Finanzgericht Düsseldorf Urteil, 10. Apr. 2014 - 11 K 863/14 F

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte zu 1. (im Folgenden: KG) ist eine GmbH & Co. KG, deren Unternehmensgegenstand die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken, grundstücksgleichen Rechten und Einrichtungsgegenständen, das Halten und Verwalten von Anteilen an anderen Unternehmen und die Errichtung und Verwaltung von industriellen Anlagen ist. Komplementärin der KG ist die kapitalmäßig nicht beteiligte A-GmbH. Alleiniger Kommanditist war im Streitjahr (2007) der Kläger und Revisionsbeklagte zu 2. (im Folgenden: K), der zugleich Gesellschafter-Geschäftsführer der A-GmbH war.

In ihrer Bilanz zum 31. Dezember 2005 aktivierte die KG --wie auch schon in den Vorjahren-- unter "Grundstücke und Bauten" eine Immobilie (im Folgenden: Grundstück X), deren zivilrechtlicher, als solcher ins Grundbuch eingetragener Eigentümer K war. Der Buchwert belief sich zum 31. Dezember 2005 auf insgesamt 1.847.505,82 €. Außerdem waren technische Anlagen in Höhe von 22.980 € aktiviert. Über das Grundstück X hatte die KG einen Mietvertrag abgeschlossen, sie vereinnahmte die Mieten und trug die mit diesem Grundstück zusammenhängenden Kosten.

Anlässlich der Vorbereitung einer im Streitjahr geplanten Veräußerung des Grundstücks X wurde festgestellt, dass zivilrechtlich nicht die KG, sondern K alleiniger Eigentümer des Grundstücks X und der technischen Anlagen war. Die KG erfasste deshalb in einer Sonderbilanz auf den 31. Dezember 2006 "Grundstücke und Bauten" zum Buchwert in Höhe von 1.763.266,82 € sowie die technischen Anlagen zum Buchwert in Höhe von 19.710 € als Sonderbetriebsvermögen des K. In der Gesamthandsbilanz der KG wurden Grund und Boden, Gebäude und technische Anlagen zu ihrem Buchwert auf den 31. Dezember 2005 ausgebucht; dazu wurde ausgeführt, dass die betreffenden Wirtschaftsgüter zum 1. Januar 2006 in das Sonderbetriebsvermögen des K übernommen worden seien.

Mit Vertrag vom 13. Dezember 2007 brachte K das Grundstück X "zum Buchwert" in das Gesamthandsvermögen der KG ein. Im Einbringungsvertrag heißt es dazu: "Die Einbringung erfolgt zugunsten eines gesamthänderisch gebundenen Rücklagenkontos. Die Einbringung des Grundbesitzes erfolgt ohne Gegenleistung." Verbindlichkeiten wurden nicht übernommen.

Im Rahmen des Jahresabschlusses auf den 31. Dezember 2007 wurden das Grundstück X sowie die technischen Anlagen zum Buchwert aus dem Sonderbetriebsvermögen des K in das Gesamthandsvermögen der KG übertragen. In ihrer Gesamthandsbilanz auf den 31. Dezember 2007 aktivierte die KG das Grundstück X mit 1.691.898,82 € und die technischen Anlagen mit 16.440 €. Hierzu wies die KG in den Erläuterungen zum Jahresabschluss darauf hin, dass Grundstücke und Bauten sowie die technischen Anlagen zum 13. Dezember 2007 zum Buchwert aus dem Sonderbetriebsvermögen des K übernommen worden seien.

Mit ebenfalls am 13. Dezember 2007 geschlossenem Kaufvertrag veräußerte die KG das Grundstück X einschließlich der technischen Anlagen zu einem Kaufpreis von 8.500.000 €. Die Kaufpreiszahlung war laut Vertrag am 31. Januar 2008 fällig. Besitz, Nutzen, Lasten und Gefahr an dem Grundstück X sollten mit dem Tag der vollständigen Kaufpreiszahlung auf den Käufer übergehen. Für die Vermittlung eines Käufers wandte die KG eine Maklerprovision in Höhe von 295.477,45 € auf. Die Zahlung des Kaufpreises und der Übergang des wirtschaftlichen Eigentums erfolgten im April 2008. Der im Jahr 2008 angefallene Gewinn wurde in eine Rücklage nach § 6b des Einkommensteuergesetzes (EStG) eingestellt.

In ihrer am 16. März 2009 abgegebenen Feststellungserklärung 2007 erklärte die KG laufende Einkünfte in Höhe von 723.369,48 €. Diese wurden in Höhe von 1.533,88 € der A-GmbH und in Höhe von 721.835,60 € dem K zugewiesen. In seinem Schreiben vom 1. Oktober 2009 vertrat der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) die Auffassung, dass die Veräußerung des Grundstücks X im April 2008 zu einer schädlichen Verwendung i.S. des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG in seiner seit 2001 und auch im Streitjahr gültigen Fassung geführt habe, weil die Veräußerung innerhalb der dreijährigen Sperrfrist erfolgt sei. Deshalb sei für die Übertragung aus dem Sonderbetriebsvermögen in das Gesamthandsvermögen im Streitjahr rückwirkend anstelle des Buchwerts der Teilwert in Höhe von 8.500.000 € anzusetzen.

Mit Schreiben vom 27. Oktober 2009 entgegnete die KG, dass in Folge des Übertragungsvorgangs keine stillen Reserven aufzudecken seien. Eine schädliche Verwendung i.S. des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG liege nur vor, wenn stille Reserven auf andere Gesellschafter übergingen. Dies sei hier nicht der Fall, denn K sei allein vermögensmäßig beteiligt. Die stillen Reserven blieben steuerlich verhaftet und würden im Zeitpunkt der Veräußerung in derselben Höhe bei demselben Gesellschafter aufgedeckt. Auch könne die Aufdeckung der stillen Reserven anlässlich der Übertragung aus dem Sonderbetriebsvermögen in das Gesamthandsvermögen durch die Aufstellung einer Ergänzungsbilanz vermieden werden. Hier sei jedoch zunächst auf die Aufstellung einer Ergänzungsbilanz verzichtet worden, denn dies sei nur sinnvoll, wenn --anders als hier-- mehrere Gesellschafter vorhanden seien.

In der Ergänzungsbilanz des K zum 31. Dezember 2007 wurden auf der Aktivseite Grundstücke und Gebäude mit einem Wert von ./. 6.497.183,63 € (Differenz von errechnetem Teilwert --8.189.082,45 €-- und ursprünglich in der Gesamthandsbilanz auf den 31. Dezember 2007 angesetztem Buchwert --1.691.898,82 €--) sowie auf der Passivseite ein entsprechendes Minderkapital ausgewiesen. In der eingereichten Steuerbilanz zum 31. Dezember 2007 ergab sich damit für das Grundstück X wie ursprünglich in der Gesamthandsbilanz erneut ein Buchwert von insgesamt 1.691.898,82 €.

Der Buchwert der technischen Anlagen in Höhe von 16.440 € wurde nicht berücksichtigt. Das FA berief sich auf R 6.15 der Einkommensteuer-Richtlinien (EStR). Danach sei im Fall des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG auch dann rückwirkend der Teilwert anzusetzen, wenn die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet seien.

Ihren hiergegen gerichteten Einspruch begründete die KG u.a. damit, dass nach § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG der rückwirkende Ansatz des Teilwerts ausgeschlossen sei, wenn ein Wirtschaftsgut gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten aus dem Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters in das Gesamthandsvermögen derselben Mitunternehmerschaft übertragen werde und die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugerechnet worden seien. Für den Fall, dass dem Rechtsbehelf nicht entsprochen werde, werde beantragt, den Veräußerungsgewinn bereits 2007 in eine Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG einzustellen. Auch sei vom FA hinsichtlich des angesetzten Gewinns nicht berücksichtigt worden, dass ein Kaufpreisanteil in Höhe von 15.440 € auf die technischen Anlagen entfalle. Ebenso seien noch Veräußerungskosten in Höhe von 295.477,55 € bei der Ermittlung des Teilwerts abzuziehen.

Mit Einspruchsentscheidung vom 28. Juni 2011 stellte das FA die Einkünfte aus Gewerbebetrieb mit 7.531.469,66 € fest. Hinsichtlich der dem K wegen der Grundstücksübertragung zugerechneten Sonderbetriebseinnahmen verblieb es bei dem Betrag von 6.808.101,18 €. Der Übergang des Grundstücks X vom Sonderbetriebsvermögen in das Gesamthandsvermögen sei infolge der Veräußerung innerhalb der Sperrfrist des § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG mit dem Teilwert anzusetzen. Wenn die Vorschrift vom Teilwert und nicht von einem fiktiven Veräußerungsgewinn ausgehe, könnten die mit der Veräußerung in Zusammenhang stehenden Kosten nicht abgezogen werden. Eine Einstellung des bei dem Übergang in das Gesamthandsvermögen entstandenen Gewinns aus der Aufdeckung der stillen Reserven in eine Rücklage nach § 6b EStG scheide aus, weil der aus dem rückwirkenden Teilwertansatz resultierende Gewinn nicht mit einem nach § 6b EStG begünstigten Veräußerungsgewinn gleichgesetzt werden könne.

Die Klage hatte im Hauptantrag ganz überwiegend Erfolg. Das Finanzgericht (FG) änderte den Feststellungsbescheid 2007 vom 2. Juni 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28. Juni 2011 aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 1914 veröffentlichten Gründen dahingehend ab, dass im Rahmen der Ermittlung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb 2007 eine Verringerung um den in die Ergänzungsbilanz eingestellten Betrag in Höhe von 6.497.183,63 € sowie um den auf die technischen Anlagen entfallenden Buchwert in Höhe von 16.440 € erfolgt. Im Übrigen wies das FG die Klage ab.

Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts (§ 6 Abs. 5 Satz 4 EStG).

Es trägt im Wesentlichen vor, nach § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG könne von einem rückwirkenden Teilwertansatz nur abgesehen werden, wenn die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden seien. Diese Voraussetzung sei zum einen nicht erfüllt, weil § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG einer im Nachhinein erstellten Ergänzungsbilanz entgegenstehe. Zum anderen könne § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG auf den Fall einer alleinigen vermögensmäßigen Beteiligung des übertragenden Gesellschafters an der aufnehmenden Personengesellschaft keine Anwendung finden. Denn mit Aufstellung einer Ergänzungsbilanz werde die Alleinbeteiligung rückgängig gemacht mit der Folge, dass die aufnehmende Gesellschaft im Ergebnis kein Gesellschaftsvermögen erwerbe.

Das FA beantragt,
das vorinstanzliche Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Kläger und Revisionsbeklagten beantragen,
die Revision zurückzuweisen.

Sie tragen u.a. vor, eine Bilanzänderung i.S. des § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG liege nicht vor, weil es sich bei dem Wertansatz nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung i.S. des § 6 Abs. 5 Satz 1 und Satz 3 Nr. 2 EStG um die Summe aus den Wertansätzen in der Gesamthandsbilanz, einer etwaigen Sonderbilanz und den möglichen Ergänzungsbilanzen handele. Die Summe aus dem Teilwert des Grundstücks X in der Gesamthandsbilanz und dessen negativem Wert in der Ergänzungsbilanz entspreche dem Buchwert des Sonderbetriebsvermögens zum Zeitpunkt der Übertragung. Dieser Wertansatz sei nicht verändert worden. § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG diene der Verhinderung der interpersonellen Verlagerung stiller Reserven. Bei einer Einmann-GmbH & Co. KG könne es indes nicht zu einer Verlagerung der stillen Reserven kommen. Wenn es in dieser Situation keiner Ergänzungsbilanz bedürfe, dürfe das Fehlen einer solchen Bilanz nicht die Sanktionen des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG auslösen.

Mit Vorsitzendenschreiben vom 14. November 2013 wurde das FA um Stellungnahme zu möglichen Folgerungen aus dem zwischenzeitlich ergangenen Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 31. Juli 2013 I R 44/12 (BFHE 242, 240) gebeten.

Das FA hat mitgeteilt, sich nicht der in vorgenanntem BFH-Urteil vertretenen Rechtsansicht anschließen zu können. Es führt u.a. aus, § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG enthalte eine generalisierende und typisierende Stichtagsregelung, bei der der Gesetzgeber von einer einzelfallbezogenen Bewertung der Motive für die Übertragung habe absehen wollen. Er habe --von dem geregelten Sonderfall abgesehen-- nur die Veräußerung oder Entnahme innerhalb einer dreijährigen Behaltensfrist sanktionieren wollen. Damit sei nicht zu vereinbaren, dass entgegen dem Wortlaut der Vorschrift bei Anwendung der Sperrfristregelung danach unterschieden werde, ob mit der Veräußerung oder Entnahme eine interpersonelle Verlagerung stiller Reserven einhergehe. Wäre es dem Gesetzgeber ausnahmslos auf die Wahrung des Subjektsteuerprinzips angekommen, hätte keine Veranlassung bestanden, Übertragungen zwischen beteiligungsidentischen Schwesterpersonengesellschaften von der Buchwertfortführung auszunehmen. Auch den Gesetzesmaterialien sei nicht zu entnehmen, dass der Gesetzgeber die Sperrfrist auch dann habe entfallen lassen wollen, wenn die stillen Reserven dem das Wirtschaftsgut Übertragenden in anderer Weise als durch eine Ergänzungsbilanz zugeordnet werden könnten.

II. Die Revision ist unbegründet und war deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG ist im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass anlässlich der mit Vertrag vom 13. Dezember 2007 erfolgten unentgeltlichen Übertragung des Grundstücks X vom Sonderbetriebsvermögen des K in das Gesamthandsvermögen der KG der Buchwert dieses Grundstücks fortzuführen und deshalb die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven (Differenz zwischen Teil- und Buchwert des Grundstücks im Zeitpunkt der Übertragung) nicht bereits im Streitjahr (2007) aufzudecken waren. Die Veräußerung des von K übertragenen Grundstücks durch die KG mit Wirkung für das Folgejahr (2008) lässt die Fortführung von dessen Buchwert im Streitjahr unberührt.

1. Nach § 6 Abs. 5 Satz 1 EStG ist bei Überführung eines einzelnen Wirtschaftsguts von einem Betriebsvermögen in ein anderes Betriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen der Wert anzusetzen, der sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergibt, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist. Gemäß § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG gilt Satz 1 --und damit die dort angeordnete Buchwertfortführung-- u.a. entsprechend, soweit ein Wirtschaftsgut unentgeltlich oder gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten aus einem Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen derselben Mitunternehmerschaft übertragen wird. Wird allerdings das nach Satz 3 übertragene Wirtschaftsgut innerhalb einer Sperrfrist veräußert oder entnommen, so ist nach § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG rückwirkend auf den Zeitpunkt der Übertragung der Teilwert anzusetzen, es sei denn, die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven sind durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden; nach Halbsatz 2 der Vorschrift endet diese Sperrfrist drei Jahre nach Abgabe der Steuererklärung des Übertragenden für den Veranlagungszeitraum, in dem die in Satz 3 bezeichnete Übertragung erfolgt ist.

2. Für einen unter § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG subsumierten Fall der Einbringung des Grundstücks einer AG (später GmbH) als alleiniger Kommanditistin einer neu gegründeten GmbH & Co. KG --die Komplementär-GmbH war weder am Vermögen noch an Gewinn und Verlust beteiligt-- in diese KG zum Buchwert, in dem die KG das Grundstück innerhalb der vorgenannten Sperrfrist an einen Dritten weiterveräußert hatte, hat der I. Senat des BFH in seinem Urteil in BFHE 242, 240 den rückwirkenden Ansatz des Teilwerts im Jahr der Einbringung verneint.

a) Dabei ist der I. Senat des BFH davon ausgegangen, dass die Sperrfristregelung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG von vorneherein nicht anwendbar und damit auch die Frage nach der Erstellung einer Ergänzungsbilanz nicht entscheidungserheblich ist, wenn zum Zeitpunkt der Einbringung nur der einbringende Gesellschafter am Ergebnis und dem Vermögen der aufnehmenden Personengesellschaft beteiligt war und sich hieran bis zur Veräußerung des eingebrachten Wirtschaftsguts innerhalb der in § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG genannten Sperrfrist nichts ändert. Da für Sachverhalte dieser Art die Annahme einer Sperrfristverletzung weder mit dem Zweck des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG noch dem Willen des Gesetzgebers vereinbar und mithin sinnwidrig wäre, sei die Regelung im Wege der teleologischen Reduktion entsprechend den allgemeinen Anforderungen an eine einschränkende Norminterpretation auf solche Vermögensübertragungen zu beschränken, bei denen --ohne einen gegenläufigen Ergänzungsbilanzansatz-- der während der Sperrfrist erzielte Veräußerungs- oder Entnahmegewinn nicht nur dem Einbringenden zuzurechnen wäre. Der I. Senat ist damit nach eigenem Bekunden der im Schrifttum überwiegend vertretenen Auffassung gefolgt, nach der die Sperrfristbestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG in der Situation der sog. "Einmann-GmbH & Co. KG" auch dann nicht zum Tragen kommt, wenn für das vom allein vermögensmäßig beteiligten Gesellschafter eingebrachte Wirtschaftsgut keine Ergänzungsbilanz erstellt wird (vgl. im Einzelnen BFH-Urteil in BFHE 242, 240, Rz 9, m.w.N.).

b) Hierzu hat der I. Senat des BFH unter Bezugnahme auf die Begründung des Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetzes vom 20. Dezember 2001 (BGBl I 2001, 3858, BStBl I 2002, 35) u.a. dargelegt, dass das Privileg der Buchwertübertragung der Umstrukturierung von Unternehmen, nicht hingegen auch der Vorbereitung einer nachfolgenden Veräußerung oder Entnahme dienen solle. Im Fall der Sperrfristverletzung werde davon ausgegangen, dass die Übertragung nicht der Umstrukturierung diene. Der rückwirkende Teilwertansatz bewirke dann eine Rückkehr zum Grundsatz der Versteuerung der stillen Reserven bei demjenigen, bei dem sie entstanden sind, und diene folglich der Verwirklichung des Subjektsteuerprinzips.

c) Zugleich hat der I. Senat des BFH jedoch hervorgehoben, dass die Grundregel des § 6 Abs. 5 Satz 1 EStG nach Satz 4 der Vorschrift für den Fall der Veräußerung oder Entnahme des übertragenen Wirtschaftsguts innerhalb der dreijährigen Sperrfrist durchbrochen und diese Ausnahme --im Sinne einer Gegenausnahme mit der Folge der Rückkehr zur Grundregel (Buchwertfortführung)-- dann aufgehoben werde, wenn die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden seien.

d) Hieraus hat der I. Senat des BFH gefolgert, dass nach Sinn und Zweck des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG ein rückwirkender Teilwertansatz jedenfalls dann nicht in Betracht komme, wenn die bis zur Einbringung (Übertragung) des Wirtschaftsguts entstandenen und aufgrund der Veräußerung des Wirtschaftsguts durch die Personengesellschaft aufgedeckten stillen Reserven dem weiterhin zu 100 % am Vermögen und Ergebnis der Personengesellschaft beteiligten einbringenden Mitunternehmer zuzurechnen seien. Da unter diesen Voraussetzungen die Gesamtregelung zur Wahrung der Sperrfrist gemäß § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG nicht zu beachten sei (teleologische Reduktion), bedürfe es auch keiner Ergänzungsbilanz, um den rückwirkenden Teilwertansatz zu vermeiden (BFH-Urteil in BFHE 242, 240, Rz 15).

3. Dieser Rechtsauffassung schließt sich der erkennende Senat auch für den Fall der unterlassenen Aufstellung einer Ergänzungsbilanz anlässlich einer unter § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG zu subsumierenden Übertragung eines Wirtschaftsguts aus dem Sonderbetriebsvermögen eines zu 100 % an Vermögen und Ergebnis einer KG beteiligten Kommanditisten in das Gesamthandsvermögen der KG und dessen Veräußerung innerhalb der Sperrfrist des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG an, wenn sich an den Beteiligungsverhältnissen bis zur Veräußerung des übertragenen Wirtschaftsguts innerhalb der in § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG genannten Sperrfrist nichts geändert hat.

a) Die Anwendung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG ist im Streitfall nicht dadurch ausgeschlossen, dass hier --anders als in dem vom I. Senat des BFH zu beurteilenden Sachverhalt-- kein Transfer eines Wirtschaftsguts vom Betriebsvermögen eines Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen einer Mitunternehmerschaft erfolgt ist (§ 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG), sondern eine Übertragung i.S. von § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG. Denn der Anwendung der Vorschrift steht nicht entgegen, dass der Transfer eines Wirtschaftsguts vom Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters einer Personengesellschaft in das Gesamthandsvermögen der nämlichen Personengesellschaft nicht zu einer (bewertungsbedürftigen) Entnahme führt, weil das Betriebsvermögen einer Personengesellschaft neben dem Gesamthandsvermögen auch das Sonderbetriebsvermögen in der Hand ihrer Gesellschafter umfasst (BFH-Urteil vom 19. September 2012 IV R 11/12, BFHE 239, 76, Rz 14, m.w.N.). Wie § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG, der als Bewertungsvorschrift für die dort genannten Wirtschaftsguttransfers zu verstehen ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 239, 76, Rz 15), knüpft nämlich auch Satz 4 der Vorschrift maßgeblich an einen zivilrechtlichen --nach Satz 3 der Norm privilegierten-- Rechtsträgerwechsel an, der auch ohne gleichzeitige Entnahme denkbar ist (BFH-Urteil in BFHE 239, 76, Rz 14).

b) Für den Fall einer Übertragung i.S. von § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG gilt ebenfalls das § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG zu entnehmende Regel-Ausnahme-Verhältnis ("es sei denn"), wonach trotz Nichteinhaltung der Sperrfrist eine Rückkehr zur Grundregel des § 6 Abs. 5 Satz 1 EStG (Buchwertfortführung) dann vorgesehen ist, wenn die bis zur Übertragung eines Wirtschaftsguts entstandenen und aufgrund einer anschließenden Veräußerung dieses Wirtschaftsguts durch die Mitunternehmerschaft (Personengesellschaft) aufgedeckten stillen Reserven durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden sind. Deshalb gelten die vom I. Senat des BFH für eine teleologische Reduktion des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG aufgeführten Gründe auch dann, wenn anlässlich eines unter § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG zu subsumierenden Übertragungsvorgangs die zum Zeitpunkt der Übertragung vorhandenen stillen Reserven trotz fehlender Ergänzungsbilanz weiterhin zweifelsfrei und ausschließlich dem übertragenden Gesellschafter zuzuordnen sind. Dies ist bei einer sog. Einmann-GmbH & Co. KG dann der Fall, wenn der an dieser Gesellschaft zu 100 % beteiligte Kommanditist in gleicher Weise auch noch im Zeitpunkt der Veräußerung oder Entnahme des (zuvor) übertragenen Wirtschaftsguts an der KG beteiligt ist, sich also an den Beteiligungsverhältnissen bis dahin nichts geändert hat.

c) Kommt es in dieser Situation entscheidend darauf an, dass die stillen Reserven des übertragenen Wirtschaftsguts in Verwirklichung des Subjektsteuerprinzips auch nach einer Übertragung i.S. des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG bis zur späteren Veräußerung dieses Wirtschaftsguts dem übertragenden Gesellschafter zuzuordnen sind, so ist für die Buchwertfortführung nicht von Bedeutung, ob die Übertragung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten oder --wie es im Streitfall das FG aufgrund der von ihm getroffenen Feststellungen nachvollziehbar bejaht hat und wie zwischen den Beteiligten zwischenzeitlich wohl unstreitig ist-- unentgeltlich erfolgt. Die vom I. Senat des BFH anlässlich einer Einbringung (vgl. BFH-Urteil vom 24. Januar 2008 IV R 37/06, BFHE 220, 374, BStBl II 2011, 617) angestellten Erwägungen können deshalb in gleicher Weise auf unentgeltliche Übertragungen Anwendung finden. Dies gilt nicht nur für unentgeltliche Übertragungen i.S. des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG (insoweit bejahend Wacker, Neue Wirtschafts-Briefe 2013, 3377, 3383), sondern auch für Übertragungen i.S. der im Streitfall einschlägigen Nr. 2 der Vorschrift.

d) Gegen die vorgenannte Auslegung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG spricht auch nicht der Einwand des FA, dass es dem Gesetzgeber nicht ausnahmslos auf die Wahrung des Subjektsteuerprinzips angekommen sei, weil Übertragungen zwischen beteiligungsidentischen Schwesterpersonengesellschaften von der Buchwertfortführung ausgenommen seien. Einerseits beansprucht das Subjektsteuerprinzip auch bei Übertragungen zwischen beteiligungsidentischen Personengesellschaften Geltung, was den erkennenden Senat zu einer Auslegung des § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG bewogen hat, die diesem Prinzip zur Wahrung der Verfassungskonformität der Norm Rechnung trägt (vgl. BFH-Beschluss vom 15. April 2010 IV B 105/09, BFHE 229, 199, BStBl II 2010, 971), während der I. Senat des BFH die Regelung als verfassungswidrig beurteilt hat (vgl. BFH-Beschluss vom 10. April 2013 I R 80/12, BFHE 241, 483, BStBl II 2013, 1004). Andererseits ist der Regelungssystematik des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG nach den vorstehenden Ausführungen unmittelbar eine Anknüpfung an das Subjektsteuerprinzip zu entnehmen.

e) Wie bei dem vom I. Senat des BFH entschiedenen Sachverhalt ist auch vorliegend nur die Fallkonstellation zu beurteilen, dass sich an der Beteiligung eines Kommanditisten zu 100 % bis zum Zeitpunkt der Veräußerung eines von ihm zuvor in das Gesamthandsvermögen übertragenen Wirtschaftsguts durch die KG nichts ändert. Da in diesem Fall --wie unter II.2.d und II.3.b ausgeführt-- die Gesamtregelung zur Wahrung der Sperrfrist gemäß § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG nicht zu beachten ist, bedarf es auch keiner Ergänzungsbilanz, um den rückwirkenden Teilwertansatz zu vermeiden. Deshalb braucht der Senat nicht zu der Frage Stellung zu nehmen, ob es --wie es die Finanzverwaltung vertritt (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 8. Dezember 2011 IV C 6-S 2241/10/10002, 2011/0973858, BStBl I 2011, 1279, Rz 26; R 6.15 EStR 2005/2008/2012), ohne diese Rechtsansicht zu erläutern (näher zu ihrer mutmaßlichen Begründung BFH-Urteil in BFHE 242, 240, Rz 14)-- dem übertragenden Gesellschafter einer sog. Einmann-GmbH & Co. KG verwehrt ist, im Hinblick auf eine mögliche, dem Wirtschaftsguttransfer und Rechtsträgerwechsel nachfolgende Änderung der Beteiligungsverhältnisse eine Ergänzungsbilanz aufzustellen, um hierdurch die personelle Zuordnung der bis zum Übertragungszeitpunkt entstandenen stillen Reserven sicherzustellen und so einen rückwirkenden Teilwertansatz nach § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG zu vermeiden. Nach Ansicht des Senats ist diese Frage mit der (auch) hier vertretenen teleologischen Auslegung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG noch nicht entschieden (ausdrücklich offengelassen im BFH-Urteil in BFHE 242, 240, Rz 14).

4. Nach diesen Maßstäben musste anlässlich der mit Vertrag vom 13. Dezember 2007 erfolgten Übertragung des Grundstücks X vom Sonderbetriebsvermögen des K in das Gesamthandsvermögen der KG der Buchwert dieses Wirtschaftsguts fortgeführt werden ungeachtet dessen, dass die KG dieses Grundstück mit Wirkung für das Folgejahr (2008) veräußert hat. Dabei braucht der Senat nicht zu der vom FA aufgeworfenen Frage der Zulässigkeit einer Bilanzänderung (§ 4 Abs. 2 Satz 2 EStG) Stellung zu nehmen. Denn unter den im Streitfall vorliegenden Umständen, unter denen § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG nicht zu beachten ist (teleologische Reduktion), kommt es für eine Buchwertfortführung auf die von der KG --nachdem sich das FA auf § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG berufen hatte-- mit Schreiben vom 27. April 2010 nachgereichte (negative) Ergänzungsbilanz für den übertragenden Gesellschafter K nicht an. K war als alleiniger Kommanditist auch nach dem streitbefangenen Wirtschaftsguttransfer (Rechtsträgerwechsel) bis zur Veräußerung des übertragenen Wirtschaftsguts kapitalmäßig zu 100 % an der KG beteiligt. Damit waren dem K die zum Zeitpunkt der Übertragung des Grundstücks X in das Gesamthandsvermögen der KG entstandenen stillen Reserven dieses Wirtschaftsguts auch ohne die Erstellung der in § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG genannten Ergänzungsbilanz zweifelsfrei zuzuordnen. Trotz der anschließenden Veräußerung des übertragenen Wirtschaftsguts durch die KG bedurfte es deshalb im Streitfall keiner Ergänzungsbilanz, um den rückwirkenden Teilwertansatz nach § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG zu vermeiden. Daher ist es im Streitfall auch ohne Bedeutung, dass die KG nachträglich eine Ergänzungsbilanz beim FA eingereicht hat.

5. Soweit das FG den angefochtenen Feststellungsbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung abgeändert hat, enthält die vorinstanzliche Entscheidung auch der Höhe nach keinen Fehler zu Lasten des FA.

I. Streitig ist die Feststellung eines Verlustvortrags aufgrund vorweggenommener Werbungskosten für eine erstmalige Berufsausbildung.

Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) absolvierte in den Streitjahren 2007 und 2008 eine Ausbildung zum Verkehrsflugzeugführer. Die daraus entstandenen Kosten machte er in seinen Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre als vorweggenommene Werbungskosten geltend. Mit Bescheiden vom 27. Mai 2010 und 31. Mai 2010 lehnte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) die Feststellung eines verbleibenden Verlustvortrags auf den 31. Dezember 2007 und den 31. Dezember 2008 ab. Hiergegen legte der Kläger am 16. Juni 2010 jeweils Einspruch ein und beantragte, das Verfahren bis zur Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) über das dort anhängige Revisionsverfahren VI R 22/09 ruhen zu lassen. Diesem Antrag entsprach das FA.

Nachdem zwei andere Musterverfahren vom BFH entschieden worden waren, beantragte der Kläger mit Schriftsatz vom 17. September 2011 die Fortsetzung des Einspruchsverfahrens. Daraufhin teilte ihm das FA mit, dass aufgrund verwaltungsinterner Anweisung die Abstimmung über die Anwendung der BFH-Entscheidungen auf Bundesebene abgewartet werden solle. Am 14. Dezember 2011 erhob der Kläger Klage. Die Einsprüche vom 16. Juni 2010 wurden mit Einspruchsentscheidung vom 26. März 2012 zurückgewiesen.

Mit Schreiben vom 4. April 2012 regte die Berichterstatterin an, das Verfahren ruhen zu lassen, bis der BFH über die anhängigen Revisionsverfahren VI R 2/12 und VI R 8/12 entschieden habe. Zugleich gab sie den Beteiligten Gelegenheit zur Stellungnahme zur möglichen Aussetzung des Verfahrens von Amts wegen. Im Gegensatz zum FA stimmte der Kläger weder dem Ruhen noch der Aussetzung des Verfahrens zu.

Mit Beschluss vom 10. Mai 2012 setzte das Finanzgericht (FG) das Verfahren in entsprechender Anwendung des § 74 der Finanzgerichtsordnung (FGO) bis zum Ergehen der Entscheidungen des BFH in den Verfahren VI R 2/12 und VI R 8/12 aus. Denn die genannten Verfahren hätten u.a. auch die im vorliegenden Rechtsstreit entscheidungserhebliche Frage zum Gegenstand, ob Aufwendungen für die berufliche Erstausbildung als Werbungskosten zu berücksichtigen seien und die §§ 9 Abs. 6, 12 Nr. 5, 52 Abs. 23d und 30a des Einkommensteuergesetzes i.d.F. des Beitreibungsrichtlinie-Umsetzungsgesetzes vom 7. Dezember 2011 mit der Verfassung vereinbar seien. Im Hinblick auf die Entlastungsfunktion des § 74 FGO sei deshalb die Aussetzung des vorliegenden Rechtsstreits geboten. Dadurch würden auch die Interessen des Klägers gewahrt. Denn eine Entscheidung des Senats könne den Rechtsstreit nicht beenden. Vielmehr sei damit zu rechnen, dass der unterlegene Beteiligte ein Revisionsverfahren anstrenge. Deshalb vermeide die Aussetzung des Verfahrens weitere Kosten für die Beteiligten.

Gegen den ihm am 16. Mai 2012 zugegangenen Beschluss erhob der Kläger am 25. Mai 2012 Beschwerde zum BFH. Er begehrt die Aufhebung des angegriffenen Beschlusses, da die Voraussetzungen für eine Aussetzung des Verfahrens nach § 74 FGO nicht vorlägen.

Das FG beschloss am 13. Juli 2012, dass der Beschwerde nicht abgeholfen werde.

II. Die Beschwerde ist begründet. Das FG hat das Klageverfahren zu Unrecht ausgesetzt.

Nach § 74 FGO kann ein FG die Aussetzung eines bei ihm anhängigen Verfahrens anordnen, wenn die Entscheidung des Rechtsstreits ganz oder zum Teil von dem Bestehen oder Nichtbestehen eines Rechtsverhältnisses abhängt, das den Gegenstand eines anderen anhängigen Rechtsstreits bildet.

Darüber hinaus kommt nach der Rechtsprechung des BFH eine Aussetzung des Klageverfahrens entsprechend § 74 FGO in Betracht, wenn vor dem Bundesverfassungsgericht (BVerfG) bereits ein nicht als aussichtslos erscheinendes Musterverfahren gegen eine im Streitfall anzuwendende Norm anhängig ist, zahlreiche Parallelverfahren vorliegen und keiner der Verfahrensbeteiligten ein besonderes berechtigtes Interesse an einer Entscheidung über die Verfassungsmäßigkeit der umstrittenen gesetzlichen Regelung trotz des beim BVerfG anhängigen Verfahrens hat (BFH-Beschluss vom 28. Juni 2010 III B 73/10, BFH/NV 2010, 1847, m.w.N.). Ein Klageverfahren darf jedoch nicht allein deshalb nach § 74 FGO ausgesetzt werden, weil bei dem BFH ein anderer Rechtsstreit anhängig ist, der eine vergleichbare Rechtsfrage betrifft oder als Musterverfahren geführt wird (z.B. BFH-Entscheidungen in BFH/NV 2010, 1847; vom 6. Mai 2005 XI B 181/04, BFH/NV 2005, 1607; vom 9. März 2004 X B 173/03, BFH/NV 2004, 956; vom 28. Januar 2004 I B 71/03 u.a., BFH/NV 2004, 915; vom 31. August 1999 V B 20/98, BFH/NV 2000, 245; vom 7. Februar 1992 III B 24/91 u.a., BFHE 166, 418, BStBl II 1992, 408; vom 8. Juni 1990 III R 41/90, BFHE 161, 1, BStBl II 1990, 944, und vom 21. August 1986 VI B 91/85, BFH/NV 1987, 43; Thürmer in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 74 FGO Rz 90; Brandis in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 74 FGO Rz 14; Stöcker in Beermann/Gosch, FGO § 74 Rz 5 f.; offen BFH-Entscheidungen vom 1. April 2009 II B 20/09, juris, und vom 15. März 2006 X B 8/06, BFH/NV 2006, 1140; a.A. Gräber/Koch, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 74 Rz 12; Dumke in Schwarz, FGO § 74 Rz 61). In einem solchen Fall können vielmehr beim FG schwebende Parallelverfahren nur gemäß § 251 der Zivilprozessordnung i.V.m. § 155 FGO zum Ruhen gebracht werden, wozu es jedoch u.a. der --im vorliegenden Fall fehlenden-- Zustimmung des Klägers bedarf.

Danach lagen die Voraussetzungen für eine Aussetzung des Verfahrens nicht vor. Weder hat das FG ein vor dem BVerfG anhängiges Musterverfahren gegen eine im Streitfall anzuwendende Norm bezeichnet noch ist ein solches ersichtlich. Allein der Hinweis auf vor dem BFH bereits anhängige Verfahren, die die gleiche streitige Rechtsfrage betreffen, reicht für eine Aussetzung nach § 74 FGO nicht aus.

Eine Kostenentscheidung war nicht zu treffen, da es sich um ein unselbständiges Zwischenverfahren handelt (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2010, 1847, m.w.N.).

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine GmbH, ist im Jahr 2004 durch formwechselnde Umwandlung aus der X-AG hervorgegangen. Mit Wirkung zum 31. Dezember 2001, dem Streitjahr, brachte die X-AG ein Grundstück im Wege einer Sacheinlage in die neu gegründete X-GmbH & Co. KG, die Beigeladene, ein. Deren Komplementärin war die weder am Vermögen noch am Gewinn und Verlust beteiligte X-GmbH; alleinige Kommanditistin war die X-AG.

Die X-AG ging im Rahmen ihrer Körperschaftsteuererklärung von einer Buchwertfortführung nach § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts (Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz) vom 20. Dezember 2001 (BGBl I 2001, 3858, BStBl I 2002, 35) --EStG 1997 n.F./2002-- aus und setzte das eingebrachte Grundstück dementsprechend --ebenso wie die Beigeladene in ihrer auf den 31. Dezember 2001 erstellten Eröffnungsbilanz-- mit seinem Buchwert (28.932.097,56 DM) an; die Steuererklärung wurde beim Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) am 6. November 2003 eingereicht. Das FA folgte dem zunächst, änderte seine Auffassung aber, nachdem bekannt geworden war, dass die Beigeladene das Grundstück aufgrund Vertrages vom 7. Oktober 2005 mit Wirkung zum 31. Dezember 2005 an einen fremden Dritten zum Kaufpreis von 24.733.176 € veräußert hatte. Das FA sah darin eine Verletzung der Sperrfristregelung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./ 2002. Es setzte deshalb für die Sacheinlage rückwirkend den Grundstücksteilwert in Höhe von 40.520.000 DM an und erließ für das Streitjahr einen nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) geänderten Körperschaftsteuerbescheid, dem ein um die stillen Reserven (11.587.904 DM = 40.520.000 DM ./. 28.932.097 DM) erhöhter Gewinn zugrunde lag.

Der nach erfolglosem Einspruch erhobenen Klage hat das Finanzgericht (FG) stattgegeben (FG des Saarlandes, Urteil vom 19. April 2012  1 K 1318/10, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2012, 1535).

Das FA beantragt, das vorinstanzliche Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision ist zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Recht entschieden, dass die Veräußerung des eingebrachten Grundstücks zum 31. Dezember 2005 durch die Beigeladene die Buchwerteinbringung im Streitjahr (2001) unberührt lässt.

1. Nach der im Streitjahr anzuwendenden Bestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 1 EStG 1997 n.F./2002 ist bei Überführung eines einzelnen Wirtschaftsguts von einem Betriebsvermögen in ein anderes Betriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen der Wert anzusetzen, der sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergibt, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist. Gemäß § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG 1997 n.F./2002 gilt Satz 1 --und damit die in dieser Vorschrift angeordnete Buchwertfortführung-- u.a. dann entsprechend, soweit ein Wirtschaftsgut unentgeltlich oder gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten aus einem Betriebsvermögen des Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen einer Mitunternehmerschaft übertragen wird. Wird allerdings das nach Satz 3 übertragene Wirtschaftsgut innerhalb einer Sperrfrist veräußert oder entnommen, so ist nach § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./2002 rückwirkend auf den Zeitpunkt der Übertragung der Teilwert anzusetzen, es sei denn, die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven sind durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden; diese Sperrfrist endet drei Jahre nach Abgabe der Steuererklärung des Übertragenden für den Veranlagungszeitraum, in dem die in Satz 3 bezeichnete Übertragung erfolgt ist (Halbsatz 2).

2. Zwischen den Beteiligten ist nicht streitig, dass die genannten Regelungen des § 6 Abs. 5 EStG 1997 n.F./2002 auch für an Personengesellschaften mitunternehmerschaftlich beteiligte Kapitalgesellschaften zu beachten sind. Dies ergibt sich bereits daraus, dass § 8 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes 1999 (KStG 1999) im Hinblick auf die körperschaftsteuerrechtliche Einkommensermittlung allgemein auf das Einkommensteuergesetz verweist, und findet im Übrigen in den --vorliegend allerdings nicht einschlägigen-- Bestimmungen zum Teilwertansatz bei Übergang der stillen Reserven auf eine Mitunternehmer-Kapitalgesellschaft seine Bestätigung (§ 6 Abs. 5 Sätze 5 und 6 EStG 1997 n.F./2002). Nicht streitig ist ferner, dass die X-AG das Grundstück der Beigeladenen zum 31. Dezember 2001 nicht unentgeltlich, sondern entgeltlich übertragen, d.h. eingebracht hatte (vgl. --zur kombinierten Gutschrift auf Kapitalkonto I und sonstigen Kapitalunterkonten-- Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 24. Januar 2008 IV R 37/06, BFHE 220, 374, BStBl II 2011, 617) und damit die Voraussetzungen einer Buchwertfortführung gemäß § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG 1997 n.F./2002 erfüllt waren. Dem liegt zugleich zugrunde, dass die Beigeladene entweder selbst gewerbliche Einkünfte erzielt (z.B. aufgrund einer Betriebsaufspaltung) oder nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG 1997 n.F./2002 einen fingierten Gewerbebetrieb aufgrund gewerblicher Prägung unterhalten hat. Der Senat sieht keine Veranlassung, diesen --offenkundig auch vom FA vertretenen-- Ausgangspunkt für das Revisionsverfahren in Frage zu stellen. Weiterhin besteht zwischen den Beteiligten nach den Feststellungen des FG Einvernehmen darüber, dass das Grundstück in der Gesamthandsbilanz der Beigeladenen mit dem Buchwert (28.932.097,56 DM) angesetzt und eine Ergänzungsbilanz i.S. von § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./2002 nicht erstellt wurde. Unstreitig ist schließlich, dass das Grundstück von der Beigeladenen zum 31. Dezember 2005 und somit innerhalb der dreijährigen Sperrfrist des § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 2 EStG 1997 n.F./2002, deren Lauf erst mit Abgabe der Körperschaftsteuererklärung 2001 (betreffend die X-AG) am 6. November 2003 begonnen hatte, veräußert worden ist.

3. Streitig ist jedoch, ob die Grundstücksveräußerung zum 31. Dezember 2005 auch die in § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./2002 genannte Rechtsfolge, nämlich den rückwirkenden Ansatz des eingebrachten Grundstücks mit seinem auf den Zeitpunkt der Übertragung zu ermittelnden Teilwert, ausgelöst hat. Der Senat verneint dies. Entgegen der Einschätzung der Vorinstanz ist diese Beurteilung allerdings nicht auf ein den Gesetzeswortlaut überschreitendes (extensives) Verständnis der Gegenausnahme in § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./ 2002 zu stützen, nach der von einem rückwirkenden Teilwertansatz dann abzusehen ist, wenn die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven durch Bildung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden sind. Vielmehr ist die Sperrfristregelung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 von vorneherein nicht anwendbar und damit auch die Frage nach der Erstellung einer Ergänzungsbilanz nicht entscheidungserheblich, wenn --wie vorliegend-- zum Zeitpunkt der Einbringung nur der einbringende Gesellschafter am Ergebnis und dem Vermögen der aufnehmenden Personengesellschaft beteiligt war und sich hieran bis zur Veräußerung des eingebrachten Wirtschaftsguts innerhalb der in § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 genannten Sperrfrist nichts ändert. Da für Sachverhalte dieser Art die Annahme einer Sperrfristverletzung weder mit dem Zweck des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 noch dem Willen des Gesetzgebers vereinbar und mithin sinnwidrig wäre, ist die Regelung im Wege der teleologischen Reduktion entsprechend den allgemeinen Anforderungen an eine einschränkende Norminterpretation (vgl. hierzu allgemein Senatsurteil vom 4. März 2009 I R 32/08, BFHE 224, 410, BStBl II 2012, 341; BFH-Urteil vom 26. Juni 2007 IV R 9/05, BFHE 219, 173, BStBl II 2007, 893; Drüen in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 4 AO Rz 381 f.) auf solche Vermögensübertragungen zu beschränken, bei denen --ohne einen gegenläufigen Ergänzungsbilanzansatz-- der während der Sperrfrist erzielte Veräußerungs- oder Entnahmegewinn nicht nur dem Einbringenden zuzurechnen wäre. Der Senat folgt damit der im Schrifttum überwiegend vertretenen Auffassung, nach der die Sperrfristbestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 in der Situation der "Einmann-GmbH & Co. KG" auch dann nicht zum Tragen kommt, wenn für das vom allein vermögensmäßig beteiligten Gesellschafter eingebrachte Wirtschaftsgut keine Ergänzungsbilanz erstellt wird (Niehus/Wilke in Herrmann/Heuer/ Raupach, § 6 EStG Rz 1471a; Reiß in Kirchhof, EStG, 12. Aufl., § 15 Rz 381c; Korn/Strahl in Korn, § 6 EStG Rz 502.5; Ley in Ley/Brandenberg, Die Unternehmensbesteuerung --Ubg-- 2010, 767, 773; Kloster/Kloster, GmbH-Rundschau 2002, 721, 729; Schroer/Starke, Finanz-Rundschau --FR-- 2003, 836, 837; Prinz, FR 2012, 726; mutmaßlich gl.A. Rödder/Schumacher, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2001, 1634, 1637, Fn. 18; Linklaters/ Oppenhoff/Rädler, Der Betrieb --DB-- 2002, Beilage 1 zu Heft 7, S. 29 ff.; Röhrig/Doege, DStR 2006, 161; zweifelnd Schmidt/Kulosa, EStG, 32. Aufl., § 6 Rz 720; a.A. Brandenberg in Ley/Brandenberg, Ubg 2010, 767, 773; Haberland, FR 2013, 538; FG Düsseldorf, Urteil vom 6. Juli 2012  3 K 2579/11 F, EFG 2012, 1914).

a) Nach der Grundregel des § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG 1997 n.F./2002 sind die bisherigen Buchwerte trotz des Rechtsträgerwechsels zwingend u.a. dann fortzuführen, wenn ein Wirtschaftsgut unentgeltlich oder gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten aus einem Betriebsvermögen des Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen der Mitunternehmerschaft übertragen wird (Satz 3 Nr. 1). Hiervon werden nicht nur Sachverhalte erfasst, in denen --wie beispielsweise im Falle der sog. Einmann-GmbH & Co. KG-- nur der Einbringende am Vermögen der Personengesellschaft mit der Folge beteiligt ist, dass die stillen Reserven durch den Vermögenstransfer unter Wahrung des sog. Subjektsteuerprinzips (vgl. Hennrichs in Tipke/Lang, Steuerrecht, 21. Aufl., § 10 Rz 158) dem Einmann-Gesellschafter zugeordnet bleiben (im Folgenden: Fallgruppe 1 oder Einmann-GmbH & Co. KG); erfasst werden nach dem Wortlaut der Vorschrift und dem unmissverständlichen Willen des Gesetzgebers (BTDrucks 14/6882, S. 32: "zwingende Buchwertfortführung") darüber hinaus auch Sachverhalte, bei denen das Subjektsteuerprinzip verletzt wird und die Buchwertübertragung mit einer Verlagerung der stillen Reserven des übertragenen Wirtschaftsguts auf die anderen am Vermögen der Personengesellschaft beteiligten Gesellschafter verbunden ist (im Folgenden: Fallgruppe 2). Die Grundregel des § 6 Abs. 3 Satz 1 EStG 1997 n.F./2002 wird nach Satz 4 der Vorschrift für den Fall der Veräußerung oder Entnahme des übertragenen Wirtschaftsguts innerhalb der dreijährigen Sperrfrist durchbrochen und diese Ausnahme --im Sinne einer Gegenausnahme mit der Folge der Rückkehr zur Grundregel (Buchwertfortführung)-- dann aufgehoben, wenn die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven "durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden (sind)".

b) In der Begründung des Gesetzentwurfs (BTDrucks 14/6882, S. 32 f.) ist hierzu erläutert, dass die Buchwertübertragung nur zulässig sein soll, "wenn sie zum Zweck der Umstrukturierung und nicht auch zum Zweck der Vorbereitung einer nachfolgenden Veräußerung oder Entnahme erfolgte". Im Falle der Sperrfristverletzung wird davon ausgegangen, dass ... "(die) Übertragung nicht der Umstrukturierung dient ... . (Der) rückwirkende ... Teilwertansatz (bewirkt) eine Rückkehr zum Grundsatz der Versteuerung der stillen Reserven bei demjenigen, bei dem sie entstanden sind. Sind allerdings die stillen Reserven dem übertragenden Gesellschafter bereits durch eine Ergänzungsbilanz zugeordnet worden, ist eine Behaltefrist nicht erforderlich, da in diesen Fällen eine Versteuerung der stillen Reserven bei demjenigen, bei dem sie entstanden sind, sichergestellt ist. Dies wird in Satz 4 gesetzlich klargestellt".

c) Aus diesen Erläuterungen ergibt sich, dass der Gesetzgeber --entsprechend dem Wortlaut der getroffenen Regelungen-- in einem allgemeinen Sinne die Übertragung trotz des Rechtsträgerwechsels (hier: Einbringung in die Beigeladene) nur zum Zwecke der Unternehmensumstrukturierung begünstigen und hiervon missbräuchliche Vermögenstransfers mit dem Ziel einer nachfolgenden Veräußerung ausschließen wollte (BFH-Urteil vom 2. August 2012 IV R 41/11, BFHE 238, 135). Allerdings hat er die hierauf fußende Begünstigungsbegrenzung nicht im Sinne einer umfassenden (d.h. sämtliche Übertragungen erfassenden) Sperrfristenregelung, sondern nach Maßgabe der tatbestandlichen Anforderungen des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 nur in einem eingeschränkten Umfang mit der Folge ausgestaltet, dass dann, wenn das Subjektsteuerprinzip durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz sichergestellt ist, auf die Wahrung einer Behaltefrist verzichtet wird.

d) Hieraus ergibt sich, dass ein Gesellschafter (A), der zu weniger als 100 v.H. --also beispielsweise nur zu 90 v.H.-- an der aufnehmenden Personengesellschaft beteiligt ist (Fallgruppe 2), einen Übertragungsgewinn auch dann nicht rückwirkend zu versteuern hat, wenn das Wirtschaftsgut innerhalb der Sperrfrist des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 von der Personengesellschaft veräußert wird, jedoch beispielsweise durch eine Buchwertfortführung auf der Grundlage der sog. Bruttobilanzierung --d.h. durch den Ansatz des gemeinen Werts des übertragenen Wirtschaftsguts in der Gesamthandsbilanz und den korrespondierenden Ansatz in einer für A erstellen negativen Ergänzungsbilanz (Minderkapital in Höhe der Differenz von Teilwert und Buchwert; vgl. hierzu z.B. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 8. Dezember 2011, BStBl I 2011, 1279, Rn. 26; vom 11. November 2011, BStBl I 2011, 1314, Rn. 24.14 a.E.; BFH-Urteil vom 25. April 2006 VIII R 52/04, BFHE 214, 40, BStBl II 2006, 847)-- die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven weiterhin dem Einbringenden zugeordnet blieben.

e) Allerdings soll nach Ansicht der Finanzverwaltung (BMF-Schreiben in BStBl I 2011, 1279, Rn. 26; R 6.15 der Einkommensteuer-Richtlinien 2005/2012) die Sperrfristverletzung trotz Erstellung einer negativen Ergänzungsbilanz den rückwirkenden Teilwertansatz nach sich ziehen, wenn das veräußerte Wirtschaftsgut von einem zu 100 v.H. an der Personengesellschaft beteiligten (Einmann-)Gesellschafter (Fallgruppe 1) eingebracht worden ist. Die nicht näher erläuterten Anweisungen dürften auf der Erwägung beruhen, dass in der Konstellation der Einmann-GmbH & Co. KG die stillen Reserven nicht --wie vom Tatbestand (Gegenausnahme) des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 gefordert-- "durch die Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet" werden können, weil dieser aufgrund seiner alleinigen Beteiligung am Vermögen der Personengesellschaft auch in Fällen der Buchwertfortführung nach Maßgabe der sog. Nettomethode (Buchwertfortführung in der Gesamthandsbilanz, kein Erfordernis einer gegenläufigen Ergänzungsbilanzkorrektur) die bis zur Übertragung angefallenen stillen Reserven zu versteuern hätte (vgl. Scharfenberg, DB 2012, 193, 196). Der Senat kann im Streitfall offenlassen, ob er sich diesem (kausalen) Normverständnis anschließen könnte oder ob nicht --ggf. über den Wortlaut der Regelung hinaus-- auch die für einen Alleingesellschafter erstellte negative Ergänzungsbilanz deshalb die Gegenausnahme des § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./2002 eröffnet, weil sie im Rahmen der Bruttobilanzierung den Teilwertansatz im Gesamthandsvermögen korrigiert (so z.B. FG Düsseldorf, Urteil in EFG 2012, 1914; Scharfenberg, ebenda; Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 6 Rz 720, m.w.N.; Reiß in Kirchhof, a.a.O., § 15 Rz 381c, Fn. 7; zu Änderungen der Gesellschaftsverhältnisse nach Übertragung s. Prinz, FR 2012, 726, 727).

f) Dies bedarf deshalb keiner weiteren Erörterung, weil bei Übertragung des Wirtschaftsguts durch den Einmann-Gesellschafter (Fallgruppe 1) ein rückwirkender Teilwertansatz jedenfalls dann nicht in Betracht kommt, wenn die bis zur Einbringung (Übertragung) des Wirtschaftsguts entstandenen und aufgrund der Veräußerung des Wirtschaftsguts durch die Personengesellschaft aufgedeckten stillen Reserven dem weiterhin zu 100 v.H. am Vermögen und Ergebnis der (Personen-)Gesellschaft beteiligten einbringenden Mitunternehmer zuzurechnen sind. Da unter diesen Voraussetzungen die Gesamtregelung zur Wahrung der Sperrfrist gemäß § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 nicht zu beachten ist (teleologische Reduktion), bedarf es auch keiner Ergänzungsbilanz, um den rückwirkenden Teilwertansatz zu vermeiden.

aa) Tragend für dieses einschränkende Normverständnis ist, dass die Regelungen des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 die Buchwertfortführung nicht mit allgemeiner Wirkung an das Merkmal der nachhaltigen Unternehmensumstrukturierung binden und somit auch nicht jede zeitnahe Aufdeckung stiller Reserven (Veräußerung, Entnahme) sanktionieren, sondern lediglich Vorsorge dagegen treffen wollen, dass innerhalb der Sperrfrist die Gewinne (Verluste) aus der Veräußerung oder Entnahme der übertragenen Wirtschaftsgüter den Mitgesellschaftern unter Verletzung des Subjektsteuerprinzips zugeordnet werden. Wird dieser Gesetzeszweck jedoch nicht berührt, weil der Einbringende sowohl im Zeitpunkt der Übertragung des Wirtschaftsguts auf die Personengesellschaft als auch zum Zeitpunkt einer späteren Gewinnrealisierung alleine am Vermögen und Gewinn der Personengesellschaft beteiligt ist, d.h. die individuelle Zuordnung der stillen Reserven durchgängig gewahrt bleibt, so wäre es in jeder Hinsicht sinnwidrig, die rückwirkende Durchbrechung der Buchwertfortführung allein auf die buchungstechnische Darstellung des Vermögenstransfers nach der sog. Bruttomethode zu stützen (vgl. hierzu auch Reiß in Kirchhof, a.a.O., § 15 Rz 381c).

bb) Bestätigt wird diese Auslegung durch die Gesetzesmaterialien, wonach der Gegenausnahme in § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./2002 (individuelle Zuordnung der stillen Reserven durch Ergänzungsbilanz) nur eine "klarstellende" Bedeutung zuzumessen sein soll (BTDrucks 14/6882, S. 33). Gleichviel, ob man dem folgt, lassen sich damit aus dieser Gesetzesbegründung jedenfalls keinerlei Anhaltspunkte dafür ableiten, dass der Gesetzgeber mit den Anforderungen der Gegenausnahme die sperrfristverdrängenden Tatbestände abschließend umschreiben und einen rückwirkenden Teilwertansatz trotz Wahrung des Subjektsteuerprinzips habe anordnen wollen. Auch ist nicht ersichtlich, dass es in der Absicht des Gesetzgebers gelegen hätte, das bei Einbringungen im Rahmen der Fallgruppe 2 (Verlagerung stiller Reserven) bestehende Wahlrecht --Ausschluss des rückwirkenden Teilwertansatzes durch (fakultative) Erstellung einer Ergänzungsbilanz-- auf die Vermögensübertragung des allein am Gewinn und Verlust der Personengesellschaft beteiligten Mitunternehmers auszudehnen. Vielmehr würde eine solche Wahlrechtserweiterung auf Sachverhalte der Fallgruppe 1 (Einmann-GmbH & Co. KG) der Entscheidung des Gesetzgebers zugunsten einer zwingenden Buchwertfortführung (§ 6 Abs. 5 Satz 3 EStG 1997 n.F./2002) die Grundlage entziehen und über den unmissverständlichen Zweck der Ausnahmebestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 hinaus den Ansatz eines rückwirkenden Teilwertansatzes allein aufgrund eines Rechtsträgerwechsels (Einbringung des Grundstücks in die Beigeladene), d.h. unabhängig von der als potentiell missbräuchlich eingestuften Verlagerung der stillen Reserven, eröffnen.

cc) Die teleologische Reduktion des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 steht nicht im Widerspruch zur Auffassung des erkennenden Senats, nach der die unentgeltliche Übertragung eines Wirtschaftsguts zwischen beteiligungsidentischen (Schwester-)Personengesellschaften nicht nach § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG 1997 n.F./2002 zum Buchwert vollzogen werden kann. Der Senat hat seine Auffassung auf den Gesetzeswortlaut sowie vor allem darauf gestützt, dass die Nichtaufnahme dieses Vermögenstransfers in den Katalog des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nrn. 1 bis 3 EStG 1997 n.F./2002 auf einer bewussten Entscheidung des Gesetzgebers beruht und deshalb eine analoge Anwendung der Vorschrift nicht in Betracht kommt (Senatsurteil vom 25. November 2009 I R 72/08, BFHE 227, 445, BStBl II 2010, 471; Senatsbeschluss vom 10. April 2013 I R 80/12, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt; a.A. BFH-Beschluss vom 15. April 2010 IV B 105/09, BFHE 229, 199, BStBl II 2010, 971). Im Streitfall --Einbringung in eine Personengesellschaft in der Fallgruppe der Einmann-GmbH & Co. KG-- geht es hingegen nicht um die dem gesetzgeberischen Willen entgegenstehende und damit methodisch unzulässige Ausdehnung eines Begünstigungstatbestands über den Wortlaut des Gesetzes hinaus, sondern um die zweckgerichtete Auslegung eines Ausnahme- und Missbrauchstatbestands, der nach dem Willen des Gesetzgebers die (begünstigende) Buchwertfortführung nur klarstellend begrenzen soll.

dd) Auch die weiteren im Schrifttum sowie im Verlauf des vorliegenden Verfahrens gegen eine teleologische Reduktion des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 vertretenen oder auch nur erwogenen Einwände rechtfertigen eine andere Einschätzung nicht.

(1) Soweit geltend gemacht wird, dass bei Einbringung unter Verlagerung stiller Reserven (Fallgruppe 2) eine sperrfristverletzende Veräußerung nur dann ausgeschlossen werde, wenn im Sinne der Gegenausnahme des § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./2002 sämtliche stillen Reserven --auch soweit sie nach der Vermögensbeteiligung des Einbringenden nicht auf die Mitgesellschafter übergehen-- in eine Ergänzungsbilanz eingestellt würden (Brandenberg, Ubg 2010, 767, 773), erscheint nicht nur der Ausgangspunkt dieser Erwägung zweifelhaft (vgl. zur sog. Nettomethode unter Erstellung von positiven und negativen Ergänzungsbilanzen BMF-Schreiben in BStBl I 2011, 1314, Rn. 24.14). Der Einwand lässt vor allem außer Acht, dass sich Vermögensübertragungen der Fallgruppe 1 (Einmann-GmbH & Co. KG) gerade durch die vollständige Wahrung des Subjektsteuerprinzips auszeichnen und deshalb ohne eine Änderung der Beteiligungsverhältnisse an der aufnehmenden Personengesellschaft kein Anlass besteht, zum Zwecke der fortdauernden Zuordnung der stillen Reserven für den Einbringenden eine negative Ergänzungsbilanz zu erstellen.

(2) Nichts anderes ergibt sich daraus, dass bei Sachverhalten der Fallgruppe 1 (Einmann-GmbH & Co. KG) die stillen Reserven zeitnah (d.h. im Wirtschaftsjahr der Übertragung des Wirtschaftsguts) besteuert werden sollten, um einer Steuerstundung zu begegnen (so aber Gragert/Wißborn, Neue Wirtschaftsbriefe für Steuer und Wirtschaftsrecht 2012, 972, 980). Auch diese Auffassung lässt unberücksichtigt, dass der Gesetzgeber eine rückwirkende Teilwertaufdeckung nur nach Maßgabe der tatbestandlichen Voraussetzungen des § 6 Abs. 5 Sätze 3 und 4 EStG 1997 n.F./2002 angeordnet hat und die diesen Anforderungen zugrunde liegende Wertung aus den vorstehend dargelegten Gründen mit einer teleologischen Einschränkung der Missbrauchsverhinderungsbestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 zu verbinden ist.

(3) Letzteres gilt gleichermaßen für die Erwägung, dass der rückwirkende Teilwertansatz eine nach den §§ 16, 34 EStG 1997 n.F./2002 begünstigte Aufdeckung der stillen Reserven --im Wege der Veräußerung des Mitunternehmeranteils des Einbringenden an der Objektgesellschaft-- verhindern wolle (Schulze zur Wiesche, Deutsche Steuer-Zeitung 2002, 740, 746). Abgesehen davon, dass diese Erwägung bereits im Ausgangspunkt auf Kapitalgesellschaften nicht zutrifft, wird auch insoweit verkannt, dass der Gesetzgeber mit der Ausnahmebestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 nur der Verlagerung der stillen Reserven entgegentreten will und es deshalb als nicht "missbräuchlich" ansieht, wenn bei Sachverhalten der Fallgruppe 2 (Beteiligung weiterer Mitunternehmer am Vermögen der Personengesellschaft) durch die Erstellung der Ergänzungsbilanz der Einbringende einen nach den §§ 16, 34 EStG 1997 n.F./2002 begünstigten Gewinn aus der Veräußerung seines Anteils an der Objektgesellschaft erzielt. Demgemäß ist auch nicht ersichtlich, weshalb bei Einbringung in eine Einmann-Personengesellschaft das Tarifprivileg der §§ 16, 34 EStG 1997 n.F./2002 einen rückwirkenden (laufenden) Einbringungsgewinn erzwingen sollte (ähnlich Niehus/Wilke in Herrmann/Heuer/Raupach, § 6 EStG Rz 1471a).

(4) Auch dass eine Buchwerteinbringung geeignet sein kann, die Höhe der Gewerbesteuerbelastung zu beeinflussen, erfordert keine andere Einschätzung. Die Beteiligten gehen insoweit einvernehmlich davon aus, dass die Frage, ob die Veräußerung des eingebrachten Wirtschaftsguts einen rückwirkenden Teilwertansatz auf den Zeitpunkt der Einbringung auslöst, nach Wortlaut und Zweck des § 6 Abs. 5 Sätze 3 ff. EStG 1997 n.F./2002 zu beurteilen ist. Der Senat stimmt dem zu. Ein rückwirkender Einbringungsgewinn ist demnach nicht deshalb anzusetzen, weil er der Gewerbesteuer unterläge; vielmehr kann Letzteres nur die Folge eines Verstoßes gegen die Sperrfristregelung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 sein. Bestätigt wird diese Beurteilung dadurch, dass mit dem Gesetz zur Umsetzung von EU-Richtlinien in nationales Steuerrecht und zur Änderung weiterer Vorschriften vom 9. Dezember 2004 (BGBl I 2004, 3310, ber. 3843, BStBl I 2004, 1158) die Bestimmung des § 9 Nr. 1 Satz 5 Nr. 2 des Gewerbesteuergesetzes 2002 n.F. geschaffen wurde und hierdurch nach dem Willen des Gesetzgebers eine "punktgenaue" Regelung zur "Verhinderung von steuergestaltenden Grundstücksübertragungen unter Ausnutzung der Steuervergünstigung des § 9 Nr. 1 Satz 2 ff. GewStG" getroffen werden sollte, die ihrerseits daran anknüpft, dass im Falle der Veräußerung des eingebrachten Grundstücks der rückwirkende Teilwertansatz "mit Hilfe von erstellten Ergänzungsbilanzen (§ 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002) umgangen (wird)" (BTDrucks 15/4050, S. 59; zu Einzelheiten s. Blümich/Gosch, § 9 GewStG Rz 110 ff.).

(5) Von den Beteiligten wird schließlich zu Recht nicht vertreten, dass im Streitfall eine missbräuchliche Gestaltung i.S. von § 42 AO vorläge. Dies ergibt sich gemäß § 118 Abs. 2 FGO für den Senat bindend bereits daraus, dass nach den Feststellungen des FG im Einbringungszeitpunkt (Dezember 2001) noch keine Absicht bestand, das Grundstück zu einem späteren Zeitpunkt durch die Beigeladene (hier: Dezember 2005) zu veräußern. Demgemäß erübrigen sich auch Ausführungen dazu, ob neben der speziellen Missbrauchsverhinderungsbestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 überhaupt noch Raum für eine allgemeine Missbrauchsprüfung gemäß § 42 Abs. 1 AO besteht (vgl. hierzu z.B. Senatsurteil vom 20. März 2002 I R 63/99, BFHE 198, 506, BStBl II 2003, 50; Klein/Ratschow, AO, 11. Aufl., § 42 Rz 91, jeweils m.w.N.).

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine GmbH, ist im Jahr 2004 durch formwechselnde Umwandlung aus der X-AG hervorgegangen. Mit Wirkung zum 31. Dezember 2001, dem Streitjahr, brachte die X-AG ein Grundstück im Wege einer Sacheinlage in die neu gegründete X-GmbH & Co. KG, die Beigeladene, ein. Deren Komplementärin war die weder am Vermögen noch am Gewinn und Verlust beteiligte X-GmbH; alleinige Kommanditistin war die X-AG.

Die X-AG ging im Rahmen ihrer Körperschaftsteuererklärung von einer Buchwertfortführung nach § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts (Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz) vom 20. Dezember 2001 (BGBl I 2001, 3858, BStBl I 2002, 35) --EStG 1997 n.F./2002-- aus und setzte das eingebrachte Grundstück dementsprechend --ebenso wie die Beigeladene in ihrer auf den 31. Dezember 2001 erstellten Eröffnungsbilanz-- mit seinem Buchwert (28.932.097,56 DM) an; die Steuererklärung wurde beim Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) am 6. November 2003 eingereicht. Das FA folgte dem zunächst, änderte seine Auffassung aber, nachdem bekannt geworden war, dass die Beigeladene das Grundstück aufgrund Vertrages vom 7. Oktober 2005 mit Wirkung zum 31. Dezember 2005 an einen fremden Dritten zum Kaufpreis von 24.733.176 € veräußert hatte. Das FA sah darin eine Verletzung der Sperrfristregelung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./ 2002. Es setzte deshalb für die Sacheinlage rückwirkend den Grundstücksteilwert in Höhe von 40.520.000 DM an und erließ für das Streitjahr einen nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) geänderten Körperschaftsteuerbescheid, dem ein um die stillen Reserven (11.587.904 DM = 40.520.000 DM ./. 28.932.097 DM) erhöhter Gewinn zugrunde lag.

Der nach erfolglosem Einspruch erhobenen Klage hat das Finanzgericht (FG) stattgegeben (FG des Saarlandes, Urteil vom 19. April 2012  1 K 1318/10, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2012, 1535).

Das FA beantragt, das vorinstanzliche Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision ist zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Recht entschieden, dass die Veräußerung des eingebrachten Grundstücks zum 31. Dezember 2005 durch die Beigeladene die Buchwerteinbringung im Streitjahr (2001) unberührt lässt.

1. Nach der im Streitjahr anzuwendenden Bestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 1 EStG 1997 n.F./2002 ist bei Überführung eines einzelnen Wirtschaftsguts von einem Betriebsvermögen in ein anderes Betriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen der Wert anzusetzen, der sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergibt, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist. Gemäß § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG 1997 n.F./2002 gilt Satz 1 --und damit die in dieser Vorschrift angeordnete Buchwertfortführung-- u.a. dann entsprechend, soweit ein Wirtschaftsgut unentgeltlich oder gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten aus einem Betriebsvermögen des Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen einer Mitunternehmerschaft übertragen wird. Wird allerdings das nach Satz 3 übertragene Wirtschaftsgut innerhalb einer Sperrfrist veräußert oder entnommen, so ist nach § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./2002 rückwirkend auf den Zeitpunkt der Übertragung der Teilwert anzusetzen, es sei denn, die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven sind durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden; diese Sperrfrist endet drei Jahre nach Abgabe der Steuererklärung des Übertragenden für den Veranlagungszeitraum, in dem die in Satz 3 bezeichnete Übertragung erfolgt ist (Halbsatz 2).

2. Zwischen den Beteiligten ist nicht streitig, dass die genannten Regelungen des § 6 Abs. 5 EStG 1997 n.F./2002 auch für an Personengesellschaften mitunternehmerschaftlich beteiligte Kapitalgesellschaften zu beachten sind. Dies ergibt sich bereits daraus, dass § 8 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes 1999 (KStG 1999) im Hinblick auf die körperschaftsteuerrechtliche Einkommensermittlung allgemein auf das Einkommensteuergesetz verweist, und findet im Übrigen in den --vorliegend allerdings nicht einschlägigen-- Bestimmungen zum Teilwertansatz bei Übergang der stillen Reserven auf eine Mitunternehmer-Kapitalgesellschaft seine Bestätigung (§ 6 Abs. 5 Sätze 5 und 6 EStG 1997 n.F./2002). Nicht streitig ist ferner, dass die X-AG das Grundstück der Beigeladenen zum 31. Dezember 2001 nicht unentgeltlich, sondern entgeltlich übertragen, d.h. eingebracht hatte (vgl. --zur kombinierten Gutschrift auf Kapitalkonto I und sonstigen Kapitalunterkonten-- Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 24. Januar 2008 IV R 37/06, BFHE 220, 374, BStBl II 2011, 617) und damit die Voraussetzungen einer Buchwertfortführung gemäß § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG 1997 n.F./2002 erfüllt waren. Dem liegt zugleich zugrunde, dass die Beigeladene entweder selbst gewerbliche Einkünfte erzielt (z.B. aufgrund einer Betriebsaufspaltung) oder nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG 1997 n.F./2002 einen fingierten Gewerbebetrieb aufgrund gewerblicher Prägung unterhalten hat. Der Senat sieht keine Veranlassung, diesen --offenkundig auch vom FA vertretenen-- Ausgangspunkt für das Revisionsverfahren in Frage zu stellen. Weiterhin besteht zwischen den Beteiligten nach den Feststellungen des FG Einvernehmen darüber, dass das Grundstück in der Gesamthandsbilanz der Beigeladenen mit dem Buchwert (28.932.097,56 DM) angesetzt und eine Ergänzungsbilanz i.S. von § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./2002 nicht erstellt wurde. Unstreitig ist schließlich, dass das Grundstück von der Beigeladenen zum 31. Dezember 2005 und somit innerhalb der dreijährigen Sperrfrist des § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 2 EStG 1997 n.F./2002, deren Lauf erst mit Abgabe der Körperschaftsteuererklärung 2001 (betreffend die X-AG) am 6. November 2003 begonnen hatte, veräußert worden ist.

3. Streitig ist jedoch, ob die Grundstücksveräußerung zum 31. Dezember 2005 auch die in § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./2002 genannte Rechtsfolge, nämlich den rückwirkenden Ansatz des eingebrachten Grundstücks mit seinem auf den Zeitpunkt der Übertragung zu ermittelnden Teilwert, ausgelöst hat. Der Senat verneint dies. Entgegen der Einschätzung der Vorinstanz ist diese Beurteilung allerdings nicht auf ein den Gesetzeswortlaut überschreitendes (extensives) Verständnis der Gegenausnahme in § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./ 2002 zu stützen, nach der von einem rückwirkenden Teilwertansatz dann abzusehen ist, wenn die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven durch Bildung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden sind. Vielmehr ist die Sperrfristregelung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 von vorneherein nicht anwendbar und damit auch die Frage nach der Erstellung einer Ergänzungsbilanz nicht entscheidungserheblich, wenn --wie vorliegend-- zum Zeitpunkt der Einbringung nur der einbringende Gesellschafter am Ergebnis und dem Vermögen der aufnehmenden Personengesellschaft beteiligt war und sich hieran bis zur Veräußerung des eingebrachten Wirtschaftsguts innerhalb der in § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 genannten Sperrfrist nichts ändert. Da für Sachverhalte dieser Art die Annahme einer Sperrfristverletzung weder mit dem Zweck des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 noch dem Willen des Gesetzgebers vereinbar und mithin sinnwidrig wäre, ist die Regelung im Wege der teleologischen Reduktion entsprechend den allgemeinen Anforderungen an eine einschränkende Norminterpretation (vgl. hierzu allgemein Senatsurteil vom 4. März 2009 I R 32/08, BFHE 224, 410, BStBl II 2012, 341; BFH-Urteil vom 26. Juni 2007 IV R 9/05, BFHE 219, 173, BStBl II 2007, 893; Drüen in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 4 AO Rz 381 f.) auf solche Vermögensübertragungen zu beschränken, bei denen --ohne einen gegenläufigen Ergänzungsbilanzansatz-- der während der Sperrfrist erzielte Veräußerungs- oder Entnahmegewinn nicht nur dem Einbringenden zuzurechnen wäre. Der Senat folgt damit der im Schrifttum überwiegend vertretenen Auffassung, nach der die Sperrfristbestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 in der Situation der "Einmann-GmbH & Co. KG" auch dann nicht zum Tragen kommt, wenn für das vom allein vermögensmäßig beteiligten Gesellschafter eingebrachte Wirtschaftsgut keine Ergänzungsbilanz erstellt wird (Niehus/Wilke in Herrmann/Heuer/ Raupach, § 6 EStG Rz 1471a; Reiß in Kirchhof, EStG, 12. Aufl., § 15 Rz 381c; Korn/Strahl in Korn, § 6 EStG Rz 502.5; Ley in Ley/Brandenberg, Die Unternehmensbesteuerung --Ubg-- 2010, 767, 773; Kloster/Kloster, GmbH-Rundschau 2002, 721, 729; Schroer/Starke, Finanz-Rundschau --FR-- 2003, 836, 837; Prinz, FR 2012, 726; mutmaßlich gl.A. Rödder/Schumacher, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2001, 1634, 1637, Fn. 18; Linklaters/ Oppenhoff/Rädler, Der Betrieb --DB-- 2002, Beilage 1 zu Heft 7, S. 29 ff.; Röhrig/Doege, DStR 2006, 161; zweifelnd Schmidt/Kulosa, EStG, 32. Aufl., § 6 Rz 720; a.A. Brandenberg in Ley/Brandenberg, Ubg 2010, 767, 773; Haberland, FR 2013, 538; FG Düsseldorf, Urteil vom 6. Juli 2012  3 K 2579/11 F, EFG 2012, 1914).

a) Nach der Grundregel des § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG 1997 n.F./2002 sind die bisherigen Buchwerte trotz des Rechtsträgerwechsels zwingend u.a. dann fortzuführen, wenn ein Wirtschaftsgut unentgeltlich oder gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten aus einem Betriebsvermögen des Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen der Mitunternehmerschaft übertragen wird (Satz 3 Nr. 1). Hiervon werden nicht nur Sachverhalte erfasst, in denen --wie beispielsweise im Falle der sog. Einmann-GmbH & Co. KG-- nur der Einbringende am Vermögen der Personengesellschaft mit der Folge beteiligt ist, dass die stillen Reserven durch den Vermögenstransfer unter Wahrung des sog. Subjektsteuerprinzips (vgl. Hennrichs in Tipke/Lang, Steuerrecht, 21. Aufl., § 10 Rz 158) dem Einmann-Gesellschafter zugeordnet bleiben (im Folgenden: Fallgruppe 1 oder Einmann-GmbH & Co. KG); erfasst werden nach dem Wortlaut der Vorschrift und dem unmissverständlichen Willen des Gesetzgebers (BTDrucks 14/6882, S. 32: "zwingende Buchwertfortführung") darüber hinaus auch Sachverhalte, bei denen das Subjektsteuerprinzip verletzt wird und die Buchwertübertragung mit einer Verlagerung der stillen Reserven des übertragenen Wirtschaftsguts auf die anderen am Vermögen der Personengesellschaft beteiligten Gesellschafter verbunden ist (im Folgenden: Fallgruppe 2). Die Grundregel des § 6 Abs. 3 Satz 1 EStG 1997 n.F./2002 wird nach Satz 4 der Vorschrift für den Fall der Veräußerung oder Entnahme des übertragenen Wirtschaftsguts innerhalb der dreijährigen Sperrfrist durchbrochen und diese Ausnahme --im Sinne einer Gegenausnahme mit der Folge der Rückkehr zur Grundregel (Buchwertfortführung)-- dann aufgehoben, wenn die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven "durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden (sind)".

b) In der Begründung des Gesetzentwurfs (BTDrucks 14/6882, S. 32 f.) ist hierzu erläutert, dass die Buchwertübertragung nur zulässig sein soll, "wenn sie zum Zweck der Umstrukturierung und nicht auch zum Zweck der Vorbereitung einer nachfolgenden Veräußerung oder Entnahme erfolgte". Im Falle der Sperrfristverletzung wird davon ausgegangen, dass ... "(die) Übertragung nicht der Umstrukturierung dient ... . (Der) rückwirkende ... Teilwertansatz (bewirkt) eine Rückkehr zum Grundsatz der Versteuerung der stillen Reserven bei demjenigen, bei dem sie entstanden sind. Sind allerdings die stillen Reserven dem übertragenden Gesellschafter bereits durch eine Ergänzungsbilanz zugeordnet worden, ist eine Behaltefrist nicht erforderlich, da in diesen Fällen eine Versteuerung der stillen Reserven bei demjenigen, bei dem sie entstanden sind, sichergestellt ist. Dies wird in Satz 4 gesetzlich klargestellt".

c) Aus diesen Erläuterungen ergibt sich, dass der Gesetzgeber --entsprechend dem Wortlaut der getroffenen Regelungen-- in einem allgemeinen Sinne die Übertragung trotz des Rechtsträgerwechsels (hier: Einbringung in die Beigeladene) nur zum Zwecke der Unternehmensumstrukturierung begünstigen und hiervon missbräuchliche Vermögenstransfers mit dem Ziel einer nachfolgenden Veräußerung ausschließen wollte (BFH-Urteil vom 2. August 2012 IV R 41/11, BFHE 238, 135). Allerdings hat er die hierauf fußende Begünstigungsbegrenzung nicht im Sinne einer umfassenden (d.h. sämtliche Übertragungen erfassenden) Sperrfristenregelung, sondern nach Maßgabe der tatbestandlichen Anforderungen des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 nur in einem eingeschränkten Umfang mit der Folge ausgestaltet, dass dann, wenn das Subjektsteuerprinzip durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz sichergestellt ist, auf die Wahrung einer Behaltefrist verzichtet wird.

d) Hieraus ergibt sich, dass ein Gesellschafter (A), der zu weniger als 100 v.H. --also beispielsweise nur zu 90 v.H.-- an der aufnehmenden Personengesellschaft beteiligt ist (Fallgruppe 2), einen Übertragungsgewinn auch dann nicht rückwirkend zu versteuern hat, wenn das Wirtschaftsgut innerhalb der Sperrfrist des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 von der Personengesellschaft veräußert wird, jedoch beispielsweise durch eine Buchwertfortführung auf der Grundlage der sog. Bruttobilanzierung --d.h. durch den Ansatz des gemeinen Werts des übertragenen Wirtschaftsguts in der Gesamthandsbilanz und den korrespondierenden Ansatz in einer für A erstellen negativen Ergänzungsbilanz (Minderkapital in Höhe der Differenz von Teilwert und Buchwert; vgl. hierzu z.B. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 8. Dezember 2011, BStBl I 2011, 1279, Rn. 26; vom 11. November 2011, BStBl I 2011, 1314, Rn. 24.14 a.E.; BFH-Urteil vom 25. April 2006 VIII R 52/04, BFHE 214, 40, BStBl II 2006, 847)-- die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven weiterhin dem Einbringenden zugeordnet blieben.

e) Allerdings soll nach Ansicht der Finanzverwaltung (BMF-Schreiben in BStBl I 2011, 1279, Rn. 26; R 6.15 der Einkommensteuer-Richtlinien 2005/2012) die Sperrfristverletzung trotz Erstellung einer negativen Ergänzungsbilanz den rückwirkenden Teilwertansatz nach sich ziehen, wenn das veräußerte Wirtschaftsgut von einem zu 100 v.H. an der Personengesellschaft beteiligten (Einmann-)Gesellschafter (Fallgruppe 1) eingebracht worden ist. Die nicht näher erläuterten Anweisungen dürften auf der Erwägung beruhen, dass in der Konstellation der Einmann-GmbH & Co. KG die stillen Reserven nicht --wie vom Tatbestand (Gegenausnahme) des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 gefordert-- "durch die Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet" werden können, weil dieser aufgrund seiner alleinigen Beteiligung am Vermögen der Personengesellschaft auch in Fällen der Buchwertfortführung nach Maßgabe der sog. Nettomethode (Buchwertfortführung in der Gesamthandsbilanz, kein Erfordernis einer gegenläufigen Ergänzungsbilanzkorrektur) die bis zur Übertragung angefallenen stillen Reserven zu versteuern hätte (vgl. Scharfenberg, DB 2012, 193, 196). Der Senat kann im Streitfall offenlassen, ob er sich diesem (kausalen) Normverständnis anschließen könnte oder ob nicht --ggf. über den Wortlaut der Regelung hinaus-- auch die für einen Alleingesellschafter erstellte negative Ergänzungsbilanz deshalb die Gegenausnahme des § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./2002 eröffnet, weil sie im Rahmen der Bruttobilanzierung den Teilwertansatz im Gesamthandsvermögen korrigiert (so z.B. FG Düsseldorf, Urteil in EFG 2012, 1914; Scharfenberg, ebenda; Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 6 Rz 720, m.w.N.; Reiß in Kirchhof, a.a.O., § 15 Rz 381c, Fn. 7; zu Änderungen der Gesellschaftsverhältnisse nach Übertragung s. Prinz, FR 2012, 726, 727).

f) Dies bedarf deshalb keiner weiteren Erörterung, weil bei Übertragung des Wirtschaftsguts durch den Einmann-Gesellschafter (Fallgruppe 1) ein rückwirkender Teilwertansatz jedenfalls dann nicht in Betracht kommt, wenn die bis zur Einbringung (Übertragung) des Wirtschaftsguts entstandenen und aufgrund der Veräußerung des Wirtschaftsguts durch die Personengesellschaft aufgedeckten stillen Reserven dem weiterhin zu 100 v.H. am Vermögen und Ergebnis der (Personen-)Gesellschaft beteiligten einbringenden Mitunternehmer zuzurechnen sind. Da unter diesen Voraussetzungen die Gesamtregelung zur Wahrung der Sperrfrist gemäß § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 nicht zu beachten ist (teleologische Reduktion), bedarf es auch keiner Ergänzungsbilanz, um den rückwirkenden Teilwertansatz zu vermeiden.

aa) Tragend für dieses einschränkende Normverständnis ist, dass die Regelungen des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 die Buchwertfortführung nicht mit allgemeiner Wirkung an das Merkmal der nachhaltigen Unternehmensumstrukturierung binden und somit auch nicht jede zeitnahe Aufdeckung stiller Reserven (Veräußerung, Entnahme) sanktionieren, sondern lediglich Vorsorge dagegen treffen wollen, dass innerhalb der Sperrfrist die Gewinne (Verluste) aus der Veräußerung oder Entnahme der übertragenen Wirtschaftsgüter den Mitgesellschaftern unter Verletzung des Subjektsteuerprinzips zugeordnet werden. Wird dieser Gesetzeszweck jedoch nicht berührt, weil der Einbringende sowohl im Zeitpunkt der Übertragung des Wirtschaftsguts auf die Personengesellschaft als auch zum Zeitpunkt einer späteren Gewinnrealisierung alleine am Vermögen und Gewinn der Personengesellschaft beteiligt ist, d.h. die individuelle Zuordnung der stillen Reserven durchgängig gewahrt bleibt, so wäre es in jeder Hinsicht sinnwidrig, die rückwirkende Durchbrechung der Buchwertfortführung allein auf die buchungstechnische Darstellung des Vermögenstransfers nach der sog. Bruttomethode zu stützen (vgl. hierzu auch Reiß in Kirchhof, a.a.O., § 15 Rz 381c).

bb) Bestätigt wird diese Auslegung durch die Gesetzesmaterialien, wonach der Gegenausnahme in § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./2002 (individuelle Zuordnung der stillen Reserven durch Ergänzungsbilanz) nur eine "klarstellende" Bedeutung zuzumessen sein soll (BTDrucks 14/6882, S. 33). Gleichviel, ob man dem folgt, lassen sich damit aus dieser Gesetzesbegründung jedenfalls keinerlei Anhaltspunkte dafür ableiten, dass der Gesetzgeber mit den Anforderungen der Gegenausnahme die sperrfristverdrängenden Tatbestände abschließend umschreiben und einen rückwirkenden Teilwertansatz trotz Wahrung des Subjektsteuerprinzips habe anordnen wollen. Auch ist nicht ersichtlich, dass es in der Absicht des Gesetzgebers gelegen hätte, das bei Einbringungen im Rahmen der Fallgruppe 2 (Verlagerung stiller Reserven) bestehende Wahlrecht --Ausschluss des rückwirkenden Teilwertansatzes durch (fakultative) Erstellung einer Ergänzungsbilanz-- auf die Vermögensübertragung des allein am Gewinn und Verlust der Personengesellschaft beteiligten Mitunternehmers auszudehnen. Vielmehr würde eine solche Wahlrechtserweiterung auf Sachverhalte der Fallgruppe 1 (Einmann-GmbH & Co. KG) der Entscheidung des Gesetzgebers zugunsten einer zwingenden Buchwertfortführung (§ 6 Abs. 5 Satz 3 EStG 1997 n.F./2002) die Grundlage entziehen und über den unmissverständlichen Zweck der Ausnahmebestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 hinaus den Ansatz eines rückwirkenden Teilwertansatzes allein aufgrund eines Rechtsträgerwechsels (Einbringung des Grundstücks in die Beigeladene), d.h. unabhängig von der als potentiell missbräuchlich eingestuften Verlagerung der stillen Reserven, eröffnen.

cc) Die teleologische Reduktion des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 steht nicht im Widerspruch zur Auffassung des erkennenden Senats, nach der die unentgeltliche Übertragung eines Wirtschaftsguts zwischen beteiligungsidentischen (Schwester-)Personengesellschaften nicht nach § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG 1997 n.F./2002 zum Buchwert vollzogen werden kann. Der Senat hat seine Auffassung auf den Gesetzeswortlaut sowie vor allem darauf gestützt, dass die Nichtaufnahme dieses Vermögenstransfers in den Katalog des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nrn. 1 bis 3 EStG 1997 n.F./2002 auf einer bewussten Entscheidung des Gesetzgebers beruht und deshalb eine analoge Anwendung der Vorschrift nicht in Betracht kommt (Senatsurteil vom 25. November 2009 I R 72/08, BFHE 227, 445, BStBl II 2010, 471; Senatsbeschluss vom 10. April 2013 I R 80/12, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt; a.A. BFH-Beschluss vom 15. April 2010 IV B 105/09, BFHE 229, 199, BStBl II 2010, 971). Im Streitfall --Einbringung in eine Personengesellschaft in der Fallgruppe der Einmann-GmbH & Co. KG-- geht es hingegen nicht um die dem gesetzgeberischen Willen entgegenstehende und damit methodisch unzulässige Ausdehnung eines Begünstigungstatbestands über den Wortlaut des Gesetzes hinaus, sondern um die zweckgerichtete Auslegung eines Ausnahme- und Missbrauchstatbestands, der nach dem Willen des Gesetzgebers die (begünstigende) Buchwertfortführung nur klarstellend begrenzen soll.

dd) Auch die weiteren im Schrifttum sowie im Verlauf des vorliegenden Verfahrens gegen eine teleologische Reduktion des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 vertretenen oder auch nur erwogenen Einwände rechtfertigen eine andere Einschätzung nicht.

(1) Soweit geltend gemacht wird, dass bei Einbringung unter Verlagerung stiller Reserven (Fallgruppe 2) eine sperrfristverletzende Veräußerung nur dann ausgeschlossen werde, wenn im Sinne der Gegenausnahme des § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./2002 sämtliche stillen Reserven --auch soweit sie nach der Vermögensbeteiligung des Einbringenden nicht auf die Mitgesellschafter übergehen-- in eine Ergänzungsbilanz eingestellt würden (Brandenberg, Ubg 2010, 767, 773), erscheint nicht nur der Ausgangspunkt dieser Erwägung zweifelhaft (vgl. zur sog. Nettomethode unter Erstellung von positiven und negativen Ergänzungsbilanzen BMF-Schreiben in BStBl I 2011, 1314, Rn. 24.14). Der Einwand lässt vor allem außer Acht, dass sich Vermögensübertragungen der Fallgruppe 1 (Einmann-GmbH & Co. KG) gerade durch die vollständige Wahrung des Subjektsteuerprinzips auszeichnen und deshalb ohne eine Änderung der Beteiligungsverhältnisse an der aufnehmenden Personengesellschaft kein Anlass besteht, zum Zwecke der fortdauernden Zuordnung der stillen Reserven für den Einbringenden eine negative Ergänzungsbilanz zu erstellen.

(2) Nichts anderes ergibt sich daraus, dass bei Sachverhalten der Fallgruppe 1 (Einmann-GmbH & Co. KG) die stillen Reserven zeitnah (d.h. im Wirtschaftsjahr der Übertragung des Wirtschaftsguts) besteuert werden sollten, um einer Steuerstundung zu begegnen (so aber Gragert/Wißborn, Neue Wirtschaftsbriefe für Steuer und Wirtschaftsrecht 2012, 972, 980). Auch diese Auffassung lässt unberücksichtigt, dass der Gesetzgeber eine rückwirkende Teilwertaufdeckung nur nach Maßgabe der tatbestandlichen Voraussetzungen des § 6 Abs. 5 Sätze 3 und 4 EStG 1997 n.F./2002 angeordnet hat und die diesen Anforderungen zugrunde liegende Wertung aus den vorstehend dargelegten Gründen mit einer teleologischen Einschränkung der Missbrauchsverhinderungsbestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 zu verbinden ist.

(3) Letzteres gilt gleichermaßen für die Erwägung, dass der rückwirkende Teilwertansatz eine nach den §§ 16, 34 EStG 1997 n.F./2002 begünstigte Aufdeckung der stillen Reserven --im Wege der Veräußerung des Mitunternehmeranteils des Einbringenden an der Objektgesellschaft-- verhindern wolle (Schulze zur Wiesche, Deutsche Steuer-Zeitung 2002, 740, 746). Abgesehen davon, dass diese Erwägung bereits im Ausgangspunkt auf Kapitalgesellschaften nicht zutrifft, wird auch insoweit verkannt, dass der Gesetzgeber mit der Ausnahmebestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 nur der Verlagerung der stillen Reserven entgegentreten will und es deshalb als nicht "missbräuchlich" ansieht, wenn bei Sachverhalten der Fallgruppe 2 (Beteiligung weiterer Mitunternehmer am Vermögen der Personengesellschaft) durch die Erstellung der Ergänzungsbilanz der Einbringende einen nach den §§ 16, 34 EStG 1997 n.F./2002 begünstigten Gewinn aus der Veräußerung seines Anteils an der Objektgesellschaft erzielt. Demgemäß ist auch nicht ersichtlich, weshalb bei Einbringung in eine Einmann-Personengesellschaft das Tarifprivileg der §§ 16, 34 EStG 1997 n.F./2002 einen rückwirkenden (laufenden) Einbringungsgewinn erzwingen sollte (ähnlich Niehus/Wilke in Herrmann/Heuer/Raupach, § 6 EStG Rz 1471a).

(4) Auch dass eine Buchwerteinbringung geeignet sein kann, die Höhe der Gewerbesteuerbelastung zu beeinflussen, erfordert keine andere Einschätzung. Die Beteiligten gehen insoweit einvernehmlich davon aus, dass die Frage, ob die Veräußerung des eingebrachten Wirtschaftsguts einen rückwirkenden Teilwertansatz auf den Zeitpunkt der Einbringung auslöst, nach Wortlaut und Zweck des § 6 Abs. 5 Sätze 3 ff. EStG 1997 n.F./2002 zu beurteilen ist. Der Senat stimmt dem zu. Ein rückwirkender Einbringungsgewinn ist demnach nicht deshalb anzusetzen, weil er der Gewerbesteuer unterläge; vielmehr kann Letzteres nur die Folge eines Verstoßes gegen die Sperrfristregelung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 sein. Bestätigt wird diese Beurteilung dadurch, dass mit dem Gesetz zur Umsetzung von EU-Richtlinien in nationales Steuerrecht und zur Änderung weiterer Vorschriften vom 9. Dezember 2004 (BGBl I 2004, 3310, ber. 3843, BStBl I 2004, 1158) die Bestimmung des § 9 Nr. 1 Satz 5 Nr. 2 des Gewerbesteuergesetzes 2002 n.F. geschaffen wurde und hierdurch nach dem Willen des Gesetzgebers eine "punktgenaue" Regelung zur "Verhinderung von steuergestaltenden Grundstücksübertragungen unter Ausnutzung der Steuervergünstigung des § 9 Nr. 1 Satz 2 ff. GewStG" getroffen werden sollte, die ihrerseits daran anknüpft, dass im Falle der Veräußerung des eingebrachten Grundstücks der rückwirkende Teilwertansatz "mit Hilfe von erstellten Ergänzungsbilanzen (§ 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002) umgangen (wird)" (BTDrucks 15/4050, S. 59; zu Einzelheiten s. Blümich/Gosch, § 9 GewStG Rz 110 ff.).

(5) Von den Beteiligten wird schließlich zu Recht nicht vertreten, dass im Streitfall eine missbräuchliche Gestaltung i.S. von § 42 AO vorläge. Dies ergibt sich gemäß § 118 Abs. 2 FGO für den Senat bindend bereits daraus, dass nach den Feststellungen des FG im Einbringungszeitpunkt (Dezember 2001) noch keine Absicht bestand, das Grundstück zu einem späteren Zeitpunkt durch die Beigeladene (hier: Dezember 2005) zu veräußern. Demgemäß erübrigen sich auch Ausführungen dazu, ob neben der speziellen Missbrauchsverhinderungsbestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 überhaupt noch Raum für eine allgemeine Missbrauchsprüfung gemäß § 42 Abs. 1 AO besteht (vgl. hierzu z.B. Senatsurteil vom 20. März 2002 I R 63/99, BFHE 198, 506, BStBl II 2003, 50; Klein/Ratschow, AO, 11. Aufl., § 42 Rz 91, jeweils m.w.N.).

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte zu 1. (im Folgenden: KG) ist eine GmbH & Co. KG, deren Unternehmensgegenstand die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken, grundstücksgleichen Rechten und Einrichtungsgegenständen, das Halten und Verwalten von Anteilen an anderen Unternehmen und die Errichtung und Verwaltung von industriellen Anlagen ist. Komplementärin der KG ist die kapitalmäßig nicht beteiligte A-GmbH. Alleiniger Kommanditist war im Streitjahr (2007) der Kläger und Revisionsbeklagte zu 2. (im Folgenden: K), der zugleich Gesellschafter-Geschäftsführer der A-GmbH war.

In ihrer Bilanz zum 31. Dezember 2005 aktivierte die KG --wie auch schon in den Vorjahren-- unter "Grundstücke und Bauten" eine Immobilie (im Folgenden: Grundstück X), deren zivilrechtlicher, als solcher ins Grundbuch eingetragener Eigentümer K war. Der Buchwert belief sich zum 31. Dezember 2005 auf insgesamt 1.847.505,82 €. Außerdem waren technische Anlagen in Höhe von 22.980 € aktiviert. Über das Grundstück X hatte die KG einen Mietvertrag abgeschlossen, sie vereinnahmte die Mieten und trug die mit diesem Grundstück zusammenhängenden Kosten.

Anlässlich der Vorbereitung einer im Streitjahr geplanten Veräußerung des Grundstücks X wurde festgestellt, dass zivilrechtlich nicht die KG, sondern K alleiniger Eigentümer des Grundstücks X und der technischen Anlagen war. Die KG erfasste deshalb in einer Sonderbilanz auf den 31. Dezember 2006 "Grundstücke und Bauten" zum Buchwert in Höhe von 1.763.266,82 € sowie die technischen Anlagen zum Buchwert in Höhe von 19.710 € als Sonderbetriebsvermögen des K. In der Gesamthandsbilanz der KG wurden Grund und Boden, Gebäude und technische Anlagen zu ihrem Buchwert auf den 31. Dezember 2005 ausgebucht; dazu wurde ausgeführt, dass die betreffenden Wirtschaftsgüter zum 1. Januar 2006 in das Sonderbetriebsvermögen des K übernommen worden seien.

Mit Vertrag vom 13. Dezember 2007 brachte K das Grundstück X "zum Buchwert" in das Gesamthandsvermögen der KG ein. Im Einbringungsvertrag heißt es dazu: "Die Einbringung erfolgt zugunsten eines gesamthänderisch gebundenen Rücklagenkontos. Die Einbringung des Grundbesitzes erfolgt ohne Gegenleistung." Verbindlichkeiten wurden nicht übernommen.

Im Rahmen des Jahresabschlusses auf den 31. Dezember 2007 wurden das Grundstück X sowie die technischen Anlagen zum Buchwert aus dem Sonderbetriebsvermögen des K in das Gesamthandsvermögen der KG übertragen. In ihrer Gesamthandsbilanz auf den 31. Dezember 2007 aktivierte die KG das Grundstück X mit 1.691.898,82 € und die technischen Anlagen mit 16.440 €. Hierzu wies die KG in den Erläuterungen zum Jahresabschluss darauf hin, dass Grundstücke und Bauten sowie die technischen Anlagen zum 13. Dezember 2007 zum Buchwert aus dem Sonderbetriebsvermögen des K übernommen worden seien.

Mit ebenfalls am 13. Dezember 2007 geschlossenem Kaufvertrag veräußerte die KG das Grundstück X einschließlich der technischen Anlagen zu einem Kaufpreis von 8.500.000 €. Die Kaufpreiszahlung war laut Vertrag am 31. Januar 2008 fällig. Besitz, Nutzen, Lasten und Gefahr an dem Grundstück X sollten mit dem Tag der vollständigen Kaufpreiszahlung auf den Käufer übergehen. Für die Vermittlung eines Käufers wandte die KG eine Maklerprovision in Höhe von 295.477,45 € auf. Die Zahlung des Kaufpreises und der Übergang des wirtschaftlichen Eigentums erfolgten im April 2008. Der im Jahr 2008 angefallene Gewinn wurde in eine Rücklage nach § 6b des Einkommensteuergesetzes (EStG) eingestellt.

In ihrer am 16. März 2009 abgegebenen Feststellungserklärung 2007 erklärte die KG laufende Einkünfte in Höhe von 723.369,48 €. Diese wurden in Höhe von 1.533,88 € der A-GmbH und in Höhe von 721.835,60 € dem K zugewiesen. In seinem Schreiben vom 1. Oktober 2009 vertrat der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) die Auffassung, dass die Veräußerung des Grundstücks X im April 2008 zu einer schädlichen Verwendung i.S. des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG in seiner seit 2001 und auch im Streitjahr gültigen Fassung geführt habe, weil die Veräußerung innerhalb der dreijährigen Sperrfrist erfolgt sei. Deshalb sei für die Übertragung aus dem Sonderbetriebsvermögen in das Gesamthandsvermögen im Streitjahr rückwirkend anstelle des Buchwerts der Teilwert in Höhe von 8.500.000 € anzusetzen.

Mit Schreiben vom 27. Oktober 2009 entgegnete die KG, dass in Folge des Übertragungsvorgangs keine stillen Reserven aufzudecken seien. Eine schädliche Verwendung i.S. des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG liege nur vor, wenn stille Reserven auf andere Gesellschafter übergingen. Dies sei hier nicht der Fall, denn K sei allein vermögensmäßig beteiligt. Die stillen Reserven blieben steuerlich verhaftet und würden im Zeitpunkt der Veräußerung in derselben Höhe bei demselben Gesellschafter aufgedeckt. Auch könne die Aufdeckung der stillen Reserven anlässlich der Übertragung aus dem Sonderbetriebsvermögen in das Gesamthandsvermögen durch die Aufstellung einer Ergänzungsbilanz vermieden werden. Hier sei jedoch zunächst auf die Aufstellung einer Ergänzungsbilanz verzichtet worden, denn dies sei nur sinnvoll, wenn --anders als hier-- mehrere Gesellschafter vorhanden seien.

In der Ergänzungsbilanz des K zum 31. Dezember 2007 wurden auf der Aktivseite Grundstücke und Gebäude mit einem Wert von ./. 6.497.183,63 € (Differenz von errechnetem Teilwert --8.189.082,45 €-- und ursprünglich in der Gesamthandsbilanz auf den 31. Dezember 2007 angesetztem Buchwert --1.691.898,82 €--) sowie auf der Passivseite ein entsprechendes Minderkapital ausgewiesen. In der eingereichten Steuerbilanz zum 31. Dezember 2007 ergab sich damit für das Grundstück X wie ursprünglich in der Gesamthandsbilanz erneut ein Buchwert von insgesamt 1.691.898,82 €.

Der Buchwert der technischen Anlagen in Höhe von 16.440 € wurde nicht berücksichtigt. Das FA berief sich auf R 6.15 der Einkommensteuer-Richtlinien (EStR). Danach sei im Fall des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG auch dann rückwirkend der Teilwert anzusetzen, wenn die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet seien.

Ihren hiergegen gerichteten Einspruch begründete die KG u.a. damit, dass nach § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG der rückwirkende Ansatz des Teilwerts ausgeschlossen sei, wenn ein Wirtschaftsgut gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten aus dem Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters in das Gesamthandsvermögen derselben Mitunternehmerschaft übertragen werde und die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugerechnet worden seien. Für den Fall, dass dem Rechtsbehelf nicht entsprochen werde, werde beantragt, den Veräußerungsgewinn bereits 2007 in eine Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG einzustellen. Auch sei vom FA hinsichtlich des angesetzten Gewinns nicht berücksichtigt worden, dass ein Kaufpreisanteil in Höhe von 15.440 € auf die technischen Anlagen entfalle. Ebenso seien noch Veräußerungskosten in Höhe von 295.477,55 € bei der Ermittlung des Teilwerts abzuziehen.

Mit Einspruchsentscheidung vom 28. Juni 2011 stellte das FA die Einkünfte aus Gewerbebetrieb mit 7.531.469,66 € fest. Hinsichtlich der dem K wegen der Grundstücksübertragung zugerechneten Sonderbetriebseinnahmen verblieb es bei dem Betrag von 6.808.101,18 €. Der Übergang des Grundstücks X vom Sonderbetriebsvermögen in das Gesamthandsvermögen sei infolge der Veräußerung innerhalb der Sperrfrist des § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG mit dem Teilwert anzusetzen. Wenn die Vorschrift vom Teilwert und nicht von einem fiktiven Veräußerungsgewinn ausgehe, könnten die mit der Veräußerung in Zusammenhang stehenden Kosten nicht abgezogen werden. Eine Einstellung des bei dem Übergang in das Gesamthandsvermögen entstandenen Gewinns aus der Aufdeckung der stillen Reserven in eine Rücklage nach § 6b EStG scheide aus, weil der aus dem rückwirkenden Teilwertansatz resultierende Gewinn nicht mit einem nach § 6b EStG begünstigten Veräußerungsgewinn gleichgesetzt werden könne.

Die Klage hatte im Hauptantrag ganz überwiegend Erfolg. Das Finanzgericht (FG) änderte den Feststellungsbescheid 2007 vom 2. Juni 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28. Juni 2011 aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 1914 veröffentlichten Gründen dahingehend ab, dass im Rahmen der Ermittlung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb 2007 eine Verringerung um den in die Ergänzungsbilanz eingestellten Betrag in Höhe von 6.497.183,63 € sowie um den auf die technischen Anlagen entfallenden Buchwert in Höhe von 16.440 € erfolgt. Im Übrigen wies das FG die Klage ab.

Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts (§ 6 Abs. 5 Satz 4 EStG).

Es trägt im Wesentlichen vor, nach § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG könne von einem rückwirkenden Teilwertansatz nur abgesehen werden, wenn die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden seien. Diese Voraussetzung sei zum einen nicht erfüllt, weil § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG einer im Nachhinein erstellten Ergänzungsbilanz entgegenstehe. Zum anderen könne § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG auf den Fall einer alleinigen vermögensmäßigen Beteiligung des übertragenden Gesellschafters an der aufnehmenden Personengesellschaft keine Anwendung finden. Denn mit Aufstellung einer Ergänzungsbilanz werde die Alleinbeteiligung rückgängig gemacht mit der Folge, dass die aufnehmende Gesellschaft im Ergebnis kein Gesellschaftsvermögen erwerbe.

Das FA beantragt,
das vorinstanzliche Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Kläger und Revisionsbeklagten beantragen,
die Revision zurückzuweisen.

Sie tragen u.a. vor, eine Bilanzänderung i.S. des § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG liege nicht vor, weil es sich bei dem Wertansatz nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung i.S. des § 6 Abs. 5 Satz 1 und Satz 3 Nr. 2 EStG um die Summe aus den Wertansätzen in der Gesamthandsbilanz, einer etwaigen Sonderbilanz und den möglichen Ergänzungsbilanzen handele. Die Summe aus dem Teilwert des Grundstücks X in der Gesamthandsbilanz und dessen negativem Wert in der Ergänzungsbilanz entspreche dem Buchwert des Sonderbetriebsvermögens zum Zeitpunkt der Übertragung. Dieser Wertansatz sei nicht verändert worden. § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG diene der Verhinderung der interpersonellen Verlagerung stiller Reserven. Bei einer Einmann-GmbH & Co. KG könne es indes nicht zu einer Verlagerung der stillen Reserven kommen. Wenn es in dieser Situation keiner Ergänzungsbilanz bedürfe, dürfe das Fehlen einer solchen Bilanz nicht die Sanktionen des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG auslösen.

Mit Vorsitzendenschreiben vom 14. November 2013 wurde das FA um Stellungnahme zu möglichen Folgerungen aus dem zwischenzeitlich ergangenen Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 31. Juli 2013 I R 44/12 (BFHE 242, 240) gebeten.

Das FA hat mitgeteilt, sich nicht der in vorgenanntem BFH-Urteil vertretenen Rechtsansicht anschließen zu können. Es führt u.a. aus, § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG enthalte eine generalisierende und typisierende Stichtagsregelung, bei der der Gesetzgeber von einer einzelfallbezogenen Bewertung der Motive für die Übertragung habe absehen wollen. Er habe --von dem geregelten Sonderfall abgesehen-- nur die Veräußerung oder Entnahme innerhalb einer dreijährigen Behaltensfrist sanktionieren wollen. Damit sei nicht zu vereinbaren, dass entgegen dem Wortlaut der Vorschrift bei Anwendung der Sperrfristregelung danach unterschieden werde, ob mit der Veräußerung oder Entnahme eine interpersonelle Verlagerung stiller Reserven einhergehe. Wäre es dem Gesetzgeber ausnahmslos auf die Wahrung des Subjektsteuerprinzips angekommen, hätte keine Veranlassung bestanden, Übertragungen zwischen beteiligungsidentischen Schwesterpersonengesellschaften von der Buchwertfortführung auszunehmen. Auch den Gesetzesmaterialien sei nicht zu entnehmen, dass der Gesetzgeber die Sperrfrist auch dann habe entfallen lassen wollen, wenn die stillen Reserven dem das Wirtschaftsgut Übertragenden in anderer Weise als durch eine Ergänzungsbilanz zugeordnet werden könnten.

II. Die Revision ist unbegründet und war deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG ist im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass anlässlich der mit Vertrag vom 13. Dezember 2007 erfolgten unentgeltlichen Übertragung des Grundstücks X vom Sonderbetriebsvermögen des K in das Gesamthandsvermögen der KG der Buchwert dieses Grundstücks fortzuführen und deshalb die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven (Differenz zwischen Teil- und Buchwert des Grundstücks im Zeitpunkt der Übertragung) nicht bereits im Streitjahr (2007) aufzudecken waren. Die Veräußerung des von K übertragenen Grundstücks durch die KG mit Wirkung für das Folgejahr (2008) lässt die Fortführung von dessen Buchwert im Streitjahr unberührt.

1. Nach § 6 Abs. 5 Satz 1 EStG ist bei Überführung eines einzelnen Wirtschaftsguts von einem Betriebsvermögen in ein anderes Betriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen der Wert anzusetzen, der sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergibt, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist. Gemäß § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG gilt Satz 1 --und damit die dort angeordnete Buchwertfortführung-- u.a. entsprechend, soweit ein Wirtschaftsgut unentgeltlich oder gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten aus einem Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen derselben Mitunternehmerschaft übertragen wird. Wird allerdings das nach Satz 3 übertragene Wirtschaftsgut innerhalb einer Sperrfrist veräußert oder entnommen, so ist nach § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG rückwirkend auf den Zeitpunkt der Übertragung der Teilwert anzusetzen, es sei denn, die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven sind durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden; nach Halbsatz 2 der Vorschrift endet diese Sperrfrist drei Jahre nach Abgabe der Steuererklärung des Übertragenden für den Veranlagungszeitraum, in dem die in Satz 3 bezeichnete Übertragung erfolgt ist.

2. Für einen unter § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG subsumierten Fall der Einbringung des Grundstücks einer AG (später GmbH) als alleiniger Kommanditistin einer neu gegründeten GmbH & Co. KG --die Komplementär-GmbH war weder am Vermögen noch an Gewinn und Verlust beteiligt-- in diese KG zum Buchwert, in dem die KG das Grundstück innerhalb der vorgenannten Sperrfrist an einen Dritten weiterveräußert hatte, hat der I. Senat des BFH in seinem Urteil in BFHE 242, 240 den rückwirkenden Ansatz des Teilwerts im Jahr der Einbringung verneint.

a) Dabei ist der I. Senat des BFH davon ausgegangen, dass die Sperrfristregelung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG von vorneherein nicht anwendbar und damit auch die Frage nach der Erstellung einer Ergänzungsbilanz nicht entscheidungserheblich ist, wenn zum Zeitpunkt der Einbringung nur der einbringende Gesellschafter am Ergebnis und dem Vermögen der aufnehmenden Personengesellschaft beteiligt war und sich hieran bis zur Veräußerung des eingebrachten Wirtschaftsguts innerhalb der in § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG genannten Sperrfrist nichts ändert. Da für Sachverhalte dieser Art die Annahme einer Sperrfristverletzung weder mit dem Zweck des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG noch dem Willen des Gesetzgebers vereinbar und mithin sinnwidrig wäre, sei die Regelung im Wege der teleologischen Reduktion entsprechend den allgemeinen Anforderungen an eine einschränkende Norminterpretation auf solche Vermögensübertragungen zu beschränken, bei denen --ohne einen gegenläufigen Ergänzungsbilanzansatz-- der während der Sperrfrist erzielte Veräußerungs- oder Entnahmegewinn nicht nur dem Einbringenden zuzurechnen wäre. Der I. Senat ist damit nach eigenem Bekunden der im Schrifttum überwiegend vertretenen Auffassung gefolgt, nach der die Sperrfristbestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG in der Situation der sog. "Einmann-GmbH & Co. KG" auch dann nicht zum Tragen kommt, wenn für das vom allein vermögensmäßig beteiligten Gesellschafter eingebrachte Wirtschaftsgut keine Ergänzungsbilanz erstellt wird (vgl. im Einzelnen BFH-Urteil in BFHE 242, 240, Rz 9, m.w.N.).

b) Hierzu hat der I. Senat des BFH unter Bezugnahme auf die Begründung des Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetzes vom 20. Dezember 2001 (BGBl I 2001, 3858, BStBl I 2002, 35) u.a. dargelegt, dass das Privileg der Buchwertübertragung der Umstrukturierung von Unternehmen, nicht hingegen auch der Vorbereitung einer nachfolgenden Veräußerung oder Entnahme dienen solle. Im Fall der Sperrfristverletzung werde davon ausgegangen, dass die Übertragung nicht der Umstrukturierung diene. Der rückwirkende Teilwertansatz bewirke dann eine Rückkehr zum Grundsatz der Versteuerung der stillen Reserven bei demjenigen, bei dem sie entstanden sind, und diene folglich der Verwirklichung des Subjektsteuerprinzips.

c) Zugleich hat der I. Senat des BFH jedoch hervorgehoben, dass die Grundregel des § 6 Abs. 5 Satz 1 EStG nach Satz 4 der Vorschrift für den Fall der Veräußerung oder Entnahme des übertragenen Wirtschaftsguts innerhalb der dreijährigen Sperrfrist durchbrochen und diese Ausnahme --im Sinne einer Gegenausnahme mit der Folge der Rückkehr zur Grundregel (Buchwertfortführung)-- dann aufgehoben werde, wenn die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden seien.

d) Hieraus hat der I. Senat des BFH gefolgert, dass nach Sinn und Zweck des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG ein rückwirkender Teilwertansatz jedenfalls dann nicht in Betracht komme, wenn die bis zur Einbringung (Übertragung) des Wirtschaftsguts entstandenen und aufgrund der Veräußerung des Wirtschaftsguts durch die Personengesellschaft aufgedeckten stillen Reserven dem weiterhin zu 100 % am Vermögen und Ergebnis der Personengesellschaft beteiligten einbringenden Mitunternehmer zuzurechnen seien. Da unter diesen Voraussetzungen die Gesamtregelung zur Wahrung der Sperrfrist gemäß § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG nicht zu beachten sei (teleologische Reduktion), bedürfe es auch keiner Ergänzungsbilanz, um den rückwirkenden Teilwertansatz zu vermeiden (BFH-Urteil in BFHE 242, 240, Rz 15).

3. Dieser Rechtsauffassung schließt sich der erkennende Senat auch für den Fall der unterlassenen Aufstellung einer Ergänzungsbilanz anlässlich einer unter § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG zu subsumierenden Übertragung eines Wirtschaftsguts aus dem Sonderbetriebsvermögen eines zu 100 % an Vermögen und Ergebnis einer KG beteiligten Kommanditisten in das Gesamthandsvermögen der KG und dessen Veräußerung innerhalb der Sperrfrist des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG an, wenn sich an den Beteiligungsverhältnissen bis zur Veräußerung des übertragenen Wirtschaftsguts innerhalb der in § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG genannten Sperrfrist nichts geändert hat.

a) Die Anwendung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG ist im Streitfall nicht dadurch ausgeschlossen, dass hier --anders als in dem vom I. Senat des BFH zu beurteilenden Sachverhalt-- kein Transfer eines Wirtschaftsguts vom Betriebsvermögen eines Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen einer Mitunternehmerschaft erfolgt ist (§ 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG), sondern eine Übertragung i.S. von § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG. Denn der Anwendung der Vorschrift steht nicht entgegen, dass der Transfer eines Wirtschaftsguts vom Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters einer Personengesellschaft in das Gesamthandsvermögen der nämlichen Personengesellschaft nicht zu einer (bewertungsbedürftigen) Entnahme führt, weil das Betriebsvermögen einer Personengesellschaft neben dem Gesamthandsvermögen auch das Sonderbetriebsvermögen in der Hand ihrer Gesellschafter umfasst (BFH-Urteil vom 19. September 2012 IV R 11/12, BFHE 239, 76, Rz 14, m.w.N.). Wie § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG, der als Bewertungsvorschrift für die dort genannten Wirtschaftsguttransfers zu verstehen ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 239, 76, Rz 15), knüpft nämlich auch Satz 4 der Vorschrift maßgeblich an einen zivilrechtlichen --nach Satz 3 der Norm privilegierten-- Rechtsträgerwechsel an, der auch ohne gleichzeitige Entnahme denkbar ist (BFH-Urteil in BFHE 239, 76, Rz 14).

b) Für den Fall einer Übertragung i.S. von § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG gilt ebenfalls das § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG zu entnehmende Regel-Ausnahme-Verhältnis ("es sei denn"), wonach trotz Nichteinhaltung der Sperrfrist eine Rückkehr zur Grundregel des § 6 Abs. 5 Satz 1 EStG (Buchwertfortführung) dann vorgesehen ist, wenn die bis zur Übertragung eines Wirtschaftsguts entstandenen und aufgrund einer anschließenden Veräußerung dieses Wirtschaftsguts durch die Mitunternehmerschaft (Personengesellschaft) aufgedeckten stillen Reserven durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden sind. Deshalb gelten die vom I. Senat des BFH für eine teleologische Reduktion des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG aufgeführten Gründe auch dann, wenn anlässlich eines unter § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG zu subsumierenden Übertragungsvorgangs die zum Zeitpunkt der Übertragung vorhandenen stillen Reserven trotz fehlender Ergänzungsbilanz weiterhin zweifelsfrei und ausschließlich dem übertragenden Gesellschafter zuzuordnen sind. Dies ist bei einer sog. Einmann-GmbH & Co. KG dann der Fall, wenn der an dieser Gesellschaft zu 100 % beteiligte Kommanditist in gleicher Weise auch noch im Zeitpunkt der Veräußerung oder Entnahme des (zuvor) übertragenen Wirtschaftsguts an der KG beteiligt ist, sich also an den Beteiligungsverhältnissen bis dahin nichts geändert hat.

c) Kommt es in dieser Situation entscheidend darauf an, dass die stillen Reserven des übertragenen Wirtschaftsguts in Verwirklichung des Subjektsteuerprinzips auch nach einer Übertragung i.S. des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG bis zur späteren Veräußerung dieses Wirtschaftsguts dem übertragenden Gesellschafter zuzuordnen sind, so ist für die Buchwertfortführung nicht von Bedeutung, ob die Übertragung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten oder --wie es im Streitfall das FG aufgrund der von ihm getroffenen Feststellungen nachvollziehbar bejaht hat und wie zwischen den Beteiligten zwischenzeitlich wohl unstreitig ist-- unentgeltlich erfolgt. Die vom I. Senat des BFH anlässlich einer Einbringung (vgl. BFH-Urteil vom 24. Januar 2008 IV R 37/06, BFHE 220, 374, BStBl II 2011, 617) angestellten Erwägungen können deshalb in gleicher Weise auf unentgeltliche Übertragungen Anwendung finden. Dies gilt nicht nur für unentgeltliche Übertragungen i.S. des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG (insoweit bejahend Wacker, Neue Wirtschafts-Briefe 2013, 3377, 3383), sondern auch für Übertragungen i.S. der im Streitfall einschlägigen Nr. 2 der Vorschrift.

d) Gegen die vorgenannte Auslegung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG spricht auch nicht der Einwand des FA, dass es dem Gesetzgeber nicht ausnahmslos auf die Wahrung des Subjektsteuerprinzips angekommen sei, weil Übertragungen zwischen beteiligungsidentischen Schwesterpersonengesellschaften von der Buchwertfortführung ausgenommen seien. Einerseits beansprucht das Subjektsteuerprinzip auch bei Übertragungen zwischen beteiligungsidentischen Personengesellschaften Geltung, was den erkennenden Senat zu einer Auslegung des § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG bewogen hat, die diesem Prinzip zur Wahrung der Verfassungskonformität der Norm Rechnung trägt (vgl. BFH-Beschluss vom 15. April 2010 IV B 105/09, BFHE 229, 199, BStBl II 2010, 971), während der I. Senat des BFH die Regelung als verfassungswidrig beurteilt hat (vgl. BFH-Beschluss vom 10. April 2013 I R 80/12, BFHE 241, 483, BStBl II 2013, 1004). Andererseits ist der Regelungssystematik des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG nach den vorstehenden Ausführungen unmittelbar eine Anknüpfung an das Subjektsteuerprinzip zu entnehmen.

e) Wie bei dem vom I. Senat des BFH entschiedenen Sachverhalt ist auch vorliegend nur die Fallkonstellation zu beurteilen, dass sich an der Beteiligung eines Kommanditisten zu 100 % bis zum Zeitpunkt der Veräußerung eines von ihm zuvor in das Gesamthandsvermögen übertragenen Wirtschaftsguts durch die KG nichts ändert. Da in diesem Fall --wie unter II.2.d und II.3.b ausgeführt-- die Gesamtregelung zur Wahrung der Sperrfrist gemäß § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG nicht zu beachten ist, bedarf es auch keiner Ergänzungsbilanz, um den rückwirkenden Teilwertansatz zu vermeiden. Deshalb braucht der Senat nicht zu der Frage Stellung zu nehmen, ob es --wie es die Finanzverwaltung vertritt (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 8. Dezember 2011 IV C 6-S 2241/10/10002, 2011/0973858, BStBl I 2011, 1279, Rz 26; R 6.15 EStR 2005/2008/2012), ohne diese Rechtsansicht zu erläutern (näher zu ihrer mutmaßlichen Begründung BFH-Urteil in BFHE 242, 240, Rz 14)-- dem übertragenden Gesellschafter einer sog. Einmann-GmbH & Co. KG verwehrt ist, im Hinblick auf eine mögliche, dem Wirtschaftsguttransfer und Rechtsträgerwechsel nachfolgende Änderung der Beteiligungsverhältnisse eine Ergänzungsbilanz aufzustellen, um hierdurch die personelle Zuordnung der bis zum Übertragungszeitpunkt entstandenen stillen Reserven sicherzustellen und so einen rückwirkenden Teilwertansatz nach § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG zu vermeiden. Nach Ansicht des Senats ist diese Frage mit der (auch) hier vertretenen teleologischen Auslegung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG noch nicht entschieden (ausdrücklich offengelassen im BFH-Urteil in BFHE 242, 240, Rz 14).

4. Nach diesen Maßstäben musste anlässlich der mit Vertrag vom 13. Dezember 2007 erfolgten Übertragung des Grundstücks X vom Sonderbetriebsvermögen des K in das Gesamthandsvermögen der KG der Buchwert dieses Wirtschaftsguts fortgeführt werden ungeachtet dessen, dass die KG dieses Grundstück mit Wirkung für das Folgejahr (2008) veräußert hat. Dabei braucht der Senat nicht zu der vom FA aufgeworfenen Frage der Zulässigkeit einer Bilanzänderung (§ 4 Abs. 2 Satz 2 EStG) Stellung zu nehmen. Denn unter den im Streitfall vorliegenden Umständen, unter denen § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG nicht zu beachten ist (teleologische Reduktion), kommt es für eine Buchwertfortführung auf die von der KG --nachdem sich das FA auf § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG berufen hatte-- mit Schreiben vom 27. April 2010 nachgereichte (negative) Ergänzungsbilanz für den übertragenden Gesellschafter K nicht an. K war als alleiniger Kommanditist auch nach dem streitbefangenen Wirtschaftsguttransfer (Rechtsträgerwechsel) bis zur Veräußerung des übertragenen Wirtschaftsguts kapitalmäßig zu 100 % an der KG beteiligt. Damit waren dem K die zum Zeitpunkt der Übertragung des Grundstücks X in das Gesamthandsvermögen der KG entstandenen stillen Reserven dieses Wirtschaftsguts auch ohne die Erstellung der in § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG genannten Ergänzungsbilanz zweifelsfrei zuzuordnen. Trotz der anschließenden Veräußerung des übertragenen Wirtschaftsguts durch die KG bedurfte es deshalb im Streitfall keiner Ergänzungsbilanz, um den rückwirkenden Teilwertansatz nach § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG zu vermeiden. Daher ist es im Streitfall auch ohne Bedeutung, dass die KG nachträglich eine Ergänzungsbilanz beim FA eingereicht hat.

5. Soweit das FG den angefochtenen Feststellungsbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung abgeändert hat, enthält die vorinstanzliche Entscheidung auch der Höhe nach keinen Fehler zu Lasten des FA.

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine GmbH, ist im Jahr 2004 durch formwechselnde Umwandlung aus der X-AG hervorgegangen. Mit Wirkung zum 31. Dezember 2001, dem Streitjahr, brachte die X-AG ein Grundstück im Wege einer Sacheinlage in die neu gegründete X-GmbH & Co. KG, die Beigeladene, ein. Deren Komplementärin war die weder am Vermögen noch am Gewinn und Verlust beteiligte X-GmbH; alleinige Kommanditistin war die X-AG.

Die X-AG ging im Rahmen ihrer Körperschaftsteuererklärung von einer Buchwertfortführung nach § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts (Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz) vom 20. Dezember 2001 (BGBl I 2001, 3858, BStBl I 2002, 35) --EStG 1997 n.F./2002-- aus und setzte das eingebrachte Grundstück dementsprechend --ebenso wie die Beigeladene in ihrer auf den 31. Dezember 2001 erstellten Eröffnungsbilanz-- mit seinem Buchwert (28.932.097,56 DM) an; die Steuererklärung wurde beim Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) am 6. November 2003 eingereicht. Das FA folgte dem zunächst, änderte seine Auffassung aber, nachdem bekannt geworden war, dass die Beigeladene das Grundstück aufgrund Vertrages vom 7. Oktober 2005 mit Wirkung zum 31. Dezember 2005 an einen fremden Dritten zum Kaufpreis von 24.733.176 € veräußert hatte. Das FA sah darin eine Verletzung der Sperrfristregelung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./ 2002. Es setzte deshalb für die Sacheinlage rückwirkend den Grundstücksteilwert in Höhe von 40.520.000 DM an und erließ für das Streitjahr einen nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) geänderten Körperschaftsteuerbescheid, dem ein um die stillen Reserven (11.587.904 DM = 40.520.000 DM ./. 28.932.097 DM) erhöhter Gewinn zugrunde lag.

Der nach erfolglosem Einspruch erhobenen Klage hat das Finanzgericht (FG) stattgegeben (FG des Saarlandes, Urteil vom 19. April 2012  1 K 1318/10, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2012, 1535).

Das FA beantragt, das vorinstanzliche Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision ist zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Recht entschieden, dass die Veräußerung des eingebrachten Grundstücks zum 31. Dezember 2005 durch die Beigeladene die Buchwerteinbringung im Streitjahr (2001) unberührt lässt.

1. Nach der im Streitjahr anzuwendenden Bestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 1 EStG 1997 n.F./2002 ist bei Überführung eines einzelnen Wirtschaftsguts von einem Betriebsvermögen in ein anderes Betriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen der Wert anzusetzen, der sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergibt, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist. Gemäß § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG 1997 n.F./2002 gilt Satz 1 --und damit die in dieser Vorschrift angeordnete Buchwertfortführung-- u.a. dann entsprechend, soweit ein Wirtschaftsgut unentgeltlich oder gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten aus einem Betriebsvermögen des Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen einer Mitunternehmerschaft übertragen wird. Wird allerdings das nach Satz 3 übertragene Wirtschaftsgut innerhalb einer Sperrfrist veräußert oder entnommen, so ist nach § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./2002 rückwirkend auf den Zeitpunkt der Übertragung der Teilwert anzusetzen, es sei denn, die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven sind durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden; diese Sperrfrist endet drei Jahre nach Abgabe der Steuererklärung des Übertragenden für den Veranlagungszeitraum, in dem die in Satz 3 bezeichnete Übertragung erfolgt ist (Halbsatz 2).

2. Zwischen den Beteiligten ist nicht streitig, dass die genannten Regelungen des § 6 Abs. 5 EStG 1997 n.F./2002 auch für an Personengesellschaften mitunternehmerschaftlich beteiligte Kapitalgesellschaften zu beachten sind. Dies ergibt sich bereits daraus, dass § 8 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes 1999 (KStG 1999) im Hinblick auf die körperschaftsteuerrechtliche Einkommensermittlung allgemein auf das Einkommensteuergesetz verweist, und findet im Übrigen in den --vorliegend allerdings nicht einschlägigen-- Bestimmungen zum Teilwertansatz bei Übergang der stillen Reserven auf eine Mitunternehmer-Kapitalgesellschaft seine Bestätigung (§ 6 Abs. 5 Sätze 5 und 6 EStG 1997 n.F./2002). Nicht streitig ist ferner, dass die X-AG das Grundstück der Beigeladenen zum 31. Dezember 2001 nicht unentgeltlich, sondern entgeltlich übertragen, d.h. eingebracht hatte (vgl. --zur kombinierten Gutschrift auf Kapitalkonto I und sonstigen Kapitalunterkonten-- Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 24. Januar 2008 IV R 37/06, BFHE 220, 374, BStBl II 2011, 617) und damit die Voraussetzungen einer Buchwertfortführung gemäß § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG 1997 n.F./2002 erfüllt waren. Dem liegt zugleich zugrunde, dass die Beigeladene entweder selbst gewerbliche Einkünfte erzielt (z.B. aufgrund einer Betriebsaufspaltung) oder nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG 1997 n.F./2002 einen fingierten Gewerbebetrieb aufgrund gewerblicher Prägung unterhalten hat. Der Senat sieht keine Veranlassung, diesen --offenkundig auch vom FA vertretenen-- Ausgangspunkt für das Revisionsverfahren in Frage zu stellen. Weiterhin besteht zwischen den Beteiligten nach den Feststellungen des FG Einvernehmen darüber, dass das Grundstück in der Gesamthandsbilanz der Beigeladenen mit dem Buchwert (28.932.097,56 DM) angesetzt und eine Ergänzungsbilanz i.S. von § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./2002 nicht erstellt wurde. Unstreitig ist schließlich, dass das Grundstück von der Beigeladenen zum 31. Dezember 2005 und somit innerhalb der dreijährigen Sperrfrist des § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 2 EStG 1997 n.F./2002, deren Lauf erst mit Abgabe der Körperschaftsteuererklärung 2001 (betreffend die X-AG) am 6. November 2003 begonnen hatte, veräußert worden ist.

3. Streitig ist jedoch, ob die Grundstücksveräußerung zum 31. Dezember 2005 auch die in § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./2002 genannte Rechtsfolge, nämlich den rückwirkenden Ansatz des eingebrachten Grundstücks mit seinem auf den Zeitpunkt der Übertragung zu ermittelnden Teilwert, ausgelöst hat. Der Senat verneint dies. Entgegen der Einschätzung der Vorinstanz ist diese Beurteilung allerdings nicht auf ein den Gesetzeswortlaut überschreitendes (extensives) Verständnis der Gegenausnahme in § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./ 2002 zu stützen, nach der von einem rückwirkenden Teilwertansatz dann abzusehen ist, wenn die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven durch Bildung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden sind. Vielmehr ist die Sperrfristregelung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 von vorneherein nicht anwendbar und damit auch die Frage nach der Erstellung einer Ergänzungsbilanz nicht entscheidungserheblich, wenn --wie vorliegend-- zum Zeitpunkt der Einbringung nur der einbringende Gesellschafter am Ergebnis und dem Vermögen der aufnehmenden Personengesellschaft beteiligt war und sich hieran bis zur Veräußerung des eingebrachten Wirtschaftsguts innerhalb der in § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 genannten Sperrfrist nichts ändert. Da für Sachverhalte dieser Art die Annahme einer Sperrfristverletzung weder mit dem Zweck des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 noch dem Willen des Gesetzgebers vereinbar und mithin sinnwidrig wäre, ist die Regelung im Wege der teleologischen Reduktion entsprechend den allgemeinen Anforderungen an eine einschränkende Norminterpretation (vgl. hierzu allgemein Senatsurteil vom 4. März 2009 I R 32/08, BFHE 224, 410, BStBl II 2012, 341; BFH-Urteil vom 26. Juni 2007 IV R 9/05, BFHE 219, 173, BStBl II 2007, 893; Drüen in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 4 AO Rz 381 f.) auf solche Vermögensübertragungen zu beschränken, bei denen --ohne einen gegenläufigen Ergänzungsbilanzansatz-- der während der Sperrfrist erzielte Veräußerungs- oder Entnahmegewinn nicht nur dem Einbringenden zuzurechnen wäre. Der Senat folgt damit der im Schrifttum überwiegend vertretenen Auffassung, nach der die Sperrfristbestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 in der Situation der "Einmann-GmbH & Co. KG" auch dann nicht zum Tragen kommt, wenn für das vom allein vermögensmäßig beteiligten Gesellschafter eingebrachte Wirtschaftsgut keine Ergänzungsbilanz erstellt wird (Niehus/Wilke in Herrmann/Heuer/ Raupach, § 6 EStG Rz 1471a; Reiß in Kirchhof, EStG, 12. Aufl., § 15 Rz 381c; Korn/Strahl in Korn, § 6 EStG Rz 502.5; Ley in Ley/Brandenberg, Die Unternehmensbesteuerung --Ubg-- 2010, 767, 773; Kloster/Kloster, GmbH-Rundschau 2002, 721, 729; Schroer/Starke, Finanz-Rundschau --FR-- 2003, 836, 837; Prinz, FR 2012, 726; mutmaßlich gl.A. Rödder/Schumacher, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2001, 1634, 1637, Fn. 18; Linklaters/ Oppenhoff/Rädler, Der Betrieb --DB-- 2002, Beilage 1 zu Heft 7, S. 29 ff.; Röhrig/Doege, DStR 2006, 161; zweifelnd Schmidt/Kulosa, EStG, 32. Aufl., § 6 Rz 720; a.A. Brandenberg in Ley/Brandenberg, Ubg 2010, 767, 773; Haberland, FR 2013, 538; FG Düsseldorf, Urteil vom 6. Juli 2012  3 K 2579/11 F, EFG 2012, 1914).

a) Nach der Grundregel des § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG 1997 n.F./2002 sind die bisherigen Buchwerte trotz des Rechtsträgerwechsels zwingend u.a. dann fortzuführen, wenn ein Wirtschaftsgut unentgeltlich oder gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten aus einem Betriebsvermögen des Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen der Mitunternehmerschaft übertragen wird (Satz 3 Nr. 1). Hiervon werden nicht nur Sachverhalte erfasst, in denen --wie beispielsweise im Falle der sog. Einmann-GmbH & Co. KG-- nur der Einbringende am Vermögen der Personengesellschaft mit der Folge beteiligt ist, dass die stillen Reserven durch den Vermögenstransfer unter Wahrung des sog. Subjektsteuerprinzips (vgl. Hennrichs in Tipke/Lang, Steuerrecht, 21. Aufl., § 10 Rz 158) dem Einmann-Gesellschafter zugeordnet bleiben (im Folgenden: Fallgruppe 1 oder Einmann-GmbH & Co. KG); erfasst werden nach dem Wortlaut der Vorschrift und dem unmissverständlichen Willen des Gesetzgebers (BTDrucks 14/6882, S. 32: "zwingende Buchwertfortführung") darüber hinaus auch Sachverhalte, bei denen das Subjektsteuerprinzip verletzt wird und die Buchwertübertragung mit einer Verlagerung der stillen Reserven des übertragenen Wirtschaftsguts auf die anderen am Vermögen der Personengesellschaft beteiligten Gesellschafter verbunden ist (im Folgenden: Fallgruppe 2). Die Grundregel des § 6 Abs. 3 Satz 1 EStG 1997 n.F./2002 wird nach Satz 4 der Vorschrift für den Fall der Veräußerung oder Entnahme des übertragenen Wirtschaftsguts innerhalb der dreijährigen Sperrfrist durchbrochen und diese Ausnahme --im Sinne einer Gegenausnahme mit der Folge der Rückkehr zur Grundregel (Buchwertfortführung)-- dann aufgehoben, wenn die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven "durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden (sind)".

b) In der Begründung des Gesetzentwurfs (BTDrucks 14/6882, S. 32 f.) ist hierzu erläutert, dass die Buchwertübertragung nur zulässig sein soll, "wenn sie zum Zweck der Umstrukturierung und nicht auch zum Zweck der Vorbereitung einer nachfolgenden Veräußerung oder Entnahme erfolgte". Im Falle der Sperrfristverletzung wird davon ausgegangen, dass ... "(die) Übertragung nicht der Umstrukturierung dient ... . (Der) rückwirkende ... Teilwertansatz (bewirkt) eine Rückkehr zum Grundsatz der Versteuerung der stillen Reserven bei demjenigen, bei dem sie entstanden sind. Sind allerdings die stillen Reserven dem übertragenden Gesellschafter bereits durch eine Ergänzungsbilanz zugeordnet worden, ist eine Behaltefrist nicht erforderlich, da in diesen Fällen eine Versteuerung der stillen Reserven bei demjenigen, bei dem sie entstanden sind, sichergestellt ist. Dies wird in Satz 4 gesetzlich klargestellt".

c) Aus diesen Erläuterungen ergibt sich, dass der Gesetzgeber --entsprechend dem Wortlaut der getroffenen Regelungen-- in einem allgemeinen Sinne die Übertragung trotz des Rechtsträgerwechsels (hier: Einbringung in die Beigeladene) nur zum Zwecke der Unternehmensumstrukturierung begünstigen und hiervon missbräuchliche Vermögenstransfers mit dem Ziel einer nachfolgenden Veräußerung ausschließen wollte (BFH-Urteil vom 2. August 2012 IV R 41/11, BFHE 238, 135). Allerdings hat er die hierauf fußende Begünstigungsbegrenzung nicht im Sinne einer umfassenden (d.h. sämtliche Übertragungen erfassenden) Sperrfristenregelung, sondern nach Maßgabe der tatbestandlichen Anforderungen des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 nur in einem eingeschränkten Umfang mit der Folge ausgestaltet, dass dann, wenn das Subjektsteuerprinzip durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz sichergestellt ist, auf die Wahrung einer Behaltefrist verzichtet wird.

d) Hieraus ergibt sich, dass ein Gesellschafter (A), der zu weniger als 100 v.H. --also beispielsweise nur zu 90 v.H.-- an der aufnehmenden Personengesellschaft beteiligt ist (Fallgruppe 2), einen Übertragungsgewinn auch dann nicht rückwirkend zu versteuern hat, wenn das Wirtschaftsgut innerhalb der Sperrfrist des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 von der Personengesellschaft veräußert wird, jedoch beispielsweise durch eine Buchwertfortführung auf der Grundlage der sog. Bruttobilanzierung --d.h. durch den Ansatz des gemeinen Werts des übertragenen Wirtschaftsguts in der Gesamthandsbilanz und den korrespondierenden Ansatz in einer für A erstellen negativen Ergänzungsbilanz (Minderkapital in Höhe der Differenz von Teilwert und Buchwert; vgl. hierzu z.B. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 8. Dezember 2011, BStBl I 2011, 1279, Rn. 26; vom 11. November 2011, BStBl I 2011, 1314, Rn. 24.14 a.E.; BFH-Urteil vom 25. April 2006 VIII R 52/04, BFHE 214, 40, BStBl II 2006, 847)-- die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven weiterhin dem Einbringenden zugeordnet blieben.

e) Allerdings soll nach Ansicht der Finanzverwaltung (BMF-Schreiben in BStBl I 2011, 1279, Rn. 26; R 6.15 der Einkommensteuer-Richtlinien 2005/2012) die Sperrfristverletzung trotz Erstellung einer negativen Ergänzungsbilanz den rückwirkenden Teilwertansatz nach sich ziehen, wenn das veräußerte Wirtschaftsgut von einem zu 100 v.H. an der Personengesellschaft beteiligten (Einmann-)Gesellschafter (Fallgruppe 1) eingebracht worden ist. Die nicht näher erläuterten Anweisungen dürften auf der Erwägung beruhen, dass in der Konstellation der Einmann-GmbH & Co. KG die stillen Reserven nicht --wie vom Tatbestand (Gegenausnahme) des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 gefordert-- "durch die Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet" werden können, weil dieser aufgrund seiner alleinigen Beteiligung am Vermögen der Personengesellschaft auch in Fällen der Buchwertfortführung nach Maßgabe der sog. Nettomethode (Buchwertfortführung in der Gesamthandsbilanz, kein Erfordernis einer gegenläufigen Ergänzungsbilanzkorrektur) die bis zur Übertragung angefallenen stillen Reserven zu versteuern hätte (vgl. Scharfenberg, DB 2012, 193, 196). Der Senat kann im Streitfall offenlassen, ob er sich diesem (kausalen) Normverständnis anschließen könnte oder ob nicht --ggf. über den Wortlaut der Regelung hinaus-- auch die für einen Alleingesellschafter erstellte negative Ergänzungsbilanz deshalb die Gegenausnahme des § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./2002 eröffnet, weil sie im Rahmen der Bruttobilanzierung den Teilwertansatz im Gesamthandsvermögen korrigiert (so z.B. FG Düsseldorf, Urteil in EFG 2012, 1914; Scharfenberg, ebenda; Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 6 Rz 720, m.w.N.; Reiß in Kirchhof, a.a.O., § 15 Rz 381c, Fn. 7; zu Änderungen der Gesellschaftsverhältnisse nach Übertragung s. Prinz, FR 2012, 726, 727).

f) Dies bedarf deshalb keiner weiteren Erörterung, weil bei Übertragung des Wirtschaftsguts durch den Einmann-Gesellschafter (Fallgruppe 1) ein rückwirkender Teilwertansatz jedenfalls dann nicht in Betracht kommt, wenn die bis zur Einbringung (Übertragung) des Wirtschaftsguts entstandenen und aufgrund der Veräußerung des Wirtschaftsguts durch die Personengesellschaft aufgedeckten stillen Reserven dem weiterhin zu 100 v.H. am Vermögen und Ergebnis der (Personen-)Gesellschaft beteiligten einbringenden Mitunternehmer zuzurechnen sind. Da unter diesen Voraussetzungen die Gesamtregelung zur Wahrung der Sperrfrist gemäß § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 nicht zu beachten ist (teleologische Reduktion), bedarf es auch keiner Ergänzungsbilanz, um den rückwirkenden Teilwertansatz zu vermeiden.

aa) Tragend für dieses einschränkende Normverständnis ist, dass die Regelungen des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 die Buchwertfortführung nicht mit allgemeiner Wirkung an das Merkmal der nachhaltigen Unternehmensumstrukturierung binden und somit auch nicht jede zeitnahe Aufdeckung stiller Reserven (Veräußerung, Entnahme) sanktionieren, sondern lediglich Vorsorge dagegen treffen wollen, dass innerhalb der Sperrfrist die Gewinne (Verluste) aus der Veräußerung oder Entnahme der übertragenen Wirtschaftsgüter den Mitgesellschaftern unter Verletzung des Subjektsteuerprinzips zugeordnet werden. Wird dieser Gesetzeszweck jedoch nicht berührt, weil der Einbringende sowohl im Zeitpunkt der Übertragung des Wirtschaftsguts auf die Personengesellschaft als auch zum Zeitpunkt einer späteren Gewinnrealisierung alleine am Vermögen und Gewinn der Personengesellschaft beteiligt ist, d.h. die individuelle Zuordnung der stillen Reserven durchgängig gewahrt bleibt, so wäre es in jeder Hinsicht sinnwidrig, die rückwirkende Durchbrechung der Buchwertfortführung allein auf die buchungstechnische Darstellung des Vermögenstransfers nach der sog. Bruttomethode zu stützen (vgl. hierzu auch Reiß in Kirchhof, a.a.O., § 15 Rz 381c).

bb) Bestätigt wird diese Auslegung durch die Gesetzesmaterialien, wonach der Gegenausnahme in § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./2002 (individuelle Zuordnung der stillen Reserven durch Ergänzungsbilanz) nur eine "klarstellende" Bedeutung zuzumessen sein soll (BTDrucks 14/6882, S. 33). Gleichviel, ob man dem folgt, lassen sich damit aus dieser Gesetzesbegründung jedenfalls keinerlei Anhaltspunkte dafür ableiten, dass der Gesetzgeber mit den Anforderungen der Gegenausnahme die sperrfristverdrängenden Tatbestände abschließend umschreiben und einen rückwirkenden Teilwertansatz trotz Wahrung des Subjektsteuerprinzips habe anordnen wollen. Auch ist nicht ersichtlich, dass es in der Absicht des Gesetzgebers gelegen hätte, das bei Einbringungen im Rahmen der Fallgruppe 2 (Verlagerung stiller Reserven) bestehende Wahlrecht --Ausschluss des rückwirkenden Teilwertansatzes durch (fakultative) Erstellung einer Ergänzungsbilanz-- auf die Vermögensübertragung des allein am Gewinn und Verlust der Personengesellschaft beteiligten Mitunternehmers auszudehnen. Vielmehr würde eine solche Wahlrechtserweiterung auf Sachverhalte der Fallgruppe 1 (Einmann-GmbH & Co. KG) der Entscheidung des Gesetzgebers zugunsten einer zwingenden Buchwertfortführung (§ 6 Abs. 5 Satz 3 EStG 1997 n.F./2002) die Grundlage entziehen und über den unmissverständlichen Zweck der Ausnahmebestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 hinaus den Ansatz eines rückwirkenden Teilwertansatzes allein aufgrund eines Rechtsträgerwechsels (Einbringung des Grundstücks in die Beigeladene), d.h. unabhängig von der als potentiell missbräuchlich eingestuften Verlagerung der stillen Reserven, eröffnen.

cc) Die teleologische Reduktion des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 steht nicht im Widerspruch zur Auffassung des erkennenden Senats, nach der die unentgeltliche Übertragung eines Wirtschaftsguts zwischen beteiligungsidentischen (Schwester-)Personengesellschaften nicht nach § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG 1997 n.F./2002 zum Buchwert vollzogen werden kann. Der Senat hat seine Auffassung auf den Gesetzeswortlaut sowie vor allem darauf gestützt, dass die Nichtaufnahme dieses Vermögenstransfers in den Katalog des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nrn. 1 bis 3 EStG 1997 n.F./2002 auf einer bewussten Entscheidung des Gesetzgebers beruht und deshalb eine analoge Anwendung der Vorschrift nicht in Betracht kommt (Senatsurteil vom 25. November 2009 I R 72/08, BFHE 227, 445, BStBl II 2010, 471; Senatsbeschluss vom 10. April 2013 I R 80/12, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt; a.A. BFH-Beschluss vom 15. April 2010 IV B 105/09, BFHE 229, 199, BStBl II 2010, 971). Im Streitfall --Einbringung in eine Personengesellschaft in der Fallgruppe der Einmann-GmbH & Co. KG-- geht es hingegen nicht um die dem gesetzgeberischen Willen entgegenstehende und damit methodisch unzulässige Ausdehnung eines Begünstigungstatbestands über den Wortlaut des Gesetzes hinaus, sondern um die zweckgerichtete Auslegung eines Ausnahme- und Missbrauchstatbestands, der nach dem Willen des Gesetzgebers die (begünstigende) Buchwertfortführung nur klarstellend begrenzen soll.

dd) Auch die weiteren im Schrifttum sowie im Verlauf des vorliegenden Verfahrens gegen eine teleologische Reduktion des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 vertretenen oder auch nur erwogenen Einwände rechtfertigen eine andere Einschätzung nicht.

(1) Soweit geltend gemacht wird, dass bei Einbringung unter Verlagerung stiller Reserven (Fallgruppe 2) eine sperrfristverletzende Veräußerung nur dann ausgeschlossen werde, wenn im Sinne der Gegenausnahme des § 6 Abs. 5 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 1997 n.F./2002 sämtliche stillen Reserven --auch soweit sie nach der Vermögensbeteiligung des Einbringenden nicht auf die Mitgesellschafter übergehen-- in eine Ergänzungsbilanz eingestellt würden (Brandenberg, Ubg 2010, 767, 773), erscheint nicht nur der Ausgangspunkt dieser Erwägung zweifelhaft (vgl. zur sog. Nettomethode unter Erstellung von positiven und negativen Ergänzungsbilanzen BMF-Schreiben in BStBl I 2011, 1314, Rn. 24.14). Der Einwand lässt vor allem außer Acht, dass sich Vermögensübertragungen der Fallgruppe 1 (Einmann-GmbH & Co. KG) gerade durch die vollständige Wahrung des Subjektsteuerprinzips auszeichnen und deshalb ohne eine Änderung der Beteiligungsverhältnisse an der aufnehmenden Personengesellschaft kein Anlass besteht, zum Zwecke der fortdauernden Zuordnung der stillen Reserven für den Einbringenden eine negative Ergänzungsbilanz zu erstellen.

(2) Nichts anderes ergibt sich daraus, dass bei Sachverhalten der Fallgruppe 1 (Einmann-GmbH & Co. KG) die stillen Reserven zeitnah (d.h. im Wirtschaftsjahr der Übertragung des Wirtschaftsguts) besteuert werden sollten, um einer Steuerstundung zu begegnen (so aber Gragert/Wißborn, Neue Wirtschaftsbriefe für Steuer und Wirtschaftsrecht 2012, 972, 980). Auch diese Auffassung lässt unberücksichtigt, dass der Gesetzgeber eine rückwirkende Teilwertaufdeckung nur nach Maßgabe der tatbestandlichen Voraussetzungen des § 6 Abs. 5 Sätze 3 und 4 EStG 1997 n.F./2002 angeordnet hat und die diesen Anforderungen zugrunde liegende Wertung aus den vorstehend dargelegten Gründen mit einer teleologischen Einschränkung der Missbrauchsverhinderungsbestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 zu verbinden ist.

(3) Letzteres gilt gleichermaßen für die Erwägung, dass der rückwirkende Teilwertansatz eine nach den §§ 16, 34 EStG 1997 n.F./2002 begünstigte Aufdeckung der stillen Reserven --im Wege der Veräußerung des Mitunternehmeranteils des Einbringenden an der Objektgesellschaft-- verhindern wolle (Schulze zur Wiesche, Deutsche Steuer-Zeitung 2002, 740, 746). Abgesehen davon, dass diese Erwägung bereits im Ausgangspunkt auf Kapitalgesellschaften nicht zutrifft, wird auch insoweit verkannt, dass der Gesetzgeber mit der Ausnahmebestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 nur der Verlagerung der stillen Reserven entgegentreten will und es deshalb als nicht "missbräuchlich" ansieht, wenn bei Sachverhalten der Fallgruppe 2 (Beteiligung weiterer Mitunternehmer am Vermögen der Personengesellschaft) durch die Erstellung der Ergänzungsbilanz der Einbringende einen nach den §§ 16, 34 EStG 1997 n.F./2002 begünstigten Gewinn aus der Veräußerung seines Anteils an der Objektgesellschaft erzielt. Demgemäß ist auch nicht ersichtlich, weshalb bei Einbringung in eine Einmann-Personengesellschaft das Tarifprivileg der §§ 16, 34 EStG 1997 n.F./2002 einen rückwirkenden (laufenden) Einbringungsgewinn erzwingen sollte (ähnlich Niehus/Wilke in Herrmann/Heuer/Raupach, § 6 EStG Rz 1471a).

(4) Auch dass eine Buchwerteinbringung geeignet sein kann, die Höhe der Gewerbesteuerbelastung zu beeinflussen, erfordert keine andere Einschätzung. Die Beteiligten gehen insoweit einvernehmlich davon aus, dass die Frage, ob die Veräußerung des eingebrachten Wirtschaftsguts einen rückwirkenden Teilwertansatz auf den Zeitpunkt der Einbringung auslöst, nach Wortlaut und Zweck des § 6 Abs. 5 Sätze 3 ff. EStG 1997 n.F./2002 zu beurteilen ist. Der Senat stimmt dem zu. Ein rückwirkender Einbringungsgewinn ist demnach nicht deshalb anzusetzen, weil er der Gewerbesteuer unterläge; vielmehr kann Letzteres nur die Folge eines Verstoßes gegen die Sperrfristregelung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 sein. Bestätigt wird diese Beurteilung dadurch, dass mit dem Gesetz zur Umsetzung von EU-Richtlinien in nationales Steuerrecht und zur Änderung weiterer Vorschriften vom 9. Dezember 2004 (BGBl I 2004, 3310, ber. 3843, BStBl I 2004, 1158) die Bestimmung des § 9 Nr. 1 Satz 5 Nr. 2 des Gewerbesteuergesetzes 2002 n.F. geschaffen wurde und hierdurch nach dem Willen des Gesetzgebers eine "punktgenaue" Regelung zur "Verhinderung von steuergestaltenden Grundstücksübertragungen unter Ausnutzung der Steuervergünstigung des § 9 Nr. 1 Satz 2 ff. GewStG" getroffen werden sollte, die ihrerseits daran anknüpft, dass im Falle der Veräußerung des eingebrachten Grundstücks der rückwirkende Teilwertansatz "mit Hilfe von erstellten Ergänzungsbilanzen (§ 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002) umgangen (wird)" (BTDrucks 15/4050, S. 59; zu Einzelheiten s. Blümich/Gosch, § 9 GewStG Rz 110 ff.).

(5) Von den Beteiligten wird schließlich zu Recht nicht vertreten, dass im Streitfall eine missbräuchliche Gestaltung i.S. von § 42 AO vorläge. Dies ergibt sich gemäß § 118 Abs. 2 FGO für den Senat bindend bereits daraus, dass nach den Feststellungen des FG im Einbringungszeitpunkt (Dezember 2001) noch keine Absicht bestand, das Grundstück zu einem späteren Zeitpunkt durch die Beigeladene (hier: Dezember 2005) zu veräußern. Demgemäß erübrigen sich auch Ausführungen dazu, ob neben der speziellen Missbrauchsverhinderungsbestimmung des § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG 1997 n.F./2002 überhaupt noch Raum für eine allgemeine Missbrauchsprüfung gemäß § 42 Abs. 1 AO besteht (vgl. hierzu z.B. Senatsurteil vom 20. März 2002 I R 63/99, BFHE 198, 506, BStBl II 2003, 50; Klein/Ratschow, AO, 11. Aufl., § 42 Rz 91, jeweils m.w.N.).