Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern Urteil, 17. Mai 2018 - 2 K 6/13

bei uns veröffentlicht am17.05.2018

Tenor

Abweichend von dem Bescheid vom 15.12.2015 über Umsatzsteuer 2009 wird die Bemessungsgrundlage für Lieferungen und sonstige Leistungen zu 19 % um ... € (USt ... €) und die Bemessungsgrundlage für unentgeltliche Wertabgaben für sonstige Leistungen zu 19 % um ... € (USt ... €) verringert.

Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.

Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch den Kläger jedoch durch Sicherheitsleistung in Höhe des zu vollstreckenden Betrages abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in entsprechender Höhe leistet.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

1

Die Beteiligten streiten über die Umsatzbesteuerung von anteiligen Preisgeldern von Reitturnieren und die umsatzsteuerliche Behandlung von Aufwendungen für Pferde, die im Miteigentum des Klägers stehen („A“, „B“, „C“).

2

Der Kläger betreibt seit dem Jahr … in S… einen Turnier- und Ausbildungsstall. Er ist damit Unternehmer im Sinne des § 2 Umsatzsteuergesetz (UStG).

3

Der Kläger erzielte Umsätze aus der Unterbringung von Pferden sowie aus Geldpreisen aus Turnieren im In- und Ausland. Die Teilnahme an den Reit- und Springturnieren erfolgt überwiegend nicht mit eigenen Pferden des Klägers. Hierzu schloss der Kläger individuelle Überlassungsvereinbarungen mit den jeweiligen Pferdeeigentümern ab, die Unterstellung, Pflege und Turniervorbereitung beinhalteten. Die Kostenverteilung regelten die Vertragsparteien gesondert.

4

In einem beispielhaft vorliegenden Überlassungsvertrag (für das Pferd „A“ vom …) stellt der Eigentümer des Pferdes dieses dem Turnier- und Ausbildungsstall des Klägers zur Verfügung. Der Eigentümer verzichtet auf jegliches Weisungsrecht für Training und Einsatz des Pferdes und übernimmt die Kosten für den Unterhalt des Pferdes, Hufschmied, Tierarzt und Turniereinsatz. Im Gegenzug erhält der Eigentümer aus den siegreichen Teilnahmen an den Turnierveranstaltungen ½ der gewonnenen Geldpreise und ½ der vom Veranstalter gewährten Transportentschädigung.

5

Daneben schloss der Kläger gesonderte Pferdeeinstellungs- und Versorgungsverträge mit den Pferdeeigentümern. Für diese Pensionsleistungen vereinbarten die Vertragsparteien monatlich ein gesondertes Entgelt. Zur professionellen Unterstellung und Pflege der Pferde gehörten die Fütterung, das tägliche Bewegen der Tiere, die Betreuung durch einen Tierarzt und einen Hufschmied.

6

Einige Pferde wurden darüber hinaus weiter ausgebildet und vom Kläger auf diversen in- und ausländischen Turnieren geritten. Die Logistik dafür (Formalitäten, Nenngelder, Transport der Pferde, Abrechnung mit den Turnierveranstaltern u.s.w.) übernahm der Kläger. Die Preisgelder wurden nach Abrechnung vom jeweiligen Turnierveranstalter in voller Höhe an den Kläger ausgezahlt und von diesem nach Abzug seines Anteils an den jeweiligen Eigentümer weitergeleitet.

7

Der Kläger und Frau PX… sind zu je ½ Eigentümer des Pferdes „A“. Ursprünglicher Eigentümer des Pferdes war zunächst Herr X…. Am … übertrug er den hälftigen Anteil an dem Pferd für einen Betrag von  ... € auf den Kläger; die andere Hälfte übertrug er schenkweise auf PX…. Im Pferdepass werden seit dem … der Kläger und PX… als Eigentümer geführt. Im Pferdekaufvertrag vom … wurde gesondert vereinbart, dass das Gewinngeld jeweils zu 50% und dass bei einem Verkauf des Pferdes 50% des Kaufpreises abzüglich der  ... € an PX… zu zahlen sind. Der Kläger übernahm die Verpflichtung, das Pferd zu trainieren und erfolgreich bei Turnieren zu reiten. PX… sollte die Hälfte der Unterhaltskosten des Pferdes tragen. Eine schriftliche Vereinbarung darüber liegt nach Angaben des Klägers nicht vor. Der Kläger stellte der Familie X….. für das Einstellen des Pferdes monatlich  ... € brutto in Rechnung.

8

Der Kläger behandelte die anteiligen Turniererlöse als im Inland nicht steuerbare Umsätze, soweit sie auf ausländische Turniere entfielen, und im Übrigen als nach § 12 Abs. 2 Nr. 3 UStG ermäßigt zu besteuernde Umsätze.

9

Der Kläger reichte die Umsatzsteuer-Voranmeldung für den Monat Mai 2009 am 15.06.2009 beim Beklagten ein. Dort erklärte er

steuerfreie Umsätze § 4 Nr. 8 ff. UStG

 ... €  

steuerpflichtige Umsätze zu 19%

 ... €    

steuerpflichtige Umsätze zu 7%

 ... €    

abziehbare Vorsteuerbeträge

 ... €    

Überschuss

 ... €.                          

10

Der Beklagte erteilte am 18.06.2009 seine Zustimmung.

11

Ab dem 25.08.2009 führte der Beklagte bei dem Kläger eine USt-Sonderprüfung für Mai 2009 durch. Die Prüferin stellte dabei u.a. fest, dass der Kläger die Umsätze aus Geldpreisen bei Auslandsturnieren i.H.v.  ... € als nicht steuerbar behandelt und die Umsätze aus Geldpreisen im Inland i.H.v.  ... € brutto dem ermäßigten Steuersatz unterworfen habe. Die Umsätze aus der Unterbringung der Pferde habe der Kläger mit dem allgemeinen Steuersatz versteuert.

12

Im Rahmen der Sonderprüfung vertrat der Kläger den Standpunkt, dass alle inländischen Turniere nach § 12 Abs. 2 Nr. 3 UStG (als Teilnahme an Leistungsprüfungen für Tiere) abgerechnet werden könnten. Die Teilnahme der Reiter an ausländischen Turnieren erfolge aus rein sportlichen Motiven und sei nach § 3 Abs. 3 Nr. 3a UStG zu behandeln. Als hälftiger Eigentümer des Pferdes „A“ trage er – der Kläger – alle entstandenen Kosten (Pension, Beritt, Turnierkosten) zur Hälfte. Mithin stehe ihm auch die Hälfte der Preisgelder zu. Er sei Reiter auf eigenem Pferd in Höhe seines hälftigen Anteils.

13

Wegen der Einzelheiten wird auf den Bericht vom 05.05.2010 Bezug genommen.

14

Der Beklagte folgte den Feststellungen seiner Prüferin und erließ am 20.05.2010 einen nach § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) geänderten Bescheid über die Festsetzung der USt-Vorauszahlung für Mai 2009 und setzte die Vorauszahlung auf... € fest.

15

Der Kläger legte dagegen form- und fristgerecht Einspruch ein. Zur Begründung trug er vor, dass die im Ausland stattfindenden Turniere nach Auffassung aller Reiterkollegen und Verbände nicht steuerbare Umsätze darstellen würden. Die Reiter würden diese Veranstaltungen als Sportler für die BRD (Team Deutschland) besuchen und nicht – wie in Deutschland – als Ausscheide zur Zuchtwertschätzung. Hinsichtlich des Pferdes „A“ hätten der Kläger und PX… eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) gegründet mit dem Ziel, mit dem Pferd erfolgreich an Leistungsprüfungen teilzunehmen. Steuerrechtlich liege keine Leistungsbeziehung zwischen dem Kläger und der GbR vor. Die Teilnahme an Turnieren sei eine gesellschaftsrechtliche Verpflichtung des Klägers gegenüber der Gesellschaft. Es sei auch unerheblich, ob eine GbR gegründet oder eine Miteigentümerstellung gebildet worden sei. Er – der Kläger – habe das Pferd jedenfalls nicht als Privatperson, sondern als Unternehmer erworben. Die Aufwendungen für das Pferd seien daher seine Geschäftsaufwendungen. Die andere Hälfte der Kosten für das Pferd „A“ sei der Familie X… berechnet worden.

16

Der Kläger reichte die Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2009 am 14.12.2011 beim Beklagten ein. Er erklärte

Umsätze zum allgemeinen Steuersatz

... €       

        

darauf Steuer

        

... €       

sonstige Leistungen nach § 3 Abs. 9a

... €       

        

darauf Steuer

        

... €       

Umsätze zum ermäßigten Steuersatz

... €       

        

darauf Steuer

        

... €       

Vorsteuerbeträge

        

... €       

17

Daraus ergab sich ein Erstattungsbetrag i.H.v. ... € (Umsatzsteuer  ... € ./. Vorauszahlungssoll 2009 ... €). Die Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung wurde gem. § 365 Abs. 3 Satz 1 AO zum Gegenstand des Einspruchsverfahrens.

18

Im weiteren Verlauf des Rechtsbehelfsverfahrens trug der Kläger vor, dass auf dem Konto 4300 der Buchführung die anteiligen Gewinngelder erfasst worden seien. Wenn ein Pferd ein Gewinngeld erziele, würden 50% an den Besitzer gehen und 50% seien auf dem Konto 4300 erfasst worden. Das Konto 4400 erfasse dagegen nur die Auslagen für die anteiligen Transportkosten der Pferde.

19

Der Kläger habe schriftliche Verträge lediglich über die Unterbringung der Pferde geschlossen; die Vereinbarungen über die Aufteilung der Preisgelder seien jeweils mündlich erfolgt. In der Regel hätten die Besitzer die Nenngelder gezahlt und ½ der Preisgelder erhalten. Über die Pferde seien Einstellungsverträge geschlossen worden. Dafür bezahle der Besitzer einen monatlichen Betrag für Unterkunft, Futter und Beritt. Der Kläger gehe jedoch keine besondere Verpflichtung ein, einzelne Pferde zu trainieren und auf Turnieren und Prüfungen vorzustellen. Er – der Kläger – entscheide persönlich und allein, welches Pferd er zu welchem Turnier mitnehme. Den gewonnenen Preis teile er mit dem Pferdebesitzer, weil Reiter und Pferd den gleichen Anteil am Erfolg hätten. Der Kläger unterscheide dabei nicht danach, ob der Preis für den Reiter oder das Pferd ausgelobt worden sei. Mithin würden im Stall des Klägers zwei getrennte Rechtsverhältnisse bestehen. Eines entstehe mit der Verpflichtung zur Pflege des jeweiligen Pferdes; das andere entstehe frühestens mit der Entscheidung zur Turnierteilnahme. Umsatzsteuerlich sei daher jede Leistung als eigenständig zu bewerten.

20

Der Ort der Teilnahme an einem Turnier sei stets dort, wo das Turnier stattfinde, und werde als sportliche Leistung mit 7% versteuert. Der Kläger erbringe diese Leistung nicht gegenüber dem jeweiligen Pferdebesitzer, weil dieser keinen Anspruch darauf habe, dass sein Pferd zu dem Turnier mitgenommen werde. Auch bei ausländischen Turnieren lägen nicht zwei unterschiedliche Leistungsbeziehungen vor.

21

Mit der Einspruchsentscheidung vom 18.12.2012 setzte der Beklagte die Umsatzsteuer unter Abänderung des Umsatzsteuerbescheides vom 30.12.2011 auf  ... € herauf. Der Vorbehalt der Nachprüfung blieb bestehen.

In der Anlage zur Einspruchsentscheidung wurden die Besteuerungsgrundlagen wie folgt angegeben:

                 

Umsätze zum allgemeinen Steuersatz

        

... €       

darauf Steuer

... €       

        

unentgeltliche Wertabgaben für sonstige Leistungen

        

... €       

darauf Steuer

... €       

        

Umsätze zum ermäßigten Steuersatz

        

... €       

Vorsteuerbeträge

... €       

                                           

22

Der Beklagte habe 50% der Aufwendungen für das Pferd „A“ (insgesamt in 2009 ... €) zu Recht als unentgeltliche Wertabgabe der Umsatzbesteuerung unterworfen. Das Pferd sei kein Betriebsvermögen des Klägers, weil es nicht in dessen Eigentum stehe. Das Pferd stelle vielmehr Gesamthandvermögen der GbR dar, so dass der Kläger keine Möglichkeit gehabt habe, „A“ oder den hälftigen Miteigentumsanteil an dem Pferd als Betriebsvermögen im Einzelunternehmen zu behandeln. Dies habe der Kläger im Streitjahr auch nicht getan. Der Betrieb des Klägers erbringe mit der Betreuung des Pferdes „A“ gegenüber der GbR eine sonstige Leistung, die hinsichtlich des Kostenteils des Klägers eine unentgeltliche Wertabgabe gem. § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG darstelle. Das Pferd sei im Einzelunternehmen des Klägers als fremdes Pferd zu betrachten, das dort untergebracht und sportlich betreut worden sei. Eine Rechnung sei jedoch nur gegenüber der Gesellschafterin PX… gestellt worden. Gegenüber dem Kläger sei die Leistung unentgeltlich erbracht worden, womit die Voraussetzungen für eine unentgeltliche Wertabgabe gegeben seien. Die Bemessungsgrundlage dafür betrage  ... €.

23

Der Beklagte habe auch die Umsätze aus der Teilnahme des Klägers an nationalen und internationalen Turnieren zu Recht der Regelbesteuerung unterworfen. Der Kläger habe im Streitjahr keine eigenen Pferde – für die ggfs. andere Regelungen geltend könnten - geritten. Das Pferd „A..“ sei nicht als eigenes, sondern als fremdes Pferd der GbR U/X zu betrachten.

24

Der Kläger erbringe gegenüber den Pferdeeigentümern eine einheitliche Leistung, bestehend aus der umfassenden Betreuung und Ausbildung der Pferde einschließlich der Turnierteilnahme. Der vorliegende Mustereinstellungsvertrag aus dem Jahr … weise in § 3 einen monatlichen Pensionspreis von... € zzgl. der gesetzlichen Mehrwertsteuer aus. Darin seien die monatlichen Fütterungskosten für täglich ausreichend Kraftfutter, Heu, Stroh, Einstreu sowie Beritt enthalten. Für den Beritt würden die mit dem Kläger abgesprochenen Details gelten (§ 7 des Mustereinstellungsvertrages). Die Teilnahme an den Turnieren sei Teil der Gesamtleistung des Klägers gegenüber dem jeweiligen Pferdeeigentümer. Bereits die Bezeichnung „Turnier- und Ausbildungsstall“ impliziere, dass Ausbildung und Turnierteilnahme wesentliche Zwecke des Einstellverhältnisses seien. Auf der Internetseite werbe der Kläger damit, dass die Pferde (maximal 25) optimal auf ihre sportliche Laufbahn und weitere nationale und internationale Starts vorbereitet werden sollten. Die Turnierteilnahmen könnten daher nicht losgelöst vom Einstellverhältnis betrachtet werden. Der Anteil des Klägers an den Preisgeldern sei daher Teil der Gegenleistung, die die Pferdeeigentümer an ihn erbringen würden.

25

Der Ort dieser Leistung befinde sich gem. § 3a Abs. 1 UStG dort, wo der Unternehmer sein Unternehmen betreibe. Im vorliegenden Fall betreibe der Kläger sein Unternehmen in S.. und damit im Inland.

26

Auch bei einer Betrachtung der Gesamtleistung des Klägers sei der Leistungsort das Inland. Nach § 3a Abs. 3 Nr. 3a UStG würden die sportlichen Leistungen dort ausgeführt werden, wo der Unternehmer jeweils ausschließlich oder zum wesentlichen Teil tätig werde. Hinsichtlich der einheitlichen Leistung „Betreuung, Training, Turniereinsatz“ werde der Kläger zum wesentlichen Teil im Inland tätig, auch wenn die Turniere im Einzelfall im Ausland stattfänden.

27

Zur Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer, die auf die steuerbare und steuerpflichtige Gesamtleistung des Klägers zu berechnen sei, gehöre auch der Betrag i.H.v. 50% der Preisgelder (netto), die ein Pferd erzielt habe. Entsprechend der mündlichen und schriftlichen Vertragsvereinbarungen zwischen dem Kläger und den Pferdeeigentümern umfasse die Gegenleistung der Eigentümer auch 50% der Preisgelder. Das Preisgeld sei mithin ein erfolgsabhängiger Entgeltanteil.

28

Die Umsatzsteuer darauf betrage einheitlich 19%. Ein Ermäßigungstatbestand nach § 12 Abs. 2 UStG greife nicht ein. Insbesondere handele es sich nicht um die Aufzucht und das Halten von Vieh und die Teilnahme an Leistungsprüfungen (§ 12 Abs. 2 Nr. 3 UStG).

29

Die Einwendungen des Klägers, es handele sich um mehrere Einzelleistungen (Einstellen + Beritt + Turnierteilnahme) und daher um mehrere Rechtsverhältnisse, führten nicht zu einer anderen Beurteilung für den Sachverhalt „Reiter auf fremdem Pferd“. Die Turnierteilnahme sei aus Sicht des Pferdeeigentümers eine eigenständige Leistung, die dieser gegenüber dem Turnierveranstalter erbringe. Bei in- und ausländischen Turnieren sei nicht der Reiter, sondern der Pferdeeigentümer Vertragspartner des Veranstalters. Den Eigentümern würden nach den Ausschreibungsbedingungen die Preisgelder zustehen, auch wenn diese zunächst an die Reiter vor Ort ausgezahlt würden. Der Reiter, der nicht Eigentümer des Pferdes sei, habe keinen eigenen Anspruch auf das Preisgeld. Er könne Anteile am Preisgeld nur aufgrund von vertraglichen Absprachen mit dem Eigentümer und nur diesem gegenüber geltend machen. Behalte der Reiter „seinen Anteil“ des Preisgeldes, liege lediglich ein abgekürzter Zahlungsweg vor. Lediglich unter bestimmten Umständen (Reiter auf eigenem Pferd als Turnierteilnehmer) könne sich der Ort der Leistung, die ein Reiter erbringe, ins Ausland verlagern und somit ein nicht steuerbarer Umsatz vorliegen. Dies treffe beim Kläger indes nicht zu.

30

Die Umsatzsteuer sei im Ergebnis um  ... € zu erhöhen. Die Umsätze lt. Konto 4300 i.H.v.  ... € (7%) entsprächen einer Bemessungsgrundlage i.H.v.  ... € für Umsätze zu 19%.

31

Von den als „nicht steuerbar“ erfassten Umsätzen des Kontos 4690 seien 10.659,50 ... € als steuerpflichtige Umsätze zu 19% zu berücksichtigen, was einer Bemessungsgrundlage i.H.v.  ... € entspreche.

32

Der Minderung der Umsätze zu 7% i.H.v.  ... € (lt. Jahreserklärung) stehe somit eine Erhöhung der Umsätze zu 19% i.H.v. ... € gegenüber.

33

Die Bemessungsrundlage für unentgeltliche Wertabgaben (19%) sei um insgesamt ... € zu erhöhen.

34

Der Kläger hat am 04.01.2013 Klage erhoben.

35

Im Klageverfahren wendet sich der Kläger (nur noch) dagegen, dass der Beklagte hinsichtlich der Pferde, an denen der Kläger einen Miteigentumsanteil besitzt, unentgeltliche Wertabgaben ansetzt bzw. Leistungen des Gesellschafters an die Gesellschaft sieht und dafür die Mindestbemessungsgrundlage heranzieht. Darüber hinaus macht der Kläger geltend, dass die platzierungsabhängigen Preisgelder kein Entgelt für eine steuerbare Leistung seien.

36

Im Streitjahr sei der Kläger zu 50% an „A“, an „B“ und an „C“ beteiligt gewesen. Der Kläger habe ausweislich des Pferdepasses für „A“ und der Bestätigungen der Deutschen Reiterlichen Vereinigung e.V. für die beiden anderen Pferde jeweils einen Miteigentumsanteil an den Pferden besessen. Da jedoch weder die Bruchteilsgemeinschaft als Eigentümerin der Pferde noch eine GbR als Unternehmerin nach außen aufgetreten sei und Dienstleistungen oder Lieferungen erbracht habe, müsse der Miteigentumsanteil des Klägers an dem jeweiligen Pferd seinem umsatzsteuerlichen Unternehmensvermögen zugeordnet werden. Ertragsteuerliche Gesichtspunkte würden in diesem Zusammenhang keine Rolle spielen. Mithin bestehe kein Raum für eine unentgeltliche Wertabgabe i.S.d. § 3 Abs. 9a UStG.

37

Zwischen der Gesellschaft und den Gesellschaftern habe auch kein Leistungsaustausch stattgefunden, so dass der Anwendungsbereich zur sog. Mindestbemessungsgrundlage gem. § 10 Abs. 5 UStG nicht eröffnet sei.

38

Darüber hinaus bezieht sich der Kläger auf die neue Rechtsprechung des EuGH und des BFH, nach der kein Leistungsaustausch zwischen dem Veranstalter und dem Sportler vorliege, wenn lediglich ein erfolgsabhängiges Preis- oder Gewinngeld gezahlt werde. Mithin seien die platzierungsabhängigen Preisgelder, die der Kläger bei nationalen und internationalen Turnieren erritten habe, keine steuerbaren Leistungen gegen Entgelt. Die Bemessungsgrundlage für Lieferungen und sonstige Leistungen zu 19% sei um  ... € zu verringern. Bei diesem Betrag handele es sich um die platzierungsabhängigen Turniererlöse bzw. Preisgelder.

39

Auf den Inhalt der Schreiben vom 30.05.2013, 05.09.2013, 11.09.2013, 16.10.2013, 06.11.2013, 06.01.2014, 11.04.2014, 24.07.2014, 20.10.2014, 02.02.2015, 06.08.2015, 31.08.2015, 02.10.2015, 13.10.2015, 02.02.2016, 12.05.2017, 16.05.2017, 23.06.2017, 06.12.2017 und vom 16.03.2018 wird ergänzend Bezug genommen.

40

Der Kläger beantragt,
den Bescheid für 2009 über Umsatzsteuer vom 15.12.2015 dahingehend zu ändern, dass unentgeltliche Wertabgaben i. H. v.  ... € und Lieferungen und sonstige Leistungen zu 19 % i. H. v.  ... € Berücksichtigung finden.

41

Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

42

Hinsichtlich der vom Kläger erbrachten Leistungen im Zusammenhang mit den Pferden, die in seinem Miteigentumsanteil stehen, sei nicht davon auszugehen, dass dem Kläger das Pferd von der Miteigentümergemeinschaft zur Nutzung in seinem Einzelunternehmen überlassen worden sei. Dem widerspreche die Übernahme der hälftigen Kosten für Einstellung und Beritt des Pferdes durch den anderen Miteigentümer. Sofern dem Kläger das jeweilige Pferd in vollem Umfang zur Nutzung in seinem Einzelunternehmen zur Verfügung stehen würde, wäre zu erwarten, dass der Kläger auch die vollen Unterhaltungskosten für das Pferd trage. Die Rechnungsstellung des Betriebes des Klägers an die anderen Miteigentümer spreche dafür, dass in Bezug auf das Pferd durch den Betrieb eine Leistung erbracht werde; das Pferd werde nicht einfach im Betrieb genutzt. Die in Rechnung gestellte Leistung bestehe in der „Pension“ und dem Beritt. Diese Leistung sei nicht teilbar, auch wenn der Kläger nur die Hälfte in Rechnung stelle. Leistungsempfänger könne mithin nur die Bruchteilsgemeinschaft sein, unabhängig davon, ob sie als Bruchteilsgemeinschaft oder als GbR betrachtet werde. Etwas anderes ergebe sich auch nicht aus dem sog. „Mähdrescherurteil“ des BFH (V R 49/13). Außerdem könne auch der vom Kläger angeführte Zweck der Risikominimierung beim Erwerb eines Pferdes durch mehrere Personen das Bestehen einer GbR begründen. Hinzu komme, dass zusätzlich der Zweck der gemeinsamen Einnahmeerzielung durch den Einsatz des Pferdes beabsichtigt sein dürfte.

43

Der Kläger habe eine einheitliche steuerbare und steuerpflichtige Leistung an die jeweilige Eigentümer-GbR erbracht. Die umsatzsteuerliche Bemessungsgrundlage dafür ergebe sich aus § 10 Abs. 1 UStG. Nach § 10 Abs. 5 UStG sei hier die Mindestbemessungsgrundlage maßgeblich. Diese sei nach den bei der Ausführung der Leistung entstandenen Kosten zu ermitteln und würden sich aus den Ausgaben für die Pferdepension sowie den sonstigen Kosten für Tierarzt, Hufschmied u.ä. zusammensetzen, die nicht mit dem Preis für Pension und Beritt abgegolten seien. Hinsichtlich der Pensionskosten sei die Ermittlung der Ausgaben nicht im Einzelnen möglich, so dass der Beklagte von einem Gewinnaufschlag von 20% bei der Kalkulation des Pensionspreises ausgehe. Die Zahlungen durch die anderen Miteigentümer seien zu berücksichtigen. Die sonstigen Kosten für „B“ und „C“ würden sich aus den Rechnungen an die anderen Miteigentümer ergeben; die mit Umsatzsteuer behafteten Kosten für „A“ seien bisher geschätzt worden. An der Einordnung als unentgeltliche Wertabgabe halte der Beklagte nicht mehr fest.

44

Hinsichtlich der Turniererlöse vertrete der Beklagte die Auffassung, dass es sich bei der Leistung, die der Kläger dem Pferdebesitzer gegenüber erbringe, um eine einheitliche Leistung handele, die aus der Beherbergung der Pferde und dem Beritt bestehe. Dabei gehöre zum Beritt auch die Teilnahme an Turnieren, da dies unmittelbarer Ausfluss des Beritts sei. Das an den Kläger gezahlte Entgelt setze sich daher zusammen aus dem Grundbetrag lt. Pensionsvertrag und gegebenenfalls einem erfolgsabhängigen Entgelt, wenn die Turnierteilnahme zu einem Preisgeld führe. Im Unterschied zum Fall Bastova bestehe das Entgelt des Klägers für seine - ausschließlich gegenüber dem Pferdeeigentümer erbrachte – Leistung aus dem monatlich geschuldeten Entgelt für die Pension und dem erfolgsabhängigen Anteil an den Preisgeldern. Der Kläger erhalte daher auch ein unabhängig von Turniererfolgen zu zahlendes Entgelt. Der erfolgsabhängige Teil sei nicht gesondert zu beurteilen, da die Turnierteilnahme keine eigenständige Leistung des Klägers gegenüber dem Pferdeeigentümer sei. Der Kläger habe selbst vorgetragen, dass er entscheide, welche Pferde er zu Turnieren mitnehme. Ein separates Vertragsverhältnis mit den Pferdeeigentümern liege nicht vor.

45

Auf den Inhalt der Schreiben vom 08.05.2013, 28.06.2013, 09.10.2013, 09.12.2013, 07.02.2014, 06.05.2014, 19.09.2014, 23.12.2014, 12.06.2015, 14.12.2015, 04.10.2017 und 08.05.2018 wird ergänzend Bezug genommen.

46

Der Beklagte hat am 15.12.2015 einen geänderten Bescheid für 2009 über Umsatzsteuer erlassen und die Umsatzsteuer auf  ... € festgesetzt. Der Bescheid wurde damit zum Gegenstand des Klageverfahrens gem. § 68 Satz 1 Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Änderung betrifft die unentgeltlichen Wertabgaben für die Pferde „B“ und „C“ sowie die Erhöhung der unentgeltlichen Wertabgaben für „A“. Wegen der Einzelheiten wird auf das Schreiben des Beklagten vom 14.12.2015 Bezug genommen.

47

Mit Schreiben vom 24.07.2014 hat der Kläger zusätzlich eine Zwischenfeststellungsklage zu drei Punkten erhoben. Hinsichtlich der Anträge 2 und 3 hat der Kläger diese inzwischen zurückgenommen. Der Senat hatte bereits am 18.05.2017 mündlich verhandelt. Dort hat der Kläger Punkt 1 der Zwischenfeststellungsklage ebenfalls zurückgenommen.

48

Der Senat hat am 17.05.2018 mündlich verhandelt. Wegen der Einzelheiten wird auf den Inhalt des Sitzungsprotokolls Bezug genommen.

49

Dem Senat lag je ein Band Umsatzsteuer-, Bilanz-, Rechtsbehelfs- und Betriebsprüfungsakten sowie eine Heftung Unterlagen Stpfl. zur USt-SP vor.

Entscheidungsgründe

50

1.) Die zulässige Klage ist begründet. Der Bescheid vom 15.12.2015 ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

51

Der Beklagte hat die Turniererlöse im In- und Ausland unzutreffend als steuerbare und steuerpflichtige Leistung des Klägers gegenüber den Eigentümern der Pferde behandelt und dem Regelsteuersatz unterworfen. Bei den platzierungsabhängigen Preisgeldern, die der Kläger bei Turnieren im In- und Ausland erritten hat, handelt es sich nicht um eine Leistung im Rahmen eines Leistungsaustausches gegen Entgelt (dazu a)). Im Hinblick auf die Pferde, die im Miteigentum des Klägers stehen, ist der Beklagte unzutreffend davon ausgegangen, dass der Kläger eine entgeltliche Gesellschafter-Leistung gegenüber einer Gesellschaft erbracht hat, auf die die Mindestbemessungsgrundlage anzuwenden wäre (dazu b)).

52

a) Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG unterliegen der Umsatzsteuer die Umsätze aus Lieferungen und Leistungen, die ein Unternehmer gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Unternehmer ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausführt (§ 2 Abs. 1 Satz 1 UStG).

53

aa) Der Kläger ist mit seiner Tätigkeit als Betreiber des Turnier- und Ausbildungsstalles und als Jockey unstreitig Unternehmer im Sinne des UStG. Im Rahmen dieses Unternehmens hat er indes die platzierungsabhängigen Preisgelder bei den nationalen und internationalen Turnieren nicht als Entgelt für seine Tätigkeit erhalten.

54

Nach ständiger Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes (EuGH) setzt die Möglichkeit, eine Dienstleistung als „Umsatz gegen Entgelt“ einzustufen, nur das Bestehen eines unmittelbaren Zusammenhangs zwischen dieser Leistung und einer tatsächlich vom Steuerpflichtigen empfangenen Gegenleistung voraus. Ein solcher unmittelbarer Zusammenhang besteht, wenn zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis besteht, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, wobei die vom Leistenden empfangene Vergütung den tatsächlichen Gegenwert für die dem Leistungsempfänger erbrachte Dienstleistung bildet (vgl. EuGH-Urteile vom 03. März 1994, Tolsma, C-16/93, EU:C:1994:80, Rn. 13 und 14 und vom 29. Oktober 2015, Saudaçor, C-174/14, EU:C:2015:733, Rn. 32). Die Ungewissheit einer Zahlung ist dabei geeignet, den unmittelbaren Zusammenhang zwischen der dem Leistungsempfänger erbrachten Dienstleistung und der gegebenenfalls erhaltenen Zahlung aufzuheben (vgl. EuGH-Urteile vom 03. März 1994, Tolsma, C-16/93, EU:C:1994:80, Rn. 19 und vom 27. September 2001, Cibo Participations, C-16/00, EU:C:2001:495, Rn. 43). Der EuGH legt Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Mehrwertsteuersystemrichtlinie dahingehend aus, dass die Überlassung eines Pferdes durch seinen Eigentümer, der mehrwertsteuerpflichtig ist, an den Veranstalter eines Pferderennens zwecks Teilnahme des Pferdes an diesem Rennen keine gegen Entgelt erbrachte Dienstleistung darstellt, wenn für sie weder ein Antrittsgeld noch eine andere unmittelbare Vergütung gezahlt wird und nur die Eigentümer der Pferde mit einer erfolgreichen Platzierung in dem Rennen ein – sei es auch ein im Voraus festgelegtes - Preisgeld erhalten (vgl. EuGH-Urteil vom 10. November 2016, Baštová, C-432/15, EU:C:2016:855, Rn. 40).

55

Der Bundesfinanzhof (BFH, Urteil vom 30. August 2017 XI R 37/14, BFHE 259, 175) hat sich dieser neuen Rechtsprechung des EuGH angeschlossen und bei einem „Berufspokerspieler“ keine Leistung im Rahmen eines Leistungsaustausches „gegen Entgelt“ i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG angenommen, wenn er an Spielen fremder Veranstalter teilnimmt und ausschließlich im Falle der erfolgreichen Teilnahme Preisgelder und Spielgewinne erhält. Zwischen der bloßen Teilnahme am Kartenspiel und dem im Erfolgsfall erhaltenen Preisgeld oder Gewinn fehlt es wegen der Ungewissheit des Erfolges an dem für einen Leitungsaustausch erforderlichen unmittelbaren Zusammenhang.

56

bb) Unter Beachtung dieser Grundsätze fehlt auch im Streitfall der erforderliche unmittelbare Zusammenhang zwischen den vom Kläger vereinnahmten Preisgeldern und der Teilnahme an den Turnieren.

57

Der Kläger hat eine Übersicht (Bl. 318 ff. d.A.) vorgelegt, in der sämtliche Turniere einschließlich der mit den einzelnen Pferden erzielten Preisgelder aufgelistet sind. Nach den Angaben des Klägers wurden Antrittsgelder oder Transportkostenentschädigung auf keinem Turnier gezahlt; die Preisgelder waren sämtlich platzierungsabhängig.

58

aaa) Für die Pferde im Miteigentum des Klägers („A“, „B“) gelten die oben dargestellten Grundsätze unmittelbar. Der Kläger hat als Miteigentümer des jeweiligen Pferdes an dem Turnier teilgenommen und mithin das Preisgeld (in Höhe seines Miteigentumsanteils) vereinnahmt. Das jeweilige Preisgeld wurde hier nicht für die Pferdeüberlassung an den Turnierveranstalter, sondern nur für ein bestimmtes Wettbewerbsergebnis gezahlt. Die Ungewissheit darüber, ob der Kläger eine bestimmte Platzierung und damit ein bestimmtes Preisgeld erhalten wird, schließt mithin den erforderlichen Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung aus.

59

Entgegen der Auffassung des Beklagten sind die Preisgelder nicht einer GbR - bestehend aus dem Kläger und dem anderen Miteigentümer – oder der Bruchteilsgemeinschaft als solcher zuzurechnen. Bei den Pferde-Bruchteilsgemeinschaften handelt es sich um eine Gemeinschaft ohne Rechtspersönlichkeit und ohne wirtschaftliche Tätigkeit; sie sind daher nicht umsatzsteuerliche Unternehmer.

60

Der Senat ist nach den Ermittlungen im vorbereitenden Verfahren und dem Ergebnis der mündlichen Verhandlung davon überzeugt, dass der Kläger und der jeweils andere Miteigentümer des Pferdes keine BGB-Gesellschaft gebildet haben.

61

Verfolgen Gemeinschafter unter Einsatz des gemeinschaftlichen Gegenstandes gleichgerichtete Zwecke, die über das bloße Halten und Verwalten des Gegenstandes hinausgehen, etwa in Gestalt des Vermietens oder einer gewerblichen Tätigkeit, so ist ihr Zusammenschluss folglich als Gesellschaft bürgerlichen Rechts zu begreifen, die nach außen unternehmerisch tätig wird und der die Gesellschafter ihr Bruchteilseigentum als gesellschaftlichen Beitrag zur Verfügung stellen (vgl. Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, Lieferung 159 Juli 2014, § 2 Anm. 116). Die Frage, ob die Personenvereinigung als solche oder die Gesellschafter, Gemeinschafter oder Mitglieder als Unternehmer anzusehen sind, ist nach dem Auftreten nach außen hin zu beurteilen (vgl. BFH-Urteil vom 16. August 2001 V R 67/00, BFH/NV 2002, 223). Die umsatzsteuerliche Unternehmereigenschaft ist dabei unabhängig von der ertragsteuerlichen Einordnung.

62

Der Kläger hat an den Pferden „A“ und „B“ jeweils einen Miteigentumsanteil von 50% erworben. Der frühere Prozessbevollmächtigte des Klägers hat zwar behauptet, der Kläger und PX… hätten in Bezug auf das Pferd „A“ eine GbR gebildet. Nach dem vom Senat zu würdigenden Tatsachen liegt eine solche Einordnung jedoch eher fern. Über die Bruchteilsgemeinschaft an dem Pferd (vgl. zu einem Miteigentumsanteil an einem Sportpferd BFH-Urteil vom 02. Juli 2014 XI R 4/13, HFR 2015, 72) hinaus hat der Senat keinen gemeinsamen wirtschaftlichen Zweck i.S.d. § 705 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB), der vom Kläger und dem anderen Miteigentümer verfolgt worden sein könnte, erkennen können. Zwar lag es sowohl im Interesse des Klägers als auch des anderen Miteigentümers, dass das Pferd im Betrieb des Klägers betreut und ausgebildet wird, so dass es erfolgreich an Turnieren teilnehmen kann. Dabei handelt es sich jedoch um jeweils eigene Interessen der Miteigentümer, die hier nur gleichgerichtet waren. Das macht die Interessen indes noch nicht zu einem gemeinsamen Zweck. Gleiches gilt für die vom Beklagten angesprochene Minimierung des Risikos, wenn sich mehrere die – unter Umständen erheblichen - Anschaffungskosten eines Pferdes teilen. Auch dies spricht nicht für einen gemeinsamen Zweck, sondern liegt ausschließlich im Interesse des jeweiligen Erwerbers.

63

Gegen einen gemeinsamen Zweck spricht auch, dass allein der Kläger als umsatzsteuerlicher Unternehmer nach außen aufgetreten ist. Weder eine GbR noch die jeweilige Bruchteilsgemeinschaft haben eine eigene wirtschaftliche Tätigkeit ausgeübt. Eine solche liegt nur bei entgeltlichen Lieferungen und Dienstleistungen vor (vgl. BFH-Urteil vom      28. August 2014 V R 49/13, BFHE 247, 283 m. w. N.), welche die Gemeinschaften nicht ausgeführt haben. Soweit der Kläger das Pferd für seine eigene unternehmerische Tätigkeit als Jockey genutzt hat, war er dazu nach § 743 Abs. 2 BGB befugt. Danach ist jeder Teilhaber zum Gebrauch des Gemeinschaftseigentums insoweit befugt, als nicht der Mitgebrauch der übrigen Teilhaber beeinträchtigt wird. Jeder Teilhaber hat somit ein originäres Nutzungsrecht, welches ihm nicht erst im Rahmen eines Leistungsaustausches von der Gemeinschaft überlassen wird. Auf die Frage, ob und wenn ja wie der Kläger den jeweiligen Miteigentumsanteil an den drei Pferden im Streitjahr ertragsteuerlich behandelt hat, kommt es in diesem Zusammenhang nicht an.

64

bbb) Der Anteil der Preisgelder, die der Kläger für Turniererfolge mit fremden Pferden in Absprache mit den Pferdeeigentümern erhalten hat, sind ebenfalls nicht steuerbar.

65

Im Streitjahr hat der Kläger auch mit fremden Pferden an Turnieren teilgenommen und im Erfolgsfall 50% der errittenen Preisgelder von den Eigentümern erhalten. Nach Auffassung des Senates ist die Rechtsprechung des EuGH und des BFH auf diesen Fall zu übertragen und ebenfalls anzuwenden.

66

Der Kläger hat in Bezug auf die ihm für die Turniere zur Verfügung gestellten fremden Pferde ausschließlich Leistungen an die Pferdeeigentümer erbracht. Leistungsempfänger ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH grundsätzlich derjenige, der aus dem der Leistung zugrunde liegenden Schuldverhältnis als Auftraggeber berechtigt und verpflichtet ist (vgl. BFH-Urteile vom 24. August 2006 V R 16/05, BFHE 215, 311, BStBl II 2007, 340; vom 16. Mai 1995 XI R 50/93, BFH/NV 1996, 185; vom 23. November 2000 V R 49/00, BFHE 193, 170, BStBl II 2001, 266 und vom 23. August 2007 V R 14/05, BFHE 219, 229, BStBl II 2008, 165). Auf das Abrechnungsverhältnis kommt es für die Beurteilung der Leistungsbeziehungen gegenüber einem Dritten als Leistungsempfänger dagegen nicht an (BFH-Urteil vom 28. November 1990 V R 31/85, BStBl II 1991, 381).

67

Berechtigt und verpflichtet wurden aus den in den Streitjahren mündlich abgeschlossenen „Überlassungsverträgen“ lediglich der Kläger und der jeweilige Eigentümer. Dies gilt auch im Hinblick auf die Turnierteilnahme. Ausweislich des dem Senat vorliegenden Überlassungsvertrages aus dem Jahr … ist dort ausdrücklich geregelt, dass der Eigentümer ½ der gewonnenen Geldpreise sowie der von den Veranstaltern gewährten Transportkostenentschädigung als Ausgleich für den Turniereinsatz erhält; die andere Hälfte stand demnach dem Kläger zu (§ 5 Satz 3). Aus den Abrechnungen des Klägers geht hervor, dass er den Pferdebesitzern (Eigentümern) die Hälfte der erhaltenen Preisgelder ausgezahlt hat. Diese Zahlungswege allein sagen jedoch nichts darüber aus, wem die Preisgelder tatsächlich zustehen.

68

Nach Art. 128 der „General Regulations“ der FEI (Fédération Equestre Internationale = Internationale Reiterliche Vereinigung) stehen alle Preisgelder den Eigentümern („Owners“) der Pferde zu. Diese Regelung entspricht der nationalen Regelung in § 24 Leistungs-Prüfungs-Ordnung (LPO) der Deutschen Reiterlichen Vereinigung e.V., wonach die Preise an die „Besitzer“ auszuzahlen sind. Besitzer eines Pferdes im Sinne der LPO ist nach § 12 LPO im Zweifelsfall der Eigentümer im Sinne des BGB. Dies gilt unabhängig davon, dass der Reiter die Einladung zum Turnier erhält, die Anmeldung im eigenen Namen vornimmt und die Preisgelder vereinnahmt. Bei der Vereinnahmung des Preisgelds durch den Reiter und die (teilweise) Weiterleitung an den Eigentümer handelt es sich aus Sicht des Reiters lediglich um einen durchlaufenden Posten (vgl. FG Münster, Urteil vom 02. September 2010 5 K 882/08 U, EFG 2010, 2125; Pump, StBp 2010, 6, 9).

69

Der Kläger hat die Preisgeldanteile mithin von den Pferdeeigentümern und nicht direkt vom Veranstalter für seine Teilnahme am Turnier erhalten. Seine Leistung – die Turnierteilnahme – hat er in diesem Fall jedoch nicht gegen Entgelt i.S. von Art. 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG erbracht. Es macht nach Auffassung des Senates keinen Unterschied, ob der Eigentümer des Pferdes dieses dem Veranstalter eines Pferderennens überlässt und lediglich ein platzierungsabhängiges Entgelt erhält oder ob der Eigentümer dem Kläger das Pferd überlässt und der Kläger damit ein Rennen bestreitet und ebenfalls lediglich im Erfolgsfall vom Eigentümer einen Teil des Preisgeldes erhält. In beiden Fällen hängt das mögliche Entgelt vom Erfolg des Klägers bei den Turnieren ab, so dass es ungewiss ist, ob der Leistende – hier der Kläger – ein Entgelt für seine Tätigkeit – die Turnierteilnahme – vom Eigentümer erhält. Den Anteil an dem platzierungsabhängigen Preisgeld sieht der Senat daher wegen dieser Unwägbarkeit mithin nicht als Gegenleistung für die Überlassung des Pferdes an den Kläger an.

70

Der Senat folgt nicht der Auffassung des Beklagten, dass der Kläger neben dem platzierungsabhängigen Preisgeld auch noch einen unabhängig vom Turniererfolg zu zahlendes Entgelt erhalten habe. Der Beklagte will dies in dem im „Pensionspreis“ enthaltenen Entgeltanteil für den Beritt sehen, weil die Turnierteilnahme „Ausfluss des Beritts“ sei. In der mündlichen Verhandlung hat der Vertreter des Beklagten die Auffassung vertreten, dass der Kläger den Beritt des jeweiligen Pferdes an dessen Form anpasse und bei potentiell turniertauglichen Pferden entsprechend intensiver ausgestalte. Dagegen spricht jedoch, dass der Kläger in der Regel einen Einheitspreis für die „Pension“ berechnet hat, unabhängig davon, ob das Pferd für eine Turnierteilnahme in Betracht kommen könnte. Nach der Argumentation des Beklagten hätten die Pferdeeigentümer mit „Nur-Pensionspferden“ den höheren Aufwand für das Training der „Turnier-Pferde“ mittragen müssen. Dafür spricht jedoch aus Sicht des Senats nichts. Der Senat geht vielmehr davon aus, dass die im dem Überlassungsvertrag enthaltene Regelung, dass der Eigentümer für alle zusätzlichen Kosten aufkommen muss und der Kläger lediglich im Erfolgsfall die hälftige Prämie erhält, auch im Streitjahr gegolten hat. Ein erfolgsunabhängiges Entgelt für die Turnierteilnahme ergibt sich daraus nicht.

71

Die Steuerpflicht dieser Preisgeldanteile im Inland ergibt sich auch nicht daraus, dass diese nach Auffassung des Beklagten Teil einer einheitlichen Leistung – bestehend aus Unterkunft, Verpflegung, Training, Ausbildung und Übernahme der gesamten Logistik der Turnierteilnahme – sind und daher im Inland erbracht worden seien (§ 3a Abs. 2 Nr. 3 Buchst. a UStG in der im Streitjahr geltenden Fassung).

72

Nach der Rechtsprechung des EuGH ist bei einem Umsatz, der verschiedene Einzelleistungen und Handlungen umfasst, eine Gesamtbetrachtung vorzunehmen, um zu bestimmen, ob dieser Umsatz für Zwecke der Mehrwertsteuer zwei oder mehr getrennte Leistungen oder eine einheitliche Leistung umfasst (vgl. EuGH-Urteile vom 10. März 2011, Bog u.a., C-497/09, EU:C:2011:135 und vom 21. Februar 2013, Žamberk, C-18/12, EU:C 2013:95). Zum einen ist jede Leistung in der Regel als eigene, selbständige Leistung zu betrachten, zum anderen darf eine wirtschaftlich einheitliche Leistung im Interesse eines funktionierenden Mehrwertsteuersystems nicht künstlich aufgespalten werden. Eine einheitliche Leistung liegt dann vor, wenn zwei oder mehr Einzelleistungen oder Handlungen des Steuerpflichtigen für den Kunden so eng miteinander verbunden sind, dass sie objektiv eine einzige untrennbare wirtschaftliche Leistung bilden, deren Aufspaltung wirklichkeitsfremd wäre (EuGH-Urteile vom 10. März 2011, Bog u.a., C-497/09, EU:C:2011:135 und vom 10. November 2016, Baštová, C-432/15, EU:C:2016:855). Eine einheitliche Leistung liegt auch dann vor, wenn ein oder mehrere Teile als Hauptleistung, andere Teile aber als Nebenleistung anzusehen sind, die das steuerliche Schicksal der Hauptleistung teilen. Insbesondere ist eine Leistung als Nebenleistung zur Hauptleistung anzusehen, wenn sie für die Kundschaft keinen eigenen Zweck, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistungserbringers unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen (EuGH-Urteile vom 10. März 2011, Bog u.a., C-497/09, EU:C:2011:135; vom 10. November 2016, Baštová, C-432/15, EU:C:2016:855 und vom 18. Januar 2018, Stadion Amsterdam, C-463/16, HFR 2018, 252).

73

Der BFH (Urteil vom 24. November 1994 V R 30/92, BFHE 176, 482, BStBl II 1995, 151 m. w. N.) nimmt eine einheitliche, nicht aufteilbare Leistung an, wenn deren einzelne Faktoren so ineinandergreifen, dass sie bei natürlicher Betrachtung hinter dem Ganzen zurücktreten. Hingegen lässt sich ein auf einem Gesamtvertrag beruhendes Leistungsverhältnis umsatzsteuerrechtlich aufteilen, wenn hierin mehrere ihrem wirtschaftlichen Gehalt nach selbständige und voneinander unabhängige Einzelleistungen zusammengefasst sind. Eine einheitliche, nicht aufteilbare Leistung kann nicht schon aufgrund der Erwägung bejaht werden, dass sie auf einem einheitlichen Vertrag beruht und gegen ein einheitliches Entgelt erfolgt. Entscheidend ist vielmehr der wirtschaftliche Gehalt der erbrachten Leistungen. Erbringt der Unternehmer ein "Leistungspaket", ist unter Gesamtwürdigung aller Umstände zu prüfen, ob die einzelnen Leistungsbestandteile so hinter dem Ganzen zurücktreten, dass eine einheitliche Leistung vorliegt.

74

Bei der geforderten Gesamtbetrachtung der Umstände des vorliegenden Falles sind die einzelnen Leistungen, die der Kläger an die Pferdeeigentümer (derjenigen Pferde, die er für die Turnierteilnahme ausgewählt hat) erbracht hat, trennbar. Dafür spricht bereits, dass die Leistungen nicht in einem einheitlichen Vertrag geregelt wurden, sondern dass der Kläger zunächst lediglich Pensionsverträge mit den Eigentümern abgeschlossen hat. Auch das Hinzutreten der mündlichen Vereinbarung über die Turnierteilnahme verklammert diese Leistungen nicht zu einer einheitlichen Leistung mit einer einheitlichen Gegenleistung. Der Vertreter des Klägers hat in der mündlichen Verhandlung noch einmal darauf hingewiesen, dass der Kläger gar kein Interesse an einer solchen einheitlichen Leistung gehabt haben kann. Ein einheitliches Vertragsverhältnis mit den Pferdeeigentümern würde die Gefahr bergen, dass diese einen Anspruch auf Turnierteilnahme gerade ihres Pferdes hätten, auch wenn dieses dafür gar nicht geeignet sei. In diesem Fall hätte der Kläger mit der Teilnahme eines solchen Pferdes seine Reputation und seinen guten Namen aufs Spiel gesetzt. Entgegen der Auffassung des Beklagten sieht der Senat auch nicht die Gewährung einer einheitlichen Gegenleistung, weil neben der Beteiligung an den Turniererlösen auch der Kostenersatz für Unterhalt, Turnier- und Transportkosten, Hufschmied und Tierarzt vereinbart wurde. Der bloße Kostenersatz stellt beim Kläger einen durchlaufenden Posten dar und ist kein Entgeltanteil für eine von ihm erbrachte Leistung. Der Beklagte weist zwar zutreffend darauf hin, dass der Kläger seinen Betrieb „Turnier- und Ausbildungsstall“ nennt und eine weitere ausdrückliche Gegenleistung für die Ausbildung und das Training der Pferde im Stall des Klägers – soweit ersichtlich – nicht vereinbart wurde. Die Gewinnbeteiligung (hälftige Preisgelder) umfasst daher zwangsläufig auch diese Leistungen des Klägers. Die Höhe der Gegenleistung hängt zwar vom Turniererfolg ab, jedoch kann eine erfolgreiche Turnierteilnahme nicht ohne vorherige Vorbereitung durch Ausbildung und Training gelingen. Aus der Sicht eines Durchschnittsverbrauchers können nach Auffassung des Beklagten die Turnierteilnahme einerseits und das vorherige Training des Pferdes anderseits nicht voneinander getrennt werden, so dass es sich um ein einheitliches Dauerschuldverhältnis handele, zu dem nicht nur die Turnierteilnahme selbst gehöre, sondern auch die gesamte Logistik einschließlich Transport und sachgerechter Unterbringung der Pferde (so FG Münster, Urteil vom 02.09.2010 5 K 882/08 U, EFG 2010, 2125). Nach Ansicht des Senates lässt sich jedoch die Pensionspferdehaltung auf der einen Seite von der Vorbereitung und Durchführung der Turniere auf der anderen Seite trennen. Beide Teile haben ein eigenständiges Gewicht und verschmelzen im Falle des Unternehmens des Klägers nicht zu einer einheitlichen Leistung.

75

Bei der Frage, ob auch die gegenüber den Pferdeeigentümern erbrachten Leistungen der Turnierteilnahme Teil eines Leistungspaketes gegenüber den Eigentümern sein können, muss nach Ansicht des Senats auch berücksichtigt werden, dass es sich dabei – wie oben dargestellt - um nicht steuerbare Leistungen handelt. Ein Einbeziehen dieser „Leistungen“ in ein Gesamtpaket würde dazu führen, die Nichtsteuerbarkeit aufzuheben oder zu umgehen. Mithin müssen daher die nicht steuerbare Leistungen bei der Gesamtbetrachtung außer Betracht bleiben. Diese können nicht Teil einer einheitlichen Leistung i.S. von § 1 UStG sein.

76

b) Der Beklagte hat die Bemessungsgrundlage für unentgeltliche Wertabgaben gem. § 3 Abs. 9a UStG zu Unrecht erhöht. In dieser Höhe liegen auch keine Gesellschafter-Leistungen des Klägers vor, auf die die Mindestbemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG anzuwenden wäre.

77

Der Kläger hat bezüglich des jeweiligen Pferdes („A“, „B“ und „C“) gegenüber den jeweiligen Eigentümer-Gemeinschaften keine einheitliche steuerbare und steuerpflichtige Leistung erbracht, indem er die Pferde in seinem Betrieb betreut und ausgebildet hat. Es fehlt an einer Leistungsbeziehung zwischen einem Gemeinschafter und der Gemeinschaft bzw. einem Gesellschafter und einer Gesellschaft.

78

Wie bereits oben dargestellt, stellt die Nutzung der als Miteigentumsanteile erworbenen Pferde durch den Kläger die Ausübung seines originären Nutzungsrechtes dar. Der Kläger konnte die Miteigentumsanteile an den Pferden daher seinem umsatzsteuerlichen Unternehmensvermögen zuordnen. Die übrigen Miteigentumsanteile sind den anderen Miteigentümern ebenfalls zuzuordnen, so dass diese selbst als Leistungsempfänger anzusehen sind (vgl. BFH-Urteil vom 28. August 2014 V R 49/13, BFHE 247, 283). Entgegen der Auffassung des Beklagten hat der Kläger in Bezug auf das jeweilige (ganze) Pferd nicht insgesamt eine steuerbare und steuerpflichtige Leistung erbracht, wenn er das Pferd in seinem Betrieb betreut und ausbildet. Wenn die Miteigentumsanteile direkt zuzurechnen sind, so sind auch die anteilmäßig entstandenen Pensionskosten für das jeweilige Pferd direkt zuzuordnen. Der Kläger konnte daher gegenüber dem anderen Miteigentümer lediglich die in Höhe des Miteigentumsanteils anfallen Pensionskosten in Rechnung stellen. Der Anwendungsbereich für die Mindestbemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG wegen einer Lieferung oder sonstigen Leistung, die ein Einzelunternehmer an eine ihm nahestehende Person – hier eine GbR, an der der Einzelunternehmer beteiligt ist – erbringt, ist mithin nicht eröffnet.

79

2.) Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte gem. § 135 Abs. 1 FGO zu tragen.

80

Der Kläger hat zwar die Zwischenfeststellungsklage zurückgenommen. Da diese jedoch keinen eigenen Gehalt hatte und inhaltlich nicht über das Begehren der Anfechtungsklage hinausgegangen ist, kommt ihr keine eigene Bedeutung zu, so dass Kosten dafür nicht entstanden sind. Auswirkungen auf den Streitwert ergeben sich ebenfalls nicht.

81

3.) Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus §§ 155, 151 Abs. 3 FGO, §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung (ZPO).

82

4.) Der Senat hat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Der BFH hat bisher noch nicht entscheiden, ob die Ungewissheit des Entgeltes den für einen Leistungsaustausch erforderlichen unmittelbaren Zusammenhang auch entfallen lässt, wenn das platzierungsabhängige Preisgeld nicht vom Veranstalter direkt, sondern von dem Berechtigten an den Unternehmer gezahlt wird.

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Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern Urteil, 17. Mai 2018 - 2 K 6/13 zitiert 21 §§.

FGO | § 151


(1) Soll gegen den Bund, ein Land, einen Gemeindeverband, eine Gemeinde, eine Körperschaft, eine Anstalt oder Stiftung des öffentlichen Rechts vollstreckt werden, so gilt für die Zwangsvollstreckung das Achte Buch der Zivilprozessordnung sinngemäß;..

UStG 1980 | § 12 Steuersätze


(1) Die Steuer beträgt für jeden steuerpflichtigen Umsatz 19 Prozent der Bemessungsgrundlage (§§ 10, 11, 25 Abs. 3 und § 25a Abs. 3 und 4). (2) Die Steuer ermäßigt sich auf sieben Prozent für die folgenden Umsätze: 1. die Lieferungen, die...

FGO | § 100


(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an...

UStG 1980 | § 2 Unternehmer, Unternehmen


(1) Unternehmer ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur...

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Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern Urteil, 17. Mai 2018 - 2 K 6/13 zitiert oder wird zitiert von 2 Urteil(en).

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Bundesfinanzhof Urteil, 30. Aug. 2017 - XI R 37/14

bei uns veröffentlicht am 30.08.2017

----- Tenor ----- Auf die Revision des Klägers werden das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 15. Juli 2014  15 K 798/11 U und die Umsatzsteuerbescheide des Beklagten für die Jahre 2006 und 2007 vom 8. Dezember 2009 sowie die...

Bundesfinanzhof Urteil, 28. Aug. 2014 - V R 49/13

bei uns veröffentlicht am 28.08.2014

---------- Tatbestand ---------- 1 I. Die Beteiligten streiten darum, ob der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) zu Recht eine Entnahme des Miteigentumsanteils des Klägers und Revisionsbeklagten (Kläger) besteuert und eine Kürzung..

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Tatbestand

1

I. Die Beteiligten streiten darum, ob der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) zu Recht eine Entnahme des Miteigentumsanteils des Klägers und Revisionsbeklagten (Kläger) besteuert und eine Kürzung der Vorsteuern aus dem Erwerb des Miteigentumsanteils vorgenommen hat.

2

Der Kläger betrieb eine Gastwirtschaft und unterhielt daneben einen landwirtschaftlichen Betrieb, dessen Umsätze er nach Durchschnittssätzen versteuerte (§ 24 des Umsatzsteuergesetzes 2005 in der im Streitjahr geltenden Fassung --UStG--). 2004 erwarb er zusammen mit K einen Mähdrescher. Sein Anteil betrug 20 %, der des K 80 %. Er ordnete seinen Miteigentumsanteil zwar seinem Unternehmensvermögen zu, er nahm jedoch wegen der Besteuerung nach Durchschnittssätzen keinen gesonderten Vorsteuerabzug in Anspruch (§ 24 Abs. 1 Satz 4 UStG). Zum 1. Januar 2006 verzichtete der Kläger auf die Besteuerung nach Durchschnittssätzen und unterwarf seine Umsätze fortan der Regelbesteuerung (§ 24 Abs. 4 UStG).

3

Am 7. Dezember 2008 erwarb der Kläger den Miteigentumsanteil des K und machte die von K gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer von 10.450,33 € (10,7 % des Netto-Verkaufspreises von 97.666,67 €) als Vorsteuer geltend. Zudem korrigierte er den im Erwerbsjahr 2004 unterbliebenen Vorsteuerabzug nach § 15a UStG und nahm Vorsteuern in Höhe von 915,84 € in Anspruch. Er veräußerte den Mähdrescher am 12. Dezember 2008 steuerfrei an eine Abnehmerin in Österreich.

4

Nachdem die Umsatzsteuer zunächst erklärungsgemäß unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 der Abgabenordnung) festgesetzt worden war, erließ das FA im Anschluss an eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung den Umsatzsteuer-Änderungsbescheid 2008 vom 7. Dezember 2010. Darin erhöhte es die steuerpflichtigen Umsätze wegen einer Entnahme des Miteigentumsanteils von 20 % und kürzte den Vorsteuerabzug aus dem Erwerb des Miteigentumsanteils von 80 %.

5

Die Erhöhung der steuerpflichtigen Umsätze wegen einer Entnahme des Miteigentumsanteils um 24.000 € (Umsatzsteuer: 4.560 €) begründete das FA damit, dass dem steuerfreien Verkauf des Mähdreschers an die österreichische Abnehmerin eine Lieferung des Mähdreschers der Bruchteilsgemeinschaft an den Kläger vorausgegangen sein müsse; hierfür wiederum sei die vorherige Entnahme des jeweiligen Anteils aus dem Unternehmensvermögen der beiden Landwirte und eine Rückgabe an die Bruchteilsgemeinschaft zwingend erforderlich gewesen. Dies führe beim Kläger zur Besteuerung einer unentgeltlichen Wertabgabe. Die Kürzung der Vorsteuern beruhe darauf, dass der Kläger den Miteigentumsanteil von 80 % von der nichtunternehmerisch tätigen Gemeinschaft erworben habe.

6

Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren (Einspruchsentscheidung vom 15. Juni 2011) erhobene Klage hatte Erfolg. Nach dem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2013, 893 veröffentlichten Urteil des Finanzgerichts (FG) hat das FA zu Unrecht eine Entnahmebesteuerung vorgenommen und den Vorsteuerabzug versagt:

7

Zur Verschaffung der Verfügungsmacht an den österreichischen Abnehmer sei weder eine Entnahme des Miteigentumsanteils noch eine anschließende Lieferung des Mähdreschers von der Bruchteilsgemeinschaft an den Kläger erforderlich gewesen, sondern lediglich die Übertragung des 80 %-Anteils von K auf den Kläger. Denn die jeweiligen Anteile am Mähdrescher seien bei der Anschaffung bereits unmittelbar an den Kläger und an K geliefert worden. Bei gemeinschaftlicher Auftragserteilung durch mehrere Personen komme es darauf an, ob die Personenmehrheit als solche eine (umsatzsteuerrechtliche) eigenständige Rechtsperson oder ob sie lediglich gemeinschaftlich verbunden sei. Im letzteren Fall sei --wie vorliegend-- grundsätzlich jeder Gemeinschafter mit dem für ihn vereinbarten Anteil Leistungsempfänger. Diese Grundsätze entsprächen den unionsrechtlichen Kriterien, die der Europäische Gerichtshof (EuGH) zur Bestimmung des Leistungsempfängers bei Bestellung eines Investitionsguts durch eine Ehegattengemeinschaft aufgestellt habe.

8

Entgegen der im Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 1. Dezember 2006 (BStBl I 2007, 90) vertretenen Verwaltungsauffassung seien der Kläger und K durch den gemeinsam angeschafften Mähdrescher nicht als Gemeinschaft mit eigener Rechtspersönlichkeit unternehmerisch tätig geworden. Da jeder Gemeinschafter ein originäres Nutzungsrecht habe, bedürfe es keines Leistungsaustausches mit der Gemeinschaft. In derartigen Fällen erbringe die Gemeinschaft nicht einmal eine Leistung, weil die Leistung unmittelbar vom Lieferer des Gemeinschaftsobjekts an den Gemeinschafter erfolge.

9

Der Kläger sei auch berechtigt gewesen, die in der Rechnung des K offen ausgewiesene Umsatzsteuer als Vorsteuer abzuziehen. Die Beteiligten seien als Landwirte Unternehmer und der Kläger habe den Anteil am Mähdrescher auch für seinen landwirtschaftlichen Betrieb bezogen. Der Veräußerer K habe die sich aufgrund der Durchschnittssätze ergebende Umsatzsteuer in Höhe von 10,7 % zu Recht offen ausgewiesen, da die Besteuerung nach Durchschnittssätzen eine Rechnungstellung mit gesondertem Umsatzsteuerausweis nicht ausschließe.

10

Mit der Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts. Im Falle des Bezugs einer Leistung durch eine Gemeinschaft ohne eigene Rechtspersönlichkeit sei diese bei gemeinschaftlicher Auftragserteilung der beteiligten Personen grundsätzlich als Leistungsempfänger anzusehen. Eine Ausnahme hiervon gelte nach dem BMF-Schreiben in BStBl I 2007, 90 lediglich für Zwecke des Vorsteuerabzugs, da insoweit jeder (unternehmerische) Gemeinschafter als Leistungsempfänger zu behandeln sei. Durch das BMF-Schreiben seien die Urteile des EuGH vom 21. April 2005 C-25/03, HE (Slg. 2005, I-3132, BStBl II 2007, 23) und des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 6. Oktober 2005 V R 40/01 (BFHE 212, 138, BStBl II 2007, 13) umgesetzt worden. Diese Entscheidungen seien dahin zu verstehen, dass es bei gemeinsamer Auftragserteilung durch mehrere Personen für die Annahme einer Leistungsempfängerschaft durch die Gemeinschaft ausreiche, dass --wie im Streitfall-- die Gemeinschaft als solche einem Gemeinschafter einen Gegenstand unentgeltlich überlasse. Dann würden von der Gemeinschaft Leistungen erbracht und die Gemeinschaft selbst trete als wirtschaftlich und umsatzsteuerrechtlich relevantes Gebilde auf, ohne selbst Unternehmer i.S. des § 2 UStG zu sein. Umsatzsteuerrechtlich sei in solchen Fällen von einer einheitlichen Leistung an die Bruchteilsgemeinschaft auszugehen.

11

Es führe zu Rechtsunsicherheit, wenn in bestimmten Ausnahmefällen nicht die Gemeinschaft, sondern die Gemeinschafter als Leistungsempfänger anzusehen seien, da der Leistende oft nicht wissen könne, ob der Leistungsempfänger (die Gemeinschaft) Unternehmer sei oder nicht und sodann auf zweiter Stufe prüfen müsse, ob bzw. wer von den Teilhabern unternehmerisch tätig sei und die Leistung für sein Unternehmen beziehe. Dies gelte etwa bei der Frage der Optionsmöglichkeit nach § 9 UStG.

12

Das FA beantragt,
das Urteil des FG München vom 24. Januar 2013  14 K 2068/11 aufzuheben und die Klage abzuweisen.

13

Der Kläger beantragt,
die Revision des FA zurückzuweisen.

14

Eine unentgeltliche Wertabgabe aus dem Unternehmensvermögen des Klägers habe zu keinem Zeitpunkt stattgefunden, da weder dessen (ursprünglicher) 20 %-Anteil noch --nach Erwerb des 80 %-Anteils des K durch den Kläger-- der gesamte Mähdrescher den unternehmerischen Bereich des Klägers verlassen habe. Der Abgang aus dem unternehmerischen Bereich sei erst im Zeitpunkt der innergemeinschaftlichen Lieferung erfolgt.

15

Nach dem BFH-Urteil in BFHE 212, 138, BStBl II 2007, 13 sei geklärt, dass Leistungsempfänger bei der ursprünglichen Lieferung des Mähdreschers im Kalenderjahr 2004 die Gemeinschafter der Bruchteilsgemeinschaft waren, da für umsatzsteuerrechtliche Zwecke durch die Gemeinschaft "hindurchgegriffen" werde. Dadurch sei den beiden Gemeinschaftern auch die umsatzsteuerrechtliche Verfügungsmacht an ihrem jeweiligen Anteil an der landwirtschaftlichen Maschine verschafft worden. Mit dem Erwerb des 80 %-Anteils von K sei das Eigentum am Mähdrescher in der Hand des Klägers vereinigt worden. Im Anschluss daran habe er den Mähdrescher an einen Abnehmer in das übrige Gemeinschaftsgebiet (Österreich) liefern können.

Entscheidungsgründe

16

II. Die Revision des FA ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

17

Das FG hat zutreffend entschieden, dass eine umsatzsteuerpflichtige Entnahme des Anteils am Mähdrescher nicht vorliegt und der Kläger berechtigt ist, die ihm in Rechnung gestellte Umsatzsteuer aus dem Erwerb des Miteigentumsanteils als Vorsteuer abzuziehen.

18

1. Die Voraussetzungen einer umsatzsteuerpflichtigen Entnahme des Miteigentumsanteils am Mähdrescher liegen nicht vor.

19

Der Umsatzsteuer unterliegen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Einer Lieferung gegen Entgelt wird u.a. gleichgestellt die Entnahme eines Gegenstands durch einen Unternehmer aus seinem Unternehmen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen (§ 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1 UStG). Weiter erforderlich ist, dass der Gegenstand oder seine Bestandteile zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben (§ 3 Abs. 1b Satz 2 UStG).

20

Die nationale Regelung beruht auf Art. 16 der Richtlinie des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem 2006/112/EG --MwStSystRL-- (vor dem 1. Januar 2007: Art. 5 Abs. 6 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG --Richtlinie 77/388/EWG--). Danach ist einer Lieferung von Gegenständen gegen Entgelt gleichgestellt die Entnahme eines Gegenstands durch einen Steuerpflichtigen aus seinem Unternehmen für seinen privaten Bedarf oder für den Bedarf seines Personals oder als unentgeltliche Zuwendung oder allgemein für Unternehmenszwecke, wenn dieser Gegenstand oder seine Bestandteile zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben.

21

a) Als Landwirt ist der Kläger Unternehmer (§ 2 UStG), der nach den Feststellungen des FG seinen Anteil am Mähdrescher auch seinem Unternehmensvermögen zugeordnet hatte.

22

b) Die Entnahme eines Gegenstands aus dem Unternehmen i.S. des § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1 UStG liegt nur dann vor, wenn der Vorgang bei entsprechender Ausführung an einen Dritten als Lieferung bzw. Werklieferung anzusehen wäre (BFH-Urteil vom 18. Januar 2012 XI R 13/10, BFH/NV 2012, 1012, Rz 22). Ob es sich beim Miteigentumsanteil des Klägers um einen entnahmefähigen Gegenstand i.S. von § 3 Abs. 1b Nr. 1 UStG handelt, ist umstritten: Während die bisherige Rechtsprechung (vgl. zuletzt BFH-Urteil vom 27. April 1994 XI R 91-92/92, BFHE 174, 559, BStBl II 1994, 826, unter II.1., Rz 15, m.w.N.), die Verwaltung (Abschn. 3.5 Abs. 3 Nr. 2 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses --UStAE--) sowie Teile des Schrifttums (Birkenfeld in Birkenfeld/Wäger, Umsatzsteuer-Handbuch, § 94 Rz 161; Husmann in Rau/Dürrwächter, UStG, § 1 Rz E 77) von einer sonstigen Leistung ausgehen, vertritt eine Gegenansicht im Schrifttum die Auffassung, dass auch ein Miteigentumsanteil an einer Sache "Gegenstand" einer Lieferung sein könne (vgl. Heuermann in Sölch/Ringleb, § 3 Rz 312; Nieskens in Rau/Dürrwächter, UStG, § 3 Rz 1455; Frye in Rau/Dürrwächter, UStG, § 6a Rz 138; Martin in Sölch/Ringleb, UStG, § 3 Rz 48; Leipold, in Sölch/ Ringleb, § 4 Nr. 28 Rz 3; Lippross, Umsatzsteuer, 23. Auflage, S. 160; Stadie, UStG, 2. Auflage, Köln 2012, § 3 Rz 7; Urteil des FG Niedersachsen vom 13. Dezember 2012  16 K 305/12, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst 2014, 163).

23

c) Der Senat kann diese Streitfrage vorliegend jedoch offen lassen, denn der Kläger hat seinen Miteigentumsanteil am Mähdrescher jedenfalls nicht aus seinem Unternehmensvermögen für außerunternehmerische Zwecke entnommen.

24

Zur Erfüllung seiner Lieferverpflichtung hinsichtlich des Mähdreschers bedurfte es --entgegen der Ansicht des FA-- keiner vorherigen Entnahme der Miteigentumsanteile aus dem Unternehmensvermögen und anschließender Lieferung des Mähdreschers von der Bruchteilsgemeinschaft an den Kläger, sondern lediglich der Übertragung des Anteils von K (80 %) auf den Kläger. Denn beim Erwerb des Mähdreschers durch den Kläger und K sind diese jeweils als Leistungsempfänger anzusehen, sodass ihnen bei der Anschaffung die Miteigentumsanteile direkt zuzurechnen sind.

25

aa) Leistungsempfänger ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH grundsätzlich derjenige, der aus dem der Leistung zugrunde liegenden Schuldverhältnis als Auftraggeber berechtigt und verpflichtet wird (vgl. zuletzt BFH-Urteil vom 28. August 2013 XI R 4/11, BFHE 243, 41, BStBl II 2014, 282, Rz 34, m.w.N., sowie Senatsurteile vom 24. August 2006 V R 16/05, BFHE 215, 311, BStBl II 2007, 340, unter II.2.b; vom 4. September 2003 V R 9, 10/02, BFHE 203, 389, BStBl II 2004, 627, m.w.N.; vom 1. August 2002 V R 19/00, BFH/NV 2003, 209; in BFHE 212, 138, BStBl II 2007, 13).

26

Im Falle der gemeinschaftlichen Bestellung durch eine Bruchteilsgemeinschaft, die keine Rechtspersönlichkeit besitzt und die selbst keine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der Mehrwertsteuerrichtlinie ausübt, sind jedoch die Miteigentümer als Leistungsempfänger anzusehen (EuGH-Urteil HE in Slg. 2005, I-3132, BStBl II 2007, 23 Rz 59, sowie BFH-Urteile vom 1. Oktober 1998 V R 31/98, BFHE 187, 78, BStBl II 2008, 497; in BFHE 212, 138, BStBl II 2007, 13, und vom 3. November 2005 V R 53/03, BFH/NV 2006, 841).

27

bb) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze handelt es sich im Streitfall um eine Gemeinschaft ohne Rechtspersönlichkeit und ohne wirtschaftliche Tätigkeit.

28

(1) Durch die gemeinsame Anschaffung eines Mähdreschers haben der Kläger und K keine Gesellschaft mit eigener Rechtspersönlichkeit, insbesondere keine Gesellschaft bürgerlichen Rechts gegründet. Wie das FG für den Senat bindend (§ 118 Abs. 2 FGO) festgestellt hat, ist zwischen den Beteiligten lediglich eine Bruchteilsgemeinschaft entstanden, weil über den Erwerb des Mähdreschers hinaus kein gemeinsamer wirtschaftlicher Zweck i.S. von § 705 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) verfolgt wurde. Es lag damit eine "Interessengemeinschaft ohne Zweckgemeinschaft" vor (vgl. Sprau in Palandt, Bürgerliches Gesetzbuch, 73. Aufl., § 741 Rz 1).

29

(2) Die Bruchteils- oder Interessengemeinschaft übte auch keine eigene wirtschaftliche Tätigkeit aus. Eine wirtschaftliche Tätigkeit i.S. der Art. 2 Abs. 1 Buchst. a und Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL (vor 1. Januar 2007: Art. 2 Nr. 1 und des Art. 4 Abs. 1 und 2 der Richtlinie 77/388/EWG) liegt nur bei entgeltlichen Lieferungen und Dienstleistungen vor (vgl. zuletzt Rz 36 des EuGH-Urteils vom 13. März 2014 C-204/13, Malburg, Deutsches Steuerrecht 2014, 592; EuGH-Urteile vom 1. April 1982 C-89/81, Hong-Kong Trade Development Council, Slg. 1982, I-1277; vom 20. Juni 1991 C-60/90, Polysar Investments Netherlands, Slg. 1991, I-3111).

30

Die Gemeinschaft vermietete den Mähdrescher weder an Dritte noch an die beiden Gemeinschafter. Soweit letztere den Mähdrescher für ihre eigene unternehmerische Tätigkeit als Landwirt nutzten, nutzten sie ihn im Rahmen des § 743 Abs. 2 BGB. Danach ist jeder Teilhaber zum Gebrauch des Gemeinschaftseigentums insoweit befugt, als nicht der Mitgebrauch der übrigen Teilhaber beeinträchtigt wird. Jeder Teilhaber hat somit ein originäres Nutzungsrecht, welches ihm nicht erst im Rahmen eines Leistungsaustausches von der Gemeinschaft überlassen wird.

31

(3) Mit dieser Rechtsprechung nicht vereinbar ist die Annahme einer auf Zwecke des Vorsteuerabzugs beschränkten Stellung als Leistungsempfänger. Soweit die Finanzverwaltung nach Abschn. 15.2 Abs. 16 Sätze 6 und 7 UStAE (zuvor BMF-Schreiben in BStBl I 2007, 90) das EuGH-Urteil HE in Slg. 2005, I-3132, BStBl II 2007, 23 und das BFH-Urteil in BFHE 212, 138, BStBl II 2007, 13 dahingehend versteht, dass es bei gemeinschaftlicher Auftragserteilung durch mehrere Personen für die Annahme einer Leistungsempfängerschaft durch die Gemeinschaft bereits ausreiche, wenn die Gemeinschaft einem Gemeinschafter den Gegenstand oder Teile des Gegenstands unentgeltlich überlässt, folgt der Senat dieser Auffassung mangels rechtlicher Grundlage nicht. Eine unentgeltliche Nutzungsüberlassung des Mähdreschers an einen Gemeinschafter begründet weder eine eigene Rechtspersönlichkeit noch eine wirtschaftliche Tätigkeit der Gemeinschaft.

32

cc) Demnach sind die beiden Gemeinschafter als Leistungsempfänger des jeweiligen Miteigentumsanteils anzusehen. Daraus folgt, dass sie ihren Anteil am Gegenstand ohne Zwischenerwerb durch die Gemeinschaft veräußern können. Nach dem Erwerb des Miteigentumsanteils von K war der Kläger Eigentümer und Verfügungsberechtigter des gesamten Mähdreschers, sodass er seinem Abnehmer --ohne vorherige Entnahme des Miteigentumsanteils-- die Verfügungsmacht am Mähdrescher verschaffen und damit seine Lieferverpflichtung erfüllen konnte.

33

2. Das FG hat auch zu Recht entschieden, dass der Kläger die ihm für die Übertragung des 80 %-Anteils am Mähdrescher von K in Rechnung gestellte Umsatzsteuer als Vorsteuer abziehen kann.

34

a) Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG).

35

b) Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall vor: Der Kläger war als Landwirt unternehmerisch tätig und er erwarb den Anteil am Mähdrescher für sein Unternehmen.

36

Entgegen der Ansicht des FA erfolgte der Erwerb des Anteils nicht von der (nicht unternehmerisch tätigen) Gemeinschaft, sondern von dem Gemeinschafter K (vgl. Ausführungen unter II.1.c bb), der nach den Feststellungen des FG einen landwirtschaftlichen Betrieb unterhielt und damit Unternehmer war.

37

Bei der gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuer von 10.450,33 € handelt es sich auch um eine gesetzlich geschuldete Steuer. Dabei kann der Senat offen lassen, ob die Veräußerung des Mitunternehmeranteils als Hilfsumsatz der Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 Abs. 1 Nr. 3 UStG unterliegt (BFH-Urteile vom 20. Oktober 1994 V R 24/92, BFH/NV 1995, 928, und vom 10. November 1994 V R 87/93, BFHE 176, 477, BStBl II 1995, 218, unter II.B.I.1.) oder ob bei richtlinienkonformer Auslegung von § 24 UStG an dieser Rechtsprechung nicht mehr festzuhalten wäre (vgl. BFH-Urteil vom 30. März 2011 XI R 19/10, BFHE 233, 353, BStBl II 2011, 772, Rz 22). Denn auch eine zu niedrig ausgewiesene Umsatzsteuer ist eine gesetzlich geschuldete Steuer und --sofern die übrigen Voraussetzungen vorliegen-- als Vorsteuer abziehbar (Wagner in Sölch/Ringleb, UStG, § 15 Rz 360; Forgách in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG, § 15 Rz 204; Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, § 14 Anm. 53; Bosche in Birkenfeld/Wäger, Umsatzsteuer-Handbuch, § 140 Rz 53).

38

Dem Vorsteuerabzug des Klägers steht nicht entgegen, dass er im Streitjahr als Landwirt tätig war und insoweit grundsätzlich eine Besteuerung nach Durchschnittssätzen nach § 24 UStG erfolgt. Dies hat zwar zur Folge, dass --neben der pauschalierten Vorsteuer-- ein weiterer Vorsteuerabzug nach § 24 Abs. 1 Satz 4 UStG entfällt. Der Kläger hat jedoch zum 1. Januar 2006 wirksam auf die Durchschnittsbesteuerung verzichtet und seine Umsätze der Regelbesteuerung unterworfen (§ 24 Abs. 4 Satz 1 UStG).

39

3. Das FG hat in seinem Urteil somit zu Recht eine Entnahmebesteuerung abgelehnt und den begehrten Vorsteuerabzug gewährt. Es ist damit frei von Rechtsfehlern. Die gegen das Urteil eingelegte Revision war unbegründet und zurückzuweisen.

Für vorläufig vollstreckbar ohne Sicherheitsleistung sind zu erklären:

1.
Urteile, die auf Grund eines Anerkenntnisses oder eines Verzichts ergehen;
2.
Versäumnisurteile und Urteile nach Lage der Akten gegen die säumige Partei gemäß § 331a;
3.
Urteile, durch die gemäß § 341 der Einspruch als unzulässig verworfen wird;
4.
Urteile, die im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen werden;
5.
Urteile, die ein Vorbehaltsurteil, das im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen wurde, für vorbehaltlos erklären;
6.
Urteile, durch die Arreste oder einstweilige Verfügungen abgelehnt oder aufgehoben werden;
7.
Urteile in Streitigkeiten zwischen dem Vermieter und dem Mieter oder Untermieter von Wohnräumen oder anderen Räumen oder zwischen dem Mieter und dem Untermieter solcher Räume wegen Überlassung, Benutzung oder Räumung, wegen Fortsetzung des Mietverhältnisses über Wohnraum auf Grund der §§ 574 bis 574b des Bürgerlichen Gesetzbuchs sowie wegen Zurückhaltung der von dem Mieter oder dem Untermieter in die Mieträume eingebrachten Sachen;
8.
Urteile, die die Verpflichtung aussprechen, Unterhalt, Renten wegen Entziehung einer Unterhaltsforderung oder Renten wegen einer Verletzung des Körpers oder der Gesundheit zu entrichten, soweit sich die Verpflichtung auf die Zeit nach der Klageerhebung und auf das ihr vorausgehende letzte Vierteljahr bezieht;
9.
Urteile nach §§ 861, 862 des Bürgerlichen Gesetzbuchs auf Wiedereinräumung des Besitzes oder auf Beseitigung oder Unterlassung einer Besitzstörung;
10.
Berufungsurteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten. Wird die Berufung durch Urteil oder Beschluss gemäß § 522 Absatz 2 zurückgewiesen, ist auszusprechen, dass das angefochtene Urteil ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar ist;
11.
andere Urteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten, wenn der Gegenstand der Verurteilung in der Hauptsache 1.250 Euro nicht übersteigt oder wenn nur die Entscheidung über die Kosten vollstreckbar ist und eine Vollstreckung im Wert von nicht mehr als 1.500 Euro ermöglicht.

Tatbestand

1

I. Die Beteiligten streiten darum, ob der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) zu Recht eine Entnahme des Miteigentumsanteils des Klägers und Revisionsbeklagten (Kläger) besteuert und eine Kürzung der Vorsteuern aus dem Erwerb des Miteigentumsanteils vorgenommen hat.

2

Der Kläger betrieb eine Gastwirtschaft und unterhielt daneben einen landwirtschaftlichen Betrieb, dessen Umsätze er nach Durchschnittssätzen versteuerte (§ 24 des Umsatzsteuergesetzes 2005 in der im Streitjahr geltenden Fassung --UStG--). 2004 erwarb er zusammen mit K einen Mähdrescher. Sein Anteil betrug 20 %, der des K 80 %. Er ordnete seinen Miteigentumsanteil zwar seinem Unternehmensvermögen zu, er nahm jedoch wegen der Besteuerung nach Durchschnittssätzen keinen gesonderten Vorsteuerabzug in Anspruch (§ 24 Abs. 1 Satz 4 UStG). Zum 1. Januar 2006 verzichtete der Kläger auf die Besteuerung nach Durchschnittssätzen und unterwarf seine Umsätze fortan der Regelbesteuerung (§ 24 Abs. 4 UStG).

3

Am 7. Dezember 2008 erwarb der Kläger den Miteigentumsanteil des K und machte die von K gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer von 10.450,33 € (10,7 % des Netto-Verkaufspreises von 97.666,67 €) als Vorsteuer geltend. Zudem korrigierte er den im Erwerbsjahr 2004 unterbliebenen Vorsteuerabzug nach § 15a UStG und nahm Vorsteuern in Höhe von 915,84 € in Anspruch. Er veräußerte den Mähdrescher am 12. Dezember 2008 steuerfrei an eine Abnehmerin in Österreich.

4

Nachdem die Umsatzsteuer zunächst erklärungsgemäß unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 der Abgabenordnung) festgesetzt worden war, erließ das FA im Anschluss an eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung den Umsatzsteuer-Änderungsbescheid 2008 vom 7. Dezember 2010. Darin erhöhte es die steuerpflichtigen Umsätze wegen einer Entnahme des Miteigentumsanteils von 20 % und kürzte den Vorsteuerabzug aus dem Erwerb des Miteigentumsanteils von 80 %.

5

Die Erhöhung der steuerpflichtigen Umsätze wegen einer Entnahme des Miteigentumsanteils um 24.000 € (Umsatzsteuer: 4.560 €) begründete das FA damit, dass dem steuerfreien Verkauf des Mähdreschers an die österreichische Abnehmerin eine Lieferung des Mähdreschers der Bruchteilsgemeinschaft an den Kläger vorausgegangen sein müsse; hierfür wiederum sei die vorherige Entnahme des jeweiligen Anteils aus dem Unternehmensvermögen der beiden Landwirte und eine Rückgabe an die Bruchteilsgemeinschaft zwingend erforderlich gewesen. Dies führe beim Kläger zur Besteuerung einer unentgeltlichen Wertabgabe. Die Kürzung der Vorsteuern beruhe darauf, dass der Kläger den Miteigentumsanteil von 80 % von der nichtunternehmerisch tätigen Gemeinschaft erworben habe.

6

Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren (Einspruchsentscheidung vom 15. Juni 2011) erhobene Klage hatte Erfolg. Nach dem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2013, 893 veröffentlichten Urteil des Finanzgerichts (FG) hat das FA zu Unrecht eine Entnahmebesteuerung vorgenommen und den Vorsteuerabzug versagt:

7

Zur Verschaffung der Verfügungsmacht an den österreichischen Abnehmer sei weder eine Entnahme des Miteigentumsanteils noch eine anschließende Lieferung des Mähdreschers von der Bruchteilsgemeinschaft an den Kläger erforderlich gewesen, sondern lediglich die Übertragung des 80 %-Anteils von K auf den Kläger. Denn die jeweiligen Anteile am Mähdrescher seien bei der Anschaffung bereits unmittelbar an den Kläger und an K geliefert worden. Bei gemeinschaftlicher Auftragserteilung durch mehrere Personen komme es darauf an, ob die Personenmehrheit als solche eine (umsatzsteuerrechtliche) eigenständige Rechtsperson oder ob sie lediglich gemeinschaftlich verbunden sei. Im letzteren Fall sei --wie vorliegend-- grundsätzlich jeder Gemeinschafter mit dem für ihn vereinbarten Anteil Leistungsempfänger. Diese Grundsätze entsprächen den unionsrechtlichen Kriterien, die der Europäische Gerichtshof (EuGH) zur Bestimmung des Leistungsempfängers bei Bestellung eines Investitionsguts durch eine Ehegattengemeinschaft aufgestellt habe.

8

Entgegen der im Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 1. Dezember 2006 (BStBl I 2007, 90) vertretenen Verwaltungsauffassung seien der Kläger und K durch den gemeinsam angeschafften Mähdrescher nicht als Gemeinschaft mit eigener Rechtspersönlichkeit unternehmerisch tätig geworden. Da jeder Gemeinschafter ein originäres Nutzungsrecht habe, bedürfe es keines Leistungsaustausches mit der Gemeinschaft. In derartigen Fällen erbringe die Gemeinschaft nicht einmal eine Leistung, weil die Leistung unmittelbar vom Lieferer des Gemeinschaftsobjekts an den Gemeinschafter erfolge.

9

Der Kläger sei auch berechtigt gewesen, die in der Rechnung des K offen ausgewiesene Umsatzsteuer als Vorsteuer abzuziehen. Die Beteiligten seien als Landwirte Unternehmer und der Kläger habe den Anteil am Mähdrescher auch für seinen landwirtschaftlichen Betrieb bezogen. Der Veräußerer K habe die sich aufgrund der Durchschnittssätze ergebende Umsatzsteuer in Höhe von 10,7 % zu Recht offen ausgewiesen, da die Besteuerung nach Durchschnittssätzen eine Rechnungstellung mit gesondertem Umsatzsteuerausweis nicht ausschließe.

10

Mit der Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts. Im Falle des Bezugs einer Leistung durch eine Gemeinschaft ohne eigene Rechtspersönlichkeit sei diese bei gemeinschaftlicher Auftragserteilung der beteiligten Personen grundsätzlich als Leistungsempfänger anzusehen. Eine Ausnahme hiervon gelte nach dem BMF-Schreiben in BStBl I 2007, 90 lediglich für Zwecke des Vorsteuerabzugs, da insoweit jeder (unternehmerische) Gemeinschafter als Leistungsempfänger zu behandeln sei. Durch das BMF-Schreiben seien die Urteile des EuGH vom 21. April 2005 C-25/03, HE (Slg. 2005, I-3132, BStBl II 2007, 23) und des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 6. Oktober 2005 V R 40/01 (BFHE 212, 138, BStBl II 2007, 13) umgesetzt worden. Diese Entscheidungen seien dahin zu verstehen, dass es bei gemeinsamer Auftragserteilung durch mehrere Personen für die Annahme einer Leistungsempfängerschaft durch die Gemeinschaft ausreiche, dass --wie im Streitfall-- die Gemeinschaft als solche einem Gemeinschafter einen Gegenstand unentgeltlich überlasse. Dann würden von der Gemeinschaft Leistungen erbracht und die Gemeinschaft selbst trete als wirtschaftlich und umsatzsteuerrechtlich relevantes Gebilde auf, ohne selbst Unternehmer i.S. des § 2 UStG zu sein. Umsatzsteuerrechtlich sei in solchen Fällen von einer einheitlichen Leistung an die Bruchteilsgemeinschaft auszugehen.

11

Es führe zu Rechtsunsicherheit, wenn in bestimmten Ausnahmefällen nicht die Gemeinschaft, sondern die Gemeinschafter als Leistungsempfänger anzusehen seien, da der Leistende oft nicht wissen könne, ob der Leistungsempfänger (die Gemeinschaft) Unternehmer sei oder nicht und sodann auf zweiter Stufe prüfen müsse, ob bzw. wer von den Teilhabern unternehmerisch tätig sei und die Leistung für sein Unternehmen beziehe. Dies gelte etwa bei der Frage der Optionsmöglichkeit nach § 9 UStG.

12

Das FA beantragt,
das Urteil des FG München vom 24. Januar 2013  14 K 2068/11 aufzuheben und die Klage abzuweisen.

13

Der Kläger beantragt,
die Revision des FA zurückzuweisen.

14

Eine unentgeltliche Wertabgabe aus dem Unternehmensvermögen des Klägers habe zu keinem Zeitpunkt stattgefunden, da weder dessen (ursprünglicher) 20 %-Anteil noch --nach Erwerb des 80 %-Anteils des K durch den Kläger-- der gesamte Mähdrescher den unternehmerischen Bereich des Klägers verlassen habe. Der Abgang aus dem unternehmerischen Bereich sei erst im Zeitpunkt der innergemeinschaftlichen Lieferung erfolgt.

15

Nach dem BFH-Urteil in BFHE 212, 138, BStBl II 2007, 13 sei geklärt, dass Leistungsempfänger bei der ursprünglichen Lieferung des Mähdreschers im Kalenderjahr 2004 die Gemeinschafter der Bruchteilsgemeinschaft waren, da für umsatzsteuerrechtliche Zwecke durch die Gemeinschaft "hindurchgegriffen" werde. Dadurch sei den beiden Gemeinschaftern auch die umsatzsteuerrechtliche Verfügungsmacht an ihrem jeweiligen Anteil an der landwirtschaftlichen Maschine verschafft worden. Mit dem Erwerb des 80 %-Anteils von K sei das Eigentum am Mähdrescher in der Hand des Klägers vereinigt worden. Im Anschluss daran habe er den Mähdrescher an einen Abnehmer in das übrige Gemeinschaftsgebiet (Österreich) liefern können.

Entscheidungsgründe

16

II. Die Revision des FA ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

17

Das FG hat zutreffend entschieden, dass eine umsatzsteuerpflichtige Entnahme des Anteils am Mähdrescher nicht vorliegt und der Kläger berechtigt ist, die ihm in Rechnung gestellte Umsatzsteuer aus dem Erwerb des Miteigentumsanteils als Vorsteuer abzuziehen.

18

1. Die Voraussetzungen einer umsatzsteuerpflichtigen Entnahme des Miteigentumsanteils am Mähdrescher liegen nicht vor.

19

Der Umsatzsteuer unterliegen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Einer Lieferung gegen Entgelt wird u.a. gleichgestellt die Entnahme eines Gegenstands durch einen Unternehmer aus seinem Unternehmen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen (§ 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1 UStG). Weiter erforderlich ist, dass der Gegenstand oder seine Bestandteile zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben (§ 3 Abs. 1b Satz 2 UStG).

20

Die nationale Regelung beruht auf Art. 16 der Richtlinie des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem 2006/112/EG --MwStSystRL-- (vor dem 1. Januar 2007: Art. 5 Abs. 6 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG --Richtlinie 77/388/EWG--). Danach ist einer Lieferung von Gegenständen gegen Entgelt gleichgestellt die Entnahme eines Gegenstands durch einen Steuerpflichtigen aus seinem Unternehmen für seinen privaten Bedarf oder für den Bedarf seines Personals oder als unentgeltliche Zuwendung oder allgemein für Unternehmenszwecke, wenn dieser Gegenstand oder seine Bestandteile zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben.

21

a) Als Landwirt ist der Kläger Unternehmer (§ 2 UStG), der nach den Feststellungen des FG seinen Anteil am Mähdrescher auch seinem Unternehmensvermögen zugeordnet hatte.

22

b) Die Entnahme eines Gegenstands aus dem Unternehmen i.S. des § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1 UStG liegt nur dann vor, wenn der Vorgang bei entsprechender Ausführung an einen Dritten als Lieferung bzw. Werklieferung anzusehen wäre (BFH-Urteil vom 18. Januar 2012 XI R 13/10, BFH/NV 2012, 1012, Rz 22). Ob es sich beim Miteigentumsanteil des Klägers um einen entnahmefähigen Gegenstand i.S. von § 3 Abs. 1b Nr. 1 UStG handelt, ist umstritten: Während die bisherige Rechtsprechung (vgl. zuletzt BFH-Urteil vom 27. April 1994 XI R 91-92/92, BFHE 174, 559, BStBl II 1994, 826, unter II.1., Rz 15, m.w.N.), die Verwaltung (Abschn. 3.5 Abs. 3 Nr. 2 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses --UStAE--) sowie Teile des Schrifttums (Birkenfeld in Birkenfeld/Wäger, Umsatzsteuer-Handbuch, § 94 Rz 161; Husmann in Rau/Dürrwächter, UStG, § 1 Rz E 77) von einer sonstigen Leistung ausgehen, vertritt eine Gegenansicht im Schrifttum die Auffassung, dass auch ein Miteigentumsanteil an einer Sache "Gegenstand" einer Lieferung sein könne (vgl. Heuermann in Sölch/Ringleb, § 3 Rz 312; Nieskens in Rau/Dürrwächter, UStG, § 3 Rz 1455; Frye in Rau/Dürrwächter, UStG, § 6a Rz 138; Martin in Sölch/Ringleb, UStG, § 3 Rz 48; Leipold, in Sölch/ Ringleb, § 4 Nr. 28 Rz 3; Lippross, Umsatzsteuer, 23. Auflage, S. 160; Stadie, UStG, 2. Auflage, Köln 2012, § 3 Rz 7; Urteil des FG Niedersachsen vom 13. Dezember 2012  16 K 305/12, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst 2014, 163).

23

c) Der Senat kann diese Streitfrage vorliegend jedoch offen lassen, denn der Kläger hat seinen Miteigentumsanteil am Mähdrescher jedenfalls nicht aus seinem Unternehmensvermögen für außerunternehmerische Zwecke entnommen.

24

Zur Erfüllung seiner Lieferverpflichtung hinsichtlich des Mähdreschers bedurfte es --entgegen der Ansicht des FA-- keiner vorherigen Entnahme der Miteigentumsanteile aus dem Unternehmensvermögen und anschließender Lieferung des Mähdreschers von der Bruchteilsgemeinschaft an den Kläger, sondern lediglich der Übertragung des Anteils von K (80 %) auf den Kläger. Denn beim Erwerb des Mähdreschers durch den Kläger und K sind diese jeweils als Leistungsempfänger anzusehen, sodass ihnen bei der Anschaffung die Miteigentumsanteile direkt zuzurechnen sind.

25

aa) Leistungsempfänger ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH grundsätzlich derjenige, der aus dem der Leistung zugrunde liegenden Schuldverhältnis als Auftraggeber berechtigt und verpflichtet wird (vgl. zuletzt BFH-Urteil vom 28. August 2013 XI R 4/11, BFHE 243, 41, BStBl II 2014, 282, Rz 34, m.w.N., sowie Senatsurteile vom 24. August 2006 V R 16/05, BFHE 215, 311, BStBl II 2007, 340, unter II.2.b; vom 4. September 2003 V R 9, 10/02, BFHE 203, 389, BStBl II 2004, 627, m.w.N.; vom 1. August 2002 V R 19/00, BFH/NV 2003, 209; in BFHE 212, 138, BStBl II 2007, 13).

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Im Falle der gemeinschaftlichen Bestellung durch eine Bruchteilsgemeinschaft, die keine Rechtspersönlichkeit besitzt und die selbst keine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der Mehrwertsteuerrichtlinie ausübt, sind jedoch die Miteigentümer als Leistungsempfänger anzusehen (EuGH-Urteil HE in Slg. 2005, I-3132, BStBl II 2007, 23 Rz 59, sowie BFH-Urteile vom 1. Oktober 1998 V R 31/98, BFHE 187, 78, BStBl II 2008, 497; in BFHE 212, 138, BStBl II 2007, 13, und vom 3. November 2005 V R 53/03, BFH/NV 2006, 841).

27

bb) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze handelt es sich im Streitfall um eine Gemeinschaft ohne Rechtspersönlichkeit und ohne wirtschaftliche Tätigkeit.

28

(1) Durch die gemeinsame Anschaffung eines Mähdreschers haben der Kläger und K keine Gesellschaft mit eigener Rechtspersönlichkeit, insbesondere keine Gesellschaft bürgerlichen Rechts gegründet. Wie das FG für den Senat bindend (§ 118 Abs. 2 FGO) festgestellt hat, ist zwischen den Beteiligten lediglich eine Bruchteilsgemeinschaft entstanden, weil über den Erwerb des Mähdreschers hinaus kein gemeinsamer wirtschaftlicher Zweck i.S. von § 705 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) verfolgt wurde. Es lag damit eine "Interessengemeinschaft ohne Zweckgemeinschaft" vor (vgl. Sprau in Palandt, Bürgerliches Gesetzbuch, 73. Aufl., § 741 Rz 1).

29

(2) Die Bruchteils- oder Interessengemeinschaft übte auch keine eigene wirtschaftliche Tätigkeit aus. Eine wirtschaftliche Tätigkeit i.S. der Art. 2 Abs. 1 Buchst. a und Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL (vor 1. Januar 2007: Art. 2 Nr. 1 und des Art. 4 Abs. 1 und 2 der Richtlinie 77/388/EWG) liegt nur bei entgeltlichen Lieferungen und Dienstleistungen vor (vgl. zuletzt Rz 36 des EuGH-Urteils vom 13. März 2014 C-204/13, Malburg, Deutsches Steuerrecht 2014, 592; EuGH-Urteile vom 1. April 1982 C-89/81, Hong-Kong Trade Development Council, Slg. 1982, I-1277; vom 20. Juni 1991 C-60/90, Polysar Investments Netherlands, Slg. 1991, I-3111).

30

Die Gemeinschaft vermietete den Mähdrescher weder an Dritte noch an die beiden Gemeinschafter. Soweit letztere den Mähdrescher für ihre eigene unternehmerische Tätigkeit als Landwirt nutzten, nutzten sie ihn im Rahmen des § 743 Abs. 2 BGB. Danach ist jeder Teilhaber zum Gebrauch des Gemeinschaftseigentums insoweit befugt, als nicht der Mitgebrauch der übrigen Teilhaber beeinträchtigt wird. Jeder Teilhaber hat somit ein originäres Nutzungsrecht, welches ihm nicht erst im Rahmen eines Leistungsaustausches von der Gemeinschaft überlassen wird.

31

(3) Mit dieser Rechtsprechung nicht vereinbar ist die Annahme einer auf Zwecke des Vorsteuerabzugs beschränkten Stellung als Leistungsempfänger. Soweit die Finanzverwaltung nach Abschn. 15.2 Abs. 16 Sätze 6 und 7 UStAE (zuvor BMF-Schreiben in BStBl I 2007, 90) das EuGH-Urteil HE in Slg. 2005, I-3132, BStBl II 2007, 23 und das BFH-Urteil in BFHE 212, 138, BStBl II 2007, 13 dahingehend versteht, dass es bei gemeinschaftlicher Auftragserteilung durch mehrere Personen für die Annahme einer Leistungsempfängerschaft durch die Gemeinschaft bereits ausreiche, wenn die Gemeinschaft einem Gemeinschafter den Gegenstand oder Teile des Gegenstands unentgeltlich überlässt, folgt der Senat dieser Auffassung mangels rechtlicher Grundlage nicht. Eine unentgeltliche Nutzungsüberlassung des Mähdreschers an einen Gemeinschafter begründet weder eine eigene Rechtspersönlichkeit noch eine wirtschaftliche Tätigkeit der Gemeinschaft.

32

cc) Demnach sind die beiden Gemeinschafter als Leistungsempfänger des jeweiligen Miteigentumsanteils anzusehen. Daraus folgt, dass sie ihren Anteil am Gegenstand ohne Zwischenerwerb durch die Gemeinschaft veräußern können. Nach dem Erwerb des Miteigentumsanteils von K war der Kläger Eigentümer und Verfügungsberechtigter des gesamten Mähdreschers, sodass er seinem Abnehmer --ohne vorherige Entnahme des Miteigentumsanteils-- die Verfügungsmacht am Mähdrescher verschaffen und damit seine Lieferverpflichtung erfüllen konnte.

33

2. Das FG hat auch zu Recht entschieden, dass der Kläger die ihm für die Übertragung des 80 %-Anteils am Mähdrescher von K in Rechnung gestellte Umsatzsteuer als Vorsteuer abziehen kann.

34

a) Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG).

35

b) Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall vor: Der Kläger war als Landwirt unternehmerisch tätig und er erwarb den Anteil am Mähdrescher für sein Unternehmen.

36

Entgegen der Ansicht des FA erfolgte der Erwerb des Anteils nicht von der (nicht unternehmerisch tätigen) Gemeinschaft, sondern von dem Gemeinschafter K (vgl. Ausführungen unter II.1.c bb), der nach den Feststellungen des FG einen landwirtschaftlichen Betrieb unterhielt und damit Unternehmer war.

37

Bei der gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuer von 10.450,33 € handelt es sich auch um eine gesetzlich geschuldete Steuer. Dabei kann der Senat offen lassen, ob die Veräußerung des Mitunternehmeranteils als Hilfsumsatz der Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 Abs. 1 Nr. 3 UStG unterliegt (BFH-Urteile vom 20. Oktober 1994 V R 24/92, BFH/NV 1995, 928, und vom 10. November 1994 V R 87/93, BFHE 176, 477, BStBl II 1995, 218, unter II.B.I.1.) oder ob bei richtlinienkonformer Auslegung von § 24 UStG an dieser Rechtsprechung nicht mehr festzuhalten wäre (vgl. BFH-Urteil vom 30. März 2011 XI R 19/10, BFHE 233, 353, BStBl II 2011, 772, Rz 22). Denn auch eine zu niedrig ausgewiesene Umsatzsteuer ist eine gesetzlich geschuldete Steuer und --sofern die übrigen Voraussetzungen vorliegen-- als Vorsteuer abziehbar (Wagner in Sölch/Ringleb, UStG, § 15 Rz 360; Forgách in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG, § 15 Rz 204; Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, § 14 Anm. 53; Bosche in Birkenfeld/Wäger, Umsatzsteuer-Handbuch, § 140 Rz 53).

38

Dem Vorsteuerabzug des Klägers steht nicht entgegen, dass er im Streitjahr als Landwirt tätig war und insoweit grundsätzlich eine Besteuerung nach Durchschnittssätzen nach § 24 UStG erfolgt. Dies hat zwar zur Folge, dass --neben der pauschalierten Vorsteuer-- ein weiterer Vorsteuerabzug nach § 24 Abs. 1 Satz 4 UStG entfällt. Der Kläger hat jedoch zum 1. Januar 2006 wirksam auf die Durchschnittsbesteuerung verzichtet und seine Umsätze der Regelbesteuerung unterworfen (§ 24 Abs. 4 Satz 1 UStG).

39

3. Das FG hat in seinem Urteil somit zu Recht eine Entnahmebesteuerung abgelehnt und den begehrten Vorsteuerabzug gewährt. Es ist damit frei von Rechtsfehlern. Die gegen das Urteil eingelegte Revision war unbegründet und zurückzuweisen.

Tatbestand

1

I. Die Beteiligten streiten darum, ob der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) zu Recht eine Entnahme des Miteigentumsanteils des Klägers und Revisionsbeklagten (Kläger) besteuert und eine Kürzung der Vorsteuern aus dem Erwerb des Miteigentumsanteils vorgenommen hat.

2

Der Kläger betrieb eine Gastwirtschaft und unterhielt daneben einen landwirtschaftlichen Betrieb, dessen Umsätze er nach Durchschnittssätzen versteuerte (§ 24 des Umsatzsteuergesetzes 2005 in der im Streitjahr geltenden Fassung --UStG--). 2004 erwarb er zusammen mit K einen Mähdrescher. Sein Anteil betrug 20 %, der des K 80 %. Er ordnete seinen Miteigentumsanteil zwar seinem Unternehmensvermögen zu, er nahm jedoch wegen der Besteuerung nach Durchschnittssätzen keinen gesonderten Vorsteuerabzug in Anspruch (§ 24 Abs. 1 Satz 4 UStG). Zum 1. Januar 2006 verzichtete der Kläger auf die Besteuerung nach Durchschnittssätzen und unterwarf seine Umsätze fortan der Regelbesteuerung (§ 24 Abs. 4 UStG).

3

Am 7. Dezember 2008 erwarb der Kläger den Miteigentumsanteil des K und machte die von K gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer von 10.450,33 € (10,7 % des Netto-Verkaufspreises von 97.666,67 €) als Vorsteuer geltend. Zudem korrigierte er den im Erwerbsjahr 2004 unterbliebenen Vorsteuerabzug nach § 15a UStG und nahm Vorsteuern in Höhe von 915,84 € in Anspruch. Er veräußerte den Mähdrescher am 12. Dezember 2008 steuerfrei an eine Abnehmerin in Österreich.

4

Nachdem die Umsatzsteuer zunächst erklärungsgemäß unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 der Abgabenordnung) festgesetzt worden war, erließ das FA im Anschluss an eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung den Umsatzsteuer-Änderungsbescheid 2008 vom 7. Dezember 2010. Darin erhöhte es die steuerpflichtigen Umsätze wegen einer Entnahme des Miteigentumsanteils von 20 % und kürzte den Vorsteuerabzug aus dem Erwerb des Miteigentumsanteils von 80 %.

5

Die Erhöhung der steuerpflichtigen Umsätze wegen einer Entnahme des Miteigentumsanteils um 24.000 € (Umsatzsteuer: 4.560 €) begründete das FA damit, dass dem steuerfreien Verkauf des Mähdreschers an die österreichische Abnehmerin eine Lieferung des Mähdreschers der Bruchteilsgemeinschaft an den Kläger vorausgegangen sein müsse; hierfür wiederum sei die vorherige Entnahme des jeweiligen Anteils aus dem Unternehmensvermögen der beiden Landwirte und eine Rückgabe an die Bruchteilsgemeinschaft zwingend erforderlich gewesen. Dies führe beim Kläger zur Besteuerung einer unentgeltlichen Wertabgabe. Die Kürzung der Vorsteuern beruhe darauf, dass der Kläger den Miteigentumsanteil von 80 % von der nichtunternehmerisch tätigen Gemeinschaft erworben habe.

6

Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren (Einspruchsentscheidung vom 15. Juni 2011) erhobene Klage hatte Erfolg. Nach dem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2013, 893 veröffentlichten Urteil des Finanzgerichts (FG) hat das FA zu Unrecht eine Entnahmebesteuerung vorgenommen und den Vorsteuerabzug versagt:

7

Zur Verschaffung der Verfügungsmacht an den österreichischen Abnehmer sei weder eine Entnahme des Miteigentumsanteils noch eine anschließende Lieferung des Mähdreschers von der Bruchteilsgemeinschaft an den Kläger erforderlich gewesen, sondern lediglich die Übertragung des 80 %-Anteils von K auf den Kläger. Denn die jeweiligen Anteile am Mähdrescher seien bei der Anschaffung bereits unmittelbar an den Kläger und an K geliefert worden. Bei gemeinschaftlicher Auftragserteilung durch mehrere Personen komme es darauf an, ob die Personenmehrheit als solche eine (umsatzsteuerrechtliche) eigenständige Rechtsperson oder ob sie lediglich gemeinschaftlich verbunden sei. Im letzteren Fall sei --wie vorliegend-- grundsätzlich jeder Gemeinschafter mit dem für ihn vereinbarten Anteil Leistungsempfänger. Diese Grundsätze entsprächen den unionsrechtlichen Kriterien, die der Europäische Gerichtshof (EuGH) zur Bestimmung des Leistungsempfängers bei Bestellung eines Investitionsguts durch eine Ehegattengemeinschaft aufgestellt habe.

8

Entgegen der im Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 1. Dezember 2006 (BStBl I 2007, 90) vertretenen Verwaltungsauffassung seien der Kläger und K durch den gemeinsam angeschafften Mähdrescher nicht als Gemeinschaft mit eigener Rechtspersönlichkeit unternehmerisch tätig geworden. Da jeder Gemeinschafter ein originäres Nutzungsrecht habe, bedürfe es keines Leistungsaustausches mit der Gemeinschaft. In derartigen Fällen erbringe die Gemeinschaft nicht einmal eine Leistung, weil die Leistung unmittelbar vom Lieferer des Gemeinschaftsobjekts an den Gemeinschafter erfolge.

9

Der Kläger sei auch berechtigt gewesen, die in der Rechnung des K offen ausgewiesene Umsatzsteuer als Vorsteuer abzuziehen. Die Beteiligten seien als Landwirte Unternehmer und der Kläger habe den Anteil am Mähdrescher auch für seinen landwirtschaftlichen Betrieb bezogen. Der Veräußerer K habe die sich aufgrund der Durchschnittssätze ergebende Umsatzsteuer in Höhe von 10,7 % zu Recht offen ausgewiesen, da die Besteuerung nach Durchschnittssätzen eine Rechnungstellung mit gesondertem Umsatzsteuerausweis nicht ausschließe.

10

Mit der Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts. Im Falle des Bezugs einer Leistung durch eine Gemeinschaft ohne eigene Rechtspersönlichkeit sei diese bei gemeinschaftlicher Auftragserteilung der beteiligten Personen grundsätzlich als Leistungsempfänger anzusehen. Eine Ausnahme hiervon gelte nach dem BMF-Schreiben in BStBl I 2007, 90 lediglich für Zwecke des Vorsteuerabzugs, da insoweit jeder (unternehmerische) Gemeinschafter als Leistungsempfänger zu behandeln sei. Durch das BMF-Schreiben seien die Urteile des EuGH vom 21. April 2005 C-25/03, HE (Slg. 2005, I-3132, BStBl II 2007, 23) und des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 6. Oktober 2005 V R 40/01 (BFHE 212, 138, BStBl II 2007, 13) umgesetzt worden. Diese Entscheidungen seien dahin zu verstehen, dass es bei gemeinsamer Auftragserteilung durch mehrere Personen für die Annahme einer Leistungsempfängerschaft durch die Gemeinschaft ausreiche, dass --wie im Streitfall-- die Gemeinschaft als solche einem Gemeinschafter einen Gegenstand unentgeltlich überlasse. Dann würden von der Gemeinschaft Leistungen erbracht und die Gemeinschaft selbst trete als wirtschaftlich und umsatzsteuerrechtlich relevantes Gebilde auf, ohne selbst Unternehmer i.S. des § 2 UStG zu sein. Umsatzsteuerrechtlich sei in solchen Fällen von einer einheitlichen Leistung an die Bruchteilsgemeinschaft auszugehen.

11

Es führe zu Rechtsunsicherheit, wenn in bestimmten Ausnahmefällen nicht die Gemeinschaft, sondern die Gemeinschafter als Leistungsempfänger anzusehen seien, da der Leistende oft nicht wissen könne, ob der Leistungsempfänger (die Gemeinschaft) Unternehmer sei oder nicht und sodann auf zweiter Stufe prüfen müsse, ob bzw. wer von den Teilhabern unternehmerisch tätig sei und die Leistung für sein Unternehmen beziehe. Dies gelte etwa bei der Frage der Optionsmöglichkeit nach § 9 UStG.

12

Das FA beantragt,
das Urteil des FG München vom 24. Januar 2013  14 K 2068/11 aufzuheben und die Klage abzuweisen.

13

Der Kläger beantragt,
die Revision des FA zurückzuweisen.

14

Eine unentgeltliche Wertabgabe aus dem Unternehmensvermögen des Klägers habe zu keinem Zeitpunkt stattgefunden, da weder dessen (ursprünglicher) 20 %-Anteil noch --nach Erwerb des 80 %-Anteils des K durch den Kläger-- der gesamte Mähdrescher den unternehmerischen Bereich des Klägers verlassen habe. Der Abgang aus dem unternehmerischen Bereich sei erst im Zeitpunkt der innergemeinschaftlichen Lieferung erfolgt.

15

Nach dem BFH-Urteil in BFHE 212, 138, BStBl II 2007, 13 sei geklärt, dass Leistungsempfänger bei der ursprünglichen Lieferung des Mähdreschers im Kalenderjahr 2004 die Gemeinschafter der Bruchteilsgemeinschaft waren, da für umsatzsteuerrechtliche Zwecke durch die Gemeinschaft "hindurchgegriffen" werde. Dadurch sei den beiden Gemeinschaftern auch die umsatzsteuerrechtliche Verfügungsmacht an ihrem jeweiligen Anteil an der landwirtschaftlichen Maschine verschafft worden. Mit dem Erwerb des 80 %-Anteils von K sei das Eigentum am Mähdrescher in der Hand des Klägers vereinigt worden. Im Anschluss daran habe er den Mähdrescher an einen Abnehmer in das übrige Gemeinschaftsgebiet (Österreich) liefern können.

Entscheidungsgründe

16

II. Die Revision des FA ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

17

Das FG hat zutreffend entschieden, dass eine umsatzsteuerpflichtige Entnahme des Anteils am Mähdrescher nicht vorliegt und der Kläger berechtigt ist, die ihm in Rechnung gestellte Umsatzsteuer aus dem Erwerb des Miteigentumsanteils als Vorsteuer abzuziehen.

18

1. Die Voraussetzungen einer umsatzsteuerpflichtigen Entnahme des Miteigentumsanteils am Mähdrescher liegen nicht vor.

19

Der Umsatzsteuer unterliegen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Einer Lieferung gegen Entgelt wird u.a. gleichgestellt die Entnahme eines Gegenstands durch einen Unternehmer aus seinem Unternehmen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen (§ 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1 UStG). Weiter erforderlich ist, dass der Gegenstand oder seine Bestandteile zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben (§ 3 Abs. 1b Satz 2 UStG).

20

Die nationale Regelung beruht auf Art. 16 der Richtlinie des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem 2006/112/EG --MwStSystRL-- (vor dem 1. Januar 2007: Art. 5 Abs. 6 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG --Richtlinie 77/388/EWG--). Danach ist einer Lieferung von Gegenständen gegen Entgelt gleichgestellt die Entnahme eines Gegenstands durch einen Steuerpflichtigen aus seinem Unternehmen für seinen privaten Bedarf oder für den Bedarf seines Personals oder als unentgeltliche Zuwendung oder allgemein für Unternehmenszwecke, wenn dieser Gegenstand oder seine Bestandteile zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben.

21

a) Als Landwirt ist der Kläger Unternehmer (§ 2 UStG), der nach den Feststellungen des FG seinen Anteil am Mähdrescher auch seinem Unternehmensvermögen zugeordnet hatte.

22

b) Die Entnahme eines Gegenstands aus dem Unternehmen i.S. des § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1 UStG liegt nur dann vor, wenn der Vorgang bei entsprechender Ausführung an einen Dritten als Lieferung bzw. Werklieferung anzusehen wäre (BFH-Urteil vom 18. Januar 2012 XI R 13/10, BFH/NV 2012, 1012, Rz 22). Ob es sich beim Miteigentumsanteil des Klägers um einen entnahmefähigen Gegenstand i.S. von § 3 Abs. 1b Nr. 1 UStG handelt, ist umstritten: Während die bisherige Rechtsprechung (vgl. zuletzt BFH-Urteil vom 27. April 1994 XI R 91-92/92, BFHE 174, 559, BStBl II 1994, 826, unter II.1., Rz 15, m.w.N.), die Verwaltung (Abschn. 3.5 Abs. 3 Nr. 2 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses --UStAE--) sowie Teile des Schrifttums (Birkenfeld in Birkenfeld/Wäger, Umsatzsteuer-Handbuch, § 94 Rz 161; Husmann in Rau/Dürrwächter, UStG, § 1 Rz E 77) von einer sonstigen Leistung ausgehen, vertritt eine Gegenansicht im Schrifttum die Auffassung, dass auch ein Miteigentumsanteil an einer Sache "Gegenstand" einer Lieferung sein könne (vgl. Heuermann in Sölch/Ringleb, § 3 Rz 312; Nieskens in Rau/Dürrwächter, UStG, § 3 Rz 1455; Frye in Rau/Dürrwächter, UStG, § 6a Rz 138; Martin in Sölch/Ringleb, UStG, § 3 Rz 48; Leipold, in Sölch/ Ringleb, § 4 Nr. 28 Rz 3; Lippross, Umsatzsteuer, 23. Auflage, S. 160; Stadie, UStG, 2. Auflage, Köln 2012, § 3 Rz 7; Urteil des FG Niedersachsen vom 13. Dezember 2012  16 K 305/12, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst 2014, 163).

23

c) Der Senat kann diese Streitfrage vorliegend jedoch offen lassen, denn der Kläger hat seinen Miteigentumsanteil am Mähdrescher jedenfalls nicht aus seinem Unternehmensvermögen für außerunternehmerische Zwecke entnommen.

24

Zur Erfüllung seiner Lieferverpflichtung hinsichtlich des Mähdreschers bedurfte es --entgegen der Ansicht des FA-- keiner vorherigen Entnahme der Miteigentumsanteile aus dem Unternehmensvermögen und anschließender Lieferung des Mähdreschers von der Bruchteilsgemeinschaft an den Kläger, sondern lediglich der Übertragung des Anteils von K (80 %) auf den Kläger. Denn beim Erwerb des Mähdreschers durch den Kläger und K sind diese jeweils als Leistungsempfänger anzusehen, sodass ihnen bei der Anschaffung die Miteigentumsanteile direkt zuzurechnen sind.

25

aa) Leistungsempfänger ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH grundsätzlich derjenige, der aus dem der Leistung zugrunde liegenden Schuldverhältnis als Auftraggeber berechtigt und verpflichtet wird (vgl. zuletzt BFH-Urteil vom 28. August 2013 XI R 4/11, BFHE 243, 41, BStBl II 2014, 282, Rz 34, m.w.N., sowie Senatsurteile vom 24. August 2006 V R 16/05, BFHE 215, 311, BStBl II 2007, 340, unter II.2.b; vom 4. September 2003 V R 9, 10/02, BFHE 203, 389, BStBl II 2004, 627, m.w.N.; vom 1. August 2002 V R 19/00, BFH/NV 2003, 209; in BFHE 212, 138, BStBl II 2007, 13).

26

Im Falle der gemeinschaftlichen Bestellung durch eine Bruchteilsgemeinschaft, die keine Rechtspersönlichkeit besitzt und die selbst keine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der Mehrwertsteuerrichtlinie ausübt, sind jedoch die Miteigentümer als Leistungsempfänger anzusehen (EuGH-Urteil HE in Slg. 2005, I-3132, BStBl II 2007, 23 Rz 59, sowie BFH-Urteile vom 1. Oktober 1998 V R 31/98, BFHE 187, 78, BStBl II 2008, 497; in BFHE 212, 138, BStBl II 2007, 13, und vom 3. November 2005 V R 53/03, BFH/NV 2006, 841).

27

bb) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze handelt es sich im Streitfall um eine Gemeinschaft ohne Rechtspersönlichkeit und ohne wirtschaftliche Tätigkeit.

28

(1) Durch die gemeinsame Anschaffung eines Mähdreschers haben der Kläger und K keine Gesellschaft mit eigener Rechtspersönlichkeit, insbesondere keine Gesellschaft bürgerlichen Rechts gegründet. Wie das FG für den Senat bindend (§ 118 Abs. 2 FGO) festgestellt hat, ist zwischen den Beteiligten lediglich eine Bruchteilsgemeinschaft entstanden, weil über den Erwerb des Mähdreschers hinaus kein gemeinsamer wirtschaftlicher Zweck i.S. von § 705 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) verfolgt wurde. Es lag damit eine "Interessengemeinschaft ohne Zweckgemeinschaft" vor (vgl. Sprau in Palandt, Bürgerliches Gesetzbuch, 73. Aufl., § 741 Rz 1).

29

(2) Die Bruchteils- oder Interessengemeinschaft übte auch keine eigene wirtschaftliche Tätigkeit aus. Eine wirtschaftliche Tätigkeit i.S. der Art. 2 Abs. 1 Buchst. a und Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL (vor 1. Januar 2007: Art. 2 Nr. 1 und des Art. 4 Abs. 1 und 2 der Richtlinie 77/388/EWG) liegt nur bei entgeltlichen Lieferungen und Dienstleistungen vor (vgl. zuletzt Rz 36 des EuGH-Urteils vom 13. März 2014 C-204/13, Malburg, Deutsches Steuerrecht 2014, 592; EuGH-Urteile vom 1. April 1982 C-89/81, Hong-Kong Trade Development Council, Slg. 1982, I-1277; vom 20. Juni 1991 C-60/90, Polysar Investments Netherlands, Slg. 1991, I-3111).

30

Die Gemeinschaft vermietete den Mähdrescher weder an Dritte noch an die beiden Gemeinschafter. Soweit letztere den Mähdrescher für ihre eigene unternehmerische Tätigkeit als Landwirt nutzten, nutzten sie ihn im Rahmen des § 743 Abs. 2 BGB. Danach ist jeder Teilhaber zum Gebrauch des Gemeinschaftseigentums insoweit befugt, als nicht der Mitgebrauch der übrigen Teilhaber beeinträchtigt wird. Jeder Teilhaber hat somit ein originäres Nutzungsrecht, welches ihm nicht erst im Rahmen eines Leistungsaustausches von der Gemeinschaft überlassen wird.

31

(3) Mit dieser Rechtsprechung nicht vereinbar ist die Annahme einer auf Zwecke des Vorsteuerabzugs beschränkten Stellung als Leistungsempfänger. Soweit die Finanzverwaltung nach Abschn. 15.2 Abs. 16 Sätze 6 und 7 UStAE (zuvor BMF-Schreiben in BStBl I 2007, 90) das EuGH-Urteil HE in Slg. 2005, I-3132, BStBl II 2007, 23 und das BFH-Urteil in BFHE 212, 138, BStBl II 2007, 13 dahingehend versteht, dass es bei gemeinschaftlicher Auftragserteilung durch mehrere Personen für die Annahme einer Leistungsempfängerschaft durch die Gemeinschaft bereits ausreiche, wenn die Gemeinschaft einem Gemeinschafter den Gegenstand oder Teile des Gegenstands unentgeltlich überlässt, folgt der Senat dieser Auffassung mangels rechtlicher Grundlage nicht. Eine unentgeltliche Nutzungsüberlassung des Mähdreschers an einen Gemeinschafter begründet weder eine eigene Rechtspersönlichkeit noch eine wirtschaftliche Tätigkeit der Gemeinschaft.

32

cc) Demnach sind die beiden Gemeinschafter als Leistungsempfänger des jeweiligen Miteigentumsanteils anzusehen. Daraus folgt, dass sie ihren Anteil am Gegenstand ohne Zwischenerwerb durch die Gemeinschaft veräußern können. Nach dem Erwerb des Miteigentumsanteils von K war der Kläger Eigentümer und Verfügungsberechtigter des gesamten Mähdreschers, sodass er seinem Abnehmer --ohne vorherige Entnahme des Miteigentumsanteils-- die Verfügungsmacht am Mähdrescher verschaffen und damit seine Lieferverpflichtung erfüllen konnte.

33

2. Das FG hat auch zu Recht entschieden, dass der Kläger die ihm für die Übertragung des 80 %-Anteils am Mähdrescher von K in Rechnung gestellte Umsatzsteuer als Vorsteuer abziehen kann.

34

a) Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG).

35

b) Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall vor: Der Kläger war als Landwirt unternehmerisch tätig und er erwarb den Anteil am Mähdrescher für sein Unternehmen.

36

Entgegen der Ansicht des FA erfolgte der Erwerb des Anteils nicht von der (nicht unternehmerisch tätigen) Gemeinschaft, sondern von dem Gemeinschafter K (vgl. Ausführungen unter II.1.c bb), der nach den Feststellungen des FG einen landwirtschaftlichen Betrieb unterhielt und damit Unternehmer war.

37

Bei der gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuer von 10.450,33 € handelt es sich auch um eine gesetzlich geschuldete Steuer. Dabei kann der Senat offen lassen, ob die Veräußerung des Mitunternehmeranteils als Hilfsumsatz der Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 Abs. 1 Nr. 3 UStG unterliegt (BFH-Urteile vom 20. Oktober 1994 V R 24/92, BFH/NV 1995, 928, und vom 10. November 1994 V R 87/93, BFHE 176, 477, BStBl II 1995, 218, unter II.B.I.1.) oder ob bei richtlinienkonformer Auslegung von § 24 UStG an dieser Rechtsprechung nicht mehr festzuhalten wäre (vgl. BFH-Urteil vom 30. März 2011 XI R 19/10, BFHE 233, 353, BStBl II 2011, 772, Rz 22). Denn auch eine zu niedrig ausgewiesene Umsatzsteuer ist eine gesetzlich geschuldete Steuer und --sofern die übrigen Voraussetzungen vorliegen-- als Vorsteuer abziehbar (Wagner in Sölch/Ringleb, UStG, § 15 Rz 360; Forgách in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG, § 15 Rz 204; Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, § 14 Anm. 53; Bosche in Birkenfeld/Wäger, Umsatzsteuer-Handbuch, § 140 Rz 53).

38

Dem Vorsteuerabzug des Klägers steht nicht entgegen, dass er im Streitjahr als Landwirt tätig war und insoweit grundsätzlich eine Besteuerung nach Durchschnittssätzen nach § 24 UStG erfolgt. Dies hat zwar zur Folge, dass --neben der pauschalierten Vorsteuer-- ein weiterer Vorsteuerabzug nach § 24 Abs. 1 Satz 4 UStG entfällt. Der Kläger hat jedoch zum 1. Januar 2006 wirksam auf die Durchschnittsbesteuerung verzichtet und seine Umsätze der Regelbesteuerung unterworfen (§ 24 Abs. 4 Satz 1 UStG).

39

3. Das FG hat in seinem Urteil somit zu Recht eine Entnahmebesteuerung abgelehnt und den begehrten Vorsteuerabzug gewährt. Es ist damit frei von Rechtsfehlern. Die gegen das Urteil eingelegte Revision war unbegründet und zurückzuweisen.

(1) Für das Verfahren über den Einspruch gelten im Übrigen die Vorschriften sinngemäß, die für den Erlass des angefochtenen oder des begehrten Verwaltungsakts gelten.

(2) In den Fällen des § 93 Abs. 5, des § 96 Abs. 7 Satz 2 und der §§ 98 bis 100 ist den Beteiligten und ihren Bevollmächtigten und Beiständen (§ 80) Gelegenheit zu geben, an der Beweisaufnahme teilzunehmen.

(3) Wird der angefochtene Verwaltungsakt geändert oder ersetzt, so wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Einspruchsverfahrens. Satz 1 gilt entsprechend, wenn

1.
ein Verwaltungsakt nach § 129 berichtigt wird oder
2.
ein Verwaltungsakt an die Stelle eines angefochtenen unwirksamen Verwaltungsakts tritt.

(1) Die Steuern können, solange der Steuerfall nicht abschließend geprüft ist, allgemein oder im Einzelfall unter dem Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt werden, ohne dass dies einer Begründung bedarf. Die Festsetzung einer Vorauszahlung ist stets eine Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung.

(2) Solange der Vorbehalt wirksam ist, kann die Steuerfestsetzung aufgehoben oder geändert werden. Der Steuerpflichtige kann die Aufhebung oder Änderung der Steuerfestsetzung jederzeit beantragen. Die Entscheidung hierüber kann jedoch bis zur abschließenden Prüfung des Steuerfalls, die innerhalb angemessener Frist vorzunehmen ist, hinausgeschoben werden.

(3) Der Vorbehalt der Nachprüfung kann jederzeit aufgehoben werden. Die Aufhebung steht einer Steuerfestsetzung ohne Vorbehalt der Nachprüfung gleich; § 157 Abs. 1 Satz 1 und 3 gilt sinngemäß. Nach einer Außenprüfung ist der Vorbehalt aufzuheben, wenn sich Änderungen gegenüber der Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nicht ergeben.

(4) Der Vorbehalt der Nachprüfung entfällt, wenn die Festsetzungsfrist abläuft. § 169 Absatz 2 Satz 2, § 170 Absatz 6 und § 171 Absatz 7, 8 und 10 sind nicht anzuwenden.

BGB

Dieses Gesetz dient der Umsetzung folgender Richtlinien:

1.
Richtlinie 76/207/EWG des Rates vom 9. Februar 1976 zur Verwirklichung des Grundsatzes der Gleichbehandlung von Männern und Frauen hinsichtlich des Zugangs zur Beschäftigung, zur Berufsbildung und zum beruflichen Aufstieg sowie in Bezug auf die Arbeitsbedingungen (ABl. EG Nr. L 39 S. 40),
2.
Richtlinie 77/187/EWG des Rates vom 14. Februar 1977 zur Angleichung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Wahrung von Ansprüchen der Arbeitnehmer beim Übergang von Unternehmen, Betrieben oder Betriebsteilen (ABl. EG Nr. L 61 S. 26),
3.
Richtlinie 85/577/EWG des Rates vom 20. Dezember 1985 betreffend den Verbraucherschutz im Falle von außerhalb von Geschäftsräumen geschlossenen Verträgen (ABl. EG Nr. L 372 S. 31),
4.
Richtlinie 87/102/EWG des Rates zur Angleichung der Rechts- und Verwaltungsvorschriften der Mitgliedstaaten über den Verbraucherkredit (ABl. EG Nr. L 42 S. 48), zuletzt geändert durch die Richtlinie 98/7/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 16. Februar 1998 zur Änderung der Richtlinie 87/102/EWG zur Angleichung der Rechts- und Verwaltungsvorschriften der Mitgliedstaaten über den Verbraucherkredit (ABl. EG Nr. L 101 S. 17),
5.
Richtlinie 90/314/EWG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 13. Juni 1990 über Pauschalreisen (ABl. EG Nr. L 158 S. 59),
6.
Richtlinie 93/13/EWG des Rates vom 5. April 1993 über missbräuchliche Klauseln in Verbraucherverträgen (ABl. EG Nr. L 95 S. 29),
7.
Richtlinie 94/47/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 26. Oktober 1994 zum Schutz der Erwerber im Hinblick auf bestimmte Aspekte von Verträgen über den Erwerb von Teilzeitnutzungsrechten an Immobilien (ABl. EG Nr. L 280 S. 82),
8.
der Richtlinie 97/5/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 27. Januar 1997 über grenzüberschreitende Überweisungen (ABl. EG Nr. L 43 S. 25),
9.
Richtlinie 97/7/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 1997 über den Verbraucherschutz bei Vertragsabschlüssen im Fernabsatz (ABl. EG Nr. L 144 S. 19),
10.
Artikel 3 bis 5 der Richtlinie 98/26/EG des Europäischen Parlaments und des Rates über die Wirksamkeit von Abrechnungen in Zahlungs- und Wertpapierliefer- und -abrechnungssystemen vom 19. Mai 1998 (ABl. EG Nr. L 166 S. 45),
11.
Richtlinie 1999/44/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 25. Mai 1999 zu bestimmten Aspekten des Verbrauchsgüterkaufs und der Garantien für Verbrauchsgüter (ABl. EG Nr. L 171 S. 12),
12.
Artikel 10, 11 und 18 der Richtlinie 2000/31/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 8. Juni 2000 über bestimmte rechtliche Aspekte der Dienste der Informationsgesellschaft, insbesondere des elektronischen Geschäftsverkehrs, im Binnenmarkt ("Richtlinie über den elektronischen Geschäftsverkehr", ABl. EG Nr. L 178 S. 1),
13.
Richtlinie 2000/35/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. Juni 2000 zur Bekämpfung von Zahlungsverzug im Geschäftsverkehr (ABl. EG Nr. L 200 S. 35).

(1) Jedem Teilhaber gebührt ein seinem Anteil entsprechender Bruchteil der Früchte.

(2) Jeder Teilhaber ist zum Gebrauch des gemeinschaftlichen Gegenstands insoweit befugt, als nicht der Mitgebrauch der übrigen Teilhaber beeinträchtigt wird.

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

(1) Soll gegen den Bund, ein Land, einen Gemeindeverband, eine Gemeinde, eine Körperschaft, eine Anstalt oder Stiftung des öffentlichen Rechts vollstreckt werden, so gilt für die Zwangsvollstreckung das Achte Buch der Zivilprozessordnung sinngemäß; § 150 bleibt unberührt. Vollstreckungsgericht ist das Finanzgericht.

(2) Vollstreckt wird

1.
aus rechtskräftigen und aus vorläufig vollstreckbaren gerichtlichen Entscheidungen,
2.
aus einstweiligen Anordnungen,
3.
aus Kostenfestsetzungsbeschlüssen.

(3) Urteile auf Anfechtungs- und Verpflichtungsklagen können nur wegen der Kosten für vorläufig vollstreckbar erklärt werden.

(4) Für die Vollstreckung können den Beteiligten auf ihren Antrag Ausfertigungen des Urteils ohne Tatbestand und ohne Entscheidungsgründe erteilt werden, deren Zustellung in den Wirkungen der Zustellung eines vollständigen Urteils gleichsteht.

Soweit dieses Gesetz keine Bestimmungen über das Verfahren enthält, sind das Gerichtsverfassungsgesetz und, soweit die grundsätzlichen Unterschiede der beiden Verfahrensarten es nicht ausschließen, die Zivilprozessordnung einschließlich § 278 Absatz 5 und § 278a sinngemäß anzuwenden; Buch 6 der Zivilprozessordnung ist nicht anzuwenden. Die Vorschriften des Siebzehnten Titels des Gerichtsverfassungsgesetzes sind mit der Maßgabe entsprechend anzuwenden, dass an die Stelle des Oberlandesgerichts und des Bundesgerichtshofs der Bundesfinanzhof und an die Stelle der Zivilprozessordnung die Finanzgerichtsordnung tritt; die Vorschriften über das Verfahren im ersten Rechtszug sind entsprechend anzuwenden.

Wird der angefochtene Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung geändert oder ersetzt, so wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens. Ein Einspruch gegen den neuen Verwaltungsakt ist insoweit ausgeschlossen. Die Finanzbehörde hat dem Gericht, bei dem das Verfahren anhängig ist, eine Abschrift des neuen Verwaltungsakts zu übermitteln. Satz 1 gilt entsprechend, wenn

1.
ein Verwaltungsakt nach § 129 der Abgabenordnung berichtigt wird oder
2.
ein Verwaltungsakt an die Stelle eines angefochtenen unwirksamen Verwaltungsakts tritt.

Tenor

Auf die Revision des Klägers werden das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 15. Juli 2014  15 K 798/11 U und die Umsatzsteuerbescheide des Beklagten für die Jahre 2006 und 2007 vom 8. Dezember 2009 sowie die Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 4. Februar 2011 aufgehoben.

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.

(1) Der Umsatz wird bei Lieferungen und sonstigen Leistungen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1) und bei dem innergemeinschaftlichen Erwerb (§ 1 Abs. 1 Nr. 5) nach dem Entgelt bemessen. Entgelt ist alles, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der leistende Unternehmer vom Leistungsempfänger oder von einem anderen als dem Leistungsempfänger für die Leistung erhält oder erhalten soll, einschließlich der unmittelbar mit dem Preis dieser Umsätze zusammenhängenden Subventionen, jedoch abzüglich der für diese Leistung gesetzlich geschuldeten Umsatzsteuer. Bei dem innergemeinschaftlichen Erwerb sind Verbrauchsteuern, die vom Erwerber geschuldet oder entrichtet werden, in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Bei Lieferungen und dem innergemeinschaftlichen Erwerb im Sinne des § 4 Nr. 4a Satz 1 Buchstabe a Satz 2 sind die Kosten für die Leistungen im Sinne des § 4 Nr. 4a Satz 1 Buchstabe b und die vom Auslagerer geschuldeten oder entrichteten Verbrauchsteuern in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Die Beträge, die der Unternehmer im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt (durchlaufende Posten), gehören nicht zum Entgelt. Liegen bei der Entgegennahme eines Mehrzweck-Gutscheins (§ 3 Absatz 15) keine Angaben über die Höhe der für den Gutschein erhaltenen Gegenleistung nach Satz 2 vor, so wird das Entgelt nach dem Gutscheinwert selbst oder nach dem in den damit zusammenhängenden Unterlagen angegebenen Geldwert bemessen, abzüglich der Umsatzsteuer, die danach auf die gelieferten Gegenstände oder die erbrachten Dienstleistungen entfällt.

(2) Werden Rechte übertragen, die mit dem Besitz eines Pfandscheins verbunden sind, so gilt als vereinbartes Entgelt der Preis des Pfandscheins zuzüglich der Pfandsumme. Beim Tausch (§ 3 Abs. 12 Satz 1), bei tauschähnlichen Umsätzen (§ 3 Abs. 12 Satz 2) und bei Hingabe an Zahlungs statt gilt der Wert jedes Umsatzes als Entgelt für den anderen Umsatz. Die Umsatzsteuer gehört nicht zum Entgelt.

(3) (weggefallen)

(4) Der Umsatz wird bemessen

1.
bei dem Verbringen eines Gegenstands im Sinne des § 1a Abs. 2 und des § 3 Abs. 1a sowie bei Lieferungen im Sinne des § 3 Abs. 1b nach dem Einkaufspreis zuzüglich der Nebenkosten für den Gegenstand oder für einen gleichartigen Gegenstand oder mangels eines Einkaufspreises nach den Selbstkosten, jeweils zum Zeitpunkt des Umsatzes;
2.
bei sonstigen Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9a Nr. 1 nach den bei der Ausführung dieser Umsätze entstandenen Ausgaben, soweit sie zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben. Zu diesen Ausgaben gehören auch die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts, soweit das Wirtschaftsgut dem Unternehmen zugeordnet ist und für die Erbringung der sonstigen Leistung verwendet wird. Betragen die Anschaffungs- oder Herstellungskosten mindestens 500 Euro, sind sie gleichmäßig auf einen Zeitraum zu verteilen, der dem für das Wirtschaftsgut maßgeblichen Berichtigungszeitraum nach § 15a entspricht;
3.
bei sonstigen Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9a Nr. 2 nach den bei der Ausführung dieser Umsätze entstandenen Ausgaben. Satz 1 Nr. 2 Sätze 2 und 3 gilt entsprechend.
Die Umsatzsteuer gehört nicht zur Bemessungsgrundlage.

(5) Absatz 4 gilt entsprechend für

1.
Lieferungen und sonstige Leistungen, die Körperschaften und Personenvereinigungen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 des Körperschaftsteuergesetzes, nichtrechtsfähige Personenvereinigungen sowie Gemeinschaften im Rahmen ihres Unternehmens an ihre Anteilseigner, Gesellschafter, Mitglieder, Teilhaber oder diesen nahestehende Personen sowie Einzelunternehmer an ihnen nahestehende Personen ausführen,
2.
Lieferungen und sonstige Leistungen, die ein Unternehmer an sein Personal oder dessen Angehörige auf Grund des Dienstverhältnisses ausführt,
wenn die Bemessungsgrundlage nach Absatz 4 das Entgelt nach Absatz 1 übersteigt; der Umsatz ist jedoch höchstens nach dem marktüblichen Entgelt zu bemessen. Übersteigt das Entgelt nach Absatz 1 das marktübliche Entgelt, gilt Absatz 1.

(6) Bei Beförderungen von Personen im Gelegenheitsverkehr mit Kraftomnibussen, die nicht im Inland zugelassen sind, tritt in den Fällen der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5) an die Stelle des vereinbarten Entgelts ein Durchschnittsbeförderungsentgelt. Das Durchschnittsbeförderungsentgelt ist nach der Zahl der beförderten Personen und der Zahl der Kilometer der Beförderungsstrecke im Inland (Personenkilometer) zu berechnen. Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung das Durchschnittsbeförderungsentgelt je Personenkilometer festsetzen. Das Durchschnittsbeförderungsentgelt muss zu einer Steuer führen, die nicht wesentlich von dem Betrag abweicht, der sich nach diesem Gesetz ohne Anwendung des Durchschnittsbeförderungsentgelts ergeben würde.

(1) Der Umsatz wird bei Lieferungen und sonstigen Leistungen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1) und bei dem innergemeinschaftlichen Erwerb (§ 1 Abs. 1 Nr. 5) nach dem Entgelt bemessen. Entgelt ist alles, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der leistende Unternehmer vom Leistungsempfänger oder von einem anderen als dem Leistungsempfänger für die Leistung erhält oder erhalten soll, einschließlich der unmittelbar mit dem Preis dieser Umsätze zusammenhängenden Subventionen, jedoch abzüglich der für diese Leistung gesetzlich geschuldeten Umsatzsteuer. Bei dem innergemeinschaftlichen Erwerb sind Verbrauchsteuern, die vom Erwerber geschuldet oder entrichtet werden, in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Bei Lieferungen und dem innergemeinschaftlichen Erwerb im Sinne des § 4 Nr. 4a Satz 1 Buchstabe a Satz 2 sind die Kosten für die Leistungen im Sinne des § 4 Nr. 4a Satz 1 Buchstabe b und die vom Auslagerer geschuldeten oder entrichteten Verbrauchsteuern in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Die Beträge, die der Unternehmer im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt (durchlaufende Posten), gehören nicht zum Entgelt. Liegen bei der Entgegennahme eines Mehrzweck-Gutscheins (§ 3 Absatz 15) keine Angaben über die Höhe der für den Gutschein erhaltenen Gegenleistung nach Satz 2 vor, so wird das Entgelt nach dem Gutscheinwert selbst oder nach dem in den damit zusammenhängenden Unterlagen angegebenen Geldwert bemessen, abzüglich der Umsatzsteuer, die danach auf die gelieferten Gegenstände oder die erbrachten Dienstleistungen entfällt.

(2) Werden Rechte übertragen, die mit dem Besitz eines Pfandscheins verbunden sind, so gilt als vereinbartes Entgelt der Preis des Pfandscheins zuzüglich der Pfandsumme. Beim Tausch (§ 3 Abs. 12 Satz 1), bei tauschähnlichen Umsätzen (§ 3 Abs. 12 Satz 2) und bei Hingabe an Zahlungs statt gilt der Wert jedes Umsatzes als Entgelt für den anderen Umsatz. Die Umsatzsteuer gehört nicht zum Entgelt.

(3) (weggefallen)

(4) Der Umsatz wird bemessen

1.
bei dem Verbringen eines Gegenstands im Sinne des § 1a Abs. 2 und des § 3 Abs. 1a sowie bei Lieferungen im Sinne des § 3 Abs. 1b nach dem Einkaufspreis zuzüglich der Nebenkosten für den Gegenstand oder für einen gleichartigen Gegenstand oder mangels eines Einkaufspreises nach den Selbstkosten, jeweils zum Zeitpunkt des Umsatzes;
2.
bei sonstigen Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9a Nr. 1 nach den bei der Ausführung dieser Umsätze entstandenen Ausgaben, soweit sie zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben. Zu diesen Ausgaben gehören auch die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts, soweit das Wirtschaftsgut dem Unternehmen zugeordnet ist und für die Erbringung der sonstigen Leistung verwendet wird. Betragen die Anschaffungs- oder Herstellungskosten mindestens 500 Euro, sind sie gleichmäßig auf einen Zeitraum zu verteilen, der dem für das Wirtschaftsgut maßgeblichen Berichtigungszeitraum nach § 15a entspricht;
3.
bei sonstigen Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9a Nr. 2 nach den bei der Ausführung dieser Umsätze entstandenen Ausgaben. Satz 1 Nr. 2 Sätze 2 und 3 gilt entsprechend.
Die Umsatzsteuer gehört nicht zur Bemessungsgrundlage.

(5) Absatz 4 gilt entsprechend für

1.
Lieferungen und sonstige Leistungen, die Körperschaften und Personenvereinigungen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 des Körperschaftsteuergesetzes, nichtrechtsfähige Personenvereinigungen sowie Gemeinschaften im Rahmen ihres Unternehmens an ihre Anteilseigner, Gesellschafter, Mitglieder, Teilhaber oder diesen nahestehende Personen sowie Einzelunternehmer an ihnen nahestehende Personen ausführen,
2.
Lieferungen und sonstige Leistungen, die ein Unternehmer an sein Personal oder dessen Angehörige auf Grund des Dienstverhältnisses ausführt,
wenn die Bemessungsgrundlage nach Absatz 4 das Entgelt nach Absatz 1 übersteigt; der Umsatz ist jedoch höchstens nach dem marktüblichen Entgelt zu bemessen. Übersteigt das Entgelt nach Absatz 1 das marktübliche Entgelt, gilt Absatz 1.

(6) Bei Beförderungen von Personen im Gelegenheitsverkehr mit Kraftomnibussen, die nicht im Inland zugelassen sind, tritt in den Fällen der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5) an die Stelle des vereinbarten Entgelts ein Durchschnittsbeförderungsentgelt. Das Durchschnittsbeförderungsentgelt ist nach der Zahl der beförderten Personen und der Zahl der Kilometer der Beförderungsstrecke im Inland (Personenkilometer) zu berechnen. Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung das Durchschnittsbeförderungsentgelt je Personenkilometer festsetzen. Das Durchschnittsbeförderungsentgelt muss zu einer Steuer führen, die nicht wesentlich von dem Betrag abweicht, der sich nach diesem Gesetz ohne Anwendung des Durchschnittsbeförderungsentgelts ergeben würde.

(1) Der Umsatzsteuer unterliegen die folgenden Umsätze:

1.
die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Die Steuerbarkeit entfällt nicht, wenn der Umsatz auf Grund gesetzlicher oder behördlicher Anordnung ausgeführt wird oder nach gesetzlicher Vorschrift als ausgeführt gilt;
2.
(weggefallen)
3.
(weggefallen)
4.
die Einfuhr von Gegenständen im Inland oder in den österreichischen Gebieten Jungholz und Mittelberg (Einfuhrumsatzsteuer);
5.
der innergemeinschaftliche Erwerb im Inland gegen Entgelt.

(1a) Die Umsätze im Rahmen einer Geschäftsveräußerung an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen unterliegen nicht der Umsatzsteuer. Eine Geschäftsveräußerung liegt vor, wenn ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im Ganzen entgeltlich oder unentgeltlich übereignet oder in eine Gesellschaft eingebracht wird. Der erwerbende Unternehmer tritt an die Stelle des Veräußerers.

(2) Inland im Sinne dieses Gesetzes ist das Gebiet der Bundesrepublik Deutschland mit Ausnahme des Gebiets von Büsingen, der Insel Helgoland, der Freizonen im Sinne des Artikels 243 des Zollkodex der Union (Freihäfen), der Gewässer und Watten zwischen der Hoheitsgrenze und der jeweiligen Strandlinie sowie der deutschen Schiffe und der deutschen Luftfahrzeuge in Gebieten, die zu keinem Zollgebiet gehören. Ausland im Sinne dieses Gesetzes ist das Gebiet, das danach nicht Inland ist. Wird ein Umsatz im Inland ausgeführt, so kommt es für die Besteuerung nicht darauf an, ob der Unternehmer deutscher Staatsangehöriger ist, seinen Wohnsitz oder Sitz im Inland hat, im Inland eine Betriebsstätte unterhält, die Rechnung erteilt oder die Zahlung empfängt. Zollkodex der Union bezeichnet die Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union (ABl. L 269 vom 10.10.2013, S. 1; L 287 vom 20.10.2013, S. 90) in der jeweils geltenden Fassung.

(2a) Das Gemeinschaftsgebiet im Sinne dieses Gesetzes umfasst das Inland im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 und die Gebiete der übrigen Mitgliedstaaten der Europäischen Union, die nach dem Gemeinschaftsrecht als Inland dieser Mitgliedstaaten gelten (übriges Gemeinschaftsgebiet). Das Fürstentum Monaco gilt als Gebiet der Französischen Republik; die Insel Man gilt als Gebiet des Vereinigten Königreichs Großbritannien und Nordirland. Drittlandsgebiet im Sinne dieses Gesetzes ist das Gebiet, das nicht Gemeinschaftsgebiet ist.

(3) Folgende Umsätze, die in den Freihäfen und in den Gewässern und Watten zwischen der Hoheitsgrenze und der jeweiligen Strandlinie bewirkt werden, sind wie Umsätze im Inland zu behandeln:

1.
die Lieferungen und die innergemeinschaftlichen Erwerbe von Gegenständen, die zum Gebrauch oder Verbrauch in den bezeichneten Gebieten oder zur Ausrüstung oder Versorgung eines Beförderungsmittels bestimmt sind, wenn die Gegenstände
a)
nicht für das Unternehmen des Abnehmers erworben werden, oder
b)
vom Abnehmer ausschließlich oder zum Teil für eine nach § 4 Nummer 8 bis 27 und 29 steuerfreie Tätigkeit verwendet werden;
2.
die sonstigen Leistungen, die
a)
nicht für das Unternehmen des Leistungsempfängers ausgeführt werden, oder
b)
vom Leistungsempfänger ausschließlich oder zum Teil für eine nach § 4 Nummer 8 bis 27 und 29 steuerfreie Tätigkeit verwendet werden;
3.
die Lieferungen im Sinne des § 3 Abs. 1b und die sonstigen Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9a;
4.
die Lieferungen von Gegenständen, die sich im Zeitpunkt der Lieferung
a)
in einem zollamtlich bewilligten Freihafen-Veredelungsverkehr oder in einer zollamtlich besonders zugelassenen Freihafenlagerung oder
b)
einfuhrumsatzsteuerrechtlich im freien Verkehr befinden;
5.
die sonstigen Leistungen, die im Rahmen eines Veredelungsverkehrs oder einer Lagerung im Sinne der Nummer 4 Buchstabe a ausgeführt werden;
6.
(weggefallen)
7.
der innergemeinschaftliche Erwerb eines neuen Fahrzeugs durch die in § 1a Abs. 3 und § 1b Abs. 1 genannten Erwerber.
Lieferungen und sonstige Leistungen an juristische Personen des öffentlichen Rechts sowie deren innergemeinschaftlicher Erwerb in den bezeichneten Gebieten sind als Umsätze im Sinne der Nummern 1 und 2 anzusehen, soweit der Unternehmer nicht anhand von Aufzeichnungen und Belegen das Gegenteil glaubhaft macht.

(1) Der Umsatzsteuer unterliegen die folgenden Umsätze:

1.
die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Die Steuerbarkeit entfällt nicht, wenn der Umsatz auf Grund gesetzlicher oder behördlicher Anordnung ausgeführt wird oder nach gesetzlicher Vorschrift als ausgeführt gilt;
2.
(weggefallen)
3.
(weggefallen)
4.
die Einfuhr von Gegenständen im Inland oder in den österreichischen Gebieten Jungholz und Mittelberg (Einfuhrumsatzsteuer);
5.
der innergemeinschaftliche Erwerb im Inland gegen Entgelt.

(1a) Die Umsätze im Rahmen einer Geschäftsveräußerung an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen unterliegen nicht der Umsatzsteuer. Eine Geschäftsveräußerung liegt vor, wenn ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im Ganzen entgeltlich oder unentgeltlich übereignet oder in eine Gesellschaft eingebracht wird. Der erwerbende Unternehmer tritt an die Stelle des Veräußerers.

(2) Inland im Sinne dieses Gesetzes ist das Gebiet der Bundesrepublik Deutschland mit Ausnahme des Gebiets von Büsingen, der Insel Helgoland, der Freizonen im Sinne des Artikels 243 des Zollkodex der Union (Freihäfen), der Gewässer und Watten zwischen der Hoheitsgrenze und der jeweiligen Strandlinie sowie der deutschen Schiffe und der deutschen Luftfahrzeuge in Gebieten, die zu keinem Zollgebiet gehören. Ausland im Sinne dieses Gesetzes ist das Gebiet, das danach nicht Inland ist. Wird ein Umsatz im Inland ausgeführt, so kommt es für die Besteuerung nicht darauf an, ob der Unternehmer deutscher Staatsangehöriger ist, seinen Wohnsitz oder Sitz im Inland hat, im Inland eine Betriebsstätte unterhält, die Rechnung erteilt oder die Zahlung empfängt. Zollkodex der Union bezeichnet die Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union (ABl. L 269 vom 10.10.2013, S. 1; L 287 vom 20.10.2013, S. 90) in der jeweils geltenden Fassung.

(2a) Das Gemeinschaftsgebiet im Sinne dieses Gesetzes umfasst das Inland im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 und die Gebiete der übrigen Mitgliedstaaten der Europäischen Union, die nach dem Gemeinschaftsrecht als Inland dieser Mitgliedstaaten gelten (übriges Gemeinschaftsgebiet). Das Fürstentum Monaco gilt als Gebiet der Französischen Republik; die Insel Man gilt als Gebiet des Vereinigten Königreichs Großbritannien und Nordirland. Drittlandsgebiet im Sinne dieses Gesetzes ist das Gebiet, das nicht Gemeinschaftsgebiet ist.

(3) Folgende Umsätze, die in den Freihäfen und in den Gewässern und Watten zwischen der Hoheitsgrenze und der jeweiligen Strandlinie bewirkt werden, sind wie Umsätze im Inland zu behandeln:

1.
die Lieferungen und die innergemeinschaftlichen Erwerbe von Gegenständen, die zum Gebrauch oder Verbrauch in den bezeichneten Gebieten oder zur Ausrüstung oder Versorgung eines Beförderungsmittels bestimmt sind, wenn die Gegenstände
a)
nicht für das Unternehmen des Abnehmers erworben werden, oder
b)
vom Abnehmer ausschließlich oder zum Teil für eine nach § 4 Nummer 8 bis 27 und 29 steuerfreie Tätigkeit verwendet werden;
2.
die sonstigen Leistungen, die
a)
nicht für das Unternehmen des Leistungsempfängers ausgeführt werden, oder
b)
vom Leistungsempfänger ausschließlich oder zum Teil für eine nach § 4 Nummer 8 bis 27 und 29 steuerfreie Tätigkeit verwendet werden;
3.
die Lieferungen im Sinne des § 3 Abs. 1b und die sonstigen Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9a;
4.
die Lieferungen von Gegenständen, die sich im Zeitpunkt der Lieferung
a)
in einem zollamtlich bewilligten Freihafen-Veredelungsverkehr oder in einer zollamtlich besonders zugelassenen Freihafenlagerung oder
b)
einfuhrumsatzsteuerrechtlich im freien Verkehr befinden;
5.
die sonstigen Leistungen, die im Rahmen eines Veredelungsverkehrs oder einer Lagerung im Sinne der Nummer 4 Buchstabe a ausgeführt werden;
6.
(weggefallen)
7.
der innergemeinschaftliche Erwerb eines neuen Fahrzeugs durch die in § 1a Abs. 3 und § 1b Abs. 1 genannten Erwerber.
Lieferungen und sonstige Leistungen an juristische Personen des öffentlichen Rechts sowie deren innergemeinschaftlicher Erwerb in den bezeichneten Gebieten sind als Umsätze im Sinne der Nummern 1 und 2 anzusehen, soweit der Unternehmer nicht anhand von Aufzeichnungen und Belegen das Gegenteil glaubhaft macht.

(1) Unternehmer ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird.

(2) Die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit wird nicht selbständig ausgeübt,

1.
soweit natürliche Personen, einzeln oder zusammengeschlossen, einem Unternehmen so eingegliedert sind, dass sie den Weisungen des Unternehmers zu folgen verpflichtet sind,
2.
wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert ist (Organschaft). Die Wirkungen der Organschaft sind auf Innenleistungen zwischen den im Inland gelegenen Unternehmensteilen beschränkt. Diese Unternehmensteile sind als ein Unternehmen zu behandeln. Hat der Organträger seine Geschäftsleitung im Ausland, gilt der wirtschaftlich bedeutendste Unternehmensteil im Inland als der Unternehmer.

(3) (weggefallen)

(1) Lieferungen eines Unternehmers sind Leistungen, durch die er oder in seinem Auftrag ein Dritter den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen (Verschaffung der Verfügungsmacht).

(1a) Als Lieferung gegen Entgelt gilt das Verbringen eines Gegenstands des Unternehmens aus dem Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet durch einen Unternehmer zu seiner Verfügung, ausgenommen zu einer nur vorübergehenden Verwendung, auch wenn der Unternehmer den Gegenstand in das Inland eingeführt hat. Der Unternehmer gilt als Lieferer. Die Sätze 1 und 2 gelten nicht in den Fällen des § 6b.

(1b) Einer Lieferung gegen Entgelt werden gleichgestellt

1.
die Entnahme eines Gegenstands durch einen Unternehmer aus seinem Unternehmen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen;
2.
die unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands durch einen Unternehmer an sein Personal für dessen privaten Bedarf, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen;
3.
jede andere unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands, ausgenommen Geschenke von geringem Wert und Warenmuster für Zwecke des Unternehmens.
Voraussetzung ist, dass der Gegenstand oder seine Bestandteile zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben.

(2) (weggefallen)

(3) Beim Kommissionsgeschäft (§ 383 des Handelsgesetzbuchs) liegt zwischen dem Kommittenten und dem Kommissionär eine Lieferung vor. Bei der Verkaufskommission gilt der Kommissionär, bei der Einkaufskommission der Kommittent als Abnehmer.

(4) Hat der Unternehmer die Bearbeitung oder Verarbeitung eines Gegenstands übernommen und verwendet er hierbei Stoffe, die er selbst beschafft, so ist die Leistung als Lieferung anzusehen (Werklieferung), wenn es sich bei den Stoffen nicht nur um Zutaten oder sonstige Nebensachen handelt. Das gilt auch dann, wenn die Gegenstände mit dem Grund und Boden fest verbunden werden.

(5) Hat ein Abnehmer dem Lieferer die Nebenerzeugnisse oder Abfälle, die bei der Bearbeitung oder Verarbeitung des ihm übergebenen Gegenstands entstehen, zurückzugeben, so beschränkt sich die Lieferung auf den Gehalt des Gegenstands an den Bestandteilen, die dem Abnehmer verbleiben. Das gilt auch dann, wenn der Abnehmer an Stelle der bei der Bearbeitung oder Verarbeitung entstehenden Nebenerzeugnisse oder Abfälle Gegenstände gleicher Art zurückgibt, wie sie in seinem Unternehmen regelmäßig anfallen.

(5a) Der Ort der Lieferung richtet sich vorbehaltlich der §§ 3c, 3e und 3g nach den Absätzen 6 bis 8.

(6) Wird der Gegenstand der Lieferung durch den Lieferer, den Abnehmer oder einen vom Lieferer oder vom Abnehmer beauftragten Dritten befördert oder versendet, gilt die Lieferung dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer oder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt. Befördern ist jede Fortbewegung eines Gegenstands. Versenden liegt vor, wenn jemand die Beförderung durch einen selbständigen Beauftragten ausführen oder besorgen lässt. Die Versendung beginnt mit der Übergabe des Gegenstands an den Beauftragten.

(6a) Schließen mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Liefergeschäfte ab und gelangt dieser Gegenstand bei der Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer (Reihengeschäft), so ist die Beförderung oder Versendung des Gegenstands nur einer der Lieferungen zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung dabei durch den ersten Unternehmer in der Reihe befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung seiner Lieferung zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung durch den letzten Abnehmer befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung durch einen Abnehmer befördert oder versendet, der zugleich Lieferer ist (Zwischenhändler), ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen, es sei denn, er weist nach, dass er den Gegenstand als Lieferer befördert oder versendet hat. Gelangt der Gegenstand der Lieferung aus dem Gebiet eines Mitgliedstaates in das Gebiet eines anderen Mitgliedstaates und verwendet der Zwischenhändler gegenüber dem leistenden Unternehmer bis zum Beginn der Beförderung oder Versendung eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer, die ihm vom Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung erteilt wurde, ist die Beförderung oder Versendung seiner Lieferung zuzuordnen. Gelangt der Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet, ist von einem ausreichenden Nachweis nach Satz 4 auszugehen, wenn der Zwischenhändler gegenüber dem leistenden Unternehmer bis zum Beginn der Beförderung oder Versendung eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer oder Steuernummer verwendet, die ihm vom Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung erteilt wurde. Gelangt der Gegenstand der Lieferung vom Drittlandsgebiet in das Gemeinschaftsgebiet, ist von einem ausreichenden Nachweis nach Satz 4 auszugehen, wenn der Gegenstand der Lieferung im Namen des Zwischenhändlers oder im Rahmen der indirekten Stellvertretung (Artikel 18 der Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union, ABl. L 269 vom 10.10.2013, S. 1) für seine Rechnung zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr angemeldet wird.

(7) Wird der Gegenstand der Lieferung nicht befördert oder versendet, wird die Lieferung dort ausgeführt, wo sich der Gegenstand zur Zeit der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet. In den Fällen des Absatzes 6a gilt Folgendes:

1.
Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung vorangehen, gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstands beginnt.
2.
Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung folgen, gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstands endet.

(8) Gelangt der Gegenstand der Lieferung bei der Beförderung oder Versendung aus dem Drittlandsgebiet in das Inland, gilt der Ort der Lieferung dieses Gegenstands als im Inland gelegen, wenn der Lieferer oder sein Beauftragter Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer ist.

(8a) (weggefallen)

(9) Sonstige Leistungen sind Leistungen, die keine Lieferungen sind. Sie können auch in einem Unterlassen oder im Dulden einer Handlung oder eines Zustands bestehen.

(9a) Einer sonstigen Leistung gegen Entgelt werden gleichgestellt

1.
die Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands, der zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt hat, durch einen Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen; dies gilt nicht, wenn der Vorsteuerabzug nach § 15 Absatz 1b ausgeschlossen oder wenn eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a Absatz 6a durchzuführen ist;
2.
die unentgeltliche Erbringung einer anderen sonstigen Leistung durch den Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen.

(10) Überlässt ein Unternehmer einem Auftraggeber, der ihm einen Stoff zur Herstellung eines Gegenstands übergeben hat, an Stelle des herzustellenden Gegenstands einen gleichartigen Gegenstand, wie er ihn in seinem Unternehmen aus solchem Stoff herzustellen pflegt, so gilt die Leistung des Unternehmers als Werkleistung, wenn das Entgelt für die Leistung nach Art eines Werklohns unabhängig vom Unterschied zwischen dem Marktpreis des empfangenen Stoffs und dem des überlassenen Gegenstandes berechnet wird.

(11) Wird ein Unternehmer in die Erbringung einer sonstigen Leistung eingeschaltet und handelt er dabei im eigenen Namen, jedoch für fremde Rechnung, gilt diese Leistung als an ihn und von ihm erbracht.

(11a) Wird ein Unternehmer in die Erbringung einer sonstigen Leistung, die über ein Telekommunikationsnetz, eine Schnittstelle oder ein Portal erbracht wird, eingeschaltet, gilt er im Sinne von Absatz 11 als im eigenen Namen und für fremde Rechnung handelnd. Dies gilt nicht, wenn der Anbieter dieser sonstigen Leistung von dem Unternehmer als Leistungserbringer ausdrücklich benannt wird und dies in den vertraglichen Vereinbarungen zwischen den Parteien zum Ausdruck kommt. Diese Bedingung ist erfüllt, wenn

1.
in den von jedem an der Erbringung beteiligten Unternehmer ausgestellten oder verfügbar gemachten Rechnungen die sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 und der Erbringer dieser Leistung angegeben sind;
2.
in den dem Leistungsempfänger ausgestellten oder verfügbar gemachten Rechnungen die sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 und der Erbringer dieser Leistung angegeben sind.
Die Sätze 2 und 3 finden keine Anwendung, wenn der Unternehmer hinsichtlich der Erbringung der sonstigen Leistung im Sinne des Satzes 2
1.
die Abrechnung gegenüber dem Leistungsempfänger autorisiert,
2.
die Erbringung der sonstigen Leistung genehmigt oder
3.
die allgemeinen Bedingungen der Leistungserbringung festlegt.
Die Sätze 1 bis 4 gelten nicht, wenn der Unternehmer lediglich Zahlungen in Bezug auf die erbrachte sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 abwickelt und nicht an der Erbringung dieser sonstigen Leistung beteiligt ist.

(12) Ein Tausch liegt vor, wenn das Entgelt für eine Lieferung in einer Lieferung besteht. Ein tauschähnlicher Umsatz liegt vor, wenn das Entgelt für eine sonstige Leistung in einer Lieferung oder sonstigen Leistung besteht.

(13) Ein Gutschein (Einzweck- oder Mehrzweck-Gutschein) ist ein Instrument, bei dem

1.
die Verpflichtung besteht, es als vollständige oder teilweise Gegenleistung für eine Lieferung oder sonstige Leistung anzunehmen und
2.
der Liefergegenstand oder die sonstige Leistung oder die Identität des leistenden Unternehmers entweder auf dem Instrument selbst oder in damit zusammenhängenden Unterlagen, einschließlich der Bedingungen für die Nutzung dieses Instruments, angegeben sind.
Instrumente, die lediglich zu einem Preisnachlass berechtigen, sind keine Gutscheine im Sinne des Satzes 1.

(14) Ein Gutschein im Sinne des Absatzes 13, bei dem der Ort der Lieferung oder der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht, und die für diese Umsätze geschuldete Steuer zum Zeitpunkt der Ausstellung des Gutscheins feststehen, ist ein Einzweck-Gutschein. Überträgt ein Unternehmer einen Einzweck-Gutschein im eigenen Namen, gilt die Übertragung des Gutscheins als die Lieferung des Gegenstands oder die Erbringung der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht. Überträgt ein Unternehmer einen Einzweck-Gutschein im Namen eines anderen Unternehmers, gilt diese Übertragung als Lieferung des Gegenstands oder Erbringung der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht, durch den Unternehmer, in dessen Namen die Übertragung des Gutscheins erfolgt. Wird die im Einzweck-Gutschein bezeichnete Leistung von einem anderen Unternehmer erbracht als dem, der den Gutschein im eigenen Namen ausgestellt hat, wird der leistende Unternehmer so behandelt, als habe er die im Gutschein bezeichnete Leistung an den Aussteller erbracht. Die tatsächliche Lieferung oder die tatsächliche Erbringung der sonstigen Leistung, für die ein Einzweck-Gutschein als Gegenleistung angenommen wird, gilt in den Fällen der Sätze 2 bis 4 nicht als unabhängiger Umsatz.

(15) Ein Gutschein im Sinne des Absatzes 13, bei dem es sich nicht um einen Einzweck-Gutschein handelt, ist ein Mehrzweck-Gutschein. Die tatsächliche Lieferung oder die tatsächliche Erbringung der sonstigen Leistung, für die der leistende Unternehmer einen Mehrzweck-Gutschein als vollständige oder teilweise Gegenleistung annimmt, unterliegt der Umsatzsteuer nach § 1 Absatz 1, wohingegen jede vorangegangene Übertragung dieses Mehrzweck-Gutscheins nicht der Umsatzsteuer unterliegt.

(1) Lieferungen eines Unternehmers sind Leistungen, durch die er oder in seinem Auftrag ein Dritter den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen (Verschaffung der Verfügungsmacht).

(1a) Als Lieferung gegen Entgelt gilt das Verbringen eines Gegenstands des Unternehmens aus dem Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet durch einen Unternehmer zu seiner Verfügung, ausgenommen zu einer nur vorübergehenden Verwendung, auch wenn der Unternehmer den Gegenstand in das Inland eingeführt hat. Der Unternehmer gilt als Lieferer. Die Sätze 1 und 2 gelten nicht in den Fällen des § 6b.

(1b) Einer Lieferung gegen Entgelt werden gleichgestellt

1.
die Entnahme eines Gegenstands durch einen Unternehmer aus seinem Unternehmen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen;
2.
die unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands durch einen Unternehmer an sein Personal für dessen privaten Bedarf, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen;
3.
jede andere unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands, ausgenommen Geschenke von geringem Wert und Warenmuster für Zwecke des Unternehmens.
Voraussetzung ist, dass der Gegenstand oder seine Bestandteile zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben.

(2) (weggefallen)

(3) Beim Kommissionsgeschäft (§ 383 des Handelsgesetzbuchs) liegt zwischen dem Kommittenten und dem Kommissionär eine Lieferung vor. Bei der Verkaufskommission gilt der Kommissionär, bei der Einkaufskommission der Kommittent als Abnehmer.

(4) Hat der Unternehmer die Bearbeitung oder Verarbeitung eines Gegenstands übernommen und verwendet er hierbei Stoffe, die er selbst beschafft, so ist die Leistung als Lieferung anzusehen (Werklieferung), wenn es sich bei den Stoffen nicht nur um Zutaten oder sonstige Nebensachen handelt. Das gilt auch dann, wenn die Gegenstände mit dem Grund und Boden fest verbunden werden.

(5) Hat ein Abnehmer dem Lieferer die Nebenerzeugnisse oder Abfälle, die bei der Bearbeitung oder Verarbeitung des ihm übergebenen Gegenstands entstehen, zurückzugeben, so beschränkt sich die Lieferung auf den Gehalt des Gegenstands an den Bestandteilen, die dem Abnehmer verbleiben. Das gilt auch dann, wenn der Abnehmer an Stelle der bei der Bearbeitung oder Verarbeitung entstehenden Nebenerzeugnisse oder Abfälle Gegenstände gleicher Art zurückgibt, wie sie in seinem Unternehmen regelmäßig anfallen.

(5a) Der Ort der Lieferung richtet sich vorbehaltlich der §§ 3c, 3e und 3g nach den Absätzen 6 bis 8.

(6) Wird der Gegenstand der Lieferung durch den Lieferer, den Abnehmer oder einen vom Lieferer oder vom Abnehmer beauftragten Dritten befördert oder versendet, gilt die Lieferung dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer oder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt. Befördern ist jede Fortbewegung eines Gegenstands. Versenden liegt vor, wenn jemand die Beförderung durch einen selbständigen Beauftragten ausführen oder besorgen lässt. Die Versendung beginnt mit der Übergabe des Gegenstands an den Beauftragten.

(6a) Schließen mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Liefergeschäfte ab und gelangt dieser Gegenstand bei der Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer (Reihengeschäft), so ist die Beförderung oder Versendung des Gegenstands nur einer der Lieferungen zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung dabei durch den ersten Unternehmer in der Reihe befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung seiner Lieferung zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung durch den letzten Abnehmer befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung durch einen Abnehmer befördert oder versendet, der zugleich Lieferer ist (Zwischenhändler), ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen, es sei denn, er weist nach, dass er den Gegenstand als Lieferer befördert oder versendet hat. Gelangt der Gegenstand der Lieferung aus dem Gebiet eines Mitgliedstaates in das Gebiet eines anderen Mitgliedstaates und verwendet der Zwischenhändler gegenüber dem leistenden Unternehmer bis zum Beginn der Beförderung oder Versendung eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer, die ihm vom Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung erteilt wurde, ist die Beförderung oder Versendung seiner Lieferung zuzuordnen. Gelangt der Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet, ist von einem ausreichenden Nachweis nach Satz 4 auszugehen, wenn der Zwischenhändler gegenüber dem leistenden Unternehmer bis zum Beginn der Beförderung oder Versendung eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer oder Steuernummer verwendet, die ihm vom Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung erteilt wurde. Gelangt der Gegenstand der Lieferung vom Drittlandsgebiet in das Gemeinschaftsgebiet, ist von einem ausreichenden Nachweis nach Satz 4 auszugehen, wenn der Gegenstand der Lieferung im Namen des Zwischenhändlers oder im Rahmen der indirekten Stellvertretung (Artikel 18 der Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union, ABl. L 269 vom 10.10.2013, S. 1) für seine Rechnung zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr angemeldet wird.

(7) Wird der Gegenstand der Lieferung nicht befördert oder versendet, wird die Lieferung dort ausgeführt, wo sich der Gegenstand zur Zeit der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet. In den Fällen des Absatzes 6a gilt Folgendes:

1.
Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung vorangehen, gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstands beginnt.
2.
Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung folgen, gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstands endet.

(8) Gelangt der Gegenstand der Lieferung bei der Beförderung oder Versendung aus dem Drittlandsgebiet in das Inland, gilt der Ort der Lieferung dieses Gegenstands als im Inland gelegen, wenn der Lieferer oder sein Beauftragter Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer ist.

(8a) (weggefallen)

(9) Sonstige Leistungen sind Leistungen, die keine Lieferungen sind. Sie können auch in einem Unterlassen oder im Dulden einer Handlung oder eines Zustands bestehen.

(9a) Einer sonstigen Leistung gegen Entgelt werden gleichgestellt

1.
die Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands, der zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt hat, durch einen Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen; dies gilt nicht, wenn der Vorsteuerabzug nach § 15 Absatz 1b ausgeschlossen oder wenn eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a Absatz 6a durchzuführen ist;
2.
die unentgeltliche Erbringung einer anderen sonstigen Leistung durch den Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen.

(10) Überlässt ein Unternehmer einem Auftraggeber, der ihm einen Stoff zur Herstellung eines Gegenstands übergeben hat, an Stelle des herzustellenden Gegenstands einen gleichartigen Gegenstand, wie er ihn in seinem Unternehmen aus solchem Stoff herzustellen pflegt, so gilt die Leistung des Unternehmers als Werkleistung, wenn das Entgelt für die Leistung nach Art eines Werklohns unabhängig vom Unterschied zwischen dem Marktpreis des empfangenen Stoffs und dem des überlassenen Gegenstandes berechnet wird.

(11) Wird ein Unternehmer in die Erbringung einer sonstigen Leistung eingeschaltet und handelt er dabei im eigenen Namen, jedoch für fremde Rechnung, gilt diese Leistung als an ihn und von ihm erbracht.

(11a) Wird ein Unternehmer in die Erbringung einer sonstigen Leistung, die über ein Telekommunikationsnetz, eine Schnittstelle oder ein Portal erbracht wird, eingeschaltet, gilt er im Sinne von Absatz 11 als im eigenen Namen und für fremde Rechnung handelnd. Dies gilt nicht, wenn der Anbieter dieser sonstigen Leistung von dem Unternehmer als Leistungserbringer ausdrücklich benannt wird und dies in den vertraglichen Vereinbarungen zwischen den Parteien zum Ausdruck kommt. Diese Bedingung ist erfüllt, wenn

1.
in den von jedem an der Erbringung beteiligten Unternehmer ausgestellten oder verfügbar gemachten Rechnungen die sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 und der Erbringer dieser Leistung angegeben sind;
2.
in den dem Leistungsempfänger ausgestellten oder verfügbar gemachten Rechnungen die sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 und der Erbringer dieser Leistung angegeben sind.
Die Sätze 2 und 3 finden keine Anwendung, wenn der Unternehmer hinsichtlich der Erbringung der sonstigen Leistung im Sinne des Satzes 2
1.
die Abrechnung gegenüber dem Leistungsempfänger autorisiert,
2.
die Erbringung der sonstigen Leistung genehmigt oder
3.
die allgemeinen Bedingungen der Leistungserbringung festlegt.
Die Sätze 1 bis 4 gelten nicht, wenn der Unternehmer lediglich Zahlungen in Bezug auf die erbrachte sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 abwickelt und nicht an der Erbringung dieser sonstigen Leistung beteiligt ist.

(12) Ein Tausch liegt vor, wenn das Entgelt für eine Lieferung in einer Lieferung besteht. Ein tauschähnlicher Umsatz liegt vor, wenn das Entgelt für eine sonstige Leistung in einer Lieferung oder sonstigen Leistung besteht.

(13) Ein Gutschein (Einzweck- oder Mehrzweck-Gutschein) ist ein Instrument, bei dem

1.
die Verpflichtung besteht, es als vollständige oder teilweise Gegenleistung für eine Lieferung oder sonstige Leistung anzunehmen und
2.
der Liefergegenstand oder die sonstige Leistung oder die Identität des leistenden Unternehmers entweder auf dem Instrument selbst oder in damit zusammenhängenden Unterlagen, einschließlich der Bedingungen für die Nutzung dieses Instruments, angegeben sind.
Instrumente, die lediglich zu einem Preisnachlass berechtigen, sind keine Gutscheine im Sinne des Satzes 1.

(14) Ein Gutschein im Sinne des Absatzes 13, bei dem der Ort der Lieferung oder der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht, und die für diese Umsätze geschuldete Steuer zum Zeitpunkt der Ausstellung des Gutscheins feststehen, ist ein Einzweck-Gutschein. Überträgt ein Unternehmer einen Einzweck-Gutschein im eigenen Namen, gilt die Übertragung des Gutscheins als die Lieferung des Gegenstands oder die Erbringung der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht. Überträgt ein Unternehmer einen Einzweck-Gutschein im Namen eines anderen Unternehmers, gilt diese Übertragung als Lieferung des Gegenstands oder Erbringung der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht, durch den Unternehmer, in dessen Namen die Übertragung des Gutscheins erfolgt. Wird die im Einzweck-Gutschein bezeichnete Leistung von einem anderen Unternehmer erbracht als dem, der den Gutschein im eigenen Namen ausgestellt hat, wird der leistende Unternehmer so behandelt, als habe er die im Gutschein bezeichnete Leistung an den Aussteller erbracht. Die tatsächliche Lieferung oder die tatsächliche Erbringung der sonstigen Leistung, für die ein Einzweck-Gutschein als Gegenleistung angenommen wird, gilt in den Fällen der Sätze 2 bis 4 nicht als unabhängiger Umsatz.

(15) Ein Gutschein im Sinne des Absatzes 13, bei dem es sich nicht um einen Einzweck-Gutschein handelt, ist ein Mehrzweck-Gutschein. Die tatsächliche Lieferung oder die tatsächliche Erbringung der sonstigen Leistung, für die der leistende Unternehmer einen Mehrzweck-Gutschein als vollständige oder teilweise Gegenleistung annimmt, unterliegt der Umsatzsteuer nach § 1 Absatz 1, wohingegen jede vorangegangene Übertragung dieses Mehrzweck-Gutscheins nicht der Umsatzsteuer unterliegt.

(1) Eine sonstige Leistung wird vorbehaltlich der Absätze 2 bis 8 und der §§ 3b und 3e an dem Ort ausgeführt, von dem aus der Unternehmer sein Unternehmen betreibt. Wird die sonstige Leistung von einer Betriebsstätte ausgeführt, gilt die Betriebsstätte als der Ort der sonstigen Leistung.

(2) Eine sonstige Leistung, die an einen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird, wird vorbehaltlich der Absätze 3 bis 8 und der §§ 3b und 3e an dem Ort ausgeführt, von dem aus der Empfänger sein Unternehmen betreibt. Wird die sonstige Leistung an die Betriebsstätte eines Unternehmers ausgeführt, ist stattdessen der Ort der Betriebsstätte maßgebend. Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend bei einer sonstigen Leistung an eine ausschließlich nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist, und bei einer sonstigen Leistung an eine juristische Person, die sowohl unternehmerisch als auch nicht unternehmerisch tätig ist; dies gilt nicht für sonstige Leistungen, die ausschließlich für den privaten Bedarf des Personals oder eines Gesellschafters bestimmt sind.

(3) Abweichend von den Absätzen 1 und 2 gilt:

1.
Eine sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück wird dort ausgeführt, wo das Grundstück liegt. Als sonstige Leistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück sind insbesondere anzusehen:
a)
sonstige Leistungen der in § 4 Nr. 12 bezeichneten Art,
b)
sonstige Leistungen im Zusammenhang mit der Veräußerung oder dem Erwerb von Grundstücken,
c)
sonstige Leistungen, die der Erschließung von Grundstücken oder der Vorbereitung, Koordinierung oder Ausführung von Bauleistungen dienen.
2.
Die kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels wird an dem Ort ausgeführt, an dem dieses Beförderungsmittel dem Empfänger tatsächlich zur Verfügung gestellt wird. Als kurzfristig im Sinne des Satzes 1 gilt eine Vermietung über einen ununterbrochenen Zeitraum
a)
von nicht mehr als 90 Tagen bei Wasserfahrzeugen,
b)
von nicht mehr als 30 Tagen bei anderen Beförderungsmitteln.
Die Vermietung eines Beförderungsmittels, die nicht als kurzfristig im Sinne des Satzes 2 anzusehen ist, an einen Empfänger, der weder ein Unternehmer ist, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist, wird an dem Ort erbracht, an dem der Empfänger seinen Wohnsitz oder Sitz hat. Handelt es sich bei dem Beförderungsmittel um ein Sportboot, wird abweichend von Satz 3 die Vermietungsleistung an dem Ort ausgeführt, an dem das Sportboot dem Empfänger tatsächlich zur Verfügung gestellt wird, wenn sich auch der Sitz, die Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte des Unternehmers, von wo aus diese Leistung tatsächlich erbracht wird, an diesem Ort befindet.
3.
Die folgenden sonstigen Leistungen werden dort ausgeführt, wo sie vom Unternehmer tatsächlich erbracht werden:
a)
kulturelle, künstlerische, wissenschaftliche, unterrichtende, sportliche, unterhaltende oder ähnliche Leistungen, wie Leistungen im Zusammenhang mit Messen und Ausstellungen, einschließlich der Leistungen der jeweiligen Veranstalter sowie die damit zusammenhängenden Tätigkeiten, die für die Ausübung der Leistungen unerlässlich sind, an einen Empfänger, der weder ein Unternehmer ist, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist,
b)
die Abgabe von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle (Restaurationsleistung), wenn diese Abgabe nicht an Bord eines Schiffs, in einem Luftfahrzeug oder in einer Eisenbahn während einer Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebiets erfolgt,
c)
Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen und die Begutachtung dieser Gegenstände für einen Empfänger, der weder ein Unternehmer ist, für dessen Unternehmen die Leistung ausgeführt wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist.
4.
Eine Vermittlungsleistung an einen Empfänger, der weder ein Unternehmer ist, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist, wird an dem Ort erbracht, an dem der vermittelte Umsatz als ausgeführt gilt.
5.
Die Einräumung der Eintrittsberechtigung zu kulturellen, künstlerischen, wissenschaftlichen, unterrichtenden, sportlichen, unterhaltenden oder ähnlichen Veranstaltungen, wie Messen und Ausstellungen, sowie die damit zusammenhängenden sonstigen Leistungen an einen Unternehmer für dessen Unternehmen oder an eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist, wird an dem Ort erbracht, an dem die Veranstaltung tatsächlich durchgeführt wird.

(4) Ist der Empfänger einer der in Satz 2 bezeichneten sonstigen Leistungen weder ein Unternehmer, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist, und hat er seinen Wohnsitz oder Sitz im Drittlandsgebiet, wird die sonstige Leistung an seinem Wohnsitz oder Sitz ausgeführt. Sonstige Leistungen im Sinne des Satzes 1 sind:

1.
die Einräumung, Übertragung und Wahrnehmung von Patenten, Urheberrechten, Markenrechten und ähnlichen Rechten;
2.
die sonstigen Leistungen, die der Werbung oder der Öffentlichkeitsarbeit dienen, einschließlich der Leistungen der Werbungsmittler und der Werbeagenturen;
3.
die sonstigen Leistungen aus der Tätigkeit als Rechtsanwalt, Patentanwalt, Steuerberater, Steuerbevollmächtigter, Wirtschaftsprüfer, vereidigter Buchprüfer, Sachverständiger, Ingenieur, Aufsichtsratsmitglied, Dolmetscher und Übersetzer sowie ähnliche Leistungen anderer Unternehmer, insbesondere die rechtliche, wirtschaftliche und technische Beratung;
4.
die Datenverarbeitung;
5.
die Überlassung von Informationen einschließlich gewerblicher Verfahren und Erfahrungen;
6.
a)
Bank- und Finanzumsätze, insbesondere der in § 4 Nummer 8 Buchstabe a bis h bezeichneten Art und die Verwaltung von Krediten und Kreditsicherheiten, sowie Versicherungsumsätze der in § 4 Nummer 10 bezeichneten Art,
b)
die sonstigen Leistungen im Geschäft mit Gold, Silber und Platin. Das gilt nicht für Münzen und Medaillen aus diesen Edelmetallen;
7.
die Gestellung von Personal;
8.
der Verzicht auf Ausübung eines der in Nummer 1 bezeichneten Rechte;
9.
der Verzicht, ganz oder teilweise eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit auszuüben;
10.
die Vermietung beweglicher körperlicher Gegenstände, ausgenommen Beförderungsmittel;
11.
(weggefallen)
12.
(weggefallen)
13.
(weggefallen)
14.
die Gewährung des Zugangs zum Erdgasnetz, zum Elektrizitätsnetz oder zu Wärme- oder Kältenetzen und die Fernleitung, die Übertragung oder Verteilung über diese Netze sowie die Erbringung anderer damit unmittelbar zusammenhängender sonstiger Leistungen.

(5) Ist der Empfänger einer der in Satz 2 bezeichneten sonstigen Leistungen

1.
kein Unternehmer, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird,
2.
keine ausschließlich nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist,
3.
keine juristische Person, die sowohl unternehmerisch als auch nicht unternehmerisch tätig ist, bei der die Leistung nicht ausschließlich für den privaten Bedarf des Personals oder eines Gesellschafters bestimmt ist,
wird die sonstige Leistung an dem Ort ausgeführt, an dem der Leistungsempfänger seinen Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthaltsort oder seinen Sitz hat. Sonstige Leistungen im Sinne des Satzes 1 sind:
1.
die sonstigen Leistungen auf dem Gebiet der Telekommunikation;
2.
die Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen;
3.
die auf elektronischem Weg erbrachten sonstigen Leistungen.
Satz 1 ist nicht anzuwenden, wenn der leistende Unternehmer seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte oder in Ermangelung eines Sitzes, einer Geschäftsleitung oder einer Betriebsstätte seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in nur einem Mitgliedstaat hat und der Gesamtbetrag der Entgelte der in Satz 2 bezeichneten sonstigen Leistungen an in Satz 1 bezeichnete Empfänger mit Wohnsitz, gewöhnlichem Aufenthalt oder Sitz in anderen Mitgliedstaaten insgesamt 10 000 Euro im vorangegangenen Kalenderjahr nicht überschritten hat und im laufenden Kalenderjahr nicht überschreitet. Der leistende Unternehmer kann dem Finanzamt erklären, dass er auf die Anwendung des Satzes 3 verzichtet. Die Erklärung bindet den Unternehmer mindestens für zwei Kalenderjahre.

(6) Erbringt ein Unternehmer, der sein Unternehmen von einem im Drittlandsgebiet liegenden Ort aus betreibt,

1.
eine in Absatz 3 Nr. 2 bezeichnete Leistung oder die langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels,
2.
eine in Absatz 4 Satz 2 Nummer 1 bis 10 bezeichnete sonstige Leistung an eine im Inland ansässige juristische Person des öffentlichen Rechts oder
3.
eine in Absatz 5 Satz 2 Nummer 1 und 2 bezeichnete Leistung,
ist diese Leistung abweichend von Absatz 1, Absatz 3 Nummer 2, Absatz 4 Satz 1 oder Absatz 5 als im Inland ausgeführt zu behandeln, wenn sie dort genutzt oder ausgewertet wird. Wird die Leistung von einer Betriebsstätte eines Unternehmers ausgeführt, gilt Satz 1 entsprechend, wenn die Betriebsstätte im Drittlandsgebiet liegt.

(7) Vermietet ein Unternehmer, der sein Unternehmen vom Inland aus betreibt, kurzfristig ein Schienenfahrzeug, einen Kraftomnibus oder ein ausschließlich zur Beförderung von Gegenständen bestimmtes Straßenfahrzeug, ist diese Leistung abweichend von Absatz 3 Nr. 2 als im Drittlandsgebiet ausgeführt zu behandeln, wenn die Leistung an einen im Drittlandsgebiet ansässigen Unternehmer erbracht wird, das Fahrzeug für dessen Unternehmen bestimmt ist und im Drittlandsgebiet genutzt wird. Wird die Vermietung des Fahrzeugs von einer Betriebsstätte eines Unternehmers ausgeführt, gilt Satz 1 entsprechend, wenn die Betriebsstätte im Inland liegt.

(8) Erbringt ein Unternehmer eine Güterbeförderungsleistung, ein Beladen, Entladen, Umschlagen oder ähnliche mit der Beförderung eines Gegenstandes im Zusammenhang stehende Leistungen im Sinne des § 3b Absatz 2, eine Arbeit an beweglichen körperlichen Gegenständen oder eine Begutachtung dieser Gegenstände, eine Reisevorleistung im Sinne des § 25 Absatz 1 Satz 5 oder eine Veranstaltungsleistung im Zusammenhang mit Messen und Ausstellungen, ist diese Leistung abweichend von Absatz 2 als im Drittlandsgebiet ausgeführt zu behandeln, wenn die Leistung dort genutzt oder ausgewertet wird. Satz 1 gilt nicht, wenn die dort genannten Leistungen in einem der in § 1 Absatz 3 genannten Gebiete tatsächlich ausgeführt werden.

(1) Eine sonstige Leistung wird vorbehaltlich der Absätze 2 bis 8 und der §§ 3b und 3e an dem Ort ausgeführt, von dem aus der Unternehmer sein Unternehmen betreibt. Wird die sonstige Leistung von einer Betriebsstätte ausgeführt, gilt die Betriebsstätte als der Ort der sonstigen Leistung.

(2) Eine sonstige Leistung, die an einen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird, wird vorbehaltlich der Absätze 3 bis 8 und der §§ 3b und 3e an dem Ort ausgeführt, von dem aus der Empfänger sein Unternehmen betreibt. Wird die sonstige Leistung an die Betriebsstätte eines Unternehmers ausgeführt, ist stattdessen der Ort der Betriebsstätte maßgebend. Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend bei einer sonstigen Leistung an eine ausschließlich nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist, und bei einer sonstigen Leistung an eine juristische Person, die sowohl unternehmerisch als auch nicht unternehmerisch tätig ist; dies gilt nicht für sonstige Leistungen, die ausschließlich für den privaten Bedarf des Personals oder eines Gesellschafters bestimmt sind.

(3) Abweichend von den Absätzen 1 und 2 gilt:

1.
Eine sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück wird dort ausgeführt, wo das Grundstück liegt. Als sonstige Leistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück sind insbesondere anzusehen:
a)
sonstige Leistungen der in § 4 Nr. 12 bezeichneten Art,
b)
sonstige Leistungen im Zusammenhang mit der Veräußerung oder dem Erwerb von Grundstücken,
c)
sonstige Leistungen, die der Erschließung von Grundstücken oder der Vorbereitung, Koordinierung oder Ausführung von Bauleistungen dienen.
2.
Die kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels wird an dem Ort ausgeführt, an dem dieses Beförderungsmittel dem Empfänger tatsächlich zur Verfügung gestellt wird. Als kurzfristig im Sinne des Satzes 1 gilt eine Vermietung über einen ununterbrochenen Zeitraum
a)
von nicht mehr als 90 Tagen bei Wasserfahrzeugen,
b)
von nicht mehr als 30 Tagen bei anderen Beförderungsmitteln.
Die Vermietung eines Beförderungsmittels, die nicht als kurzfristig im Sinne des Satzes 2 anzusehen ist, an einen Empfänger, der weder ein Unternehmer ist, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist, wird an dem Ort erbracht, an dem der Empfänger seinen Wohnsitz oder Sitz hat. Handelt es sich bei dem Beförderungsmittel um ein Sportboot, wird abweichend von Satz 3 die Vermietungsleistung an dem Ort ausgeführt, an dem das Sportboot dem Empfänger tatsächlich zur Verfügung gestellt wird, wenn sich auch der Sitz, die Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte des Unternehmers, von wo aus diese Leistung tatsächlich erbracht wird, an diesem Ort befindet.
3.
Die folgenden sonstigen Leistungen werden dort ausgeführt, wo sie vom Unternehmer tatsächlich erbracht werden:
a)
kulturelle, künstlerische, wissenschaftliche, unterrichtende, sportliche, unterhaltende oder ähnliche Leistungen, wie Leistungen im Zusammenhang mit Messen und Ausstellungen, einschließlich der Leistungen der jeweiligen Veranstalter sowie die damit zusammenhängenden Tätigkeiten, die für die Ausübung der Leistungen unerlässlich sind, an einen Empfänger, der weder ein Unternehmer ist, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist,
b)
die Abgabe von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle (Restaurationsleistung), wenn diese Abgabe nicht an Bord eines Schiffs, in einem Luftfahrzeug oder in einer Eisenbahn während einer Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebiets erfolgt,
c)
Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen und die Begutachtung dieser Gegenstände für einen Empfänger, der weder ein Unternehmer ist, für dessen Unternehmen die Leistung ausgeführt wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist.
4.
Eine Vermittlungsleistung an einen Empfänger, der weder ein Unternehmer ist, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist, wird an dem Ort erbracht, an dem der vermittelte Umsatz als ausgeführt gilt.
5.
Die Einräumung der Eintrittsberechtigung zu kulturellen, künstlerischen, wissenschaftlichen, unterrichtenden, sportlichen, unterhaltenden oder ähnlichen Veranstaltungen, wie Messen und Ausstellungen, sowie die damit zusammenhängenden sonstigen Leistungen an einen Unternehmer für dessen Unternehmen oder an eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist, wird an dem Ort erbracht, an dem die Veranstaltung tatsächlich durchgeführt wird.

(4) Ist der Empfänger einer der in Satz 2 bezeichneten sonstigen Leistungen weder ein Unternehmer, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist, und hat er seinen Wohnsitz oder Sitz im Drittlandsgebiet, wird die sonstige Leistung an seinem Wohnsitz oder Sitz ausgeführt. Sonstige Leistungen im Sinne des Satzes 1 sind:

1.
die Einräumung, Übertragung und Wahrnehmung von Patenten, Urheberrechten, Markenrechten und ähnlichen Rechten;
2.
die sonstigen Leistungen, die der Werbung oder der Öffentlichkeitsarbeit dienen, einschließlich der Leistungen der Werbungsmittler und der Werbeagenturen;
3.
die sonstigen Leistungen aus der Tätigkeit als Rechtsanwalt, Patentanwalt, Steuerberater, Steuerbevollmächtigter, Wirtschaftsprüfer, vereidigter Buchprüfer, Sachverständiger, Ingenieur, Aufsichtsratsmitglied, Dolmetscher und Übersetzer sowie ähnliche Leistungen anderer Unternehmer, insbesondere die rechtliche, wirtschaftliche und technische Beratung;
4.
die Datenverarbeitung;
5.
die Überlassung von Informationen einschließlich gewerblicher Verfahren und Erfahrungen;
6.
a)
Bank- und Finanzumsätze, insbesondere der in § 4 Nummer 8 Buchstabe a bis h bezeichneten Art und die Verwaltung von Krediten und Kreditsicherheiten, sowie Versicherungsumsätze der in § 4 Nummer 10 bezeichneten Art,
b)
die sonstigen Leistungen im Geschäft mit Gold, Silber und Platin. Das gilt nicht für Münzen und Medaillen aus diesen Edelmetallen;
7.
die Gestellung von Personal;
8.
der Verzicht auf Ausübung eines der in Nummer 1 bezeichneten Rechte;
9.
der Verzicht, ganz oder teilweise eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit auszuüben;
10.
die Vermietung beweglicher körperlicher Gegenstände, ausgenommen Beförderungsmittel;
11.
(weggefallen)
12.
(weggefallen)
13.
(weggefallen)
14.
die Gewährung des Zugangs zum Erdgasnetz, zum Elektrizitätsnetz oder zu Wärme- oder Kältenetzen und die Fernleitung, die Übertragung oder Verteilung über diese Netze sowie die Erbringung anderer damit unmittelbar zusammenhängender sonstiger Leistungen.

(5) Ist der Empfänger einer der in Satz 2 bezeichneten sonstigen Leistungen

1.
kein Unternehmer, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird,
2.
keine ausschließlich nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist,
3.
keine juristische Person, die sowohl unternehmerisch als auch nicht unternehmerisch tätig ist, bei der die Leistung nicht ausschließlich für den privaten Bedarf des Personals oder eines Gesellschafters bestimmt ist,
wird die sonstige Leistung an dem Ort ausgeführt, an dem der Leistungsempfänger seinen Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthaltsort oder seinen Sitz hat. Sonstige Leistungen im Sinne des Satzes 1 sind:
1.
die sonstigen Leistungen auf dem Gebiet der Telekommunikation;
2.
die Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen;
3.
die auf elektronischem Weg erbrachten sonstigen Leistungen.
Satz 1 ist nicht anzuwenden, wenn der leistende Unternehmer seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte oder in Ermangelung eines Sitzes, einer Geschäftsleitung oder einer Betriebsstätte seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in nur einem Mitgliedstaat hat und der Gesamtbetrag der Entgelte der in Satz 2 bezeichneten sonstigen Leistungen an in Satz 1 bezeichnete Empfänger mit Wohnsitz, gewöhnlichem Aufenthalt oder Sitz in anderen Mitgliedstaaten insgesamt 10 000 Euro im vorangegangenen Kalenderjahr nicht überschritten hat und im laufenden Kalenderjahr nicht überschreitet. Der leistende Unternehmer kann dem Finanzamt erklären, dass er auf die Anwendung des Satzes 3 verzichtet. Die Erklärung bindet den Unternehmer mindestens für zwei Kalenderjahre.

(6) Erbringt ein Unternehmer, der sein Unternehmen von einem im Drittlandsgebiet liegenden Ort aus betreibt,

1.
eine in Absatz 3 Nr. 2 bezeichnete Leistung oder die langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels,
2.
eine in Absatz 4 Satz 2 Nummer 1 bis 10 bezeichnete sonstige Leistung an eine im Inland ansässige juristische Person des öffentlichen Rechts oder
3.
eine in Absatz 5 Satz 2 Nummer 1 und 2 bezeichnete Leistung,
ist diese Leistung abweichend von Absatz 1, Absatz 3 Nummer 2, Absatz 4 Satz 1 oder Absatz 5 als im Inland ausgeführt zu behandeln, wenn sie dort genutzt oder ausgewertet wird. Wird die Leistung von einer Betriebsstätte eines Unternehmers ausgeführt, gilt Satz 1 entsprechend, wenn die Betriebsstätte im Drittlandsgebiet liegt.

(7) Vermietet ein Unternehmer, der sein Unternehmen vom Inland aus betreibt, kurzfristig ein Schienenfahrzeug, einen Kraftomnibus oder ein ausschließlich zur Beförderung von Gegenständen bestimmtes Straßenfahrzeug, ist diese Leistung abweichend von Absatz 3 Nr. 2 als im Drittlandsgebiet ausgeführt zu behandeln, wenn die Leistung an einen im Drittlandsgebiet ansässigen Unternehmer erbracht wird, das Fahrzeug für dessen Unternehmen bestimmt ist und im Drittlandsgebiet genutzt wird. Wird die Vermietung des Fahrzeugs von einer Betriebsstätte eines Unternehmers ausgeführt, gilt Satz 1 entsprechend, wenn die Betriebsstätte im Inland liegt.

(8) Erbringt ein Unternehmer eine Güterbeförderungsleistung, ein Beladen, Entladen, Umschlagen oder ähnliche mit der Beförderung eines Gegenstandes im Zusammenhang stehende Leistungen im Sinne des § 3b Absatz 2, eine Arbeit an beweglichen körperlichen Gegenständen oder eine Begutachtung dieser Gegenstände, eine Reisevorleistung im Sinne des § 25 Absatz 1 Satz 5 oder eine Veranstaltungsleistung im Zusammenhang mit Messen und Ausstellungen, ist diese Leistung abweichend von Absatz 2 als im Drittlandsgebiet ausgeführt zu behandeln, wenn die Leistung dort genutzt oder ausgewertet wird. Satz 1 gilt nicht, wenn die dort genannten Leistungen in einem der in § 1 Absatz 3 genannten Gebiete tatsächlich ausgeführt werden.

(1) Die Steuer beträgt für jeden steuerpflichtigen Umsatz 19 Prozent der Bemessungsgrundlage (§§ 10, 11, 25 Abs. 3 und § 25a Abs. 3 und 4).

(2) Die Steuer ermäßigt sich auf sieben Prozent für die folgenden Umsätze:

1.
die Lieferungen, die Einfuhr und der innergemeinschaftliche Erwerb der in Anlage 2 bezeichneten Gegenstände mit Ausnahme der in der Nummer 49 Buchstabe f, den Nummern 53 und 54 bezeichneten Gegenstände;
2.
die Vermietung der in Anlage 2 bezeichneten Gegenstände mit Ausnahme der in der Nummer 49 Buchstabe f, den Nummern 53 und 54 bezeichneten Gegenstände;
3.
die Aufzucht und das Halten von Vieh, die Anzucht von Pflanzen und die Teilnahme an Leistungsprüfungen für Tiere;
4.
die Leistungen, die unmittelbar der Vatertierhaltung, der Förderung der Tierzucht, der künstlichen Tierbesamung oder der Leistungs- und Qualitätsprüfung in der Tierzucht und in der Milchwirtschaft dienen;
5.
(weggefallen);
6.
die Leistungen aus der Tätigkeit als Zahntechniker sowie die in § 4 Nr. 14 Buchstabe a Satz 2 bezeichneten Leistungen der Zahnärzte;
7.
a)
die Eintrittsberechtigung für Theater, Konzerte und Museen, sowie die den Theatervorführungen und Konzerten vergleichbaren Darbietungen ausübender Künstler
b)
die Überlassung von Filmen zur Auswertung und Vorführung sowie die Filmvorführungen, soweit die Filme nach § 6 Abs. 3 Nr. 1 bis 5 des Gesetzes zum Schutze der Jugend in der Öffentlichkeit oder nach § 14 Abs. 2 Nr. 1 bis 5 des Jugendschutzgesetzes vom 23. Juli 2002 (BGBl. I S. 2730, 2003 I S. 476) in der jeweils geltenden Fassung gekennzeichnet sind oder vor dem 1. Januar 1970 erstaufgeführt wurden,
c)
die Einräumung, Übertragung und Wahrnehmung von Rechten, die sich aus dem Urheberrechtsgesetz ergeben,
d)
die Zirkusvorführungen, die Leistungen aus der Tätigkeit als Schausteller sowie die unmittelbar mit dem Betrieb der zoologischen Gärten verbundenen Umsätze;
8.
a)
die Leistungen der Körperschaften, die ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke verfolgen (§§ 51 bis 68 der Abgabenordnung). Das gilt nicht für Leistungen, die im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs ausgeführt werden. Für Leistungen, die im Rahmen eines Zweckbetriebs ausgeführt werden, gilt Satz 1 nur, wenn der Zweckbetrieb nicht in erster Linie der Erzielung zusätzlicher Einnahmen durch die Ausführung von Umsätzen dient, die in unmittelbarem Wettbewerb mit dem allgemeinen Steuersatz unterliegenden Leistungen anderer Unternehmer ausgeführt werden, oder wenn die Körperschaft mit diesen Leistungen ihrer in den §§ 66 bis 68 der Abgabenordnung bezeichneten Zweckbetriebe ihre steuerbegünstigten satzungsgemäßen Zwecke selbst verwirklicht,
b)
die Leistungen der nichtrechtsfähigen Personenvereinigungen und Gemeinschaften der in Buchstabe a Satz 1 bezeichneten Körperschaften, wenn diese Leistungen, falls die Körperschaften sie anteilig selbst ausführten, insgesamt nach Buchstabe a ermäßigt besteuert würden;
9.
die unmittelbar mit dem Betrieb der Schwimmbäder verbundenen Umsätze sowie die Verabreichung von Heilbädern. Das Gleiche gilt für die Bereitstellung von Kureinrichtungen, soweit als Entgelt eine Kurtaxe zu entrichten ist;
10.
die Beförderungen von Personen
a)
im Schienenbahnverkehr,
b)
im Verkehr mit Oberleitungsomnibussen, im genehmigten Linienverkehr mit Kraftfahrzeugen, im Verkehr mit Taxen, mit Drahtseilbahnen und sonstigen mechanischen Aufstiegshilfen aller Art und im genehmigten Linienverkehr mit Schiffen sowie die Beförderungen im Fährverkehr
aa)
innerhalb einer Gemeinde oder
bb)
wenn die Beförderungsstrecke nicht mehr als 50 Kilometer beträgt;
11.
die Vermietung von Wohn- und Schlafräumen, die ein Unternehmer zur kurzfristigen Beherbergung von Fremden bereithält, sowie die kurzfristige Vermietung von Campingflächen. Satz 1 gilt nicht für Leistungen, die nicht unmittelbar der Vermietung dienen, auch wenn diese Leistungen mit dem Entgelt für die Vermietung abgegolten sind;
12.
die Einfuhr der in Nummer 49 Buchstabe f, den Nummern 53 und 54 der Anlage 2 bezeichneten Gegenstände;
13.
die Lieferungen und der innergemeinschaftliche Erwerb der in Nummer 53 der Anlage 2 bezeichneten Gegenstände, wenn die Lieferungen
a)
vom Urheber der Gegenstände oder dessen Rechtsnachfolger bewirkt werden oder
b)
von einem Unternehmer bewirkt werden, der kein Wiederverkäufer (§ 25a Absatz 1 Nummer 1 Satz 2) ist, und die Gegenstände
aa)
vom Unternehmer in das Gemeinschaftsgebiet eingeführt wurden,
bb)
von ihrem Urheber oder dessen Rechtsnachfolger an den Unternehmer geliefert wurden oder
cc)
den Unternehmer zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt haben;
14.
die Überlassung der in Nummer 49 Buchstabe a bis e und Nummer 50 der Anlage 2 bezeichneten Erzeugnisse in elektronischer Form, unabhängig davon, ob das Erzeugnis auch auf einem physischen Träger angeboten wird, mit Ausnahme der Veröffentlichungen, die vollständig oder im Wesentlichen aus Videoinhalten oder hörbarer Musik bestehen. Ebenfalls ausgenommen sind Erzeugnisse, für die Beschränkungen als jugendgefährdende Trägermedien oder Hinweispflichten nach § 15 Absatz 1 bis 3 und 6 des Jugendschutzgesetzes in der jeweils geltenden Fassung bestehen, sowie Veröffentlichungen, die vollständig oder im Wesentlichen Werbezwecken, einschließlich Reisewerbung, dienen. BEGünstigt ist auch die Bereitstellung eines Zugangs zu Datenbanken, die eine Vielzahl von elektronischen Büchern, Zeitungen oder Zeitschriften oder Teile von diesen enthalten;
15.
die nach dem 30. Juni 2020 und vor dem 1. Januar 2023 erbrachten Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen, mit Ausnahme der Abgabe von Getränken.
-----
*)
§ 12 Abs. 2 Nr. 10: Gilt gem. § 28 Abs. 4 idF d. Art. 8 Nr. 9 G v. 20.12.2007 I 3150 bis zum 31. Dezember 2011 in folgender Fassung:
"10.
a)
die Beförderungen von Personen mit Schiffen,
b)
die Beförderungen von Personen im Schienenbahnverkehr, im Verkehr mit Oberleitungsomnibussen, im genehmigten Linienverkehr mit Kraftfahrzeugen, im Verkehr mit Taxen, mit Drahtseilbahnen und sonstigen mechanischen Aufstiegshilfen aller Art und die Beförderungen im Fährverkehr
aa)
innerhalb einer Gemeinde oder
bb)
wenn die Beförderungsstrecke nicht mehr als 50 Kilometer beträgt."

(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.