/ Finanzgericht Hamburg / Finanzgericht Hamburg Urteil, 18. Juni 2015 - 2 K 145/13

Finanzgericht Hamburg Urteil, 18. Juni 2015 - 2 K 145/13

bei uns veröffentlicht am

18.06.2015

Finanzgericht Hamburg Urteil, 18. Juni 2015 - 2 K 145/13

ra.de-Urteilsbesprechung zu Finanzgericht Hamburg Urteil, 18. Juni 2015 - 2 K 145/13

Rechtsgebiete

Handels- und Gesellschaftsrecht

Gericht

Tatbestand

1: Die Klägerin wendet sich gegen die Behandlung von Fondsetablierungskosten als Anschaffungskosten der von ihr erworbenen Kommanditbeteiligungen an Schiffsfonds sowie gegen die Versagung des Abzugs ihrer laufenden Verwaltungskosten als Betriebsausgaben.

2: Die Klägerin ist eine Kommanditgesellschaft, die gemäß ihrem Geschäftsmodell als geschlossener Fonds in bestehende Beteiligungen an Schiffsgesellschaften (Zielfonds) investiert. Die Investoren waren dabei im Investitionsjahr als Kommanditisten über eine Treuhänderin an der Klägerin beteiligt bzw. in nachfolgenden Jahren teilweise auch direkt im Handelsregister als Kommanditisten eingetragen. Das so eingeworbene Kommanditkapital verwandte die Klägerin dazu, sich ihrerseits als Kommanditistin an diversen Zielfonds zu beteiligen, die der Tonnagebesteuerung (§ 5a des Einkommensteuergesetzes - EStG) unterlagen.

3: Die Klägerin wurde als A Beteiligungsgesellschaft mbH und Co. KG gegründet und am ... 2006 in das Handelsregister eingetragen. Gründungsgesellschafter der Klägerin waren die B GmbH als Komplementärin (Komplementär-GmbH) sowie als Kommanditisten die C Beteiligungsgesellschaft mbH & Co. KG (Beteiligungs-KG) mit einer Einlage von 10.000 € und die D-Gesellschaft mbH (Treuhand-GmbH) mit einer Einlage von 5.000 €. Im Wege der Sonderrechtsnachfolge, eingetragen im Handelsregister am ... 2007, übernahm die E GmbH (Beigeladene) einen Gesellschaftsanteil i. H. v. 5.000 € von der Beteiligungs-KG. Zugleich wurde die Firma in F Beteiligungsgesellschaft mbH und Co. KG geändert. Nach formwechselnder Umwandlung in die E AG nach Maßgabe des Gesellschafterbeschlusses vom ... 2014 schied die Beigeladene im Jahr 2015 aus der Klägerin aus (Eintragung im Handelsregister am ... 2015). Die Komplementär-GmbH ist als einzige Gesellschafterin zur Geschäftsführung befugt. Sie hat keine Einlage zu leisten und ist am Vermögen sowie am Ergebnis der Klägerin nicht beteiligt.

4: Die Gründungskommanditisten leisteten bereits Ende März 2007 ihre Einlage zuzüglich jeweils 250 € Agio. Diese Beträge legte die Klägerin sogleich verzinslich auf ihrem Konto bei der Bank X an.

5: Im Rahmen der Ausarbeitung und Umsetzung ihres Fondskonzepts schloss die Klägerin am ... 2007 zwei Beratungsverträge. Die G ... sollte gegen ein Zeithonorar rechtliche Beratungsleistungen (Erstellung eines neuen Gesellschaftsvertrags, eines Treuhand- und Verwaltungsvertrages, eines Mittelfreigabe- und Mittelverwendungskontrollvertrages, von Verträgen für die Projektierung, die Eigenkapitalvermittlung, die Portfolioverwaltung und die Analyse und Bewertung von Zielfonds-Beteiligungen, sowie die Formulierung bestimmter Abschnitte eines Verkaufsprospekts) erbringen. Die H AG übernahm die steuerliche Beratung im Zusammenhang mit dem Fondskonzept, insbesondere bei der Gestaltung des Emissionsprospektes gegen ein Pauschalhonorar i. H. v. 50.000 € zuzüglich Auslagenersatz.

6: Am ... 2007 schloss die Klägerin zahlreiche weitere Einzelverträge im Zusammenhang mit der Umsetzung ihres Anlagekonzepts:

7: Mit der Beteiligungs-KG schloss sie einen Geschäftsbesorgungsvertrag über die Eigenkapitalvermittlung. Danach sollte die Beteiligungs-KG die Vermittlung des zu platzierenden Eigenkapitals der Klägerin besorgen. Die Vergütung sollte 15,55 % des Nominalbetrags der von Treugebern über die Treuhand-GmbH an der Klägerin übernommenen Kommanditbeteiligungen zuzüglich eines Agios i. H. v. 5 % betragen, fällig mit Einzahlung der ersten Rate auf die Einlage.

8: In einem weiteren Vertrag mit der Beteiligungs-KG verpflichtete sich diese zur Projektierung des Beteiligungsangebotes. Sie schuldete Leistungen zur Entwicklung des klägerischen Geschäftsbetriebs, insbesondere die betriebswirtschaftliche Beratung der Klägerin in der Gründungsphase, Beratung in der Organisation des Geschäftsbetriebs, Mitwirkung an der Erstellung des Verkaufsprospekts sowie die Betreuung der Klägerin während der Phase bis zur Vollplatzierung des Kommanditkapitals. Als Vergütung waren 1,25 % zuzüglich Umsatzsteuer, bezogen auf das Kommanditkapital der KG zum 31. Oktober 2007, vorgesehen.

9: Mit der J GmbH ... schloss die Klägerin einen Vertrag über die Prospektbeurteilung und ein hierüber zu erstellendes Prospektgutachten. Das vereinbarte Honorar i. H. v. 15.000 € zzgl. 0,5 ‰ des Emissionskapitals war nach Übersendung des ersten unverbindlichen Leseexemplars des Prospektgutachtens fällig. In einem Mittelfreigabe- und Mittelverwendungskontrollvertrag verpflichtete sich die J GmbH ... ferner, die formal ordnungsgemäße Verwendung des eingeworbenen Emissionskapitals zu kontrollieren. Die vereinbarte Vergütung betrug 1,5 ‰ des eingeworbene Emissionskapitals der Klägerin.

10: Gegenstand eines mit der Beigeladenen geschlossenen Geschäftsbesorgungsvertrags war die Analyse und Bewertung von Schiffsbeteiligungen im Rahmen der Investitionstätigkeit der Klägerin. Die Vergütung sollte 1,25 % zuzüglich gesetzlicher Umsatzsteuer, bezogen auf das Kommanditkapital der Klägerin zum 31. Oktober 2007, betragen, spätestens am 31. Oktober 2007 entstehen und sodann sofort fällig sein. Der Vertrag war bis zu Vollbeendigung der KG fest geschlossen und eine Kündigung nur aus wichtigem Grund möglich.

11: Gemäß einem Geschäftsbesorgungsvertrag zwischen der Klägerin und der Treuhand-GmbH sollte letztere das Management des Beteiligungsportfolios übernehmen. Dazu sollte die Treuhand-GmbH zunächst eine Portfolioverwaltung installieren. Die sich daran anschließende vereinbarte Verwaltungstätigkeit umfasste insbesondere die Mitwirkung bei der Auswahl der anzukaufenden Zielfonds, die Wahrnehmung der Gesellschafterinteressen auf der Ebene der Zielfonds-Beteiligungen, Information der Klägerin über Gesellschafterbeschlüsse und wirtschaftliche Entwicklung auf Ebene der Zielfonds sowie Abwicklungsarbeiten bei Beteiligungsveräußerungen. Die vereinbarte Vergütung für die Errichtung der Portfolioverwaltung betrug einmalig 0,56 % des Kommanditkapitals der Klägerin und war spätestens zum 31. Oktober 2007 fällig. Für weitere Leistungen im Rahmen der Portfolioverwaltung war eine jährliche Vergütung i. H. v. 0,75 % des jeweils zum 30. Juni des betreffenden Jahres bestehenden Kommanditkapitals der Klägerin vorgesehen.

12: Ferner schloss die Klägerin mit der Treuhand-GmbH einen Treuhand- und Verwaltungsvertrag. Darin übernahm die Treuhand-GmbH für die Klägerin die Verwaltung des treuhänderisch gehaltenen Kommanditkapitals sowie die Betreuung der Treugeber. Insbesondere hatte die Treuhand-GmbH die Aufgabe, die Beitrittserklärungen der Treugeber anzunehmen, deren Einzahlungen zu überwachen und Auszahlungen an diese abzuwickeln, Gesellschafterversammlungen der Klägerin durchzuführen sowie die Treugeber in diesen gegebenenfalls zu vertreten und allgemein das Miteinander zwischen Klägerin, Treugebern und Beirat zu koordinieren. Für die erstmalige Einrichtung einer Treuhandverwaltung war eine Vergütung i. H. v. 0,38 % des Kommanditkapitals auf den 31. Oktober 2007 vereinbart, die spätestens zu diesem Zeitpunkt fällig war. Die Vergütung für die laufende Verwaltertätigkeit betrug 0,5 % des jeweils zum 30. Juni des betreffenden Jahres bestehenden Kommanditkapitals.

13: Zur Gewinnung von Anlegern legte die Klägerin ebenfalls mit Datum vom ... 2007 ein Verkaufsprospekt auf. Das darin beschriebene Fondskonzept sah dabei die Beteiligung von Anlegern als Kommanditisten mit einer Mindestzeichnungssumme von 20.000 € zuzüglich eines Agios i. H. v. 5 % vor. Beteiligungen sollten von der Treuhand-GmbH treuhänderisch nach Maßgabe des dem Prospekt beiliegenden Treuhand- und Verwaltungsvertrags verwaltet werden. Das Fondsvolumen sollte bis zu 29,5 Millionen € betragen. Bis spätestens zum 31. Oktober 2007 sollte der Fonds geschlossen werden.

14: Als Investitionskonzept beschrieben wurde der Erwerb von Beteiligungen an mittleren und großen Containerschiffen über den sogenannten Zweitmarkt. Unter der Rubrik "Anlagestrategie" wurden potentielle Anleger darauf hingewiesen, dass mithilfe der Beigeladenen durch Analyse des Zweitmarkts für Schiffsbeteiligungen kontinuierlich nach geeigneten Beteiligungen gesucht wird. Unter der Rubrik "Investitionskriterien" wurde die Absicht geäußert, überwiegend in Schiffsgesellschaften mit Containerschiffen von mehr als 1.500 TEU investieren zu wollen. Die Schiffe sollten drei bis elf Jahre alt sein. Daneben sollten Beteiligungen in andere, interessante Schiffsinvestitionen leistungsfähiger Reedereien im Rahmen von Direktbeteiligungen/Private Placements und sonstige Tonnagesteuer-Erstinvestitionen möglich sein. Unter der Rubrik "Beteiligungsdaten im Überblick - Investitionsgegenstand" wurde zudem darauf hingewiesen, dass neben Beteiligungen an mittleren und großen Containerschiffen auch Anteile an Schiffsgesellschaften in anderen Bereichen (Bulker, Tanker) erworben werden können. Allen Schiffsbeteiligungen sollte gemein sein, dass diese zur Tonnagesteuer optiert haben. In den Rubriken "Zweitmarkt für Schiffsbeteiligungen" sowie "Investitionsmöglichkeiten im Schiffsmarkt" wurden Funktionsweise und Chancen der Investitionen in Anteilen an Schiffsgesellschaften über den Zweitmarkt dargestellt. Unter der Rubrik "Risiken der Beteiligung" wurden die mit dem Erwerb von Anteilen an verschiedenen Schiffsgesellschaften verbundenen Risiken dargestellt.

15: Der Verkaufsprospekt wies ferner darauf hin, dass zum Zeitpunkt der Prospektaufstellung die Übernahme von Anteilen an Schiffsgesellschaften noch nicht erfolgt war, vielmehr die Anleger die Entscheidung über die Struktur des Portfolios vor Investitionsbeginn im Rahmen eines Gesellschafterbeschlusses auf Vorschlag der Geschäftsführung träfen.

16: Zur Vorbereitung der konzeptionsmäßigen Beteiligung von Anlegern wurde ebenfalls am ... 2007 der Gesellschaftsvertrag der Klägerin neu gefasst. Der Unternehmensgegenstand umfasst seitdem die mittelbare oder unmittelbare Beteiligung (Erwerb, Verwaltung und Veräußerung) an Gesellschaften, die Schiffe erwerben, im Eigentum halten und/oder betreiben. Zudem darf die Klägerin alle Rechtsgeschäfte und Rechtshandlungen vornehmen, die geeignet sind, den Gegenstand des Unternehmens zu fördern und die mit ihm in Zusammenhang stehen.

17: Die Treuhand-GmbH war berechtigt, ihre Kommanditeinlage auf bis zu 27 Millionen € zuzüglich weiterer 2,5 Millionen € zu erhöhen. Ihre Kommanditeinlage durfte sie ganz oder teilweise für Dritte als Treuhänderin nach Maßgabe des ebenfalls am ... 2007 geschlossenen Treuhand-und Verwaltungsvertrags halten und verwalten. Nach vorzeitiger Schließung, bzw. spätestens ab dem 1. November 2007 sollte jeder Treugeber verlangen können, anstelle der Treuhänderin als Kommanditist in das Handelsregister eingetragen zu werden. Nach Erhalt einer Handelsregistervollmacht sollte die Treuhand-GmbH insoweit verpflichtet sein, die auf den Treugeber entfallende anteilige Kommanditbeteiligung, aufschiebend bedingt auf dessen Eintragung ins Handelsregister, zu übertragen (§ 4 Nr. 7 des Gesellschaftsvertrags).

18: Gemäß § 11 Buchst. j des Gesellschaftsvertrags waren die Gesellschafter zuständig für die Festlegung der Portfoliostruktur vor Investitionsbeginn im Hinblick auf den Erwerb der Zweitmarktbeteiligungen und bezüglich alternativer Investments im Schifffahrtsmarkt. § 12 des Gesellschaftsvertrags sah die Errichtung eines Beirats bestehend aus drei natürlichen Personen vor. Zwei Beiratsmitglieder werden von der Gesellschafterversammlung gewählt. Der persönlich haftende Gesellschafter der Klägerin war zudem berechtigt, ein weiteres Beiratsmitglied zu benennen. Der Beirat berät die Geschäftsführung der Klägerin in wesentlichen Angelegenheiten und überwacht sie. Gemäß § 8 Abs. 3 Buchst. a bis c des Gesellschaftsvertrags bedürfen Fondserwerbe mit Beteiligungswert über 1,5 Millionen € bzw. von mehr als 15 % des Kommanditkapitals sowie Beteiligungserwerbe von der Beteiligungs-KG der Zustimmung des Beirats. Gemäß § 8 Abs. 3 Satz 1 ist das Widerspruchsrecht (§ 164 des Handelsgesetzbuchs - HGB) der Kommanditisten ausgeschlossen.

19: Durch § 6 ausdrücklich Gegenstand des Gesellschaftsvertrags waren, die in den genannten Einzelverträgen vereinbarten Vergütungen für Gesellschafterleistungen (Projektierung, Eigenkapitalvermittlung, Errichtung Treuhand- und Portfolioverwaltung sowie Analyse und Bewertung der Schiffsbeteiligungen). Gemäß § 6 Ziffer 5 erhielt die Komplementär-GmbH für Geschäftsführung und Übernahme der persönlichen Haftung im Jahr 2007 eine Vergütung in Höhe von 8.000 € zuzüglich Umsatzsteuer. Nach § 6 Ziffer 6 sind alle genannten Vergütungen im Verhältnis der Gesellschafter untereinander und zur Gesellschaft als Aufwand zu behandeln.

20: In der Folgezeit vermarktete die Klägerin ihr Fondskonzept und warb Anleger. Die Treuhand-GmbH erhöhte ihre Kommanditbeteiligung auf 29,49 Millionen €. Der Fonds wurde am ... 2007 mit einem platzierten Eigenkapitalvolumen von 29,5 Millionen € geschlossen. Insgesamt konnten ca. 600 Anleger geworben werden, die sich als Treugeber mittelbar über die Treuhand-GmbH an der Klägerin beteiligten. Die Treuhand-GmbH hielt mithin ein Kommanditkapital i. H. v. 29.485.000 € treuhänderisch für ihre Anleger. Das eingeworbene Kapital wurde nach Begleichung der Fondsnebenkosten verzinslich angelegt. Bis zum 31. Dezember 2007 wurde kein Anleger als Kommanditist in das Handelsregister eingetragen. Treugeber, die von ihrem Recht auf Abtretung eines Kommanditanteils von der Treuhand-GmbH Gebrauch machten, wurden erstmals am ... 2008 in das Handelsregister eingetragen.

21: Mit Schreiben vom 1. November 2007 wurde den Gesellschaftern der Klägerin von der Geschäftsführung das Investitionskonzept vorgeschlagen. In Übereinstimmung mit dem im Emissionsprospekt dargestellten Fondskonzept sollten überwiegend Investitionen in mittlere und große Containerschiffe (1.500 TEU und größer) erfolgen. Zu geringeren Anteilen sollten auch Beteiligungen an kleineren Containerschiffen (kleiner als 1.500 TEU), Bulkcarriern und Tankern erworben werden. Zudem wurde die Investition in andere, lukrativ erscheinende Beteiligungen im Schifffahrtsmarkt (Private Placements, direkte Beteiligungen bzw. sonstige attraktive Tonnagesteuer-Erstinvestitionen) vorgeschlagen. Die Gesellschafter der Klägerin stimmten bis zum 25. November 2007 in einem schriftlichen Verfahren über diesen Vorschlag ab. Auf dem dazu bereitgestellten Stimmzettel konnten die Gesellschafter ihre Stimme per Kreuz mit "Ja", "Nein" oder "Enthaltung" abgeben. Zudem befand sich ein Freifeld für "gegebenenfalls eigene Vorschläge für Investitionen". Am schriftlichen Abstimmungsprozess beteiligten sich 383 Anleger. Dabei wurde gemäß dem Ergebnisprotokoll vom 29. November 2007 das Investitionskonzept der Geschäftsführung mit 96,2 % der abgegebenen Stimmen angenommen. Soweit Gesellschafter eigene Investitionsvorschläge unterbreitet hatten, teilte die Klägerin in einigen Fällen dem jeweiligen Anleger mit, ob die Berücksichtigung seines Vorschlags möglich sei. Eine erneute Abstimmung über diese Investitionsvorschläge fand nicht statt.

22: Anhand des Investitionskonzepts ließ die Klägerin in der Folgezeit die Beigeladene auf dem Zweitmarkt nach geeigneten Zielfonds suchen. Eine vertragliche oder faktische Vorfestlegung auf bestimmte zu erwerbende Beteiligungen bzw. abgeschlossene Verträge diesbezüglich gab es bis zu diesem Zeitpunkt nicht.

23: Die erste Beteiligung erwarb die Klägerin zum 1. Januar 2008 als dinglichem und wirtschaftlichem Übertragungsstichtag ("XX" von K ...) mit Kaufvertrag vom ... 2008. Die Investitionsphase der Klägerin dauerte bis November 2010. Beteiligungen erwarb die Klägerin über auf den Zweitmarkt spezialisierte Handelsplattformen und Makler für Fondsbeteiligungen. Teilweise traten auch Makler und Anleger selbst an die Klägerin heran und boten Beteiligungen zum Erwerb an. Die Klägerin prüfte zahlreiche Zielfonds-Beteiligungen. In vielen Fällen kam es nicht zum Erwerb, da die Beteiligungen nicht dem Investitionskonzept entsprachen, nicht attraktiv erschienen, Veräußerer die Vertragsverhandlungen abbrachen bzw. die Klägerin bei Versteigerungen überboten wurde. Die Klägerin erwarb schließlich 418 Beteiligungen an 207 verschiedenen Schiffsgesellschaften. Der Erwerbspreis betrug dabei jedes Mal unter 1,5 Millionen €. Auch wurden in keinem Fall mehr als 15 % des Kommanditkapitals des Zielfonds erworben.

24: Für das Streitjahr 2007 berechnete die Klägerin für die Gründung, Konzeption und Vermarktung ihres Anlagemodells sowie die Einwerbung von Eigenkapital die folgenden Aufwendungen:

25: Provision für Eigenkapitalvermittlung
Fondskonzeption
Bewertung und Analyse (Zielfonds)
Prospektgutachten
Rechtsberatung
Einrichtung Portfolioverwaltung
Einrichtung Treuhandverwaltung
Erstellung Emissionsunterlagen

26: Zudem machte die Klägerin 2007 für die laufende Verwaltung folgende Aufwendungen geltend:

27: Haftungsvergütung
Jahresabschlusskosten
Nebenkosten des Geldverkehrs
Sonstiges
Kontokorrentzinsen

28: Am 23. Dezember 2008 gab die Klägerin die Feststellungserklärung des Streitjahres ab. Die Treuhand-GmbH führte sie dabei unter laufender Nr. 3 als Kommanditistin mit einem Kommanditanteil i. H. v. 5.000 € und unter laufender Nr. 5 nochmals mit einem Kommanditanteil i. H. v. 29.485.000 € als Treuhänderin auf. Der Erklärung beigefügt war eine tabellarische Aufstellung der beigetretenen Anleger (Treugeber) als Beteiligte der laufenden Nr. 100 ff. Die ihr entstandenen Aufwendungen für die Fondsetablierung und die laufende Verwaltung behandelte die Klägerin als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben. Der Beklagte veranlagte diese Erklärungen zunächst erklärungsgemäß am 2. Dezember 2009 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Dabei verzichtete der Beklagte im Feststellungsbescheid auf die wiederholende Aufnahme der Treuhand-GmbH als Beteiligte unter laufender Nr. 5. Unter den Nr. 100 ff. erfasst er allein die Anleger.

29: Später sah der Beklagte die Kosten für die Fondsetablierung i. H. v. ... € als Anschaffungskosten der erworbenen Zielfonds-Beteiligungen an und erhöhte entsprechend den Gewinn. Hinsichtlich der Kosten für die laufende Verwaltung sah er einen Zusammenhang mit den ab 2008 erzielten Einkünften aus den Beteiligungen an den Zielfonds. Als vorweggenommene Sonderbetriebsausgaben der Klägerin bei Gesellschaften, die ihren Gewinn nach der Tonnage ermittelten, seien diese mit dem Tonnagegewinn abgegolten und dürften nicht gesondert als Betriebsausgaben zum Abzug gebracht werden. Den auf die Zielfonds-Beteiligungen entfallenden Anteil schätzte er auf 95 % ... und erhöhte den Gewinn um weitere ... €. Mit Datum vom 2. August 2011 erließ der Beklagte einen entsprechend geänderten Feststellungsbescheid.

30: Am 5. September 2011 legte die Klägerin unter anderem gegen diesen Bescheid Einspruch ein.

31: Am 29. Januar 2013 änderte der Beklagte den Feststellungsbescheid 2007 aus anderen Gründen. Er erließ am 3. Mai 2013 eine Einspruchsentscheidung, wobei er aus anderen Gründen dem Einspruch der Klägerin teilweise abhalf und ihn im Übrigen als unbegründet zurückwies.

32: Am 4. Juni 2013 hat die Klägerin Klage erhoben und führt zur Begründung im Wesentlichen aus:

33: Bereits nach handelsrechtlichen Grundsätzen seien die Aufwendungen für die Fondsetablierung keine Anschaffungskosten. Für Aufwendungen für die Gründung des Unternehmens und für die Beschaffung des Eigenkapitals bestehe gemäß § 248 HGB ein Aktivierungsverbot.

34: Mit den Aufwendungen sei zudem weder ein eigenständiger Vermögensgegenstand der Klägerin geschaffen worden, noch seien sie Anschaffungskosten für die Zielfonds-Beteiligungen. Für Letztere komme allenfalls eine Aktivierung als Anschaffungsnebenkosten in Betracht. Bei der Anschaffung eines Vermögensgegenstandes seien dabei jedoch nur Einzelkosten zu berücksichtigen, die einer bestimmten Leistungseinheit als Kostenträger unmittelbar zugerechnet werden könnten. Eine unmittelbare Zurechnung der Aufwendungen für die Fondsetablierung zu einer oder mehreren Zielfonds-Beteiligungen sei hingegen unmöglich. In der Anlaufphase habe sie, die Klägerin, bis zum Ende des Abstimmungsprozesses am 25. November 2007 nicht vorhersehen können, ob die Anleger das Investitionskonzept akzeptierten. Zum Abschluss der Investitionsphase im November 2010 sei überhaupt erst klar gewesen, welche bzw. wie viele Zielfonds-Beteiligungen ihr angeboten und nach Analyse schließlich von ihr erworben worden seien. Der Erwerb zahlreicher Zielfonds-Beteiligungen sei geprüft, aber aus verschiedenen Gründen später doch nicht realisiert worden. Letztlich habe sie, die Klägerin, 418 Zielfondsbeteiligungen an 207 verschiedenen Schiffsgesellschaften erworben. Auswahl und Erwerbsentscheidung seien von zahlreichen verschiedenen Kriterien abhängig gewesen. Diese hätten sich in der dreijährigen Investitionsphase zudem erheblich verändert.

35: Schließlich könne der Beklagte diese Aufwendungen selbst nicht einem Wirtschaftsgut zuordnen, da er pauschal von "zu aktivierende Kosten - Minder-AK" ausgehe.

36: Diese handelsrechtlichen Grundsätze seien aufgrund des Maßgeblichkeitsgrundsatzes auf das Steuerrecht zu übertragen. Anderes folge auch nicht aus der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zu sogenannten Bauherrenmodellen, wonach Aufwendungen aufgrund Gestaltungsmissbrauchs (§ 42 der Abgabenordnung - AO) steuerlich als Anschaffungskosten zu qualifizieren seien. All den zu Fondskonzepten ergangenen Urteilen sei gemein, dass im Zeitpunkt des Beitritts der Anleger die konkrete Investitionsentscheidung in ein bestimmtes Wirtschaftsgut bereits gefallen gewesen sei. Insbesondere bei den zu Schiffsfonds ergangenen Urteilen des BFH sei bei Errichtung des Fonds der Bau des Schiffes bereits in Auftrag gegeben worden. Der BFH habe § 42 AO als lex specialis gegenüber § 5 Abs. 1 EStG lediglich dann herangezogen, wenn im Zeitpunkt des Anlegerbeitritts Verträge existiert hätten, welche auf die Anschaffung/Herstellung eines spezifizierten Wirtschaftsguts (z. B. eines Schiffs) gerichtet gewesen und zusammen mit z. B. Leistungs- und Finanzierungsverträgen als einheitliches Vertragswerk anzusehen seien. Der BFH fordere ausdrücklich die Verknüpfung der die Ausgaben begründenden Verträge mit den Verträgen zum Erwerb des Investitionsgutes im Zeitpunkt des Beitritts des Anlegers. Bei Beitritt müssten die wesentlichen vertraglichen Bindungen für den Anleger feststehen; die Anleger dürften auf die Verträge keinen maßgeblichen Einfluss haben.

37: Diese Voraussetzungen seien vorliegend nicht erfüllt. Zum einem fehle es im Beitrittszeitpunkt der Anleger an einem umfassenden Vertragsgeflecht, das von vornherein eine Festlegung auf einen spezifizierten Investitionsgegenstand beinhalte. Bei Fondsschließung am ... 2007 habe es keinen Vertrag, Vorvertrag bzw. keine faktische Festlegung bezüglich des Erwerbs einer oder mehrerer konkreter Zielfonds-Beteiligungen gegeben. Bis zu diesem Zeitpunkt habe auch lediglich ein Vorschlag eines Investitionskonzepts bestanden, über das die Anleger im November 2007 rechtlich erst hätten abstimmen müssen und tatsächlich auch erst abgestimmt hätten. Erst danach habe die Beigeladene begonnen, konkrete Zielfonds-Beteiligungen zu analysieren. Die Umsetzung des Investitionskonzepts sei mit erheblichen Risiken verbunden gewesen. Auch in der Folgezeit sei offen gewesen, ob, wann und von wem Beteiligungen hätten erworben werden können. In vielen Fällen sei es aus unterschiedlichen Gründen nicht zu einem Erwerb gekommen.

38: Zum anderen hätten die Gesellschafter der Klägerin substantiell mitwirken können. Erst nach Schließung des Fonds sei über das Investitionskonzept abgestimmt worden. Unschädlich sei insoweit, dass es sich um ein schriftliches Verfahren und nicht um eine Präsenzveranstaltung ähnlich einer Hauptversammlung gehandelt habe. Die Mitwirkung sei effektiv für alle Gesellschafter sicher gestellt gewesen. Es habe das reale Risiko der Ablehnung des Investitionskonzepts durch die Anleger bestanden.

39: Im Übrigen sei der Vorwurf des Missbrauchs von Gestaltungsmöglichkeiten (§ 42 AO) zurückzuweisen. Das Fondskonzept sei wirtschaftlich sinnvoll, mithin liege keine unangemessene Gestaltung vor. Wirtschaftlicher Zweck der Klägerin sei es, in ein möglichst breit gestreutes, diversifiziertes Portfolio mit Beteiligungen an Schiffsgesellschaften zu investieren. Für einen Einzelanleger sei dies unmöglich. Daher habe man das Kapital vieler Einzelanleger bündeln müssen. Die Klägerin als Fonds unterscheide sich nicht von einer üblichen gewerblichen Mitunternehmerschaft. Auch diese hätte Aufwendungen vor dem Erwerb von Beteiligungen sofort als Betriebsausgaben abziehen können. Durch die Fondsstruktur würden die Steuerfolgen nicht verschoben. Auch nach der Rechtsprechung des BFH habe daher § 42 AO keinen Anwendungsbereich.

40: Auch sei kein anderer Steuervorteil entstanden, den das Gesetz nicht vorsehe. Insbesondere sei die Tonnagebesteuerung gemäß § 5a EStG eine gesetzlich geregelte optionale Gewinnermittlungsart. Diese sei nicht nur mit Chancen, sondern aufgrund der Versagung der Verlustentstehung auch mit erheblichen Risiken behaftet. Im Rahmen des Prospekts sei sie, die Klägerin, selbst davon ausgegangen, Verluste im Zusammenhang mit einem Steuerstundungsmodell im Sinne von § 15b EStG zu erwirtschaften. Dieser Ansicht sei der Beklagte nicht gefolgt. Wenn er nunmehr ihr, der Klägerin, Gestaltungsmissbrauch vorwerfe, verhalte er sich widersprüchlich, zumal die Veranlagung der Klägerin einvernehmlich gemäß § 15a EStG geschehe.

41: Weder für die Aufwendungen für die Etablierung des Fonds noch für die laufende Verwaltung bestehe ein steuerliches Abzugsverbot. Dieses ergebe sich insbesondere nicht aus § 5a EStG. Zwar seien Sonderbetriebsausgaben eines Beteiligten an einer Personengesellschaft, die ihren Gewinn nach der Tonnage besteuere, mit dem anteiligen Tonnagegewinn abgegolten und nicht zusätzlich abziehbar. Dies gelte allerdings nach dem Prinzip der Abschnittsbesteuerung nur für das Jahr, in dem die Tonnagebesteuerung genutzt werden könne. Allein aus diesem Grund greife das Abzugsverbot für das Streitjahr sowie für die Zeit bis zum 10. Januar 2008 nicht, da erst ab diesem Zeitpunkt die erste Zielfonds-Beteiligung erworben worden sei. Die Aufwendungen für die laufende Verwaltung stünden darüber hinaus ausschließlich in einem objektiven Zusammenhang mit den Einkünften aus ihrem vermögensverwaltenden Bereich. Aufwendungen für die Übernahme der unbeschränkten Haftung, die Erstellung des Jahresabschlusses und die Vergütung der Beiratsmitglieder kämen ausschließlich ihr, der Klägerin, zugute. Ein objektiver Zusammenhang mit den Zielfonds-Beteiligungen ergebe sich gerade nicht. Alle im Zusammenhang mit diesen Beteiligungen anfallenden Tätigkeiten seien durch die Treuhand-GmbH auf Grundlage eines Geschäftsbesorgungsvertrages erbracht worden. Die dafür geleisteten Vergütungen habe sie, die Klägerin, unter Anwendung von § 5a EStG nicht als Betriebsausgaben abgezogen.

42: Nach alldem sei entgegen der Ansicht des Beklagten für 2007 nicht von einem Gesamthandsergebnis laut Feststellungsbescheid in Höhe von ./. ... € auszugehen. Vielmehr seien Fondsetablierungskosten in Höhe von ... € sowie bisher nicht berücksichtigte weitere Kosten (95 %) für die laufende Verwaltung in Höhe von ... € in Abzug zu bringen. Unter Auflösung einer Gewerbesteuerrückstellung i. H. v. ... € und Hinzurechnung von den vom Beklagten bisher nicht berücksichtigten Zinserträgen i. H. v. ... € ergebe sich vielmehr ein Gesamthandsergebnis in Höhe von ./. ... €.

43: Nachdem der Beklagte während des Klageverfahrens den angegriffenen Feststellungsbescheid am 27. Juni 2013 erneut aus hier nicht erheblichen Gründen geändert hat, beantragt die Klägerin,
den Bescheid für 2007 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen vom 27. Juni 2013 dahingehend zu ändern, dass der Gewinn aus der Gesamthandsbilanz für 2007 mit ./. ... festgestellt wird.

44: Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

45: Zur Begründung führt er unter Verweis auf die Einspruchsentscheidung vom 3. Mai 2013 im Wesentlichen aus:

46: Die Aufwendungen zur Fondsetablierung seien als Anschaffungskosten zu aktivieren gewesen. Dies ergebe sich insbesondere aufgrund der Rechtsprechung des IV. Senats des BFH, wonach die Grundsätze zu Bauherrenmodellen auch auf Schiffsfonds zu übertragen seien, sowie aufgrund des die Finanzverwaltung bindenden einheitlichen Fondserlasses.

47: Das klägerische Fondskonzept sei vergleichbar mit anderen Fondsgestaltungen. Auch diesem habe eine modellhafte Vertragsgestaltung durch Bündelung verschiedener, bereits vor Aufnahme zukünftiger Gesellschafter abgeschlossener Verträge zugrunde gelegen, um die steuerliche Vergünstigung des § 5a EStG in Anspruch zu nehmen und sofort abzugsfähige Betriebsausgaben zu generieren. Es mache keinen Unterschied, ob in gesamthänderischer Verbundenheit Immobilien oder Beteiligungen an Schiffsgesellschaften erworben würden.

48: Entgegen dem klägerischen Vorbringen habe der einzelne Anleger keinerlei Einfluss auf das wirtschaftliche Konzept des Fonds gehabt. Auch habe er nicht über die einzelne Investitionsentscheidung abstimmen können. Gemäß dem Gesellschaftsvertrag seien die gesetzlichen Widerspruchsrechte des Kommanditisten abbedungen gewesen. Der eingesetzte Beirat habe nur Beteiligungserwerbe mit einem Kaufpreis über 1,5 Millionen € zustimmen müssen. Dies sei bei allen erworbenen Beteiligungen nicht notwendig gewesen. Zudem bestehe der gewählte Beirat aus Mitgliedern, die auch ansonsten geschäftlich mit der Klägerin verkehrten. Er sei schon aus diesem Grund nicht geeignet, die Interessen aller Kommanditisten zu vertreten.

49: Ein einheitliches Vertragswerk entfalle auch nicht dadurch, dass es bei Abschluss der einzelvertraglichen Dienstleistungen (Etablierungskosten) noch kein konkretes Anlageobjekt gegeben habe. Letztlich stünden diese Verträge in wirtschaftlichem Zusammenhang mit der Anschaffung von Schiffsbeteiligungen. Den einzelnen Verträgen komme aus Sicht des Anlegers keine selbständige Bedeutung zu. Außerhalb der vorliegenden modellhaften Vertragsgestaltung hätte ein Anleger entsprechende Aufwendungen beim Erwerb von Beteiligungen ebenfalls nicht als Betriebsausgaben abziehen können.

50: Aus der von der Klägerin zitierten Literatur ergebe sich nichts Gegenteiliges. Als schädlich für den sofortigen Betriebsausgabenabzug diskutiert werde dort die Einzahlung des Kapitals vor Beschlussfassung über das Investitionskonzept, was vorliegend der Fall gewesen sei. Für einen sofortigen Betriebsausgabenabzug notwendig erachtet werde, dass alle Gesellschafter gemeinsam in der Investitionsphase die tatsächliche Anlageentscheidung träfen bzw. über die normalen Mitwirkungsrechte hinausgehende Rechte innehielten, wodurch sie wesentliche Teile des Konzepts verändern könnten. Ein missbräuchlicher Gesamtplan werde dann nicht angenommen, wenn bei Beitritt des Anlegers noch kein vorgefertigtes Gesamtkonzept vorhanden sei und die Anleger erst in der Gründungsgesellschafterversammlung den endgültigen Gesellschaftsvertrag, das konkrete Anlageobjekt und dessen Finanzierung beschlössen. Dies alles sei bei der Klägerin nicht der Fall gewesen. Insoweit handele es sich bei der klägerischen Gestaltung nicht um einen sogenannten "Blind-Pool".

51: Die Kosten zur Fondsetablierung könnten auch den Anschaffungskosten zugeordnet werden. Nach der Rechtsprechung des BFH setze die Zurechenbarkeit weder voraus, dass es zum Erwerb gekommen sei, noch müsse der Erwerb im Zeitpunkt der jeweiligen Aufwendung abgewickelt worden sein. Ausreichend sei, wenn die Aufwendungen durch eine grundsätzlich gefasste Erwerbsentscheidung veranlasst seien. Anderes gelte nur dann, wenn der Aufwand ohne Bezug zu den zu beschaffenden Kapitalanlagen lediglich die allgemeine vermögensverwaltende Tätigkeit abgelten solle. Bei den Etablierungskosten handele es sich nicht um Kosten der allgemeinen Verwaltung. Sie bildeten vielmehr die Grundlage für die Anschaffung der Schiffsbeteiligungen. Insoweit sei eine gesellschafterbezogene Betrachtung geboten. Dies gelte auch bei einer Beteiligung an Fonds über die Klägerin als Obergesellschaft.

52: Die grundsätzlich abziehbaren Aufwendungen für die laufende Verwaltung seien - auch bereits im Streitjahr 2007 - aufzuteilen. Soweit sie auf den Beteiligungsbereich entfielen, seien sie nicht abzugsfähig. Bei der Beteiligung einer Person an einer Schiffsgesellschaft, die ihren Gewinn nach § 5a EStG ermittele, seien auch Sonderbetriebsausgaben mit der Besteuerung des Tonnagegewinns abgegolten. Diese Abgeltungswirkung müsse auch die vor Beteiligungserwerb entstandenen Aufwendungen im Jahr 2007 als vorweggenommene Betriebsausgaben erfassen. Dies erfordere die Gleichstellungsthese, wonach ein Einzelunternehmer mit einer Mitunternehmerschaft gleichzustellen sei.

53: Die geltend gemachten Aufwendungen könnten auch nicht allein dem Teilbetrieb Cash-Management zugeordnet werden. Insbesondere für ein steuerliches Gutachten bzw. Jahresabschlusskosten sei dies nicht nachvollziehbar.

54: Die Zuordnung von lediglich 5 % der Betriebsausgaben zum Bereich Cash-Management sei der Höhe nach nicht zu beanstanden. Er, der Beklagte, habe sich dabei bewusst nicht am Verhältnis der Betriebsausgaben zu den Betriebseinnahmen bzw. des investierten Kapitals (Festgeld bzw. Beteiligungen) gehalten. Berücksichtigt worden sei der Gesellschaftszweck der Klägerin. Dieser sei vornehmlich die mittelbare oder unmittelbare Beteiligung an Schiffsgesellschaften, die ihren Gewinn nach § 5a EStG ermittelten, und nicht die Anlage in Festgeld. Betrachte man den tatsächlichen Aufwand der Verwaltung von Festgeldanlagen, sei die Zuordnung von 5 % der Aufwendungen bereits hoch gegriffen.

55: Die Beigeladene hat keine Anträge gestellt.

56: Am 14. April 2015 hat der Beklagte einen Ergänzungsbescheid gemäß § 179 Abs. 3 AO erlassen. Darin wird festgestellt, dass die Treuhand-GmbH, die Kommanditeinlagen im Veranlagungszeitraum 2007 für die Beteiligten Nr. 100 bis 698, 700 bis 708 und 726 in einem offenen Treuhandverhältnis nach Maßgabe des Gesellschaftsvertrages sowie des Treuhand- und Verwaltungsvertrages vom ... 2007 hält.

57: Mit Beschluss vom 13. Mai 2015 ist die E AG zum Verfahren beigeladen worden.

58: Dem Gericht haben jeweils zwei Bände Rechtsbehelfsakten, Bilanzakten, Feststellungs- und Gewerbesteuerakten sowie zwei Bände "Allgemeines" zur Steuernummer .../.../... vorgelegen.

Entscheidungsgründe

59: Die Klage ist zulässig, jedoch größtenteils unbegründet.

60: I. Die Klage ist zulässig.

61: 1. Die Klägerin ist gemäß § 48 Abs. 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) klagebefugt, da sich die Klage gegen Feststellungen auf der ersten Stufe in einem zweistufigen Feststellungsverfahren gemäß § 179 Abs. 2 Satz 3 AO richtet.

62: Sind - wie im vorliegenden Fall - an einer Kommanditgesellschaft Treugeber über einen Treuhandkommanditisten beteiligt, so ist nach ständiger Rechtsprechung ein zweistufiges Gewinnfeststellungsverfahren durchzuführen. Auf der ersten Stufe ist der Gewinn oder Verlust der Gesellschaft festzustellen und auf die Gesellschafter einschließlich der Treuhandkommanditisten aufzuteilen. In einer zweiten Stufe ist der Gewinnanteil des Treuhänders auf die Treugeber aufzuteilen. Beide Feststellungen können jedoch miteinander verbunden werden, wenn das Treuhandverhältnis allen Beteiligten bekannt ist (vgl. BFH-Beschlüsse vom 15. April 2003 IV B 188/01, BFH/NV 2003, 1283; vom 12. Januar 1995 VIII B 43/94, BFH/NV 1995, 759 m. w. N.; BFH-Urteil vom 13. Juli 1999 VIII R 76/97, BStBl II 1999, 747).

63: Solche gestuften zusammenfassenden Feststellungsbescheide hat der Beklagte erlassen. Zwar hat es der Beklagte unterlassen, entgegen den eingereichten Feststellungserklärungen die Treuhand-GmbH neben der Erfassung als Beteiligte mit einer eigenen Einlage i. H. v. 5.000 € (Beteiligter Nr. 3) auch als Treuhänderin mit der treuhänderisch gehaltenen Einlage ein zweites Mal einzubeziehen. Stattdessen hat er die Treugeber-Kommanditisten unmittelbar als Beteiligte unter der laufenden Nr. 100 ff. in den Bescheid aufgenommen. Jedenfalls mit Ergänzungsbescheiden vom 14. April 2015 hat der Beklagte aber klargestellt, dass die Treuhand-GmbH die Kommanditeinlagen für die Beteiligten unter der laufenden Nr. 100 ff. in einem offenen Treuhandverhältnis nach Maßgabe des Gesellschaftsvertrags sowie des Treuhand- und Verwaltungsvertrages vom ... 2007 hält. Neben der Erfassung aller Beteiligten hat er damit auch das gestufte Verhältnis der Feststellungen deutlich gemacht. Die Feststellung ist auch inhaltlich zutreffend. Denn erst im Jahr 2008 waren Treugeber nach Ausübung ihres Rechts auf Abtretung eines Kommanditanteils mit ihrer Eintragung ins Handelsregister unmittelbar als Kommanditisten an der Klägerin beteiligt, mithin Feststellungsbeteiligte auf erster Stufe.

64: 2. Die zwischenzeitlich ausgeschiedenen Treugeber-Kommanditisten waren nicht gemäß § 60 Abs. 3 i. V. m. § 48 Abs. 1 Nr. 3 FGO beizuladen. Denn auch bei einem miteinander verbundenen, zweistufigen Feststellungsverfahren richtet sich die Rechtsbehelfsbefugnis hinsichtlich der einzelnen Feststellungen danach, an welchen Adressat sich diese unmittelbar richten und wer durch sie direkt betroffen ist. Sind Gewinnfeststellungsverfahren gestuft vorgenommen worden, können daher ausschließlich die Gesellschafter gegen den die Personengesellschaft betreffenden Gewinnfeststellungsbescheid erster Stufe Rechtsbehelfe einlegen und klagen. Die Treugeber können in dieses Verfahren weder als Kläger noch mithilfe einer Beiladung eingreifen. Hieran ändert sich auch bei Ergehen zusammengefasster Gewinnfeststellungsbescheide nichts, denn das Klagerecht nach § 48 Abs. 1 FGO stellt auf das konkret bestehende Gesellschaftsverhältnis ab.

65: II. Die Klage ist größtenteils unbegründet.

66: Der Bescheid für 2007 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 FGO), soweit der Beklagte den Abzug der Kosten für die Fondsetablierung als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben abgelehnt hat (dazu unter 1.). Die von der Klägerin geltend gemachten Aufwendungen für die laufende Verwaltung sind in voller Höhe von ... € sofort abzugsfähige Betriebsausgaben (dazu unter 2.).

67: 1. Zu Recht hat der Beklagte die Aufwendungen der Klägerin für die Fondsetablierung im Streitjahr (Provision für die Eigenkapitalvermittlung, Fondskonzeption, Bewertung und Analyse (Zielfonds), Prospektgutachten, Rechtsberatung, Einrichtung Portfolioverwaltung, Einrichtung Treuhandverwaltung, Erstellung Emissionsunterlagen) nicht als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben, sondern als Anschaffungskosten der Zielfonds-Beteiligungen angesehen.

68: a) Nach der Rechtsprechung des IX. Senats des BFH werden alle Aufwendungen, die von Anlegern eines Bauherrenmodells geleistet worden sind, als Anschaffungskosten und nicht als sofort abziehbare Werbungskosten behandelt (BFH-Urteil vom 14. November 1989 IX R 197/84, BStBl II 1990, 299), wenn sich die Anleger aufgrund eines vom Projektanbieter vorformulierten Vertragswerks beteiligen. Diese Beurteilung hat der IX. Senat gleichermaßen zu Grunde gelegt, wenn sich die Anleger zu einer GbR oder einer KG zusammengeschlossen haben und die Initiatoren zu den Gesellschaftern gehören (BFH-Urteile vom 7. August 1990 IX R 70/86, BStBl II 1990, 1024; vom 8. Mai 2001 IX R 10/96, BStBl II 2001, 720). Dementsprechend hat der IX. Senat auch die Verträge, die der Errichtung eines Immobilienfonds in der Rechtsform einer KG zu Grunde lagen, als einheitliches Vertragswerk behandelt und sämtliche Aufwendungen des Fonds als Anschaffungskosten des von ihm erworbenen Grundstücks angesehen (BFH-Urteil vom 11. Januar 1994 IX R 82/91, BStBl II 1995, 166). Diese Rechtsprechung stützt sich auf die Erwägung, dass die steuerliche Beurteilung der Aufwendungen für den Erwerb eines Grundstücks nicht davon abhängen kann, ob die Gegenleistung für den Erwerb aufgrund eines Vertrages in einer Summe gezahlt wird oder aufgrund mehrerer Verträge, in die der einheitliche Vorgang aus steuerlichen Gründen aufgespalten wird, in Teilbeträgen zu zahlen ist.

69: b) Dieser Rechtsprechung schloss sich der IV. Senat des BFH (Urteil vom 28. Juni 2001 IV R 40/97, BStBl II 2001, 717) auch für Immobilienfonds in der Rechtsform einer gewerblich geprägten KG an. Im Fall einer Personengesellschaft seien zwar für die handelsrechtliche Bilanzierung die Aufwendungen des Fonds aus der Perspektive der Gesellschaft zu betrachten, was regelmäßig für sofort abzugsfähige Betriebsausgaben spräche. Für die steuerrechtliche Beurteilung eines geschlossenen Immobilienfonds mit gewerblichen Einkünften komme es jedoch nicht darauf an, wie die betreffenden Vorgänge in der Handelsbilanz der KG behandelt worden seien. § 42 AO gehe als spezielle Regelung dem Grundsatz des § 5 Abs. 1 EStG vor. Nach § 42 AO müsse anstelle einer wirtschaftlich unangemessenen Gestaltung der Rechtsverhältnisse diejenige Rechtsgestaltung der Besteuerung unterworfen werden, die den wirtschaftlichen Vorgängen angemessen gewesen wäre. Die angemessene Gestaltung bestünde hier in der Vereinbarung eines Gesamtkaufpreises für die Immobilie, so dass die im Zusammenhang mit der Abwicklung des Projekts vereinbarten Provisionen oder "Gebühren" aus der entscheidenden Sicht der Gesellschafter wie Anschaffungskosten zu werten seien. Denn das wirtschaftliche Ziel der Fonds-Gesellschaft und ihrer Gesellschafter, in gesamthänderischer Verbundenheit ein Grundstück zu erwerben, zu bebauen und zu verwalten und dabei aus wohnungsbaupolitischen Gründen eingeräumte Vergünstigungen in Anspruch zu nehmen, könne und solle nur in der Zusammenfassung der verschiedenen Teile des Vertragswerks erreicht werden. Die einzelnen Teilverträge hätten keine selbständige Bedeutung und ließen sich nur aus der gewünschten Schaffung sofort steuerlich abziehbarer Ausgaben erklären.

70: c) Die für geschlossene Immobilienfonds entwickelten Grundsätze übertrug der IV. Senat des BFH (Urteil vom 14. April 2011 IV R 8/10, BStBl II 2011, 709) auch auf - ggf. gewerblich tätige - geschlossene Schiffsfonds: Die Anschaffung, Verwaltung und Vercharterung eines Containerschiffs unterscheide sich weder rechtlich noch wirtschaftlich von der Anschaffung, Verwaltung und Vermietung einer Großimmobilie. Vergleichbar dem Immobilienfonds sei das Fondskonzept darauf ausgerichtet, in gesamthänderischer Verbundenheit ein Containerschiff zu erwerben, zu verchartern und dabei eingeräumte steuerliche Vergünstigungen (hier insbesondere nach § 5a EStG) in Anspruch zu nehmen. Dieses Ziel werde nach dem wirtschaftlichen Fondskonzept durch die Bündelung verschiedener, bereits vor der Aufnahme zukünftiger Gesellschafter abgeschlossener Verträge erreicht. Wenn der einzelne dem Fonds - ggf. mittelbar über eine Beteiligungsgesellschaft - beitretende Gesellschafter keinerlei (unternehmerischen) Einfluss mehr auf das wirtschaftliche Konzept habe, stünden aus dessen Sicht die Aufwendungen für die einzelvertraglich vereinbarten Dienstleistungen aufgrund der modellimmanenten Verknüpfung aller diesbezüglichen Verträge in wirtschaftlichem Zusammenhang mit der Erlangung des Eigentums an dem Schiff. Den von den Initiatoren und Gründungsgesellschaftern des Schiffsfonds abgeschlossenen einzelnen Verträgen komme aus der maßgeblichen Sicht der beitretenden Gesellschafter keine selbständige Bedeutung zu. Die einzelvertraglichen Abreden ließen sich auch bei einem Schiffsfonds nur aus der gewünschten Schaffung sofort steuerlich abziehbarer Ausgaben erklären. Ein Abzug von Aufwendungen als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben komme insoweit nur in Betracht, als ein Erwerber eines Schiffs außerhalb der modellhaften Vertragsgestaltung diese ebenfalls sofort als Betriebsausgaben abziehen könnte, was bei den zuvor genannten Aufwendungen nicht der Fall sei.

71: Die zu den geschlossenen Immobilienfonds ergangene Rechtsprechung und deren Übertragung auf Schiffsfonds stünden auch nicht im Widerspruch zu den Beschlüssen des Großen Senats des BFH vom 10. November 1980 (GrS 1/79, BStBl II 1981, 164) und vom 25. Juni 1984 (GrS 4/82, BStBl II 1984, 751). Danach sei zwar für die Zuordnung der Aufwendungen zu den Anschaffungskosten oder zu den sofort abzugsfähigen Betriebsausgaben grundsätzlich auf die Sicht der Gesellschaft abzustellen. Die Anwendung von § 42 AO habe aber zur Folge, dass die gesellschaftsbezogene Betrachtung gegenüber der gesellschafterbezogenen Betrachtung zurücktrete, um die zutreffende Besteuerung der Gesellschafter zu erreichen (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 3. Juli 1995 GrS 1/93, BStBl II 1995, 617, unter C.IV.3). Die Frage des Vorliegens von Anschaffungskosten oder von sofort abzugsfähigen Betriebsausgaben unter Berücksichtigung von § 42 AO könne nur einheitlich für beide Ebenen beantwortet werden. Die einzelnen im wirtschaftlichen Zusammenhang mit dem Erwerb des Containerschiffs angefallenen Aufwendungen seien daher auch bei einem geschlossenen Schiffsfonds bereits auf der Ebene der Gesellschaft den Anschaffungskosten zuzuordnen. Dies gelte auch bei einer lediglich mittelbaren Beteiligung über eine zwischengeschaltete Obergesellschaft.

72: d) Diese mittlerweile für geschlossene Schiffsfonds gefestigte Rechtsprechung ist auf den vorliegenden Fall eines Zweitmarkt-Fonds, der in bestehende Schiffsfonds investiert, zu übertragen.

73: aa) Die Investition eines Anlegers in einen Schiffsfonds unterscheidet sich weder rechtlich noch wirtschaftlich von einer Investition in einen Zweitmarkt-Fonds, der in bestehende Schiffsfonds investiert. Wirtschaftliches Ziel beider Anlagen ist es, in gesamthänderischer Verbundenheit von dem Erwerb, der Verwaltung sowie der Vercharterung von im Schiffsregister eingetragene Schiffe zu profitieren und die dabei eingeräumten steuerlichen Vergünstigungen, insbesondere die Tonnagebesteuerung (§ 5a EStG), in Anspruch zu nehmen.

74: Bei einer direkten Beteiligung an einem Schiffsfonds ist der Anleger dabei - gegebenenfalls durch einen Treuhänder vermittelt - direkter Gesellschafter derjenigen Gesellschaft, welche die Anschaffung, die Verwaltung und die Vercharterung eines oder weniger Schiffe selbst unternimmt. Im Fall der Beteiligung an einem Zweitmarkt-Fonds wie der Klägerin tritt zwischen Anleger und Schiffsfonds eine weitere Gesellschaft, die im Gesamthandsvermögen die Schiffsfonds-Beteiligungen hält. Ebenso wie die direkte Beteiligung an einem Schiffsfonds ermöglicht es die Beteiligung an einem Zweitmarkt-Fonds einem Kleinanleger, sich an einem oder mehreren Schiffen zu beteiligen, ohne konkrete unternehmerische Entscheidungen treffen zu müssen. Gegenüber der direkten Beteiligung an einem Schiffsfonds mit regelmäßig nur einem Schiff vermittelt ihm der Zweitmarkt-Fonds Eigentumsanteile an einer Vielzahl von Schiffen. Für dieses mittlerweile auch für Kleinanleger gängige Geschäftsmodell spricht die mit der Diversifikation verbundene Risikostreuung. So können beispielsweise bei Investitionen in unterschiedliche Schiffsklassen, deren Charterraten konjunkturell unterschiedlich verlaufen, Verlustrisiken minimiert werden.

75: Gemein ist beiden Anlageformen, dass das Ziel der Vermittlung eines (ideellen) Anteils an einem oder mehreren Schiffen und den damit einhergehenden steuerlichen Vergünstigungen nur durch die Zusammenfassung von verschiedenen Teilen des vom Projektanbieter vorformulierten und nicht abdingbaren Vertragswerks erreicht wird. So hatten auch im vorliegenden Fall die Fondsinitiatoren, die teilweise Gründungsgesellschafter waren, bereits vor Eintritt der ersten Treuhandkommanditisten alle wesentlichen Verträge, die rechtliche und wirtschaftliche Konzeption des Fonds und deren Umsetzung betreffend, abgeschlossen. Namentlich gilt dies für die Verträge über die rechtliche und steuerliche Beratung, die Projektierung und Konzeption des Fonds, die Prospekterstellung und Begutachtung, die Provision für die Eigenkapitalvermittlung, die Mittelverwendungskontrolle sowie die Einrichtung der Treuhandverwaltung. Auf diese Verträge hatten die Treuhandkommanditisten im Zeitpunkt ihres Eintritts keinerlei gestalterischen Einfluss.

76: Dies gilt gleichsam für die ebenfalls vor Eintritt der Treuhandkommanditisten abgeschlossenen Verträge über die Analyse und Bewertung von Schiffsbeteiligungen sowie die Einrichtung einer Portfolioverwaltung für die zu erwerbenden Beteiligungen an Schiffsfonds mit den bereits bei Schließung des Fonds fälligen Vergütungen. Selbst auf diese Verträge, die wesentliche Teile der Umsetzung des Fondskonzepts beinhalten, hatten die beitretenden Kommanditisten keinerlei Einfluss, obwohl das eigentliche Investitionskonzept erst nach Schließung des Fonds zu beschließen war. Gleiches gilt für die rechtlichen Rahmenbedingungen. Bereits mit Änderung des Gesellschaftsvertrages am ... 2007 wurde der Gegenstand der Klägerin dergestalt neu gefasst. Vor Beschluss des Investitionskonzepts war danach der Gegenstand des Unternehmens einzig die mittelbare oder unmittelbare Beteiligung (Erwerb, Verwaltung und Veräußerung) an Gesellschaften, die Schiffe erwerben, im Eigentum halten und/oder betreiben.

77: Mangels Möglichkeit der Einflussnahme standen aus - maßgeblicher - Sicht der beitretenden Treuhandkommanditisten letztlich sämtliche Aufwendungen für diese einzelvertraglich vereinbarten Dienstleistungen aufgrund einer modellimmanenten Verknüpfung in wirtschaftlichem Zusammenhang mit in der Investitionsphase erworbenen Zielfonds-Beteiligungen, mithin mit dem Erwerb (ideeller) Eigentumsanteile an Schiffen. Den einzelvertraglichen Vereinbarungen kam keine selbständige Bedeutung zu. Sie lassen sich auch für den vorliegenden Fall allein mit der gewünschten Schaffung sofort steuerlich abziehbarer Ausgaben erklären.

78: bb) Eine andere Beurteilung ergibt sich auch nicht aus dem klägerischen Einwand, das gewählte Fondskonzepts unterscheide sich von den bisher von der Rechtsprechung beurteilten Konstellationen entscheidend dadurch, dass zum einen erst nach Schließung des Fonds über das Investitionskonzept abgestimmt worden sei, womit die Treuhandkommanditisten entscheidenden Einfluss auf die Fondsgestaltung erlangt hätten, und zum anderen - dadurch bedingt - erst nach diesem Zeitpunkt überhaupt konkrete Investitionsobjekte gesucht und erworben worden seien, mithin erhebliche Risiken bei der Umsetzung des Investitionskonzepts vorhanden und aus Sicht der Anleger wesentliche Verträge noch nicht abgeschlossen gewesen seien.

79: Bei einer Gesamtwürdigung vermitteln auch diese Umstände den Treuhandkommanditisten keinen hinreichenden unternehmerischen Einfluss auf das wirtschaftliche Konzept der Klägerin. Denn weder hatten die Treuhandkommanditisten aufgrund der gesellschaftsvertraglich vorgesehenen und durchgeführten Abstimmung im schriftlichen Verfahren eine "echte" Wahlmöglichkeit hinsichtlich des Investitionskonzepts, noch bestand in der Folgezeit eine reale Einflussmöglichkeit bezogen auf die einzelnen Investitionen. Auch ist die Risikostruktur der Klägerin mit den üblichen Fondsgestaltungen bei Schiffs- bzw. Immobilienfonds vergleichbar. Die Kaufverträge über die einzelnen Beteiligungen sind insoweit keine wesentlichen Verträge; ihr Nichtabschluss im Beitrittszeitpunkt steht einer Beurteilung als modellhafte Gestaltung nicht entgegen.

80: (1) Das von den Initiatoren vorgeschlagene und letztlich umgesetzte Investitionskonzept stand nie ernsthaft zur Disposition. Die beigetretenen Kommanditisten hatten zu keinem Zeitpunkt eine "echte" Wahlmöglichkeit bezüglich unterschiedlicher Investitionskonzepte im Sinn einer echten Auswahl zwischen unterschiedlichen Konzepten (vgl. diesbezüglich zur Abgrenzung der Anschaffung von der Herstellung einer Immobilie BFH-Urteil vom 29. Februar 2012 IX R 13/11, BFH/NV 2012, 1422; FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 15. März 2011 6 K 6133/07, EFG 2011, 1524). Denn bereits im Emissionsprospekt wird lediglich ein konkretes Investitionskonzept (Ausnutzung der Tonnagesteuer durch überwiegende Investitionen in mittlere und große Containerschiffe, Beteiligungen an kleineren Containerschiffen, Bulkcarriern und Tankern und andere, lukrativ erscheinende Beteiligungen im Schifffahrtsmarkt) vorgeschlagen und mit der Kompetenz der beteiligten Vertragspartner diesbezüglich geworben. Eingehend beschrieben werden einzig die mit der Investition in Beteiligungen an Schiffsgesellschaften über den Zweitmarkt verbundenen Chancen sowie deren Risiken. Alternativkonzepte werden nicht vorgestellt.

81: Auch wird im Emissionsprospekt lediglich darauf hingewiesen, dass über das Investitionskonzept nach Schließung des Fonds abgestimmt wird. Nicht hingewiesen wird darauf, dass beitretende Kommanditisten vor Abstimmung eigenständige Konzepte vorschlagen und zur Abstimmung stellen können und sollen. Dafür, dass keine ernsthafte Auseinandersetzung über ein Investitionskonzept erfolgen sollte, spricht auch der Umstand, dass im Emissionsprospekt unter der Rubrik "steuerliche Grundlagen" ausdrücklich auf die im BMF-Schreiben vom 20. Oktober 2003 (BStBl I 2003, 546, Rz. 38) dargelegte Verwaltungsauffassung zu den Emissionskosten als Anschaffungskosten hingewiesen wird warum die Abstimmung über das Konzept erforderlich ist.

82: Rechtlich waren bereits nach dem Gesellschaftsvertrag (§ 11 Buchst. j) dem von den Gesellschaftern zu fassenden Beschluss über die Portfoliostruktur Grenzen gesetzt. Die Gesellschafter waren danach nur zuständig für die Festlegung der Portfoliostruktur vor Investitionsbeginn "im Hinblick auf den Erwerb der Zweitmarktbeteiligungen und bezüglich alternativer Investments im Schifffahrtsmarkt". Ob vor diesem Hintergrund die Gesellschafter bei Wunsch eines anderen Portfolios (z. B. Immobilien, Flugzeuge) für die Beschlussfassung über ein solches überhaupt zuständig gewesen wären, scheint vor diesem Hintergrund fraglich.

83: Tatsächlich zur Abstimmung gestellt wurde danach nur das bereits im Emissionsprospekt beschriebene Investitionskonzept. Dies geschah nicht auf einer Gesellschafterversammlung, sondern durch ein Umlaufverfahren per Abstimmungszettel. Abzustimmen war mit "Ja", "Nein", oder "Enthaltung". Lediglich unterhalb der Abstimmungskästchen konnte der Gesellschafter auf einer Fläche von zwei Zeilen gegebenenfalls eigene Vorschläge unterbreiten. Soweit Gesellschafter tatsächlich von dieser Möglichkeit Gebrauch machten, nahm die Klägerin dies dennoch nicht zum Anlass, diese Vorschläge allen Gesellschaftern bekannt zu geben und über mögliche Alternativkonzepte erneut abstimmen zu lassen. Eine tatsächliche Wahl und damit Einflussnahme auf das Investitionskonzept bestand damit nicht.

84: Faktisch rechneten die Initiatoren auch nicht mit einer Abänderung des Investitionskonzepts. Denn die für die Umsetzung des Konzepts entscheidenden Verträge wurden bereits vor Beitritt der Treuhandkommanditisten und Abstimmung über das Investitionskonzept abgeschlossen. Bereits am ... 2007, vor Werbung des ersten Anlegers, hatte die Klägerin ihren Unternehmensgegenstand auf den Erwerb und das Halten von Schiffsbeteiligungen beschränkt. Zudem hatte sie unter gleichem Datum einen Vertrag zur Bewertung und Analyse möglicher Zielfonds-Beteiligungen sowie einen Geschäftsbesorgungsvertrag über die Installierung einer Portfolioverwaltung hinsichtlich der noch zu erwerbenden Beteiligungen abgeschlossen. Die damit verbundenen Vergütungen waren bereits spätestens am ... 2007, dem Tag der Schließung des Fonds, fällig. Insbesondere der Vertrag mit der Beigeladenen war bis zur Vollbeendigung der Klägerin geschlossen und nur aus wichtigem Grund kündbar. Bei abweichendem Investitionskonzept wären diese Verträge - Analyse des Schiffsfonds-Zweitmarkts und Portfolioverwaltung - indes ohne wirtschaftlichen Wert für die Klägerin gewesen. Die Investition beispielsweise in Immobilien wäre bereits nach dem neugefassten Unternehmensgegenstand gar nicht möglich gewesen.

85: (2) Die Treuhandkommanditisten hatten auch keinerlei reale Einflussmöglichkeit bei der Umsetzung des Investitionskonzepts. Dies betrifft zum einen die administrative Ausgestaltung. Die Verträge über die Errichtung einer Portfolioverwaltung sowie die Verträge zu Bewertung und Analyse möglicher Zielfonds-Beteiligungen waren bereits vor Beitritt des ersten Anlegers geschlossen und standen nicht zur Disposition. Auch von der konkreten Investitionsentscheidung bezogen auf jede einzelne Zielfonds-Beteiligung waren die Anleger faktisch ausgeschlossen. Bereits nach dem Gesellschaftsvertrag war selbst das Widerspruchsrecht eines Kommanditisten gemäß § 164 HGB abbedungen. Zwar wurde der nach § 12 des Gesellschaftsvertrags vorgesehene Beirat bei der Klägerin eingerichtet, in welchem die Treuhandkommanditisten mit zwei von drei gewählten Mitgliedern vertreten waren. Dieser Beirat musste auch bestimmten Beteiligungserwerben - Kaufpreis über 1,5 Millionen €, Erwerb von mehr als 15 % des Kommanditkapitals des Zielfonds - zustimmen. Faktisch war dies allerdings bei allen 402 erworbenen Beteiligungen nicht der Fall. Der Erwerb erfolgte ausschließlich auf Vorschlag der Beigeladenen aufgrund einer Entscheidung der Geschäftsführung der Klägerin.

86: (3) Bei einer Gesamtschau steht der Beurteilung als modellhafte Gestaltung auch nicht entgegen, dass die Klägerin die einzelnen Kaufverträge über die zu erwerbenden Beteiligungen erst in der Investitionsphase ab 2008 bis November 2010 abschloss. Sie gehören nicht zu dem Vertragsbündel der wesentlichen Verträge des Fondskonzepts, welche vor Aufnahme der ersten Gesellschaft abgeschlossen sein müssen, um sie mit der Rechtsprechung des BFH als modellhafte Gestaltung ansehen zu können.

87: Für den einzelnen Anleger waren diese Kaufverträge lediglich von untergeordneter Bedeutung. Nach dem oben Gesagten stand für den einzelnen Anleger das von den Initiatoren vorgeschlagene Investitionskonzept im Vordergrund. Auf die konkrete Umsetzung - insbesondere mithilfe der angepriesenen Kompetenz der Beigeladenen - musste er vertrauen, da er von der einzelnen Investitionsentscheidung im Wesentlichen ausgeschlossen war. Aus Sicht der Anleger der Klägerin unterscheidet sich die Risikostruktur der Anlage nicht von der in einem Immobilien- bzw. Schiffsfonds, bei dem bereits im Beitrittszeitpunkt der Kaufvertrag über das Anlagegut abgeschlossen ist. Haben die Initiatoren vor Anlegerbeitritt ihre Investitionsentscheidung getroffen, müssen die Anleger darauf vertrauen, dass diese richtig war und sich in der Zukunft die erhofften Erträge einstellen. Im vorliegenden Fall müssen die Anleger darauf vertrauen, dass die aufgrund des beworbenen Investitionskonzepts zu treffenden Investitionen richtig sind und die entsprechenden Erträge erwirtschaften werden. Beiden Konstellationen ist gemein, dass die Anleger von der konkreten Investitionsentscheidung ausgeschlossen sind und auf die entsprechende Kompetenz der Initiatoren vertrauen müssen.

88: cc) Nach alldem ist es gerechtfertigt, unter Durchbrechung des Maßgeblichkeitsgrundsatzes gemäß § 42 AO die genannten Aufwendungen als Anschaffungskosten der in der Investitionsphase erworbenen Zielfonds-Beteiligungen zu behandeln. Dies gilt insbesondere auch für die Kosten zur Einrichtung einer Treuhand- und Portfolioverwaltung. Sie zählen letztlich ebenso zu den Konzeptionskosten der Klägerin, die einzig den Zweck verfolgt, Anleger für die Finanzierung eines Portfolios von Schiffsfonds-Beteiligungen zu gewinnen. Die angemessene Gestaltung bestünde hier in der Vereinbarung eines Gesamtkaufpreises für einen Anteil an diesem, nach bestimmten Investitionskriterien erworbenen Beteiligungsportfolio.

89: Im Ergebnis unterscheidet sich der Streitfall nicht von dem vom BFH mit Urteil vom 28. Oktober 2009 entschiedenen Fall (VIII R 22/07, BStBl II 2010, 469). Der Steuerpflichtige hatte in jenem Fall einen Vermögensverwaltungsvertrag über die konzeptionelle, organisatorische und buchhalterische Betreuung von Vermögensanlagen geschlossen. Der Vermögensverwalter stellte dem Steuerpflichtigen drei Anlagestrategien zur Auswahl, von denen der Steuerpflichtige einer (modifiziert) zustimmte. Gemäß diesem Modell legte der Verwalter die ihm zuvor zur Verfügung gestellte Anlagesumme an. Dabei zog er vertragsgemäß einen bestimmten Prozentsatz als gesondertes Entgelt für die Erarbeitung der Anlagemodelle ab. Der BFH beurteilte das "Strategieentgelt" - ohne Rückgriff auf § 42 AO - als Anschaffungskosten der noch zu erwerbenden bestimmten Kapitalanlagen. Gegen die Annahme von Anschaffungskosten spreche insbesondere nicht, dass im Zeitpunkt der Zahlung des Entgelts konzeptionell bedingt die zu beschaffenden Kapitalanlagen noch nicht konkretisiert waren, weil deren Auswahl von der Wahl der Strategie abhängig war. Dies zerstöre nicht einen unmittelbaren Zusammenhang zwischen Entgelt und Erwerb der Kapitalanlage. Trotz fehlender Konkretisierung sei von einer grundsätzlich gefassten Erwerbsentscheidung auszugehen. Auf den vorliegenden Fall übertragen, ist es auch vor diesem Hintergrund unerheblich, dass die konkreten Kaufverträge über die einzelnen Schiffsfonds-Beteiligungen im Zeitpunkt des Beitritts der Anleger noch nicht abgeschlossen waren. Entscheidend ist allein, dass bereits im Zeitpunkt ihres Beitritts das Investitionskonzept mangels "echter" Einflussmöglichkeit der Anleger faktisch feststand; überdies konnten die Anleger nicht einmal zwischen unterschiedlichen Anlagestrategien wählen.

90: 2. Soweit die Klägerin Aufwendungen für ihre laufende Verwaltung geltend macht, sind diese für 2007 in voller Höhe von ... € als Betriebsausgaben auf Gesamthandsebene abziehbar. Entgegen der Auffassung des Beklagten kann der Abzug nicht mit der Begründung versagt werden, es handele sich bei diesen Aufwendungen teilweise um vorweggenommene Sonderbetriebsausgaben der Klägerin auf Ebene der Zielfonds-Beteiligungen, die mit der pauschalen Besteuerung des Tonnagegewinns gemäß § 5a Abs. 1 i. V. m. Abs. 4a EStG abgegolten seien.

91: a) Die Klägerin kann Aufwendungen für die laufende Verwaltung geltend machen, soweit es sich um Betriebsausgaben für ihren eigenen Gewerbebetrieb handelt. Soweit es sich um Sonderbetriebsausgaben im Rahmen ihrer mitunternehmerschaftlichen Zielfonds-Beteiligungen handelt, sind diese nur berücksichtigungsfähig, soweit sie einheitlich und gesondert auf Ebene der jeweiligen Mitunternehmerschaft (Zielfonds-Ebene) festgestellt wurden (dazu unter aa). Allein auf Ebene der jeweiligen Mitunternehmerschaft ist - entgegen der Ansicht der Beteiligten - auch über die abgeltende Wirkung des Tonnagegewinns (vgl. § 5a Abs. 1 i. V. m. Abs. 4a EStG) zu entscheiden (dazu unter bb).

92: aa) Erzielt ein Steuerpflichtiger Gewinneinkünfte, sind Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind, als Betriebsausgaben bei der Gewinnermittlung abzuziehen, vgl. § 4 Abs. 4 EStG. Hat der Steuerpflichtige zugleich Aufwendungen als Mitunternehmer einer in § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG genannten Personengesellschaft, die auf seine Beteiligung an der Gesellschaft zurückgehen, sind diese bei ihm als Sonderbetriebsausgaben zu erfassen. Die Sonderbetriebsausgaben, die den Gewinnanteil des Gesellschafters aus seiner mitunternehmerschaftlichen Beteiligung mindern, sind von denjenigen Betriebsausgaben abzugrenzen, die nur den Gewinn des eigenen Gewerbebetriebs des Gesellschafters mindern (BFH-Urteil vom 18. Mai 1995 IV R 46/94, BStBl II 1996, 295). Zu den Sonderbetriebsausgaben eines Gesellschafters gehören alle Betriebsausgaben, wenn und soweit sie ihre Veranlassung in der Beteiligung an der Personengesellschaft haben (BFH-Urteil vom 9. November 1988 I R 191/84, BStBl II 1989, 343). Aufwendungen sind entsprechend ihres Veranlassungszusammenhangs grundsätzlich dem Bereich des eigenen Gewerbebetriebs bzw. den mitunternehmerschaftlichen Beteiligungen einzeln und direkt zuzuordnen.

93: Sind Aufwendungen gleichsam durch den eigenen Gewerbebetrieb eines Steuerpflichtigen und durch - gegebenenfalls unterschiedliche - Beteiligungen veranlasst, müssen sie nach einem gemäß § 162 AO durch Schätzung bestimmten Aufteilungsmaßstab verteilt werden (vgl. FG Hamburg, Urteil vom 13. September 2002 VI 163/01, EFG 2003, 975 m. w. N.).

94: Verfahrensrechtlich ist von Bedeutung, dass Sonderbetriebsausgaben grundsätzlich bei der Veranlagung des Mitunternehmers - hier der Klägerin - nur berücksichtigt werden können, wenn sie im Feststellungsverfahren für die Mitunternehmerschaft - vorliegend die Zielfonds - erfasst sind (vgl. BFH-Urteile vom 11. September 1991 XI R 35/90, BStBl II 1992, 4; BFH/NV 1992, 515; vom 3. Dezember 1991 VIII R 64/87, BFH/NV 1992, 515; Wacker in Schmidt, EStG, § 15 Rn. 651; Bode in Blümich, EStG, KStG, GewStG und Nebengesetze, § 15 EStG Rn. 574 m. w. N auch zur gegenteiligen Auffassung in der Literatur). Denn gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG i. V. m. § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO werden die Einkünfte aus Gewerbebetrieb einer Mitunternehmerschaft und mit ihnen in Zusammenhang stehende andere Besteuerungsgrundlagen gesondert festgestellt, da an den Einkünften mehrere Personen beteiligt sind. Gemäß § 179 Abs. 2 Satz 2 AO erfolgt die Feststellung einheitlich gegenüber den beteiligten Personen. Ihnen gegenüber entfaltet der Feststellungsbescheid Bindungswirkung im Rahmen der zu erlassenden Folgebescheide sowohl hinsichtlich der positiven wie auch der negativen Feststellungen, vgl. § 182 Abs. 1 AO. Dazu gehören grundsätzlich auch Feststellungen über die im Rahmen des Sonderbetriebsvermögens eines Gesellschafters anfallenden Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben (vgl. BFH-Urteile vom 11. September 1991 XI R 35/90, BStBl II 1992, 4; BFH/NV 1992, 515; vom 3. Dezember 1991 VIII R 64/87, BFH/NV 1992, 515; Wacker in Schmidt, EStG, § 15 Rn. 651; Bode in Blümich, EStG, KStG, GewStG und Nebengesetze, § 15 EStG Rn. 574 m. w. N).

95: bb) Betreibt eine Mitunternehmerschaft im Sinn von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG Handelsschiffe im internationalen Verkehr, gehören zu den bindenden Feststellungen des durchzuführenden Feststellungsverfahren auch Fragen zur Reichweite der Gewinnermittlung gemäß § 5a EStG. Denn nach § 5a Abs. 4a EStG tritt für die Zwecke der Anwendung des § 5a EStG die Gesellschaft an die Stelle eines einzelnen Steuerpflichtigen, der seinen Gewinn nach der Tonnage ermittelt. Der Tonnagegewinn ist einheitlich zu ermitteln (BT-Drucks. 13/10710, 4) und entspricht dem Gesellschaftsgewinn (Seeger in Schmidt, EStG, § 5a Rn. 18). Auf Ebene der Mitunternehmerschaft ebenfalls mit Bindungswirkung für die Mitunternehmer festzustellen ist zudem, inwieweit gemäß § 5a Abs. 4a Satz 2 EStG der Tonnagegewinn den Gesellschaftern zuzurechnen ist. Ebenso ist auf dieser Ebene festzustellen, inwieweit der Tonnagegewinn auch den Sonderbereich des einzelnen Gesellschafters (Sonderbetriebsvermögen, Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben) abgilt bzw. inwieweit dieser mit Verweis auf § 5a Abs. 4a Satz 3 EStG (Hinzurechnung von Sondervergütungen) zusätzlich zu berücksichtigen ist (vgl. zum Meinungsstand Voß in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, KStG, § 5a EStG Rn. 83).

96: b) Die Aufwendungen für die laufende Verwaltung sind in voller Höhe abziehbar.

97: aa) Bei diesen Aufwendungen (Haftungsvergütung, Jahresabschlusskosten, Nebenkosten des Geldverkehrs, Kontokorrentzinsen sowie sonstige Aufwendungen) handelt es sich um Betriebsausgaben, da sie durch den Betrieb der Klägerin veranlasst sind. Dies gilt insbesondere auch für die vereinbarte Haftungsvergütung. Bei ihr handelt es sich nicht um einen nicht als Betriebsausgabe berücksichtigungsfähigen Gewinnvorab. Denn ausweislich der eindeutigen gesellschaftsvertraglichen Regelung (§ 6 Ziffern 5 und 6) erhielt die Komplementär-GmbH diese Vergütung unabhängig von der Ertragssituation der Gesellschaft. Auch sollten die Zahlungen im Verhältnis der Gesellschafter untereinander und zur Gesellschaft ausdrücklich als Aufwand behandelt werden.

98: bb) Dem Betriebsausgabenabzug steht nicht entgegen, dass die Aufwendungen zumindest anteilig als vorweggenommene Sonderbetriebsausgaben der erst 2008 erworbenen Zielfonds-Beteiligungen angesehen werden könnten.

99: Unschädlich ist zum einen, dass etwaige vorweggenommene Sonderbetriebsausgaben nicht im Rahmen der Feststellungsverfahren auf Ebene der Zielfonds-Beteiligungen festgestellt worden sind. Im Streitjahr war die Klägerin mangels Gesellschafterstellung nicht Mitunternehmerin und damit nicht Feststellungsbeteiligte von Zielfonds als Mitunternehmerschaften. Mangels Bindungswirkung von Feststellungsbescheiden kann damit auf Ebene der Besteuerung der Klägerin auch bei Annahme von vorweggenommenen Sonderbetriebsausgaben eigenständig über deren Abzug entschieden werden (vgl. zu vorweggenommenen Sonderbetriebsausgaben FG Köln, Urteil vom 13. Oktober 2004 14 K 2088/00, DStRE 2005, 1438).

100: Zum anderen wäre ein Abzug als vorweggenommene Sonderbetriebsausgaben nicht durch § 5a EStG gesperrt. Eine Abgeltung der Betriebsausgaben aufgrund einer Gewinnermittlung nach der Tonnage durch eine direkte Anwendung von § 5a EStG scheitert bereits daran, dass die Klägerin 2007 selbst kein Handelsschiff im internationalen Verkehr betrieb. Eine Anwendung von § 5a Abs. 1 i. V. m. Abs. 4a EStG scheidet für 2007 ebenfalls aus. Gemäß § 5a Abs. 4a Satz 1 tritt bei Gesellschaften im Sinn des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 für Zwecke des § 5a EStG die Gesellschaft an die Stelle eines einzelnen Steuerpflichtigen. Der Begriff der Gesellschaft wird damit mit dem der Mitunternehmerschaft gleichgesetzt. Der Begriff "Gesellschafter" in Abs. 4a Satz 2 der Vorschrift ist folglich nicht anders zu verstehen als der "Mitunternehmer" i. S. von § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG. Der Gesellschafter, dem der nach der Tonnage ermittelte Gewinn entsprechend seinem Anteil am Gesellschaftsvermögen zuzurechnen ist, kann nur der mitunternehmerische Gesellschafter sein (FG Hamburg, Urteile vom 18. Oktober 2013 6 K 175/11, EFG 2014, 360 und vom 22. Juli 2010 2 K 179/08, EFG 2011, 331.). Damit können aber die Wirkungen der besonderen Gewinnermittlungsvorschrift des § 5a EStG auf Ebene des an der Gesellschaft Beteiligten erst einsetzen, wenn dieser eine Mitunternehmerstellung tatsächlich innehat. Vorliegend mangelt es bereits an der dafür notwendigen Stellung der Klägerin als Gesellschafter der Zielfonds-Kommanditgesellschaften im Jahr 2007.

101: III. Der Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2007 vom 27. Juni 2013 ist damit dergestalt zu ändern, dass ausgehend von einem Gesamthandsergebnis in Höhe von ./. ... € weitere Betriebsausgaben i. H. v. ... € (... € abzüglich der bereits vom Beklagten berücksichtigten ... €) abzuziehen sind. Als weitere Betriebseinnahmen sind - bisher nicht vom Beklagten berücksichtigte - Zinserträge i. H. v. ... € zu erfassen. Aufgrund der Minderung des weiterhin positiven Gesamtergebnisses ist die Gewerbesteuerrückstellung teilweise aufzulösen.

102: Die weitere Berechnung des Gesamtergebnisses mit Verteilung auf die Feststellungsbeteiligten wird dem Beklagten gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO aufgegeben.

103: IV. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens in voller Höhe, da der Beklagte nur zu einem geringen Teil unterlegen ist, § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO.

104: V. Die Revision ist wegen grundsätzlicher Bedeutung, § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO, zuzulassen.

ra.de-Urteilsbesprechung zu Finanzgericht Hamburg Urteil, 18. Juni 2015 - 2 K 145/13

Urteilsbesprechung schreiben

0 Urteilsbesprechungen zu Finanzgericht Hamburg Urteil, 18. Juni 2015 - 2 K 145/13

Referenzen - Gesetze

Finanzgericht Hamburg Urteil, 18. Juni 2015 - 2 K 145/13 zitiert 22 §§.

FGO

EStG

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat. (2) Die Revision ist nu

(1)1Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen

KStG

(1) 1Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind 1. Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen. 2Dazu gehören auch Einkünfte aus gewerblicher Bodenbewirtschaftung, z. B. aus Bergbauunternehmen und aus Betrieben zur Gewinnung von Torf, Steinen und Erden, soweit sie

GewStG

(1) Soweit die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen nicht ermitteln oder berechnen kann, hat sie sie zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. (2) Zu schätzen ist insbesondere dann, we

(1)1Bei Gewerbetreibenden, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, oder die ohne eine solche Verpflichtung Bücher führen und regelmäßig Abschlüsse machen, ist für den Schluss de

(1) Wenn ein Beteiligter teils obsiegt, teils unterliegt, so sind die Kosten gegeneinander aufzuheben oder verhältnismäßig zu teilen. Sind die Kosten gegeneinander aufgehoben, so fallen die Gerichtskosten jedem Teil zur Hälfte zur Last. Einem Beteili

(1) 1Anstelle der Ermittlung des Gewinns nach § 4 Absatz 1 oder § 5 ist bei einem Gewerbebetrieb mit Geschäftsleitung im Inland der Gewinn, soweit er auf den Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr entfällt, auf unwiderruflichen Antrag

(1) 1Der einem Kommanditisten zuzurechnende Anteil am Verlust der Kommanditgesellschaft darf weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden, soweit ein negatives Kapitalkonto des Kom

(1) Gegen Bescheide über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen können Klage erheben: 1. zur Vertretung berufene Geschäftsführer oder, wenn solche nicht vorhanden sind, der Klagebevollmächtigte im Sinne des Absatzes 2

(1) Abweichend von § 157 Abs. 2 werden die Besteuerungsgrundlagen durch Feststellungsbescheid gesondert festgestellt, soweit dies in diesem Gesetz oder sonst in den Steuergesetzen bestimmt ist. (2) Ein Feststellungsbescheid richtet sich gegen den

(1) 1Verluste im Zusammenhang mit einem Steuerstundungsmodell dürfen weder mit Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden. 2Die Verluste mindern

Die Kommanditisten sind von der Führung der Geschäfte der Gesellschaft ausgeschlossen; sie können einer Handlung der persönlich haftenden Gesellschafter nicht widersprechen, es sei denn, daß die Handlung über den gewöhnlichen Betrieb des Handelsgewer

(1) In die Bilanz dürfen nicht als Aktivposten aufgenommen werden: 1. Aufwendungen für die Gründung eines Unternehmens,2. Aufwendungen für die Beschaffung des Eigenkapitals und3. Aufwendungen für den Abschluss von Versicherungsverträgen. (2) Selb

Referenzen - Urteile

Urteil einreichen

Finanzgericht Hamburg Urteil, 18. Juni 2015 - 2 K 145/13 zitiert oder wird zitiert von 5 Urteil(en).

Finanzgericht Hamburg Urteil, 18. Juni 2015 - 2 K 145/13 zitiert 2 Urteil(e) aus unserer Datenbank.

bei uns veröffentlicht am 29.02.2012

Bundesfinanzhof

Tatbestand 1 I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist ein 2003 gegründeter geschlossener Immobilienfonds. Gründungsgesellschafter waren die B Immobilienanlag

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Einkommensteuer Grundsteuer

bei uns veröffentlicht am 14.04.2011

Bundesfinanzhof

Tatbestand 1 Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine im Jahr 2003 in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG gegründete sog. Ein-Schiff-Gesellschaft. Gegenstan

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Steuerstrafrecht Zollrecht

3 Urteil(e) in unserer Datenbank zitieren Finanzgericht Hamburg Urteil, 18. Juni 2015 - 2 K 145/13.

bei uns veröffentlicht am 26.04.2018

Bundesfinanzhof

Tenor Auf die Revision der Klägerin wird das Urteil des Finanzgerichts Hamburg vom 18. Juni 2015 2 K 145/13 aufgehoben.

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Einkommensteuer Grundsteuer

bei uns veröffentlicht am 16.05.2017

Finanzgericht Hamburg

Tatbestand 1 Die Beteiligten streiten über die steuerrechtliche Zuordnung von betrieblichen Aufwendungen. 2 Die Klägerin ist eine GmbH & Co. KG und wurde 1991 mit einer anderen Firma gegründet. Komplementärin mit alleiniger Geschäftsführung-

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Einkommensteuer Grundsteuer

bei uns veröffentlicht am 08.12.2015

Finanzgericht Hamburg

Tatbestand 1 Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob in Bezug auf die Beteiligung der Klägerin an der A Beteiligungs GmbH (im Folgenden: Blocker-GmbH) eine Einkünfteerzielungsabsicht bestand und die in den Streitjahren 2001 und 2002 angefallenen

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Einkommensteuer Grundsteuer

Referenzen

Einkommensteuergesetz - EStG | § 5a Gewinnermittlung bei Handelsschiffen im internationalen Verkehr

(1)¹Anstelle der Ermittlung des Gewinns nach § 4 Absatz 1 oder § 5 ist bei einem Gewerbebetrieb mit Geschäftsleitung im Inland der Gewinn, soweit er auf den Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr entfällt, auf unwiderruflichen Antrag des Steuerpflichtigen nach der in seinem Betrieb geführten Tonnage zu ermitteln, wenn die Bereederung dieser Handelsschiffe im Inland durchgeführt wird.²Der im Wirtschaftsjahr erzielte Gewinn beträgt pro Tag des Betriebs für jedes im internationalen Verkehr betriebene Handelsschiff für jeweils volle 100 Nettotonnen (Nettoraumzahl)

0,92 Euro	bei einer Tonnage bis zu 1 000 Nettotonnen,
0,69 Euro	für die 1 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage bis zu 10 000 Nettotonnen,
0,46 Euro	für die 10 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage bis zu 25 000 Nettotonnen,
0,23 Euro	für die 25 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage.

(2)¹Handelsschiffe werden im internationalen Verkehr betrieben, wenn eigene oder gecharterte Seeschiffe, die im Wirtschaftsjahr überwiegend in einem inländischen Seeschiffsregister eingetragen sind, in diesem Wirtschaftsjahr überwiegend zur Beförderung von Personen oder Gütern im Verkehr mit oder zwischen ausländischen Häfen, innerhalb eines ausländischen Hafens oder zwischen einem ausländischen Hafen und der Hohen See eingesetzt werden.²Zum Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr gehören auch ihre Vercharterung, wenn sie vom Vercharterer ausgerüstet worden sind, und die unmittelbar mit ihrem Einsatz oder ihrer Vercharterung zusammenhängenden Neben- und Hilfsgeschäfte einschließlich der Veräußerung der Handelsschiffe und der unmittelbar ihrem Betrieb dienenden Wirtschaftsgüter.³Der Einsatz und die Vercharterung von gecharterten Handelsschiffen gilt nur dann als Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr, wenn gleichzeitig eigene oder ausgerüstete Handelsschiffe im internationalen Verkehr betrieben werden.⁴Sind gecharterte Handelsschiffe nicht in einem inländischen Seeschiffsregister eingetragen, gilt Satz 3 unter der weiteren Voraussetzung, dass im Wirtschaftsjahr die Nettotonnage der gecharterten Handelsschiffe das Dreifache der nach den Sätzen 1 und 2 im internationalen Verkehr betriebenen Handelsschiffe nicht übersteigt; für die Berechnung der Nettotonnage sind jeweils die Nettotonnen pro Schiff mit der Anzahl der Betriebstage nach Absatz 1 zu vervielfältigen.⁵Dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr ist gleichgestellt, wenn Seeschiffe, die im Wirtschaftsjahr überwiegend in einem inländischen Seeschiffsregister eingetragen sind, in diesem Wirtschaftsjahr überwiegend außerhalb der deutschen Hoheitsgewässer zum Schleppen, Bergen oder zur Aufsuchung von Bodenschätzen eingesetzt werden; die Sätze 2 bis 4 sind sinngemäß anzuwenden.

(3)¹Der Antrag auf Anwendung der Gewinnermittlung nach Absatz 1 ist im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung des Handelsschiffs (Indienststellung) mit Wirkung ab Beginn dieses Wirtschaftsjahres zu stellen.²Vor Indienststellung des Handelsschiffs durch den Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr erwirtschaftete Gewinne sind in diesem Fall nicht zu besteuern; Verluste sind weder ausgleichsfähig noch verrechenbar.³Bereits erlassene Steuerbescheide sind insoweit zu ändern.⁴Das gilt auch dann, wenn der Steuerbescheid unanfechtbar geworden ist; die Festsetzungsfrist endet insoweit nicht, bevor die Festsetzungsfrist für den Veranlagungszeitraum abgelaufen ist, in dem der Gewinn erstmals nach Absatz 1 ermittelt wird.⁵Wird der Antrag auf Anwendung der Gewinnermittlung nach Absatz 1 nicht nach Satz 1 im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung des Handelsschiffs (Indienststellung) gestellt, kann er erstmals in dem Wirtschaftsjahr gestellt werden, das jeweils nach Ablauf eines Zeitraumes von zehn Jahren, vom Beginn des Jahres der Indienststellung gerechnet, endet.⁶Die Sätze 2 bis 4 sind insoweit nicht anwendbar.⁷Der Steuerpflichtige ist an die Gewinnermittlung nach Absatz 1 vom Beginn des Wirtschaftsjahres an, in dem er den Antrag stellt, zehn Jahre gebunden.⁸Nach Ablauf dieses Zeitraumes kann er den Antrag mit Wirkung für den Beginn jedes folgenden Wirtschaftsjahres bis zum Ende des Jahres unwiderruflich zurücknehmen.⁹An die Gewinnermittlung nach allgemeinen Vorschriften ist der Steuerpflichtige ab dem Beginn des Wirtschaftsjahres, in dem er den Antrag zurücknimmt, zehn Jahre gebunden.

(4)¹Zum Schluss des Wirtschaftsjahres, das der erstmaligen Anwendung des Absatzes 1 vorangeht (Übergangsjahr), ist für jedes Wirtschaftsgut, das unmittelbar dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr dient, der Unterschiedsbetrag zwischen Buchwert und Teilwert in ein besonderes Verzeichnis aufzunehmen.²Der Unterschiedsbetrag ist gesondert und bei Gesellschaften im Sinne des § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 einheitlich festzustellen.³Der Unterschiedsbetrag nach Satz 1 ist dem Gewinn hinzuzurechnen:

1.: in den dem letzten Jahr der Anwendung des Absatzes 1 folgenden fünf Wirtschaftsjahren jeweils in Höhe von mindestens einem Fünftel,
2.: in dem Jahr, in dem das Wirtschaftsgut aus dem Betriebsvermögen ausscheidet oder in dem es nicht mehr unmittelbar dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr dient,
3.: in dem Jahr des Ausscheidens eines Mitunternehmers hinsichtlich des auf ihn entfallenden Unterschiedsbetrags; mindert sich die Beteiligung des Mitunternehmers, ohne dass er aus der Mitunternehmerschaft ausscheidet, erfolgt eine Hinzurechnung entsprechend der Minderung der Beteiligung.

⁴Satz 3 Nummer 3 gilt auch in den Fällen der §§ 20 und 24 des Umwandlungssteuergesetzes.⁵Wird ein Betrieb, Teilbetrieb oder Anteil eines Mitunternehmers an einem Betrieb auf einen Rechtsnachfolger zum Buchwert nach § 6 Absatz 3 übertragen, geht der Unterschiedsbetrag insoweit auf den Rechtsnachfolger über.⁶§ 182 Absatz 2 der Abgabenordnung gilt sinngemäß.⁷Die Sätze 1 bis 6 sind entsprechend anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr zuführt.

(4a)¹Bei Gesellschaften im Sinne des § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 tritt für die Zwecke dieser Vorschrift an die Stelle des Steuerpflichtigen die Gesellschaft.²Der nach Absatz 1 ermittelte Gewinn ist den Gesellschaftern entsprechend ihrem Anteil am Gesellschaftsvermögen zuzurechnen.³Vergütungen im Sinne des § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 und Satz 2 sind hinzuzurechnen.

(5)¹Gewinne nach Absatz 1 umfassen auch Einkünfte nach § 16.²§§ 34, 34c Absatz 1 bis 3 und § 35 sind nicht anzuwenden.³Rücklagen nach den §§ 6b und 6d sind beim Übergang zur Gewinnermittlung nach Absatz 1 dem Gewinn im Erstjahr hinzuzurechnen; bis zum Übergang in Anspruch genommene Investitionsabzugsbeträge nach § 7g Absatz 1 sind nach Maßgabe des § 7g Absatz 3 rückgängig zu machen.⁴Für die Anwendung des § 15a ist der nach § 4 Absatz 1 oder § 5 ermittelte Gewinn zugrunde zu legen.

(6)¹In der Bilanz zum Schluss des Wirtschaftsjahres, in dem Absatz 1 letztmalig angewendet wird, ist für jedes Wirtschaftsgut, das unmittelbar dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr dient, der Teilwert anzusetzen.²Für Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens sind den weiteren Absetzungen für Abnutzung unverändert die ursprünglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten zugrunde zu legen.

Handelsgesetzbuch - HGB | § 164

Handelsgesetzbuch - HGB | § 248 Bilanzierungsverbote und -wahlrechte

(1) In die Bilanz dürfen nicht als Aktivposten aufgenommen werden:

1.: Aufwendungen für die Gründung eines Unternehmens,
2.: Aufwendungen für die Beschaffung des Eigenkapitals und
3.: Aufwendungen für den Abschluss von Versicherungsverträgen.

(2) Selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens können als Aktivposten in die Bilanz aufgenommen werden. Nicht aufgenommen werden dürfen selbst geschaffene Marken, Drucktitel, Verlagsrechte, Kundenlisten oder vergleichbare immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 42 Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten

(1) Durch Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts kann das Steuergesetz nicht umgangen werden. Ist der Tatbestand einer Regelung in einem Einzelsteuergesetz erfüllt, die der Verhinderung von Steuerumgehungen dient, so bestimmen sich die Rechtsfolgen nach jener Vorschrift. Anderenfalls entsteht der Steueranspruch beim Vorliegen eines Missbrauchs im Sinne des Absatzes 2 so, wie er bei einer den wirtschaftlichen Vorgängen angemessenen rechtlichen Gestaltung entsteht.

(2) Ein Missbrauch liegt vor, wenn eine unangemessene rechtliche Gestaltung gewählt wird, die beim Steuerpflichtigen oder einem Dritten im Vergleich zu einer angemessenen Gestaltung zu einem gesetzlich nicht vorgesehenen Steuervorteil führt. Dies gilt nicht, wenn der Steuerpflichtige für die gewählte Gestaltung außersteuerliche Gründe nachweist, die nach dem Gesamtbild der Verhältnisse beachtlich sind.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 5 Gewinn bei Kaufleuten und bei bestimmten anderen Gewerbetreibenden

(1)¹Bei Gewerbetreibenden, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, oder die ohne eine solche Verpflichtung Bücher führen und regelmäßig Abschlüsse machen, ist für den Schluss des Wirtschaftsjahres das Betriebsvermögen anzusetzen (§ 4 Absatz 1 Satz 1), das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist, es sei denn, im Rahmen der Ausübung eines steuerlichen Wahlrechts wird oder wurde ein anderer Ansatz gewählt.²Voraussetzung für die Ausübung steuerlicher Wahlrechte ist, dass die Wirtschaftsgüter, die nicht mit dem handelsrechtlich maßgeblichen Wert in der steuerlichen Gewinnermittlung ausgewiesen werden, in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufgenommen werden.³In den Verzeichnissen sind der Tag der Anschaffung oder Herstellung, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die Vorschrift des ausgeübten steuerlichen Wahlrechts und die vorgenommenen Abschreibungen nachzuweisen.

(1a)¹Posten der Aktivseite dürfen nicht mit Posten der Passivseite verrechnet werden.²Die Ergebnisse der in der handelsrechtlichen Rechnungslegung zur Absicherung finanzwirtschaftlicher Risiken gebildeten Bewertungseinheiten sind auch für die steuerliche Gewinnermittlung maßgeblich.

(2) Für immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ist ein Aktivposten nur anzusetzen, wenn sie entgeltlich erworben wurden.

(2a) Für Verpflichtungen, die nur zu erfüllen sind, soweit künftig Einnahmen oder Gewinne anfallen, sind Verbindlichkeiten oder Rückstellungen erst anzusetzen, wenn die Einnahmen oder Gewinne angefallen sind.

(3)¹Rückstellungen wegen Verletzung fremder Patent-, Urheber- oder ähnlicher Schutzrechte dürfen erst gebildet werden, wenn

1.: der Rechtsinhaber Ansprüche wegen der Rechtsverletzung geltend gemacht hat oder
2.: mit einer Inanspruchnahme wegen der Rechtsverletzung ernsthaft zu rechnen ist.

²Eine nach Satz 1 Nummer 2 gebildete Rückstellung ist spätestens in der Bilanz des dritten auf ihre erstmalige Bildung folgenden Wirtschaftsjahres gewinnerhöhend aufzulösen, wenn Ansprüche nicht geltend gemacht worden sind.

(4) Rückstellungen für die Verpflichtung zu einer Zuwendung anlässlich eines Dienstjubiläums dürfen nur gebildet werden, wenn das Dienstverhältnis mindestens zehn Jahre bestanden hat, das Dienstjubiläum das Bestehen eines Dienstverhältnisses von mindestens 15 Jahren voraussetzt, die Zusage schriftlich erteilt ist und soweit der Zuwendungsberechtigte seine Anwartschaft nach dem 31. Dezember 1992 erwirbt.

(4a)¹Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften dürfen nicht gebildet werden.²Das gilt nicht für Ergebnisse nach Absatz 1a Satz 2.

(4b)¹Rückstellungen für Aufwendungen, die in künftigen Wirtschaftsjahren als Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts zu aktivieren sind, dürfen nicht gebildet werden.²Rückstellungen für die Verpflichtung zur schadlosen Verwertung radioaktiver Reststoffe sowie ausgebauter oder abgebauter radioaktiver Anlagenteile dürfen nicht gebildet werden, soweit Aufwendungen im Zusammenhang mit der Bearbeitung oder Verarbeitung von Kernbrennstoffen stehen, die aus der Aufarbeitung bestrahlter Kernbrennstoffe gewonnen worden sind und keine radioaktiven Abfälle darstellen.

(5)¹Als Rechnungsabgrenzungsposten sind nur anzusetzen

1.: auf der Aktivseite Ausgaben vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Aufwand für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen;
2.: auf der Passivseite Einnahmen vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Ertrag für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen.

²Der Ansatz eines Rechnungsabgrenzungspostens kann unterbleiben, wenn die jeweilige Ausgabe oder Einnahme im Sinne des Satzes 1 den Betrag des § 6 Absatz 2 Satz 1 nicht übersteigt; das Wahlrecht ist einheitlich für alle Ausgaben und Einnahmen im Sinne des Satzes 1 auszuüben.³Auf der Aktivseite sind ferner anzusetzen

1.: als Aufwand berücksichtigte Zölle und Verbrauchsteuern, soweit sie auf am Abschlussstichtag auszuweisende Wirtschaftsgüter des Vorratsvermögens entfallen,
2.: als Aufwand berücksichtigte Umsatzsteuer auf am Abschlussstichtag auszuweisende Anzahlungen.

(6) Die Vorschriften über die Entnahmen und die Einlagen, über die Zulässigkeit der Bilanzänderung, über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.

(7)¹Übernommene Verpflichtungen, die beim ursprünglich Verpflichteten Ansatzverboten, -beschränkungen oder Bewertungsvorbehalten unterlegen haben, sind zu den auf die Übernahme folgenden Abschlussstichtagen bei dem Übernehmer und dessen Rechtsnachfolger so zu bilanzieren, wie sie beim ursprünglich Verpflichteten ohne Übernahme zu bilanzieren wären.²Dies gilt in Fällen des Schuldbeitritts oder der Erfüllungsübernahme mit vollständiger oder teilweiser Schuldfreistellung für die sich aus diesem Rechtsgeschäft ergebenden Verpflichtungen sinngemäß.³Satz 1 ist für den Erwerb eines Mitunternehmeranteils entsprechend anzuwenden.⁴Wird eine Pensionsverpflichtung unter gleichzeitiger Übernahme von Vermögenswerten gegenüber einem Arbeitnehmer übernommen, der bisher in einem anderen Unternehmen tätig war, ist Satz 1 mit der Maßgabe anzuwenden, dass bei der Ermittlung des Teilwertes der Verpflichtung der Jahresbetrag nach § 6a Absatz 3 Satz 2 Nummer 1 so zu bemessen ist, dass zu Beginn des Wirtschaftsjahres der Übernahme der Barwert der Jahresbeträge zusammen mit den übernommenen Vermögenswerten gleich dem Barwert der künftigen Pensionsleistungen ist; dabei darf sich kein negativer Jahresbetrag ergeben.⁵Für einen Gewinn, der sich aus der Anwendung der Sätze 1 bis 3 ergibt, kann jeweils in Höhe von vierzehn Fünfzehntel eine gewinnmindernde Rücklage gebildet werden, die in den folgenden 14 Wirtschaftsjahren jeweils mit mindestens einem Vierzehntel gewinnerhöhend aufzulösen ist (Auflösungszeitraum).⁶Besteht eine Verpflichtung, für die eine Rücklage gebildet wurde, bereits vor Ablauf des maßgebenden Auflösungszeitraums nicht mehr, ist die insoweit verbleibende Rücklage erhöhend aufzulösen.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 42 Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten

Einkommensteuergesetz - EStG | § 5a Gewinnermittlung bei Handelsschiffen im internationalen Verkehr

0,92 Euro	bei einer Tonnage bis zu 1 000 Nettotonnen,
0,69 Euro	für die 1 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage bis zu 10 000 Nettotonnen,
0,46 Euro	für die 10 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage bis zu 25 000 Nettotonnen,
0,23 Euro	für die 25 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage.

1.: in den dem letzten Jahr der Anwendung des Absatzes 1 folgenden fünf Wirtschaftsjahren jeweils in Höhe von mindestens einem Fünftel,
2.: in dem Jahr, in dem das Wirtschaftsgut aus dem Betriebsvermögen ausscheidet oder in dem es nicht mehr unmittelbar dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr dient,
3.: in dem Jahr des Ausscheidens eines Mitunternehmers hinsichtlich des auf ihn entfallenden Unterschiedsbetrags; mindert sich die Beteiligung des Mitunternehmers, ohne dass er aus der Mitunternehmerschaft ausscheidet, erfolgt eine Hinzurechnung entsprechend der Minderung der Beteiligung.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 15b Verluste im Zusammenhang mit Steuerstundungsmodellen

(1)¹Verluste im Zusammenhang mit einem Steuerstundungsmodell dürfen weder mit Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.²Die Verluste mindern jedoch die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in den folgenden Wirtschaftsjahren aus derselben Einkunftsquelle erzielt.³§ 15a ist insoweit nicht anzuwenden.

(2)¹Ein Steuerstundungsmodell im Sinne des Absatzes 1 liegt vor, wenn auf Grund einer modellhaften Gestaltung steuerliche Vorteile in Form negativer Einkünfte erzielt werden sollen.²Dies ist der Fall, wenn dem Steuerpflichtigen auf Grund eines vorgefertigten Konzepts die Möglichkeit geboten werden soll, zumindest in der Anfangsphase der Investition Verluste mit übrigen Einkünften zu verrechnen.³Dabei ist es ohne Belang, auf welchen Vorschriften die negativen Einkünfte beruhen.

(3) Absatz 1 ist nur anzuwenden, wenn innerhalb der Anfangsphase das Verhältnis der Summe der prognostizierten Verluste zur Höhe des gezeichneten und nach dem Konzept auch aufzubringenden Kapitals oder bei Einzelinvestoren des eingesetzten Eigenkapitals 10 Prozent übersteigt.

(3a) Unabhängig von den Voraussetzungen nach den Absätzen 2 und 3 liegt ein Steuerstundungsmodell im Sinne des Absatzes 1 insbesondere vor, wenn ein Verlust aus Gewerbebetrieb entsteht oder sich erhöht, indem ein Steuerpflichtiger, der nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet ist, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, auf Grund des Erwerbs von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens sofort abziehbare Betriebsausgaben tätigt, wenn deren Übereignung ohne körperliche Übergabe durch Besitzkonstitut nach § 930 des Bürgerlichen Gesetzbuchs oder durch Abtretung des Herausgabeanspruchs nach § 931 des Bürgerlichen Gesetzbuchs erfolgt.

(4)¹Der nach Absatz 1 nicht ausgleichsfähige Verlust ist jährlich gesondert festzustellen.²Dabei ist von dem verrechenbaren Verlust des Vorjahres auszugehen.³Der Feststellungsbescheid kann nur insoweit angegriffen werden, als der verrechenbare Verlust gegenüber dem verrechenbaren Verlust des Vorjahres sich verändert hat.⁴Handelt es sich bei dem Steuerstundungsmodell um eine Gesellschaft oder Gemeinschaft im Sinne des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a der Abgabenordnung, ist das für die gesonderte und einheitliche Feststellung der einkommensteuerpflichtigen und körperschaftsteuerpflichtigen Einkünfte aus dem Steuerstundungsmodell zuständige Finanzamt für den Erlass des Feststellungsbescheids nach Satz 1 zuständig; anderenfalls ist das Betriebsfinanzamt (§ 18 Absatz 1 Nummer 2 der Abgabenordnung) zuständig.⁵Handelt es sich bei dem Steuerstundungsmodell um eine Gesellschaft oder Gemeinschaft im Sinne des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a der Abgabenordnung, können die gesonderten Feststellungen nach Satz 1 mit der gesonderten und einheitlichen Feststellung der einkommensteuerpflichtigen und körperschaftsteuerpflichtigen Einkünfte aus dem Steuerstundungsmodell verbunden werden; in diesen Fällen sind die gesonderten Feststellungen nach Satz 1 einheitlich durchzuführen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 15a Verluste bei beschränkter Haftung

(1)¹Der einem Kommanditisten zuzurechnende Anteil am Verlust der Kommanditgesellschaft darf weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden, soweit ein negatives Kapitalkonto des Kommanditisten entsteht oder sich erhöht; er darf insoweit auch nicht nach § 10d abgezogen werden.²Haftet der Kommanditist am Bilanzstichtag den Gläubigern der Gesellschaft auf Grund des § 171 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs, so können abweichend von Satz 1 Verluste des Kommanditisten bis zur Höhe des Betrags, um den die im Handelsregister eingetragene Einlage des Kommanditisten seine geleistete Einlage übersteigt, auch ausgeglichen oder abgezogen werden, soweit durch den Verlust ein negatives Kapitalkonto entsteht oder sich erhöht.³Satz 2 ist nur anzuwenden, wenn derjenige, dem der Anteil zuzurechnen ist, im Handelsregister eingetragen ist, das Bestehen der Haftung nachgewiesen wird und eine Vermögensminderung auf Grund der Haftung nicht durch Vertrag ausgeschlossen oder nach Art und Weise des Geschäftsbetriebs unwahrscheinlich ist.

(1a)¹Nachträgliche Einlagen führen weder zu einer nachträglichen Ausgleichs- oder Abzugsfähigkeit eines vorhandenen verrechenbaren Verlustes noch zu einer Ausgleichs- oder Abzugsfähigkeit des dem Kommanditisten zuzurechnenden Anteils am Verlust eines zukünftigen Wirtschaftsjahres, soweit durch den Verlust ein negatives Kapitalkonto des Kommanditisten entsteht oder sich erhöht.²Nachträgliche Einlagen im Sinne des Satzes 1 sind Einlagen, die nach Ablauf eines Wirtschaftsjahres geleistet werden, in dem ein nicht ausgleichs- oder abzugsfähiger Verlust im Sinne des Absatzes 1 entstanden oder ein Gewinn im Sinne des Absatzes 3 Satz 1 zugerechnet worden ist.

(2)¹Soweit der Verlust nach den Absätzen 1 und 1a nicht ausgeglichen oder abgezogen werden darf, mindert er die Gewinne, die dem Kommanditisten in späteren Wirtschaftsjahren aus seiner Beteiligung an der Kommanditgesellschaft zuzurechnen sind.²Der verrechenbare Verlust, der nach Abzug von einem Veräußerungs- oder Aufgabegewinn verbleibt, ist im Zeitpunkt der Veräußerung oder Aufgabe des gesamten Mitunternehmeranteils oder der Betriebsveräußerung oder -aufgabe bis zur Höhe der nachträglichen Einlagen im Sinne des Absatzes 1a ausgleichs- oder abzugsfähig.

(3)¹Soweit ein negatives Kapitalkonto des Kommanditisten durch Entnahmen entsteht oder sich erhöht (Einlageminderung) und soweit nicht auf Grund der Entnahmen eine nach Absatz 1 Satz 2 zu berücksichtigende Haftung besteht oder entsteht, ist dem Kommanditisten der Betrag der Einlageminderung als Gewinn zuzurechnen.²Der nach Satz 1 zuzurechnende Betrag darf den Betrag der Anteile am Verlust der Kommanditgesellschaft nicht übersteigen, der im Wirtschaftsjahr der Einlageminderung und in den zehn vorangegangenen Wirtschaftsjahren ausgleichs- oder abzugsfähig gewesen ist.³Wird der Haftungsbetrag im Sinne des Absatzes 1 Satz 2 gemindert (Haftungsminderung) und sind im Wirtschaftsjahr der Haftungsminderung und den zehn vorangegangenen Wirtschaftsjahren Verluste nach Absatz 1 Satz 2 ausgleichs- oder abzugsfähig gewesen, so ist dem Kommanditisten der Betrag der Haftungsminderung, vermindert um auf Grund der Haftung tatsächlich geleistete Beträge, als Gewinn zuzurechnen; Satz 2 gilt sinngemäß.⁴Die nach den Sätzen 1 bis 3 zuzurechnenden Beträge mindern die Gewinne, die dem Kommanditisten im Wirtschaftsjahr der Zurechnung oder in späteren Wirtschaftsjahren aus seiner Beteiligung an der Kommanditgesellschaft zuzurechnen sind.

(4)¹Der nach Absatz 1 nicht ausgleichs- oder abzugsfähige Verlust eines Kommanditisten, vermindert um die nach Absatz 2 abzuziehenden und vermehrt um die nach Absatz 3 hinzuzurechnenden Beträge (verrechenbarer Verlust), ist jährlich gesondert festzustellen.²Dabei ist von dem verrechenbaren Verlust des vorangegangenen Wirtschaftsjahres auszugehen.³Zuständig für den Erlass des Feststellungsbescheids ist das für die gesonderte Feststellung des Gewinns und Verlustes der Gesellschaft zuständige Finanzamt.⁴Der Feststellungsbescheid kann nur insoweit angegriffen werden, als der verrechenbare Verlust gegenüber dem verrechenbaren Verlust des vorangegangenen Wirtschaftsjahres sich verändert hat.⁵Die gesonderten Feststellungen nach Satz 1 könnenmit dergesonderten und einheitlichen Feststellung der einkommensteuerpflichtigen und körperschaftsteuerpflichtigen Einkünfte verbunden werden.⁶In diesen Fällen sind die gesonderten Feststellungen des verrechenbaren Verlustes einheitlich durchzuführen.

(5) Absatz 1 Satz 1, Absatz 1a, 2 und 3 Satz 1, 2 und 4 sowie Absatz 4 gelten sinngemäß für andere Unternehmer, soweit deren Haftung der eines Kommanditisten vergleichbar ist, insbesondere für

1.: stille Gesellschafter einer stillen Gesellschaft im Sinne des § 230 des Handelsgesetzbuchs, bei der der stille Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) anzusehen ist,
2.: Gesellschafter einer Gesellschaft im Sinne des Bürgerlichen Gesetzbuchs, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) anzusehen ist, soweit die Inanspruchnahme des Gesellschafters für Schulden in Zusammenhang mit dem Betrieb durch Vertrag ausgeschlossen oder nach Art und Weise des Geschäftsbetriebs unwahrscheinlich ist,
3.: Gesellschafter einer ausländischen Personengesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) anzusehen ist, soweit die Haftung des Gesellschafters für Schulden in Zusammenhang mit dem Betrieb der eines Kommanditisten oder eines stillen Gesellschafters entspricht oder soweit die Inanspruchnahme des Gesellschafters für Schulden in Zusammenhang mit dem Betrieb durch Vertrag ausgeschlossen oder nach Art und Weise des Geschäftsbetriebs unwahrscheinlich ist,
4.: Unternehmer, soweit Verbindlichkeiten nur in Abhängigkeit von Erlösen oder Gewinnen aus der Nutzung, Veräußerung oder sonstigen Verwertung von Wirtschaftsgütern zu tilgen sind,
5.: Mitreeder einer Reederei im Sinne des § 489 des Handelsgesetzbuchs, bei der der Mitreeder als Unternehmer (Mitunternehmer) anzusehen ist, wenn die persönliche Haftung des Mitreeders für die Verbindlichkeiten der Reederei ganz oder teilweise ausgeschlossen oder soweit die Inanspruchnahme des Mitreeders für Verbindlichkeiten der Reederei nach Art und Weise des Geschäftsbetriebs unwahrscheinlich ist.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 5a Gewinnermittlung bei Handelsschiffen im internationalen Verkehr

0,92 Euro	bei einer Tonnage bis zu 1 000 Nettotonnen,
0,69 Euro	für die 1 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage bis zu 10 000 Nettotonnen,
0,46 Euro	für die 10 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage bis zu 25 000 Nettotonnen,
0,23 Euro	für die 25 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage.

1.: in den dem letzten Jahr der Anwendung des Absatzes 1 folgenden fünf Wirtschaftsjahren jeweils in Höhe von mindestens einem Fünftel,
2.: in dem Jahr, in dem das Wirtschaftsgut aus dem Betriebsvermögen ausscheidet oder in dem es nicht mehr unmittelbar dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr dient,
3.: in dem Jahr des Ausscheidens eines Mitunternehmers hinsichtlich des auf ihn entfallenden Unterschiedsbetrags; mindert sich die Beteiligung des Mitunternehmers, ohne dass er aus der Mitunternehmerschaft ausscheidet, erfolgt eine Hinzurechnung entsprechend der Minderung der Beteiligung.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 179 Feststellung von Besteuerungsgrundlagen

(1) Abweichend von § 157 Abs. 2 werden die Besteuerungsgrundlagen durch Feststellungsbescheid gesondert festgestellt, soweit dies in diesem Gesetz oder sonst in den Steuergesetzen bestimmt ist.

(2) Ein Feststellungsbescheid richtet sich gegen den Steuerpflichtigen, dem der Gegenstand der Feststellung bei der Besteuerung zuzurechnen ist. Die gesonderte Feststellung wird gegenüber mehreren Beteiligten einheitlich vorgenommen, wenn dies gesetzlich bestimmt ist oder der Gegenstand der Feststellung mehreren Personen zuzurechnen ist. Ist eine dieser Personen an dem Gegenstand der Feststellung nur über eine andere Person beteiligt, so kann insoweit eine besondere gesonderte Feststellung vorgenommen werden.

(3) Soweit in einem Feststellungsbescheid eine notwendige Feststellung unterblieben ist, ist sie in einem Ergänzungsbescheid nachzuholen.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 48

(1) Gegen Bescheide über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen können Klage erheben:

1.: zur Vertretung berufene Geschäftsführer oder, wenn solche nicht vorhanden sind, der Klagebevollmächtigte im Sinne des Absatzes 2;
2.: wenn Personen nach Nummer 1 nicht vorhanden sind, jeder Gesellschafter, Gemeinschafter oder Mitberechtigte, gegen den der Feststellungsbescheid ergangen ist oder zu ergehen hätte;
3.: auch wenn Personen nach Nummer 1 vorhanden sind, ausgeschiedene Gesellschafter, Gemeinschafter oder Mitberechtigte, gegen die der Feststellungsbescheid ergangen ist oder zu ergehen hätte;
4.: soweit es sich darum handelt, wer an dem festgestellten Betrag beteiligt ist und wie dieser sich auf die einzelnen Beteiligten verteilt, jeder, der durch die Feststellungen hierzu berührt wird;
5.: soweit es sich um eine Frage handelt, die einen Beteiligten persönlich angeht, jeder, der durch die Feststellungen über die Frage berührt wird.

(2) Klagebefugt im Sinne des Absatzes 1 Nr. 1 ist der gemeinsame Empfangsbevollmächtigte im Sinne des § 183 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung oder des § 6 Abs. 1 Satz 1 der Verordnung über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 180 Abs. 2 der Abgabenordnung vom 19. Dezember 1986 (BGBl. I S. 2663). Haben die Feststellungsbeteiligten keinen gemeinsamen Empfangsbevollmächtigten bestellt, ist klagebefugt im Sinne des Absatzes 1 Nr. 1 der nach § 183 Abs. 1 Satz 2 der Abgabenordnung fingierte oder der nach § 183 Abs. 1 Satz 3 bis 5 der Abgabenordnung oder nach § 6 Abs. 1 Satz 3 bis 5 der Verordnung über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 180 Abs. 2 der Abgabenordnung von der Finanzbehörde bestimmte Empfangsbevollmächtigte; dies gilt nicht für Feststellungsbeteiligte, die gegenüber der Finanzbehörde der Klagebefugnis des Empfangsbevollmächtigten widersprechen. Die Sätze 1 und 2 sind nur anwendbar, wenn die Beteiligten spätestens bei Erlass der Einspruchsentscheidung über die Klagebefugnis des Empfangsbevollmächtigten belehrt worden sind.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 179 Feststellung von Besteuerungsgrundlagen

(1) Abweichend von § 157 Abs. 2 werden die Besteuerungsgrundlagen durch Feststellungsbescheid gesondert festgestellt, soweit dies in diesem Gesetz oder sonst in den Steuergesetzen bestimmt ist.

(3) Soweit in einem Feststellungsbescheid eine notwendige Feststellung unterblieben ist, ist sie in einem Ergänzungsbescheid nachzuholen.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 48

(1) Gegen Bescheide über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen können Klage erheben:

1.: zur Vertretung berufene Geschäftsführer oder, wenn solche nicht vorhanden sind, der Klagebevollmächtigte im Sinne des Absatzes 2;
2.: wenn Personen nach Nummer 1 nicht vorhanden sind, jeder Gesellschafter, Gemeinschafter oder Mitberechtigte, gegen den der Feststellungsbescheid ergangen ist oder zu ergehen hätte;
3.: auch wenn Personen nach Nummer 1 vorhanden sind, ausgeschiedene Gesellschafter, Gemeinschafter oder Mitberechtigte, gegen die der Feststellungsbescheid ergangen ist oder zu ergehen hätte;
4.: soweit es sich darum handelt, wer an dem festgestellten Betrag beteiligt ist und wie dieser sich auf die einzelnen Beteiligten verteilt, jeder, der durch die Feststellungen hierzu berührt wird;
5.: soweit es sich um eine Frage handelt, die einen Beteiligten persönlich angeht, jeder, der durch die Feststellungen über die Frage berührt wird.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 100

(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 42 Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten

Einkommensteuergesetz - EStG | § 5 Gewinn bei Kaufleuten und bei bestimmten anderen Gewerbetreibenden

(2) Für immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ist ein Aktivposten nur anzusetzen, wenn sie entgeltlich erworben wurden.

(3)¹Rückstellungen wegen Verletzung fremder Patent-, Urheber- oder ähnlicher Schutzrechte dürfen erst gebildet werden, wenn

1.: der Rechtsinhaber Ansprüche wegen der Rechtsverletzung geltend gemacht hat oder
2.: mit einer Inanspruchnahme wegen der Rechtsverletzung ernsthaft zu rechnen ist.

(4a)¹Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften dürfen nicht gebildet werden.²Das gilt nicht für Ergebnisse nach Absatz 1a Satz 2.

(5)¹Als Rechnungsabgrenzungsposten sind nur anzusetzen

1.: auf der Aktivseite Ausgaben vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Aufwand für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen;
2.: auf der Passivseite Einnahmen vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Ertrag für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen.

1.: als Aufwand berücksichtigte Zölle und Verbrauchsteuern, soweit sie auf am Abschlussstichtag auszuweisende Wirtschaftsgüter des Vorratsvermögens entfallen,
2.: als Aufwand berücksichtigte Umsatzsteuer auf am Abschlussstichtag auszuweisende Anzahlungen.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 42 Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten

Bundesfinanzhof Urteil, 14. Apr. 2011 - IV R 8/10

Tatbestand

1: Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine im Jahr 2003 in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG gegründete sog. Ein-Schiff-Gesellschaft. Gegenstand des Unternehmens ist der Erwerb und der Betrieb des Tankschiffs X (im Folgenden: Tankschiff).

2: Geschäftsführerin und persönlich haftende Gesellschafterin der Klägerin ohne eigene Einlage ist die A-GmbH. Gründungskommanditistin ist die B-KG (im Folgenden: Gründungskommanditistin), die als gesellschaftsrechtliche Verpflichtung für die Klägerin Teilbereiche der wirtschaftlichen Konzeption übernahm. Daneben war die C-GmbH als Treuhandkommanditistin treuhänderisch für ca. 600 Gesellschafter der Klägerin beigetreten.

3: Die Klägerin schloss u.a. folgende Verträge über Verwaltungs- und Geschäftsbesorgungsaufgaben ab:

-	am 23. Mai 2003 mit der D-KG über die Geschäftsbesorgung "Investitionsphase",
-	am 23. Mai 2003 mit der Gründungskommanditistin über die Erbringung einer wirtschaftlichen Konzeption,
-	am 23. Mai 2003 mit der Z-KG über die Finanzierungsvermittlung,
-	am 3. Juni 2003 mit der Y-GmbH über Geschäftsbesorgung,
-	am 18. Juni 2003 mit der Gründungskommanditistin über den Vertrieb,
-	am 18. Juni 2003 mit der Z-KG und der Gründungskommanditistin über die Vergütung für Platzierungsgarantie,
-	am 4. August 2003 mit der E-GmbH, Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, über die Geschäftsbesorgung Mittelfreigabe.

4: Mit Kaufvertrag vom 26. Juni 2003 erwarb die Klägerin von der CC S.A., Liberia, zu einem Kaufpreis von 54 Mio. US-$ das im Jahr 2001 gebaute und im September 2001 von der Werft abgelieferte Tankschiff und setzte es seitdem im internationalen Seeverkehr ein.

5: Das Tankschiff ist auf 8,5 Jahre mit zwei Verlängerungsoptionen der Klägerin von jeweils weiteren zwei Jahren fest an die T S.A., Liberia, verchartert. Dem Charterer ist das Recht eingeräumt, das Schiff zum Ende der Jahre 2011 bis 2015 zu bereits festgelegten Optionspreisen zwischen 39,5 Mio. US-$ (2011) und 25 Mio. US-$ (2015) zu übernehmen. Zum Ende des Jahres 2014 beträgt der Optionspreis 31 Mio. US-$. Für eine unterstellte Veräußerung im Jahre 2018 wird im Emissionsprospekt von einem Veräußerungspreis von 10,5 Mio. US-$ ausgegangen.

6: Bei der Ermittlung der Einkünfte für 2003 (Streitjahr) schrieb die Klägerin das Tankschiff gemäß § 7 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ausgehend von einer Restnutzungsdauer von elf Jahren degressiv ab (8.241.367,59 €). Bemessungsgrundlage der Absetzungen für Abnutzung (AfA) waren Anschaffungskosten von 47.375.111,76 € (Kaufpreis 47.140.986,47 €; Platzierungsgarantiekosten 218.000 €; Registrierungsgebühren 12.765,29 €; Gutachten 3.360 €) abzüglich eines Schrottwerts von unstreitig 2.047.590 €. Daneben aktivierte sie die Kosten von insgesamt 469.987,48 € für die wirtschaftliche und steuerliche Konzeption als immaterielles Wirtschaftsgut und schrieb diese Kosten gemäß § 7 Abs. 1 EStG über eine Nutzungsdauer von vier Jahren linear ab (47.394,79 €). Als sofort abzugsfähige sonstige Betriebsausgaben behandelte sie u.a. folgende Aufwendungen:

7

Gebühren für die Jahresabschlussprüfung	15.400,00 €
Gründungskosten	28.899,72 €
Platzierungskosten	4.574.000,00 €
Geschäftsbesorgungshonorar (Investitionsphase)	406.000,00 €
Prospektkosten	77.710,43 €
Finanzierungsvermittlungsgebühren Endfinanzierung (Fremdkapital)	617.262,00 €
Gebühren Mittelverwendungskontrolle	12.500,00 €
Gesamtsumme	5.731.872,15 €

8: Mit Feststellungsbescheid für 2003 vom 8. November 2004 behandelte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) abweichend von der Erklärung die Kosten der wirtschaftlichen und steuerlichen Konzeption von 469.987,48 € sowie die Jahresabschlussprüfungsgebühren, die Gründungskosten, die Platzierungskosten, das Geschäftsbesorgungshonorar (Investitionsphase), die Prospektkosten, die Finanzierungsvermittlungsgebühren und die Gebühren für die Mittelverwendungskontrolle von insgesamt 5.731.872,15 € als Anschaffungskosten des Tankschiffs. Unter Einbeziehung dieser Aufwendungen in die AfA-Bemessungsgrundlage und unter Ansatz einer Restnutzungsdauer von 15 Jahren ergab sich eine AfA in Höhe von 6.870.584,19 €.

9: Der hiergegen eingelegte Einspruch war lediglich hinsichtlich der Behandlung der Jahresabschlussprüfungsgebühren von 15.400 € als Betriebsausgaben erfolgreich.

10: Mit der Klage begehrte die Klägerin, die Kosten für den Vertrieb, für die Finanzierungsvermittlung und für die Gründung von insgesamt 5.716.472,15 € sowie die ursprünglich aktivierten Platzierungskosten von 218.000 € und die Kosten für die steuerliche und wirtschaftliche Konzeption von 469.987,48 € (insgesamt 6.404.459,50 €) als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben zu behandeln und die AfA des Tankschiffs nach einer Nutzungsdauer von lediglich elf Jahren vorzunehmen.

11: Während des Klageverfahrens ergingen aus nicht streitbefangenen Gründen mehrere Änderungsbescheide, zuletzt am 20. November 2007.

12: Die Klage hatte nur insoweit Erfolg, als das Finanzgericht (FG) die Gründungskosten der Klägerin in Höhe von 28.999,72 € als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben anerkannte. Im Übrigen hat das FG die Klage als unbegründet abgewiesen. Die Urteilsgründe sind in Entscheidungen der Finanzgerichte 2010, 629 abgedruckt.

13: Mit der Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts und dass das FG den durch Rechtsgutachten unterlegten Klägervortrag zur Bestimmung der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer übergangen und damit gegen seine Urteilsbegründungspflicht aus § 105 Abs. 2 Nr. 5 der Finanzgerichtsordnung (FGO) verstoßen habe.

14: Das FA hat während des Revisionsverfahrens unter dem 8. Februar 2010 einen geänderten Feststellungsbescheid erlassen, dessen Änderungen nicht in Streit stehen.

15: Die Klägerin beantragt,

: die Vorentscheidung sowie die Einspruchsentscheidung vom 17. August 2005 aufzuheben und den Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung 2003 in der geänderten Fassung vom 8. Februar 2010 dahingehend zu ändern, dass die laufenden Einkünfte auf ./. ... € festgestellt werden.

16: Das FA beantragt,

: die Revision zurückzuweisen.

17: Es nimmt im Wesentlichen Bezug auf die Ausführungen der Vorentscheidung.

Entscheidungsgründe

18: Entscheidungsgründe

19: I. Das angefochtene Urteil des FG ist aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben. Das FG hat über den Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung 2003 vom 20. November 2007 entschieden. An die Stelle dieses Bescheids trat während des Revisionsverfahrens der Änderungsbescheid vom 8. Februar 2010. Damit liegt dem FG-Urteil ein nicht mehr existierender Bescheid zu Grunde mit der Folge, dass auch das FG-Urteil keinen Bestand haben kann (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 28. August 2003 IV R 20/02, BFHE 203, 143, BStBl II 2004, 10).

20: Der Bescheid vom 8. Februar 2010 wurde nach § 68 Satz 1 FGO Gegenstand des Revisionsverfahrens. Da sich hinsichtlich der streitigen Punkte durch die Bescheidänderung keine Änderungen ergeben haben und die Klägerin auch keinen weiter gehenden Antrag gestellt hat, bedarf es keiner Zurückverweisung der Sache gemäß § 127 FGO. Das finanzgerichtliche Verfahren leidet nicht an einem Verfahrensmangel, so dass die vom FG getroffenen tatsächlichen Feststellungen durch die Aufhebung des Urteils nicht weggefallen sind; sie bilden daher nach wie vor die Grundlage für die Entscheidung des Senats (BFH-Urteil vom 23. Januar 2003 IV R 71/00, BFHE 201, 269, BStBl II 2004, 43).

21: II. Der erkennende Senat entscheidet aufgrund seiner Befugnis aus den §§ 121 und 100 FGO in der Sache selbst (§ 126 Abs. 2 FGO).

22: Die Klage ist unbegründet. Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

23: 1. Das FA und ihm folgend das FG haben zu Recht die Aufwendungen der Klägerin für die wirtschaftliche und steuerliche Konzeption, die Platzierungskosten, das Geschäftsbesorgungshonorar (Investitionsphase), die Prospektkosten, die Finanzierungsvermittlungsgebühren Endfinanzierung (Fremdkapital) und die Gebühren für die Mittelverwendungskontrolle in der Steuerbilanz nicht als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben, sondern als Anschaffungskosten des Tankschiffs behandelt.

24: a) Nach der Rechtsprechung des IX. Senats des BFH werden alle Aufwendungen, die von Anlegern eines Bauherrenmodells geleistet worden sind, als Anschaffungskosten und nicht als sofort abziehbare Werbungskosten behandelt (BFH-Urteil vom 14. November 1989 IX R 197/84, BFHE 158, 546, BStBl II 1990, 299), wenn sich die Anleger aufgrund eines vom Projektanbieter vorformulierten Vertragswerks beteiligen. Diese Beurteilung hat der IX. Senat gleichermaßen zu Grunde gelegt, wenn sich die Anleger zu einer GbR oder einer KG zusammengeschlossen haben und die Initiatoren zu den Gesellschaftern gehören (BFH-Urteile vom 7. August 1990 IX R 70/86, BFHE 161, 526, BStBl II 1990, 1024, und vom 8. Mai 2001 IX R 10/96, BFHE 195, 310, BStBl II 2001, 720). Dementsprechend hat der IX. Senat auch die Verträge, die der Errichtung eines Immobilienfonds in der Rechtsform einer KG zu Grunde lagen, als einheitliches Vertragswerk behandelt und sämtliche Aufwendungen des Fonds als Anschaffungskosten des von ihm erworbenen Grundstücks angesehen (BFH-Urteil vom 11. Januar 1994 IX R 82/91, BFHE 174, 127, BStBl II 1995, 166). Diese Rechtsprechung stützt sich auf die Erwägung, dass die steuerliche Beurteilung der Aufwendungen für den Erwerb eines Grundstücks nicht davon abhängen kann, ob die Gegenleistung für den Erwerb aufgrund eines Vertrages in einer Summe gezahlt wird oder aufgrund mehrerer Verträge, in die der einheitliche Vorgang aus steuerlichen Gründen aufgespalten wird, in Teilbeträgen zu zahlen ist.

25: b) Dieser Rechtsprechung hat sich der erkennende Senat mit Urteil vom 28. Juni 2001 IV R 40/97 (BFHE 196, 77, BStBl II 2001, 717) unter ausdrücklicher Aufgabe der zuvor im Vorlagebeschluss dargelegten abweichenden Rechtsauffassung (Senatsbeschluss vom 29. April 1999 IV R 40/97, BFHE 188, 374, BStBl II 1999, 828) auch für Immobilienfonds in der Rechtsform einer gewerblich geprägten KG mit folgenden Erwägungen angeschlossen: "Zwar sind im Fall einer solchen Personengesellschaft (hier gewerblich geprägte Personengesellschaft) für die handelsrechtliche Bilanzierung die Aufwendungen des Fonds aus der Perspektive der Gesellschaft zu betrachten. Ob Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder aber sofort den Gewinn mindernde Betriebsausgaben vorliegen, kann danach nicht davon abhängen, inwieweit sich die Aufwendungen für den Gesellschafter oder künftigen Gesellschafter als Bestandteil eines von ihm zu tragenden Gesamtaufwands darstellen. Aus dem Grundsatz der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz (§ 5 Abs. 1 EStG) ergibt sich andererseits aber auch nicht, dass steuerlich der handelsrechtlichen Behandlung von Aufwendungen als laufende Betriebsausgabe aus der Perspektive der Gesellschafter gefolgt werden muss. Die einheitliche Betrachtung des Vertragswerks für Zwecke der Besteuerung beruht nämlich auf § 42 AO 1977, wonach der Besteuerung anstelle einer wirtschaftlich unangemessenen Gestaltung der Rechtsverhältnisse diejenige Rechtsgestaltung unterworfen wird, die den wirtschaftlichen Vorgängen angemessen gewesen wäre. Die angemessene Gestaltung bestände hier in der Vereinbarung eines Gesamtkaufpreises für die Immobilie, so dass die im Zusammenhang mit der Abwicklung des Projekts vereinbarten Provisionen oder 'Gebühren' wie Anschaffungskosten zu werten sind ... Denn das wirtschaftliche Ziel der Fonds-Gesellschaft und ihrer Gesellschafter, in gesamthänderischer Verbundenheit hier ein Grundstück zu erwerben, zu bebauen und zu verwalten und dabei aus wohnungsbaupolitischen Gründen eingeräumte Vergünstigungen in Anspruch zu nehmen, kann und soll nur in der Zusammenfassung der verschiedenen Teile des Vertragswerks erreicht werden. Die einzelnen Teilverträge haben keine selbständige Bedeutung und lassen sich nur aus der gewünschten Schaffung sofort steuerlich abziehbarer Ausgaben erklären ... Für die steuerrechtliche Beurteilung eines geschlossenen Immobilienfonds mit gewerblichen Einkünften (kommt es nicht darauf an), wie die betreffenden Vorgänge in der Handelsbilanz der KG behandelt worden sind. § 42 AO 1977 geht als spezielle Regelung dem Grundsatz des § 5 Abs. 1 EStG vor..., denn die Handelsbilanz bildet in Ermangelung einer handelsrechtlichen Regelung nach Art des § 42 AO 1977 nur die tatsächliche Zivilrechtslage ab."

26: c) Die für den geschlossenen Immobilienfonds entwickelten Grundsätze, an denen der erkennende Senat festhält, sind gleichermaßen auf den vorliegend zu beurteilenden Fall eines geschlossenen Schiffsfonds zu übertragen.

27: aa) Die Anschaffung, Verwaltung und Vercharterung des Tankschiffs unterscheidet sich insoweit weder rechtlich noch wirtschaftlich von der Anschaffung, Verwaltung und Vermietung einer Großimmobilie. Vergleichbar dem Immobilienfonds ist das vorliegende Fondskonzept darauf ausgerichtet, in gesamthänderischer Verbundenheit ein Tankschiff zu erwerben, zu verchartern und dabei eingeräumte steuerliche Vergünstigungen (hier insbesondere nach § 5a EStG) in Anspruch zu nehmen. Dieses Ziel konnte und sollte nach dem wirtschaftlichen Fondskonzept durch die Bündelung verschiedener, bereits vor der Aufnahme zukünftiger Gesellschafter abgeschlossener Verträge erreicht werden. Der einzelne dem Fonds beitretende Gesellschafter hatte mithin im Zeitpunkt des Eintritts in die Gesellschaft keinerlei (unternehmerischen) Einfluss mehr auf das wirtschaftliche Konzept, welches die Fondsinitiatoren, die teilweise Gründungsgesellschafter waren, im Einzelnen ausgearbeitet hatten. Aus der Sicht der beitretenden Gesellschafter standen sämtliche Aufwendungen für die einzelvertraglich vereinbarten Dienstleistungen, hier für die wirtschaftliche und steuerliche Konzeption, für die Platzierung, für die Geschäftsbesorgung (Investitionsphase), für den Prospekt, für die Vermittlung der Endfinanzierung (Fremdkapital) und für die Mittelverwendungskontrolle aufgrund der modellimmanenten Verknüpfung aller diesbezüglichen Verträge in wirtschaftlichem Zusammenhang mit der Erlangung des Eigentums an dem Tankschiff. Den von den Initiatoren und Gründungsgesellschaftern des Schiffsfonds abgeschlossenen einzelnen Verträgen kam daher jedenfalls aus der maßgeblichen Sicht der beitretenden Gesellschafter keine selbständige Bedeutung zu. Die einzelvertraglichen Abreden lassen sich auch bei dem hier zu beurteilenden Schiffsfonds nur aus der gewünschten Schaffung sofort steuerlich abziehbarer Ausgaben erklären. Ein Abzug von Aufwendungen als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben kommt insoweit nur in Betracht, als ein Erwerber eines Tankschiffs außerhalb der modellhaften Vertragsgestaltung diese ebenfalls sofort als Betriebsausgaben abziehen könnte. Dies ist bei den vorliegend in Streit stehenden Aufwendungen indes nicht der Fall.

28: bb) Zu Recht hat das FG auch ausgeführt, dass weder die für den Kauf und die Vercharterung eines Tankschiffs erforderlichen besonderen Marktkenntnisse noch die Höhe der beabsichtigten Investitionen eine andere steuerliche Beurteilung eines Schiffsfonds gegenüber einem Immobilienfonds rechtfertigen können. Unerheblich ist in diesem Zusammenhang ebenfalls, dass die Vercharterung eines Tankschiffs, die grundsätzlich auch die Gestellung der Schiffsbesatzung umfasst, eine gewerbliche und keine vermögensverwaltende Tätigkeit darstellt. Denn die Frage der Einordnung einer Tätigkeit unter die Einkunftsarten gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 Nrn. 1 bis 7 EStG ist nicht relevant für die Zuordnung verschiedener Aufwendungen zu den Anschaffungskosten einerseits oder den sofort abzugsfähigen Betriebsausgaben andererseits. Es entspricht vielmehr gefestigter Rechtsprechung, dass die Zuordnung von Aufwendungen zu den Anschaffungskosten für die Gewinneinkünfte und Überschusseinkünfte übereinstimmend nach der Definition des § 255 Abs. 1 des Handelsgesetzbuchs erfolgt (vgl. allgemein Beschluss des Großen Senats des BFH vom 4. Juli 1990 GrS 1/89, BFHE 160, 466, BStBl II 1990, 830, zu C.III.1.c dd).

29: cc) Die zu den geschlossenen Immobilienfonds ergangene Rechtsprechung und deren Übertragung auf den vorliegenden Schiffsfonds steht auch nicht im Widerspruch zu den Beschlüssen des Großen Senats des BFH vom 10. November 1980 GrS 1/79 (BFHE 132, 244, BStBl II 1981, 164) und vom 25. Juni 1984 GrS 4/82 (BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751). Zwar folgt aus der Rechtsprechung des Großen Senats, dass die Personengesellschaft/Gemeinschaft Steuerrechtssubjekt bei der Qualifikation und der Ermittlung der Einkünfte und der Gesellschafter/Gemeinschafter Subjekt der Einkünfteerzielung ist (vgl. auch Beschluss des Großen Senats des BFH vom 11. April 2005 GrS 2/02, BFHE 209, 399, BStBl II 2005, 679). Dem Gedanken der Einheit der Gesellschaft/Gemeinschaft folgend, sind deshalb grundsätzlich dem Gesellschafter nicht die einzelnen von der Gesellschaft verwirklichten Geschäftsvorfälle, sondern lediglich das Ergebnis der gemeinschaftlichen Tätigkeit (Gewinn oder Überschuss) anteilig zuzurechnen (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 3. Juli 1995 GrS 1/93, BFHE 178, 86, BStBl II 1995, 617, unter C.IV.2.b aa). Daraus folgt zugleich, dass für die Zuordnung der Aufwendungen zu den Anschaffungskosten oder zu den sofort abzugsfähigen Betriebsausgaben grundsätzlich auf die Sicht der Gesellschaft abzustellen ist. Diese gesellschaftsbezogene, dem Grundsatz der Einheit der Gesellschaft geschuldete Beurteilung muss jedoch gegenüber dem Gedanken der Vielheit der Gesellschaft zurücktreten, wenn andernfalls eine sachlich zutreffende Besteuerung des Gesellschafters nicht möglich wäre (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 178, 86, BStBl II 1995, 617, unter C.IV.3).

30: Auch vorliegend hat die Anwendung des § 42 der Abgabenordnung zur Folge, dass die gesellschaftsbezogene Betrachtung gegenüber der gesellschafterbezogenen Betrachtung zurücktritt, um die auf der Ebene der Gesellschafter zutreffende Besteuerung zu erreichen. Anders als in dem Fall eines gewerblichen Grundstückshandels, der dem Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 178, 86, BStBl II 1995, 617 zu Grunde lag, führt jedoch die gesellschafterbezogene Betrachtung --dort die Einbeziehung der gewerblichen Aktivitäten des Gesellschafters-- nicht erst zu einer Umqualifizierung der Aufwendungen im Rahmen der Einkünftezurechnung auf der Gesellschafterebene. Denn die Frage des Vorliegens von Anschaffungskosten oder sofort abzugsfähigen Betriebsausgaben kann nur einheitlich beantwortet werden. Die einzelnen im wirtschaftlichen Zusammenhang mit dem Erwerb des Tankschiffs angefallenen Aufwendungen sind daher auch bei einem geschlossenen Schiffsfonds der hier vorliegenden Art bereits auf der Ebene der Gesellschaft den Anschaffungskosten zuzuordnen.

31: d) Nach diesen Grundsätzen hat das FG die Aufwendungen für die wirtschaftliche und steuerliche Konzeption, die Platzierungskosten, das Geschäftsbesorgungshonorar (Investitionsphase), die Prospektkosten, die Finanzierungsvermittlungsgebühren Endfinanzierung (Fremdkapital) und die Gebühren für die Mittelverwendungskontrolle zutreffend als Anschaffungskosten des Tankschiffs und nicht als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben beurteilt. Denn allen vorgenannten Aufwendungen ist gemein, dass sie auf Grund der modellimmanenten Verknüpfung der einzelnen Verträge im wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Erlangung des Eigentums an dem Tankschiff standen. Dies gilt unabhängig davon, ob die Aufwendungen an einen Dritten oder den Initiator des Schiffsfonds, der zugleich Gesellschafter der Fondsgesellschaft, hier der Klägerin, ist, gezahlt worden sind (vgl. BFH-Urteil in BFHE 196, 77, BStBl II 2001, 717).

32: e) Sind die streitigen Aufwendungen als Bestandteil der Anschaffungskosten des Tankschiffs zu behandeln, kommt eine sofortige Teilwertabschreibung in Höhe der betreffenden Beträge in der Steuerbilanz nicht in Betracht. Der Teilwert eines neu hergestellten oder angeschafften Wirtschaftsguts entspricht nach der vom BFH aufgestellten Teilwertvermutung in der Regel den Anschaffungs- und Herstellungskosten, bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern vermindert um die AfA. Diese Teilwertvermutung schließt auch die im Rahmen eines einheitlichen Vertragswerks entstandenen Anschaffungskosten ein, denn es ist davon auszugehen, dass jeder Anleger diese Aufwendungen tragen müsste, um sich an dem Anlageobjekt beteiligen zu können. Insoweit handelt es sich --in Abkehr von der im Vorlagebeschluss in BFHE 188, 374, BStBl II 1999, 828 vom Senat vertretenen Auffassung-- nicht um Aufwendungen, die bei der Bemessung des Teilwerts des Anlageobjekts wie etwa bestimmte vergebliche Aufwendungen unberücksichtigt bleiben müssten. Vielmehr ist anzunehmen, dass auch ein gedachter Erwerber der Beteiligung dem Veräußerer die gesamten als Anschaffungs- und Herstellungskosten behandelten Aufwendungen im Rahmen des Vertragswerks vergüten würde, weil er als Ersterwerber diese Kosten ebenfalls zu tragen hätte (BFH-Urteil in BFHE 196, 77, BStBl II 2001, 717).

33: 2. Die Entscheidung des FG, den AfA des gebraucht erworbenen Tankschiffs eine Restnutzungsdauer von 15 Jahren zu Grunde zu legen, ist ebenfalls nicht zu beanstanden.

34: a) Abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens sind mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um die AfA nach § 7 EStG, anzusetzen (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG). Die AfA bemisst sich nach der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer (§ 7 Abs. 1 Satz 2 EStG).

35: b) Unter Nutzungsdauer ist der Zeitraum zu verstehen, in dem das Wirtschaftsgut erfahrungsgemäß verwendet oder genutzt werden kann. "Betriebsgewöhnliche" Nutzungsdauer bedeutet, dass die besonderen betrieblichen Verhältnisse zu beachten sind, unter denen das Wirtschaftsgut eingesetzt wird. Maßgebend für die Bestimmung der Nutzungsdauer ist nicht die Dauer der betrieblichen Nutzung durch den einzelnen Steuerpflichtigen, sondern die objektive Nutzbarkeit eines Wirtschaftsguts unter Berücksichtigung der besonderen betriebstypischen Beanspruchung (BFH-Urteile vom 26. Juli 1991 VI R 82/89, BFHE 165, 378, BStBl II 1992, 1000, und vom 19. November 1997 X R 78/94, BFHE 184, 522, BStBl II 1998, 59, jeweils m.w.N.).

36: c) Die Nutzungsdauer wird bestimmt durch den technischen Verschleiß, die wirtschaftliche Entwertung sowie rechtliche Gegebenheiten, welche die Nutzungsdauer eines Gegenstands begrenzen können. Die technische Nutzungsdauer umfasst den Zeitraum, in dem sich das Wirtschaftsgut technisch verbraucht. Die wirtschaftliche Nutzungsdauer umfasst den Zeitraum, in dem das Wirtschaftsgut rentabel genutzt werden kann. Ist ein Wirtschaftsgut zwar nicht mehr entsprechend der ursprünglichen Zweckbestimmung nutzbar, hat es aber wegen seiner Nutzbarkeit für andere noch einen erheblichen Verkaufswert, ist es auch für den Unternehmer wirtschaftlich noch nicht verbraucht (BFH-Urteil in BFHE 184, 522, BStBl II 1998, 59). Entsprechen sich die wirtschaftliche und technische Nutzungsdauer nicht, können sich die Steuerpflichtigen auf die für sie günstigere Alternative berufen (BFH-Urteile vom 2. Dezember 1977 III R 58/75, BFHE 124, 172, BStBl II 1978, 164, und in BFHE 165, 378, BStBl II 1992, 1000, jeweils m.w.N.).

37: d) Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer bzw. die Gesamtnutzungsdauer des Wirtschaftsguts ist nach den Gegebenheiten des konkreten Betriebs bzw. nach den tatsächlichen Verhältnissen beim einzelnen Steuerpflichtigen unter Abwägung aller Umstände des Einzelfalls zu schätzen (BFH-Urteile in BFHE 165, 378, BStBl II 1992, 1000, und in BFHE 184, 522, BStBl II 1998, 59). Ist danach grundsätzlich auf die betriebsindividuelle Nutzungsdauer abzustellen, kommt es bei Wirtschaftsgütern, die in gebrauchtem Zustand angeschafft werden, auf die betriebsgewöhnliche Restnutzungsdauer an, die sich an dem Zustand des Wirtschaftsguts im Zeitpunkt des Erwerbs und der beabsichtigten betrieblichen Nutzung orientiert (BFH-Urteil vom 19. Mai 1976 I R 164/74, BFHE 120, 344, BStBl II 1977, 60, und BFH-Beschluss vom 17. April 2001 VI B 306/00, BFH/NV 2001, 1255).

38: e) Als Hilfsmittel für die Schätzung der Nutzungsdauer hat das Bundesministerium der Finanzen unter Beteiligung der Fachverbände der Wirtschaft AfA-Tabellen für allgemein verwendbare Anlagegüter und für verschiedene Wirtschaftszweige herausgegeben. Sie berücksichtigen sowohl die technische als auch die wirtschaftliche Nutzungsdauer. Sie haben zunächst die Vermutung der Richtigkeit für sich, sind aber für die Gerichte nicht bindend (BFH-Beschluss vom 4. Juli 2002 IV B 44/02, BFH/NV 2002, 1559, und BFH-Urteil in BFHE 165, 378, BStBl II 1992, 1000). Gleichwohl sind die AfA-Tabellen von den Steuergerichten unter dem Gesichtspunkt der Selbstbindung der Verwaltung und im Hinblick auf das Prinzip der Gleichmäßigkeit der Besteuerung zu beachten. Dies gilt allerdings dann nicht, wenn die Anwendung der AfA-Tabelle im Regelfall zu einer offensichtlich unzutreffenden Besteuerung führen würde (BFH-Urteil in BFHE 165, 378, BStBl II 1992, 1000).

39: f) Das FG ist unter Berücksichtigung dieser Grundsätze und unter Auswertung der ihm zur Verfügung stehenden Informationen über Tankschiffe zutreffend zu der Auffassung gelangt, dass die in der amtlichen AfA-Tabelle genannte Nutzungsdauer für sonstige Seeschiffe von zwölf Jahren sowohl im Regelfall als auch im vorliegenden Streitfall zu einer unzutreffenden Besteuerung führt. Soweit es sodann in Ausübung der ihm obliegenden Schätzungsbefugnis die betriebsgewöhnliche Restnutzungsdauer des Tankschiffs der Klägerin mit 15 Jahren veranschlagt hat, ist der Senat an diese tatsächliche Würdigung gemäß § 118 Abs. 2 FGO gebunden.

40: aa) Das FG hat zutreffend ausgeführt, dass die in AfA-Tabellen genannte Nutzungsdauer für sonstige Seeschiffe im Regelfall zu einer unzutreffenden Besteuerung führt. Die im Streitjahr maßgebliche AfA-Tabelle für den Wirtschaftszweig "Hochsee-, Küsten- und Binnenschiffahrt" vom 16. September 1992 (BStBl I 1992, 570) sieht für neuerworbene sonstige Seeschiffe, worunter auch Tankschiffe zu subsumieren sind, eine Nutzungsdauer von zwölf Jahren vor. Die zwölfjährige Nutzungsdauer gilt für diese Schiffstypen, soweit sie nach dem 31. Dezember 1972 angeschafft oder hergestellt worden sind (AfA-Tabelle für den Wirtschaftszweig "Hochsee-, Küsten- und Binnenschiffahrt" vom 1. Januar 1989, S 1551, juris). Die Festlegung basiert auf einer einvernehmlichen Regelung vom Bundesminister der Finanzen und den obersten Finanzbehörden der Länder aus dem Jahr 1972 (so die Verfügung der Oberfinanzdirektion --OFD-- Hannover vom 14. Januar 1998 S 2190-10-StO 221/S 2190 -25-StH 221, Betriebs-Berater --BB-- 1998, 585).

41: Der Senat hat bereits Zweifel, ob eine Schätzung der Nutzungsdauer, die sich auf Erkenntnisse aus dem Jahr 1972 stützt, eine realitätsgerechte Beurteilung der Nutzungsdauer für die hier streitige Tankergeneration darstellen kann. Es ist nämlich nicht ersichtlich, inwieweit bei den nunmehr gültigen AfA-Tabellen die technische Entwicklung im Schiffsbau über diesen langen Zeitraum berücksichtigt worden ist. Die Zweifel an der zutreffenden und realitätsgerechten Beurteilung der Nutzungsdauer der Tankschiffe verdichten sich durch die Erhebungen der Kommission der Europäischen Gemeinschaften (vgl. Mitteilung der Kommission an das Europäische Parlament und den Rat über die Sicherheit des Erdöltransports zur See vom 21. März 2000, KOM (2000) 142, endg., S. 10 f. - Nicht im Amtsblatt veröffentlicht), auf die das FG zutreffend Bezug genommen hat, zur Gewissheit. Danach lag 1999 das durchschnittliche Alter der Welttankerflotte bei 18 Jahren (im Vergleich zu 16,7 Jahren 1995). 41 % der Tankschiffe waren mehr als 20 Jahre alt und verfügten über 36 % der Gesamttankertonnage. Das durchschnittliche Alter der in der Europäischen Union registrierten 855 Öltankschiffe betrug 19,1 Jahre (im Vergleich zu 18,9 Jahren 1995) und lag damit über dem Weltdurchschnitt. Mehr als 45 % der in der Europäischen Union registrierten Schiffe waren älter als 20 Jahre.

42: Diese Zahlen belegen, dass die tatsächliche betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer der Tankschiffe über die Jahre angestiegen ist und jedenfalls schon Mitte der 1990er Jahre erheblich über der den AfA-Tabellen zu Grunde liegenden zwölfjährigen Nutzungsdauer liegt. Bestätigung findet diese Beurteilung auch in der Verordnung (EG) Nr. 417/2002 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 18. Februar 2002 zur beschleunigten Einführung von Doppelhüllen oder gleichwertigen Konstruktionsanforderungen für Einhüllen-Öltankschiffe und zur Aufhebung der Verordnung (EG) Nr. 2978/94 des Rates --EGV 417/2002-- (Amtsblatt der Europäischen Union 2002, Nr. L 64, 1). Mit der Verordnung sollte die beschleunigte Ausmusterung von sog. Einhüllen-Tankschiffen angesichts der Zunahme von Havarien großer Tankschiffe auf den Weltmeeren vorangetrieben werden. Der Verordnungsgeber folgte damit einer Änderung des Internationalen Übereinkommens von 1973 zur Verhütung der Meeresverschmutzung durch Schiffe (MARPOL-Übereinkommen 73/78), welche von der Internationalen Seeschifffahrts-Organisation am 6. März 1992 verabschiedet wurde und am 6. Juli 1993 in Kraft getreten ist. Das geänderte Übereinkommen sah vor, dass ab dem 6. Juli 1996 abgelieferte Öltankschiffe eine Doppelhülle aufweisen oder gleichwertige Konstruktionsanforderungen erfüllen müssen, womit eine Ölverschmutzung im Fall eines Zusammenstoßes oder eines Auflaufens verhindert werden soll. Um eine Ausmusterung der Einhüllen-Tankschiffe zu erreichen, statuierte die EGV 417/2002 für diesen Schiffstyp je nach Bauart und Tragfähigkeit ab einem Alter von 23 bis zu 28 Jahren ein Verbot, in Häfen oder Vorhäfen unter der Gerichtsbarkeit eines Mitgliedstaats einzulaufen.

43: Wie das FG zutreffend ausführt, beweist allein die Notwendigkeit einer solchen Regelung, dass die Lebensdauer eines Tankschiffs in vielen Fällen sogar nach 23 bis 28 Jahren noch nicht abgelaufen ist. Auch das von der Klägerin eingereichte Rechtsgutachten geht von einer durchschnittlichen Lebensdauer von 20 Jahren bei Einhüllen-Tankschiffen aus.

44: Die AfA-Tabelle in BStBl I 1992, 570 ist für neuerworbene sonstige Seeschiffe mithin nicht anzuwenden, da sie ausgehend von einer Nutzungsdauer von zwölf Jahren für Tankschiffe zu einer unzutreffenden Besteuerung führen würde. Dabei geht der Senat davon aus, dass sich die AfA-Tabelle in erster Linie auf sog. Einhüllen-Tankschiffe bezog. Wie bereits ausgeführt, basierte die Festlegung der Nutzungsdauer auch für die Tankschiffe auf einer Vereinbarung aus 1972. Zu diesem Zeitpunkt waren Einhüllen-Tankschiffe jedoch Stand der Technik. Dass sich die AfA-Tabelle in BStBl I 1992, 570 demgegenüber unter Auswertung des MARPOL-Übereinkommens 73/78 i.d.F. vom 6. März 1992 bereits ausschließlich auf die neuartigen doppelwandigen Tanker bezogen haben soll, die, wie die Klägerin vorträgt, eine erheblich kürzere Nutzungsdauer als die Einhüllen-Tanker aufweisen (dazu unten), lässt sich den Erläuterungen nicht entnehmen. Auch steht dies im Widerspruch zu der Verfügung der OFD Hannover in BB 1998, 585, auf die die Klägerin zur Begründung ihrer Rechtsansicht maßgeblich abstellt. Diese Verfügung verweist ausdrücklich auf die einvernehmliche Regelung aus dem Jahr 1972.

45: bb) Ist die AfA-Tabelle für den Wirtschaftszweig "Hochsee-, Küsten- und Binnenschiffahrt" in BStBl I 1992, 570 für neuerworbene Tankschiffe nicht anzuwenden, gilt dies gleichermaßen für die Festlegung der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer bei Secondhand-Schiffen in der Verfügung der OFD Hannover in BB 1998, 585. Denn die darin festgelegte Restnutzungsdauer basiert auf der unzutreffenden Annahme einer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer bei neuerworbenen Tankschiffen von zwölf Jahren. Im Übrigen hat die OFD Münster auf entsprechende Anfrage des erkennenden Senats mitgeteilt, dass eine Regelung für die Nutzungsdauer gebraucht erworbener Schiffe in Nordrhein-Westfalen nicht existiere und die Verfügung der OFD Hannover in BB 1998, 585 im Bezirk der --im Streitfall zuständigen-- OFD Münster nicht angewandt werde.

46: cc) Bieten die AfA-Tabellen keine taugliche Schätzungsgrundlage, musste das FG in Ausübung der ihm obliegenden Schätzungsbefugnis die betriebsgewöhnliche Restnutzungsdauer des Tankschiffs der Klägerin bestimmen. Nach ständiger Rechtsprechung bindet die Tatsachen- und Beweiswürdigung des FG nach § 118 Abs. 2 FGO den BFH, auch wenn sie nicht zwingend, sondern nur möglich ist. Das gilt nur dann nicht, wenn sie in sich widersprüchlich, lückenhaft oder unklar ist, gegen Denkgesetze oder gesichertes Erfahrungswissen verstößt oder ihr zu hohe Anforderungen an die Überzeugungsbildung zu Grunde liegen (vgl. BFH-Urteil vom 19. März 2009 IV R 45/06, BFHE 225, 334, BStBl II 2009, 902).

47: Die von dem FG angenommene Restnutzungsdauer von 15 Jahren für das zum Zeitpunkt des Erwerbs ca. zwei Jahre alte Tankschiff begegnet vor diesem Hintergrund keinen Bedenken. Das FG konnte sich bei der Schätzung der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer der Doppelhüllen-Tankschiffe an der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer für Einhüllen-Tankschiffe orientieren. Für diesen Schiffstyp ist auch die Klägerin ausweislich des vorgelegten Rechtsgutachtens von einer Nutzungsdauer von 20 Jahren ausgegangen. Soweit die Klägerin vorträgt, die Doppelhüllen-Tankschiffe seien bauartbedingt korrosionsanfälliger, spricht dies zunächst für einen erhöhten und kostenintensiveren Wartungs- und Instandhaltungsbedarf. Eine durch die höhere Korrosionsanfälligkeit bedingte Verkürzung der Nutzungsdauer ist damit aber jedenfalls dann, wenn die erforderliche Wartung (insbesondere der Schutzanstrich) erfolgt, nicht zwingend verbunden. Auch dem vorgelegten Rechtsgutachten lässt sich keine belastbare Quelle entnehmen, die die Würdigung des FG in diesem Punkt in Frage stellen könnte. Zu Recht weist das FG auch darauf hin, dass keine Anhaltspunkte für eine übermäßige Korrosion oder Wartungsrückstände beim hier streitgegenständlichen Tankschiff ersichtlich oder vorgetragen worden sind.

48: Dem FG ist auch insoweit zu folgen, als es zur Bestimmung der betrieblichen Nutzungsdauer die dem Charterer eingeräumten Kaufoptionen jedenfalls indiziell in seine Gesamtwürdigung einbezogen hat. Denn selbst wenn ein Wirtschaftsgut nicht mehr entsprechend der ursprünglichen Zweckbestimmung nutzbar ist, ist es für den Unternehmer wirtschaftlich noch nicht verbraucht, wenn es wegen seiner Nutzbarkeit für andere noch einen erheblichen Verkaufswert hat (BFH-Urteil in BFHE 184, 522, BStBl II 1998, 59; zum Einfluss des vereinbarten Restwerts zum Ende des Flugzeugleasings auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer: BFH-Urteil vom 26. Juni 2007 IV R 49/04, BFHE 217, 150, BStBl II 2009, 289). Das FG konnte deshalb im Rahmen der Schätzung der Nutzungsdauer mitberücksichtigen, dass die Klägerin in dem im Fondsprospekt dargestellten Basisszenario bei einem Verkauf des Tankschiffs im Jahr 2018, mithin im Alter von 17 Jahren, noch einen Verkaufspreis von fast 20 % des ursprünglichen Kaufpreises angenommen hat. Dabei verkennt der Senat nicht, dass der Optionspreis regelmäßig nur eine Einschätzung über den künftigen Ertragswert des Tankschiffs widerspiegelt.

49: Wenn das FG gleichwohl nur von einer Gesamtnutzungsdauer des streitgegenständlichen Doppelhüllen-Tankschiffs von 17 Jahren (15 Jahre Restnutzungsdauer des bei Erwerb zwei Jahre alten Tankschiffs) ausgeht, hat es im Rahmen der Prognoseentscheidung auch unter Berücksichtigung der Einlassung der Klägerin einen hinreichend großen Sicherheitsabschlag vorgenommen, der einen Verstoß gegen Denkgesetze oder gesichertes Erfahrungswissen ausschließt.

50: 3. Die Rüge der Klägerin, das FG habe gegen die Urteilsbegründungspflicht gemäß § 105 Abs. 2 Nr. 5 FGO verstoßen, greift nicht durch. Eine Entscheidung ist nicht mit Gründen versehen, wenn sie nicht erkennen lässt, welche tatsächlichen Feststellungen und rechtlichen Erwägungen für sie maßgeblich waren (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteil vom 29. November 2000 I R 16/00, BFH/NV 2001, 626, m.w.N.). Das FG muss jedoch nicht auf alle Einzelheiten des Sachverhalts und auf jede von den Beteiligten angestellte Erwägung näher eingehen. Es darf aber einen selbständigen prozessualen Anspruch ebenso wenig übergehen wie ein selbständiges Angriffs- oder Verteidigungsmittel. Unter selbständigen Ansprüchen und selbständigen Angriffs- und Verteidigungsmitteln sind die eigenständigen Klagegründe und solche Angriffs- und Verteidigungsmittel zu verstehen, die den vollständigen Tatbestand einer mit selbständiger Wirkung ausgestatteten Rechtsnorm bilden (BFH-Urteil vom 2. Oktober 2001 IX R 25/99, BFH/NV 2002, 363, m.w.N.). Davon ausgehend ist das Urteil des FG hinreichend mit Gründen versehen. Das FG hat ausführlich begründet, warum es eine von den AfA-Tabellen abweichende Restnutzungsdauer für das Tankschiff angenommen hat. Einer darüber hinausgehenden Auseinandersetzung mit allen Einzelheiten des Sachvortrags der Klägerin, insbesondere einer weiteren inhaltlichen Auseinandersetzung mit dem vorgelegten Gutachten, bedurfte es deshalb nicht.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 5a Gewinnermittlung bei Handelsschiffen im internationalen Verkehr

0,92 Euro	bei einer Tonnage bis zu 1 000 Nettotonnen,
0,69 Euro	für die 1 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage bis zu 10 000 Nettotonnen,
0,46 Euro	für die 10 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage bis zu 25 000 Nettotonnen,
0,23 Euro	für die 25 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage.

1.: in den dem letzten Jahr der Anwendung des Absatzes 1 folgenden fünf Wirtschaftsjahren jeweils in Höhe von mindestens einem Fünftel,
2.: in dem Jahr, in dem das Wirtschaftsgut aus dem Betriebsvermögen ausscheidet oder in dem es nicht mehr unmittelbar dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr dient,
3.: in dem Jahr des Ausscheidens eines Mitunternehmers hinsichtlich des auf ihn entfallenden Unterschiedsbetrags; mindert sich die Beteiligung des Mitunternehmers, ohne dass er aus der Mitunternehmerschaft ausscheidet, erfolgt eine Hinzurechnung entsprechend der Minderung der Beteiligung.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 42 Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten

Einkommensteuergesetz - EStG | § 5a Gewinnermittlung bei Handelsschiffen im internationalen Verkehr

0,92 Euro	bei einer Tonnage bis zu 1 000 Nettotonnen,
0,69 Euro	für die 1 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage bis zu 10 000 Nettotonnen,
0,46 Euro	für die 10 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage bis zu 25 000 Nettotonnen,
0,23 Euro	für die 25 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage.

1.: in den dem letzten Jahr der Anwendung des Absatzes 1 folgenden fünf Wirtschaftsjahren jeweils in Höhe von mindestens einem Fünftel,
2.: in dem Jahr, in dem das Wirtschaftsgut aus dem Betriebsvermögen ausscheidet oder in dem es nicht mehr unmittelbar dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr dient,
3.: in dem Jahr des Ausscheidens eines Mitunternehmers hinsichtlich des auf ihn entfallenden Unterschiedsbetrags; mindert sich die Beteiligung des Mitunternehmers, ohne dass er aus der Mitunternehmerschaft ausscheidet, erfolgt eine Hinzurechnung entsprechend der Minderung der Beteiligung.

Bundesfinanzhof Urteil, 29. Feb. 2012 - IX R 13/11

Tatbestand

1: I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist ein 2003 gegründeter geschlossener Immobilienfonds. Gründungsgesellschafter waren die B Immobilienanlagen GmbH (--B--; später umfirmiert in C Vermögensanlagen GmbH) und Herr C als Kommanditisten sowie die D-GmbH (später umfirmiert in C Beteiligungs- und Geschäftsführung GmbH) als Komplementärin. Lt. Gesellschaftsvertrag sind neben der Komplementärin auch die Gründungskommanditisten zur Geschäftsführung berechtigt. Gesellschaftszweck der Klägerin sind Erwerb, Modernisierung und Verwaltung eigenen Grundbesitzes, insbesondere des Grundstücks X. Dieses Grundstück ist mit einem 1904 errichteten Mehrfamilienhaus bebaut. Das Vorderhaus bestand vor der Modernisierung aus einer Gewerbeeinheit (…) und mehreren Wohneinheiten, das Hinterhaus aus mehreren Wohneinheiten.

2: In dem Prospekt "Angebot für eine Beteiligung an der (Klägerin)", mit dem Kapitalanleger als Kommanditisten oder stille Gesellschafter geworben werden sollten, wurden u.a. die Modernisierungsalternativen dargestellt. Nach dem Prospekt sollten die Anleger auf der ersten Anlegerversammlung entscheiden, welche Maßnahme in welcher Ausführung durchgeführt werden sollte. Dem Prospekt waren in der Anlage ein Katalog der möglichen Arbeiten und in einer weiteren Anlage Beispielsrechnungen mit unterschiedlichen (insgesamt sechs) Maßnahmepaketen beigefügt. Vorgeschlagen wurden insbesondere drei Modernisierungspakete mit Investitionsvolumina für die Modernisierung von ca. … €, von ca. … € und von ca. … €.

3: Am … 2003 schloss die Klägerin mit der B Immobilienanlagen GmbH (Gründungskommanditistin) eine Vertriebsvereinbarung zur Platzierung des Kommanditkapitals und des stillen Kapitals. Als Vermittlungsgebühr wurden 11,3 % auf den Kaufpreis zuzüglich der durchzuführenden Instandhaltungsmaßnahmen sowie einer Liquiditätsreserve vereinbart. Die Untervermittlung erfolgte im Alleinvertrieb der Herren E, F und G, die neben dem Vertrieb der Geschäftsanteile der Klägerin auch weitere Anlagemodelle vertrieben. Die Vermittler berieten alle der Klägerin beigetretenen Gesellschafter schon seit längerer Zeit umfassend in ihren Vermögensangelegenheiten.

4: Bis zur ersten Gesellschafterversammlung wurden … Anlegerkommanditisten in die Klägerin aufgenommen. Die erste Gesellschafterversammlung fand im Dezember 2003 in den Räumen der Verfahrensbevollmächtigten der Klägerin statt. Anwesend waren:

5

-	Herr H (Steuerberater),
-	Herr I (Rechtsanwalt und Notar),
-	Herr J und Herr K (Projektentwickler und Generalübernehmer),
-	Herr C als geschäftsführender Kommanditist der Klägerin, Geschäftsführer der weiteren geschäftsführenden Kommanditistin sowie als Geschäftsführer der Komplementärin und
-	die Herren F und E (Anlagevermittler).

6: Die Herren F und E hatten von den Gesellschaftern bis auf eine Ausnahme Weisungen hinsichtlich ihres Verhaltens bei der Abstimmung über die Modernisierung sowie den Investitions- und Finanzierungsplan bekommen. Gegenstand der Gesellschafterversammlung war u.a. die Abstimmung über die durchzuführenden Instandsetzungs-/Modernisierungsmaßnahmen. Das Protokoll nennt hierzu eine Fülle von Abstimmungsdetails, insbesondere zum Anbau von Aufzügen, zur Instandsetzung der Fassade, des Treppenhauses, der Hauseingänge sowie der Fenster, zur Abdichtung Keller und Wasserversorgung sowie zur Gestaltung des Innenhofs.

7: Während einer Pause errechnete Herr K den Generalübernehmerpreis und prüfte den Baubeginn noch im Jahr 2003. Auf der Grundlage des besprochenen Angebots der Bauleistungen, der Endfinanzierung und der Zwischenfinanzierung berechnete Herr C das Investitionsvolumen.

8: Die Gesellschafter beschlossen den neu berechneten Investitions- und Finanzierungsplan und beauftragten den Geschäftsführer, den Generalübernehmervertrag mit den von den Gesellschaftern beschlossenen Inhalten abzuschließen. Die Gesellschafter genehmigten die Verträge für die Steuerberatung, die Geschäftsführung sowie den Vertrag zur Platzierung des Eigenkapitals und die Vermittlung des Fremdkapitals.

9: Nach der Gesellschafterversammlung erwarb die Klägerin das Grundstück X am … Dezember 2003 (Streitjahr) von der L GmbH zu einem Kaufpreis von … €. Gesellschafter der L GmbH waren zu diesem Zeitpunkt Herr M zu 75 % und die J & K-Grundstücksverwaltungsgesellschaft mbH zu 25 %, deren Gesellschafter die Herren J und K jeweils zur Hälfte waren. Die L GmbH wies zum Zeitpunkt des Grundstücksverkaufs ein Eigenkapital von 25.000 € auf und war zu 10 % durch ein Gesellschafterdarlehen des Herrn M und zu 90 % durch Hypothekendarlehen finanziert.

10: Ebenfalls am … Dezember 2003 schloss die Klägerin mit der J & K Projektentwicklung und Marktforschung GmbH (Generalübernehmerin) einen Generalübernehmervertrag zu einem Pauschalfestpreis von … € und beauftragte sie mit der Durchführung der Baumaßnahmen. Gesellschafter der Generalübernehmerin waren wiederum die Herren J und K zu je 50 %. Am … Dezember 2003 erbrachte ein von der Generalübernehmerin beauftragter Handwerker zwei Stunden Schleifarbeiten, die er mit Rechnung vom … Januar 2004 in Höhe von 46 € netto gegenüber der Generalübernehmerin abrechnete. Aufgrund von unerwarteten Finanzierungsschwierigkeiten wurden die Bauarbeiten am Haus dann erst im August 2004 fortgesetzt. Sie sind inzwischen abgeschlossen.

11: In ihrer Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung für das Streitjahr erklärte die Klägerin bei Mieterträgen in Höhe von 0 € einen Werbungskostenüberschuss in Höhe von … €. Der Betrag setzt sich im Wesentlichen zusammen aus einem Teil der Geschäftsführervergütungen (… € von insgesamt … €), aus der Eigenkapitalvermittlungsprovision in Höhe von … € und aus Vorauszahlungen in Höhe von … € im Hinblick auf die Modernisierungskosten.

12: Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) berücksichtigte mit dem Bescheid für das Streitjahr über die gesonderte und einheitliche Einkünftefeststellung vom 31. Januar 2006 einen Werbungskostenüberschuss in Höhe von lediglich … €, da die Klägerin als Erwerberin des Grundstücks anzusehen sei. Den Kapitalanlegern fehle eine wesentliche Einflussmöglichkeit im Sinne der Tz 33 des Schreibens des Bundesministeriums der Finanzen vom 20. Oktober 2003 IV C 3-S 2253a-48/03 (BStBl I 2003, 546, im Folgenden als 5. Bauherrenerlass bezeichnet). Außerdem handele es sich bei dem Erwerb des bebauten Grundstücks und dem zeitgleichen Abschluss des Vertrags über die Instandsetzungs- und Modernisierungsarbeiten um einen einheitlichen Vorgang, der zu Anschaffungskosten führe. Der Einspruch hatte keinen Erfolg.

13: Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Es entschied mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 1524 veröffentlichten Urteil, es sei erklärungsgemäß ein Werbungskostenüberschuss in Höhe von … € festzustellen. Die Klägerin sei als Herstellerin i.S. des 5. Bauherrenerlasses und nicht als Erwerberin anzusehen. Die Anleger hätten nach der von den Initiatoren gewählten und umgesetzten Gestaltung eine (echte) Wahl zwischen verschiedenen Modernisierungsvarianten gehabt, die sich nicht nur in nebensächlichen Details unterschieden, sondern das gesamte Spektrum zwischen einer Minimal- und einer Maximalsanierung umfassten.

14: Die streitbefangenen Modernisierungskosten seien weder zum Erwerb des Gebäudes geleistet worden noch handle es sich um Nebenkosten oder nachträgliche Anschaffungskosten. Sie dienten auch nicht der Herstellung der Betriebsbereitschaft des Gebäudes, da dieses zum Zeitpunkt des Übergangs von Lasten und Nutzen auf die Klägerin bereits vermietet gewesen sei. Weiter liege weder eine Standarderhöhung noch ein sog. Modernisierungsmodell vor.

15: Der Senat halte es insbesondere auch für unschädlich, dass der Grundstückskaufvertrag und der Generalübernehmervertrag am selben Tag abgeschlossen worden seien. Insoweit seien die Besonderheiten im Hinblick auf den Zeitdruck des Vorhabens zu berücksichtigen. Weiter liege kein anschaffungsnaher Aufwand vor. § 6 Abs. 1 Nr. 1a des Einkommensteuergesetzes (EStG) sei nicht anwendbar, da vor dem 31. Dezember 2003 Bauarbeiten, nämlich Schleifarbeiten am Treppenlauf, ausgeführt worden seien, die die Anwendbarkeit der Neuregelung ausschlössen.

16: Zur Höhe der sofort abziehbaren Eigenkapitalvermittlungsprovision hat das FA folgenden Tatbestandsberichtigungsantrag gestellt: In der mündlichen Verhandlung wurde von Seiten des FA vorgetragen, "dass, sofern die Klägerin als Herstellerin angesehen werde, die geltend gemachte Eigenkapitalvermittlungsprovision nur i.H. v. 6 % des eingeworbenen Eigenkapitals (Kommanditisten ohne Initiatoren) als sofort abziehbare Werbungskosten anzusetzen sei. Die Kläger hatten darüber hinaus auch die Einlagen der typisch stillen Gesellschafter berücksichtigt, obwohl es sich insoweit um Fremdkapital handelt. Das eingeworbene Eigenkapital zum 31.12.2003 betrug … € zuzüglich Agio i.H. v. … €. Die Eigenkapitalvermittlungsprovision wäre dann nur i.H. v. … € sofort abzugsfähig. Dieses Vorbringen hat im Tatbestand des Urteils keinen Niederschlag gefunden."

17: Die Klägerin ist dem Tatberichtigungsantrag entgegengetreten, da die Behauptungen des FA zum Vortrag in der mündlichen Verhandlung unzutreffend seien.

18: Das FG hat den Tatbestandsberichtigungsantrag abgelehnt, da es sich um neuen Sachvortrag handele, mit dem das FA die Höhe der Eigenkapitalvermittlungsprovisionen streitig stellen möchte. Der Senat sei bei seiner Entscheidungsfindung davon ausgegangen, dass in Höhe von … € Provisionen für die Vermittlung von Eigenkapital --und nicht von Fremdkapital, wozu auch die Einlagen typisch stiller Gesellschafter gehörten-- angefallen seien. Diese Annahme stehe nicht in Widerspruch zu den tatsächlichen Feststellungen des Senats bis zum Schluss der mündlichen Verhandlung. Insbesondere habe das FA die Höhe der Eigenkapitalvermittlungsposition weder in seinen schriftlichen Stellungnahmen während des Einspruchs- oder Klageverfahrens noch in der mündlichen Verhandlung streitig gestellt.

19: Gegen das finanzgerichtliche Urteil richtet sich die Revision des FA, mit der dieses die Verletzung materiellen Rechts (§ 9 i.V.m. § 21 EStG sowie des § 6 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 1a EStG) sowie eine Verletzung rechtlichen Gehörs (§ 119 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) in Gestalt eines Verstoßes gegen die sog. Beachtungspflicht rügt. Die Anleger seien mit einem Bündel vorformulierter Verträge konfrontiert worden, die sie mit dem Gesellschaftsbeitritt ohne Einflussmöglichkeit zu akzeptieren hatten. Auch der gleichzeitige Abschluss des Grundstückskaufvertrages und des Generalübernehmervertrages am … Dezember 2003 führe zu einer Aktivierungspflicht der Modernisierungskosten als Anschaffungskosten; § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG sei anzuwenden. Schließlich habe das Vorbringen, das auch Gegenstand des Tatbestandsberichtigungsantrags gewesen sei, im Tatbestand des Urteils keinen Niederschlag gefunden. Insoweit enthalte das Urteil des FG eine Verletzung rechtlichen Gehörs (§ 119 Nr. 3 FGO) in Gestalt eines Verstoßes gegen die sog. Beachtungspflicht.

20: Das FA beantragt,

: das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

21: Die Klägerin beantragt,

: die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

22: II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Das FG hat den Anspruch des FA auf rechtliches Gehör nicht verletzt (§ 119 Nr. 3 FGO). Es hat in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise die Klägerin als Herstellerin und die streitbefangene Eigenkapitalvermittlungsprovision und Geschäftsführervergütung sowie die Modernisierungskosten als sofort abziehbare Werbungskosten eingeordnet.

23: 1. Rechtliches Gehör

24: Das FG hat das rechtliche Gehör des FA nicht verletzt. Es hat sich in der Entscheidung über den Tatbestandsberichtigungsantrag mit dem angeblich unberücksichtigt gebliebenen Vorbringen sachlich auseinandergesetzt und es auch in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise als neuen Sachvortrag gewertet. Aus dem Sitzungsprotokoll ergibt sich nichts anderes.

25: 2. Sofort abziehbare Werbungskosten

26: a) Zur Behandlung von Eigenkapitalvermittlungsprovisionen eines gewerblichen Immobilienfonds als Anschaffungskosten oder Herstellungskosten ist in der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) anerkannt, dass die von einem in der Rechtsform einer gewerblich geprägten KG geführten Immobilienfonds gezahlte Eigenkapitalvermittlungsprovisionen in der Steuerbilanz der KG in voller Höhe als Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Fondsimmobilie zu behandeln sind, wenn sich die Kommanditisten aufgrund eines vom Projektanbieter vorformulierten Vertragswerks an dem Fonds beteiligen (BFH-Urteil vom 28. Juni 2001 IV R 40/97, BFHE 196, 77, BStBl II 2001, 717). Modellbedingte Nebenaufwendungen sind bei einem Immobilienfonds keine Werbungskosten, sondern Anschaffungskosten. So steht dem Abzug von Aufwendungen als Werbungskosten, die ein Anleger, der sich an einem Immobilienfonds beteiligt, als "Gebühren" für in gesonderten Verträgen vereinbarte Dienstleistungen (z.B. Mietgarantie, Treuhänderleistung) entrichtet, § 42 der Abgabenordnung (AO) entgegen, wenn aufgrund der modellimmanenten Verknüpfung aller Verträge diese Aufwendungen in wirtschaftlichem Zusammenhang mit der Erlangung des Eigentums an der bezugsfertigen Immobilie stehen (BFH-Urteil vom 8. Mai 2001 IX R 10/96, BFHE 195, 310, BStBl II 2001, 720). Besteht praktisch keine Möglichkeit der Anleger, auf Planung und Durchführung des Bauvorhabens Einfluss zu nehmen und damit das Baugeschehen zu beherrschen, sind sie nicht Bauherren, sondern Erwerber mit der Folge, dass § 42 AO dem Abzug solcher Aufwendungen als Werbungskosten entgegensteht, die zwar in gesonderten Verträgen als Entgelte für einzelne Dienstleistungen vereinbart werden, die aber aufgrund der modellimmanenten Verknüpfung aller Verträge regelmäßig in wirtschaftlichem Zusammenhang mit der Erlangung des Eigentums an der bezugsfertigen Immobilie stehen. Solche Entgelte lassen sich nur aus der gewünschten Schaffung sofort abziehbarer Ausgaben erklären. Die angemessene Gestaltung bestünde in derartigen Fällen in der Vereinbarung eines Gesamtkaufpreises, so dass die genannten Entgelte wie Anschaffungskosten zu werten sind (BFH-Urteil in BFHE 195, 310, BStBl II 2001, 720). An diese Rechtsprechung knüpft auch der 5. Bauherrenerlass an.

27: b) Das FG hat die genannten Grundsätze seiner Entscheidung zugrunde gelegt und danach die Klägerin hinsichtlich der Modernisierung des streitbefangenen Grundbesitzes in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise als Herstellerin eingeordnet und in der Folge die streitigen Aufwendungen als sofort abziehbare Werbungskosten anerkannt.

28: aa) Die Würdigung des FG hinsichtlich der Einordnung der Klägerin als Herstellerin ist möglich und deshalb für den Senat bindend (vgl. § 118 Abs. 2 FGO), weil die Anleger nach gleichfalls möglicher Würdigung des FG echte Wahlmöglichkeiten hinsichtlich Art und Weise der Modernisierungsmaßnahmen hatten, dies in grundsätzlicher Hinsicht wie im Detail. In der Gesellschafterversammlung vom … Dezember 2003 konnten sie realen Einfluss auf die Ausgestaltung der Einzelverträge nehmen. Auch dass das FG die Vorarbeiten der Initiatoren hinsichtlich der Verträge mit Grundstücksverkäufer, Generalübernehmer und Banken als lediglich administrativ bedingt eingeordnet hat, ist unter den Besonderheiten des Streitfalles möglich. Die Rechtsprechung (s. oben a) verlangt keine uneingeschränkte Gestaltungsfreiheit der Anleger, dies gerade auch im Einklang mit dem Grundgedanken von § 164 des Handelsgesetzbuchs --HGB-- (vgl. Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach, § 21 EStG Rz 118). Soweit die Finanzverwaltung im 5. Bauherrenerlass darüber hinausgeht, ist dem nicht zu folgen.

29: Die reale Einflussnahmemöglichkeit der Anlegerkommanditisten wurde auch nicht dadurch ausgeschlossen, dass sie sich in der Gesellschafterversammlung vertreten ließen. Die Würdigung des FG, die Vertreter hätten nicht eindeutig im Lager der Initiatoren gestanden und es bestünden keine Anhaltspunkte, dass sie sich den Anlegern in ihrer Sorgfalt nicht hinreichend verpflichtet gefühlt hätten, ist möglich und für den Senat bindend (vgl. § 118 Abs. 2 FGO). Das FG konnte davon ausgehen, dass die Anleger und nicht die Vertreter die erforderlichen Entscheidungen getroffen haben.

30: bb) In der Folge hat das FG die Eigenkapitalvermittlungsprovision und die anteilige Geschäftsführervergütung zutreffend als sofort abziehbare Werbungskosten qualifiziert. Soweit sich das FA gegen die genannte Höhe der Eigenkapitalvermittlungsprovision wendet, hat das FG diese im Beschluss zur Ablehnung der Tatbestandsberichtigung schlüssig begründet.

31: cc) Zutreffend hat das FG auch die streitbefangenen Modernisierungskosten als sofort abziehbare Werbungskosten eingeordnet.

32: (1) Anschaffungskosten gemäß § 255 Abs. 1 HGB sind die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können, ferner die Nebenkosten und nachträglichen Anschaffungskosten. Wird ein Gebäude ab dem Zeitpunkt des Erwerbs vom Erwerber durch Vermietung genutzt, ist es insoweit betriebsbereit gemäß § 255 Abs. 1 Satz 1 HGB (BFH-Urteil vom 12. September 2001 IX R 52/00, BFHE 198, 85, BStBl II 2003, 574).

33: Sog. anschaffungsnahe Aufwendungen sind --vorbehaltlich einer speziellen gesetzlichen Regelung-- nicht allein wegen ihrer Höhe oder ihrer zeitlichen Nähe zur Anschaffung eines Gebäudes als Herstellungskosten zu beurteilen; soweit sie nicht der Herstellung oder Erweiterung eines Gebäudes dienen, stellen sie nur dann Herstellungskosten dar, wenn sie zu seiner wesentlichen Verbesserung gemäß § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB führen (BFH-Urteil vom 12. September 2001 IX R 39/97, BFHE 198, 74, BStBl II 2003, 569).

34: (2) Zutreffend hat das FG die streitigen Modernisierungskosten nicht dem Erwerb des Objekts zugeordnet.

35: (2.1) Zwar sind Baumaßnahmen als Anschaffungskosten zu beurteilen, wenn sie im Rahmen eines sog. Modernisierungsmodells gleichzeitig mit dem Kaufvertrag über eine Eigentumswohnung in einem Altbau in Auftrag gegeben und alsbald durchgeführt werden (BFH-Urteile in BFHE 198, 85, BStBl II 2003, 574, unter II.2.b bb; vom 30. Juli 1991 IX R 43/89, BFHE 165, 245, BStBl II 1991, 918). Dies ist mit dem FG aber nur anzunehmen, wenn bei wirtschaftlicher Betrachtung vom Erwerb des modernisierten Objekts auszugehen ist. Dies hat das FG vorliegend in möglicher Würdigung verneint, dies insbesondere angesichts der nicht deckungsgleichen Beteiligungsverhältnisse der Parteien von Grundstückskaufvertrag und Generalübernehmervertrag sowie deshalb, weil der Verkäufer nicht auch Herr der Renovierung und Modernisierung war.

36: Möglich und für den Senat bindend ist weiter die Würdigung des FG zur Unerheblichkeit des Abschlusses von Grundstückskaufvertrag und Generalübernehmervertrag am selben Tag.

37: (2.2) Schließlich ist die Ablehnung von Herstellungskosten (§ 255 Abs. 2 Satz 1 HGB) wegen anschaffungsnahem Aufwand nicht zu beanstanden.

38: Aufwendungen für die Instandsetzung eines Gebäudes, die weder der Herstellung der Betriebsbereitschaft noch der Erweiterung oder der wesentlichen Verbesserung des Gebäudes dienen, sind für Veranlagungszeiträume bis 2003 nicht allein wegen ihrer zeitlichen Nähe zum Anschaffungsvorgang aktivierungspflichtig (BFH-Urteil vom 15. September 2004 I R 7/02, BFHE 207, 429, BStBl II 2005, 867). § 6 Abs. 1 Nr. 1 a EStG i.d.F. des Steueränderungsgesetzes 2003 (StÄndG 2003) ist erstmals auf Baumaßnahmen anzuwenden, mit denen nach dem 31. Dezember 2003 begonnen wird (§ 52 Abs. 16 Satz 7 EStG i.d.F. des StÄndG 2003).

39: Zutreffend hat das FG für die zeitliche Anwendbarkeit von § 6 Abs. 1 Nr. 1 a EStG auf den tatsächlichen Baubeginn abgestellt. Diesen hat es in möglicher Tatsachenwürdigung (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) in den Schleifarbeiten Ende 2003 gesehen. Insbesondere sind sie Bestandteil des gesamten Modernisierungskonzepts (vgl. dazu BFH-Urteil vom 25. August 2009 IX R 20/08, BFHE 226, 256, BStBl II 2010, 125). Die zeitliche Zäsur bei den Bauarbeiten wird durch die festgestellten unerwarteten Finanzierungsschwierigkeiten hinreichend erklärt, so dass sie der Annahme eines Baubeginns in 2003 nicht entgegen steht.

40: (3) Zutreffend hat das FG weiter festgestellt, dass die Modernisierungskosten nicht dafür entstanden, um das Gebäude in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen. Das Objekt wurde vermietet erworben und war insoweit betriebsbereit.

41: Das FG hat auch in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise eine Standarderhöhung abgelehnt, da es primär um Reparatur oder Ersetzung von Vorhandenem ging.

Handelsgesetzbuch - HGB | § 164

Abgabenordnung - AO 1977 | § 42 Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten

Einkommensteuergesetz - EStG | § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen

(1)¹Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen.²Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat.³Einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke steht der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts gleich; dies gilt auf Antrag auch in den Fällen, in denen die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts entfällt und in einem anderen Staat eine Besteuerung auf Grund des Ausschlusses oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts dieses Staates hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung des Wirtschaftsguts erfolgt.⁴Ein Ausschluss oder eine Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts liegt insbesondere vor, wenn ein bisher einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen zuzuordnendes Wirtschaftsgut einer ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen ist.⁵Satz 3 gilt nicht für Anteile an einer Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft in den Fällen

1.: einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und
2.: einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).

⁶Ein Wirtschaftsgut wird nicht dadurch entnommen, dass der Steuerpflichtige zur Gewinnermittlung nach § 13a übergeht.⁷Eine Änderung der Nutzung eines Wirtschaftsguts, die bei Gewinnermittlung nach Satz 1 keine Entnahme ist, ist auch bei Gewinnermittlung nach § 13a keine Entnahme.⁸Einlagen sind alle Wirtschaftsgüter (Bareinzahlungen und sonstige Wirtschaftsgüter), die der Steuerpflichtige dem Betrieb im Laufe des Wirtschaftsjahres zugeführt hat; einer Einlage steht die Begründung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts gleich.⁹In den Fällen des Satzes 3 zweiter Halbsatz gilt das Wirtschaftsgut als unmittelbar nach der Entnahme wieder eingelegt.¹⁰Bei der Ermittlung des Gewinns sind die Vorschriften über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung zu befolgen.

(2)¹Der Steuerpflichtige darf die Vermögensübersicht (Bilanz) auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt ändern, soweit sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unter Befolgung der Vorschriften dieses Gesetzes nicht entspricht; diese Änderung ist nicht zulässig, wenn die Vermögensübersicht (Bilanz) einer Steuerfestsetzung zugrunde liegt, die nicht mehr aufgehoben oder geändert werden kann.²Darüber hinaus ist eine Änderung der Vermögensübersicht (Bilanz) nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Änderung nach Satz 1 steht und soweit die Auswirkung der Änderung nach Satz 1 auf den Gewinn reicht.

(3)¹Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.²Hierbei scheiden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aus, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten).³Die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.⁴Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.⁵Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Sinne des Satzes 4 sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(4a)¹Schuldzinsen sind nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind.²Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen.³Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt; bei der Ermittlung der Überentnahme ist vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieses Absatzes nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen.⁴Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2 050 Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen.⁵Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt.⁶Die Sätze 1 bis 5 sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden; hierzu sind Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen.

(5)¹Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.: Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.²Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;
2.: Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.²Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.³Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;
3.: Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;
4.: Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;
5.: Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.²Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar;
6.: Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.²Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.³Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.⁴§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend;
6a.: die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen;
6b.: Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.²Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.³Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.⁴Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel;
6c.: für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.²Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.³Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird;
7.: andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;
8.: Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.²Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.³Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.⁴Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;
8a.: Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden;
9.: Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;
10.: die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.²Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.³Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.⁴Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;
11.: Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;
12.: Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung;
13.: Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.

²Das Abzugsverbot gilt nicht, soweit die in den Nummern 2 bis 4 bezeichneten Zwecke Gegenstand einer mit Gewinnabsicht ausgeübten Betätigung des Steuerpflichtigen sind.³§ 12 Nummer 1 bleibt unberührt.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(7)¹Aufwendungen im Sinne des Absatzes 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b und 7 sind einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen.²Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Absatz 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

(9)¹Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Betriebsausgaben, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat.²§ 9 Absatz 6 Satz 2 bis 5 gilt entsprechend.

(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 15 Einkünfte aus Gewerbebetrieb

(1)¹Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind

1.: Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen.²Dazu gehören auch Einkünfte aus gewerblicher Bodenbewirtschaftung, z. B. aus Bergbauunternehmen und aus Betrieben zur Gewinnung von Torf, Steinen und Erden, soweit sie nicht land- oder forstwirtschaftliche Nebenbetriebe sind;
2.: die Gewinnanteile der Gesellschafter einer Offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft und einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist, und die Vergütungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.²Der mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteiligte Gesellschafter steht dem unmittelbar beteiligten Gesellschafter gleich; er ist als Mitunternehmer des Betriebs der Gesellschaft anzusehen, an der er mittelbar beteiligt ist, wenn er und die Personengesellschaften, die seine Beteiligung vermitteln, jeweils als Mitunternehmer der Betriebe der Personengesellschaften anzusehen sind, an denen sie unmittelbar beteiligt sind;
3.: die Gewinnanteile der persönlich haftenden Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien, soweit sie nicht auf Anteile am Grundkapital entfallen, und die Vergütungen, die der persönlich haftende Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.

²Satz 1 Nummer 2 und 3 gilt auch für Vergütungen, die als nachträgliche Einkünfte (§ 24 Nummer 2) bezogen werden.³§ 13 Absatz 5 gilt entsprechend, sofern das Grundstück im Veranlagungszeitraum 1986 zu einem gewerblichen Betriebsvermögen gehört hat.

(1a)¹In den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 5 ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile an der Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.²Dies gilt auch, wenn später die Anteile verdeckt in eine Kapitalgesellschaft eingelegt werden, die Europäische Gesellschaft oder Europäische Genossenschaft aufgelöst wird oder wenn ihr Kapital herabgesetzt und zurückgezahlt wird oder wenn Beträge aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes ausgeschüttet oder zurückgezahlt werden.

(2)¹Eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, ist Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist.²Eine durch die Betätigung verursachte Minderung der Steuern vom Einkommen ist kein Gewinn im Sinne des Satzes 1.³Ein Gewerbebetrieb liegt, wenn seine Voraussetzungen im Übrigen gegeben sind, auch dann vor, wenn die Gewinnerzielungsabsicht nur ein Nebenzweck ist.

(3) Als Gewerbebetrieb gilt in vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit

1.: einer offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt oder gewerbliche Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 bezieht.²Dies gilt unabhängig davon, ob aus der Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ein Gewinn oder Verlust erzielt wird oder ob die gewerblichen Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 positiv oder negativ sind;
2.: einer Personengesellschaft, die keine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt und bei der ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind (gewerblich geprägte Personengesellschaft).²Ist eine gewerblich geprägte Personengesellschaft als persönlich haftender Gesellschafter an einer anderen Personengesellschaft beteiligt, so steht für die Beurteilung, ob die Tätigkeit dieser Personengesellschaft als Gewerbebetrieb gilt, die gewerblich geprägte Personengesellschaft einer Kapitalgesellschaft gleich.

(4)¹Verluste aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung dürfen weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.²Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Wirtschaftsjahren aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.³Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend für Verluste aus Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt.⁴Satz 3 gilt nicht für die Geschäfte, die zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Finanzunternehmen im Sinne des Gesetzes über das Kreditwesen oder bei Wertpapierinstituten im Sinne des Wertpapierinstitutsgesetzes gehören oder die der Absicherung von Geschäften des gewöhnlichen Geschäftsbetriebs dienen.⁵Satz 4 gilt nicht, wenn es sich um Geschäfte handelt, die der Absicherung von Aktiengeschäften dienen, bei denen der Veräußerungsgewinn nach § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a und b in Verbindung mit § 3c Absatz 2 teilweise steuerfrei ist, oder die nach § 8b Absatz 2 des Körperschaftsteuergesetzes bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben.⁶Verluste aus stillen Gesellschaften, Unterbeteiligungen oder sonstigen Innengesellschaften an Kapitalgesellschaften, bei denen der Gesellschafter oder Beteiligte als Mitunternehmer anzusehen ist, dürfen weder mit Einkünften aus Gewerbebetrieb noch aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.⁷Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Gesellschafter oder Beteiligte in dem unmittelbar vorangegangenen Wirtschaftsjahr oder in den folgenden Wirtschaftsjahren aus derselben stillen Gesellschaft, Unterbeteiligung oder sonstigen Innengesellschaft bezieht; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.⁸Die Sätze 6 und 7 gelten nicht, soweit der Verlust auf eine natürliche Person als unmittelbar oder mittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 162 Schätzung von Besteuerungsgrundlagen

(2) Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft oder eine Versicherung an Eides statt verweigert oder seine Mitwirkungspflicht nach § 90 Abs. 2 verletzt. Das Gleiche gilt, wenn der Steuerpflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Steuergesetzen zu führen hat, nicht vorlegen kann, wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen nach § 158 Absatz 2 nicht der Besteuerung zugrunde gelegt werden oder wenn tatsächliche Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der vom Steuerpflichtigen gemachten Angaben zu steuerpflichtigen Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen bestehen und der Steuerpflichtige die Zustimmung nach § 93 Abs. 7 Satz 1 Nr. 5 nicht erteilt. Hat der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten nach § 12 des Gesetzes zur Abwehr von Steuervermeidung und unfairem Steuerwettbewerb verletzt, so wird widerlegbar vermutet, dass in Deutschland steuerpflichtige Einkünfte in Bezug zu Staaten oder Gebieten im Sinne des § 3 Absatz 1 des Gesetzes zur Abwehr von Steuervermeidung und unfairem Steuerwettbewerb

1.: bisher nicht erklärt wurden, tatsächlich aber vorhanden sind, oder
2.: bisher zwar erklärt wurden, tatsächlich aber höher sind als erklärt.

(3) Verletzt ein Steuerpflichtiger seine Mitwirkungspflichten nach § 90 Absatz 3 dadurch, dass er keine Aufzeichnungen über einen Geschäftsvorfall vorlegt, oder sind die über einen Geschäftsvorfall vorgelegten Aufzeichnungen im Wesentlichen unverwertbar oder wird festgestellt, dass der Steuerpflichtige Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Absatz 3 Satz 5 nicht zeitnah erstellt hat, so wird widerlegbar vermutet, dass seine im Inland steuerpflichtigen Einkünfte, zu deren Ermittlung die Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Absatz 3 dienen, höher als die von ihm erklärten Einkünfte sind. Hat in solchen Fällen die Finanzbehörde eine Schätzung vorzunehmen und können diese Einkünfte nur innerhalb eines bestimmten Rahmens, insbesondere nur auf Grund von Preisspannen bestimmt werden, kann dieser Rahmen zu Lasten des Steuerpflichtigen ausgeschöpft werden. Bestehen trotz Vorlage verwertbarer Aufzeichnungen durch den Steuerpflichtigen Anhaltspunkte dafür, dass seine Einkünfte bei Beachtung des Fremdvergleichsgrundsatzes höher wären als die auf Grund der Aufzeichnungen erklärten Einkünfte, und können entsprechende Zweifel deswegen nicht aufgeklärt werden, weil eine ausländische, nahe stehende Person ihre Mitwirkungspflichten nach § 90 Abs. 2 oder ihre Auskunftspflichten nach § 93 Abs. 1 nicht erfüllt, ist Satz 2 entsprechend anzuwenden.

(4) Legt ein Steuerpflichtiger über einen Geschäftsvorfall keine Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Absatz 3 vor oder sind die über einen Geschäftsvorfall vorgelegten Aufzeichnungen im Wesentlichen unverwertbar, ist ein Zuschlag von 5 000 Euro festzusetzen. Der Zuschlag beträgt mindestens 5 Prozent und höchstens 10 Prozent des Mehrbetrags der Einkünfte, der sich nach einer Berichtigung auf Grund der Anwendung des Absatzes 3 ergibt, wenn sich danach ein Zuschlag von mehr als 5 000 Euro ergibt. Der Zuschlag ist regelmäßig nach Abschluss der Außenprüfung festzusetzen. Bei verspäteter Vorlage von verwertbaren Aufzeichnungen beträgt der Zuschlag bis zu 1 000 000 Euro, mindestens jedoch 100 Euro für jeden vollen Tag der Fristüberschreitung; er kann für volle Wochen und Monate der verspäteten Vorlage in Teilbeträgen festgesetzt werden. Soweit den Finanzbehörden Ermessen hinsichtlich der Höhe des jeweiligen Zuschlags eingeräumt ist, sind neben dem Zweck dieses Zuschlags, den Steuerpflichtigen zur Erstellung und fristgerechten Vorlage der Aufzeichnungen nach § 90 Absatz 3 anzuhalten, insbesondere die von ihm gezogenen Vorteile und bei verspäteter Vorlage auch die Dauer der Fristüberschreitung zu berücksichtigen. Von der Festsetzung eines Zuschlags ist abzusehen, wenn die Nichterfüllung der Pflichten nach § 90 Abs. 3 entschuldbar erscheint oder ein Verschulden nur geringfügig ist. Das Verschulden eines gesetzlichen Vertreters oder eines Erfüllungsgehilfen steht dem eigenen Verschulden gleich.

(4a) Verletzt der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten nach § 12 des Steueroasen-Abwehrgesetzes, ist Absatz 4 entsprechend anzuwenden. Von der Festsetzung eines Zuschlags ist abzusehen, wenn die Nichterfüllung der Mitwirkungspflichten entschuldbar erscheint oder das Verschulden nur geringfügig ist. Das Verschulden eines gesetzlichen Vertreters oder eines Erfüllungsgehilfen ist dem Steuerpflichtigen zuzurechnen.

(5) In den Fällen des § 155 Abs. 2 können die in einem Grundlagenbescheid festzustellenden Besteuerungsgrundlagen geschätzt werden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 15 Einkünfte aus Gewerbebetrieb

(1)¹Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind

1.: Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen.²Dazu gehören auch Einkünfte aus gewerblicher Bodenbewirtschaftung, z. B. aus Bergbauunternehmen und aus Betrieben zur Gewinnung von Torf, Steinen und Erden, soweit sie nicht land- oder forstwirtschaftliche Nebenbetriebe sind;
2.: die Gewinnanteile der Gesellschafter einer Offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft und einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist, und die Vergütungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.²Der mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteiligte Gesellschafter steht dem unmittelbar beteiligten Gesellschafter gleich; er ist als Mitunternehmer des Betriebs der Gesellschaft anzusehen, an der er mittelbar beteiligt ist, wenn er und die Personengesellschaften, die seine Beteiligung vermitteln, jeweils als Mitunternehmer der Betriebe der Personengesellschaften anzusehen sind, an denen sie unmittelbar beteiligt sind;
3.: die Gewinnanteile der persönlich haftenden Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien, soweit sie nicht auf Anteile am Grundkapital entfallen, und die Vergütungen, die der persönlich haftende Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.

(3) Als Gewerbebetrieb gilt in vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit

1.: einer offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt oder gewerbliche Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 bezieht.²Dies gilt unabhängig davon, ob aus der Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ein Gewinn oder Verlust erzielt wird oder ob die gewerblichen Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 positiv oder negativ sind;
2.: einer Personengesellschaft, die keine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt und bei der ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind (gewerblich geprägte Personengesellschaft).²Ist eine gewerblich geprägte Personengesellschaft als persönlich haftender Gesellschafter an einer anderen Personengesellschaft beteiligt, so steht für die Beurteilung, ob die Tätigkeit dieser Personengesellschaft als Gewerbebetrieb gilt, die gewerblich geprägte Personengesellschaft einer Kapitalgesellschaft gleich.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 179 Feststellung von Besteuerungsgrundlagen

(1) Abweichend von § 157 Abs. 2 werden die Besteuerungsgrundlagen durch Feststellungsbescheid gesondert festgestellt, soweit dies in diesem Gesetz oder sonst in den Steuergesetzen bestimmt ist.

(3) Soweit in einem Feststellungsbescheid eine notwendige Feststellung unterblieben ist, ist sie in einem Ergänzungsbescheid nachzuholen.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 182 Wirkungen der gesonderten Feststellung

(1) Feststellungsbescheide sind, auch wenn sie noch nicht unanfechtbar sind, für andere Feststellungsbescheide, für Steuermessbescheide, für Steuerbescheide und für Steueranmeldungen (Folgebescheide) bindend, soweit die in den Feststellungsbescheiden getroffenen Feststellungen für diese Folgebescheide von Bedeutung sind. Dies gilt entsprechend bei Feststellungen nach § 180 Absatz 5 Nummer 2 für Verwaltungsakte, die die Verwirklichung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis betreffen. Wird ein Feststellungsbescheid nach § 180 Absatz 5 Nummer 2 erlassen, aufgehoben oder geändert, ist ein Verwaltungsakt, für den dieser Feststellungsbescheid Bindungswirkung entfaltet, in entsprechender Anwendung des § 175 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 zu korrigieren.

(2) Ein Feststellungsbescheid über einen Einheitswert oder einen Grundsteuerwert nach § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 wirkt auch gegenüber dem Rechtsnachfolger, auf den der Gegenstand der Feststellung nach dem Feststellungszeitpunkt mit steuerlicher Wirkung übergeht. Tritt die Rechtsnachfolge jedoch ein, bevor der Feststellungsbescheid ergangen ist, so wirkt er gegen den Rechtsnachfolger nur dann, wenn er ihm bekannt gegeben wird. Die Sätze 1 und 2 gelten für gesonderte sowie gesonderte und einheitliche Feststellungen von Besteuerungsgrundlagen, die sich erst später auswirken, nach der Verordnung über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 180 Abs. 2 der Abgabenordnung entsprechend.

(3) Erfolgt eine gesonderte Feststellung gegenüber mehreren Beteiligten nach § 179 Absatz 2 Satz 2 einheitlich und ist ein Beteiligter im Feststellungsbescheid unrichtig bezeichnet worden, weil Rechtsnachfolge eingetreten ist, kann dies durch besonderen Bescheid gegenüber dem Rechtsnachfolger berichtigt werden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 15 Einkünfte aus Gewerbebetrieb

(1)¹Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind

1.: Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen.²Dazu gehören auch Einkünfte aus gewerblicher Bodenbewirtschaftung, z. B. aus Bergbauunternehmen und aus Betrieben zur Gewinnung von Torf, Steinen und Erden, soweit sie nicht land- oder forstwirtschaftliche Nebenbetriebe sind;
2.: die Gewinnanteile der Gesellschafter einer Offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft und einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist, und die Vergütungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.²Der mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteiligte Gesellschafter steht dem unmittelbar beteiligten Gesellschafter gleich; er ist als Mitunternehmer des Betriebs der Gesellschaft anzusehen, an der er mittelbar beteiligt ist, wenn er und die Personengesellschaften, die seine Beteiligung vermitteln, jeweils als Mitunternehmer der Betriebe der Personengesellschaften anzusehen sind, an denen sie unmittelbar beteiligt sind;
3.: die Gewinnanteile der persönlich haftenden Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien, soweit sie nicht auf Anteile am Grundkapital entfallen, und die Vergütungen, die der persönlich haftende Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.

(3) Als Gewerbebetrieb gilt in vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit

1.: einer offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt oder gewerbliche Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 bezieht.²Dies gilt unabhängig davon, ob aus der Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ein Gewinn oder Verlust erzielt wird oder ob die gewerblichen Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 positiv oder negativ sind;
2.: einer Personengesellschaft, die keine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt und bei der ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind (gewerblich geprägte Personengesellschaft).²Ist eine gewerblich geprägte Personengesellschaft als persönlich haftender Gesellschafter an einer anderen Personengesellschaft beteiligt, so steht für die Beurteilung, ob die Tätigkeit dieser Personengesellschaft als Gewerbebetrieb gilt, die gewerblich geprägte Personengesellschaft einer Kapitalgesellschaft gleich.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 5a Gewinnermittlung bei Handelsschiffen im internationalen Verkehr

0,92 Euro	bei einer Tonnage bis zu 1 000 Nettotonnen,
0,69 Euro	für die 1 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage bis zu 10 000 Nettotonnen,
0,46 Euro	für die 10 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage bis zu 25 000 Nettotonnen,
0,23 Euro	für die 25 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage.

1.: in den dem letzten Jahr der Anwendung des Absatzes 1 folgenden fünf Wirtschaftsjahren jeweils in Höhe von mindestens einem Fünftel,
2.: in dem Jahr, in dem das Wirtschaftsgut aus dem Betriebsvermögen ausscheidet oder in dem es nicht mehr unmittelbar dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr dient,
3.: in dem Jahr des Ausscheidens eines Mitunternehmers hinsichtlich des auf ihn entfallenden Unterschiedsbetrags; mindert sich die Beteiligung des Mitunternehmers, ohne dass er aus der Mitunternehmerschaft ausscheidet, erfolgt eine Hinzurechnung entsprechend der Minderung der Beteiligung.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 15 Einkünfte aus Gewerbebetrieb

(1)¹Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind

1.: Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen.²Dazu gehören auch Einkünfte aus gewerblicher Bodenbewirtschaftung, z. B. aus Bergbauunternehmen und aus Betrieben zur Gewinnung von Torf, Steinen und Erden, soweit sie nicht land- oder forstwirtschaftliche Nebenbetriebe sind;
2.: die Gewinnanteile der Gesellschafter einer Offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft und einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist, und die Vergütungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.²Der mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteiligte Gesellschafter steht dem unmittelbar beteiligten Gesellschafter gleich; er ist als Mitunternehmer des Betriebs der Gesellschaft anzusehen, an der er mittelbar beteiligt ist, wenn er und die Personengesellschaften, die seine Beteiligung vermitteln, jeweils als Mitunternehmer der Betriebe der Personengesellschaften anzusehen sind, an denen sie unmittelbar beteiligt sind;
3.: die Gewinnanteile der persönlich haftenden Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien, soweit sie nicht auf Anteile am Grundkapital entfallen, und die Vergütungen, die der persönlich haftende Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.

(3) Als Gewerbebetrieb gilt in vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit

1.: einer offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt oder gewerbliche Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 bezieht.²Dies gilt unabhängig davon, ob aus der Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ein Gewinn oder Verlust erzielt wird oder ob die gewerblichen Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 positiv oder negativ sind;
2.: einer Personengesellschaft, die keine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt und bei der ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind (gewerblich geprägte Personengesellschaft).²Ist eine gewerblich geprägte Personengesellschaft als persönlich haftender Gesellschafter an einer anderen Personengesellschaft beteiligt, so steht für die Beurteilung, ob die Tätigkeit dieser Personengesellschaft als Gewerbebetrieb gilt, die gewerblich geprägte Personengesellschaft einer Kapitalgesellschaft gleich.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 5a Gewinnermittlung bei Handelsschiffen im internationalen Verkehr

0,92 Euro	bei einer Tonnage bis zu 1 000 Nettotonnen,
0,69 Euro	für die 1 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage bis zu 10 000 Nettotonnen,
0,46 Euro	für die 10 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage bis zu 25 000 Nettotonnen,
0,23 Euro	für die 25 000 Nettotonnen übersteigende Tonnage.

1.: in den dem letzten Jahr der Anwendung des Absatzes 1 folgenden fünf Wirtschaftsjahren jeweils in Höhe von mindestens einem Fünftel,
2.: in dem Jahr, in dem das Wirtschaftsgut aus dem Betriebsvermögen ausscheidet oder in dem es nicht mehr unmittelbar dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr dient,
3.: in dem Jahr des Ausscheidens eines Mitunternehmers hinsichtlich des auf ihn entfallenden Unterschiedsbetrags; mindert sich die Beteiligung des Mitunternehmers, ohne dass er aus der Mitunternehmerschaft ausscheidet, erfolgt eine Hinzurechnung entsprechend der Minderung der Beteiligung.

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.