1: Die Beteiligten streiten darüber, ob von der Klägerin im Jahre 2003 vorgenommene Lieferungen von Mobilfunktelefonen als innergemeinschaftliche Lieferungen gemäß § 4 Nr. 1 Buchstabe b i. V. m. § 6a UStG steuerfrei sind.

2: Im Oktober 2002 gründete die A GmbH die „… Vermögens-Verwaltungs GmbH“ (die Klägerin), zu deren Geschäftsführerin zunächst Frau X bestellt wurde. Mit Vertrag vom 12. Februar 2003 erwarb die Firma … Holding ApS (im Folgenden auch „die Holding“), vertreten durch ihren Gesellschafter-Geschäftsführer Herrn Y, sämtliche Anteile an der Klägerin für 25.000,00 €. Der Firmenname der Gesellschaft wurde in „D GmbH“ geändert, der Sitz nach … verlegt und der Gegenstand des Unternehmens in den „Groß- und Einzelhandel mit Waren aller Art, insbesondere mit technischen Artikeln (…)“ geändert. Als neuer Geschäftsführer wurde Herr Y bestellt.

3: Herr Y war nicht nur Inhaber der Holding, sondern auch der E ApS. Die Holding wiederum war Alleingesellschafterin nicht nur der Klägerin, sondern diverser weiterer Gesellschaften. Hierzu gehörten u. a. die F GmbH, die G ApS und die H ApS. Zur Darstellung des Firmenverbunds des Herrn Y wird auf die Übersicht mit der Überschrift „According to Y 07/10-03“ verwiesen. Die unternehmerische Aktivität der benannten Gesellschaften des Firmenverbunds stellt sich mit einigen Ausnahmen/Überschneidungen in zeitlicher Hinsicht so dar, dass diese – beginnend mit der F GmbH im Jahre 2001 – ihre Aktivitäten nacheinander und jeweils für einen begrenzten Zeitraum von einigen Monaten bis zu gut eineinhalb Jahren entwickelten. Insoweit wird auf die Übersicht „Zeitschiene Y – Firmen (Aktiver Handel)“ verwiesen. Die Gesellschaften betrieben jeweils den Im- und Export mit – mit wenigen Ausnahmen – Mobiltelefonen. Neben diesen Gesellschaften gründete die Holding zum 1. September 2003 vier weitere Gesellschaften, welche jedoch vor Aufnahme einer Aktivität von Amts wegen gelöscht wurden.

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Die Klägerin, welche in ihrer Bilanz auf den 31. Dezember 2002 – und auch beim Erwerb durch die Holding im Februar 2003 – außer einem Kassenbestand von rund 23.000,00 € kein nennenswertes Vermögen auswies, nahm im Oktober 2003 den aktiven Handel mit Mobiltelefonen auf. Sie tätigte im Streitjahr – im Zeitraum von Oktober bis Dezember – Ausgangsumsätze in Höhe von 25.854.419,00 €, deren steuerrechtliche Beurteilung in vollem Umfang streitig ist. Der Ablauf der von der Klägerin ab Oktober 2003 durchgeführten Transaktionen ist von ihr in einer tabellarischen Aufstellung über die Warenbewegungen unter Angabe der Lieferanten und der Mengen dargestellt worden; ergänzend wird auf Auflistung der Geschäfte unter Angabe des Aufschlags verwiesen. Ausweislich dieser Aufstellung erwarb die Klägerin im Streitjahr von folgenden Firmen Mobiltelefone:

-	… Ltd., United Kingdom – UK – (im Folgenden: K; zu einer exemplarischen Rechnung dieser Firma wird auf Bl. 102 Arbeitsbogen verwiesen),
-	… Ltd., UK (im Folgenden: L; zu einer exemplarischen Rechnung wird auf Bl. 129 Arbeitsbogen verwiesen),
-	… Trading Limited, UK, (im Folgenden: M Trading; zu einer exemplarischen Rechnung wird auf Bl. 137 Arbeitsbogen verwiesen),
-	… 2003 Ltd., UK, (im Folgenden: N; zu einer exemplarischen Rechnung wird auf Bl. 141 Arbeitsbogen verwiesen),
-	… International PLC, UK, (im Folgenden: O; zu einer exemplarischen Rechnung wird auf Bl. 249 Aktenordner 1 verwiesen),
-	… = P,
-	… = Q,
-	… = R,
-	… = S,
-	… Ltd. = T

5: Rechnungsempfängerin der Klägerin war bei allen Transaktionen im Streitzeitraum die Firma … S. L. (im Folgenden: U). Die U hatte die Umsatzsteuer- Identifikationsnummer ESB…, welche vom 19. August 2003 bis zum 29. März 2004 gültig war. Die Gesellschaft war registriert in Santa Cruz de Tenerife und zwar mit dem Firmensitz („Domicilio“) im… . Die Rechnungsadresse lautete … in Malaga (zu einer exemplarischen Rechnung an die U wird auf Bl. 104 Arbeitsbogen verwiesen). Bezahlt wurde die Ware in keinem Fall von der U, sondern stets von der Firma … UK Ltd. (im Folgenden V).

6: Soweit die Klägerin für die streitgegenständlichen Transaktionen Waren bei den Firmen K, L, M Trading, N und O bezogen hat, sind die Eingangsrechnungen von den Zulieferfirmen, die Ausgangsrechnungen an die U, sowie Belege über die Zahlungsströme aktenkundig (Geldein- und -ausgang bei der Klägerin). Aus den Unterlagen ist u.a. ersichtlich, dass die Rechnungslegungen und Zahlungsströme hinsichtlich der Ein- und Verkäufe zeitlich in einem engem Zusammenhang standen (vgl. etwa Bl. 102 ff.: Eingangsrechnung von der K am 7. Oktober 2003, Zahlung an die K am 8. Oktober 2003, Ausgangsrechnung an die U am 7. Oktober 2003, Zahlungseingang 8. Oktober 2003). Dabei sind die Ausgangsrechnungen an die U ausweislich der Rechnungsdaten zum Teil früher erstellt worden, als die Eingangsrechnungen (vgl. etwa Bl. 113 ff. Arbeitsbogen: Eingangsrechnung der K am 8. Dezember 2003, Ausgangsrechnung an die U am 6. Dezember 2003; Bl. 125 ff.: Eingangsrechnung der K am 4. November 2003, Ausgangsrechnung an die U am 28. Oktober 2003; Bl. 149 ff. Arbeitsbogen: Eingangsrechnung der N am 30. Oktober 2010, Ausgangsrechnung an die U am 27. Oktober 2003).

7: Nach den Angaben auf der tabellarischen Aufstellung der Klägerin ist der Einkauf dergestalt abgewickelt worden, dass die Ware aus UK durch die Speditionsfirma W Ltd. (Sitz in … , UK) von einem Speditionslager in UK nach … (Inland) in ein Speditionslager der Firma AA GmbH geliefert wurde. Dabei geht aus einigen Transportdokumenten für die Eingangsleistungen der Klägerin (vgl. etwa Bl. 118 ff. Aktenordner 1; Bl. 270 ff. Aktenordner 1: Transportdokumente über Lieferungen der O an die Klägerin) hervor, dass bei Einkäufen von den Firmen N, K und O die Waren aus einem Speditionslager der Firma W in … (UK) abgeholt wurden. Von … (Inland) aus soll die Ware mit der Firma AA weiter in ein Speditionslager in Belgien verbracht worden sein. Ab dem 18. November 2003 soll anstelle der AA GmbH jeweils die Firma BB GmbH agiert haben.

8: Am 25. November 2015 reichte die Klägerin weitere Unterlagen zu allen Transaktionen ein und zwar jeweils ein Doppel der Ausgangsrechnung der Klägerin, Zahlungsbelege über den Zahlungseingang von der V, sog. „Prealerts“ – Dokumente, mit welchem die Klägerin ihren Lagerhalter (zunächst die AA GmbH, später die Transporte BB GmbH) auf die Ankunft ihrer erworbenen Waren hinwies und die Anweisung erteilte, dass ein weiterer Transport bzw. die Herausgabe nur nach Freigabe durch die Klägerin erfolgen darf („SHIP ON HOLD“) – sowie CMR Frachtbriefe. Auf den Inhalt der Unterlagen (vgl. Gerichtsakte; Sonderband „mit Schriftsatz vom 25. Nov. 2015 eingereichte Unterlagen“) wird verwiesen.

9: In ihrer Steuererklärung für das Jahr 2003 erklärte die Klägerin keine Umsätze zum allgemeinen oder ermäßigten Steuersatz, Vorsteuerbeträge aus Rechnungen von anderen Unternehmen in Höhe von 1.117,08 € sowie Vorsteuerbeträge aus innergemeinschaftlichen Erwerben in Höhe von 4.079.196,81 €. Letzteren Vorsteuerbeträgen standen Umsatzsteuern auf innergemeinschaftliche Erwerbe in selber Höhe gegenüber, so dass die Erklärung einen Vorsteuerüberhang in Höhe von 1.117,08 € auswies. Auf der Anlage UR zur Umsatzsteuererklärung erklärte die Klägerin zudem innergemeinschaftliche Lieferungen gemäß § 4 Nr. 1 Buchstabe b in Höhe von 25.854.419,00 €. Der Beklagte stimmte der Erklärung zunächst zu und gewährte den Vorsteuerüberhang in Höhe von 1.117,09 €.

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Im Zeitraum ab April 2002 fanden verschiedene Steuerprüfungen bei verschiedenen zum Firmenverbund des Herrn Y gehörenden Gesellschaften sowie bei Herrn Y selbst statt, auf deren Ergebnisse der Beklagte seine Auffassung stützt, dass die Umsätze der Klägerin nicht unter die Befreiungsvorschriften der §§ 4 Nr. 1 Buchstabe b i. V. m. § 6a UStG fallen. Es handelte sich dabei namentlich um Umsatzsteuer-Sonderprüfungen bei

-	der F GmbH (2002),
-	der E ApS (2003),
-	der G ApS (2003),
-	der H ApS (2003),
-	um eine bei der Klägerin durchgeführte Umsatzsteuer-Nachschau (2004),
-	um ein gegen Herrn Y im Jahre 2004 eröffnetes und im Oktober 2006 gemäß § 170 Abs. 2 StPO eingestelltes Steuerstrafverfahren
-	und um eine bei der Klägerin durchgeführte Steuerfahndungsprüfung (2005).

11: Die aktenkundigen Feststellungen der jeweiligen Prüfungen lassen sich im Wesentlichen wie folgt zusammenfassen; ergänzend wird auf die jeweils benannten Prüfungsberichte sowie die dazu vorliegenden Anlagen in der BP-Akte, im Arbeitsbogen, sowie im Aktenordner 1 verwiesen:

12: Umsatzsteuer-Sonderprüfung bei der F GmbH (2002):

13: Im Rahmen der am 23. April 2002 begonnenen Umsatzsteuer-Sonderprüfung der F GmbH wurde festgestellt, dass das Unternehmen mit Sitz am … den Großhandel mit Mobiltelefonen zum Gegenstand hatte. Dabei seien die Waren nach den Feststellungen nahezu ausschließlich in Großbritannien erworben und umgehend wieder in das europäische Ausland geliefert worden. Soweit bezüglich der 29 Rechnungsadressaten der F GmbH seitens der Finanzbehörde im Ausland gestellte Auskunftsersuchen beantwortet worden seien, sei darin ausnahmslos mitgeteilt worden, dass es sich bei den Rechnungsadressaten um Scheinunternehmen handele, oder um existente Unternehmen, deren Umsatzsteuer-Identifikationsnummer missbraucht worden sei. Dies habe nach damaligen Erkenntnissen auf 19 der insgesamt 29 Rechnungsadressaten zugetroffen; weitere Auskunftsersuchen seien bis dato nicht beantwortet worden. Die Rechnungen, welche an diese 19 Rechnungsadressaten gerichtet waren, seien nahezu ausnahmslos nicht von den Adressaten, sondern von Dritten bezahlt worden; die Warenbewegungen beim Ein- und Verkauf erfolgten nach den Feststellungen von einem Speditionslager in ein anderes oder zum Teil wieder zurück in das ursprüngliche Speditionslager. Als Empfänger seien grundsätzlich die im EU-Ausland befindlichen Warenlager eingetragen; Empfangsbestätigungen der Rechnungsempfänger oder der tatsächlichen Abnehmer seien nicht vorgefunden worden. Darüber hinaus wurde festgestellt, dass die Umsatzsteuer-Identifikationsnummern der Rechnungsadressaten meist nur kurze Zeit gültig waren. Die Ausgangsrechnungen hätten regelmäßig lediglich den Gerätetyp und die Anzahl, z. B. „2000 Nokia 8310“, enthalten. Zum Teil sei das Transportgut auch nur ganz allgemein bezeichnet worden, z. B. „4 Palets Electricals“. Auf Grundlage dieser Feststellungen wurde im Bericht vertreten, dass die Voraussetzungen des § 6a UStG nicht erfüllt seien; es sei insbesondere davon auszugehen, dass die Rechnungsadressaten nicht die tatsächlichen Abnehmer der Ware gewesen seien.

14: Umsatzsteuer-Sonderprüfung bei der E ApS (2003):

15: Bei der am 5. Mai 2003 begonnenen Umsatzsteuer-Sonderprüfung wurde festgestellt, dass das Unternehmen mit Sitz in … (Dänemark) den Im- und Export mit Mobiltelefonen zum Gegenstand hatte. Nach den Feststellungen seien die Waren ausnahmslos in Großbritannien erworben und umgehend wieder nach Großbritannien geliefert worden. Auch hier hätten die Ausgangsrechnungen jeweils nur den Gerätetyp sowie die Anzahl oder lediglich die allgemeine Bezeichnung „Palets Electricals“ beinhaltet. Die IMEI-Nummern seien nicht benannt worden. Soweit Auskunftsersuchen hinsichtlich der Rechnungsadressaten aus dem Ausland beantwortet worden seien, sei auch hier mitgeteilt worden, dass es sich bei den Rechnungsadressaten um Scheinunternehmer oder um existente Unternehmen gehandelt habe, deren Umsatzsteuer-Identifikationsnummer missbraucht worden sei. Keiner der Rechnungsadressaten habe seine Rechnungen selbst bezahlt; die Bezahlung sei stets durch Dritte erfolgt. Die Warenbewegungen seien auch hier stets von einem Speditionslager in ein anderes bzw. zurück in das ursprüngliche Speditionslager erfolgt. In den Frachtpapieren seien die im EU-Ausland befindlichen Warenlager eingetragen; Empfangsbestätigungen der Rechnungsempfänger oder tatsächlichen Abnehmer seien nicht vorgefunden worden. Auch hier wurde festgestellt, dass die Umsatzsteuer-Identifikationsnummern der Rechnungsadressaten meist nur kurze Zeit gültig waren. Auf Grundlage dieser Feststellungen wurde im Bericht die Ansicht vertreten, dass die Voraussetzungen des § 6a UStG nicht erfüllt seien.

16: Umsatzsteuer-Sonderprüfung bei der G ApS (2003):

17: Bei der am 5. Mai 2003 begonnenen Prüfung wurde festgestellt, dass das Unternehmen mit Sitz in … (Dänemark) den Im- und Export von Mobiltelefonen zum Gegenstand hatte. Die Waren seien dabei in dem geprüften Zeitraum ausnahmslos in Großbritannien erworben und umgehend wieder nach Großbritannien geliefert worden. Regelmäßig seien auch hier in den Rechnungen lediglich Gerätetyp und Anzahl genannt worden, und auch hier hätten im EU-Ausland eingeholte Auskünfte zu den Rechnungsempfängern ausnahmslos ergeben, dass es sich bei den Rechnungsadressaten um Scheinunternehmer oder um existente Unternehmen gehandelt habe, deren Identifikationsnummer missbraucht worden sei. Dies habe zum damaligen Zeitpunkt auf 9 der insgesamt 14 Rechnungsadressaten zugetroffen; weitere Ersuchen seien bis dato nicht beantwortet worden. Auch die Inhalte der Frachtpapiere hätten ergeben, dass lediglich die im EU-Ausland befindlichen Warenlager als Empfänger eingetragen waren und den Empfang bestätigt haben. Empfangsbestätigungen der Rechnungsempfänger oder der tatsächlichen Abnehmer hätten auch hier gefehlt. Es wurde wie bei den anderen Gesellschaften die Auffassung vertreten, dass die Voraussetzungen des § 6a UStG nicht erfüllt seien.

18: Umsatzsteuer-Sonderprüfung bei der H ApS (2003):

19: Bei der am 23. Oktober 2003 begonnenen Prüfung wurde festgestellt, dass das Unternehmen mit Sitz in … (Dänemark) den Im- und Export von Mobiltelefonen und Digitalkameras zum Gegenstand hatte. Im Prüfungszeitraum seien die Waren ausnahmslos in Großbritannien erworben und umgehend in das europäische Ausland geliefert worden. Hinsichtlich der handelsüblichen Bezeichnung der Ware wurde auch hier festgestellt, dass regelmäßig lediglich Gerätetypen und Anzahl oder eine allgemeine Bezeichnung gewählt worden sei. Auch hier habe es sich nach den eingeholten Auskünften der ausländischen Behörden bei den Rechnungsadressaten um Scheinunternehmen beziehungsweise um Unternehmen gehandelt, deren Umsatzsteuer-Identifikations-nummer missbraucht worden sei. Mit Ausnahme von drei Ausgangsrechnungen seien sämtliche Beträge nicht vom Rechnungsadressaten bezahlt worden. Die Bezahlung sei insoweit durch das britische Unternehmen V erfolgt. Die Frachtpapiere erlaubten keine Zuordnung zu den Ausgangsrechnungen und auch hier hätten Empfangsbestätigungen der Rechnungsempfänger oder tatsächlichen Abnehmer gefehlt. Es wurde abermals die Auffassung vertreten, dass die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung nicht erfüllt seien.

20: Weitergehende Erkenntnisse des Prüfers zu den vorbenannten Gesellschaften sind in einem Aktenvermerk vom 26. Januar 2005 über die vier Sonderprüfungen zusammengefasst. Darin wird u. a. dargestellt, dass im Rahmen der Beantwortung eines Auskunftsersuchens der britischen Behörden Mitte November 2004 zu einer Vielzahl von Lieferungen an die H ApS der Lieferweg festgestellt worden sei. Das Ersuchen habe detaillierte Angaben zu den Vorlieferanten und den hierbei erfolgten Zahlungen in Form von entsprechenden Excel-Tabellen enthalten. Durch die Auswertung und Aufbereitung dieser Daten sei in zehn Fällen die gesamte Lieferkette aufgedeckt worden. Nach den vom Umsatzsteuer-Sonderprüfer auf Grundlage der von den britischen Behörden übermittelten Daten erstellten Übersichten seien die Mobiltelefone in diesen Fällen zunächst über eine Händlerkette innerhalb Großbritanniens gehandelt worden. Dabei habe sich auf der zweiten Stufe die V befunden, welche die Waren von einem „Missing Trader“ bzw. „Hijacker“ bezogen habe. Der letzte Händler innerhalb dieser Kette habe die Waren dann umsatzsteuerfrei an die H ApS nach Deutschland veräußert. Diese Gesellschaft wiederum habe die Waren von Deutschland an die U weiter fakturiert. Nach den Ermittlungen der Steuerbehörden unter Hinzuziehung der eingeholten Auskunftsersuchen habe der Erstlieferant seine Steuerschuld aus seiner der V erteilten Rechnung nicht beglichen, der Vorlieferer der H ApS die Vorsteuer gezogen, und seine Ausgangsumsätze als umsatzsteuerfrei erklärt. Die U als Rechnungsempfängerin der H ApS sei auch ein „Missing Trader“ und habe die ihr gestellten Rechnungen nicht bezahlt. Die Bezahlung der H ApS sei vielmehr durch die V – den zweiten Händler in der Lieferkette – erfolgt. Ihren Vorlieferern habe die V dafür lediglich geringe Beträge überwiesen; ein weiterer geringer Betrag sei an die U gezahlt worden. Insgesamt habe die Auswertung der übermittelten Daten ergeben, dass die Beteiligten acht Firmen aus den Warentransaktionen einen Überschuss erzielten, der dem Vorsteuerüberhang des Zulieferers der in Deutschland ansässigen Firma entsprach, und der durch die diversen Zahlungen – insbesondere der V – unter den verschiedenen Firmen aufgeteilt worden sei. Ein solches Bild zeichne sich in allen zehn Fällen ab.

21: Umsatzsteuer-Nachschau bei der Klägerin (2004):

22: Aufgrund von Ermittlungen für die britischen Steuerbehörden wurde zur Aufklärung von zwei Lieferungen der Firma O an die Klägerin am 29. Januar 2004 bei der Klägerin eine Umsatzsteuer-Nachschau vorgenommen. Dabei wurde festgestellt, dass sich die erste Rechnung der Firma O vom 28. Oktober 2003 an die Klägerin auf 1.081.795,00 £ belief, und dass die Ware bereits mit Rechnung vom 26. Oktober 2003 an die U weiter fakturiert war. Die Rechnung wurde auch hier nicht von der U, sondern von der V am 30. Oktober 2003 bezahlt. Die zweite Rechnung der Firma O datierte auf den 29. Oktober 2003 und belief sich auf 1.076.950,00 £. Die Ware wurde bereits mit Rechnung vom 27. Oktober 2003 an die U weiter fakturiert. Auch hier wurde die Rechnung von der V am 31. Oktober 2003 bezahlt.

23: Steuerstrafverfahren gegen Herrn Y (ab 2004):

24: Am 7. April 2004 wurde gegen Herrn Y ein Steuerstrafverfahren u.a. wegen des Verdachts der (Umsatz-)Steuerhinterziehung eröffnet. Das Verfahren ist im Oktober 2006 gemäß § 170 Abs. 2 StPO eingestellt worden. Im Rahmen der Ermittlungen sind Daten aus einem britischen Auskunftsersuchen ausgewertet worden. Die Daten betrafen die Lieferkette hinsichtlich der durch die Klägerin von der O bezogenen Mobiltelefone (zwei Transaktionen [„Deals“]). Nach den Feststellungen zeigt sich im Ergebnis ein ähnliches Bild, wie bei den Auswertungen hinsichtlich der H ApS. So seien die Waren von der DD Ltd. (nach britischem Auskunftsersuchen ein „Missing Trader“) über zwei Zwischengesellschaften (davon ein Hijacker) an die V weiter fakturiert und sodann über einen weiteren Zwischenhändler in UK an die O (UK) fakturiert worden. Die der V in Rechnung gestellte Umsatzsteuer sei nicht abgeführt worden; die O habe Vorsteuern in Höhe von 184.055,38 € geltend gemacht und die Ware als steuerfreie Lieferung an die Klägerin nach Deutschland veräußert, welche diese weiter an die U (ebenfalls ein „Missing Trader“) fakturiert habe. Die Rechnung der Klägerin an die U sei wiederum von der V bezahlt worden. Dafür habe die V ihre unmittelbaren Zulieferer nicht vollständig befriedigt, sondern lediglich anteilig. In Summe hätten die finanziellen Vorteile sämtlicher beteiligter Gesellschaften einen Betrag in Höhe von 184.055,38 € ergeben, der damit dem bei der O angefallenen Vorsteuerüberhang entsprochen habe. Die Abrechnungen der ersten Transaktion (Deal 1) seien in kurzer Zeit erfolgt. Die Rechnungen des ersten Gliedes in der Lieferkette (DD Ltd.) sowie der fünf Folgegesellschaften datieren auf den 28. Oktober 2003. Die Rechnung für den letzten – siebten – Lieferschritt, namentlich die Rechnung der Klägerin an die U, datiert auf den 26. Oktober 2003. Ein ähnliches Bild zeigt sich beim Deal 2.

25: In einer im Rahmen der Prüfung vom Bundesamt für Finanzen zur U eingeholten Auskunft der spanischen Behörden heißt es u.a.: „The company is a missing trader. The company started the comunitaries operations in 19. August 2003, and before this time don`t were made any supplies. In the legal address of the company there`s nobody and I cant send you anything else because the company can not be founded (…)“. Dazu wurde auf den Bericht der EE vom 12. Februar 2004 verwiesen, in welchem zwei Personen der EE in spanischer Sprache über ihre Ermittlungen hinsichtlich der U in … berichten. Ausweislich einer „Purchase Order“ an die … – gemeint war offenbar die H – vom 6. August 2003 hat die U (über der Bestellung geschrieben mit „LL“) unter einer Adresse in Malaga über einen Nokia Communicator Waren bestellt, wobei unter der Bestellung ein Firmenstempel der U (dort geschrieben mit nur einem „L“) und einer Adresse in Teneriffa aufgedruckt war. Die Klägerin hat die der U zugeordnete Umsatzsteuer-Identifikationsnummer im Bestätigungsverfahren nach § 18e UStG abgefragt. Die Abfrage erfolgte am 27. April 2004 und ergab, dass die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer vom 19. August 2003 bis zum 29. März 2004 gültig war.

26: Steuerfahndungsprüfung bei der Klägerin (2005):

27: Auf Anweisung der Staatsanwaltschaft erfolgte in der Zeit vom 29. September 2005 bis zum 21. November 2005 eine Steuerfahndungsprüfung bei der Klägerin. Im Bericht vom 23. November 2005 wurde festgestellt, dass die im Rahmen der oben genannten Umsatzsteuer-Sonderprüfungen geprüften Umsätze der vier Firmen zwar als steuerfrei behandelt, tatsächlich jedoch steuerpflichtig gewesen seien. Begründet worden sei diese Feststellung u. a. damit, dass die in den zusammenfassenden Meldungen erklärte Hauptabnehmerin der vier Firmen – die U – als Scheinunternehmen einzustufen sei. Abnehmerin der Klägerin im Kalenderjahr sei ebenfalls ausschließlich die Firma U gewesen; lediglich im ersten Quartal 2004 sei neben die U die Firma FF getreten. Im Steuerfahndungsbericht wurden auf dieser Grundlage die erklärten innergemeinschaftlichen Lieferungen der Klägerin (25.854.419,00 €) als steuerpflichtig behandelt, so dass sich ein Nettobetrag von 22.288.293,00 € sowie Umsatzsteuern (16 %) in Höhe von 3.566.126,00 € ergaben. In einem ergänzenden Bericht vom 6. November 2006 wurde für den hier nicht streitigen Zeitraum 2004 darüber hinaus festgestellt, dass hinsichtlich der Firma FF zwischenzeitlich auch eine Antwort der spanischen Finanzbehörden eingegangen sei, und dass es sich nach den dortigen Feststellungen ebenso wie bei der U um einen Missing Trader handele.

28: Mit dem angegriffenen Umsatzsteuerbescheid 2003 vom 2. Januar 2006 änderte der Beklagte die unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehende Steuerfestsetzung und erhöhte den festgesetzten Betrag von -1.117,09 € um 3.566.126,00 € auf 3.565.009,79 €. Zur Erläuterung verwies er auf die Ergebnisse im Bericht über die bei der Klägerin durchgeführte Steuerfahndungsprüfung.

29: Hiergegen wandte sich die Klägerin mit ihrem am 6. Januar 2006 beim Beklagten eingegangenen Einspruch. Zur Begründung trug sie im Wesentlichen vor, der Vortrag des Finanzamts erschöpfe sich in der widerlegbaren Behauptung, dass weder der Buch-, noch der Belegnachweis erfüllt worden sei. Der Buchnachweis (§ 17c UStDV) sei indes erbracht. Die erfolgte Aufzeichnung der Ware sei nicht mangelhaft; insbesondere sei die Erfassung der Geräteidentifikationsnummern („IMEI“) nicht erforderlich gewesen. Soweit das Finanzamt die Aufzeichnung der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer rüge, werde auf das Urteil des BFH vom 15. Juli 2004 (V R 1/04) verwiesen. Danach handele es sich bei der Identifikationsnummer eines Missing Traders um die richtige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer. Auch sei der Belegnachweis (§ 17a UStDV) erbracht. Es sei von der Rechtsprechung entschieden, dass der CMR-Frachtbrief den Anforderungen an einen Versendungsbeleg im Sinne von § 17a Abs. 4 i. V. m. § 10 UStDV genüge und eine Empfängerbestätigung in Feld 24 des Briefs obsolet sei. Da der Belegnachweis insoweit erfüllt sei, komme im Streitfall auch die Gewährung von Vertrauensschutz nach § 6a Abs. 4 UStG in Betracht (Verweis auf BFH-Urteil vom 12. Mai 2009, V R 65/06). Und schließlich werde darauf hingewiesen, dass aufgrund des fehlenden materiell-rechtlichen Charakters der Nachweispflichten auch im Falle von deren Nichterfüllung von steuerfreien Lieferungen auszugehen sei, da im Streitfall aufgrund der objektiven Beweislage feststehe, dass die Voraussetzungen der innergemeinschaftlichen Lieferung vorliegen. Denn die Ware sei physisch in einen anderen Mitgliedsstaat verbracht worden; dies sei auch unstreitig. Schließlich könne auch ein Verweis auf den Beschluss des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts in der Sache 4 V 40/05 (E ApS) – dem das Finanzamt offensichtlich einen präjudiziellen Charakter zur Frage der Einbindung in ein Umsatzsteuer-Karussell entnehme – die Auffassung des Finanzamts nicht stützen.

30: Mit Einspruchsentscheidung vom 9. Juli 2010 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. Nach den Prüfungsfeststellungen zu den vier geprüften und zum Firmenverbund des Herrn Y gehörenden Firmen liege eine Vielzahl von Anhaltspunkten dafür vor, dass diese Firmen – und die Klägerin – an einem oder mehreren Umsatzsteuer-Karussellen beteiligt gewesen seien. Durch die Auswertung und Aufbereitung der Daten aus dem britischen Auskunftsersuchen sei insoweit eine gesamte Lieferkette aufgedeckt und bewiesen worden, dass und in welcher Weise der vorsätzliche Umsatzsteuerbetrug im Einzelnen vollzogen worden sei. Diesbezüglich sei auch das Schleswig-Holsteinische Finanzgericht in der Sache 4 V 40/05 davon ausgegangen, dass die dortige Antragstellerin als In-Out-Buffer an einem Umsatzsteuer-Karussell beteiligt gewesen sei. Die Aussetzung der Vollziehung sei damals nur deswegen gewährt worden, weil aufgrund des BFH-Beschlusses vom 29. November 2004 zweifelhaft gewesen sei, ob die Warenbewegungen innerhalb eines Umsatzsteuer-Karussells überhaupt der Umsatzbesteuerung unterlägen. Dieser Beschluss des BFH sei jedoch mittlerweile durch die EuGH-Urteile vom 12. Januar 2006, 11. Mai 2006 und 6. Juli 2006 überholt. Der Belegnachweis sei nicht erfüllt. Ein Frachtbrief solle stets die Unterschrift desjenigen tragen, der dem Frachtführer den Auftrag zur Beförderung des Frachtgutes erteilt habe. Die Angaben in einem Frachtbrief, der nicht vom Absender unterschrieben sei, seien nicht leicht und eindeutig nachprüfbar. Auch müsse ein CMR-Frachtbrief u. a. den Namen und die Anschrift des Empfängers enthalten. Nach den Prüfungsfeststellungen seien die Waren jedoch stets von Speditionslagern abgeholt, auf das europäische Festland transportiert und umgehend wieder in Speditionslager nach Großbritannien beziehungsweise Holland verbracht worden. Die Transportdokumente (CMR-Frachtbriefe) seien dabei den einzelnen Transaktionen weitestgehend nicht zuordenbar gewesen. Dies habe nicht zuletzt daran gelegen, dass als Empfänger der Waren nicht der Kunde laut Rechnung, sondern stets nur ein Speditionslager bezeichnet gewesen sei. Zudem fehlten der Name und die Anschrift des Empfängers. Zweifel bestünden ferner hinsichtlich der üblichen Bezeichnung des Gutes, bezüglich der Anzahl, Zeichen und Nummern der Frachtstücke. Die grenzüberschreitende Warenbewegung sei nicht belegmäßig nachgewiesen, weil in Feld 24 der – ohnehin nur in Kopie vorliegenden – Frachtbriefe der Empfang der Waren mit allen dort erforderlichen Angaben nicht bestätigt worden sei. Auch der Buchnachweis sei nicht erfüllt. Hierzu müsse der liefernde Unternehmer die Unternehmereigenschaft des Abnehmers nachweisen; die bloße Aufzeichnung der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer allein reiche nicht aus. Die Identität des Abnehmers sei zum Beispiel durch Vorlage eines Kaufvertrages nachzuweisen. Auch seien nach den Prüfungsfeststellungen lediglich einfache Bestätigungsabfragen zur Gültigkeit der Umsatzsteuer-Identifikationsnummern durchgeführt worden. Für den Umstand, dass die U ein Missing Trader sei, spreche über das Auskunftsersuchen hinaus der Umstand, dass die in den Handelsregisterauszügen angegebene Branche nicht zum Großhandel mit Mobiltelefonen passe. Die Nichtaufzeichnung der IMEI-Nummern könne nicht nur daran zweifeln lassen, dass tatsächlich eine Lieferung an den Rechnungsempfänger ausgeführt worden sei; sie könne weiterhin Indiz dafür sein, dass der Unternehmer wusste oder wissen konnte oder hätte wissen müssen, dass er mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligt gewesen sei, der in einen Umsatzsteuerbetrug einbezogen war. Ferner stehe fest, dass die Rechnungen nicht von der U, sondern von der V bezahlt worden seien. Eine derartige Vorgehensweise – Zahlung durch Dritte – sei im normalen Wirtschaftsleben undenkbar. Schließlich sei darauf hinzuweisen, dass die Ausgangsrechnungen auf Britische Pfund fakturiert worden seien, der daneben ausgewiesene Eurobetrag aber nie dem tatsächlichen Umrechnungskurs entsprochen habe. Ein Vertrauensschutz sei in Ansehung all dessen nicht zu gewähren.

31: Hiergegen wendet sich die Klägerin mit ihrer am 11. August 2010 bei Gericht eingegangenen Klage. Zur Begründung hat sie zunächst auf ihr im Rechtsbehelfsverfahren eingereichtes Schreiben vom 4. November 2009 verwiesen. Mit am 28. Februar 2014 bei Gericht eingegangenem Schreiben trug die Klägerin unter Verweis auf ihren Vortrag im Verwaltungsverfahren weiter vor. Dem Steuerfahndungsbericht vom 23. November 2005 liege keine Ermittlung des hier zu beurteilenden Sachverhalts zugrunde. Vielmehr seien ausweislich des Berichts „auf Anweisung der Staatsanwaltschaft, die im Rahmen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung getroffenen steuerlichen Feststellungen bei (anderen Firmen) zu übernehmen“ gewesen. Für den konkreten Streitfall seien dagegen keine Feststellungen getroffen worden. Ausgangspunkt für die Auffassung des Beklagten sei damit die durch „nichts“ belegte Unterstellung, dass der festgestellte Sachverhalt bei anderen Firmen auf den hiesigen Streitfall übertragbar sei. Die Voraussetzungen für einige steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen seien im Streitfall indes objektiv erfüllt. Die Mobiltelefone seien durch eine Spedition in das übrige Gemeinschaftsgebiet (Belgien) versendet worden. Dazu lägen dem Beklagten die entsprechenden CMR-Frachtbriefe vor, wonach die Mobiltelefone von Speditionslagern im Inland (der AA GmbH in …, bzw. der BB in …) in ein anderes Speditionslager in Belgien versandt worden seien. Zum Beweis werde hierzu auf die von der Klägerin eingereichte tabellarische Aufstellung verwiesen. Abnehmer sei die U und folglich ein Unternehmen i. S. d. § 2 UStG gewesen. Der Erwerb habe somit in einem anderen Mitgliedsstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung unterlegen, da in Belgien – oder bis zum Nachweis über die Besteuerung in Belgien: in Spanien, § 3d Satz 2 UStG – ein innergemeinschaftlicher Erwerb zu versteuern gewesen sei. Bei der Auslegung von § 6a UStG sei zu berücksichtigen, dass es sich bei den Nachweispflichten der Klägerin entgegen der Auffassung des Beklagten nach der Rechtsprechung des EuGH weder um einen objektiven, noch um einen „schlüssigen“ Nachweis des Grenzübertritts selbst handeln müsse (Bl. 82 Gerichtsakte mit weiteren Nachweisen aus der Rechtsprechung). Der Belegnachweis sei erfüllt. Die Klägerin habe diesen durch
- das Doppel der Rechnung,
- durch einen Beleg entsprechend § 10 Abs. 1 UStDV (hier: CMR-Frachtbrief)
erfüllt. Zum Beweis für die Erfüllung des Belegnachweises verweist die Klägerin auf Kopien der Ausgangsrechnungen und CMR-Briefe in einem Beweismittelordner des Beklagten. Auch sei der Buchnachweis erfüllt. Die Klägerin habe die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer gegenüber dem Abnehmer abgefragt, erfasst und diese zeitnah durch einfache Bestätigungsabfragen auf deren Gültigkeit überprüft. Zum Beweis hierfür werde ebenfalls auf einen Beweismittelordner des Beklagten verwiesen. Im Übrigen werde darauf hingewiesen, dass die Nachweise keine materielle Voraussetzung für die Gewährung der Steuerbefreiung seien (Bl. 83, 84 Gerichtsakte mit Verweis auf die Rechtsprechung des EuGH). Vorliegend habe die Klägerin von dem Abnehmer bei Geschäftsanbahnung eine Bescheinigung über die Gewerbeanmeldung, eine Eintragung im für den Abnehmer zuständigen Register sowie die Bescheinigung über die Identifikationsnummer erhalten. Zum Beweis werde erneut auf den Beweismittelordner des Beklagten verwiesen. Das Fehlen der IMEI-Nummern sei für die Rechnungslegung nicht erforderlich und biete auch keinen Hinweis darauf, dass der Unternehmer wusste oder wissen konnte oder hätte wissen müssen, dass er mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligt sei, der in einen Umsatzsteuerbetrug einbezogen sei. Unabhängig davon, dass eine solche Sichtweise alle Unternehmer kriminalisieren würde, seien vorliegend keine Feststellungen getroffen, dass die Klägerin eine solche Kenntnis hatte oder hätte haben müssen. Dass die Ausgangsrechnungen von der V bezahlt worden seien, biete ebenfalls keinen Hinweis darauf, wenn dies durch den Abnehmer im Vorwege bereits angekündigt worden sei. Das gegen den Vertreter der Klägerin eingeleitete Steuerstrafverfahren wegen Umsatzsteuerhinterziehung sowie der gewerbs- und bandenmäßigen Steuerhinterziehung sei zwischenzeitlich wohl nach § 170 Abs. 2 StPO eingestellt worden. Danach ergäben sich keine „zahlreichen“ Anhaltspunkte für die Einbeziehung in ein Umsatzsteuer-Karussell. Der Beklagte lege lediglich dar, dass aufgrund der späteren Erkenntnisse der britischen und deutschen Steuerbehörden eine Lieferkette darzustellen sei, die Anhaltspunkte für einen Mehrwertsteuerbetrug böten. Indes ergebe sich aus der späteren Erkenntnis nicht, dass der Vertreter der Klägerin bei Ausführung der Umsätze über den gleichen Kenntnisstand verfügt habe. Mit Schreiben vom 25. November 2015 ergänzt die Klägerin ihren Vortrag unter Bezugnahme auf die am selben Tag eingereichten Unterlagen, dahingehend dass der Belegnachweis erbracht sei. Die Geschäftsbeziehungen der Klägerin zu Lieferanten nach Großbritannien habe ihre Ursache darin gehabt, dass sich dort seinerzeit der größte Handelsplatz für Mobiltelefone befunden habe; daher seien auch die Geschäfte in britischen Pfund abgewickelt, um Währungsrisiken zu vermeiden. Die Klägerin sei dem jeweiligen Angebot / der jeweiligen Nachfrage nachgegangen und habe die Lieferungen vertraglich vereinbart. Dabei habe sie keine Warenbestände aufgebaut, sondern die Ware erst erworben, nachdem sie einen konkreten Abnehmer gehabt habe. Die Waren seien nach Eingang im Warenlager durch einen von der U beauftragten Frachtführer bei dem Lageristen der Klägerin abgeholt und an den Bestimmungsort in Belgien verbracht worden. Um Forderungsausfälle zu vermeiden, habe der Zahlungsverkehr in einem engen zeitlichen Zusammenhang mit der Freigabe der Kunden gestanden. Die U habe bei Geschäftsanbahnung eine Zahlung durch die V angekündigt, weil sie – die U – Forderungen gegenüber der V gehabt habe. Durch die direkte Überweisung der V habe der Zahlungsweg verkürzt werden können; die Klägerin selbst habe keine direkten Kontakte zu dieser Firma gehabt. Die Koordination der Transaktionen sei vorwiegend telefonisch oder per Fax / Email erfolgt. Soweit der Beklagte der Klägerin eine Kenntnis bzw. ein Kennenmüssen von einer Einbindung in eine Steuerhinterziehung vorwerfe, sei dies zurück zu weisen. Hierzu werde zunächst auf das Urteil des EuGH vom 22. Oktober 2015 (C-277/14) verwiesen. Es sei bis heute und nach über zehn Jahren Ermittlungsarbeit weder bzgl. des „Deal 1“ und „Deal 2“, noch bzgl. der anderen Transaktionen klar, ob überhaupt eine Steuerhinterziehung vorgelegen habe. Konkrete Ergebnisse der ausländischen Steuerbehörden seien nicht bekannt; die bloße Bezeichnung als sog. „missing trader“ reiche für eine Feststellung der Hinterziehung nicht aus. Zudem gäben die Schaubilder keinerlei Rückschlüsse auf eine Kenntnis bzw. ein Kennenmüssen der Klägerin. Insbesondere habe die Klägerin über die Höhe der Verkaufspreise – namentlich die Höhe der Gewinnaufschläge (Verweis auf die Anlage K1, Bl. 183 Gerichtsakte) – frei entscheiden können, soweit der Kunde gewillt gewesen sei, den Preis zu zahlen. Wenn die Preisakzeptanz der U durch Dritte fremdbestimmt gewesen sein sollte, sei nicht ersichtlich, wie die Klägerin dies hätte wahrnehmen können. Dies gelte umso mehr, als der behauptete Mehrwertsteuerbetrug angeblich auf der Ebene des fünften Vorlieferanten eingetreten sein soll. Schließlich sei Vertrauensschutz zu gewähren (Verweis auf Rechtsprechung des EuGH / BFH). Auf das Schreiben der Klägerin vom 25. November 2015 wird im Übrigen Bezug genommen.

32: Im Termin zur mündlichen Verhandlung am 9. Dezember 2015 hat die Klägerin ergänzend vorgetragen, dass es auf eine Datumsangabe im Feld 4 der CMR-Frachtbriefe nicht ankommen könne, weil jeweils zumindest das Ausstelldatum der Briefe angegeben worden sei. Da es sich im Streitfall um Abholfälle gehandelt habe, entspreche das Ausstelldatum dem in Feld 4 einzutragenden Datum, sodass die Eintragung in Feld 4 entbehrlich gewesen sei. Hinsichtlich zeitlicher Differenzen zwischen der Rechnungsausstellung und der (Weiter-)Lieferung von Waren durch die Klägerin erläutert diese, dass es durchaus gelegentlich Lieferschwierigkeiten gegeben, die Klägerin daher weiterfakturierte Waren verspätet erhalten und sich der Weitertransport folglich verzögert habe. Andererseits sei es auch vorgekommen, dass bereits angelieferte Waren nicht unverzüglich weiter geliefert, sondern vorübergehend gelagert worden seien. Zweifel am Vorliegen der Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung folgten aus der bloßen zeitlichen Differenz zwischen der Rechnungslegung und der Warenlieferung damit nicht.

33: Die Klägerin beantragt,
den Bescheid für 2003 über Umsatzsteuer vom 2. Januar 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 9. Juli 2010 dahingehend zu ändern, dass statt Lieferungen und sonstigen Leistungen zu 16 % in Höhe von 22.288.293,00 € nach § 4 Nr. 1 Buchstabe b i. V. m. § 6a UStG steuerbefreite Lieferungen in Höhe von 25.854.419,00 € zugrunde gelegt werden und die Umsatzsteuer um 3.566.126,00 € niedriger festgesetzt wird,
hilfsweise, die Revision zuzulassen.

34: Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

35: Er verweist zunächst auf die Einspruchsentscheidung sowie auf das BFH-Urteil vom 17. Februar 2011 (V R 30/10) wonach innergemeinschaftliche Lieferungen umsatzsteuerpflichtig seien, wenn der Unternehmer die Identität seines Abnehmers verschleiere, um diesem die Hinterziehung der geschuldeten Umsatzsteuern zu ermöglichen. Der Beleg- und Buchnachweis sei nicht geführt. Aufgrund der personenbezogenen Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG setze die Steuerfreiheit insbesondere voraus, dass der Unternehmer nachweise, wer Abnehmer der Lieferung sei. Aufgrund der zutreffenden Angaben des Leistenden müsse die Person des Abnehmers (Erwerbers) der Lieferung bekannt sein, da sonst das Ziel, Steuereinnahmen dadurch auf den Bestimmungsmitgliedstaat zu verlagern, nicht erreicht werden könne (Verweis auf BFH-Rechtsprechung). Bei der U habe es sich aber um einen Missing Trader gehandelt, was auch ohne Weiteres erkennbar gewesen sei. Aufgrund sehr hohen Umsatzvolumens und der Stammkundeneigenschaft der U seien diesbezüglich erhöhte Anforderungen an die Klägerin bezüglich der Prüfungspflicht zu stellen gewesen. Dies folge auch aus der Handy-Bestellung vom 6. August 2003, in welcher der Name der U unterschiedlich geschrieben worden sei. Die CMR-Frachtbriefe seien als Versendungsbelege nicht anzuerkennen. Nach den Prüfungsfeststellungen seien die Waren stets auf eigene Kosten von Speditionslagern in Großbritannien abgeholt, auf das europäische Festland transportiert und umgehend wieder in Speditionslager nach Großbritannien verbracht worden. Die Klägerin habe die Mobiltelefone durch eine Spedition nach … (Inland) bringen lassen; dies folge aus den CMR-Frachtbriefen auf Blatt 269 bis 275 des Aktenordners. Die hinsichtlich der Versendungswege eingereichten CMR-Frachtbriefe lägen ausschließlich in Kopie vor und könnten bereits deswegen nicht anerkannt werden. Der Geschäftsführer habe seinerzeit die Transportdokumente per Fax erhalten und im Rahmen der Prüfung auch ausschließlich Fax-Unterlagen vorgelegt. In diesem Zusammenhang werde darauf hingewiesen, dass ein von der Klägerin mehrfach angeführter Beweismittelordner nicht existiere. Da als Empfänger der Ware nicht der Kunde, sondern stets nur ein ausländisches Speditionslager bezeichnet gewesen sei, seien die CMR-Frachtbriefe den einzelnen Transaktionen nicht zuordenbar. Die Identität von Absender und Empfänger der Waren gingen aus den Frachtpapieren nicht hervor. Bestünden ernstliche Zweifel an der tatsächlichen grenzüberschreitenden Warenbewegung und fehle in Feld 24 die Empfangsbestätigung des Abnehmers, sei der liefernde Unternehmer verpflichtet, den erforderlichen Nachweis der grenzüberschreitenden Warenbewegung durch andere geeignete Unterlagen nachzuweisen. Dies sei hier nicht geschehen; vielmehr sei die Ware ungeprüft übernommen (Content unchecked). Von einer Verschaffung der Verfügungsmacht könne diesbezüglich aufgrund der ungenügenden Transportdokumente nicht ausgegangen werden. Ob die Ware also tatsächlich den Rechnungslegungen entsprechend über die EU-Grenzen nach Belgien transportiert worden sei, könne nicht festgestellt bzw. nachgewiesen werden. Auch sei nicht plausibel, warum die Bezahlung durch die V erfolgt sei. Zudem habe der auf der Rechnung ausgewiesene Euro-Betrag nie dem tatsächlichen Umrechnungskurs entsprochen. Eine Bezahlung durch den Kunden in Euro hätte zu einem Verlust geführt. Die vom Prüfer lückenlos ermittelten Geldströme innerhalb der Lieferkette machten deutlich, dass die Abwicklung nur bei einer Einweihung aller Beteiligten habe funktionieren können. Jeder Beteiligte in der Lieferkette habe wissen müssen, an wen und in welcher Höhe er weiter zu fakturieren gehabt habe. Dies sei folglich auch der Klägerin bewusst gewesen. Ein Gutglaubensschutz komme nicht in Betracht. Dieser scheitere schon am mangelnden Belegnachweis. Im Übrigen habe das Verhalten der Klägerin nicht dem eines ordentlichen Geschäftsmanns entsprochen. Aufgrund des hohen Absatzvolumens, der kurzen Gültigkeit der Umsatzsteuernummer sowie der Bezahlung durch die V hätten sich Zweifel am Vorliegen der Voraussetzung für eine Steuerbefreiung aufdrängen müssen.

36: Der Berichterstatter hat der Klägerin mit Verfügung vom 15. Januar 2014 eine Frist mit ausschließender Wirkung bis zum 14. März 2014 gemäß § 79b Abs. 1 Satz 1 FGO gesetzt. Auf den Inhalt dieser mit vollem Namenszug unterschriebenen Verfügung, welche der Klägerin am 17. Januar 2014 zugestellt wurde, wird Bezug genommen. Er hat am 5. Oktober 2015 mit den Beteiligten einen Termin zur Erörterung der Sach- und Rechtslage durchgeführt; auf das Protokoll zu diesem Termin wird verwiesen. Der Vorsitzende hat der Klägerin gemeinsam mit der Terminsladung vom 2. November 2015 eine Frist mit ausschließender Wirkung zum 25. November 2015 gem. § 79b Abs. 2 Nr. 2 FGO gesetzt. Auf den Inhalt dieser mit vollem Namenszug unterschriebenen und am 5. November 2015 zugestellten Verfügung wird verwiesen.

Entscheidungsgründe

37: Die Klage ist unbegründet.

38: Der Bescheid ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO. Denn das Finanzamt ging zu Recht davon aus, dass die streitgegenständlichen steuerbaren (dazu I.)) Umsätze nicht als innergemeinschaftliche Lieferungen gem. § 4 Nr. 1 Buchstabe b i. V. m. § 6a UStG steuerfrei waren (dazu II.)).

: I.)

39: Die Klägerin hat als Unternehmerin i.S.d. § 2 Abs. 1 UStG mit den streitgegenständlichen Lieferungen steuerbare Umsätze im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG ausgeführt. Dem stünde auch eine Beteiligung der Klägerin (als sog. „In Out Buffer“) an einem Umsatzsteuer-Karussell nicht entgegen. Zwar hatte der erkennende Senat in seiner zum Aktenzeichen 4 V 40/05 ergangenen Entscheidung unter Berufung auf den BFH-Beschluss vom 29. November 2004 (V B 78/04, BStBl II 2005, 535) noch ernstliche Zweifel daran, ob ein sog. „In Out Buffer“ eine „wirtschaftliche Tätigkeit“ – und damit eine steuerbare Tätigkeit – im Sinne der 6. Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedsstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG – Richtlinie 77/388/EWG – ausübe. Jedoch lag dem BFH-Beschluss vom 29. November 2004 der Umstand zugrunde, dass dem Gerichtshof der Europäischen Union –EuGH– seinerzeit Vorabentscheidungsersuchen vorlagen (C-354/03 und C-355/03), bei deren Beantwortung es der BFH für möglich hielt, dass der EuGH im Falle von Umsatzsteuer-Karussellen das Vorliegen einer „wirtschaftlichen Tätigkeit“ ablehnen könnte. Der EuGH hat diese Aussage indes nicht getroffen, sondern in den dort entschiedenen Fällen unter Hinweis auf den weiten Anwendungsbereich der Richtlinie das Vorliegen einer „wirtschaftlichen Tätigkeit“ bejaht (vgl. EuGH-Urteil vom 12. Januar 2006, C-354/03, C-355/03, HFR 2006, 318). Denn bei einer Analyse der Definition des Begriffs der „wirtschaftlichen Tätigkeiten“ werde deutlich, dass sich der Begriff auf einen weiten Bereich erstrecke, und dass es sich dabei um einen objektiv festgelegten Begriff handle, da die Tätigkeit an sich – unabhängig von ihrem Zweck und ihrem Ergebnis – betrachtet werde. Auch in späteren Entscheidungen hat der EuGH die Steuerbarkeit von Lieferungen im Zusammenhang mit Umsatzsteuerhinterziehungen angenommen und – bei vorausgesetzter Steuerbarkeit – die Steuerfreiheit der Lieferungen in diesen Fällen negiert (EuGH-Urteile vom 7. Dezember 2010, C-285/09, HFR 2011, 231; vom 18. Dezember 2014, C-131/13, C-163/13 und C-164/13, HFR 2015, 203). Eine Beteiligung der Klägerin an einem Umsatzsteuer-Karussell stünde damit der Steuerbarkeit der Lieferungen nicht entgegen.

: II.)

40: Die Lieferungen sind nicht als innergemeinschaftliche Lieferungen gem. § 4 Nr. 1 Buchstabe b i. V. m. § 6a UStG steuerfrei.

: 1.)

41: Gemäß § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG ist eine innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei, wenn bei der Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

42


1. Der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,

2. der Abnehmer ist

a) ein Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b) eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c) bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber

und

3. der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedsstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung.

43: Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung auf Art. 28c Teil A Buchstabe a unter Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG (jetzt Art. 131 und 138 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem - Mehrwertsteuersystemrichtlinie -). Steuerfrei sind danach unter den Bedingungen, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der Befreiung sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch festlegen, „die Lieferungen von Gegenständen, die durch den Verkäufer, den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb des in Art. 3 bezeichneten Gebietes, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferungen an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nicht steuerpflichtige juristische Person bewirkt werden, der/die als solcher/solche in einem anderen Mitgliedsstaat als dem des Beginns der Versendung oder Beförderung der Gegenstände handelt“.

44: Der Unternehmer hat die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG gemäß § 6a Abs. 3 UStG i. V. m. §§ 17a ff. der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung – UStDV – unter Berücksichtigung der von den Mitgliedsstaaten nach dem Einleitungssatz der Befreiungsvorschrift festgelegten Bedingungen nachzuweisen (vgl. BFH-Beschluss vom 22. Juli 2015, V R 23/14, DStR 2015, 2073).

45: Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen nach § 6a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, ist die Lieferung gemäß § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG gleichwohl steuerfrei, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte. Für diese Vorschrift besteht zwar keine ausdrückliche Grundlage in der Richtlinie 77/388/EWG. Sie entspricht jedoch der Rechtsprechung des EuGH. Danach sind die zuständigen Behörden des Liefermitgliedstaats nicht befugt, einem gutgläubigen Lieferanten, der Beweise vorgelegt hat, die dem ersten Anschein nach sein Recht auf Befreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung von Gegenständen belegen, zu verpflichten, später Mehrwertsteuer auf diese Gegenstände zu entrichten, wenn sich die Beweise als falsch herausstellen, jedoch nicht erwiesen ist, dass der Lieferant an der Steuerhinterziehung beteiligt war, und er alle ihm zur Verfügung stehenden zumutbaren Maßnahmen ergriffen hat, um sicherzustellen, dass die von ihm vorgenommene innergemeinschaftliche Lieferung nicht zu seiner Beteiligung an einer Steuerhinterziehung führt (EuGH-Urteil vom 27. September 2007 C-409/04, Teleos u. a., Slg. 2007, I-7797; vgl. auch BFH-Urteil vom 25. April 2013, V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl. II 2013, 656).

46: Soweit die Voraussetzungen einer Steuerbefreiung nach § 6a Abs. 1 UStG vorliegen, kommt eine Steuerfreiheit ungeachtet des Vorliegens der tatbestandlichen Voraussetzungen nach der Rechtsprechung des EuGH indes nicht in Betracht, wenn der Lieferer bei der Lieferung die Identität des Warenerwerbers verschleiert hat, um diesem zu ermöglichen, die Mehrwertsteuer zu hinterziehen (EuGH-Urteil vom 7. Dezember 2010, C-285/09, HFR 2011, 231). In Erweiterung dieser Rechtsprechung hat der EuGH darüber hinaus entschieden, dass eine Steuerbefreiung versagt werden muss, sofern anhand objektiver Umstände nachgewiesen ist, dass der Lieferer wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich durch den Umsatz, auf den er sich zur Begründung der betreffenden Steuerfreiheit beruft, an einer im Rahmen einer Lieferkette begangenen Mehrwertsteuerhinterziehung beteiligt hat (EuGH-Urteil vom 18. Dezember 2014, C-131/13, C-163/13 und C-164/13, HFR 2015, 203).

: 2.)

47: Im Hinblick auf das Verhältnis zwischen den objektiven Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG, den gemäß § 6a Abs. 3 UStG bestehenden Nachweispflichten, der Steuerfreiheit aufgrund der Gewährung von Vertrauensschutz im Hinblick auf unrichtige Abgaben des Abnehmers, sowie der Verwehrung einer Steuerbefreiung aufgrund der Beteiligung an einer der Mehrwertsteuerhinterziehung dienenden Lieferkette gilt nach der Rechtsprechung des BFH folgendes (vgl. BFH-Urteil vom 25. April 2013, V R 28/11, BStBl. II 2013, 656 m.w.N.):

48: Sofern der Unternehmer die Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i. V. m. §§ 17a ff. UStDV erfüllt, kann er grundsätzlich die Steuerfreiheit für eine innergemeinschaftliche Lieferung in Anspruch nehmen (BFH-Urteil vom 12. Mai 2009, V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl. II 2010, 511).

49: Kommt der Unternehmer demgegenüber den Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i. V. m. §§ 17a ff. UStDV nicht oder nur unvollständig nach, erweisen sich die Nachweisangaben bei einer Überprüfung als unzutreffend oder bestehen zumindest berechtigte Zweifel an der inhaltlichen Richtigkeit der Angaben, die der Unternehmer nicht ausräumt, ist zunächst von der Steuerpflicht der Lieferung auszugehen (BFH-Urteil vom 25. April 2013, V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl. II 2013, 656 m. w. N.).

50: Trotz derartiger Mängel bei der Erfüllung der Nachweispflichten ist die Lieferung aber dennoch steuerfrei, wenn objektiv zweifelsfrei feststeht, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt sind (BFH-Urteil vom 25. April 2013, V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl. II 2013, 656 m. w. N.).

51: Selbst wenn die formalen Voraussetzungen für die Steuerbefreiung erfüllt sind (Beleg- und Buchnachweis) oder wenn objektiv zweifelsfrei bewiesen wird oder feststeht, dass die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung vorliegen, ist die Steuerbefreiung dennoch ausgeschlossen bei einer Täuschung über den wahren Abnehmer bzw. einer Verschleierung seiner Identität, wodurch die Besteuerung des Erwerbs im Bestimmungsland verhindert wird (EuGH-Urteil vom 7. Dezember 2010, C-285/09, HFR 2011, 231), oder, wenn der Steuerpflichtige wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich durch den Umsatz, auf den er sich zur Begründung des betreffenden Rechts beruft, an einer im Rahmen einer Lieferkette begangenen Mehrwertsteuerhinterziehung beteiligt hat (vgl. BFH-Beschluss vom 24. Juni 2014, XI B 45/13, BFH/NV 2014 1584, EuGH-Urteil vom 18. Dezember 2014, C-131/13, C-163/13 und C-164/13, HFR 2015, 203).

52: Hat der Unternehmer die nach § 6a Abs. 3 UStG i. V. m. §§ 17a ff. UStDV bestehende Nachweispflichten ihrer Art nach erfüllt (formelle Vollständigkeit, vgl. dazu BFH-Urteil vom 26. November 2014, XI R 37/12, BFH/NV 2015, 358), kommt auch bei Nichtvorliegen der objektiven Voraussetzungen des § 6 Abs. 1 UStG eine Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG in Betracht. Voraussetzung hierfür ist, dass kein Ausschluss aufgrund des Zusammenhangs mit einer Mehrwertsteuerhinterziehung vorliegt und zudem die formelle Vollständigkeit, nicht aber auch die inhaltliche Richtigkeit der Beleg- und Buchangaben, da § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG das Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben schützt (BFH-Urteil vom 25. April 2013, V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl. II 2013, 656 m. w. N.).

: 3.)

53


Im Streitfall scheidet eine Steuerfreiheit aus, da

-	der Beleg- und Buchnachweis nicht vollständig erbracht ist (dazu a.)),
-	es somit dahinstehen kann, ob die inhaltliche Richtigkeit der Nachweisangaben (zudem) mit berechtigten Zweifel belegt sind (dazu b.)),
-	der objektive Nachweis einer Steuerbefreiung nicht geführt ist (dazu c.)) und
-	eine Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG nicht in Betracht kommt (dazu d.));
-	damit kann auch das Vorliegen eines schädlichen Zusammenhangs mit einer Mehrwertsteuerhinterziehung dahinstehen (dazu e.)).

54: a.) Beleg- und Buchnachweis

55: Die Klägerin kann eine Steuerfreiheit nicht aufgrund eines Beleg- und Buchnachweises nach § 6a Abs. 3 UStG i. V. m. §§ 17a ff. UStDV in der im Streitjahr der geltenden Fassung (a.F.) in Anspruch nehmen. Die unionsrechtliche Befugnis zur gesetzlichen Anordnung eines Beleg- und Buchnachweises ergibt sich aus dem Einleitungssatz von Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG wonach die innergemeinschaftliche Lieferung nur "unter den Bedingungen, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch festlegen", steuerfrei ist (vgl. BFH-Urteil vom 19. März 2015, V R 14/14, DStR 2015, 1917). Im Streitfall mangelt es an einer formellen Vollständigkeit der insoweit erforderlichen Nachweise.

56: aa.) Belegnachweis

57: § 17a Abs. 4 UStDV a.F. hat folgenden Wortlaut:

58


(1) Bei innergemeinschaftlichen Lieferungen (§ 6a Abs. 1 des Gesetzes) muss der Unternehmer im Geltungsbereich dieser Verordnung durch Belege nachweisen, dass er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet hat. Dies muss sich aus den Belegen eindeutig und leicht nachprüfbar ergeben.

(2) In den Fällen, in denen der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert, soll der Unternehmer den Nachweis hierüber wie folgt führen:

1. durch das Doppel der Rechnung (§§ 14, 14a des Gesetzes),

2. durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, insbesondere Lieferschein,

3. durch eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten sowie

4. in den Fällen der Beförderung des Gegenstandes durch den Abnehmer durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern.
(3) Wird der Gegenstand der Lieferung vom Unternehmer oder Abnehmer im gemeinschaftlichen Versandverfahren in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert, kann der Unternehmer den Nachweis hierüber abweichend von Absatz 2 auch wie folgt führen:

1. durch eine Bestätigung der Abgangsstelle über die innergemeinschaftliche Lieferung, die nach Eingang des Rückscheins erteilt wird, sofern sich daraus die Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet ergibt, oder

2. durch eine Abfertigungsbestätigung der Abgangsstelle in Verbindung mit einer Eingangsbescheinigung der Bestimmungsstelle im übrigen Gemeinschaftsgebiet.

(4) In den Fällen, in denen der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet versendet, soll der Unternehmer den Nachweis hierüber wie folgt führen:

1. durch das Doppel der Rechnung (§§ 14, 14a des Gesetzes) und

2. durch einen Beleg entsprechend § 10 Abs. 1.

Ist es dem Unternehmer nicht möglich oder nicht zumutbar, den Versendungsnachweis nach Satz 1 zu führen, kann er den Nachweis auch nach Absatz 2 oder 3 führen.

59: Nach diesen Vorschriften ist für den Belegnachweis zwischen der Beförderung durch den Unternehmer oder den Abnehmer (Abs. 2) und der Versendung durch den Unternehmer oder den Abnehmer (Abs. 4) zu unterscheiden. Befördern ist dabei gemäß § 3 Abs. 6 Satz 2 UStG jede Fortbewegung eines Gegenstandes. Eine Versendung liegt nach § 3 Abs. 6 Satz 3 UStG vor, wenn jemand – wie im Streitfall – die Beförderung durch einen selbstständigen Beauftragten ausführen oder besorgen lässt (vgl. BFH-Urteil vom 12. Mai 2009, V R 65/06, BStBl. II 2010, 511). § 10 Abs. 1 Satz 1 UStDV a.F., auf den der hier einschlägige § 17a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStDV a.F. verweist, hat folgenden Wortlaut:

60


(1) In den Fällen, in denen der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet versendet hat (Versendungsfälle), soll der Unternehmer den Ausfuhrnachweis regelmäßig wie folgt führen:

1. durch einen Versendungsbeleg, insbesondere durch Frachtbrief, Konnossement, Posteinlieferungsschein oder deren Doppelstücke, oder

2. durch einen sonstigen handelsüblichen Beleg, insbesondere durch eine Bescheinigung des beauftragten Spediteurs oder durch eine Versandbestätigung des Lieferers. Der sonstige Beleg soll enthalten:

a) den Namen und die Anschrift des Ausstellers sowie den Tag der Ausstellung,
b) den Namen und die Anschrift des Unternehmers sowie des Auftraggebers, wenn dieser nicht der Unternehmer ist,
c) die handelsübliche Bezeichnung und die Menge des ausgeführten Gegenstandes,
d) den Ort und den Tag der Ausfuhr oder den Ort und den Tag der Versendung in das Drittlandsgebiet,
e) den Empfänger und den Bestimmungsort im Drittlandsgebiet,
f) eine Versicherung des Ausstellers, dass die Angaben in dem Beleg auf Grund von Geschäftsunterlagen gemacht wurden, die im Gemeinschaftsgebiet nachprüfbar sind,
g) die Unterschrift des Ausstellers.

(2) Ist es dem Unternehmer in den Versendungsfällen nicht möglich oder nicht zumutbar, den Ausfuhrnachweis nach Absatz 1 zu führen, so kann er die Ausfuhr wie bei den Beförderungsfällen (§ 9) nachweisen.

61: Im Streitfall mangelt es für einen vollständigen Belegnachweis daran, dass die hierfür erforderlichen Rechnungsdoppel nicht die Voraussetzungen der §§ 14, 14a UStG a.F. (dazu (1.)) und die vorgelegten CMR-Frachtbriefe nicht die Voraussetzungen des § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV erfüllen (dazu (2.)).

62: (1.) Gemäß § 14 Abs. 1 Nr. 6 UStG a.F. muss die Rechnung den auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrag enthalten. Führt der Unternehmer steuerfreie Lieferungen i. S. d. § 6a UStG aus, so ist er gemäß § 14a Satz 1 UStG a.F. zudem zur Aufstellung von Rechnungen verpflichtet, in denen er auf die Steuerfreiheit als innergemeinschaftliche Lieferung hinweist. Bereits vor der Neuregelung der §§ 14, 14a UStG 1999 durch das Steueränderungsgesetz 2003 vom 15. Dezember 2003 (BGBl I 2003, 2645) war der Unternehmer, der steuerfreie Lieferungen i.S. des § 6a UStG ausführte, seit 1993 gemäß § 14a Abs. 1 UStG zur Ausstellung von Rechnungen verpflichtet, in denen er auf die Steuerfreiheit hinweist (vgl. BFH-Urteil vom 14. November 2012, XI R 8/11, BFH/NV 2013, 596 mit Verweis auf BFH-Urteil vom 12. Mai 2011, V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957 und vom 12. Februar 2012, XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188). Mit einer Rechnung, die keinen Hinweis auf die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung enthält, kann der Unternehmer den gemäß § 17a UStDV a.F. erforderlichen Belegnachweis für eine innergemeinschaftliche Lieferung nicht führen. Zu den Maßnahmen, die danach zulässigerweise vom Unternehmer gefordert werden können, gehört auch die Erteilung einer Rechnung, die auf das Vorliegen der innergemeinschaftlichen Lieferung und deren Steuerfreiheit hinweist. Ohne derartige Rechnung ergibt sich für den Abnehmer der Lieferung kein Hinweis auf das Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung und der hiermit verbundenen Verpflichtung zur Vornahme der Erwerbsbesteuerung. Das Rechnungsdoppel dient dabei dadurch dem Nachweis der Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG, weil sich aus ihm ergeben soll, dass es sich bei der Lieferung um eine innergemeinschaftliche Lieferung handelt, die zusammen mit dem innergemeinschaftlichen Erwerb zu einem innergemeinschaftlichen Umsatz gehört, weil es bezweckt, die Steuereinnahmen auf den Mitgliedsstaat zu verlagern, in dem der Endverbrauch der gelieferten Gegenstände erfolgt (vgl. BFH-Urteil vom 14. November 2012, XI R 8/11, BFH/NV 2013, 596 m.w.N.). Der Hinweis auf eine innergemeinschaftliche Lieferung muss dabei mit hinreichender Deutlichkeit erfolgen; ein auf der Rechnung befindlicher Vermerk „VAT@zero for export“ genügt diesen Anforderungen beispielsweise nicht (BFH-Urteil vom 14. November 2012, XI R 8/11, BFH/NV 2013, 596, HFR 2013, 336). Ein diesen Anforderungen entsprechender Hinweis findet sich auf den von der Klägerin eingereichten Rechnungen nicht. Denn dort ist unter der Gesamtsumme lediglich die Frachtkost (0,00) sowie die Mehrwertsteuer („VAT“ mit 0,00) ausgewiesen. Dies reicht für einen Hinweis auf das Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung nach den o.g. Grundsätzen nicht aus.

63: Der Senat kann dahinstehen lassen, ob es zudem schädlich ist, dass die Rechnung keinen gemäß § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG a.F. erforderlichen Hinweis auf den Zeitpunkt der Lieferung enthält. Nach dieser Vorschrift war der Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung stets anzugeben und zwar auch dann, wenn dieser Zeitpunkt mit dem Rechnungsdatum übereinstimmte (vgl. Korn in: Bunjes, UStG, 11. Aufl., § 14 Rdnr. 87). Soweit der Unternehmer wie im Streitfall das Entgelt oder einen Teil des Entgelts für eine noch nicht ausgeführte Leistung vereinnahmte, galt § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG a.F. sinngemäß (§ 14 Abs. 1 Satz 4 UStG a. F.). In solchen Fällen war der voraussichtliche Zeitpunkt, jedenfalls aber der voraussichtliche Kalendermonat der Leistung (§ 31 Abs. 4 UStDV a.F.) anzugeben (Zeuner in Bunjes, UStG, 7. Auflage 2003, § 14 Rn. 60). Etwaige Angaben zum beabsichtigten Leistungszeitpunkt sind der Rechnung nicht zu entnehmen; auch finden sich keine hinreichenden Angaben auf anderen – in der Rechnung in Bezug genommenen – Unterlagen (vgl. § 31 Abs. 1 UStDV a.F.).

64: (2.) Die aktenkundigen CMR-Frachtbriefe erfüllen – wobei es darauf für die Frage der formellen Vollständigkeit des Belegnachweises aus den unter (1.) Gründen nicht mehr ankommt – nicht die Belegvoraussetzungen des § 17a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStDV a.F. i.V.m. § 10 Abs. 1 UStDV a.F.. Danach soll der Unternehmer im Versendungsfalle den Ausfuhrnachweis durch einen Versendungsbeleg, insbesondere durch Frachtbrief, Konnossement, Posteinlieferungsschein oder deren Doppelstücke beweisen, oder durch einen sonstigen handelsüblichen Beleg, welcher die Angaben des § 10 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchstabe a) bis g) a.F. enthalten soll. Die Voraussetzungen der Steuerbefreiung müssen dabei eindeutig und leicht nachprüfbar zu ersehen sein (§ 17a Abs. 1 Satz 2 UStDV a.F.). Bei einer Versendung durch einen selbstständigen Beauftragten kann der Belegnachweis nach § 17a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 i. V. m. § 10 Abs. 1 UStDV a.F. auch durch einen CMR-Frachtbrief geführt werden. Das ist ein Frachtbrief, der nach den Regeln des Übereinkommens vom 19. Mai 1956 über den Beförderungsvertrag im internationalen Straßengüterverkehr (CMR von französisch: Convention relative au contrat de transport international de marchandises par route) ausgestellt wurde. Er wird grundsätzlich anerkannt, da die Regelungen des CMR-Übereinkommens weitgehend denen zum Frachtgeschäft nach § 407 ff. des Handelsgesetzbuches – HGB – entsprechen (Frye in: Rau-Dürrwächter-Flick-Geist, UStG, § 6a (April 2014) Rdnr. 649 m. w. N.). CMR-Frachtbriefe sind jedoch nur als Versendungsbeleg anzuerkennen, wenn sie die in § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV bezeichneten Angaben enthalten (vgl. BFH-Urteile vom 22. Juli 2015, V R 38/14; DStR 2015, 2069 m.w.N.; vom 17. Februar 2011, V R 28/10, BFH/NV 2011, 1448).

65: Unschädlich ist insoweit die nicht unterschriebene Empfangsbestätigung des Empfängers in Feld 24 (teilweise auch Feld 16) der Frachtbriefe, in denen sich jeweils lediglich der gedruckte Name des Speditionslagers befindet. Denn diese Bestätigung ist – da nicht in § 10 Abs. 1 Nr. 2 a) bis g) UStDV a.F. genannt – für einen Belegnachweis nicht erforderlich (BFH-Urteil vom 17. Februar 2011, V R 28/10, BFHE 233, 331 m.w.N.). Auch die Unterschrift des Auftraggebers des Frachtführers ist nach der Rechtsprechung des BFH nicht vonnöten (BFH-Urteil vom 17. Februar 2011, V R 28/10, BFHE 233, 331 m.w.N.). Denn auch auf eine derartige Unterzeichnung verzichtet § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV a.F., sodass kein Grund ersichtlich ist, die steuerrechtliche Anerkennung als Versendungsbeleg hiervon abhängig zu machen. Im Gegensatz dazu wird indes die Angabe des Ortes und Tages der Ausfuhr / Versendung in § 10 Abs. 1 Nr. 2 d) UStDV a.F. ausdrücklich benannt, sodass diese Angabe für den vollständigen Belegnachweis vonnöten ist (vgl. auch BFH-Urteil vom 14. November 2012, XI R 8/11, BFH/NV 2013, 596). Das Feld 4 ist in den eingereichten CMR-Frachtbriefen nicht mit einem solchen Datum versehen, sondern weist nur den Ort und die Bezeichnung des Speditionslagers in Belgien aus. Entgegen der klägerischen Ansicht genügen insoweit auch nicht die Angaben in Feld 21 (teilweise Feld 12), wo das jeweilige Ausstelldatum der CMR-Frachtbriefe benannt wird. Denn zunächst handelt es sich dabei ausdrücklich gerade nicht um das Versendungsdatum, sondern um das Ausstelldatum, und es ist kein Anhaltspunkt dafür ersichtlich, dass dieses Datum notwendig dem Versendungsdatum entsprechen muss. Insbesondere spricht der Umstand, dass die Waren von einer durch die U beauftragten Firma transportiert wurden, nicht dafür, dass sich die Daten entsprechen müssen; denn es ist kein Grund ersichtlich, warum die Spedition notwendig und immer die Frachtbriefe am Tage der Versendung ausgestellt haben sollte. Im Gegenteil sprechen die Umstände, dass die Frachtbriefe in …. (und nicht in …) ausgestellt wurden, und dass die Ausstelldaten teilweise vor dem Datum lagen, an welchem die Waren im deutschen Frachtlager angekommen sind, vielmehr dafür, dass die Ausstelldaten gerade nicht den Versendungsdaten entsprachen (vgl. etwa Rechnung vom 26. Oktober 2003: Ankunft der Ware in …(Inland) laut „Prealert“ vom 29. Oktober am selben Tag, also dem 29. Oktober / Ausstelldatum CMR für den Weitertranssport nach Belgien bereits am 28. Oktober; Rechnung vom 25. Oktober: „Prealert“ vom 27. Oktober kündigt Waren zum 25. Oktober an / Ausstelldatum CMR ist der 24. Oktober; ähnlich auch Rechnungen vom 24. Oktober, 23. Oktober). Hinzu tritt, dass das Feld 4 teilweise (außer bei den zwischen dem 23. Und 29. Oktober verwendeten CMR-Vordrucken) auch insoweit fehlerhaft ausgefüllt war, als darin der Ort und Tag der Übernahme des Gutes zu bezeichnen und somit das Speditionslager in Deutschland – und nicht, wie geschehen, das Lager in Belgien – anzugeben war.

66: bb.) Buchnachweis
Zum buchmäßigen Nachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen bestimmt § 17c Abs. 1 Satz 1 UStDV a. F., dass der Unternehmer bei innergemeinschaftlichen Lieferungen die Voraussetzungen der Steuerbefreiung einschließlich der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Abnehmers buchmäßig nachweisen muss. Die Voraussetzungen müssen eindeutig und leicht nachprüfbar aus der Buchführung zu ersehen sein (§ 17c Abs. 1 Satz 2 UStDVa.F.). Nach Abs. 2 dieser Regelung soll der Unternehmer u. a. regelmäßig folgendes aufzeichnen:
    - den Namen und die Anschrift des Abnehmers,
    - den Gewerbezweig oder Beruf des Abnehmers,
    - die handelsübliche Bezeichnung und die Menge des Gegenstands der Lieferung,
    - den Tag der Lieferung,
    - das vereinbarte Entgelt,
    - die Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet,
    - den Bestimmungsort im übrigen Gemeinschaftsgebiet.

67: Nach der Rechtsprechung des BFH ist unter einem Buchnachweis ein Nachweis durch Bücher oder Aufzeichnungen in Verbindung mit Belegen zu verstehen (vgl. EuGH-Vorlage des BFH vom 10. Februar 2005, V R 59/03, BStBl. II 2005, 537). Der Buchnachweis verlangt deshalb stets mehr als den bloßen Nachweis durch Aufzeichnungen oder Belege. Belege werden durch die entsprechenden – und erforderlichen – Hinweise und Bezugnahmen in den stets notwendigen Aufzeichnungen Bestandteil der Buchführung oder der gesonderten Aufzeichnungen und damit des Buchnachweises, so dass beide eine Einheit bilden (vgl. BFH-Beschluss vom 25. Oktober 1979, V B 5/79, BFHE 129, 226; vgl. auch Robisch in: Bunjes, UStG, § 6a, Rdnr. 66). Die für den buchmäßigen Nachweis erforderlichen Aufzeichnungen müssen dabei laufend und unmittelbar nach Ausführung der jeweiligen Umsätze vorgenommen werden (vgl. EuGH-Vorlage des BFH vom 10. Februar 2005, V R 59/03, BStBl. II 2005, 537). Dieses Erfordernis ergibt sich daraus, dass die Voraussetzungen der Steuerbefreiungsvorschrift „eindeutig und leicht nachprüfbar“ aus der Buchführung ersehen sein müssen (vgl. EuGH-Vorlage des BFH vom 10. Februar 2005, V R 59/03, BStBl. II 2005, 537; vgl. auch Reiß/Kraeusel/Langer, UStG, § 6a, Rdnr. 86).

68: Die Klägerin hat hierzu vorgetragen, der Buchnachweis sei erfüllt, weil sie die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer gegenüber dem Abnehmer abgefragt, erfasst und diese zeitnah durch eine Bestätigungsabfrage auf deren Gültigkeit überprüft habe. Zum Beweis wurde die Kopie der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer Abfragebestätigung im Beweismittelordner des Beklagten verwiesen. Die Klägerin habe von dem Abnehmer bei der Geschäftsanbahnung zudem eine Bescheinigung über die Gewerbeanmeldung, eine Eintragung im für den Abnehmer zuständigen Register sowie die Bescheinigung über die Identifikationsnummer erhalten. Auch insoweit werde auf den Beweismittelordner verwiesen. Eine weitere Substantiierung des Vortrags erfolgte nach Hinweis im Erörterungstermin vom 5. Oktober 2015 darauf, dass hinsichtlich des Buchnachweises lediglich die erst im April 2004 – also nach den streitigen Transaktionen – erfolgte (einfache) Abfrage der Identifikationsnummer aktenkundig ist und die konkrete (zeitgerechte) buchmäßige Behandlung der einzelnen Geschäfte im Übrigen unklar ist, nicht. Die konkreten buchmäßigen Aufzeichnungen einschließlich der Bezugnahmen auf die konkreten Unterlagen sind dem Gericht damit nicht abschließend bekannt. Insofern mangelt es an einem vollständigen Buchnachweis im Sinne des § 17c UStDV a.F..

69: b.) Inhaltliche Zweifel am Beleg- und Buchnachweis

70: Die Frage, ob an der inhaltlichen Richtigkeit eines Buch- und Belegnachweis berechtigte Zweifel bestehen, die der Unternehmer nicht ausräumt, erlangt lediglich im Falle eines formell vollständigen Buch- und Belegnachweises Relevanz (vgl. BFH-Urteil vom 15. Februar 2012, XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188). Der Senat kann diese Frage angesichts der formellen Unvollständigkeit des Nachweises dahinstehen lassen.

71: c.) Kein zweifelsfreies Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung

72: Ausnahmsweise ist trotz Nichterfüllung der formellen Beleg- und Buchnachweispflichten gem. §§ 17a, 17c UStDV oder bei Vorliegen berechtigter Zweifel an der inhaltlichen Richtigkeit der Nachweise die Steuerbefreiung dennoch zu gewähren, wenn letztlich objektiv zweifelsfrei bewiesen wird oder feststeht, dass die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG vorliegen (BFH-Urteil vom 22. Juli 2015, V R 23/14, BStBl II 2015, 914; FG Hamburg, Urteil vom 5. Februar 2015, 3 K 46/14, EFG 2015, 1872 m. w. N.). Die Frage, ob die Voraussetzungen der Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 1 UStG objektiv zweifelsfrei gegeben sind, obliegt im finanzgerichtlichen Verfahren der tatrichterlichen Überzeugungsbildung (BFH-Urteil vom 26. November 2014, XI R 37/12, BFH/NV 2015, 358). Dabei hat der Verkäufer den objektiven und zweifelsfreien Beweis mit vorhandenen Beweismitteln – mit Belegen und Aufzeichnungen – zu führen (BFH-Urteil vom 19. März 2015, V R 14/14, BStBl II 2015, 912; FG Hamburg, Urteil vom 5. Februar 2015, 3 K 46/14, EFG 2015, 1872 m. w. N.; vgl. auch FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 25. Februar 2014, 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166). Er hat gegensätzliche Erkenntnisse oder Indizien zu widerlegen, und er kann grundsätzlich behördliche oder gerichtliche Ermittlungen weder auf Antrag, noch von Amts wegen verlangen (BFH-Urteil vom 19. März 2015, V R 14/14, BStBl II 2015, 912; FG Hamburg, Urteil vom 5. Februar 2015, 3 K 46/14, EFG 2015, 1872 m. w. N.; vgl. auch FG Düsseldorf, Urteil vom 31. Januar 2014, 1 K 3117/12 U - Juris). Zum Vorliegen einer zweifelsfrei steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung gehört insbesondere der Beweis, wer an welchem Bestimmungsort wahrer Empfänger der jeweiligen Lieferung ist, bzw. wo und bei welchem vertraglichen Abnehmer die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde. Auf diesen Beweis kommt es deshalb entscheidend an, weil ansonsten das Ziel nicht erreicht werden kann, Steuereinnahmen dadurch auf den Bestimmungsmitgliedstaat zu verlagern, dass der Erwerber der innergemeinschaftlichen Lieferung in diesem Mitgliedstaat Schuldner der Umsatzsteuer auf den Erwerb bzw. der Einfuhrumsatzsteuer ist (FG Hamburg, Urteil vom 5. Februar 2015, 3 K 46/14, EFG 2015, 1872 m. w. N.).Die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung setzt also voraus, dass aufgrund der zutreffenden Angaben des leistenden Unternehmers zweifelsfrei die Person des Abnehmers („Erwerbers“) dieser Lieferung bekannt ist (vgl. BFH-Urteil vom 26. November 2014, XI R 37/12, BFH/NV 2015, 358 m. w. N.). Dabei muss – neben der physischen Verbringung in einen anderen Mitgliedsstaat – die Befugnis, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, auch tatsächlich auf den (vom Lieferanten angegebenen) „Erwerber“ übergegangen sein (FG Hamburg, Urteil vom 5. Februar 2015, 3 K 46/14, EFG 2015, 1872 m. w. N.; vgl. auch BFH-Urteil vom 17. Februar 2011, V R 28/10, BFHE 233, 331, BFH/NV 2011, 1448 m. w. N.). Abnehmer (Leistungsempfänger) bei Lieferungen und damit „Erwerber“ bei innergemeinschaftlichen Lieferungen ist derjenige, dem der liefernde Unternehmer die Verfügungsmacht über den Gegenstand verschafft. Maßgeblich ist dabei, wer nach dem der Leistung zugrunde liegenden Rechtsverhältnis berechtigt und verpflichtet ist. Ob diese Person – die nach dem der Lieferung zugrunde liegenden Rechtsverhältnis die Verfügungsmacht erhalten soll – auch auf eigene Rechnung tätig ist, ist dabei unerheblich. Handelt zum Beispiel ein Strohmann oder Treuhänder im eigenen Namen, aber auf fremde Rechnung, ist daher er, nicht aber sein Auftraggeber Abnehmer. Ohne Bedeutung für die Bestimmung des Leistungsempfängers sind indes Scheingeschäfte. Solche liegen vor, wenn die Parteien eines Rechtsgeschäfts einverständlich oder stillschweigend davon ausgehen, dass die Rechtswirkungen des Geschäfts nicht zwischen ihnen, sondern zwischen nur einer Vertragspartei und einem Dritten eintreten sollen. Verdeckt das Scheingeschäft ein anderes Rechtsgeschäft, ist das verdeckte Rechtsgeschäft für die Besteuerung maßgeblich (BFH-Urteil vom 17. Februar 2011, V R 28/10, BFHE 233, 331 m.w.N.).

73: Nach diesen Grundsätzen ist mit den präsenten Beweismitteln nicht zweifelsfrei belegt, ob tatsächlich die U – und nicht eine andere Gesellschaft (z.B. die V) – aus den Verkaufsverträgen wirksam berechtigt und verpflichtet wurde, und darüber hinaus, ob – selbst wenn die U schuldrechtlich berechtigt und verpflichtet gewesen sein sollte – ihr auch tatsächlich die Verfügungsmacht an den Liefergegenständen verschafft wurde.

74: Zwar sind die Waren ausweislich der aktenkundigen Rechnungen gegenüber der U fakturiert worden. Weitere Belege dafür, dass die U tatsächlicher Vertragspartner war und ihr die Verfügungsmacht verschafft wurde, finden sich indes nicht. Insbesondere reichen die CMR-Frachtbriefe insoweit nicht aus. Denn es ist den Frachtbriefen nicht zu entnehmen, dass der in den Frachtbriefen angegebene Empfänger – der Betreiber des Warenlagers in Belgien – von einer vertretungsberechtigten Person der U ermächtigt wurde, die Waren für diese in Empfang zu nehmen, dass er also als wirksam bevollmächtigter Empfangsvertreter der U agieren konnte und auch tatsächlich agierte. Es ist den Belegen ferner nicht zu entnehmen, was mit den Waren nach der Lieferung in das Warenlager in Belgien weiter passierte, ob diese also tatsächlich an die U – oder auf wirksame Weisung derselben an jemand anderes – herausgegeben wurden. Letztlich ist der weitere Verbleib der Waren anhand der objektiven Beleglage nicht nachvollziehbar und damit nicht zweifelsfrei belegt.

75: Zweifel an der Eigenschaft der U als Erwerber und Empfänger der Verfügungsmacht begründet der Umstand, dass – trotz des nicht unerheblichen Umfangs der Transaktionen – keine schriftlich fixierten Verträge mit der U vorliegen (zum ggf. erforderlichen Nachweis der Empfängeridentität durch die Vorlage von Kaufverträgen vgl. Langer in: Reiß/Kraeusel/Langer, UStG, § 6a, Rz. 85.1). Dabei nutzte die Klägerin Rechnungen welche ein Feld vorsahen, in welchem es hieß: „Please sign invoice and return ASAP“. Weiter hieß es dann: „Deal is first valid and legal closed after reception of commercial invoice from D GmbH and returned and signed PO from the customer.“ Erkennbar sollte der Kunde also zur verbindlichen Vereinbarung über die Kaufgegenstände die Rechnung in von einer vertretungsberechtigten Person unterzeichneten Form rückübersenden. Eine solche Unterzeichnung ist indessen offenbar nicht erfolgt; auch sind weder die in tatsächlicher Hinsicht für die U aufgetretenen Personen, noch deren Vertretungsmacht bekannt und durch Belege dargetan (vgl. bspw. zum Beweis der Handlungsbefugnis eines Akteures durch Vorlage einer Passkopie Langer, in: Reiß/Kraeusel/Langer, UStG, § 6a Rdnr. 85.1). Es ist damit unklar, wer wann und mit welcher Form der Handlungsberechtigung für die U agierte.

76: Hinzu kommt, dass die U ausweislich der Auskünfte der spanischen Behörden als „Missing Trader“ einzustufen ist. Zwar folgt aus der Bezeichnung als Missing Trader nicht notwendig, dass es sich bei dem Unternehmen um ein Scheinunternehmen handelt. Gleichwohl ergeben sich aus der Mitteilung der spanischen Behörden im Zusammenhang mit dem Fehlen einer klaren Vertragslage, der Unklarheit über die handelnden Personen sowie im Zusammenhang mit den weiteren Ermittlungsergebnissen der Finanzbehörde Zweifel an der tatsächlichen Abnehmerschaft der U, sowie daran, dass ihr die Verfügungsmacht übertragen wurde. So enthält die Mitteilung der spanischen Behörden u. a. die Aussage, dass hinsichtlich der U keine weiteren Informationen übersandt werden konnten, da die Firma nicht gefunden („not founded“) werden konnte. Hierzu wurde auf den im Februar 2004 angefertigten Bericht der Mitarbeiter der EE verwiesen. Es ist also zweifelhaft, ob die Gesellschaft an ihrer in der Rechnung angegebenen Adresse überhaupt ansässig oder wirtschaftlich aktiv war. Zwar ist einzuräumen, dass der Bericht der beiden Mitarbeiter vom Februar 2004 stammt, einem Zeitpunkt, der nach dem Streitzeitraum liegt. Andererseits ist festzustellen, dass die U ausweislich der Feststellungen im Steuerfahndungsbericht vom 6. November 2006 auch noch im Februar 2004 Rechnungsadressatin von Lieferungen mit einem Wert von knapp 10.000.000,00 € war. Insofern ist unklar, wer in tatsächlicher Hinsicht die Abwicklung der Transaktionen vornahm, wer nach dem Willen der Parteien tatsächlicher Vertragspartner wurde und wer die Verfügungsmacht über die Waren in tatsächlicher Hinsicht erhalten hat. Dabei kommt hinzu, dass die U die ihr gestellten Rechnungen zu keinem Zeitpunkt selber bezahlt hat. Eine derartige Regelmäßigkeit von Drittzahlungen stellt einen atypischen Sachverhalt dar, der im Rahmen einer Gesamtwürdigung die Zweifel daran bestärkt, ob tatsächlich die U – und nicht etwa die V oder eine andere Gesellschaft – Abnehmer und Empfänger der Verfügungsmacht war. Gestützt werden diese Zweifel durch die – wenngleich nur zwei Lieferungen betreffende und damit lediglich indiziell wirkende – Feststellung, dass die V bei Transaktionen der Waren nicht nur die gegenüber der U gestellten Rechnungen bezahlt hat, sondern in unmittelbarem zeitlichen Zusammenhang als Glied einer dieselben Waren handelnden Händlerkette fungierte. Beachtet man dabei, dass die Waren in keinem Fall zum angegebenen Geschäftsort der U – oder auch nur in die Nähe – geliefert wurden, gründen sich auch hierauf Zweifel, ob die Waren tatsächlich der U – und nicht etwa der V oder einer anderen Firma – geschuldet und übereignet wurden.

77: d.) Kein Schutz des guten Glaubens

78: Die Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG setzt voraus, dass der Unternehmer den Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i. V. m. §§ 17a ff. UStDV ihrer Art nach nachkommt. Maßgeblich ist hierfür die formelle Vollständigkeit, nicht aber auch die inhaltliche Richtigkeit der Beleg- und Buchangaben, da § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG das Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben schützt. Die damit vorausgesetzte formelle Vollständigkeit der nach § 6a Abs. 3 UStG vorgeschriebenen Nachweise bezieht sich auf die Beleg- und Buchnachweispflichten gemäß §§ 17a, 17c UStDV (s.o.; s. auch FG Hamburg, Urteil vom 5. Februar 2015, 3 K 46/14, EFG 2015, 1872 m. w. N.).

79: Im Streitfall kommt eine Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 UStG nicht in Betracht, weil es – wie unter a.) dargelegt – an der formellen Vollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises mangelt.

80: e.) Einbindung in einen Umsatzsteuerbetrug

81: Der Senat kann aus vorstehenden Gründen offenlassen, ob eine Steuerbefreiung auch deswegen ausscheidet, weil anhand objektiver Umstände nachgewiesen ist, dass die Klägerin wusste oder hätte wissen müssen, dass sie sich durch den Umsatz auf den sie sich zur Begründung des betreffenden Rechts beruft, an einer im Rahmen einer Lieferkette begangenen Mehrwertsteuerhinterziehung beteiligt hat (EuGH-Urteil vom 18. Dezember 2014, C-131/13, C-163/13 und C-164/13, HFR 2015, 200).

: III.)

82: Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 FGO.

83: Gründe, die Revision zuzulassen, § 115 Abs. 2 FGO, liegen nicht vor.

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bei uns veröffentlicht am 12.05.2011

Bundesfinanzhof

Tatbestand 1 I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist Autohändler und lieferte 13 gebrauchte PKW am 6. Dezember 2005 für insgesamt 46.150 € an die in Italien ans

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Steuerstrafrecht Zollrecht

bei uns veröffentlicht am 17.02.2011

Bundesfinanzhof

Tatbestand 1 I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) handelt mit neuwertigen Personenfahrzeugen und führte in den Streitjahren 2001 und 2002 innergemeinschaftliche

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Steuerstrafrecht Zollrecht

Referenzen

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 6a Innergemeinschaftliche Lieferung

(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1.

der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,

2.

der Abnehmer ist

a): ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b): eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c): bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,

3.

der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerungund

4.

der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.

Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bearbeitet oder verarbeitet worden sein.

(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).

(3) Die Voraussetzungen der Absätze 1 und 2 müssen vom Unternehmer nachgewiesen sein. Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung bestimmen, wie der Unternehmer den Nachweis zu führen hat.

(4) Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen nach Absatz 1 nicht vorliegen, so ist die Lieferung gleichwohl als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte. In diesem Fall schuldet der Abnehmer die entgangene Steuer.

Strafprozeßordnung - StPO | § 170 Entscheidung über eine Anklageerhebung

(1) Bieten die Ermittlungen genügenden Anlaß zur Erhebung der öffentlichen Klage, so erhebt die Staatsanwaltschaft sie durch Einreichung einer Anklageschrift bei dem zuständigen Gericht.

(2) Andernfalls stellt die Staatsanwaltschaft das Verfahren ein. Hiervon setzt sie den Beschuldigten in Kenntnis, wenn er als solcher vernommen worden ist oder ein Haftbefehl gegen ihn erlassen war; dasselbe gilt, wenn er um einen Bescheid gebeten hat oder wenn ein besonderes Interesse an der Bekanntgabe ersichtlich ist.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 6a Innergemeinschaftliche Lieferung

(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1.

der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,

2.

der Abnehmer ist

a): ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b): eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c): bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,

3.

der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerungund

4.

der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.

Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bearbeitet oder verarbeitet worden sein.

(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).

Strafprozeßordnung - StPO | § 170 Entscheidung über eine Anklageerhebung

(1) Bieten die Ermittlungen genügenden Anlaß zur Erhebung der öffentlichen Klage, so erhebt die Staatsanwaltschaft sie durch Einreichung einer Anklageschrift bei dem zuständigen Gericht.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 18e Bestätigungsverfahren

Das Bundeszentralamt für Steuern bestätigt auf Anfrage

1.: dem Unternehmer im Sinne des § 2 die Gültigkeit einer Umsatzsteuer-Identifikationsnummer sowie den Namen und die Anschrift der Person, der die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer von einem anderen Mitgliedstaat erteilt wurde;
2.: dem Lagerhalter im Sinne des § 4 Nr. 4a die Gültigkeit der inländischen Umsatzsteuer-Identifikationsnummer sowie den Namen und die Anschrift des Auslagerers oder dessen Fiskalvertreters;
3.: dem Betreiber im Sinne des § 25e Absatz 1 die Gültigkeit einer inländischen Umsatzsteuer-Identifikationsnummer sowie den Namen und die Anschrift des liefernden Unternehmers im Sinne des § 25e Absatz 2 Satz 1.

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 17c Nachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen in Bearbeitungs- oder Verarbeitungsfällen

Ist der Gegenstand der Lieferung vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet durch einen Beauftragten bearbeitet oder verarbeitet worden (§ 6a Absatz 1 Satz 2 des Gesetzes), hat der Unternehmer dies durch Belege eindeutig und leicht nachprüfbar nachzuweisen. Der Nachweis ist durch Belege nach § 17b zu führen, die zusätzlich die in § 11 Absatz 1 Nummer 1 bis 4 bezeichneten Angaben enthalten. Ist der Gegenstand durch mehrere Beauftragte bearbeitet oder verarbeitet worden, ist § 11 Absatz 2 entsprechend anzuwenden.

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 17a Gelangensvermutung bei innergemeinschaftlichen Lieferungen in Beförderungs- und Versendungsfällen

1.

Der liefernde Unternehmer gibt an, dass der Gegenstand der Lieferung von ihm oder von einem von ihm beauftragten Dritten in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet wurde und ist im Besitz folgender einander nicht widersprechenden Belege, welche jeweils von unterschiedlichen Parteien ausgestellt wurden, die voneinander, vom liefernden Unternehmer und vom Abnehmer unabhängig sind:

a): mindestens zwei Belege nach Absatz 2 Nummer 1 oder
b): einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 1 und einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 2, mit dem die Beförderung oder die Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestätigt wird.

2.

Der liefernde Unternehmer ist im Besitz folgender Belege:

a)

einer Gelangensbestätigung (§ 17b Absatz 2 Satz 1 Nummer 2), die der Abnehmer dem liefernden Unternehmer spätestens am zehnten Tag des auf die Lieferung folgenden Monats vorlegt und

b)

folgender einander nicht widersprechenden Belege, welche jeweils von unterschiedlichen Parteien ausgestellt wurden, die voneinander, vom liefernden Unternehmer und vom Abnehmer unabhängig sind:

aa): mindestens zwei Belege nach Absatz 2 Nummer 1 oder
bb): einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 1 und einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 2, mit dem die Beförderung oder die Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestätigt wird.

(2) Belege im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 und 2 sind:

1.

Beförderungsbelege (§ 17b Absatz 3 Satz 1 Nummer 3 bis 5) oder Versendungsbelege (§ 17b Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 und 2);

2.

folgende sonstige Belege:

a): eine Versicherungspolice für die Beförderung oder die Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet oder Bankunterlagen, die die Bezahlung der Beförderung oder der Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet belegen;
b): ein von einer öffentlicher Stelle (z. B. Notar) ausgestelltes offizielles Dokument, das die Ankunft des Gegenstands der Lieferung im übrigen Gemeinschaftsgebiet bestätigt;
c): eine Bestätigung eines Lagerinhabers im übrigen Gemeinschaftsgebiet, dass die Lagerung des Gegenstands der Lieferung dort erfolgt.

(3) Das Finanzamt kann eine nach Absatz 1 bestehende Vermutung widerlegen.

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 10 Ausfuhrnachweis bei Ausfuhrlieferungen in Versendungsfällen

(1) Hat der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet versendet, hat der Unternehmer den Ausfuhrnachweis durch folgenden Beleg zu führen:

1.

bei Ausfuhranmeldung im elektronischen Ausfuhrverfahren nach Artikel 326 der Durchführungsverordnung zum Zollkodex der Union mit dem Ausgangsvermerk;

2.

bei allen anderen Ausfuhranmeldungen:

a)

mit einem Versendungsbeleg, insbesondere durch handelsrechtlichen Frachtbrief, der vom Auftraggeber des Frachtführers unterzeichnet ist, mit einem Konnossement, mit einem Einlieferungsschein für im Postverkehr beförderte Sendungen oder deren Doppelstücke, oder

b)

mit einem anderen handelsüblichen Beleg als den Belegen nach Buchstabe a, insbesondere mit einer Bescheinigung des beauftragten Spediteurs; dieser Beleg hat folgende Angaben zu enthalten:

aa): den Namen und die Anschrift des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers sowie das Ausstellungsdatum,
bb): den Namen und die Anschrift des liefernden Unternehmers und des Auftraggebers der Versendung,
cc): die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) des ausgeführten Gegenstands,
dd): den Ort und den Tag der Ausfuhr oder den Ort und den Tag der Versendung des ausgeführten Gegenstands in das Drittlandsgebiet,
ee): den Empfänger des ausgeführten Gegenstands und den Bestimmungsort im Drittlandsgebiet,
ff): eine Versicherung des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers darüber, dass die Angaben im Beleg auf der Grundlage von Geschäftsunterlagen gemacht wurden, die im Gemeinschaftsgebiet nachprüfbar sind, sowie
gg): die Unterschrift des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers.

Hat der Unternehmer statt des Ausgangsvermerks einen Alternativ-Ausgangsvermerk, gilt dieser als Ausfuhrnachweis.

(2) Bei der Ausfuhr von Fahrzeugen im Sinne des § 1b Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 des Gesetzes, die zum bestimmungsmäßigen Gebrauch im Straßenverkehr einer Zulassung bedürfen, muss

1.: der Beleg nach Absatz 1 auch die Fahrzeug-Identifikationsnummer enthalten und
2.: der Unternehmer zusätzlich über eine Bescheinigung über die Zulassung, die Verzollung oder die Einfuhrbesteuerung im Drittland verfügen.

Satz 1 Nummer 2 gilt nicht in den Fällen, in denen das Fahrzeug mit einem Ausfuhrkennzeichen ausgeführt wird, wenn aus dem Beleg nach Satz 1 Nummer 1 die Nummer des Ausfuhrkennzeichens ersichtlich ist, oder in denen das Fahrzeug nicht im Sinne der Fahrzeug-Zulassungsverordnung auf öffentlichen Straßen in Betrieb gesetzt worden ist und nicht auf eigener Achse in das Drittlandsgebiet ausgeführt wird.

(3) Ist eine Ausfuhr elektronisch angemeldet worden und ist es dem Unternehmer nicht möglich oder nicht zumutbar, den Ausfuhrnachweis nach Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 zu führen, kann dieser die Ausfuhr mit den in Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 genannten Belegen nachweisen. In den Fällen nach Satz 1 muss der Beleg zusätzlich zu den Angaben nach Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 die Versendungsbezugsnummer der Ausfuhranmeldung nach Artikel 226 der Durchführungsverordnung zum Zollkodex der Union (Master Reference Number – MRN) enthalten.

(4) Ist es dem Unternehmer nicht möglich oder nicht zumutbar, den Ausfuhrnachweis nach Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 zu führen, kann er die Ausfuhr wie in Beförderungsfällen nach § 9 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 nachweisen.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 6a Innergemeinschaftliche Lieferung

(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1.

der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,

2.

der Abnehmer ist

a): ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b): eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c): bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,

3.

der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerungund

4.

der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.

Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bearbeitet oder verarbeitet worden sein.

(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 2 Unternehmer, Unternehmen

(1) Unternehmer ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt, unabhängig davon, ob er nach anderen Vorschriften rechtsfähig ist. Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird.

(2) Die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit wird nicht selbständig ausgeübt,

1.: soweit natürliche Personen, einzeln oder zusammengeschlossen, einem Unternehmen so eingegliedert sind, dass sie den Weisungen des Unternehmers zu folgen verpflichtet sind,
2.: wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert ist (Organschaft). Die Wirkungen der Organschaft sind auf Innenleistungen zwischen den im Inland gelegenen Unternehmensteilen beschränkt. Diese Unternehmensteile sind als ein Unternehmen zu behandeln. Hat der Organträger seine Geschäftsleitung im Ausland, gilt der wirtschaftlich bedeutendste Unternehmensteil im Inland als der Unternehmer.

(3) (weggefallen)

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 3d Ort des innergemeinschaftlichen Erwerbs

Der innergemeinschaftliche Erwerb wird in dem Gebiet des Mitgliedstaates bewirkt, in dem sich der Gegenstand am Ende der Beförderung oder Versendung befindet. Verwendet der Erwerber gegenüber dem Lieferer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer, gilt der Erwerb so lange in dem Gebiet dieses Mitgliedstaates als bewirkt, bis der Erwerber nachweist, dass der Erwerb durch den in Satz 1 bezeichneten Mitgliedstaat besteuert worden ist oder nach § 25b Abs. 3 als besteuert gilt, sofern der erste Abnehmer seiner Erklärungspflicht nach § 18a Absatz 7 Satz 1 Nummer 4 nachgekommen ist.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 6a Innergemeinschaftliche Lieferung

(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1.

der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,

2.

der Abnehmer ist

a): ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b): eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c): bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,

3.

der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerungund

4.

der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.

Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bearbeitet oder verarbeitet worden sein.

(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 10 Ausfuhrnachweis bei Ausfuhrlieferungen in Versendungsfällen

(1) Hat der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet versendet, hat der Unternehmer den Ausfuhrnachweis durch folgenden Beleg zu führen:

1.

bei Ausfuhranmeldung im elektronischen Ausfuhrverfahren nach Artikel 326 der Durchführungsverordnung zum Zollkodex der Union mit dem Ausgangsvermerk;

2.

bei allen anderen Ausfuhranmeldungen:

a)

b)

mit einem anderen handelsüblichen Beleg als den Belegen nach Buchstabe a, insbesondere mit einer Bescheinigung des beauftragten Spediteurs; dieser Beleg hat folgende Angaben zu enthalten:

aa): den Namen und die Anschrift des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers sowie das Ausstellungsdatum,
bb): den Namen und die Anschrift des liefernden Unternehmers und des Auftraggebers der Versendung,
cc): die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) des ausgeführten Gegenstands,
dd): den Ort und den Tag der Ausfuhr oder den Ort und den Tag der Versendung des ausgeführten Gegenstands in das Drittlandsgebiet,
ee): den Empfänger des ausgeführten Gegenstands und den Bestimmungsort im Drittlandsgebiet,
ff): eine Versicherung des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers darüber, dass die Angaben im Beleg auf der Grundlage von Geschäftsunterlagen gemacht wurden, die im Gemeinschaftsgebiet nachprüfbar sind, sowie
gg): die Unterschrift des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers.

Hat der Unternehmer statt des Ausgangsvermerks einen Alternativ-Ausgangsvermerk, gilt dieser als Ausfuhrnachweis.

(2) Bei der Ausfuhr von Fahrzeugen im Sinne des § 1b Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 des Gesetzes, die zum bestimmungsmäßigen Gebrauch im Straßenverkehr einer Zulassung bedürfen, muss

1.: der Beleg nach Absatz 1 auch die Fahrzeug-Identifikationsnummer enthalten und
2.: der Unternehmer zusätzlich über eine Bescheinigung über die Zulassung, die Verzollung oder die Einfuhrbesteuerung im Drittland verfügen.

Strafprozeßordnung - StPO | § 170 Entscheidung über eine Anklageerhebung

(1) Bieten die Ermittlungen genügenden Anlaß zur Erhebung der öffentlichen Klage, so erhebt die Staatsanwaltschaft sie durch Einreichung einer Anklageschrift bei dem zuständigen Gericht.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 6a Innergemeinschaftliche Lieferung

(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1.

der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,

2.

der Abnehmer ist

a): ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b): eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c): bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,

3.

der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerungund

4.

der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.

Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bearbeitet oder verarbeitet worden sein.

(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 79b

(2) Der Vorsitzende oder der Berichterstatter kann einem Beteiligten unter Fristsetzung aufgeben, zu bestimmten Vorgängen

1.: Tatsachen anzugeben oder Beweismittel zu bezeichnen,
2.: Urkunden oder andere bewegliche Sachen vorzulegen oder elektronische Dokumente zu übermitteln, soweit der Beteiligte dazu verpflichtet ist.

(3) Das Gericht kann Erklärungen und Beweismittel, die erst nach Ablauf einer nach den Absätzen 1 und 2 gesetzten Frist vorgebracht werden, zurückweisen und ohne weitere Ermittlungen entscheiden, wenn

1.: ihre Zulassung nach der freien Überzeugung des Gerichts die Erledigung des Rechtsstreits verzögern würde und
2.: der Beteiligte die Verspätung nicht genügend entschuldigt und
3.: der Beteiligte über die Folgen einer Fristversäumung belehrt worden ist.

Der Entschuldigungsgrund ist auf Verlangen des Gerichts glaubhaft zu machen. Satz 1 gilt nicht, wenn es mit geringem Aufwand möglich ist, den Sachverhalt auch ohne Mitwirkung des Beteiligten zu ermitteln.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 100

(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 6a Innergemeinschaftliche Lieferung

(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1.

der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,

2.

der Abnehmer ist

a): ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b): eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c): bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,

3.

der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerungund

4.

der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.

Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bearbeitet oder verarbeitet worden sein.

(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 2 Unternehmer, Unternehmen

(2) Die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit wird nicht selbständig ausgeübt,

1.: soweit natürliche Personen, einzeln oder zusammengeschlossen, einem Unternehmen so eingegliedert sind, dass sie den Weisungen des Unternehmers zu folgen verpflichtet sind,
2.: wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert ist (Organschaft). Die Wirkungen der Organschaft sind auf Innenleistungen zwischen den im Inland gelegenen Unternehmensteilen beschränkt. Diese Unternehmensteile sind als ein Unternehmen zu behandeln. Hat der Organträger seine Geschäftsleitung im Ausland, gilt der wirtschaftlich bedeutendste Unternehmensteil im Inland als der Unternehmer.

(3) (weggefallen)

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 1 Steuerbare Umsätze

(1) Der Umsatzsteuer unterliegen die folgenden Umsätze:

1.: die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Die Steuerbarkeit entfällt nicht, wenn der Umsatz auf Grund gesetzlicher oder behördlicher Anordnung ausgeführt wird oder nach gesetzlicher Vorschrift als ausgeführt gilt;
2.: (weggefallen)
3.: (weggefallen)
4.: die Einfuhr von Gegenständen im Inland oder in den österreichischen Gebieten Jungholz und Mittelberg (Einfuhrumsatzsteuer);
5.: der innergemeinschaftliche Erwerb im Inland gegen Entgelt.

(1a) Die Umsätze im Rahmen einer Geschäftsveräußerung an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen unterliegen nicht der Umsatzsteuer. Eine Geschäftsveräußerung liegt vor, wenn ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im Ganzen entgeltlich oder unentgeltlich übereignet oder in eine Gesellschaft eingebracht wird. Der erwerbende Unternehmer tritt an die Stelle des Veräußerers.

(2) Inland im Sinne dieses Gesetzes ist das Gebiet der Bundesrepublik Deutschland mit Ausnahme des Gebiets von Büsingen, der Insel Helgoland, der Freizonen im Sinne des Artikels 243 des Zollkodex der Union (Freihäfen), der Gewässer und Watten zwischen der Hoheitsgrenze und der jeweiligen Strandlinie sowie der deutschen Schiffe und der deutschen Luftfahrzeuge in Gebieten, die zu keinem Zollgebiet gehören. Ausland im Sinne dieses Gesetzes ist das Gebiet, das danach nicht Inland ist. Wird ein Umsatz im Inland ausgeführt, so kommt es für die Besteuerung nicht darauf an, ob der Unternehmer deutscher Staatsangehöriger ist, seinen Wohnsitz oder Sitz im Inland hat, im Inland eine Betriebsstätte unterhält, die Rechnung erteilt oder die Zahlung empfängt. Zollkodex der Union bezeichnet die Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union (ABl. L 269 vom 10.10.2013, S. 1; L 287 vom 20.10.2013, S. 90) in der jeweils geltenden Fassung.

(2a) Das Gemeinschaftsgebiet im Sinne dieses Gesetzes umfasst das Inland im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 und die Gebiete der übrigen Mitgliedstaaten der Europäischen Union, die nach dem Gemeinschaftsrecht als Inland dieser Mitgliedstaaten gelten (übriges Gemeinschaftsgebiet). Das Fürstentum Monaco gilt als Gebiet der Französischen Republik; die Insel Man gilt als Gebiet des Vereinigten Königreichs Großbritannien und Nordirland. Drittlandsgebiet im Sinne dieses Gesetzes ist das Gebiet, das nicht Gemeinschaftsgebiet ist.

(3) Folgende Umsätze, die in den Freihäfen und in den Gewässern und Watten zwischen der Hoheitsgrenze und der jeweiligen Strandlinie bewirkt werden, sind wie Umsätze im Inland zu behandeln:

1.

die Lieferungen und die innergemeinschaftlichen Erwerbe von Gegenständen, die zum Gebrauch oder Verbrauch in den bezeichneten Gebieten oder zur Ausrüstung oder Versorgung eines Beförderungsmittels bestimmt sind, wenn die Gegenstände

a): nicht für das Unternehmen des Abnehmers erworben werden, oder
b): vom Abnehmer ausschließlich oder zum Teil für eine nach § 4 Nummer 8 bis 27 und 29 steuerfreie Tätigkeit verwendet werden;

2.

die sonstigen Leistungen, die

a): nicht für das Unternehmen des Leistungsempfängers ausgeführt werden, oder
b): vom Leistungsempfänger ausschließlich oder zum Teil für eine nach § 4 Nummer 8 bis 27 und 29 steuerfreie Tätigkeit verwendet werden;

3.

die Lieferungen im Sinne des § 3 Abs. 1b und die sonstigen Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9a;

4.

die Lieferungen von Gegenständen, die sich im Zeitpunkt der Lieferung

a): in einem zollamtlich bewilligten Freihafen-Veredelungsverkehr oder in einer zollamtlich besonders zugelassenen Freihafenlagerung oder
b): einfuhrumsatzsteuerrechtlich im freien Verkehr befinden;

5.

die sonstigen Leistungen, die im Rahmen eines Veredelungsverkehrs oder einer Lagerung im Sinne der Nummer 4 Buchstabe a ausgeführt werden;

6.

(weggefallen)

7.

der innergemeinschaftliche Erwerb eines neuen Fahrzeugs durch die in § 1a Abs. 3 und § 1b Abs. 1 genannten Erwerber.

Lieferungen und sonstige Leistungen an juristische Personen des öffentlichen Rechts sowie deren innergemeinschaftlicher Erwerb in den bezeichneten Gebieten sind als Umsätze im Sinne der Nummern 1 und 2 anzusehen, soweit der Unternehmer nicht anhand von Aufzeichnungen und Belegen das Gegenteil glaubhaft macht.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 6a Innergemeinschaftliche Lieferung

(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1.

der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,

2.

der Abnehmer ist

a): ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b): eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c): bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,

3.

der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerungund

4.

der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.

Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bearbeitet oder verarbeitet worden sein.

(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).

Bundesfinanzhof Urteil, 25. Apr. 2013 - V R 28/11

Tatbestand

1: I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) handelt mit PKWs und verkaufte im Streitjahr 2004 zwei PKWs an eine in Luxemburg ansässige GmbH (GmbH). Sie ging davon aus, dass die Lieferung der beiden Fahrzeuge als innergemeinschaftliche Lieferung nach Luxemburg steuerfrei sei.

2: Die Klägerin hatte die beiden PKWs im Internet zum Verkauf angeboten. Die Geschäftsanbahnung erfolgte über eine Person, die sich als KP und damit als Geschäftsführer der GmbH ausgab und nach den Angaben in ihrem Personalausweis in E im Inland ansässig war. Der dem Vertragsschluss vorausgegangene Kontakt erfolgte über ein Mobiltelefon und ein Telefaxgerät mit jeweils deutscher Vorwahl. Bei Vertragsschluss lagen der Klägerin ein Auszug aus dem Handels- und Gesellschaftsregister für die GmbH mit Hinweis auf KP als Geschäftsführer sowie ein Schreiben mit Briefkopf der GmbH mit folgendem handschriftlichen Hinweis vor: "Vollmacht. Bitte Herrn L Kfz-Brief und Schlüssel aushändigen. Herr L. hat Kaufpreis in bar dabei." Das Schreiben war mit einer der Unterschrift auf dem Personalausweis für KP ähnlichen Unterschrift unterzeichnet. Mit dieser Unterschrift war weiter eine auf L ausgestellte Vollmacht ohne Datum unterzeichnet. Die Klägerin verfügte auch über Kopien des auf KP ausgestellten Personalausweises. Das Bundesamt für Finanzen bestätigte der Klägerin auf ihre Anfrage die Gültigkeit der für die GmbH erteilten Umsatzsteuer-Identifikationsnummer. Die Klägerin übergab die beiden Fahrzeuge an L. Auf den Rechnungsdoppeln versicherte L mit Unterschrift, die beiden PKWs nach Luxemburg zu befördern. L entrichtete den Kaufpreis bar. Der tatsächliche Verbleib der beiden PKWs ist nicht bekannt.

3: Im Anschluss an eine Steuerfahndungsprüfung ging der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) davon aus, dass die beiden Fahrzeuglieferungen steuerpflichtig seien. Die GmbH sei bereits durch Gesellschafterbeschluss vom 18. September 1996 aufgelöst worden. Die tatsächliche Identität der beiden Personen, die sich als KP und L ausgaben, könne nicht festgestellt werden, da die beiden der Klägerin vorgelegten Personalausweise gefälscht gewesen seien. Da der tatsächliche Abnehmer nicht feststehe, seien die beiden Lieferungen steuerpflichtig. Der Einspruch gegen den Umsatzsteueränderungsbescheid 2004 hatte keinen Erfolg.

4: Demgegenüber gab das Finanzgericht (FG) mit dem in "Entscheidungen der Finanzgerichte" 2012, 279 veröffentlichten Urteil der Klage statt, da die Lieferung der beiden PKWs steuerfrei sei. Die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes 1999 (UStG) seien nicht erfüllt. Zwar habe die Klägerin die formellen Nachweispflichten erfüllt. Es sei jedoch unstreitig, dass die GmbH die beiden PKWs nicht gekauft habe. Der tatsächliche Erwerber könne nicht festgestellt werden, da die für den Erwerber handelnden Personen gefälschte Personalausweise vorgelegt hätten. Gleichwohl sei die Lieferung nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG steuerfrei. Die Klägerin habe die Fälschungen der Personalausweise nicht erkennen können. Die Abweichungen hinsichtlich der Unterschriften seien bei laienhafter Prüfung gleichfalls nicht erkennbar gewesen. Im Hinblick auf die ihr vorliegenden Unterlagen habe die Klägerin auch keine weiter gehenden Erkundigungen über die GmbH einziehen müssen.

5: Hiergegen wendet sich die Revision des FA, mit der es Verletzung materiellen Rechts rügt. Es fehle an einer Bevollmächtigung für die Person, die sich als KP ausgegeben habe. Die Belegunterlagen seien nicht schlüssig. Die Unterschriften auf den Rechnungen wichen von der auf dem Personalausweis ab. Das Gültigkeitsdatum auf dem Ausweis der KP sei erkennbar unzutreffend. Wer tatsächlicher Abnehmer gewesen sei, habe nicht ermittelt werden können.

6: Das FA beantragt,
das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

7: Die Klägerin beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

8: Wie das FG zutreffend festgestellt habe, habe sie gutgläubig gehandelt. Dem Lieferanten dürfe nicht generell das Risiko von Betrugshandlungen des Erwerbers auferlegt werden. Ein kollusives Zusammenwirken mit dem Abnehmer liege nicht vor. Dem Verkäufer könne zwar die Steuerfreiheit versagt werden, wenn er nicht seinen Nachweispflichten nachkomme oder er wusste oder hätte wissen müssen, dass der von ihm bewirkte Umsatz mit einer Steuerhinterziehung des Erwerbers verknüpft gewesen sei und der Verkäufer nicht alle ihm zumutbaren Maßnahmen ergriffen habe, um eine eigene Beteiligung an dieser Steuerhinterziehung zu verhindern. Dabei seien aber auch Vertrauensschutz und Verhältnismäßigkeit zu beachten. Sie habe aber den Beleg- und Buchnachweis vollständig erbracht, ohne dass sich aus den Beleg- und Buchangaben Unstimmigkeiten oder Hinweise auf eine Umsatzsteuerhinterziehung durch den Erwerber ergeben hätten. Es stelle sich die Frage, welche weiteren Pflichten sie zu erfüllen habe. Maßnahmen ins Blaue hinein könnten vernünftigerweise nicht verlangt werden. Um den Sorgfaltspflichten zu genügen, müsse es ausreichen, sich von der Unternehmereigenschaft durch Nachweis der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer zu überzeugen. Daher sei ihr Vertrauensschutz zu gewähren. Sie habe auch keine weiteren Maßnahmen treffen können, aufgrund derer sie festgestellt hätte, dass keine Bestellungen der GmbH vorlagen. Dies gelte nicht nur für die mittlerweile übliche Kommunikation durch email, sondern auch für die Kontaktaufnahme durch Telefon oder Telefax, da sich Rufumleitungen unproblematisch einrichten ließen. Gleiches gelte für eine Kontaktaufnahme auf dem Postweg. International tätige Unternehmen böten zudem häufig eine Kommunikation über eine lokale Telefonnummer an. KP sei als Geschäftsführer im Inland ansässig gewesen. Es sei unverhältnismäßig, von ihr den Beweis der tatsächlichen Existenz des Geschäftspartners zu verlangen.

Entscheidungsgründe

9: II. Die Revision des FA ist begründet. Das Urteil des FG ist aufzuheben und die Klage abzuweisen (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Lieferungen der Klägerin sind nicht als innergemeinschaftliche Lieferungen steuerfrei.

10: 1. Innergemeinschaftliche Lieferungen können unter den Voraussetzungen des § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a UStG steuerfrei sein.

11: a) Nach § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG ist eine innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

12: "1. Der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,
2. der Abnehmer ist
a) ein Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b) eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c) bei der Lieferung eines neuen Fahrzeuges auch jeder andere Erwerber
und
3. der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung."

13: Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung auf Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG). Steuerfrei sind unter den Bedingungen, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch festlegen danach

14: "die Lieferungen von Gegenständen im Sinne des Artikels 5, die durch den Verkäufer oder durch den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb des in Artikel 3 bezeichneten Gebietes, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferungen an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt werden, der/die als solcher/solche in einem anderen Mitgliedstaat als dem Beginn des Versandes oder der Beförderung der Gegenstände handelt".

15: b) Der Unternehmer hat die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV) beleg- und buchmäßig nachzuweisen.

16: c) Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen nach § 6a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, ist die Lieferung gemäß § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG gleichwohl steuerfrei, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte.

17: Für diese Vorschrift besteht zwar keine ausdrückliche Grundlage in der Richtlinie 77/388/EWG. Sie entspricht jedoch der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH). Danach sind die zuständigen Behörden des Liefermitgliedstaats nicht befugt, einen gutgläubigen Lieferanten, der Beweise vorgelegt hat, die dem ersten Anschein nach sein Recht auf Befreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung von Gegenständen belegen, zu verpflichten, später Mehrwertsteuer auf diese Gegenstände zu entrichten, wenn sich die Beweise als falsch herausstellen, jedoch nicht erwiesen ist, dass der Lieferant an der Steuerhinterziehung beteiligt war, und er alle ihm zur Verfügung stehenden zumutbaren Maßnahmen ergriffen hat, um sicherzustellen, dass die von ihm vorgenommene innergemeinschaftliche Lieferung nicht zu seiner Beteiligung an einer Steuerhinterziehung führt (EuGH-Urteil vom 27. September 2007 C-409/04, Teleos u.a., Slg. 2007, I-7797, dritter Leitsatz).

18: d) Im Hinblick auf das Verhältnis zwischen den objektiven Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG, den gemäß § 6a Abs. 3 UStG bestehenden Nachweispflichten und der Steuerfreiheit aufgrund der Gewährung von Vertrauensschutz im Hinblick auf unrichtiger Angaben des Abnehmers gilt nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) Folgendes:

19: aa) Der Unternehmer kann die Steuerfreiheit für die innergemeinschaftliche Lieferung in Anspruch nehmen, wenn er die nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV bestehenden Nachweispflichten erfüllt (BFH-Urteil vom 12. Mai 2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II.B.2.b).

20: bb) Kommt der Unternehmer demgegenüber den Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV nicht oder nur unvollständig nach, erweisen sich die Nachweisangaben bei einer Überprüfung als unzutreffend oder bestehen zumindest berechtigte Zweifel an der inhaltlichen Richtigkeit der Angaben, die der Unternehmer nicht ausräumt, ist von der Steuerpflicht der Lieferung auszugehen; trotz derartiger Mängel ist die Lieferung aber steuerfrei, wenn objektiv zweifelsfrei feststeht, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt sind (BFH-Urteile in BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II.B.2.b, und vom 12. Mai 2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, unter II.1.c).

21: cc) Hat der Unternehmer die nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV bestehenden Nachweispflichten ihrer Art nach erfüllt, kommt schließlich auch eine Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG in Betracht. Voraussetzung ist hierfür insbesondere die formelle Vollständigkeit, nicht aber auch die inhaltliche Richtigkeit der Beleg- und Buchangaben, da § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG das Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben schützt (BFH-Urteile vom 15. Juli 2004 V R 1/04, BFH/NV 2005, 81, Leitsatz 2, und in BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, unter II.4.b).

22: 2. Im Streitfall ist die Lieferung der beiden PKWs nicht als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei.

23: a) Die Steuerfreiheit kann nicht aufgrund eines Beleg- und Buchnachweises nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV in Anspruch genommen werden, da die Beleg- und Buchangaben hinsichtlich der dort als Abnehmer aufgeführten GmbH unzutreffend sind. Die GmbH hat die beiden Fahrzeuge nicht er-worben, da keine für sie handlungsbefugte Person, sondern ein Unbekannter unter ihrem Namen tätig war, der sich als Ge-schäftsführer der GmbH ausgab.

24: b) Es steht auch nicht objektiv zweifelsfrei fest, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt sind, da der Verbleib der beiden Fahrzeuge ungeklärt ist.

25: c) Schließlich kommt entgegen dem Urteil des FG auch nicht die Gewährung von Vertrauensschutz nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG in Betracht. Die Klägerin hat zwar auf unrichtige Abnehmerangaben vertraut. Sie hat aber nicht mit der erforderlichen Sorgfalt gehandelt.

26: aa) Die Person des Abnehmers und damit des Leistungsempfängers bestimmt sich nach ständiger Rechtsprechung des BFH nach dem der Lieferung oder sonstigen Leistung zugrunde liegenden Rechtsverhältnis (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 18. Februar 2009 V R 82/07, BFHE 225, 198, BStBl II 2009, 876, unter II.2.a aa, und BFH-Beschluss vom 22. Dezember 2011 V R 29/10, BFHE 236, 242, BStBl II 2012, 441, unter II.3.b). Dieses Rechtsverhältnis kann vertraglicher oder gesetzlicher Art sein (vgl. § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 UStG). Im Fall einer Vertretung ohne Vertretungsmacht, die auch im Fall einer Identitätstäuschung vorliegen kann und zur entsprechenden Anwendung von §§ 177, 179 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) führt (vgl. z.B. Urteile des Bundesgerichtshofs vom 3. März 1966 II ZR 18/64, BGHZ 45, 193, unter I., und vom 11. Mai 2011 VIII ZR 289/09, BGHZ 189, 346, unter II.1.a), bestimmt sich die Person des Abnehmers nach dem Rechtsverhältnis, das gemäß § 179 BGB zum vollmachtlosen Vertreter besteht. Abnehmer war daher die Person, die sich als KP ausgab.

27: Somit liegen unrichtige Angaben des Abnehmers vor, auf denen die Inanspruchnahme der Steuerfreiheit durch die Klägerin beruhte, da die Person, die sich als KP ausgab, eine Lieferung an die GmbH unter der dieser Gesellschaft in Luxemburg erteilten Umsatzsteuer-Identifikationsnummer vortäuschte.

28: bb) Die Klägerin hat nicht mit der erforderlichen Sorgfalt gehandelt.

29: (1) Nach dem EuGH-Urteil vom 6. September 2012 C-273/11, Mecsek-Gabona (Umsatzsteuer-Rundschau 2012, 796 Rdnrn. 48 ff.) muss der Lieferer in gutem Glauben handeln und alle Maßnahmen ergreifen, die vernünftigerweise verlangt werden können, um sicherzustellen, dass der von ihm getätigte Umsatz nicht zu seiner Beteiligung an einer Steuerhinterziehung führt (Rdnr. 48), ist es, wenn eine Steuerhinterziehung der Erwerberin vorliegt, gerechtfertigt, das Recht der Verkäuferin auf Mehrwertsteuerbefreiung von ihrer Gutgläubigkeit abhängig zu machen (Rdnr. 50) und sind alle Gesichtspunkte und tatsächlichen Umstände der Rechtssache umfassend zu beurteilen, um festzustellen, ob der Lieferer in gutem Glauben gehandelt und alle Maßnahmen ergriffen hat, die von ihm vernünftigerweise verlangt werden konnten, um sicherzustellen, dass er sich aufgrund des getätigten Umsatzes nicht an einer Steuerhinterziehung beteiligt hat (Rdnr. 53). Nichts anderes ergibt sich aus der BFH-Rechtsprechung, soweit diese darauf abstellt, dass der Unternehmer "Nachforschungen bis zur Grenze der Zumutbarkeit" durchführt (BFH-Urteil vom 14. November 2012 XI R 17/12, Deutsches Steuerrecht 2013, 753, unter II.3.c bb), da das nationale Recht richtlinienkonform und dabei die EuGH-Rechtsprechung beachtend auszulegen ist.

30: Danach kann sich die zur Steuerpflicht führende Bösgläubigkeit auch aus Umständen ergeben, die nicht mit den Beleg- und Buchangaben zusammenhängen. Dementsprechend hat der Senat bereits entschieden, dass ungewöhnliche Umstände wie z.B. ein Barverkauf hochwertiger Wirtschaftsgüter mit "Beauftragten" ohne Überprüfung der Vertretungsmacht nicht bereits für sich allein die Anwendung von § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG ausschließen, sondern bei der Würdigung zu berücksichtigen sind, ob der Unternehmer mit der erforderlichen kaufmännischen Sorgfalt gehandelt hat (BFH-Urteil in BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, Rz 69).

31: (2) Im Streitfall wurde der Kontakt zum Abschluss der Kaufverträge, die den beiden Lieferungen zugrunde lagen, nicht über den Geschäftssitz der GmbH angebahnt. Insoweit lag auch kein sonstiger Bezug zu dem Mitgliedstaat der Ansässigkeit der GmbH vor. Der Kontakt zum Abnehmer erfolgte vielmehr auf der Abnehmerseite ausschließlich über ein Mobiltelefon und ein Telefaxgerät mit jeweils deutscher Vorwahl. Bei Beachtung der erforderlichen Sorgfalt hätte die Klägerin aufgrund dieser Umstände am Vorliegen einer Geschäftsbeziehung zu einer in Luxemburg ansässigen Gesellschaft zweifeln müssen. Ohne dass im Streitfall darüber zu entscheiden ist, welche Anforderungen hieran im Einzelnen zu stellen sind, hätte die Klägerin nur dann mit der erforderlichen Sorgfalt gehandelt, wenn sie bei Anbahnung einer erstmaligen Geschäftsbeziehung zur GmbH zumindest auch den Kontakt über deren Geschäftssitz in Luxemburg gesucht hätte. Hierfür bestand auch im Hinblick auf das Vorliegen von Bargeschäften über hochwertige Wirtschaftsgüter Veranlassung. Da die GmbH aufgrund ihrer Liquidation keinen Geschäftsbetrieb unterhielt, hätte die Klägerin feststellen können, dass keine Bestellungen der GmbH vorlagen. Auf die Frage, ob die Klägerin die Fälschung der beiden Personalausweise und von Unterschriften erkennen konnte, kam es somit nicht mehr an.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 6a Innergemeinschaftliche Lieferung

(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1.

der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,

2.

der Abnehmer ist

a): ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b): eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c): bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,

3.

der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerungund

4.

der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.

Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bearbeitet oder verarbeitet worden sein.

(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 6 Ausfuhrlieferung

(1) Eine Ausfuhrlieferung (§ 4 Nr. 1 Buchstabe a) liegt vor, wenn bei einer Lieferung

1.

der Unternehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet, ausgenommen Gebiete nach § 1 Abs. 3, befördert oder versendet hat oder

2.

der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet, ausgenommen Gebiete nach § 1 Abs. 3, befördert oder versendet hat und ein ausländischer Abnehmer ist oder

3.

der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in die in § 1 Abs. 3 bezeichneten Gebiete befördert oder versendet hat und der Abnehmer

a): ein Unternehmer ist, der den Gegenstand für sein Unternehmen erworben hat und dieser nicht ausschließlich oder nicht zum Teil für eine nach § 4 Nummer 8 bis 27 und 29 steuerfreie Tätigkeit verwendet werden soll, oder
b): ein ausländischer Abnehmer, aber kein Unternehmer, ist und der Gegenstand in das übrige Drittlandsgebiet gelangt.

Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Ausfuhr bearbeitet oder verarbeitet worden sein.

(2) Ausländischer Abnehmer im Sinne des Absatzes 1 Nr. 2 und 3 ist

1.: ein Abnehmer, der seinen Wohnort oder Sitz im Ausland, ausgenommen die in § 1 Abs. 3 bezeichneten Gebiete, hat, oder
2.: eine Zweigniederlassung eines im Inland oder in den in § 1 Abs. 3 bezeichneten Gebieten ansässigen Unternehmers, die ihren Sitz im Ausland, ausgenommen die bezeichneten Gebiete, hat, wenn sie das Umsatzgeschäft im eigenen Namen abgeschlossen hat.

Eine Zweigniederlassung im Inland oder in den in § 1 Abs. 3 bezeichneten Gebieten ist kein ausländischer Abnehmer.

(3) Ist in den Fällen des Absatzes 1 Satz 1 Nr. 2 und 3 der Gegenstand der Lieferung zur Ausrüstung oder Versorgung eines Beförderungsmittels bestimmt, so liegt eine Ausfuhrlieferung nur vor, wenn

1.: der Abnehmer ein ausländischer Unternehmer ist und
2.: das Beförderungsmittel den Zwecken des Unternehmens des Abnehmers dient.

(3a) Wird in den Fällen des Absatzes 1 Satz 1 Nr. 2 und 3 der Gegenstand der Lieferung nicht für unternehmerische Zwecke erworben und durch den Abnehmer im persönlichen Reisegepäck ausgeführt, liegt eine Ausfuhrlieferung nur vor, wenn

1.: der Abnehmer seinen Wohnort oder Sitz im Drittlandsgebiet, ausgenommen Gebiete nach § 1 Abs. 3, hat,
2.: der Gegenstand der Lieferung vor Ablauf des dritten Kalendermonats, der auf den Monat der Lieferung folgt, ausgeführt wird und
3.: der Gesamtwert der Lieferung einschließlich Umsatzsteuer 50 Euro übersteigt.

Nummer 3 tritt zum Ende des Jahres außer Kraft, in dem die Ausfuhr- und Abnehmernachweise in Deutschland erstmals elektronisch erteilt werden.

(4) Die Voraussetzungen der Absätze 1, 3 und 3a sowie die Bearbeitung oder Verarbeitung im Sinne des Absatzes 1 Satz 2 müssen vom Unternehmer nachgewiesen sein. Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung bestimmen, wie der Unternehmer die Nachweise zu führen hat.

(5) Die Absätze 1 bis 4 gelten nicht für die Lieferungen im Sinne des § 3 Abs. 1b.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 6a Innergemeinschaftliche Lieferung

(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1.

der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,

2.

der Abnehmer ist

a): ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b): eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c): bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,

3.

der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerungund

4.

der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.

Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bearbeitet oder verarbeitet worden sein.

(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).

Bundesfinanzhof Urteil, 19. März 2015 - V R 14/14

Tenor

: Die Revision des Klägers gegen das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 31. Januar 2014 1 K 3117/12 U wird als unbegründet zurückgewiesen.

: Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand

1: I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) fakturierte in den Streitjahren 2001 bis 2004 Gegenstände an die in Italien ansässige Firma CC, deren Geschäftsführer Herr v.B. war. Im Anschluss an eine Außenprüfung ging der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) davon aus, dass die Lieferungen an CC steuerpflichtig seien und erließ für die Streitjahre geänderte Umsatzsteuerbescheide.

2: Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg. Nach Auffassung des Finanzgerichts (FG) seien die Lieferungen nicht nach § 6a des Umsatzsteuergesetzes i.d.F. der Streitjahre (UStG) als innergemeinschaftliche Lieferungen steuerfrei. Der Kläger habe den Belegnachweis nicht erbracht. Dieser ergebe sich nicht aus den Frachtbriefen. Im Streitfall lägen Beförderungen, nicht aber Versendungen durch Beauftragung selbständig tätiger Dritter vor. Zudem enthielten die Frachtbriefe keine Angaben zu im Ausland gelegenen Auslieferungsorten. Die im Abholfall nach § 17a Abs. 2 Nr. 4 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung i.d.F. der Streitjahre (UStDV) erforderliche Versicherung fehle. Es sei nicht erkennbar, wer die Frachtbriefe ausgestellt habe. Auch die nachträglich erteilte Bestätigung begründe keinen Belegnachweis, da sie nicht von der Person stamme, die die Transporte tatsächlich durchgeführt habe. Der in der mündlichen Verhandlung angebotene Beweis sei nicht zu erheben gewesen, da die Zeugenaussage unerheblich gewesen sei.

3: Hiergegen wendet sich der Kläger mit seiner Revision. Die Lieferungen seien steuerfrei. Die Unternehmereigenschaft des Abnehmers CC sei unstreitig. Im Bestimmungsland Italien sei die Erwerbsbesteuerung durchgeführt worden. Streitig sei nur der physische Transport in den Bestimmungsmitgliedstaat. Im Streitfall sei durch den Abnehmer befördert worden. Das für den Abnehmer CC, einer juristischen Person, vertretungsberechtigte Organ, der als Zeuge angebotene v.B., habe die Beförderung nach Italien nachträglich bestätigt. Es sei bestätigt worden, dass "der Transport der Waren nach Italien erfolgte" und sämtliche Waren dem italienischen Unternehmen zugeführt worden seien. Der Bestimmungsort ergebe sich aus den Rechnungsanschriften. Das FG habe zu Unrecht den finanzbehördlichen Erörterungstermin ignoriert. Die objektive Beweislage könne nicht nur durch Belege nachgewiesen werden. Es bestehe ein Gleichrang aller Beweismittel. Das FG hätte den in der Verhandlung präsenten Zeugen vernehmen müssen.

4: Der Kläger beantragt,
das Urteil des FG aufzuheben und die Umsatzsteuerbescheide 2001 bis 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24. Juli 2012 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer 2001 um 116.122,91 €, die Umsatzsteuer 2002 um 126.429,70 €, die Umsatzsteuer 2003 um 426.665,48 € und die Umsatzsteuer 2004 um 237.907,69 € gemindert wird.

5: Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

6: Die Lieferungen seien steuerpflichtig. Der Belegnachweis sei nicht erbracht worden. Ein objektiv zweifelsfreies Feststehen erfordere, dass keine Zweifel am Vorliegen der Voraussetzungen für die Steuerfreiheit bestünden, so dass sich weitere Ermittlungen erübrigten. Es sei unklar, ob die Ware nach Italien oder nach Frankreich oder Spanien befördert worden sei. Die nachträgliche Bestätigung sei unbeachtlich, da die Bestimmungsorte nicht bekannt seien. Zweifel ergäben sich auch aus der Aussage des Buchhalters.

Entscheidungsgründe

7: II. Die Revision des Klägers ist unbegründet (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Recht entschieden, dass die Lieferungen des Klägers nicht als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei sind.

8


1. Nach § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG ist eine innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei, wenn die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:
"1. Der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,
2. der Abnehmer ist
a) ein Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat, ...
und
3. der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung."

9: Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit in den Streitjahren auf Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG). Steuerfrei sind danach "Lieferungen ..., die durch den Verkäufer oder durch den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb des in Artikel 3 bezeichneten Gebietes, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferungen an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt werden, der/die als solcher/solche in einem anderen Mitgliedstaat als dem Beginn des Versandes oder der Beförderung der Gegenstände handelt".

10: 2. Der Unternehmer hat die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV beleg- und buchmäßig nachzuweisen. Diesen Buch- und Belegnachweis hat der Kläger nicht erbracht.

11


Der Unternehmer soll gemäß § 17a Abs. 2 UStDV in den Fällen, in denen er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert, den Nachweis führen
"1. durch das Doppel der Rechnung (§§ 14, 14a des Gesetzes),
2. durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, insbesondere Lieferschein,
3. durch eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten sowie
4. in den Fällen der Beförderung des Gegenstands durch den Abnehmer durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern".

12: Die unionsrechtliche Befugnis zur gesetzlichen Anordnung eines Beleg- und Buchnachweises ergibt sich aus dem Einleitungssatz von Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG (vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 11. August 2011 V R 50/09, BFHE 235, 32, BStBl II 2012, 151, unter II.1.b). Danach ist die innergemeinschaftliche Lieferung nur "unter den Bedingungen, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch festlegen", steuerfrei.

13: a) Die zunächst erteilten Frachtbriefe wiesen nach den Feststellungen des FG entweder keine Bestimmungsorte oder lediglich Bestimmungsorte im Inland auf. Da sich der Mitgliedstaat der Erwerbsbesteuerung nach dem Bestimmungsort der Lieferung richtet, ist diese Angabe mit Blick auf die Korrespondenz von innergemeinschaftlicher Lieferung und innergemeinschaftlichem Erwerb (vgl. BFH-Urteil in BFHE 235, 32, BStBl II 2012, 151, unter II.2.a) nicht verzichtbar.

14: b) Soweit in den Frachtbriefen vereinzelt Bestimmungsorte in Frankreich oder Italien benannt waren, kam dem im Hinblick auf die vom FG zusätzlich festgestellte Unklarheit über die Person des Belegausstellers keine Bedeutung zu (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 12. Mai 2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, Leitsatz 1).

15: c) Einen Sonderfall, bei dem als Bestimmungsort der Unternehmensort des Abnehmers der Lieferung anzusehen ist (BFH-Urteil vom 17. Februar 2011 V R 28/10, BFHE 233, 331, unter II.3.c), hat das FG im Hinblick auf die unterschiedlichen Auslieferungsorte, die --soweit die Frachtbriefe überhaupt Angaben zu den Bestimmungsorten enthielten-- nach den Frachtbriefen in verschiedenen Mitgliedstaaten und dabei zum Teil im Inland lagen, zutreffend verneint. Ebenso enthielt die nachträglich erstellte Bestätigung keine Angaben zu den Bestimmungsorten der einzelnen Lieferungen.

16: 3. Die Steuerbefreiung ergibt sich auch nicht aus dem Unionsrecht. Die Mitgliedstaaten dürfen formelle Voraussetzungen für die Steuerbefreiung (siehe unter 2.) aufstellen. Die Richtlinie 77/388/EWG enthält keine Vorschrift, die sich mit dieser Frage befasst. Seit dem Wegfall der Kontrollen an den Grenzen zwischen den Mitgliedstaaten ist nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) in erster Linie anhand der von den Steuerpflichtigen vorgelegten Belege und abgegebenen Erklärungen zu prüfen, ob die Waren den Liefermitgliedstaat physisch verlassen haben (EuGH-Urteil Twoh International BV vom 27. September 2007 C-184/05, EU:C:2007:550, Rz 24, m.w.N.).

17: Vorliegend erfordern weder der Neutralitätsgrundsatz noch das Verhältnismäßigkeitsprinzip die Steuerbefreiung der streitigen Umsätze.

18: a) Der Neutralitätsgrundsatz gebietet die Steuerbefreiung auch dann, wenn der Steuerpflichtige zwar die formellen Anforderungen an den Nachweis der innergemeinschaftlichen Lieferung nicht oder nicht vollständig erfüllt, die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung indes unbestreitbar feststehen (EuGH-Urteil Collée vom 27. September 2007 C-146/05, EU:C:2007:549, Rz 31, 33). Das ist vorliegend aber gerade nicht der Fall.

19: b) Der Verhältnismäßigkeitsgrundsatz führt zu keinem anderen Ergebnis. Denn der Unternehmer ist grundsätzlich nicht berechtigt, den ihm obliegenden sicheren Nachweis der materiellen Anforderungen in anderer Weise als durch Belege und Aufzeichnungen zu führen. Ein Beweis durch Zeugen kommt als Ersatz für den gesetzlich vorgesehenen Buch- und Belegnachweis grundsätzlich nicht in Betracht, und zwar weder von Amts wegen (§ 76 Abs. 1 FGO) noch auf Antrag. Nur wenn der Formalbeweis ausnahmsweise nicht oder nicht zumutbar geführt werden kann, gebietet es der Verhältnismäßigkeitsgrundsatz, den Nachweis auch in anderer Form zuzulassen (vgl. dazu z.B. EuGH-Urteil Teleos u.a. vom 27. September 2007 C-409/04, EU:C:2007:548, Rz 52 ff.; Frye, Umsatzsteuer-Rundschau 2014, 753 ff.). Im Streitfall sind keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass der Kläger an der Führung des Buch- und Belegnachweises gehindert gewesen oder dieser für ihn unzumutbar gewesen sein könnte.

20: 4. Der Kläger hat keinen Anspruch auf Vertrauensschutz gemäß § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG.

21: Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl --wie hier-- die Voraussetzungen nach § 6a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, ist die Lieferung gemäß § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG gleichwohl steuerfrei, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte (vgl. zu den unionsrechtlichen Grundlagen BFH-Urteil vom 12. Mai 2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, Rz 29).

22: Dies setzt nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG voraus, dass der Unternehmer den Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV ihrer Art nach nachkommt (dazu BFH-Urteil in BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, Rz 30).

23: Daran fehlt es hier: Mit Blick auf die unvollständigen und zudem widersprüchlichen Angaben in den Frachtbriefen sowie den nur allgemeinen Angaben in der nachträglichen Bestätigung und den sich daraus ergebenden Mängeln des Belegnachweises ist das FG zu Recht davon ausgegangen, dass dem Kläger keine Steuerfreiheit aus Vertrauensschutzgründen zu gewähren ist.

24: 5. Die behaupteten Verfahrensmängel greifen nicht durch; der Senat sieht insoweit von einer weiteren Begründung ab (§ 126 Abs. 6 Satz 1 FGO).

25: 6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 17a Gelangensvermutung bei innergemeinschaftlichen Lieferungen in Beförderungs- und Versendungsfällen

1.

a): mindestens zwei Belege nach Absatz 2 Nummer 1 oder
b): einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 1 und einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 2, mit dem die Beförderung oder die Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestätigt wird.

2.

Der liefernde Unternehmer ist im Besitz folgender Belege:

a)

einer Gelangensbestätigung (§ 17b Absatz 2 Satz 1 Nummer 2), die der Abnehmer dem liefernden Unternehmer spätestens am zehnten Tag des auf die Lieferung folgenden Monats vorlegt und

b)

folgender einander nicht widersprechenden Belege, welche jeweils von unterschiedlichen Parteien ausgestellt wurden, die voneinander, vom liefernden Unternehmer und vom Abnehmer unabhängig sind:

aa): mindestens zwei Belege nach Absatz 2 Nummer 1 oder
bb): einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 1 und einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 2, mit dem die Beförderung oder die Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestätigt wird.

(2) Belege im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 und 2 sind:

1.

Beförderungsbelege (§ 17b Absatz 3 Satz 1 Nummer 3 bis 5) oder Versendungsbelege (§ 17b Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 und 2);

2.

folgende sonstige Belege:

a): eine Versicherungspolice für die Beförderung oder die Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet oder Bankunterlagen, die die Bezahlung der Beförderung oder der Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet belegen;
b): ein von einer öffentlicher Stelle (z. B. Notar) ausgestelltes offizielles Dokument, das die Ankunft des Gegenstands der Lieferung im übrigen Gemeinschaftsgebiet bestätigt;
c): eine Bestätigung eines Lagerinhabers im übrigen Gemeinschaftsgebiet, dass die Lagerung des Gegenstands der Lieferung dort erfolgt.

(3) Das Finanzamt kann eine nach Absatz 1 bestehende Vermutung widerlegen.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 3 Lieferung, sonstige Leistung

(1a) Als Lieferung gegen Entgelt gilt das Verbringen eines Gegenstands des Unternehmens aus dem Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet durch einen Unternehmer zu seiner Verfügung, ausgenommen zu einer nur vorübergehenden Verwendung, auch wenn der Unternehmer den Gegenstand in das Inland eingeführt hat. Der Unternehmer gilt als Lieferer. Die Sätze 1 und 2 gelten nicht in den Fällen des § 6b.

(1b) Einer Lieferung gegen Entgelt werden gleichgestellt

1.: die Entnahme eines Gegenstands durch einen Unternehmer aus seinem Unternehmen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen;
2.: die unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands durch einen Unternehmer an sein Personal für dessen privaten Bedarf, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen;
3.: jede andere unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands, ausgenommen Geschenke von geringem Wert und Warenmuster für Zwecke des Unternehmens.

Voraussetzung ist, dass der Gegenstand oder seine Bestandteile zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben.

(2) (weggefallen)

(3) Beim Kommissionsgeschäft (§ 383 des Handelsgesetzbuchs) liegt zwischen dem Kommittenten und dem Kommissionär eine Lieferung vor. Bei der Verkaufskommission gilt der Kommissionär, bei der Einkaufskommission der Kommittent als Abnehmer.

(3a) Ein Unternehmer, der mittels seiner elektronischen Schnittstelle die Lieferung eines Gegenstands, dessen Beförderung oder Versendung im Gemeinschaftsgebiet beginnt und endet, durch einen nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmer an einen Empfänger nach § 3a Absatz 5 Satz 1 unterstützt, wird behandelt, als ob er diesen Gegenstand für sein Unternehmen selbst erhalten und geliefert hätte. Dies gilt auch in den Fällen, in denen der Unternehmer mittels seiner elektronischen Schnittstelle den Fernverkauf von aus dem Drittlandsgebiet eingeführten Gegenständen in Sendungen mit einem Sachwert von höchstens 150 Euro unterstützt. Eine elektronische Schnittstelle im Sinne der Sätze 1 und 2 ist ein elektronischer Marktplatz, eine elektronische Plattform, ein elektronisches Portal oder Ähnliches. Ein Fernverkauf im Sinne des Satzes 2 ist die Lieferung eines Gegenstands, der durch den Lieferer oder für dessen Rechnung aus dem Drittlandsgebiet an einen Erwerber in einem Mitgliedstaat befördert oder versendet wird, einschließlich jener Lieferung, an deren Beförderung oder Versendung der Lieferer indirekt beteiligt ist. Erwerber im Sinne des Satzes 4 ist ein in § 3a Absatz 5 Satz 1 bezeichneter Empfänger oder eine in § 1a Absatz 3 Nummer 1 genannte Person, die weder die maßgebende Erwerbsschwelle überschreitet noch auf ihre Anwendung verzichtet; im Fall der Beendigung der Beförderung oder Versendung im Gebiet eines anderen Mitgliedstaates ist die von diesem Mitgliedstaat festgesetzte Erwerbsschwelle maßgebend. Satz 2 gilt nicht für die Lieferung neuer Fahrzeuge und eines Gegenstandes, der mit oder ohne probeweise Inbetriebnahme durch den Lieferer oder für dessen Rechnung montiert oder installiert geliefert wird.

(4) Hat der Unternehmer die Bearbeitung oder Verarbeitung eines Gegenstands übernommen und verwendet er hierbei Stoffe, die er selbst beschafft, so ist die Leistung als Lieferung anzusehen (Werklieferung), wenn es sich bei den Stoffen nicht nur um Zutaten oder sonstige Nebensachen handelt. Das gilt auch dann, wenn die Gegenstände mit dem Grund und Boden fest verbunden werden.

(5) Hat ein Abnehmer dem Lieferer die Nebenerzeugnisse oder Abfälle, die bei der Bearbeitung oder Verarbeitung des ihm übergebenen Gegenstands entstehen, zurückzugeben, so beschränkt sich die Lieferung auf den Gehalt des Gegenstands an den Bestandteilen, die dem Abnehmer verbleiben. Das gilt auch dann, wenn der Abnehmer an Stelle der bei der Bearbeitung oder Verarbeitung entstehenden Nebenerzeugnisse oder Abfälle Gegenstände gleicher Art zurückgibt, wie sie in seinem Unternehmen regelmäßig anfallen.

(5a) Der Ort der Lieferung richtet sich vorbehaltlich der §§ 3c, 3e und 3g nach den Absätzen 6 bis 8.

(6) Wird der Gegenstand der Lieferung durch den Lieferer, den Abnehmer oder einen vom Lieferer oder vom Abnehmer beauftragten Dritten befördert oder versendet, gilt die Lieferung dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer oder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt. Befördern ist jede Fortbewegung eines Gegenstands. Versenden liegt vor, wenn jemand die Beförderung durch einen selbständigen Beauftragten ausführen oder besorgen lässt. Die Versendung beginnt mit der Übergabe des Gegenstands an den Beauftragten.

(6a) Schließen mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Liefergeschäfte ab und gelangt dieser Gegenstand bei der Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer (Reihengeschäft), so ist die Beförderung oder Versendung des Gegenstands nur einer der Lieferungen zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung dabei durch den ersten Unternehmer in der Reihe befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung seiner Lieferung zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung durch den letzten Abnehmer befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung durch einen Abnehmer befördert oder versendet, der zugleich Lieferer ist (Zwischenhändler), ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen, es sei denn, er weist nach, dass er den Gegenstand als Lieferer befördert oder versendet hat. Gelangt der Gegenstand der Lieferung aus dem Gebiet eines Mitgliedstaates in das Gebiet eines anderen Mitgliedstaates und verwendet der Zwischenhändler gegenüber dem leistenden Unternehmer bis zum Beginn der Beförderung oder Versendung eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer, die ihm vom Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung erteilt wurde, ist die Beförderung oder Versendung seiner Lieferung zuzuordnen. Gelangt der Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet, ist von einem ausreichenden Nachweis nach Satz 4 auszugehen, wenn der Zwischenhändler gegenüber dem leistenden Unternehmer bis zum Beginn der Beförderung oder Versendung eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer oder Steuernummer verwendet, die ihm vom Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung erteilt wurde. Gelangt der Gegenstand der Lieferung vom Drittlandsgebiet in das Gemeinschaftsgebiet, ist von einem ausreichenden Nachweis nach Satz 4 auszugehen, wenn der Gegenstand der Lieferung im Namen des Zwischenhändlers oder im Rahmen der indirekten Stellvertretung (Artikel 18 der Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union, ABl. L 269 vom 10.10.2013, S. 1) für seine Rechnung zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr angemeldet wird.

(6b) Wird ein Unternehmer gemäß Absatz 3a behandelt, als ob er einen Gegenstand selbst erhalten und geliefert hätte, wird die Beförderung oder Versendung des Gegenstands der Lieferung durch diesen Unternehmer zugeschrieben.

(7) Wird der Gegenstand der Lieferung nicht befördert oder versendet, wird die Lieferung dort ausgeführt, wo sich der Gegenstand zur Zeit der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet. In den Fällen der Absätze 6a und 6b gilt Folgendes:

1.: Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung vorangehen, gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstands beginnt.
2.: Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung folgen, gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstands endet.

(8) Gelangt der Gegenstand der Lieferung bei der Beförderung oder Versendung aus dem Drittlandsgebiet in das Inland, gilt der Ort der Lieferung dieses Gegenstands als im Inland gelegen, wenn der Lieferer oder sein Beauftragter Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer ist.

(8a) (weggefallen)

(9) Sonstige Leistungen sind Leistungen, die keine Lieferungen sind. Sie können auch in einem Unterlassen oder im Dulden einer Handlung oder eines Zustands bestehen.

(9a) Einer sonstigen Leistung gegen Entgelt werden gleichgestellt

1.: die Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands, der zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt hat, durch einen Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen; dies gilt nicht, wenn der Vorsteuerabzug nach § 15 Absatz 1b ausgeschlossen oder wenn eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a Absatz 6a durchzuführen ist;
2.: die unentgeltliche Erbringung einer anderen sonstigen Leistung durch den Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen.

(10) Überlässt ein Unternehmer einem Auftraggeber, der ihm einen Stoff zur Herstellung eines Gegenstands übergeben hat, an Stelle des herzustellenden Gegenstands einen gleichartigen Gegenstand, wie er ihn in seinem Unternehmen aus solchem Stoff herzustellen pflegt, so gilt die Leistung des Unternehmers als Werkleistung, wenn das Entgelt für die Leistung nach Art eines Werklohns unabhängig vom Unterschied zwischen dem Marktpreis des empfangenen Stoffs und dem des überlassenen Gegenstandes berechnet wird.

(11) Wird ein Unternehmer in die Erbringung einer sonstigen Leistung eingeschaltet und handelt er dabei im eigenen Namen, jedoch für fremde Rechnung, gilt diese Leistung als an ihn und von ihm erbracht.

(11a) Wird ein Unternehmer in die Erbringung einer sonstigen Leistung, die über ein Telekommunikationsnetz, eine Schnittstelle oder ein Portal erbracht wird, eingeschaltet, gilt er im Sinne von Absatz 11 als im eigenen Namen und für fremde Rechnung handelnd. Dies gilt nicht, wenn der Anbieter dieser sonstigen Leistung von dem Unternehmer als Leistungserbringer ausdrücklich benannt wird und dies in den vertraglichen Vereinbarungen zwischen den Parteien zum Ausdruck kommt. Diese Bedingung ist erfüllt, wenn

1.: in den von jedem an der Erbringung beteiligten Unternehmer ausgestellten oder verfügbar gemachten Rechnungen die sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 und der Erbringer dieser Leistung angegeben sind;
2.: in den dem Leistungsempfänger ausgestellten oder verfügbar gemachten Rechnungen die sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 und der Erbringer dieser Leistung angegeben sind.

Die Sätze 2 und 3 finden keine Anwendung, wenn der Unternehmer hinsichtlich der Erbringung der sonstigen Leistung im Sinne des Satzes 2

1.: die Abrechnung gegenüber dem Leistungsempfänger autorisiert,
2.: die Erbringung der sonstigen Leistung genehmigt oder
3.: die allgemeinen Bedingungen der Leistungserbringung festlegt.

Die Sätze 1 bis 4 gelten nicht, wenn der Unternehmer lediglich Zahlungen in Bezug auf die erbrachte sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 abwickelt und nicht an der Erbringung dieser sonstigen Leistung beteiligt ist.

(12) Ein Tausch liegt vor, wenn das Entgelt für eine Lieferung in einer Lieferung besteht. Ein tauschähnlicher Umsatz liegt vor, wenn das Entgelt für eine sonstige Leistung in einer Lieferung oder sonstigen Leistung besteht.

(13) Ein Gutschein (Einzweck- oder Mehrzweck-Gutschein) ist ein Instrument, bei dem

1.: die Verpflichtung besteht, es als vollständige oder teilweise Gegenleistung für eine Lieferung oder sonstige Leistung anzunehmen und
2.: der Liefergegenstand oder die sonstige Leistung oder die Identität des leistenden Unternehmers entweder auf dem Instrument selbst oder in damit zusammenhängenden Unterlagen, einschließlich der Bedingungen für die Nutzung dieses Instruments, angegeben sind.

Instrumente, die lediglich zu einem Preisnachlass berechtigen, sind keine Gutscheine im Sinne des Satzes 1.

(14) Ein Gutschein im Sinne des Absatzes 13, bei dem der Ort der Lieferung oder der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht, und die für diese Umsätze geschuldete Steuer zum Zeitpunkt der Ausstellung des Gutscheins feststehen, ist ein Einzweck-Gutschein. Überträgt ein Unternehmer einen Einzweck-Gutschein im eigenen Namen, gilt die Übertragung des Gutscheins als die Lieferung des Gegenstands oder die Erbringung der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht. Überträgt ein Unternehmer einen Einzweck-Gutschein im Namen eines anderen Unternehmers, gilt diese Übertragung als Lieferung des Gegenstands oder Erbringung der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht, durch den Unternehmer, in dessen Namen die Übertragung des Gutscheins erfolgt. Wird die im Einzweck-Gutschein bezeichnete Leistung von einem anderen Unternehmer erbracht als dem, der den Gutschein im eigenen Namen ausgestellt hat, wird der leistende Unternehmer so behandelt, als habe er die im Gutschein bezeichnete Leistung an den Aussteller erbracht. Die tatsächliche Lieferung oder die tatsächliche Erbringung der sonstigen Leistung, für die ein Einzweck-Gutschein als Gegenleistung angenommen wird, gilt in den Fällen der Sätze 2 bis 4 nicht als unabhängiger Umsatz.

(15) Ein Gutschein im Sinne des Absatzes 13, bei dem es sich nicht um einen Einzweck-Gutschein handelt, ist ein Mehrzweck-Gutschein. Die tatsächliche Lieferung oder die tatsächliche Erbringung der sonstigen Leistung, für die der leistende Unternehmer einen Mehrzweck-Gutschein als vollständige oder teilweise Gegenleistung annimmt, unterliegt der Umsatzsteuer nach § 1 Absatz 1, wohingegen jede vorangegangene Übertragung dieses Mehrzweck-Gutscheins nicht der Umsatzsteuer unterliegt.

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 10 Ausfuhrnachweis bei Ausfuhrlieferungen in Versendungsfällen

(1) Hat der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet versendet, hat der Unternehmer den Ausfuhrnachweis durch folgenden Beleg zu führen:

1.

bei Ausfuhranmeldung im elektronischen Ausfuhrverfahren nach Artikel 326 der Durchführungsverordnung zum Zollkodex der Union mit dem Ausgangsvermerk;

2.

bei allen anderen Ausfuhranmeldungen:

a)

b)

mit einem anderen handelsüblichen Beleg als den Belegen nach Buchstabe a, insbesondere mit einer Bescheinigung des beauftragten Spediteurs; dieser Beleg hat folgende Angaben zu enthalten:

aa): den Namen und die Anschrift des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers sowie das Ausstellungsdatum,
bb): den Namen und die Anschrift des liefernden Unternehmers und des Auftraggebers der Versendung,
cc): die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) des ausgeführten Gegenstands,
dd): den Ort und den Tag der Ausfuhr oder den Ort und den Tag der Versendung des ausgeführten Gegenstands in das Drittlandsgebiet,
ee): den Empfänger des ausgeführten Gegenstands und den Bestimmungsort im Drittlandsgebiet,
ff): eine Versicherung des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers darüber, dass die Angaben im Beleg auf der Grundlage von Geschäftsunterlagen gemacht wurden, die im Gemeinschaftsgebiet nachprüfbar sind, sowie
gg): die Unterschrift des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers.

Hat der Unternehmer statt des Ausgangsvermerks einen Alternativ-Ausgangsvermerk, gilt dieser als Ausfuhrnachweis.

(2) Bei der Ausfuhr von Fahrzeugen im Sinne des § 1b Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 des Gesetzes, die zum bestimmungsmäßigen Gebrauch im Straßenverkehr einer Zulassung bedürfen, muss

1.: der Beleg nach Absatz 1 auch die Fahrzeug-Identifikationsnummer enthalten und
2.: der Unternehmer zusätzlich über eine Bescheinigung über die Zulassung, die Verzollung oder die Einfuhrbesteuerung im Drittland verfügen.

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 17a Gelangensvermutung bei innergemeinschaftlichen Lieferungen in Beförderungs- und Versendungsfällen

1.

a): mindestens zwei Belege nach Absatz 2 Nummer 1 oder
b): einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 1 und einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 2, mit dem die Beförderung oder die Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestätigt wird.

2.

Der liefernde Unternehmer ist im Besitz folgender Belege:

a)

einer Gelangensbestätigung (§ 17b Absatz 2 Satz 1 Nummer 2), die der Abnehmer dem liefernden Unternehmer spätestens am zehnten Tag des auf die Lieferung folgenden Monats vorlegt und

b)

folgender einander nicht widersprechenden Belege, welche jeweils von unterschiedlichen Parteien ausgestellt wurden, die voneinander, vom liefernden Unternehmer und vom Abnehmer unabhängig sind:

aa): mindestens zwei Belege nach Absatz 2 Nummer 1 oder
bb): einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 1 und einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 2, mit dem die Beförderung oder die Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestätigt wird.

(2) Belege im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 und 2 sind:

1.

Beförderungsbelege (§ 17b Absatz 3 Satz 1 Nummer 3 bis 5) oder Versendungsbelege (§ 17b Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 und 2);

2.

folgende sonstige Belege:

a): eine Versicherungspolice für die Beförderung oder die Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet oder Bankunterlagen, die die Bezahlung der Beförderung oder der Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet belegen;
b): ein von einer öffentlicher Stelle (z. B. Notar) ausgestelltes offizielles Dokument, das die Ankunft des Gegenstands der Lieferung im übrigen Gemeinschaftsgebiet bestätigt;
c): eine Bestätigung eines Lagerinhabers im übrigen Gemeinschaftsgebiet, dass die Lagerung des Gegenstands der Lieferung dort erfolgt.

(3) Das Finanzamt kann eine nach Absatz 1 bestehende Vermutung widerlegen.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 14 Ausstellung von Rechnungen

(1) Rechnung ist jedes Dokument, mit dem über eine Lieferung oder sonstige Leistung abgerechnet wird, gleichgültig, wie dieses Dokument im Geschäftsverkehr bezeichnet wird. Die Echtheit der Herkunft der Rechnung, die Unversehrtheit ihres Inhalts und ihre Lesbarkeit müssen gewährleistet werden. Echtheit der Herkunft bedeutet die Sicherheit der Identität des Rechnungsausstellers. Unversehrtheit des Inhalts bedeutet, dass die nach diesem Gesetz erforderlichen Angaben nicht geändert wurden. Jeder Unternehmer legt fest, in welcher Weise die Echtheit der Herkunft, die Unversehrtheit des Inhalts und die Lesbarkeit der Rechnung gewährleistet werden. Dies kann durch jegliche innerbetriebliche Kontrollverfahren erreicht werden, die einen verlässlichen Prüfpfad zwischen Rechnung und Leistung schaffen können. Rechnungen sind auf Papier oder vorbehaltlich der Zustimmung des Empfängers elektronisch zu übermitteln. Eine elektronische Rechnung ist eine Rechnung, die in einem elektronischen Format ausgestellt und empfangen wird.

(2) Führt der Unternehmer eine Lieferung oder eine sonstige Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 aus, gilt Folgendes:

1.: führt der Unternehmer eine steuerpflichtige Werklieferung (§ 3 Abs. 4 Satz 1) oder sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück aus, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen;
2.: führt der Unternehmer eine andere als die in Nummer 1 genannte Leistung aus, ist er berechtigt, eine Rechnung auszustellen. Soweit er einen Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen oder an eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist, ausführt, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen. Eine Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung besteht nicht, wenn der Umsatz nach § 4 Nummer 8 bis 29 steuerfrei ist. § 14a bleibt unberührt.

Unbeschadet der Verpflichtungen nach Satz 1 Nr. 1 und 2 Satz 2 kann eine Rechnung von einem in Satz 1 Nr. 2 bezeichneten Leistungsempfänger für eine Lieferung oder sonstige Leistung des Unternehmers ausgestellt werden, sofern dies vorher vereinbart wurde (Gutschrift). Die Gutschrift verliert die Wirkung einer Rechnung, sobald der Empfänger der Gutschrift dem ihm übermittelten Dokument widerspricht. Eine Rechnung kann im Namen und für Rechnung des Unternehmers oder eines in Satz 1 Nr. 2 bezeichneten Leistungsempfängers von einem Dritten ausgestellt werden.

(3) Unbeschadet anderer nach Absatz 1 zulässiger Verfahren gelten bei einer elektronischen Rechnung die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit des Inhalts als gewährleistet durch

1.: eine qualifizierte elektronische Signatur oder
2.: elektronischen Datenaustausch (EDI) nach Artikel 2 der Empfehlung 94/820/EG der Kommission vom 19. Oktober 1994 über die rechtlichen Aspekte des elektronischen Datenaustausches (ABl. L 338 vom 28.12.1994, S. 98), wenn in der Vereinbarung über diesen Datenaustausch der Einsatz von Verfahren vorgesehen ist, die die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit der Daten gewährleisten.

(4) Eine Rechnung muss folgende Angaben enthalten:

1.: den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers,
2.: die dem leistenden Unternehmer vom Finanzamt erteilte Steuernummer oder die ihm vom Bundeszentralamt für Steuern erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer,
3.: das Ausstellungsdatum,
4.: eine fortlaufende Nummer mit einer oder mehreren Zahlenreihen, die zur Identifizierung der Rechnung vom Rechnungsaussteller einmalig vergeben wird (Rechnungsnummer),
5.: die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung,
6.: den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung; in den Fällen des Absatzes 5 Satz 1 den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt,
7.: das nach Steuersätzen und einzelnen Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistung (§ 10) sowie jede im Voraus vereinbarte Minderung des Entgelts, sofern sie nicht bereits im Entgelt berücksichtigt ist,
8.: den anzuwendenden Steuersatz sowie den auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrag oder im Fall einer Steuerbefreiung einen Hinweis darauf, dass für die Lieferung oder sonstige Leistung eine Steuerbefreiung gilt,
9.: in den Fällen des § 14b Abs. 1 Satz 5 einen Hinweis auf die Aufbewahrungspflicht des Leistungsempfängers und
10.: in den Fällen der Ausstellung der Rechnung durch den Leistungsempfänger oder durch einen von ihm beauftragten Dritten gemäß Absatz 2 Satz 2 die Angabe „Gutschrift”.

In den Fällen des § 10 Abs. 5 sind die Nummern 7 und 8 mit der Maßgabe anzuwenden, dass die Bemessungsgrundlage für die Leistung (§ 10 Abs. 4) und der darauf entfallende Steuerbetrag anzugeben sind. Unternehmer, die § 24 Abs. 1 bis 3 anwenden, sind jedoch auch in diesen Fällen nur zur Angabe des Entgelts und des darauf entfallenden Steuerbetrags berechtigt. Die Berichtigung einer Rechnung um fehlende oder unzutreffende Angaben ist kein rückwirkendes Ereignis im Sinne von § 175 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 und § 233a Absatz 2a der Abgabenordnung.

(5) Vereinnahmt der Unternehmer das Entgelt oder einen Teil des Entgelts für eine noch nicht ausgeführte Lieferung oder sonstige Leistung, gelten die Absätze 1 bis 4 sinngemäß. Wird eine Endrechnung erteilt, sind in ihr die vor Ausführung der Lieferung oder sonstigen Leistung vereinnahmten Teilentgelte und die auf sie entfallenden Steuerbeträge abzusetzen, wenn über die Teilentgelte Rechnungen im Sinne der Absätze 1 bis 4 ausgestellt worden sind.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens durch Rechtsverordnung bestimmen, in welchen Fällen und unter welchen Voraussetzungen

1.: Dokumente als Rechnungen anerkannt werden können,
2.: die nach Absatz 4 erforderlichen Angaben in mehreren Dokumenten enthalten sein können,
3.: Rechnungen bestimmte Angaben nach Absatz 4 nicht enthalten müssen,
4.: eine Verpflichtung des Unternehmers zur Ausstellung von Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis (Absatz 4) entfällt oder
5.: Rechnungen berichtigt werden können.

(7) Führt der Unternehmer einen Umsatz im Inland aus, für den der Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b schuldet, und hat der Unternehmer im Inland weder seinen Sitz noch seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, von der aus der Umsatz ausgeführt wird oder die an der Erbringung dieses Umsatzes beteiligt ist, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland, so gelten abweichend von den Absätzen 1 bis 6 für die Rechnungserteilung die Vorschriften des Mitgliedstaats, in dem der Unternehmer seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, von der aus der Umsatz ausgeführt wird, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat. Satz 1 gilt nicht, wenn eine Gutschrift gemäß Absatz 2 Satz 2 vereinbart worden ist. Nimmt der Unternehmer in einem anderen Mitgliedstaat an einem der besonderen Besteuerungsverfahren entsprechend Titel XII Kapitel 6 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. L 347 vom 11.12.2006, S. 1) in der jeweils gültigen Fassung teil, so gelten für die in den besonderen Besteuerungsverfahren zu erklärenden Umsätze abweichend von den Absätzen 1 bis 6 für die Rechnungserteilung die Vorschriften des Mitgliedstaates, in dem der Unternehmer seine Teilnahme anzeigt.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 14a Zusätzliche Pflichten bei der Ausstellung von Rechnungen in besonderen Fällen

(1) Hat der Unternehmer seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, von der aus der Umsatz ausgeführt wird, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland und führt er einen Umsatz in einem anderen Mitgliedstaat aus, an dem eine Betriebsstätte in diesem Mitgliedstaat nicht beteiligt ist, so ist er zur Ausstellung einer Rechnung mit der Angabe „Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers“ verpflichtet, wenn die Steuer in dem anderen Mitgliedstaat von dem Leistungsempfänger geschuldet wird und keine Gutschrift gemäß § 14 Absatz 2 Satz 2 vereinbart worden ist. Führt der Unternehmer eine sonstige Leistung im Sinne des § 3a Absatz 2 in einem anderen Mitgliedstaat aus, so ist die Rechnung bis zum fünfzehnten Tag des Monats, der auf den Monat folgt, in dem der Umsatz ausgeführt worden ist, auszustellen. In dieser Rechnung sind die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Unternehmers und die des Leistungsempfängers anzugeben. Wird eine Abrechnung durch Gutschrift gemäß § 14 Absatz 2 Satz 2 über eine sonstige Leistung im Sinne des § 3a Absatz 2 vereinbart, die im Inland ausgeführt wird und für die der Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b Absatz 1 und 5 schuldet, sind die Sätze 2 und 3 und Absatz 5 entsprechend anzuwenden.

(2) Führt der Unternehmer eine Lieferung im Sinne des § 3c Absatz 1 im Inland aus, ist er zur Ausstellung einer Rechnung verpflichtet. Satz 1 gilt nicht, wenn der Unternehmer an dem besonderen Besteuerungsverfahren nach § 18j teilnimmt.

(3) Führt der Unternehmer eine innergemeinschaftliche Lieferung aus, ist er zur Ausstellung einer Rechnung bis zum fünfzehnten Tag des Monats, der auf den Monat folgt, in dem der Umsatz ausgeführt worden ist, verpflichtet. In der Rechnung sind auch die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Unternehmers und die des Leistungsempfängers anzugeben. Satz 1 gilt auch für Fahrzeuglieferer (§ 2a). Satz 2 gilt nicht in den Fällen der §§ 1b und 2a.

(4) Eine Rechnung über die innergemeinschaftliche Lieferung eines neuen Fahrzeugs muss auch die in § 1b Abs. 2 und 3 bezeichneten Merkmale enthalten. Das gilt auch in den Fällen des § 2a.

(5) Führt der Unternehmer eine Leistung im Sinne des § 13b Absatz 2 aus, für die der Leistungsempfänger nach § 13b Absatz 5 die Steuer schuldet, ist er zur Ausstellung einer Rechnung mit der Angabe „Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers“ verpflichtet; Absatz 1 bleibt unberührt. Die Vorschrift über den gesonderten Steuerausweis in einer Rechnung nach § 14 Absatz 4 Satz 1 Nummer 8 wird nicht angewendet.

(6) In den Fällen der Besteuerung von Reiseleistungen nach § 25 hat die Rechnung die Angabe „Sonderregelung für Reisebüros“ und in den Fällen der Differenzbesteuerung nach § 25a die Angabe „Gebrauchtgegenstände/Sonderregelung“, „Kunstgegenstände/Sonderregelung“ oder „Sammlungsstücke und Antiquitäten/Sonderregelung“ zu enthalten. In den Fällen des § 25 Abs. 3 und des § 25a Abs. 3 und 4 findet die Vorschrift über den gesonderten Steuerausweis in einer Rechnung (§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8) keine Anwendung.

(7) Wird in einer Rechnung über eine Lieferung im Sinne des § 25b Abs. 2 abgerechnet, ist auch auf das Vorliegen eines innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäfts und die Steuerschuldnerschaft des letzten Abnehmers hinzuweisen. Dabei sind die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Unternehmers und die des Leistungsempfängers anzugeben. Die Vorschrift über den gesonderten Steuerausweis in einer Rechnung (§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8) findet keine Anwendung.

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 10 Ausfuhrnachweis bei Ausfuhrlieferungen in Versendungsfällen

(1) Hat der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet versendet, hat der Unternehmer den Ausfuhrnachweis durch folgenden Beleg zu führen:

1.

bei Ausfuhranmeldung im elektronischen Ausfuhrverfahren nach Artikel 326 der Durchführungsverordnung zum Zollkodex der Union mit dem Ausgangsvermerk;

2.

bei allen anderen Ausfuhranmeldungen:

a)

b)

mit einem anderen handelsüblichen Beleg als den Belegen nach Buchstabe a, insbesondere mit einer Bescheinigung des beauftragten Spediteurs; dieser Beleg hat folgende Angaben zu enthalten:

aa): den Namen und die Anschrift des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers sowie das Ausstellungsdatum,
bb): den Namen und die Anschrift des liefernden Unternehmers und des Auftraggebers der Versendung,
cc): die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) des ausgeführten Gegenstands,
dd): den Ort und den Tag der Ausfuhr oder den Ort und den Tag der Versendung des ausgeführten Gegenstands in das Drittlandsgebiet,
ee): den Empfänger des ausgeführten Gegenstands und den Bestimmungsort im Drittlandsgebiet,
ff): eine Versicherung des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers darüber, dass die Angaben im Beleg auf der Grundlage von Geschäftsunterlagen gemacht wurden, die im Gemeinschaftsgebiet nachprüfbar sind, sowie
gg): die Unterschrift des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers.

Hat der Unternehmer statt des Ausgangsvermerks einen Alternativ-Ausgangsvermerk, gilt dieser als Ausfuhrnachweis.

(2) Bei der Ausfuhr von Fahrzeugen im Sinne des § 1b Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 des Gesetzes, die zum bestimmungsmäßigen Gebrauch im Straßenverkehr einer Zulassung bedürfen, muss

1.: der Beleg nach Absatz 1 auch die Fahrzeug-Identifikationsnummer enthalten und
2.: der Unternehmer zusätzlich über eine Bescheinigung über die Zulassung, die Verzollung oder die Einfuhrbesteuerung im Drittland verfügen.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 14 Ausstellung von Rechnungen

(2) Führt der Unternehmer eine Lieferung oder eine sonstige Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 aus, gilt Folgendes:

1.: führt der Unternehmer eine steuerpflichtige Werklieferung (§ 3 Abs. 4 Satz 1) oder sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück aus, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen;
2.: führt der Unternehmer eine andere als die in Nummer 1 genannte Leistung aus, ist er berechtigt, eine Rechnung auszustellen. Soweit er einen Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen oder an eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist, ausführt, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen. Eine Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung besteht nicht, wenn der Umsatz nach § 4 Nummer 8 bis 29 steuerfrei ist. § 14a bleibt unberührt.

(3) Unbeschadet anderer nach Absatz 1 zulässiger Verfahren gelten bei einer elektronischen Rechnung die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit des Inhalts als gewährleistet durch

1.: eine qualifizierte elektronische Signatur oder
2.: elektronischen Datenaustausch (EDI) nach Artikel 2 der Empfehlung 94/820/EG der Kommission vom 19. Oktober 1994 über die rechtlichen Aspekte des elektronischen Datenaustausches (ABl. L 338 vom 28.12.1994, S. 98), wenn in der Vereinbarung über diesen Datenaustausch der Einsatz von Verfahren vorgesehen ist, die die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit der Daten gewährleisten.

(4) Eine Rechnung muss folgende Angaben enthalten:

1.: den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers,
2.: die dem leistenden Unternehmer vom Finanzamt erteilte Steuernummer oder die ihm vom Bundeszentralamt für Steuern erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer,
3.: das Ausstellungsdatum,
4.: eine fortlaufende Nummer mit einer oder mehreren Zahlenreihen, die zur Identifizierung der Rechnung vom Rechnungsaussteller einmalig vergeben wird (Rechnungsnummer),
5.: die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung,
6.: den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung; in den Fällen des Absatzes 5 Satz 1 den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt,
7.: das nach Steuersätzen und einzelnen Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistung (§ 10) sowie jede im Voraus vereinbarte Minderung des Entgelts, sofern sie nicht bereits im Entgelt berücksichtigt ist,
8.: den anzuwendenden Steuersatz sowie den auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrag oder im Fall einer Steuerbefreiung einen Hinweis darauf, dass für die Lieferung oder sonstige Leistung eine Steuerbefreiung gilt,
9.: in den Fällen des § 14b Abs. 1 Satz 5 einen Hinweis auf die Aufbewahrungspflicht des Leistungsempfängers und
10.: in den Fällen der Ausstellung der Rechnung durch den Leistungsempfänger oder durch einen von ihm beauftragten Dritten gemäß Absatz 2 Satz 2 die Angabe „Gutschrift”.

1.: Dokumente als Rechnungen anerkannt werden können,
2.: die nach Absatz 4 erforderlichen Angaben in mehreren Dokumenten enthalten sein können,
3.: Rechnungen bestimmte Angaben nach Absatz 4 nicht enthalten müssen,
4.: eine Verpflichtung des Unternehmers zur Ausstellung von Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis (Absatz 4) entfällt oder
5.: Rechnungen berichtigt werden können.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 6a Innergemeinschaftliche Lieferung

(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1.

der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,

2.

der Abnehmer ist

a): ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b): eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c): bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,

3.

der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerungund

4.

der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.

Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bearbeitet oder verarbeitet worden sein.

(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 14a Zusätzliche Pflichten bei der Ausstellung von Rechnungen in besonderen Fällen

(4) Eine Rechnung über die innergemeinschaftliche Lieferung eines neuen Fahrzeugs muss auch die in § 1b Abs. 2 und 3 bezeichneten Merkmale enthalten. Das gilt auch in den Fällen des § 2a.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 14 Ausstellung von Rechnungen

(2) Führt der Unternehmer eine Lieferung oder eine sonstige Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 aus, gilt Folgendes:

1.: führt der Unternehmer eine steuerpflichtige Werklieferung (§ 3 Abs. 4 Satz 1) oder sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück aus, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen;
2.: führt der Unternehmer eine andere als die in Nummer 1 genannte Leistung aus, ist er berechtigt, eine Rechnung auszustellen. Soweit er einen Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen oder an eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist, ausführt, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen. Eine Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung besteht nicht, wenn der Umsatz nach § 4 Nummer 8 bis 29 steuerfrei ist. § 14a bleibt unberührt.

(3) Unbeschadet anderer nach Absatz 1 zulässiger Verfahren gelten bei einer elektronischen Rechnung die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit des Inhalts als gewährleistet durch

1.: eine qualifizierte elektronische Signatur oder
2.: elektronischen Datenaustausch (EDI) nach Artikel 2 der Empfehlung 94/820/EG der Kommission vom 19. Oktober 1994 über die rechtlichen Aspekte des elektronischen Datenaustausches (ABl. L 338 vom 28.12.1994, S. 98), wenn in der Vereinbarung über diesen Datenaustausch der Einsatz von Verfahren vorgesehen ist, die die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit der Daten gewährleisten.

(4) Eine Rechnung muss folgende Angaben enthalten:

1.: den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers,
2.: die dem leistenden Unternehmer vom Finanzamt erteilte Steuernummer oder die ihm vom Bundeszentralamt für Steuern erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer,
3.: das Ausstellungsdatum,
4.: eine fortlaufende Nummer mit einer oder mehreren Zahlenreihen, die zur Identifizierung der Rechnung vom Rechnungsaussteller einmalig vergeben wird (Rechnungsnummer),
5.: die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung,
6.: den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung; in den Fällen des Absatzes 5 Satz 1 den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt,
7.: das nach Steuersätzen und einzelnen Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistung (§ 10) sowie jede im Voraus vereinbarte Minderung des Entgelts, sofern sie nicht bereits im Entgelt berücksichtigt ist,
8.: den anzuwendenden Steuersatz sowie den auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrag oder im Fall einer Steuerbefreiung einen Hinweis darauf, dass für die Lieferung oder sonstige Leistung eine Steuerbefreiung gilt,
9.: in den Fällen des § 14b Abs. 1 Satz 5 einen Hinweis auf die Aufbewahrungspflicht des Leistungsempfängers und
10.: in den Fällen der Ausstellung der Rechnung durch den Leistungsempfänger oder durch einen von ihm beauftragten Dritten gemäß Absatz 2 Satz 2 die Angabe „Gutschrift”.

1.: Dokumente als Rechnungen anerkannt werden können,
2.: die nach Absatz 4 erforderlichen Angaben in mehreren Dokumenten enthalten sein können,
3.: Rechnungen bestimmte Angaben nach Absatz 4 nicht enthalten müssen,
4.: eine Verpflichtung des Unternehmers zur Ausstellung von Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis (Absatz 4) entfällt oder
5.: Rechnungen berichtigt werden können.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 14a Zusätzliche Pflichten bei der Ausstellung von Rechnungen in besonderen Fällen

(4) Eine Rechnung über die innergemeinschaftliche Lieferung eines neuen Fahrzeugs muss auch die in § 1b Abs. 2 und 3 bezeichneten Merkmale enthalten. Das gilt auch in den Fällen des § 2a.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 6a Innergemeinschaftliche Lieferung

(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1.

der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,

2.

der Abnehmer ist

a): ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b): eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c): bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,

3.

der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerungund

4.

der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.

Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bearbeitet oder verarbeitet worden sein.

(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 14a Zusätzliche Pflichten bei der Ausstellung von Rechnungen in besonderen Fällen

(4) Eine Rechnung über die innergemeinschaftliche Lieferung eines neuen Fahrzeugs muss auch die in § 1b Abs. 2 und 3 bezeichneten Merkmale enthalten. Das gilt auch in den Fällen des § 2a.

Bundesfinanzhof Urteil, 12. Mai 2011 - V R 46/10

Tatbestand

1: I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist Autohändler und lieferte 13 gebrauchte PKW am 6. Dezember 2005 für insgesamt 46.150 € an die in Italien ansässige Abnehmerin P.R. Die vom Finanzgericht (FG) in Bezug genommene Rechnung vom 6. Dezember 2005 wies zwar keine Umsatzsteuer aus, enthielt jedoch auch keinen Hinweis auf das Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung oder auf deren Steuerfreiheit. Die Rechnung war mit einem Firmenstempel der Abnehmerin und einer nicht leserlichen Unterschrift versehen. Der Rechnung beigefügt war eine nicht datierte Vollmacht in deutscher Sprache für F, dem Sohn der P.R., die den Stempel der Abnehmerfirma und eine Unterschrift mit dem Namenszug P.R. trug. Der Kläger hatte darüber hinaus eine Ausweiskopie der P.R., Bescheinigungen über deren steuerliche Erfassung in Italien und eine Handelskammereintragung der Firma der Abnehmerin zu seinen Unterlagen genommen. Dem Kläger lag weiter eine qualifizierte Bestätigungsantwort des Bundesamts für Finanzen (BfF) vor, die die angefragten Angaben nur hinsichtlich der Rechtsform der Abnehmerfirma nicht bestätigte. Die Fahrzeuge wurden von F abgeholt und auf einen Fahrzeugtransporter verladen. Der Kaufpreis wurde bar bezahlt. F unterschrieb eine auf Briefpapier der Firma R abgefasste Erklärung, nach der er zahlen- und typmäßig umschriebene Fahrzeuge nach Italien überführe. Diese Erklärung enthielt keinen Hinweis auf den Namen oder die Firma des Klägers. Eine Verbindung zur Lieferung des Klägers ergab sich nur über die Anzahl der Fahrzeuge, den Fahrzeugtyp und die Angabe einer Rechnungsnummer, die der in der Rechnung vom 6. Dezember 2005 angegebenen Nummer entsprach.

2: Aufgrund einer Mitteilung der italienischen Finanzverwaltung, nach der P.R. weder über einen Sitz noch einen für die Ausstellung von Fahrzeugen geeigneten Platz verfüge und weiter nie einen Autohandel betrieben habe, ging der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) im Anschluss an eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung davon aus, dass die Lieferung an P.R. steuerpflichtig sei, und erließ am 29. September 2006 einen geänderten Umsatzsteuerjahresbescheid für das Streitjahr 2005. Der Einspruch hatte keinen Erfolg.

3: Demgegenüber gab das FG der Klage statt. Der Kläger habe den Beleg- und Buchnachweis erbracht. Hierfür komme es nicht auf belegmäßige Vollmachten an. Die Unterschriften auf Vollmacht und Personalausweis stimmten hinreichend überein. Der Kläger habe nicht der Frage nachgehen müssen, ob P.R. den Inhalt der in schlechtem Deutsch verfassten Vollmacht verstanden habe. Die Identität des F, der die Fahrzeuge als Bevollmächtigter abgeholt habe, sei nicht streitig. Es sei ausreichend, dass der Kläger Einsicht in den Personalausweis des F genommen habe, ohne diesen zu kopieren. Aus dem italienischen Handelskammerauszug habe sich hinreichend klar ergeben, dass P.R. als Einzelunternehmer tätig gewesen sei. Dass die Bestätigungsanfragen beim BfF von der Firma R durchgeführt worden seien, sei unerheblich. Als belegmäßige Angabe des Bestimmungsorts reiche die Angabe des Bestimmungslandes Italien aus. Die wirtschaftliche Inaktivität der Abnehmerin P.R. stehe der Steuerfreiheit ebenso wenig entgegen, wie der Betrieb eines Einzelunternehmens durch den Bevollmächtigten F im Inland. Allerdings sei zweifelhaft, ob die Fahrzeuge nach Italien gelangt seien, da es sich bei F um einen Betrüger gehandelt habe, der unter dem Namen der P.R. eigene Geschäfte betrieben habe. Da weiter zumindest bei einem Fahrzeug erhebliche Zweifel an der Verbringung nach Italien bestünden, sei der Wahrheitsgehalt der Erklärung des F, die Fahrzeuge nach Italien zu verbringen, insgesamt zweifelhaft. Der Kläger könne aber Vertrauensschutz in Anspruch nehmen, da die Beleg- und Buchnachweise vollständig seien, der Kläger nicht erkennen konnte, dass F entgegen der Bevollmächtigung ein Eigengeschäft vorgenommen habe, und für den Kläger auch nicht erkennbar gewesen sei, dass die Fahrzeuge nicht nach Italien verbracht wurden. Es liege auch keine Verletzung von Sorgfaltspflichten vor. Für Hinweise auf eine Einbindung des Klägers in einen Steuerbetrug gebe es keinen Anhaltspunkt.

4: Mit seiner Revision macht das FA Verletzung materiellen Rechts geltend. Der Kläger habe den Belegnachweis nicht erbracht. Es sei unklar, ob es sich um eine Beförderung oder eine Versendung gehandelt habe. Im Fall einer Beförderung hätte das FG bei seiner Beweiswürdigung nicht von einer feststehenden Identität des Abholers ausgehen dürfen. Die Verbringungsversicherung sei gegenüber einer anderen Firma abgegeben worden und wirke daher nicht für den Kläger. Auf die Angabe des Bestimmungsorts könne auch bei Reihengeschäften nicht verzichtet werden. Der Kläger habe auf eine fremde Bestätigungsabfrage hinsichtlich der USt-Id-Nr. vertraut und die Identität des Abnehmers nicht durch Vorlage eines Kaufvertrages nachgewiesen. Weiter fehle ein Nachweis der Bevollmächtigung für den Vertragsabschluss. Die angebliche Abnehmerin P.R. habe nie einen Autohandel betrieben.

5: Das FA beantragt,

: das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

6: Der Kläger beantragt,

: die Revision zurückzuweisen.

7: Er habe den Beleg- und Buchnachweis vollständig erbracht. Ihm habe ein italienischer Handelskammerregisterauszug über P.R., eine Bestätigung ihrer USt-Id-Nr. und ein Verbringungsnachweis vorgelegen. Er habe auch den Personalausweis des Bevollmächtigten eingesehen.

Entscheidungsgründe

8: II. Die Revision des FA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des FG-Urteils und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Lieferung der Fahrzeuge ist nicht als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei.

9: 1. Innergemeinschaftliche Lieferungen können unter den Voraussetzungen des § 6a des Umsatzsteuergesetzes 1999/2005 (UStG) steuerfrei sein.

10: a) Nach § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG ist eine innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

11: "... 1. Der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,

: 2. der Abnehmer ist

: a) ein Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,

: b) eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder

: c) bei der Lieferung eines neuen Fahrzeuges auch jeder andere Erwerber

: und

: 3. der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung."

12: Der Unternehmer hat diese Voraussetzungen gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung 1999/2005 (UStDV) nachzuweisen.

13: b) Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung auf Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG). Steuerfrei sind unter den Bedingungen, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch festlegen danach "... die Lieferungen von Gegenständen im Sinne des Artikels 5, die durch den Verkäufer oder durch den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb des in Artikel 3 bezeichneten Gebietes, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferungen an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt werden, der/die als solcher/solche in einem anderen Mitgliedstaat als dem Beginn des Versandes oder der Beförderung der Gegenstände handelt".

14: c) Der Unternehmer kann grundsätzlich die Steuerfreiheit für die innergemeinschaftliche Lieferung in Anspruch nehmen, wenn er die nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV bestehenden Nachweispflichten erfüllt (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 12. Mai 2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II.B.2.b). Kommt der Unternehmer demgegenüber den Nachweispflichten nicht oder nur unvollständig nach, erweisen sich die Nachweisangaben bei einer Überprüfung als unzutreffend oder bestehen zumindest berechtigte Zweifel an der inhaltlichen Richtigkeit der Angaben, die der Unternehmer nicht ausräumt, ist von der Steuerpflicht der Lieferung auszugehen; trotz derartiger Mängel ist die Lieferung aber steuerfrei, wenn objektiv zweifelsfrei feststeht, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt sind (BFH-Urteil in BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II.B.2.b).

15: 2. Der Kläger hat die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung nicht nachgewiesen.

16: a) Der Unternehmer hat die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV beleg- und buchmäßig nachzuweisen.

17: Der Unternehmer soll dabei gemäß § 17a Abs. 2 UStDV in den Fällen, in denen er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert, den Nachweis führen

18: "... 1. durch das Doppel der Rechnung (§§ 14, 14a des Gesetzes),

: 2. durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, insbesondere Lieferschein,

: 3. durch eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten sowie

: 4. in den Fällen der Beförderung des Gegenstands durch den Abnehmer durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern".

19: b) Im Streitfall hat der Kläger den Belegnachweis nicht erbracht.

20: aa) Der Kläger hat über die Fahrzeuglieferung keine §§ 14, 14a UStG entsprechende Rechnung ausgestellt. Die Rechnung enthielt zwar keinen Steuerausweis, jedoch auch nicht den gemäß § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8 UStG zusätzlich erforderlichen Hinweis auf die Steuerfreiheit der Lieferung als innergemeinschaftliche Lieferung. Bereits vor der Neuregelung der §§ 14, 14a UStG 1999 durch das Steueränderungsgesetz 2003 vom 15. Dezember 2003 (BGBl I 2003, 2645) war der Unternehmer, der steuerfreie Lieferungen i.S. des § 6a UStG ausführt, seit 1993 gemäß § 14a Abs. 1 UStG zur Ausstellung von Rechnungen verpflichtet, in denen er auf die Steuerfreiheit hinweist.

21: Mit einer Rechnung, die keinen Hinweis auf die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung enthält, kann der Unternehmer ebenso wenig wie mit einer Rechnung über eine der Differenzbesteuerung nach § 25a UStG unterliegende Lieferung ohne den entsprechenden Hinweis (BFH-Urteil vom 30. März 2006 V R 47/03, BFHE 213, 148, BStBl II 2006, 634, unter II.2.a cc und b) den gemäß § 17a Abs. 2 Nr. 1 UStDV erforderlichen Belegnachweis für eine innergemeinschaftliche Lieferung führen.

22: Maßgeblich ist insoweit, dass die Mitgliedstaaten gemäß Art. 22 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG die Pflichten vorsehen können, die sie als erforderlich erachten, um eine genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen und Steuerhinterziehungen zu vermeiden, sofern diese Pflichten im Handelsverkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht zu Förmlichkeiten beim Grenzübertritt führen, wobei vom Lieferanten gefordert werden kann, dass er alle Maßnahmen ergreift, die vernünftigerweise von ihm verlangt werden können, um sicherzustellen, dass der von ihm getätigte Umsatz nicht zu seiner Beteiligung an einer Steuerhinterziehung führt (Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union --EuGH-- vom 27. September 2007 C-409/04, Teleos u.a., Slg. 2007, I-7797 Rdnrn. 64 f.).

23: Zu den Maßnahmen, die danach zulässigerweise vom Unternehmer gefordert werden können, gehört auch die Erteilung einer Rechnung, die auf das Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung und deren Steuerfreiheit hinweist. Denn ohne derartige Rechnung ergibt sich für den Abnehmer der Lieferung kein Hinweis auf das Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung und der hiermit verbundenen Verpflichtung zur Vornahme der Erwerbsbesteuerung. Das Rechnungsdoppel i.S. von § 17a Abs. 2 Nr. 1 UStDV dient dabei dadurch dem Nachweis der Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG, weil sich aus ihm ergeben soll, dass es sich bei der Lieferung um eine innergemeinschaftliche Lieferung handelt, die zusammen mit dem innergemeinschaftlichen Erwerb zu einem innergemeinschaftlichen Umsatz gehört. Beides bezweckt, die "Steuereinnahmen auf den Mitgliedstaat zu verlagern, in dem der Endverbrauch der gelieferten Gegenstände erfolgt" (EuGH-Urteil Teleos u.a. in Slg. 2007, I-7797 Rdnrn. 23 f., 36 f. und 41; vgl. auch EuGH-Urteile vom 27. September 2007 C-146/05, Collée, Slg. 2007, I-7861 Rdnr. 22; vom 27. September 2007 C-184/05, Twoh International, Slg. 2007, I-7897 Rdnr. 22; vom 22. April 2010 C-536/08, C-539/08, X und Facet Trading, BFH/NV 2010, 1225 Rdnr. 30, und vom 7. Dezember 2010 C-285/09, R, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2011, 15, Rdnr. 37).

24: bb) Darüber hinaus liegt auch nicht der gemäß § 17a Abs. 2 Nr. 4 UStDV im Abholfall erforderliche Verbringungsnachweis vor. Zwar hat der von der Abnehmerin Beauftragte versichert, die in der Rechnung aufgeführten Fahrzeuge nach Italien zu verbringen. Diese Erklärung wurde jedoch nicht gegenüber dem Kläger, sondern gegenüber der Firma R abgegeben, die möglicherweise gleichfalls Fahrzeuge zur Lieferung nach Italien verkauft hatte. Mit einer gegenüber einer anderen Person als dem Unternehmer abgegebenen Verbringungserklärung, die den liefernden Unternehmer auch nicht namentlich bezeichnet, kann der Nachweis nach § 17a Abs. 2 Nr. 4 UStDV nicht geführt werden. Der erforderliche Zusammenhang zwischen Lieferung und Beförderung wird durch eine derartige Erklärung auch nicht hergestellt, wenn die Erklärung --wie im Streitfall-- nur eine Bezugnahme auf die Nummer der für diese Lieferung ausgestellten Rechnung enthält und im Übrigen lediglich den Liefergegenstand, der ggf. auch von Dritten geliefert werden kann, umschreibt. Dies genügt dem Erfordernis einer eindeutigen und leicht nachprüfbaren Nachweisführung (§ 17a Abs. 1 UStDV) nicht.

25: 3. Der Unternehmer, der die Steuerfreiheit nicht beleg- und buchmäßig nachweisen kann, ist grundsätzlich berechtigt, die Voraussetzungen der Steuerfreiheit objektiv nachzuweisen (s. oben II.1.c). Ein Sonderfall, bei dem dieses Recht nicht besteht, wie z.B. bei einer Täuschung über die Identität des Abnehmers (EuGH-Urteil R in UR 2011, 15), liegt im Streitfall nach den Feststellungen des FG nicht vor.

26: Nach den für den Senat gleichfalls bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) steht aber nicht objektiv fest, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit vorliegen. Ohne Rechtsverstoß konnte das FG dies darauf stützen, dass die Abnehmerin der Lieferung, P.R., nach der Auskunft der italienischen Finanzverwaltung kein Fahrzeughändler war, der von der Abnehmerin Beauftragte demgegenüber im Inland als Fahrzeughändler tätig war und einzelne der gelieferten Fahrzeuge auch nach der Lieferung im Inland zugelassen waren. Dass die Abnehmerin aufgrund einer qualifizierten Bestätigungsabfrage als Unternehmer anzusehen war, reicht im Hinblick auf die besonderen Umstände des Streitfalls nicht aus, um die Voraussetzungen der Steuerfreiheit objektiv nachzuweisen.

27: 4. Die Lieferung ist entgegen dem FG-Urteil auch nicht gemäß § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG steuerfrei.

28: a) Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen nach § 6a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, ist die Lieferung gemäß § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG gleichwohl steuerfrei, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte.

29: Für diese Vorschrift besteht zwar keine ausdrückliche Grundlage in der Richtlinie 77/388/EWG. Sie entspricht jedoch der Rechtsprechung des EuGH. Danach sind die zuständigen Behörden des Liefermitgliedstaats nicht befugt, einen gutgläubigen Lieferanten, der Beweise vorgelegt hat, die dem ersten Anschein nach sein Recht auf Befreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung von Gegenständen belegen, zu verpflichten, später Mehrwertsteuer auf diese Gegenstände zu entrichten, wenn die Beweise sich als falsch herausstellen, jedoch nicht erwiesen ist, dass der Lieferant an der Steuerhinterziehung beteiligt war, soweit er alle ihm zur Verfügung stehenden zumutbaren Maßnahmen ergriffen hat, um sicherzustellen, dass die von ihm vorgenommene innergemeinschaftliche Lieferung nicht zu seiner Beteiligung an einer solchen Steuerhinterziehung führt (EuGH-Urteil Teleos u.a. in Slg. 2007, I-7797, dritter Leitsatz).

30: b) Die Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG setzt voraus, dass der Unternehmer den Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV als Voraussetzung für die Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG ihrer Art nach nachkommt (BFH-Urteil vom 15. Juli 2004 V R 1/04, BFH/NV 2005, 81, Leitsatz 2). Maßgeblich ist hierfür die formelle Vollständigkeit, nicht aber auch die inhaltliche Richtigkeit der Beleg- und Buchangaben, da § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG das Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben schützt.

31: Im Streitfall ist zu berücksichtigen, dass der Belegnachweis in mehrfacher Hinsicht unvollständig ist. Denn der Kläger hat keine Rechnung mit dem erforderlichen Hinweis auf die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung erteilt; weiter liegt auch keine ihm gegenüber abgegebene Verbringungserklärung vor (s. oben II.2.b). Der Kläger hat daher nicht alle ihm zur Verfügung stehenden zumutbaren Maßnahmen ergriffen, um eine objektive Beteiligung an einer Steuerhinterziehung auszuschließen, ohne dass es dabei darauf ankommt, ob ihm ein subjektiver Vorwurf zu machen ist. Dass dem Kläger eine qualifizierte Bestätigungsabfrage zur USt-Id-Nr. der Abnehmerin vorlag, ersetzt das Fehlen des Belegnachweises nicht.

32: 5. Das FG hat danach die Steuerfreiheit der Lieferung zu Unrecht bejaht. Die Sache ist spruchreif. Die Klage ist abzuweisen, da der Kläger die Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG entgegen dem Urteil des FG nicht beanspruchen kann.

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 17a Gelangensvermutung bei innergemeinschaftlichen Lieferungen in Beförderungs- und Versendungsfällen

1.

a): mindestens zwei Belege nach Absatz 2 Nummer 1 oder
b): einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 1 und einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 2, mit dem die Beförderung oder die Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestätigt wird.

2.

Der liefernde Unternehmer ist im Besitz folgender Belege:

a)

einer Gelangensbestätigung (§ 17b Absatz 2 Satz 1 Nummer 2), die der Abnehmer dem liefernden Unternehmer spätestens am zehnten Tag des auf die Lieferung folgenden Monats vorlegt und

b)

folgender einander nicht widersprechenden Belege, welche jeweils von unterschiedlichen Parteien ausgestellt wurden, die voneinander, vom liefernden Unternehmer und vom Abnehmer unabhängig sind:

aa): mindestens zwei Belege nach Absatz 2 Nummer 1 oder
bb): einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 1 und einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 2, mit dem die Beförderung oder die Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestätigt wird.

(2) Belege im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 und 2 sind:

1.

Beförderungsbelege (§ 17b Absatz 3 Satz 1 Nummer 3 bis 5) oder Versendungsbelege (§ 17b Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 und 2);

2.

folgende sonstige Belege:

a): eine Versicherungspolice für die Beförderung oder die Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet oder Bankunterlagen, die die Bezahlung der Beförderung oder der Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet belegen;
b): ein von einer öffentlicher Stelle (z. B. Notar) ausgestelltes offizielles Dokument, das die Ankunft des Gegenstands der Lieferung im übrigen Gemeinschaftsgebiet bestätigt;
c): eine Bestätigung eines Lagerinhabers im übrigen Gemeinschaftsgebiet, dass die Lagerung des Gegenstands der Lieferung dort erfolgt.

(3) Das Finanzamt kann eine nach Absatz 1 bestehende Vermutung widerlegen.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 6a Innergemeinschaftliche Lieferung

(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1.

der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,

2.

der Abnehmer ist

a): ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b): eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c): bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,

3.

der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerungund

4.

der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.

Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bearbeitet oder verarbeitet worden sein.

(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 14 Ausstellung von Rechnungen

(2) Führt der Unternehmer eine Lieferung oder eine sonstige Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 aus, gilt Folgendes:

1.: führt der Unternehmer eine steuerpflichtige Werklieferung (§ 3 Abs. 4 Satz 1) oder sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück aus, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen;
2.: führt der Unternehmer eine andere als die in Nummer 1 genannte Leistung aus, ist er berechtigt, eine Rechnung auszustellen. Soweit er einen Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen oder an eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist, ausführt, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen. Eine Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung besteht nicht, wenn der Umsatz nach § 4 Nummer 8 bis 29 steuerfrei ist. § 14a bleibt unberührt.

(3) Unbeschadet anderer nach Absatz 1 zulässiger Verfahren gelten bei einer elektronischen Rechnung die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit des Inhalts als gewährleistet durch

1.: eine qualifizierte elektronische Signatur oder
2.: elektronischen Datenaustausch (EDI) nach Artikel 2 der Empfehlung 94/820/EG der Kommission vom 19. Oktober 1994 über die rechtlichen Aspekte des elektronischen Datenaustausches (ABl. L 338 vom 28.12.1994, S. 98), wenn in der Vereinbarung über diesen Datenaustausch der Einsatz von Verfahren vorgesehen ist, die die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit der Daten gewährleisten.

(4) Eine Rechnung muss folgende Angaben enthalten:

1.: den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers,
2.: die dem leistenden Unternehmer vom Finanzamt erteilte Steuernummer oder die ihm vom Bundeszentralamt für Steuern erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer,
3.: das Ausstellungsdatum,
4.: eine fortlaufende Nummer mit einer oder mehreren Zahlenreihen, die zur Identifizierung der Rechnung vom Rechnungsaussteller einmalig vergeben wird (Rechnungsnummer),
5.: die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung,
6.: den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung; in den Fällen des Absatzes 5 Satz 1 den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt,
7.: das nach Steuersätzen und einzelnen Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistung (§ 10) sowie jede im Voraus vereinbarte Minderung des Entgelts, sofern sie nicht bereits im Entgelt berücksichtigt ist,
8.: den anzuwendenden Steuersatz sowie den auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrag oder im Fall einer Steuerbefreiung einen Hinweis darauf, dass für die Lieferung oder sonstige Leistung eine Steuerbefreiung gilt,
9.: in den Fällen des § 14b Abs. 1 Satz 5 einen Hinweis auf die Aufbewahrungspflicht des Leistungsempfängers und
10.: in den Fällen der Ausstellung der Rechnung durch den Leistungsempfänger oder durch einen von ihm beauftragten Dritten gemäß Absatz 2 Satz 2 die Angabe „Gutschrift”.

1.: Dokumente als Rechnungen anerkannt werden können,
2.: die nach Absatz 4 erforderlichen Angaben in mehreren Dokumenten enthalten sein können,
3.: Rechnungen bestimmte Angaben nach Absatz 4 nicht enthalten müssen,
4.: eine Verpflichtung des Unternehmers zur Ausstellung von Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis (Absatz 4) entfällt oder
5.: Rechnungen berichtigt werden können.

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 31 Angaben in der Rechnung

(1) Eine Rechnung kann aus mehreren Dokumenten bestehen, aus denen sich die nach § 14 Abs. 4 des Gesetzes geforderten Angaben insgesamt ergeben. In einem dieser Dokumente sind das Entgelt und der darauf entfallende Steuerbetrag jeweils zusammengefasst anzugeben und alle anderen Dokumente zu bezeichnen, aus denen sich die übrigen Angaben nach § 14 Abs. 4 des Gesetzes ergeben. Die Angaben müssen leicht und eindeutig nachprüfbar sein.

(2) Den Anforderungen des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 des Gesetzes ist genügt, wenn sich auf Grund der in die Rechnung aufgenommenen Bezeichnungen der Name und die Anschrift sowohl des leistenden Unternehmers als auch des Leistungsempfängers eindeutig feststellen lassen.

(3) Für die in § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 und 5 des Gesetzes vorgeschriebenen Angaben können Abkürzungen, Buchstaben, Zahlen oder Symbole verwendet werden, wenn ihre Bedeutung in der Rechnung oder in anderen Unterlagen eindeutig festgelegt ist. Die erforderlichen anderen Unterlagen müssen sowohl beim Aussteller als auch beim Empfänger der Rechnung vorhanden sein.

(4) Als Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung (§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 des Gesetzes) kann der Kalendermonat angegeben werden, in dem die Leistung ausgeführt wird.

(5) Eine Rechnung kann berichtigt werden, wenn

a): sie nicht alle Angaben nach § 14 Abs. 4 oder § 14a des Gesetzes enthält oder
b): Angaben in der Rechnung unzutreffend sind.

Es müssen nur die fehlenden oder unzutreffenden Angaben durch ein Dokument, das spezifisch und eindeutig auf die Rechnung bezogen ist, übermittelt werden. Es gelten die gleichen Anforderungen an Form und Inhalt wie in § 14 des Gesetzes.

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 17a Gelangensvermutung bei innergemeinschaftlichen Lieferungen in Beförderungs- und Versendungsfällen

1.

a): mindestens zwei Belege nach Absatz 2 Nummer 1 oder
b): einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 1 und einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 2, mit dem die Beförderung oder die Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestätigt wird.

2.

Der liefernde Unternehmer ist im Besitz folgender Belege:

a)

einer Gelangensbestätigung (§ 17b Absatz 2 Satz 1 Nummer 2), die der Abnehmer dem liefernden Unternehmer spätestens am zehnten Tag des auf die Lieferung folgenden Monats vorlegt und

b)

folgender einander nicht widersprechenden Belege, welche jeweils von unterschiedlichen Parteien ausgestellt wurden, die voneinander, vom liefernden Unternehmer und vom Abnehmer unabhängig sind:

aa): mindestens zwei Belege nach Absatz 2 Nummer 1 oder
bb): einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 1 und einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 2, mit dem die Beförderung oder die Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestätigt wird.

(2) Belege im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 und 2 sind:

1.

Beförderungsbelege (§ 17b Absatz 3 Satz 1 Nummer 3 bis 5) oder Versendungsbelege (§ 17b Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 und 2);

2.

folgende sonstige Belege:

a): eine Versicherungspolice für die Beförderung oder die Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet oder Bankunterlagen, die die Bezahlung der Beförderung oder der Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet belegen;
b): ein von einer öffentlicher Stelle (z. B. Notar) ausgestelltes offizielles Dokument, das die Ankunft des Gegenstands der Lieferung im übrigen Gemeinschaftsgebiet bestätigt;
c): eine Bestätigung eines Lagerinhabers im übrigen Gemeinschaftsgebiet, dass die Lagerung des Gegenstands der Lieferung dort erfolgt.

(3) Das Finanzamt kann eine nach Absatz 1 bestehende Vermutung widerlegen.

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 10 Ausfuhrnachweis bei Ausfuhrlieferungen in Versendungsfällen

(1) Hat der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet versendet, hat der Unternehmer den Ausfuhrnachweis durch folgenden Beleg zu führen:

1.

bei Ausfuhranmeldung im elektronischen Ausfuhrverfahren nach Artikel 326 der Durchführungsverordnung zum Zollkodex der Union mit dem Ausgangsvermerk;

2.

bei allen anderen Ausfuhranmeldungen:

a)

b)

mit einem anderen handelsüblichen Beleg als den Belegen nach Buchstabe a, insbesondere mit einer Bescheinigung des beauftragten Spediteurs; dieser Beleg hat folgende Angaben zu enthalten:

aa): den Namen und die Anschrift des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers sowie das Ausstellungsdatum,
bb): den Namen und die Anschrift des liefernden Unternehmers und des Auftraggebers der Versendung,
cc): die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) des ausgeführten Gegenstands,
dd): den Ort und den Tag der Ausfuhr oder den Ort und den Tag der Versendung des ausgeführten Gegenstands in das Drittlandsgebiet,
ee): den Empfänger des ausgeführten Gegenstands und den Bestimmungsort im Drittlandsgebiet,
ff): eine Versicherung des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers darüber, dass die Angaben im Beleg auf der Grundlage von Geschäftsunterlagen gemacht wurden, die im Gemeinschaftsgebiet nachprüfbar sind, sowie
gg): die Unterschrift des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers.

Hat der Unternehmer statt des Ausgangsvermerks einen Alternativ-Ausgangsvermerk, gilt dieser als Ausfuhrnachweis.

(2) Bei der Ausfuhr von Fahrzeugen im Sinne des § 1b Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 des Gesetzes, die zum bestimmungsmäßigen Gebrauch im Straßenverkehr einer Zulassung bedürfen, muss

1.: der Beleg nach Absatz 1 auch die Fahrzeug-Identifikationsnummer enthalten und
2.: der Unternehmer zusätzlich über eine Bescheinigung über die Zulassung, die Verzollung oder die Einfuhrbesteuerung im Drittland verfügen.

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 17a Gelangensvermutung bei innergemeinschaftlichen Lieferungen in Beförderungs- und Versendungsfällen

1.

a): mindestens zwei Belege nach Absatz 2 Nummer 1 oder
b): einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 1 und einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 2, mit dem die Beförderung oder die Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestätigt wird.

2.

Der liefernde Unternehmer ist im Besitz folgender Belege:

a)

einer Gelangensbestätigung (§ 17b Absatz 2 Satz 1 Nummer 2), die der Abnehmer dem liefernden Unternehmer spätestens am zehnten Tag des auf die Lieferung folgenden Monats vorlegt und

b)

folgender einander nicht widersprechenden Belege, welche jeweils von unterschiedlichen Parteien ausgestellt wurden, die voneinander, vom liefernden Unternehmer und vom Abnehmer unabhängig sind:

aa): mindestens zwei Belege nach Absatz 2 Nummer 1 oder
bb): einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 1 und einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 2, mit dem die Beförderung oder die Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestätigt wird.

(2) Belege im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 und 2 sind:

1.

Beförderungsbelege (§ 17b Absatz 3 Satz 1 Nummer 3 bis 5) oder Versendungsbelege (§ 17b Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 und 2);

2.

folgende sonstige Belege:

a): eine Versicherungspolice für die Beförderung oder die Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet oder Bankunterlagen, die die Bezahlung der Beförderung oder der Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet belegen;
b): ein von einer öffentlicher Stelle (z. B. Notar) ausgestelltes offizielles Dokument, das die Ankunft des Gegenstands der Lieferung im übrigen Gemeinschaftsgebiet bestätigt;
c): eine Bestätigung eines Lagerinhabers im übrigen Gemeinschaftsgebiet, dass die Lagerung des Gegenstands der Lieferung dort erfolgt.

(3) Das Finanzamt kann eine nach Absatz 1 bestehende Vermutung widerlegen.

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 10 Ausfuhrnachweis bei Ausfuhrlieferungen in Versendungsfällen

(1) Hat der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet versendet, hat der Unternehmer den Ausfuhrnachweis durch folgenden Beleg zu führen:

1.

bei Ausfuhranmeldung im elektronischen Ausfuhrverfahren nach Artikel 326 der Durchführungsverordnung zum Zollkodex der Union mit dem Ausgangsvermerk;

2.

bei allen anderen Ausfuhranmeldungen:

a)

b)

mit einem anderen handelsüblichen Beleg als den Belegen nach Buchstabe a, insbesondere mit einer Bescheinigung des beauftragten Spediteurs; dieser Beleg hat folgende Angaben zu enthalten:

aa): den Namen und die Anschrift des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers sowie das Ausstellungsdatum,
bb): den Namen und die Anschrift des liefernden Unternehmers und des Auftraggebers der Versendung,
cc): die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) des ausgeführten Gegenstands,
dd): den Ort und den Tag der Ausfuhr oder den Ort und den Tag der Versendung des ausgeführten Gegenstands in das Drittlandsgebiet,
ee): den Empfänger des ausgeführten Gegenstands und den Bestimmungsort im Drittlandsgebiet,
ff): eine Versicherung des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers darüber, dass die Angaben im Beleg auf der Grundlage von Geschäftsunterlagen gemacht wurden, die im Gemeinschaftsgebiet nachprüfbar sind, sowie
gg): die Unterschrift des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers.

Hat der Unternehmer statt des Ausgangsvermerks einen Alternativ-Ausgangsvermerk, gilt dieser als Ausfuhrnachweis.

(2) Bei der Ausfuhr von Fahrzeugen im Sinne des § 1b Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 des Gesetzes, die zum bestimmungsmäßigen Gebrauch im Straßenverkehr einer Zulassung bedürfen, muss

1.: der Beleg nach Absatz 1 auch die Fahrzeug-Identifikationsnummer enthalten und
2.: der Unternehmer zusätzlich über eine Bescheinigung über die Zulassung, die Verzollung oder die Einfuhrbesteuerung im Drittland verfügen.

Bundesfinanzhof Urteil, 22. Juli 2015 - V R 38/14

Tenor

: Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts München vom 29. Januar 2014 3 K 631/11 wird als unbegründet zurückgewiesen.

: Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Tatbestand

1: I. Streitig ist im Revisionsverfahren, ob für sieben von der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ausgeführte Fahrzeuglieferungen die Voraussetzungen der Steuerbefreiung als innergemeinschaftliche Lieferungen vorliegen.

2: Im Anschluss an eine Außenprüfung behandelte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) u.a. zwölf von der Klägerin in ihrer Umsatzsteuererklärung für das Streitjahr (2006) als innergemeinschaftliche Lieferungen erklärte Fahrzeuglieferungen als steuerpflichtige Umsätze. Im Klageverfahren erkannte das FA für fünf Lieferungen die Steuerfreiheit an. Im Streit blieben die folgenden sieben Lieferungen:

3: Bei der Lieferung eines Mercedes Benz A170 CDI vom 4. Oktober 2006 an die Firma PT, Spanien (Lieferung a; Rechnung Nr. 1003173) und der Lieferung eines Mercedes Benz E220 CDI vom 31. Oktober 2006 an die Firma CR, Spanien (Lieferung g; Rechnung Nr. 1003368) handelte es sich um Versendungslieferungen. In Feld 1 des vorgelegten CMR-Frachtbriefs war jeweils die Klägerin als Auftraggeberin der Versendung eingetragen, während tatsächlich die Abnehmerin den selbständigen Transportbeauftragten, im Fall a die Firma TT (Frankreich) bzw. im Fall g die E. GmbH (Deutschland) bevollmächtigt hatte.

4


Bei den Lieferungen
•	eines Mercedes Benz ML 320 CDI vom 24. Februar 2006 an die Firma LB, Ungarn (Lieferung b; Rechnung Nr. 1001690),
•	eines Mercedes Benz SLK 200K vom 31. März 2006 an die RA, Portugal (Lieferung c; Rechnung Nr. 1001966),
•	eines Mercedes Benz A160 CDI vom 1. September 2006 an die RA, Portugal (Lieferung d; Rechnung Nr. 1003046),
•	eines Mercedes Benz CLS 320 CDI vom 13. Oktober 2006 an die CO, Spanien (Lieferung e; Rechnung Nr. 1003218),
•	eines Mercedes Benz CLS 320 CDI vom 26. Oktober 2006 an die PP, Portugal (Lieferung f; Rechnung Nr. 1003306)
haben die Abnehmer bzw. Abholer jeweils bestätigt, die Fahrzeuge "ordnungsgemäß aus Deutschland" (Lieferung b), "aus der Bundesrepublik Deutschland in den EU-Mitgliedsstaaten" (Lieferungen c und d) oder "in og. Bestimmungsland" (Lieferungen e und f) auszuführen.

5: Bei den Lieferungen c, e und f war zudem die Verbringensbestätigung nicht vom tatsächlichen Abholer, sondern vom Abnehmer unterzeichnet. Bei der Lieferung b war die Unterschrift des tatsächlichen Abholers unleserlich, weil sie mit einem Firmenstempel des angeblichen Abnehmers überstempelt war und im Falle der Lieferung d wich die Unterschrift des Abholers von der Unterschrift in der von ihm vorgelegten Passkopie ab.

6: Das Finanzgericht (FG) sah hinsichtlich dieser Lieferungen den Belegnachweis als nicht erbracht an und wies die Klage ab. Zur Begründung führte das FG im Wesentlichen aus, hinsichtlich der Lieferungen a und g sei der CMR-Frachtbrief unrichtig, weil in Feld 1 die Klägerin als Auftraggeberin der Versendung eingetragen sei, während tatsächlich der jeweilige Abnehmer die selbständigen Transportbeauftragten bevollmächtigt habe.

7: Bei den Lieferungen c, e und f sei der Belegnachweis nicht erbracht, weil die Verbringensbestätigung nicht von dem tatsächlichen Abholer, sondern vom Abnehmer unterzeichnet sei. Der Belegnachweis setze aber voraus, dass derjenige, der das Fahrzeug tatsächlich abhole, versichern müsse, dieses in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu verbringen.

8: Bei den Lieferungen b und d könne der Belegnachweis nicht anerkannt werden, weil die Unterschrift des Abholers unter der Verbringensbestätigung nicht leserlich sei (Lieferung b) bzw. von der Unterschrift in der vorgelegten Passkopie erkennbar abweiche (Lieferung d).

9: Hiergegen richtet sich die Klägerin mit der Revision, mit der sie Verletzung materiellen Rechts und Verfahrensfehler geltend macht. Zur Begründung ihrer Revision trägt sie vor, die CMR-Frachtbriefe hinsichtlich der Lieferungen zu a und g seien als Nachweise über die tatsächliche Durchführung innergemeinschaftlicher Lieferungen anzuerkennen. In Feld 2 der CMR-Frachtbriefe seien die zutreffenden Empfängeradressen eingetragen. Das sei für den Nachweis einer innergemeinschaftlichen Lieferung entscheidend. Im Übrigen ergebe sich die Erkenntnis, dass der Auftraggeber des Frachtführers im CMR-Frachtbrief als Absender einzutragen sei, nicht aus dem allgemeinen Sprachgebrauch; danach sei Absender derjenige, von dem aus ein Gegenstand versendet werde. Die rechtliche Würdigung des FG, dass ein CMR-Frachtbrief hinsichtlich der durchgeführten Lieferung unrichtig sei, wenn als Absender die Abgangsstelle des Frachtgutes eingetragen werde, diese aber nicht der Auftraggeber des Frachtführers sei, werde durch keine Rechtsvorschrift getragen.

10: Zu den Lieferungen b, c, e und f trägt die Klägerin vor, der Belegnachweis sei in diesen Fällen erbracht, weil jeweils der Auftraggeber die Verbringensbestätigung i.S. des § 17a Abs. 2 Nr. 4 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV) unterzeichnet habe. Gemäß § 17a Abs. 2 Nr. 4 UStDV könne der Nachweis durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten erfolgen. Eine Einschränkung dahingehend, dass bei Einschaltung eines Beauftragten nur der tatsächliche Abholer die Versicherung leisten könne, lasse sich der Regelung nicht entnehmen.

11: Bei der Lieferung im Fall d sei zu berücksichtigen, dass die Datenschutzbehörden der Bundesländer das Anfertigen von Ausweiskopien als Verstoß gegen das Bundesdatenschutzgesetz (BDSG) werteten. Auch dürfe ein Personalausweis gemäß §§ 14, 20 des Personalausweisgesetzes (PAuswG) nur zur Identitätsfeststellung herangezogen werden. Im Übrigen sei im Entscheidungsfall der Ausweis des Abholers am 10. Juli 1989, zu einem Zeitpunkt, zu dem der Abholer 14 Jahre alt gewesen sei, ausgestellt worden. Es liege in der Natur der Sache, dass sich die damals geleistete Unterschrift von der Unterschrift eines 31 Jahre alten Mannes im Zeitpunkt der Abholung im Jahr 2006 auffällig unterscheide. Die an sie, die Klägerin, gerichtete Forderung, eine Unterschrift auf verschiedenen Dokumenten vergleichen zu müssen, sei im Voraus nicht erkennbar gewesen und verstoße deshalb gegen Unionsrecht.

12: Schließlich liege ein Verfahrensfehler vor, weil das FG den Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt habe. Die vom FG im Urteil angeführten "erkennbaren Abweichungen" von Unterschriften seien nicht Gegenstand der mündlichen Verhandlung gewesen.

13: Die Klägerin beantragt,
das Urteil des FG aufzuheben und die Umsatzsteuer 2006 auf ./. 229.218,34 € herabzusetzen.

14: Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

15: Die in den CMR-Frachtbriefen angegebenen Auftraggeber seien nicht die tatsächlichen Auftraggeber gewesen. Die CMR-Frachtbriefe seien deshalb in einem wesentlichen Punkt unrichtig und eigneten sich nicht zum Nachweis einer innergemeinschaftlichen Lieferung. Belegnachweise i.S. des § 17a Abs. 1 Satz 2 UStDV müssten eindeutig und leicht nachprüfbar sein, was deren vollumfängliche inhaltliche Richtigkeit voraussetze.

16: Hinsichtlich der Verbringensbestätigung nach § 17a Abs. 2 Nr. 4 UStDV sei von dem erkennbaren Zweck der Vorschrift auszugehen, den tatsächlichen Abholvorgang nachzuweisen. Dazu könne aber nur auf die Bestätigung dessen abgestellt werden, der die Abholung tatsächlich durchführe.

17: Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes (BFH) könnten auffällige Unterschiede zwischen der Unterschrift des Abholers unter der Empfangsbestätigung auf der Rechnung und der Unterschrift auf dem vorgelegten Personalausweis Umstände darstellen, die den Unternehmer zu besonderer Sorgfalt hinsichtlich der Identität des Abholers veranlassen müssten.

Entscheidungsgründe

18: II. Die Revision ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG-Urteil erweist sich --zum Teil aus anderen Gründen-- als richtig.

19



1. Nach § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a Abs. 1 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) ist eine innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei, wenn die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

"1. Der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,
2. der Abnehmer ist
a) ein Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat, ...
und
3. der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung."
Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit im Streitjahr (2006) auf Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG). Steuerfrei sind danach "Lieferungen ..., die durch den Verkäufer oder durch den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb des in Artikel 3 bezeichneten Gebietes, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferungen an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt werden, der/die als solcher/solche in einem anderen Mitgliedstaat als dem Beginn des Versandes oder der Beförderung der Gegenstände handelt".

20: 2. Der Unternehmer hat die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV beleg- und buchmäßig nachzuweisen. Diesen Buch- und Belegnachweis hat die Klägerin nicht erbracht.

21



Der Unternehmer soll gemäß § 17a Abs. 2 UStDV in den Fällen, in denen er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert, den Nachweis führen
"1. durch das Doppel der Rechnung (§§ 14, 14a des Gesetzes),
2. durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, insbesondere Lieferschein,
3. durch eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten sowie
4. in den Fällen der Beförderung des Gegenstands durch den Abnehmer durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern".
Die unionsrechtliche Befugnis zur gesetzlichen Anordnung eines Beleg- und Buchnachweises ergibt sich aus dem Einleitungssatz von Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 11. August 2011 V R 50/09, BFHE 235, 32, BStBl II 2012, 151, unter II.1.b). Danach ist die innergemeinschaftliche Lieferung nur "unter den Bedingungen, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch festlegen", steuerfrei.

22: 3. Das FG hat zu den Versendungslieferungen a und g zu Recht entschieden, dass der Belegnachweis nicht erbracht ist.

23: a) Gemäß § 17a Abs. 4 UStDV soll der Unternehmer in den Fällen, in denen er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet versendet, den Nachweis hierüber u.a. durch einen Beleg entsprechend § 10 Abs. 1 UStDV führen. § 10 Abs. 1 UStDV umfasst Versendungsbelege, insbesondere Frachtbriefe u.a. (§ 10 Abs. 1 Nr. 1 UStDV) sowie im Einzelnen näher umschriebene sonstige handelsübliche Belege, insbesondere Bescheinigungen des beauftragten Spediteurs und Versandbestätigungen des Lieferers (§ 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV).

24: b) Auch ein nach dem Übereinkommen vom 19. Mai 1956 über den Beförderungsvertrag im internationalen Straßengüterverkehr (Convention on the Contract for the International Carriage of Goods by Road --CMR-Übereinkommen--, BGBl II 1961, 1120) ausgestellter Frachtbrief (CMR-Frachtbrief) ist als Frachtbrief i.S. von § 10 Abs. 1 Nr. 1 UStDV anzusehen (BFH-Urteile vom 12. Mai 2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, Rz 48; vom 14. Dezember 2011 XI R 18/10, BFH/NV 2012, 1006; vom 17. Februar 2011 V R 28/10, BFH/NV 2011, 1448).

25: aa) Gemäß Art. 5 Abs. 1 des CMR-Übereinkommens wird der Frachtbrief vom Absender und Frachtführer unterzeichnet. Dabei muss nach Art. 6 Abs. 1 Buchst. b und c des CMR-Übereinkommens der CMR-Frachtbrief den Namen und die Anschrift des Absenders sowie Namen und Anschrift des Frachtführers enthalten. Absender ist im Beförderungsvertrag der CMR derjenige, der den Vertrag mit dem Frachtführer geschlossen hat (z.B. Teutsch, Kommentar zum CMR, Schriftenreihe "Recht der internationalen Wirtschaft", Band 39, Heidelberg 1995, Art. 6 Rz 5). Die Angabe der Vertragsparteien des Beförderungsvertrages gehört --anders als z.B. die Empfängerbestätigung in Feld 24 (vgl. hierzu BFH-Urteil in BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, Rz 48 ff.)-- zu den konstitutiven Frachtbriefangaben. CMR-Frachtbriefe sind nur als Versendungsbeleg anzuerkennen, wenn sie die in § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV bezeichneten Angaben enthalten (BFH-Urteile vom 14. November 2012 XI R 8/11, BFH/NV 2013, 596, Rz 49; in BFH/NV 2012, 1006, Rz 24; vom 17. Februar 2011 V R 28/10, BFHE 233, 331, BFH/NV 2011, 1448, Rz 23). Das umfasst den Namen und die Anschrift des Ausstellers sowie den Tag der Ausstellung (§ 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a UStDV) sowie den Namen und die Anschrift des Unternehmers sowie des Auftraggebers, wenn dieser nicht der Unternehmer ist (§ 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b UStDV).

26: bb) Nach den Feststellungen des FG war in den CMR-Frachtbriefen zu den Lieferungen a und g die Klägerin als Absender und damit als Vertragspartei des Frachtvertrages eingetragen. Tatsächlich aber hatte die jeweilige Abnehmerin bei der Lieferung a die Firma TT (Frankreich) und bei der Lieferung g die Firma E. GmbH (Deutschland) als selbständigen Transportbeauftragten beauftragt. Die CMR-Frachtbriefe sind damit unrichtig, weil sie nicht den zutreffenden Absender ausweisen. Erweisen sich --wie hier-- die Nachweisangaben als unzutreffend oder bestehen berechtigte Zweifel an der inhaltlichen Richtigkeit der Angaben, die der Unternehmer nicht ausräumt, ist die Lieferung steuerpflichtig (BFH-Urteil in BFH/NV 2012, 1006, Rz 22).

27: 4. Im Hinblick auf die Lieferungen a und g kommt auch eine Steuerbefreiung aus Gründen des Gutglaubensschutzes nicht in Betracht. Gemäß § 6a Abs. 4 UStG ist eine vom Unternehmer als steuerfrei behandelte Lieferung, obwohl die Voraussetzungen nach § 6a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, gleichwohl steuerfrei, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte (BFH-Urteile vom 12. Mai 2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, Rz 28; vom 14. November 2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz 25). Die Klägerin wusste, dass sie nicht Absenderin war. Der Einwand, der allgemeine Sprachgebrauch umfasse auch denjenigen als Absender, von dem aus ein Gegenstand versendet werde, greift nicht durch. Denn die Klägerin war eine im Export von Fahrzeugen erfahrene Unternehmerin. Sie wusste oder hätte zumindest wissen müssen, dass der im CMR-Frachtbrief einzutragende Absender der Auftraggeber des Frachtführers ist und dass dies auf sie nicht zutraf.

28: 5. Das FG hat im Ergebnis auch zu Recht entschieden, dass für die Lieferungen b, c, d, e und f der Belegnachweis nicht erbracht ist.

29: a) Der Senat braucht dabei weder darüber zu entscheiden, ob die Verbringensbestätigung i.S. des § 17a Abs. 2 Nr. 4 UStDV in den Lieferfällen b, c, e und f --wie das FG meint-- unzureichend war, weil sie jeweils nicht durch die Person geleistet wurde, die tatsächlich abgeholt hatte, noch, ob in den Fällen b und d berechtigte Zweifel an der inhaltlichen Richtigkeit der Nachweisangaben wegen auffälliger Unterschiede zwischen der Unterschrift auf dem vom Abholer vorgelegten Personaldokument und der Verbringenserklärung bestehen (vgl. hierzu BFH-Urteil in BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz 22, 26).

30: b) Gemäß § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV soll der Unternehmer den Nachweis der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet u.a. durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, führen. Bei den genannten Lieferungen haben die Abnehmer bzw. Abholer aber lediglich bestätigt, die Fahrzeuge "ordnungsgemäß aus Deutschland" (Lieferung b), "aus der Bundesrepublik Deutschland in den EU-Mitgliedsstaaten" (Lieferungen c und d) oder "in og. Bestimmungsland" (Lieferung e) auszuführen. Das sind keine Belege, aus denen sich i.S. des § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV der Bestimmungsort ergibt.

31: 6. Eine Steuerbefreiung unter Gutglaubensschutzgesichtspunkten nach § 6a Abs. 4 UStG kommt auch für die Lieferungen b, c, d, e und f nicht in Betracht. Dass sich aus den Belegen der Bestimmungsort nicht ergibt, war offensichtlich und deshalb bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns erkennbar (vgl. zu diesem Erfordernis BFH-Urteile in BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, Rz 28; in BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz 25).

32: 7. Trotz derartiger Mängel ist die Lieferung aber steuerfrei, wenn objektiv zweifelsfrei feststeht, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt sind (Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union Collée vom 27. September 2007 C-146/05, EU:C:2007:549, Rz 31, 33; BFH-Urteile in BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511; in BFH/NV 2012, 1006). Nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) steht aber nicht objektiv fest, dass die Fahrzeuge aufgrund der Lieferung der Klägerin in das übrige Unionsgebiet gelangt sind. Das konnte das FG ohne Rechtsverstoß darauf stützen, dass die aus den unter II.1. bis 5. dargelegten Gründen bestehenden Zweifel nicht durch andere objektiv feststehende Tatsachen, z.B. den Nachweis der zeitnahen straßenverkehrsrechtlichen Anmeldung der Fahrzeuge im jeweils anderen Mitgliedstaat, ausgeräumt sind.

33: 8. Der geltend gemachte Verfahrensmangel der Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör liegt nicht vor. Die Klägerin rügt, dass die Abweichung der Unterschriften auf der Personalausweiskopie und der Verbringensbestätigung nicht Gegenstand der mündlichen Verhandlung gewesen sei. Das ist schon deshalb unzutreffend, weil ausweislich der Sitzungsniederschrift der mündlichen Verhandlung (zur Beweiskraft des Protokolls vgl. § 94 FGO i.V.m. § 165 der Zivilprozessordnung --ZPO--) der Prozessbevollmächtigte der Klägerin darauf hingewiesen hat, dass nach seiner Auffassung das Anfertigen der Kopie eines Personalausweises gegen das BDSG verstoße. Das belegt, dass die Unterschriftsmängel sogar ausdrücklich Gegenstand der mündlichen Verhandlung waren.

34: 9. Der Senat entscheidet mit Einverständnis der Beteiligten durch Urteil ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 FGO).

35: 10. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Bundesfinanzhof Urteil, 17. Feb. 2011 - V R 28/10

Tatbestand

1: I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) handelt mit neuwertigen Personenfahrzeugen und führte in den Streitjahren 2001 und 2002 innergemeinschaftliche Lieferungen nach Italien aus. Abnehmer waren die italienischen Firmen RR, RY und ET, bei denen es sich jeweils um Kapitalgesellschaften italienischen Rechts handelte. RR und RY wurden bei den Vertragsschlüssen mit dem Kläger von S vertreten, die im Inland in P wohnte und der sie jeweils Generalvollmacht erteilt hatten. S überwies den Kaufpreis jeweils über inländische Bankkonten, die sie für zwei der Firmen eingerichtet hatte.

2: Mit Schreiben vom 10. November 2003 an das Bundesministerium der Finanzen (BMF) und vom 6. Februar 2004 an das zuständige Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung teilte die italienische Staatsanwaltschaft mit, dass RR, RY und ET bei innergemeinschaftlichen Erwerben von Fahrzeugen die Erwerbsteuer hinterzogen hätten. Die Geschäfte der drei Firmen seien von S und D geführt worden. Die Firmen hätten ihre Tätigkeit jedenfalls nicht an ihrem jeweiligen Sitz in Italien ausgeübt. Die Verkäufer hätten von der Steuerhinterziehung zugunsten der drei Firmen gewusst. Die von RR, RY und ET erworbenen Fahrzeuge seien von diesen an andere Abnehmer verkauft worden und direkt aus Deutschland zu diesen Abnehmern verbracht worden.

3: Gegen den Kläger wurde ein Steuerstrafverfahren eingeleitet. Im Anschluss an den Steuerfahndungsbericht vom 11. August 2005 ging der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) davon aus, dass die Steuerfreiheit für innergemeinschaftliche Lieferungen zu versagen sei und änderte gemäß § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) die bestehenden Umsatzsteuerbescheide für beide Streitjahre durch die Bescheide vom 11. Oktober 2005. Hiergegen legte der Kläger Einspruch ein. Während des Einspruchsverfahrens erfolgte eine nochmalige Änderung für beide Streitjahre durch die Bescheide vom 31. Juli 2006. Der Einspruch blieb ohne Erfolg.

4: Demgegenüber gab das Finanzgericht (FG) der Klage überwiegend statt. In der mündlichen Verhandlung sagte das FA zu, die Bescheide für beide Streitjahre in zwei Einzelpunkten zu ändern. Das FG stützte die Klagestattgabe darauf, es sei nicht zweifelhaft, dass RR, RY und ET Vertragspartner und Abnehmer der Lieferungen seien. Ein Erwerb für das Unternehmen des jeweiligen Abnehmers ergebe sich aus den dem Kläger nach § 18e des Umsatzsteuergesetzes 1999 (UStG) erteilten Bestätigungen. Der Kläger habe auch den Buchnachweis geführt. Alle Fahrzeuge seien tatsächlich nach Italien verbracht worden.

5: Für die Lieferungen an RR und RY, bei denen Versendungen mit CMR-Frachtbriefen erfolgt seien, liege der Belegnachweis vor. Entgegen der Verwaltungsauffassung komme es hierfür nicht auf eine Unterzeichnung der Frachtbriefe durch den Absender an.

6: Der Nachweis des Bestimmungsorts ergebe sich darüber hinaus aus den in den Rechnungen ausgewiesenen Anschriften der RR, RY und ET. Für den Kläger hätten bei Beachtung kaufmännischer Sorgfalt auch keine Verdachtsmomente bestanden. Es habe sich um Lieferungen im Rahmen normaler Handelsgeschäfte gehandelt. Der Kläger habe nicht an einer Vermeidung der Erwerbsbesteuerung durch seine Abnehmer mitgewirkt. In den Beförderungsfällen hätten Versicherungen vorgelegen, die Fahrzeuge nach Italien zu befördern. Soweit in einzelnen Fällen Name und Anschrift des Abholers nicht ausreichend vermerkt oder nicht lesbar sei, stehe dies der Steuerfreiheit nicht entgegen. Steuerfrei sei auch eine Ausfuhrlieferung an PA nach San Marino.

7: Das Urteil des FG ist in "Entscheidungen der Finanzgerichte" 2010, 1537 veröffentlicht.

8: Mit seiner Revision rügt das FA Verletzung materiellen Rechts. Die CMR-Frachtbriefe seien nicht als Versendungsbelege anzuerkennen. Zwar komme es nicht auf die Bestätigung des Warenerhalts in Feld 24 durch den Empfänger an. Frachtführer und Absender müssten aber den Frachtbrief wie im Formular vorgesehen unterschreiben. Erst aufgrund der Unterschrift des Frachtführers komme dem Frachtbrief Beweiswirkung zu. Soweit in den CMR-Frachtbriefen der inländische Ort P oder nur Italien als Bestimmungsort genannt werde, reiche dies nicht aus. Der Rechnungsanschrift könne dann keine Bedeutung beigemessen werden. Es fehlten auch Angaben zu den Fahrzeugidentifikationsnummern und den Ausfertigungsdaten. In den Abholfällen lägen keine Belegangaben vor. Das FG habe insoweit unter Missachtung der Beweislastverteilung entschieden, dass die Fahrzeuge nach Italien gelangt seien. Bei den Lieferungen an ET seien die Fahrzeuge von dem im Inland ansässigen G abgeholt worden, ohne dass hinreichende Belegangaben zu dessen Namen und Anschrift vorgelegen hätten. Der nachträglichen Verbringungsbestätigung, die mit unbekannter Unterschrift versehen sei, komme keine Beweiswirkung zu. Soweit das FG allgemein davon ausgegangen sei, dass die Lieferungen aufgrund der objektiven Beweislage steuerfrei seien, sei nicht erkennbar, auf welche Umstände sich das FG dabei stütze. Soweit die Belegnachweise mangelhaft seien, komme entgegen dem FG-Urteil auch kein Vertrauensschutz in Betracht.

9: Das FA beantragt,

: das Urteil des FG insoweit aufzuheben, als das FG Lieferungen in Höhe von 38.567,28 € in 2001 und in Höhe von 288.240 € in 2002 als steuerfrei anerkannt hat und diese als steuerpflichtige Umsätze anzusetzen.

10: Der Kläger beantragt,

: die Revision als unbegründet abzuweisen.

11: Er sei seinen Nachweispflichten nachgekommen. Dass italienische Ermittlungsbehörden im Nachhinein die aufgezeichneten Abnehmer als wirtschaftlich nicht existent bezeichneten, reiche zur Versagung der Steuerfreiheit nicht aus. RR und RY seien zivilrechtlich seine Vertragspartner gewesen. Sie seien wirksam durch S aufgrund ihrer Generalvollmacht verpflichtet worden. Er habe sich hinsichtlich der CMR-Frachtbriefe entsprechend dem allgemeinen Sprachgebrauch als Versender ansehen dürfen. Er habe auch qualifizierte Bestätigungsabfragen hinsichtlich der Umsatzsteuer-Identifikationsnummern seiner Abnehmer vorgenommen. Die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit seien auch objektiv erfüllt. Wie den Ermittlungen der italienischen Staatsanwaltschaft zu entnehmen sei, seien die Fahrzeuge nicht direkt zu den Abnehmern RR, RY und ET, sondern im Rahmen von Reihengeschäften zu deren Abnehmern gelangt. Dies zeige, dass RR, RY und ET die Fahrzeuge zuvor innergemeinschaftlich erworben hätten. Welche Anforderungen an den Objektivnachweis der Steuerfreiheit zu stellen seien, obliege der tatrichterlichen Würdigung. Das FA wende sich nur gegen die Beweiswürdigung des FG.

Entscheidungsgründe

12: II. Die Revision des FA ist im Umfang des Revisionsantrags begründet. Das Urteil des FG ist im beantragten Umfang aufzuheben und die Sache ist insoweit an das FG zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Der Senat kann aufgrund der vom FG getroffenen Feststellungen nicht entscheiden, ob die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit innergemeinschaftlicher Lieferungen vorliegen.

13: 1. Innergemeinschaftliche Lieferungen sind gemäß § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG unter den Voraussetzungen des § 6a UStG steuerfrei. Die Steuerfreiheit für die innergemeinschaftliche Lieferung setzt gemäß § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG voraus, dass der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet.

14: Darüber hinaus bestehen bei Lieferungen an Unternehmer oder juristische Personen weitere, in der Person des Erwerbers zu erfüllende Voraussetzungen. Nach § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a und b, Nr. 3 UStG muss es sich beim Abnehmer der Lieferung entweder um einen Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat, oder um eine juristische Person handeln, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat; der Erwerb des Gegenstands der Lieferung muss in allen Fällen beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung unterliegen.

15: Die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung beruht auf Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG). Danach "befreien die Mitgliedstaaten unter den Bedingungen, die sie zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Mißbrauch festlegen: a) die Lieferungen von Gegenständen im Sinne des Artikels 5, die durch den Verkäufer oder durch den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb des in Artikel 3 bezeichneten Gebietes, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferungen an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt werden, der/ die als solcher/solche in einem anderen Mitgliedstaat als dem des Beginns des Versands oder der Beförderung der Gegenstände handelt".

16: 2. Aufgrund der personenbezogenen Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a und b, Nr. 3 UStG setzt die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung voraus, dass der Unternehmer nachweist, wer Abnehmer seiner Lieferung ist.

17: a) Der Person des Abnehmers und seiner Identität kommt für die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung entscheidende Bedeutung zu, da innergemeinschaftliche Lieferung und innergemeinschaftlicher Erwerb "ein und derselbe wirtschaftliche Vorgang" (Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union --EuGH-- vom 27. September 2007 C-409/04, Teleos, Slg. 2007, I-7797 Rdnrn. 23 f.) und dabei Teil eines "innergemeinschaftlichen Umsatzes" sind (EuGH-Urteil Teleos in Slg. 2007, I-7797 Rdnrn. 37 und 41), der bezweckt, die "Steuereinnahmen auf den Mitgliedstaat zu verlagern, in dem der Endverbrauch der gelieferten Gegenstände erfolgt" (EuGH-Urteile Teleos in Slg. 2007, I-7797 Rdnr. 36; vom 27. September 2009 C-146/05, Collée, Slg. 2007, I-7861 Rdnr. 22; vom 27. September 2009 C-184/05, Twoh International, Slg. 2007, I-7897 Rdnr. 22; vom 22. April 2010 C-536/08, C-539/08, X und Facet Trading, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2010, 418 Rdnr. 30, und vom 7. Dezember 2010 C-285/09, R, UR 2011, 15 Rdnr. 37). Diese Verlagerung erfolgt auf denjenigen, der den innergemeinschaftlichen Erwerb bewirkt, und damit auf den Abnehmer der Lieferung als sog. Erwerber (Art. 21 Abs. 1 Buchst. e der Richtlinie 77/388/EWG in der Fassung der Richtlinie 2000/65/EG des Rates vom 17. Oktober 2000 zur Änderung der Richtlinie 77/388/EWG bezüglich der Bestimmung des Mehrwertsteuerschuldners; § 13a Abs. 1 Nr. 2 UStG). Somit setzt die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung voraus, dass aufgrund der zutreffenden Angaben des leistenden Unternehmers die Person des Abnehmers ("Erwerbers") dieser Lieferung bekannt ist, da sonst das Ziel, Steuereinnahmen dadurch auf den Bestimmungsmitgliedstaat zu verlagern, dass der Erwerber der innergemeinschaftlichen Lieferung in diesem Mitgliedstaat Steuerschuldner ist, nicht erreicht werden kann (Treiber in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 6a UStG Rz 82; Wäger in Birkenfeld, Umsatzsteuer-Handbuch, § 110 UStG Rz 7 und 18).

18: b) Abnehmer (Leistungsempfänger) bei Lieferungen i.S. von § 3 Abs. 1 UStG und damit Erwerber bei innergemeinschaftlichen Lieferungen ist derjenige, dem der liefernde Unternehmer die Verfügungsmacht über den Gegenstand verschafft. Maßgeblich ist, wer nach dem der Leistung zugrunde liegenden Rechtsverhältnis als Auftraggeber berechtigt und verpflichtet ist (Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 23. September 2009 XI R 14/08, BFHE 227, 218, BStBl II 2010, 243, unter II.2.a; vom 18. Februar 2009 V R 82/07, BFHE 225, 198, BStBl II 2009, 876, unter II.2.a aa, und vom 24. August 2006 V R 16/05, BFHE 215, 311, BStBl II 2007, 340, unter II.2.b). Abnehmer (Erwerber) ist somit derjenige, der nach dem der Lieferung zugrunde liegenden Rechtsverhältnis die Verfügungsmacht erhalten soll. Ob diese Person auch auf eigene Rechnung tätig ist, spielt keine Rolle. Handelt z.B. ein Strohmann oder Treuhänder im eigenen Namen, aber auf fremde Rechnung, ist daher er, nicht aber sein Auftraggeber Abnehmer (BFH-Urteil in BFHE 225, 198, BStBl II 2009, 876, unter II.2.a cc und dd).

19: Ohne Bedeutung für die Bestimmung des Leistungsempfängers sind sog. Scheingeschäfte (§ 41 Abs. 2 Satz 1 AO). Ein Scheingeschäft liegt insbesondere vor, wenn die Parteien eines Rechtsgeschäfts einverständlich oder stillschweigend davon ausgehen, dass die Rechtswirkungen des Geschäftes nicht zwischen ihnen, sondern zwischen nur einer Vertragspartei und einem Dritten eintreten sollen (BFH-Urteil vom 7. Juli 2005 V R 60/03, BFH/NV 2006, 139, unter II.1.b bb; BFH-Beschluss vom 31. Januar 2002 V B 108/01, BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622, unter II.4.c). Verdeckt das Scheingeschäft ein anderes Rechtsgeschäft, ist nach § 41 Abs. 2 Satz 2 AO das verdeckte Rechtsgeschäft für die Besteuerung maßgeblich.

20: c) Der Unternehmer (Steuerpflichtige) hat die Voraussetzungen der innergemeinschaftlichen Lieferung unter Berücksichtigung der von den Mitgliedstaaten nach dem Einleitungssatz in Art. 28c Teil A der Richtlinie 77/388/EWG festgelegten Bedingungen nachzuweisen (EuGH-Urteil R in UR 2011, 15 Rdnrn. 43 und 46). Diese Bedingungen ergeben sich im nationalen Recht aus § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung 1999 --UStDV-- (BFH-Urteil vom 12. Mai 2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II.B.1.b). Hierzu gehören auch (zutreffende) Angaben zur Person des Erwerbers (Abnehmers) wie Name, Anschrift und Umsatzsteuer-Identifikationsnummer (§ 17c Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 1 UStDV).

21: Der Unternehmer kann grundsätzlich die innergemeinschaftliche Lieferung als steuerfrei erfassen, wenn er die nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV bestehenden Nachweispflichten erfüllt (BFH-Urteil in BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II.B.2.b). Kommt der Unternehmer demgegenüber den Nachweispflichten nicht oder nur unvollständig nach, erweisen sich die Nachweisangaben bei einer Überprüfung als unzutreffend oder bestehen zumindest berechtigte Zweifel an der inhaltlichen Richtigkeit der Angaben, die der Unternehmer nicht ausräumt, ist von der Steuerpflicht der Lieferung auszugehen; trotz derartiger Mängel ist die Lieferung aber steuerfrei, wenn objektiv zweifelsfrei feststeht, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt sind (BFH-Urteil in BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II.B.2.b), es sei denn, der Verstoß gegen die Nachweispflichten (die formellen Anforderungen) verhinderte den sicheren Nachweis, dass die materiellen Anforderungen der Steuerfreiheit erfüllt werden (EuGH-Urteil Collée in Slg. 2007, I-7861, zweiter Leitsatz). In der Rechtssache Collée hatte der Unternehmer nicht aufgrund unzutreffender Angaben die Steuerfreiheit der Lieferung beansprucht, sondern, um eine Gebietsbeschränkung des Herstellers des verkauften Gegenstands zu vermeiden, eine steuerpflichtige Inlandslieferung erklärt und erst nach Aufdeckung des wahren Sachverhalts nunmehr die Steuerfreiheit der objektiv vorliegenden innergemeinschaftlichen Lieferung beansprucht. Dient der Verstoß gegen die Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV aber dazu, die Identität des Erwerbers zu verschleiern, um diesem im Bestimmungsmitgliedstaat eine Mehrwertsteuerhinterziehung zu ermöglichen, kann der Unternehmer die Steuerfreiheit für die innergemeinschaftliche Lieferung auch nicht aufgrund des objektiven Nachweises ihrer Voraussetzungen in Anspruch nehmen (EuGH-Urteil R in UR 2011, 15, Leitsatz).

22: 3. Im Streitfall ist das Urteil des FG aufzuheben, da es § 17a Abs. 2 und Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 10 UStDV verletzt.

23: a) Soweit im Streitfall Versendungen mit CMR-Frachtbriefen erfolgten, hat das FG zu Recht entschieden, dass diese nicht vom Absender unterschrieben sein müssen. Nicht beachtet hat das FG aber, dass derartige Frachtbriefe nur als Versendungsbeleg anzuerkennen sind, wenn sie die in § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV bezeichneten Angaben enthalten.

24: Nach dem Senatsurteil in BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II.B.3. muss ein CMR-Frachtbrief nicht die dort in Feld 24 vorgesehene Empfängerbestätigung enthalten, um als Versendungsbeleg i.S. von § 17a Abs. 3 Nr. 2 i.V.m. § 10 Abs. 1 UStDV anerkannt zu werden. Der Senat hat dies insbesondere auf einen Vergleich mit den Angaben gestützt, die bei der Erstellung einer steuerrechtlichen Versandbestätigung gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV zu machen sind (BFH-Urteil in BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II.B.3.c aa). Dementsprechend sind CMR-Frachtbriefe umsatzsteuerrechtlich als Versendungsbeleg anzuerkennen, wenn sie die in § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV bezeichneten Angaben enthalten.

25: Wie das FG zutreffend entschieden hat, setzt entgegen dem BMF-Schreiben vom 5. Mai 2010 (BStBl I 2010, 508 Rdnr. 36; ebenso Abschn. 6a.4 Abs. 3 Satz 5 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses) die Beurteilung als Versendungsbeleg i.S. des § 10 Abs. 1 UStDV nicht voraus, dass der Auftraggeber des Frachtführers (Versender) den Frachtbrief unterzeichnet. Verzichtet die UStDV auf eine derartige Unterzeichnung bei der steuerrechtlichen Bestätigung nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV, ist kein Grund ersichtlich, der es rechtfertigt, die steuerrechtliche Anerkennung eines Frachtbriefs als Versendungsbeleg hiervon abhängig zu machen. Die Annahme des BMF, ohne Unterschrift des Auftraggebers des Frachtführers läge entgegen § 17a Abs. 1 Satz 2 UStDV kein eindeutig und leicht nachprüfbarer Beleg vor, überzeugt nicht, da auch § 8 Abs. 1 Satz 2 UStDV auf eine eindeutige und leichte Nachprüfbarkeit abstellt, zugleich aber in § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV für die Versendung durch einen Spediteur auf eine Unterschrift durch den Auftraggeber des Spediteurs auf dem Versendungsbeleg verzichtet.

26: b) Gleichwohl sind die streitigen CMR-Frachtbriefe keine ausreichenden Versendungsbelege.

27: So enthalten die vom FG in Bezug genommenen CMR-Frachtbriefe vom 12. September 2002 und vom 17. Januar 2002 (Bl. 40 und 41 der Beweismittelakte) entgegen § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e UStDV keine Angaben zum Auslieferungsort, während ein weiterer CMR-Frachtbrief entgegen § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a UStDV keine Angaben zum Ausstellungstag enthält und darüber hinaus als Auslieferungsort P im Inland angibt (CMR ohne Datum, Bl. 70 der Beweismittelakte).

28: Soweit die Fahrzeuge durch Frachtführer mit CMR-Frachtbriefen versendet wurden, genügt somit nur der am 27. Februar 2002 ausgefertigte CMR-Frachtbrief (Bl. 39 der Beweismittelakte) den Anforderungen des § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV. Er weist S als Absender, RY als Empfänger, den Ort S.L. in Italien sowie die beförderten Gegenstände als "7 Stück Mercedes A 170", weiter gekennzeichnet mit einer jeweils sechsstelligen Zahlenkombination, aus.

29: c) Auch in den Beförderungsfällen bestehen begründete Zweifel an der Richtigkeit der Belegangaben, so dass entgegen dem FG-Urteil kein hinreichender Belegnachweis vorliegt. Zwar kann sich die gemäß § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV erforderliche Angabe des Bestimmungsorts nach dem Senatsurteil vom 7. Dezember 2006 V R 52/03 (BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420, unter II.2.c) aus der Rechnungsanschrift des Abnehmers ergeben. Dies gilt jedoch im Grundsatz nur, wenn davon auszugehen ist, dass der Gegenstand der Lieferung auch zum Unternehmenssitz des Abnehmers versendet oder befördert wird. Letzteres erscheint aber im Hinblick auf das Vorliegen von Reihengeschäften, von dem die italienischen Behörden ausgehen, zweifelhaft.

30: d) Liegen somit die Voraussetzungen des Belegnachweises nicht vor oder bestehen an den Belegangaben zumindest begründete Zweifel, ist nicht erkennbar, aufgrund welcher Feststellungen das FG davon ausgegangen ist, dass nach objektiver Beweislage zweifelsfrei feststehen soll, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit vorliegen (s. oben II.2.). Ob sich dies für die einzelnen Lieferungen aus den allgemeinen Mitteilungen der italienischen Behörden ergibt, die sich pauschal auf "tausende von Kraftfahrzeugen" (Beweismittelakte Bl. 2) durch eine Vielzahl deutscher Lieferanten (Beweismittelakte Bl. 10 f.) beziehen, ist nicht erkennbar. Auch fehlen Feststellungen, aus denen sich ergibt, dass die Fahrzeuge in Italien --oder im Fall der Lieferung nach San Marino-- in San Marino zugelassen wurden.

31: 4. Die Sache ist nicht spruchreif. Im zweiten Rechtsgang wird Folgendes zu berücksichtigen sein:

32: a) Gegen die Würdigung des FG, dass RR, RY und ET Abnehmer der Lieferungen waren, bestehen revisionsrechtlich jedenfalls keine Bedenken, soweit diese --was nach den Feststellungen des FG nicht eindeutig ist-- von S vertreten wurden.

33: Im Streitfall waren nach den zwischen dem Kläger und S als bevollmächtigte Vertreter für RR und RY abgeschlossenen Verträgen, die den Lieferungen zugrunde lagen (s. oben II.2.b), RR und RY Abnehmer. Es bestehen keine Anhaltspunkte dafür, dass die zwischen dem Kläger und S als Vertreter abgeschlossenen Verträge Scheingeschäfte waren (§ 41 Abs. 2 AO), die andere Rechtsgeschäfte des Klägers mit den Kunden der RR und RY verdecken sollten. Dies scheitert bereits daran, dass dem Kläger diese Kunden nicht bekannt waren.

34: b) Sollten RR, RY und ET entsprechend der Mitteilung der italienischen Staatsanwaltschaft die Fahrzeuge an andere Abnehmer weiterverkauft haben, wird Folgendes zu berücksichtigen sein:

35: Schließen mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte ab und gelangt der Gegenstand bei der Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer, ist die Beförderung oder Versendung des Gegenstands gemäß § 3 Abs. 6 Satz 5 UStG nur einer der Lieferungen zuzuordnen. Kommt es bei zwei aufeinanderfolgenden Lieferungen desselben Gegenstands, die gegen Entgelt zwischen Steuerpflichtigen vorgenommen werden, die als solche handeln, zu einer einzigen innergemeinschaftlichen Versendung oder Beförderung dieses Gegenstands, kann nach der Rechtsprechung des EuGH die Versendung oder Beförderung nur einer der beiden Lieferungen zugeordnet werden, die dann als einzige nach Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG steuerfrei ist (EuGH-Urteil vom 6. April 2006 C-245/04, EMAG Handel Eder, Slg. 2006, I-3227, UR 2006, 342, Leitsatz 1).

36: Erklärt der Ersterwerber gegenüber dem ersten Lieferer, den Gegenstand der Lieferung in einen anderen Mitgliedstaat als den Liefermitgliedstaat zu befördern, handelt er weiter dabei unter seiner Umsatzsteuer-Identifikationsnummer und holt er den gelieferten Gegenstand beim ersten Lieferer mit einem LKW und Fahrer des Zweiterwerbers ab, ist die Beförderung der ersten Lieferung zuzuordnen, so dass der Erstlieferer die innergemeinschaftliche Lieferung ausführt (EuGH-Urteil vom 16. Dezember 2010 C-430/09, Euro Tyre Holding in UR 2011, 176 Rdnrn. 15 und 35). Weder die Beteiligung des Zweiterwerbers an der Beförderung noch die Beförderung zu einer anderen Adresse als der des Ersterwerbers führen zu einer Zuordnung der Beförderung zur zweiten Lieferung (EuGH-Urteil Euro Tyre Holding in UR 2011, 176 Rdnrn. 41 f.). Danach kann es sich im Streitfall bei den Lieferungen des Klägers auch dann um innergemeinschaftliche Lieferungen gehandelt haben, wenn die Fahrzeuge nicht zu seinen Abnehmern, die dann als Zwischenhändler anzusehen wären, sondern zu den Abnehmern der Zwischenhändler befördert oder versendet wurden.

37: c) Soweit das FG im zweiten Rechtgang feststellen sollte, dass der Kläger den Beleg- und Buchnachweis zwar vollständig erbracht hat, wozu auch Angaben zur Identität und Anschrift des Abholers gehören (Senatsurteil in BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, Leitsatz 1), die Beleg- und Buchangaben aber z.B. hinsichtlich des Bestimmungsorts der Lieferungen inhaltlich unzutreffend sind (s. oben II.3.b und c) und darüber hinaus auch das objektive Vorliegen der Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG nicht feststellbar ist (s. oben II.2.c), kann die Lieferung gleichwohl nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG steuerfrei sein, wenn die Inanspruchnahme der Steuerfreiheit auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben nicht erkennen konnte. War z.B. für den Kläger auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennbar, dass Reihengeschäfte vorliegen und die gelieferten Fahrzeuge entgegen den Angaben seiner Abnehmer nicht zum Unternehmensort der Abnehmer befördert oder versendet werden sollten, kann Vertrauensschutz zu gewähren sein.

38: Einer Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG stehen dann auch nicht die Grundsätze des EuGH-Urteils R in UR 2011, 15 entgegen. Zwar ist danach auch eine tatsächlich stattgefundene innergemeinschaftliche Lieferung steuerpflichtig, wenn der Lieferer "die Identität des wahren Erwerbers verschleiert hat, um diesem zu ermöglichen, die Mehrwertsteuer zu hinterziehen" (EuGH-Urteil R in UR 2011, 15, Leitsatz). An einer derartigen Verschleierung fehlt es aber, wenn der Unternehmer bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns davon ausgehen durfte, dass seine Vertragspartner auch die "wirklichen" Abnehmer sind und für ihn das Vorliegen eines Reihengeschäfts nicht erkennbar ist (s. oben II.4.a).

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 10 Ausfuhrnachweis bei Ausfuhrlieferungen in Versendungsfällen

(1) Hat der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet versendet, hat der Unternehmer den Ausfuhrnachweis durch folgenden Beleg zu führen:

1.

bei Ausfuhranmeldung im elektronischen Ausfuhrverfahren nach Artikel 326 der Durchführungsverordnung zum Zollkodex der Union mit dem Ausgangsvermerk;

2.

bei allen anderen Ausfuhranmeldungen:

a)

b)

mit einem anderen handelsüblichen Beleg als den Belegen nach Buchstabe a, insbesondere mit einer Bescheinigung des beauftragten Spediteurs; dieser Beleg hat folgende Angaben zu enthalten:

aa): den Namen und die Anschrift des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers sowie das Ausstellungsdatum,
bb): den Namen und die Anschrift des liefernden Unternehmers und des Auftraggebers der Versendung,
cc): die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) des ausgeführten Gegenstands,
dd): den Ort und den Tag der Ausfuhr oder den Ort und den Tag der Versendung des ausgeführten Gegenstands in das Drittlandsgebiet,
ee): den Empfänger des ausgeführten Gegenstands und den Bestimmungsort im Drittlandsgebiet,
ff): eine Versicherung des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers darüber, dass die Angaben im Beleg auf der Grundlage von Geschäftsunterlagen gemacht wurden, die im Gemeinschaftsgebiet nachprüfbar sind, sowie
gg): die Unterschrift des mit der Beförderung beauftragten Unternehmers.

Hat der Unternehmer statt des Ausgangsvermerks einen Alternativ-Ausgangsvermerk, gilt dieser als Ausfuhrnachweis.

(2) Bei der Ausfuhr von Fahrzeugen im Sinne des § 1b Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 des Gesetzes, die zum bestimmungsmäßigen Gebrauch im Straßenverkehr einer Zulassung bedürfen, muss

1.: der Beleg nach Absatz 1 auch die Fahrzeug-Identifikationsnummer enthalten und
2.: der Unternehmer zusätzlich über eine Bescheinigung über die Zulassung, die Verzollung oder die Einfuhrbesteuerung im Drittland verfügen.

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 17c Nachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen in Bearbeitungs- oder Verarbeitungsfällen

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 17a Gelangensvermutung bei innergemeinschaftlichen Lieferungen in Beförderungs- und Versendungsfällen

1.

a): mindestens zwei Belege nach Absatz 2 Nummer 1 oder
b): einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 1 und einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 2, mit dem die Beförderung oder die Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestätigt wird.

2.

Der liefernde Unternehmer ist im Besitz folgender Belege:

a)

einer Gelangensbestätigung (§ 17b Absatz 2 Satz 1 Nummer 2), die der Abnehmer dem liefernden Unternehmer spätestens am zehnten Tag des auf die Lieferung folgenden Monats vorlegt und

b)

folgender einander nicht widersprechenden Belege, welche jeweils von unterschiedlichen Parteien ausgestellt wurden, die voneinander, vom liefernden Unternehmer und vom Abnehmer unabhängig sind:

aa): mindestens zwei Belege nach Absatz 2 Nummer 1 oder
bb): einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 1 und einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 2, mit dem die Beförderung oder die Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestätigt wird.

(2) Belege im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 und 2 sind:

1.

Beförderungsbelege (§ 17b Absatz 3 Satz 1 Nummer 3 bis 5) oder Versendungsbelege (§ 17b Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 und 2);

2.

folgende sonstige Belege:

a): eine Versicherungspolice für die Beförderung oder die Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet oder Bankunterlagen, die die Bezahlung der Beförderung oder der Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet belegen;
b): ein von einer öffentlicher Stelle (z. B. Notar) ausgestelltes offizielles Dokument, das die Ankunft des Gegenstands der Lieferung im übrigen Gemeinschaftsgebiet bestätigt;
c): eine Bestätigung eines Lagerinhabers im übrigen Gemeinschaftsgebiet, dass die Lagerung des Gegenstands der Lieferung dort erfolgt.

(3) Das Finanzamt kann eine nach Absatz 1 bestehende Vermutung widerlegen.

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 17c Nachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen in Bearbeitungs- oder Verarbeitungsfällen

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 6a Innergemeinschaftliche Lieferung

(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1.

der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,

2.

der Abnehmer ist

a): ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b): eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c): bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,

3.

der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerungund

4.

der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.

Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bearbeitet oder verarbeitet worden sein.

(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).

Finanzgericht Hamburg Urteil, 05. Feb. 2015 - 3 K 46/14

Tatbestand

1: (Anmerkung: Nur die Entscheidungsgründe des Urteils sind zur Veröffentlichung bestimmt.)

Entscheidungsgründe

2: B. Die zulässige Klage ist unbegründet mit Ausnahme der Umsatzsteuer auf die vom FA angenommene zweite Rechnung an A.

3: Nur bezüglich letzterer Position ist die angefochtene Umsatzsteuerfestsetzung 2003 vom 17. September 2007 (oben A II 12) in Gestalt der Änderungsbescheide vom 14. Februar 2008 (oben A II 13) und vom 8. Juli 2008 (oben A II 18) sowie der Einspruchsentscheidung vom 22. März 2011 (oben A II 19) rechtswidrig und wird die Klägerin in ihren Rechten verletzt (§ 100 Abs. 1 FGO).

4: I. INNERGEMEINSCHAFTLICHE LIEFERUNGEN

5: Zu Recht hat das FA die von der Klägerin ausgeführten Pkw-Lieferungen 2003, soweit sie als innergemeinschaftliche Lieferungen an die Firmen B (unten 2), C (unten 3), A (unten 4), D (unten 5) und E (unten 6) fakturiert wurden, der Umsatzsteuer unterworfen und damit die Befreiung gemäß § 4 Nr. 1 Bstb. b i. V. m. § 6a UStG versagt (unten 1).

6: Lediglich die vom FA angenommene zweite Rechnung der Klägerin an A über einen Pkw und dessen Lieferung durch die Klägerin sind nicht ersichtlich und nicht zu besteuern (unten 4).

7: 1. VORAUSSETZUNGEN DER UMSATZSTEUERBEFREIUNG

8: a) Befreiungstatbestand

9: aa) Eine steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferung setzt eine im Inland steuerbare Lieferung voraus (§ 1 Abs. 1 Nr. 1, § 3 Nr. 1a UStG; Art. 28c Teil A Bstb. a der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Richtlinie 77/388/EWG -, jetzt Art. 138 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem -MwStSystRL-).

10: Gegenstand der Lieferung muss ein körperlicher Gegenstand sein, der vom liefernden Unternehmer, vom Abnehmer oder von einem vom liefernden Unternehmer oder vom Abnehmer beauftragten Dritten in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet wird. Eine solche Lieferung gilt dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer oder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG, Art. 28c Teil A Bstb. a Richtlinie 77/388/EWG, Art. 138 Abs. 1 MwStSystRL). Nach der Rechtsprechung des EuGH setzt eine innergemeinschaftliche Lieferung voraus, dass die Befugnis, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, auf den Erwerber übergegangen ist und der gelieferte Gegenstand vom Lieferstaat in einen anderen Mitgliedstaat physisch verbracht worden ist (EuGH-Urteil vom 27.09.2007 Rs. C-409/04 "Teleos", BStBl II 2009, 70).

11: bb) Innergemeinschaftliche Lieferungen sind steuerfrei unter den Voraussetzungen von § 4 Nr. 1 Bstb. b und § 6a UStG.

12: Eine gemäß § 4 Nr. 1 Bstb. b UStG steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung liegt nach § 6a Abs. 1 Satz 1 vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1. Der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,
2. der Abnehmer ist
a) ein Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b) eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c) bei der Lieferung eines neuen Fahrzeuges auch jeder andere Erwerber
und
3. der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung.

13: cc) Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung im Streitzeitraum auf Art. 28c Teil A Bstb. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG (vgl. nunmehr entsprechend Art. 138 Abs. 1 i. V. m. Art. 131 MwStSystRL).

14: Steuerfrei sind unter den Bedingungen, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch festlegen, danach "... die Lieferungen von Gegenständen im Sinne des Artikels 5, die durch den Verkäufer oder durch den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb des in Artikel 3 bezeichneten Gebietes, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferungen an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt werden, der/die als solcher/solche in einem anderen Mitgliedstaat als dem des Beginns des Versands oder der Beförderung der Gegenstände handelt".

15: b) Beleg- und Buchnachweis

16: aa) Der Unternehmer kann grundsätzlich die Steuerfreiheit für die innergemeinschaftliche Lieferung in Anspruch nehmen, wenn er die nach § 6a Abs. 3 UStG i. V. m. §§ 17a ff. UStDV bestehenden Pflichten über den Beleg- und Buchnachweis erfüllt (BFH-Urteile vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, unter II 3 b; vom 12.05.2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II B 2 b).

17: Diese Nachweisvorschriften sind im Rahmen des vorgenannten Gestaltungsspielraums der Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch (oben a cc) unionsrechtskonform (ständ. Rspr.; z. B. Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2014, 1166, Juris Rz. 51; FG Nürnberg vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244 m. w. N.; BFH vom 12.05.2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511 Rz. 21 m. w. N.; vgl. EuGH vom 09.10.2014 C-492/13, Umsatzsteuer-Rundschau -UR- 2014, 943 Rz. 27); wie auch die entsprechenden Nachweisregelungen für Ausfuhren i. S. d. § 6 UStG (BFH-Urteil vom 28.08.2014 V R 16/14, BFHE 246, 573, BStBl II 2015, 46).

18: bb) Den Belegnachweis soll der Unternehmer dabei gemäß § 17a Abs. 2 UStDV in der im Streitjahr 2003 geltenden Fassung in den Fällen führen, in denen er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert,

1. durch das Doppel der Rechnung (§§ 14, 14a des Gesetzes),
2. durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, insbesondere Lieferschein,
3. durch eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten
sowie
4. in den Fällen der Beförderung des Gegenstands durch den Abnehmer durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern.

19: Hinsichtlich der inhaltlichen Anforderungen an den Belegnachweis in Abholfällen ist zu berücksichtigen, dass § 17a Abs. 2 UStDV eine Sollvorschrift über die an den Nachweis nach § 17a Abs. 1 UStDV zu stellenden Anforderungen ist. Das Fehlen einer der in § 17a Abs. 2 UStDV genannten Voraussetzungen führt deshalb nicht zwangsläufig dazu, dass der Belegnachweis als nicht geführt zu beurteilen ist (BFH-Urteil vom 07.12.2006 V R 52/03, BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420).

20: cc) Für den Buchnachweis nach § 17c Abs. 2 UStDV in der im Streitjahr 2003 geltenden Fassung soll der Unternehmer regelmäßig Folgendes aufzeichnen:

1. den Namen und die Anschrift des Abnehmers;
2. den Namen und die Anschrift des Beauftragten des Abnehmers bei einer Lieferung, die im Einzelhandel oder in einer für den Einzelhandel gebräuchlichen Art und Weise erfolgt;
...
9. den Bestimmungsort im übrigen Gemeinschaftsgebiet.

21: dd) Eindeutig und leicht nachprüfbar müssen die Voraussetzungen der Steuerbefreiung aus der Buchführung zu ersehen sein (§ 17c Abs. 1 Satz 2 UStDV; vgl. Urteile Sächsisches FG vom 12.03.2014 2 K 1127/13, Mehrwertsteuerrecht -MwStR- 2014, 619, Juris Rz. 23, Rev. XI R 15/14; FG Nürnberg vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244).

22: Daran fehlt es bei konkreten Zweifeln, während mündliche Ergänzungen nicht genügen (vgl. Sächsisches FG, Beschluss vom 04.03.2014 4 V 297, 13, Juris Rz. 14; Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166, Juris Rz. 55; FG München vom 21.03.2013 14 K 2542/11, Juris).

23: ee) Von herausgehobener Bedeutung sind für die Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen wie für die Sicherstellung der Erwerbsbesteuerung diejenigen vorbezeichneten Nachweise, die sich auf den Lieferweg und den Verbleib, den Bestimmungsort und die Identität des Abnehmers sowie des Ausstellers der Empfangsbestätigung und der Versicherung über die Beförderung beziehen (vgl. Urteile FG Düsseldorf vom 14.03.2014 1 K 4566/10 U, EFG 2014, 1526; BFH vom 07.12.2006 V R 52/03, BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420).

24: Anstelle eines fehlenden Bestimmungsort-Belegs genügt deshalb die Rechnungs- bzw. Firmensitzanschrift zumindest dann - entgegen der Auffassung der Klägerin (oben A V 1 a bb, cc) - nicht, wenn der Lieferweg unklar ist (vgl. BFH-Urteil vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407; anders noch frühere Rspr. bei unstreitiger Lieferung an Unternehmenssitz, vgl. Urteile BFH vom 07.12.2006 V R 52/03, BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420; FG Rheinland-Pfalz vom 10.02.2005 6 K 1738/03, DStR-Entscheidungsdienst -DStRE- 2006, 1290).

25: Wenn der Abholbeauftragte mit dem passenden Geldbetrag erscheint, lässt sich daraus - entgegen der Auffassung der Klägerin (oben A V 1 d) - nicht schließen, wer und wo der Auftraggeber und tatsächliche Abnehmer ist.

26: ff) Bei Barverkäufen hochwertiger Pkw sind erst recht besonders hohe Anforderungen an diese Nachweispflichten zu stellen (vgl. BFH-Urteil vom 15.07.2004 V R 1/04, BFH/NV 2005, 81, unter II 2 b). Diese Nachweis-Anforderungen sind gemäß aktueller Rechtsprechung zum Beispiel in folgenden Fällen nicht erfüllt:
- bezüglich Abnehmer, Lieferweg und Bestimmungsort (oben ee) widersprüchliche Belege (FG München, Urteil vom 30.07.2013 2 K 155/12, Juris);
- betreffend Identifizierung des Abholers und tatsächlichen Abnehmers widersprüchliche Belege (BFH-Urteil vom 26.11.2014 XI R 37/12, Juris);
- unvollständige Ausweiskopie (Sächsisches FG, Urteil vom 04.03.2014 4 V 297/13, Juris);
- unklare Unterschrift und Identität des Beauftragten (FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166);
- nicht nachgewiesene Abholer-Vollmacht oder wenigstens nachprüfbare Abhol-Berechtigung (Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11 zu § 6a Abs. 4 UStG, Juris; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11; BFH vom 25.04.2013 V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453; z. T. entgg. BFH-Urteil vom 23.04.2009, BFHE 225, 243; BStBl II 2010, 509);
- fehlende datierte Empfangsbestätigung, nicht zuzuordnende Unterschrift ohne Vertretungszusatz, ohne Ausweiskopie nicht nachgewiesene Identität und Vertretungsberechtigung des Abholers (FG München, Urteil vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris);
- mit Stempel des angeblichen Abnehmers versehene undatierte und nachträglich gefaxte Verbringungsbestätigung, nicht mit Passkopien der Abholer übereinstimmende unleserliche Unterschriften (FG München, Urteil vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris, Rev. V R 38/14);
- mit Stempel der Empfängerin ohne oder mit Unterschrift am Ort der Verkäuferin erstellte Belege ohne Gebrauchsspuren (FG Nürnberg, Urteil vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244);
- Stempel und bloßes Kürzel unter Liste des Lieferers (FG Düsseldorf, Urteil vom 31.01.2014 1 K 3117/12 U, Juris, Rev. V R 14/14);
- fehlende Nachweise des Lieferwegs und Bestimmungsorts (oben ee), der Identitäten der Abholer und des wahren Abnehmers, Ausweiskopien ohne Ortsangabe, mit Ausweis nicht übereinstimmende unleserliche Unterschriften (BFH-Beschluss vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584);
- fehlende Angaben zu Ort und Datum der Übernahme sowie zum Bestimmungsort (oben ee; FG Hamburg, Urteil vom 07.06.2013 5 K 61/10, EFG 2014, 160, Juris Rz. 64);
- fehlender Bestimmungsort-Beleg (oben ee; BFH-Beschluss vom 19.03.2014 V B 26/13, BFH/NV 2014, 1102);
- in Verbringungserklärung fehlender Bestimmungsort nicht durch Rechnungsanschrift ersetzbar (oben ee; FG Düsseldorf, Urteil vom 14.03.2014 1 K 4566/10 U, EFG 2014, 1527, Rev. XI R 20/14).

27: gg) Kommt der Unternehmer den formellen Nachweispflichten nicht oder nur unvollständig nach, ist von der Steuerpflicht der Lieferung auszugehen, soweit nicht der objektive Nachweis geführt wird (vgl. unten d - e; BFH-Urteile vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957).

28: c) Widerlegter oder bezweifelter Beleg- und Buchnachweis

29: aa) Außerdem ist die Steuerbefreiung nicht zu gewähren, wenn sich die Nachweisangaben bei einer Überprüfung als unzutreffend erweisen (z. B. nachträglich unzutreffend erstellter Beleg, BFH-Urteil vom 18.07.2002 V R 3/02, BFHE 199, 80, BStBl II 2003, 616) oder wenn an der inhaltlichen Richtigkeit der Angaben zumindest berechtigte bzw. nicht ausgeräumte Zweifel bestehen, die der Unternehmer nicht durch objektive Nachweise ausräumen kann (unten d - e), und wenn insoweit kein Vertrauensschutz zu gewähren ist (unten f; vgl. BFH-Urteile vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, BStBl II 2011, 957; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957).

30: bb) Widerlegt oder berechtigt in Zweifel gezogen werden die vorgelegten Nachweisangaben ggfs. durch anderslautende zwischenstaatliche - etwa aufgrund Rechts- oder Amtshilfe erlangte - Auskünfte, die durch das Gericht gemäß § 96 FGO verwertet werden können; insbesondere Indizien wegen zweifelhafter Abnehmer-Firmen oder Abnahmen oder wegen fehlender Fahrzeug-Zulassungen am Bestimmungsort (vgl. Sächsisches FG, Beschluss vom 04.03.2014 4 V 297/13, Juris Rz. 26; Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166, Juris Rz. 52; FG Nürnberg vom 14.05.2013 2 K 568/11, EFG 2013, 1273, Juris Rz. 41; FG Baden-Württemberg vom 09.06.2008 9 K 408/04, Juris Rz. 55, 63).

31: cc) Weitere Indizien zur Widerlegung oder zur berechtigten Bezweifelung des danach nicht mehr ausreichenden Beleg- und Buchnachweises ergeben sich ggfs. aus auffälligen Distanzen zwischen angeblichem Abnehmersitz und weiter entferntem Geschäft oder Ort, wohin die Autos nach weiteren Unterlagen wahrscheinlicher verbracht wurden (z. B. mehrere 100 km, vgl. FG Nürnberg, Urteil vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244 zu 5, Juris Rz. 65).

32: dd) Widerlegt oder berechtigt in Zweifel gezogen und deshalb ungenügend wird der Beleg- und Buchnachweis im Übrigen durch Erkenntnisse oder Indizien für Scheingeschäfte, für eine Scheinfirma oder einen Scheinsitz. Eine Scheinfirma liegt nicht stets schon dann vor, wenn eine Gesellschaft sich nach Leistungsaustausch ihren steuerlichen Verpflichtungen entzieht (Missing Trader) und an ihrem eingetragenen Sitz nur (noch) über eine Briefkastenanschrift verfügt. Vielmehr kommt es auch darauf an, ob sie tatsächlich die Geschäfte ausführt und dazu aufgrund ausreichender Kapital- und sonstiger Ausstattung überhaupt in der Lage ist oder ob sie nur als Rechtsmantel zur unlauteren Abwicklung von wirtschaftlichen Vorgängen verwendet wird. Abzustellen ist für Scheingestaltungen auf die Gesamtschau der Indizien; zum Beispiel:
- angeblicher Geschäftssitz des vermeintlichen Abnehmers bei einem branchenfremden Unternehmen oder Büroservice;
- keine eigenen oder gemieteten Geschäftsräume, kein Verkaufs- oder Lagerraum, kein eigenes Mobiliar, keine Kassenführung, kein Bankkonto, kein sonst gehaltenes Vermögen, keine Buchführung oder keine aufbewahrten Geschäftsunterlagen an der angeblichen Adresse;
- an der angeblichen Adresse mangelnde eigene Geschäftstätigkeit oder fehlende Wahrnehmung von Geschäftsleitungs- und Arbeitgeberfunktion oder Behördenkontakten über die Anmeldung oder Gründung hinaus;
- keine Mitwirkung der Mitarbeiter des an der angeblichen Adresse tätigen fremden Unternehmens bei den angeblichen Geschäften mit der Abnehmerfirma;
- keine Geschäftsanbahnung oder -abwicklung über die angebliche Adresse; Kommunikation nur mobil oder mit Dritten;
- Unstimmigkeiten oder Abweichungen bei angegebenen gesetzlichen und anderen Vertretern, bei Kontaktdaten, bei Geschäftsgegenstands-Bezeichnungen, bei Eintragungen im Handels- oder Gewerberegister
(vgl. insges. u. mit weiteren Bsp. FG Hamburg, Beschluss vom 26.10.2010 im Parallelfall 3 V 85/10, EFG 2011, 1111, DStRE 2011, 1073; BFH-Urteil vom 19.04.2007 V R 48/04, BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315 Rz. 50; FG Hamburg, Beschluss vom 23.09.2005 im Parallelfall III 71/05, Juris, oben A VI 8 a; BFH-Beschluss vom 04.02.2003 V B 81/02, BFH/NV 2003, 670 m. w. N.; FG Hamburg, Urteil vom 04.08.1998 II 39/97, EFG 1999, 193, Internationales Steuerrecht -IStR- 1999, 47 m. Anm. Hardt, IStR 1999, 50, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht -UVR-1999, 72, nachgehend BFH-Beschluss vom 10.05.1999 V B 1/99, BFH/NV 1999, 1526; FG Hamburg Beschlüsse vom 23.02.1998 II 83/97, DStRE 1998, 929, EFG 1998, 1294, IStR 1998, 543, Bespr. Hardt, KFR F. 7 UStG § 15, 3/98 H 10/98 S. 353; vom 29.10.1996 II 118/96, IStR 1997, 88, EFG 1997, 508; BFH-Urteil vom 27.06.1996 V R 51/93, BFHE 181, 197, BStBl II 1996, 620).

33: ee) Zur Frage des Vorhandenseins der Flächen, Gebäude oder sonstigen Ausstattung in der örtlichen und räumlichen Situation an der zu prüfenden Adresse sind Erkenntnisse aus Google-Earth und -Street-View von Amts wegen heranzuziehen und ohne weiteres - als allgemein bekannt bzw. zugänglich - verwertbar (vgl. z. B. FG Hamburg, Urteil vom 18.02.2014 3 K 257/13, Juris Rz. 3; OLG Köln, Beschluss vom 20.03.2012 III-1 RBs 65/12, Juris Rz. 30; VG Gelsenkirchen, Beschluss vom 08.09.2011 5 L 754/11, Juris Rz. 54).

34: d) Objektiver Nachweis der Befreiungsvoraussetzungen

35: aa) Ausnahmsweise ist trotz Nichterfüllung der formellen Beleg- und Buchnachweispflichten aus §§ 17a, 17c UStDV oder nach berechtigten Zweifeln die Steuerbefreiung zu gewähren, wenn letztlich objektiv zweifelsfrei bewiesen wird oder feststeht, dass die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG vorliegen (Urteile FG Berlin-Brandenburg vom 09.10.2014 5 K 5225/12, Juris Rz. 19 ff., Rev. V R 53/14; BFH vom 24.07.2014 V R 44/13, BFHE 246, 207, BStBl II 2014, 955, Rz. 19; vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, unter II 3 c; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, unter II 1 c und II 3; vom 06.12.2007 V R 59/03, BFHE 219, 469, BStBl II 2009, 57).

36: bb) Dazu gehört insbesondere der Beweis, wer an welchem Bestimmungsort wahrer Empfänger der jeweiligen Lieferung ist bzw. wo und bei welchem vertraglichen Abnehmer die Lieferung tatsächlich "bewirkt" (effected, effectué) wurde. Auf diesen Beweis kommt es deshalb entscheidend an, weil ansonsten das Ziel nicht erreicht werden kann, Steuereinnahmen dadurch auf den Bestimmungsmitgliedstaat zu verlagern, dass der Erwerber der innergemeinschaftlichen Lieferung in diesem Mitgliedstaat Schuldner der Umsatzsteuer auf den Erwerb bzw. der Einfuhrumsatzsteuer ist (vgl. § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG; oben a bb).

37: So reicht beispielsweise der bloße Beweis von Fahrzeug-Zulassungen im Bestimmungsland - vgl. unten dd - nicht aus (BFH, Urteile vom 26.11.2014 XI R 37/12, BFH/NV 2015, 358 Rz. 42 ff.; vom 25.04.2013 V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453, Rz. 45; Beschluss vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584 Rz. 23, 27, 32; Urteile FG Nürnberg vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244; vom 14.05.2013 2 K 568/11, EFG 2013, 1273; FG München vom 21.03.2013 14 K 2542/11, Juris Rz. 41, 47).

38: cc) Den objektiven und zweifelsfreien Beweis hat der Verkäufer mittels vorhandener Beweismittel zu führen, ohne dass weitere Ermittlungen notwendig werden; dabei trägt er die Feststellungslast bzw. objektive Beweislast (vgl. Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166; ferner z. T. EuGH vom 06.09.2012 C-273/11 "Mecsek-Gabona", Juris). Er hat gegensätzliche Erkenntnisse oder Indizien zu widerlegen und kann dazu keine behördlichen oder gerichtlichen Ermittlungen von Amts wegen verlangen (Urteile FG Düsseldorf vom 31.01.2014 1 K 3117/12 U, Juris; BFH vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 23; V R 10/11, BFH/NV 2013, 832, Rz. 41, 45); insbesondere auch keine zwischenstaatlichen Auskunftsersuchen (Urteile FG München vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris Rz. 53; Hessisches FG vom 14.04.2011 6 K 1390/08, Juris Rz. 33; FG Köln vom 17.04.2008 10 K 4864/07, EFG 2008, 1334, Juris Rz. 21, 25; EuGH vom 27.09.2007 C-184/05 "Twoh" , BStBl II 2009, 83, UR 2007, 745).

39: dd) Soweit die Klägerin für den objektiven Nachweis - entgegen oben bb - allein eine Zulassung gelieferter Fahrzeuge im Bestimmungsland für ausreichend hält und sich dafür auf die BFH-Urteile vom 24.07.2014 V R 44/13 (BFHE 246, 207, BStBl II 2014, 955) und vom 21.05.2014 V R 34/13 (BFHE 246, 232, BStBl II 2014, 914) bezieht (vgl. oben A V 1 a aa, bb, cc bbb, dd bbb), ergibt sich dazu nichts aus diesen Entscheidungen.

40: In ersterer wurde eine zu prüfende leichtfertige Steuerverkürzung i. S. d. § 378 AO abgegrenzt gegenüber der ggfs. zu versagenden Steuerbefreiung (dort Rz. 19-22).

41: In letzterer waren die objektiven Nachweise der Verbringung und des Erwerbers unproblematisch. Unstreitig hatte ein gewerblicher Yacht-Vercharterer seine Yacht für eigene unternehmerische Zwecke nach Palma de Mallorca verbracht (dort Rz. 2-8, 30 ff., insbes. Rz. 45). Gestritten wurde stattdessen u. a. über die steuerlichen Konsequenzen aus seiner dort unterlassenen Erwerbs-Anmeldung und -Versteuerung, insbesondere über die Frage einer die Steuerbefreiung ausschließenden Steuerhinterziehung (dort Rz. 46 ff.).

42: e) Ausschluss der Steuerbefreiung bei kollusiver Täuschung

43: Selbst wenn die formalen Voraussetzungen der Steuerbefreiung erfüllt sind (Beleg- und Buchnachweis; oben b) oder der Beweis des tatsächlichen Empfängers und Lieferorts geführt werden könnte (objektiver Nachweis; oben c), ist die Steuerbefreiung ausgeschlossen nach Täuschung über den wahren Abnehmer bzw. nach Verschleierung seiner Identität, wodurch die Besteuerung des Erwerbs im Bestimmungsland verhindert wird, oder bei bewusster Beteiligung an einer auf der nachfolgenden Handelsstufe einer Lieferkette begangenen Umsatzsteuerhinterziehung (Urteile EuGH vom 18.12.2014 C-131/13 "Italmoda", Der Betrieb -DB- 2015, 38, BB 2015, 544; BFH vom 26.11.2014 XI R 37/12, Juris Rz. 60; BFH-Beschluss vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584 Rz. 42 m. w. N.).

44: So liegt der Fall insbesondere, wenn der inländische Verkäufer im kollusiven Zusammenwirken mit dem tatsächlichen Abnehmer die Lieferung an einen Zwischenhändler vorgetäuscht hat, um dem tatsächlichen Abnehmer die Steuerhinterziehung zu ermöglichen (Urteile BGH vom 19.03.2013 1 StR 318/12, Neue Zeitschrift für Wirtschafts-, Steuer- und Unternehmensstrafrecht -NZWiSt- 2014, 73; BFH vom 11.08.2011 V R 50/09, BFHE 235, 32; BStBl II 2012, 151, vorgehend FG Baden-Württemberg vom 12.11.2009 12 K 273/04, EFG 2010, 673; FG Hamburg, Beschluss vom 26.10.2010 3 V 85/10, EFG 2011, 1113, DStRE 2011, 1073, EFG 2010, 673, Juris Rz. 264 m. w. N. u. Bsp. im Parallelfall AAA, oben A II 1, IV, VI 8 a; zu Schein-Gestaltungen vgl. oben c bb - dd).

45: Werden diese Lieferungen durch den inländischen Verkäufer gleichwohl als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung erklärt, macht er gegenüber den Finanzbehörden unrichtige Angaben i. S. von § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO und verkürzt dadurch die von ihm geschuldete Umsatzsteuer (BFH-Urteil vom 21.05.2014 V R 34/13, BFHE 246, 232, BStBl II 2014, 914 Rz. 50; BGH-Beschluss vom 20.11.2008 1 StR 354/08, BGHSt 53, 45; Deutsches Steuerrecht -DStR- 2009, 577; nachgehend BVerfG-Beschluss vom 16.06.2011 2 BvR 542/09, DStRE 2012, 279).

46: Denn in diesen Fällen, in denen ernsthafte Gründe zu der Annahme bestehen, dass der mit der fraglichen Lieferung zusammenhängende innergemeinschaftliche Erwerb im Bestimmungsland der Zahlung der Mehrwertsteuer entgehen könnte, muss der Ausgangsmitgliedstaat grundsätzlich dem Lieferer der Gegenstände die Befreiung verweigern und ihn verpflichten, die Steuer nachzuentrichten, um zu vermeiden, dass der fragliche Umsatz jeglicher Besteuerung entgeht (EuGH-Urteil vom 07.12.2010 C-285/09 "R.", BStBl II 2011, 846; vorgehend BGH-Beschluss vom 07.07.2009 1 StR 41/09, DStR 2009, 1688).

47: f) Vertrauen auf unrichtige Abnehmer-Angaben

48: Auch wenn bei einer als steuerfrei behandelten Lieferung die Befreiungs-Voraussetzungen nach § 6a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, genießt ein gutgläubiger Verkäufer Vertrauensschutz und ist nach § 6a Abs. 4 UStG die Lieferung gleichwohl als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte.

49: aa) Diese Regelung entspricht der zu Art. 28c Teil A Bstb. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG bzw. Art. 138 Abs. 1 i. V. m. Art. 131 MwStSystRL entwickelten Rechtsprechung des EuGH (vgl. Urteile FG München vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris Rz. 56; BFH vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 17; V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453, Rz. 29; EuGH vom 27.09.2007 C-409/04 "Teleos", BStBl II 3009, 70, UR 2007, 774, Rz. 65 f.).

50: bb) Die Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG setzt voraus, dass der Unternehmer den Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i. V. m. §§ 17a ff. UStDV ihrer Art nach nachkommt. Maßgeblich ist hierfür die formelle Vollständigkeit, nicht aber auch die inhaltliche Richtigkeit der Beleg- und Buchangaben, da § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG das Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben schützt. Die Frage des Vertrauensschutzes ergibt sich damit erst, wenn der Unternehmer aufgrund der Sorgfaltspflichten eines ordentlichen Kaufmannes seinen Nachweispflichten vollständig nachgekommen ist (BFH-Urteile vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 21; V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453, Rz. 33; vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188 Rz. 32; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, Rz. 29 f.).

51: cc) Die damit vorausgesetzte formelle Vollständigkeit der nach § 6a Abs. 3 UStG vorgeschriebenen Nachweise bezieht sich auf die Beleg- und Buchnachweispflichten gemäß §§ 17a, 17c UStDV und deren bereits ausgeführten Umfang (oben 1 b, insbes. ee - ff mit beispielhaft zitierter Rspr.); und zwar zum Zeitpunkt der Lieferung und nicht auf nachträgliche Belege (BFH-Urteil vom 18.07.2002 V R 3/02, BFHE 199, 80, BStBl II 2003, 616).

52: dd) Erst nach der formellen Nachweis-Vollständigkeit ist die Gutgläubigkeit des Verkäufers zu prüfen, nämlich ob der Unternehmer die Unrichtigkeit der vom Abnehmer stammenden und übernommenen Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte.

53: ee) Ausgeschlossen ist der Vertrauensschutz und damit die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung, wenn objektive Anhaltspunkte darauf schließen lassen, dass der Verkäufer wusste oder hätte wissen müssen, dass der von ihm bewirkte Umsatz mit einer Steuerhinterziehung des Erwerbers verknüpft war, und der Verkäufer nicht alle ihm zur Verfügung stehenden zumutbaren oder vernünftiger Weise zu verlangenden Maßnahmen ergriffen hat, um sicherzustellen, dass der von ihm getätigte Umsatz nicht zu einer Beteiligung an einer Steuerhinterziehung führt.

54: Dabei rechtfertigen sich hohe Anforderungen aus dem von der Richtlinie 77/388/EWG angestrebten Ziel der Bekämpfung von Missbrauch, Steuerumgehung und -hinterziehung (vgl. Urteile EuGH vom 18.12.2014 C-131/13 "Italmoda", DB 2015, 38, Rz. 50, 62, 64, 69; vom 09.10.2014 C-492/13 "Traum EOOD", UR 2014, 943, Rz. 42; vom 06.09.2012 C-273/11 "Mecsek-Gabona", DStR 2012, 1917, UR 2012, 796).

55: ff) Die Zumutbarkeit von Maßnahmen richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls. Da beim Handel mit Kraftfahrzeugen auf dem grauen Markt sowie beim (dort u. U. üblichen) Barverkauf von hochwertigen Pkw in das Ausland mit Abholung durch einen Beauftragten ein erhebliches umsatzsteuerrechtliches Missbrauchspotenzial besteht, ist in diesen Fällen der Rahmen des Zumutbaren weit zu ziehen. Bestehen Anhaltspunkte für Zweifel an der Richtigkeit der Angaben des Abnehmers oder seines angeblichen Beauftragten, so ist der Unternehmer verpflichtet, Nachforschungen bis zur Grenze der Zumutbarkeit anzustellen (BFH-Urteile vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 28 ff.; vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 35 ff. m. w. N.).

56: gg) Unter diesen Umständen genügen für die dem ordentlichen Kaufmann obliegende Sorgfalt nicht die - von der Klägerin (oben A II 15, V 1 a dd, d) angeführte - Einholung einer Bestätigung der USt-Ident-Nummer sowie die Abfragen der Handelsregister-Eintragung oder Gewerbeanmeldung der vermeintlichen Abnehmerfirma (Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11, Juris Rz. 24; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris Rz. 44 m. w. N.).

57: hh) Je nach den Gesamtumständen und danach möglichen Zweifeln obliegt es dem Unternehmer, sich nötigenfalls über seinen wahren Geschäftspartner und dessen tatsächlichen Geschäftssitz durch dortige Kontaktaufnahme oder persönlich zu vergewissern, wenn es darauf umsatzsteuerlich ankommt (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 11.02.2014 3 V 241/13, Juris Rz. 81 ff.; BFH-Urteil vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 28 ff.; FG Hamburg, Beschluss vom 26.10.2010 im Parallelfall 3 V 85/10, EFG 2011, 1111, DStRE 2011, 1073 zu 2 d, e, Juris Rz. 255, 257; oben A VI 8 a).

58: ii) Konkrete Anhaltspunkte für Zweifel an der Richtigkeit der Angaben des Abnehmers und für die Notwendigkeit sorgfältiger weiterer Nachforschungen können sich in diesen Fällen beispielsweise aus folgenden Umständen ergeben:
- Es besteht keine längere Geschäftsbeziehung zwischen dem Unternehmer und dem angeblichen Abnehmer und der Unternehmer hat keine Kenntnis von der Vertretungsberechtigung der für den Abnehmer auftretenden Person (vgl. Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11, Juris Rz. 22; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris Rz. 42; BFH vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 39; FG Köln vom 27.01.2005 10 K 1367/04, EFG 2005, 822).
- Das Geschäft mit dem vermeintlichen Abnehmer wird nicht an dessen Geschäftssitz oder nur mobil oder durch einen Dritten angebahnt und der Abnehmer tritt nur in Begleitung oder kaum bzw. nur auf dem Papier in Erscheinung (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 11.02.2014 3 V 241/13, Juris, Rz. 86; Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11, Juris, Rz. 23; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris, Rz. 42; BFH vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 31; vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 39).
- Fehlende Nachvollziehbarkeit des Markt- und Internetauftritts oder -angebots oder des Email- und Schriftverkehrs, z. B. fehlende Faxkennung des vermeintlichen Abnehmers, oder widersprüchliche Angaben des Abnehmers, z. B. örtlich nicht passende Faxkennung oder Telefonnummer des Abnehmers (vgl. BFH-Urteil vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 39);
- im Hinblick auf den Umsatzumfang nicht ausreichend nachvollziehbare personelle Kapazitäten, Geschäftsausstattung oder Logistik des angeblichen Geschäftspartners oder Auffälligkeiten in seiner Person (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 11.02.2014 3 V 241/13, Juris, Rz. 84 f.);
- sonstige Unregelmäßigkeiten, Ungereimtheiten oder Auffälligkeiten ähnlich wie bei den vorbeschriebenen Mängeln von Beleg- und Buchnachweisen (vgl. oben b ff, c dd; FG München, Urteil vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris, Rz. 60, Rev. V R 38/14) oder bei der Unterschrift (BFH-Urteil vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407 Rz. 26).

59: 2. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN B ...

60: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in 49 Rechnungen an B fakturierten Lieferungen von 57 Fahrzeugen zum Nettopreis von 3.066.800 Euro - nach Abzug von 3 Gutschriften - (oben A 3 a).

61: Der Beleg- und Buchnachweis ist jeweils unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

62: a) B: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

63: Für sämtliche an B fakturierten Lieferungen fehlt es bereits am vollständigen Beleg- und Buchnachweis.

64: aa) Frachtbrief ohne ausreichende Lieferadresse

65: Der für die zuerst fakturierte Lieferung von zusammen sechs VW Beetle vorliegende Frachtbrief ist ohne Angabe einer für die Lieferung ausreichende Adresse (oben A I 3 a mm nn) nicht nachvollziehbar und deshalb nicht einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b cc - dd).

66: Die danach mangelnde Schlüssigkeit dieses Frachtbriefs wird nicht durch den nachträglichen Abdruck des angeblichen Empfänger-Stempels im Feld für die Empfangsquittung ersetzt; erst recht nicht nach Herstellung des Stempels am Ort der liefernden Klägerin (oben A I 3 a ll bbb).

67: bb) Verbringungserklärungen ohne Bestimmungsort

68: Für die übrigen Lieferungen fehlt in den Verbringungserklärungen die Eintragung des Bestimmungsorts (oben A I 3 a mm aaa), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee - ff; vgl. 1 c dd, d bb).

69: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 a aa - bb) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

70: Die Beifügung des Abdrucks eines - zumal hier am Ort der liefernden Klägerin hergestellten - angeblichen Empfänger-Stempels (oben A I 3 a ll bbb) ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben aa; 1 b dd, ff).

71: cc) Keine Abholer-Vollmachten

72: In den Abholfällen fehlen außerdem für die Abholfahrer Vollmachten (A I 3 a mm ccc) oder anderweitige Möglichkeiten der - entgegen dem Klägervorbringen (A V 1 d) erforderlichen - einfachen und leichten Nachprüfbarkeit der Abholberechtigung (oben 1 b dd, ff).

73: dd) Geschäftsführer- statt Abholer-Unterschriften

74: Bei einer Reihe von Abholfällen fehlt jeweils die Abholer-Unterschrift, sondern erscheint an deren Stelle die Unterschrift oder ein Namenszug des nominellen Geschäftsführers der angeblichen Empfängerin. Dadurch wird der Widerspruch zum Fehlen der Abholer-Unterschriften ebenso wenig eindeutig und leicht nachprüfbar aufgelöst wie bei nachträglichen Bestätigungen (oben 1 b dd, ff).

75: Diese Entscheidung über den Belegnachweis lässt dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit der gesondert zu prüfenden objektiven Nachweisführung offen (oben 1 d; unten d).

76: ee) Ebenso wenig einfach und leicht nachprüfbar ist die Abzeichnung der nachträglichen Lieferliste mit Namenszug oder Unterschrift des nominellen Geschäftsführers der angeblichen Empfängerin (oben dd; 1 b dd, ff); zumal nach Herstellung der Liste auf dem von der Klägerin benutzten Computer (oben A I 3 a oo).

77: b) B: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

78: Abgesehen von den wie vorstehend jeweils durchgreifenden Mängeln des Beleg- und Buchnachweises ist dieser im Übrigen in allen Fällen widerlegt und ist auch deshalb, soweit kein objektiver Nachweis geführt wird oder Vertrauensschutz besteht (oben 1 d - f), die Steuerbefreiung nicht zu gewähren (oben 1 c),

79: Alle an B, F, fakturierten Rechnungen sind an eine Scheinfirma an einem Scheinsitz adressierte Scheinrechnungen (§ 41 Abs. 2 AO) zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an oder zur Verfügung von G.

80: aa) Diese Erkenntnis lässt sich kurz gesagt nicht deutlicher ausdrücken als mit der von der Klägerin verwendeten Dateibezeichnung für die nachträglich erstellte Liste der hier streitigen Lieferungen (oben A I 3 a oo):

81: "Liste der an G gelieferten Kfz".

82: bb) Ebenso gründet sich die Überzeugung des Senats, dass die Lieferungen an B nur zum Schein belegt werden, auf die Herstellung des vielfach verwendeten Stempels B zugleich mit dem Stempel D am Ort der Klägerin in H (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa) und auf die Unglaubhaftigkeit des diesbezüglichen Klägervorbringens.

83: Gegen den Klägervortrag betreffend Stempelbesorgung durch den nominellen D-Geschäftsführer anlässlich einer Auto-Abholung in H
"verschwunden und kam mit einem Stempel wieder"
(oben A V 1 e) spricht bereits die gemeinsame Abspeicherung beider Stempelabdrucke durch den Hersteller (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

84: Außerdem ist der Vortrag nicht nachvollziehbar erstens wegen des Zeitbedarfs für die Herstellung; ebenso wenig zweitens wegen der Distanzen zum Laden sowie drittens zwischen Laden und Hersteller (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

85: cc) Das vorstehende Ergebnis, dass es sich bei B in F um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an G oder eines seiner Unternehmen in J handelt, folgt gleichfalls aus folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und unbestrittenen - Umständen und Indizien:
aaa) Eingetragene Sitzadresse in F
- ohne verfügbare Räumlichkeiten für Büro, Laden oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a aa, dd ddd),
- ohne Geschäftsausstattung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a aa, dd ddd),
- ohne Personal (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a dd ddd) ,
- ohne Kommunikationsanschlüsse (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a dd ddd);
- wo Firma und Geschäftsführer unbekannt sind (oben A I 3 a dd ddd);
- wo lediglich eine frühere Gefängnisbekanntschaft einer dortigen Person mit einer Vertrauensperson bestand (oben 1 c dd; A I 3 a dd ddd),
- wo über den nicht unterschriebenen Entwurf eines Schein-Mietvertrags mit Phantasiedaten hinaus keine Kontakte mit dem arbeitslosen Gefängnis-Bekannten oder anderen Personen stattfanden (oben 1 c dd; A I 3 a dd ddd),
- wohin die Distanz vom Wohnort des eingetragenen Geschäftsführers rund 820 km beträgt (oben 1 c cc; AI a bb).
bbb) Eingetragener Geschäftsführer K
- ohne Handels- und Branchenkenntnisse oder -Erfahrungen nach Arbeitslosigkeit durch Gs Vertrauensperson L in M angeworben für Zeichnung bei Gründung, als Geschäftsführer, bei Antrag auf IVA-Nummer bzw. USt-Ident-Nummer (oben 1 c dd; A I 3 a dd ccc, eee, ff bbb);
- keine persönliche Betätigung im Handel und keine weiteren Tätigkeiten
- außer Unterzeichnung der nach Gs Anweisungen im Büro von dessen Vertrauensperson L unter dem Briefkopf B erstellten Dokumente, fast ausschließlich Rechnungen, in M, mehr als 800 km vom Sitzort entfernt (oben 1 c cc, dd, f ii; A I 3 a dd eee, ff ccc), oder
- außer Mitwirkung bei der Erstellung und Unterzeichnung von Rechnungen nach Gs Anweisungen unter dem Briefkopf B im N-Büro in J, mehr als 400 km vom Sitzort entfernt (oben 1 c cc, dd, f ii; A I 3 a dd eee, ff ccc; entgg. Klägerwürdigung oben A V 1 a cc eee).
ccc) Kein Auftritt der Firma B über Eintragung und Rechnungen hinaus, insbesondere
- keine Handels-, gewerbliche oder sonstige irgendwie geartete Betätigung und keine weitere Buchhaltung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a dd aaa, ddd),
- keine Steuererklärungen oder -zahlungen (oben A I 3 a dd aaa).
ddd) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit B bzw. K - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Kontaktdaten-Eintragungen
mit G in J oder mit dem Büro von Gs Vertrauensperson L; keine Kontaktdaten B bzw. K (oben A I 3 a ff ccc, ddd, gg, hh, ii, jj).
eee) Tatsächliche Lieferungen der an B, F, fakturierten Fahrzeuge nach J an G oder den Betrieb seiner Firmen N oder O oder an deren Kunden
- durch von P aus H eingesetzte Lieferfahrer (oben A I 3 a ll) oder
- insbesondere durch von G beauftragte und mit Abholflugtickets sowie mit Kaufpreis in der Regel bar ausgestattete Abholfahrer aus J und Umgebung, wie durch kopierte Ausweise belegt; rund 400 km vom Sitzort der B in F entfernt (oben 1 c cc; A I 3 a dd bbb, fff).
fff) Tatsächliche Übermittlung der an B, F, fakturierten Rechnungen der Klägerin
- an Gs Vertrauensperson L in M, mehr als 800 km von F entfernt (oben A I 3 a ff ccc), oder
- an G in J (oben A I 3 a dd fff), mehr als 400 km von F entfernt (oben 1 c cc; A I 3 a dd bbb).
ggg) Tatsächliche Bezahlung der an B fakturierten Fahrzeuge mit Geld von G aus J
- in der Regel bar bei Übergabe, insbesondere in Abholfällen mit dem jeweiligen Abholfahrer in einem Umschlag Gs mitgegebenem Barbetrag (oben 1 b ff, f ff; A I 3 a fff);
- in Ausnahmefällen unbar mit von G in J ausgestellten Bankschecks (oben A I 3 a kk).

dd) Danach kommt der Senat zu der Überzeugung, wie im Übrigen die Guardia di Finanza, dass die B als Scheinfirma nur zu dem Zweck gegründet wurde, sie als vorgeschaltete italienische Käuferin von Personenkraftwagen aus der EU einzusetzen (oben I 3 a dd aaa), und wie weiter das Landgericht H, bestätigt durch den BGH, dass die B nur Scheinfirma für Steuerhinterziehungszwecke war (oben I 3 a ff).

86: ee) Insoweit nimmt der Senat zugleich ergänzend auf die dortigen Feststellungen und Beweiswürdigungen Bezug (oben 1 c bb, A I 2, 3 a dd, ff, IV, VI 4, 5 d).

87: ff) Letzteres gilt auch für die Feststellung und Beweiswürdigung des Landgerichts, dass auf telefonisch von P an G übermittelten Wunsch der eingetragene Geschäftsführer K eine Vollmacht für G namens der B ausgestellt habe, um der Rechnungstellung an B den Anschein einer seriösen Geschäftsverbindung zu geben und G als Bevollmächtigten der Firma B darzustellen und die unmittelbare Lieferbeziehung zu Gs N zu verdecken (oben A I 3 a ggg).

88: Dementsprechend handelt es sich um eine Scheinvollmacht gemäß § 41 AO und lassen sich - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 a cc ddd, eee) - die Handlungen, Geschäfte und Verfügungen Gs nicht der B zurechnen und die vorbeschriebenen tatsächlichen Verhältnisse nicht umgekehrt würdigen.

89: gg) Ferner kann der Senat die unsubstanziierte Behauptung im Klägervortrag nicht nachvollziehen, dass für P andere Kontaktmöglichkeiten mit B - statt G - bzw. dafür geeignete Kontaktdaten von B jederzeit aus Rechnungen greifbar gewesen seien oder dass P solche Kontaktdaten im Kopf gehabt haben könnte (oben A V 1 a cc fff, dd aaa).

90: hh) Im Übrigen sieht der Senat in denklogisch möglichen anderen Würdigungen einzelner Indizien (z. B. oben A V 1 a aa aaa, bbb, cc ddd, fff) deren Wesensgehalt und ergeben sich daraus nicht ohne weiteres mögliche Schlüsse auf eine abweichende Gesamtwürdigung.

91: ii) Auch sonst sind keine substanziierten Einwendungen gegen die vorstehenden Feststellungen erhoben oder Beweisanträge gestellt oder Auslandsbeweise angeboten worden.

92: c) B: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

93: Ein objektiver Beweis, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 d), wird von der Klägerin nicht geführt.

94: Zulassungen der Pkw zum Straßenverkehr in Italien reichen dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

95: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf denkbare Weiterlieferungen aufgrund von Weiterverkäufen durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

96: d) B: Kollusive Täuschung

97: aa) Auch wenn es nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) nicht mehr auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung ankommt (oben 1 e), liegt letztere schon nach den von der Guardia di Finanza und insbesondere vom Landgericht H im Parallelfall AAA zu den Fakturierungen an B getroffenen Feststellungen und Beweiswürdigungen vor; auf diese nimmt das Finanzgericht im Einzelnen Bezug (oben b; 1 c bb; A I 2, 3 a dd, ff; IV; VI 4, 5 d).

98: bb) Den gegen die Strafverfahrens-Erkenntnisse gerichteten Angriffen im Klägervortrag (oben c hh, ii; A V 1 a dd) folgt der Senat ebenso wenig wie der BGH (oben A IV 2).

99: cc) Nach den vorbeschriebenen italienischen und deutschen Feststellungen und den daran anknüpfenden Erkenntnissen des Finanzgerichts wurde die B als Missing Trader, das heißt als Scheinfirma ohne dortige Abführung von Umsatzsteuer bzw. Einfuhrumsatzsteuer, zur Rechnungserteilung mit Umsatzsteuerausweis für den nachfolgenden Vorsteuerabzug seitens G bei den tatsächlichen Lieferungen an ihn bzw. an eine seiner Firmen in J zwischengeschaltet und beteiligte sich P als faktischer Geschäftsführer der Klägerin (oben A I 1 d) wie der AAA an der kollusiven Täuschung zu Hinterziehungszwecken; und zwar durch die vorsätzliche Verschleierung des tatsächlichen Empfängers der hiesigen Lieferungen mittels Fakturierung an die Scheinfirma B bei gleichzeitiger Inanspruchnahme der Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen.

100: dd) Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 a dd) - aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b aa - cc); insbesondere auch betreffend
- Geschäftsanbahnungen, Geschäfte und sonst notierte Kontakte des faktischen Geschäftsführers P mit G, J, statt mit B, F (oben b cc ddd);
- Übermittlung der an B, F, adressierten Rechnungen an Gs Vertrauensperson L in M oder an G in J (oben b cc fff);
- Entsendung von Lieferfahrern durch P nach J statt F und Fahrzeugübergaben durch P an Abholfahrer aus J gegen durch G aus J mitgegebene Kaufpreiszahlung (oben b cc eee, ggg).

101: ee) Insbesondere wurden Steuerhinterziehung und kollusive Täuschung über den wahren Abnehmer durch eine Erfassung der nämlich an die Scheinfirma fakturierten Rechnungen im Umsatzsteuerkontrollsystem der Länder (USLO) - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 a dd) gerade nicht beseitigt.

102: e) B: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

103: aa) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

104: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

105: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a. zwischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontakt- und Lieferort (oben b cc aaa und ddd - ggg) sowie zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b bbb und ddd, fff, ggg).

106: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff;1 d) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma und ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) sowie Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

107: 3. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN C ...

108: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in sechs Rechnungen an C fakturierten Lieferungen von sechs Fahrzeugen zum Nettopreis von 385.000 Euro (oben A I 3 b).

109: Der Beleg- und Buchnachweis ist jeweils unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

110: a) C: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

111: Bei sämtlichen an C fakturierten Lieferungen mangelt es bereits am ausreichenden Beleg- und Buchnachweis.

112: aa) Gänzlich unausgefüllte Verbringungserklärung

113: Zunächst genügt die gänzlich unausgefüllte Verbringungserklärung für den Porsche Cayenne Turbo FIN ...5 (oben A I 3 b hh aaa) nicht den Anforderungen an einen beleg- und buchmäßigen Nachweis (oben 1 b).

114: bb) Verbringungserklärungen ohne Angabe des Bestimmungsortes

115: Bei allen übrigen Verbringungserklärungen fehlt die Angabe des Bestimmungsortes (oben A I 3 b hh bbb), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee, ff; vgl. 1 c dd, d bb).

116: Die spätere Beifügung des Abdrucks eines angeblichen Empfänger-Stempels in der auf demselben Formular vorgesehenen Empfangsbestätigung (oben A I 3 b hh ccc) ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben 1 b dd, ff).

117: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 b bb, cc) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

118: cc) Keine Abholer-Vollmachten

119: Für alle angeblichen Lieferungen an C liegen keine Vollmachten für die Abholfahrer vor und ist deren Berechtigung zur Abholung für den Abnehmer - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 d) - auch nicht anderweitig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff).

120: dd) Gleichzeitige Verbringungserklärungen desselben Abholers

121: Im Übrigen nicht einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd) sind im die im Widerspruch zueinander stehenden beiden mit gleicher Unterschrift versehenen Verbringungserklärungen über die Abholung der beiden BMW X 5 FIN ...0 und FIN ...8 von H nach Italien am selben Tag 17. März 2003 (oben 1 b dd, ff; A I 3 b hh eee).

122: ee) Weitere Unstimmigkeiten der Verbringungserklärungen

123: Danach kommt es nicht mehr an auf die weiteren Unstimmigkeiten hinsichtlich nicht einfach und leicht nachprüfbarer Unterschriften (oben 1 b dd, ff; A I 3 b hh ddd).

124: b) C: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

125: Selbst der unvollständige Beleg- und Buchnachweis für alle Fahrzeuglieferungen ist im Übrigen nach nicht ausgeräumten berechtigten Zweifeln widerlegt.

126: aa) Bei der angeblichen Firma C handelte es sich aufgrund der folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und nicht konkret bestrittenen - Umstände und Indizien um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen (§ 41 AO) zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an G oder zu seiner Verfügung:

127: aaa) eingetragene Sitzadresse in M, X-Straße ...,
- ohne für einen Pkw-Handel geeignete Laden- oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b bb),
- ohne Betriebsstätte (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b ee aaa),
- ohne Kommunikationsanschlüsse (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b ii);
bbb) eingetragener Geschäftsführer R
- ohne Handels- und Branchenkenntnisse oder -Erfahrungen nach Drogendelikts-Vorstrafen durch Gs Vertrauensperson L in M angeworben für Zeichnung bei Gründung, als Geschäftsführer, bei Antrag auf IVA-Nummer bzw. USt-Ident-Nummer (oben 1 c dd; A I 3 b ee bbb);
- keine persönliche Betätigung im Handel und keine weiteren Tätigkeiten für C außer Mitwirkung nach Gs Anweisungen bei der Erstellung der in 2003 siebenstelligen Rechnungen, wie u. a. bei den in 2005 und 2008 sechs- und siebenstelligen Rechnungen unter der Firma ..., deren Stempel sich in H befand (oben 1 c dd; A I 3 b ee bbb, ccc);
ccc) kein Auftritt der Firma C über Eintragung und Rechnungen hinaus, insbesondere
- keine Handels-, gewerbliche oder sonstige irgendwie geartete Betätigung und keine weitere Buchhaltung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b dd, ee bbb),
- Keine Steuererklärungen oder -zahlungen (oben A I 3 a dd aaa);
ddd) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit C oder R - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Kontaktdaten-Eintragungen
mit G in J oder mit dem Büro von Gs Vertrauensperson L; keine Kontaktdaten C oder R (oben A I 3 b ii - hh);
eee) tatsächliche Lieferungen der an C, M, fakturierten Fahrzeuge nach J an G oder den Betrieb seiner Firmen N oder O oder an deren Kunden durch von G beauftragte und mit Abholflugtickets sowie von ihm mit Kaufpreis in der Regel bar ausgestattete Abholfahrer aus J und Umgebung, wie durch kopierte Ausweise belegt; rund 470 km vom Sitzort der C in M entfernt (oben 1 c cc; b ff, f ff; A I 3 b ee aaa, ddd, ff).

128: bb) Damit folgt der Senat zugleich den in Bezug genommenen Erkenntnissen der Guardia di Finanza (oben A I 3 b ee aaa - ddd).

129: c) C: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

130: Ein objektiver Beweis, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 d), wird von der Klägerin nicht geführt.

131: Zulassungen der Pkw zum Straßenverkehr in Italien reichen dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

132: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf denkbare Weiterlieferungen aufgrund von Weiterverkäufen durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

133: d) C: Kollusive Täuschung

134: aa) Nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) kommt es auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung nicht mehr an (oben 1 e).

135: bb) Gleichwohl liegt unter den vorliegenden Umständen auch die kollusive Täuschung vor (sinngemäß wie bei B, oben 2 d).

136: cc) Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem unsubstanziierten klägerseitigen Bestreiten (oben A V 1 b) - aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b aa - bb); insbesondere auch betreffend
- Geschäftsanbahnungen, Geschäfte und sonst notierte Kontakte des faktischen Geschäftsführers P mit G, J, statt mit C, M (oben b aa ddd);
- Fahrzeugübergaben von P an Abholfahrer aus J gegen durch G aus J mitgegebene Kaufpreiszahlung (oben b aa eee).

137: e) C: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

138: a) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

139: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

140: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a. zwischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontakt- und Lieferort (oben b aa aaa und eee) sowie zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b bbb und ddd).

141: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff; d) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma oder ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) oder Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

142: 4. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN A DI S

143: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die von der Klägerin in einer Rechnung über 95.000 Euro an die Firma A fakturierte Lieferung.

144: Dagegen wird der Klage stattgegeben hinsichtlich einer vom FA angenommenen zweiten Rechnung der Klägerin an A über einen Pkw für 54.000 Euro. Eine solche Rechnung oder Lieferung der Klägerin ist nicht ersichtlich, wie im Sachstand ausgeführt (oben A I 3 c aa aaa - ccc).

145: Für die verbleibende an A fakturierte Lieferung über 95.000 Euro ist der Beleg- und Buchnachweis unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

146: a) A: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

147: aa) Verbringungserklärung(en) ohne Angabe des Bestimmungsortes

148: Bei den verschiedenen Verbringungserklärungen für die Lieferung desselben Fahrzeugs fehlt jeweils die Angabe des Bestimmungsortes (oben A I 3 c ii aaa), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee, ff; vgl. 1 c dd, d bb).

149: Die spätere Beifügung des Abdrucks eines angeblichen Empfänger-Stempels auf einem Exemplar, ungeklärt wann, wo oder durch wen (oben A I 3 c ii bbb; vgl. oben A I 3 a jj bbb, b ee bbb, d ll aaa), ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben 1 b dd, ff).

150: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 c bb - ee) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

151: bb) Keine Abholer-Vollmacht

152: Für die angebliche Lieferung an A liegt keine Vollmacht für den Abholfahrer vor (oben A I 3 c jj; entgegen dem Klägervortrag oben A V 1 d) und ist die Berechtigung zur Abholung für den Abnehmer auch nicht anderweitig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff); entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 d).

153: cc) Widersprechende Verbringungserklärungen

154: Auch wegen der sich widersprechenden Daten 7. oder 8. August 2003 auf den verschiedenen Verbringungserklärungen (oben A I 3 c ii bbb, ddd) ist die Lieferung der Klägerin angeblich an A nicht belegmäßig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff).

155: dd) Zwischengeschaltete B-Fakturierung und -Abholerklärung

156: Die Unklarheit über den Lieferweg ist umso größer in Anbetracht des vorhergehenden Einkaufs des Fahrzeug mit dessen Übergabe von der ... GmbH in ... (Baden-Württemberg) am 6. August 2003 mit auf dortiger Rechnung an die vermeintliche Empfängerin B angebrachter Abnehmer-Erklärung über die Verbringung nach Italien gemäß beigefügtem Stempel B, F, sowie in Anbetracht der angeblichen Rechnung von B unter dem 6. August 2003 an die Klägerin (oben A I 3 c kk).

157: ee) Abholer-Unterschriften nicht zuzuordnen

158: Ohne dass es danach für den unzureichenden Belegnachweis noch erheblich ist, kommt zur fehlenden Abholvollmacht und zu den sich widersprechenden Verbringungserklärungen erschwerend hinzu, dass sich bereits die Unterschriften nicht ohne weiteres, das heißt nicht einfach und leicht nachprüfbar, einem Fahrer bzw. einer Ausweis- bzw. Passkopie zuordnen lassen (oben 1 b dd, ff; A I 3 c ii bbb, ddd, kk).

159: b) A: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

160: Wenngleich der Beleg- und Buchnachweis mängelbedingt bereits nicht ausreicht, ist dieser im Übrigen nach nicht ausgeräumten berechtigten Zweifeln widerlegt.

161: aa) Bei der angeblichen Firma A handelte es sich aufgrund der folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und nicht konkret bestrittenen - Umstände und Indizien um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen (§ 41 AO) zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen zur Verfügung von T oder seiner Firma U... di T in M:
aaa) eingetragene Sitzadresse in V
- ohne verfügbare Räumlichkeiten für Laden, Büro- oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 c bb),
- ohne Kommunikationsanschlüsse oder eigenen Marktauftritt (oben 1 c dd, f ii; A I 3 c ee);
bbb) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit A bzw. deren eingetragenen Geschäftsführer S - tatsächlich laut
- Notiz auf Handelsregister-Auszug,
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten A bzw. S; einschließlich 2004 (oben A I 3 c dd - hh);
ccc) Barzahlung oder tatsächliche Zahlungsnachweise 2004 durch Überweisungsträger mit Vermerk "per Conto di T" (oben 1 b ff, f ff; A I 3 c gg).

162: bb) Die vorbezeichneten Unterlagen (aa bbb - ccc) widerlegen zugleich die - im Übrigen unsubstanziierte - Behauptung der Klägerin, dass T die Verhandlungen betreffend die hier interessierenden Lieferungen nur als Dolmetscher geführt habe (oben A V 1 d).

163: Im Übrigen kommt es für die Scheingestaltung nicht auf die Frage an, ob der eingetragene Geschäftsführer S als Abholfahrer in H gewesen sei, wenn eine Verbringungserklärung seine Unterschrift trage (vgl. oben A I 3 c ii bbb - ddd), was beides im Klägervortrag nicht substanziiert wird und wofür die Klägerin keinen Beweisantrag stellt bzw. Auslandsbeweis anbietet (oben A V 1 d).

164: c) A: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

165: Auch ein objektiver Beweis, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 d), wird von der Klägerin nicht geführt.

166: Eine Zulassung des Fahrzeugs zum Straßenverkehr in Italien reicht dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

167: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf eine denkbare Weiterlieferung aufgrund eines Weiterverkaufs durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

168: d) A: Kollusive Täuschung

169: aa) Nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) kommt es auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung nicht mehr an (oben 1 e).

170: bb) Gleichwohl liegt unter den vorliegenden Umständen auch die kollusive Täuschung vor.

171: Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem unsubstanziierten klägerseitigen Bestreiten (oben b bb; A V 1 d) - aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b aa); insbesondere betreffend
- Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte des faktischen Geschäftsführers P - statt mit A bzw. deren eingetragenem Geschäftsführer S - tatsächlich laut
- Notiz auf Handelsregister-Auszug,
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten A bzw. S in V; einschließlich 2004 (oben b aa bbb; A I 3 c dd - hh);
- Entgegennahme tatsächlicher Zahlungsnachweise mit Vermerk "per Conto di T" einschließlich 2004 (oben b aa ccc; A I 3 c gg).

172: e) A: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

173: a) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund des mangelbedingt unzureichenden Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

174: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

175: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a. zwischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontaktort sowie zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b aa aaa und bbb).

176: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff; d) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma oder ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) oder Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

177: 5. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN D ... DI W ...

178: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in sechs Rechnungen an D fakturierten Lieferungen von sechs Fahrzeugen zum Nettopreis von 365.520 Euro (oben A I 3 e).

179: Der Beleg- und Buchnachweis ist jeweils unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

180: a) D: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

181: Bei sämtlichen an D fakturierten Lieferungen ist der Beleg- und Buchnachweis unvollständig.

182: aa) Verbringungserklärungen ohne Bestimmungsort

183: Für alle Lieferungen fehlt in den Verbringungserklärungen die Eintragung des Bestimmungsorts (oben A I 3 d ll), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee - ff; vgl. 1 c dd, d bb).

184: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 d bb, dd - kk) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

185: Der Abdruck eines Monate später - zumal hier am Ort der liefernden Klägerin - hergestellten angeblichen Empfänger-Stempels (oben A I d ll aaa - ccc) ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben aa; 1 b dd, ff).

186: bb) Keine Abholer-Vollmachten

187: Für alle angeblichen Lieferungen an D liegen keine Vollmachten für die Abholfahrer vor und ist deren Berechtigung zur Abholung für den Abnehmer - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 d) - auch nicht anderweitig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff).

188: cc) Abholer-Unterschriften nicht zuzuordnen

189: Ohne dass es danach für den unzureichenden Beleg- und Buchnachweis noch erheblich ist, kommt erschwerend hinzu, dass sich bereits die Unterschriften nicht ohne weiteres, das heißt nicht einfach und leicht nachprüfbar, einem Fahrer bzw. einer Ausweis- bzw. Passkopie zuordnen lassen (oben 1 b dd, ff; A I 3 c ll ddd, fff).

190: b) D: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

191: Abgesehen von den wie vorstehend jeweils durchgreifenden Mängeln des Beleg- und Buchnachweises ist dieser im Übrigen in allen Fällen widerlegt und ist auch deshalb, soweit kein objektiver Nachweis geführt wird oder Vertrauensschutz besteht (oben 1 d - f), die Steuerbefreiung nicht zu gewähren (oben 1 c).

192: Alle an D, F, fakturierten Rechnungen sind an eine Scheinfirma an einem Scheinsitz adressierte Scheinrechnungen (§ 41 Abs. 2 AO) zur Verdeckung tatsächlicher anderweitiger Lieferungen an bzw. zur Verfügung von T oder seiner Firma U ... in M.

193: aa) Die Überzeugung des Senats (§ 96 FGO), dass die Lieferungen an D nur zum Schein belegt werden, gründet sich bereits auf die jeweils nachträgliche Verwendung des Stempels D nach dessen Herstellung zugleich mit dem Stempel B am Ort der Klägerin in H (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa) und auf die Unglaubhaftigkeit des diesbezüglichen Klägervorbringens (oben 2 b aa).

194: Gegen den Klägervortrag betreffend Stempelbesorgung durch den nominellen D-Geschäftsführer anlässlich einer Auto-Abholung in H
"verschwunden und kam mit einem Stempel wieder"
(oben A V 1 e) spricht bereits die gemeinsame Abspeicherung beider Stempelabdrucke durch den Hersteller (oben 2 b aa; A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

195: Außerdem ist der Vortrag nicht nachvollziehbar erstens wegen des Zeitbedarfs für die Herstellung; ebenso wenig zweitens wegen der Distanzen zum Laden sowie drittens zwischen Laden und Hersteller (oben 2 b aa; A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

196: bb) Das vorstehende Ergebnis, dass es sich bei D in Y um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an bzw. zur Verfügung von T oder seiner Firma U ..., in M handelt, folgt gleichfalls aus folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und unbestrittenen - Umständen und Indizien:
aaa) eingetragene Sitzadresse in Y
- wohin die Distanzen von den Wohnorten der eingetragenen Geschäftsführer rund 500 bzw. 700 km betragen (oben 1 c cc; A I 3 d cc);
- ohne verfügbare Räumlichkeiten für Büro, Laden oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 d bb, dd);
- ohne Kommunikationsanschlüsse, Personal oder Geschäftsausstattung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 d bb, dd, gg);
bbb) eingetragener Geschäftsgegenstand ohne Bezug zum Autohandel (oben 1 c dd; A I 3 d dd).
ccc) kein Auftritt der Firma über Eintragung, vermeintliche Rechnungen, Stempel oder Belege hinaus, sondern
- unauffindbar ("untraceable", oben 1 c dd, f ii; oben A I 3 d dd) und
- keine Steuererklärungen oder -zahlungen (oben A I 3 a dd aaa);
ddd) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit D in Y bzw. den dort eingetragenen Geschäftsführern W oder Z - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten D, W oder Z (oben A I 3 d ee, gg - ii);
eee) tatsächliche Lieferungen der an D, Y, fakturierten Fahrzeuge
- an Abholfahrer laut Ausweiskopien aus Orten weit entfernt vom eingetragenen Sitz Y, aber deutlich näher am Ort der U von T in M, insbesondere AA mit rund 120 statt 600 km und BB mit rund 70 statt 520 km (oben 1 c cc; A I 3 d ll ddd, eee)
- gegen Barzahlung (oben 1 b ff, f ff; A I 3 d jj);
fff) größere Nähe des Wohnsitzes des eingetragenen Geschäftsführers und Firmen-Namensträgers W, auf dessen Namenszug die Unterschriften unter den nachträglich erstellten oder gestempelten Abholfahrer-Verbringungserklärungen hindeuten, zur U von T mit 120 km statt zum Sitzort Y mit rund 500 km (oben 1 c cc; A I 3 d cc, ll fff).

197: cc) Die vorbezeichneten Unterlagen (cc ddd - eee; oben A I 3 d) widerlegen zugleich die - im Übrigen unsubstanziierte - Behauptung der Klägerin, dass T die Verhandlungen über die hier interessierenden Lieferungen nur als Dolmetscher geführt habe (oben A V 1 d).

198: Im Übrigen kommt es für die Scheingestaltung nicht auf die Frage an, ob der eingetragene Geschäftsführer W, wenn er Verbringungserklärungen unterschrieben habe (vgl. oben A I 3 d ll fff), als Abholfahrer in H gewesen sei, was durch die Klägerin in Anbetracht der im Widerspruch zur Stempelherstellung stehenden Daten nicht substanziiert wird und wofür die Klägerin keinen Beweisantrag stellt bzw. Auslandsbeweis anbietet (oben A V 1 d).

199: c) D: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

200: Ebenso wenig wird ein objektiver Beweis geführt, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 c).

201: Zulassungen der Pkw zum Straßenverkehr in Italien reichen dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

202: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf denkbare Weiterlieferungen aufgrund von Weiterverkäufen durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

203: d) D: Kollusive Täuschung

204: aa) Nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) kommt es auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung nicht mehr an (oben 1 e).

205: bb) Gleichwohl liegt unter den vorliegenden Umständen auch die kollusive Täuschung vor.

206: Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem unsubstanziierten und unglaubhaftigen klägerseitigen Bestreiten (oben b aa; A V 1 d) - aus der
aaa) Unglaubhaftigkeit des Klägervortrags betreffend die hiesige Herstellung des verwendeten D-Stempels (oben b aa)
sowie aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b bb); insbesondere betreffend
bbb) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte des faktischen Geschäftsführers P - statt mit D bzw. deren eingetragenen Geschäftsführern W oder Z - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten D, W oder Z (oben A I 3 d ee, gg - ii);
ccc) tatsächliche Übergabe der an D, Y, fakturierten Fahrzeuge
- an Abholfahrer laut Ausweiskopien aus Orten weit entfernt vom eingetragenen Sitz Y, aber deutlich näher am Ort der U von T in M, insbesondere AA mit rund 120 statt 600 km und BB mit rund 70 statt 520 km (oben 1 c cc; A I 3 d ll ddd, eee)
- gegen Barzahlung (oben 1 b ff, f ff; A I 3 d jj);
ddd) größere Nähe des Wohnsitzes des eingetragenen Geschäftsführers und Firmen-Namensträgers W zur U von T mit 120 km statt zum Sitzort Y mit rund 500 km (oben 1 c cc; A I 3 d cc, ll fff).

207: e) D: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

208: a) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund des mangelbedingt unzureichenden Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

209: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

210: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a.
- wischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontaktort (oben b bb aaa - ddd) bzw.
- zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b bb ddd) sowie
- zwischen eingetragenem Geschäftsgegenstand und tatsächlichem Geschäft (oben 1 c dd; b bb bbb).

211: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff; d, e) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma oder ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) oder Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

212: 6. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN E ...

213: Obgleich die Klägerin ihre Klage hinsichtlich der begehrten Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen an E reduziert hat, bleiben diese vom Streitgegenstand Umsatzsteuer für das Streitjahr umfasst. Im Rahmen der Amtsermittlung nach § 76 FGO sind Saldierungen nicht von vornherein auszuschließen.

214: Die Klägerin hat ihre Klage nicht aufgrund tatsächlicher Verständigung reduziert. Sie erklärt, für Lieferungen an E werde die Steuerbefreiung für Lieferungen nach Dänemark nicht weiter beansprucht; die Klägerin nehme zur Kenntnis, dass die gelieferten Fahrzeuge nicht in Dänemark zum Straßenverkehr zugelassen worden seien (oben A V 1 f).

215: Rein vorsorglich schließt das Gericht im Übrigen eine Saldierung aus. Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in 10 Rechnungen an E fakturierten Lieferungen von 10 Pkw zum Nettopreis von zusammen 622.550 Euro (oben A 3 e).

216: Auch hier ist der Beleg- und Buchnachweis jeweils unvollständig: Unvollständige und daher so nicht ermittelbare Rechnungsadresse (oben A I 3 e hh); Verbringungserklärungen ohne Bestimmungsort, teils auch ohne Bestimmungsland oder nur Entwurf (oben A I 3 e pp - qq).

217: Im Übrigen ist der Belegnachweis widerlegt: Scheingestaltungen, fakturierte Pkw nicht in Dänemark zugelassen (oben A I 3 e ee, ff eee); keine Fahrzeuge in Dänemark gekauft oder verkauft (oben A I 3 e ff bbb); am eingetragenen Sitz keine Laden- oder Ausstellungsflächen (oben A I 3 e bb); keine Kommunikationsanschlüsse oder Bankverbindungen (oben A I 3 e dd); keine Unterlagen und keine Steuererklärungen über innergemeinschaftliche Erwerbe oder Lieferungen, Missing Trader (oben A I 3 e ff aaa, ccc); Widersprüche bei späteren Verbringungsdaten, Verbringungsorten und Verbringungsstaat (oben A I 3 e nn - oo); Feststellungen des Landgerichts H über die Zugehörigkeit des angeblichen Geschäftsführers CC und des in Dänemark verurteilten, als "..." aufgetretenen vermeintlichen Abholfahrers DD zu der durch EE geführten dänischen Tätergruppe (oben A I 3 e ff fff, gg); Personen-Identität des mittelbaren Firmeninhabers FF mit dem Geschäftsführer der weiteren dänischen Scheinfirma GG (oben A I 3 e ff bbb, ddd); zugleich in subjektiver Hinsicht: Verkaufshinweise in Rechnungskopien der Klägerin auf "... Fa. HH" und auf "..." - gemeint JJ, Geschäftsführer der italienischen Firma KK -, auf letzteren auch im Telefonverzeichnis unter "E" wie unter "KK JJ" (oben A I 3 e mm); Herstellung und Vervielfältigung von Vollmachten der E, z. T. in sprachlich widersprüchlicher Schreibweise, und Erstellung einer vorgeblichen Lieferbestätigung der E auf dem Computer der Klägerin (oben A I 3 e ii, ii ddd, jj).

218: Ein objektiver Abnehmer-Nachweis wird nicht geführt. Auch wenn es danach auf die kollusive Täuschung nicht mehr ankommt, liegt diese gemäß vorbezeichneten Beweisen zur subjektiven Tatseite vor. Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen.

219: II. NEBENENTSCHEIDUNGEN

220: 1. Die Übertragung der Neuberechnung folgt aus § 100 Abs. 2 Satz 2 UStG.

221: 2. Die Kostenlast der Klägerin ergibt sich aus § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO, da das FA nur zu einem geringen Teil (ca. 1/100) unterlegen ist.

222: 3. Gründe für eine Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO sind nicht ersichtlich (vgl. BFH-Beschlüsse vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584 Rz. 42; vom 19.03.2014 V B 26/13, BFH/NV 2014/ 1102).

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 6a Innergemeinschaftliche Lieferung

(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1.

der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,

2.

der Abnehmer ist

a): ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b): eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c): bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,

3.

der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerungund

4.

der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.

Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bearbeitet oder verarbeitet worden sein.

(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).

Bundesfinanzhof Urteil, 19. März 2015 - V R 14/14

Tenor

: Die Revision des Klägers gegen das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 31. Januar 2014 1 K 3117/12 U wird als unbegründet zurückgewiesen.

: Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand

1: I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) fakturierte in den Streitjahren 2001 bis 2004 Gegenstände an die in Italien ansässige Firma CC, deren Geschäftsführer Herr v.B. war. Im Anschluss an eine Außenprüfung ging der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) davon aus, dass die Lieferungen an CC steuerpflichtig seien und erließ für die Streitjahre geänderte Umsatzsteuerbescheide.

2: Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg. Nach Auffassung des Finanzgerichts (FG) seien die Lieferungen nicht nach § 6a des Umsatzsteuergesetzes i.d.F. der Streitjahre (UStG) als innergemeinschaftliche Lieferungen steuerfrei. Der Kläger habe den Belegnachweis nicht erbracht. Dieser ergebe sich nicht aus den Frachtbriefen. Im Streitfall lägen Beförderungen, nicht aber Versendungen durch Beauftragung selbständig tätiger Dritter vor. Zudem enthielten die Frachtbriefe keine Angaben zu im Ausland gelegenen Auslieferungsorten. Die im Abholfall nach § 17a Abs. 2 Nr. 4 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung i.d.F. der Streitjahre (UStDV) erforderliche Versicherung fehle. Es sei nicht erkennbar, wer die Frachtbriefe ausgestellt habe. Auch die nachträglich erteilte Bestätigung begründe keinen Belegnachweis, da sie nicht von der Person stamme, die die Transporte tatsächlich durchgeführt habe. Der in der mündlichen Verhandlung angebotene Beweis sei nicht zu erheben gewesen, da die Zeugenaussage unerheblich gewesen sei.

3: Hiergegen wendet sich der Kläger mit seiner Revision. Die Lieferungen seien steuerfrei. Die Unternehmereigenschaft des Abnehmers CC sei unstreitig. Im Bestimmungsland Italien sei die Erwerbsbesteuerung durchgeführt worden. Streitig sei nur der physische Transport in den Bestimmungsmitgliedstaat. Im Streitfall sei durch den Abnehmer befördert worden. Das für den Abnehmer CC, einer juristischen Person, vertretungsberechtigte Organ, der als Zeuge angebotene v.B., habe die Beförderung nach Italien nachträglich bestätigt. Es sei bestätigt worden, dass "der Transport der Waren nach Italien erfolgte" und sämtliche Waren dem italienischen Unternehmen zugeführt worden seien. Der Bestimmungsort ergebe sich aus den Rechnungsanschriften. Das FG habe zu Unrecht den finanzbehördlichen Erörterungstermin ignoriert. Die objektive Beweislage könne nicht nur durch Belege nachgewiesen werden. Es bestehe ein Gleichrang aller Beweismittel. Das FG hätte den in der Verhandlung präsenten Zeugen vernehmen müssen.

4: Der Kläger beantragt,
das Urteil des FG aufzuheben und die Umsatzsteuerbescheide 2001 bis 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24. Juli 2012 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer 2001 um 116.122,91 €, die Umsatzsteuer 2002 um 126.429,70 €, die Umsatzsteuer 2003 um 426.665,48 € und die Umsatzsteuer 2004 um 237.907,69 € gemindert wird.

5: Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

6: Die Lieferungen seien steuerpflichtig. Der Belegnachweis sei nicht erbracht worden. Ein objektiv zweifelsfreies Feststehen erfordere, dass keine Zweifel am Vorliegen der Voraussetzungen für die Steuerfreiheit bestünden, so dass sich weitere Ermittlungen erübrigten. Es sei unklar, ob die Ware nach Italien oder nach Frankreich oder Spanien befördert worden sei. Die nachträgliche Bestätigung sei unbeachtlich, da die Bestimmungsorte nicht bekannt seien. Zweifel ergäben sich auch aus der Aussage des Buchhalters.

Entscheidungsgründe

7: II. Die Revision des Klägers ist unbegründet (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Recht entschieden, dass die Lieferungen des Klägers nicht als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei sind.

8


1. Nach § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG ist eine innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei, wenn die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:
"1. Der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,
2. der Abnehmer ist
a) ein Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat, ...
und
3. der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung."

9: Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit in den Streitjahren auf Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG). Steuerfrei sind danach "Lieferungen ..., die durch den Verkäufer oder durch den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb des in Artikel 3 bezeichneten Gebietes, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferungen an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt werden, der/die als solcher/solche in einem anderen Mitgliedstaat als dem Beginn des Versandes oder der Beförderung der Gegenstände handelt".

10: 2. Der Unternehmer hat die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV beleg- und buchmäßig nachzuweisen. Diesen Buch- und Belegnachweis hat der Kläger nicht erbracht.

11


Der Unternehmer soll gemäß § 17a Abs. 2 UStDV in den Fällen, in denen er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert, den Nachweis führen
"1. durch das Doppel der Rechnung (§§ 14, 14a des Gesetzes),
2. durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, insbesondere Lieferschein,
3. durch eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten sowie
4. in den Fällen der Beförderung des Gegenstands durch den Abnehmer durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern".

12: Die unionsrechtliche Befugnis zur gesetzlichen Anordnung eines Beleg- und Buchnachweises ergibt sich aus dem Einleitungssatz von Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG (vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 11. August 2011 V R 50/09, BFHE 235, 32, BStBl II 2012, 151, unter II.1.b). Danach ist die innergemeinschaftliche Lieferung nur "unter den Bedingungen, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch festlegen", steuerfrei.

13: a) Die zunächst erteilten Frachtbriefe wiesen nach den Feststellungen des FG entweder keine Bestimmungsorte oder lediglich Bestimmungsorte im Inland auf. Da sich der Mitgliedstaat der Erwerbsbesteuerung nach dem Bestimmungsort der Lieferung richtet, ist diese Angabe mit Blick auf die Korrespondenz von innergemeinschaftlicher Lieferung und innergemeinschaftlichem Erwerb (vgl. BFH-Urteil in BFHE 235, 32, BStBl II 2012, 151, unter II.2.a) nicht verzichtbar.

14: b) Soweit in den Frachtbriefen vereinzelt Bestimmungsorte in Frankreich oder Italien benannt waren, kam dem im Hinblick auf die vom FG zusätzlich festgestellte Unklarheit über die Person des Belegausstellers keine Bedeutung zu (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 12. Mai 2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, Leitsatz 1).

15: c) Einen Sonderfall, bei dem als Bestimmungsort der Unternehmensort des Abnehmers der Lieferung anzusehen ist (BFH-Urteil vom 17. Februar 2011 V R 28/10, BFHE 233, 331, unter II.3.c), hat das FG im Hinblick auf die unterschiedlichen Auslieferungsorte, die --soweit die Frachtbriefe überhaupt Angaben zu den Bestimmungsorten enthielten-- nach den Frachtbriefen in verschiedenen Mitgliedstaaten und dabei zum Teil im Inland lagen, zutreffend verneint. Ebenso enthielt die nachträglich erstellte Bestätigung keine Angaben zu den Bestimmungsorten der einzelnen Lieferungen.

16: 3. Die Steuerbefreiung ergibt sich auch nicht aus dem Unionsrecht. Die Mitgliedstaaten dürfen formelle Voraussetzungen für die Steuerbefreiung (siehe unter 2.) aufstellen. Die Richtlinie 77/388/EWG enthält keine Vorschrift, die sich mit dieser Frage befasst. Seit dem Wegfall der Kontrollen an den Grenzen zwischen den Mitgliedstaaten ist nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) in erster Linie anhand der von den Steuerpflichtigen vorgelegten Belege und abgegebenen Erklärungen zu prüfen, ob die Waren den Liefermitgliedstaat physisch verlassen haben (EuGH-Urteil Twoh International BV vom 27. September 2007 C-184/05, EU:C:2007:550, Rz 24, m.w.N.).

17: Vorliegend erfordern weder der Neutralitätsgrundsatz noch das Verhältnismäßigkeitsprinzip die Steuerbefreiung der streitigen Umsätze.

18: a) Der Neutralitätsgrundsatz gebietet die Steuerbefreiung auch dann, wenn der Steuerpflichtige zwar die formellen Anforderungen an den Nachweis der innergemeinschaftlichen Lieferung nicht oder nicht vollständig erfüllt, die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung indes unbestreitbar feststehen (EuGH-Urteil Collée vom 27. September 2007 C-146/05, EU:C:2007:549, Rz 31, 33). Das ist vorliegend aber gerade nicht der Fall.

19: b) Der Verhältnismäßigkeitsgrundsatz führt zu keinem anderen Ergebnis. Denn der Unternehmer ist grundsätzlich nicht berechtigt, den ihm obliegenden sicheren Nachweis der materiellen Anforderungen in anderer Weise als durch Belege und Aufzeichnungen zu führen. Ein Beweis durch Zeugen kommt als Ersatz für den gesetzlich vorgesehenen Buch- und Belegnachweis grundsätzlich nicht in Betracht, und zwar weder von Amts wegen (§ 76 Abs. 1 FGO) noch auf Antrag. Nur wenn der Formalbeweis ausnahmsweise nicht oder nicht zumutbar geführt werden kann, gebietet es der Verhältnismäßigkeitsgrundsatz, den Nachweis auch in anderer Form zuzulassen (vgl. dazu z.B. EuGH-Urteil Teleos u.a. vom 27. September 2007 C-409/04, EU:C:2007:548, Rz 52 ff.; Frye, Umsatzsteuer-Rundschau 2014, 753 ff.). Im Streitfall sind keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass der Kläger an der Führung des Buch- und Belegnachweises gehindert gewesen oder dieser für ihn unzumutbar gewesen sein könnte.

20: 4. Der Kläger hat keinen Anspruch auf Vertrauensschutz gemäß § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG.

21: Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl --wie hier-- die Voraussetzungen nach § 6a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, ist die Lieferung gemäß § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG gleichwohl steuerfrei, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte (vgl. zu den unionsrechtlichen Grundlagen BFH-Urteil vom 12. Mai 2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, Rz 29).

22: Dies setzt nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG voraus, dass der Unternehmer den Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV ihrer Art nach nachkommt (dazu BFH-Urteil in BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, Rz 30).

23: Daran fehlt es hier: Mit Blick auf die unvollständigen und zudem widersprüchlichen Angaben in den Frachtbriefen sowie den nur allgemeinen Angaben in der nachträglichen Bestätigung und den sich daraus ergebenden Mängeln des Belegnachweises ist das FG zu Recht davon ausgegangen, dass dem Kläger keine Steuerfreiheit aus Vertrauensschutzgründen zu gewähren ist.

24: 5. Die behaupteten Verfahrensmängel greifen nicht durch; der Senat sieht insoweit von einer weiteren Begründung ab (§ 126 Abs. 6 Satz 1 FGO).

25: 6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Finanzgericht Hamburg Urteil, 05. Feb. 2015 - 3 K 46/14

Tatbestand

1: (Anmerkung: Nur die Entscheidungsgründe des Urteils sind zur Veröffentlichung bestimmt.)

Entscheidungsgründe

2: B. Die zulässige Klage ist unbegründet mit Ausnahme der Umsatzsteuer auf die vom FA angenommene zweite Rechnung an A.

3: Nur bezüglich letzterer Position ist die angefochtene Umsatzsteuerfestsetzung 2003 vom 17. September 2007 (oben A II 12) in Gestalt der Änderungsbescheide vom 14. Februar 2008 (oben A II 13) und vom 8. Juli 2008 (oben A II 18) sowie der Einspruchsentscheidung vom 22. März 2011 (oben A II 19) rechtswidrig und wird die Klägerin in ihren Rechten verletzt (§ 100 Abs. 1 FGO).

4: I. INNERGEMEINSCHAFTLICHE LIEFERUNGEN

5: Zu Recht hat das FA die von der Klägerin ausgeführten Pkw-Lieferungen 2003, soweit sie als innergemeinschaftliche Lieferungen an die Firmen B (unten 2), C (unten 3), A (unten 4), D (unten 5) und E (unten 6) fakturiert wurden, der Umsatzsteuer unterworfen und damit die Befreiung gemäß § 4 Nr. 1 Bstb. b i. V. m. § 6a UStG versagt (unten 1).

6: Lediglich die vom FA angenommene zweite Rechnung der Klägerin an A über einen Pkw und dessen Lieferung durch die Klägerin sind nicht ersichtlich und nicht zu besteuern (unten 4).

7: 1. VORAUSSETZUNGEN DER UMSATZSTEUERBEFREIUNG

8: a) Befreiungstatbestand

9: aa) Eine steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferung setzt eine im Inland steuerbare Lieferung voraus (§ 1 Abs. 1 Nr. 1, § 3 Nr. 1a UStG; Art. 28c Teil A Bstb. a der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Richtlinie 77/388/EWG -, jetzt Art. 138 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem -MwStSystRL-).

10: Gegenstand der Lieferung muss ein körperlicher Gegenstand sein, der vom liefernden Unternehmer, vom Abnehmer oder von einem vom liefernden Unternehmer oder vom Abnehmer beauftragten Dritten in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet wird. Eine solche Lieferung gilt dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer oder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG, Art. 28c Teil A Bstb. a Richtlinie 77/388/EWG, Art. 138 Abs. 1 MwStSystRL). Nach der Rechtsprechung des EuGH setzt eine innergemeinschaftliche Lieferung voraus, dass die Befugnis, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, auf den Erwerber übergegangen ist und der gelieferte Gegenstand vom Lieferstaat in einen anderen Mitgliedstaat physisch verbracht worden ist (EuGH-Urteil vom 27.09.2007 Rs. C-409/04 "Teleos", BStBl II 2009, 70).

11: bb) Innergemeinschaftliche Lieferungen sind steuerfrei unter den Voraussetzungen von § 4 Nr. 1 Bstb. b und § 6a UStG.

12: Eine gemäß § 4 Nr. 1 Bstb. b UStG steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung liegt nach § 6a Abs. 1 Satz 1 vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1. Der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,
2. der Abnehmer ist
a) ein Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b) eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c) bei der Lieferung eines neuen Fahrzeuges auch jeder andere Erwerber
und
3. der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung.

13: cc) Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung im Streitzeitraum auf Art. 28c Teil A Bstb. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG (vgl. nunmehr entsprechend Art. 138 Abs. 1 i. V. m. Art. 131 MwStSystRL).

14: Steuerfrei sind unter den Bedingungen, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch festlegen, danach "... die Lieferungen von Gegenständen im Sinne des Artikels 5, die durch den Verkäufer oder durch den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb des in Artikel 3 bezeichneten Gebietes, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferungen an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt werden, der/die als solcher/solche in einem anderen Mitgliedstaat als dem des Beginns des Versands oder der Beförderung der Gegenstände handelt".

15: b) Beleg- und Buchnachweis

16: aa) Der Unternehmer kann grundsätzlich die Steuerfreiheit für die innergemeinschaftliche Lieferung in Anspruch nehmen, wenn er die nach § 6a Abs. 3 UStG i. V. m. §§ 17a ff. UStDV bestehenden Pflichten über den Beleg- und Buchnachweis erfüllt (BFH-Urteile vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, unter II 3 b; vom 12.05.2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II B 2 b).

17: Diese Nachweisvorschriften sind im Rahmen des vorgenannten Gestaltungsspielraums der Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch (oben a cc) unionsrechtskonform (ständ. Rspr.; z. B. Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2014, 1166, Juris Rz. 51; FG Nürnberg vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244 m. w. N.; BFH vom 12.05.2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511 Rz. 21 m. w. N.; vgl. EuGH vom 09.10.2014 C-492/13, Umsatzsteuer-Rundschau -UR- 2014, 943 Rz. 27); wie auch die entsprechenden Nachweisregelungen für Ausfuhren i. S. d. § 6 UStG (BFH-Urteil vom 28.08.2014 V R 16/14, BFHE 246, 573, BStBl II 2015, 46).

18: bb) Den Belegnachweis soll der Unternehmer dabei gemäß § 17a Abs. 2 UStDV in der im Streitjahr 2003 geltenden Fassung in den Fällen führen, in denen er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert,

1. durch das Doppel der Rechnung (§§ 14, 14a des Gesetzes),
2. durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, insbesondere Lieferschein,
3. durch eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten
sowie
4. in den Fällen der Beförderung des Gegenstands durch den Abnehmer durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern.

19: Hinsichtlich der inhaltlichen Anforderungen an den Belegnachweis in Abholfällen ist zu berücksichtigen, dass § 17a Abs. 2 UStDV eine Sollvorschrift über die an den Nachweis nach § 17a Abs. 1 UStDV zu stellenden Anforderungen ist. Das Fehlen einer der in § 17a Abs. 2 UStDV genannten Voraussetzungen führt deshalb nicht zwangsläufig dazu, dass der Belegnachweis als nicht geführt zu beurteilen ist (BFH-Urteil vom 07.12.2006 V R 52/03, BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420).

20: cc) Für den Buchnachweis nach § 17c Abs. 2 UStDV in der im Streitjahr 2003 geltenden Fassung soll der Unternehmer regelmäßig Folgendes aufzeichnen:

1. den Namen und die Anschrift des Abnehmers;
2. den Namen und die Anschrift des Beauftragten des Abnehmers bei einer Lieferung, die im Einzelhandel oder in einer für den Einzelhandel gebräuchlichen Art und Weise erfolgt;
...
9. den Bestimmungsort im übrigen Gemeinschaftsgebiet.

21: dd) Eindeutig und leicht nachprüfbar müssen die Voraussetzungen der Steuerbefreiung aus der Buchführung zu ersehen sein (§ 17c Abs. 1 Satz 2 UStDV; vgl. Urteile Sächsisches FG vom 12.03.2014 2 K 1127/13, Mehrwertsteuerrecht -MwStR- 2014, 619, Juris Rz. 23, Rev. XI R 15/14; FG Nürnberg vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244).

22: Daran fehlt es bei konkreten Zweifeln, während mündliche Ergänzungen nicht genügen (vgl. Sächsisches FG, Beschluss vom 04.03.2014 4 V 297, 13, Juris Rz. 14; Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166, Juris Rz. 55; FG München vom 21.03.2013 14 K 2542/11, Juris).

23: ee) Von herausgehobener Bedeutung sind für die Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen wie für die Sicherstellung der Erwerbsbesteuerung diejenigen vorbezeichneten Nachweise, die sich auf den Lieferweg und den Verbleib, den Bestimmungsort und die Identität des Abnehmers sowie des Ausstellers der Empfangsbestätigung und der Versicherung über die Beförderung beziehen (vgl. Urteile FG Düsseldorf vom 14.03.2014 1 K 4566/10 U, EFG 2014, 1526; BFH vom 07.12.2006 V R 52/03, BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420).

24: Anstelle eines fehlenden Bestimmungsort-Belegs genügt deshalb die Rechnungs- bzw. Firmensitzanschrift zumindest dann - entgegen der Auffassung der Klägerin (oben A V 1 a bb, cc) - nicht, wenn der Lieferweg unklar ist (vgl. BFH-Urteil vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407; anders noch frühere Rspr. bei unstreitiger Lieferung an Unternehmenssitz, vgl. Urteile BFH vom 07.12.2006 V R 52/03, BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420; FG Rheinland-Pfalz vom 10.02.2005 6 K 1738/03, DStR-Entscheidungsdienst -DStRE- 2006, 1290).

25: Wenn der Abholbeauftragte mit dem passenden Geldbetrag erscheint, lässt sich daraus - entgegen der Auffassung der Klägerin (oben A V 1 d) - nicht schließen, wer und wo der Auftraggeber und tatsächliche Abnehmer ist.

26: ff) Bei Barverkäufen hochwertiger Pkw sind erst recht besonders hohe Anforderungen an diese Nachweispflichten zu stellen (vgl. BFH-Urteil vom 15.07.2004 V R 1/04, BFH/NV 2005, 81, unter II 2 b). Diese Nachweis-Anforderungen sind gemäß aktueller Rechtsprechung zum Beispiel in folgenden Fällen nicht erfüllt:
- bezüglich Abnehmer, Lieferweg und Bestimmungsort (oben ee) widersprüchliche Belege (FG München, Urteil vom 30.07.2013 2 K 155/12, Juris);
- betreffend Identifizierung des Abholers und tatsächlichen Abnehmers widersprüchliche Belege (BFH-Urteil vom 26.11.2014 XI R 37/12, Juris);
- unvollständige Ausweiskopie (Sächsisches FG, Urteil vom 04.03.2014 4 V 297/13, Juris);
- unklare Unterschrift und Identität des Beauftragten (FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166);
- nicht nachgewiesene Abholer-Vollmacht oder wenigstens nachprüfbare Abhol-Berechtigung (Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11 zu § 6a Abs. 4 UStG, Juris; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11; BFH vom 25.04.2013 V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453; z. T. entgg. BFH-Urteil vom 23.04.2009, BFHE 225, 243; BStBl II 2010, 509);
- fehlende datierte Empfangsbestätigung, nicht zuzuordnende Unterschrift ohne Vertretungszusatz, ohne Ausweiskopie nicht nachgewiesene Identität und Vertretungsberechtigung des Abholers (FG München, Urteil vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris);
- mit Stempel des angeblichen Abnehmers versehene undatierte und nachträglich gefaxte Verbringungsbestätigung, nicht mit Passkopien der Abholer übereinstimmende unleserliche Unterschriften (FG München, Urteil vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris, Rev. V R 38/14);
- mit Stempel der Empfängerin ohne oder mit Unterschrift am Ort der Verkäuferin erstellte Belege ohne Gebrauchsspuren (FG Nürnberg, Urteil vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244);
- Stempel und bloßes Kürzel unter Liste des Lieferers (FG Düsseldorf, Urteil vom 31.01.2014 1 K 3117/12 U, Juris, Rev. V R 14/14);
- fehlende Nachweise des Lieferwegs und Bestimmungsorts (oben ee), der Identitäten der Abholer und des wahren Abnehmers, Ausweiskopien ohne Ortsangabe, mit Ausweis nicht übereinstimmende unleserliche Unterschriften (BFH-Beschluss vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584);
- fehlende Angaben zu Ort und Datum der Übernahme sowie zum Bestimmungsort (oben ee; FG Hamburg, Urteil vom 07.06.2013 5 K 61/10, EFG 2014, 160, Juris Rz. 64);
- fehlender Bestimmungsort-Beleg (oben ee; BFH-Beschluss vom 19.03.2014 V B 26/13, BFH/NV 2014, 1102);
- in Verbringungserklärung fehlender Bestimmungsort nicht durch Rechnungsanschrift ersetzbar (oben ee; FG Düsseldorf, Urteil vom 14.03.2014 1 K 4566/10 U, EFG 2014, 1527, Rev. XI R 20/14).

27: gg) Kommt der Unternehmer den formellen Nachweispflichten nicht oder nur unvollständig nach, ist von der Steuerpflicht der Lieferung auszugehen, soweit nicht der objektive Nachweis geführt wird (vgl. unten d - e; BFH-Urteile vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957).

28: c) Widerlegter oder bezweifelter Beleg- und Buchnachweis

29: aa) Außerdem ist die Steuerbefreiung nicht zu gewähren, wenn sich die Nachweisangaben bei einer Überprüfung als unzutreffend erweisen (z. B. nachträglich unzutreffend erstellter Beleg, BFH-Urteil vom 18.07.2002 V R 3/02, BFHE 199, 80, BStBl II 2003, 616) oder wenn an der inhaltlichen Richtigkeit der Angaben zumindest berechtigte bzw. nicht ausgeräumte Zweifel bestehen, die der Unternehmer nicht durch objektive Nachweise ausräumen kann (unten d - e), und wenn insoweit kein Vertrauensschutz zu gewähren ist (unten f; vgl. BFH-Urteile vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, BStBl II 2011, 957; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957).

30: bb) Widerlegt oder berechtigt in Zweifel gezogen werden die vorgelegten Nachweisangaben ggfs. durch anderslautende zwischenstaatliche - etwa aufgrund Rechts- oder Amtshilfe erlangte - Auskünfte, die durch das Gericht gemäß § 96 FGO verwertet werden können; insbesondere Indizien wegen zweifelhafter Abnehmer-Firmen oder Abnahmen oder wegen fehlender Fahrzeug-Zulassungen am Bestimmungsort (vgl. Sächsisches FG, Beschluss vom 04.03.2014 4 V 297/13, Juris Rz. 26; Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166, Juris Rz. 52; FG Nürnberg vom 14.05.2013 2 K 568/11, EFG 2013, 1273, Juris Rz. 41; FG Baden-Württemberg vom 09.06.2008 9 K 408/04, Juris Rz. 55, 63).

31: cc) Weitere Indizien zur Widerlegung oder zur berechtigten Bezweifelung des danach nicht mehr ausreichenden Beleg- und Buchnachweises ergeben sich ggfs. aus auffälligen Distanzen zwischen angeblichem Abnehmersitz und weiter entferntem Geschäft oder Ort, wohin die Autos nach weiteren Unterlagen wahrscheinlicher verbracht wurden (z. B. mehrere 100 km, vgl. FG Nürnberg, Urteil vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244 zu 5, Juris Rz. 65).

32: dd) Widerlegt oder berechtigt in Zweifel gezogen und deshalb ungenügend wird der Beleg- und Buchnachweis im Übrigen durch Erkenntnisse oder Indizien für Scheingeschäfte, für eine Scheinfirma oder einen Scheinsitz. Eine Scheinfirma liegt nicht stets schon dann vor, wenn eine Gesellschaft sich nach Leistungsaustausch ihren steuerlichen Verpflichtungen entzieht (Missing Trader) und an ihrem eingetragenen Sitz nur (noch) über eine Briefkastenanschrift verfügt. Vielmehr kommt es auch darauf an, ob sie tatsächlich die Geschäfte ausführt und dazu aufgrund ausreichender Kapital- und sonstiger Ausstattung überhaupt in der Lage ist oder ob sie nur als Rechtsmantel zur unlauteren Abwicklung von wirtschaftlichen Vorgängen verwendet wird. Abzustellen ist für Scheingestaltungen auf die Gesamtschau der Indizien; zum Beispiel:
- angeblicher Geschäftssitz des vermeintlichen Abnehmers bei einem branchenfremden Unternehmen oder Büroservice;
- keine eigenen oder gemieteten Geschäftsräume, kein Verkaufs- oder Lagerraum, kein eigenes Mobiliar, keine Kassenführung, kein Bankkonto, kein sonst gehaltenes Vermögen, keine Buchführung oder keine aufbewahrten Geschäftsunterlagen an der angeblichen Adresse;
- an der angeblichen Adresse mangelnde eigene Geschäftstätigkeit oder fehlende Wahrnehmung von Geschäftsleitungs- und Arbeitgeberfunktion oder Behördenkontakten über die Anmeldung oder Gründung hinaus;
- keine Mitwirkung der Mitarbeiter des an der angeblichen Adresse tätigen fremden Unternehmens bei den angeblichen Geschäften mit der Abnehmerfirma;
- keine Geschäftsanbahnung oder -abwicklung über die angebliche Adresse; Kommunikation nur mobil oder mit Dritten;
- Unstimmigkeiten oder Abweichungen bei angegebenen gesetzlichen und anderen Vertretern, bei Kontaktdaten, bei Geschäftsgegenstands-Bezeichnungen, bei Eintragungen im Handels- oder Gewerberegister
(vgl. insges. u. mit weiteren Bsp. FG Hamburg, Beschluss vom 26.10.2010 im Parallelfall 3 V 85/10, EFG 2011, 1111, DStRE 2011, 1073; BFH-Urteil vom 19.04.2007 V R 48/04, BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315 Rz. 50; FG Hamburg, Beschluss vom 23.09.2005 im Parallelfall III 71/05, Juris, oben A VI 8 a; BFH-Beschluss vom 04.02.2003 V B 81/02, BFH/NV 2003, 670 m. w. N.; FG Hamburg, Urteil vom 04.08.1998 II 39/97, EFG 1999, 193, Internationales Steuerrecht -IStR- 1999, 47 m. Anm. Hardt, IStR 1999, 50, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht -UVR-1999, 72, nachgehend BFH-Beschluss vom 10.05.1999 V B 1/99, BFH/NV 1999, 1526; FG Hamburg Beschlüsse vom 23.02.1998 II 83/97, DStRE 1998, 929, EFG 1998, 1294, IStR 1998, 543, Bespr. Hardt, KFR F. 7 UStG § 15, 3/98 H 10/98 S. 353; vom 29.10.1996 II 118/96, IStR 1997, 88, EFG 1997, 508; BFH-Urteil vom 27.06.1996 V R 51/93, BFHE 181, 197, BStBl II 1996, 620).

33: ee) Zur Frage des Vorhandenseins der Flächen, Gebäude oder sonstigen Ausstattung in der örtlichen und räumlichen Situation an der zu prüfenden Adresse sind Erkenntnisse aus Google-Earth und -Street-View von Amts wegen heranzuziehen und ohne weiteres - als allgemein bekannt bzw. zugänglich - verwertbar (vgl. z. B. FG Hamburg, Urteil vom 18.02.2014 3 K 257/13, Juris Rz. 3; OLG Köln, Beschluss vom 20.03.2012 III-1 RBs 65/12, Juris Rz. 30; VG Gelsenkirchen, Beschluss vom 08.09.2011 5 L 754/11, Juris Rz. 54).

34: d) Objektiver Nachweis der Befreiungsvoraussetzungen

35: aa) Ausnahmsweise ist trotz Nichterfüllung der formellen Beleg- und Buchnachweispflichten aus §§ 17a, 17c UStDV oder nach berechtigten Zweifeln die Steuerbefreiung zu gewähren, wenn letztlich objektiv zweifelsfrei bewiesen wird oder feststeht, dass die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG vorliegen (Urteile FG Berlin-Brandenburg vom 09.10.2014 5 K 5225/12, Juris Rz. 19 ff., Rev. V R 53/14; BFH vom 24.07.2014 V R 44/13, BFHE 246, 207, BStBl II 2014, 955, Rz. 19; vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, unter II 3 c; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, unter II 1 c und II 3; vom 06.12.2007 V R 59/03, BFHE 219, 469, BStBl II 2009, 57).

36: bb) Dazu gehört insbesondere der Beweis, wer an welchem Bestimmungsort wahrer Empfänger der jeweiligen Lieferung ist bzw. wo und bei welchem vertraglichen Abnehmer die Lieferung tatsächlich "bewirkt" (effected, effectué) wurde. Auf diesen Beweis kommt es deshalb entscheidend an, weil ansonsten das Ziel nicht erreicht werden kann, Steuereinnahmen dadurch auf den Bestimmungsmitgliedstaat zu verlagern, dass der Erwerber der innergemeinschaftlichen Lieferung in diesem Mitgliedstaat Schuldner der Umsatzsteuer auf den Erwerb bzw. der Einfuhrumsatzsteuer ist (vgl. § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG; oben a bb).

37: So reicht beispielsweise der bloße Beweis von Fahrzeug-Zulassungen im Bestimmungsland - vgl. unten dd - nicht aus (BFH, Urteile vom 26.11.2014 XI R 37/12, BFH/NV 2015, 358 Rz. 42 ff.; vom 25.04.2013 V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453, Rz. 45; Beschluss vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584 Rz. 23, 27, 32; Urteile FG Nürnberg vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244; vom 14.05.2013 2 K 568/11, EFG 2013, 1273; FG München vom 21.03.2013 14 K 2542/11, Juris Rz. 41, 47).

38: cc) Den objektiven und zweifelsfreien Beweis hat der Verkäufer mittels vorhandener Beweismittel zu führen, ohne dass weitere Ermittlungen notwendig werden; dabei trägt er die Feststellungslast bzw. objektive Beweislast (vgl. Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166; ferner z. T. EuGH vom 06.09.2012 C-273/11 "Mecsek-Gabona", Juris). Er hat gegensätzliche Erkenntnisse oder Indizien zu widerlegen und kann dazu keine behördlichen oder gerichtlichen Ermittlungen von Amts wegen verlangen (Urteile FG Düsseldorf vom 31.01.2014 1 K 3117/12 U, Juris; BFH vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 23; V R 10/11, BFH/NV 2013, 832, Rz. 41, 45); insbesondere auch keine zwischenstaatlichen Auskunftsersuchen (Urteile FG München vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris Rz. 53; Hessisches FG vom 14.04.2011 6 K 1390/08, Juris Rz. 33; FG Köln vom 17.04.2008 10 K 4864/07, EFG 2008, 1334, Juris Rz. 21, 25; EuGH vom 27.09.2007 C-184/05 "Twoh" , BStBl II 2009, 83, UR 2007, 745).

39: dd) Soweit die Klägerin für den objektiven Nachweis - entgegen oben bb - allein eine Zulassung gelieferter Fahrzeuge im Bestimmungsland für ausreichend hält und sich dafür auf die BFH-Urteile vom 24.07.2014 V R 44/13 (BFHE 246, 207, BStBl II 2014, 955) und vom 21.05.2014 V R 34/13 (BFHE 246, 232, BStBl II 2014, 914) bezieht (vgl. oben A V 1 a aa, bb, cc bbb, dd bbb), ergibt sich dazu nichts aus diesen Entscheidungen.

40: In ersterer wurde eine zu prüfende leichtfertige Steuerverkürzung i. S. d. § 378 AO abgegrenzt gegenüber der ggfs. zu versagenden Steuerbefreiung (dort Rz. 19-22).

41: In letzterer waren die objektiven Nachweise der Verbringung und des Erwerbers unproblematisch. Unstreitig hatte ein gewerblicher Yacht-Vercharterer seine Yacht für eigene unternehmerische Zwecke nach Palma de Mallorca verbracht (dort Rz. 2-8, 30 ff., insbes. Rz. 45). Gestritten wurde stattdessen u. a. über die steuerlichen Konsequenzen aus seiner dort unterlassenen Erwerbs-Anmeldung und -Versteuerung, insbesondere über die Frage einer die Steuerbefreiung ausschließenden Steuerhinterziehung (dort Rz. 46 ff.).

42: e) Ausschluss der Steuerbefreiung bei kollusiver Täuschung

43: Selbst wenn die formalen Voraussetzungen der Steuerbefreiung erfüllt sind (Beleg- und Buchnachweis; oben b) oder der Beweis des tatsächlichen Empfängers und Lieferorts geführt werden könnte (objektiver Nachweis; oben c), ist die Steuerbefreiung ausgeschlossen nach Täuschung über den wahren Abnehmer bzw. nach Verschleierung seiner Identität, wodurch die Besteuerung des Erwerbs im Bestimmungsland verhindert wird, oder bei bewusster Beteiligung an einer auf der nachfolgenden Handelsstufe einer Lieferkette begangenen Umsatzsteuerhinterziehung (Urteile EuGH vom 18.12.2014 C-131/13 "Italmoda", Der Betrieb -DB- 2015, 38, BB 2015, 544; BFH vom 26.11.2014 XI R 37/12, Juris Rz. 60; BFH-Beschluss vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584 Rz. 42 m. w. N.).

44: So liegt der Fall insbesondere, wenn der inländische Verkäufer im kollusiven Zusammenwirken mit dem tatsächlichen Abnehmer die Lieferung an einen Zwischenhändler vorgetäuscht hat, um dem tatsächlichen Abnehmer die Steuerhinterziehung zu ermöglichen (Urteile BGH vom 19.03.2013 1 StR 318/12, Neue Zeitschrift für Wirtschafts-, Steuer- und Unternehmensstrafrecht -NZWiSt- 2014, 73; BFH vom 11.08.2011 V R 50/09, BFHE 235, 32; BStBl II 2012, 151, vorgehend FG Baden-Württemberg vom 12.11.2009 12 K 273/04, EFG 2010, 673; FG Hamburg, Beschluss vom 26.10.2010 3 V 85/10, EFG 2011, 1113, DStRE 2011, 1073, EFG 2010, 673, Juris Rz. 264 m. w. N. u. Bsp. im Parallelfall AAA, oben A II 1, IV, VI 8 a; zu Schein-Gestaltungen vgl. oben c bb - dd).

45: Werden diese Lieferungen durch den inländischen Verkäufer gleichwohl als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung erklärt, macht er gegenüber den Finanzbehörden unrichtige Angaben i. S. von § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO und verkürzt dadurch die von ihm geschuldete Umsatzsteuer (BFH-Urteil vom 21.05.2014 V R 34/13, BFHE 246, 232, BStBl II 2014, 914 Rz. 50; BGH-Beschluss vom 20.11.2008 1 StR 354/08, BGHSt 53, 45; Deutsches Steuerrecht -DStR- 2009, 577; nachgehend BVerfG-Beschluss vom 16.06.2011 2 BvR 542/09, DStRE 2012, 279).

46: Denn in diesen Fällen, in denen ernsthafte Gründe zu der Annahme bestehen, dass der mit der fraglichen Lieferung zusammenhängende innergemeinschaftliche Erwerb im Bestimmungsland der Zahlung der Mehrwertsteuer entgehen könnte, muss der Ausgangsmitgliedstaat grundsätzlich dem Lieferer der Gegenstände die Befreiung verweigern und ihn verpflichten, die Steuer nachzuentrichten, um zu vermeiden, dass der fragliche Umsatz jeglicher Besteuerung entgeht (EuGH-Urteil vom 07.12.2010 C-285/09 "R.", BStBl II 2011, 846; vorgehend BGH-Beschluss vom 07.07.2009 1 StR 41/09, DStR 2009, 1688).

47: f) Vertrauen auf unrichtige Abnehmer-Angaben

48: Auch wenn bei einer als steuerfrei behandelten Lieferung die Befreiungs-Voraussetzungen nach § 6a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, genießt ein gutgläubiger Verkäufer Vertrauensschutz und ist nach § 6a Abs. 4 UStG die Lieferung gleichwohl als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte.

49: aa) Diese Regelung entspricht der zu Art. 28c Teil A Bstb. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG bzw. Art. 138 Abs. 1 i. V. m. Art. 131 MwStSystRL entwickelten Rechtsprechung des EuGH (vgl. Urteile FG München vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris Rz. 56; BFH vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 17; V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453, Rz. 29; EuGH vom 27.09.2007 C-409/04 "Teleos", BStBl II 3009, 70, UR 2007, 774, Rz. 65 f.).

50: bb) Die Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG setzt voraus, dass der Unternehmer den Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i. V. m. §§ 17a ff. UStDV ihrer Art nach nachkommt. Maßgeblich ist hierfür die formelle Vollständigkeit, nicht aber auch die inhaltliche Richtigkeit der Beleg- und Buchangaben, da § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG das Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben schützt. Die Frage des Vertrauensschutzes ergibt sich damit erst, wenn der Unternehmer aufgrund der Sorgfaltspflichten eines ordentlichen Kaufmannes seinen Nachweispflichten vollständig nachgekommen ist (BFH-Urteile vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 21; V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453, Rz. 33; vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188 Rz. 32; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, Rz. 29 f.).

51: cc) Die damit vorausgesetzte formelle Vollständigkeit der nach § 6a Abs. 3 UStG vorgeschriebenen Nachweise bezieht sich auf die Beleg- und Buchnachweispflichten gemäß §§ 17a, 17c UStDV und deren bereits ausgeführten Umfang (oben 1 b, insbes. ee - ff mit beispielhaft zitierter Rspr.); und zwar zum Zeitpunkt der Lieferung und nicht auf nachträgliche Belege (BFH-Urteil vom 18.07.2002 V R 3/02, BFHE 199, 80, BStBl II 2003, 616).

52: dd) Erst nach der formellen Nachweis-Vollständigkeit ist die Gutgläubigkeit des Verkäufers zu prüfen, nämlich ob der Unternehmer die Unrichtigkeit der vom Abnehmer stammenden und übernommenen Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte.

53: ee) Ausgeschlossen ist der Vertrauensschutz und damit die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung, wenn objektive Anhaltspunkte darauf schließen lassen, dass der Verkäufer wusste oder hätte wissen müssen, dass der von ihm bewirkte Umsatz mit einer Steuerhinterziehung des Erwerbers verknüpft war, und der Verkäufer nicht alle ihm zur Verfügung stehenden zumutbaren oder vernünftiger Weise zu verlangenden Maßnahmen ergriffen hat, um sicherzustellen, dass der von ihm getätigte Umsatz nicht zu einer Beteiligung an einer Steuerhinterziehung führt.

54: Dabei rechtfertigen sich hohe Anforderungen aus dem von der Richtlinie 77/388/EWG angestrebten Ziel der Bekämpfung von Missbrauch, Steuerumgehung und -hinterziehung (vgl. Urteile EuGH vom 18.12.2014 C-131/13 "Italmoda", DB 2015, 38, Rz. 50, 62, 64, 69; vom 09.10.2014 C-492/13 "Traum EOOD", UR 2014, 943, Rz. 42; vom 06.09.2012 C-273/11 "Mecsek-Gabona", DStR 2012, 1917, UR 2012, 796).

55: ff) Die Zumutbarkeit von Maßnahmen richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls. Da beim Handel mit Kraftfahrzeugen auf dem grauen Markt sowie beim (dort u. U. üblichen) Barverkauf von hochwertigen Pkw in das Ausland mit Abholung durch einen Beauftragten ein erhebliches umsatzsteuerrechtliches Missbrauchspotenzial besteht, ist in diesen Fällen der Rahmen des Zumutbaren weit zu ziehen. Bestehen Anhaltspunkte für Zweifel an der Richtigkeit der Angaben des Abnehmers oder seines angeblichen Beauftragten, so ist der Unternehmer verpflichtet, Nachforschungen bis zur Grenze der Zumutbarkeit anzustellen (BFH-Urteile vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 28 ff.; vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 35 ff. m. w. N.).

56: gg) Unter diesen Umständen genügen für die dem ordentlichen Kaufmann obliegende Sorgfalt nicht die - von der Klägerin (oben A II 15, V 1 a dd, d) angeführte - Einholung einer Bestätigung der USt-Ident-Nummer sowie die Abfragen der Handelsregister-Eintragung oder Gewerbeanmeldung der vermeintlichen Abnehmerfirma (Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11, Juris Rz. 24; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris Rz. 44 m. w. N.).

57: hh) Je nach den Gesamtumständen und danach möglichen Zweifeln obliegt es dem Unternehmer, sich nötigenfalls über seinen wahren Geschäftspartner und dessen tatsächlichen Geschäftssitz durch dortige Kontaktaufnahme oder persönlich zu vergewissern, wenn es darauf umsatzsteuerlich ankommt (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 11.02.2014 3 V 241/13, Juris Rz. 81 ff.; BFH-Urteil vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 28 ff.; FG Hamburg, Beschluss vom 26.10.2010 im Parallelfall 3 V 85/10, EFG 2011, 1111, DStRE 2011, 1073 zu 2 d, e, Juris Rz. 255, 257; oben A VI 8 a).

58: ii) Konkrete Anhaltspunkte für Zweifel an der Richtigkeit der Angaben des Abnehmers und für die Notwendigkeit sorgfältiger weiterer Nachforschungen können sich in diesen Fällen beispielsweise aus folgenden Umständen ergeben:
- Es besteht keine längere Geschäftsbeziehung zwischen dem Unternehmer und dem angeblichen Abnehmer und der Unternehmer hat keine Kenntnis von der Vertretungsberechtigung der für den Abnehmer auftretenden Person (vgl. Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11, Juris Rz. 22; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris Rz. 42; BFH vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 39; FG Köln vom 27.01.2005 10 K 1367/04, EFG 2005, 822).
- Das Geschäft mit dem vermeintlichen Abnehmer wird nicht an dessen Geschäftssitz oder nur mobil oder durch einen Dritten angebahnt und der Abnehmer tritt nur in Begleitung oder kaum bzw. nur auf dem Papier in Erscheinung (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 11.02.2014 3 V 241/13, Juris, Rz. 86; Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11, Juris, Rz. 23; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris, Rz. 42; BFH vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 31; vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 39).
- Fehlende Nachvollziehbarkeit des Markt- und Internetauftritts oder -angebots oder des Email- und Schriftverkehrs, z. B. fehlende Faxkennung des vermeintlichen Abnehmers, oder widersprüchliche Angaben des Abnehmers, z. B. örtlich nicht passende Faxkennung oder Telefonnummer des Abnehmers (vgl. BFH-Urteil vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 39);
- im Hinblick auf den Umsatzumfang nicht ausreichend nachvollziehbare personelle Kapazitäten, Geschäftsausstattung oder Logistik des angeblichen Geschäftspartners oder Auffälligkeiten in seiner Person (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 11.02.2014 3 V 241/13, Juris, Rz. 84 f.);
- sonstige Unregelmäßigkeiten, Ungereimtheiten oder Auffälligkeiten ähnlich wie bei den vorbeschriebenen Mängeln von Beleg- und Buchnachweisen (vgl. oben b ff, c dd; FG München, Urteil vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris, Rz. 60, Rev. V R 38/14) oder bei der Unterschrift (BFH-Urteil vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407 Rz. 26).

59: 2. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN B ...

60: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in 49 Rechnungen an B fakturierten Lieferungen von 57 Fahrzeugen zum Nettopreis von 3.066.800 Euro - nach Abzug von 3 Gutschriften - (oben A 3 a).

61: Der Beleg- und Buchnachweis ist jeweils unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

62: a) B: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

63: Für sämtliche an B fakturierten Lieferungen fehlt es bereits am vollständigen Beleg- und Buchnachweis.

64: aa) Frachtbrief ohne ausreichende Lieferadresse

65: Der für die zuerst fakturierte Lieferung von zusammen sechs VW Beetle vorliegende Frachtbrief ist ohne Angabe einer für die Lieferung ausreichende Adresse (oben A I 3 a mm nn) nicht nachvollziehbar und deshalb nicht einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b cc - dd).

66: Die danach mangelnde Schlüssigkeit dieses Frachtbriefs wird nicht durch den nachträglichen Abdruck des angeblichen Empfänger-Stempels im Feld für die Empfangsquittung ersetzt; erst recht nicht nach Herstellung des Stempels am Ort der liefernden Klägerin (oben A I 3 a ll bbb).

67: bb) Verbringungserklärungen ohne Bestimmungsort

68: Für die übrigen Lieferungen fehlt in den Verbringungserklärungen die Eintragung des Bestimmungsorts (oben A I 3 a mm aaa), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee - ff; vgl. 1 c dd, d bb).

69: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 a aa - bb) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

70: Die Beifügung des Abdrucks eines - zumal hier am Ort der liefernden Klägerin hergestellten - angeblichen Empfänger-Stempels (oben A I 3 a ll bbb) ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben aa; 1 b dd, ff).

71: cc) Keine Abholer-Vollmachten

72: In den Abholfällen fehlen außerdem für die Abholfahrer Vollmachten (A I 3 a mm ccc) oder anderweitige Möglichkeiten der - entgegen dem Klägervorbringen (A V 1 d) erforderlichen - einfachen und leichten Nachprüfbarkeit der Abholberechtigung (oben 1 b dd, ff).

73: dd) Geschäftsführer- statt Abholer-Unterschriften

74: Bei einer Reihe von Abholfällen fehlt jeweils die Abholer-Unterschrift, sondern erscheint an deren Stelle die Unterschrift oder ein Namenszug des nominellen Geschäftsführers der angeblichen Empfängerin. Dadurch wird der Widerspruch zum Fehlen der Abholer-Unterschriften ebenso wenig eindeutig und leicht nachprüfbar aufgelöst wie bei nachträglichen Bestätigungen (oben 1 b dd, ff).

75: Diese Entscheidung über den Belegnachweis lässt dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit der gesondert zu prüfenden objektiven Nachweisführung offen (oben 1 d; unten d).

76: ee) Ebenso wenig einfach und leicht nachprüfbar ist die Abzeichnung der nachträglichen Lieferliste mit Namenszug oder Unterschrift des nominellen Geschäftsführers der angeblichen Empfängerin (oben dd; 1 b dd, ff); zumal nach Herstellung der Liste auf dem von der Klägerin benutzten Computer (oben A I 3 a oo).

77: b) B: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

78: Abgesehen von den wie vorstehend jeweils durchgreifenden Mängeln des Beleg- und Buchnachweises ist dieser im Übrigen in allen Fällen widerlegt und ist auch deshalb, soweit kein objektiver Nachweis geführt wird oder Vertrauensschutz besteht (oben 1 d - f), die Steuerbefreiung nicht zu gewähren (oben 1 c),

79: Alle an B, F, fakturierten Rechnungen sind an eine Scheinfirma an einem Scheinsitz adressierte Scheinrechnungen (§ 41 Abs. 2 AO) zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an oder zur Verfügung von G.

80: aa) Diese Erkenntnis lässt sich kurz gesagt nicht deutlicher ausdrücken als mit der von der Klägerin verwendeten Dateibezeichnung für die nachträglich erstellte Liste der hier streitigen Lieferungen (oben A I 3 a oo):

81: "Liste der an G gelieferten Kfz".

82: bb) Ebenso gründet sich die Überzeugung des Senats, dass die Lieferungen an B nur zum Schein belegt werden, auf die Herstellung des vielfach verwendeten Stempels B zugleich mit dem Stempel D am Ort der Klägerin in H (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa) und auf die Unglaubhaftigkeit des diesbezüglichen Klägervorbringens.

83: Gegen den Klägervortrag betreffend Stempelbesorgung durch den nominellen D-Geschäftsführer anlässlich einer Auto-Abholung in H
"verschwunden und kam mit einem Stempel wieder"
(oben A V 1 e) spricht bereits die gemeinsame Abspeicherung beider Stempelabdrucke durch den Hersteller (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

84: Außerdem ist der Vortrag nicht nachvollziehbar erstens wegen des Zeitbedarfs für die Herstellung; ebenso wenig zweitens wegen der Distanzen zum Laden sowie drittens zwischen Laden und Hersteller (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

85: cc) Das vorstehende Ergebnis, dass es sich bei B in F um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an G oder eines seiner Unternehmen in J handelt, folgt gleichfalls aus folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und unbestrittenen - Umständen und Indizien:
aaa) Eingetragene Sitzadresse in F
- ohne verfügbare Räumlichkeiten für Büro, Laden oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a aa, dd ddd),
- ohne Geschäftsausstattung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a aa, dd ddd),
- ohne Personal (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a dd ddd) ,
- ohne Kommunikationsanschlüsse (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a dd ddd);
- wo Firma und Geschäftsführer unbekannt sind (oben A I 3 a dd ddd);
- wo lediglich eine frühere Gefängnisbekanntschaft einer dortigen Person mit einer Vertrauensperson bestand (oben 1 c dd; A I 3 a dd ddd),
- wo über den nicht unterschriebenen Entwurf eines Schein-Mietvertrags mit Phantasiedaten hinaus keine Kontakte mit dem arbeitslosen Gefängnis-Bekannten oder anderen Personen stattfanden (oben 1 c dd; A I 3 a dd ddd),
- wohin die Distanz vom Wohnort des eingetragenen Geschäftsführers rund 820 km beträgt (oben 1 c cc; AI a bb).
bbb) Eingetragener Geschäftsführer K
- ohne Handels- und Branchenkenntnisse oder -Erfahrungen nach Arbeitslosigkeit durch Gs Vertrauensperson L in M angeworben für Zeichnung bei Gründung, als Geschäftsführer, bei Antrag auf IVA-Nummer bzw. USt-Ident-Nummer (oben 1 c dd; A I 3 a dd ccc, eee, ff bbb);
- keine persönliche Betätigung im Handel und keine weiteren Tätigkeiten
- außer Unterzeichnung der nach Gs Anweisungen im Büro von dessen Vertrauensperson L unter dem Briefkopf B erstellten Dokumente, fast ausschließlich Rechnungen, in M, mehr als 800 km vom Sitzort entfernt (oben 1 c cc, dd, f ii; A I 3 a dd eee, ff ccc), oder
- außer Mitwirkung bei der Erstellung und Unterzeichnung von Rechnungen nach Gs Anweisungen unter dem Briefkopf B im N-Büro in J, mehr als 400 km vom Sitzort entfernt (oben 1 c cc, dd, f ii; A I 3 a dd eee, ff ccc; entgg. Klägerwürdigung oben A V 1 a cc eee).
ccc) Kein Auftritt der Firma B über Eintragung und Rechnungen hinaus, insbesondere
- keine Handels-, gewerbliche oder sonstige irgendwie geartete Betätigung und keine weitere Buchhaltung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a dd aaa, ddd),
- keine Steuererklärungen oder -zahlungen (oben A I 3 a dd aaa).
ddd) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit B bzw. K - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Kontaktdaten-Eintragungen
mit G in J oder mit dem Büro von Gs Vertrauensperson L; keine Kontaktdaten B bzw. K (oben A I 3 a ff ccc, ddd, gg, hh, ii, jj).
eee) Tatsächliche Lieferungen der an B, F, fakturierten Fahrzeuge nach J an G oder den Betrieb seiner Firmen N oder O oder an deren Kunden
- durch von P aus H eingesetzte Lieferfahrer (oben A I 3 a ll) oder
- insbesondere durch von G beauftragte und mit Abholflugtickets sowie mit Kaufpreis in der Regel bar ausgestattete Abholfahrer aus J und Umgebung, wie durch kopierte Ausweise belegt; rund 400 km vom Sitzort der B in F entfernt (oben 1 c cc; A I 3 a dd bbb, fff).
fff) Tatsächliche Übermittlung der an B, F, fakturierten Rechnungen der Klägerin
- an Gs Vertrauensperson L in M, mehr als 800 km von F entfernt (oben A I 3 a ff ccc), oder
- an G in J (oben A I 3 a dd fff), mehr als 400 km von F entfernt (oben 1 c cc; A I 3 a dd bbb).
ggg) Tatsächliche Bezahlung der an B fakturierten Fahrzeuge mit Geld von G aus J
- in der Regel bar bei Übergabe, insbesondere in Abholfällen mit dem jeweiligen Abholfahrer in einem Umschlag Gs mitgegebenem Barbetrag (oben 1 b ff, f ff; A I 3 a fff);
- in Ausnahmefällen unbar mit von G in J ausgestellten Bankschecks (oben A I 3 a kk).

dd) Danach kommt der Senat zu der Überzeugung, wie im Übrigen die Guardia di Finanza, dass die B als Scheinfirma nur zu dem Zweck gegründet wurde, sie als vorgeschaltete italienische Käuferin von Personenkraftwagen aus der EU einzusetzen (oben I 3 a dd aaa), und wie weiter das Landgericht H, bestätigt durch den BGH, dass die B nur Scheinfirma für Steuerhinterziehungszwecke war (oben I 3 a ff).

86: ee) Insoweit nimmt der Senat zugleich ergänzend auf die dortigen Feststellungen und Beweiswürdigungen Bezug (oben 1 c bb, A I 2, 3 a dd, ff, IV, VI 4, 5 d).

87: ff) Letzteres gilt auch für die Feststellung und Beweiswürdigung des Landgerichts, dass auf telefonisch von P an G übermittelten Wunsch der eingetragene Geschäftsführer K eine Vollmacht für G namens der B ausgestellt habe, um der Rechnungstellung an B den Anschein einer seriösen Geschäftsverbindung zu geben und G als Bevollmächtigten der Firma B darzustellen und die unmittelbare Lieferbeziehung zu Gs N zu verdecken (oben A I 3 a ggg).

88: Dementsprechend handelt es sich um eine Scheinvollmacht gemäß § 41 AO und lassen sich - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 a cc ddd, eee) - die Handlungen, Geschäfte und Verfügungen Gs nicht der B zurechnen und die vorbeschriebenen tatsächlichen Verhältnisse nicht umgekehrt würdigen.

89: gg) Ferner kann der Senat die unsubstanziierte Behauptung im Klägervortrag nicht nachvollziehen, dass für P andere Kontaktmöglichkeiten mit B - statt G - bzw. dafür geeignete Kontaktdaten von B jederzeit aus Rechnungen greifbar gewesen seien oder dass P solche Kontaktdaten im Kopf gehabt haben könnte (oben A V 1 a cc fff, dd aaa).

90: hh) Im Übrigen sieht der Senat in denklogisch möglichen anderen Würdigungen einzelner Indizien (z. B. oben A V 1 a aa aaa, bbb, cc ddd, fff) deren Wesensgehalt und ergeben sich daraus nicht ohne weiteres mögliche Schlüsse auf eine abweichende Gesamtwürdigung.

91: ii) Auch sonst sind keine substanziierten Einwendungen gegen die vorstehenden Feststellungen erhoben oder Beweisanträge gestellt oder Auslandsbeweise angeboten worden.

92: c) B: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

93: Ein objektiver Beweis, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 d), wird von der Klägerin nicht geführt.

94: Zulassungen der Pkw zum Straßenverkehr in Italien reichen dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

95: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf denkbare Weiterlieferungen aufgrund von Weiterverkäufen durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

96: d) B: Kollusive Täuschung

97: aa) Auch wenn es nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) nicht mehr auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung ankommt (oben 1 e), liegt letztere schon nach den von der Guardia di Finanza und insbesondere vom Landgericht H im Parallelfall AAA zu den Fakturierungen an B getroffenen Feststellungen und Beweiswürdigungen vor; auf diese nimmt das Finanzgericht im Einzelnen Bezug (oben b; 1 c bb; A I 2, 3 a dd, ff; IV; VI 4, 5 d).

98: bb) Den gegen die Strafverfahrens-Erkenntnisse gerichteten Angriffen im Klägervortrag (oben c hh, ii; A V 1 a dd) folgt der Senat ebenso wenig wie der BGH (oben A IV 2).

99: cc) Nach den vorbeschriebenen italienischen und deutschen Feststellungen und den daran anknüpfenden Erkenntnissen des Finanzgerichts wurde die B als Missing Trader, das heißt als Scheinfirma ohne dortige Abführung von Umsatzsteuer bzw. Einfuhrumsatzsteuer, zur Rechnungserteilung mit Umsatzsteuerausweis für den nachfolgenden Vorsteuerabzug seitens G bei den tatsächlichen Lieferungen an ihn bzw. an eine seiner Firmen in J zwischengeschaltet und beteiligte sich P als faktischer Geschäftsführer der Klägerin (oben A I 1 d) wie der AAA an der kollusiven Täuschung zu Hinterziehungszwecken; und zwar durch die vorsätzliche Verschleierung des tatsächlichen Empfängers der hiesigen Lieferungen mittels Fakturierung an die Scheinfirma B bei gleichzeitiger Inanspruchnahme der Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen.

100: dd) Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 a dd) - aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b aa - cc); insbesondere auch betreffend
- Geschäftsanbahnungen, Geschäfte und sonst notierte Kontakte des faktischen Geschäftsführers P mit G, J, statt mit B, F (oben b cc ddd);
- Übermittlung der an B, F, adressierten Rechnungen an Gs Vertrauensperson L in M oder an G in J (oben b cc fff);
- Entsendung von Lieferfahrern durch P nach J statt F und Fahrzeugübergaben durch P an Abholfahrer aus J gegen durch G aus J mitgegebene Kaufpreiszahlung (oben b cc eee, ggg).

101: ee) Insbesondere wurden Steuerhinterziehung und kollusive Täuschung über den wahren Abnehmer durch eine Erfassung der nämlich an die Scheinfirma fakturierten Rechnungen im Umsatzsteuerkontrollsystem der Länder (USLO) - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 a dd) gerade nicht beseitigt.

102: e) B: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

103: aa) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

104: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

105: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a. zwischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontakt- und Lieferort (oben b cc aaa und ddd - ggg) sowie zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b bbb und ddd, fff, ggg).

106: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff;1 d) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma und ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) sowie Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

107: 3. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN C ...

108: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in sechs Rechnungen an C fakturierten Lieferungen von sechs Fahrzeugen zum Nettopreis von 385.000 Euro (oben A I 3 b).

109: Der Beleg- und Buchnachweis ist jeweils unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

110: a) C: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

111: Bei sämtlichen an C fakturierten Lieferungen mangelt es bereits am ausreichenden Beleg- und Buchnachweis.

112: aa) Gänzlich unausgefüllte Verbringungserklärung

113: Zunächst genügt die gänzlich unausgefüllte Verbringungserklärung für den Porsche Cayenne Turbo FIN ...5 (oben A I 3 b hh aaa) nicht den Anforderungen an einen beleg- und buchmäßigen Nachweis (oben 1 b).

114: bb) Verbringungserklärungen ohne Angabe des Bestimmungsortes

115: Bei allen übrigen Verbringungserklärungen fehlt die Angabe des Bestimmungsortes (oben A I 3 b hh bbb), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee, ff; vgl. 1 c dd, d bb).

116: Die spätere Beifügung des Abdrucks eines angeblichen Empfänger-Stempels in der auf demselben Formular vorgesehenen Empfangsbestätigung (oben A I 3 b hh ccc) ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben 1 b dd, ff).

117: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 b bb, cc) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

118: cc) Keine Abholer-Vollmachten

119: Für alle angeblichen Lieferungen an C liegen keine Vollmachten für die Abholfahrer vor und ist deren Berechtigung zur Abholung für den Abnehmer - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 d) - auch nicht anderweitig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff).

120: dd) Gleichzeitige Verbringungserklärungen desselben Abholers

121: Im Übrigen nicht einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd) sind im die im Widerspruch zueinander stehenden beiden mit gleicher Unterschrift versehenen Verbringungserklärungen über die Abholung der beiden BMW X 5 FIN ...0 und FIN ...8 von H nach Italien am selben Tag 17. März 2003 (oben 1 b dd, ff; A I 3 b hh eee).

122: ee) Weitere Unstimmigkeiten der Verbringungserklärungen

123: Danach kommt es nicht mehr an auf die weiteren Unstimmigkeiten hinsichtlich nicht einfach und leicht nachprüfbarer Unterschriften (oben 1 b dd, ff; A I 3 b hh ddd).

124: b) C: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

125: Selbst der unvollständige Beleg- und Buchnachweis für alle Fahrzeuglieferungen ist im Übrigen nach nicht ausgeräumten berechtigten Zweifeln widerlegt.

126: aa) Bei der angeblichen Firma C handelte es sich aufgrund der folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und nicht konkret bestrittenen - Umstände und Indizien um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen (§ 41 AO) zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an G oder zu seiner Verfügung:

127: aaa) eingetragene Sitzadresse in M, X-Straße ...,
- ohne für einen Pkw-Handel geeignete Laden- oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b bb),
- ohne Betriebsstätte (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b ee aaa),
- ohne Kommunikationsanschlüsse (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b ii);
bbb) eingetragener Geschäftsführer R
- ohne Handels- und Branchenkenntnisse oder -Erfahrungen nach Drogendelikts-Vorstrafen durch Gs Vertrauensperson L in M angeworben für Zeichnung bei Gründung, als Geschäftsführer, bei Antrag auf IVA-Nummer bzw. USt-Ident-Nummer (oben 1 c dd; A I 3 b ee bbb);
- keine persönliche Betätigung im Handel und keine weiteren Tätigkeiten für C außer Mitwirkung nach Gs Anweisungen bei der Erstellung der in 2003 siebenstelligen Rechnungen, wie u. a. bei den in 2005 und 2008 sechs- und siebenstelligen Rechnungen unter der Firma ..., deren Stempel sich in H befand (oben 1 c dd; A I 3 b ee bbb, ccc);
ccc) kein Auftritt der Firma C über Eintragung und Rechnungen hinaus, insbesondere
- keine Handels-, gewerbliche oder sonstige irgendwie geartete Betätigung und keine weitere Buchhaltung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b dd, ee bbb),
- Keine Steuererklärungen oder -zahlungen (oben A I 3 a dd aaa);
ddd) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit C oder R - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Kontaktdaten-Eintragungen
mit G in J oder mit dem Büro von Gs Vertrauensperson L; keine Kontaktdaten C oder R (oben A I 3 b ii - hh);
eee) tatsächliche Lieferungen der an C, M, fakturierten Fahrzeuge nach J an G oder den Betrieb seiner Firmen N oder O oder an deren Kunden durch von G beauftragte und mit Abholflugtickets sowie von ihm mit Kaufpreis in der Regel bar ausgestattete Abholfahrer aus J und Umgebung, wie durch kopierte Ausweise belegt; rund 470 km vom Sitzort der C in M entfernt (oben 1 c cc; b ff, f ff; A I 3 b ee aaa, ddd, ff).

128: bb) Damit folgt der Senat zugleich den in Bezug genommenen Erkenntnissen der Guardia di Finanza (oben A I 3 b ee aaa - ddd).

129: c) C: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

130: Ein objektiver Beweis, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 d), wird von der Klägerin nicht geführt.

131: Zulassungen der Pkw zum Straßenverkehr in Italien reichen dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

132: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf denkbare Weiterlieferungen aufgrund von Weiterverkäufen durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

133: d) C: Kollusive Täuschung

134: aa) Nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) kommt es auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung nicht mehr an (oben 1 e).

135: bb) Gleichwohl liegt unter den vorliegenden Umständen auch die kollusive Täuschung vor (sinngemäß wie bei B, oben 2 d).

136: cc) Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem unsubstanziierten klägerseitigen Bestreiten (oben A V 1 b) - aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b aa - bb); insbesondere auch betreffend
- Geschäftsanbahnungen, Geschäfte und sonst notierte Kontakte des faktischen Geschäftsführers P mit G, J, statt mit C, M (oben b aa ddd);
- Fahrzeugübergaben von P an Abholfahrer aus J gegen durch G aus J mitgegebene Kaufpreiszahlung (oben b aa eee).

137: e) C: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

138: a) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

139: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

140: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a. zwischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontakt- und Lieferort (oben b aa aaa und eee) sowie zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b bbb und ddd).

141: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff; d) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma oder ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) oder Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

142: 4. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN A DI S

143: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die von der Klägerin in einer Rechnung über 95.000 Euro an die Firma A fakturierte Lieferung.

144: Dagegen wird der Klage stattgegeben hinsichtlich einer vom FA angenommenen zweiten Rechnung der Klägerin an A über einen Pkw für 54.000 Euro. Eine solche Rechnung oder Lieferung der Klägerin ist nicht ersichtlich, wie im Sachstand ausgeführt (oben A I 3 c aa aaa - ccc).

145: Für die verbleibende an A fakturierte Lieferung über 95.000 Euro ist der Beleg- und Buchnachweis unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

146: a) A: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

147: aa) Verbringungserklärung(en) ohne Angabe des Bestimmungsortes

148: Bei den verschiedenen Verbringungserklärungen für die Lieferung desselben Fahrzeugs fehlt jeweils die Angabe des Bestimmungsortes (oben A I 3 c ii aaa), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee, ff; vgl. 1 c dd, d bb).

149: Die spätere Beifügung des Abdrucks eines angeblichen Empfänger-Stempels auf einem Exemplar, ungeklärt wann, wo oder durch wen (oben A I 3 c ii bbb; vgl. oben A I 3 a jj bbb, b ee bbb, d ll aaa), ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben 1 b dd, ff).

150: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 c bb - ee) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

151: bb) Keine Abholer-Vollmacht

152: Für die angebliche Lieferung an A liegt keine Vollmacht für den Abholfahrer vor (oben A I 3 c jj; entgegen dem Klägervortrag oben A V 1 d) und ist die Berechtigung zur Abholung für den Abnehmer auch nicht anderweitig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff); entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 d).

153: cc) Widersprechende Verbringungserklärungen

154: Auch wegen der sich widersprechenden Daten 7. oder 8. August 2003 auf den verschiedenen Verbringungserklärungen (oben A I 3 c ii bbb, ddd) ist die Lieferung der Klägerin angeblich an A nicht belegmäßig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff).

155: dd) Zwischengeschaltete B-Fakturierung und -Abholerklärung

156: Die Unklarheit über den Lieferweg ist umso größer in Anbetracht des vorhergehenden Einkaufs des Fahrzeug mit dessen Übergabe von der ... GmbH in ... (Baden-Württemberg) am 6. August 2003 mit auf dortiger Rechnung an die vermeintliche Empfängerin B angebrachter Abnehmer-Erklärung über die Verbringung nach Italien gemäß beigefügtem Stempel B, F, sowie in Anbetracht der angeblichen Rechnung von B unter dem 6. August 2003 an die Klägerin (oben A I 3 c kk).

157: ee) Abholer-Unterschriften nicht zuzuordnen

158: Ohne dass es danach für den unzureichenden Belegnachweis noch erheblich ist, kommt zur fehlenden Abholvollmacht und zu den sich widersprechenden Verbringungserklärungen erschwerend hinzu, dass sich bereits die Unterschriften nicht ohne weiteres, das heißt nicht einfach und leicht nachprüfbar, einem Fahrer bzw. einer Ausweis- bzw. Passkopie zuordnen lassen (oben 1 b dd, ff; A I 3 c ii bbb, ddd, kk).

159: b) A: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

160: Wenngleich der Beleg- und Buchnachweis mängelbedingt bereits nicht ausreicht, ist dieser im Übrigen nach nicht ausgeräumten berechtigten Zweifeln widerlegt.

161: aa) Bei der angeblichen Firma A handelte es sich aufgrund der folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und nicht konkret bestrittenen - Umstände und Indizien um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen (§ 41 AO) zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen zur Verfügung von T oder seiner Firma U... di T in M:
aaa) eingetragene Sitzadresse in V
- ohne verfügbare Räumlichkeiten für Laden, Büro- oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 c bb),
- ohne Kommunikationsanschlüsse oder eigenen Marktauftritt (oben 1 c dd, f ii; A I 3 c ee);
bbb) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit A bzw. deren eingetragenen Geschäftsführer S - tatsächlich laut
- Notiz auf Handelsregister-Auszug,
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten A bzw. S; einschließlich 2004 (oben A I 3 c dd - hh);
ccc) Barzahlung oder tatsächliche Zahlungsnachweise 2004 durch Überweisungsträger mit Vermerk "per Conto di T" (oben 1 b ff, f ff; A I 3 c gg).

162: bb) Die vorbezeichneten Unterlagen (aa bbb - ccc) widerlegen zugleich die - im Übrigen unsubstanziierte - Behauptung der Klägerin, dass T die Verhandlungen betreffend die hier interessierenden Lieferungen nur als Dolmetscher geführt habe (oben A V 1 d).

163: Im Übrigen kommt es für die Scheingestaltung nicht auf die Frage an, ob der eingetragene Geschäftsführer S als Abholfahrer in H gewesen sei, wenn eine Verbringungserklärung seine Unterschrift trage (vgl. oben A I 3 c ii bbb - ddd), was beides im Klägervortrag nicht substanziiert wird und wofür die Klägerin keinen Beweisantrag stellt bzw. Auslandsbeweis anbietet (oben A V 1 d).

164: c) A: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

165: Auch ein objektiver Beweis, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 d), wird von der Klägerin nicht geführt.

166: Eine Zulassung des Fahrzeugs zum Straßenverkehr in Italien reicht dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

167: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf eine denkbare Weiterlieferung aufgrund eines Weiterverkaufs durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

168: d) A: Kollusive Täuschung

169: aa) Nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) kommt es auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung nicht mehr an (oben 1 e).

170: bb) Gleichwohl liegt unter den vorliegenden Umständen auch die kollusive Täuschung vor.

171: Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem unsubstanziierten klägerseitigen Bestreiten (oben b bb; A V 1 d) - aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b aa); insbesondere betreffend
- Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte des faktischen Geschäftsführers P - statt mit A bzw. deren eingetragenem Geschäftsführer S - tatsächlich laut
- Notiz auf Handelsregister-Auszug,
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten A bzw. S in V; einschließlich 2004 (oben b aa bbb; A I 3 c dd - hh);
- Entgegennahme tatsächlicher Zahlungsnachweise mit Vermerk "per Conto di T" einschließlich 2004 (oben b aa ccc; A I 3 c gg).

172: e) A: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

173: a) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund des mangelbedingt unzureichenden Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

174: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

175: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a. zwischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontaktort sowie zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b aa aaa und bbb).

176: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff; d) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma oder ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) oder Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

177: 5. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN D ... DI W ...

178: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in sechs Rechnungen an D fakturierten Lieferungen von sechs Fahrzeugen zum Nettopreis von 365.520 Euro (oben A I 3 e).

179: Der Beleg- und Buchnachweis ist jeweils unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

180: a) D: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

181: Bei sämtlichen an D fakturierten Lieferungen ist der Beleg- und Buchnachweis unvollständig.

182: aa) Verbringungserklärungen ohne Bestimmungsort

183: Für alle Lieferungen fehlt in den Verbringungserklärungen die Eintragung des Bestimmungsorts (oben A I 3 d ll), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee - ff; vgl. 1 c dd, d bb).

184: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 d bb, dd - kk) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

185: Der Abdruck eines Monate später - zumal hier am Ort der liefernden Klägerin - hergestellten angeblichen Empfänger-Stempels (oben A I d ll aaa - ccc) ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben aa; 1 b dd, ff).

186: bb) Keine Abholer-Vollmachten

187: Für alle angeblichen Lieferungen an D liegen keine Vollmachten für die Abholfahrer vor und ist deren Berechtigung zur Abholung für den Abnehmer - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 d) - auch nicht anderweitig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff).

188: cc) Abholer-Unterschriften nicht zuzuordnen

189: Ohne dass es danach für den unzureichenden Beleg- und Buchnachweis noch erheblich ist, kommt erschwerend hinzu, dass sich bereits die Unterschriften nicht ohne weiteres, das heißt nicht einfach und leicht nachprüfbar, einem Fahrer bzw. einer Ausweis- bzw. Passkopie zuordnen lassen (oben 1 b dd, ff; A I 3 c ll ddd, fff).

190: b) D: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

191: Abgesehen von den wie vorstehend jeweils durchgreifenden Mängeln des Beleg- und Buchnachweises ist dieser im Übrigen in allen Fällen widerlegt und ist auch deshalb, soweit kein objektiver Nachweis geführt wird oder Vertrauensschutz besteht (oben 1 d - f), die Steuerbefreiung nicht zu gewähren (oben 1 c).

192: Alle an D, F, fakturierten Rechnungen sind an eine Scheinfirma an einem Scheinsitz adressierte Scheinrechnungen (§ 41 Abs. 2 AO) zur Verdeckung tatsächlicher anderweitiger Lieferungen an bzw. zur Verfügung von T oder seiner Firma U ... in M.

193: aa) Die Überzeugung des Senats (§ 96 FGO), dass die Lieferungen an D nur zum Schein belegt werden, gründet sich bereits auf die jeweils nachträgliche Verwendung des Stempels D nach dessen Herstellung zugleich mit dem Stempel B am Ort der Klägerin in H (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa) und auf die Unglaubhaftigkeit des diesbezüglichen Klägervorbringens (oben 2 b aa).

194: Gegen den Klägervortrag betreffend Stempelbesorgung durch den nominellen D-Geschäftsführer anlässlich einer Auto-Abholung in H
"verschwunden und kam mit einem Stempel wieder"
(oben A V 1 e) spricht bereits die gemeinsame Abspeicherung beider Stempelabdrucke durch den Hersteller (oben 2 b aa; A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

195: Außerdem ist der Vortrag nicht nachvollziehbar erstens wegen des Zeitbedarfs für die Herstellung; ebenso wenig zweitens wegen der Distanzen zum Laden sowie drittens zwischen Laden und Hersteller (oben 2 b aa; A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

196: bb) Das vorstehende Ergebnis, dass es sich bei D in Y um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an bzw. zur Verfügung von T oder seiner Firma U ..., in M handelt, folgt gleichfalls aus folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und unbestrittenen - Umständen und Indizien:
aaa) eingetragene Sitzadresse in Y
- wohin die Distanzen von den Wohnorten der eingetragenen Geschäftsführer rund 500 bzw. 700 km betragen (oben 1 c cc; A I 3 d cc);
- ohne verfügbare Räumlichkeiten für Büro, Laden oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 d bb, dd);
- ohne Kommunikationsanschlüsse, Personal oder Geschäftsausstattung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 d bb, dd, gg);
bbb) eingetragener Geschäftsgegenstand ohne Bezug zum Autohandel (oben 1 c dd; A I 3 d dd).
ccc) kein Auftritt der Firma über Eintragung, vermeintliche Rechnungen, Stempel oder Belege hinaus, sondern
- unauffindbar ("untraceable", oben 1 c dd, f ii; oben A I 3 d dd) und
- keine Steuererklärungen oder -zahlungen (oben A I 3 a dd aaa);
ddd) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit D in Y bzw. den dort eingetragenen Geschäftsführern W oder Z - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten D, W oder Z (oben A I 3 d ee, gg - ii);
eee) tatsächliche Lieferungen der an D, Y, fakturierten Fahrzeuge
- an Abholfahrer laut Ausweiskopien aus Orten weit entfernt vom eingetragenen Sitz Y, aber deutlich näher am Ort der U von T in M, insbesondere AA mit rund 120 statt 600 km und BB mit rund 70 statt 520 km (oben 1 c cc; A I 3 d ll ddd, eee)
- gegen Barzahlung (oben 1 b ff, f ff; A I 3 d jj);
fff) größere Nähe des Wohnsitzes des eingetragenen Geschäftsführers und Firmen-Namensträgers W, auf dessen Namenszug die Unterschriften unter den nachträglich erstellten oder gestempelten Abholfahrer-Verbringungserklärungen hindeuten, zur U von T mit 120 km statt zum Sitzort Y mit rund 500 km (oben 1 c cc; A I 3 d cc, ll fff).

197: cc) Die vorbezeichneten Unterlagen (cc ddd - eee; oben A I 3 d) widerlegen zugleich die - im Übrigen unsubstanziierte - Behauptung der Klägerin, dass T die Verhandlungen über die hier interessierenden Lieferungen nur als Dolmetscher geführt habe (oben A V 1 d).

198: Im Übrigen kommt es für die Scheingestaltung nicht auf die Frage an, ob der eingetragene Geschäftsführer W, wenn er Verbringungserklärungen unterschrieben habe (vgl. oben A I 3 d ll fff), als Abholfahrer in H gewesen sei, was durch die Klägerin in Anbetracht der im Widerspruch zur Stempelherstellung stehenden Daten nicht substanziiert wird und wofür die Klägerin keinen Beweisantrag stellt bzw. Auslandsbeweis anbietet (oben A V 1 d).

199: c) D: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

200: Ebenso wenig wird ein objektiver Beweis geführt, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 c).

201: Zulassungen der Pkw zum Straßenverkehr in Italien reichen dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

202: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf denkbare Weiterlieferungen aufgrund von Weiterverkäufen durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

203: d) D: Kollusive Täuschung

204: aa) Nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) kommt es auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung nicht mehr an (oben 1 e).

205: bb) Gleichwohl liegt unter den vorliegenden Umständen auch die kollusive Täuschung vor.

206: Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem unsubstanziierten und unglaubhaftigen klägerseitigen Bestreiten (oben b aa; A V 1 d) - aus der
aaa) Unglaubhaftigkeit des Klägervortrags betreffend die hiesige Herstellung des verwendeten D-Stempels (oben b aa)
sowie aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b bb); insbesondere betreffend
bbb) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte des faktischen Geschäftsführers P - statt mit D bzw. deren eingetragenen Geschäftsführern W oder Z - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten D, W oder Z (oben A I 3 d ee, gg - ii);
ccc) tatsächliche Übergabe der an D, Y, fakturierten Fahrzeuge
- an Abholfahrer laut Ausweiskopien aus Orten weit entfernt vom eingetragenen Sitz Y, aber deutlich näher am Ort der U von T in M, insbesondere AA mit rund 120 statt 600 km und BB mit rund 70 statt 520 km (oben 1 c cc; A I 3 d ll ddd, eee)
- gegen Barzahlung (oben 1 b ff, f ff; A I 3 d jj);
ddd) größere Nähe des Wohnsitzes des eingetragenen Geschäftsführers und Firmen-Namensträgers W zur U von T mit 120 km statt zum Sitzort Y mit rund 500 km (oben 1 c cc; A I 3 d cc, ll fff).

207: e) D: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

208: a) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund des mangelbedingt unzureichenden Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

209: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

210: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a.
- wischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontaktort (oben b bb aaa - ddd) bzw.
- zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b bb ddd) sowie
- zwischen eingetragenem Geschäftsgegenstand und tatsächlichem Geschäft (oben 1 c dd; b bb bbb).

211: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff; d, e) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma oder ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) oder Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

212: 6. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN E ...

213: Obgleich die Klägerin ihre Klage hinsichtlich der begehrten Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen an E reduziert hat, bleiben diese vom Streitgegenstand Umsatzsteuer für das Streitjahr umfasst. Im Rahmen der Amtsermittlung nach § 76 FGO sind Saldierungen nicht von vornherein auszuschließen.

214: Die Klägerin hat ihre Klage nicht aufgrund tatsächlicher Verständigung reduziert. Sie erklärt, für Lieferungen an E werde die Steuerbefreiung für Lieferungen nach Dänemark nicht weiter beansprucht; die Klägerin nehme zur Kenntnis, dass die gelieferten Fahrzeuge nicht in Dänemark zum Straßenverkehr zugelassen worden seien (oben A V 1 f).

215: Rein vorsorglich schließt das Gericht im Übrigen eine Saldierung aus. Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in 10 Rechnungen an E fakturierten Lieferungen von 10 Pkw zum Nettopreis von zusammen 622.550 Euro (oben A 3 e).

216: Auch hier ist der Beleg- und Buchnachweis jeweils unvollständig: Unvollständige und daher so nicht ermittelbare Rechnungsadresse (oben A I 3 e hh); Verbringungserklärungen ohne Bestimmungsort, teils auch ohne Bestimmungsland oder nur Entwurf (oben A I 3 e pp - qq).

217: Im Übrigen ist der Belegnachweis widerlegt: Scheingestaltungen, fakturierte Pkw nicht in Dänemark zugelassen (oben A I 3 e ee, ff eee); keine Fahrzeuge in Dänemark gekauft oder verkauft (oben A I 3 e ff bbb); am eingetragenen Sitz keine Laden- oder Ausstellungsflächen (oben A I 3 e bb); keine Kommunikationsanschlüsse oder Bankverbindungen (oben A I 3 e dd); keine Unterlagen und keine Steuererklärungen über innergemeinschaftliche Erwerbe oder Lieferungen, Missing Trader (oben A I 3 e ff aaa, ccc); Widersprüche bei späteren Verbringungsdaten, Verbringungsorten und Verbringungsstaat (oben A I 3 e nn - oo); Feststellungen des Landgerichts H über die Zugehörigkeit des angeblichen Geschäftsführers CC und des in Dänemark verurteilten, als "..." aufgetretenen vermeintlichen Abholfahrers DD zu der durch EE geführten dänischen Tätergruppe (oben A I 3 e ff fff, gg); Personen-Identität des mittelbaren Firmeninhabers FF mit dem Geschäftsführer der weiteren dänischen Scheinfirma GG (oben A I 3 e ff bbb, ddd); zugleich in subjektiver Hinsicht: Verkaufshinweise in Rechnungskopien der Klägerin auf "... Fa. HH" und auf "..." - gemeint JJ, Geschäftsführer der italienischen Firma KK -, auf letzteren auch im Telefonverzeichnis unter "E" wie unter "KK JJ" (oben A I 3 e mm); Herstellung und Vervielfältigung von Vollmachten der E, z. T. in sprachlich widersprüchlicher Schreibweise, und Erstellung einer vorgeblichen Lieferbestätigung der E auf dem Computer der Klägerin (oben A I 3 e ii, ii ddd, jj).

218: Ein objektiver Abnehmer-Nachweis wird nicht geführt. Auch wenn es danach auf die kollusive Täuschung nicht mehr ankommt, liegt diese gemäß vorbezeichneten Beweisen zur subjektiven Tatseite vor. Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen.

219: II. NEBENENTSCHEIDUNGEN

220: 1. Die Übertragung der Neuberechnung folgt aus § 100 Abs. 2 Satz 2 UStG.

221: 2. Die Kostenlast der Klägerin ergibt sich aus § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO, da das FA nur zu einem geringen Teil (ca. 1/100) unterlegen ist.

222: 3. Gründe für eine Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO sind nicht ersichtlich (vgl. BFH-Beschlüsse vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584 Rz. 42; vom 19.03.2014 V B 26/13, BFH/NV 2014/ 1102).

Bundesfinanzhof Urteil, 19. März 2015 - V R 14/14

Tenor

: Die Revision des Klägers gegen das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 31. Januar 2014 1 K 3117/12 U wird als unbegründet zurückgewiesen.

: Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand

1: I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) fakturierte in den Streitjahren 2001 bis 2004 Gegenstände an die in Italien ansässige Firma CC, deren Geschäftsführer Herr v.B. war. Im Anschluss an eine Außenprüfung ging der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) davon aus, dass die Lieferungen an CC steuerpflichtig seien und erließ für die Streitjahre geänderte Umsatzsteuerbescheide.

2: Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg. Nach Auffassung des Finanzgerichts (FG) seien die Lieferungen nicht nach § 6a des Umsatzsteuergesetzes i.d.F. der Streitjahre (UStG) als innergemeinschaftliche Lieferungen steuerfrei. Der Kläger habe den Belegnachweis nicht erbracht. Dieser ergebe sich nicht aus den Frachtbriefen. Im Streitfall lägen Beförderungen, nicht aber Versendungen durch Beauftragung selbständig tätiger Dritter vor. Zudem enthielten die Frachtbriefe keine Angaben zu im Ausland gelegenen Auslieferungsorten. Die im Abholfall nach § 17a Abs. 2 Nr. 4 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung i.d.F. der Streitjahre (UStDV) erforderliche Versicherung fehle. Es sei nicht erkennbar, wer die Frachtbriefe ausgestellt habe. Auch die nachträglich erteilte Bestätigung begründe keinen Belegnachweis, da sie nicht von der Person stamme, die die Transporte tatsächlich durchgeführt habe. Der in der mündlichen Verhandlung angebotene Beweis sei nicht zu erheben gewesen, da die Zeugenaussage unerheblich gewesen sei.

3: Hiergegen wendet sich der Kläger mit seiner Revision. Die Lieferungen seien steuerfrei. Die Unternehmereigenschaft des Abnehmers CC sei unstreitig. Im Bestimmungsland Italien sei die Erwerbsbesteuerung durchgeführt worden. Streitig sei nur der physische Transport in den Bestimmungsmitgliedstaat. Im Streitfall sei durch den Abnehmer befördert worden. Das für den Abnehmer CC, einer juristischen Person, vertretungsberechtigte Organ, der als Zeuge angebotene v.B., habe die Beförderung nach Italien nachträglich bestätigt. Es sei bestätigt worden, dass "der Transport der Waren nach Italien erfolgte" und sämtliche Waren dem italienischen Unternehmen zugeführt worden seien. Der Bestimmungsort ergebe sich aus den Rechnungsanschriften. Das FG habe zu Unrecht den finanzbehördlichen Erörterungstermin ignoriert. Die objektive Beweislage könne nicht nur durch Belege nachgewiesen werden. Es bestehe ein Gleichrang aller Beweismittel. Das FG hätte den in der Verhandlung präsenten Zeugen vernehmen müssen.

4: Der Kläger beantragt,
das Urteil des FG aufzuheben und die Umsatzsteuerbescheide 2001 bis 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24. Juli 2012 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer 2001 um 116.122,91 €, die Umsatzsteuer 2002 um 126.429,70 €, die Umsatzsteuer 2003 um 426.665,48 € und die Umsatzsteuer 2004 um 237.907,69 € gemindert wird.

5: Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

6: Die Lieferungen seien steuerpflichtig. Der Belegnachweis sei nicht erbracht worden. Ein objektiv zweifelsfreies Feststehen erfordere, dass keine Zweifel am Vorliegen der Voraussetzungen für die Steuerfreiheit bestünden, so dass sich weitere Ermittlungen erübrigten. Es sei unklar, ob die Ware nach Italien oder nach Frankreich oder Spanien befördert worden sei. Die nachträgliche Bestätigung sei unbeachtlich, da die Bestimmungsorte nicht bekannt seien. Zweifel ergäben sich auch aus der Aussage des Buchhalters.

Entscheidungsgründe

7: II. Die Revision des Klägers ist unbegründet (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Recht entschieden, dass die Lieferungen des Klägers nicht als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei sind.

8


1. Nach § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG ist eine innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei, wenn die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:
"1. Der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,
2. der Abnehmer ist
a) ein Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat, ...
und
3. der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung."

9: Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit in den Streitjahren auf Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG). Steuerfrei sind danach "Lieferungen ..., die durch den Verkäufer oder durch den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb des in Artikel 3 bezeichneten Gebietes, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferungen an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt werden, der/die als solcher/solche in einem anderen Mitgliedstaat als dem Beginn des Versandes oder der Beförderung der Gegenstände handelt".

10: 2. Der Unternehmer hat die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV beleg- und buchmäßig nachzuweisen. Diesen Buch- und Belegnachweis hat der Kläger nicht erbracht.

11


Der Unternehmer soll gemäß § 17a Abs. 2 UStDV in den Fällen, in denen er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert, den Nachweis führen
"1. durch das Doppel der Rechnung (§§ 14, 14a des Gesetzes),
2. durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, insbesondere Lieferschein,
3. durch eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten sowie
4. in den Fällen der Beförderung des Gegenstands durch den Abnehmer durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern".

12: Die unionsrechtliche Befugnis zur gesetzlichen Anordnung eines Beleg- und Buchnachweises ergibt sich aus dem Einleitungssatz von Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG (vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 11. August 2011 V R 50/09, BFHE 235, 32, BStBl II 2012, 151, unter II.1.b). Danach ist die innergemeinschaftliche Lieferung nur "unter den Bedingungen, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch festlegen", steuerfrei.

13: a) Die zunächst erteilten Frachtbriefe wiesen nach den Feststellungen des FG entweder keine Bestimmungsorte oder lediglich Bestimmungsorte im Inland auf. Da sich der Mitgliedstaat der Erwerbsbesteuerung nach dem Bestimmungsort der Lieferung richtet, ist diese Angabe mit Blick auf die Korrespondenz von innergemeinschaftlicher Lieferung und innergemeinschaftlichem Erwerb (vgl. BFH-Urteil in BFHE 235, 32, BStBl II 2012, 151, unter II.2.a) nicht verzichtbar.

14: b) Soweit in den Frachtbriefen vereinzelt Bestimmungsorte in Frankreich oder Italien benannt waren, kam dem im Hinblick auf die vom FG zusätzlich festgestellte Unklarheit über die Person des Belegausstellers keine Bedeutung zu (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 12. Mai 2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, Leitsatz 1).

15: c) Einen Sonderfall, bei dem als Bestimmungsort der Unternehmensort des Abnehmers der Lieferung anzusehen ist (BFH-Urteil vom 17. Februar 2011 V R 28/10, BFHE 233, 331, unter II.3.c), hat das FG im Hinblick auf die unterschiedlichen Auslieferungsorte, die --soweit die Frachtbriefe überhaupt Angaben zu den Bestimmungsorten enthielten-- nach den Frachtbriefen in verschiedenen Mitgliedstaaten und dabei zum Teil im Inland lagen, zutreffend verneint. Ebenso enthielt die nachträglich erstellte Bestätigung keine Angaben zu den Bestimmungsorten der einzelnen Lieferungen.

16: 3. Die Steuerbefreiung ergibt sich auch nicht aus dem Unionsrecht. Die Mitgliedstaaten dürfen formelle Voraussetzungen für die Steuerbefreiung (siehe unter 2.) aufstellen. Die Richtlinie 77/388/EWG enthält keine Vorschrift, die sich mit dieser Frage befasst. Seit dem Wegfall der Kontrollen an den Grenzen zwischen den Mitgliedstaaten ist nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) in erster Linie anhand der von den Steuerpflichtigen vorgelegten Belege und abgegebenen Erklärungen zu prüfen, ob die Waren den Liefermitgliedstaat physisch verlassen haben (EuGH-Urteil Twoh International BV vom 27. September 2007 C-184/05, EU:C:2007:550, Rz 24, m.w.N.).

17: Vorliegend erfordern weder der Neutralitätsgrundsatz noch das Verhältnismäßigkeitsprinzip die Steuerbefreiung der streitigen Umsätze.

18: a) Der Neutralitätsgrundsatz gebietet die Steuerbefreiung auch dann, wenn der Steuerpflichtige zwar die formellen Anforderungen an den Nachweis der innergemeinschaftlichen Lieferung nicht oder nicht vollständig erfüllt, die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung indes unbestreitbar feststehen (EuGH-Urteil Collée vom 27. September 2007 C-146/05, EU:C:2007:549, Rz 31, 33). Das ist vorliegend aber gerade nicht der Fall.

19: b) Der Verhältnismäßigkeitsgrundsatz führt zu keinem anderen Ergebnis. Denn der Unternehmer ist grundsätzlich nicht berechtigt, den ihm obliegenden sicheren Nachweis der materiellen Anforderungen in anderer Weise als durch Belege und Aufzeichnungen zu führen. Ein Beweis durch Zeugen kommt als Ersatz für den gesetzlich vorgesehenen Buch- und Belegnachweis grundsätzlich nicht in Betracht, und zwar weder von Amts wegen (§ 76 Abs. 1 FGO) noch auf Antrag. Nur wenn der Formalbeweis ausnahmsweise nicht oder nicht zumutbar geführt werden kann, gebietet es der Verhältnismäßigkeitsgrundsatz, den Nachweis auch in anderer Form zuzulassen (vgl. dazu z.B. EuGH-Urteil Teleos u.a. vom 27. September 2007 C-409/04, EU:C:2007:548, Rz 52 ff.; Frye, Umsatzsteuer-Rundschau 2014, 753 ff.). Im Streitfall sind keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass der Kläger an der Führung des Buch- und Belegnachweises gehindert gewesen oder dieser für ihn unzumutbar gewesen sein könnte.

20: 4. Der Kläger hat keinen Anspruch auf Vertrauensschutz gemäß § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG.

21: Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl --wie hier-- die Voraussetzungen nach § 6a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, ist die Lieferung gemäß § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG gleichwohl steuerfrei, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte (vgl. zu den unionsrechtlichen Grundlagen BFH-Urteil vom 12. Mai 2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, Rz 29).

22: Dies setzt nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG voraus, dass der Unternehmer den Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV ihrer Art nach nachkommt (dazu BFH-Urteil in BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, Rz 30).

23: Daran fehlt es hier: Mit Blick auf die unvollständigen und zudem widersprüchlichen Angaben in den Frachtbriefen sowie den nur allgemeinen Angaben in der nachträglichen Bestätigung und den sich daraus ergebenden Mängeln des Belegnachweises ist das FG zu Recht davon ausgegangen, dass dem Kläger keine Steuerfreiheit aus Vertrauensschutzgründen zu gewähren ist.

24: 5. Die behaupteten Verfahrensmängel greifen nicht durch; der Senat sieht insoweit von einer weiteren Begründung ab (§ 126 Abs. 6 Satz 1 FGO).

25: 6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Finanzgericht Hamburg Urteil, 05. Feb. 2015 - 3 K 46/14

Tatbestand

1: (Anmerkung: Nur die Entscheidungsgründe des Urteils sind zur Veröffentlichung bestimmt.)

Entscheidungsgründe

2: B. Die zulässige Klage ist unbegründet mit Ausnahme der Umsatzsteuer auf die vom FA angenommene zweite Rechnung an A.

3: Nur bezüglich letzterer Position ist die angefochtene Umsatzsteuerfestsetzung 2003 vom 17. September 2007 (oben A II 12) in Gestalt der Änderungsbescheide vom 14. Februar 2008 (oben A II 13) und vom 8. Juli 2008 (oben A II 18) sowie der Einspruchsentscheidung vom 22. März 2011 (oben A II 19) rechtswidrig und wird die Klägerin in ihren Rechten verletzt (§ 100 Abs. 1 FGO).

4: I. INNERGEMEINSCHAFTLICHE LIEFERUNGEN

5: Zu Recht hat das FA die von der Klägerin ausgeführten Pkw-Lieferungen 2003, soweit sie als innergemeinschaftliche Lieferungen an die Firmen B (unten 2), C (unten 3), A (unten 4), D (unten 5) und E (unten 6) fakturiert wurden, der Umsatzsteuer unterworfen und damit die Befreiung gemäß § 4 Nr. 1 Bstb. b i. V. m. § 6a UStG versagt (unten 1).

6: Lediglich die vom FA angenommene zweite Rechnung der Klägerin an A über einen Pkw und dessen Lieferung durch die Klägerin sind nicht ersichtlich und nicht zu besteuern (unten 4).

7: 1. VORAUSSETZUNGEN DER UMSATZSTEUERBEFREIUNG

8: a) Befreiungstatbestand

9: aa) Eine steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferung setzt eine im Inland steuerbare Lieferung voraus (§ 1 Abs. 1 Nr. 1, § 3 Nr. 1a UStG; Art. 28c Teil A Bstb. a der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Richtlinie 77/388/EWG -, jetzt Art. 138 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem -MwStSystRL-).

10: Gegenstand der Lieferung muss ein körperlicher Gegenstand sein, der vom liefernden Unternehmer, vom Abnehmer oder von einem vom liefernden Unternehmer oder vom Abnehmer beauftragten Dritten in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet wird. Eine solche Lieferung gilt dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer oder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG, Art. 28c Teil A Bstb. a Richtlinie 77/388/EWG, Art. 138 Abs. 1 MwStSystRL). Nach der Rechtsprechung des EuGH setzt eine innergemeinschaftliche Lieferung voraus, dass die Befugnis, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, auf den Erwerber übergegangen ist und der gelieferte Gegenstand vom Lieferstaat in einen anderen Mitgliedstaat physisch verbracht worden ist (EuGH-Urteil vom 27.09.2007 Rs. C-409/04 "Teleos", BStBl II 2009, 70).

11: bb) Innergemeinschaftliche Lieferungen sind steuerfrei unter den Voraussetzungen von § 4 Nr. 1 Bstb. b und § 6a UStG.

12: Eine gemäß § 4 Nr. 1 Bstb. b UStG steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung liegt nach § 6a Abs. 1 Satz 1 vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1. Der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,
2. der Abnehmer ist
a) ein Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b) eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c) bei der Lieferung eines neuen Fahrzeuges auch jeder andere Erwerber
und
3. der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung.

13: cc) Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung im Streitzeitraum auf Art. 28c Teil A Bstb. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG (vgl. nunmehr entsprechend Art. 138 Abs. 1 i. V. m. Art. 131 MwStSystRL).

14: Steuerfrei sind unter den Bedingungen, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch festlegen, danach "... die Lieferungen von Gegenständen im Sinne des Artikels 5, die durch den Verkäufer oder durch den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb des in Artikel 3 bezeichneten Gebietes, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferungen an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt werden, der/die als solcher/solche in einem anderen Mitgliedstaat als dem des Beginns des Versands oder der Beförderung der Gegenstände handelt".

15: b) Beleg- und Buchnachweis

16: aa) Der Unternehmer kann grundsätzlich die Steuerfreiheit für die innergemeinschaftliche Lieferung in Anspruch nehmen, wenn er die nach § 6a Abs. 3 UStG i. V. m. §§ 17a ff. UStDV bestehenden Pflichten über den Beleg- und Buchnachweis erfüllt (BFH-Urteile vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, unter II 3 b; vom 12.05.2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II B 2 b).

17: Diese Nachweisvorschriften sind im Rahmen des vorgenannten Gestaltungsspielraums der Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch (oben a cc) unionsrechtskonform (ständ. Rspr.; z. B. Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2014, 1166, Juris Rz. 51; FG Nürnberg vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244 m. w. N.; BFH vom 12.05.2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511 Rz. 21 m. w. N.; vgl. EuGH vom 09.10.2014 C-492/13, Umsatzsteuer-Rundschau -UR- 2014, 943 Rz. 27); wie auch die entsprechenden Nachweisregelungen für Ausfuhren i. S. d. § 6 UStG (BFH-Urteil vom 28.08.2014 V R 16/14, BFHE 246, 573, BStBl II 2015, 46).

18: bb) Den Belegnachweis soll der Unternehmer dabei gemäß § 17a Abs. 2 UStDV in der im Streitjahr 2003 geltenden Fassung in den Fällen führen, in denen er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert,

1. durch das Doppel der Rechnung (§§ 14, 14a des Gesetzes),
2. durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, insbesondere Lieferschein,
3. durch eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten
sowie
4. in den Fällen der Beförderung des Gegenstands durch den Abnehmer durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern.

19: Hinsichtlich der inhaltlichen Anforderungen an den Belegnachweis in Abholfällen ist zu berücksichtigen, dass § 17a Abs. 2 UStDV eine Sollvorschrift über die an den Nachweis nach § 17a Abs. 1 UStDV zu stellenden Anforderungen ist. Das Fehlen einer der in § 17a Abs. 2 UStDV genannten Voraussetzungen führt deshalb nicht zwangsläufig dazu, dass der Belegnachweis als nicht geführt zu beurteilen ist (BFH-Urteil vom 07.12.2006 V R 52/03, BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420).

20: cc) Für den Buchnachweis nach § 17c Abs. 2 UStDV in der im Streitjahr 2003 geltenden Fassung soll der Unternehmer regelmäßig Folgendes aufzeichnen:

1. den Namen und die Anschrift des Abnehmers;
2. den Namen und die Anschrift des Beauftragten des Abnehmers bei einer Lieferung, die im Einzelhandel oder in einer für den Einzelhandel gebräuchlichen Art und Weise erfolgt;
...
9. den Bestimmungsort im übrigen Gemeinschaftsgebiet.

21: dd) Eindeutig und leicht nachprüfbar müssen die Voraussetzungen der Steuerbefreiung aus der Buchführung zu ersehen sein (§ 17c Abs. 1 Satz 2 UStDV; vgl. Urteile Sächsisches FG vom 12.03.2014 2 K 1127/13, Mehrwertsteuerrecht -MwStR- 2014, 619, Juris Rz. 23, Rev. XI R 15/14; FG Nürnberg vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244).

22: Daran fehlt es bei konkreten Zweifeln, während mündliche Ergänzungen nicht genügen (vgl. Sächsisches FG, Beschluss vom 04.03.2014 4 V 297, 13, Juris Rz. 14; Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166, Juris Rz. 55; FG München vom 21.03.2013 14 K 2542/11, Juris).

23: ee) Von herausgehobener Bedeutung sind für die Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen wie für die Sicherstellung der Erwerbsbesteuerung diejenigen vorbezeichneten Nachweise, die sich auf den Lieferweg und den Verbleib, den Bestimmungsort und die Identität des Abnehmers sowie des Ausstellers der Empfangsbestätigung und der Versicherung über die Beförderung beziehen (vgl. Urteile FG Düsseldorf vom 14.03.2014 1 K 4566/10 U, EFG 2014, 1526; BFH vom 07.12.2006 V R 52/03, BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420).

24: Anstelle eines fehlenden Bestimmungsort-Belegs genügt deshalb die Rechnungs- bzw. Firmensitzanschrift zumindest dann - entgegen der Auffassung der Klägerin (oben A V 1 a bb, cc) - nicht, wenn der Lieferweg unklar ist (vgl. BFH-Urteil vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407; anders noch frühere Rspr. bei unstreitiger Lieferung an Unternehmenssitz, vgl. Urteile BFH vom 07.12.2006 V R 52/03, BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420; FG Rheinland-Pfalz vom 10.02.2005 6 K 1738/03, DStR-Entscheidungsdienst -DStRE- 2006, 1290).

25: Wenn der Abholbeauftragte mit dem passenden Geldbetrag erscheint, lässt sich daraus - entgegen der Auffassung der Klägerin (oben A V 1 d) - nicht schließen, wer und wo der Auftraggeber und tatsächliche Abnehmer ist.

26: ff) Bei Barverkäufen hochwertiger Pkw sind erst recht besonders hohe Anforderungen an diese Nachweispflichten zu stellen (vgl. BFH-Urteil vom 15.07.2004 V R 1/04, BFH/NV 2005, 81, unter II 2 b). Diese Nachweis-Anforderungen sind gemäß aktueller Rechtsprechung zum Beispiel in folgenden Fällen nicht erfüllt:
- bezüglich Abnehmer, Lieferweg und Bestimmungsort (oben ee) widersprüchliche Belege (FG München, Urteil vom 30.07.2013 2 K 155/12, Juris);
- betreffend Identifizierung des Abholers und tatsächlichen Abnehmers widersprüchliche Belege (BFH-Urteil vom 26.11.2014 XI R 37/12, Juris);
- unvollständige Ausweiskopie (Sächsisches FG, Urteil vom 04.03.2014 4 V 297/13, Juris);
- unklare Unterschrift und Identität des Beauftragten (FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166);
- nicht nachgewiesene Abholer-Vollmacht oder wenigstens nachprüfbare Abhol-Berechtigung (Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11 zu § 6a Abs. 4 UStG, Juris; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11; BFH vom 25.04.2013 V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453; z. T. entgg. BFH-Urteil vom 23.04.2009, BFHE 225, 243; BStBl II 2010, 509);
- fehlende datierte Empfangsbestätigung, nicht zuzuordnende Unterschrift ohne Vertretungszusatz, ohne Ausweiskopie nicht nachgewiesene Identität und Vertretungsberechtigung des Abholers (FG München, Urteil vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris);
- mit Stempel des angeblichen Abnehmers versehene undatierte und nachträglich gefaxte Verbringungsbestätigung, nicht mit Passkopien der Abholer übereinstimmende unleserliche Unterschriften (FG München, Urteil vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris, Rev. V R 38/14);
- mit Stempel der Empfängerin ohne oder mit Unterschrift am Ort der Verkäuferin erstellte Belege ohne Gebrauchsspuren (FG Nürnberg, Urteil vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244);
- Stempel und bloßes Kürzel unter Liste des Lieferers (FG Düsseldorf, Urteil vom 31.01.2014 1 K 3117/12 U, Juris, Rev. V R 14/14);
- fehlende Nachweise des Lieferwegs und Bestimmungsorts (oben ee), der Identitäten der Abholer und des wahren Abnehmers, Ausweiskopien ohne Ortsangabe, mit Ausweis nicht übereinstimmende unleserliche Unterschriften (BFH-Beschluss vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584);
- fehlende Angaben zu Ort und Datum der Übernahme sowie zum Bestimmungsort (oben ee; FG Hamburg, Urteil vom 07.06.2013 5 K 61/10, EFG 2014, 160, Juris Rz. 64);
- fehlender Bestimmungsort-Beleg (oben ee; BFH-Beschluss vom 19.03.2014 V B 26/13, BFH/NV 2014, 1102);
- in Verbringungserklärung fehlender Bestimmungsort nicht durch Rechnungsanschrift ersetzbar (oben ee; FG Düsseldorf, Urteil vom 14.03.2014 1 K 4566/10 U, EFG 2014, 1527, Rev. XI R 20/14).

27: gg) Kommt der Unternehmer den formellen Nachweispflichten nicht oder nur unvollständig nach, ist von der Steuerpflicht der Lieferung auszugehen, soweit nicht der objektive Nachweis geführt wird (vgl. unten d - e; BFH-Urteile vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957).

28: c) Widerlegter oder bezweifelter Beleg- und Buchnachweis

29: aa) Außerdem ist die Steuerbefreiung nicht zu gewähren, wenn sich die Nachweisangaben bei einer Überprüfung als unzutreffend erweisen (z. B. nachträglich unzutreffend erstellter Beleg, BFH-Urteil vom 18.07.2002 V R 3/02, BFHE 199, 80, BStBl II 2003, 616) oder wenn an der inhaltlichen Richtigkeit der Angaben zumindest berechtigte bzw. nicht ausgeräumte Zweifel bestehen, die der Unternehmer nicht durch objektive Nachweise ausräumen kann (unten d - e), und wenn insoweit kein Vertrauensschutz zu gewähren ist (unten f; vgl. BFH-Urteile vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, BStBl II 2011, 957; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957).

30: bb) Widerlegt oder berechtigt in Zweifel gezogen werden die vorgelegten Nachweisangaben ggfs. durch anderslautende zwischenstaatliche - etwa aufgrund Rechts- oder Amtshilfe erlangte - Auskünfte, die durch das Gericht gemäß § 96 FGO verwertet werden können; insbesondere Indizien wegen zweifelhafter Abnehmer-Firmen oder Abnahmen oder wegen fehlender Fahrzeug-Zulassungen am Bestimmungsort (vgl. Sächsisches FG, Beschluss vom 04.03.2014 4 V 297/13, Juris Rz. 26; Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166, Juris Rz. 52; FG Nürnberg vom 14.05.2013 2 K 568/11, EFG 2013, 1273, Juris Rz. 41; FG Baden-Württemberg vom 09.06.2008 9 K 408/04, Juris Rz. 55, 63).

31: cc) Weitere Indizien zur Widerlegung oder zur berechtigten Bezweifelung des danach nicht mehr ausreichenden Beleg- und Buchnachweises ergeben sich ggfs. aus auffälligen Distanzen zwischen angeblichem Abnehmersitz und weiter entferntem Geschäft oder Ort, wohin die Autos nach weiteren Unterlagen wahrscheinlicher verbracht wurden (z. B. mehrere 100 km, vgl. FG Nürnberg, Urteil vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244 zu 5, Juris Rz. 65).

32: dd) Widerlegt oder berechtigt in Zweifel gezogen und deshalb ungenügend wird der Beleg- und Buchnachweis im Übrigen durch Erkenntnisse oder Indizien für Scheingeschäfte, für eine Scheinfirma oder einen Scheinsitz. Eine Scheinfirma liegt nicht stets schon dann vor, wenn eine Gesellschaft sich nach Leistungsaustausch ihren steuerlichen Verpflichtungen entzieht (Missing Trader) und an ihrem eingetragenen Sitz nur (noch) über eine Briefkastenanschrift verfügt. Vielmehr kommt es auch darauf an, ob sie tatsächlich die Geschäfte ausführt und dazu aufgrund ausreichender Kapital- und sonstiger Ausstattung überhaupt in der Lage ist oder ob sie nur als Rechtsmantel zur unlauteren Abwicklung von wirtschaftlichen Vorgängen verwendet wird. Abzustellen ist für Scheingestaltungen auf die Gesamtschau der Indizien; zum Beispiel:
- angeblicher Geschäftssitz des vermeintlichen Abnehmers bei einem branchenfremden Unternehmen oder Büroservice;
- keine eigenen oder gemieteten Geschäftsräume, kein Verkaufs- oder Lagerraum, kein eigenes Mobiliar, keine Kassenführung, kein Bankkonto, kein sonst gehaltenes Vermögen, keine Buchführung oder keine aufbewahrten Geschäftsunterlagen an der angeblichen Adresse;
- an der angeblichen Adresse mangelnde eigene Geschäftstätigkeit oder fehlende Wahrnehmung von Geschäftsleitungs- und Arbeitgeberfunktion oder Behördenkontakten über die Anmeldung oder Gründung hinaus;
- keine Mitwirkung der Mitarbeiter des an der angeblichen Adresse tätigen fremden Unternehmens bei den angeblichen Geschäften mit der Abnehmerfirma;
- keine Geschäftsanbahnung oder -abwicklung über die angebliche Adresse; Kommunikation nur mobil oder mit Dritten;
- Unstimmigkeiten oder Abweichungen bei angegebenen gesetzlichen und anderen Vertretern, bei Kontaktdaten, bei Geschäftsgegenstands-Bezeichnungen, bei Eintragungen im Handels- oder Gewerberegister
(vgl. insges. u. mit weiteren Bsp. FG Hamburg, Beschluss vom 26.10.2010 im Parallelfall 3 V 85/10, EFG 2011, 1111, DStRE 2011, 1073; BFH-Urteil vom 19.04.2007 V R 48/04, BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315 Rz. 50; FG Hamburg, Beschluss vom 23.09.2005 im Parallelfall III 71/05, Juris, oben A VI 8 a; BFH-Beschluss vom 04.02.2003 V B 81/02, BFH/NV 2003, 670 m. w. N.; FG Hamburg, Urteil vom 04.08.1998 II 39/97, EFG 1999, 193, Internationales Steuerrecht -IStR- 1999, 47 m. Anm. Hardt, IStR 1999, 50, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht -UVR-1999, 72, nachgehend BFH-Beschluss vom 10.05.1999 V B 1/99, BFH/NV 1999, 1526; FG Hamburg Beschlüsse vom 23.02.1998 II 83/97, DStRE 1998, 929, EFG 1998, 1294, IStR 1998, 543, Bespr. Hardt, KFR F. 7 UStG § 15, 3/98 H 10/98 S. 353; vom 29.10.1996 II 118/96, IStR 1997, 88, EFG 1997, 508; BFH-Urteil vom 27.06.1996 V R 51/93, BFHE 181, 197, BStBl II 1996, 620).

33: ee) Zur Frage des Vorhandenseins der Flächen, Gebäude oder sonstigen Ausstattung in der örtlichen und räumlichen Situation an der zu prüfenden Adresse sind Erkenntnisse aus Google-Earth und -Street-View von Amts wegen heranzuziehen und ohne weiteres - als allgemein bekannt bzw. zugänglich - verwertbar (vgl. z. B. FG Hamburg, Urteil vom 18.02.2014 3 K 257/13, Juris Rz. 3; OLG Köln, Beschluss vom 20.03.2012 III-1 RBs 65/12, Juris Rz. 30; VG Gelsenkirchen, Beschluss vom 08.09.2011 5 L 754/11, Juris Rz. 54).

34: d) Objektiver Nachweis der Befreiungsvoraussetzungen

35: aa) Ausnahmsweise ist trotz Nichterfüllung der formellen Beleg- und Buchnachweispflichten aus §§ 17a, 17c UStDV oder nach berechtigten Zweifeln die Steuerbefreiung zu gewähren, wenn letztlich objektiv zweifelsfrei bewiesen wird oder feststeht, dass die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG vorliegen (Urteile FG Berlin-Brandenburg vom 09.10.2014 5 K 5225/12, Juris Rz. 19 ff., Rev. V R 53/14; BFH vom 24.07.2014 V R 44/13, BFHE 246, 207, BStBl II 2014, 955, Rz. 19; vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, unter II 3 c; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, unter II 1 c und II 3; vom 06.12.2007 V R 59/03, BFHE 219, 469, BStBl II 2009, 57).

36: bb) Dazu gehört insbesondere der Beweis, wer an welchem Bestimmungsort wahrer Empfänger der jeweiligen Lieferung ist bzw. wo und bei welchem vertraglichen Abnehmer die Lieferung tatsächlich "bewirkt" (effected, effectué) wurde. Auf diesen Beweis kommt es deshalb entscheidend an, weil ansonsten das Ziel nicht erreicht werden kann, Steuereinnahmen dadurch auf den Bestimmungsmitgliedstaat zu verlagern, dass der Erwerber der innergemeinschaftlichen Lieferung in diesem Mitgliedstaat Schuldner der Umsatzsteuer auf den Erwerb bzw. der Einfuhrumsatzsteuer ist (vgl. § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG; oben a bb).

37: So reicht beispielsweise der bloße Beweis von Fahrzeug-Zulassungen im Bestimmungsland - vgl. unten dd - nicht aus (BFH, Urteile vom 26.11.2014 XI R 37/12, BFH/NV 2015, 358 Rz. 42 ff.; vom 25.04.2013 V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453, Rz. 45; Beschluss vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584 Rz. 23, 27, 32; Urteile FG Nürnberg vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244; vom 14.05.2013 2 K 568/11, EFG 2013, 1273; FG München vom 21.03.2013 14 K 2542/11, Juris Rz. 41, 47).

38: cc) Den objektiven und zweifelsfreien Beweis hat der Verkäufer mittels vorhandener Beweismittel zu führen, ohne dass weitere Ermittlungen notwendig werden; dabei trägt er die Feststellungslast bzw. objektive Beweislast (vgl. Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166; ferner z. T. EuGH vom 06.09.2012 C-273/11 "Mecsek-Gabona", Juris). Er hat gegensätzliche Erkenntnisse oder Indizien zu widerlegen und kann dazu keine behördlichen oder gerichtlichen Ermittlungen von Amts wegen verlangen (Urteile FG Düsseldorf vom 31.01.2014 1 K 3117/12 U, Juris; BFH vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 23; V R 10/11, BFH/NV 2013, 832, Rz. 41, 45); insbesondere auch keine zwischenstaatlichen Auskunftsersuchen (Urteile FG München vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris Rz. 53; Hessisches FG vom 14.04.2011 6 K 1390/08, Juris Rz. 33; FG Köln vom 17.04.2008 10 K 4864/07, EFG 2008, 1334, Juris Rz. 21, 25; EuGH vom 27.09.2007 C-184/05 "Twoh" , BStBl II 2009, 83, UR 2007, 745).

39: dd) Soweit die Klägerin für den objektiven Nachweis - entgegen oben bb - allein eine Zulassung gelieferter Fahrzeuge im Bestimmungsland für ausreichend hält und sich dafür auf die BFH-Urteile vom 24.07.2014 V R 44/13 (BFHE 246, 207, BStBl II 2014, 955) und vom 21.05.2014 V R 34/13 (BFHE 246, 232, BStBl II 2014, 914) bezieht (vgl. oben A V 1 a aa, bb, cc bbb, dd bbb), ergibt sich dazu nichts aus diesen Entscheidungen.

40: In ersterer wurde eine zu prüfende leichtfertige Steuerverkürzung i. S. d. § 378 AO abgegrenzt gegenüber der ggfs. zu versagenden Steuerbefreiung (dort Rz. 19-22).

41: In letzterer waren die objektiven Nachweise der Verbringung und des Erwerbers unproblematisch. Unstreitig hatte ein gewerblicher Yacht-Vercharterer seine Yacht für eigene unternehmerische Zwecke nach Palma de Mallorca verbracht (dort Rz. 2-8, 30 ff., insbes. Rz. 45). Gestritten wurde stattdessen u. a. über die steuerlichen Konsequenzen aus seiner dort unterlassenen Erwerbs-Anmeldung und -Versteuerung, insbesondere über die Frage einer die Steuerbefreiung ausschließenden Steuerhinterziehung (dort Rz. 46 ff.).

42: e) Ausschluss der Steuerbefreiung bei kollusiver Täuschung

43: Selbst wenn die formalen Voraussetzungen der Steuerbefreiung erfüllt sind (Beleg- und Buchnachweis; oben b) oder der Beweis des tatsächlichen Empfängers und Lieferorts geführt werden könnte (objektiver Nachweis; oben c), ist die Steuerbefreiung ausgeschlossen nach Täuschung über den wahren Abnehmer bzw. nach Verschleierung seiner Identität, wodurch die Besteuerung des Erwerbs im Bestimmungsland verhindert wird, oder bei bewusster Beteiligung an einer auf der nachfolgenden Handelsstufe einer Lieferkette begangenen Umsatzsteuerhinterziehung (Urteile EuGH vom 18.12.2014 C-131/13 "Italmoda", Der Betrieb -DB- 2015, 38, BB 2015, 544; BFH vom 26.11.2014 XI R 37/12, Juris Rz. 60; BFH-Beschluss vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584 Rz. 42 m. w. N.).

44: So liegt der Fall insbesondere, wenn der inländische Verkäufer im kollusiven Zusammenwirken mit dem tatsächlichen Abnehmer die Lieferung an einen Zwischenhändler vorgetäuscht hat, um dem tatsächlichen Abnehmer die Steuerhinterziehung zu ermöglichen (Urteile BGH vom 19.03.2013 1 StR 318/12, Neue Zeitschrift für Wirtschafts-, Steuer- und Unternehmensstrafrecht -NZWiSt- 2014, 73; BFH vom 11.08.2011 V R 50/09, BFHE 235, 32; BStBl II 2012, 151, vorgehend FG Baden-Württemberg vom 12.11.2009 12 K 273/04, EFG 2010, 673; FG Hamburg, Beschluss vom 26.10.2010 3 V 85/10, EFG 2011, 1113, DStRE 2011, 1073, EFG 2010, 673, Juris Rz. 264 m. w. N. u. Bsp. im Parallelfall AAA, oben A II 1, IV, VI 8 a; zu Schein-Gestaltungen vgl. oben c bb - dd).

45: Werden diese Lieferungen durch den inländischen Verkäufer gleichwohl als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung erklärt, macht er gegenüber den Finanzbehörden unrichtige Angaben i. S. von § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO und verkürzt dadurch die von ihm geschuldete Umsatzsteuer (BFH-Urteil vom 21.05.2014 V R 34/13, BFHE 246, 232, BStBl II 2014, 914 Rz. 50; BGH-Beschluss vom 20.11.2008 1 StR 354/08, BGHSt 53, 45; Deutsches Steuerrecht -DStR- 2009, 577; nachgehend BVerfG-Beschluss vom 16.06.2011 2 BvR 542/09, DStRE 2012, 279).

46: Denn in diesen Fällen, in denen ernsthafte Gründe zu der Annahme bestehen, dass der mit der fraglichen Lieferung zusammenhängende innergemeinschaftliche Erwerb im Bestimmungsland der Zahlung der Mehrwertsteuer entgehen könnte, muss der Ausgangsmitgliedstaat grundsätzlich dem Lieferer der Gegenstände die Befreiung verweigern und ihn verpflichten, die Steuer nachzuentrichten, um zu vermeiden, dass der fragliche Umsatz jeglicher Besteuerung entgeht (EuGH-Urteil vom 07.12.2010 C-285/09 "R.", BStBl II 2011, 846; vorgehend BGH-Beschluss vom 07.07.2009 1 StR 41/09, DStR 2009, 1688).

47: f) Vertrauen auf unrichtige Abnehmer-Angaben

48: Auch wenn bei einer als steuerfrei behandelten Lieferung die Befreiungs-Voraussetzungen nach § 6a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, genießt ein gutgläubiger Verkäufer Vertrauensschutz und ist nach § 6a Abs. 4 UStG die Lieferung gleichwohl als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte.

49: aa) Diese Regelung entspricht der zu Art. 28c Teil A Bstb. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG bzw. Art. 138 Abs. 1 i. V. m. Art. 131 MwStSystRL entwickelten Rechtsprechung des EuGH (vgl. Urteile FG München vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris Rz. 56; BFH vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 17; V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453, Rz. 29; EuGH vom 27.09.2007 C-409/04 "Teleos", BStBl II 3009, 70, UR 2007, 774, Rz. 65 f.).

50: bb) Die Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG setzt voraus, dass der Unternehmer den Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i. V. m. §§ 17a ff. UStDV ihrer Art nach nachkommt. Maßgeblich ist hierfür die formelle Vollständigkeit, nicht aber auch die inhaltliche Richtigkeit der Beleg- und Buchangaben, da § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG das Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben schützt. Die Frage des Vertrauensschutzes ergibt sich damit erst, wenn der Unternehmer aufgrund der Sorgfaltspflichten eines ordentlichen Kaufmannes seinen Nachweispflichten vollständig nachgekommen ist (BFH-Urteile vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 21; V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453, Rz. 33; vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188 Rz. 32; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, Rz. 29 f.).

51: cc) Die damit vorausgesetzte formelle Vollständigkeit der nach § 6a Abs. 3 UStG vorgeschriebenen Nachweise bezieht sich auf die Beleg- und Buchnachweispflichten gemäß §§ 17a, 17c UStDV und deren bereits ausgeführten Umfang (oben 1 b, insbes. ee - ff mit beispielhaft zitierter Rspr.); und zwar zum Zeitpunkt der Lieferung und nicht auf nachträgliche Belege (BFH-Urteil vom 18.07.2002 V R 3/02, BFHE 199, 80, BStBl II 2003, 616).

52: dd) Erst nach der formellen Nachweis-Vollständigkeit ist die Gutgläubigkeit des Verkäufers zu prüfen, nämlich ob der Unternehmer die Unrichtigkeit der vom Abnehmer stammenden und übernommenen Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte.

53: ee) Ausgeschlossen ist der Vertrauensschutz und damit die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung, wenn objektive Anhaltspunkte darauf schließen lassen, dass der Verkäufer wusste oder hätte wissen müssen, dass der von ihm bewirkte Umsatz mit einer Steuerhinterziehung des Erwerbers verknüpft war, und der Verkäufer nicht alle ihm zur Verfügung stehenden zumutbaren oder vernünftiger Weise zu verlangenden Maßnahmen ergriffen hat, um sicherzustellen, dass der von ihm getätigte Umsatz nicht zu einer Beteiligung an einer Steuerhinterziehung führt.

54: Dabei rechtfertigen sich hohe Anforderungen aus dem von der Richtlinie 77/388/EWG angestrebten Ziel der Bekämpfung von Missbrauch, Steuerumgehung und -hinterziehung (vgl. Urteile EuGH vom 18.12.2014 C-131/13 "Italmoda", DB 2015, 38, Rz. 50, 62, 64, 69; vom 09.10.2014 C-492/13 "Traum EOOD", UR 2014, 943, Rz. 42; vom 06.09.2012 C-273/11 "Mecsek-Gabona", DStR 2012, 1917, UR 2012, 796).

55: ff) Die Zumutbarkeit von Maßnahmen richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls. Da beim Handel mit Kraftfahrzeugen auf dem grauen Markt sowie beim (dort u. U. üblichen) Barverkauf von hochwertigen Pkw in das Ausland mit Abholung durch einen Beauftragten ein erhebliches umsatzsteuerrechtliches Missbrauchspotenzial besteht, ist in diesen Fällen der Rahmen des Zumutbaren weit zu ziehen. Bestehen Anhaltspunkte für Zweifel an der Richtigkeit der Angaben des Abnehmers oder seines angeblichen Beauftragten, so ist der Unternehmer verpflichtet, Nachforschungen bis zur Grenze der Zumutbarkeit anzustellen (BFH-Urteile vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 28 ff.; vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 35 ff. m. w. N.).

56: gg) Unter diesen Umständen genügen für die dem ordentlichen Kaufmann obliegende Sorgfalt nicht die - von der Klägerin (oben A II 15, V 1 a dd, d) angeführte - Einholung einer Bestätigung der USt-Ident-Nummer sowie die Abfragen der Handelsregister-Eintragung oder Gewerbeanmeldung der vermeintlichen Abnehmerfirma (Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11, Juris Rz. 24; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris Rz. 44 m. w. N.).

57: hh) Je nach den Gesamtumständen und danach möglichen Zweifeln obliegt es dem Unternehmer, sich nötigenfalls über seinen wahren Geschäftspartner und dessen tatsächlichen Geschäftssitz durch dortige Kontaktaufnahme oder persönlich zu vergewissern, wenn es darauf umsatzsteuerlich ankommt (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 11.02.2014 3 V 241/13, Juris Rz. 81 ff.; BFH-Urteil vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 28 ff.; FG Hamburg, Beschluss vom 26.10.2010 im Parallelfall 3 V 85/10, EFG 2011, 1111, DStRE 2011, 1073 zu 2 d, e, Juris Rz. 255, 257; oben A VI 8 a).

58: ii) Konkrete Anhaltspunkte für Zweifel an der Richtigkeit der Angaben des Abnehmers und für die Notwendigkeit sorgfältiger weiterer Nachforschungen können sich in diesen Fällen beispielsweise aus folgenden Umständen ergeben:
- Es besteht keine längere Geschäftsbeziehung zwischen dem Unternehmer und dem angeblichen Abnehmer und der Unternehmer hat keine Kenntnis von der Vertretungsberechtigung der für den Abnehmer auftretenden Person (vgl. Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11, Juris Rz. 22; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris Rz. 42; BFH vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 39; FG Köln vom 27.01.2005 10 K 1367/04, EFG 2005, 822).
- Das Geschäft mit dem vermeintlichen Abnehmer wird nicht an dessen Geschäftssitz oder nur mobil oder durch einen Dritten angebahnt und der Abnehmer tritt nur in Begleitung oder kaum bzw. nur auf dem Papier in Erscheinung (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 11.02.2014 3 V 241/13, Juris, Rz. 86; Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11, Juris, Rz. 23; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris, Rz. 42; BFH vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 31; vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 39).
- Fehlende Nachvollziehbarkeit des Markt- und Internetauftritts oder -angebots oder des Email- und Schriftverkehrs, z. B. fehlende Faxkennung des vermeintlichen Abnehmers, oder widersprüchliche Angaben des Abnehmers, z. B. örtlich nicht passende Faxkennung oder Telefonnummer des Abnehmers (vgl. BFH-Urteil vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 39);
- im Hinblick auf den Umsatzumfang nicht ausreichend nachvollziehbare personelle Kapazitäten, Geschäftsausstattung oder Logistik des angeblichen Geschäftspartners oder Auffälligkeiten in seiner Person (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 11.02.2014 3 V 241/13, Juris, Rz. 84 f.);
- sonstige Unregelmäßigkeiten, Ungereimtheiten oder Auffälligkeiten ähnlich wie bei den vorbeschriebenen Mängeln von Beleg- und Buchnachweisen (vgl. oben b ff, c dd; FG München, Urteil vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris, Rz. 60, Rev. V R 38/14) oder bei der Unterschrift (BFH-Urteil vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407 Rz. 26).

59: 2. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN B ...

60: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in 49 Rechnungen an B fakturierten Lieferungen von 57 Fahrzeugen zum Nettopreis von 3.066.800 Euro - nach Abzug von 3 Gutschriften - (oben A 3 a).

61: Der Beleg- und Buchnachweis ist jeweils unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

62: a) B: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

63: Für sämtliche an B fakturierten Lieferungen fehlt es bereits am vollständigen Beleg- und Buchnachweis.

64: aa) Frachtbrief ohne ausreichende Lieferadresse

65: Der für die zuerst fakturierte Lieferung von zusammen sechs VW Beetle vorliegende Frachtbrief ist ohne Angabe einer für die Lieferung ausreichende Adresse (oben A I 3 a mm nn) nicht nachvollziehbar und deshalb nicht einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b cc - dd).

66: Die danach mangelnde Schlüssigkeit dieses Frachtbriefs wird nicht durch den nachträglichen Abdruck des angeblichen Empfänger-Stempels im Feld für die Empfangsquittung ersetzt; erst recht nicht nach Herstellung des Stempels am Ort der liefernden Klägerin (oben A I 3 a ll bbb).

67: bb) Verbringungserklärungen ohne Bestimmungsort

68: Für die übrigen Lieferungen fehlt in den Verbringungserklärungen die Eintragung des Bestimmungsorts (oben A I 3 a mm aaa), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee - ff; vgl. 1 c dd, d bb).

69: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 a aa - bb) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

70: Die Beifügung des Abdrucks eines - zumal hier am Ort der liefernden Klägerin hergestellten - angeblichen Empfänger-Stempels (oben A I 3 a ll bbb) ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben aa; 1 b dd, ff).

71: cc) Keine Abholer-Vollmachten

72: In den Abholfällen fehlen außerdem für die Abholfahrer Vollmachten (A I 3 a mm ccc) oder anderweitige Möglichkeiten der - entgegen dem Klägervorbringen (A V 1 d) erforderlichen - einfachen und leichten Nachprüfbarkeit der Abholberechtigung (oben 1 b dd, ff).

73: dd) Geschäftsführer- statt Abholer-Unterschriften

74: Bei einer Reihe von Abholfällen fehlt jeweils die Abholer-Unterschrift, sondern erscheint an deren Stelle die Unterschrift oder ein Namenszug des nominellen Geschäftsführers der angeblichen Empfängerin. Dadurch wird der Widerspruch zum Fehlen der Abholer-Unterschriften ebenso wenig eindeutig und leicht nachprüfbar aufgelöst wie bei nachträglichen Bestätigungen (oben 1 b dd, ff).

75: Diese Entscheidung über den Belegnachweis lässt dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit der gesondert zu prüfenden objektiven Nachweisführung offen (oben 1 d; unten d).

76: ee) Ebenso wenig einfach und leicht nachprüfbar ist die Abzeichnung der nachträglichen Lieferliste mit Namenszug oder Unterschrift des nominellen Geschäftsführers der angeblichen Empfängerin (oben dd; 1 b dd, ff); zumal nach Herstellung der Liste auf dem von der Klägerin benutzten Computer (oben A I 3 a oo).

77: b) B: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

78: Abgesehen von den wie vorstehend jeweils durchgreifenden Mängeln des Beleg- und Buchnachweises ist dieser im Übrigen in allen Fällen widerlegt und ist auch deshalb, soweit kein objektiver Nachweis geführt wird oder Vertrauensschutz besteht (oben 1 d - f), die Steuerbefreiung nicht zu gewähren (oben 1 c),

79: Alle an B, F, fakturierten Rechnungen sind an eine Scheinfirma an einem Scheinsitz adressierte Scheinrechnungen (§ 41 Abs. 2 AO) zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an oder zur Verfügung von G.

80: aa) Diese Erkenntnis lässt sich kurz gesagt nicht deutlicher ausdrücken als mit der von der Klägerin verwendeten Dateibezeichnung für die nachträglich erstellte Liste der hier streitigen Lieferungen (oben A I 3 a oo):

81: "Liste der an G gelieferten Kfz".

82: bb) Ebenso gründet sich die Überzeugung des Senats, dass die Lieferungen an B nur zum Schein belegt werden, auf die Herstellung des vielfach verwendeten Stempels B zugleich mit dem Stempel D am Ort der Klägerin in H (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa) und auf die Unglaubhaftigkeit des diesbezüglichen Klägervorbringens.

83: Gegen den Klägervortrag betreffend Stempelbesorgung durch den nominellen D-Geschäftsführer anlässlich einer Auto-Abholung in H
"verschwunden und kam mit einem Stempel wieder"
(oben A V 1 e) spricht bereits die gemeinsame Abspeicherung beider Stempelabdrucke durch den Hersteller (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

84: Außerdem ist der Vortrag nicht nachvollziehbar erstens wegen des Zeitbedarfs für die Herstellung; ebenso wenig zweitens wegen der Distanzen zum Laden sowie drittens zwischen Laden und Hersteller (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

85: cc) Das vorstehende Ergebnis, dass es sich bei B in F um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an G oder eines seiner Unternehmen in J handelt, folgt gleichfalls aus folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und unbestrittenen - Umständen und Indizien:
aaa) Eingetragene Sitzadresse in F
- ohne verfügbare Räumlichkeiten für Büro, Laden oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a aa, dd ddd),
- ohne Geschäftsausstattung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a aa, dd ddd),
- ohne Personal (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a dd ddd) ,
- ohne Kommunikationsanschlüsse (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a dd ddd);
- wo Firma und Geschäftsführer unbekannt sind (oben A I 3 a dd ddd);
- wo lediglich eine frühere Gefängnisbekanntschaft einer dortigen Person mit einer Vertrauensperson bestand (oben 1 c dd; A I 3 a dd ddd),
- wo über den nicht unterschriebenen Entwurf eines Schein-Mietvertrags mit Phantasiedaten hinaus keine Kontakte mit dem arbeitslosen Gefängnis-Bekannten oder anderen Personen stattfanden (oben 1 c dd; A I 3 a dd ddd),
- wohin die Distanz vom Wohnort des eingetragenen Geschäftsführers rund 820 km beträgt (oben 1 c cc; AI a bb).
bbb) Eingetragener Geschäftsführer K
- ohne Handels- und Branchenkenntnisse oder -Erfahrungen nach Arbeitslosigkeit durch Gs Vertrauensperson L in M angeworben für Zeichnung bei Gründung, als Geschäftsführer, bei Antrag auf IVA-Nummer bzw. USt-Ident-Nummer (oben 1 c dd; A I 3 a dd ccc, eee, ff bbb);
- keine persönliche Betätigung im Handel und keine weiteren Tätigkeiten
- außer Unterzeichnung der nach Gs Anweisungen im Büro von dessen Vertrauensperson L unter dem Briefkopf B erstellten Dokumente, fast ausschließlich Rechnungen, in M, mehr als 800 km vom Sitzort entfernt (oben 1 c cc, dd, f ii; A I 3 a dd eee, ff ccc), oder
- außer Mitwirkung bei der Erstellung und Unterzeichnung von Rechnungen nach Gs Anweisungen unter dem Briefkopf B im N-Büro in J, mehr als 400 km vom Sitzort entfernt (oben 1 c cc, dd, f ii; A I 3 a dd eee, ff ccc; entgg. Klägerwürdigung oben A V 1 a cc eee).
ccc) Kein Auftritt der Firma B über Eintragung und Rechnungen hinaus, insbesondere
- keine Handels-, gewerbliche oder sonstige irgendwie geartete Betätigung und keine weitere Buchhaltung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a dd aaa, ddd),
- keine Steuererklärungen oder -zahlungen (oben A I 3 a dd aaa).
ddd) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit B bzw. K - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Kontaktdaten-Eintragungen
mit G in J oder mit dem Büro von Gs Vertrauensperson L; keine Kontaktdaten B bzw. K (oben A I 3 a ff ccc, ddd, gg, hh, ii, jj).
eee) Tatsächliche Lieferungen der an B, F, fakturierten Fahrzeuge nach J an G oder den Betrieb seiner Firmen N oder O oder an deren Kunden
- durch von P aus H eingesetzte Lieferfahrer (oben A I 3 a ll) oder
- insbesondere durch von G beauftragte und mit Abholflugtickets sowie mit Kaufpreis in der Regel bar ausgestattete Abholfahrer aus J und Umgebung, wie durch kopierte Ausweise belegt; rund 400 km vom Sitzort der B in F entfernt (oben 1 c cc; A I 3 a dd bbb, fff).
fff) Tatsächliche Übermittlung der an B, F, fakturierten Rechnungen der Klägerin
- an Gs Vertrauensperson L in M, mehr als 800 km von F entfernt (oben A I 3 a ff ccc), oder
- an G in J (oben A I 3 a dd fff), mehr als 400 km von F entfernt (oben 1 c cc; A I 3 a dd bbb).
ggg) Tatsächliche Bezahlung der an B fakturierten Fahrzeuge mit Geld von G aus J
- in der Regel bar bei Übergabe, insbesondere in Abholfällen mit dem jeweiligen Abholfahrer in einem Umschlag Gs mitgegebenem Barbetrag (oben 1 b ff, f ff; A I 3 a fff);
- in Ausnahmefällen unbar mit von G in J ausgestellten Bankschecks (oben A I 3 a kk).

dd) Danach kommt der Senat zu der Überzeugung, wie im Übrigen die Guardia di Finanza, dass die B als Scheinfirma nur zu dem Zweck gegründet wurde, sie als vorgeschaltete italienische Käuferin von Personenkraftwagen aus der EU einzusetzen (oben I 3 a dd aaa), und wie weiter das Landgericht H, bestätigt durch den BGH, dass die B nur Scheinfirma für Steuerhinterziehungszwecke war (oben I 3 a ff).

86: ee) Insoweit nimmt der Senat zugleich ergänzend auf die dortigen Feststellungen und Beweiswürdigungen Bezug (oben 1 c bb, A I 2, 3 a dd, ff, IV, VI 4, 5 d).

87: ff) Letzteres gilt auch für die Feststellung und Beweiswürdigung des Landgerichts, dass auf telefonisch von P an G übermittelten Wunsch der eingetragene Geschäftsführer K eine Vollmacht für G namens der B ausgestellt habe, um der Rechnungstellung an B den Anschein einer seriösen Geschäftsverbindung zu geben und G als Bevollmächtigten der Firma B darzustellen und die unmittelbare Lieferbeziehung zu Gs N zu verdecken (oben A I 3 a ggg).

88: Dementsprechend handelt es sich um eine Scheinvollmacht gemäß § 41 AO und lassen sich - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 a cc ddd, eee) - die Handlungen, Geschäfte und Verfügungen Gs nicht der B zurechnen und die vorbeschriebenen tatsächlichen Verhältnisse nicht umgekehrt würdigen.

89: gg) Ferner kann der Senat die unsubstanziierte Behauptung im Klägervortrag nicht nachvollziehen, dass für P andere Kontaktmöglichkeiten mit B - statt G - bzw. dafür geeignete Kontaktdaten von B jederzeit aus Rechnungen greifbar gewesen seien oder dass P solche Kontaktdaten im Kopf gehabt haben könnte (oben A V 1 a cc fff, dd aaa).

90: hh) Im Übrigen sieht der Senat in denklogisch möglichen anderen Würdigungen einzelner Indizien (z. B. oben A V 1 a aa aaa, bbb, cc ddd, fff) deren Wesensgehalt und ergeben sich daraus nicht ohne weiteres mögliche Schlüsse auf eine abweichende Gesamtwürdigung.

91: ii) Auch sonst sind keine substanziierten Einwendungen gegen die vorstehenden Feststellungen erhoben oder Beweisanträge gestellt oder Auslandsbeweise angeboten worden.

92: c) B: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

93: Ein objektiver Beweis, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 d), wird von der Klägerin nicht geführt.

94: Zulassungen der Pkw zum Straßenverkehr in Italien reichen dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

95: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf denkbare Weiterlieferungen aufgrund von Weiterverkäufen durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

96: d) B: Kollusive Täuschung

97: aa) Auch wenn es nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) nicht mehr auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung ankommt (oben 1 e), liegt letztere schon nach den von der Guardia di Finanza und insbesondere vom Landgericht H im Parallelfall AAA zu den Fakturierungen an B getroffenen Feststellungen und Beweiswürdigungen vor; auf diese nimmt das Finanzgericht im Einzelnen Bezug (oben b; 1 c bb; A I 2, 3 a dd, ff; IV; VI 4, 5 d).

98: bb) Den gegen die Strafverfahrens-Erkenntnisse gerichteten Angriffen im Klägervortrag (oben c hh, ii; A V 1 a dd) folgt der Senat ebenso wenig wie der BGH (oben A IV 2).

99: cc) Nach den vorbeschriebenen italienischen und deutschen Feststellungen und den daran anknüpfenden Erkenntnissen des Finanzgerichts wurde die B als Missing Trader, das heißt als Scheinfirma ohne dortige Abführung von Umsatzsteuer bzw. Einfuhrumsatzsteuer, zur Rechnungserteilung mit Umsatzsteuerausweis für den nachfolgenden Vorsteuerabzug seitens G bei den tatsächlichen Lieferungen an ihn bzw. an eine seiner Firmen in J zwischengeschaltet und beteiligte sich P als faktischer Geschäftsführer der Klägerin (oben A I 1 d) wie der AAA an der kollusiven Täuschung zu Hinterziehungszwecken; und zwar durch die vorsätzliche Verschleierung des tatsächlichen Empfängers der hiesigen Lieferungen mittels Fakturierung an die Scheinfirma B bei gleichzeitiger Inanspruchnahme der Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen.

100: dd) Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 a dd) - aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b aa - cc); insbesondere auch betreffend
- Geschäftsanbahnungen, Geschäfte und sonst notierte Kontakte des faktischen Geschäftsführers P mit G, J, statt mit B, F (oben b cc ddd);
- Übermittlung der an B, F, adressierten Rechnungen an Gs Vertrauensperson L in M oder an G in J (oben b cc fff);
- Entsendung von Lieferfahrern durch P nach J statt F und Fahrzeugübergaben durch P an Abholfahrer aus J gegen durch G aus J mitgegebene Kaufpreiszahlung (oben b cc eee, ggg).

101: ee) Insbesondere wurden Steuerhinterziehung und kollusive Täuschung über den wahren Abnehmer durch eine Erfassung der nämlich an die Scheinfirma fakturierten Rechnungen im Umsatzsteuerkontrollsystem der Länder (USLO) - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 a dd) gerade nicht beseitigt.

102: e) B: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

103: aa) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

104: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

105: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a. zwischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontakt- und Lieferort (oben b cc aaa und ddd - ggg) sowie zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b bbb und ddd, fff, ggg).

106: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff;1 d) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma und ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) sowie Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

107: 3. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN C ...

108: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in sechs Rechnungen an C fakturierten Lieferungen von sechs Fahrzeugen zum Nettopreis von 385.000 Euro (oben A I 3 b).

109: Der Beleg- und Buchnachweis ist jeweils unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

110: a) C: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

111: Bei sämtlichen an C fakturierten Lieferungen mangelt es bereits am ausreichenden Beleg- und Buchnachweis.

112: aa) Gänzlich unausgefüllte Verbringungserklärung

113: Zunächst genügt die gänzlich unausgefüllte Verbringungserklärung für den Porsche Cayenne Turbo FIN ...5 (oben A I 3 b hh aaa) nicht den Anforderungen an einen beleg- und buchmäßigen Nachweis (oben 1 b).

114: bb) Verbringungserklärungen ohne Angabe des Bestimmungsortes

115: Bei allen übrigen Verbringungserklärungen fehlt die Angabe des Bestimmungsortes (oben A I 3 b hh bbb), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee, ff; vgl. 1 c dd, d bb).

116: Die spätere Beifügung des Abdrucks eines angeblichen Empfänger-Stempels in der auf demselben Formular vorgesehenen Empfangsbestätigung (oben A I 3 b hh ccc) ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben 1 b dd, ff).

117: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 b bb, cc) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

118: cc) Keine Abholer-Vollmachten

119: Für alle angeblichen Lieferungen an C liegen keine Vollmachten für die Abholfahrer vor und ist deren Berechtigung zur Abholung für den Abnehmer - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 d) - auch nicht anderweitig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff).

120: dd) Gleichzeitige Verbringungserklärungen desselben Abholers

121: Im Übrigen nicht einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd) sind im die im Widerspruch zueinander stehenden beiden mit gleicher Unterschrift versehenen Verbringungserklärungen über die Abholung der beiden BMW X 5 FIN ...0 und FIN ...8 von H nach Italien am selben Tag 17. März 2003 (oben 1 b dd, ff; A I 3 b hh eee).

122: ee) Weitere Unstimmigkeiten der Verbringungserklärungen

123: Danach kommt es nicht mehr an auf die weiteren Unstimmigkeiten hinsichtlich nicht einfach und leicht nachprüfbarer Unterschriften (oben 1 b dd, ff; A I 3 b hh ddd).

124: b) C: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

125: Selbst der unvollständige Beleg- und Buchnachweis für alle Fahrzeuglieferungen ist im Übrigen nach nicht ausgeräumten berechtigten Zweifeln widerlegt.

126: aa) Bei der angeblichen Firma C handelte es sich aufgrund der folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und nicht konkret bestrittenen - Umstände und Indizien um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen (§ 41 AO) zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an G oder zu seiner Verfügung:

127: aaa) eingetragene Sitzadresse in M, X-Straße ...,
- ohne für einen Pkw-Handel geeignete Laden- oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b bb),
- ohne Betriebsstätte (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b ee aaa),
- ohne Kommunikationsanschlüsse (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b ii);
bbb) eingetragener Geschäftsführer R
- ohne Handels- und Branchenkenntnisse oder -Erfahrungen nach Drogendelikts-Vorstrafen durch Gs Vertrauensperson L in M angeworben für Zeichnung bei Gründung, als Geschäftsführer, bei Antrag auf IVA-Nummer bzw. USt-Ident-Nummer (oben 1 c dd; A I 3 b ee bbb);
- keine persönliche Betätigung im Handel und keine weiteren Tätigkeiten für C außer Mitwirkung nach Gs Anweisungen bei der Erstellung der in 2003 siebenstelligen Rechnungen, wie u. a. bei den in 2005 und 2008 sechs- und siebenstelligen Rechnungen unter der Firma ..., deren Stempel sich in H befand (oben 1 c dd; A I 3 b ee bbb, ccc);
ccc) kein Auftritt der Firma C über Eintragung und Rechnungen hinaus, insbesondere
- keine Handels-, gewerbliche oder sonstige irgendwie geartete Betätigung und keine weitere Buchhaltung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b dd, ee bbb),
- Keine Steuererklärungen oder -zahlungen (oben A I 3 a dd aaa);
ddd) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit C oder R - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Kontaktdaten-Eintragungen
mit G in J oder mit dem Büro von Gs Vertrauensperson L; keine Kontaktdaten C oder R (oben A I 3 b ii - hh);
eee) tatsächliche Lieferungen der an C, M, fakturierten Fahrzeuge nach J an G oder den Betrieb seiner Firmen N oder O oder an deren Kunden durch von G beauftragte und mit Abholflugtickets sowie von ihm mit Kaufpreis in der Regel bar ausgestattete Abholfahrer aus J und Umgebung, wie durch kopierte Ausweise belegt; rund 470 km vom Sitzort der C in M entfernt (oben 1 c cc; b ff, f ff; A I 3 b ee aaa, ddd, ff).

128: bb) Damit folgt der Senat zugleich den in Bezug genommenen Erkenntnissen der Guardia di Finanza (oben A I 3 b ee aaa - ddd).

129: c) C: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

130: Ein objektiver Beweis, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 d), wird von der Klägerin nicht geführt.

131: Zulassungen der Pkw zum Straßenverkehr in Italien reichen dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

132: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf denkbare Weiterlieferungen aufgrund von Weiterverkäufen durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

133: d) C: Kollusive Täuschung

134: aa) Nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) kommt es auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung nicht mehr an (oben 1 e).

135: bb) Gleichwohl liegt unter den vorliegenden Umständen auch die kollusive Täuschung vor (sinngemäß wie bei B, oben 2 d).

136: cc) Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem unsubstanziierten klägerseitigen Bestreiten (oben A V 1 b) - aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b aa - bb); insbesondere auch betreffend
- Geschäftsanbahnungen, Geschäfte und sonst notierte Kontakte des faktischen Geschäftsführers P mit G, J, statt mit C, M (oben b aa ddd);
- Fahrzeugübergaben von P an Abholfahrer aus J gegen durch G aus J mitgegebene Kaufpreiszahlung (oben b aa eee).

137: e) C: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

138: a) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

139: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

140: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a. zwischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontakt- und Lieferort (oben b aa aaa und eee) sowie zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b bbb und ddd).

141: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff; d) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma oder ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) oder Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

142: 4. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN A DI S

143: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die von der Klägerin in einer Rechnung über 95.000 Euro an die Firma A fakturierte Lieferung.

144: Dagegen wird der Klage stattgegeben hinsichtlich einer vom FA angenommenen zweiten Rechnung der Klägerin an A über einen Pkw für 54.000 Euro. Eine solche Rechnung oder Lieferung der Klägerin ist nicht ersichtlich, wie im Sachstand ausgeführt (oben A I 3 c aa aaa - ccc).

145: Für die verbleibende an A fakturierte Lieferung über 95.000 Euro ist der Beleg- und Buchnachweis unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

146: a) A: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

147: aa) Verbringungserklärung(en) ohne Angabe des Bestimmungsortes

148: Bei den verschiedenen Verbringungserklärungen für die Lieferung desselben Fahrzeugs fehlt jeweils die Angabe des Bestimmungsortes (oben A I 3 c ii aaa), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee, ff; vgl. 1 c dd, d bb).

149: Die spätere Beifügung des Abdrucks eines angeblichen Empfänger-Stempels auf einem Exemplar, ungeklärt wann, wo oder durch wen (oben A I 3 c ii bbb; vgl. oben A I 3 a jj bbb, b ee bbb, d ll aaa), ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben 1 b dd, ff).

150: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 c bb - ee) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

151: bb) Keine Abholer-Vollmacht

152: Für die angebliche Lieferung an A liegt keine Vollmacht für den Abholfahrer vor (oben A I 3 c jj; entgegen dem Klägervortrag oben A V 1 d) und ist die Berechtigung zur Abholung für den Abnehmer auch nicht anderweitig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff); entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 d).

153: cc) Widersprechende Verbringungserklärungen

154: Auch wegen der sich widersprechenden Daten 7. oder 8. August 2003 auf den verschiedenen Verbringungserklärungen (oben A I 3 c ii bbb, ddd) ist die Lieferung der Klägerin angeblich an A nicht belegmäßig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff).

155: dd) Zwischengeschaltete B-Fakturierung und -Abholerklärung

156: Die Unklarheit über den Lieferweg ist umso größer in Anbetracht des vorhergehenden Einkaufs des Fahrzeug mit dessen Übergabe von der ... GmbH in ... (Baden-Württemberg) am 6. August 2003 mit auf dortiger Rechnung an die vermeintliche Empfängerin B angebrachter Abnehmer-Erklärung über die Verbringung nach Italien gemäß beigefügtem Stempel B, F, sowie in Anbetracht der angeblichen Rechnung von B unter dem 6. August 2003 an die Klägerin (oben A I 3 c kk).

157: ee) Abholer-Unterschriften nicht zuzuordnen

158: Ohne dass es danach für den unzureichenden Belegnachweis noch erheblich ist, kommt zur fehlenden Abholvollmacht und zu den sich widersprechenden Verbringungserklärungen erschwerend hinzu, dass sich bereits die Unterschriften nicht ohne weiteres, das heißt nicht einfach und leicht nachprüfbar, einem Fahrer bzw. einer Ausweis- bzw. Passkopie zuordnen lassen (oben 1 b dd, ff; A I 3 c ii bbb, ddd, kk).

159: b) A: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

160: Wenngleich der Beleg- und Buchnachweis mängelbedingt bereits nicht ausreicht, ist dieser im Übrigen nach nicht ausgeräumten berechtigten Zweifeln widerlegt.

161: aa) Bei der angeblichen Firma A handelte es sich aufgrund der folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und nicht konkret bestrittenen - Umstände und Indizien um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen (§ 41 AO) zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen zur Verfügung von T oder seiner Firma U... di T in M:
aaa) eingetragene Sitzadresse in V
- ohne verfügbare Räumlichkeiten für Laden, Büro- oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 c bb),
- ohne Kommunikationsanschlüsse oder eigenen Marktauftritt (oben 1 c dd, f ii; A I 3 c ee);
bbb) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit A bzw. deren eingetragenen Geschäftsführer S - tatsächlich laut
- Notiz auf Handelsregister-Auszug,
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten A bzw. S; einschließlich 2004 (oben A I 3 c dd - hh);
ccc) Barzahlung oder tatsächliche Zahlungsnachweise 2004 durch Überweisungsträger mit Vermerk "per Conto di T" (oben 1 b ff, f ff; A I 3 c gg).

162: bb) Die vorbezeichneten Unterlagen (aa bbb - ccc) widerlegen zugleich die - im Übrigen unsubstanziierte - Behauptung der Klägerin, dass T die Verhandlungen betreffend die hier interessierenden Lieferungen nur als Dolmetscher geführt habe (oben A V 1 d).

163: Im Übrigen kommt es für die Scheingestaltung nicht auf die Frage an, ob der eingetragene Geschäftsführer S als Abholfahrer in H gewesen sei, wenn eine Verbringungserklärung seine Unterschrift trage (vgl. oben A I 3 c ii bbb - ddd), was beides im Klägervortrag nicht substanziiert wird und wofür die Klägerin keinen Beweisantrag stellt bzw. Auslandsbeweis anbietet (oben A V 1 d).

164: c) A: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

165: Auch ein objektiver Beweis, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 d), wird von der Klägerin nicht geführt.

166: Eine Zulassung des Fahrzeugs zum Straßenverkehr in Italien reicht dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

167: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf eine denkbare Weiterlieferung aufgrund eines Weiterverkaufs durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

168: d) A: Kollusive Täuschung

169: aa) Nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) kommt es auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung nicht mehr an (oben 1 e).

170: bb) Gleichwohl liegt unter den vorliegenden Umständen auch die kollusive Täuschung vor.

171: Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem unsubstanziierten klägerseitigen Bestreiten (oben b bb; A V 1 d) - aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b aa); insbesondere betreffend
- Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte des faktischen Geschäftsführers P - statt mit A bzw. deren eingetragenem Geschäftsführer S - tatsächlich laut
- Notiz auf Handelsregister-Auszug,
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten A bzw. S in V; einschließlich 2004 (oben b aa bbb; A I 3 c dd - hh);
- Entgegennahme tatsächlicher Zahlungsnachweise mit Vermerk "per Conto di T" einschließlich 2004 (oben b aa ccc; A I 3 c gg).

172: e) A: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

173: a) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund des mangelbedingt unzureichenden Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

174: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

175: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a. zwischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontaktort sowie zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b aa aaa und bbb).

176: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff; d) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma oder ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) oder Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

177: 5. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN D ... DI W ...

178: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in sechs Rechnungen an D fakturierten Lieferungen von sechs Fahrzeugen zum Nettopreis von 365.520 Euro (oben A I 3 e).

179: Der Beleg- und Buchnachweis ist jeweils unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

180: a) D: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

181: Bei sämtlichen an D fakturierten Lieferungen ist der Beleg- und Buchnachweis unvollständig.

182: aa) Verbringungserklärungen ohne Bestimmungsort

183: Für alle Lieferungen fehlt in den Verbringungserklärungen die Eintragung des Bestimmungsorts (oben A I 3 d ll), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee - ff; vgl. 1 c dd, d bb).

184: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 d bb, dd - kk) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

185: Der Abdruck eines Monate später - zumal hier am Ort der liefernden Klägerin - hergestellten angeblichen Empfänger-Stempels (oben A I d ll aaa - ccc) ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben aa; 1 b dd, ff).

186: bb) Keine Abholer-Vollmachten

187: Für alle angeblichen Lieferungen an D liegen keine Vollmachten für die Abholfahrer vor und ist deren Berechtigung zur Abholung für den Abnehmer - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 d) - auch nicht anderweitig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff).

188: cc) Abholer-Unterschriften nicht zuzuordnen

189: Ohne dass es danach für den unzureichenden Beleg- und Buchnachweis noch erheblich ist, kommt erschwerend hinzu, dass sich bereits die Unterschriften nicht ohne weiteres, das heißt nicht einfach und leicht nachprüfbar, einem Fahrer bzw. einer Ausweis- bzw. Passkopie zuordnen lassen (oben 1 b dd, ff; A I 3 c ll ddd, fff).

190: b) D: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

191: Abgesehen von den wie vorstehend jeweils durchgreifenden Mängeln des Beleg- und Buchnachweises ist dieser im Übrigen in allen Fällen widerlegt und ist auch deshalb, soweit kein objektiver Nachweis geführt wird oder Vertrauensschutz besteht (oben 1 d - f), die Steuerbefreiung nicht zu gewähren (oben 1 c).

192: Alle an D, F, fakturierten Rechnungen sind an eine Scheinfirma an einem Scheinsitz adressierte Scheinrechnungen (§ 41 Abs. 2 AO) zur Verdeckung tatsächlicher anderweitiger Lieferungen an bzw. zur Verfügung von T oder seiner Firma U ... in M.

193: aa) Die Überzeugung des Senats (§ 96 FGO), dass die Lieferungen an D nur zum Schein belegt werden, gründet sich bereits auf die jeweils nachträgliche Verwendung des Stempels D nach dessen Herstellung zugleich mit dem Stempel B am Ort der Klägerin in H (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa) und auf die Unglaubhaftigkeit des diesbezüglichen Klägervorbringens (oben 2 b aa).

194: Gegen den Klägervortrag betreffend Stempelbesorgung durch den nominellen D-Geschäftsführer anlässlich einer Auto-Abholung in H
"verschwunden und kam mit einem Stempel wieder"
(oben A V 1 e) spricht bereits die gemeinsame Abspeicherung beider Stempelabdrucke durch den Hersteller (oben 2 b aa; A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

195: Außerdem ist der Vortrag nicht nachvollziehbar erstens wegen des Zeitbedarfs für die Herstellung; ebenso wenig zweitens wegen der Distanzen zum Laden sowie drittens zwischen Laden und Hersteller (oben 2 b aa; A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

196: bb) Das vorstehende Ergebnis, dass es sich bei D in Y um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an bzw. zur Verfügung von T oder seiner Firma U ..., in M handelt, folgt gleichfalls aus folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und unbestrittenen - Umständen und Indizien:
aaa) eingetragene Sitzadresse in Y
- wohin die Distanzen von den Wohnorten der eingetragenen Geschäftsführer rund 500 bzw. 700 km betragen (oben 1 c cc; A I 3 d cc);
- ohne verfügbare Räumlichkeiten für Büro, Laden oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 d bb, dd);
- ohne Kommunikationsanschlüsse, Personal oder Geschäftsausstattung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 d bb, dd, gg);
bbb) eingetragener Geschäftsgegenstand ohne Bezug zum Autohandel (oben 1 c dd; A I 3 d dd).
ccc) kein Auftritt der Firma über Eintragung, vermeintliche Rechnungen, Stempel oder Belege hinaus, sondern
- unauffindbar ("untraceable", oben 1 c dd, f ii; oben A I 3 d dd) und
- keine Steuererklärungen oder -zahlungen (oben A I 3 a dd aaa);
ddd) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit D in Y bzw. den dort eingetragenen Geschäftsführern W oder Z - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten D, W oder Z (oben A I 3 d ee, gg - ii);
eee) tatsächliche Lieferungen der an D, Y, fakturierten Fahrzeuge
- an Abholfahrer laut Ausweiskopien aus Orten weit entfernt vom eingetragenen Sitz Y, aber deutlich näher am Ort der U von T in M, insbesondere AA mit rund 120 statt 600 km und BB mit rund 70 statt 520 km (oben 1 c cc; A I 3 d ll ddd, eee)
- gegen Barzahlung (oben 1 b ff, f ff; A I 3 d jj);
fff) größere Nähe des Wohnsitzes des eingetragenen Geschäftsführers und Firmen-Namensträgers W, auf dessen Namenszug die Unterschriften unter den nachträglich erstellten oder gestempelten Abholfahrer-Verbringungserklärungen hindeuten, zur U von T mit 120 km statt zum Sitzort Y mit rund 500 km (oben 1 c cc; A I 3 d cc, ll fff).

197: cc) Die vorbezeichneten Unterlagen (cc ddd - eee; oben A I 3 d) widerlegen zugleich die - im Übrigen unsubstanziierte - Behauptung der Klägerin, dass T die Verhandlungen über die hier interessierenden Lieferungen nur als Dolmetscher geführt habe (oben A V 1 d).

198: Im Übrigen kommt es für die Scheingestaltung nicht auf die Frage an, ob der eingetragene Geschäftsführer W, wenn er Verbringungserklärungen unterschrieben habe (vgl. oben A I 3 d ll fff), als Abholfahrer in H gewesen sei, was durch die Klägerin in Anbetracht der im Widerspruch zur Stempelherstellung stehenden Daten nicht substanziiert wird und wofür die Klägerin keinen Beweisantrag stellt bzw. Auslandsbeweis anbietet (oben A V 1 d).

199: c) D: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

200: Ebenso wenig wird ein objektiver Beweis geführt, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 c).

201: Zulassungen der Pkw zum Straßenverkehr in Italien reichen dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

202: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf denkbare Weiterlieferungen aufgrund von Weiterverkäufen durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

203: d) D: Kollusive Täuschung

204: aa) Nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) kommt es auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung nicht mehr an (oben 1 e).

205: bb) Gleichwohl liegt unter den vorliegenden Umständen auch die kollusive Täuschung vor.

206: Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem unsubstanziierten und unglaubhaftigen klägerseitigen Bestreiten (oben b aa; A V 1 d) - aus der
aaa) Unglaubhaftigkeit des Klägervortrags betreffend die hiesige Herstellung des verwendeten D-Stempels (oben b aa)
sowie aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b bb); insbesondere betreffend
bbb) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte des faktischen Geschäftsführers P - statt mit D bzw. deren eingetragenen Geschäftsführern W oder Z - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten D, W oder Z (oben A I 3 d ee, gg - ii);
ccc) tatsächliche Übergabe der an D, Y, fakturierten Fahrzeuge
- an Abholfahrer laut Ausweiskopien aus Orten weit entfernt vom eingetragenen Sitz Y, aber deutlich näher am Ort der U von T in M, insbesondere AA mit rund 120 statt 600 km und BB mit rund 70 statt 520 km (oben 1 c cc; A I 3 d ll ddd, eee)
- gegen Barzahlung (oben 1 b ff, f ff; A I 3 d jj);
ddd) größere Nähe des Wohnsitzes des eingetragenen Geschäftsführers und Firmen-Namensträgers W zur U von T mit 120 km statt zum Sitzort Y mit rund 500 km (oben 1 c cc; A I 3 d cc, ll fff).

207: e) D: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

208: a) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund des mangelbedingt unzureichenden Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

209: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

210: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a.
- wischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontaktort (oben b bb aaa - ddd) bzw.
- zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b bb ddd) sowie
- zwischen eingetragenem Geschäftsgegenstand und tatsächlichem Geschäft (oben 1 c dd; b bb bbb).

211: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff; d, e) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma oder ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) oder Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

212: 6. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN E ...

213: Obgleich die Klägerin ihre Klage hinsichtlich der begehrten Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen an E reduziert hat, bleiben diese vom Streitgegenstand Umsatzsteuer für das Streitjahr umfasst. Im Rahmen der Amtsermittlung nach § 76 FGO sind Saldierungen nicht von vornherein auszuschließen.

214: Die Klägerin hat ihre Klage nicht aufgrund tatsächlicher Verständigung reduziert. Sie erklärt, für Lieferungen an E werde die Steuerbefreiung für Lieferungen nach Dänemark nicht weiter beansprucht; die Klägerin nehme zur Kenntnis, dass die gelieferten Fahrzeuge nicht in Dänemark zum Straßenverkehr zugelassen worden seien (oben A V 1 f).

215: Rein vorsorglich schließt das Gericht im Übrigen eine Saldierung aus. Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in 10 Rechnungen an E fakturierten Lieferungen von 10 Pkw zum Nettopreis von zusammen 622.550 Euro (oben A 3 e).

216: Auch hier ist der Beleg- und Buchnachweis jeweils unvollständig: Unvollständige und daher so nicht ermittelbare Rechnungsadresse (oben A I 3 e hh); Verbringungserklärungen ohne Bestimmungsort, teils auch ohne Bestimmungsland oder nur Entwurf (oben A I 3 e pp - qq).

217: Im Übrigen ist der Belegnachweis widerlegt: Scheingestaltungen, fakturierte Pkw nicht in Dänemark zugelassen (oben A I 3 e ee, ff eee); keine Fahrzeuge in Dänemark gekauft oder verkauft (oben A I 3 e ff bbb); am eingetragenen Sitz keine Laden- oder Ausstellungsflächen (oben A I 3 e bb); keine Kommunikationsanschlüsse oder Bankverbindungen (oben A I 3 e dd); keine Unterlagen und keine Steuererklärungen über innergemeinschaftliche Erwerbe oder Lieferungen, Missing Trader (oben A I 3 e ff aaa, ccc); Widersprüche bei späteren Verbringungsdaten, Verbringungsorten und Verbringungsstaat (oben A I 3 e nn - oo); Feststellungen des Landgerichts H über die Zugehörigkeit des angeblichen Geschäftsführers CC und des in Dänemark verurteilten, als "..." aufgetretenen vermeintlichen Abholfahrers DD zu der durch EE geführten dänischen Tätergruppe (oben A I 3 e ff fff, gg); Personen-Identität des mittelbaren Firmeninhabers FF mit dem Geschäftsführer der weiteren dänischen Scheinfirma GG (oben A I 3 e ff bbb, ddd); zugleich in subjektiver Hinsicht: Verkaufshinweise in Rechnungskopien der Klägerin auf "... Fa. HH" und auf "..." - gemeint JJ, Geschäftsführer der italienischen Firma KK -, auf letzteren auch im Telefonverzeichnis unter "E" wie unter "KK JJ" (oben A I 3 e mm); Herstellung und Vervielfältigung von Vollmachten der E, z. T. in sprachlich widersprüchlicher Schreibweise, und Erstellung einer vorgeblichen Lieferbestätigung der E auf dem Computer der Klägerin (oben A I 3 e ii, ii ddd, jj).

218: Ein objektiver Abnehmer-Nachweis wird nicht geführt. Auch wenn es danach auf die kollusive Täuschung nicht mehr ankommt, liegt diese gemäß vorbezeichneten Beweisen zur subjektiven Tatseite vor. Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen.

219: II. NEBENENTSCHEIDUNGEN

220: 1. Die Übertragung der Neuberechnung folgt aus § 100 Abs. 2 Satz 2 UStG.

221: 2. Die Kostenlast der Klägerin ergibt sich aus § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO, da das FA nur zu einem geringen Teil (ca. 1/100) unterlegen ist.

222: 3. Gründe für eine Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO sind nicht ersichtlich (vgl. BFH-Beschlüsse vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584 Rz. 42; vom 19.03.2014 V B 26/13, BFH/NV 2014/ 1102).

Bundesfinanzhof Urteil, 26. Nov. 2014 - XI R 37/12

Tatbestand

1: I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) betrieb im Streitjahr 2006 in I einen Handel mit hochwertigen PKW. Im Revisionsverfahren ist noch die Steuerfreiheit von folgenden PKW-Lieferungen an drei Abnehmer streitig:

2: 1. Die Klägerin stellte am 1. und 20. Februar 2006 der von X geführten A-Automobile (A) in Ö (Österreich) jeweils die Lieferung eines Ferrari F430 F1 in Rechnung. Der Kaufpreis wurde jeweils mit "Exportpreis netto: € 159.000,--" ausgewiesen; die Rechnungen enthielten ansonsten weder einen Hinweis auf die Steuerfreiheit der Lieferungen noch auf weitere Dokumente. Ihnen beigefügt war jeweils eine "Anlage zur Rechnung", die auf die jeweilige Rechnungsnummer und das jeweilige Rechnungsdatum verwies und den Hinweis "Bestätigung Innergemeinschaftlicher Lieferung" enthielt. Hierin bestätigte X durch seine Unterschrift die Richtigkeit der von ihm angegebenen Umsatzsteuer-Identifikationsnummer, dass die Lieferung durch die Klägerin stattgefunden habe und dass der PKW in I zur Abholung durch X übergeben worden sei. Zugleich versicherte X darin, die näher bezeichneten PKW ausschließlich für sein Unternehmen zu verwenden sowie die PKW "in einen anderen EG-Mitgliedstaat (Österreich)" zu befördern. Auf einem weiteren, mit "Verbringungsnachweis" überschriebenen Dokument, das zusammen mit den vorgenannten Dokumenten in der Buchführung der Klägerin aufbewahrt wurde, hatte X mit seiner Unterschrift bestätigt, "ein umsatzsteuerfreies innergemeinschaftliches Warengeschäft" getätigt zu haben sowie die näher bezeichneten PKW "[i]ns Ausland (nach Österreich) zu verbringen und dort der Mehrwertsteuer zuzuführen".

3: Im Rahmen eines später gegen X eingeleiteten Steuerstrafverfahrens gab dieser jedoch an, die beiden PKW unter Verwendung von roten Fahrzeugkennzeichen eines anderen Händlers ohne Wissen des Geschäftsführers der Klägerin tatsächlich nicht nach Österreich verbracht zu haben.

4: Zu beiden PKW-Lieferungen liegen Auskünfte des Bundeszentralamtes für Steuern (BZSt) im Bestätigungsverfahren gemäß § 18e Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG), Übernahmeprotokolle, die Kopie eines Gewerberegisterauszugs sowie Kopien des Deutschen Bundespersonalausweises von X vor. Unter den Ausweiskopien hatte dieser jeweils mit seiner Unterschrift bestätigt, als Bevollmächtigter der A zu handeln und am 1. bzw. 20. Februar 2006 einen Betrag von 159.000 € in bar an die Klägerin bezahlt zu haben.

5: 2. Die Klägerin veräußerte im Streitjahr ferner u.a. einen Mercedes-Benz ML 280 CDI an die B S.L. (B) aus Spanien. Für die B trat eine Person auf, die sich als … (G) ausgab. Die Klägerin stellte für die PKW-Lieferung eine Rechnung an die B, in der der Kaufpreis mit "Exportpreis netto: € 51.000,--" ausgewiesen wurde, die ansonsten keinen Hinweis auf die Steuerfreiheit der Lieferung enthielt und der eine Anlage zur Rechnung ebenfalls mit einem Hinweis auf das Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung sowie ein Verbringungsnachweis beigefügt waren.

6: Nach einem von der Klägerin vorgelegten Dokument hatte die B eine Spedition beauftragt, den PKW nach P (Spanien) zu transportieren. Dagegen sind auf dem CMR-Frachtbrief in dem Feld 1 (Absender) die Klägerin und im Feld 2 (Empfänger) "G" mit der Adresse … (O) in Spanien genannt. Das Feld 3 zum Auslieferungsort enthält mit einer eingekreisten "2" einen Hinweis auf das Feld 2 sowie den Zusatz "Espana". Als Adresse der B ist auf dem Rechnungsdokument, der "Anlage zur Rechnung" und dem Verbringungsnachweis jeweils O angegeben. Dagegen liegt die Adresse der B nach einem auf diesen Dokumenten aufgebrachten Stempelaufdruck in S in Spanien.

7: Der Mercedes-Benz ML 280 CDI wurde nach Spanien versandt und nicht auf die B, sondern innerhalb kurzer Zeit nacheinander auf drei andere spanische Unternehmen zugelassen. In einer Antwort auf das Auskunftsersuchen des BZSt teilten die spanischen Behörden u.a. mit, das Profil der B gleiche einem sog. Missing Trader. Geschäftsführer der B sei Herr G gewesen, der erklärt habe, dass die Gesellschaft zwar "auf seinen Namen laufe", er allerdings im Zusammenhang mit ihr keinerlei Einkünfte habe und ihr derzeitiger "Manager" eine andere Person sei. Die gegenüber den Finanzbehörden angegebene Adresse der B sei die Wohnanschrift des G, an der eine Geschäftsausstattung für den Handel mit Fahrzeugen nicht vorhanden sei.

8: 3. Außerdem stellte die Klägerin am 14. September 2006 der C-GmbH (C), … in Z (Österreich) die Lieferung eines Ferrari F430 F1 Coupé mit einem "Exportpreis netto: € 169.900,--" in Rechnung. Die Rechnung enthielt weder einen Hinweis auf die Steuerfreiheit der Lieferung noch einen Hinweis auf weitere Dokumente. In der "Anlage zur Rechnung" bestätigte der Geschäftsführer der C, Herr N, u.a. die am 15. September 2006 durch die Klägerin erfolgte Übergabe in I zur Abholung durch ihn.

9: Auf einem CMR-Frachtbrief, der auf den 15. September 2006 datiert ist, sind als Absenderin sowie als Frachtführerin die Klägerin, als Empfängerin die C und als Auslieferungsort I genannt. Im Rahmen eines Auskunftsersuchens des BZSt teilten die österreichischen Behörden u.a. mit, dass sie die C als Gesellschaft ohne wirtschaftliche Tätigkeit identifiziert hätten. Sie habe ihren Sitz bei ihrem Steuerberater, tätige vor allem innergemeinschaftliche Erwerbe aus Deutschland und innergemeinschaftliche Lieferungen nach Italien. Im Streitjahr seien innergemeinschaftliche Erwerbe für 21,7 Mio. € erfolgt. Bis auf eine kleine angemietete Lagerhalle zur Zwischenlagerung, Empfangnahme und Auslieferung von Fahrzeugen sowie einem "Büro" in einer abgelegenen Wohnung verfüge die C nicht über die für einen Händler exklusiver PKW übliche Infrastruktur.

10: Hinsichtlich der Lieferung an die C hat der Geschäftsführer der Klägerin im Termin zur mündlichen Verhandlung insbesondere angegeben, dass ihm der persönlich am 14. September 2006 in I anwesende Geschäftsführer der C, Herr N, erklärt habe, sein Abnehmer habe auf keinen Fall einen Transport des PKW nach Österreich "auf eigenen Rädern" gewünscht. Deshalb habe der Geschäftsführer der Klägerin den PKW auf einem Hänger nach Z in Österreich befördert und diesen auf dem Gelände einer Tankstelle in der Nähe der Geschäftsadresse der C an Herrn N übergeben.

11: Die Klägerin behandelte die vorgenannten PKW-Lieferungen als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) erkannte dies im Umsatzsteuerbescheid für 2006 vom 12. Februar 2008, zuletzt geändert durch Bescheid vom 18. November 2011, nicht an.

12: Daraufhin hat die Klägerin Sprungklage erhoben und im Termin zur mündlichen Verhandlung am 20. Januar 2012 berichtigte Rechnungen vom 16. Januar 2012 zu den streitbefangenen Lieferungen vorgelegt. Hierin ist ein Hinweis auf die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG enthalten.

13: Das Finanzgericht (FG) wies die Klage hinsichtlich einer hier nicht streitigen PKW-Lieferung ab und gab der Klage in Bezug auf die im Revisionsverfahren noch streitbefangenen PKW-Lieferungen an die A, die B und an die C statt.

14: Die Steuerfreiheit der PKW-Lieferungen an die A folge aus § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG. Unter Zugrundelegung der Angaben des X gegenüber der Klägerin seien sämtliche materiell-rechtlichen Voraussetzungen für eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung erfüllt. Insbesondere scheitere der ordnungsgemäße Belegnachweis nicht daran, dass die ursprünglichen Rechnungen zumindest auf dem eigentlichen Rechnungsdokument keine Hinweise auf die Steuerfreiheit der Lieferung enthielten. Dieser Mangel sei rechtzeitig bis zum Schluss der mündlichen Verhandlung durch die korrigierten Rechnungen behoben worden. Die Klägerin habe die mögliche Unrichtigkeit der Angaben des X auch unter Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen können.

15: Hinsichtlich der Lieferung des Mercedes-Benz ML 280 CDI nach Spanien stehe zur Überzeugung des Gerichts objektiv fest, dass die Voraussetzungen der Steuerbefreiung vorliegen würden. Dass der PKW tatsächlich nach Spanien gelangt sei, stehe wegen der dortigen Zulassung außer Zweifel. Wer Abnehmer der Lieferung gewesen sei, könne dahinstehen, zumal dessen Identifizierung aufgrund der vorliegenden Belege einerseits und der Mitteilung der spanischen Behörden andererseits nicht möglich sei.

16: Auch im Hinblick auf die Lieferung an die C seien die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung gegeben. Angesichts der detaillierten und widerspruchsfreien Schilderung des Geschäftsführers der Klägerin, der den Transport durchgeführt habe, sowie der Übereinstimmung mit den vorgelegten Belegen stehe zur Überzeugung des FG fest, dass der PKW nach Z (Österreich) und damit in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert worden sei.

17: Mit der Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts.

18: Der Belegnachweis sei jeweils nicht ordnungsgemäß erbracht worden, weil in den ursprünglichen Rechnungen ein Hinweis auf die Steuerbefreiung als innergemeinschaftliche Lieferung fehle. Die berichtigten Rechnungen seien auch nicht geeignet, den Mangel zu heilen, weil keine Anhaltspunkte für deren Zugang bestünden. Die Umsatzsteuer-Identifikationsnummern des X, der B und der C seien seit 2006 bzw. seit 2007 ungültig. Auch lägen über die Erreichbarkeit der gesetzlichen Vertreter der Abnehmer keine Informationen vor. Damit habe die Erwerbsbesteuerung zum Zeitpunkt der Rechnungsberichtigung nicht mehr nachgeholt werden können. Insoweit greife auch nicht die Vertrauensschutzregelung. Da die Abnehmer der Klägerin jeweils Scheinunternehmer gewesen seien, scheide eine Steuerfreiheit der streitbefangenen PKW-Lieferungen nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 14. November 2012 XI R 17/12 (BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz 23) aus.

19: Die Lieferungen an die A seien auch deshalb keine steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferungen, weil die PKW tatsächlich nicht nach Österreich transportiert worden seien und damit für den Nachweis des Bestimmungsortes nicht auf die Rechnungsanschrift der A zurückgegriffen werden könne. Mangels Belegnachweises seien die PKW-Lieferungen auch nicht nach § 6a Abs. 4 UStG steuerfrei.

20: Überdies sei die Lieferung des Mercedes-Benz ML 280 CDI nach Spanien nicht steuerfrei, weil die von der B angegebene Lieferanschrift der Wohnungsanschrift ihres Geschäftsführers entspreche und erhebliche Zweifel daran bestünden, dass der (hochwertige) PKW tatsächlich dorthin transportiert worden sei. Eine Steuerfreiheit scheide auch deshalb aus, weil die B keine Erwerbe der Klägerin versteuert habe, dies jedoch unter Berücksichtigung des Beschlusses des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 16. Juni 2011 2 BvR 542/09 (Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2011, 775, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2011, 1145) bei fehlendem Buch- und Belegnachweis Voraussetzung für eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung sei. Dass der PKW in Spanien zugelassen worden sei, genüge nicht zum Nachweis der Steuerfreiheit. Dieser Nachweis erfordere nach dem BFH-Urteil vom 14. Dezember 2011 XI R 32/09 (BFH/NV 2012, 1004, Rz 27) sowie nach dem Urteil des Hessischen FG vom 19. Februar 2013 1 K 513/11 (nicht veröffentlicht) eine Zulassung auf den Abnehmer, die im Streitfall nicht vorliege. Die Gewährung von Vertrauensschutz scheide von vornherein aus, weil es schon wegen fehlerhafter Angaben zum Bestimmungsort und mangels Vorliegens eines ordnungsgemäßen Doppels einer Rechnung am erforderlichen Belegnachweis fehle. Hinzu komme, dass eine Identifizierung des Abnehmers nicht möglich sei, sodass auch die Klägerin nicht auf eine Erwerbsbesteuerung durch die B habe vertrauen können.

21: Die Belegnachweise seien für die PKW-Lieferung an die C auch deshalb nicht ordnungsgemäß, weil die Auslieferung entgegen der Angabe im CMR-Frachtbrief tatsächlich nicht an die Adresse der C, sondern an eine nahegelegene Tankstelle erfolgt sei. Fehle es an einem Belegnachweis, bedürfe es wegen des Beschlusses des BVerfG in UR 2011, 775, HFR 2011, 1145 einer tatsächlichen Erwerbsbesteuerung, deren Vorliegen hier aber unklar sei. Zudem stehe der Bestimmungsort wegen des Widerspruchs zwischen den Belegnachweisen und den Angaben des Geschäftsführers der Klägerin in der mündlichen Verhandlung nicht objektiv zweifelsfrei fest. Da die Klägerin ihren Nachweispflichten nicht vollständig nachgekommen sei, seien die Lieferungen auch nicht im Rahmen der Vertrauensschutzregelungen steuerfrei.

22: Das FA beantragt,
das Urteil des FG, soweit es die Umsätze aus Fahrzeuglieferungen an die A, die B und die C betrifft, aufzuheben und die Klage insoweit abzuweisen,
hilfsweise, das Urteil des FG aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen.

23: Die Klägerin beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

24: Sie tritt dem Vorbringen des FA entgegen und macht u.a. geltend, die berichtigten Rechnungen wirkten nach dem BFH-Urteil vom 30. März 2006 V R 47/03 (BFHE 213, 148, BStBl II 2006, 634) auf den Zeitpunkt der ursprünglichen Rechnungserteilung zurück.

Entscheidungsgründe

25: II. Die Revision ist teilweise begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Entscheidung in der Sache selbst (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat die PKW-Lieferung an die B zu Unrecht als steuerfrei behandelt; das Urteil war aufzuheben und die Klage neben der hier nicht streitigen PKW-Lieferung auch insoweit abzuweisen. Im Übrigen hat die Revision keinen Erfolg, weil das FG hinsichtlich der PKW-Lieferungen an die A und an die C zu Recht von einer steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung ausgegangen ist.

26: 1. Eine innergemeinschaftliche Lieferung ist steuerfrei (§ 4 Nr. 1 Buchst. b, § 6a Abs. 1 UStG), wenn der Unternehmer oder sein Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet hat (§ 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG), wenn der Abnehmer die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a, b oder c UStG erfüllt und wenn der Erwerb des Gegenstandes der Lieferung bei dem Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzsteuer unterliegt (§ 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG). Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen nach § 6a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, ist die Lieferung gleichwohl als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte (§ 6a Abs. 4 Satz 1 UStG).

27: 2. Die PKW-Lieferungen an die A sind gemäß § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen zu behandeln.

28: a) Die Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG setzt voraus, dass der Unternehmer den Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV) nachkommt (vgl. BFH-Urteil vom 15. Juli 2004 V R 1/04, BFH/NV 2005, 81, Leitsatz 2). Maßgeblich ist hierfür die formelle Vollständigkeit, nicht aber auch die inhaltliche Richtigkeit der Beleg- und Buchangaben, da § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG das Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben schützt (BFH-Urteil vom 12. Mai 2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, Rz 30).

29: Diese Voraussetzungen liegen für die PKW-Lieferungen an die A vor. Die Klägerin hat insoweit --anders als es das FA meint-- den nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV erforderlichen Belegnachweis erbracht. Die ursprünglichen Rechnungen vom 1. bzw. 20. Februar 2006 entsprechen den Anforderungen der §§ 14, 14a UStG. Der gemäß § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8 Alternative 3 UStG erforderliche Hinweis auf die Steuerfreiheit der Lieferung als innergemeinschaftliche Lieferung (vgl. dazu z.B. BFH-Urteil vom 14. November 2012 XI R 8/11, BFH/NV 2013, 596, Rz 44, m.w.N.) fehlt diesen Rechnungen entgegen der Auffassung des FA nicht.

30: aa) Nach § 14 Abs. 4 Satz 1 UStG muss eine Rechnung die dort aufgeführten Angaben enthalten. Gemäß § 14 Abs. 1 Satz 1 UStG ist eine Rechnung jedes Dokument, mit dem über eine Lieferung oder sonstige Leistung abgerechnet wird, gleichgültig, wie dieses Dokument im Geschäftsverkehr bezeichnet wird.

31: bb) Nach den für den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) war der Hinweis auf die Steuerfreiheit der PKW-Lieferungen an die A jeweils in den Rechnungen enthalten.

32: Das FG hat auf Seite 4 und 21 seines Urteils sowie durch Bezugnahme festgestellt, dass der mit "Anlage zur Rechnung" überschriebene Teil der Abrechnung einen Verweis auf die Rechnungsnummer, das Rechnungsdatum, die genaue Bezeichnung des gelieferten PKW einschließlich Marke, Fahrzeugtyp und Fahrzeug-Identifizierungsnummer sowie insbesondere neben dem Hinweis "Bestätigung innergemeinschaftlicher Lieferung" auch die Versicherung, "dass der gekaufte Gegenstand in einen anderen EG-Mitgliedstaat (Österreich) befördert wird", enthielt. Aufgrund des dadurch gegebenen engen Bezugs zu dem mit "Rechnung" überschriebenen Teil der Abrechnung, der einen "Exportpreis netto: € 159.000,--" auswies, bildeten die genannten Erklärungen ein einheitliches Dokument über die Abrechnung der PKW-Lieferungen und mithin in ihrer Gesamtheit das Rechnungsdokument über die jeweilige PKW-Lieferung an die A. Da in dem mit "Rechnung" überschriebenen Abrechnungsteil keine Umsatzsteuer enthalten ist und der mit "Anlage zur Rechnung" überschriebene Abrechnungsteil auf das Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung hinweist, enthält das Rechnungsdokument den gemäß § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8 Alternative 3 UStG erforderlichen Hinweis auf die Steuerfreiheit der Lieferung als innergemeinschaftliche Lieferung.

33: cc) Der Senat weicht dadurch nicht von dem BFH-Urteil in BFH/NV 2013, 596 ab. Denn in dem diesem Rechtsstreit zugrunde liegenden Sachverhalt ließ sich --anders als nach den Feststellungen des FG in dem hier zu entscheidenden Verfahren-- nach den bindenden Feststellungen des FG nicht mit hinreichender Deutlichkeit entnehmen, dass es sich um eine innergemeinschaftliche Lieferung und nicht etwa um eine Lieferung aus einem Drittland oder um eine Lieferung in ein Drittland handelte (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2013, 596, Rz 47).

34: dd) Weil die mit "Rechnung" bzw. "Anlage zur Rechnung" überschriebenen Abrechnungsteile eine einheitliche Rechnung bilden, greift auch nicht § 14 Abs. 6 Nr. 2 UStG i.V.m. § 31 Abs. 1 Satz 2 UStDV, wonach bei aus mehreren Dokumenten bestehenden Rechnungen in einem dieser Dokumente u.a. alle anderen Dokumente zu bezeichnen sind, aus denen sich die übrigen Angaben nach § 14 Abs. 4 UStG ergeben.

35: b) Die Erwägungen des FG, die Klägerin habe i.S. von § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG die Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns beachtet, sind revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

36: aa) Ob die "Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns" beachtet wurde, ist durch eine Würdigung der tatsächlichen Umstände des Einzelfalls, ggf. nach Durchführung einer entsprechenden Beweisaufnahme, zu entscheiden (vgl. BFH-Beschlüsse vom 6. November 2008 V B 126/07, BFH/NV 2009, 234, unter 2.; vom 28. September 2009 XI B 103/08, BFH/NV 2010, 73, unter 1.).

37: bb) Das FG hat seine Würdigung, die Klägerin habe die mögliche Unrichtigkeit der von X gemachten Angaben zum Bestimmungsort auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen können, insbesondere darauf gestützt, dass die Klägerin sich durch eine qualifizierte Bestätigungsabfrage nach § 18e UStG der Gültigkeit der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des X versichert habe und dass die Verwendung roter Fahrzeugkennzeichen anderer Händler ein branchenübliches Verhalten gewesen sei, das kein grundlegendes Misstrauen gegenüber dem Abnehmer begründen könne.

38: Diese Würdigung der vom FG getroffenen tatsächlichen Feststellungen, die im Übrigen nicht mit zulässigen und begründeten Verfahrensrügen angegriffen worden sind, ist möglich und verstößt nicht gegen Denkgesetze und Erfahrungssätze; sie bindet deshalb den Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO (vgl. dazu z.B. BFH-Urteil vom 24. April 2013 XI R 7/11, BFHE 241, 459, BStBl II 2013, 648, Rz 34, m.w.N.).

39: 3. Für die Lieferung des Mercedes-Benz ML 280 CDI hat das FG die Voraussetzungen einer steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung zu Unrecht bejaht.

40: a) Es steht --entgegen der Auffassung des FG-- nicht objektiv zweifelsfrei fest, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt sind, da die Identität des Abnehmers der PKW-Lieferung ungeklärt ist.

41: aa) Zwar ist die Ansicht des FG, dass der gegenüber der Klägerin handelnde Abnehmer der Lieferung den Transport des PKW nach Spanien durch eine Spedition veranlasst habe, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Denn die Person des Abnehmers und damit des Leistungsempfängers bestimmt sich nach ständiger Rechtsprechung des BFH nach dem der Lieferung oder sonstigen Leistung zugrunde liegenden Rechtsverhältnis (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 25. April 2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz 26, m.w.N.). Dieses Rechtsverhältnis kann vertraglicher oder gesetzlicher Art sein (vgl. § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 UStG). Im Fall einer Vertretung ohne Vertretungsmacht, die auch im Fall einer Identitätstäuschung vorliegen kann und zur entsprechenden Anwendung von §§ 177, 179 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) führt, bestimmt sich die Person des Abnehmers nach dem Rechtsverhältnis, das gemäß § 179 BGB zum vollmachtlosen Vertreter besteht (BFH-Urteil in BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz 26, m.w.N.). Dementsprechend war Abnehmer die Person, deren Identifizierung nach den für den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) nicht möglich ist.

42: bb) Indes geht das FG rechtsfehlerhaft davon aus, dass dahingestellt bleiben könne, ob tatsächlicher Abnehmer die B oder aber eine namentlich nicht bekannte Person gewesen sei, die im Namen der B, aber ohne Vertretungsmacht aufgetreten sei.

43: Denn die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung setzt voraus, dass aufgrund der zutreffenden Angaben des leistenden Unternehmers die Person des Abnehmers ("Erwerbers") dieser Lieferung bekannt ist, da sonst das Ziel nicht erreicht werden kann, Steuereinnahmen dadurch auf den Bestimmungsmitgliedstaat zu verlagern, dass der Erwerber der innergemeinschaftlichen Lieferung in diesem Mitgliedstaat Steuerschuldner ist (vgl. BFH-Urteile vom 17. Februar 2011 V R 28/10, BFHE 233, 331, BFH/NV 2011, 1448, Rz 17; V R 30/10, BFHE 233, 341, BStBl II 2011, 769, Rz 15, jeweils m.w.N.).

44: Mithin vermag der Umstand, dass die Lieferung im Bestimmungsmitgliedstaat als solche der Erwerbsbesteuerung unterliegt, die fehlende, zur zutreffenden Verlagerung der Steuereinnahmen jedoch notwendige Feststellung der Identität des Abnehmers nicht zu ersetzen.

45: b) Die Zulassung des PKW im Bestimmungsland auf eine andere Person als den Abnehmer reicht ebenfalls nicht aus, um davon auszugehen, dass die Voraussetzungen der Steuerbefreiung objektiv zweifelsfrei feststehen; denn nach der Rechtsprechung des BFH ergibt sich daraus nur das Gelangen in den Bestimmungsmitgliedstaat, nicht aber auch, wer Abnehmer der Lieferung war, für die die Steuerbefreiung beansprucht wird (BFH-Urteil vom 25. April 2013 V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453, Rz 45; ferner BFH-Urteil in BFH/NV 2012, 1004, Rz 27).

46: c) Die Lieferung des Mercedes-Benz ML 280 CDI ist auch nicht nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG als steuerfrei anzusehen, weil die Klägerin die von ihr für die PKW-Lieferung an die B beanspruchte Steuerfreiheit einer innergemeinschaftlichen Lieferung nicht --wie erforderlich-- entsprechend § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV nachgewiesen hat.

47: aa) Versendet der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet, soll der Nachweis hierüber durch das Doppel der Rechnung i.S. der §§ 14, 14a UStG und durch einen Beleg entsprechend § 10 Abs. 1 UStDV geführt werden (§ 17a Abs. 4 Satz 1 Nrn. 1 und 2 UStDV). CMR-Frachtbriefe sind nur als Versendungsbeleg anzuerkennen, wenn sie die in § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV bezeichneten Angaben enthalten (vgl. BFH-Urteil in BFHE 233, 331, BFH/NV 2011, 1448, Rz 23). Die Voraussetzungen der Steuerbefreiung müssen eindeutig und leicht nachprüfbar zu ersehen sein (§ 17a Abs. 1 Satz 2 UStDV).

48: bb) Diesen Anforderungen hat die Klägerin nicht genügt, weil die Angaben in den Belegen widersprüchlich sind, was begründete Zweifel an der Richtigkeit der Belegangaben hervorruft (vgl. BFH-Urteil vom 14. Dezember 2011 XI R 18/10, BFH/NV 2012, 1006, Leitsatz 2).

49: Zudem fehlen --wie bereits ausgeführt-- Feststellungen dazu, wer der wirkliche Abnehmer des PKW ist und ggf. welchem Unternehmer die Versendung zuzurechnen ist. Die vollständige Erbringung des Beleg- und Buchnachweises verlangt jedoch auch Angaben zur Identität des Abholers (vgl. BFH-Urteile vom 12. Mai 2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, Leitsatz 1; in BFHE 233, 331, BFH/NV 2011, 1448, Rz 37).

50: 4. Zu Recht hat das FG entschieden, dass die PKW-Lieferung an die C aufgrund der Feststellungen des FG objektiv zweifelsfrei die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG erfüllte.

51: a) Die Frage, ob die Voraussetzungen der Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 1 UStG objektiv zweifelsfrei gegeben sind, obliegt im finanzgerichtlichen Verfahren der tatrichterlichen Überzeugungsbildung, die einer Überprüfung im Revisionsverfahren nach § 118 Abs. 2 FGO weitgehend entzogen ist (vgl. BFH-Urteile vom 11. August 2011 V R 50/09, BFHE 235, 32, BStBl II 2012, 151, Rz 27; vom 14. Dezember 2011 XI R 33/10, BFH/NV 2012, 1009, Rz 29 bis 31; vom 15. Februar 2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, Rz 28; in BFH/NV 2013, 596, Rz 56; Treiber in Sölch/ Ringleb, Umsatzsteuer, § 6a, Rz 87; Wäger in Birkenfeld/Wäger, Umsatzsteuer-Handbuch, § 108 Rz 90; vgl. auch BFH-Urteil vom 27. April 1995 V R 2/94, BFH/NV 1996, 184, unter II.1.b, zur Ausfuhrlieferung).

52: b) Demnach ist aufgrund der bindenden Feststellungen des FG davon auszugehen, dass die Klägerin den PKW an die C in das übrige Gemeinschaftsgebiet lieferte und diese den PKW im Rahmen ihres Unternehmens erwarb.

53: aa) Revisionsrechtlich nicht zu beanstanden ist die Feststellung des FG, die C sei die Abnehmerin des PKW gewesen und der PKW sei nach Z in Österreich gelangt.

54: Das FG ist insoweit nach Würdigung aller Umstände des Einzelfalls unter Einbeziehung der Aussage des Geschäftsführers der Klägerin in der mündlichen Verhandlung zu dem Ergebnis gelangt, dass der Geschäftsführer der Klägerin den PKW nach Österreich auf einem Anhänger der Klägerin transportiert habe, weil der Abnehmer der C keine Überführung "auf eigenen Rädern" gewünscht habe. Zudem hat es die von der Klägerin vorgelegten Belege dahingehend gewürdigt, dass die Unterschriften auf der vorliegenden Passkopie und auf anderen im Zusammenhang mit der Lieferung stehenden Dokumenten, die mit einem Stempel der C und einem Namenszug versehen seien, eine Ähnlichkeit aufwiesen, die mit der Einlassung des Geschäftsführers der Klägerin im Einklang stehen würden, Herr N habe als Geschäftsführer der C das gelieferte Fahrzeug selbst in I besichtigt und übernommen.

55: Diese Würdigungen der vom FG getroffenen tatsächlichen Feststellungen, die im Übrigen nicht mit zulässigen und begründeten Verfahrensrügen angegriffen worden sind, sind möglich und verstoßen weder gegen Denkgesetze noch gegen Erfahrungssätze. Folglich binden sie den Senat.

56: Die gegen diese Feststellungen vom FA vorgebrachten Einwände sind nach § 118 Abs. 2 FGO unbeachtlich. Denn soweit es vorträgt, die Belegangaben würden der Aussage des Geschäftsführers der Klägerin widersprechen, setzt es lediglich seine Meinung an die Stelle der --im Streitfall möglichen-- Würdigung des FG.

57: bb) Ebenfalls nicht zu beanstanden ist die --in Bezug auf die Unternehmereigenschaft der C mögliche und weder gegen Denkgesetze noch gegen Erfahrungssätze verstoßende-- Würdigung des FG, für eine Zwischenhändlerin wie die C sei es nicht ungewöhnlich, dass sie über eine kleine, nicht einsehbare Halle zur Zwischenlagerung, Empfangnahme und Auslieferung von PKW sowie über ein Büro in einer Wohnung verfüge.

58: cc) Schließlich geht das FG ohne Rechtsfehler davon aus, die C sei aufgrund der umfangreichen innergemeinschaftlichen Erwerbe und innergemeinschaftlichen Lieferungen entgegen der Einschätzung der österreichischen Behörden wirtschaftlich tätig gewesen.

59: Nach der Rechtsprechung des BFH erlaubt die Feststellung, der Empfänger der Lieferung habe die mit Hilfe der bezogenen Lieferungen ausgeführten Umsätze nicht versteuert, für sich genommen nicht den Schluss, nicht der Vertragspartner ("Missing Trader"), sondern eine andere Person sei Empfänger der Lieferung. Darüber hinaus ist die ordnungsgemäße Erfüllung von Steuererklärungspflichten kein Tatbestandsmerkmal der Unternehmereigenschaft (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2012, 1004, Rz 20, m.w.N.). Sofern die Annahme der österreichischen Behörden, es handele sich bei C um eine Gesellschaft ohne wirtschaftliche Tätigkeit, darauf beruht, dass das Unternehmen seine innergemeinschaftlichen Erwerbe aus Deutschland in Österreich nicht anmeldete, begründet dies allein --wie das FG zu Recht ausgeführt hat-- keine Zweifel an der Unternehmereigenschaft. Diese Zweifel ergeben sich auch nicht aus den übrigen von den österreichischen Behörden angeführten Umständen, wie das FG in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise dargelegt hat (FG-Urteil, S. 26).

60: Entgegen der Auffassung des FA ist daher nicht davon auszugehen, es handele sich bei der C um ein Scheinunternehmen. Damit steht zugleich fest, dass ein Sonderfall, bei dem das Recht des Objektivnachweises einer steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung nicht besteht --wie z.B. bei einer Täuschung über die Identität des Abnehmers (Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union --EuGH-- vom 7. Dezember 2010 C-285/09 --R--, Slg. 2010, I-12605, UR 2011, 15, Leitsatz)--, im Streitfall nicht vorliegt.

61: dd) Demnach sind nach den für den Senat bindenden Feststellungen des FG die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Nr. 2 Buchst. a UStG gegeben. Dass der innergemeinschaftliche Erwerb eines PKW in Österreich --wie es zudem für die Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG Voraussetzung ist-- den Vorschriften der Umsatzbesteuerung unterliegt, ist zwischen den Beteiligten zu Recht nicht streitig.

62: ee) Dass die Gegenstände im Bestimmungsmitgliedstaat tatsächlich besteuert werden, ist --entgegen der Auffassung des FA-- für das Vorliegen einer steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung nicht erforderlich (EuGH-Urteil vom 27. September 2007 C-409/04 --Teleos u.a.--, Slg. 2007, I-7797, BStBl II 2009, 70, Rz 69 ff.; BFH-Urteil vom 27. Februar 2014 V R 21/11, BFHE 244, 150, BStBl II 2014, 501, Rz 18, m.w.N.). Das Erfordernis einer tatsächlichen Besteuerung im Bestimmungsmitgliedstaat stünde im Widerspruch zur Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern, die bewusst auf eine solche innere Verknüpfung verzichtet hat (vgl. EuGH-Urteil --Teleos u.a.-- in Slg. 2007, I-7797, BStBl II 2009, 70, Rz 70). Die Gefahr von Steuerausfällen durch Nichtbesteuerung im Erwerbstaat steht daher der Steuerbefreiung nicht entgegen (BFH-Urteil in BFHE 244, 150, BStBl II 2014, 501, Rz 19).

63: ff) Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus dem vom FA genannten Beschluss des BVerfG in UR 2011, 775, HFR 2011, 1145. Der vom FA begehrten Auslegung, § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG verlange bei fehlendem Nachweis der Steuerfreiheit die tatsächliche Erwerbsbesteuerung, steht das Erfordernis richtlinienkonformer Auslegung entgegen.

64: Das BVerfG hat in Rz 60 seines Beschlusses in UR 2011, 775, HFR 2011, 1145 lediglich ausgeführt, dass es innerhalb des Rahmens möglicher Wortlautauslegung zu § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG liege, die tatsächliche Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs beim Abnehmer zu verlangen. Bei der Auslegung des nationalen Rechts ist, soweit es auf einer unionsrechtlichen Harmonisierung durch Richtlinien der Europäischen Union beruht, jedoch das Unionsrecht und die hierzu ergangene Rechtsprechung des EuGH im Wege der richtlinienkonformen Auslegung zu berücksichtigen (vgl. BFH-Urteil vom 22. August 2013 V R 37/10, BFHE 243, 20, BStBl II 2014, 128, Rz 42). Da nach dem Unionsrecht und der dazu ergangenen Rechtsprechung --wie ausgeführt-- die tatsächliche Erwerbsbesteuerung keine Voraussetzung für die Steuerfreiheit einer innergemeinschaftlichen Lieferung ist, kann der möglicherweise anders zu interpretierende Wortlaut einer nationalen Vorschrift allein kein anderes Auslegungsergebnis rechtfertigen.

65: 5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1, § 143 Abs. 1 FGO.

66: Da die Revision des FA teilweise Erfolg hat, kann auch die Kostenentscheidung des FG keinen Bestand haben. Der Senat hält es für angemessen, über die Kosten nach Verfahrensabschnitten zu entscheiden. Auch eine solche Entscheidung wahrt den Grundsatz der Einheitlichkeit der Kostenentscheidung (vgl. dazu BFH-Urteil vom 30. April 2014 XI R 24/13, BFHE 245, 66, BFH/NV 2014, 1289, Rz 38, m.w.N.).

Finanzgericht Hamburg Urteil, 05. Feb. 2015 - 3 K 46/14

Tatbestand

1: (Anmerkung: Nur die Entscheidungsgründe des Urteils sind zur Veröffentlichung bestimmt.)

Entscheidungsgründe

2: B. Die zulässige Klage ist unbegründet mit Ausnahme der Umsatzsteuer auf die vom FA angenommene zweite Rechnung an A.

3: Nur bezüglich letzterer Position ist die angefochtene Umsatzsteuerfestsetzung 2003 vom 17. September 2007 (oben A II 12) in Gestalt der Änderungsbescheide vom 14. Februar 2008 (oben A II 13) und vom 8. Juli 2008 (oben A II 18) sowie der Einspruchsentscheidung vom 22. März 2011 (oben A II 19) rechtswidrig und wird die Klägerin in ihren Rechten verletzt (§ 100 Abs. 1 FGO).

4: I. INNERGEMEINSCHAFTLICHE LIEFERUNGEN

5: Zu Recht hat das FA die von der Klägerin ausgeführten Pkw-Lieferungen 2003, soweit sie als innergemeinschaftliche Lieferungen an die Firmen B (unten 2), C (unten 3), A (unten 4), D (unten 5) und E (unten 6) fakturiert wurden, der Umsatzsteuer unterworfen und damit die Befreiung gemäß § 4 Nr. 1 Bstb. b i. V. m. § 6a UStG versagt (unten 1).

6: Lediglich die vom FA angenommene zweite Rechnung der Klägerin an A über einen Pkw und dessen Lieferung durch die Klägerin sind nicht ersichtlich und nicht zu besteuern (unten 4).

7: 1. VORAUSSETZUNGEN DER UMSATZSTEUERBEFREIUNG

8: a) Befreiungstatbestand

9: aa) Eine steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferung setzt eine im Inland steuerbare Lieferung voraus (§ 1 Abs. 1 Nr. 1, § 3 Nr. 1a UStG; Art. 28c Teil A Bstb. a der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Richtlinie 77/388/EWG -, jetzt Art. 138 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem -MwStSystRL-).

10: Gegenstand der Lieferung muss ein körperlicher Gegenstand sein, der vom liefernden Unternehmer, vom Abnehmer oder von einem vom liefernden Unternehmer oder vom Abnehmer beauftragten Dritten in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet wird. Eine solche Lieferung gilt dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer oder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG, Art. 28c Teil A Bstb. a Richtlinie 77/388/EWG, Art. 138 Abs. 1 MwStSystRL). Nach der Rechtsprechung des EuGH setzt eine innergemeinschaftliche Lieferung voraus, dass die Befugnis, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, auf den Erwerber übergegangen ist und der gelieferte Gegenstand vom Lieferstaat in einen anderen Mitgliedstaat physisch verbracht worden ist (EuGH-Urteil vom 27.09.2007 Rs. C-409/04 "Teleos", BStBl II 2009, 70).

11: bb) Innergemeinschaftliche Lieferungen sind steuerfrei unter den Voraussetzungen von § 4 Nr. 1 Bstb. b und § 6a UStG.

12: Eine gemäß § 4 Nr. 1 Bstb. b UStG steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung liegt nach § 6a Abs. 1 Satz 1 vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1. Der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,
2. der Abnehmer ist
a) ein Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b) eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c) bei der Lieferung eines neuen Fahrzeuges auch jeder andere Erwerber
und
3. der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung.

13: cc) Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung im Streitzeitraum auf Art. 28c Teil A Bstb. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG (vgl. nunmehr entsprechend Art. 138 Abs. 1 i. V. m. Art. 131 MwStSystRL).

14: Steuerfrei sind unter den Bedingungen, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch festlegen, danach "... die Lieferungen von Gegenständen im Sinne des Artikels 5, die durch den Verkäufer oder durch den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb des in Artikel 3 bezeichneten Gebietes, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferungen an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt werden, der/die als solcher/solche in einem anderen Mitgliedstaat als dem des Beginns des Versands oder der Beförderung der Gegenstände handelt".

15: b) Beleg- und Buchnachweis

16: aa) Der Unternehmer kann grundsätzlich die Steuerfreiheit für die innergemeinschaftliche Lieferung in Anspruch nehmen, wenn er die nach § 6a Abs. 3 UStG i. V. m. §§ 17a ff. UStDV bestehenden Pflichten über den Beleg- und Buchnachweis erfüllt (BFH-Urteile vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, unter II 3 b; vom 12.05.2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II B 2 b).

17: Diese Nachweisvorschriften sind im Rahmen des vorgenannten Gestaltungsspielraums der Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch (oben a cc) unionsrechtskonform (ständ. Rspr.; z. B. Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2014, 1166, Juris Rz. 51; FG Nürnberg vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244 m. w. N.; BFH vom 12.05.2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511 Rz. 21 m. w. N.; vgl. EuGH vom 09.10.2014 C-492/13, Umsatzsteuer-Rundschau -UR- 2014, 943 Rz. 27); wie auch die entsprechenden Nachweisregelungen für Ausfuhren i. S. d. § 6 UStG (BFH-Urteil vom 28.08.2014 V R 16/14, BFHE 246, 573, BStBl II 2015, 46).

18: bb) Den Belegnachweis soll der Unternehmer dabei gemäß § 17a Abs. 2 UStDV in der im Streitjahr 2003 geltenden Fassung in den Fällen führen, in denen er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert,

1. durch das Doppel der Rechnung (§§ 14, 14a des Gesetzes),
2. durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, insbesondere Lieferschein,
3. durch eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten
sowie
4. in den Fällen der Beförderung des Gegenstands durch den Abnehmer durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern.

19: Hinsichtlich der inhaltlichen Anforderungen an den Belegnachweis in Abholfällen ist zu berücksichtigen, dass § 17a Abs. 2 UStDV eine Sollvorschrift über die an den Nachweis nach § 17a Abs. 1 UStDV zu stellenden Anforderungen ist. Das Fehlen einer der in § 17a Abs. 2 UStDV genannten Voraussetzungen führt deshalb nicht zwangsläufig dazu, dass der Belegnachweis als nicht geführt zu beurteilen ist (BFH-Urteil vom 07.12.2006 V R 52/03, BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420).

20: cc) Für den Buchnachweis nach § 17c Abs. 2 UStDV in der im Streitjahr 2003 geltenden Fassung soll der Unternehmer regelmäßig Folgendes aufzeichnen:

1. den Namen und die Anschrift des Abnehmers;
2. den Namen und die Anschrift des Beauftragten des Abnehmers bei einer Lieferung, die im Einzelhandel oder in einer für den Einzelhandel gebräuchlichen Art und Weise erfolgt;
...
9. den Bestimmungsort im übrigen Gemeinschaftsgebiet.

21: dd) Eindeutig und leicht nachprüfbar müssen die Voraussetzungen der Steuerbefreiung aus der Buchführung zu ersehen sein (§ 17c Abs. 1 Satz 2 UStDV; vgl. Urteile Sächsisches FG vom 12.03.2014 2 K 1127/13, Mehrwertsteuerrecht -MwStR- 2014, 619, Juris Rz. 23, Rev. XI R 15/14; FG Nürnberg vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244).

22: Daran fehlt es bei konkreten Zweifeln, während mündliche Ergänzungen nicht genügen (vgl. Sächsisches FG, Beschluss vom 04.03.2014 4 V 297, 13, Juris Rz. 14; Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166, Juris Rz. 55; FG München vom 21.03.2013 14 K 2542/11, Juris).

23: ee) Von herausgehobener Bedeutung sind für die Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen wie für die Sicherstellung der Erwerbsbesteuerung diejenigen vorbezeichneten Nachweise, die sich auf den Lieferweg und den Verbleib, den Bestimmungsort und die Identität des Abnehmers sowie des Ausstellers der Empfangsbestätigung und der Versicherung über die Beförderung beziehen (vgl. Urteile FG Düsseldorf vom 14.03.2014 1 K 4566/10 U, EFG 2014, 1526; BFH vom 07.12.2006 V R 52/03, BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420).

24: Anstelle eines fehlenden Bestimmungsort-Belegs genügt deshalb die Rechnungs- bzw. Firmensitzanschrift zumindest dann - entgegen der Auffassung der Klägerin (oben A V 1 a bb, cc) - nicht, wenn der Lieferweg unklar ist (vgl. BFH-Urteil vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407; anders noch frühere Rspr. bei unstreitiger Lieferung an Unternehmenssitz, vgl. Urteile BFH vom 07.12.2006 V R 52/03, BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420; FG Rheinland-Pfalz vom 10.02.2005 6 K 1738/03, DStR-Entscheidungsdienst -DStRE- 2006, 1290).

25: Wenn der Abholbeauftragte mit dem passenden Geldbetrag erscheint, lässt sich daraus - entgegen der Auffassung der Klägerin (oben A V 1 d) - nicht schließen, wer und wo der Auftraggeber und tatsächliche Abnehmer ist.

26: ff) Bei Barverkäufen hochwertiger Pkw sind erst recht besonders hohe Anforderungen an diese Nachweispflichten zu stellen (vgl. BFH-Urteil vom 15.07.2004 V R 1/04, BFH/NV 2005, 81, unter II 2 b). Diese Nachweis-Anforderungen sind gemäß aktueller Rechtsprechung zum Beispiel in folgenden Fällen nicht erfüllt:
- bezüglich Abnehmer, Lieferweg und Bestimmungsort (oben ee) widersprüchliche Belege (FG München, Urteil vom 30.07.2013 2 K 155/12, Juris);
- betreffend Identifizierung des Abholers und tatsächlichen Abnehmers widersprüchliche Belege (BFH-Urteil vom 26.11.2014 XI R 37/12, Juris);
- unvollständige Ausweiskopie (Sächsisches FG, Urteil vom 04.03.2014 4 V 297/13, Juris);
- unklare Unterschrift und Identität des Beauftragten (FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166);
- nicht nachgewiesene Abholer-Vollmacht oder wenigstens nachprüfbare Abhol-Berechtigung (Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11 zu § 6a Abs. 4 UStG, Juris; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11; BFH vom 25.04.2013 V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453; z. T. entgg. BFH-Urteil vom 23.04.2009, BFHE 225, 243; BStBl II 2010, 509);
- fehlende datierte Empfangsbestätigung, nicht zuzuordnende Unterschrift ohne Vertretungszusatz, ohne Ausweiskopie nicht nachgewiesene Identität und Vertretungsberechtigung des Abholers (FG München, Urteil vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris);
- mit Stempel des angeblichen Abnehmers versehene undatierte und nachträglich gefaxte Verbringungsbestätigung, nicht mit Passkopien der Abholer übereinstimmende unleserliche Unterschriften (FG München, Urteil vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris, Rev. V R 38/14);
- mit Stempel der Empfängerin ohne oder mit Unterschrift am Ort der Verkäuferin erstellte Belege ohne Gebrauchsspuren (FG Nürnberg, Urteil vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244);
- Stempel und bloßes Kürzel unter Liste des Lieferers (FG Düsseldorf, Urteil vom 31.01.2014 1 K 3117/12 U, Juris, Rev. V R 14/14);
- fehlende Nachweise des Lieferwegs und Bestimmungsorts (oben ee), der Identitäten der Abholer und des wahren Abnehmers, Ausweiskopien ohne Ortsangabe, mit Ausweis nicht übereinstimmende unleserliche Unterschriften (BFH-Beschluss vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584);
- fehlende Angaben zu Ort und Datum der Übernahme sowie zum Bestimmungsort (oben ee; FG Hamburg, Urteil vom 07.06.2013 5 K 61/10, EFG 2014, 160, Juris Rz. 64);
- fehlender Bestimmungsort-Beleg (oben ee; BFH-Beschluss vom 19.03.2014 V B 26/13, BFH/NV 2014, 1102);
- in Verbringungserklärung fehlender Bestimmungsort nicht durch Rechnungsanschrift ersetzbar (oben ee; FG Düsseldorf, Urteil vom 14.03.2014 1 K 4566/10 U, EFG 2014, 1527, Rev. XI R 20/14).

27: gg) Kommt der Unternehmer den formellen Nachweispflichten nicht oder nur unvollständig nach, ist von der Steuerpflicht der Lieferung auszugehen, soweit nicht der objektive Nachweis geführt wird (vgl. unten d - e; BFH-Urteile vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957).

28: c) Widerlegter oder bezweifelter Beleg- und Buchnachweis

29: aa) Außerdem ist die Steuerbefreiung nicht zu gewähren, wenn sich die Nachweisangaben bei einer Überprüfung als unzutreffend erweisen (z. B. nachträglich unzutreffend erstellter Beleg, BFH-Urteil vom 18.07.2002 V R 3/02, BFHE 199, 80, BStBl II 2003, 616) oder wenn an der inhaltlichen Richtigkeit der Angaben zumindest berechtigte bzw. nicht ausgeräumte Zweifel bestehen, die der Unternehmer nicht durch objektive Nachweise ausräumen kann (unten d - e), und wenn insoweit kein Vertrauensschutz zu gewähren ist (unten f; vgl. BFH-Urteile vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, BStBl II 2011, 957; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957).

30: bb) Widerlegt oder berechtigt in Zweifel gezogen werden die vorgelegten Nachweisangaben ggfs. durch anderslautende zwischenstaatliche - etwa aufgrund Rechts- oder Amtshilfe erlangte - Auskünfte, die durch das Gericht gemäß § 96 FGO verwertet werden können; insbesondere Indizien wegen zweifelhafter Abnehmer-Firmen oder Abnahmen oder wegen fehlender Fahrzeug-Zulassungen am Bestimmungsort (vgl. Sächsisches FG, Beschluss vom 04.03.2014 4 V 297/13, Juris Rz. 26; Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166, Juris Rz. 52; FG Nürnberg vom 14.05.2013 2 K 568/11, EFG 2013, 1273, Juris Rz. 41; FG Baden-Württemberg vom 09.06.2008 9 K 408/04, Juris Rz. 55, 63).

31: cc) Weitere Indizien zur Widerlegung oder zur berechtigten Bezweifelung des danach nicht mehr ausreichenden Beleg- und Buchnachweises ergeben sich ggfs. aus auffälligen Distanzen zwischen angeblichem Abnehmersitz und weiter entferntem Geschäft oder Ort, wohin die Autos nach weiteren Unterlagen wahrscheinlicher verbracht wurden (z. B. mehrere 100 km, vgl. FG Nürnberg, Urteil vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244 zu 5, Juris Rz. 65).

32: dd) Widerlegt oder berechtigt in Zweifel gezogen und deshalb ungenügend wird der Beleg- und Buchnachweis im Übrigen durch Erkenntnisse oder Indizien für Scheingeschäfte, für eine Scheinfirma oder einen Scheinsitz. Eine Scheinfirma liegt nicht stets schon dann vor, wenn eine Gesellschaft sich nach Leistungsaustausch ihren steuerlichen Verpflichtungen entzieht (Missing Trader) und an ihrem eingetragenen Sitz nur (noch) über eine Briefkastenanschrift verfügt. Vielmehr kommt es auch darauf an, ob sie tatsächlich die Geschäfte ausführt und dazu aufgrund ausreichender Kapital- und sonstiger Ausstattung überhaupt in der Lage ist oder ob sie nur als Rechtsmantel zur unlauteren Abwicklung von wirtschaftlichen Vorgängen verwendet wird. Abzustellen ist für Scheingestaltungen auf die Gesamtschau der Indizien; zum Beispiel:
- angeblicher Geschäftssitz des vermeintlichen Abnehmers bei einem branchenfremden Unternehmen oder Büroservice;
- keine eigenen oder gemieteten Geschäftsräume, kein Verkaufs- oder Lagerraum, kein eigenes Mobiliar, keine Kassenführung, kein Bankkonto, kein sonst gehaltenes Vermögen, keine Buchführung oder keine aufbewahrten Geschäftsunterlagen an der angeblichen Adresse;
- an der angeblichen Adresse mangelnde eigene Geschäftstätigkeit oder fehlende Wahrnehmung von Geschäftsleitungs- und Arbeitgeberfunktion oder Behördenkontakten über die Anmeldung oder Gründung hinaus;
- keine Mitwirkung der Mitarbeiter des an der angeblichen Adresse tätigen fremden Unternehmens bei den angeblichen Geschäften mit der Abnehmerfirma;
- keine Geschäftsanbahnung oder -abwicklung über die angebliche Adresse; Kommunikation nur mobil oder mit Dritten;
- Unstimmigkeiten oder Abweichungen bei angegebenen gesetzlichen und anderen Vertretern, bei Kontaktdaten, bei Geschäftsgegenstands-Bezeichnungen, bei Eintragungen im Handels- oder Gewerberegister
(vgl. insges. u. mit weiteren Bsp. FG Hamburg, Beschluss vom 26.10.2010 im Parallelfall 3 V 85/10, EFG 2011, 1111, DStRE 2011, 1073; BFH-Urteil vom 19.04.2007 V R 48/04, BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315 Rz. 50; FG Hamburg, Beschluss vom 23.09.2005 im Parallelfall III 71/05, Juris, oben A VI 8 a; BFH-Beschluss vom 04.02.2003 V B 81/02, BFH/NV 2003, 670 m. w. N.; FG Hamburg, Urteil vom 04.08.1998 II 39/97, EFG 1999, 193, Internationales Steuerrecht -IStR- 1999, 47 m. Anm. Hardt, IStR 1999, 50, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht -UVR-1999, 72, nachgehend BFH-Beschluss vom 10.05.1999 V B 1/99, BFH/NV 1999, 1526; FG Hamburg Beschlüsse vom 23.02.1998 II 83/97, DStRE 1998, 929, EFG 1998, 1294, IStR 1998, 543, Bespr. Hardt, KFR F. 7 UStG § 15, 3/98 H 10/98 S. 353; vom 29.10.1996 II 118/96, IStR 1997, 88, EFG 1997, 508; BFH-Urteil vom 27.06.1996 V R 51/93, BFHE 181, 197, BStBl II 1996, 620).

33: ee) Zur Frage des Vorhandenseins der Flächen, Gebäude oder sonstigen Ausstattung in der örtlichen und räumlichen Situation an der zu prüfenden Adresse sind Erkenntnisse aus Google-Earth und -Street-View von Amts wegen heranzuziehen und ohne weiteres - als allgemein bekannt bzw. zugänglich - verwertbar (vgl. z. B. FG Hamburg, Urteil vom 18.02.2014 3 K 257/13, Juris Rz. 3; OLG Köln, Beschluss vom 20.03.2012 III-1 RBs 65/12, Juris Rz. 30; VG Gelsenkirchen, Beschluss vom 08.09.2011 5 L 754/11, Juris Rz. 54).

34: d) Objektiver Nachweis der Befreiungsvoraussetzungen

35: aa) Ausnahmsweise ist trotz Nichterfüllung der formellen Beleg- und Buchnachweispflichten aus §§ 17a, 17c UStDV oder nach berechtigten Zweifeln die Steuerbefreiung zu gewähren, wenn letztlich objektiv zweifelsfrei bewiesen wird oder feststeht, dass die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG vorliegen (Urteile FG Berlin-Brandenburg vom 09.10.2014 5 K 5225/12, Juris Rz. 19 ff., Rev. V R 53/14; BFH vom 24.07.2014 V R 44/13, BFHE 246, 207, BStBl II 2014, 955, Rz. 19; vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, unter II 3 c; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, unter II 1 c und II 3; vom 06.12.2007 V R 59/03, BFHE 219, 469, BStBl II 2009, 57).

36: bb) Dazu gehört insbesondere der Beweis, wer an welchem Bestimmungsort wahrer Empfänger der jeweiligen Lieferung ist bzw. wo und bei welchem vertraglichen Abnehmer die Lieferung tatsächlich "bewirkt" (effected, effectué) wurde. Auf diesen Beweis kommt es deshalb entscheidend an, weil ansonsten das Ziel nicht erreicht werden kann, Steuereinnahmen dadurch auf den Bestimmungsmitgliedstaat zu verlagern, dass der Erwerber der innergemeinschaftlichen Lieferung in diesem Mitgliedstaat Schuldner der Umsatzsteuer auf den Erwerb bzw. der Einfuhrumsatzsteuer ist (vgl. § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG; oben a bb).

37: So reicht beispielsweise der bloße Beweis von Fahrzeug-Zulassungen im Bestimmungsland - vgl. unten dd - nicht aus (BFH, Urteile vom 26.11.2014 XI R 37/12, BFH/NV 2015, 358 Rz. 42 ff.; vom 25.04.2013 V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453, Rz. 45; Beschluss vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584 Rz. 23, 27, 32; Urteile FG Nürnberg vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244; vom 14.05.2013 2 K 568/11, EFG 2013, 1273; FG München vom 21.03.2013 14 K 2542/11, Juris Rz. 41, 47).

38: cc) Den objektiven und zweifelsfreien Beweis hat der Verkäufer mittels vorhandener Beweismittel zu führen, ohne dass weitere Ermittlungen notwendig werden; dabei trägt er die Feststellungslast bzw. objektive Beweislast (vgl. Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166; ferner z. T. EuGH vom 06.09.2012 C-273/11 "Mecsek-Gabona", Juris). Er hat gegensätzliche Erkenntnisse oder Indizien zu widerlegen und kann dazu keine behördlichen oder gerichtlichen Ermittlungen von Amts wegen verlangen (Urteile FG Düsseldorf vom 31.01.2014 1 K 3117/12 U, Juris; BFH vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 23; V R 10/11, BFH/NV 2013, 832, Rz. 41, 45); insbesondere auch keine zwischenstaatlichen Auskunftsersuchen (Urteile FG München vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris Rz. 53; Hessisches FG vom 14.04.2011 6 K 1390/08, Juris Rz. 33; FG Köln vom 17.04.2008 10 K 4864/07, EFG 2008, 1334, Juris Rz. 21, 25; EuGH vom 27.09.2007 C-184/05 "Twoh" , BStBl II 2009, 83, UR 2007, 745).

39: dd) Soweit die Klägerin für den objektiven Nachweis - entgegen oben bb - allein eine Zulassung gelieferter Fahrzeuge im Bestimmungsland für ausreichend hält und sich dafür auf die BFH-Urteile vom 24.07.2014 V R 44/13 (BFHE 246, 207, BStBl II 2014, 955) und vom 21.05.2014 V R 34/13 (BFHE 246, 232, BStBl II 2014, 914) bezieht (vgl. oben A V 1 a aa, bb, cc bbb, dd bbb), ergibt sich dazu nichts aus diesen Entscheidungen.

40: In ersterer wurde eine zu prüfende leichtfertige Steuerverkürzung i. S. d. § 378 AO abgegrenzt gegenüber der ggfs. zu versagenden Steuerbefreiung (dort Rz. 19-22).

41: In letzterer waren die objektiven Nachweise der Verbringung und des Erwerbers unproblematisch. Unstreitig hatte ein gewerblicher Yacht-Vercharterer seine Yacht für eigene unternehmerische Zwecke nach Palma de Mallorca verbracht (dort Rz. 2-8, 30 ff., insbes. Rz. 45). Gestritten wurde stattdessen u. a. über die steuerlichen Konsequenzen aus seiner dort unterlassenen Erwerbs-Anmeldung und -Versteuerung, insbesondere über die Frage einer die Steuerbefreiung ausschließenden Steuerhinterziehung (dort Rz. 46 ff.).

42: e) Ausschluss der Steuerbefreiung bei kollusiver Täuschung

43: Selbst wenn die formalen Voraussetzungen der Steuerbefreiung erfüllt sind (Beleg- und Buchnachweis; oben b) oder der Beweis des tatsächlichen Empfängers und Lieferorts geführt werden könnte (objektiver Nachweis; oben c), ist die Steuerbefreiung ausgeschlossen nach Täuschung über den wahren Abnehmer bzw. nach Verschleierung seiner Identität, wodurch die Besteuerung des Erwerbs im Bestimmungsland verhindert wird, oder bei bewusster Beteiligung an einer auf der nachfolgenden Handelsstufe einer Lieferkette begangenen Umsatzsteuerhinterziehung (Urteile EuGH vom 18.12.2014 C-131/13 "Italmoda", Der Betrieb -DB- 2015, 38, BB 2015, 544; BFH vom 26.11.2014 XI R 37/12, Juris Rz. 60; BFH-Beschluss vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584 Rz. 42 m. w. N.).

44: So liegt der Fall insbesondere, wenn der inländische Verkäufer im kollusiven Zusammenwirken mit dem tatsächlichen Abnehmer die Lieferung an einen Zwischenhändler vorgetäuscht hat, um dem tatsächlichen Abnehmer die Steuerhinterziehung zu ermöglichen (Urteile BGH vom 19.03.2013 1 StR 318/12, Neue Zeitschrift für Wirtschafts-, Steuer- und Unternehmensstrafrecht -NZWiSt- 2014, 73; BFH vom 11.08.2011 V R 50/09, BFHE 235, 32; BStBl II 2012, 151, vorgehend FG Baden-Württemberg vom 12.11.2009 12 K 273/04, EFG 2010, 673; FG Hamburg, Beschluss vom 26.10.2010 3 V 85/10, EFG 2011, 1113, DStRE 2011, 1073, EFG 2010, 673, Juris Rz. 264 m. w. N. u. Bsp. im Parallelfall AAA, oben A II 1, IV, VI 8 a; zu Schein-Gestaltungen vgl. oben c bb - dd).

45: Werden diese Lieferungen durch den inländischen Verkäufer gleichwohl als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung erklärt, macht er gegenüber den Finanzbehörden unrichtige Angaben i. S. von § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO und verkürzt dadurch die von ihm geschuldete Umsatzsteuer (BFH-Urteil vom 21.05.2014 V R 34/13, BFHE 246, 232, BStBl II 2014, 914 Rz. 50; BGH-Beschluss vom 20.11.2008 1 StR 354/08, BGHSt 53, 45; Deutsches Steuerrecht -DStR- 2009, 577; nachgehend BVerfG-Beschluss vom 16.06.2011 2 BvR 542/09, DStRE 2012, 279).

46: Denn in diesen Fällen, in denen ernsthafte Gründe zu der Annahme bestehen, dass der mit der fraglichen Lieferung zusammenhängende innergemeinschaftliche Erwerb im Bestimmungsland der Zahlung der Mehrwertsteuer entgehen könnte, muss der Ausgangsmitgliedstaat grundsätzlich dem Lieferer der Gegenstände die Befreiung verweigern und ihn verpflichten, die Steuer nachzuentrichten, um zu vermeiden, dass der fragliche Umsatz jeglicher Besteuerung entgeht (EuGH-Urteil vom 07.12.2010 C-285/09 "R.", BStBl II 2011, 846; vorgehend BGH-Beschluss vom 07.07.2009 1 StR 41/09, DStR 2009, 1688).

47: f) Vertrauen auf unrichtige Abnehmer-Angaben

48: Auch wenn bei einer als steuerfrei behandelten Lieferung die Befreiungs-Voraussetzungen nach § 6a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, genießt ein gutgläubiger Verkäufer Vertrauensschutz und ist nach § 6a Abs. 4 UStG die Lieferung gleichwohl als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte.

49: aa) Diese Regelung entspricht der zu Art. 28c Teil A Bstb. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG bzw. Art. 138 Abs. 1 i. V. m. Art. 131 MwStSystRL entwickelten Rechtsprechung des EuGH (vgl. Urteile FG München vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris Rz. 56; BFH vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 17; V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453, Rz. 29; EuGH vom 27.09.2007 C-409/04 "Teleos", BStBl II 3009, 70, UR 2007, 774, Rz. 65 f.).

50: bb) Die Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG setzt voraus, dass der Unternehmer den Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i. V. m. §§ 17a ff. UStDV ihrer Art nach nachkommt. Maßgeblich ist hierfür die formelle Vollständigkeit, nicht aber auch die inhaltliche Richtigkeit der Beleg- und Buchangaben, da § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG das Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben schützt. Die Frage des Vertrauensschutzes ergibt sich damit erst, wenn der Unternehmer aufgrund der Sorgfaltspflichten eines ordentlichen Kaufmannes seinen Nachweispflichten vollständig nachgekommen ist (BFH-Urteile vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 21; V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453, Rz. 33; vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188 Rz. 32; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, Rz. 29 f.).

51: cc) Die damit vorausgesetzte formelle Vollständigkeit der nach § 6a Abs. 3 UStG vorgeschriebenen Nachweise bezieht sich auf die Beleg- und Buchnachweispflichten gemäß §§ 17a, 17c UStDV und deren bereits ausgeführten Umfang (oben 1 b, insbes. ee - ff mit beispielhaft zitierter Rspr.); und zwar zum Zeitpunkt der Lieferung und nicht auf nachträgliche Belege (BFH-Urteil vom 18.07.2002 V R 3/02, BFHE 199, 80, BStBl II 2003, 616).

52: dd) Erst nach der formellen Nachweis-Vollständigkeit ist die Gutgläubigkeit des Verkäufers zu prüfen, nämlich ob der Unternehmer die Unrichtigkeit der vom Abnehmer stammenden und übernommenen Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte.

53: ee) Ausgeschlossen ist der Vertrauensschutz und damit die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung, wenn objektive Anhaltspunkte darauf schließen lassen, dass der Verkäufer wusste oder hätte wissen müssen, dass der von ihm bewirkte Umsatz mit einer Steuerhinterziehung des Erwerbers verknüpft war, und der Verkäufer nicht alle ihm zur Verfügung stehenden zumutbaren oder vernünftiger Weise zu verlangenden Maßnahmen ergriffen hat, um sicherzustellen, dass der von ihm getätigte Umsatz nicht zu einer Beteiligung an einer Steuerhinterziehung führt.

54: Dabei rechtfertigen sich hohe Anforderungen aus dem von der Richtlinie 77/388/EWG angestrebten Ziel der Bekämpfung von Missbrauch, Steuerumgehung und -hinterziehung (vgl. Urteile EuGH vom 18.12.2014 C-131/13 "Italmoda", DB 2015, 38, Rz. 50, 62, 64, 69; vom 09.10.2014 C-492/13 "Traum EOOD", UR 2014, 943, Rz. 42; vom 06.09.2012 C-273/11 "Mecsek-Gabona", DStR 2012, 1917, UR 2012, 796).

55: ff) Die Zumutbarkeit von Maßnahmen richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls. Da beim Handel mit Kraftfahrzeugen auf dem grauen Markt sowie beim (dort u. U. üblichen) Barverkauf von hochwertigen Pkw in das Ausland mit Abholung durch einen Beauftragten ein erhebliches umsatzsteuerrechtliches Missbrauchspotenzial besteht, ist in diesen Fällen der Rahmen des Zumutbaren weit zu ziehen. Bestehen Anhaltspunkte für Zweifel an der Richtigkeit der Angaben des Abnehmers oder seines angeblichen Beauftragten, so ist der Unternehmer verpflichtet, Nachforschungen bis zur Grenze der Zumutbarkeit anzustellen (BFH-Urteile vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 28 ff.; vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 35 ff. m. w. N.).

56: gg) Unter diesen Umständen genügen für die dem ordentlichen Kaufmann obliegende Sorgfalt nicht die - von der Klägerin (oben A II 15, V 1 a dd, d) angeführte - Einholung einer Bestätigung der USt-Ident-Nummer sowie die Abfragen der Handelsregister-Eintragung oder Gewerbeanmeldung der vermeintlichen Abnehmerfirma (Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11, Juris Rz. 24; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris Rz. 44 m. w. N.).

57: hh) Je nach den Gesamtumständen und danach möglichen Zweifeln obliegt es dem Unternehmer, sich nötigenfalls über seinen wahren Geschäftspartner und dessen tatsächlichen Geschäftssitz durch dortige Kontaktaufnahme oder persönlich zu vergewissern, wenn es darauf umsatzsteuerlich ankommt (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 11.02.2014 3 V 241/13, Juris Rz. 81 ff.; BFH-Urteil vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 28 ff.; FG Hamburg, Beschluss vom 26.10.2010 im Parallelfall 3 V 85/10, EFG 2011, 1111, DStRE 2011, 1073 zu 2 d, e, Juris Rz. 255, 257; oben A VI 8 a).

58: ii) Konkrete Anhaltspunkte für Zweifel an der Richtigkeit der Angaben des Abnehmers und für die Notwendigkeit sorgfältiger weiterer Nachforschungen können sich in diesen Fällen beispielsweise aus folgenden Umständen ergeben:
- Es besteht keine längere Geschäftsbeziehung zwischen dem Unternehmer und dem angeblichen Abnehmer und der Unternehmer hat keine Kenntnis von der Vertretungsberechtigung der für den Abnehmer auftretenden Person (vgl. Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11, Juris Rz. 22; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris Rz. 42; BFH vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 39; FG Köln vom 27.01.2005 10 K 1367/04, EFG 2005, 822).
- Das Geschäft mit dem vermeintlichen Abnehmer wird nicht an dessen Geschäftssitz oder nur mobil oder durch einen Dritten angebahnt und der Abnehmer tritt nur in Begleitung oder kaum bzw. nur auf dem Papier in Erscheinung (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 11.02.2014 3 V 241/13, Juris, Rz. 86; Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11, Juris, Rz. 23; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris, Rz. 42; BFH vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 31; vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 39).
- Fehlende Nachvollziehbarkeit des Markt- und Internetauftritts oder -angebots oder des Email- und Schriftverkehrs, z. B. fehlende Faxkennung des vermeintlichen Abnehmers, oder widersprüchliche Angaben des Abnehmers, z. B. örtlich nicht passende Faxkennung oder Telefonnummer des Abnehmers (vgl. BFH-Urteil vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 39);
- im Hinblick auf den Umsatzumfang nicht ausreichend nachvollziehbare personelle Kapazitäten, Geschäftsausstattung oder Logistik des angeblichen Geschäftspartners oder Auffälligkeiten in seiner Person (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 11.02.2014 3 V 241/13, Juris, Rz. 84 f.);
- sonstige Unregelmäßigkeiten, Ungereimtheiten oder Auffälligkeiten ähnlich wie bei den vorbeschriebenen Mängeln von Beleg- und Buchnachweisen (vgl. oben b ff, c dd; FG München, Urteil vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris, Rz. 60, Rev. V R 38/14) oder bei der Unterschrift (BFH-Urteil vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407 Rz. 26).

59: 2. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN B ...

60: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in 49 Rechnungen an B fakturierten Lieferungen von 57 Fahrzeugen zum Nettopreis von 3.066.800 Euro - nach Abzug von 3 Gutschriften - (oben A 3 a).

61: Der Beleg- und Buchnachweis ist jeweils unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

62: a) B: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

63: Für sämtliche an B fakturierten Lieferungen fehlt es bereits am vollständigen Beleg- und Buchnachweis.

64: aa) Frachtbrief ohne ausreichende Lieferadresse

65: Der für die zuerst fakturierte Lieferung von zusammen sechs VW Beetle vorliegende Frachtbrief ist ohne Angabe einer für die Lieferung ausreichende Adresse (oben A I 3 a mm nn) nicht nachvollziehbar und deshalb nicht einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b cc - dd).

66: Die danach mangelnde Schlüssigkeit dieses Frachtbriefs wird nicht durch den nachträglichen Abdruck des angeblichen Empfänger-Stempels im Feld für die Empfangsquittung ersetzt; erst recht nicht nach Herstellung des Stempels am Ort der liefernden Klägerin (oben A I 3 a ll bbb).

67: bb) Verbringungserklärungen ohne Bestimmungsort

68: Für die übrigen Lieferungen fehlt in den Verbringungserklärungen die Eintragung des Bestimmungsorts (oben A I 3 a mm aaa), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee - ff; vgl. 1 c dd, d bb).

69: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 a aa - bb) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

70: Die Beifügung des Abdrucks eines - zumal hier am Ort der liefernden Klägerin hergestellten - angeblichen Empfänger-Stempels (oben A I 3 a ll bbb) ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben aa; 1 b dd, ff).

71: cc) Keine Abholer-Vollmachten

72: In den Abholfällen fehlen außerdem für die Abholfahrer Vollmachten (A I 3 a mm ccc) oder anderweitige Möglichkeiten der - entgegen dem Klägervorbringen (A V 1 d) erforderlichen - einfachen und leichten Nachprüfbarkeit der Abholberechtigung (oben 1 b dd, ff).

73: dd) Geschäftsführer- statt Abholer-Unterschriften

74: Bei einer Reihe von Abholfällen fehlt jeweils die Abholer-Unterschrift, sondern erscheint an deren Stelle die Unterschrift oder ein Namenszug des nominellen Geschäftsführers der angeblichen Empfängerin. Dadurch wird der Widerspruch zum Fehlen der Abholer-Unterschriften ebenso wenig eindeutig und leicht nachprüfbar aufgelöst wie bei nachträglichen Bestätigungen (oben 1 b dd, ff).

75: Diese Entscheidung über den Belegnachweis lässt dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit der gesondert zu prüfenden objektiven Nachweisführung offen (oben 1 d; unten d).

76: ee) Ebenso wenig einfach und leicht nachprüfbar ist die Abzeichnung der nachträglichen Lieferliste mit Namenszug oder Unterschrift des nominellen Geschäftsführers der angeblichen Empfängerin (oben dd; 1 b dd, ff); zumal nach Herstellung der Liste auf dem von der Klägerin benutzten Computer (oben A I 3 a oo).

77: b) B: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

78: Abgesehen von den wie vorstehend jeweils durchgreifenden Mängeln des Beleg- und Buchnachweises ist dieser im Übrigen in allen Fällen widerlegt und ist auch deshalb, soweit kein objektiver Nachweis geführt wird oder Vertrauensschutz besteht (oben 1 d - f), die Steuerbefreiung nicht zu gewähren (oben 1 c),

79: Alle an B, F, fakturierten Rechnungen sind an eine Scheinfirma an einem Scheinsitz adressierte Scheinrechnungen (§ 41 Abs. 2 AO) zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an oder zur Verfügung von G.

80: aa) Diese Erkenntnis lässt sich kurz gesagt nicht deutlicher ausdrücken als mit der von der Klägerin verwendeten Dateibezeichnung für die nachträglich erstellte Liste der hier streitigen Lieferungen (oben A I 3 a oo):

81: "Liste der an G gelieferten Kfz".

82: bb) Ebenso gründet sich die Überzeugung des Senats, dass die Lieferungen an B nur zum Schein belegt werden, auf die Herstellung des vielfach verwendeten Stempels B zugleich mit dem Stempel D am Ort der Klägerin in H (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa) und auf die Unglaubhaftigkeit des diesbezüglichen Klägervorbringens.

83: Gegen den Klägervortrag betreffend Stempelbesorgung durch den nominellen D-Geschäftsführer anlässlich einer Auto-Abholung in H
"verschwunden und kam mit einem Stempel wieder"
(oben A V 1 e) spricht bereits die gemeinsame Abspeicherung beider Stempelabdrucke durch den Hersteller (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

84: Außerdem ist der Vortrag nicht nachvollziehbar erstens wegen des Zeitbedarfs für die Herstellung; ebenso wenig zweitens wegen der Distanzen zum Laden sowie drittens zwischen Laden und Hersteller (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

85: cc) Das vorstehende Ergebnis, dass es sich bei B in F um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an G oder eines seiner Unternehmen in J handelt, folgt gleichfalls aus folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und unbestrittenen - Umständen und Indizien:
aaa) Eingetragene Sitzadresse in F
- ohne verfügbare Räumlichkeiten für Büro, Laden oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a aa, dd ddd),
- ohne Geschäftsausstattung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a aa, dd ddd),
- ohne Personal (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a dd ddd) ,
- ohne Kommunikationsanschlüsse (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a dd ddd);
- wo Firma und Geschäftsführer unbekannt sind (oben A I 3 a dd ddd);
- wo lediglich eine frühere Gefängnisbekanntschaft einer dortigen Person mit einer Vertrauensperson bestand (oben 1 c dd; A I 3 a dd ddd),
- wo über den nicht unterschriebenen Entwurf eines Schein-Mietvertrags mit Phantasiedaten hinaus keine Kontakte mit dem arbeitslosen Gefängnis-Bekannten oder anderen Personen stattfanden (oben 1 c dd; A I 3 a dd ddd),
- wohin die Distanz vom Wohnort des eingetragenen Geschäftsführers rund 820 km beträgt (oben 1 c cc; AI a bb).
bbb) Eingetragener Geschäftsführer K
- ohne Handels- und Branchenkenntnisse oder -Erfahrungen nach Arbeitslosigkeit durch Gs Vertrauensperson L in M angeworben für Zeichnung bei Gründung, als Geschäftsführer, bei Antrag auf IVA-Nummer bzw. USt-Ident-Nummer (oben 1 c dd; A I 3 a dd ccc, eee, ff bbb);
- keine persönliche Betätigung im Handel und keine weiteren Tätigkeiten
- außer Unterzeichnung der nach Gs Anweisungen im Büro von dessen Vertrauensperson L unter dem Briefkopf B erstellten Dokumente, fast ausschließlich Rechnungen, in M, mehr als 800 km vom Sitzort entfernt (oben 1 c cc, dd, f ii; A I 3 a dd eee, ff ccc), oder
- außer Mitwirkung bei der Erstellung und Unterzeichnung von Rechnungen nach Gs Anweisungen unter dem Briefkopf B im N-Büro in J, mehr als 400 km vom Sitzort entfernt (oben 1 c cc, dd, f ii; A I 3 a dd eee, ff ccc; entgg. Klägerwürdigung oben A V 1 a cc eee).
ccc) Kein Auftritt der Firma B über Eintragung und Rechnungen hinaus, insbesondere
- keine Handels-, gewerbliche oder sonstige irgendwie geartete Betätigung und keine weitere Buchhaltung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a dd aaa, ddd),
- keine Steuererklärungen oder -zahlungen (oben A I 3 a dd aaa).
ddd) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit B bzw. K - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Kontaktdaten-Eintragungen
mit G in J oder mit dem Büro von Gs Vertrauensperson L; keine Kontaktdaten B bzw. K (oben A I 3 a ff ccc, ddd, gg, hh, ii, jj).
eee) Tatsächliche Lieferungen der an B, F, fakturierten Fahrzeuge nach J an G oder den Betrieb seiner Firmen N oder O oder an deren Kunden
- durch von P aus H eingesetzte Lieferfahrer (oben A I 3 a ll) oder
- insbesondere durch von G beauftragte und mit Abholflugtickets sowie mit Kaufpreis in der Regel bar ausgestattete Abholfahrer aus J und Umgebung, wie durch kopierte Ausweise belegt; rund 400 km vom Sitzort der B in F entfernt (oben 1 c cc; A I 3 a dd bbb, fff).
fff) Tatsächliche Übermittlung der an B, F, fakturierten Rechnungen der Klägerin
- an Gs Vertrauensperson L in M, mehr als 800 km von F entfernt (oben A I 3 a ff ccc), oder
- an G in J (oben A I 3 a dd fff), mehr als 400 km von F entfernt (oben 1 c cc; A I 3 a dd bbb).
ggg) Tatsächliche Bezahlung der an B fakturierten Fahrzeuge mit Geld von G aus J
- in der Regel bar bei Übergabe, insbesondere in Abholfällen mit dem jeweiligen Abholfahrer in einem Umschlag Gs mitgegebenem Barbetrag (oben 1 b ff, f ff; A I 3 a fff);
- in Ausnahmefällen unbar mit von G in J ausgestellten Bankschecks (oben A I 3 a kk).

dd) Danach kommt der Senat zu der Überzeugung, wie im Übrigen die Guardia di Finanza, dass die B als Scheinfirma nur zu dem Zweck gegründet wurde, sie als vorgeschaltete italienische Käuferin von Personenkraftwagen aus der EU einzusetzen (oben I 3 a dd aaa), und wie weiter das Landgericht H, bestätigt durch den BGH, dass die B nur Scheinfirma für Steuerhinterziehungszwecke war (oben I 3 a ff).

86: ee) Insoweit nimmt der Senat zugleich ergänzend auf die dortigen Feststellungen und Beweiswürdigungen Bezug (oben 1 c bb, A I 2, 3 a dd, ff, IV, VI 4, 5 d).

87: ff) Letzteres gilt auch für die Feststellung und Beweiswürdigung des Landgerichts, dass auf telefonisch von P an G übermittelten Wunsch der eingetragene Geschäftsführer K eine Vollmacht für G namens der B ausgestellt habe, um der Rechnungstellung an B den Anschein einer seriösen Geschäftsverbindung zu geben und G als Bevollmächtigten der Firma B darzustellen und die unmittelbare Lieferbeziehung zu Gs N zu verdecken (oben A I 3 a ggg).

88: Dementsprechend handelt es sich um eine Scheinvollmacht gemäß § 41 AO und lassen sich - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 a cc ddd, eee) - die Handlungen, Geschäfte und Verfügungen Gs nicht der B zurechnen und die vorbeschriebenen tatsächlichen Verhältnisse nicht umgekehrt würdigen.

89: gg) Ferner kann der Senat die unsubstanziierte Behauptung im Klägervortrag nicht nachvollziehen, dass für P andere Kontaktmöglichkeiten mit B - statt G - bzw. dafür geeignete Kontaktdaten von B jederzeit aus Rechnungen greifbar gewesen seien oder dass P solche Kontaktdaten im Kopf gehabt haben könnte (oben A V 1 a cc fff, dd aaa).

90: hh) Im Übrigen sieht der Senat in denklogisch möglichen anderen Würdigungen einzelner Indizien (z. B. oben A V 1 a aa aaa, bbb, cc ddd, fff) deren Wesensgehalt und ergeben sich daraus nicht ohne weiteres mögliche Schlüsse auf eine abweichende Gesamtwürdigung.

91: ii) Auch sonst sind keine substanziierten Einwendungen gegen die vorstehenden Feststellungen erhoben oder Beweisanträge gestellt oder Auslandsbeweise angeboten worden.

92: c) B: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

93: Ein objektiver Beweis, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 d), wird von der Klägerin nicht geführt.

94: Zulassungen der Pkw zum Straßenverkehr in Italien reichen dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

95: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf denkbare Weiterlieferungen aufgrund von Weiterverkäufen durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

96: d) B: Kollusive Täuschung

97: aa) Auch wenn es nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) nicht mehr auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung ankommt (oben 1 e), liegt letztere schon nach den von der Guardia di Finanza und insbesondere vom Landgericht H im Parallelfall AAA zu den Fakturierungen an B getroffenen Feststellungen und Beweiswürdigungen vor; auf diese nimmt das Finanzgericht im Einzelnen Bezug (oben b; 1 c bb; A I 2, 3 a dd, ff; IV; VI 4, 5 d).

98: bb) Den gegen die Strafverfahrens-Erkenntnisse gerichteten Angriffen im Klägervortrag (oben c hh, ii; A V 1 a dd) folgt der Senat ebenso wenig wie der BGH (oben A IV 2).

99: cc) Nach den vorbeschriebenen italienischen und deutschen Feststellungen und den daran anknüpfenden Erkenntnissen des Finanzgerichts wurde die B als Missing Trader, das heißt als Scheinfirma ohne dortige Abführung von Umsatzsteuer bzw. Einfuhrumsatzsteuer, zur Rechnungserteilung mit Umsatzsteuerausweis für den nachfolgenden Vorsteuerabzug seitens G bei den tatsächlichen Lieferungen an ihn bzw. an eine seiner Firmen in J zwischengeschaltet und beteiligte sich P als faktischer Geschäftsführer der Klägerin (oben A I 1 d) wie der AAA an der kollusiven Täuschung zu Hinterziehungszwecken; und zwar durch die vorsätzliche Verschleierung des tatsächlichen Empfängers der hiesigen Lieferungen mittels Fakturierung an die Scheinfirma B bei gleichzeitiger Inanspruchnahme der Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen.

100: dd) Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 a dd) - aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b aa - cc); insbesondere auch betreffend
- Geschäftsanbahnungen, Geschäfte und sonst notierte Kontakte des faktischen Geschäftsführers P mit G, J, statt mit B, F (oben b cc ddd);
- Übermittlung der an B, F, adressierten Rechnungen an Gs Vertrauensperson L in M oder an G in J (oben b cc fff);
- Entsendung von Lieferfahrern durch P nach J statt F und Fahrzeugübergaben durch P an Abholfahrer aus J gegen durch G aus J mitgegebene Kaufpreiszahlung (oben b cc eee, ggg).

101: ee) Insbesondere wurden Steuerhinterziehung und kollusive Täuschung über den wahren Abnehmer durch eine Erfassung der nämlich an die Scheinfirma fakturierten Rechnungen im Umsatzsteuerkontrollsystem der Länder (USLO) - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 a dd) gerade nicht beseitigt.

102: e) B: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

103: aa) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

104: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

105: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a. zwischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontakt- und Lieferort (oben b cc aaa und ddd - ggg) sowie zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b bbb und ddd, fff, ggg).

106: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff;1 d) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma und ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) sowie Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

107: 3. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN C ...

108: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in sechs Rechnungen an C fakturierten Lieferungen von sechs Fahrzeugen zum Nettopreis von 385.000 Euro (oben A I 3 b).

109: Der Beleg- und Buchnachweis ist jeweils unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

110: a) C: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

111: Bei sämtlichen an C fakturierten Lieferungen mangelt es bereits am ausreichenden Beleg- und Buchnachweis.

112: aa) Gänzlich unausgefüllte Verbringungserklärung

113: Zunächst genügt die gänzlich unausgefüllte Verbringungserklärung für den Porsche Cayenne Turbo FIN ...5 (oben A I 3 b hh aaa) nicht den Anforderungen an einen beleg- und buchmäßigen Nachweis (oben 1 b).

114: bb) Verbringungserklärungen ohne Angabe des Bestimmungsortes

115: Bei allen übrigen Verbringungserklärungen fehlt die Angabe des Bestimmungsortes (oben A I 3 b hh bbb), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee, ff; vgl. 1 c dd, d bb).

116: Die spätere Beifügung des Abdrucks eines angeblichen Empfänger-Stempels in der auf demselben Formular vorgesehenen Empfangsbestätigung (oben A I 3 b hh ccc) ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben 1 b dd, ff).

117: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 b bb, cc) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

118: cc) Keine Abholer-Vollmachten

119: Für alle angeblichen Lieferungen an C liegen keine Vollmachten für die Abholfahrer vor und ist deren Berechtigung zur Abholung für den Abnehmer - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 d) - auch nicht anderweitig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff).

120: dd) Gleichzeitige Verbringungserklärungen desselben Abholers

121: Im Übrigen nicht einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd) sind im die im Widerspruch zueinander stehenden beiden mit gleicher Unterschrift versehenen Verbringungserklärungen über die Abholung der beiden BMW X 5 FIN ...0 und FIN ...8 von H nach Italien am selben Tag 17. März 2003 (oben 1 b dd, ff; A I 3 b hh eee).

122: ee) Weitere Unstimmigkeiten der Verbringungserklärungen

123: Danach kommt es nicht mehr an auf die weiteren Unstimmigkeiten hinsichtlich nicht einfach und leicht nachprüfbarer Unterschriften (oben 1 b dd, ff; A I 3 b hh ddd).

124: b) C: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

125: Selbst der unvollständige Beleg- und Buchnachweis für alle Fahrzeuglieferungen ist im Übrigen nach nicht ausgeräumten berechtigten Zweifeln widerlegt.

126: aa) Bei der angeblichen Firma C handelte es sich aufgrund der folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und nicht konkret bestrittenen - Umstände und Indizien um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen (§ 41 AO) zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an G oder zu seiner Verfügung:

127: aaa) eingetragene Sitzadresse in M, X-Straße ...,
- ohne für einen Pkw-Handel geeignete Laden- oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b bb),
- ohne Betriebsstätte (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b ee aaa),
- ohne Kommunikationsanschlüsse (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b ii);
bbb) eingetragener Geschäftsführer R
- ohne Handels- und Branchenkenntnisse oder -Erfahrungen nach Drogendelikts-Vorstrafen durch Gs Vertrauensperson L in M angeworben für Zeichnung bei Gründung, als Geschäftsführer, bei Antrag auf IVA-Nummer bzw. USt-Ident-Nummer (oben 1 c dd; A I 3 b ee bbb);
- keine persönliche Betätigung im Handel und keine weiteren Tätigkeiten für C außer Mitwirkung nach Gs Anweisungen bei der Erstellung der in 2003 siebenstelligen Rechnungen, wie u. a. bei den in 2005 und 2008 sechs- und siebenstelligen Rechnungen unter der Firma ..., deren Stempel sich in H befand (oben 1 c dd; A I 3 b ee bbb, ccc);
ccc) kein Auftritt der Firma C über Eintragung und Rechnungen hinaus, insbesondere
- keine Handels-, gewerbliche oder sonstige irgendwie geartete Betätigung und keine weitere Buchhaltung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b dd, ee bbb),
- Keine Steuererklärungen oder -zahlungen (oben A I 3 a dd aaa);
ddd) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit C oder R - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Kontaktdaten-Eintragungen
mit G in J oder mit dem Büro von Gs Vertrauensperson L; keine Kontaktdaten C oder R (oben A I 3 b ii - hh);
eee) tatsächliche Lieferungen der an C, M, fakturierten Fahrzeuge nach J an G oder den Betrieb seiner Firmen N oder O oder an deren Kunden durch von G beauftragte und mit Abholflugtickets sowie von ihm mit Kaufpreis in der Regel bar ausgestattete Abholfahrer aus J und Umgebung, wie durch kopierte Ausweise belegt; rund 470 km vom Sitzort der C in M entfernt (oben 1 c cc; b ff, f ff; A I 3 b ee aaa, ddd, ff).

128: bb) Damit folgt der Senat zugleich den in Bezug genommenen Erkenntnissen der Guardia di Finanza (oben A I 3 b ee aaa - ddd).

129: c) C: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

130: Ein objektiver Beweis, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 d), wird von der Klägerin nicht geführt.

131: Zulassungen der Pkw zum Straßenverkehr in Italien reichen dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

132: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf denkbare Weiterlieferungen aufgrund von Weiterverkäufen durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

133: d) C: Kollusive Täuschung

134: aa) Nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) kommt es auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung nicht mehr an (oben 1 e).

135: bb) Gleichwohl liegt unter den vorliegenden Umständen auch die kollusive Täuschung vor (sinngemäß wie bei B, oben 2 d).

136: cc) Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem unsubstanziierten klägerseitigen Bestreiten (oben A V 1 b) - aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b aa - bb); insbesondere auch betreffend
- Geschäftsanbahnungen, Geschäfte und sonst notierte Kontakte des faktischen Geschäftsführers P mit G, J, statt mit C, M (oben b aa ddd);
- Fahrzeugübergaben von P an Abholfahrer aus J gegen durch G aus J mitgegebene Kaufpreiszahlung (oben b aa eee).

137: e) C: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

138: a) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

139: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

140: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a. zwischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontakt- und Lieferort (oben b aa aaa und eee) sowie zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b bbb und ddd).

141: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff; d) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma oder ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) oder Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

142: 4. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN A DI S

143: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die von der Klägerin in einer Rechnung über 95.000 Euro an die Firma A fakturierte Lieferung.

144: Dagegen wird der Klage stattgegeben hinsichtlich einer vom FA angenommenen zweiten Rechnung der Klägerin an A über einen Pkw für 54.000 Euro. Eine solche Rechnung oder Lieferung der Klägerin ist nicht ersichtlich, wie im Sachstand ausgeführt (oben A I 3 c aa aaa - ccc).

145: Für die verbleibende an A fakturierte Lieferung über 95.000 Euro ist der Beleg- und Buchnachweis unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

146: a) A: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

147: aa) Verbringungserklärung(en) ohne Angabe des Bestimmungsortes

148: Bei den verschiedenen Verbringungserklärungen für die Lieferung desselben Fahrzeugs fehlt jeweils die Angabe des Bestimmungsortes (oben A I 3 c ii aaa), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee, ff; vgl. 1 c dd, d bb).

149: Die spätere Beifügung des Abdrucks eines angeblichen Empfänger-Stempels auf einem Exemplar, ungeklärt wann, wo oder durch wen (oben A I 3 c ii bbb; vgl. oben A I 3 a jj bbb, b ee bbb, d ll aaa), ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben 1 b dd, ff).

150: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 c bb - ee) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

151: bb) Keine Abholer-Vollmacht

152: Für die angebliche Lieferung an A liegt keine Vollmacht für den Abholfahrer vor (oben A I 3 c jj; entgegen dem Klägervortrag oben A V 1 d) und ist die Berechtigung zur Abholung für den Abnehmer auch nicht anderweitig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff); entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 d).

153: cc) Widersprechende Verbringungserklärungen

154: Auch wegen der sich widersprechenden Daten 7. oder 8. August 2003 auf den verschiedenen Verbringungserklärungen (oben A I 3 c ii bbb, ddd) ist die Lieferung der Klägerin angeblich an A nicht belegmäßig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff).

155: dd) Zwischengeschaltete B-Fakturierung und -Abholerklärung

156: Die Unklarheit über den Lieferweg ist umso größer in Anbetracht des vorhergehenden Einkaufs des Fahrzeug mit dessen Übergabe von der ... GmbH in ... (Baden-Württemberg) am 6. August 2003 mit auf dortiger Rechnung an die vermeintliche Empfängerin B angebrachter Abnehmer-Erklärung über die Verbringung nach Italien gemäß beigefügtem Stempel B, F, sowie in Anbetracht der angeblichen Rechnung von B unter dem 6. August 2003 an die Klägerin (oben A I 3 c kk).

157: ee) Abholer-Unterschriften nicht zuzuordnen

158: Ohne dass es danach für den unzureichenden Belegnachweis noch erheblich ist, kommt zur fehlenden Abholvollmacht und zu den sich widersprechenden Verbringungserklärungen erschwerend hinzu, dass sich bereits die Unterschriften nicht ohne weiteres, das heißt nicht einfach und leicht nachprüfbar, einem Fahrer bzw. einer Ausweis- bzw. Passkopie zuordnen lassen (oben 1 b dd, ff; A I 3 c ii bbb, ddd, kk).

159: b) A: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

160: Wenngleich der Beleg- und Buchnachweis mängelbedingt bereits nicht ausreicht, ist dieser im Übrigen nach nicht ausgeräumten berechtigten Zweifeln widerlegt.

161: aa) Bei der angeblichen Firma A handelte es sich aufgrund der folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und nicht konkret bestrittenen - Umstände und Indizien um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen (§ 41 AO) zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen zur Verfügung von T oder seiner Firma U... di T in M:
aaa) eingetragene Sitzadresse in V
- ohne verfügbare Räumlichkeiten für Laden, Büro- oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 c bb),
- ohne Kommunikationsanschlüsse oder eigenen Marktauftritt (oben 1 c dd, f ii; A I 3 c ee);
bbb) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit A bzw. deren eingetragenen Geschäftsführer S - tatsächlich laut
- Notiz auf Handelsregister-Auszug,
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten A bzw. S; einschließlich 2004 (oben A I 3 c dd - hh);
ccc) Barzahlung oder tatsächliche Zahlungsnachweise 2004 durch Überweisungsträger mit Vermerk "per Conto di T" (oben 1 b ff, f ff; A I 3 c gg).

162: bb) Die vorbezeichneten Unterlagen (aa bbb - ccc) widerlegen zugleich die - im Übrigen unsubstanziierte - Behauptung der Klägerin, dass T die Verhandlungen betreffend die hier interessierenden Lieferungen nur als Dolmetscher geführt habe (oben A V 1 d).

163: Im Übrigen kommt es für die Scheingestaltung nicht auf die Frage an, ob der eingetragene Geschäftsführer S als Abholfahrer in H gewesen sei, wenn eine Verbringungserklärung seine Unterschrift trage (vgl. oben A I 3 c ii bbb - ddd), was beides im Klägervortrag nicht substanziiert wird und wofür die Klägerin keinen Beweisantrag stellt bzw. Auslandsbeweis anbietet (oben A V 1 d).

164: c) A: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

165: Auch ein objektiver Beweis, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 d), wird von der Klägerin nicht geführt.

166: Eine Zulassung des Fahrzeugs zum Straßenverkehr in Italien reicht dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

167: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf eine denkbare Weiterlieferung aufgrund eines Weiterverkaufs durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

168: d) A: Kollusive Täuschung

169: aa) Nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) kommt es auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung nicht mehr an (oben 1 e).

170: bb) Gleichwohl liegt unter den vorliegenden Umständen auch die kollusive Täuschung vor.

171: Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem unsubstanziierten klägerseitigen Bestreiten (oben b bb; A V 1 d) - aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b aa); insbesondere betreffend
- Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte des faktischen Geschäftsführers P - statt mit A bzw. deren eingetragenem Geschäftsführer S - tatsächlich laut
- Notiz auf Handelsregister-Auszug,
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten A bzw. S in V; einschließlich 2004 (oben b aa bbb; A I 3 c dd - hh);
- Entgegennahme tatsächlicher Zahlungsnachweise mit Vermerk "per Conto di T" einschließlich 2004 (oben b aa ccc; A I 3 c gg).

172: e) A: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

173: a) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund des mangelbedingt unzureichenden Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

174: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

175: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a. zwischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontaktort sowie zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b aa aaa und bbb).

176: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff; d) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma oder ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) oder Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

177: 5. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN D ... DI W ...

178: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in sechs Rechnungen an D fakturierten Lieferungen von sechs Fahrzeugen zum Nettopreis von 365.520 Euro (oben A I 3 e).

179: Der Beleg- und Buchnachweis ist jeweils unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

180: a) D: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

181: Bei sämtlichen an D fakturierten Lieferungen ist der Beleg- und Buchnachweis unvollständig.

182: aa) Verbringungserklärungen ohne Bestimmungsort

183: Für alle Lieferungen fehlt in den Verbringungserklärungen die Eintragung des Bestimmungsorts (oben A I 3 d ll), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee - ff; vgl. 1 c dd, d bb).

184: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 d bb, dd - kk) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

185: Der Abdruck eines Monate später - zumal hier am Ort der liefernden Klägerin - hergestellten angeblichen Empfänger-Stempels (oben A I d ll aaa - ccc) ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben aa; 1 b dd, ff).

186: bb) Keine Abholer-Vollmachten

187: Für alle angeblichen Lieferungen an D liegen keine Vollmachten für die Abholfahrer vor und ist deren Berechtigung zur Abholung für den Abnehmer - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 d) - auch nicht anderweitig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff).

188: cc) Abholer-Unterschriften nicht zuzuordnen

189: Ohne dass es danach für den unzureichenden Beleg- und Buchnachweis noch erheblich ist, kommt erschwerend hinzu, dass sich bereits die Unterschriften nicht ohne weiteres, das heißt nicht einfach und leicht nachprüfbar, einem Fahrer bzw. einer Ausweis- bzw. Passkopie zuordnen lassen (oben 1 b dd, ff; A I 3 c ll ddd, fff).

190: b) D: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

191: Abgesehen von den wie vorstehend jeweils durchgreifenden Mängeln des Beleg- und Buchnachweises ist dieser im Übrigen in allen Fällen widerlegt und ist auch deshalb, soweit kein objektiver Nachweis geführt wird oder Vertrauensschutz besteht (oben 1 d - f), die Steuerbefreiung nicht zu gewähren (oben 1 c).

192: Alle an D, F, fakturierten Rechnungen sind an eine Scheinfirma an einem Scheinsitz adressierte Scheinrechnungen (§ 41 Abs. 2 AO) zur Verdeckung tatsächlicher anderweitiger Lieferungen an bzw. zur Verfügung von T oder seiner Firma U ... in M.

193: aa) Die Überzeugung des Senats (§ 96 FGO), dass die Lieferungen an D nur zum Schein belegt werden, gründet sich bereits auf die jeweils nachträgliche Verwendung des Stempels D nach dessen Herstellung zugleich mit dem Stempel B am Ort der Klägerin in H (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa) und auf die Unglaubhaftigkeit des diesbezüglichen Klägervorbringens (oben 2 b aa).

194: Gegen den Klägervortrag betreffend Stempelbesorgung durch den nominellen D-Geschäftsführer anlässlich einer Auto-Abholung in H
"verschwunden und kam mit einem Stempel wieder"
(oben A V 1 e) spricht bereits die gemeinsame Abspeicherung beider Stempelabdrucke durch den Hersteller (oben 2 b aa; A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

195: Außerdem ist der Vortrag nicht nachvollziehbar erstens wegen des Zeitbedarfs für die Herstellung; ebenso wenig zweitens wegen der Distanzen zum Laden sowie drittens zwischen Laden und Hersteller (oben 2 b aa; A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

196: bb) Das vorstehende Ergebnis, dass es sich bei D in Y um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an bzw. zur Verfügung von T oder seiner Firma U ..., in M handelt, folgt gleichfalls aus folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und unbestrittenen - Umständen und Indizien:
aaa) eingetragene Sitzadresse in Y
- wohin die Distanzen von den Wohnorten der eingetragenen Geschäftsführer rund 500 bzw. 700 km betragen (oben 1 c cc; A I 3 d cc);
- ohne verfügbare Räumlichkeiten für Büro, Laden oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 d bb, dd);
- ohne Kommunikationsanschlüsse, Personal oder Geschäftsausstattung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 d bb, dd, gg);
bbb) eingetragener Geschäftsgegenstand ohne Bezug zum Autohandel (oben 1 c dd; A I 3 d dd).
ccc) kein Auftritt der Firma über Eintragung, vermeintliche Rechnungen, Stempel oder Belege hinaus, sondern
- unauffindbar ("untraceable", oben 1 c dd, f ii; oben A I 3 d dd) und
- keine Steuererklärungen oder -zahlungen (oben A I 3 a dd aaa);
ddd) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit D in Y bzw. den dort eingetragenen Geschäftsführern W oder Z - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten D, W oder Z (oben A I 3 d ee, gg - ii);
eee) tatsächliche Lieferungen der an D, Y, fakturierten Fahrzeuge
- an Abholfahrer laut Ausweiskopien aus Orten weit entfernt vom eingetragenen Sitz Y, aber deutlich näher am Ort der U von T in M, insbesondere AA mit rund 120 statt 600 km und BB mit rund 70 statt 520 km (oben 1 c cc; A I 3 d ll ddd, eee)
- gegen Barzahlung (oben 1 b ff, f ff; A I 3 d jj);
fff) größere Nähe des Wohnsitzes des eingetragenen Geschäftsführers und Firmen-Namensträgers W, auf dessen Namenszug die Unterschriften unter den nachträglich erstellten oder gestempelten Abholfahrer-Verbringungserklärungen hindeuten, zur U von T mit 120 km statt zum Sitzort Y mit rund 500 km (oben 1 c cc; A I 3 d cc, ll fff).

197: cc) Die vorbezeichneten Unterlagen (cc ddd - eee; oben A I 3 d) widerlegen zugleich die - im Übrigen unsubstanziierte - Behauptung der Klägerin, dass T die Verhandlungen über die hier interessierenden Lieferungen nur als Dolmetscher geführt habe (oben A V 1 d).

198: Im Übrigen kommt es für die Scheingestaltung nicht auf die Frage an, ob der eingetragene Geschäftsführer W, wenn er Verbringungserklärungen unterschrieben habe (vgl. oben A I 3 d ll fff), als Abholfahrer in H gewesen sei, was durch die Klägerin in Anbetracht der im Widerspruch zur Stempelherstellung stehenden Daten nicht substanziiert wird und wofür die Klägerin keinen Beweisantrag stellt bzw. Auslandsbeweis anbietet (oben A V 1 d).

199: c) D: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

200: Ebenso wenig wird ein objektiver Beweis geführt, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 c).

201: Zulassungen der Pkw zum Straßenverkehr in Italien reichen dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

202: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf denkbare Weiterlieferungen aufgrund von Weiterverkäufen durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

203: d) D: Kollusive Täuschung

204: aa) Nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) kommt es auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung nicht mehr an (oben 1 e).

205: bb) Gleichwohl liegt unter den vorliegenden Umständen auch die kollusive Täuschung vor.

206: Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem unsubstanziierten und unglaubhaftigen klägerseitigen Bestreiten (oben b aa; A V 1 d) - aus der
aaa) Unglaubhaftigkeit des Klägervortrags betreffend die hiesige Herstellung des verwendeten D-Stempels (oben b aa)
sowie aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b bb); insbesondere betreffend
bbb) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte des faktischen Geschäftsführers P - statt mit D bzw. deren eingetragenen Geschäftsführern W oder Z - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten D, W oder Z (oben A I 3 d ee, gg - ii);
ccc) tatsächliche Übergabe der an D, Y, fakturierten Fahrzeuge
- an Abholfahrer laut Ausweiskopien aus Orten weit entfernt vom eingetragenen Sitz Y, aber deutlich näher am Ort der U von T in M, insbesondere AA mit rund 120 statt 600 km und BB mit rund 70 statt 520 km (oben 1 c cc; A I 3 d ll ddd, eee)
- gegen Barzahlung (oben 1 b ff, f ff; A I 3 d jj);
ddd) größere Nähe des Wohnsitzes des eingetragenen Geschäftsführers und Firmen-Namensträgers W zur U von T mit 120 km statt zum Sitzort Y mit rund 500 km (oben 1 c cc; A I 3 d cc, ll fff).

207: e) D: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

208: a) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund des mangelbedingt unzureichenden Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

209: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

210: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a.
- wischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontaktort (oben b bb aaa - ddd) bzw.
- zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b bb ddd) sowie
- zwischen eingetragenem Geschäftsgegenstand und tatsächlichem Geschäft (oben 1 c dd; b bb bbb).

211: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff; d, e) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma oder ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) oder Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

212: 6. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN E ...

213: Obgleich die Klägerin ihre Klage hinsichtlich der begehrten Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen an E reduziert hat, bleiben diese vom Streitgegenstand Umsatzsteuer für das Streitjahr umfasst. Im Rahmen der Amtsermittlung nach § 76 FGO sind Saldierungen nicht von vornherein auszuschließen.

214: Die Klägerin hat ihre Klage nicht aufgrund tatsächlicher Verständigung reduziert. Sie erklärt, für Lieferungen an E werde die Steuerbefreiung für Lieferungen nach Dänemark nicht weiter beansprucht; die Klägerin nehme zur Kenntnis, dass die gelieferten Fahrzeuge nicht in Dänemark zum Straßenverkehr zugelassen worden seien (oben A V 1 f).

215: Rein vorsorglich schließt das Gericht im Übrigen eine Saldierung aus. Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in 10 Rechnungen an E fakturierten Lieferungen von 10 Pkw zum Nettopreis von zusammen 622.550 Euro (oben A 3 e).

216: Auch hier ist der Beleg- und Buchnachweis jeweils unvollständig: Unvollständige und daher so nicht ermittelbare Rechnungsadresse (oben A I 3 e hh); Verbringungserklärungen ohne Bestimmungsort, teils auch ohne Bestimmungsland oder nur Entwurf (oben A I 3 e pp - qq).

217: Im Übrigen ist der Belegnachweis widerlegt: Scheingestaltungen, fakturierte Pkw nicht in Dänemark zugelassen (oben A I 3 e ee, ff eee); keine Fahrzeuge in Dänemark gekauft oder verkauft (oben A I 3 e ff bbb); am eingetragenen Sitz keine Laden- oder Ausstellungsflächen (oben A I 3 e bb); keine Kommunikationsanschlüsse oder Bankverbindungen (oben A I 3 e dd); keine Unterlagen und keine Steuererklärungen über innergemeinschaftliche Erwerbe oder Lieferungen, Missing Trader (oben A I 3 e ff aaa, ccc); Widersprüche bei späteren Verbringungsdaten, Verbringungsorten und Verbringungsstaat (oben A I 3 e nn - oo); Feststellungen des Landgerichts H über die Zugehörigkeit des angeblichen Geschäftsführers CC und des in Dänemark verurteilten, als "..." aufgetretenen vermeintlichen Abholfahrers DD zu der durch EE geführten dänischen Tätergruppe (oben A I 3 e ff fff, gg); Personen-Identität des mittelbaren Firmeninhabers FF mit dem Geschäftsführer der weiteren dänischen Scheinfirma GG (oben A I 3 e ff bbb, ddd); zugleich in subjektiver Hinsicht: Verkaufshinweise in Rechnungskopien der Klägerin auf "... Fa. HH" und auf "..." - gemeint JJ, Geschäftsführer der italienischen Firma KK -, auf letzteren auch im Telefonverzeichnis unter "E" wie unter "KK JJ" (oben A I 3 e mm); Herstellung und Vervielfältigung von Vollmachten der E, z. T. in sprachlich widersprüchlicher Schreibweise, und Erstellung einer vorgeblichen Lieferbestätigung der E auf dem Computer der Klägerin (oben A I 3 e ii, ii ddd, jj).

218: Ein objektiver Abnehmer-Nachweis wird nicht geführt. Auch wenn es danach auf die kollusive Täuschung nicht mehr ankommt, liegt diese gemäß vorbezeichneten Beweisen zur subjektiven Tatseite vor. Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen.

219: II. NEBENENTSCHEIDUNGEN

220: 1. Die Übertragung der Neuberechnung folgt aus § 100 Abs. 2 Satz 2 UStG.

221: 2. Die Kostenlast der Klägerin ergibt sich aus § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO, da das FA nur zu einem geringen Teil (ca. 1/100) unterlegen ist.

222: 3. Gründe für eine Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO sind nicht ersichtlich (vgl. BFH-Beschlüsse vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584 Rz. 42; vom 19.03.2014 V B 26/13, BFH/NV 2014/ 1102).

Bundesfinanzhof Urteil, 17. Feb. 2011 - V R 28/10

Tatbestand

1: I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) handelt mit neuwertigen Personenfahrzeugen und führte in den Streitjahren 2001 und 2002 innergemeinschaftliche Lieferungen nach Italien aus. Abnehmer waren die italienischen Firmen RR, RY und ET, bei denen es sich jeweils um Kapitalgesellschaften italienischen Rechts handelte. RR und RY wurden bei den Vertragsschlüssen mit dem Kläger von S vertreten, die im Inland in P wohnte und der sie jeweils Generalvollmacht erteilt hatten. S überwies den Kaufpreis jeweils über inländische Bankkonten, die sie für zwei der Firmen eingerichtet hatte.

2: Mit Schreiben vom 10. November 2003 an das Bundesministerium der Finanzen (BMF) und vom 6. Februar 2004 an das zuständige Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung teilte die italienische Staatsanwaltschaft mit, dass RR, RY und ET bei innergemeinschaftlichen Erwerben von Fahrzeugen die Erwerbsteuer hinterzogen hätten. Die Geschäfte der drei Firmen seien von S und D geführt worden. Die Firmen hätten ihre Tätigkeit jedenfalls nicht an ihrem jeweiligen Sitz in Italien ausgeübt. Die Verkäufer hätten von der Steuerhinterziehung zugunsten der drei Firmen gewusst. Die von RR, RY und ET erworbenen Fahrzeuge seien von diesen an andere Abnehmer verkauft worden und direkt aus Deutschland zu diesen Abnehmern verbracht worden.

3: Gegen den Kläger wurde ein Steuerstrafverfahren eingeleitet. Im Anschluss an den Steuerfahndungsbericht vom 11. August 2005 ging der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) davon aus, dass die Steuerfreiheit für innergemeinschaftliche Lieferungen zu versagen sei und änderte gemäß § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) die bestehenden Umsatzsteuerbescheide für beide Streitjahre durch die Bescheide vom 11. Oktober 2005. Hiergegen legte der Kläger Einspruch ein. Während des Einspruchsverfahrens erfolgte eine nochmalige Änderung für beide Streitjahre durch die Bescheide vom 31. Juli 2006. Der Einspruch blieb ohne Erfolg.

4: Demgegenüber gab das Finanzgericht (FG) der Klage überwiegend statt. In der mündlichen Verhandlung sagte das FA zu, die Bescheide für beide Streitjahre in zwei Einzelpunkten zu ändern. Das FG stützte die Klagestattgabe darauf, es sei nicht zweifelhaft, dass RR, RY und ET Vertragspartner und Abnehmer der Lieferungen seien. Ein Erwerb für das Unternehmen des jeweiligen Abnehmers ergebe sich aus den dem Kläger nach § 18e des Umsatzsteuergesetzes 1999 (UStG) erteilten Bestätigungen. Der Kläger habe auch den Buchnachweis geführt. Alle Fahrzeuge seien tatsächlich nach Italien verbracht worden.

5: Für die Lieferungen an RR und RY, bei denen Versendungen mit CMR-Frachtbriefen erfolgt seien, liege der Belegnachweis vor. Entgegen der Verwaltungsauffassung komme es hierfür nicht auf eine Unterzeichnung der Frachtbriefe durch den Absender an.

6: Der Nachweis des Bestimmungsorts ergebe sich darüber hinaus aus den in den Rechnungen ausgewiesenen Anschriften der RR, RY und ET. Für den Kläger hätten bei Beachtung kaufmännischer Sorgfalt auch keine Verdachtsmomente bestanden. Es habe sich um Lieferungen im Rahmen normaler Handelsgeschäfte gehandelt. Der Kläger habe nicht an einer Vermeidung der Erwerbsbesteuerung durch seine Abnehmer mitgewirkt. In den Beförderungsfällen hätten Versicherungen vorgelegen, die Fahrzeuge nach Italien zu befördern. Soweit in einzelnen Fällen Name und Anschrift des Abholers nicht ausreichend vermerkt oder nicht lesbar sei, stehe dies der Steuerfreiheit nicht entgegen. Steuerfrei sei auch eine Ausfuhrlieferung an PA nach San Marino.

7: Das Urteil des FG ist in "Entscheidungen der Finanzgerichte" 2010, 1537 veröffentlicht.

8: Mit seiner Revision rügt das FA Verletzung materiellen Rechts. Die CMR-Frachtbriefe seien nicht als Versendungsbelege anzuerkennen. Zwar komme es nicht auf die Bestätigung des Warenerhalts in Feld 24 durch den Empfänger an. Frachtführer und Absender müssten aber den Frachtbrief wie im Formular vorgesehen unterschreiben. Erst aufgrund der Unterschrift des Frachtführers komme dem Frachtbrief Beweiswirkung zu. Soweit in den CMR-Frachtbriefen der inländische Ort P oder nur Italien als Bestimmungsort genannt werde, reiche dies nicht aus. Der Rechnungsanschrift könne dann keine Bedeutung beigemessen werden. Es fehlten auch Angaben zu den Fahrzeugidentifikationsnummern und den Ausfertigungsdaten. In den Abholfällen lägen keine Belegangaben vor. Das FG habe insoweit unter Missachtung der Beweislastverteilung entschieden, dass die Fahrzeuge nach Italien gelangt seien. Bei den Lieferungen an ET seien die Fahrzeuge von dem im Inland ansässigen G abgeholt worden, ohne dass hinreichende Belegangaben zu dessen Namen und Anschrift vorgelegen hätten. Der nachträglichen Verbringungsbestätigung, die mit unbekannter Unterschrift versehen sei, komme keine Beweiswirkung zu. Soweit das FG allgemein davon ausgegangen sei, dass die Lieferungen aufgrund der objektiven Beweislage steuerfrei seien, sei nicht erkennbar, auf welche Umstände sich das FG dabei stütze. Soweit die Belegnachweise mangelhaft seien, komme entgegen dem FG-Urteil auch kein Vertrauensschutz in Betracht.

9: Das FA beantragt,

: das Urteil des FG insoweit aufzuheben, als das FG Lieferungen in Höhe von 38.567,28 € in 2001 und in Höhe von 288.240 € in 2002 als steuerfrei anerkannt hat und diese als steuerpflichtige Umsätze anzusetzen.

10: Der Kläger beantragt,

: die Revision als unbegründet abzuweisen.

11: Er sei seinen Nachweispflichten nachgekommen. Dass italienische Ermittlungsbehörden im Nachhinein die aufgezeichneten Abnehmer als wirtschaftlich nicht existent bezeichneten, reiche zur Versagung der Steuerfreiheit nicht aus. RR und RY seien zivilrechtlich seine Vertragspartner gewesen. Sie seien wirksam durch S aufgrund ihrer Generalvollmacht verpflichtet worden. Er habe sich hinsichtlich der CMR-Frachtbriefe entsprechend dem allgemeinen Sprachgebrauch als Versender ansehen dürfen. Er habe auch qualifizierte Bestätigungsabfragen hinsichtlich der Umsatzsteuer-Identifikationsnummern seiner Abnehmer vorgenommen. Die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit seien auch objektiv erfüllt. Wie den Ermittlungen der italienischen Staatsanwaltschaft zu entnehmen sei, seien die Fahrzeuge nicht direkt zu den Abnehmern RR, RY und ET, sondern im Rahmen von Reihengeschäften zu deren Abnehmern gelangt. Dies zeige, dass RR, RY und ET die Fahrzeuge zuvor innergemeinschaftlich erworben hätten. Welche Anforderungen an den Objektivnachweis der Steuerfreiheit zu stellen seien, obliege der tatrichterlichen Würdigung. Das FA wende sich nur gegen die Beweiswürdigung des FG.

Entscheidungsgründe

12: II. Die Revision des FA ist im Umfang des Revisionsantrags begründet. Das Urteil des FG ist im beantragten Umfang aufzuheben und die Sache ist insoweit an das FG zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Der Senat kann aufgrund der vom FG getroffenen Feststellungen nicht entscheiden, ob die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit innergemeinschaftlicher Lieferungen vorliegen.

13: 1. Innergemeinschaftliche Lieferungen sind gemäß § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG unter den Voraussetzungen des § 6a UStG steuerfrei. Die Steuerfreiheit für die innergemeinschaftliche Lieferung setzt gemäß § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG voraus, dass der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet.

14: Darüber hinaus bestehen bei Lieferungen an Unternehmer oder juristische Personen weitere, in der Person des Erwerbers zu erfüllende Voraussetzungen. Nach § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a und b, Nr. 3 UStG muss es sich beim Abnehmer der Lieferung entweder um einen Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat, oder um eine juristische Person handeln, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat; der Erwerb des Gegenstands der Lieferung muss in allen Fällen beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung unterliegen.

15: Die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung beruht auf Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG). Danach "befreien die Mitgliedstaaten unter den Bedingungen, die sie zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Mißbrauch festlegen: a) die Lieferungen von Gegenständen im Sinne des Artikels 5, die durch den Verkäufer oder durch den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb des in Artikel 3 bezeichneten Gebietes, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferungen an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt werden, der/ die als solcher/solche in einem anderen Mitgliedstaat als dem des Beginns des Versands oder der Beförderung der Gegenstände handelt".

16: 2. Aufgrund der personenbezogenen Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a und b, Nr. 3 UStG setzt die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung voraus, dass der Unternehmer nachweist, wer Abnehmer seiner Lieferung ist.

17: a) Der Person des Abnehmers und seiner Identität kommt für die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung entscheidende Bedeutung zu, da innergemeinschaftliche Lieferung und innergemeinschaftlicher Erwerb "ein und derselbe wirtschaftliche Vorgang" (Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union --EuGH-- vom 27. September 2007 C-409/04, Teleos, Slg. 2007, I-7797 Rdnrn. 23 f.) und dabei Teil eines "innergemeinschaftlichen Umsatzes" sind (EuGH-Urteil Teleos in Slg. 2007, I-7797 Rdnrn. 37 und 41), der bezweckt, die "Steuereinnahmen auf den Mitgliedstaat zu verlagern, in dem der Endverbrauch der gelieferten Gegenstände erfolgt" (EuGH-Urteile Teleos in Slg. 2007, I-7797 Rdnr. 36; vom 27. September 2009 C-146/05, Collée, Slg. 2007, I-7861 Rdnr. 22; vom 27. September 2009 C-184/05, Twoh International, Slg. 2007, I-7897 Rdnr. 22; vom 22. April 2010 C-536/08, C-539/08, X und Facet Trading, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2010, 418 Rdnr. 30, und vom 7. Dezember 2010 C-285/09, R, UR 2011, 15 Rdnr. 37). Diese Verlagerung erfolgt auf denjenigen, der den innergemeinschaftlichen Erwerb bewirkt, und damit auf den Abnehmer der Lieferung als sog. Erwerber (Art. 21 Abs. 1 Buchst. e der Richtlinie 77/388/EWG in der Fassung der Richtlinie 2000/65/EG des Rates vom 17. Oktober 2000 zur Änderung der Richtlinie 77/388/EWG bezüglich der Bestimmung des Mehrwertsteuerschuldners; § 13a Abs. 1 Nr. 2 UStG). Somit setzt die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung voraus, dass aufgrund der zutreffenden Angaben des leistenden Unternehmers die Person des Abnehmers ("Erwerbers") dieser Lieferung bekannt ist, da sonst das Ziel, Steuereinnahmen dadurch auf den Bestimmungsmitgliedstaat zu verlagern, dass der Erwerber der innergemeinschaftlichen Lieferung in diesem Mitgliedstaat Steuerschuldner ist, nicht erreicht werden kann (Treiber in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 6a UStG Rz 82; Wäger in Birkenfeld, Umsatzsteuer-Handbuch, § 110 UStG Rz 7 und 18).

18: b) Abnehmer (Leistungsempfänger) bei Lieferungen i.S. von § 3 Abs. 1 UStG und damit Erwerber bei innergemeinschaftlichen Lieferungen ist derjenige, dem der liefernde Unternehmer die Verfügungsmacht über den Gegenstand verschafft. Maßgeblich ist, wer nach dem der Leistung zugrunde liegenden Rechtsverhältnis als Auftraggeber berechtigt und verpflichtet ist (Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 23. September 2009 XI R 14/08, BFHE 227, 218, BStBl II 2010, 243, unter II.2.a; vom 18. Februar 2009 V R 82/07, BFHE 225, 198, BStBl II 2009, 876, unter II.2.a aa, und vom 24. August 2006 V R 16/05, BFHE 215, 311, BStBl II 2007, 340, unter II.2.b). Abnehmer (Erwerber) ist somit derjenige, der nach dem der Lieferung zugrunde liegenden Rechtsverhältnis die Verfügungsmacht erhalten soll. Ob diese Person auch auf eigene Rechnung tätig ist, spielt keine Rolle. Handelt z.B. ein Strohmann oder Treuhänder im eigenen Namen, aber auf fremde Rechnung, ist daher er, nicht aber sein Auftraggeber Abnehmer (BFH-Urteil in BFHE 225, 198, BStBl II 2009, 876, unter II.2.a cc und dd).

19: Ohne Bedeutung für die Bestimmung des Leistungsempfängers sind sog. Scheingeschäfte (§ 41 Abs. 2 Satz 1 AO). Ein Scheingeschäft liegt insbesondere vor, wenn die Parteien eines Rechtsgeschäfts einverständlich oder stillschweigend davon ausgehen, dass die Rechtswirkungen des Geschäftes nicht zwischen ihnen, sondern zwischen nur einer Vertragspartei und einem Dritten eintreten sollen (BFH-Urteil vom 7. Juli 2005 V R 60/03, BFH/NV 2006, 139, unter II.1.b bb; BFH-Beschluss vom 31. Januar 2002 V B 108/01, BFHE 198, 208, BStBl II 2004, 622, unter II.4.c). Verdeckt das Scheingeschäft ein anderes Rechtsgeschäft, ist nach § 41 Abs. 2 Satz 2 AO das verdeckte Rechtsgeschäft für die Besteuerung maßgeblich.

20: c) Der Unternehmer (Steuerpflichtige) hat die Voraussetzungen der innergemeinschaftlichen Lieferung unter Berücksichtigung der von den Mitgliedstaaten nach dem Einleitungssatz in Art. 28c Teil A der Richtlinie 77/388/EWG festgelegten Bedingungen nachzuweisen (EuGH-Urteil R in UR 2011, 15 Rdnrn. 43 und 46). Diese Bedingungen ergeben sich im nationalen Recht aus § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung 1999 --UStDV-- (BFH-Urteil vom 12. Mai 2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II.B.1.b). Hierzu gehören auch (zutreffende) Angaben zur Person des Erwerbers (Abnehmers) wie Name, Anschrift und Umsatzsteuer-Identifikationsnummer (§ 17c Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 1 UStDV).

21: Der Unternehmer kann grundsätzlich die innergemeinschaftliche Lieferung als steuerfrei erfassen, wenn er die nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV bestehenden Nachweispflichten erfüllt (BFH-Urteil in BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II.B.2.b). Kommt der Unternehmer demgegenüber den Nachweispflichten nicht oder nur unvollständig nach, erweisen sich die Nachweisangaben bei einer Überprüfung als unzutreffend oder bestehen zumindest berechtigte Zweifel an der inhaltlichen Richtigkeit der Angaben, die der Unternehmer nicht ausräumt, ist von der Steuerpflicht der Lieferung auszugehen; trotz derartiger Mängel ist die Lieferung aber steuerfrei, wenn objektiv zweifelsfrei feststeht, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt sind (BFH-Urteil in BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II.B.2.b), es sei denn, der Verstoß gegen die Nachweispflichten (die formellen Anforderungen) verhinderte den sicheren Nachweis, dass die materiellen Anforderungen der Steuerfreiheit erfüllt werden (EuGH-Urteil Collée in Slg. 2007, I-7861, zweiter Leitsatz). In der Rechtssache Collée hatte der Unternehmer nicht aufgrund unzutreffender Angaben die Steuerfreiheit der Lieferung beansprucht, sondern, um eine Gebietsbeschränkung des Herstellers des verkauften Gegenstands zu vermeiden, eine steuerpflichtige Inlandslieferung erklärt und erst nach Aufdeckung des wahren Sachverhalts nunmehr die Steuerfreiheit der objektiv vorliegenden innergemeinschaftlichen Lieferung beansprucht. Dient der Verstoß gegen die Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV aber dazu, die Identität des Erwerbers zu verschleiern, um diesem im Bestimmungsmitgliedstaat eine Mehrwertsteuerhinterziehung zu ermöglichen, kann der Unternehmer die Steuerfreiheit für die innergemeinschaftliche Lieferung auch nicht aufgrund des objektiven Nachweises ihrer Voraussetzungen in Anspruch nehmen (EuGH-Urteil R in UR 2011, 15, Leitsatz).

22: 3. Im Streitfall ist das Urteil des FG aufzuheben, da es § 17a Abs. 2 und Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 10 UStDV verletzt.

23: a) Soweit im Streitfall Versendungen mit CMR-Frachtbriefen erfolgten, hat das FG zu Recht entschieden, dass diese nicht vom Absender unterschrieben sein müssen. Nicht beachtet hat das FG aber, dass derartige Frachtbriefe nur als Versendungsbeleg anzuerkennen sind, wenn sie die in § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV bezeichneten Angaben enthalten.

24: Nach dem Senatsurteil in BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II.B.3. muss ein CMR-Frachtbrief nicht die dort in Feld 24 vorgesehene Empfängerbestätigung enthalten, um als Versendungsbeleg i.S. von § 17a Abs. 3 Nr. 2 i.V.m. § 10 Abs. 1 UStDV anerkannt zu werden. Der Senat hat dies insbesondere auf einen Vergleich mit den Angaben gestützt, die bei der Erstellung einer steuerrechtlichen Versandbestätigung gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV zu machen sind (BFH-Urteil in BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II.B.3.c aa). Dementsprechend sind CMR-Frachtbriefe umsatzsteuerrechtlich als Versendungsbeleg anzuerkennen, wenn sie die in § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV bezeichneten Angaben enthalten.

25: Wie das FG zutreffend entschieden hat, setzt entgegen dem BMF-Schreiben vom 5. Mai 2010 (BStBl I 2010, 508 Rdnr. 36; ebenso Abschn. 6a.4 Abs. 3 Satz 5 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses) die Beurteilung als Versendungsbeleg i.S. des § 10 Abs. 1 UStDV nicht voraus, dass der Auftraggeber des Frachtführers (Versender) den Frachtbrief unterzeichnet. Verzichtet die UStDV auf eine derartige Unterzeichnung bei der steuerrechtlichen Bestätigung nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV, ist kein Grund ersichtlich, der es rechtfertigt, die steuerrechtliche Anerkennung eines Frachtbriefs als Versendungsbeleg hiervon abhängig zu machen. Die Annahme des BMF, ohne Unterschrift des Auftraggebers des Frachtführers läge entgegen § 17a Abs. 1 Satz 2 UStDV kein eindeutig und leicht nachprüfbarer Beleg vor, überzeugt nicht, da auch § 8 Abs. 1 Satz 2 UStDV auf eine eindeutige und leichte Nachprüfbarkeit abstellt, zugleich aber in § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV für die Versendung durch einen Spediteur auf eine Unterschrift durch den Auftraggeber des Spediteurs auf dem Versendungsbeleg verzichtet.

26: b) Gleichwohl sind die streitigen CMR-Frachtbriefe keine ausreichenden Versendungsbelege.

27: So enthalten die vom FG in Bezug genommenen CMR-Frachtbriefe vom 12. September 2002 und vom 17. Januar 2002 (Bl. 40 und 41 der Beweismittelakte) entgegen § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e UStDV keine Angaben zum Auslieferungsort, während ein weiterer CMR-Frachtbrief entgegen § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a UStDV keine Angaben zum Ausstellungstag enthält und darüber hinaus als Auslieferungsort P im Inland angibt (CMR ohne Datum, Bl. 70 der Beweismittelakte).

28: Soweit die Fahrzeuge durch Frachtführer mit CMR-Frachtbriefen versendet wurden, genügt somit nur der am 27. Februar 2002 ausgefertigte CMR-Frachtbrief (Bl. 39 der Beweismittelakte) den Anforderungen des § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV. Er weist S als Absender, RY als Empfänger, den Ort S.L. in Italien sowie die beförderten Gegenstände als "7 Stück Mercedes A 170", weiter gekennzeichnet mit einer jeweils sechsstelligen Zahlenkombination, aus.

29: c) Auch in den Beförderungsfällen bestehen begründete Zweifel an der Richtigkeit der Belegangaben, so dass entgegen dem FG-Urteil kein hinreichender Belegnachweis vorliegt. Zwar kann sich die gemäß § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV erforderliche Angabe des Bestimmungsorts nach dem Senatsurteil vom 7. Dezember 2006 V R 52/03 (BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420, unter II.2.c) aus der Rechnungsanschrift des Abnehmers ergeben. Dies gilt jedoch im Grundsatz nur, wenn davon auszugehen ist, dass der Gegenstand der Lieferung auch zum Unternehmenssitz des Abnehmers versendet oder befördert wird. Letzteres erscheint aber im Hinblick auf das Vorliegen von Reihengeschäften, von dem die italienischen Behörden ausgehen, zweifelhaft.

30: d) Liegen somit die Voraussetzungen des Belegnachweises nicht vor oder bestehen an den Belegangaben zumindest begründete Zweifel, ist nicht erkennbar, aufgrund welcher Feststellungen das FG davon ausgegangen ist, dass nach objektiver Beweislage zweifelsfrei feststehen soll, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit vorliegen (s. oben II.2.). Ob sich dies für die einzelnen Lieferungen aus den allgemeinen Mitteilungen der italienischen Behörden ergibt, die sich pauschal auf "tausende von Kraftfahrzeugen" (Beweismittelakte Bl. 2) durch eine Vielzahl deutscher Lieferanten (Beweismittelakte Bl. 10 f.) beziehen, ist nicht erkennbar. Auch fehlen Feststellungen, aus denen sich ergibt, dass die Fahrzeuge in Italien --oder im Fall der Lieferung nach San Marino-- in San Marino zugelassen wurden.

31: 4. Die Sache ist nicht spruchreif. Im zweiten Rechtsgang wird Folgendes zu berücksichtigen sein:

32: a) Gegen die Würdigung des FG, dass RR, RY und ET Abnehmer der Lieferungen waren, bestehen revisionsrechtlich jedenfalls keine Bedenken, soweit diese --was nach den Feststellungen des FG nicht eindeutig ist-- von S vertreten wurden.

33: Im Streitfall waren nach den zwischen dem Kläger und S als bevollmächtigte Vertreter für RR und RY abgeschlossenen Verträgen, die den Lieferungen zugrunde lagen (s. oben II.2.b), RR und RY Abnehmer. Es bestehen keine Anhaltspunkte dafür, dass die zwischen dem Kläger und S als Vertreter abgeschlossenen Verträge Scheingeschäfte waren (§ 41 Abs. 2 AO), die andere Rechtsgeschäfte des Klägers mit den Kunden der RR und RY verdecken sollten. Dies scheitert bereits daran, dass dem Kläger diese Kunden nicht bekannt waren.

34: b) Sollten RR, RY und ET entsprechend der Mitteilung der italienischen Staatsanwaltschaft die Fahrzeuge an andere Abnehmer weiterverkauft haben, wird Folgendes zu berücksichtigen sein:

35: Schließen mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte ab und gelangt der Gegenstand bei der Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer, ist die Beförderung oder Versendung des Gegenstands gemäß § 3 Abs. 6 Satz 5 UStG nur einer der Lieferungen zuzuordnen. Kommt es bei zwei aufeinanderfolgenden Lieferungen desselben Gegenstands, die gegen Entgelt zwischen Steuerpflichtigen vorgenommen werden, die als solche handeln, zu einer einzigen innergemeinschaftlichen Versendung oder Beförderung dieses Gegenstands, kann nach der Rechtsprechung des EuGH die Versendung oder Beförderung nur einer der beiden Lieferungen zugeordnet werden, die dann als einzige nach Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG steuerfrei ist (EuGH-Urteil vom 6. April 2006 C-245/04, EMAG Handel Eder, Slg. 2006, I-3227, UR 2006, 342, Leitsatz 1).

36: Erklärt der Ersterwerber gegenüber dem ersten Lieferer, den Gegenstand der Lieferung in einen anderen Mitgliedstaat als den Liefermitgliedstaat zu befördern, handelt er weiter dabei unter seiner Umsatzsteuer-Identifikationsnummer und holt er den gelieferten Gegenstand beim ersten Lieferer mit einem LKW und Fahrer des Zweiterwerbers ab, ist die Beförderung der ersten Lieferung zuzuordnen, so dass der Erstlieferer die innergemeinschaftliche Lieferung ausführt (EuGH-Urteil vom 16. Dezember 2010 C-430/09, Euro Tyre Holding in UR 2011, 176 Rdnrn. 15 und 35). Weder die Beteiligung des Zweiterwerbers an der Beförderung noch die Beförderung zu einer anderen Adresse als der des Ersterwerbers führen zu einer Zuordnung der Beförderung zur zweiten Lieferung (EuGH-Urteil Euro Tyre Holding in UR 2011, 176 Rdnrn. 41 f.). Danach kann es sich im Streitfall bei den Lieferungen des Klägers auch dann um innergemeinschaftliche Lieferungen gehandelt haben, wenn die Fahrzeuge nicht zu seinen Abnehmern, die dann als Zwischenhändler anzusehen wären, sondern zu den Abnehmern der Zwischenhändler befördert oder versendet wurden.

37: c) Soweit das FG im zweiten Rechtgang feststellen sollte, dass der Kläger den Beleg- und Buchnachweis zwar vollständig erbracht hat, wozu auch Angaben zur Identität und Anschrift des Abholers gehören (Senatsurteil in BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, Leitsatz 1), die Beleg- und Buchangaben aber z.B. hinsichtlich des Bestimmungsorts der Lieferungen inhaltlich unzutreffend sind (s. oben II.3.b und c) und darüber hinaus auch das objektive Vorliegen der Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG nicht feststellbar ist (s. oben II.2.c), kann die Lieferung gleichwohl nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG steuerfrei sein, wenn die Inanspruchnahme der Steuerfreiheit auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben nicht erkennen konnte. War z.B. für den Kläger auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennbar, dass Reihengeschäfte vorliegen und die gelieferten Fahrzeuge entgegen den Angaben seiner Abnehmer nicht zum Unternehmensort der Abnehmer befördert oder versendet werden sollten, kann Vertrauensschutz zu gewähren sein.

38: Einer Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG stehen dann auch nicht die Grundsätze des EuGH-Urteils R in UR 2011, 15 entgegen. Zwar ist danach auch eine tatsächlich stattgefundene innergemeinschaftliche Lieferung steuerpflichtig, wenn der Lieferer "die Identität des wahren Erwerbers verschleiert hat, um diesem zu ermöglichen, die Mehrwertsteuer zu hinterziehen" (EuGH-Urteil R in UR 2011, 15, Leitsatz). An einer derartigen Verschleierung fehlt es aber, wenn der Unternehmer bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns davon ausgehen durfte, dass seine Vertragspartner auch die "wirklichen" Abnehmer sind und für ihn das Vorliegen eines Reihengeschäfts nicht erkennbar ist (s. oben II.4.a).

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 6a Innergemeinschaftliche Lieferung

(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1.

der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,

2.

der Abnehmer ist

a): ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b): eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c): bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,

3.

der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerungund

4.

der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.

Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bearbeitet oder verarbeitet worden sein.

(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 17a Gelangensvermutung bei innergemeinschaftlichen Lieferungen in Beförderungs- und Versendungsfällen

1.

a): mindestens zwei Belege nach Absatz 2 Nummer 1 oder
b): einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 1 und einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 2, mit dem die Beförderung oder die Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestätigt wird.

2.

Der liefernde Unternehmer ist im Besitz folgender Belege:

a)

einer Gelangensbestätigung (§ 17b Absatz 2 Satz 1 Nummer 2), die der Abnehmer dem liefernden Unternehmer spätestens am zehnten Tag des auf die Lieferung folgenden Monats vorlegt und

b)

folgender einander nicht widersprechenden Belege, welche jeweils von unterschiedlichen Parteien ausgestellt wurden, die voneinander, vom liefernden Unternehmer und vom Abnehmer unabhängig sind:

aa): mindestens zwei Belege nach Absatz 2 Nummer 1 oder
bb): einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 1 und einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 2, mit dem die Beförderung oder die Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestätigt wird.

(2) Belege im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 und 2 sind:

1.

Beförderungsbelege (§ 17b Absatz 3 Satz 1 Nummer 3 bis 5) oder Versendungsbelege (§ 17b Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 und 2);

2.

folgende sonstige Belege:

a): eine Versicherungspolice für die Beförderung oder die Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet oder Bankunterlagen, die die Bezahlung der Beförderung oder der Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet belegen;
b): ein von einer öffentlicher Stelle (z. B. Notar) ausgestelltes offizielles Dokument, das die Ankunft des Gegenstands der Lieferung im übrigen Gemeinschaftsgebiet bestätigt;
c): eine Bestätigung eines Lagerinhabers im übrigen Gemeinschaftsgebiet, dass die Lagerung des Gegenstands der Lieferung dort erfolgt.

(3) Das Finanzamt kann eine nach Absatz 1 bestehende Vermutung widerlegen.

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 17c Nachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen in Bearbeitungs- oder Verarbeitungsfällen

Finanzgericht Hamburg Urteil, 05. Feb. 2015 - 3 K 46/14

Tatbestand

1: (Anmerkung: Nur die Entscheidungsgründe des Urteils sind zur Veröffentlichung bestimmt.)

Entscheidungsgründe

2: B. Die zulässige Klage ist unbegründet mit Ausnahme der Umsatzsteuer auf die vom FA angenommene zweite Rechnung an A.

3: Nur bezüglich letzterer Position ist die angefochtene Umsatzsteuerfestsetzung 2003 vom 17. September 2007 (oben A II 12) in Gestalt der Änderungsbescheide vom 14. Februar 2008 (oben A II 13) und vom 8. Juli 2008 (oben A II 18) sowie der Einspruchsentscheidung vom 22. März 2011 (oben A II 19) rechtswidrig und wird die Klägerin in ihren Rechten verletzt (§ 100 Abs. 1 FGO).

4: I. INNERGEMEINSCHAFTLICHE LIEFERUNGEN

5: Zu Recht hat das FA die von der Klägerin ausgeführten Pkw-Lieferungen 2003, soweit sie als innergemeinschaftliche Lieferungen an die Firmen B (unten 2), C (unten 3), A (unten 4), D (unten 5) und E (unten 6) fakturiert wurden, der Umsatzsteuer unterworfen und damit die Befreiung gemäß § 4 Nr. 1 Bstb. b i. V. m. § 6a UStG versagt (unten 1).

6: Lediglich die vom FA angenommene zweite Rechnung der Klägerin an A über einen Pkw und dessen Lieferung durch die Klägerin sind nicht ersichtlich und nicht zu besteuern (unten 4).

7: 1. VORAUSSETZUNGEN DER UMSATZSTEUERBEFREIUNG

8: a) Befreiungstatbestand

9: aa) Eine steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferung setzt eine im Inland steuerbare Lieferung voraus (§ 1 Abs. 1 Nr. 1, § 3 Nr. 1a UStG; Art. 28c Teil A Bstb. a der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Richtlinie 77/388/EWG -, jetzt Art. 138 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem -MwStSystRL-).

10: Gegenstand der Lieferung muss ein körperlicher Gegenstand sein, der vom liefernden Unternehmer, vom Abnehmer oder von einem vom liefernden Unternehmer oder vom Abnehmer beauftragten Dritten in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet wird. Eine solche Lieferung gilt dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer oder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG, Art. 28c Teil A Bstb. a Richtlinie 77/388/EWG, Art. 138 Abs. 1 MwStSystRL). Nach der Rechtsprechung des EuGH setzt eine innergemeinschaftliche Lieferung voraus, dass die Befugnis, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, auf den Erwerber übergegangen ist und der gelieferte Gegenstand vom Lieferstaat in einen anderen Mitgliedstaat physisch verbracht worden ist (EuGH-Urteil vom 27.09.2007 Rs. C-409/04 "Teleos", BStBl II 2009, 70).

11: bb) Innergemeinschaftliche Lieferungen sind steuerfrei unter den Voraussetzungen von § 4 Nr. 1 Bstb. b und § 6a UStG.

12: Eine gemäß § 4 Nr. 1 Bstb. b UStG steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung liegt nach § 6a Abs. 1 Satz 1 vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1. Der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,
2. der Abnehmer ist
a) ein Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b) eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c) bei der Lieferung eines neuen Fahrzeuges auch jeder andere Erwerber
und
3. der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung.

13: cc) Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung im Streitzeitraum auf Art. 28c Teil A Bstb. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG (vgl. nunmehr entsprechend Art. 138 Abs. 1 i. V. m. Art. 131 MwStSystRL).

14: Steuerfrei sind unter den Bedingungen, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch festlegen, danach "... die Lieferungen von Gegenständen im Sinne des Artikels 5, die durch den Verkäufer oder durch den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb des in Artikel 3 bezeichneten Gebietes, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferungen an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt werden, der/die als solcher/solche in einem anderen Mitgliedstaat als dem des Beginns des Versands oder der Beförderung der Gegenstände handelt".

15: b) Beleg- und Buchnachweis

16: aa) Der Unternehmer kann grundsätzlich die Steuerfreiheit für die innergemeinschaftliche Lieferung in Anspruch nehmen, wenn er die nach § 6a Abs. 3 UStG i. V. m. §§ 17a ff. UStDV bestehenden Pflichten über den Beleg- und Buchnachweis erfüllt (BFH-Urteile vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, unter II 3 b; vom 12.05.2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II B 2 b).

17: Diese Nachweisvorschriften sind im Rahmen des vorgenannten Gestaltungsspielraums der Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch (oben a cc) unionsrechtskonform (ständ. Rspr.; z. B. Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2014, 1166, Juris Rz. 51; FG Nürnberg vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244 m. w. N.; BFH vom 12.05.2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511 Rz. 21 m. w. N.; vgl. EuGH vom 09.10.2014 C-492/13, Umsatzsteuer-Rundschau -UR- 2014, 943 Rz. 27); wie auch die entsprechenden Nachweisregelungen für Ausfuhren i. S. d. § 6 UStG (BFH-Urteil vom 28.08.2014 V R 16/14, BFHE 246, 573, BStBl II 2015, 46).

18: bb) Den Belegnachweis soll der Unternehmer dabei gemäß § 17a Abs. 2 UStDV in der im Streitjahr 2003 geltenden Fassung in den Fällen führen, in denen er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert,

1. durch das Doppel der Rechnung (§§ 14, 14a des Gesetzes),
2. durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, insbesondere Lieferschein,
3. durch eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten
sowie
4. in den Fällen der Beförderung des Gegenstands durch den Abnehmer durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern.

19: Hinsichtlich der inhaltlichen Anforderungen an den Belegnachweis in Abholfällen ist zu berücksichtigen, dass § 17a Abs. 2 UStDV eine Sollvorschrift über die an den Nachweis nach § 17a Abs. 1 UStDV zu stellenden Anforderungen ist. Das Fehlen einer der in § 17a Abs. 2 UStDV genannten Voraussetzungen führt deshalb nicht zwangsläufig dazu, dass der Belegnachweis als nicht geführt zu beurteilen ist (BFH-Urteil vom 07.12.2006 V R 52/03, BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420).

20: cc) Für den Buchnachweis nach § 17c Abs. 2 UStDV in der im Streitjahr 2003 geltenden Fassung soll der Unternehmer regelmäßig Folgendes aufzeichnen:

1. den Namen und die Anschrift des Abnehmers;
2. den Namen und die Anschrift des Beauftragten des Abnehmers bei einer Lieferung, die im Einzelhandel oder in einer für den Einzelhandel gebräuchlichen Art und Weise erfolgt;
...
9. den Bestimmungsort im übrigen Gemeinschaftsgebiet.

21: dd) Eindeutig und leicht nachprüfbar müssen die Voraussetzungen der Steuerbefreiung aus der Buchführung zu ersehen sein (§ 17c Abs. 1 Satz 2 UStDV; vgl. Urteile Sächsisches FG vom 12.03.2014 2 K 1127/13, Mehrwertsteuerrecht -MwStR- 2014, 619, Juris Rz. 23, Rev. XI R 15/14; FG Nürnberg vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244).

22: Daran fehlt es bei konkreten Zweifeln, während mündliche Ergänzungen nicht genügen (vgl. Sächsisches FG, Beschluss vom 04.03.2014 4 V 297, 13, Juris Rz. 14; Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166, Juris Rz. 55; FG München vom 21.03.2013 14 K 2542/11, Juris).

23: ee) Von herausgehobener Bedeutung sind für die Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen wie für die Sicherstellung der Erwerbsbesteuerung diejenigen vorbezeichneten Nachweise, die sich auf den Lieferweg und den Verbleib, den Bestimmungsort und die Identität des Abnehmers sowie des Ausstellers der Empfangsbestätigung und der Versicherung über die Beförderung beziehen (vgl. Urteile FG Düsseldorf vom 14.03.2014 1 K 4566/10 U, EFG 2014, 1526; BFH vom 07.12.2006 V R 52/03, BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420).

24: Anstelle eines fehlenden Bestimmungsort-Belegs genügt deshalb die Rechnungs- bzw. Firmensitzanschrift zumindest dann - entgegen der Auffassung der Klägerin (oben A V 1 a bb, cc) - nicht, wenn der Lieferweg unklar ist (vgl. BFH-Urteil vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407; anders noch frühere Rspr. bei unstreitiger Lieferung an Unternehmenssitz, vgl. Urteile BFH vom 07.12.2006 V R 52/03, BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420; FG Rheinland-Pfalz vom 10.02.2005 6 K 1738/03, DStR-Entscheidungsdienst -DStRE- 2006, 1290).

25: Wenn der Abholbeauftragte mit dem passenden Geldbetrag erscheint, lässt sich daraus - entgegen der Auffassung der Klägerin (oben A V 1 d) - nicht schließen, wer und wo der Auftraggeber und tatsächliche Abnehmer ist.

26: ff) Bei Barverkäufen hochwertiger Pkw sind erst recht besonders hohe Anforderungen an diese Nachweispflichten zu stellen (vgl. BFH-Urteil vom 15.07.2004 V R 1/04, BFH/NV 2005, 81, unter II 2 b). Diese Nachweis-Anforderungen sind gemäß aktueller Rechtsprechung zum Beispiel in folgenden Fällen nicht erfüllt:
- bezüglich Abnehmer, Lieferweg und Bestimmungsort (oben ee) widersprüchliche Belege (FG München, Urteil vom 30.07.2013 2 K 155/12, Juris);
- betreffend Identifizierung des Abholers und tatsächlichen Abnehmers widersprüchliche Belege (BFH-Urteil vom 26.11.2014 XI R 37/12, Juris);
- unvollständige Ausweiskopie (Sächsisches FG, Urteil vom 04.03.2014 4 V 297/13, Juris);
- unklare Unterschrift und Identität des Beauftragten (FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166);
- nicht nachgewiesene Abholer-Vollmacht oder wenigstens nachprüfbare Abhol-Berechtigung (Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11 zu § 6a Abs. 4 UStG, Juris; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11; BFH vom 25.04.2013 V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453; z. T. entgg. BFH-Urteil vom 23.04.2009, BFHE 225, 243; BStBl II 2010, 509);
- fehlende datierte Empfangsbestätigung, nicht zuzuordnende Unterschrift ohne Vertretungszusatz, ohne Ausweiskopie nicht nachgewiesene Identität und Vertretungsberechtigung des Abholers (FG München, Urteil vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris);
- mit Stempel des angeblichen Abnehmers versehene undatierte und nachträglich gefaxte Verbringungsbestätigung, nicht mit Passkopien der Abholer übereinstimmende unleserliche Unterschriften (FG München, Urteil vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris, Rev. V R 38/14);
- mit Stempel der Empfängerin ohne oder mit Unterschrift am Ort der Verkäuferin erstellte Belege ohne Gebrauchsspuren (FG Nürnberg, Urteil vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244);
- Stempel und bloßes Kürzel unter Liste des Lieferers (FG Düsseldorf, Urteil vom 31.01.2014 1 K 3117/12 U, Juris, Rev. V R 14/14);
- fehlende Nachweise des Lieferwegs und Bestimmungsorts (oben ee), der Identitäten der Abholer und des wahren Abnehmers, Ausweiskopien ohne Ortsangabe, mit Ausweis nicht übereinstimmende unleserliche Unterschriften (BFH-Beschluss vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584);
- fehlende Angaben zu Ort und Datum der Übernahme sowie zum Bestimmungsort (oben ee; FG Hamburg, Urteil vom 07.06.2013 5 K 61/10, EFG 2014, 160, Juris Rz. 64);
- fehlender Bestimmungsort-Beleg (oben ee; BFH-Beschluss vom 19.03.2014 V B 26/13, BFH/NV 2014, 1102);
- in Verbringungserklärung fehlender Bestimmungsort nicht durch Rechnungsanschrift ersetzbar (oben ee; FG Düsseldorf, Urteil vom 14.03.2014 1 K 4566/10 U, EFG 2014, 1527, Rev. XI R 20/14).

27: gg) Kommt der Unternehmer den formellen Nachweispflichten nicht oder nur unvollständig nach, ist von der Steuerpflicht der Lieferung auszugehen, soweit nicht der objektive Nachweis geführt wird (vgl. unten d - e; BFH-Urteile vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957).

28: c) Widerlegter oder bezweifelter Beleg- und Buchnachweis

29: aa) Außerdem ist die Steuerbefreiung nicht zu gewähren, wenn sich die Nachweisangaben bei einer Überprüfung als unzutreffend erweisen (z. B. nachträglich unzutreffend erstellter Beleg, BFH-Urteil vom 18.07.2002 V R 3/02, BFHE 199, 80, BStBl II 2003, 616) oder wenn an der inhaltlichen Richtigkeit der Angaben zumindest berechtigte bzw. nicht ausgeräumte Zweifel bestehen, die der Unternehmer nicht durch objektive Nachweise ausräumen kann (unten d - e), und wenn insoweit kein Vertrauensschutz zu gewähren ist (unten f; vgl. BFH-Urteile vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, BStBl II 2011, 957; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957).

30: bb) Widerlegt oder berechtigt in Zweifel gezogen werden die vorgelegten Nachweisangaben ggfs. durch anderslautende zwischenstaatliche - etwa aufgrund Rechts- oder Amtshilfe erlangte - Auskünfte, die durch das Gericht gemäß § 96 FGO verwertet werden können; insbesondere Indizien wegen zweifelhafter Abnehmer-Firmen oder Abnahmen oder wegen fehlender Fahrzeug-Zulassungen am Bestimmungsort (vgl. Sächsisches FG, Beschluss vom 04.03.2014 4 V 297/13, Juris Rz. 26; Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166, Juris Rz. 52; FG Nürnberg vom 14.05.2013 2 K 568/11, EFG 2013, 1273, Juris Rz. 41; FG Baden-Württemberg vom 09.06.2008 9 K 408/04, Juris Rz. 55, 63).

31: cc) Weitere Indizien zur Widerlegung oder zur berechtigten Bezweifelung des danach nicht mehr ausreichenden Beleg- und Buchnachweises ergeben sich ggfs. aus auffälligen Distanzen zwischen angeblichem Abnehmersitz und weiter entferntem Geschäft oder Ort, wohin die Autos nach weiteren Unterlagen wahrscheinlicher verbracht wurden (z. B. mehrere 100 km, vgl. FG Nürnberg, Urteil vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244 zu 5, Juris Rz. 65).

32: dd) Widerlegt oder berechtigt in Zweifel gezogen und deshalb ungenügend wird der Beleg- und Buchnachweis im Übrigen durch Erkenntnisse oder Indizien für Scheingeschäfte, für eine Scheinfirma oder einen Scheinsitz. Eine Scheinfirma liegt nicht stets schon dann vor, wenn eine Gesellschaft sich nach Leistungsaustausch ihren steuerlichen Verpflichtungen entzieht (Missing Trader) und an ihrem eingetragenen Sitz nur (noch) über eine Briefkastenanschrift verfügt. Vielmehr kommt es auch darauf an, ob sie tatsächlich die Geschäfte ausführt und dazu aufgrund ausreichender Kapital- und sonstiger Ausstattung überhaupt in der Lage ist oder ob sie nur als Rechtsmantel zur unlauteren Abwicklung von wirtschaftlichen Vorgängen verwendet wird. Abzustellen ist für Scheingestaltungen auf die Gesamtschau der Indizien; zum Beispiel:
- angeblicher Geschäftssitz des vermeintlichen Abnehmers bei einem branchenfremden Unternehmen oder Büroservice;
- keine eigenen oder gemieteten Geschäftsräume, kein Verkaufs- oder Lagerraum, kein eigenes Mobiliar, keine Kassenführung, kein Bankkonto, kein sonst gehaltenes Vermögen, keine Buchführung oder keine aufbewahrten Geschäftsunterlagen an der angeblichen Adresse;
- an der angeblichen Adresse mangelnde eigene Geschäftstätigkeit oder fehlende Wahrnehmung von Geschäftsleitungs- und Arbeitgeberfunktion oder Behördenkontakten über die Anmeldung oder Gründung hinaus;
- keine Mitwirkung der Mitarbeiter des an der angeblichen Adresse tätigen fremden Unternehmens bei den angeblichen Geschäften mit der Abnehmerfirma;
- keine Geschäftsanbahnung oder -abwicklung über die angebliche Adresse; Kommunikation nur mobil oder mit Dritten;
- Unstimmigkeiten oder Abweichungen bei angegebenen gesetzlichen und anderen Vertretern, bei Kontaktdaten, bei Geschäftsgegenstands-Bezeichnungen, bei Eintragungen im Handels- oder Gewerberegister
(vgl. insges. u. mit weiteren Bsp. FG Hamburg, Beschluss vom 26.10.2010 im Parallelfall 3 V 85/10, EFG 2011, 1111, DStRE 2011, 1073; BFH-Urteil vom 19.04.2007 V R 48/04, BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315 Rz. 50; FG Hamburg, Beschluss vom 23.09.2005 im Parallelfall III 71/05, Juris, oben A VI 8 a; BFH-Beschluss vom 04.02.2003 V B 81/02, BFH/NV 2003, 670 m. w. N.; FG Hamburg, Urteil vom 04.08.1998 II 39/97, EFG 1999, 193, Internationales Steuerrecht -IStR- 1999, 47 m. Anm. Hardt, IStR 1999, 50, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht -UVR-1999, 72, nachgehend BFH-Beschluss vom 10.05.1999 V B 1/99, BFH/NV 1999, 1526; FG Hamburg Beschlüsse vom 23.02.1998 II 83/97, DStRE 1998, 929, EFG 1998, 1294, IStR 1998, 543, Bespr. Hardt, KFR F. 7 UStG § 15, 3/98 H 10/98 S. 353; vom 29.10.1996 II 118/96, IStR 1997, 88, EFG 1997, 508; BFH-Urteil vom 27.06.1996 V R 51/93, BFHE 181, 197, BStBl II 1996, 620).

33: ee) Zur Frage des Vorhandenseins der Flächen, Gebäude oder sonstigen Ausstattung in der örtlichen und räumlichen Situation an der zu prüfenden Adresse sind Erkenntnisse aus Google-Earth und -Street-View von Amts wegen heranzuziehen und ohne weiteres - als allgemein bekannt bzw. zugänglich - verwertbar (vgl. z. B. FG Hamburg, Urteil vom 18.02.2014 3 K 257/13, Juris Rz. 3; OLG Köln, Beschluss vom 20.03.2012 III-1 RBs 65/12, Juris Rz. 30; VG Gelsenkirchen, Beschluss vom 08.09.2011 5 L 754/11, Juris Rz. 54).

34: d) Objektiver Nachweis der Befreiungsvoraussetzungen

35: aa) Ausnahmsweise ist trotz Nichterfüllung der formellen Beleg- und Buchnachweispflichten aus §§ 17a, 17c UStDV oder nach berechtigten Zweifeln die Steuerbefreiung zu gewähren, wenn letztlich objektiv zweifelsfrei bewiesen wird oder feststeht, dass die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG vorliegen (Urteile FG Berlin-Brandenburg vom 09.10.2014 5 K 5225/12, Juris Rz. 19 ff., Rev. V R 53/14; BFH vom 24.07.2014 V R 44/13, BFHE 246, 207, BStBl II 2014, 955, Rz. 19; vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, unter II 3 c; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, unter II 1 c und II 3; vom 06.12.2007 V R 59/03, BFHE 219, 469, BStBl II 2009, 57).

36: bb) Dazu gehört insbesondere der Beweis, wer an welchem Bestimmungsort wahrer Empfänger der jeweiligen Lieferung ist bzw. wo und bei welchem vertraglichen Abnehmer die Lieferung tatsächlich "bewirkt" (effected, effectué) wurde. Auf diesen Beweis kommt es deshalb entscheidend an, weil ansonsten das Ziel nicht erreicht werden kann, Steuereinnahmen dadurch auf den Bestimmungsmitgliedstaat zu verlagern, dass der Erwerber der innergemeinschaftlichen Lieferung in diesem Mitgliedstaat Schuldner der Umsatzsteuer auf den Erwerb bzw. der Einfuhrumsatzsteuer ist (vgl. § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG; oben a bb).

37: So reicht beispielsweise der bloße Beweis von Fahrzeug-Zulassungen im Bestimmungsland - vgl. unten dd - nicht aus (BFH, Urteile vom 26.11.2014 XI R 37/12, BFH/NV 2015, 358 Rz. 42 ff.; vom 25.04.2013 V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453, Rz. 45; Beschluss vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584 Rz. 23, 27, 32; Urteile FG Nürnberg vom 28.05.2013 2 K 417/11, EFG 2014, 1244; vom 14.05.2013 2 K 568/11, EFG 2013, 1273; FG München vom 21.03.2013 14 K 2542/11, Juris Rz. 41, 47).

38: cc) Den objektiven und zweifelsfreien Beweis hat der Verkäufer mittels vorhandener Beweismittel zu führen, ohne dass weitere Ermittlungen notwendig werden; dabei trägt er die Feststellungslast bzw. objektive Beweislast (vgl. Urteile FG Rheinland-Pfalz vom 25.02.2014 3 K 1283/12, EFG 2014, 1166; ferner z. T. EuGH vom 06.09.2012 C-273/11 "Mecsek-Gabona", Juris). Er hat gegensätzliche Erkenntnisse oder Indizien zu widerlegen und kann dazu keine behördlichen oder gerichtlichen Ermittlungen von Amts wegen verlangen (Urteile FG Düsseldorf vom 31.01.2014 1 K 3117/12 U, Juris; BFH vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 23; V R 10/11, BFH/NV 2013, 832, Rz. 41, 45); insbesondere auch keine zwischenstaatlichen Auskunftsersuchen (Urteile FG München vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris Rz. 53; Hessisches FG vom 14.04.2011 6 K 1390/08, Juris Rz. 33; FG Köln vom 17.04.2008 10 K 4864/07, EFG 2008, 1334, Juris Rz. 21, 25; EuGH vom 27.09.2007 C-184/05 "Twoh" , BStBl II 2009, 83, UR 2007, 745).

39: dd) Soweit die Klägerin für den objektiven Nachweis - entgegen oben bb - allein eine Zulassung gelieferter Fahrzeuge im Bestimmungsland für ausreichend hält und sich dafür auf die BFH-Urteile vom 24.07.2014 V R 44/13 (BFHE 246, 207, BStBl II 2014, 955) und vom 21.05.2014 V R 34/13 (BFHE 246, 232, BStBl II 2014, 914) bezieht (vgl. oben A V 1 a aa, bb, cc bbb, dd bbb), ergibt sich dazu nichts aus diesen Entscheidungen.

40: In ersterer wurde eine zu prüfende leichtfertige Steuerverkürzung i. S. d. § 378 AO abgegrenzt gegenüber der ggfs. zu versagenden Steuerbefreiung (dort Rz. 19-22).

41: In letzterer waren die objektiven Nachweise der Verbringung und des Erwerbers unproblematisch. Unstreitig hatte ein gewerblicher Yacht-Vercharterer seine Yacht für eigene unternehmerische Zwecke nach Palma de Mallorca verbracht (dort Rz. 2-8, 30 ff., insbes. Rz. 45). Gestritten wurde stattdessen u. a. über die steuerlichen Konsequenzen aus seiner dort unterlassenen Erwerbs-Anmeldung und -Versteuerung, insbesondere über die Frage einer die Steuerbefreiung ausschließenden Steuerhinterziehung (dort Rz. 46 ff.).

42: e) Ausschluss der Steuerbefreiung bei kollusiver Täuschung

43: Selbst wenn die formalen Voraussetzungen der Steuerbefreiung erfüllt sind (Beleg- und Buchnachweis; oben b) oder der Beweis des tatsächlichen Empfängers und Lieferorts geführt werden könnte (objektiver Nachweis; oben c), ist die Steuerbefreiung ausgeschlossen nach Täuschung über den wahren Abnehmer bzw. nach Verschleierung seiner Identität, wodurch die Besteuerung des Erwerbs im Bestimmungsland verhindert wird, oder bei bewusster Beteiligung an einer auf der nachfolgenden Handelsstufe einer Lieferkette begangenen Umsatzsteuerhinterziehung (Urteile EuGH vom 18.12.2014 C-131/13 "Italmoda", Der Betrieb -DB- 2015, 38, BB 2015, 544; BFH vom 26.11.2014 XI R 37/12, Juris Rz. 60; BFH-Beschluss vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584 Rz. 42 m. w. N.).

44: So liegt der Fall insbesondere, wenn der inländische Verkäufer im kollusiven Zusammenwirken mit dem tatsächlichen Abnehmer die Lieferung an einen Zwischenhändler vorgetäuscht hat, um dem tatsächlichen Abnehmer die Steuerhinterziehung zu ermöglichen (Urteile BGH vom 19.03.2013 1 StR 318/12, Neue Zeitschrift für Wirtschafts-, Steuer- und Unternehmensstrafrecht -NZWiSt- 2014, 73; BFH vom 11.08.2011 V R 50/09, BFHE 235, 32; BStBl II 2012, 151, vorgehend FG Baden-Württemberg vom 12.11.2009 12 K 273/04, EFG 2010, 673; FG Hamburg, Beschluss vom 26.10.2010 3 V 85/10, EFG 2011, 1113, DStRE 2011, 1073, EFG 2010, 673, Juris Rz. 264 m. w. N. u. Bsp. im Parallelfall AAA, oben A II 1, IV, VI 8 a; zu Schein-Gestaltungen vgl. oben c bb - dd).

45: Werden diese Lieferungen durch den inländischen Verkäufer gleichwohl als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung erklärt, macht er gegenüber den Finanzbehörden unrichtige Angaben i. S. von § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO und verkürzt dadurch die von ihm geschuldete Umsatzsteuer (BFH-Urteil vom 21.05.2014 V R 34/13, BFHE 246, 232, BStBl II 2014, 914 Rz. 50; BGH-Beschluss vom 20.11.2008 1 StR 354/08, BGHSt 53, 45; Deutsches Steuerrecht -DStR- 2009, 577; nachgehend BVerfG-Beschluss vom 16.06.2011 2 BvR 542/09, DStRE 2012, 279).

46: Denn in diesen Fällen, in denen ernsthafte Gründe zu der Annahme bestehen, dass der mit der fraglichen Lieferung zusammenhängende innergemeinschaftliche Erwerb im Bestimmungsland der Zahlung der Mehrwertsteuer entgehen könnte, muss der Ausgangsmitgliedstaat grundsätzlich dem Lieferer der Gegenstände die Befreiung verweigern und ihn verpflichten, die Steuer nachzuentrichten, um zu vermeiden, dass der fragliche Umsatz jeglicher Besteuerung entgeht (EuGH-Urteil vom 07.12.2010 C-285/09 "R.", BStBl II 2011, 846; vorgehend BGH-Beschluss vom 07.07.2009 1 StR 41/09, DStR 2009, 1688).

47: f) Vertrauen auf unrichtige Abnehmer-Angaben

48: Auch wenn bei einer als steuerfrei behandelten Lieferung die Befreiungs-Voraussetzungen nach § 6a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, genießt ein gutgläubiger Verkäufer Vertrauensschutz und ist nach § 6a Abs. 4 UStG die Lieferung gleichwohl als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte.

49: aa) Diese Regelung entspricht der zu Art. 28c Teil A Bstb. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG bzw. Art. 138 Abs. 1 i. V. m. Art. 131 MwStSystRL entwickelten Rechtsprechung des EuGH (vgl. Urteile FG München vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris Rz. 56; BFH vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 17; V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453, Rz. 29; EuGH vom 27.09.2007 C-409/04 "Teleos", BStBl II 3009, 70, UR 2007, 774, Rz. 65 f.).

50: bb) Die Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG setzt voraus, dass der Unternehmer den Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i. V. m. §§ 17a ff. UStDV ihrer Art nach nachkommt. Maßgeblich ist hierfür die formelle Vollständigkeit, nicht aber auch die inhaltliche Richtigkeit der Beleg- und Buchangaben, da § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG das Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben schützt. Die Frage des Vertrauensschutzes ergibt sich damit erst, wenn der Unternehmer aufgrund der Sorgfaltspflichten eines ordentlichen Kaufmannes seinen Nachweispflichten vollständig nachgekommen ist (BFH-Urteile vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 21; V R 10/11, BFH/NV 2013, 1453, Rz. 33; vom 15.02.2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188 Rz. 32; vom 12.05.2011 V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, Rz. 29 f.).

51: cc) Die damit vorausgesetzte formelle Vollständigkeit der nach § 6a Abs. 3 UStG vorgeschriebenen Nachweise bezieht sich auf die Beleg- und Buchnachweispflichten gemäß §§ 17a, 17c UStDV und deren bereits ausgeführten Umfang (oben 1 b, insbes. ee - ff mit beispielhaft zitierter Rspr.); und zwar zum Zeitpunkt der Lieferung und nicht auf nachträgliche Belege (BFH-Urteil vom 18.07.2002 V R 3/02, BFHE 199, 80, BStBl II 2003, 616).

52: dd) Erst nach der formellen Nachweis-Vollständigkeit ist die Gutgläubigkeit des Verkäufers zu prüfen, nämlich ob der Unternehmer die Unrichtigkeit der vom Abnehmer stammenden und übernommenen Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte.

53: ee) Ausgeschlossen ist der Vertrauensschutz und damit die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung, wenn objektive Anhaltspunkte darauf schließen lassen, dass der Verkäufer wusste oder hätte wissen müssen, dass der von ihm bewirkte Umsatz mit einer Steuerhinterziehung des Erwerbers verknüpft war, und der Verkäufer nicht alle ihm zur Verfügung stehenden zumutbaren oder vernünftiger Weise zu verlangenden Maßnahmen ergriffen hat, um sicherzustellen, dass der von ihm getätigte Umsatz nicht zu einer Beteiligung an einer Steuerhinterziehung führt.

54: Dabei rechtfertigen sich hohe Anforderungen aus dem von der Richtlinie 77/388/EWG angestrebten Ziel der Bekämpfung von Missbrauch, Steuerumgehung und -hinterziehung (vgl. Urteile EuGH vom 18.12.2014 C-131/13 "Italmoda", DB 2015, 38, Rz. 50, 62, 64, 69; vom 09.10.2014 C-492/13 "Traum EOOD", UR 2014, 943, Rz. 42; vom 06.09.2012 C-273/11 "Mecsek-Gabona", DStR 2012, 1917, UR 2012, 796).

55: ff) Die Zumutbarkeit von Maßnahmen richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls. Da beim Handel mit Kraftfahrzeugen auf dem grauen Markt sowie beim (dort u. U. üblichen) Barverkauf von hochwertigen Pkw in das Ausland mit Abholung durch einen Beauftragten ein erhebliches umsatzsteuerrechtliches Missbrauchspotenzial besteht, ist in diesen Fällen der Rahmen des Zumutbaren weit zu ziehen. Bestehen Anhaltspunkte für Zweifel an der Richtigkeit der Angaben des Abnehmers oder seines angeblichen Beauftragten, so ist der Unternehmer verpflichtet, Nachforschungen bis zur Grenze der Zumutbarkeit anzustellen (BFH-Urteile vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 28 ff.; vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 35 ff. m. w. N.).

56: gg) Unter diesen Umständen genügen für die dem ordentlichen Kaufmann obliegende Sorgfalt nicht die - von der Klägerin (oben A II 15, V 1 a dd, d) angeführte - Einholung einer Bestätigung der USt-Ident-Nummer sowie die Abfragen der Handelsregister-Eintragung oder Gewerbeanmeldung der vermeintlichen Abnehmerfirma (Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11, Juris Rz. 24; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris Rz. 44 m. w. N.).

57: hh) Je nach den Gesamtumständen und danach möglichen Zweifeln obliegt es dem Unternehmer, sich nötigenfalls über seinen wahren Geschäftspartner und dessen tatsächlichen Geschäftssitz durch dortige Kontaktaufnahme oder persönlich zu vergewissern, wenn es darauf umsatzsteuerlich ankommt (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 11.02.2014 3 V 241/13, Juris Rz. 81 ff.; BFH-Urteil vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 28 ff.; FG Hamburg, Beschluss vom 26.10.2010 im Parallelfall 3 V 85/10, EFG 2011, 1111, DStRE 2011, 1073 zu 2 d, e, Juris Rz. 255, 257; oben A VI 8 a).

58: ii) Konkrete Anhaltspunkte für Zweifel an der Richtigkeit der Angaben des Abnehmers und für die Notwendigkeit sorgfältiger weiterer Nachforschungen können sich in diesen Fällen beispielsweise aus folgenden Umständen ergeben:
- Es besteht keine längere Geschäftsbeziehung zwischen dem Unternehmer und dem angeblichen Abnehmer und der Unternehmer hat keine Kenntnis von der Vertretungsberechtigung der für den Abnehmer auftretenden Person (vgl. Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11, Juris Rz. 22; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris Rz. 42; BFH vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 39; FG Köln vom 27.01.2005 10 K 1367/04, EFG 2005, 822).
- Das Geschäft mit dem vermeintlichen Abnehmer wird nicht an dessen Geschäftssitz oder nur mobil oder durch einen Dritten angebahnt und der Abnehmer tritt nur in Begleitung oder kaum bzw. nur auf dem Papier in Erscheinung (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 11.02.2014 3 V 241/13, Juris, Rz. 86; Urteile FG Sachsen-Anhalt vom 22.01.2014 2 K 1122/11, Juris, Rz. 23; FG München vom 24.09.2013 2 K 570/11, Juris, Rz. 42; BFH vom 25.04.2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656, Rz. 31; vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 39).
- Fehlende Nachvollziehbarkeit des Markt- und Internetauftritts oder -angebots oder des Email- und Schriftverkehrs, z. B. fehlende Faxkennung des vermeintlichen Abnehmers, oder widersprüchliche Angaben des Abnehmers, z. B. örtlich nicht passende Faxkennung oder Telefonnummer des Abnehmers (vgl. BFH-Urteil vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, Rz. 39);
- im Hinblick auf den Umsatzumfang nicht ausreichend nachvollziehbare personelle Kapazitäten, Geschäftsausstattung oder Logistik des angeblichen Geschäftspartners oder Auffälligkeiten in seiner Person (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 11.02.2014 3 V 241/13, Juris, Rz. 84 f.);
- sonstige Unregelmäßigkeiten, Ungereimtheiten oder Auffälligkeiten ähnlich wie bei den vorbeschriebenen Mängeln von Beleg- und Buchnachweisen (vgl. oben b ff, c dd; FG München, Urteil vom 29.01.2014 3 K 631/11, Juris, Rz. 60, Rev. V R 38/14) oder bei der Unterschrift (BFH-Urteil vom 14.11.2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407 Rz. 26).

59: 2. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN B ...

60: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in 49 Rechnungen an B fakturierten Lieferungen von 57 Fahrzeugen zum Nettopreis von 3.066.800 Euro - nach Abzug von 3 Gutschriften - (oben A 3 a).

61: Der Beleg- und Buchnachweis ist jeweils unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

62: a) B: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

63: Für sämtliche an B fakturierten Lieferungen fehlt es bereits am vollständigen Beleg- und Buchnachweis.

64: aa) Frachtbrief ohne ausreichende Lieferadresse

65: Der für die zuerst fakturierte Lieferung von zusammen sechs VW Beetle vorliegende Frachtbrief ist ohne Angabe einer für die Lieferung ausreichende Adresse (oben A I 3 a mm nn) nicht nachvollziehbar und deshalb nicht einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b cc - dd).

66: Die danach mangelnde Schlüssigkeit dieses Frachtbriefs wird nicht durch den nachträglichen Abdruck des angeblichen Empfänger-Stempels im Feld für die Empfangsquittung ersetzt; erst recht nicht nach Herstellung des Stempels am Ort der liefernden Klägerin (oben A I 3 a ll bbb).

67: bb) Verbringungserklärungen ohne Bestimmungsort

68: Für die übrigen Lieferungen fehlt in den Verbringungserklärungen die Eintragung des Bestimmungsorts (oben A I 3 a mm aaa), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee - ff; vgl. 1 c dd, d bb).

69: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 a aa - bb) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

70: Die Beifügung des Abdrucks eines - zumal hier am Ort der liefernden Klägerin hergestellten - angeblichen Empfänger-Stempels (oben A I 3 a ll bbb) ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben aa; 1 b dd, ff).

71: cc) Keine Abholer-Vollmachten

72: In den Abholfällen fehlen außerdem für die Abholfahrer Vollmachten (A I 3 a mm ccc) oder anderweitige Möglichkeiten der - entgegen dem Klägervorbringen (A V 1 d) erforderlichen - einfachen und leichten Nachprüfbarkeit der Abholberechtigung (oben 1 b dd, ff).

73: dd) Geschäftsführer- statt Abholer-Unterschriften

74: Bei einer Reihe von Abholfällen fehlt jeweils die Abholer-Unterschrift, sondern erscheint an deren Stelle die Unterschrift oder ein Namenszug des nominellen Geschäftsführers der angeblichen Empfängerin. Dadurch wird der Widerspruch zum Fehlen der Abholer-Unterschriften ebenso wenig eindeutig und leicht nachprüfbar aufgelöst wie bei nachträglichen Bestätigungen (oben 1 b dd, ff).

75: Diese Entscheidung über den Belegnachweis lässt dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit der gesondert zu prüfenden objektiven Nachweisführung offen (oben 1 d; unten d).

76: ee) Ebenso wenig einfach und leicht nachprüfbar ist die Abzeichnung der nachträglichen Lieferliste mit Namenszug oder Unterschrift des nominellen Geschäftsführers der angeblichen Empfängerin (oben dd; 1 b dd, ff); zumal nach Herstellung der Liste auf dem von der Klägerin benutzten Computer (oben A I 3 a oo).

77: b) B: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

78: Abgesehen von den wie vorstehend jeweils durchgreifenden Mängeln des Beleg- und Buchnachweises ist dieser im Übrigen in allen Fällen widerlegt und ist auch deshalb, soweit kein objektiver Nachweis geführt wird oder Vertrauensschutz besteht (oben 1 d - f), die Steuerbefreiung nicht zu gewähren (oben 1 c),

79: Alle an B, F, fakturierten Rechnungen sind an eine Scheinfirma an einem Scheinsitz adressierte Scheinrechnungen (§ 41 Abs. 2 AO) zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an oder zur Verfügung von G.

80: aa) Diese Erkenntnis lässt sich kurz gesagt nicht deutlicher ausdrücken als mit der von der Klägerin verwendeten Dateibezeichnung für die nachträglich erstellte Liste der hier streitigen Lieferungen (oben A I 3 a oo):

81: "Liste der an G gelieferten Kfz".

82: bb) Ebenso gründet sich die Überzeugung des Senats, dass die Lieferungen an B nur zum Schein belegt werden, auf die Herstellung des vielfach verwendeten Stempels B zugleich mit dem Stempel D am Ort der Klägerin in H (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa) und auf die Unglaubhaftigkeit des diesbezüglichen Klägervorbringens.

83: Gegen den Klägervortrag betreffend Stempelbesorgung durch den nominellen D-Geschäftsführer anlässlich einer Auto-Abholung in H
"verschwunden und kam mit einem Stempel wieder"
(oben A V 1 e) spricht bereits die gemeinsame Abspeicherung beider Stempelabdrucke durch den Hersteller (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

84: Außerdem ist der Vortrag nicht nachvollziehbar erstens wegen des Zeitbedarfs für die Herstellung; ebenso wenig zweitens wegen der Distanzen zum Laden sowie drittens zwischen Laden und Hersteller (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

85: cc) Das vorstehende Ergebnis, dass es sich bei B in F um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an G oder eines seiner Unternehmen in J handelt, folgt gleichfalls aus folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und unbestrittenen - Umständen und Indizien:
aaa) Eingetragene Sitzadresse in F
- ohne verfügbare Räumlichkeiten für Büro, Laden oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a aa, dd ddd),
- ohne Geschäftsausstattung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a aa, dd ddd),
- ohne Personal (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a dd ddd) ,
- ohne Kommunikationsanschlüsse (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a dd ddd);
- wo Firma und Geschäftsführer unbekannt sind (oben A I 3 a dd ddd);
- wo lediglich eine frühere Gefängnisbekanntschaft einer dortigen Person mit einer Vertrauensperson bestand (oben 1 c dd; A I 3 a dd ddd),
- wo über den nicht unterschriebenen Entwurf eines Schein-Mietvertrags mit Phantasiedaten hinaus keine Kontakte mit dem arbeitslosen Gefängnis-Bekannten oder anderen Personen stattfanden (oben 1 c dd; A I 3 a dd ddd),
- wohin die Distanz vom Wohnort des eingetragenen Geschäftsführers rund 820 km beträgt (oben 1 c cc; AI a bb).
bbb) Eingetragener Geschäftsführer K
- ohne Handels- und Branchenkenntnisse oder -Erfahrungen nach Arbeitslosigkeit durch Gs Vertrauensperson L in M angeworben für Zeichnung bei Gründung, als Geschäftsführer, bei Antrag auf IVA-Nummer bzw. USt-Ident-Nummer (oben 1 c dd; A I 3 a dd ccc, eee, ff bbb);
- keine persönliche Betätigung im Handel und keine weiteren Tätigkeiten
- außer Unterzeichnung der nach Gs Anweisungen im Büro von dessen Vertrauensperson L unter dem Briefkopf B erstellten Dokumente, fast ausschließlich Rechnungen, in M, mehr als 800 km vom Sitzort entfernt (oben 1 c cc, dd, f ii; A I 3 a dd eee, ff ccc), oder
- außer Mitwirkung bei der Erstellung und Unterzeichnung von Rechnungen nach Gs Anweisungen unter dem Briefkopf B im N-Büro in J, mehr als 400 km vom Sitzort entfernt (oben 1 c cc, dd, f ii; A I 3 a dd eee, ff ccc; entgg. Klägerwürdigung oben A V 1 a cc eee).
ccc) Kein Auftritt der Firma B über Eintragung und Rechnungen hinaus, insbesondere
- keine Handels-, gewerbliche oder sonstige irgendwie geartete Betätigung und keine weitere Buchhaltung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 a dd aaa, ddd),
- keine Steuererklärungen oder -zahlungen (oben A I 3 a dd aaa).
ddd) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit B bzw. K - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Kontaktdaten-Eintragungen
mit G in J oder mit dem Büro von Gs Vertrauensperson L; keine Kontaktdaten B bzw. K (oben A I 3 a ff ccc, ddd, gg, hh, ii, jj).
eee) Tatsächliche Lieferungen der an B, F, fakturierten Fahrzeuge nach J an G oder den Betrieb seiner Firmen N oder O oder an deren Kunden
- durch von P aus H eingesetzte Lieferfahrer (oben A I 3 a ll) oder
- insbesondere durch von G beauftragte und mit Abholflugtickets sowie mit Kaufpreis in der Regel bar ausgestattete Abholfahrer aus J und Umgebung, wie durch kopierte Ausweise belegt; rund 400 km vom Sitzort der B in F entfernt (oben 1 c cc; A I 3 a dd bbb, fff).
fff) Tatsächliche Übermittlung der an B, F, fakturierten Rechnungen der Klägerin
- an Gs Vertrauensperson L in M, mehr als 800 km von F entfernt (oben A I 3 a ff ccc), oder
- an G in J (oben A I 3 a dd fff), mehr als 400 km von F entfernt (oben 1 c cc; A I 3 a dd bbb).
ggg) Tatsächliche Bezahlung der an B fakturierten Fahrzeuge mit Geld von G aus J
- in der Regel bar bei Übergabe, insbesondere in Abholfällen mit dem jeweiligen Abholfahrer in einem Umschlag Gs mitgegebenem Barbetrag (oben 1 b ff, f ff; A I 3 a fff);
- in Ausnahmefällen unbar mit von G in J ausgestellten Bankschecks (oben A I 3 a kk).

dd) Danach kommt der Senat zu der Überzeugung, wie im Übrigen die Guardia di Finanza, dass die B als Scheinfirma nur zu dem Zweck gegründet wurde, sie als vorgeschaltete italienische Käuferin von Personenkraftwagen aus der EU einzusetzen (oben I 3 a dd aaa), und wie weiter das Landgericht H, bestätigt durch den BGH, dass die B nur Scheinfirma für Steuerhinterziehungszwecke war (oben I 3 a ff).

86: ee) Insoweit nimmt der Senat zugleich ergänzend auf die dortigen Feststellungen und Beweiswürdigungen Bezug (oben 1 c bb, A I 2, 3 a dd, ff, IV, VI 4, 5 d).

87: ff) Letzteres gilt auch für die Feststellung und Beweiswürdigung des Landgerichts, dass auf telefonisch von P an G übermittelten Wunsch der eingetragene Geschäftsführer K eine Vollmacht für G namens der B ausgestellt habe, um der Rechnungstellung an B den Anschein einer seriösen Geschäftsverbindung zu geben und G als Bevollmächtigten der Firma B darzustellen und die unmittelbare Lieferbeziehung zu Gs N zu verdecken (oben A I 3 a ggg).

88: Dementsprechend handelt es sich um eine Scheinvollmacht gemäß § 41 AO und lassen sich - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 a cc ddd, eee) - die Handlungen, Geschäfte und Verfügungen Gs nicht der B zurechnen und die vorbeschriebenen tatsächlichen Verhältnisse nicht umgekehrt würdigen.

89: gg) Ferner kann der Senat die unsubstanziierte Behauptung im Klägervortrag nicht nachvollziehen, dass für P andere Kontaktmöglichkeiten mit B - statt G - bzw. dafür geeignete Kontaktdaten von B jederzeit aus Rechnungen greifbar gewesen seien oder dass P solche Kontaktdaten im Kopf gehabt haben könnte (oben A V 1 a cc fff, dd aaa).

90: hh) Im Übrigen sieht der Senat in denklogisch möglichen anderen Würdigungen einzelner Indizien (z. B. oben A V 1 a aa aaa, bbb, cc ddd, fff) deren Wesensgehalt und ergeben sich daraus nicht ohne weiteres mögliche Schlüsse auf eine abweichende Gesamtwürdigung.

91: ii) Auch sonst sind keine substanziierten Einwendungen gegen die vorstehenden Feststellungen erhoben oder Beweisanträge gestellt oder Auslandsbeweise angeboten worden.

92: c) B: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

93: Ein objektiver Beweis, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 d), wird von der Klägerin nicht geführt.

94: Zulassungen der Pkw zum Straßenverkehr in Italien reichen dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

95: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf denkbare Weiterlieferungen aufgrund von Weiterverkäufen durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

96: d) B: Kollusive Täuschung

97: aa) Auch wenn es nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) nicht mehr auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung ankommt (oben 1 e), liegt letztere schon nach den von der Guardia di Finanza und insbesondere vom Landgericht H im Parallelfall AAA zu den Fakturierungen an B getroffenen Feststellungen und Beweiswürdigungen vor; auf diese nimmt das Finanzgericht im Einzelnen Bezug (oben b; 1 c bb; A I 2, 3 a dd, ff; IV; VI 4, 5 d).

98: bb) Den gegen die Strafverfahrens-Erkenntnisse gerichteten Angriffen im Klägervortrag (oben c hh, ii; A V 1 a dd) folgt der Senat ebenso wenig wie der BGH (oben A IV 2).

99: cc) Nach den vorbeschriebenen italienischen und deutschen Feststellungen und den daran anknüpfenden Erkenntnissen des Finanzgerichts wurde die B als Missing Trader, das heißt als Scheinfirma ohne dortige Abführung von Umsatzsteuer bzw. Einfuhrumsatzsteuer, zur Rechnungserteilung mit Umsatzsteuerausweis für den nachfolgenden Vorsteuerabzug seitens G bei den tatsächlichen Lieferungen an ihn bzw. an eine seiner Firmen in J zwischengeschaltet und beteiligte sich P als faktischer Geschäftsführer der Klägerin (oben A I 1 d) wie der AAA an der kollusiven Täuschung zu Hinterziehungszwecken; und zwar durch die vorsätzliche Verschleierung des tatsächlichen Empfängers der hiesigen Lieferungen mittels Fakturierung an die Scheinfirma B bei gleichzeitiger Inanspruchnahme der Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen.

100: dd) Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 a dd) - aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b aa - cc); insbesondere auch betreffend
- Geschäftsanbahnungen, Geschäfte und sonst notierte Kontakte des faktischen Geschäftsführers P mit G, J, statt mit B, F (oben b cc ddd);
- Übermittlung der an B, F, adressierten Rechnungen an Gs Vertrauensperson L in M oder an G in J (oben b cc fff);
- Entsendung von Lieferfahrern durch P nach J statt F und Fahrzeugübergaben durch P an Abholfahrer aus J gegen durch G aus J mitgegebene Kaufpreiszahlung (oben b cc eee, ggg).

101: ee) Insbesondere wurden Steuerhinterziehung und kollusive Täuschung über den wahren Abnehmer durch eine Erfassung der nämlich an die Scheinfirma fakturierten Rechnungen im Umsatzsteuerkontrollsystem der Länder (USLO) - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 a dd) gerade nicht beseitigt.

102: e) B: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

103: aa) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

104: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

105: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a. zwischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontakt- und Lieferort (oben b cc aaa und ddd - ggg) sowie zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b bbb und ddd, fff, ggg).

106: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff;1 d) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma und ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) sowie Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

107: 3. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN C ...

108: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in sechs Rechnungen an C fakturierten Lieferungen von sechs Fahrzeugen zum Nettopreis von 385.000 Euro (oben A I 3 b).

109: Der Beleg- und Buchnachweis ist jeweils unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

110: a) C: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

111: Bei sämtlichen an C fakturierten Lieferungen mangelt es bereits am ausreichenden Beleg- und Buchnachweis.

112: aa) Gänzlich unausgefüllte Verbringungserklärung

113: Zunächst genügt die gänzlich unausgefüllte Verbringungserklärung für den Porsche Cayenne Turbo FIN ...5 (oben A I 3 b hh aaa) nicht den Anforderungen an einen beleg- und buchmäßigen Nachweis (oben 1 b).

114: bb) Verbringungserklärungen ohne Angabe des Bestimmungsortes

115: Bei allen übrigen Verbringungserklärungen fehlt die Angabe des Bestimmungsortes (oben A I 3 b hh bbb), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee, ff; vgl. 1 c dd, d bb).

116: Die spätere Beifügung des Abdrucks eines angeblichen Empfänger-Stempels in der auf demselben Formular vorgesehenen Empfangsbestätigung (oben A I 3 b hh ccc) ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben 1 b dd, ff).

117: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 b bb, cc) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

118: cc) Keine Abholer-Vollmachten

119: Für alle angeblichen Lieferungen an C liegen keine Vollmachten für die Abholfahrer vor und ist deren Berechtigung zur Abholung für den Abnehmer - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 d) - auch nicht anderweitig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff).

120: dd) Gleichzeitige Verbringungserklärungen desselben Abholers

121: Im Übrigen nicht einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd) sind im die im Widerspruch zueinander stehenden beiden mit gleicher Unterschrift versehenen Verbringungserklärungen über die Abholung der beiden BMW X 5 FIN ...0 und FIN ...8 von H nach Italien am selben Tag 17. März 2003 (oben 1 b dd, ff; A I 3 b hh eee).

122: ee) Weitere Unstimmigkeiten der Verbringungserklärungen

123: Danach kommt es nicht mehr an auf die weiteren Unstimmigkeiten hinsichtlich nicht einfach und leicht nachprüfbarer Unterschriften (oben 1 b dd, ff; A I 3 b hh ddd).

124: b) C: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

125: Selbst der unvollständige Beleg- und Buchnachweis für alle Fahrzeuglieferungen ist im Übrigen nach nicht ausgeräumten berechtigten Zweifeln widerlegt.

126: aa) Bei der angeblichen Firma C handelte es sich aufgrund der folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und nicht konkret bestrittenen - Umstände und Indizien um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen (§ 41 AO) zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an G oder zu seiner Verfügung:

127: aaa) eingetragene Sitzadresse in M, X-Straße ...,
- ohne für einen Pkw-Handel geeignete Laden- oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b bb),
- ohne Betriebsstätte (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b ee aaa),
- ohne Kommunikationsanschlüsse (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b ii);
bbb) eingetragener Geschäftsführer R
- ohne Handels- und Branchenkenntnisse oder -Erfahrungen nach Drogendelikts-Vorstrafen durch Gs Vertrauensperson L in M angeworben für Zeichnung bei Gründung, als Geschäftsführer, bei Antrag auf IVA-Nummer bzw. USt-Ident-Nummer (oben 1 c dd; A I 3 b ee bbb);
- keine persönliche Betätigung im Handel und keine weiteren Tätigkeiten für C außer Mitwirkung nach Gs Anweisungen bei der Erstellung der in 2003 siebenstelligen Rechnungen, wie u. a. bei den in 2005 und 2008 sechs- und siebenstelligen Rechnungen unter der Firma ..., deren Stempel sich in H befand (oben 1 c dd; A I 3 b ee bbb, ccc);
ccc) kein Auftritt der Firma C über Eintragung und Rechnungen hinaus, insbesondere
- keine Handels-, gewerbliche oder sonstige irgendwie geartete Betätigung und keine weitere Buchhaltung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 b dd, ee bbb),
- Keine Steuererklärungen oder -zahlungen (oben A I 3 a dd aaa);
ddd) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit C oder R - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Kontaktdaten-Eintragungen
mit G in J oder mit dem Büro von Gs Vertrauensperson L; keine Kontaktdaten C oder R (oben A I 3 b ii - hh);
eee) tatsächliche Lieferungen der an C, M, fakturierten Fahrzeuge nach J an G oder den Betrieb seiner Firmen N oder O oder an deren Kunden durch von G beauftragte und mit Abholflugtickets sowie von ihm mit Kaufpreis in der Regel bar ausgestattete Abholfahrer aus J und Umgebung, wie durch kopierte Ausweise belegt; rund 470 km vom Sitzort der C in M entfernt (oben 1 c cc; b ff, f ff; A I 3 b ee aaa, ddd, ff).

128: bb) Damit folgt der Senat zugleich den in Bezug genommenen Erkenntnissen der Guardia di Finanza (oben A I 3 b ee aaa - ddd).

129: c) C: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

130: Ein objektiver Beweis, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 d), wird von der Klägerin nicht geführt.

131: Zulassungen der Pkw zum Straßenverkehr in Italien reichen dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

132: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf denkbare Weiterlieferungen aufgrund von Weiterverkäufen durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

133: d) C: Kollusive Täuschung

134: aa) Nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) kommt es auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung nicht mehr an (oben 1 e).

135: bb) Gleichwohl liegt unter den vorliegenden Umständen auch die kollusive Täuschung vor (sinngemäß wie bei B, oben 2 d).

136: cc) Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem unsubstanziierten klägerseitigen Bestreiten (oben A V 1 b) - aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b aa - bb); insbesondere auch betreffend
- Geschäftsanbahnungen, Geschäfte und sonst notierte Kontakte des faktischen Geschäftsführers P mit G, J, statt mit C, M (oben b aa ddd);
- Fahrzeugübergaben von P an Abholfahrer aus J gegen durch G aus J mitgegebene Kaufpreiszahlung (oben b aa eee).

137: e) C: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

138: a) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

139: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

140: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a. zwischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontakt- und Lieferort (oben b aa aaa und eee) sowie zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b bbb und ddd).

141: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff; d) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma oder ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) oder Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

142: 4. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN A DI S

143: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die von der Klägerin in einer Rechnung über 95.000 Euro an die Firma A fakturierte Lieferung.

144: Dagegen wird der Klage stattgegeben hinsichtlich einer vom FA angenommenen zweiten Rechnung der Klägerin an A über einen Pkw für 54.000 Euro. Eine solche Rechnung oder Lieferung der Klägerin ist nicht ersichtlich, wie im Sachstand ausgeführt (oben A I 3 c aa aaa - ccc).

145: Für die verbleibende an A fakturierte Lieferung über 95.000 Euro ist der Beleg- und Buchnachweis unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

146: a) A: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

147: aa) Verbringungserklärung(en) ohne Angabe des Bestimmungsortes

148: Bei den verschiedenen Verbringungserklärungen für die Lieferung desselben Fahrzeugs fehlt jeweils die Angabe des Bestimmungsortes (oben A I 3 c ii aaa), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee, ff; vgl. 1 c dd, d bb).

149: Die spätere Beifügung des Abdrucks eines angeblichen Empfänger-Stempels auf einem Exemplar, ungeklärt wann, wo oder durch wen (oben A I 3 c ii bbb; vgl. oben A I 3 a jj bbb, b ee bbb, d ll aaa), ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben 1 b dd, ff).

150: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 c bb - ee) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

151: bb) Keine Abholer-Vollmacht

152: Für die angebliche Lieferung an A liegt keine Vollmacht für den Abholfahrer vor (oben A I 3 c jj; entgegen dem Klägervortrag oben A V 1 d) und ist die Berechtigung zur Abholung für den Abnehmer auch nicht anderweitig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff); entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 d).

153: cc) Widersprechende Verbringungserklärungen

154: Auch wegen der sich widersprechenden Daten 7. oder 8. August 2003 auf den verschiedenen Verbringungserklärungen (oben A I 3 c ii bbb, ddd) ist die Lieferung der Klägerin angeblich an A nicht belegmäßig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff).

155: dd) Zwischengeschaltete B-Fakturierung und -Abholerklärung

156: Die Unklarheit über den Lieferweg ist umso größer in Anbetracht des vorhergehenden Einkaufs des Fahrzeug mit dessen Übergabe von der ... GmbH in ... (Baden-Württemberg) am 6. August 2003 mit auf dortiger Rechnung an die vermeintliche Empfängerin B angebrachter Abnehmer-Erklärung über die Verbringung nach Italien gemäß beigefügtem Stempel B, F, sowie in Anbetracht der angeblichen Rechnung von B unter dem 6. August 2003 an die Klägerin (oben A I 3 c kk).

157: ee) Abholer-Unterschriften nicht zuzuordnen

158: Ohne dass es danach für den unzureichenden Belegnachweis noch erheblich ist, kommt zur fehlenden Abholvollmacht und zu den sich widersprechenden Verbringungserklärungen erschwerend hinzu, dass sich bereits die Unterschriften nicht ohne weiteres, das heißt nicht einfach und leicht nachprüfbar, einem Fahrer bzw. einer Ausweis- bzw. Passkopie zuordnen lassen (oben 1 b dd, ff; A I 3 c ii bbb, ddd, kk).

159: b) A: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

160: Wenngleich der Beleg- und Buchnachweis mängelbedingt bereits nicht ausreicht, ist dieser im Übrigen nach nicht ausgeräumten berechtigten Zweifeln widerlegt.

161: aa) Bei der angeblichen Firma A handelte es sich aufgrund der folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und nicht konkret bestrittenen - Umstände und Indizien um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen (§ 41 AO) zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen zur Verfügung von T oder seiner Firma U... di T in M:
aaa) eingetragene Sitzadresse in V
- ohne verfügbare Räumlichkeiten für Laden, Büro- oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 c bb),
- ohne Kommunikationsanschlüsse oder eigenen Marktauftritt (oben 1 c dd, f ii; A I 3 c ee);
bbb) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit A bzw. deren eingetragenen Geschäftsführer S - tatsächlich laut
- Notiz auf Handelsregister-Auszug,
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten A bzw. S; einschließlich 2004 (oben A I 3 c dd - hh);
ccc) Barzahlung oder tatsächliche Zahlungsnachweise 2004 durch Überweisungsträger mit Vermerk "per Conto di T" (oben 1 b ff, f ff; A I 3 c gg).

162: bb) Die vorbezeichneten Unterlagen (aa bbb - ccc) widerlegen zugleich die - im Übrigen unsubstanziierte - Behauptung der Klägerin, dass T die Verhandlungen betreffend die hier interessierenden Lieferungen nur als Dolmetscher geführt habe (oben A V 1 d).

163: Im Übrigen kommt es für die Scheingestaltung nicht auf die Frage an, ob der eingetragene Geschäftsführer S als Abholfahrer in H gewesen sei, wenn eine Verbringungserklärung seine Unterschrift trage (vgl. oben A I 3 c ii bbb - ddd), was beides im Klägervortrag nicht substanziiert wird und wofür die Klägerin keinen Beweisantrag stellt bzw. Auslandsbeweis anbietet (oben A V 1 d).

164: c) A: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

165: Auch ein objektiver Beweis, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 d), wird von der Klägerin nicht geführt.

166: Eine Zulassung des Fahrzeugs zum Straßenverkehr in Italien reicht dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

167: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf eine denkbare Weiterlieferung aufgrund eines Weiterverkaufs durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

168: d) A: Kollusive Täuschung

169: aa) Nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) kommt es auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung nicht mehr an (oben 1 e).

170: bb) Gleichwohl liegt unter den vorliegenden Umständen auch die kollusive Täuschung vor.

171: Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem unsubstanziierten klägerseitigen Bestreiten (oben b bb; A V 1 d) - aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b aa); insbesondere betreffend
- Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte des faktischen Geschäftsführers P - statt mit A bzw. deren eingetragenem Geschäftsführer S - tatsächlich laut
- Notiz auf Handelsregister-Auszug,
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten A bzw. S in V; einschließlich 2004 (oben b aa bbb; A I 3 c dd - hh);
- Entgegennahme tatsächlicher Zahlungsnachweise mit Vermerk "per Conto di T" einschließlich 2004 (oben b aa ccc; A I 3 c gg).

172: e) A: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

173: a) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund des mangelbedingt unzureichenden Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

174: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

175: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a. zwischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontaktort sowie zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b aa aaa und bbb).

176: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff; d) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma oder ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) oder Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

177: 5. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN D ... DI W ...

178: Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in sechs Rechnungen an D fakturierten Lieferungen von sechs Fahrzeugen zum Nettopreis von 365.520 Euro (oben A I 3 e).

179: Der Beleg- und Buchnachweis ist jeweils unvollständig (a) und im Übrigen widerlegt (b). Ein objektiver Nachweis wird nicht geführt (c). Danach kommt es auf die kollusive Täuschung nicht mehr an, die gleichwohl vorliegt (d). Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen (e).

180: a) D: Unvollständiger Beleg- und Buchnachweis

181: Bei sämtlichen an D fakturierten Lieferungen ist der Beleg- und Buchnachweis unvollständig.

182: aa) Verbringungserklärungen ohne Bestimmungsort

183: Für alle Lieferungen fehlt in den Verbringungserklärungen die Eintragung des Bestimmungsorts (oben A I 3 d ll), auf die neben dem Bestimmungsland nicht verzichtet werden kann (oben 1 b ee - ff; vgl. 1 c dd, d bb).

184: Im Übrigen lässt sich der Bestimmungsort auch nicht anhand der Rechnungsanschrift hinreichend bestimmen; erst recht nicht, wenn sonst für eine Lieferung dorthin nichts ersichtlich ist (oben A I 3 d bb, dd - kk) und deshalb der Lieferweg nicht anderweitig leicht nachprüfbar, sondern unklar ist (oben 1 b ee, ff).

185: Der Abdruck eines Monate später - zumal hier am Ort der liefernden Klägerin - hergestellten angeblichen Empfänger-Stempels (oben A I d ll aaa - ccc) ermöglicht ebenso wenig die erforderliche leichte Nachprüfbarkeit des tatsächlichen Wegs der Lieferung (oben aa; 1 b dd, ff).

186: bb) Keine Abholer-Vollmachten

187: Für alle angeblichen Lieferungen an D liegen keine Vollmachten für die Abholfahrer vor und ist deren Berechtigung zur Abholung für den Abnehmer - entgegen dem Klägervortrag (oben A V 1 d) - auch nicht anderweitig einfach und leicht nachprüfbar (oben 1 b dd, ff).

188: cc) Abholer-Unterschriften nicht zuzuordnen

189: Ohne dass es danach für den unzureichenden Beleg- und Buchnachweis noch erheblich ist, kommt erschwerend hinzu, dass sich bereits die Unterschriften nicht ohne weiteres, das heißt nicht einfach und leicht nachprüfbar, einem Fahrer bzw. einer Ausweis- bzw. Passkopie zuordnen lassen (oben 1 b dd, ff; A I 3 c ll ddd, fff).

190: b) D: Widerlegter Beleg- und Buchnachweis

191: Abgesehen von den wie vorstehend jeweils durchgreifenden Mängeln des Beleg- und Buchnachweises ist dieser im Übrigen in allen Fällen widerlegt und ist auch deshalb, soweit kein objektiver Nachweis geführt wird oder Vertrauensschutz besteht (oben 1 d - f), die Steuerbefreiung nicht zu gewähren (oben 1 c).

192: Alle an D, F, fakturierten Rechnungen sind an eine Scheinfirma an einem Scheinsitz adressierte Scheinrechnungen (§ 41 Abs. 2 AO) zur Verdeckung tatsächlicher anderweitiger Lieferungen an bzw. zur Verfügung von T oder seiner Firma U ... in M.

193: aa) Die Überzeugung des Senats (§ 96 FGO), dass die Lieferungen an D nur zum Schein belegt werden, gründet sich bereits auf die jeweils nachträgliche Verwendung des Stempels D nach dessen Herstellung zugleich mit dem Stempel B am Ort der Klägerin in H (oben A I 3 a mm bbb, d ll aaa) und auf die Unglaubhaftigkeit des diesbezüglichen Klägervorbringens (oben 2 b aa).

194: Gegen den Klägervortrag betreffend Stempelbesorgung durch den nominellen D-Geschäftsführer anlässlich einer Auto-Abholung in H
"verschwunden und kam mit einem Stempel wieder"
(oben A V 1 e) spricht bereits die gemeinsame Abspeicherung beider Stempelabdrucke durch den Hersteller (oben 2 b aa; A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

195: Außerdem ist der Vortrag nicht nachvollziehbar erstens wegen des Zeitbedarfs für die Herstellung; ebenso wenig zweitens wegen der Distanzen zum Laden sowie drittens zwischen Laden und Hersteller (oben 2 b aa; A I 3 a mm bbb, d ll aaa).

196: bb) Das vorstehende Ergebnis, dass es sich bei D in Y um Scheingestaltungen mit Scheinfirma, Scheinsitz, Scheinrechnungen und Scheinbelegen zur Verdeckung der tatsächlichen Lieferungen an bzw. zur Verfügung von T oder seiner Firma U ..., in M handelt, folgt gleichfalls aus folgenden - im Einzelnen unwiderlegten und unbestrittenen - Umständen und Indizien:
aaa) eingetragene Sitzadresse in Y
- wohin die Distanzen von den Wohnorten der eingetragenen Geschäftsführer rund 500 bzw. 700 km betragen (oben 1 c cc; A I 3 d cc);
- ohne verfügbare Räumlichkeiten für Büro, Laden oder Ausstellungsflächen (oben 1 c dd, f ii; A I 3 d bb, dd);
- ohne Kommunikationsanschlüsse, Personal oder Geschäftsausstattung (oben 1 c dd, f ii; A I 3 d bb, dd, gg);
bbb) eingetragener Geschäftsgegenstand ohne Bezug zum Autohandel (oben 1 c dd; A I 3 d dd).
ccc) kein Auftritt der Firma über Eintragung, vermeintliche Rechnungen, Stempel oder Belege hinaus, sondern
- unauffindbar ("untraceable", oben 1 c dd, f ii; oben A I 3 d dd) und
- keine Steuererklärungen oder -zahlungen (oben A I 3 a dd aaa);
ddd) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte - statt mit D in Y bzw. den dort eingetragenen Geschäftsführern W oder Z - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten D, W oder Z (oben A I 3 d ee, gg - ii);
eee) tatsächliche Lieferungen der an D, Y, fakturierten Fahrzeuge
- an Abholfahrer laut Ausweiskopien aus Orten weit entfernt vom eingetragenen Sitz Y, aber deutlich näher am Ort der U von T in M, insbesondere AA mit rund 120 statt 600 km und BB mit rund 70 statt 520 km (oben 1 c cc; A I 3 d ll ddd, eee)
- gegen Barzahlung (oben 1 b ff, f ff; A I 3 d jj);
fff) größere Nähe des Wohnsitzes des eingetragenen Geschäftsführers und Firmen-Namensträgers W, auf dessen Namenszug die Unterschriften unter den nachträglich erstellten oder gestempelten Abholfahrer-Verbringungserklärungen hindeuten, zur U von T mit 120 km statt zum Sitzort Y mit rund 500 km (oben 1 c cc; A I 3 d cc, ll fff).

197: cc) Die vorbezeichneten Unterlagen (cc ddd - eee; oben A I 3 d) widerlegen zugleich die - im Übrigen unsubstanziierte - Behauptung der Klägerin, dass T die Verhandlungen über die hier interessierenden Lieferungen nur als Dolmetscher geführt habe (oben A V 1 d).

198: Im Übrigen kommt es für die Scheingestaltung nicht auf die Frage an, ob der eingetragene Geschäftsführer W, wenn er Verbringungserklärungen unterschrieben habe (vgl. oben A I 3 d ll fff), als Abholfahrer in H gewesen sei, was durch die Klägerin in Anbetracht der im Widerspruch zur Stempelherstellung stehenden Daten nicht substanziiert wird und wofür die Klägerin keinen Beweisantrag stellt bzw. Auslandsbeweis anbietet (oben A V 1 d).

199: c) D: Kein objektiver Nachweis für die Steuerbefreiung

200: Ebenso wenig wird ein objektiver Beweis geführt, bei welchem vertraglichen Abnehmer an welchem Bestimmungsort die Lieferung tatsächlich bewirkt wurde (oben 1 c).

201: Zulassungen der Pkw zum Straßenverkehr in Italien reichen dafür nicht aus (oben 1 d bb, dd).

202: Ebenso wenig genügen theoretische Hinweise auf denkbare Weiterlieferungen aufgrund von Weiterverkäufen durch eine Rechnungsadressatin oder auf diesbezügliche Judikatur (vgl. A V 1 a aa bbb, cc, dd).

203: d) D: Kollusive Täuschung

204: aa) Nach unzureichendem und widerlegtem Beleg- und Buchnachweis sowie fehlendem objektiven Nachweis (oben a - c) kommt es auf einen Ausschluss der Steuerbefreiung wegen kollusiver Täuschung nicht mehr an (oben 1 e).

205: bb) Gleichwohl liegt unter den vorliegenden Umständen auch die kollusive Täuschung vor.

206: Gleichermaßen in subjektiver Hinsicht ergibt sich diese Überzeugung (§ 96 FGO) - entgegen dem unsubstanziierten und unglaubhaftigen klägerseitigen Bestreiten (oben b aa; A V 1 d) - aus der
aaa) Unglaubhaftigkeit des Klägervortrags betreffend die hiesige Herstellung des verwendeten D-Stempels (oben b aa)
sowie aus den vorstehend zusammengefassten Feststellungen (oben b bb); insbesondere betreffend
bbb) Geschäftsanbahnungen, Geschäfte oder Kontakte des faktischen Geschäftsführers P - statt mit D bzw. deren eingetragenen Geschäftsführern W oder Z - tatsächlich laut
- Verkaufsnotizen,
- Preisnotizen sowie
- Visitenkarte und Kontaktdaten-Eintragungen
mit T in dessen Firma U in M; keine Kontaktdaten D, W oder Z (oben A I 3 d ee, gg - ii);
ccc) tatsächliche Übergabe der an D, Y, fakturierten Fahrzeuge
- an Abholfahrer laut Ausweiskopien aus Orten weit entfernt vom eingetragenen Sitz Y, aber deutlich näher am Ort der U von T in M, insbesondere AA mit rund 120 statt 600 km und BB mit rund 70 statt 520 km (oben 1 c cc; A I 3 d ll ddd, eee)
- gegen Barzahlung (oben 1 b ff, f ff; A I 3 d jj);
ddd) größere Nähe des Wohnsitzes des eingetragenen Geschäftsführers und Firmen-Namensträgers W zur U von T mit 120 km statt zum Sitzort Y mit rund 500 km (oben 1 c cc; A I 3 d cc, ll fff).

207: e) D: Kein Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben

208: a) Ein Schutz des Vertrauens in unrichtige Angaben des Abnehmers (oben 1 f) scheidet bereits aufgrund des mangelbedingt unzureichenden Beleg- und Buchnachweises aus (oben a).

209: bb) Erst recht scheiden Vertrauensschutz und Gutgläubigkeit aus wegen im Gegenteil bewiesener kollusiver Täuschung (oben d).

210: cc) Davon unabhängig würde es auch schon an der Erfüllung der gebotenen Sorgfaltsobliegenheiten fehlen (oben 1 f hh - ii); zumal unter den bekannten Umständen und ersichtlichen Widersprüchen u. a.
- wischen eingetragenem Sitzort und tatsächlichem Kontaktort (oben b bb aaa - ddd) bzw.
- zwischen eingetragenem Geschäftsführer und tatsächlichem Geschäftspartner (oben b bb ddd) sowie
- zwischen eingetragenem Geschäftsgegenstand und tatsächlichem Geschäft (oben 1 c dd; b bb bbb).

211: Entgegen dem Vortrag der Klägerin (oben A V 1 a cc fff; d, e) genügen nicht schon eine bestätigte italienische USt-Ident-Nummer sowie formale Prüfungen der Eintragung der Firma oder ihres nominellen Geschäftsführers; das heißt nicht allein Kopien seines Passes (oder Ausweises) oder Kopien der Gewerbe- oder Handelsregisteranmeldung (oben 1 f gg).

212: 6. LIEFERUNGEN ANGEBLICH AN E ...

213: Obgleich die Klägerin ihre Klage hinsichtlich der begehrten Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen an E reduziert hat, bleiben diese vom Streitgegenstand Umsatzsteuer für das Streitjahr umfasst. Im Rahmen der Amtsermittlung nach § 76 FGO sind Saldierungen nicht von vornherein auszuschließen.

214: Die Klägerin hat ihre Klage nicht aufgrund tatsächlicher Verständigung reduziert. Sie erklärt, für Lieferungen an E werde die Steuerbefreiung für Lieferungen nach Dänemark nicht weiter beansprucht; die Klägerin nehme zur Kenntnis, dass die gelieferten Fahrzeuge nicht in Dänemark zum Straßenverkehr zugelassen worden seien (oben A V 1 f).

215: Rein vorsorglich schließt das Gericht im Übrigen eine Saldierung aus. Zu Recht hat das FA die Umsatzsteuerbefreiung versagt für die in 10 Rechnungen an E fakturierten Lieferungen von 10 Pkw zum Nettopreis von zusammen 622.550 Euro (oben A 3 e).

216: Auch hier ist der Beleg- und Buchnachweis jeweils unvollständig: Unvollständige und daher so nicht ermittelbare Rechnungsadresse (oben A I 3 e hh); Verbringungserklärungen ohne Bestimmungsort, teils auch ohne Bestimmungsland oder nur Entwurf (oben A I 3 e pp - qq).

217: Im Übrigen ist der Belegnachweis widerlegt: Scheingestaltungen, fakturierte Pkw nicht in Dänemark zugelassen (oben A I 3 e ee, ff eee); keine Fahrzeuge in Dänemark gekauft oder verkauft (oben A I 3 e ff bbb); am eingetragenen Sitz keine Laden- oder Ausstellungsflächen (oben A I 3 e bb); keine Kommunikationsanschlüsse oder Bankverbindungen (oben A I 3 e dd); keine Unterlagen und keine Steuererklärungen über innergemeinschaftliche Erwerbe oder Lieferungen, Missing Trader (oben A I 3 e ff aaa, ccc); Widersprüche bei späteren Verbringungsdaten, Verbringungsorten und Verbringungsstaat (oben A I 3 e nn - oo); Feststellungen des Landgerichts H über die Zugehörigkeit des angeblichen Geschäftsführers CC und des in Dänemark verurteilten, als "..." aufgetretenen vermeintlichen Abholfahrers DD zu der durch EE geführten dänischen Tätergruppe (oben A I 3 e ff fff, gg); Personen-Identität des mittelbaren Firmeninhabers FF mit dem Geschäftsführer der weiteren dänischen Scheinfirma GG (oben A I 3 e ff bbb, ddd); zugleich in subjektiver Hinsicht: Verkaufshinweise in Rechnungskopien der Klägerin auf "... Fa. HH" und auf "..." - gemeint JJ, Geschäftsführer der italienischen Firma KK -, auf letzteren auch im Telefonverzeichnis unter "E" wie unter "KK JJ" (oben A I 3 e mm); Herstellung und Vervielfältigung von Vollmachten der E, z. T. in sprachlich widersprüchlicher Schreibweise, und Erstellung einer vorgeblichen Lieferbestätigung der E auf dem Computer der Klägerin (oben A I 3 e ii, ii ddd, jj).

218: Ein objektiver Abnehmer-Nachweis wird nicht geführt. Auch wenn es danach auf die kollusive Täuschung nicht mehr ankommt, liegt diese gemäß vorbezeichneten Beweisen zur subjektiven Tatseite vor. Ein Vertrauensschutz scheidet aus wegen Unvollständigkeit des Beleg- und Buchnachweises sowie wegen mangelnder Gutgläubigkeit bei kollusiver Täuschung; im Übrigen würde es an der gebotenen Sorgfalt fehlen.

219: II. NEBENENTSCHEIDUNGEN

220: 1. Die Übertragung der Neuberechnung folgt aus § 100 Abs. 2 Satz 2 UStG.

221: 2. Die Kostenlast der Klägerin ergibt sich aus § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO, da das FA nur zu einem geringen Teil (ca. 1/100) unterlegen ist.

222: 3. Gründe für eine Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO sind nicht ersichtlich (vgl. BFH-Beschlüsse vom 24.06.2014 XI B 45/13, BFH/NV 2014, 1584 Rz. 42; vom 19.03.2014 V B 26/13, BFH/NV 2014/ 1102).

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 6a Innergemeinschaftliche Lieferung

(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1.

der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,

2.

der Abnehmer ist

a): ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
b): eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
c): bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,

3.

der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerungund

4.

der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.

Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bearbeitet oder verarbeitet worden sein.

(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.