Oberverwaltungsgericht Mecklenburg-Vorpommern Beschluss, 22. Jan. 2018 - 1 M 780/17

Der Antrag der Klägerin, die Berufung gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts Greifswald vom 20. Mai 2015 zuzulassen, wird abgelehnt.

Die Klägerin trägt auch die Kosten des Zulassungsverfahrens.

Der Wert des Streitgegenstandes für das Verfahren vor dem Oberverwaltungsgericht wird auf 994.061,-- Euro festgesetzt.

I.

Die Klägerin wendet sich gegen ihre Heranziehung zu Gewerbesteuern für das Jahr 2007.

Mit Wirkung vom 1. Juli 2007 wurde die A. – im Folgenden EGT alt – auf die GGT-Großguss A-Stadt GmbH verschmolzen. Mit Beschluss der Gesellschafterversammlung vom 20. Dezember 2007 firmierte diese um in „A.“ – im Folgenden EGT neu – d. h., sie übernahm den Firmennamen der zuvor mit ihr verschmolzenen Gesellschaft.

Das (damals) zuständige Finanzamt Pasewalk setzte gegenüber der Firma A. (Klägerin) durch Bescheid vom 14. April 2009 zum einen unter der Steuernummer 0000… einen Gewerbesteuermessbetrag in Höhe von 166.505 Euro fest. Zum andern setzte das Finanzamt Pasewalk durch weiteren Bescheid vom 14. April 2009, gleichfalls gerichtet an die Klägerin, unter der Steuernummer 0000…. einen weiteren Gewerbesteuermessbetrag in Höhe von 191.310 Euro fest. Dieser zuletzt genannte Bescheid enthält auf dem von Klägerseite eingereichten Exemplar des Bescheides den handschriftlichen Zusatz „als Gesamtrechtsnachfolger der A.“ (Anlage K4, Blatt 50 der Gerichtsakte).

Durch Gewerbesteuerbescheid vom 23. April 2009 setzte der Beklagte gegenüber der Klägerin für das Jahr 2007 Gewerbesteuern in Höhe von 1.431.260 Euro fest, und zwar auf der Basis eines Gewerbesteuermessbetrages von 357.815 Euro und einem durch die einschlägige Haushaltssatzung der Stadt A-Stadt für 2007 festgesetzten Hebesatz von 400 v. H. Auf dem von Klägerseite eingereichten Exemplar dieses Gewerbesteuerbescheides ist der handschriftliche Zusatz enthalten „191.315 + 166.505“, d. h. die Addition der Zahlen, die sich aus einer Zusammenrechnung der beiden Gewerbesteuermessbeträge der beiden Bescheide des Finanzamtes vom 14. April 2009 ergibt (Anlage K5, Blatt 52 der Gerichtsakte). Der Bescheid vom 23. April 2009 wurde bestandskräftig.

Durch Gewerbesteuermessbescheid vom 17. März 2014 setze das inzwischen zuständig gewordene Finanzamt Greifswald unter der neuen Steuernummer 0000… den Gewerbesteuermessbetrag für 2007 auf 177.185 Euro fest und hob den Vorbehalt der Nachprüfung auf. In der Begründung heißt es unter anderem, dass der bisherige Steuermessbetrag 166.505 Euro betragen und die alte Steuernummer 0000000 …. gelautet habe.

Nach dieser Anhebung des Gewerbesteuermessbetrages für die EGT neu setzte der Beklagte mit Bescheid vom 27. März 2014 gegenüber der Klägerin die Gewerbesteuer für 2007 auf 708.740 Euro fest (Jahressollbetrag bisher: 1.431.260 Euro); er legte dabei somit (nur) den einen Messbetrag von 177.185 Euro zugrunde.

Mit Änderungsbescheid vom 23. Juni 2014 setze der Beklagte gegenüber der Klägerin – bezogen auf die Steuernummer des Finanzamtes 0000… – die Gewerbesteuer für 2007 auf 1.473.980 Euro fest. Er legte dabei einen Messbetrag von 368.495 Euro zugrunde, d. h. die Addition des die EGT alt betreffenden Messbetrages laut Bescheid vom 14. April 2009 und den Messbetrag für die EGT neu laut Steuermessbetrag vom 17. März 2014.

Die Klägerin erhob am 7. Juli 2014 Widerspruch. Der Beklagte wies diesen durch Widerspruchsbescheid vom 20. Januar 2015 zurück.

Die Klägerin hat am 20. Februar 2015 Klage erhoben. Zur Begründung hat sie im Wesentlichen vorgetragen, der Gewerbesteuerbescheid vom 27. März 2014 sei rechtmäßig gewesen und hätte seitens des Beklagten nicht geändert werden dürfen. Die Begründung des Widerspruchsbescheides vom 20. Januar 2015, wonach eine Änderung nach § 129 Abgabenordnung - AO - möglich sei, sei unrichtig.

Die Klägerin hat beantragt,

den Gewerbesteuerbescheid und den Zinsbescheid für 2007 vom 23. Juni 2014 in Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 20. Januar 2015 aufzuheben.

Der Beklagte hat beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er ist dem Vorbringen entgegengetreten.

Durch Urteil vom 25. Mai 2015 hat das Verwaltungsgericht die Klage abgewiesen und zur Begründung im Wesentlichen ausgeführt: Der angefochtene Bescheid sei rechtmäßig und verletze die Klägerin nicht in ihren Rechten. Er finde seine Rechtsgrundlage in § 129 Satz 1 AO. Danach könne die Finanzbehörde Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsaktes unterlaufen seien, jederzeit berichtigen.

Der Beklagte habe mit dem Bescheid vom 23. Juni 2014 in Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 20. Januar 2015 eine ähnliche offenbare Unrichtigkeit berichtigt, die ihm insoweit beim Erlass des Bescheides vom 27. März 2014 unterlaufen sei, als zwar die Änderung des Grundlagenbescheides für die EGT neu nachvollzogen werde, dabei jedoch der unverändert gebliebene Grundlagenbescheid für die EGT alt unbeachtet geblieben sei.

Tatbestandlich setze diese Alternative des § 129 Satz 1 AO voraus, dass es bei einem Vorgang, der dem des ausdrücklich genannten Schreibens und Rechnens ähnlich sei, zu einem Fehler gekommen sei. Dem Schreiben und Rechnen ähnlich seien mechanische Abläufe, weshalb Versehen, die bei der Eingabe oder der Übertragung von Daten vorkämen, ähnliche offenbare Unrichtigkeiten im Sinne des § 129 Satz 1 AO darstellten. So könnten Fehler bei der Eingabe in Eingabebögen für die automatische Datenverarbeitung rein mechanische Versehen „ähnliche offenbare Unrichtigkeiten“ sein, etwa bei einem unbeabsichtigten, unrichtigen Ausfüllen eines Eingabebogens oder bei Irrtümern über den tatsächlichen Ablauf des maschinellen Verfahrens bzw. bei Verwendung falscher Schlüsselzahlen oder beim Übersehen notwendiger Eintragungen. Davon abzugrenzen seien in den Bereich der Willenserklärung fallende Vorgänge, weshalb Fehler bei der Auslegung oder Nichtanwendung einer Rechtsnorm, unrichtige Tatsachenwürdigung, unzutreffende Annahmen eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhaltes oder Fehler, die auf mangelnder Sachaufklärung oder Nichtbeachtung feststehender Tatsachen beruhten, die Anwendung des § 129 Satz 1 AO ausschlössen. Bestehe eine mehr als nur theoretische Möglichkeit eines Rechtsirrtums oder einer unrichtigen Tatsachenwürdigung, liege kein bloßes mechanisches Versehen und damit auch keine offenbare Unrichtigkeiten vor. Indem der Wortlaut des § 129 Satz 1 AO auf offenbare Unrichtigkeiten, die „beim Erlass eines Verwaltungsaktes unterlaufen“ seien, abstelle, komme es entscheidend auf die Umstände bei der Entscheidungsfindung und dementsprechend vornehmlich auf den Akteninhalt an. Maßgeblich sei deshalb, ob der Fehler bei Offenlegung des aktenkundigen Sachverhaltes für jeden unvoreingenommenen (objektiven) Dritten klar und deutlich als offenbare Unrichtigkeit erkennbar sei (mit weiteren Nachweisen auf die Rechtsprechung des BFH).

Im vorliegenden Fall sei nach dem Akteninhalt davon auszugehen, dass die Nichtberücksichtigung eines unverändert gebliebenen Grundlagenbescheides für die EGT alt auf einem Eingabefehler, also einem mechanischen Versehen beruhe. Die Kammer schließe eine Rechtsanwendung aus. Bei Erlass des Bescheides vom 27. März 2014 sei schlicht übersehen worden, dass dem zu ändernden Bescheid vom 23. April 2009 einheitlich die vom Finanzamt Pasewalk mit gesonderten Bescheiden vom 14. April 2009 festgesetzten Gewerbesteuermessbeträge für die EGT alt und EGT neu zugrunde gelegen hätten und mit dem Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag für 2007 vom 14. März 2014 (nur) einen dieser beiden Messbeträge - der für die EGT neu - geändert, nämlich erhöht worden sei. Entgegen der Auffassung der Klägerin führe diese Eingabe zu einer Unrichtigkeit des Bescheides vom 27. März 2014 als dieser Bescheid nunmehr die Gewerbesteuer für 2007 nur noch auf 708.740 Euro festsetzte.

Zwar habe der Beklagte seinen Gewerbesteuerbescheid vom 23. April 2009 zu ändern gehabt, da ein Grundlagenbescheid, dem Bindungswirkung für den Steuerbescheid zukomme, geändert worden sei (§ 175 Abs. 1 Nr. 1 AO). Zutreffend weise die Klägerin darauf hin, dass der Beklagte dabei von dem Gewerbesteuermessbetrag auszugehen gehabt habe. Den geänderten Messbetrag für die EGT neu habe die Mitarbeiterin des Beklagten auch korrekt eingegeben.

Aufgrund der bestandskräftigen Festsetzung im Bescheid vom 23. April 2009 habe festgestanden, dass die Klägerin - auf der Grundlage der Messbescheide vom 14. April 2009 – für 2007 einen Betrag von 1.431.260 Euro an Gewerbesteuer schulde. Der Beklagte habe diesen Bescheid vom 23. April 2009 nur insoweit zu ändern gehabt, als eine Änderung der Grundlagenbescheide vom 14. April 2009 reiche. Es komme für den Eintritt der Bestandskraft nicht darauf an, ob der Bescheid vom 23. April 2009 insoweit rechtswidrig sei, als gegenüber der Klägerin eine Gewerbesteuer für 2007 einheitlich festgesetzt worden sei, obwohl das Finanzamt Pasewalk die Gewerbesteuermessbeträge gesondert festzusetzen gehabt hätte, was zwischen den Beteiligten streitig sei. Dieser etwaige Fehler habe den Bescheid vom 23. April 2009 jedenfalls nicht nichtig werden lassen (§ 125 AO). Der Verwaltungsakt leide nicht an einem schweren und offenkundigen Fehler. Eine eventuelle Rechtswidrigkeit des Bescheides vom 13. April 2009 stehe der Anwendung des § 129 Satz 1 AO im Hinblick auf den Bescheid vom 27. März 2014 nicht entgegen.

Da mit dieser Änderungsvorschrift nur Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten berichtigt werden könnten, erstrecke sich die Prüfung lediglich auf diese. Es habe keine vollständige Prüfung der materiellen Rechtmäßigkeit zu erfolgen. Ob der Steuerbescheid in Gestalt seiner Berichtigung noch geändert werden könne oder auf Antrag geändert werden müsse, bestimme sich vielmehr nach den allgemeinen Bestimmungen zur Änderung von Steuerbescheiden (§§ 172 ff. AO).

Der Kläger könne dem Änderungsbescheid vom 27. März 2014 in Gestalt des Berichtigungsbescheides vom 23. Juni 2014 und des Widerspruchsbescheides vom 20. Januar 2015 nicht entgegenhalten, schon der Bescheid vom 23. April 2009 sei rechtswidrig gewesen. Verwaltungsakte, die unanfechtbare Verwaltungsakte änderten, könnten nur insoweit angegriffen werden, als die Änderung reiche, es sei denn, dass sich aus den Vorschriften über die Aufhebung und Änderung von Verwaltungsakten etwas anderes ergäbe (§ 351 Abs. 1 AO). Letzteres sei hier nicht der Fall, denn der Beklagte sei bei Erlass des Bescheides vom 23. Juni 2014 nicht gehalten gewesen zu berücksichtigen, dass die auf die EGT alt und die EGT neu anfallenden Gewerbesteuern nicht einheitlich hätten festgesetzt werden dürfen.

Lägen die Voraussetzungen für die Aufhebung oder Änderung eines Steuerbescheides zuungunsten der Steuerpflichtigen vor, so seien, soweit die Änderung reichten, zugunsten und zuungunsten der Steuerpflichtigen solche materiellen Fehler zu berichtigen, die nicht Anlass der Aufhebung oder Änderung seien (§ 177 Abs. 1 AO). Materielle Fehler in diesem Sinne seien alle Fehler einschließlich offenbarer Unrichtigkeiten im Sinne des § 129 AO, die zur Festsetzung einer Steuer führten, die von der kraft Gesetzes entstandenen Steuer abweiche (§ 177 Abs. 3 AO). Im vorliegenden Fall bestehe kein materieller Fehler. Dieser liege vor, wenn die festgesetzte Steuer höher sei als die nach § 38 AO entstandene. Dies sei hier nicht der Fall, denn die Gewerbesteuer sei unstreitig in der mit Bescheid vom 23. April 2009 festgesetzten Höhe entstanden. Wäre sie nicht in einem Bescheid ohne Hinweis auf die teilweise erfolgte Rechtsnachfolge festgesetzt worden, wäre dies ein bloßer formeller Fehler.

Der angefochtene Bescheid vom 23. Juni 2014 verstoße schon deshalb nicht gegen die Vorschriften über die Festsetzungsverjährung von Steuerbescheiden (§ 171 Abs. 10 AO), weil mit ihm die auf die EGT alt entfallende Gewerbesteuer nicht habe festgesetzt werden sollen und auch nicht festgesetzt worden sei. Er habe lediglich eine offenbare Unrichtigkeit des Bescheides vom 27. März 2014 berichtigt, wonach die bereits mit Bescheid vom 23. April 2009 erfolgte Festsetzungsverjährung versehentlich nicht beibehalten bzw. fortgeschrieben worden sei.

Soweit der Bescheid vom 27. März 2014 die Gewerbesteuer auf nur 708.740 Euro statt der gewollten 1.473.980 Euro festsetzte, habe der Beklagte diese Unrichtigkeit daher beseitigen können. Dem stehe nicht entgegen, dass dem Bescheid vom 27. März 2014 für sich betrachtet der Fehler nicht anzusehen gewesen sei.

Das Urteil ist der Klägerin am 27. Mai 2015 zugestellt worden.

Am 24. Juni 2015 hat die Klägerin den Antrag auf Zulassung der Berufung gestellt, den sie am 24. Juli 2015 begründet hat.

Es beständen ernstliche Zweifel an dem Urteil (§ 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO). Das Urteil des Verwaltungsgerichts beruhe auf einem unrichtigen tragenden Rechtssatz nämlich, es stehe aufgrund der bestandskräftigen Festsetzung vom 13. April 2009 fest, dass die Klägerin - auf der Grundlage der Messbescheide vom 14. April 2009 - für 2007 einen Betrag von 1.431.260 Euro an Gewerbesteuer schuldete; der Beklagte habe diesen Bescheid – vom 14. April 2009 – insoweit zu ändern, als die Änderung der Grundlagenbescheide vom 14. April 2009 reiche. Diese Aussage sei unrichtig und verstoße gegen die Vorschriften der Abgabenordnung. Die Gemeinde sei vollständig an den Grundsteuermessbescheid gebunden und habe diesen eins zu eins umzusetzen.

Durch den Gewerbesteuermessbescheid vom 17. März 2014 habe das Finanzamt Greifswald den die EGT neu betreffenden Gewerbesteuermessbetrag auf 177.185 Euro festgesetzt, sodass der Beklagte lediglich diesen Betrag der Gewerbesteuerberechnung hätte zugrunde legen dürfen. Die Folge wäre eine Gewerbesteuerfestsetzung in richtiger Höhe von 708.740 Euro gewesen. Aus diesem Grund sei der Gewerbesteuerbescheid des Beklagten vom 17. März 2014 in vollem Umfang richtig gewesen, sodass sich die Frage nach einer Änderung dieses Bescheides durch die Vorschrift des § 129 AO gar nicht gestellt habe. Der angefochtene Bescheid vom 23. Juni 2014 sei rechtswidrig, weil er neben dem Gewerbesteuermessbescheid vom 17. März 2014 auch den an die EGT alt gerichteten Gewerbesteuermessbescheid vom 14. April 2009 auswerte. Es sei nicht zulässig, den die EGT neu und alt betreffenden Gewerbesteuermessbescheide in einem an die EGT neu gerichteten Gewerbesteuerbescheid zusammenzufassen.

Das Verwaltungsgericht habe übersehen, dass der Gewerbesteuermessbescheid vom 14. April 2009 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 Abs. 1 AO gestanden habe. Durch den Gewerbesteuermessbescheid vom 17. März 2014 sei dieser Vorbehalt der Nachprüfung ausdrücklich aufgehoben worden. Nach § 164 Abs. 3 Satz 2 Halbsatz 1 AO stehe die Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung einer erstmaligen Steuerfestsetzung ohne Vorbehalt der Nachprüfung gleich. Mit anderen Worten: Jeder Änderungsbescheid, durch den auch ein bestehender Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben werde, sei so zu behandeln, als ob durch ihn die Steuer zum ersten Mal festgesetzt werde (vgl. BFH, Urt. vom 21. Januar 2014 – IX R 38/13 –).

Der Gewerbesteuerbescheid vom 23. April 2009 wie auch der angefochtene Bescheid vom 23. Juni 2014 seien rechtswidrig. Es sei auf den Anwendungserlass zur AO, Ziffer 2.12.2, zu verweisen sowie auf die Rechtsprechung u. a. des BFH. Das bedeute, dass eine übertragene Gesellschaft nicht als rückwirkend nicht mehr existent gelte. Die bis zum Ablauf des steuerlichen Übertragungsstichtages verwirklichten Besteuerungsgrundlagen seien vielmehr weiterhin ihr zuzurechnen. Insoweit blieben die übertragene und die übernehmende Gesellschaft bis zum Ablauf des steuerlichen Übertragung Stichtages zwei selbstständige Rechtsträger und seien als solche getrennt zu veranlagen. Die Bescheide seien allerdings an die übernehmende Gesellschaft als Rechtsnachfolgerin zu richten.

Der Zulassungsgrund der besonderen tatsächlichen oder rechtlichen Schwierigkeiten im Sinn des § 124 Abs. 2 Nr. 2 VwGO liege gleichfalls vor. Der vorliegende Sachverhalt und die daraus folgenden Rechtsfragen seien überaus komplex und dürften von dem Spektrum der in verwaltungsgerichtlichen Verfahren zu entscheidenden Streitfälle erheblich abweichen, sodass auch dieser Berufungsgrund gegeben sei.

Der Rechtsstreit habe grundsätzliche Bedeutung im Sinne des § 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO bzw. es liege ein Fall der Divergenz vor (§ 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO analog). Das Urteil des Verwaltungsgerichts weiche von dem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 21. Januar 2014 ab und beruhe auf dieser Abweichung.

Der Beklagte erwidert u. a., er habe die Gewerbesteuerschuld rechtmäßig durch einen zusammengefassten Bescheid festsetzen dürfen. Die Bescheide vom 23. April 2009 und 23. Juni 2014 seien hinreichend bestimmt. Ausreichend sei, dass der Inhaltsadressat durch Auslegung anhand der dem Betroffenen bekannten Umstände hinreichend sicher bestimmt werden könne. Dies sei hier der Fall.

II.

Der Antrag auf Zulassung der Berufung ist zulässig, aber in der Sache unbegründet.

Keiner der vorgetragenen Zulassungsgründe greift im Ergebnis durch. Vielmehr stellt sich das Urteil als zutreffend dar und ruft beim Senat daher keine ernstlichen Zweifel im Sinne des § 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO im Hinblick auf das Ergebnis hervor, dass das Verwaltungsgericht gefunden hat.

1. Die beiden Gewerbesteuermessbescheide vom 14. April 2009 (EGT neu: Steuernummer 0000… und EGT alt: Steuernummer 0000…) hat der Beklagte in einem zusammengefassten (Gewerbesteuer-)Bescheid (§ 155 AO) für das Jahr 2007 umsetzen können, hier im Bescheid vom 23. April 2009. Analog § 155 Abs. 3 AO können mehrere Verwaltungsakte in einer Verfügung zusammengefasst werden, soweit das Bestimmtheitsgebot beachtet wird (vgl. Cöster in Koenig, Abgabenordnung, 3. Aufl. 2014, § 155 Rn. 59 mit weiteren Nachweisen). Dies ist hier jedenfalls im Hinblick auf die handschriftlich eingefügten Zahlen der Fall. Die Tatsache, dass dieser Bescheid bestandskräftig geworden ist, hat in der Diskussion der Beteiligten breiten Raum eingenommen. Darauf kommt es aber nach Auffassung des Senates nicht an.

Einer der beiden Grundlagenbescheide vom 14. April 2009 ist durch den Grundlagenbescheide des Finanzamts Greifswald vom 17. März 2014 geändert worden (betr. EGT neu: Steuernummer alt = Finanzamt Pasewalk 0000…, Steuernummer neu = Finanzamt Greifswald 0000…). Dieser neue Grundlagenbescheide ist von Rechts wegen, weil er keinen Vorbehalt der Nachprüfung mehr enthalten hat, eins zu eins vom Beklagten umzusetzen. Dies hat der Beklagte zunächst wohl nur teilweise getan, indem er den sich aus dem neuen Gewerbesteuermessbetrag ergebenden Betrag in Anwendung seines Ortsrechts umgesetzt hat.

Der Inhalt dieses Bescheides ist durch Auslegung zu ermitteln, denn er nimmt zum einen Bezug nur auf die Steuernummer, die der EGT neu zugeordnet ist. Damit könnte er dahingehend verstanden werden, dass er die die EGT alt betreffende Heranziehung zu Gewerbesteuer durch Bescheid vom 14. April 2009 unanfechtbar belassen will. Damit hätte der Beklagte den zusammengefassten Bescheid nachträglich in Einzelbescheide aufgelöst, was rechtlich zulässig ist (vgl. Aussprung in Aussprung/Siemers/Holz, KAG M-V, § 12 Erl. 28.2).

Andererseits enthält der Bescheid vom 27. März 2014 aber auch den Hinweis darauf, dass der bisherige Jahressollbetrag 1.431.262 Euro betrage. Dies könnte darauf hindeuten, dass der Bescheid vom 27. März 2014 die Gewerbesteuerschuld insgesamt neu regeln will. Da im Hinblick auf die EGT alt keine weiteren Ausführungen im Bescheid enthalten sind, könnte auch nur eine nachrichtliche Übernahme der Gesamtsteuerschuld beabsichtigt gewesen sein. Die Auslegung, hier eine deklaratorische, nur nachrichtliche Bezifferung der gesamten Steuerschuld vornehmen zu wollen, erscheint dem Senat näher liegend.

Im Ergebnis kommt es aber auf diese Auslegungsfrage nicht an, da sich die Klage in beiden Fällen als unbegründet erweist.

Wird die Auslegung zugrunde gelegt, dass der Beklagte mit seinem Bescheid vom 27. März 2014 nur einen Teilbereich der Materie, die im Gewerbesteuerbescheid vom 23. April 2009 geregelt war, hat ändern wollen, so bestehen keine Bedenken an der Rechtmäßigkeit dieses Bescheides. Dies entspräche auch der von der Klägerseite vertretenen Auffassung, dass der Beklagte verpflichtet wäre, die Gewerbesteuer für das Jahr 2007 in zwei getrennten Bescheiden festzusetzen.

Näher liegt für den Senat aber, dass der Beklagte beabsichtigt hat, anlässlich des geänderten Gewerbesteuermessbescheides wiederum durch einen zusammengefassten Bescheid eine vollständige Regelung zu treffen, auch wenn die Festsetzung für die EGT alt sich nur als wiederholende Verfügung darstellt. Zudem darf nicht aus dem Blick geraten, dass die Gemeinden verpflichtet sind, Gewerbesteuer zu erheben. Zu dieser Erhebungspflicht siehe Ganegger/Güroff, Gewerbesteuergesetz, 8. Aufl. 2014, § 1 Rn. 16.

Auch in diesem Falle erweist sich das Klagebegehren als unbegründet, denn der Bescheid vom 27. März 2014 enthält eine offensichtliche Unrichtigkeit, die aus den zutreffenden Gründen des Verwaltungsgerichts, auf die der Senat Bezug nimmt (§ 122 Abs. 2 Satz 3 VwGO), gemäß § 129 AO hat berichtigt werden können, und die wegen der Bindung des Beklagten an den unverändert gebliebenen Gewerbesteuermessbescheid vom 14. April 2009, nämlich bezogen auf die Steuernummer 0000…, auch hat erfolgen müssen.

2. Die mit der Zulassungsschrift geltend gemachten Gründe greifen daher nicht durch.

a) Die mit der Zulassungsschrift vorgetragenen Gründe, sind insbesondere nicht geeignet, ernstliche Zweifel beim Senat zu wecken (§ 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO).

Das Urteil des Verwaltungsgerichts hat keinen unrichtigen tragenden Rechtssatz aufgestellt, wie die Zulassungsschrift auf Seite 2 ausführt. Vielmehr hat das Verwaltungsrecht zugrunde legen können, dass der Beklagte im vorliegenden Fall die an die EGT neu zu richtenden Steuerbescheide für das Jahr 2007 in einem zusammenfassenden Bescheid sowohl für die Besteuerung der EGT alt als auch der EGT neu hat erlassen können. Dabei hat der Beklagte in dem ursprünglichen Steuerbescheid vom 23. April 2009 die zwei Feststellungsbescheide des Finanzamtes Pasewalk vom 14. April 2009 addiert (siehe den bereits oben genannten handschriftlichen Zusatz im Bescheid) und als zusammenfassenden Bescheid dem Gesamtrechtsnachfolger als Bekanntgabe- und Inhaltsadressat zugestellt. Aus dem Wesen der Gesamtrechtsnachfolge ergibt sich, dass der Gesamtrechtsnachfolger im Wege der Universalsukzession in die Rechtsposition des Rechtsvorgängers vollständig eingetreten ist. Er ist damit auch zum Abgabenschuldner der Gewerbesteuer geworden.

Wenn dann durch den neuen Grundlagenbescheid vom 27. März 2014 einer der beiden Grundlagenbescheide vom 14. April 2009 geändert wird und zugleich insoweit der Vorbehalt der Nachprüfung entfällt, war der Beklagte von Rechts wegen verpflichtet, diesen Änderungsbescheid eins zu eins in eine Änderung des Gewerbesteuerbescheides für 2007 umzusetzen. Diesen Weg hat der Beklagte gewählt und den geänderten Feststellungsbescheide vom 17. März 2014 eins zu eins in die Festsetzung der Gewerbesteuer im Bescheid vom 27. März 2014 übernommen. Wegen eines Übertragungsfehlers ist lediglich die wiederholende Festsetzung des weiteren Grundlagenbescheides vom 14. April 2009 irrtümlich unterblieben.

Die dem Senat naheliegendere Auslegung des Bescheides vom 27. März 2014 ergibt, dass der Beklagte wohl nach wie vor an dem Erlass eines zusammengesetzten Gewerbesteuerbescheides nach § 155 AO, der die Gewerbesteuer für das Jahr 2007 für den selben Gewerbesteuerpflichtigen (teilweise in der Funktion eines Rechtsnachfolgers) festgesetzt hat, hat festhalten wollen.

Soweit der Kläger ergänzt, der Gewerbesteuerbescheid vom 14. April 2009 wie auch der angefochtene Bescheid vom 23. Juni 2014 seien rechtswidrig und auf den Anwendungserlass zur AO, Ziffer 2.12.2, verweist sowie auf die Rechtsprechung u. a. des BFH, sieht der Senat keine ernstlichen Zweifel. Auf die Frage der steuerlichen Zurechnung kommt es für die Überprüfung eines Gewerbesteuerbescheides nicht entscheidend an. Denn auch der Senat zieht nicht in Zweifel, dass die übertragene und die übernehmende Gesellschaft bis zum Ablauf des steuerlichen Übertragungsstichtages zwei selbstständige Rechtsträger gewesen sind, sodass seitens des Finanzamtes Pasewalk und später Greifswald gesonderte Grundlagenbescheide ergangen sind. Wie die Klägerin allerdings selbst einräumt, sind die Bescheide an die übernehmende Gesellschaft als Rechtsnachfolgerin zu richten, hier also die Klägerin. Dies entspricht Ziffer 2.12.1 des Erlasses.

b) Der Zulassungsgrund der besonderen tatsächlichen oder rechtlichen Schwierigkeiten im Sinn des § 124 Abs. 2 Nr. 2 VwGO liegt gleichfalls nicht vor. Der vorliegende Sachverhalt und die daraus folgenden Rechtsfragen sind nicht „überaus komplex“. Vielmehr lässt sich der Sachverhalt darauf reduzieren, dass der hier streitige zusammengefasste Gewerbesteuerbescheid sowohl die „originäre“ Steuerschuld der jetzigen Klägerin regelt als auch die Steuerschuld, in die sie als Gesamtrechtsnachfolgerin eingetreten ist.

Gegen eine Zusammenfassung dieser beiden Sachverhalte in Form eines zusammengefassten Steuerbescheides bestehen auch deshalb keine Bedenken, weil eine Steuerfestsetzung nur ein deklaratorischer Verwaltungsakt ist (vgl. Rüsken in Klein, Abgabenordnung, 13. Aufl., § 155 Rn. 6). Ein Steuerbescheid stellt lediglich fest, welche Steuer nach den einschlägigen Gesetzen geschuldet wird. Hier liegt der Fall vor, dass die Klägerin als Gewerbesteuerschuldnerin für das Kalenderjahr 2007 aufgrund von zwei Sachverhalten die Steuern schuldet. Daher steht auch eine Verletzung des Steuergeheimnisses nicht dem Erlass eines zusammengefassten Bescheides entgegen (vgl. Rüsken, a. a. O., Rn. 46).

c) Im Hinblick auf das in der Zulassungsschrift zitierte Urteil des Bundesfinanzhofs vom 31. Januar 2014 ist weder eine grundsätzliche Bedeutung des vorliegenden Rechtsstreites im Sinne des § 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO dargelegt im Sinne des § 124a Abs. 4 Satz 4 VwGO noch eine Divergenz im Sinne des § 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO.

An keiner Stelle setzt sich das Verwaltungsgericht in Widerspruch zu der Aussage des Leitsatzes des BFH, wonach ein geänderter Grundlagenbescheid, der zugleich die Aufhebung eines Vorbehalt der Nachprüfung beinhaltet, wie eine erstmalige Feststellung zu werten ist, woraus nach der Rechtsprechung des BFH eine umfassende Anpassungspflicht des Folgebescheides besteht. Der geänderte Feststellungsbescheid vom 27. März 2017 hat nur den Grundlagenbescheid für die EGT neu betroffen (Steuernummer alt = Finanzamt Pasewalk 0000…, Steuernummer neu = Finanzamt Greifswald 0000…) und insoweit eine Anpassungspflicht ausgelöst, die der Beklagte auch unstreitig umgesetzt hat. Eine Abweichung von dem bindend festgestellten Grundsteuermessbetrag für das Kalenderjahr 2007 für die EGT neu ist nicht ersichtlich.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 2 VwGO. Die Streitwertfestsetzung beruht auf §§ 47,52 Abs. 1 und 3 GKG.

Hinweis:

Dieser Beschluss ist gemäß § 152 Abs. 1 VwGO und § 68 Abs. 1 Satz 5 GKG in Verbindung mit § 66 Abs. 3 Satz 3 GKG unanfechtbar. Mit der Ablehnung des Antrages wird das Urteil rechtskräftig (§ 124a Abs. 5 Satz 4 VwGO).

Der Antrag der Kläger auf Zulassung der Berufung gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts Greifswald vom 15. Juni 2017 – 3 A 247/13 – wird abgelehnt.

Die Kläger tragen die Kosten des Zulassungsverfahrens als Gesamtschuldner.

Der Wert des Streitgegenstandes für das Zulassungsverfahren wird auf 596,40 € festgesetzt.

I.

Durch Bescheid vom 14. Februar 2013 zog der Beklagte die Kläger für ihre im Satzungsgebiet des Beklagten belegenen Grundstücke in einem zusammengefassten Bescheid zu einem Niederschlagswasserbeitrag in Höhe von 596,40 € heran. In dem Bescheid werden die Größen der beiden Grundstücke aufgeführt sowie die Berechnungsmethode für die Beitragsfestsetzung dargestellt. Die Beiträge werden in einer Gesamtsumme ausgewiesen. Das Grundstück ist seit 1979 an die öffentlichen Entwässerungsanlagen angeschlossen.

Den Widerspruch der Kläger wies der Beklagte durch Widerspruchsbescheid vom 4. März 2013 zurück. Die hiergegen erhobene Klage hat das Verwaltungsgericht durch Urteil vom 15. Juni 2017 abgewiesen. Hiergegen wenden sich die Kläger mit ihrem Antrag auf Zulassung der Berufung.

Die Kläger machen geltend, die Berufung sei gemäß § 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO zuzulassen. Es bestünden ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des Urteils. Das Verwaltungsgericht habe zu Unrecht die Rüge der Kläger zurückgewiesen, wonach die Beitragserhebung gegen die Grundsätze der Rechtssicherheit, Belastungsklarheit und Belastungsvorhersehbarkeit verstoße und es sich bei der Regelung von in § 12 Abs. 2 KAG M-V 2016 und in § 22 Abs. 3 KAG M-V 2016 um einen Verstoß gegen das Rückwirkungsverbot handele. Das Verwaltungsgericht habe weiterhin die Rüge einer formalen Unrechtmäßigkeit des Bescheides vom 14. Februar 2013 zu Unrecht zurückgewiesen.

Das Grundstück der Kläger sei bereits im Jahr 1979 an die zentrale öffentliche Niederschlagswasseranlage angeschlossen worden. Der Vorteil dieses Anschlusses habe sich bis zur Beitragserhebung im Jahre 2013 verflüchtigt. Im vorliegenden Fall komme der Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 5. März 2013 zum Tragen, wonach das Rechtstaatsprinzip und die hierin enthaltenen Grundsätze der Rechtssicherheit und des Vertrauensschutzes einer Beitragserhebung nunmehr entgegenständen. Dies ergebe sich auch aus dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 15. April 2015 und aus den Urteilen des Bundesverwaltungsgerichts zum Aktenzeichen 9 C 15.14 u. a. Daraus folge, dass § 9 Abs. 3 KAG M-V dem Grundsatz der Rechtssicherheit nicht entspreche. Die nunmehr in das KAG M-V 2016 eingeführte neue Regelung des § 12 Abs. 2 KAG M-V stelle keinen angemessenen Interessenausgleich im Sinne der verfassungsgerichtlichen Rechtsprechung dar. Die vom Bundesverfassungsgericht geforderte Interessenabwägung habe offensichtlich nicht stattgefunden. Die neue Verjährungsregelung des KAG M-V 2016 sei wegen Verstoßes gegen das Rechtsstaatsgebot verfassungswidrig.

Die Regelung des § 22 Abs. 3 KAG M-V 2016 stelle einen Verstoß gegen das verfassungsrechtliche Rückwirkungsverbot dar. Diese Regelung enthalte eine echte Rückwirkung. Mit Ablauf des 31. Dezember 2008 sei die Erhebung von Anschlussbeiträgen in den Fällen der Altanschließer nicht mehr möglich.

Schließlich sei der angefochtene Bescheid formell rechtswidrig. Das Grundstück der Kläger bestehe aus zwei Flurstücken (jeweils G... Flur ..., Flurstück .../95 und .../43). Für das Land Mecklenburg-Vorpommern gelte grundsätzlich der Grundstücksbegriff im bürgerlich-rechtlichen Sinne. Aus diesem Grunde hätte die Veranlagung durchaus für zwei Flurstücke in einem einheitlichen Bescheid erfolgen können. Allerdings hätten die Beträge für jedes einzelne Buchgrundstück besonders ausgewiesen werden müssen (vgl. VGH Kassel, Beschl. vom 4. April 1995 –, NVwZ-RR 1995 S. 599). Dieser Rechtsauffassung träten die Kläger bei.

II.

Der gem. § 124a Abs. 4 VwGO fristgerecht gestellte und ebenso fristgerecht begründete Antrag der Kläger auf Zulassung der Berufung ist unbegründet. Der allein geltend gemachte Zulassungsgrund der ernstlichen Zweifel an der angefochtenen Entscheidung (§ 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO) liegt nicht vor.

§ 9 Abs. 3 KAG M-V ist verfassungsgemäß. Insbesondere ist die Frage, ob eine sachliche Beitragspflicht frühestens mit Inkrafttreten der ersten wirksamen Satzung entstehen kann, zu bejahen. Dies ist zwischenzeitlich höchstrichterlich geklärt.

Soweit der Zulassungsantrag vorträgt, es bestünden ernstliche Zweifel an dem angefochtenen Urteil im Hinblick auf die aktuellen (Verjährungs-)regelung in § 12 Abs. 2 KAG M-V, geht dieser Einwand bereits im Grundsatz fehl. Insoweit wird übersehen, dass das Oberverwaltungsgericht Greifswald in seinen Urteilen vom 6. September 2016 – 1 L 212/13 –, juris Rn. 68 ff. und – 1 L 217/13 –; beide rechtskräftig durch BVerwG, Beschlüsse vom 18. Mai 2017 – 9 B 71.16 –, juris, und – 9 B 72.16 –, sich mit dieser Norm befasst hat. Das Bundesverwaltungsgericht, a. a. O., hat die Auslegung des Senates gebilligt.

In Mecklenburg-Vorpommern bestehen somit aktuell - zum einen - die Regelungen über die Verjährung von abgabenrechtlichen Ansprüchen (§ 12 Abs. 2 Nr. 2 KAG M-V i. V. m. § 47 AO). Beitragsansprüche im vorliegenden Fall entstehen frühestens mit der ersten wirksamen Satzung. Diese ist nach § 9 KAG M-V erst 2017 erlassen worden, sodass die vierjährige Festsetzungsfrist noch nicht abgelaufen ist. Zum anderen besteht daneben eine Höchstfrist für eine Abgabenerhebung, die lediglich das Bestehen einer tatsächlichen Vorteilslage anknüpft, nicht aber das Entstehen der sachlichen Beitragspflicht voraussetzt. Auch diese Erhebungssperrfrist des § 12 Abs. 2 Nr. 1 KAG M-V ist noch nicht abgelaufen, da die diesbezügliche Frist frühestens ab 31. Dezember 2000 hat zu laufen beginnen und der 20-Jahreszeitraum noch nicht verstrichen ist. Im vorliegenden Fall ist das Verwaltungsgericht daher zu Recht zu dem Ergebnis gelangt, dass weder die Festsetzungsfrist abgelaufen und damit keine Festsetzungsverjährung eingetreten ist, noch hat sich die Vorteilslage „verflüchtigt“, noch ist den Klägern Vertrauensschutz zuzubilligen, künftig von einer Abgabenfestsetzung bzw. Abgabenerhebung verschont zu bleiben.

Schließlich vermag auch die von der Klägerseite in der Zulassungsschrift benannte Altanschließerproblematik die Zulassung der Berufung nicht zu rechtfertigen. Diese ist in der Rechtsprechung des Senates und des Bundesverwaltungsgerichts geklärt.

Zur weiteren Erläuterung verweist der Senat auf die wesentlichen Inhalte seiner Rechtsprechung und die aktuelle Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts: Das OVG Greifswald, Urt. vom 6. September 2016 – 1 L 212/13 –, vorgehend VG Greifswald, Urt. vom 22. August 2013 – 3 A 291/10 –, ähnlich OVG Greifswald, Urt. vom 6. September 2016 – 1 L 217/13 –, vorgehend VG Greifswald, Urt. vom 22. August 2013 – 3 A 1130/11 – hat in seinen ersten Urteilen zum KAG M-V 2016 insoweit ausgeführt:

„Erst das Inkrafttreten der ersten wirksamen Anschlussbeitragssatzung kann die sachliche Beitragspflicht auslösen. Einer Rückwirkung dieser Satzung bedarf es in Mecklenburg-Vorpommern nicht (st. Rechtsprechung des OVG Greifswald seit Beschluss vom 8. April 1999 – 1 M 41/99 –).“

Die ersten wirksamen Beitragssatzungen des Beklagten datieren vom 8. März 2017, denn die Vorgängersatzungen haben sich als unwirksam erwiesen. Zur Vermeidung von Wiederholungen wird auf die beiden Normenkontrollurteile des Senates vom 5. Dezember 2016 – 1 K 8 /13 – und – 1 K 9/13 – verwiesen. Des Weiteren hat der Senat in seinen oben genannten Urteilen vom 6. September 2016 ausgeführt:

„Das vom BVerfG im Beschluss vom 5. März 2013 – 1 BvR 2457/08 –, BVerfGE 133, 143 = NVwZ 2013 S. 1004, entwickelte Rechtsinstitut der „Verflüchtigung“ greift im vorliegenden Fall nicht durch. Denn das BVerwG (Urt. vom 15. April 2015 – 9 C 15.14 u. a. –, vorgehend OVG Greifswald, Urt. vom 1. April 2014 – 1 L 139/13 u. a. – hat dem Landesgesetzgeber in Mecklenburg-Vorpommern die Möglichkeit offen gelassen, eine weitergehende und längere Festsetzungsverjährungsfrist als den 31. Dezember 2008 zu bestimmen. Eine solche Fristbestimmung hat der Landesgesetzgeber jetzt durch Gesetz vom 14. Juli 2016 getroffen. Der Senat hat keine Zweifel daran, dass diese gesetzliche Neuregelung (§ 12 Abs. 2 KAG M-V Fassung 2016) den von BVerfG und BVerwG gemachten Vorgaben entspricht. Eine zeitlich unbefristete Heranziehung zu (Anschluss-)Beiträgen ist nicht mehr möglich.

Der Grundsatz des Vertrauensschutzes, wie er in dem stattgebenden Kammerbeschluss des BVerfG, 2. Kammer, Beschl. vom 12. November 2015 – 1 BvR 2961/14, 1 BvR 3051/14 –, LKV 2016 S. 25 ff., für Berlin-Brandenburg konkretisiert worden ist, ist im vorliegenden Verfahren - wegen der abweichenden Sach- und Rechtslage - nicht einschlägig, sodass er keine Bindungswirkung nach § 31 BVerfGG entfaltet. Seit Inkrafttreten des KAG vom 11. April 1991 hat das OVG Greifswald stets die Rechtsauffassung vertreten, dass (nach § 8 Abs. 7 Satz 2 KAG 1991, heute § 9 Abs. 3 Satz 1 KAG M-V) ohne eine wirksame Satzung keine sachliche Beitragspflicht entstehen kann und mithin auch der Lauf der regelmäßigen Verjährung nicht in Gang gesetzt wird (vgl. zur ähnlichen Rechtslage in Sachsen-Anhalt, OVG Magdeburg, Beschl. vom 17. Februar 2016 – 4 L 119/15 –, Rn. 58 und 59 und OVG Weimar, Urt. vom 12. Januar 2016 – 4 KO 850/09 –, Juris Rn. 48, zur Rechtslage in Thüringen).

Die im Beschluss des BVerfG vom 5. März 2013 – 1 BvR 2457/08 – gesetzte Frist, bis zum 31. März 2014 eine gesetzliche Neuregelung vorzunehmen, ist ausschließlich für den bayerischen Landesgesetzgeber maßgeblich gewesen.“

An diesen Erwägungen ist uneingeschränkt festzuhalten, zumal das Bundesverwaltungsgericht, Beschl. vom 8. März 2017 - 9 B 19.16 -, vorgehend OVG Magdeburg, Beschl. vom 17. Februar 2016 - 4 L 119/15 –, sich in einer auf Mecklenburg-Vorpommern übertragbaren Weise zu den Fragen der Vereinbarkeit von Anschlussbeiträgen mit dem Gebot der Belastungsklarheit und -vorhersehbarkeit und zur Ausschlussfrist geäußert hat:

„Das im Rechtsstaatsprinzip verankerte Gebot der Belastungsklarheit und -vorhersehbarkeit schützt den Bürger davor, für lange zurückliegende, in tatsächlicher Hinsicht abgeschlossene Vorgänge zeitlich unbegrenzt zu Beiträgen herangezogen zu werden. Der Gesetzgeber hat einen weiten Gestaltungsspielraum bei seiner Aufgabe, die berechtigten Interessen der Allgemeinheit am Vorteilsausgleich und der einzelnen Vorteilsempfänger an Rechtssicherheit zu einem angemessenen Ausgleich zu bringen (im Anschluss an BVerfG, Beschluss vom 5. März 2013 - 1 BvR 2457/08 – BVerfGE 133, 143) (Rn. 7).“

Insbesondere in Rn. 26 und 29 führt das Bundesverwaltungsgericht aus:

„Nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts muss es sich um eine beitragsrelevante Vorteilslage handeln. Damit stimmt insbesondere auch eine Rechtsprechung überein, nach der die Vorteilslage nicht an eine tatsächliche Anschlussnahme anknüpft, sondern erst in dem Zeitpunkt entsteht, in dem den Beitragspflichtigen erstmals der rechtlich gesicherte Vorteil geboten worden ist, ihr Schmutzwasser mittels einer öffentlichen Einrichtung entsorgen zu können (BVerwG, Urteil vom 15. April 2015 - 9 C 19.14 -, Buchholz 11 Art. 20 Nr. 218 Rn. 16).

Hintergrund der Fragestellung ist, dass § 6 Abs. 6 KAG-LSA a. F., nach dem die Beitragspflicht mit der Beendigung der beitragspflichtigen Maßnahmen entstand, vom Oberverwaltungsgericht wie § 6 Abs. 6 Satz 2 KAG-LSA ausgelegt wurde, sodass die Beitragspflicht frühestens mit dem Inkrafttreten der ersten wirksamen Satzung entstehen konnte und Beiträge entgegen dem verfassungsrechtlichen Gebot der Belastungsklarheit und -vorhersehbarkeit zeitlich unbegrenzt erhoben werden konnten. Dies hat nach Auffassung des Berufungsgerichts zur Folge, dass der neu eingefügte § 6 Abs. 6 Satz 2 KAG LSA keine unzulässige Rückwirkung entfaltete, da sich die Rechtslage durch das Änderungsgesetz nicht geändert hat. Vielmehr war die neue Regelung nach Auffassung des Oberverwaltungsgerichts lediglich deklaratorischer Natur (BA S. 16; ebenso nun LVerfG Dessau, Urt. vom 24. Januar 2017 - LVG 1/16 -, UA Rn. 61).“

Eine endgültige Klärung der von der Zulassungsschrift angesprochenen Fragen folgt aus den beiden Beschlüssen des Bundesverwaltungsgerichts vom 18. Mai 2017 - 9 B 72.16 – und - 9 B 71.16 -, vorgehend OVG Greifswald, Urt. vom 6. September 2016 - 1 L 217/13 – und - 1 L 212/13 –. Darin führt das Bundesverwaltungsgericht für das Kommunalabgabengesetz Mecklenburg-Vorpommern unter anderem aus:

„Weder das Bundesverfassungsgericht noch das Bundesverwaltungsgericht haben den Rechtssatz aufgestellt, es sei unzulässig, die Entstehung der sachlichen Beitragspflicht vom Vorliegen einer wirksamen Satzungsgrundlage abhängig zu machen. Das Bundesverfassungsgericht hat in seinem von der Beschwerde zitierten Beschluss vom 5. März 2013 - 1 BvR 2457/08 - (BVerfGE 133, 143 Rn. 45) nicht die Anknüpfung des Entstehens der sachlichen Beitragspflicht an eine wirksame Satzung für unzulässig erachtet, sondern es mit dem Rechtsstaatsprinzip in seiner Ausprägung als Gebot der Belastungsklarheit und -vorhersehbarkeit für unvereinbar erklärt, wenn der Gesetzgeber ganz von einer Regelung absieht, die der Abgabenerhebung eine bestimmte zeitliche Grenze setzt. Auch der Senat hat in seinem Urteil vom 15. April 2015 - 9 C 19.14 - lediglich das Fehlen einer zeitlichen Höchstgrenze für eine Beitragserhebung in § 12 Abs. 2 Satz 1 KAG M-V a. F. beanstandet (Rn. 3).

Das Berufungsgericht ist auch nicht konkludent von dem vorgenannten Urteil des Bundesverwaltungsgerichts abgewichen. Danach wirkte sich die Verfassungswidrigkeit von § 9 Abs. 3 Satz 1 Halbs. 2 KAG M-V aufgrund der in § 12 Abs. 2 Satz 1 Halbs. 2 KAG M-V a. F. geregelten Übergangsfrist (erst) nach deren Ablauf am 31. Dezember 2008 aus. Ausführungen zu den ab diesem Zeitpunkt eintretenden rechtlichen Folgen enthält das vorgenannte Urteil nicht. Diese ergeben sich vielmehr aus dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 5. März 2013 - 1 BvR 2457/08 - (BVerfGE 133, 143 Rn. 49, 51). Die Verfassungswidrigkeit einer Vorschrift, die eine zeitlich unbegrenzte Abgabenerhebung ermöglichte, führte danach nicht zu deren Nichtigkeit, sondern nur zur Unwirksamkeit mit der weiteren Folge, dass sie nicht mehr angewandt werden dürfte und laufende Gerichts- und Verwaltungsverfahren bis zu einer gesetzlichen Neuregelung auszusetzen waren. Das Berufungsgericht hat eine solche Neuregelung in § 12 Abs. 2 KAG M-V in der Fassung des Ersten Gesetzes zur Änderung des Kommunalabgabengesetzes vom 14. Juli 2016 (GVBl. M-V S. 584) gesehen und deren Verfassungsmäßigkeit bestätigt. Seine Schlussfolgerung, dass einer Beitragserhebung damit nicht mehr das Gebot der Belastungsklarheit und -vorhersehbarkeit entgegensteht, widerspricht folglich auch insoweit nicht dem vorstehenden Urteil des Bundesverfassungsgerichts Rn. 4).

Das Oberverwaltungsgericht hat auch nicht im Zusammenhang mit seinen Ausführungen zum Vertrauensschutz (UA S. 23 ff.) einen von dem Kammerbeschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 12. November 2015 – 1 BvR 2961/14 u. a. – (NVwZ 2016 S. 300) abweichenden Rechtssatz aufgestellt. Es hat vielmehr die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts deswegen nicht für einschlägig erachtet, weil der dort zugrunde liegende Sachverhalt mit dem vorliegenden nicht vergleichbar sei. In dem aus Brandenburg stammenden Fall sei nach alter Rechtslage die Beitragsforderung im Zeitpunkt der Gesetzesänderung erloschen gewesen. Dass in einem solchen Fall eine gesetzliche Vorschrift, die rückwirkend eine abgelaufene Festsetzungsverjährung „aus den Angeln hebe“, eine echte Rückwirkung darstelle, sei nicht zweifelhaft. Der Unterschied liege aber darin, dass sich die Rechtslage in Mecklenburg-Vorpommern elementar von der in Brandenburg unterscheide. Im Gegensatz zu Mecklenburg-Vorpommern sei es nach der Rechtsprechung des Oberverwaltungsgerichts Berlin-Brandenburg stets auf die erste Satzung angekommen, gleichgültig, ob diese wirksam gewesen sei Rn. 5).“

Der Umstand, dass der Beklagte im vorliegenden Fall einen zusammengefassten Bescheid erlassen hat (§ 12 Abs. 1 KAG M-V i. V. m. § 155 AO), in dem die Beiträge für zwei Grundstücke festgesetzt worden sind, begründet keine ernstlichen Zweifel an dem angefochtenen Urteil. In der Rechtsprechung des Senates ist vielmehr geklärt, dass auch im Bereich des kommunalen Abgabenrechts der Erlass eines zusammengefassten Bescheides - im Grundsatz - zulässig ist (vgl. hierzu allgemein OVG Greifswald, Beschl. vom 19. Juni 2017 – 1 L 252/15 – ; ferner Aussprung in Aussprung/Siemers/Holz, KAG M-V, § 2 Erl. 12.3.4 f.; § 12 Erl. 32). Es ist stets eine Frage des Einzelfalles, ob der Bescheid noch die erforderliche Bestimmtheit aufweist.

Im vorliegenden Einzelfall führt dieses Vorgehen des Beklagten nicht zur Aufhebung des angefochtenen Bescheides. Vielmehr ist der Rechtsansicht des Verwaltungsgerichts zu folgen, dass der angefochtene Bescheid zwar formell rechtswidrig ist, gleichwohl aber gemäß § 12 Abs. 1 KAG M-V i. V. m. § 127 AO nicht der Aufhebung unterliegt, weil keine andere Entscheidung in der Sache hätte getroffen werden können. Da im vorliegenden Fall eine Beitragserhebungspflicht besteht, hat der Beklagte unter Anwendung seiner Beitragssatzung die Kläger in der satzungsgemäßen Höhe zu veranlagen gehabt. Daher hat der Senat keine Zweifel daran, dass die Abgabenfestsetzungen und das Zahlungsgebot noch hinreichend bestimmt sind. Im Hinblick auf die Festsetzung der Abgaben wendet der Kläger zwar zutreffend ein, dass ihm in der Bescheidformel nicht exakt benannt wird, welcher Betrag welchem Grundstück zuzurechnen ist. Unter Zuhilfenahme der Begründung des Bescheides erschließt sich aber zweifelsfrei, welcher Betrag auf welches Grundstück entfällt. Auf Seite 1 des Bescheides werden die Flächen der beiden Grundstücke benannt. Auf Seite 2 wird eine einfache Addition der Flächen vorgenommen. Danach wird die Gesamtfläche mit der Grundflächenzahl von 0,2 multipliziert und mit dem Beitragssatz von 4,20 € pro Quadratmeter. Dadurch erschließt sich dem Leser des Bescheides, dass die jeweilige Grundstücksfläche mit der Grundflächenzahl von 0,2 und dem Beitragssatz von 4,20 € m² multipliziert werden muss. Daher ist der Empfänger des Bescheides in der Lage, die Multiplikation der Grundstücksfläche des 260 m² bzw. 450 m² großen Grundstückes mit der Geschoßflächenzahl und dem Beitragssatz vorzunehmen, um so zu den jeweiligen Einzelbeträgen zu kommen. Wegen der im vorliegenden Fall nur erforderlichen und auch wenig anspruchsvollen Rechenschritte, ist für den Adressaten aus dem Bescheid ohne weiteres nachvollziehbar, dass das Grundstück Flurstück 248/95 mit einem Beitrag von 218,40 € (260 x 0,2 x 4,20) und das Grundstück Flurstück 247/ 43 mit einem Beitrag von 378,40 € (450 x 0,2 x 4,20) belastet worden ist. Diese einfachen Rechenschritte können gegebenenfalls auch im Rahmen einer Vollstreckung in das Grundstück wegen der auf den Grundstücken ruhenden öffentlichen Lasten sicher und zweifelsfrei nachvollzogen werden.

Schließlich vermag auch der Hinweis der Kläger auf § 22 Abs. 3 KAG M-V 2016 dem Senat keine ernstlichen Zweifel an der angefochten Entscheidung zu vermitteln. Der Senat hat sich bereits mit oben genannten Urteilen vom 6. September 2016 mit dieser Regelung befasst und ausgeführt: Es hätte dieser salvatorischen Klausel nicht bedurft. Jedes Gesetz, soweit es nichts anderes regele, beanspruche mit Inkrafttreten seine Gültigkeit. Nach den bisherigen Regelungen des KAG M-V sei lediglich keine zeitliche Obergrenze für eine Verjährung eines Anschlussbeitrages geregelt gewesen. Daraus habe aber nicht geschlossen werden können, dass ein Anschlussbeitrag verjährt sei. Der Senat hat die Rechtslage vor Inkrafttreten des KAG M-V 2016 dahingehend bewertet, dass die Anwendung des im Übrigen verfassungsgemäßen KAG M-V ab einem gewissen vom Gesetzgeber festzulegenden Stichtag verfassungswidrig wäre. Die gesetzliche Neuregelung 2016 beinhaltet jetzt in § 12 Abs. 2 Nr. 1 KAG M-V die erforderliche gesetzgeberische Entscheidung, die die widerstreitenden Interessen abwägt. Einer weitergehenden deklaratorischen Klausel hätte es nicht bedurft. Als deklaratorische Klausel ist die Regelung des § 22 Abs. 3 KAG M-V aber unschädlich (Senatsurteile vom 6. September 2016; vgl. auch Aussprung in Aussprung/Siemers/Holz, KAG M-V, § 7 Erl. 8.1.6).

Die Kostenentscheidung folgt aus §§ 154 Abs. 2, 159 VwGO. Die Streitwertfestsetzung beruht auf §§ 47 GKG i. V. m. § 52 Abs. 3 GKG.

Hinweis:

Dieser Beschluss ist gemäß § 152 Abs. 1 VwGO und § 68 Abs. 1 Satz 5 i. V. m. § 66 Abs. 3 Satz 3 GKG unanfechtbar. Mit der Ablehnung des Antrags wird das Urteil rechtskräftig (§ 124a Abs. 5 Satz 4 VwGO).