auch von der Klägerin nicht vorgetragen. Als Inhaberin des Steuerlagers ist die Klägerin Steuerschuldnerin.

23

Das Vorbringen der Klägerin rechtfertigt keine andere rechtliche Bewertung.

24

Dies gilt zunächst für die Verwendung des „Form 302“, dabei handelt es sich, wie sich aus einem Schreiben der Bundesfinanzdirektion Südwest vom 26.06.2014 (Sachakte Bl. 27, 28) ergibt, um ein für die zoll- und steuerrechtliche Abwicklung im „Aufnahmestaat“ ausgefertigtes Dokument, das in Deutschland keine Wirkung entfaltet und insoweit auch nicht zu verbrauchsteuerrechtlichen Vergünstigungen führen kann.

25

Dass die verbrauchsteuerpflichtigen Waren letztlich unbestritten auf im Auslandseinsatz befindliche deutsche Marineschiffe gelangten, für die sie ausweislich der Lieferscheine von vornherein bestimmt waren, und dass diese Marineschiffe - wovon auch der Beklagte ausgeht - grundsätzlich zum verbrauchsteuerfreien Bezug derartiger Waren berechtigt sind, ist im Zusammenhang mit der Entstehung der Verbrauchsteuern unerheblich, da die im Streitfall zugrunde zu legenden Verbrauchsteuergesetze keinen Tatbestand vorsehen, der zum Erlöschen entstandener Verbrauchsteuern für den Fall führt, dass die Waren letztlich doch bei einem Begünstigten angelangt sind.

26

Dass die Verfahrensweise letztlich auf einer Abstimmung mit dem Hauptzollamt C beruhte, dass Beamte des Hauptzollamts C jeweils bei der Belieferung des Verpflegungsamts der Bundeswehr in Oldenburg zugegen waren, die Steueraussetzungsverfahren schlossen und die für die Marineschiffe bestimmten Container verplombten und dass - wie die Klägerin vorträgt - auch Beamte des Beklagten die Verfahrensweise akzeptierten, berührt das Entstehen der Verbrauchsteuern, die allein auf der Verwirklichung des objektiven Sachverhalts beruht, nicht. Auf Verschulden oder die subjektiven Vorstellungen der Klägerin oder der eingebundenen Beamten der Zollverwaltung kommt es nicht an.

27

Die Klägerin kann sich im Zusammenhang mit der Erhebung der Verbrauchsteuern auch nicht auf Vertrauensschutz berufen. Anders als dies etwa bei der Nacherhebung von Einfuhrzoll in Art. 220 Abs. 2 lit. b) Zollkodex der Fall ist, kann aus Gründen des Vertrauensschutzes nicht von der Erhebung entstandener Verbrauchsteuern abgesehen werden.

II.

28

Mit dem Hilfsantrag hat die Klage indes Erfolg. Die Klägerin hat einen Anspruch auf Erstattung in Höhe von weiteren 139.100,15 € aus § 227 AO, § 101 S. 1 FGO. Die Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 06.01.2015 und des Bescheides vom 19.02.2015 - soweit diese entgegenstehen - erfolgt aus Klarstellungsgründen.

29

Der Senat geht zunächst davon aus, dass der Beklagte die Erstattung bereits in der Einspruchsentscheidung vom 06.01.2015 von Amts wegen gewährt hat. In den Gründen der Einspruchsentscheidung formuliert der Beklagte, dass der Klägerin „im Amtswege im Sinne des § 227 AO daher ein Erlass der Steuerschuld i. H. v. 150.000 € einzuräumen“ ist. Der weitere Hinweis, dass hinsichtlich der Festsetzung der Erlasssumme in Kürze ein gesonderter Bescheid ergehe, ist, da die Erlasssumme bereits in der Einspruchsentscheidung genannt wird, widersprüchlich, aber unschädlich. Der in der Folge ergangene Bescheid vom 19.02.2015 wiederholt nur die bereits in der Einspruchsentscheidung getroffene Regelung über die Erstattung. Der Senat geht im Hinblick auf die mit der Einspruchsentscheidung getroffene Erstattungsentscheidung davon aus, dass diese neben dem gewährten Teilerlass vom 150.000,00 € zugleich die Versagung eines Erlasses über die weiteren 139.100,15 € beinhaltet. Der insoweit der Klägerin nicht gewährte Erlass stellt eine erstmalige Beschwer dar, gegen die nach § 348 AO nicht erneut ein Einspruch, sondern sogleich die Klage als Rechtsmittel gegeben ist (vgl. FG Hamburg, Urteil vom 06.12.2005, VII 291/04, EFG 2006, 823; BFH, Urteil vom 04.11.1987, II R 167/81, juris).

30

Nach § 227 AO können die Finanzbehörden Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ganz oder zum Teil erlassen, wenn deren Einziehung nach Lage des einzelnen Falles unbillig wäre; unter den gleichen Voraussetzungen können bereits entrichtete Beträge erstattet werden. Dass die Erstattungsvoraussetzungen im Streitfall vorliegen, ist anzunehmen, weil das hinsichtlich der Belieferung von Schiffen der Bundeswehr gewählte Verfahren unstreitig in Abstimmung mit den zuständigen Zolldienststellen erfolgte. Das sieht auch der Beklagte so, weitere Ausführungen des Senats bedarf es daher nicht.

31

Die Entscheidung über einen Erlass nach § 227 AO stellt eine Ermessensentscheidung der Behörde dar, die gerichtlich nur in den durch § 102 FGO gezogenen Grenzen überprüfbar ist. Nach dieser Vorschrift ist die gerichtliche Prüfung der den Erlass ablehnenden behördlichen Entscheidung darauf beschränkt, ob die Behörde bei ihrer Entscheidung die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten oder von dem eingeräumten Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat. Selbst bei einem Ermessensfehlgebrauch der Behörde darf das Gericht in der Regel nur die Verpflichtung aussprechen, den Kläger unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts erneut zu bescheiden (§ 101 Satz 2 FGO). Eine Verpflichtung zum Erlass darf das Gericht ausnahmsweise nur dann aussprechen, wenn im konkreten Fall der Ermessensspielraum der Behörde derart eingeschränkt ist, dass lediglich eine Entscheidung mit einem ganz bestimmten Inhalt als ermessensgerecht in Betracht kommt (sog. Ermessensreduzierung auf null, vgl. nur BFH-Urteil vom 26.10.1994, X R 104/92, juris). So liegt der Fall ausnahmsweise hier. Unter Berücksichtigung der besonderen Umstände des Einzelfalles hält der erkennende Senat dafür, dass der Beklagte ermessenfehlerfrei nur die gesamte auf den Komplex „Belieferung der Seeschiffe“ entfallende Steuerschuld erlassen kann.

32

Der streitgegenständliche Sachverhalt ist dadurch geprägt, dass das zuständige Hauptzollamt C und die Bundeswehr die verbrauchsteuerrechtliche Behandlung des Komplexes „Belieferung der Seeschiffe“ gemeinsam verbindlich abgestimmt hatten. Der heutige Vorsteher des Hauptzollamtes C, Herr G, hat im Rahmen eines Telefonats mit dem Berichterstatter nachvollziehbar und glaubhaft bekundet, dass es nach Einführung der elektronischen Verwaltungsdokumente eine Besprechung mit Vertretern des Hauptzollamtes und der Bundeswehr gegeben habe, um eine Lösung für eine verbrauchsteuerfreie Belieferung der Seeschiffe ohne Ausfuhranmeldung zu finden. Man habe sich darauf verständigt, die Bundeswehr in den elektronischen Verwaltungsdokumenten als berechtigten Empfänger anzugeben und das Steueraussetzungsverfahren zollseitig am Standort der Bundeswehr in C zu erledigen. In der mündlichen Verhandlung hat die Klägerin zudem dargelegt, dass das gesamte Prozedere der rechtlichen Behandlung der Warenlieferungen an die Seeschiffe der Bundeswehr ausschließlich zwischen dem Hauptzollamt C und der Bundeswehr abgestimmt worden sei. Sie selbst – die Klägerin – sei erst und nur über das Ergebnis dieser Absprache unterrichtet worden. Angesicht dieser Übereinkunft zwischen Hauptzollamt und Bundeswehr, die die Klägerin als verbindlich und rechtlich unbedenklich begreifen musste, erscheint jede andere am Gedanken der Billigkeit ausgerichtete Entscheidung, als der Klägerin die insoweit entstandenen Verbrauchsteuern nicht in Gänze zu erlassen, als unbillig und damit ermessensfehlerhaft. Der Gesichtspunkt, dass sich nach der Rechtsprechung niemand auf die Unkenntnis des im Amtsblatt der Europäischen Union veröffentlichten Unionsrechts berufen kann (vgl. insoweit nur BFH, Beschluss vom 20.03.2006, VII B 99/05, juris), tritt im Streitfall vollständig zurück.

III.

33

Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 FGO. Die Quotelung entspricht dem Verhältnis zwischen Obsiegen und Unterliegen der Klägerin unter Berücksichtigung eines Streitwertes von 295.875 € (156.775,85 € für den Hauptantrag [(306.775,85 € Steuerforderung abzgl. 150.000 € Erstattung] plus 139.100,15 € für den Hilfsantrag, vgl. § 45 Abs. 1 Satz 2 GKG). Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO. Die Revision war nicht zuzulassen, da Gründe gemäß § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.

(1) Steht das EDV-gestützte Beförderungs- und Kontrollsystem nicht zur Verfügung, kann der Versender das elektronische Verwaltungsdokument abweichend von § 20 oder das Ausfalldokument nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck annullieren (Annullierungsdokument), solange die Beförderung des Bieres noch nicht begonnen hat.

(2) Der Versender hat das Annullierungsdokument vor Beginn der Beförderung in zwei Exemplaren auszufertigen. Er hat die erste Ausfertigung zu seinen Aufzeichnungen zu nehmen. Mit der zweiten Ausfertigung hat er unverzüglich das für ihn zuständige Hauptzollamt zu unterrichten.

(3) Steht das EDV-gestützte Beförderungs- und Kontrollsystem wieder zur Verfügung und liegt dem Versender das elektronische Verwaltungsdokument vor, hat er dem zuständigen Hauptzollamt unverzüglich unter Verwendung des EDV-gestützten Beförderungs- und Kontrollsystems den Entwurf der elektronischen Annullierungsmeldung nach § 20 Absatz 2 zu übermitteln. § 20 Absatz 3 und 4 gilt entsprechend.

(1) Liegt kein Nachweis nach § 34 Absatz 6 vor, bestätigt das für den Empfänger zuständige Hauptzollamt oder das Hauptzollamt, in dessen Bezirk sich die Ausgangszollstelle befindet, in den Fällen, in denen keine Eingangs- oder Ausfuhrmeldung nach § 36c vorliegt, die Beendigung der Beförderung unter Steueraussetzung, wenn durch einen Ersatznachweis hinreichend belegt ist, dass die Energieerzeugnisse

1.
den angegebenen Bestimmungsort erreicht haben oder
2.
das Verbrauchsteuergebiet der Europäischen Union verlassen haben oder in das externe Versandverfahren nach Artikel 226 Absatz 2 des Unionszollkodex überführt wurden, sofern dies nach Artikel 189 Absatz 4 der Delegierten Verordnung zum Unionszollkodex vorgesehen war.

(2) Als hinreichender Ersatznachweis nach Absatz 1 Nummer 1 gilt insbesondere ein vom Empfänger vorgelegtes Dokument, das dieselben Angaben enthält wie eine Eingangsmeldung und in dem der Empfänger den Empfang der Energieerzeugnisse bestätigt. Als hinreichender Ersatznachweis nach Absatz 1 Nummer 2 gilt insbesondere ein Sichtvermerk der Ausgangszollstelle, der bestätigt, dass die Energieerzeugnisse das Verbrauchsteuergebiet der Europäischen Union verlassen haben oder in das externe Versandverfahren nach Artikel 226 Absatz 2 des Unionszollkodex überführt wurden, sofern dies nach Artikel 189 Absatz 4 der Delegierten Verordnung zum Unionszollkodex vorgesehen war.

Soweit die Ablehnung oder Unterlassung eines Verwaltungsakts rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, spricht das Gericht die Verpflichtung der Finanzbehörde aus, den begehrten Verwaltungsakt zu erlassen, wenn die Sache spruchreif ist. Andernfalls spricht es die Verpflichtung aus, den Kläger unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts zu bescheiden.

(1) Die Steuer wird auf Antrag erlassen oder erstattet, wenn Tabakwaren in ein Steuerlager aufgenommen werden oder unter Steueraufsicht aus dem Steuergebiet in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder ausgeführt werden. Einführern und registrierten Empfängern, die nicht Steuerlagerinhaber sind, wird die Steuer auch erlassen oder erstattet, wenn von ihnen eingeführte oder in Empfang genommene Tabakwaren unter Steueraufsicht vernichtet oder vergällt werden.

(2) Die Steuer kann bei Entnahme aus einem Steuerlager ohne anschließendes Verfahren der Steueraussetzung auf Antrag des Steuerschuldners unter der Voraussetzung erlassen oder erstattet werden, dass der Steuerschuldner innerhalb von vier Monaten ab der Entstehung der Steuer nach § 15 Absatz 2 Nummer 1 nachweist, dass

1.
die Tabakwaren in der Annahme befördert wurden, dass für diese Tabakwaren ein Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 wirksam eröffnet worden ist, und
2.
diese Tabakwaren
a)
zu Personen befördert worden sind, die zum Empfang von Tabakwaren unter Steueraussetzung berechtigt sind, oder
b)
ordnungsgemäß ausgeführt worden sind.
Die Unwirksamkeit des Steueraussetzungsverfahrens darf nicht vorsätzlich oder leichtfertig durch den Steuerschuldner verursacht worden sein und die Steueraufsicht muss gewahrt gewesen sein. Abweichend von Satz 1 beginnt die Frist für die Vorlage des Nachweises an dem Tag, an dem durch eine Steueraufsichtsmaßnahme oder durch eine Außenprüfung festgestellt wird, dass das Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 unwirksam war. Die Steuer wird nur erlassen oder erstattet, sofern der Betrag 500 Euro je Beförderung übersteigt.

(3) Ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen entrichtet, wird sie nur erlassen oder erstattet, wenn die Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und der Inhalt der Packungen noch vollständig ist.

(4) Für die Steuerzeichenschuld gilt Absatz 1 entsprechend, wenn noch nicht entwertete Steuerzeichen an das Hauptzollamt zurückgegeben worden sind oder wenn entwertete Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und die Steuer nicht entstanden ist.

(5) Ist der Erlass oder die Erstattung davon abhängig, dass Steuerzeichen zurückgegeben, vernichtet oder ungültig gemacht werden, sind auf Grund einer Rechtsverordnung nach Absatz 6 festzusetzende Gebühren zu entrichten.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
das Verfahren für den Erlass und die Erstattung der Steuer und der Steuerzeichenschuld zu regeln,
2.
die Gebühren nach Absatz 5 nach dem durchschnittlichen Verwaltungsaufwand zu bemessen und zu pauschalieren sowie die Voraussetzungen zu bestimmen, unter denen zur Vermeidung unbilliger Härten von der Gebührenerhebung abgesehen wird,
3.
zur Verwaltungsvereinfachung einen Mindestbetrag vorzuschreiben, ab dem der Erlass oder die Erstattung für Tabakwaren oder Steuerzeichen beantragt werden kann.

(1) In den Fällen des § 32 Absatz 1 oder 2, jeweils in Verbindung mit Absatz 3 des Gesetzes, und § 32 Absatz 4 des Gesetzes hat der Antragsteller den Erlass und die Erstattung der durch Verwendung von Steuerzeichen entrichteten Steuer und der Steuerzeichenschuld beim Hauptzollamt Bielefeld nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck zu beantragen. Dabei ist der zu erlassende oder zu erstattende Betrag selbst zu berechnen (Erlass-/Erstattungsanmeldung). Für die Erlass-/Erstattungsanmeldung gelten die in der Abgabenordnung vorgesehenen Regelungen für Steueranmeldungen sinngemäß.

(2) Die Erlass-/Erstattungsanmeldung nach Absatz 1 ist bei dem Hauptzollamt einzureichen, in dessen Bezirk die Steuerzeichen vernichtet oder ungültig gemacht werden sollen; bei Rückgabe nicht entwerteter Steuerzeichen unmittelbar beim Hauptzollamt Bielefeld. Das Hauptzollamt Bielefeld kann auf Antrag unter Widerrufsvorbehalt zulassen, dass die Angaben über die Steuerzeichen und deren Steuerwerte in elektronisch erstellten Listen in zwei Ausfertigungen als Anlagen zum Antrag gemacht werden.

(3) In den Fällen des § 32 Absatz 1 und 2 des Gesetzes hat der Antragsteller den Erlass und die Erstattung der Steuer für Tabakwaren, die nicht durch Steuerzeichenverwendung entrichtet worden ist oder zu entrichten ist, schriftlich in zwei Ausfertigungen beim Hauptzollamt zu beantragen. Für die Überprüfung der Erlass-/Erstattungsanmeldung gilt § 36 Absatz 2 entsprechend.

(4) Der Erlass und die Erstattung der durch Verwendung von Steuerzeichen entrichteten Steuer und der Steuerzeichenschuld werden nur gewährt, wenn Steuerzeichen mit einem Steuerwert von mindestens 10 Euro je Erlass-/Erstattungsanmeldung vernichtet, ungültig gemacht oder zurückgegeben werden. Der Erstattungsbetrag wird mit noch nicht entrichteter Steuer und Steuerzeichenschuld in der zeitlichen Reihenfolge der Forderungen des Bundes verrechnet. Übersteigt der Erstattungsbetrag die Steuer und Steuerzeichenschuld, wird der Differenzbetrag zur späteren Verrechnung gutgeschrieben oder auf Antrag ausgezahlt.

(5) Werden Steuerzeichen an das Hauptzollamt Bielefeld zurückgegeben, entwertete Steuerzeichen oder angebrachte Steuerzeichen vor dem Entstehen der Steuer unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht, ist die Erstattung durch Verrechnung, Gutschrift oder Zahlung nur zulässig, wenn der Antragsteller nachweist, dass er die Steuerzeichenschuld für diese Steuerzeichen bereits entrichtet hat. Wird der Nachweis nicht erbracht, sind die Steuerzeichenschulden in zeitlicher Reihenfolge entgegengesetzt zu ihrer Fälligkeit zu erlassen.

(6) In den Fällen des § 32 Absatz 2 des Gesetzes gelten hinsichtlich der Nachweisführung die §§ 22 und 29 entsprechend. Die Frist nach § 32 Absatz 2 Satz 3 des Gesetzes beginnt mit der schriftlichen Bekanntgabe der Feststellung der Unwirksamkeit gegenüber dem Steuerschuldner.

(1) Die Steuer wird auf Antrag erlassen oder erstattet, wenn Tabakwaren in ein Steuerlager aufgenommen werden oder unter Steueraufsicht aus dem Steuergebiet in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder ausgeführt werden. Einführern und registrierten Empfängern, die nicht Steuerlagerinhaber sind, wird die Steuer auch erlassen oder erstattet, wenn von ihnen eingeführte oder in Empfang genommene Tabakwaren unter Steueraufsicht vernichtet oder vergällt werden.

(2) Die Steuer kann bei Entnahme aus einem Steuerlager ohne anschließendes Verfahren der Steueraussetzung auf Antrag des Steuerschuldners unter der Voraussetzung erlassen oder erstattet werden, dass der Steuerschuldner innerhalb von vier Monaten ab der Entstehung der Steuer nach § 15 Absatz 2 Nummer 1 nachweist, dass

1.
die Tabakwaren in der Annahme befördert wurden, dass für diese Tabakwaren ein Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 wirksam eröffnet worden ist, und
2.
diese Tabakwaren
a)
zu Personen befördert worden sind, die zum Empfang von Tabakwaren unter Steueraussetzung berechtigt sind, oder
b)
ordnungsgemäß ausgeführt worden sind.
Die Unwirksamkeit des Steueraussetzungsverfahrens darf nicht vorsätzlich oder leichtfertig durch den Steuerschuldner verursacht worden sein und die Steueraufsicht muss gewahrt gewesen sein. Abweichend von Satz 1 beginnt die Frist für die Vorlage des Nachweises an dem Tag, an dem durch eine Steueraufsichtsmaßnahme oder durch eine Außenprüfung festgestellt wird, dass das Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 unwirksam war. Die Steuer wird nur erlassen oder erstattet, sofern der Betrag 500 Euro je Beförderung übersteigt.

(3) Ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen entrichtet, wird sie nur erlassen oder erstattet, wenn die Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und der Inhalt der Packungen noch vollständig ist.

(4) Für die Steuerzeichenschuld gilt Absatz 1 entsprechend, wenn noch nicht entwertete Steuerzeichen an das Hauptzollamt zurückgegeben worden sind oder wenn entwertete Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und die Steuer nicht entstanden ist.

(5) Ist der Erlass oder die Erstattung davon abhängig, dass Steuerzeichen zurückgegeben, vernichtet oder ungültig gemacht werden, sind auf Grund einer Rechtsverordnung nach Absatz 6 festzusetzende Gebühren zu entrichten.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
das Verfahren für den Erlass und die Erstattung der Steuer und der Steuerzeichenschuld zu regeln,
2.
die Gebühren nach Absatz 5 nach dem durchschnittlichen Verwaltungsaufwand zu bemessen und zu pauschalieren sowie die Voraussetzungen zu bestimmen, unter denen zur Vermeidung unbilliger Härten von der Gebührenerhebung abgesehen wird,
3.
zur Verwaltungsvereinfachung einen Mindestbetrag vorzuschreiben, ab dem der Erlass oder die Erstattung für Tabakwaren oder Steuerzeichen beantragt werden kann.

(1) Die Finanzbehörde kann durch Wegnahme, Anbringen von Siegeln oder durch Verfügungsverbot sicherstellen:

1.
verbrauchsteuerpflichtige Waren, die ein Amtsträger vorfindet
a)
in Herstellungsbetrieben oder anderen anmeldepflichtigen Räumen, die der Finanzbehörde nicht angemeldet sind,
b)
im Handel ohne eine den Steuergesetzen entsprechende Verpackung, Bezeichnung, Kennzeichnung oder ohne vorschriftsmäßige Steuerzeichen,
2.
Waren, die im grenznahen Raum oder in Gebieten, die der Grenzaufsicht unterliegen, aufgefunden werden, wenn sie weder offenbar Gemeinschaftswaren noch den Umständen nach in den zollrechtlich freien Verkehr überführt worden sind,
3.
die Umschließungen der in den Nummern 1 und 2 genannten Waren,
4.
Geräte, die zur Herstellung von verbrauchsteuerpflichtigen Waren bestimmt sind und die sich in einem der Finanzbehörde nicht angemeldeten Herstellungsbetrieb befinden.
Die Sicherstellung ist auch zulässig, wenn die Sachen zunächst in einem Strafverfahren beschlagnahmt und dann der Finanzbehörde zur Verfügung gestellt worden sind.

(2) Über die Sicherstellung ist eine Niederschrift aufzunehmen. Die Sicherstellung ist den betroffenen Personen (Eigentümer, Besitzer) mitzuteilen, soweit sie bekannt sind.

(1) Ein Verwaltungsakt wird gegenüber demjenigen, für den er bestimmt ist oder der von ihm betroffen wird, in dem Zeitpunkt wirksam, in dem er ihm bekannt gegeben wird. Der Verwaltungsakt wird mit dem Inhalt wirksam, mit dem er bekannt gegeben wird.

(2) Ein Verwaltungsakt bleibt wirksam, solange und soweit er nicht zurückgenommen, widerrufen, anderweitig aufgehoben oder durch Zeitablauf oder auf andere Weise erledigt ist.

(3) Ein nichtiger Verwaltungsakt ist unwirksam.

(1) Die Finanzbehörde kann durch Wegnahme, Anbringen von Siegeln oder durch Verfügungsverbot sicherstellen:

1.
verbrauchsteuerpflichtige Waren, die ein Amtsträger vorfindet
a)
in Herstellungsbetrieben oder anderen anmeldepflichtigen Räumen, die der Finanzbehörde nicht angemeldet sind,
b)
im Handel ohne eine den Steuergesetzen entsprechende Verpackung, Bezeichnung, Kennzeichnung oder ohne vorschriftsmäßige Steuerzeichen,
2.
Waren, die im grenznahen Raum oder in Gebieten, die der Grenzaufsicht unterliegen, aufgefunden werden, wenn sie weder offenbar Gemeinschaftswaren noch den Umständen nach in den zollrechtlich freien Verkehr überführt worden sind,
3.
die Umschließungen der in den Nummern 1 und 2 genannten Waren,
4.
Geräte, die zur Herstellung von verbrauchsteuerpflichtigen Waren bestimmt sind und die sich in einem der Finanzbehörde nicht angemeldeten Herstellungsbetrieb befinden.
Die Sicherstellung ist auch zulässig, wenn die Sachen zunächst in einem Strafverfahren beschlagnahmt und dann der Finanzbehörde zur Verfügung gestellt worden sind.

(2) Über die Sicherstellung ist eine Niederschrift aufzunehmen. Die Sicherstellung ist den betroffenen Personen (Eigentümer, Besitzer) mitzuteilen, soweit sie bekannt sind.

(1) Die Steuer wird auf Antrag erlassen oder erstattet, wenn Tabakwaren in ein Steuerlager aufgenommen werden oder unter Steueraufsicht aus dem Steuergebiet in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder ausgeführt werden. Einführern und registrierten Empfängern, die nicht Steuerlagerinhaber sind, wird die Steuer auch erlassen oder erstattet, wenn von ihnen eingeführte oder in Empfang genommene Tabakwaren unter Steueraufsicht vernichtet oder vergällt werden.

(2) Die Steuer kann bei Entnahme aus einem Steuerlager ohne anschließendes Verfahren der Steueraussetzung auf Antrag des Steuerschuldners unter der Voraussetzung erlassen oder erstattet werden, dass der Steuerschuldner innerhalb von vier Monaten ab der Entstehung der Steuer nach § 15 Absatz 2 Nummer 1 nachweist, dass

1.
die Tabakwaren in der Annahme befördert wurden, dass für diese Tabakwaren ein Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 wirksam eröffnet worden ist, und
2.
diese Tabakwaren
a)
zu Personen befördert worden sind, die zum Empfang von Tabakwaren unter Steueraussetzung berechtigt sind, oder
b)
ordnungsgemäß ausgeführt worden sind.
Die Unwirksamkeit des Steueraussetzungsverfahrens darf nicht vorsätzlich oder leichtfertig durch den Steuerschuldner verursacht worden sein und die Steueraufsicht muss gewahrt gewesen sein. Abweichend von Satz 1 beginnt die Frist für die Vorlage des Nachweises an dem Tag, an dem durch eine Steueraufsichtsmaßnahme oder durch eine Außenprüfung festgestellt wird, dass das Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 unwirksam war. Die Steuer wird nur erlassen oder erstattet, sofern der Betrag 500 Euro je Beförderung übersteigt.

(3) Ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen entrichtet, wird sie nur erlassen oder erstattet, wenn die Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und der Inhalt der Packungen noch vollständig ist.

(4) Für die Steuerzeichenschuld gilt Absatz 1 entsprechend, wenn noch nicht entwertete Steuerzeichen an das Hauptzollamt zurückgegeben worden sind oder wenn entwertete Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und die Steuer nicht entstanden ist.

(5) Ist der Erlass oder die Erstattung davon abhängig, dass Steuerzeichen zurückgegeben, vernichtet oder ungültig gemacht werden, sind auf Grund einer Rechtsverordnung nach Absatz 6 festzusetzende Gebühren zu entrichten.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
das Verfahren für den Erlass und die Erstattung der Steuer und der Steuerzeichenschuld zu regeln,
2.
die Gebühren nach Absatz 5 nach dem durchschnittlichen Verwaltungsaufwand zu bemessen und zu pauschalieren sowie die Voraussetzungen zu bestimmen, unter denen zur Vermeidung unbilliger Härten von der Gebührenerhebung abgesehen wird,
3.
zur Verwaltungsvereinfachung einen Mindestbetrag vorzuschreiben, ab dem der Erlass oder die Erstattung für Tabakwaren oder Steuerzeichen beantragt werden kann.

(1) Tabakwaren, erhitzter Tabak, Wasserpfeifentabak und Substitute für Tabakwaren unterliegen im Steuergebiet der Tabaksteuer. Steuergebiet ist das Gebiet der Bundesrepublik Deutschland ohne das Gebiet von Büsingen und ohne die Insel Helgoland. Die Tabaksteuer ist eine Verbrauchsteuer im Sinn der Abgabenordnung.

(2) Tabakwaren sind

1.
Zigarren oder Zigarillos: als solche zum Rauchen geeignete und auf Grund ihrer Eigenschaften und der normalen Verbrauchererwartungen ausschließlich dafür bestimmte, mit einem Deckblatt oder mit einem Deckblatt und einem Umblatt umhüllte Tabakstränge
a)
ganz aus natürlichem Tabak,
b)
mit einem äußeren Deckblatt aus natürlichem Tabak,
c)
gefüllt mit gerissenem Mischtabak, mit einem äußeren Deckblatt von normaler Zigarrenfarbe aus rekonstituiertem Tabak, das das Erzeugnis vollständig umhüllt, gegebenenfalls auch den Filter, nicht aber das Mundstück, wenn ihr Stückgewicht mindestens 2,3 Gramm und höchstens 10 Gramm und ihr Umfang auf mindestens einem Drittel ihrer Länge 34 Millimeter oder mehr beträgt;
2.
Zigaretten:
a)
Tabakstränge, die sich unmittelbar zum Rauchen eignen und nicht Zigarren oder Zigarillos nach Nummer 1 sind,
b)
Tabakstränge, die durch einen einfachen nichtindustriellen Vorgang in eine Zigarettenpapierhülse geschoben werden, oder
c)
Tabakstränge, die durch einen einfachen nichtindustriellen Vorgang mit einem Zigarettenpapierblättchen umhüllt werden;
3.
Rauchtabak (Feinschnitt und Pfeifentabak): geschnittener oder anders zerkleinerter oder gesponnener oder in Platten gepresster Tabak, der sich ohne weitere industrielle Bearbeitung zum Rauchen eignet.

(2a) Erhitzter Tabak im Sinne dieses Gesetzes ist stückweise und einzeln portionierter Rauchtabak, der dazu geeignet ist, durch Inhalation eines in einer Vorrichtung erzeugten Aerosols oder Rauches konsumiert zu werden.

(2b) Wasserpfeifentabak im Sinne dieses Gesetzes sind Waren der Unterposition 2403 11 der Kombinierten Nomenklatur sowie Erzeugnisse für Wasserpfeifen, die keinen Tabak enthalten; Kombinierte Nomenklatur im Sinne dieses Gesetzes ist die Warennomenklatur nach Anhang I der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 des Rates vom 23. Juli 1987 über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif (ABl. L 256 vom 7.9.1987, S. 1), der durch die Durchführungsverordnung (EU) 2018/1602 (ABl. L 273 vom 31.10.2018, S. 1) geändert worden ist, in der am 1. Januar 2019 geltenden Fassung und der bis zu diesem Zeitpunkt zur Durchführung der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 erlassenen Rechtsvorschriften.

(2c) Substitute für Tabakwaren im Sinne dieses Gesetzes sind andere Erzeugnisse als nach den Absätzen 2b und 8, die zum Konsum eines mittels eines Geräts erzeugten Aerosols oder Dampfes geeignet sind. Ausgenommen sind Erzeugnisse, die ausschließlich medizinischen Zwecken dienen und Arzneimittel im Sinne des Arzneimittelgesetzes sind.

(3) Stückgewicht nach Absatz 2 Nummer 1 Buchstabe c ist das Durchschnittsgewicht von 1 000 Stück ohne Filter und Mundstück im Zeitpunkt der Steuerentstehung.

(4) Tabakabfälle sind Rauchtabak, wenn sie zum Rauchen geeignet und für den Einzelverkauf aufgemacht sind sowie nicht Zigarren oder Zigarillos nach Absatz 2 Nummer 1 oder Zigaretten nach Absatz 2 Nummer 2 sind. Als Tabakabfälle im Sinn dieses Absatzes gelten Überreste von Tabakblättern sowie Nebenerzeugnisse, die bei der Verarbeitung von Tabak oder bei der Herstellung, Be- oder Verarbeitung von Tabakwaren anfallen.

(5) Rauchtabak ist Feinschnitt, wenn mehr als 25 Prozent des Gewichts der Tabakteile weniger als 1,5 Millimeter lang oder breit sind.

(6) Pfeifentabak gilt als Feinschnitt, wenn er dazu bestimmt ist, zur Selbstfertigung von Zigaretten verwendet zu werden.

(7) Als Zigarren oder Zigarillos gelten Erzeugnisse, die statt aus Tabak teilweise aus anderen Stoffen bestehen und die die sonstigen Voraussetzungen nach Absatz 2 Nummer 1 erfüllen.

(8) Als Zigaretten oder Rauchtabak gelten Erzeugnisse, die statt aus Tabak ganz oder teilweise aus anderen Stoffen bestehen und die sonstigen Voraussetzungen nach Absatz 2 Nummer 2 oder Nummer 3 erfüllen. Ausgenommen sind Erzeugnisse ganz aus anderen Stoffen als Tabak, die ausschließlich medizinischen Zwecken dienen und Arzneimittel im Sinn des Arzneimittelgesetzes in der jeweils geltenden Fassung sind.

(9) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, zur Verfahrensvereinfachung sowie zur Sicherung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates Einzelheiten zur Feststellung des Stückgewichts nach Absatz 3 festzulegen.

(1) Die Steuer wird auf Antrag erlassen oder erstattet, wenn Tabakwaren in ein Steuerlager aufgenommen werden oder unter Steueraufsicht aus dem Steuergebiet in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder ausgeführt werden. Einführern und registrierten Empfängern, die nicht Steuerlagerinhaber sind, wird die Steuer auch erlassen oder erstattet, wenn von ihnen eingeführte oder in Empfang genommene Tabakwaren unter Steueraufsicht vernichtet oder vergällt werden.

(2) Die Steuer kann bei Entnahme aus einem Steuerlager ohne anschließendes Verfahren der Steueraussetzung auf Antrag des Steuerschuldners unter der Voraussetzung erlassen oder erstattet werden, dass der Steuerschuldner innerhalb von vier Monaten ab der Entstehung der Steuer nach § 15 Absatz 2 Nummer 1 nachweist, dass

1.
die Tabakwaren in der Annahme befördert wurden, dass für diese Tabakwaren ein Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 wirksam eröffnet worden ist, und
2.
diese Tabakwaren
a)
zu Personen befördert worden sind, die zum Empfang von Tabakwaren unter Steueraussetzung berechtigt sind, oder
b)
ordnungsgemäß ausgeführt worden sind.
Die Unwirksamkeit des Steueraussetzungsverfahrens darf nicht vorsätzlich oder leichtfertig durch den Steuerschuldner verursacht worden sein und die Steueraufsicht muss gewahrt gewesen sein. Abweichend von Satz 1 beginnt die Frist für die Vorlage des Nachweises an dem Tag, an dem durch eine Steueraufsichtsmaßnahme oder durch eine Außenprüfung festgestellt wird, dass das Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 unwirksam war. Die Steuer wird nur erlassen oder erstattet, sofern der Betrag 500 Euro je Beförderung übersteigt.

(3) Ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen entrichtet, wird sie nur erlassen oder erstattet, wenn die Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und der Inhalt der Packungen noch vollständig ist.

(4) Für die Steuerzeichenschuld gilt Absatz 1 entsprechend, wenn noch nicht entwertete Steuerzeichen an das Hauptzollamt zurückgegeben worden sind oder wenn entwertete Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und die Steuer nicht entstanden ist.

(5) Ist der Erlass oder die Erstattung davon abhängig, dass Steuerzeichen zurückgegeben, vernichtet oder ungültig gemacht werden, sind auf Grund einer Rechtsverordnung nach Absatz 6 festzusetzende Gebühren zu entrichten.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
das Verfahren für den Erlass und die Erstattung der Steuer und der Steuerzeichenschuld zu regeln,
2.
die Gebühren nach Absatz 5 nach dem durchschnittlichen Verwaltungsaufwand zu bemessen und zu pauschalieren sowie die Voraussetzungen zu bestimmen, unter denen zur Vermeidung unbilliger Härten von der Gebührenerhebung abgesehen wird,
3.
zur Verwaltungsvereinfachung einen Mindestbetrag vorzuschreiben, ab dem der Erlass oder die Erstattung für Tabakwaren oder Steuerzeichen beantragt werden kann.

(1) Tabakwaren, erhitzter Tabak, Wasserpfeifentabak und Substitute für Tabakwaren unterliegen im Steuergebiet der Tabaksteuer. Steuergebiet ist das Gebiet der Bundesrepublik Deutschland ohne das Gebiet von Büsingen und ohne die Insel Helgoland. Die Tabaksteuer ist eine Verbrauchsteuer im Sinn der Abgabenordnung.

(2) Tabakwaren sind

1.
Zigarren oder Zigarillos: als solche zum Rauchen geeignete und auf Grund ihrer Eigenschaften und der normalen Verbrauchererwartungen ausschließlich dafür bestimmte, mit einem Deckblatt oder mit einem Deckblatt und einem Umblatt umhüllte Tabakstränge
a)
ganz aus natürlichem Tabak,
b)
mit einem äußeren Deckblatt aus natürlichem Tabak,
c)
gefüllt mit gerissenem Mischtabak, mit einem äußeren Deckblatt von normaler Zigarrenfarbe aus rekonstituiertem Tabak, das das Erzeugnis vollständig umhüllt, gegebenenfalls auch den Filter, nicht aber das Mundstück, wenn ihr Stückgewicht mindestens 2,3 Gramm und höchstens 10 Gramm und ihr Umfang auf mindestens einem Drittel ihrer Länge 34 Millimeter oder mehr beträgt;
2.
Zigaretten:
a)
Tabakstränge, die sich unmittelbar zum Rauchen eignen und nicht Zigarren oder Zigarillos nach Nummer 1 sind,
b)
Tabakstränge, die durch einen einfachen nichtindustriellen Vorgang in eine Zigarettenpapierhülse geschoben werden, oder
c)
Tabakstränge, die durch einen einfachen nichtindustriellen Vorgang mit einem Zigarettenpapierblättchen umhüllt werden;
3.
Rauchtabak (Feinschnitt und Pfeifentabak): geschnittener oder anders zerkleinerter oder gesponnener oder in Platten gepresster Tabak, der sich ohne weitere industrielle Bearbeitung zum Rauchen eignet.

(2a) Erhitzter Tabak im Sinne dieses Gesetzes ist stückweise und einzeln portionierter Rauchtabak, der dazu geeignet ist, durch Inhalation eines in einer Vorrichtung erzeugten Aerosols oder Rauches konsumiert zu werden.

(2b) Wasserpfeifentabak im Sinne dieses Gesetzes sind Waren der Unterposition 2403 11 der Kombinierten Nomenklatur sowie Erzeugnisse für Wasserpfeifen, die keinen Tabak enthalten; Kombinierte Nomenklatur im Sinne dieses Gesetzes ist die Warennomenklatur nach Anhang I der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 des Rates vom 23. Juli 1987 über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif (ABl. L 256 vom 7.9.1987, S. 1), der durch die Durchführungsverordnung (EU) 2018/1602 (ABl. L 273 vom 31.10.2018, S. 1) geändert worden ist, in der am 1. Januar 2019 geltenden Fassung und der bis zu diesem Zeitpunkt zur Durchführung der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 erlassenen Rechtsvorschriften.

(2c) Substitute für Tabakwaren im Sinne dieses Gesetzes sind andere Erzeugnisse als nach den Absätzen 2b und 8, die zum Konsum eines mittels eines Geräts erzeugten Aerosols oder Dampfes geeignet sind. Ausgenommen sind Erzeugnisse, die ausschließlich medizinischen Zwecken dienen und Arzneimittel im Sinne des Arzneimittelgesetzes sind.

(3) Stückgewicht nach Absatz 2 Nummer 1 Buchstabe c ist das Durchschnittsgewicht von 1 000 Stück ohne Filter und Mundstück im Zeitpunkt der Steuerentstehung.

(4) Tabakabfälle sind Rauchtabak, wenn sie zum Rauchen geeignet und für den Einzelverkauf aufgemacht sind sowie nicht Zigarren oder Zigarillos nach Absatz 2 Nummer 1 oder Zigaretten nach Absatz 2 Nummer 2 sind. Als Tabakabfälle im Sinn dieses Absatzes gelten Überreste von Tabakblättern sowie Nebenerzeugnisse, die bei der Verarbeitung von Tabak oder bei der Herstellung, Be- oder Verarbeitung von Tabakwaren anfallen.

(5) Rauchtabak ist Feinschnitt, wenn mehr als 25 Prozent des Gewichts der Tabakteile weniger als 1,5 Millimeter lang oder breit sind.

(6) Pfeifentabak gilt als Feinschnitt, wenn er dazu bestimmt ist, zur Selbstfertigung von Zigaretten verwendet zu werden.

(7) Als Zigarren oder Zigarillos gelten Erzeugnisse, die statt aus Tabak teilweise aus anderen Stoffen bestehen und die die sonstigen Voraussetzungen nach Absatz 2 Nummer 1 erfüllen.

(8) Als Zigaretten oder Rauchtabak gelten Erzeugnisse, die statt aus Tabak ganz oder teilweise aus anderen Stoffen bestehen und die sonstigen Voraussetzungen nach Absatz 2 Nummer 2 oder Nummer 3 erfüllen. Ausgenommen sind Erzeugnisse ganz aus anderen Stoffen als Tabak, die ausschließlich medizinischen Zwecken dienen und Arzneimittel im Sinn des Arzneimittelgesetzes in der jeweils geltenden Fassung sind.

(9) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, zur Verfahrensvereinfachung sowie zur Sicherung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates Einzelheiten zur Feststellung des Stückgewichts nach Absatz 3 festzulegen.

(1) Die Steuer wird auf Antrag erlassen oder erstattet, wenn Tabakwaren in ein Steuerlager aufgenommen werden oder unter Steueraufsicht aus dem Steuergebiet in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder ausgeführt werden. Einführern und registrierten Empfängern, die nicht Steuerlagerinhaber sind, wird die Steuer auch erlassen oder erstattet, wenn von ihnen eingeführte oder in Empfang genommene Tabakwaren unter Steueraufsicht vernichtet oder vergällt werden.

(2) Die Steuer kann bei Entnahme aus einem Steuerlager ohne anschließendes Verfahren der Steueraussetzung auf Antrag des Steuerschuldners unter der Voraussetzung erlassen oder erstattet werden, dass der Steuerschuldner innerhalb von vier Monaten ab der Entstehung der Steuer nach § 15 Absatz 2 Nummer 1 nachweist, dass

1.
die Tabakwaren in der Annahme befördert wurden, dass für diese Tabakwaren ein Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 wirksam eröffnet worden ist, und
2.
diese Tabakwaren
a)
zu Personen befördert worden sind, die zum Empfang von Tabakwaren unter Steueraussetzung berechtigt sind, oder
b)
ordnungsgemäß ausgeführt worden sind.
Die Unwirksamkeit des Steueraussetzungsverfahrens darf nicht vorsätzlich oder leichtfertig durch den Steuerschuldner verursacht worden sein und die Steueraufsicht muss gewahrt gewesen sein. Abweichend von Satz 1 beginnt die Frist für die Vorlage des Nachweises an dem Tag, an dem durch eine Steueraufsichtsmaßnahme oder durch eine Außenprüfung festgestellt wird, dass das Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 unwirksam war. Die Steuer wird nur erlassen oder erstattet, sofern der Betrag 500 Euro je Beförderung übersteigt.

(3) Ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen entrichtet, wird sie nur erlassen oder erstattet, wenn die Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und der Inhalt der Packungen noch vollständig ist.

(4) Für die Steuerzeichenschuld gilt Absatz 1 entsprechend, wenn noch nicht entwertete Steuerzeichen an das Hauptzollamt zurückgegeben worden sind oder wenn entwertete Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und die Steuer nicht entstanden ist.

(5) Ist der Erlass oder die Erstattung davon abhängig, dass Steuerzeichen zurückgegeben, vernichtet oder ungültig gemacht werden, sind auf Grund einer Rechtsverordnung nach Absatz 6 festzusetzende Gebühren zu entrichten.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
das Verfahren für den Erlass und die Erstattung der Steuer und der Steuerzeichenschuld zu regeln,
2.
die Gebühren nach Absatz 5 nach dem durchschnittlichen Verwaltungsaufwand zu bemessen und zu pauschalieren sowie die Voraussetzungen zu bestimmen, unter denen zur Vermeidung unbilliger Härten von der Gebührenerhebung abgesehen wird,
3.
zur Verwaltungsvereinfachung einen Mindestbetrag vorzuschreiben, ab dem der Erlass oder die Erstattung für Tabakwaren oder Steuerzeichen beantragt werden kann.

(1) Für Tabakwaren ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen zu entrichten. Die Verwendung umfasst das Entwerten und das Anbringen der Steuerzeichen an den Kleinverkaufspackungen. Die Steuerzeichen müssen verwendet sein, wenn die Steuer entsteht.

(2) Der Hersteller oder der Einführer hat die Steuerzeichen nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck zu bestellen und darin die Steuerzeichenschuld selbst zu berechnen (Steueranmeldung). Dem Hersteller ist die Person gleichgestellt, die nach § 3 Absatz 2 zur Bestimmung des Kleinverkaufspreises berechtigt ist. Bei Substituten für Tabakwaren ist dem Hersteller auch die Person gleichgestellt, welche Substitute für Tabakwaren aus einem anderen Mitgliedstaat zu gewerblichen Zwecken bezieht. Die Steuerzeichenschuld entsteht mit dem Bezug der Steuerzeichen in Höhe ihres Steuerwerts. Werden die Steuerzeichen übersandt, gilt als Tag des Bezugs der zweite Werktag nach der Absendung. Steuerzeichenschuldner ist der Bezieher. Auf die Steuerzeichenschuld sind die für Verbrauchsteuern geltenden Vorschriften der Abgabenordnung sinngemäß anzuwenden. Für noch nicht an Kleinverkaufspackungen angebrachte Steuerzeichen gilt § 76 der Abgabenordnung sinngemäß.

(3) Steuerschuldner nach § 15 Absatz 6 Satz 1 Nummer 1 zweite Alternative, Nummer 2 und 4 sowie Satz 3 haben unverzüglich eine Steuererklärung abzugeben. Dies gilt auch, wenn im Fall des § 15 Absatz 6 Satz 1 Nummer 3 Tabakwaren ohne gültige Steuerzeichen empfangen werden und auch, wenn im Fall des Bezugs zu gewerblichen Zwecken aus anderen Mitgliedstaaten Substitute für Tabakwaren ohne gültige Steuerzeichen empfangen werden.

(4) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
zur Sicherung des Steueraufkommens und zur Wahrung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung die Einzelheiten zur Steueranmeldung und Steuererklärung sowie über die Entrichtung der Steuerzeichenschuld zu bestimmen,
2.
Vorschriften über Berechnung des Steuerwerts, Bezug, Lieferung und Verwendung der Steuerzeichen sowie über das Besteuerungsverfahren zu erlassen,
3.
zur Vereinfachung der Verwaltung oder aus wirtschaftlichen Gründen Ausnahmen von der Entrichtung der Steuer durch Steuerzeichenverwendung zuzulassen, zu bestimmen, dass in einzelnen besonders gelagerten Fällen zur Vermeidung unbilliger Härten Ausnahmen im Verwaltungsweg gemacht werden dürfen, und die Besteuerung zu regeln.

(1) Die Steuer wird auf Antrag erlassen oder erstattet, wenn Tabakwaren in ein Steuerlager aufgenommen werden oder unter Steueraufsicht aus dem Steuergebiet in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder ausgeführt werden. Einführern und registrierten Empfängern, die nicht Steuerlagerinhaber sind, wird die Steuer auch erlassen oder erstattet, wenn von ihnen eingeführte oder in Empfang genommene Tabakwaren unter Steueraufsicht vernichtet oder vergällt werden.

(2) Die Steuer kann bei Entnahme aus einem Steuerlager ohne anschließendes Verfahren der Steueraussetzung auf Antrag des Steuerschuldners unter der Voraussetzung erlassen oder erstattet werden, dass der Steuerschuldner innerhalb von vier Monaten ab der Entstehung der Steuer nach § 15 Absatz 2 Nummer 1 nachweist, dass

1.
die Tabakwaren in der Annahme befördert wurden, dass für diese Tabakwaren ein Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 wirksam eröffnet worden ist, und
2.
diese Tabakwaren
a)
zu Personen befördert worden sind, die zum Empfang von Tabakwaren unter Steueraussetzung berechtigt sind, oder
b)
ordnungsgemäß ausgeführt worden sind.
Die Unwirksamkeit des Steueraussetzungsverfahrens darf nicht vorsätzlich oder leichtfertig durch den Steuerschuldner verursacht worden sein und die Steueraufsicht muss gewahrt gewesen sein. Abweichend von Satz 1 beginnt die Frist für die Vorlage des Nachweises an dem Tag, an dem durch eine Steueraufsichtsmaßnahme oder durch eine Außenprüfung festgestellt wird, dass das Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 unwirksam war. Die Steuer wird nur erlassen oder erstattet, sofern der Betrag 500 Euro je Beförderung übersteigt.

(3) Ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen entrichtet, wird sie nur erlassen oder erstattet, wenn die Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und der Inhalt der Packungen noch vollständig ist.

(4) Für die Steuerzeichenschuld gilt Absatz 1 entsprechend, wenn noch nicht entwertete Steuerzeichen an das Hauptzollamt zurückgegeben worden sind oder wenn entwertete Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und die Steuer nicht entstanden ist.

(5) Ist der Erlass oder die Erstattung davon abhängig, dass Steuerzeichen zurückgegeben, vernichtet oder ungültig gemacht werden, sind auf Grund einer Rechtsverordnung nach Absatz 6 festzusetzende Gebühren zu entrichten.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
das Verfahren für den Erlass und die Erstattung der Steuer und der Steuerzeichenschuld zu regeln,
2.
die Gebühren nach Absatz 5 nach dem durchschnittlichen Verwaltungsaufwand zu bemessen und zu pauschalieren sowie die Voraussetzungen zu bestimmen, unter denen zur Vermeidung unbilliger Härten von der Gebührenerhebung abgesehen wird,
3.
zur Verwaltungsvereinfachung einen Mindestbetrag vorzuschreiben, ab dem der Erlass oder die Erstattung für Tabakwaren oder Steuerzeichen beantragt werden kann.

(1) Tabakwaren dürfen unter Steueraussetzung aus Steuerlagern im Steuergebiet oder von registrierten Versendern vom Ort der Einfuhr im Steuergebiet zu einem Ort befördert werden, an dem die Tabakwaren

1.
das Verbrauchsteuergebiet der Europäischen Union verlassen;
2.
in das externe Versandverfahren nach Artikel 226 des Unionszollkodex überführt werden, sofern dies vorgesehen ist nach Artikel 189 Absatz 4 der Delegierten Verordnung (EU) 2015/2446 der Kommission vom 28. Juli 2015 zur Ergänzung der Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates mit Einzelheiten zur Präzisierung von Bestimmungen des Zollkodex der Union (ABl. L 343 vom 29.12.2015, S. 1; L 264 vom 30.9.2016, S. 44; L 192 vom 30.7.2018, S. 62), die zuletzt durch die Delegierte Verordnung (EU) 2020/877 (ABl. L 203 vom 26.6.2020, S. 1) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung.
Satz 1 gilt auch, wenn die Tabakwaren über Drittländer oder Drittgebiete befördert werden.

(2) Der Steuerlagerinhaber, der registrierte Versender oder der Empfänger, wenn dieser im Steuergebiet Besitz an den Tabakwaren erlangt hat, hat die Tabakwaren unverzüglich auszuführen.

(3) In den Fällen des Absatzes 1 beginnt die Beförderung unter Steueraussetzung, wenn die Tabakwaren das Steuerlager verlassen oder am Ort der Einfuhr in den zollrechtlich freien Verkehr überführt worden sind. Die Beförderung unter Steueraussetzung endet

1.
in den Fällen des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1, wenn die Tabakwaren das Verbrauchsteuergebiet der Europäischen Union verlassen;
2.
in den Fällen des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2, wenn die Tabakwaren in das externe Versandverfahren überführt werden.

(4) Für die Verfahrensvorschriften, die Sicherheitsleistung und die Zulassung von Verfahrensvereinfachungen gilt für die unmittelbare Ausfuhr aus dem Steuergebiet § 11 Absatz 2 und 5, für die Ausfuhr über andere Mitgliedstaaten § 12 Absatz 2 und 6 entsprechend.

(5) Für den Ausgang von Tabakwaren in eines der in Artikel 4 Absatz 2 der Systemrichtlinie aufgeführten Gebiete sind die in den zollrechtlichen Vorschriften der Union vorgesehenen Formalitäten für den Ausgang von Waren aus dem Zollgebiet der Union entsprechend anzuwenden.

(1) Die Steuer wird auf Antrag erlassen oder erstattet, wenn Tabakwaren in ein Steuerlager aufgenommen werden oder unter Steueraufsicht aus dem Steuergebiet in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder ausgeführt werden. Einführern und registrierten Empfängern, die nicht Steuerlagerinhaber sind, wird die Steuer auch erlassen oder erstattet, wenn von ihnen eingeführte oder in Empfang genommene Tabakwaren unter Steueraufsicht vernichtet oder vergällt werden.

(2) Die Steuer kann bei Entnahme aus einem Steuerlager ohne anschließendes Verfahren der Steueraussetzung auf Antrag des Steuerschuldners unter der Voraussetzung erlassen oder erstattet werden, dass der Steuerschuldner innerhalb von vier Monaten ab der Entstehung der Steuer nach § 15 Absatz 2 Nummer 1 nachweist, dass

1.
die Tabakwaren in der Annahme befördert wurden, dass für diese Tabakwaren ein Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 wirksam eröffnet worden ist, und
2.
diese Tabakwaren
a)
zu Personen befördert worden sind, die zum Empfang von Tabakwaren unter Steueraussetzung berechtigt sind, oder
b)
ordnungsgemäß ausgeführt worden sind.
Die Unwirksamkeit des Steueraussetzungsverfahrens darf nicht vorsätzlich oder leichtfertig durch den Steuerschuldner verursacht worden sein und die Steueraufsicht muss gewahrt gewesen sein. Abweichend von Satz 1 beginnt die Frist für die Vorlage des Nachweises an dem Tag, an dem durch eine Steueraufsichtsmaßnahme oder durch eine Außenprüfung festgestellt wird, dass das Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 unwirksam war. Die Steuer wird nur erlassen oder erstattet, sofern der Betrag 500 Euro je Beförderung übersteigt.

(3) Ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen entrichtet, wird sie nur erlassen oder erstattet, wenn die Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und der Inhalt der Packungen noch vollständig ist.

(4) Für die Steuerzeichenschuld gilt Absatz 1 entsprechend, wenn noch nicht entwertete Steuerzeichen an das Hauptzollamt zurückgegeben worden sind oder wenn entwertete Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und die Steuer nicht entstanden ist.

(5) Ist der Erlass oder die Erstattung davon abhängig, dass Steuerzeichen zurückgegeben, vernichtet oder ungültig gemacht werden, sind auf Grund einer Rechtsverordnung nach Absatz 6 festzusetzende Gebühren zu entrichten.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
das Verfahren für den Erlass und die Erstattung der Steuer und der Steuerzeichenschuld zu regeln,
2.
die Gebühren nach Absatz 5 nach dem durchschnittlichen Verwaltungsaufwand zu bemessen und zu pauschalieren sowie die Voraussetzungen zu bestimmen, unter denen zur Vermeidung unbilliger Härten von der Gebührenerhebung abgesehen wird,
3.
zur Verwaltungsvereinfachung einen Mindestbetrag vorzuschreiben, ab dem der Erlass oder die Erstattung für Tabakwaren oder Steuerzeichen beantragt werden kann.

(1) In den Fällen des § 32 Absatz 1 oder 2, jeweils in Verbindung mit Absatz 3 des Gesetzes, und § 32 Absatz 4 des Gesetzes hat der Antragsteller den Erlass und die Erstattung der durch Verwendung von Steuerzeichen entrichteten Steuer und der Steuerzeichenschuld beim Hauptzollamt Bielefeld nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck zu beantragen. Dabei ist der zu erlassende oder zu erstattende Betrag selbst zu berechnen (Erlass-/Erstattungsanmeldung). Für die Erlass-/Erstattungsanmeldung gelten die in der Abgabenordnung vorgesehenen Regelungen für Steueranmeldungen sinngemäß.

(2) Die Erlass-/Erstattungsanmeldung nach Absatz 1 ist bei dem Hauptzollamt einzureichen, in dessen Bezirk die Steuerzeichen vernichtet oder ungültig gemacht werden sollen; bei Rückgabe nicht entwerteter Steuerzeichen unmittelbar beim Hauptzollamt Bielefeld. Das Hauptzollamt Bielefeld kann auf Antrag unter Widerrufsvorbehalt zulassen, dass die Angaben über die Steuerzeichen und deren Steuerwerte in elektronisch erstellten Listen in zwei Ausfertigungen als Anlagen zum Antrag gemacht werden.

(3) In den Fällen des § 32 Absatz 1 und 2 des Gesetzes hat der Antragsteller den Erlass und die Erstattung der Steuer für Tabakwaren, die nicht durch Steuerzeichenverwendung entrichtet worden ist oder zu entrichten ist, schriftlich in zwei Ausfertigungen beim Hauptzollamt zu beantragen. Für die Überprüfung der Erlass-/Erstattungsanmeldung gilt § 36 Absatz 2 entsprechend.

(4) Der Erlass und die Erstattung der durch Verwendung von Steuerzeichen entrichteten Steuer und der Steuerzeichenschuld werden nur gewährt, wenn Steuerzeichen mit einem Steuerwert von mindestens 10 Euro je Erlass-/Erstattungsanmeldung vernichtet, ungültig gemacht oder zurückgegeben werden. Der Erstattungsbetrag wird mit noch nicht entrichteter Steuer und Steuerzeichenschuld in der zeitlichen Reihenfolge der Forderungen des Bundes verrechnet. Übersteigt der Erstattungsbetrag die Steuer und Steuerzeichenschuld, wird der Differenzbetrag zur späteren Verrechnung gutgeschrieben oder auf Antrag ausgezahlt.

(5) Werden Steuerzeichen an das Hauptzollamt Bielefeld zurückgegeben, entwertete Steuerzeichen oder angebrachte Steuerzeichen vor dem Entstehen der Steuer unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht, ist die Erstattung durch Verrechnung, Gutschrift oder Zahlung nur zulässig, wenn der Antragsteller nachweist, dass er die Steuerzeichenschuld für diese Steuerzeichen bereits entrichtet hat. Wird der Nachweis nicht erbracht, sind die Steuerzeichenschulden in zeitlicher Reihenfolge entgegengesetzt zu ihrer Fälligkeit zu erlassen.

(6) In den Fällen des § 32 Absatz 2 des Gesetzes gelten hinsichtlich der Nachweisführung die §§ 22 und 29 entsprechend. Die Frist nach § 32 Absatz 2 Satz 3 des Gesetzes beginnt mit der schriftlichen Bekanntgabe der Feststellung der Unwirksamkeit gegenüber dem Steuerschuldner.

(1) Die Steuer wird auf Antrag erlassen oder erstattet, wenn Tabakwaren in ein Steuerlager aufgenommen werden oder unter Steueraufsicht aus dem Steuergebiet in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder ausgeführt werden. Einführern und registrierten Empfängern, die nicht Steuerlagerinhaber sind, wird die Steuer auch erlassen oder erstattet, wenn von ihnen eingeführte oder in Empfang genommene Tabakwaren unter Steueraufsicht vernichtet oder vergällt werden.

(2) Die Steuer kann bei Entnahme aus einem Steuerlager ohne anschließendes Verfahren der Steueraussetzung auf Antrag des Steuerschuldners unter der Voraussetzung erlassen oder erstattet werden, dass der Steuerschuldner innerhalb von vier Monaten ab der Entstehung der Steuer nach § 15 Absatz 2 Nummer 1 nachweist, dass

1.
die Tabakwaren in der Annahme befördert wurden, dass für diese Tabakwaren ein Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 wirksam eröffnet worden ist, und
2.
diese Tabakwaren
a)
zu Personen befördert worden sind, die zum Empfang von Tabakwaren unter Steueraussetzung berechtigt sind, oder
b)
ordnungsgemäß ausgeführt worden sind.
Die Unwirksamkeit des Steueraussetzungsverfahrens darf nicht vorsätzlich oder leichtfertig durch den Steuerschuldner verursacht worden sein und die Steueraufsicht muss gewahrt gewesen sein. Abweichend von Satz 1 beginnt die Frist für die Vorlage des Nachweises an dem Tag, an dem durch eine Steueraufsichtsmaßnahme oder durch eine Außenprüfung festgestellt wird, dass das Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 unwirksam war. Die Steuer wird nur erlassen oder erstattet, sofern der Betrag 500 Euro je Beförderung übersteigt.

(3) Ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen entrichtet, wird sie nur erlassen oder erstattet, wenn die Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und der Inhalt der Packungen noch vollständig ist.

(4) Für die Steuerzeichenschuld gilt Absatz 1 entsprechend, wenn noch nicht entwertete Steuerzeichen an das Hauptzollamt zurückgegeben worden sind oder wenn entwertete Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und die Steuer nicht entstanden ist.

(5) Ist der Erlass oder die Erstattung davon abhängig, dass Steuerzeichen zurückgegeben, vernichtet oder ungültig gemacht werden, sind auf Grund einer Rechtsverordnung nach Absatz 6 festzusetzende Gebühren zu entrichten.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
das Verfahren für den Erlass und die Erstattung der Steuer und der Steuerzeichenschuld zu regeln,
2.
die Gebühren nach Absatz 5 nach dem durchschnittlichen Verwaltungsaufwand zu bemessen und zu pauschalieren sowie die Voraussetzungen zu bestimmen, unter denen zur Vermeidung unbilliger Härten von der Gebührenerhebung abgesehen wird,
3.
zur Verwaltungsvereinfachung einen Mindestbetrag vorzuschreiben, ab dem der Erlass oder die Erstattung für Tabakwaren oder Steuerzeichen beantragt werden kann.

(1) Tabakwaren, die eine Privatperson für ihren Eigenbedarf in anderen Mitgliedstaaten im steuerrechtlich freien Verkehr erwirbt und selbst in das Steuergebiet befördert (private Zwecke), sind steuerfrei.

(2) Bei der Beurteilung, ob Tabakwaren nach Absatz 1 für den Eigenbedarf bestimmt sind, sind die nachstehenden Kriterien zu berücksichtigen:

1.
handelsrechtliche Stellung und Gründe des Besitzers für den Besitz der Tabakwaren,
2.
Ort, an dem sich die Tabakwaren befinden, oder die Art der Beförderung,
3.
Unterlagen über die Tabakwaren,
4.
Beschaffenheit oder Menge der Tabakwaren.

(3) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates zur Sicherung des Steueraufkommens vorzuschreiben, bei welcher Menge an Tabakwaren nach Absatz 1 widerleglich vermutet wird, dass diese nicht für den Eigenbedarf der Privatperson bestimmt sind.

(1) Die Steuer wird auf Antrag erlassen oder erstattet, wenn Tabakwaren in ein Steuerlager aufgenommen werden oder unter Steueraufsicht aus dem Steuergebiet in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder ausgeführt werden. Einführern und registrierten Empfängern, die nicht Steuerlagerinhaber sind, wird die Steuer auch erlassen oder erstattet, wenn von ihnen eingeführte oder in Empfang genommene Tabakwaren unter Steueraufsicht vernichtet oder vergällt werden.

(2) Die Steuer kann bei Entnahme aus einem Steuerlager ohne anschließendes Verfahren der Steueraussetzung auf Antrag des Steuerschuldners unter der Voraussetzung erlassen oder erstattet werden, dass der Steuerschuldner innerhalb von vier Monaten ab der Entstehung der Steuer nach § 15 Absatz 2 Nummer 1 nachweist, dass

1.
die Tabakwaren in der Annahme befördert wurden, dass für diese Tabakwaren ein Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 wirksam eröffnet worden ist, und
2.
diese Tabakwaren
a)
zu Personen befördert worden sind, die zum Empfang von Tabakwaren unter Steueraussetzung berechtigt sind, oder
b)
ordnungsgemäß ausgeführt worden sind.
Die Unwirksamkeit des Steueraussetzungsverfahrens darf nicht vorsätzlich oder leichtfertig durch den Steuerschuldner verursacht worden sein und die Steueraufsicht muss gewahrt gewesen sein. Abweichend von Satz 1 beginnt die Frist für die Vorlage des Nachweises an dem Tag, an dem durch eine Steueraufsichtsmaßnahme oder durch eine Außenprüfung festgestellt wird, dass das Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 unwirksam war. Die Steuer wird nur erlassen oder erstattet, sofern der Betrag 500 Euro je Beförderung übersteigt.

(3) Ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen entrichtet, wird sie nur erlassen oder erstattet, wenn die Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und der Inhalt der Packungen noch vollständig ist.

(4) Für die Steuerzeichenschuld gilt Absatz 1 entsprechend, wenn noch nicht entwertete Steuerzeichen an das Hauptzollamt zurückgegeben worden sind oder wenn entwertete Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und die Steuer nicht entstanden ist.

(5) Ist der Erlass oder die Erstattung davon abhängig, dass Steuerzeichen zurückgegeben, vernichtet oder ungültig gemacht werden, sind auf Grund einer Rechtsverordnung nach Absatz 6 festzusetzende Gebühren zu entrichten.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
das Verfahren für den Erlass und die Erstattung der Steuer und der Steuerzeichenschuld zu regeln,
2.
die Gebühren nach Absatz 5 nach dem durchschnittlichen Verwaltungsaufwand zu bemessen und zu pauschalieren sowie die Voraussetzungen zu bestimmen, unter denen zur Vermeidung unbilliger Härten von der Gebührenerhebung abgesehen wird,
3.
zur Verwaltungsvereinfachung einen Mindestbetrag vorzuschreiben, ab dem der Erlass oder die Erstattung für Tabakwaren oder Steuerzeichen beantragt werden kann.

(1) Die Finanzbehörde kann durch Wegnahme, Anbringen von Siegeln oder durch Verfügungsverbot sicherstellen:

1.
verbrauchsteuerpflichtige Waren, die ein Amtsträger vorfindet
a)
in Herstellungsbetrieben oder anderen anmeldepflichtigen Räumen, die der Finanzbehörde nicht angemeldet sind,
b)
im Handel ohne eine den Steuergesetzen entsprechende Verpackung, Bezeichnung, Kennzeichnung oder ohne vorschriftsmäßige Steuerzeichen,
2.
Waren, die im grenznahen Raum oder in Gebieten, die der Grenzaufsicht unterliegen, aufgefunden werden, wenn sie weder offenbar Gemeinschaftswaren noch den Umständen nach in den zollrechtlich freien Verkehr überführt worden sind,
3.
die Umschließungen der in den Nummern 1 und 2 genannten Waren,
4.
Geräte, die zur Herstellung von verbrauchsteuerpflichtigen Waren bestimmt sind und die sich in einem der Finanzbehörde nicht angemeldeten Herstellungsbetrieb befinden.
Die Sicherstellung ist auch zulässig, wenn die Sachen zunächst in einem Strafverfahren beschlagnahmt und dann der Finanzbehörde zur Verfügung gestellt worden sind.

(2) Über die Sicherstellung ist eine Niederschrift aufzunehmen. Die Sicherstellung ist den betroffenen Personen (Eigentümer, Besitzer) mitzuteilen, soweit sie bekannt sind.

(1) Die Steuer wird auf Antrag erlassen oder erstattet, wenn Tabakwaren in ein Steuerlager aufgenommen werden oder unter Steueraufsicht aus dem Steuergebiet in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder ausgeführt werden. Einführern und registrierten Empfängern, die nicht Steuerlagerinhaber sind, wird die Steuer auch erlassen oder erstattet, wenn von ihnen eingeführte oder in Empfang genommene Tabakwaren unter Steueraufsicht vernichtet oder vergällt werden.

(2) Die Steuer kann bei Entnahme aus einem Steuerlager ohne anschließendes Verfahren der Steueraussetzung auf Antrag des Steuerschuldners unter der Voraussetzung erlassen oder erstattet werden, dass der Steuerschuldner innerhalb von vier Monaten ab der Entstehung der Steuer nach § 15 Absatz 2 Nummer 1 nachweist, dass

1.
die Tabakwaren in der Annahme befördert wurden, dass für diese Tabakwaren ein Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 wirksam eröffnet worden ist, und
2.
diese Tabakwaren
a)
zu Personen befördert worden sind, die zum Empfang von Tabakwaren unter Steueraussetzung berechtigt sind, oder
b)
ordnungsgemäß ausgeführt worden sind.
Die Unwirksamkeit des Steueraussetzungsverfahrens darf nicht vorsätzlich oder leichtfertig durch den Steuerschuldner verursacht worden sein und die Steueraufsicht muss gewahrt gewesen sein. Abweichend von Satz 1 beginnt die Frist für die Vorlage des Nachweises an dem Tag, an dem durch eine Steueraufsichtsmaßnahme oder durch eine Außenprüfung festgestellt wird, dass das Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 unwirksam war. Die Steuer wird nur erlassen oder erstattet, sofern der Betrag 500 Euro je Beförderung übersteigt.

(3) Ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen entrichtet, wird sie nur erlassen oder erstattet, wenn die Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und der Inhalt der Packungen noch vollständig ist.

(4) Für die Steuerzeichenschuld gilt Absatz 1 entsprechend, wenn noch nicht entwertete Steuerzeichen an das Hauptzollamt zurückgegeben worden sind oder wenn entwertete Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und die Steuer nicht entstanden ist.

(5) Ist der Erlass oder die Erstattung davon abhängig, dass Steuerzeichen zurückgegeben, vernichtet oder ungültig gemacht werden, sind auf Grund einer Rechtsverordnung nach Absatz 6 festzusetzende Gebühren zu entrichten.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
das Verfahren für den Erlass und die Erstattung der Steuer und der Steuerzeichenschuld zu regeln,
2.
die Gebühren nach Absatz 5 nach dem durchschnittlichen Verwaltungsaufwand zu bemessen und zu pauschalieren sowie die Voraussetzungen zu bestimmen, unter denen zur Vermeidung unbilliger Härten von der Gebührenerhebung abgesehen wird,
3.
zur Verwaltungsvereinfachung einen Mindestbetrag vorzuschreiben, ab dem der Erlass oder die Erstattung für Tabakwaren oder Steuerzeichen beantragt werden kann.

(1) Wenn ein Beteiligter teils obsiegt, teils unterliegt, so sind die Kosten gegeneinander aufzuheben oder verhältnismäßig zu teilen. Sind die Kosten gegeneinander aufgehoben, so fallen die Gerichtskosten jedem Teil zur Hälfte zur Last. Einem Beteiligten können die Kosten ganz auferlegt werden, wenn der andere nur zu einem geringen Teil unterlegen ist.

(2) Wer einen Antrag, eine Klage, ein Rechtsmittel oder einen anderen Rechtsbehelf zurücknimmt, hat die Kosten zu tragen.

(3) Kosten, die durch einen Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand entstehen, fallen dem Antragsteller zur Last.

(1) Soll gegen den Bund, ein Land, einen Gemeindeverband, eine Gemeinde, eine Körperschaft, eine Anstalt oder Stiftung des öffentlichen Rechts vollstreckt werden, so gilt für die Zwangsvollstreckung das Achte Buch der Zivilprozessordnung sinngemäß; § 150 bleibt unberührt. Vollstreckungsgericht ist das Finanzgericht.

(2) Vollstreckt wird

1.
aus rechtskräftigen und aus vorläufig vollstreckbaren gerichtlichen Entscheidungen,
2.
aus einstweiligen Anordnungen,
3.
aus Kostenfestsetzungsbeschlüssen.

(3) Urteile auf Anfechtungs- und Verpflichtungsklagen können nur wegen der Kosten für vorläufig vollstreckbar erklärt werden.

(4) Für die Vollstreckung können den Beteiligten auf ihren Antrag Ausfertigungen des Urteils ohne Tatbestand und ohne Entscheidungsgründe erteilt werden, deren Zustellung in den Wirkungen der Zustellung eines vollständigen Urteils gleichsteht.

Für vorläufig vollstreckbar ohne Sicherheitsleistung sind zu erklären:

1.
Urteile, die auf Grund eines Anerkenntnisses oder eines Verzichts ergehen;
2.
Versäumnisurteile und Urteile nach Lage der Akten gegen die säumige Partei gemäß § 331a;
3.
Urteile, durch die gemäß § 341 der Einspruch als unzulässig verworfen wird;
4.
Urteile, die im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen werden;
5.
Urteile, die ein Vorbehaltsurteil, das im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen wurde, für vorbehaltlos erklären;
6.
Urteile, durch die Arreste oder einstweilige Verfügungen abgelehnt oder aufgehoben werden;
7.
Urteile in Streitigkeiten zwischen dem Vermieter und dem Mieter oder Untermieter von Wohnräumen oder anderen Räumen oder zwischen dem Mieter und dem Untermieter solcher Räume wegen Überlassung, Benutzung oder Räumung, wegen Fortsetzung des Mietverhältnisses über Wohnraum auf Grund der §§ 574 bis 574b des Bürgerlichen Gesetzbuchs sowie wegen Zurückhaltung der von dem Mieter oder dem Untermieter in die Mieträume eingebrachten Sachen;
8.
Urteile, die die Verpflichtung aussprechen, Unterhalt, Renten wegen Entziehung einer Unterhaltsforderung oder Renten wegen einer Verletzung des Körpers oder der Gesundheit zu entrichten, soweit sich die Verpflichtung auf die Zeit nach der Klageerhebung und auf das ihr vorausgehende letzte Vierteljahr bezieht;
9.
Urteile nach §§ 861, 862 des Bürgerlichen Gesetzbuchs auf Wiedereinräumung des Besitzes oder auf Beseitigung oder Unterlassung einer Besitzstörung;
10.
Berufungsurteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten. Wird die Berufung durch Urteil oder Beschluss gemäß § 522 Absatz 2 zurückgewiesen, ist auszusprechen, dass das angefochtene Urteil ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar ist;
11.
andere Urteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten, wenn der Gegenstand der Verurteilung in der Hauptsache 1.250 Euro nicht übersteigt oder wenn nur die Entscheidung über die Kosten vollstreckbar ist und eine Vollstreckung im Wert von nicht mehr als 1.500 Euro ermöglicht.

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.

(1) Die Steuer wird auf Antrag erlassen oder erstattet, wenn Tabakwaren in ein Steuerlager aufgenommen werden oder unter Steueraufsicht aus dem Steuergebiet in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder ausgeführt werden. Einführern und registrierten Empfängern, die nicht Steuerlagerinhaber sind, wird die Steuer auch erlassen oder erstattet, wenn von ihnen eingeführte oder in Empfang genommene Tabakwaren unter Steueraufsicht vernichtet oder vergällt werden.

(2) Die Steuer kann bei Entnahme aus einem Steuerlager ohne anschließendes Verfahren der Steueraussetzung auf Antrag des Steuerschuldners unter der Voraussetzung erlassen oder erstattet werden, dass der Steuerschuldner innerhalb von vier Monaten ab der Entstehung der Steuer nach § 15 Absatz 2 Nummer 1 nachweist, dass

1.
die Tabakwaren in der Annahme befördert wurden, dass für diese Tabakwaren ein Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 wirksam eröffnet worden ist, und
2.
diese Tabakwaren
a)
zu Personen befördert worden sind, die zum Empfang von Tabakwaren unter Steueraussetzung berechtigt sind, oder
b)
ordnungsgemäß ausgeführt worden sind.
Die Unwirksamkeit des Steueraussetzungsverfahrens darf nicht vorsätzlich oder leichtfertig durch den Steuerschuldner verursacht worden sein und die Steueraufsicht muss gewahrt gewesen sein. Abweichend von Satz 1 beginnt die Frist für die Vorlage des Nachweises an dem Tag, an dem durch eine Steueraufsichtsmaßnahme oder durch eine Außenprüfung festgestellt wird, dass das Steueraussetzungsverfahren nach den §§ 11 bis 13 unwirksam war. Die Steuer wird nur erlassen oder erstattet, sofern der Betrag 500 Euro je Beförderung übersteigt.

(3) Ist die Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen entrichtet, wird sie nur erlassen oder erstattet, wenn die Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und der Inhalt der Packungen noch vollständig ist.

(4) Für die Steuerzeichenschuld gilt Absatz 1 entsprechend, wenn noch nicht entwertete Steuerzeichen an das Hauptzollamt zurückgegeben worden sind oder wenn entwertete Steuerzeichen unter Steueraufsicht vernichtet oder ungültig gemacht worden sind und die Steuer nicht entstanden ist.

(5) Ist der Erlass oder die Erstattung davon abhängig, dass Steuerzeichen zurückgegeben, vernichtet oder ungültig gemacht werden, sind auf Grund einer Rechtsverordnung nach Absatz 6 festzusetzende Gebühren zu entrichten.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates

1.
das Verfahren für den Erlass und die Erstattung der Steuer und der Steuerzeichenschuld zu regeln,
2.
die Gebühren nach Absatz 5 nach dem durchschnittlichen Verwaltungsaufwand zu bemessen und zu pauschalieren sowie die Voraussetzungen zu bestimmen, unter denen zur Vermeidung unbilliger Härten von der Gebührenerhebung abgesehen wird,
3.
zur Verwaltungsvereinfachung einen Mindestbetrag vorzuschreiben, ab dem der Erlass oder die Erstattung für Tabakwaren oder Steuerzeichen beantragt werden kann.