Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen gemäß §§ 27 Abs. 2, 28 Abs. 1 und 38 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) 1999 wegen einer offenbaren Unrichtigkeit gemäß § 129 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) geändert werden kann.

Die Klägerin unterhält einen Betrieb mit Gewinn- und Unterhaltungsspielgeräten.

Die Gesellschafter der Klägerin, RG (RH) und NH (NH), fassten am 20. Dezember 2001 den Beschluss, das gesamte verwendbare Eigenkapital (EK) 45 in Höhe von 1.159.185 DM auszuschütten; die Ausschüttung sollte mit der Beschlussfassung als bewirkt gelten. Anschließend sollten die ausgeschütteten Beträge in die Kapitalrücklage eingestellt werden. Zusätzlich verpflichtete sich RH, der Klägerin einen Betrag in Höhe von 500.000 DM zuzuführen, der ebenfalls in die Kapitalrücklage eingestellt werden sollte. NH sollte an der Rücklagenbildung nicht teilnehmen, erhielt jedoch die Gelegenheit, der Gesellschaft den gleichen Betrag innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren zuzuführen. Sollte es ihm nicht möglich sein, den vorgenannten Betrag zuzuführen, war RH berechtigt, die Rücklage aufzukündigen und den zugeführten Betrag in Höhe von 500.000 DM zur Rückzahlung anzufordern. Auf das in der Kapitalertragsteuerakte enthaltene Protokoll über die Gesellschafterversammlung der Klägerin vom 20. Dezember 2001 wird im Übrigen Bezug genommen.

Das Protokoll über die Gesellschafterversammlung legte die Klägerin zusammen mit der Kapitalertragsteueranmeldung 2001 dem Beklagten am 10. Januar 2002 vor.

Am 19. Juni 2002 ging bei dem Beklagten eine Körperschaftsteuererklärung der Klägerin für das Jahr 2001 ein. Unter Zeile 33 des Mantelbogens („Nicht der Körperschaftsteuer unterliegende inländische Vermögensmehrungen und -minderungen“, „Einlagen der Gesellschafter, die nicht das Nennkapital erhöht haben: davon sind bis zum Ende des Wirtschaftsjahres geleistet“) hatte die Klägerin keine Eintragung vorgenommen. In der Erklärung über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß §§ 27 Abs. 2, 28 Abs. 1 und 38 Abs. 1 KStG 1999 machte die Klägerin zum steuerlichen Einlagekonto ebenfalls keine Angabe, sondern ließ das Feld leer.

Der Sachbearbeiter des Beklagten nahm auf dem Mantelbogen der Steuererklärung handschriftlich (hier abgedruckt in kursiv) folgende Eintragungen vor:

99
Sb	Kz	Wert
45	82	1.159.185

Anhand des am 20. April 2004 abgezeichneten Eingabewertbogens ist ersichtlich, dass sich diese handschriftliche Eintragung auf die Verringerung beim EK 45 aufgrund offener Gewinnausschüttungen bezieht.

Aus der Bilanz zum 31. Dezember 2001 ist ferner ersichtlich, dass die Klägerin im Jahre 2001 eine Kapitalrücklage in Höhe von 1.586.212 DM gebildet hatte. Wie sich die Kapitalrücklage zusammensetzt, wird in der Bilanz nicht näher erläutert.

Der Sachbearbeiter des Beklagten gab bei der Bearbeitung der Feststellungserklärung zur Höhe des steuerlichen Einlagekontos „0“ ein. Entsprechend erließ der Beklagte am 8. August 2002 einen Bescheid über die gesonderte Feststellung der Endbestände gemäß § 36 Abs. 7 KStG 1999 und zum 31. Dezember 2001 über die gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen gemäß §§ 27 Abs. 2, 28 Abs. 1 und 38 Abs. 1 KStG 1999, in dem das steuerliche Einlagekonto mit 0 DM festgestellt wurde.

Diese Feststellung korrigierte der Beklagte durch den Änderungsbescheid vom 29. April 2004 nicht.

In Folge einer Betriebsprüfung, welche Jahre vor dem Streitjahr betraf, gab die Klägerin im Mai 2004 eine berichtigte Körperschaftsteuererklärung für das Streitjahr 2001 ab, in der die sich aus der Prüfung ergebenden Folgeänderungen berücksichtigt wurden. In Zeile 33 des Mantelbogens hatte die Klägerin auch diesmal keinen Wert eingetragen. In der anscheinend zeitgleich abgegebenen geänderten Erklärung über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß §§ 27 Abs. 2, 28 Abs. 1 und 38 Abs. 1 KStG trug sie lediglich in der Zeile 8 zum Endbetrag i.S. des § 36 Abs. 7 KStG 1999 5.214 DM ein; zur Höhe des steuerlichen Einlagekontos enthielt diese Erklärung keine Angaben. Darüber hinaus erläuterte sie in der erstmals eingereichten Anlage zur Körperschaftsteuererklärung KSt 1 A, dass sich das EK 45 aufgrund Ausschüttung in Höhe von 1.159.185 DM auf 0 DM verringert habe und die gesondert festzustellenden Endbestände gemäß § 36 Abs. 7 KStG 1999 335.139 DM (EK 40), 5.214 € (EK 02) und jeweils 0 € (EK 30, EK 01/03, EK 04) betrügen. Die Bildung der Kapitalrücklage erläuterte sie auch in der berichtigten Bilanz auf den 31. Dezember 2001 nicht. Auf der Grundlage dieser Informationen änderte der Beklagte die Feststellung des steuerlichen Einlagekontos auch in dem Änderungsbescheid vom 11. Juni 2004 nicht.

Eine nachfolgende Betriebsprüfung durch das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung E betreffend Umsatzsteuer 1996 bis 2004 und Körperschaftsteuer, Gewerbesteuer 2001 bis 2004 traf Feststellungen zur Umsatzsteuer, nicht jedoch zur Höhe des steuerlichen Einlagekontos. Wegen der Einzelheiten wird auf den Betriebsprüfungsbericht vom 15. Februar 2006 Bezug genommen. Der Beklagte hob nachfolgend (u.a.) durch Bescheid vom 20. März 2006 den Vorbehalt der Nachprüfung hinsichtlich der gesonderten Feststellung der Endbestände gemäß § 36 Abs. 7 KStG 1999 und der gesonderten Feststellung der Besteuerungsgrundlagen gemäß §§ 27 Abs. 2, 28 Abs. und 38 Abs. 1 KStG 1999 zum 31. Dezember 2001 auf.

Im Jahre 2011 führte das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung E eine Betriebsprüfung hinsichtlich der Jahre 2005 bis 2007 durch, in deren Verlauf sich das Problem stellte, dass eine beschlossene Gewinnausschüttung der Kapitalertragsteuer unterworfen werden sollte, weil das steuerliche Einlagekonto mit 0 DM festgestellt worden war. Mit Schreiben vom 12. November 2012 stellte die Klägerin bei dem Beklagten daraufhin den Antrag, den Bescheid über die Feststellung des steuerlichen Einlagekontos zum 31. Dezember 2001 gemäß § 129 AO dahingehend zu ändern, dass das steuerliche Einlagekonto mit 1.586.212 DM festgestellt wird (Einzahlungen in die Kapitalrücklage aus der Gewinnausschüttung für 1994 bis 1998 durch NH und RH in Höhe von jeweils 543.106 DM; Bareinzahlung RH i.H.v. 500.000 DM). Der Beklagte lehnte den Antrag am 11. Dezember 2012 ab. Wegen des Ablaufs der Festsetzungsfrist sei eine Änderung des Feststellungsbescheids nicht mehr möglich.

Der hiergegen eingelegte Einspruch blieb erfolglos. Der Beklagte vertrat die Auffassung, dass eine Änderung ausscheide, weil eine offenbare Unrichtigkeit im Streitfall nicht vorliege. Es sei von einer unzureichenden Sachverhaltsaufklärung auszugehen. Im Jahresabschluss und im Betriebsprüfungsbericht sei allein die Kapitalrücklage in Höhe von 1.586.212 DM erwähnt worden. Um den festzustellenden Betrag ermitteln zu können, seien jedoch weitere Aufklärungsmaßnahmen erforderlich gewesen. Daraus folge, dass nicht nur die bloß theoretische Möglichkeit eines Rechtsirrtums gegeben sei.

Mit ihrer daraufhin erhobenen Klage verfolgt die Klägerin das Ziel der Änderung des Feststellungsbescheides weiter und meint, im Streitfall liege ein mechanischer Übernahmefehler vor. Dieser sei bei Ausfüllen des Vordrucks KSt 1 F-27/28 (2001) und der darauf basierenden Erklärung zur gesonderten Feststellung erfolgt. Die Klägerin trägt vor, sich mit der Umstellung des körperschaftsteuerlichen Systems beschäftigt und die Ausschüttung beschlossen zu haben, um Schwierigkeiten und Belastungswirkungen der Umstellung zu vermeiden. Hierbei sei vergessen worden, den mit dem Beschluss vom 20. Dezember 2001 intendierten Zweck, ein steuerliches Einlagekonto zu schaffen, durch Eintragung in den steuerlichen Vordruck nachzuvollziehen.

Anhand der Zusammenschau des Gesellschafterbeschlusses, der Bilanz und der Feststellungserklärung sei die Unrichtigkeit aus sich heraus offenkundig. Eine weitere Sachverhaltsaufklärung durch den Beklagten sei nicht notwendig gewesen. Es habe keine andere Möglichkeit als die Einstellung der der Rücklage zugeführten Beträge als Zugang beim steuerlichen Einlagekonto bestanden. Ebenso scheide eine fehlerhafte Normauslegung aus. Es gehe um nichts weiter, als um das korrekte Ausfüllen eines Erklärungsvordrucks in Bezug auf die konkret im Wirtschaftsjahr geleisteten Einlagen. Nicht gelungen sei es lediglich, den unzweifelhaft vorliegenden Gestaltungswillen als Ergebnis der Tatsachen- und Rechtsfindung in den Erklärungsvordruck richtig zu übermitteln. Schlicht falsch sei es, wenn der Beklagte unterstelle, die Bedeutung des steuerlichen Einlagekontos sei nicht erkannt worden.

Aus der Anlage KSt 1 F 27/28 (2001) sei zu ersehen, dass in der maßgeblichen Zeile 13 keine Eintragung vorgenommen und lediglich der mit null angegebene Anfangsbestand in den Summenspalten unverändert fortgeführt worden sei. Mangels Eintragung sei programmgemäß auch keine Übernahme in den Erklärungsvordruck KSt 1 F (2001) erfolgt. Die Anlage KSt 1 F 27/28 (2001) sei dann in Fortführung der offenbaren Unrichtigkeit nicht dem Beklagten übersandt worden.

Zu berücksichtigen sei in diesem Zusammenhang, dass die Körperschaftsteuererklärung ein „Abfallprodukt“ aus der Ermittlung der Körperschaftsteuerrückstellung im Rahmen der Erstellung der Bilanz sei. Die für die Erstellung der Körperschaftsteuererklärung notwendigen Daten würden durch die EDV automatisch vom Bilanzerstellungsprogramm in das Körperschaftsteuererklärungsprogramm übertragen. Die Anlage KSt 1 F 27/28 (2001) werde nur durch besonderen Befehl an die EDV ausgedruckt. Bei programmgemäßer Erstellung werde er gar nicht ausgedruckt, weil im Eingabewertbogen sämtliche Felder, welche manuell hätten bearbeitet werden können, offen gelassen worden seien und ein Anfangsbestand von null nicht zur Beistellung der Anlage führe.

Eine offenbare Unrichtigkeit scheide im Streitfall auch nicht aus, weil sich das Versehen mehrmals wiederhole. Ausgeschlossen sei eine offenbare Unrichtigkeit nur dann, wenn die Überprüfung in diesem Punkt zu einer erneuten Willensbildung im Rahmen des Rechtlichen oder Tatsächlichen geführt habe. Dies sei jedoch weder bei dem Veranlagungsbeamten noch bei der ersten Betriebsprüfung der Fall gewesen. Vielmehr sei die Angelegenheit erst in den Blick geraten, als eine Ausschüttung aus dem Einlagekonto habe vorgenommen werden sollen.

Der Änderungsantrag im Mai 2004 in Folge der für die Zeiträume bis zum Jahr 2000 durchgeführten Betriebsprüfung sage für das Vorliegen einer offenbaren Unrichtigkeit nichts aus. Hier sei es allein um Folgewirkungen aufgrund der vorgenannten Betriebsprüfung gegangen. Eine irgend geartete Befassung mit der Feststellung des steuerlichen Einlagekontos zum 31. Dezember 2001 sei nicht erforderlich gewesen.

Die Klägerin beantragt,

den Bescheid vom 11. Dezember 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. Juni 2013 aufzuheben und den Beklagten zu verpflichten, das steuerliche Einlagekonto zum 31. Dezember 2001 mit 1.586.212 DM festzustellen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte trägt vor, es liege erkennbar kein mechanischer Übertragungsfehler vor. Weder habe die Klägerin den Vordruck KSt 1 F – 27/28 (2001) eingereicht noch entsprechende Eintragungen im Vordruck KSt 1 F (2001) vorgenommen. Allein die Einstellung der Kapitalrücklage in die Bilanz habe nicht zwingend die steuerliche Erfassung beim steuerlichen Einlagenkonto zur Folge. Insoweit habe es vielmehr weiterer Sachverhaltsaufklärung bedurft.

Beide Beteiligten hätten im Jahr der Feststellung rechtsirrtümlich nicht erkannt, welche Bedeutung die Feststellung des steuerlichen Einlagekontos gehabt habe. Auch in den Folgejahren sei dies seitens der Klägerin nicht erkannt worden. Der Umstand, dass selbst nach abschließender Prüfung des Falls durch die Betriebsprüfung keine Änderung erfolgt sei, spreche ebenso gegen die Annahme eines ohne weitere Prüfung feststellbaren Fehlers.

Der Klägerin sei die Bedeutung des steuerlichen Einlagekontos offensichtlich erst im Rahmen der Ausschüttung bewusst geworden. Selbst als im Veranlagungszeitraum 2002 der Kapitalrücklage 177.957,01 DM zur Erhöhung des Stammkapitals entnommen worden seien, habe der Sachbearbeiter die notwendigen Eintragungen zur Änderung der Feststellung nicht vorgenommen.

Die Klägerin habe im laufenden Klageverfahren erstmals die Anlage KSt 1 F – 27/28 (2001) eingereicht, aus der zu ersehen sei, dass in Zeile 13 keine Eintragung erfolgt sei. Wenn es sich hierbei jedoch tatsächlich nur um ein mechanisches Versehen gehandelt habe, sei nicht erklärlich, warum die Klägerin die Anlage nicht eingereicht habe. Denn die Klägerin habe dann von der Rechtserheblichkeit der Eintragung ausgehen müssen.

Allein aus dem Gesellschafterbeschluss lasse sich nicht zuverlässig folgern, die Ausfüllung der Zeile 5 des Vordrucks KSt 1 F bzw. der Zeile 39 des Vordrucks KSt 1 F 27/28 sei beabsichtigt gewesen und nur versehentlich unterblieben. Zwar habe die Klägerin durch den Gesellschafterbeschluss gesellschaftsrechtlich die richtigen Weichen gestellt, die entsprechende Bedeutung der Feststellung des steuerlichen Einlagekontos im Streitjahr jedoch nicht erkannt. Hierauf deute neben der nicht eingereichten Anlage auch hin, dass die Klägerin auch in der Folgezeit eine jederzeit mögliche Änderung nach § 164 Abs. 2 Satz 1 AO nicht beantragt habe. Zudem habe die Klägerin ihren Fehler in der geänderten Steuererklärung sogar noch einmal wiederholt.

Entscheidungsgründe

Die zulässige Klage ist unbegründet. Die Ablehnung des Beklagten, den Bescheid über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß §§ 27 Abs. 2, 28 Abs. 1 und 38 Abs. 1 KStG 1999 zum 31. Dezember 2001 zu ändern, ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (vgl. § 101 FGO).

I. Entgegen der im Verwaltungsverfahren zunächst vertretenen Auffassung des Beklagten ist eine Änderung nicht bereits deshalb ausgeschlossen, weil die Feststellungsfrist für die Feststellung auf den 31. Dezember 2001 am 31. Dezember 2006 um 24 Uhr abgelaufen ist (vgl. §§ 181 Abs. 1 Satz 1, 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2, 170 Abs. 2 Nr. 1 AO; keine Hemmung des Ablaufs gemäß § 171 Abs. 4 AO) und eine Änderung nach deren Ablauf nicht mehr zulässig ist (§§ 181 Abs. 1 Satz 1, 169 Abs. 1 Satz 1 AO). Gemäß § 181 Abs. 5 Satz 1 Halbsatz 1 AO kann eine gesonderte Feststellung auch nach Ablauf der für sie geltenden Feststellungsfrist noch insoweit erfolgen, als die gesonderte Feststellung für eine Steuerfestsetzung von Bedeutung ist, für die die Festsetzungsfrist im Zeitpunkt der gesonderten Feststellung noch nicht abgelaufen ist. Diese Vorschrift ist nach zustimmungswürdiger allgemeiner Auffassung nicht nur anwendbar, wenn der Folgebescheid --was der Wortlaut der Norm nahe legen würde-- ein Steuerbescheid ist; sie findet sinngemäß auch Anwendung, wenn Folgebescheid ein Feststellungsbescheid ist (Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 13. Juli 1999 VIII R 76/97, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs --BFHE-- 189, 309, Bundessteuerblatt --BStBl.-- II 1999, 747; vom 10. Juli 2008 IX R 90/07, BFHE 222, 32, BStBl. II 2009, 816; vom 11. Mai 2010 IX R 48/09, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs --BFH/NV-- 2010, 1788; Frotscher in Schwarz, § 181 AO Rz. 20b). Erfasst werden von der Regelung nicht nur der erstmalige Erlass eines Feststellungsbescheids, sondern auch dessen Berichtigung, Änderung oder Aufhebung (BFH-Urteil vom 11. November 2009 II R 14/08, BFHE 228, 1, BStBl. II 2010, 723; Frotscher in Schwarz, § 181 AO Rz. 22). Hiervon ausgehend ist der Ablauf der Feststellungsfrist im Streitfall unbeachtlich, weil die Feststellung auf den 31. Dezember 2001 für die nachfolgende Feststellung unmittelbar und mittelbar für alle nachfolgenden Feststellungen weiterhin von Bedeutung ist. Dass hinsichtlich des unmittelbaren Folgebescheides auf den 31. Dezember 2002 ebenfalls bereits Feststellungsverjährung eingetreten ist, ist unerheblich, weil eine mittelbare Bedeutung für weitere Feststellungen ausreichend ist (BFH-Urteil vom 12. Juni 2002 XI R 26/01, BFHE 198, 395, BStBl. II 2002, 681; BFH-Beschluss vom 23. April 2010 IX B 3/10, BFH/NV 2010, 1449).

II. Jedoch sind die Voraussetzungen der in Betracht kommenden Korrekturnormen im Streitfall nicht erfüllt.

1. Insbesondere kann die Änderung nicht auf § 129 Satz 1 AO gestützt werden. Hiernach kann die Behörde Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind, jederzeit berichtigen. Auch wenn die Feststellung des steuerlichen Einlagekontos mit 0 DM unrichtig sein mag, liegen die Voraussetzungen im Übrigen nicht vor.

a) Die unrichtige Feststellung beruht weder auf einem Schreib- noch auf einem Rechenfehler. Weder wird von der Klägerin behauptet noch hat der Senat feststellen können, dass die Feststellung mit 0 DM nicht dem tatsächlichen Willen des Sachbearbeiters des Beklagten entsprach und er in Wahrheit eine hiervon abweichende Feststellung in Höhe der geltend gemachten 1.586.212 DM vornehmen wollte. Dem handschriftlichen Eintrag des Sachbearbeiters in der parallel abgegebenen Körperschaftsteuererklärung 2002 lässt sich zwar entnehmen, dass er von der vollständigen Ausschüttung des EK 45 in Höhe von 1.159.185 DM bei Bearbeitung des Falles Kenntnis hatte. Allein dies erlaubt aber nicht den Schluss, der Sachbearbeiter könne die zutreffende Feststellung des steuerlichen Einlagekontos nur versehentlich im Wege eines Schreibfehlers falsch durchgeführt haben. Denn die Kenntnis von der Vollausschüttung bedeutet nicht zwingend auch eine positive Kenntnis von der anschließenden Einlage und den rechtlich daraus zu ziehenden Folgen für das steuerliche Einlagekonto. Die Ausschüttung des EK 45 macht bereits allein zur Realisierung des Körperschaftsteuerguthabens Sinn und bedingt nicht zwingend eine anschließende Einlage des ausgeschütteten Betrages im Wege des Schütt-aus-hol-zurück-Verfahrens.

Ebenfalls bestehen keine Anhaltspunkte dafür, dass der Sachbearbeiter bei der Bearbeitung der Feststellungserklärung bewusst von einer Erhöhung des steuerlichen Einlagekontos wegen der Einlage von RH um 500.000 DM ausging und insoweit nur mechanisch die Umsetzung dieses positiven Wissens unterlassen, d.h. sich lediglich verschrieben hätte.

b) Ebenso wenig beruht die unrichtige Feststellung auf einer ähnlichen offenbaren Unrichtigkeit.

aa) (1) Eine ähnliche offenbare Unrichtigkeit kann nur vorliegen, wenn sie auf ein mechanisches Versehen zurückzuführen und die Möglichkeit eines Rechtsirrtums ausgeschlossen ist (BFH-Urteile vom 17. Juni 2004 IV R 9/02, BFH/NV 2004, 1505; vom 4. Juni 2008 X R 47/07, BFH/NV 2008, 1801). § 129 Satz 1 AO ist nicht anwendbar, wenn auch nur die ernsthafte Möglichkeit besteht, dass die Nichtbeachtung einer feststehenden Tatsache in einer fehlerhaften Tatsachenwürdigung oder einem sonstigen sachverhaltsbezogenen Denk- oder Überlegungsfehler begründet ist oder auf mangelnder Sachverhaltsaufklärung beruht (BFH-Urteil vom 14. Juni 2007 IX R 2/07, BFH/NV 2007, 2056). Es muss sich um einen Fehler handeln, der in einem sonstigen mechanischen, zumal unbewussten, gedankenlos-gewohnheitsmäßigen, unwillkürlichen Vertun besteht, beispielsweise Übersehen, falsches Ablesen, falsches Übertragen, Verwechseln, Vertauschen oder Vergessen. Hervorgerufen werden muss der Fehler durch Unachtsamkeit, Flüchtigkeit, Gedankenlosigkeit, Abgelenktheit o.ä. (Tehler, Deutsches Steuerrecht 2009, 1019). Ob ein solches mechanisches Versehen oder ein die Berichtigung nach § 129 Satz 1 AO ausschließender Tatsachen- oder Rechtsirrtum vorliegt, ist jeweils nach den Verhältnissen des Einzelfalls vom Finanzgericht (FG) als Tatsacheninstanz zu beurteilen (BFH-Urteile vom 27. Mai 2009 X R 47/08, BFHE 226, 8, BStBl. II 2009, 946; vom 1. August 2012 IX R 4/12, BFH/NV 2013, 1).

(2) Der mechanische Fehler muss zudem ebenso mechanisch, also ohne weitere Prüfung, erkannt und berichtigt werden können (ständige Rechtsprechung des BFH, s. BFH-Urteile vom 29. März 1990 V R 27/85, BFH/NV 1992, 711; vom 31. Juli 1990 I R 116/88, BFHE 162, 115; vom 28. Oktober 1992 II R 111/89, juris; vom 12. April 1994 IX R 31/91, BFH/NV 1995, 1; vom 16. März 2000 IV R 3/99, BFHE 191, 226, BStBl. II 2000, 372; vom 27. Mai 2009 X R 47/08, BFHE 226, 8, BStBl. II 2009, 946).

(3) Das Vorliegen eines mechanischen Fehlers, der ebenso mechanisch beseitigt werden kann, ist nur eine notwendige, nicht aber eine hinreichende Voraussetzung für eine Berichtigung nach § 129 Satz 1 AO; der mechanische Fehler muss auch offenbar sein. Dies ist nur dann der Fall, wenn der Fehler auf der Hand liegt, durchschaubar, eindeutig oder augenfällig ist (BFH-Beschluss vom 27. Februar 2014 X B 157/13, juris). Bei Offenlegung des Sachverhalts muss er für jeden unvoreingenommenen Dritten klar und deutlich als offenbare Unrichtigkeit erkennbar sein (BFH-Urteile vom 4. Juni 2008 X R 47/07, BFH/NV 2008, 1801; vom 6. November 2012 VIII R 15/10, BFHE 239, 296, BStBl. II 2012, 307). Dabei genügt die Offenbarkeit der Unrichtigkeit als solche; nicht dagegen ist erforderlich, dass für den Bescheidadressaten auch der an Stelle des unrichtigen zu setzende richtige Inhalt des Bescheids offenbar ist (BFH-Urteile vom 11. Juli 2007 XI R 17/05, BFH/NV 2007, 1810; vom 1. Juli 2010 IV R 56/07, BFH/NV 2010, 2004; vom 7. November 2013 IV R 13/11, BFH/NV 2014, 657). Unerheblich ist nämlich, ob der Steuerpflichtige selbst die Unrichtigkeit anhand des Bescheids und der ihm vorliegenden Unterlagen erkennen konnte (BFH-Urteil vom 7. November 2013 IV R 13/11, BFH/NV 2014, 657).

Der Fehler darf nicht erst durch Abfrage subjektiver Einschätzungen seinerzeit Beteiligter ermittelt und auf diese Weise „offenbart“ werden können (BFH-Urteil vom 11. Juli 2007 XI R 17/05, BFH/NV 2007, 1810). Etwaige entgegenstehende innere Absichten des beteiligten Verwaltungsbeamten müssen sich sonach in einer irgendwie nach außen tretenden, "offenbaren" Handlungsweise "beim Erlass" (vgl. § 129 Satz 1 AO) des betreffenden Bescheides oder auch "im Vorfeld" der Steuerfestsetzung niederschlagen; spätere Bekundungen des Beamten können dies nur verifizieren (BFH-Urteil vom 29. Januar 2003 I R 20/02, BFH/NV 2003, 1139). In der Regel können sich die FG daher allein auf den Akteninhalt stützen und sind nicht gehalten, den tätig gewordenen Bearbeiter als Zeugen zu hören (BFH-Urteil vom 11. Juli 2007 XI R 17/05, BFH/NV 2007, 1810).

(4) Grundsätzlich muss ein solcher Fehler in der Sphäre der den Verwaltungsakt erlassenden Behörde verursacht werden. Denn § 129 Satz 1 AO stellt für das Vorliegen einer offenbaren Unrichtigkeit ausdrücklich auf einen Fehler ab, der „beim Erlass des Verwaltungsakts“ entstanden ist (BFH-Urteile 31. Juli 1990 I R 116/88, BFHE 162, 115; vom 23. Januar 1991 I R 26/90, BFH/NV 1992, 359; vom 4. Juni 2008 X R 47/08, BFH/NV 2008, 1801). Fehler in der Steuererklärung vermögen für sich allein eine Berichtigung nach dieser Norm nicht zu rechtfertigen (BFH-Urteil vom 24. Juli 1984 VIII R 304/81, BFHE 141, 485, BStBl. II 1984, 785). Fehler des Steuerpflichtigen können deshalb in der Regel nur im Wege des Einspruchs oder nach den Korrekturvorschriften gemäß §§ 130 ff., 172 ff. AO korrigiert werden. Das Vorbringen des Steuerpflichtigen, ihm sei eine offenbare Unrichtigkeit unterlaufen, mag eine nachträglich bekannt gewordene Tatsache i.S. des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO darstellen (Pahlke in Pahlke/Koenig, Abgabenordnung, 2. Aufl., § 129 Rz. 46; Wernsmann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 129 AO Rz. 74). Liegen dessen enge tatbestandliche Voraussetzungen (nachträgliches Bekanntwerden, kein Verschulden des Steuerpflichtigen) nicht vor, kann diese gesetzgeberische Wertung zugunsten der Bestandskraft nicht durch eine extensive Auslegung des § 129 Satz 1 AO unterlaufen werden.

Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH, der sich der erkennende Senat anschließt, kann eine offenbare Unrichtigkeit aber ausnahmsweise dann vorliegen, wenn das Finanzamt offenbar fehlerhafte Angaben des Steuerpflichtigen als eigene übernimmt (BFH-Urteile vom 17. Juni 2004 IV R 9/02, BFH/NV 2004, 1505; vom 3. Juni 1987 X R 61/81, BFH/NV 1988, 342; vom 14. Juni 2007 IX R 2/07, BFH/NV 2007, 2056; vom 27. August 2013 VIII R 9/11, BFHE 242, 302). Voraussetzung ist, dass der Fehler für das Finanzamt als offenbare Unrichtigkeit erkennbar war (BFH-Urteile vom 25. Februar 1972 VIII R 141/71, BFHE 105, 234, BStBl. II 1972, 550; vom 24. Juli 1984 VIII R 304/81, BFHE 141, 485, BStBl. II 1984, 785; vom 3. Juni 1987 X R 61/81, BFH/NV 1988, 342). Die Unrichtigkeit muss sich ohne Weiteres aus der Steuererklärung des Steuerpflichtigen oder Anlagen hierzu oder aus den Akten des Finanzamts des streitgegenständlichen Zeitraums ergeben (von Wedelstädt in Beermann/Gosch, § 129 AO Rz. 43). Dies ist insbesondere dann nicht mehr der Fall, wenn der zuständige Sachbearbeiter Vorakten nicht einsieht oder eine anderweitig notwendige Sachverhaltsaufklärung nicht durchführt. Eine mangelhafte Amtsermittlung stellt keine offenbare Unrichtigkeit dar und steht einer solchen auch nicht gleich (BFH-Urteile vom 31. Juli 1990 I R 116/88, BFHE 162, 115; vom 23. Januar 1991 I R 26/90, BFH/NV 1992, 359; vom 27. Mai 2009 X R 47/08, BFHE 226, 8, BStBl. II 2009, 946).

bb) Im Streitfall liegt kein originär eigenes mechanisches Versehen des Sachbearbeiters (beispielsweise im Wege des Vergessens) vor, das mechanisch korrigiert werden könnte.

(1) Der Sachbearbeiter hat die fehlende Eintragung in der am 19. Juni 2002 abgegebenen Feststellungserklärung zum steuerlichen Einlagekonto im Ergebnis unzutreffend dahingehend gewürdigt, dass ein steuerliches Einlagekonto in Höhe von 0 DM festzustellen war. Bereits dies legt die Annahme eines Denkfehlers und/oder einer unzureichenden Sachverhaltsaufklärung nahe.

Hinzu kommt, dass die unrichtige Feststellung auch nicht mechanisch, d.h. ohne weitere Prüfung korrigiert werden könnte. Zwar dürfte dem Sachbearbeiter der in der Kapitalertragsteuerakte abgeheftete Ausschüttungsbeschluss im Zeitpunkt der Veranlagung bekannt gewesen sein, weil er auf dem Mantelbogen der Steuererklärung ausdrücklich die Minderung des EK 45 erfasste. Der Bilanzbericht mit der Erläuterung der Kapitalrücklage wurde jedoch erst im Klageverfahren eingereicht. Der Sachbearbeiter hätte für eine Korrektur des Fehlers somit allein ausgehend von dem Ausschüttungsbeschluss und dem vorliegenden Jahresabschluss rechtliche Überlegungen dazu anstellen müssen, wann und in welcher Höhe durch Einlagen in die Kapitalrücklage Erhöhungen des steuerlichen Einlagekontos eintreten. Deutlich wird dies bereits daran, dass der nach Auffassung der Klägerin festzustellende Betrag (1.586.212 DM) nicht identisch ist mit der Summe des nach dem Gesellschafterbeschlusses ausgeschütteten EK 45 und der Einlage durch RH in Höhe von 500.000 DM (zusammen 1.659.185 DM). Der Sachbearbeiter hätte somit berücksichtigen müssen, dass die Ausschüttung des EK 45 i.H.v. 1.159.185 DM zu einer Gewinnausschüttung i.H.v. von 1.475.326,36 DM führt (1.159.185 DM zuzüglich Körperschaftsteuerminderung i.H.v. 15/55 von 1.159.185 DM), die – nach Abzug der einzubehaltenden Kapitalertragsteuer i.H.v. 368.831 DM und dem einzubehaltenden Solidariätszuschlag i.H.v. 20.284,64 DM – einen Auszahlungsanspruch der Gesellschafter i.H.v. insgesamt 1.086.210 DM begründete und dass dieser Auszahlungsanspruch (und nicht die Gewinnausschüttung als solche) zusammen mit dem Einlagebetrag von 500.000 € der Höhe nach dem Zugang zur Kapitalrücklage entspricht. Des Weiteren hätte der Sachbearbeiter prüfen müssen, ob in Höhe des Zugangs zur Kapitalrücklage auch tatsächlich bereits ein Mittelzufluss im Jahr 2001 erfolgt ist, weil sich das steuerliche Einlagekonto --abweichend von bilanziellen Grundsätzen-- nur bei einem tatsächlichen Zufluss erhöht (vgl. Urteil des FG Köln vom 6. März 2012 13 K 1250/10, Entscheidungen der Finanzgerichte 2014, 417; Senatsurteil vom 25. Februar 2014 9 K 840/12 K, F, juris, m.w.N.). Insoweit bedurfte es weiterer Erwägungen, ob Nr. 3 des Gesellschafterbeschlusses die Annahme rechtfertigte, bereits mit dem Gesellschafterbeschluss sei in Höhe des Auszahlungsanspruchs die Einlage bewirkt worden. Hinsichtlich der nach dem Gesellschafterbeschluss vorgesehenen Einlage durch RH i.H.v. 500.000 € hätte der Sachbearbeiter durch Auswertung der Bilanz verifizieren müssen, ob bis zum 31. Dezember 2001 bereits ein Mittelzufluss erfolgt war oder eventuell nur eine Forderung gegenüber RH in der Bilanz ausgewiesen wurde. Ebenso hätte er die rechtliche Überlegung anstellen müssen, ob die dem RH eingeräumte Möglichkeit, die eingezahlten 500.000 DM zurückzufordern, wenn MG nicht in der Lage ist, seinerseits eine entsprechende Einlage zu leisten, nicht das Vorhandensein einer das steuerliche Einlagekonto erhöhenden Einlage hindert.

(2) Zwar ist theoretisch denkbar, dass dem Sachbearbeiter des Beklagten bei Erlass des Änderungsbescheides vom 11. Juni 2004 oder des Bescheides über die Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung vom 20. März 2006 ein eigenständiger mechanischer Fehler unterlaufen ist, indem er die Feststellung des steuerlichen Einlagekontos mit 0 DM nicht änderte. Hierfür fehlt es indes an jeglichem Anhaltspunkt. Insbesondere bestand für den Sachbearbeiter bei Erlass des Änderungsbescheides vom 11. Juni 2004 keine Notwendigkeit zur Überprüfung der bisherigen Feststellung, da die Klägerin erneut in der Feststellungserklärung keine Angaben zur Höhe des steuerlichen Einlagekontos machte. Mangels jedweder Feststellungen zum steuerlichen Einlagekonto im Betriebsprüfungsbericht vom 15. Februar 2006 bestand für den Sachbearbeiter im Zusammenhang mit der Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung vom 20. März 2006 ebenfalls kein Anlass, sich nochmals mit der Feststellung des steuerlichen Einlagekontos zu befassen.

cc) Im Streitfall liegt auch keine offenbare Unrichtigkeit i.S. eines Übernahmefehlers vor.

(1) Es mag insoweit dahinstehen, ob überhaupt auf der Ebene der Klägerin eine offenbare Unrichtigkeit gegeben ist. Jedenfalls hat der Sachbearbeiter den Fehler in der Feststellungserklärung nicht bloß in dem Sinne mechanisch übernommen, dass er ebenfalls eine Feststellung des steuerlichen Einlagekontos schlicht unterlassen hätte. Vielmehr hat der Sachbearbeiter bei der Bearbeitung der Feststellungserklärung eigene Überlegungen dazu angestellt, wie er die Lücke in der Erklärung zu werten hat und sich dafür entschieden, dass das steuerliche Einlagekonto mit 0 DM festzustellen ist. Bereits dies legt die Annahme eines Rechts- und/oder Denkfehlers des Sachbearbeiters nahe. Wie bereits erläutert tritt hinzu, dass eine mechanische Änderbarkeit des Fehlers nicht gegeben ist (dazu bereits unter II.1.b bb (1)).

(2) Zwar ist theoretisch denkbar, dass bei Erlass des Änderungsbescheides vom 11. Juni 2004 oder des Bescheides über die Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung vom 20. März 2006 ein Übernahmefehler vorliegt. Tatsächlich ist dies jedoch auch hier nicht der Fall. Ungeachtet der Frage, ob der Klägerin bei Erstellen der geänderten Feststellungserklärung eine offenbare Unrichtigkeit unterlaufen ist, scheidet ein Übernahmefehler jedenfalls deshalb aus, weil der Sachbearbeiter sich den Fehler nicht zu eigen gemacht hat. Da die Klägerin wiederum keine Angaben zur Höhe des steuerlichen Einlagekontos machte, hatte der Sachbearbeiter keinen Anlass die Feststellung zu überprüfen oder gar zu ändern. Zwar mag die Nullfeststellung aus dem vorhergehenden Bescheid rein mechanisch übernommen worden sein; dies wäre jedoch keine bloße Wiederholung einer offenbaren Unrichtigkeit. Vielmehr lässt sich die Fortführung eines bei der ursprünglichen Feststellung möglicherweise unterlaufenen Rechts- und/oder Denkfehlers nicht ausschließen.

Des Weiteren ist nicht ersichtlich, dass den Prüfern im Rahmen der Betriebsprüfung für die Jahre 2001 bis 2004 eine offenbare Unrichtigkeit i.S. des § 129 Satz 1 AO unterlaufen und diese vom Sachbearbeiter des Beklagten übernommen worden wäre. Nach Aktenlage haben sich die Prüfer mit der Höhe des steuerlichen Einlagekontos überhaupt nicht befasst. Dies spricht gegen die Annahme eines rein mechanischen Fehlers, zumal dieser --wie bereits dargelegt-- auch nicht rein mechanisch korrigierbar gewesen wäre. Zwar mag die Nullfeststellung aus dem vorhergehenden Änderungsbescheid rein mechanisch übernommen und deshalb der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben worden sein; dies wäre jedoch wiederum keine bloße Wiederholung einer offenbaren Unrichtigkeit. Vielmehr lässt sich insoweit erneut die Fortführung eines bei der ursprünglichen Feststellung und/oder bei dem Erlass des Änderungsbescheids möglicherweise unterlaufenen Rechts- und/oder Denkfehlers nicht ausschließen.

2. Der Feststellungsbescheid kann auch nicht nach §§ 181 Abs. 1 Satz 1, 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 AO geändert werden. Feststellungsbescheide sind hiernach aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekannt werden. An diesen Voraussetzungen fehlt es im Streitfall. Es sind keine Tatsachen nachträglich bekannt geworden. Die Umstände, aus denen sich die Höhe des steuerlichen Einlagekontos ergab, waren jedenfalls anhand der vorliegenden Bilanz und der Steuerakten bekannt. Diese sind lediglich durch den Beklagten nicht in der richtigen Weise ausgewertet, überprüft und gewürdigt worden.

III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

IV. Gründe für eine Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO bestehen im vorliegenden Fall nicht. Insbesondere hat die Rechtssache keine grundlegende Bedeutung; eine im Revisionsverfahren klärungsbedürftige Frage wirft der Streitfall nicht auf. Der erkennende Senat ist bei seiner Entscheidungsfindung von den in ständiger Rechtsprechung verwandten Grundsätzen des BFH für das Vorliegen einer offenbaren Unrichtigkeit ausgegangen. Diese Grundsätze hat der Senat lediglich auf die besonderen Umstände des konkreten Einzelfalls angewandt.

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Finanzgericht Münster Urteil, 02. Apr. 2014 - 9 K 2089/13 F zitiert 12 §§.

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

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Finanzgericht Münster Urteil, 02. Apr. 2014 - 9 K 2089/13 F zitiert oder wird zitiert von 8 Urteil(en).

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Tatbestand 1 I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine aus zwei Miteigentümerinnen bestehende Grundstücksgemeinschaft, begehrt die Änderung eines Feststellu

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Tatbestand 1 I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine GmbH & Co. KG, die medizinische Produkte entwickelt, produziert und vertreibt. Sie gehörte im Stre

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bei uns veröffentlicht am 23.04.2010

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Gründe 1 Die Beschwerde ist unbegründet. Die vom Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) geltend gemachten Zulassungsgründe sind nicht gegeben.

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Finanzgericht Baden-Württemberg

Tenor 1. Die Klage wird abgewiesen.2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.3. Die Revision wird nicht zugelassen. Tatbestand 1 Streitig ist, ob das Finanzamt (FA) verpflichtet ist, die Einkommensteuerbescheide 2009 bis 2011 zugunsten der Kl

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Finanzgericht Hamburg

Tatbestand 1 Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen gem. §§ 27 Abs. 2, 28 Abs. 1 Körperschaftsteuergesetz (KStG) wegen einer offenbaren Unrichtigkeit geändert werden kann. 2 Die Kläger

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Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 27 Nicht in das Nennkapital geleistete Einlagen

(1)¹Die unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft hat die nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen am Schluss jedes Wirtschaftsjahrs auf einem besonderen Konto (steuerliches Einlagekonto) auszuweisen.²Das steuerliche Einlagekonto ist ausgehend von dem Bestand am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs um die jeweiligen Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahrs fortzuschreiben.³Leistungen der Kapitalgesellschaft mit Ausnahme der Rückzahlung von Nennkapital im Sinne des § 28 Abs. 2 Satz 2 und 3 und der Mehrabführungen im Sinne des Absatzes 6 mindern das steuerliche Einlagekonto unabhängig von ihrer handelsrechtlichen Einordnung nur, soweit sie den auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs ermittelten ausschüttbaren Gewinn übersteigen (Einlagenrückgewähr).⁴Der Bestand des steuerlichen Einlagekontos kann durch Leistungen nicht negativ werden; Absatz 6 bleibt unberührt.⁵Als ausschüttbarer Gewinn gilt das um das gezeichnete Kapital geminderte in der Steuerbilanz ausgewiesene Eigenkapital abzüglich des Bestands des steuerlichen Einlagekontos.

(2)¹Der unter Berücksichtigung der Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahrs ermittelte Bestand des steuerlichen Einlagekontos wird gesondert festgestellt.²Der Bescheid über die gesonderte Feststellung ist Grundlagenbescheid für den Bescheid über die gesonderte Feststellung zum folgenden Feststellungszeitpunkt.³Bei Eintritt in die unbeschränkte Steuerpflicht ist der zum Zeitpunkt des Eintritts in die Steuerpflicht vorhandene Bestand der nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen gesondert festzustellen; der gesondert festgestellte Bestand gilt als Bestand des steuerlichen Einlagekontos am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs.⁴Kapitalgesellschaften haben auf den Schluss jedes Wirtschaftsjahrs Erklärungen zur gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen abzugeben.⁵Die Erklärungen sind von den in § 34 der Abgabenordnung bezeichneten Personen eigenhändig zu unterschreiben.

(3)¹Erbringt eine Kapitalgesellschaft für eigene Rechnung Leistungen, die nach Absatz 1 Satz 3 als Abgang auf dem steuerlichen Einlagekonto zu berücksichtigen sind, so ist sie verpflichtet, ihren Anteilseignern die folgenden Angaben nach amtlich vorgeschriebenem Muster zu bescheinigen:

1.: den Namen und die Anschrift des Anteilseigners,
2.: die Höhe der Leistungen, soweit das steuerliche Einlagekonto gemindert wurde,
3.: den Zahlungstag.

²Die Bescheinigung braucht nicht unterschrieben zu werden, wenn sie in einem maschinellen Verfahren ausgedruckt worden ist und den Aussteller erkennen lässt.

(4)¹Ist die in Absatz 1 bezeichnete Leistung einer Kapitalgesellschaft von der Vorlage eines Dividendenscheins abhängig und wird sie für Rechnung der Kapitalgesellschaft durch ein inländisches Kreditinstitut erbracht, so hat das Institut dem Anteilseigner eine Bescheinigung mit den in Absatz 3 Satz 1 bezeichneten Angaben nach amtlich vorgeschriebenem Muster zu erteilen.²Aus der Bescheinigung muss ferner hervorgehen, für welche Kapitalgesellschaft die Leistung erbracht wird.³Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend, wenn anstelle eines inländischen Kreditinstituts eine inländische Zweigniederlassung eines der in § 53b Absatz 1 oder 7 des Kreditwesengesetzes genannten Unternehmen die Leistung erbringt.

(5)¹Ist für eine Leistung der Kapitalgesellschaft die Minderung des Einlagekontos zu niedrig bescheinigt worden, bleibt die der Bescheinigung zugrunde gelegte Verwendung unverändert.²Ist für eine Leistung bis zum Tag der Bekanntgabe der erstmaligen Feststellung im Sinne des Absatzes 2 zum Schluss des Wirtschaftsjahrs der Leistung eine Steuerbescheinigung im Sinne des Absatzes 3 nicht erteilt worden, gilt der Betrag der Einlagenrückgewähr als mit 0 Euro bescheinigt.³In den Fällen der Sätze 1 und 2 ist eine Berichtigung oder erstmalige Erteilung von Steuerbescheinigungen im Sinne des Absatzes 3 nicht zulässig.⁴In anderen Fällen ist die auf den überhöht ausgewiesenen Betrag der Einlagenrückgewähr entfallende Kapitalertragsteuer durch Haftungsbescheid geltend zu machen; § 44 Abs. 5 Satz 1 zweiter Halbsatz des Einkommensteuergesetzes gilt insoweit nicht.⁵Die Steuerbescheinigungen können berichtigt werden.⁶Die Feststellung im Sinne des Absatzes 2 für das Wirtschaftsjahr, in dem die entsprechende Leistung erfolgt ist, ist an die der Kapitalertragsteuerhaftung nach Satz 4 zugrunde gelegte Einlagenrückgewähr anzupassen.

(6) Minderabführungen erhöhen und Mehrabführungen mindern das Einlagekonto einer Organgesellschaft, wenn sie ihre Ursache in organschaftlicher Zeit haben. Mehrabführungen im Sinne des Satzes 1 mindern das steuerliche Einlagekonto der Organgesellschaft vor anderen Leistungen.

(7) Die vorstehenden Absätze gelten sinngemäß für andere unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaften und Personenvereinigungen, die Leistungen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 9 oder Nr. 10 des Einkommensteuergesetzes gewähren können.

(8)¹Eine Einlagenrückgewähr können auch Körperschaften oder Personenvereinigungen erbringen, die nicht der unbeschränkten Steuerpflicht im Inland unterliegen, wenn sie Leistungen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 9 des Einkommensteuergesetzes gewähren können.²Die Einlagenrückgewähr ist in entsprechender Anwendung der Absätze 1 bis 6 und der §§ 28 und 29 zu ermitteln.³Der als Einlagenrückgewähr zu berücksichtigende Betrag wird auf Antrag der Körperschaft oder Personenvereinigung für das jeweilige Wirtschaftsjahr gesondert festgestellt.⁴Der Antrag ist nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck bis zum Ende des zwölften Monats zu stellen, der auf das Ende des Wirtschaftsjahres folgt, in dem die Leistung erfolgt ist.⁵Zuständig für die gesonderte Feststellung ist die Finanzbehörde, die im Zeitpunkt der Abgabe des Antrags nach § 20 der Abgabenordnung für die Besteuerung nach dem Einkommen örtlich zuständig ist.⁶Bei Körperschaften oder Personenvereinigungen, für die im Zeitpunkt der Antragstellung nach § 20 der Abgabenordnung keine Finanzbehörde zuständig ist, ist abweichend von Satz 5 das Bundeszentralamt für Steuern zuständig.⁷Im Antrag sind die für die Berechnung der Einlagenrückgewähr erforderlichen Umstände darzulegen.⁸In die Bescheinigung nach Absatz 3 ist das Aktenzeichen der nach Satz 5 oder 6 zuständigen Behörde aufzunehmen.⁹Soweit für Leistungen nach Satz 1 oder Nennkapitalrückzahlungen eine Einlagenrückgewähr nicht gesondert festgestellt worden ist, gelten sie als Gewinnausschüttung, die beim Anteilseigner zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 9 des Einkommensteuergesetzes führen.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 129 Offenbare Unrichtigkeiten beim Erlass eines Verwaltungsakts

Die Finanzbehörde kann Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind, jederzeit berichtigen. Bei berechtigtem Interesse des Beteiligten ist zu berichtigen. Wird zu einem schriftlich ergangenen Verwaltungsakt die Berichtigung begehrt, ist die Finanzbehörde berechtigt, die Vorlage des Schriftstücks zu verlangen, das berichtigt werden soll.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 27 Nicht in das Nennkapital geleistete Einlagen

1.: den Namen und die Anschrift des Anteilseigners,
2.: die Höhe der Leistungen, soweit das steuerliche Einlagekonto gemindert wurde,
3.: den Zahlungstag.

²Die Bescheinigung braucht nicht unterschrieben zu werden, wenn sie in einem maschinellen Verfahren ausgedruckt worden ist und den Aussteller erkennen lässt.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 36 Endbestände

(1) Auf den Schluss des letzten Wirtschaftsjahrs, das in dem Veranlagungszeitraum endet, für den das Körperschaftsteuergesetz in der Fassung der Bekanntmachung vom 22. April 1999 (BGBl. I S. 817), zuletzt geändert durch Artikel 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034), letztmals anzuwenden ist, werden die Endbestände der Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals ausgehend von den gemäß § 47 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Körperschaftsteuergesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 22. April 1999 (BGBl. I S. 817), das zuletzt durch Artikel 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) geändert worden ist, festgestellten Teilbeträgen gemäß den nachfolgenden Absätzen ermittelt.

(2)¹Die Teilbeträge sind um die Gewinnausschüttungen, die auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss für ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr beruhen, und die in dem in Absatz 1 genannten Wirtschaftsjahr folgenden Wirtschaftsjahr erfolgen, sowie um andere Ausschüttungen und sonstige Leistungen, die in dem in Absatz 1 genannten Wirtschaftsjahr erfolgen, zu verringern.²Die Regelungen des Vierten Teils des Körperschaftsteuergesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 22. April 1999 (BGBl. I S. 817), das zuletzt durch Artikel 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) geändert worden ist, sind anzuwenden.³Der Teilbetrag im Sinne des § 54 Abs. 11 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 22. April 1999 (BGBl. I S. 817), das zuletzt durch Artikel 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) geändert worden ist, erhöht sich um die Einkommensteile, die nach § 34 Abs. 12 Satz 2 bis 5 einer Körperschaftsteuer von 45 Prozent unterlegen haben, und der Teilbetrag, der nach dem 31. Dezember 1998 einer Körperschaftsteuer in Höhe von 40 Prozent ungemildert unterlegen hat, erhöht sich um die Beträge, die nach § 34 Abs. 12 Satz 6 bis 8 einer Körperschaftsteuer von 40 Prozent unterlegen haben, jeweils nach Abzug der Körperschaftsteuer, der sie unterlegen haben.

(3)¹Ein positiver belasteter Teilbetrag im Sinne des § 54 Abs. 11 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 22. April 1999 (BGBl. I S. 817), das zuletzt durch Artikel 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) geändert worden ist, ist dem Teilbetrag, der nach dem 31. Dezember 1998 einer Körperschaftsteuer in Höhe von 40 Prozent ungemildert unterlegen hat, in Höhe von 27/22 seines Bestands hinzuzurechnen.²In Höhe von 5/22 dieses Bestands ist der Teilbetrag im Sinne des § 30 Abs. 2 Nr. 2 des Gesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 22. April 1999 (BGBl. I S. 817), das zuletzt durch Artikel 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) geändert worden ist, zu verringern.

(4) Ist die Summe der unbelasteten Teilbeträge im Sinne des § 30 Abs. 2 Nr. 1 bis 3 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) nach Anwendung der Absätze 2 und 3 negativ, sind diese Teilbeträge zunächst untereinander und danach mit den mit Körperschaftsteuer belasteten Teilbeträgen in der Reihenfolge zu verrechnen, in der ihre Belastung zunimmt.

(5)¹Ist die Summe der unbelasteten Teilbeträge im Sinne des § 30 Abs. 2 Nr. 1 bis 3 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) nach Anwendung der Absätze 2 und 3 nicht negativ, sind zunächst die Teilbeträge im Sinne des § 30 Abs. 2 Nr. 1 und 3 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) zusammenzufassen.²Ein sich aus der Zusammenfassung ergebender Negativbetrag ist vorrangig mit einem positiven Teilbetrag im Sinne des § 30 Abs. 2 Nr. 2 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) zu verrechnen.³Ein negativer Teilbetrag im Sinne des § 30 Abs. 2 Nr. 2 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) ist vorrangig mit dem positiven zusammengefassten Teilbetrag im Sinne des Satzes 1 zu verrechnen.

(6)¹Ist einer der belasteten Teilbeträge negativ, sind diese Teilbeträge zunächst untereinander zu verrechnen.²Ein sich danach ergebender Negativbetrag mindert vorrangig den nach Anwendung des Absatzes 5 verbleibenden positiven Teilbetrag im Sinne des § 30 Abs. 2 Nr. 2 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034); ein darüber hinausgehender Negativbetrag mindert den positiven zusammengefassten Teilbetrag nach Absatz 5 Satz 1.

(7) Die Endbestände sind getrennt auszuweisen und werden gesondert festgestellt; dabei sind die verbleibenden unbelasteten Teilbeträge im Sinne des § 30 Abs. 2 Nr. 1 und 3 des Körperschaftsteuergesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 22. April 1999 (BGBl. I S. 817), das zuletzt durch Artikel 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) geändert worden ist, in einer Summe auszuweisen.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 27 Nicht in das Nennkapital geleistete Einlagen

1.: den Namen und die Anschrift des Anteilseigners,
2.: die Höhe der Leistungen, soweit das steuerliche Einlagekonto gemindert wurde,
3.: den Zahlungstag.

²Die Bescheinigung braucht nicht unterschrieben zu werden, wenn sie in einem maschinellen Verfahren ausgedruckt worden ist und den Aussteller erkennen lässt.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 36 Endbestände

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 27 Nicht in das Nennkapital geleistete Einlagen

1.: den Namen und die Anschrift des Anteilseigners,
2.: die Höhe der Leistungen, soweit das steuerliche Einlagekonto gemindert wurde,
3.: den Zahlungstag.

²Die Bescheinigung braucht nicht unterschrieben zu werden, wenn sie in einem maschinellen Verfahren ausgedruckt worden ist und den Aussteller erkennen lässt.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 129 Offenbare Unrichtigkeiten beim Erlass eines Verwaltungsakts

Abgabenordnung - AO 1977 | § 164 Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung

(2) Solange der Vorbehalt wirksam ist, kann die Steuerfestsetzung aufgehoben oder geändert werden. Der Steuerpflichtige kann die Aufhebung oder Änderung der Steuerfestsetzung jederzeit beantragen. Die Entscheidung hierüber kann jedoch bis zur abschließenden Prüfung des Steuerfalls, die innerhalb angemessener Frist vorzunehmen ist, hinausgeschoben werden.

(3) Der Vorbehalt der Nachprüfung kann jederzeit aufgehoben werden. Die Aufhebung steht einer Steuerfestsetzung ohne Vorbehalt der Nachprüfung gleich; § 157 Abs. 1 Satz 1 und 3 gilt sinngemäß. Nach einer Außenprüfung ist der Vorbehalt aufzuheben, wenn sich Änderungen gegenüber der Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nicht ergeben.

(4) Der Vorbehalt der Nachprüfung entfällt, wenn die Festsetzungsfrist abläuft. § 169 Absatz 2 Satz 2, § 170 Absatz 6 und § 171 Absatz 7, 8 und 10 sind nicht anzuwenden.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 27 Nicht in das Nennkapital geleistete Einlagen

1.: den Namen und die Anschrift des Anteilseigners,
2.: die Höhe der Leistungen, soweit das steuerliche Einlagekonto gemindert wurde,
3.: den Zahlungstag.

²Die Bescheinigung braucht nicht unterschrieben zu werden, wenn sie in einem maschinellen Verfahren ausgedruckt worden ist und den Aussteller erkennen lässt.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 101

Soweit die Ablehnung oder Unterlassung eines Verwaltungsakts rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, spricht das Gericht die Verpflichtung der Finanzbehörde aus, den begehrten Verwaltungsakt zu erlassen, wenn die Sache spruchreif ist. Andernfalls spricht es die Verpflichtung aus, den Kläger unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts zu bescheiden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 181 Verfahrensvorschriften für die gesonderte Feststellung, Feststellungsfrist, Erklärungspflicht

(1) Für die gesonderte Feststellung gelten die Vorschriften über die Durchführung der Besteuerung sinngemäß. Steuererklärung im Sinne des § 170 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 ist die Erklärung zur gesonderten Feststellung. Wird eine Erklärung zur gesonderten Feststellung nach § 180 Absatz 2 ohne Aufforderung durch die Finanzbehörde abgegeben, gilt § 170 Absatz 3 sinngemäß. In den Fällen des § 180 Absatz 1a ist keine Erklärung zur gesonderten Feststellung abzugeben; als Steuererklärung nach § 170 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 gilt in diesem Fall die Steuererklärung, für deren Besteuerungszeitraum der Teilabschlussbescheid unmittelbar Bindungswirkung entfaltet.

(2) Eine Erklärung zur gesonderten Feststellung hat derjenige abzugeben, dem der Gegenstand der Feststellung ganz oder teilweise zuzurechnen ist. Erklärungspflichtig sind insbesondere

1.: in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a jeder Feststellungsbeteiligte, dem ein Anteil an den einkommensteuerpflichtigen oder körperschaftsteuerpflichtigen Einkünften zuzurechnen ist;
2.: in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe b der Unternehmer;
3.: in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 jeder Feststellungsbeteiligte, dem ein Anteil an den Wirtschaftsgütern, Schulden oder sonstigen Abzügen zuzurechnen ist;
4.: in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a und Nummer 3 auch die in § 34 bezeichneten Personen.

Hat ein Erklärungspflichtiger eine Erklärung zur gesonderten Feststellung abgegeben, sind andere Beteiligte insoweit von der Erklärungspflicht befreit.

(2a) Die Erklärung zur gesonderten Feststellung nach § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 ist nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln. Auf Antrag kann die Finanzbehörde zur Vermeidung unbilliger Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichten; in diesem Fall ist die Erklärung zur gesonderten Feststellung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben und vom Erklärungspflichtigen eigenhändig zu unterschreiben.

(3) Die Frist für die gesonderte Feststellung von Einheitswerten oder von Grundsteuerwerten (Feststellungsfrist) beginnt mit Ablauf des Kalenderjahres, auf dessen Beginn die Hauptfeststellung, die Fortschreibung, die Nachfeststellung oder die Aufhebung eines Einheitswerts oder eines Grundsteuerwerts vorzunehmen ist. Ist eine Erklärung zur gesonderten Feststellung des Einheitswerts oder des Grundsteuerwerts abzugeben, beginnt die Feststellungsfrist mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Erklärung eingereicht wird, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, auf dessen Beginn die Einheitswertfeststellung oder die Grundsteuerwertfeststellung vorzunehmen oder aufzuheben ist. Wird der Beginn der Feststellungsfrist nach Satz 2 hinausgeschoben, wird der Beginn der Feststellungsfrist für die weiteren Feststellungszeitpunkte des Hauptfeststellungszeitraums jeweils um die gleiche Zeit hinausgeschoben.

(4) In den Fällen des Absatzes 3 beginnt die Feststellungsfrist nicht vor Ablauf des Kalenderjahrs, auf dessen Beginn der Einheitswert oder der Grundsteuerwert erstmals steuerlich anzuwenden ist.

(5) Eine gesonderte Feststellung kann auch nach Ablauf der für sie geltenden Feststellungsfrist insoweit erfolgen, als die gesonderte Feststellung für eine Steuerfestsetzung von Bedeutung ist, für die die Festsetzungsfrist im Zeitpunkt der gesonderten Feststellung noch nicht abgelaufen ist; hierbei bleibt § 171 Abs. 10 außer Betracht. Hierauf ist im Feststellungsbescheid hinzuweisen. § 169 Abs. 1 Satz 3 gilt sinngemäß.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 171 Ablaufhemmung

(1) Die Festsetzungsfrist läuft nicht ab, solange die Steuerfestsetzung wegen höherer Gewalt innerhalb der letzten sechs Monate des Fristlaufs nicht erfolgen kann.

(2) Ist beim Erlass eines Steuerbescheids eine offenbare Unrichtigkeit unterlaufen, so endet die Festsetzungsfrist insoweit nicht vor Ablauf eines Jahres nach Bekanntgabe dieses Steuerbescheids. Das Gleiche gilt in den Fällen des § 173a.

(3) Wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist außerhalb eines Einspruchs- oder Klageverfahrens ein Antrag auf Steuerfestsetzung oder auf Aufhebung oder Änderung einer Steuerfestsetzung oder ihrer Berichtigung nach § 129 gestellt, so läuft die Festsetzungsfrist insoweit nicht ab, bevor über den Antrag unanfechtbar entschieden worden ist.

(3a) Wird ein Steuerbescheid mit einem Einspruch oder einer Klage angefochten, so läuft die Festsetzungsfrist nicht ab, bevor über den Rechtsbehelf unanfechtbar entschieden ist; dies gilt auch, wenn der Rechtsbehelf erst nach Ablauf der Festsetzungsfrist eingelegt wird. Der Ablauf der Festsetzungsfrist ist hinsichtlich des gesamten Steueranspruchs gehemmt; dies gilt nicht, soweit der Rechtsbehelf unzulässig ist. In den Fällen des § 100 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 2, Abs. 3 Satz 1, § 101 der Finanzgerichtsordnung ist über den Rechtsbehelf erst dann unanfechtbar entschieden, wenn ein auf Grund der genannten Vorschriften erlassener Steuerbescheid unanfechtbar geworden ist.

(4) Wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist mit einer Außenprüfung begonnen oder wird deren Beginn auf Antrag des Steuerpflichtigen hinausgeschoben, so läuft die Festsetzungsfrist für die Steuern, auf die sich die Außenprüfung erstreckt oder im Fall der Hinausschiebung der Außenprüfung erstrecken sollte, nicht ab, bevor die aufgrund der Außenprüfung zu erlassenden Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind oder nach Bekanntgabe der Mitteilung nach § 202 Absatz 1 Satz 3 drei Monate verstrichen sind. Dies gilt nicht, wenn eine Außenprüfung unmittelbar nach ihrem Beginn für die Dauer von mehr als sechs Monaten aus Gründen unterbrochen wird, die die Finanzbehörde zu vertreten hat. Die Ablaufhemmung nach Satz 1 endet spätestens fünf Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Prüfungsanordnung bekanntgegeben wurde; eine weitergehende Ablaufhemmung nach anderen Vorschriften bleibt unberührt. Wird auf Antrag des Steuerpflichtigen der Beginn der Außenprüfung verschoben oder die Außenprüfung unterbrochen, so verlängert sich die Frist nach Satz 3 erster Halbsatz für die in Satz 1 genannten Steuern um die Dauer des Hinausschiebens oder der Unterbrechung. Nimmt die Finanzbehörde für die in Satz 1 genannten Steuern vor Ablauf der Frist nach Satz 3 erster Halbsatz zwischenstaatliche Amtshilfe in Anspruch, verlängert sich diese Frist um die Dauer der zwischenstaatlichen Amtshilfe, mindestens aber um ein Jahr. Satz 5 gilt nur, sofern der Steuerpflichtige auf die Inanspruchnahme der zwischenstaatlichen Amtshilfe vor Ablauf der Frist nach Satz 3 erster Halbsatz hingewiesen wurde. Wird dem Steuerpflichtigen vor Ablauf der Festsetzungsfrist die Einleitung eines Strafverfahrens für eine der in Satz 1 genannten Steuern bekanntgegeben und wird infolgedessen mit einer Außenprüfung nicht begonnen oder eine bereits begonnene Außenprüfung unterbrochen, ist Satz 3 nicht anzuwenden; die Absätze 5 und 6 bleiben unberührt. § 200a Absatz 4 und 5 bleibt unberührt.

(5) Beginnen die Behörden des Zollfahndungsdienstes oder die mit der Steuerfahndung betrauten Dienststellen der Landesfinanzbehörden vor Ablauf der Festsetzungsfrist beim Steuerpflichtigen mit Ermittlungen der Besteuerungsgrundlagen, so läuft die Festsetzungsfrist insoweit nicht ab, bevor die auf Grund der Ermittlungen zu erlassenden Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind; Absatz 4 Satz 2 gilt sinngemäß. Das Gleiche gilt, wenn dem Steuerpflichtigen vor Ablauf der Festsetzungsfrist die Einleitung des Steuerstrafverfahrens oder des Bußgeldverfahrens wegen einer Steuerordnungswidrigkeit bekannt gegeben worden ist; § 169 Abs. 1 Satz 3 gilt sinngemäß.

(6) Ist bei Steuerpflichtigen eine Außenprüfung im Geltungsbereich dieses Gesetzes nicht durchführbar, wird der Ablauf der Festsetzungsfrist auch durch sonstige Ermittlungshandlungen im Sinne des § 92 gehemmt, bis die auf Grund dieser Ermittlungen erlassenen Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind. Die Ablaufhemmung tritt jedoch nur dann ein, wenn der Steuerpflichtige vor Ablauf der Festsetzungsfrist auf den Beginn der Ermittlungen nach Satz 1 hingewiesen worden ist; § 169 Abs. 1 Satz 3 gilt sinngemäß.

(7) In den Fällen des § 169 Abs. 2 Satz 2 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die Verfolgung der Steuerstraftat oder der Steuerordnungswidrigkeit verjährt ist.

(8) Ist die Festsetzung einer Steuer nach § 165 ausgesetzt oder die Steuer vorläufig festgesetzt worden, so endet die Festsetzungsfrist nicht vor dem Ablauf eines Jahres, nachdem die Ungewissheit beseitigt ist und die Finanzbehörde hiervon Kenntnis erhalten hat. In den Fällen des § 165 Abs. 1 Satz 2 endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren, nachdem die Ungewissheit beseitigt ist und die Finanzbehörde hiervon Kenntnis erlangt hat.

(9) Erstattet der Steuerpflichtige vor Ablauf der Festsetzungsfrist eine Anzeige nach den §§ 153, 371 und 378 Abs. 3, so endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf eines Jahres nach Eingang der Anzeige.

(10) Soweit für die Festsetzung einer Steuer ein Feststellungsbescheid, ein Steuermessbescheid oder ein anderer Verwaltungsakt bindend ist (Grundlagenbescheid), endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren nach Bekanntgabe des Grundlagenbescheids. Ist für den Erlass des Grundlagenbescheids eine Stelle zuständig, die keine Finanzbehörde im Sinne des § 6 Absatz 2 ist, endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren nach dem Zeitpunkt, in dem die für den Folgebescheid zuständige Finanzbehörde Kenntnis von der Entscheidung über den Erlass des Grundlagenbescheids erlangt hat. Die Sätze 1 und 2 gelten für einen Grundlagenbescheid, auf den § 181 nicht anzuwenden ist, nur, sofern dieser Grundlagenbescheid vor Ablauf der für den Folgebescheid geltenden Festsetzungsfrist bei der zuständigen Behörde beantragt worden ist. Ist der Ablauf der Festsetzungsfrist hinsichtlich des Teils der Steuer, für den der Grundlagenbescheid nicht bindend ist, nach Absatz 4 gehemmt, endet die Festsetzungsfrist für den Teil der Steuer, für den der Grundlagenbescheid bindend ist, nicht vor Ablauf der nach Absatz 4 gehemmten Frist.

(10a) Soweit Daten eines Steuerpflichtigen im Sinne des § 93c innerhalb von sieben Kalenderjahren nach dem Besteuerungszeitraum oder dem Besteuerungszeitpunkt den Finanzbehörden zugegangen sind, endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren nach Zugang dieser Daten.

(11) Ist eine geschäftsunfähige oder in der Geschäftsfähigkeit beschränkte Person ohne gesetzlichen Vertreter, so endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von sechs Monaten nach dem Zeitpunkt, in dem die Person unbeschränkt geschäftsfähig wird oder der Mangel der Vertretung aufhört. Dies gilt auch, soweit für eine Person ein Betreuer bestellt und ein Einwilligungsvorbehalt nach § 1825 des Bürgerlichen Gesetzbuchs angeordnet ist, der Betreuer jedoch verstorben oder auf andere Weise weggefallen oder aus rechtlichen Gründen an der Vertretung des Betreuten verhindert ist.

(12) Richtet sich die Steuer gegen einen Nachlass, so endet die Festsetzungsfrist nicht vor dem Ablauf von sechs Monaten nach dem Zeitpunkt, in dem die Erbschaft von dem Erben angenommen oder das Insolvenzverfahren über den Nachlass eröffnet wird oder von dem an die Steuer gegen einen Vertreter festgesetzt werden kann.

(13) Wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist eine noch nicht festgesetzte Steuer im Insolvenzverfahren angemeldet, so läuft die Festsetzungsfrist insoweit nicht vor Ablauf von drei Monaten nach Beendigung des Insolvenzverfahrens ab.

(14) Die Festsetzungsfrist für einen Steueranspruch endet nicht, soweit ein damit zusammenhängender Erstattungsanspruch nach § 37 Abs. 2 noch nicht verjährt ist (§ 228).

(15) Soweit ein Dritter Steuern für Rechnung des Steuerschuldners einzubehalten und abzuführen oder für Rechnung des Steuerschuldners zu entrichten hat, endet die Festsetzungsfrist gegenüber dem Steuerschuldner nicht vor Ablauf der gegenüber dem Steuerentrichtungspflichtigen geltenden Festsetzungsfrist.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 181 Verfahrensvorschriften für die gesonderte Feststellung, Feststellungsfrist, Erklärungspflicht

(2) Eine Erklärung zur gesonderten Feststellung hat derjenige abzugeben, dem der Gegenstand der Feststellung ganz oder teilweise zuzurechnen ist. Erklärungspflichtig sind insbesondere

1.: in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a jeder Feststellungsbeteiligte, dem ein Anteil an den einkommensteuerpflichtigen oder körperschaftsteuerpflichtigen Einkünften zuzurechnen ist;
2.: in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe b der Unternehmer;
3.: in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 jeder Feststellungsbeteiligte, dem ein Anteil an den Wirtschaftsgütern, Schulden oder sonstigen Abzügen zuzurechnen ist;
4.: in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a und Nummer 3 auch die in § 34 bezeichneten Personen.

Hat ein Erklärungspflichtiger eine Erklärung zur gesonderten Feststellung abgegeben, sind andere Beteiligte insoweit von der Erklärungspflicht befreit.

(4) In den Fällen des Absatzes 3 beginnt die Feststellungsfrist nicht vor Ablauf des Kalenderjahrs, auf dessen Beginn der Einheitswert oder der Grundsteuerwert erstmals steuerlich anzuwenden ist.

Bundesfinanzhof Beschluss, 23. Apr. 2010 - IX B 3/10

Gründe

1: Die Beschwerde ist unbegründet. Die vom Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) geltend gemachten Zulassungsgründe sind nicht gegeben.

2: 1. Eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 2. Alternative der Finanzgerichtsordnung --FGO--) ist nicht erforderlich. Eine Divergenz liegt nur vor, wenn das Finanzgericht (FG) bei einem gleich oder ähnlich gelagerten Sachverhalt in einer bestimmten entscheidungserheblichen Rechtsfrage von der --dieselbe Rechtsfrage betreffenden-- Rechtsauffassung eines anderen Gerichts abweicht (z.B. BFH-Beschluss vom 14. Oktober 2009 IX B 105/09, BFH/NV 2010, 443, unter 1., m.w.N.), also eine Nichtübereinstimmung im Grundsätzlichen vorliegt.

3: a) Im Streitfall ist eine solche Divergenz nicht gegeben. Es mag zutreffen, dass das FG die Frage der Feststellungsverjährung des Bescheids gemäß § 10d des Einkommensteuergesetzes (EStG) von der Festsetzungsverjährung für die betreffende Einkommensteuer abhängig gemacht hat; diese mögliche Abweichung ist aber nicht entscheidungserheblich. Zwar hat der BFH in seinem Urteil vom 4. November 1992 XI R 32/91 (BFHE 170, 291, BStBl II 1993, 425; in der neueren Rechtsprechung z.B. BFH-Urteile vom 10. Juli 2008 IX R 90/07, BFHE 222, 32, BStBl II 2009, 816; vom 19. August 2009 IX R 89/07, BFH/NV 2009, 762; vom 17. September 2009 IX R 70/06, BFHE 223, 50, BStBl II 2009, 897) die Feststellungsverjährung unabhängig von der Festsetzungsverjährung der jeweiligen Einkommensteuer-Veranlagung geprüft. Jedoch hat er für einen zu erlassenden Verlustfeststellungsbescheid nach § 10d EStG solange keine Feststellungsverjährung angenommen, als diese Feststellung für künftige Einkommensteuerfestsetzungen oder Verlustfeststellungen nach § 10d EStG von unmittelbarer oder mittelbarer Bedeutung i.S. des § 181 Abs. 5 der Abgabenordnung (AO) ist (BFH-Urteile vom 12. Juni 2002 XI R 26/01, BFHE 198, 395, BStBl II 2002, 681; in BFHE 223, 50, BStBl II 2009, 897; BFH-Beschluss vom 5. November 2009 IX B 96/09, BFH/NV 2010, 386). Im Streitfall war aber --unabhängig davon, dass § 181 Abs. 5 AO keine Ablaufhemmung für die Feststellungsfrist bewirkt-- nach den nicht angegriffenen Feststellungen des FG (s. § 118 Abs. 2 FGO) für das Jahr 1999 die Festsetzungsfrist (für die Einkommensteuer) noch nicht abgelaufen (s. FG-Urteil S. 5, a.E.).

4: b) Auch liegt keine erhebliche Abweichung zum Urteil des FG Köln vom 31. August 2000 15 K 6221/95 (Entscheidungen der Finanzgerichte 2000, 1368, rkr.) vor. Nach dieser Entscheidung erstreckt sich die verjährungshemmende Wirkung einer Prüfungsanordnung nach § 171 Abs. 4 AO nicht auf gemäß § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO gesondert festzustellende Besteuerungsgrundlagen (s. BFH-Urteile vom 25. April 2001 I R 80/97, BFH/NV 2001, 1541; vom 4. März 2009 I R 58/07, BFH/NV 2009, 1953; BFH-Beschluss vom 19. Mai 2006 II B 88/05, BFH/NV 2006, 1625). Abgesehen davon, dass es im Streitfall zum einen um eine Verlustfeststellung nach § 10d EStG geht, dass zum anderen entgegen der Ansicht des FG Köln bei der Benennung der "Einkommensteuer" als Gegenstand einer Prüfungsanordnung alle für diese Steuerart maßgebenden Verhältnisse des betreffenden Steuerpflichtigen der Prüfung unterliegen (Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 171 AO Rz 51), also auch --wie vom FG erkannt-- die gesonderte Verlustfeststellung nach § 10d EStG, und dass schließlich die vorliegende Prüfungsanordnung nur die Ehefrau des Klägers als Adressatin ausweist, nicht aber den Kläger --für diesen also keine ablaufhemmende Wirkung auslösen konnte (vgl. dazu BFH-Urteil vom 25. April 2006 X R 42/05, BFHE 212, 421, BStBl II 2007, 220)--, konnte die vom Kläger angegriffene Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs nach § 10d EStG im Streitfall gleichwohl auch nach Ablauf der für sie geltenden Feststellungsfrist gemäß § 181 Abs. 5 AO erfolgen (s. oben unter a) a.E.).

5: 2. Die Rechtssache hat auch keine grundsätzliche Bedeutung i.S. von § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO und erfordert keine Entscheidung des BFH zur Fortbildung des Rechts i.S. von § 115 Abs. 2 Nr. 2 1. Alternative FGO. Denn auf die vom Kläger angesprochenen Rechtsfragen kommt es im Streitfall nicht an (s. unter 1. a, b; zur Klärungsfähigkeit und Entscheidungserheblichkeit vgl. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 115 Rz 30, 41).

6: Im Übrigen ergeht der Beschluss nach § 116 Abs. 5 Satz 2 FGO ohne weitere Begründung.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 129 Offenbare Unrichtigkeiten beim Erlass eines Verwaltungsakts

Bundesfinanzhof Urteil, 01. Aug. 2012 - IX R 4/12

Tatbestand

1: I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine aus zwei Miteigentümerinnen bestehende Grundstücksgemeinschaft, begehrt die Änderung eines Feststellungsbescheides nach § 129 der Abgabenordnung (AO) wegen offenbarer Unrichtigkeit.

2


Die Klägerin erzielt Einkünfte aus der Vermietung von 12 Wohnungen und einem Laden. In ihrer von einer Steuerberatungsgesellschaft erstellten Feststellungserklärung für das Streitjahr (2004) waren in der beigefügten Anlage V folgende Beträge angegeben:
Zeile 3	Mieteinnahmen für Wohnungen (ohne Umlagen)	67.633 €
Zeile 11	sonstige Einnahmen	102 €
Zeile 12	Summe der Einnahmen	67.735 €
Zeile 13	Summe der Werbungskosten	10.503 €
Zeile 14	Überschuss	57.232 €

3: In die Zeile 7 (Umlagen, verrechnet mit Erstattungen --z.B. Wassergeld, Flur- und Kellerbeleuchtung, Müllabfuhr, Zentralheizung usw.--) der Anlage V wurde kein Betrag eingetragen. Auf der Rückseite der Anlage V waren für die Werbungskosten in den Zeilen 49 (Grundsteuer, Straßenreinigung, Müllabfuhr), 50 (Wasserversorgung, Entwässerung, Hausbeleuchtung), 51 (Heizung, Warmwasser), 52 (Schornsteinreinigung, Hausversicherungen), 53 (Hauswart, Treppenreinigung, Fahrstuhl) keine Beträge eingetragen.

4: Der Feststellungserklärung beigefügt war die Jahresabrechnung 1. Januar 2004 bis 31. Dezember 2004 der Verwaltungsgesellschaft für das Mietwohngrundstück. Auf Bl. 1 S. 1 dieser Abrechnung waren die Mieteinnahmen mit 67.633,26 €, auf Bl. 1 S. 2 war der Gesamtbetrag der umlagefähigen Kosten mit 18.933,49 € angegeben. Im Januar 2006 wurden die Einkünfte für das Streitjahr erklärungsgemäß festgestellt.

5


Mit Schreiben vom Dezember 2009 beantragte die Klägerin die Berichtigung (u.a.) des Bescheids für 2004 gemäß § 129 AO. Bei der Ermittlung der Einkünfte seien zwar die Mieteinnahmen aus der Abrechnung der Verwaltungsgesellschaft, nicht aber die umlagefähigen Kosten in die Steuererklärungen übernommen worden. Aus der Abrechnung sei die Unrichtigkeit sofort erkennbar, sie sei geradezu augenfällig. Es seien zusätzliche Werbungskosten für 2004 in Höhe von 18.082 € zu berücksichtigen. In einer Anlage zu diesem Schreiben "Zusammenstellung der erklärten Einkünfte lt. V + V, und der tatsächlichen" ist die Ermittlung des Betrages dargelegt:
lt. Steuererklärung	lt. Antrag netto	zu viel Einkommen in der Grundstücksgemeinschaft
67.735 €	49.551 €
	102 €
- 10.503 €	- 10.503 €
57.232 €	39.150 €	18.082 €

6: Mit Schreiben vom 23. Februar 2010 übersandte die Klägerin dem Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) überdies eine Aufstellung der Zusammensetzung der Mieten für das Streitjahr. Mit Bescheid vom 9. März 2010 lehnte das FA die Änderung der Steuerbescheide 2004 bis 2007 ab.

7: Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg. Das Finanzgericht (FG) entschied, eine Berichtigung nach § 129 AO komme nicht in Betracht. Der Feststellungsbescheid vom Januar 2006 sei unrichtig, da bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung die von der Klägerin von den Mietern vereinnahmten Umlagen berücksichtigt, nicht aber die entsprechenden gezahlten umlagefähigen Kosten abgezogen worden seien.

8: Die Unrichtigkeit beruhe auf einem Fehler der Klägerin, den sich das FA zu Eigen gemacht habe. Jedoch sei die Unrichtigkeit der Steuererklärung der Klägerin für den zuständigen Sachbearbeiter des FA nicht ohne weitere Prüfung zu erkennen gewesen.

9: Der Sachbearbeiter des FA sei auf Grund des Fehlens von Angaben zu den Umlagen und den umlagefähigen Kosten in den Zeilen 7 sowie 49 bis 53 der Anlage V offensichtlich davon ausgegangen, dass die Klägerin ihre Einkünfte im Sinne der Anwendung einer "Nettomethode" erklärt habe, d.h. unter Nichtberücksichtigung der vereinnahmten Umlagen sowohl auf der Seite der Einnahmen als auch der entsprechenden Aufwendungen bei den Werbungskosten.

10: Es könne dahinstehen, ob der Sachbearbeiter durch eine umfassende Überprüfung der Verwalterabrechnung hätte feststellen können und müssen, dass die Angaben der Klägerin in ihrer Steuererklärung unzutreffend gewesen seien. In jedem Fall wären dafür Berechnungen von nicht geringem Umfang erforderlich gewesen. Dies zeige sich bereits daran, dass die Klägerin selbst im Verfahren unterschiedliche Beträge für die abzuziehenden Werbungskosten angegeben habe. Zudem sei auch die von der Klägerin im Schriftsatz vom 25. Juli 2011 vorgenommene Angabe der Mieteinnahmen ohne Umlagen mit 49.551 € unzutreffend. Denn es handele sich um die Addition der von der Verwalterin für die einzelnen Mieter ermittelten Sollbeträge der Einzelmieten. Die von der Verwalterin ermittelten Sollbeträge stimmten jedoch nicht mit den tatsächlichen Einnahmen überein, wie die Gegenüberstellung der Summe der Sollbeträge von Miete und Umlagen für alle Mieter von 64.847,37 € und der Summe der Eingänge von 67.633,26 € zeige. Selbst wenn weitere Ermittlungen durch den Sachbearbeiter angezeigt gewesen sein sollten, folgt daraus keine offenbare Unrichtigkeit i.S. von § 129 AO. Denn eine unterlassene Sachverhaltsermittlung sei kein mechanisches Versehen i.S. von § 129 AO.

11: Hiergegen richtet sich die Revision der Klägerin, mit der diese die Verletzung materiellen Rechts (§ 129 AO) rügt. Das FG verkenne, dass die Unrichtigkeit in der Erklärung der Klägerin, die das FA sich zu Eigen gemacht habe, eine "ähnliche offenbare" Unrichtigkeit i.S. des § 129 Satz 1 AO sei. Der zuständige Sachbearbeiter habe nämlich die Unrichtigkeit ohne weitere Prüfung erkennen können. Bereits aus der sehr übersichtlichen Vor- und Rückseite des Bl. 1 der der Steuererklärung beigefügten Jahresabrechnung 2004 des Hausverwalters sei ohne Weiteres zu entnehmen, dass die in Zeile 3 der Anlage V aufgeführten 67.633,26 € die Umlagen enthielten und der hier maßgebliche Überschuss nicht, wie in Zeile 14 der Anlage V aufgeführt, 57.232 € betragen konnte, sondern wie aus dem Betrag von 39.004,24 € auf Bl. 1 der Verwalterabrechnung ersichtlich, deutlich niedriger sein müsste.

12: Die Klägerin beantragt,
das Urteil des FG Bremen vom 7. Dezember 2011 aufzuheben und das FA unter Aufhebung des Feststellungsbescheids vom 9. März 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. Mai 2011 zu verpflichten, den Bescheid vom 23. Januar 2006 dahingehend zu ändern, dass die Einkünfte der Klägerin aus Vermietung und Verpachtung um 17.800 € niedriger, mithin auf 39.432 € festgesetzt werden.

13: Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

14: II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise eine offenbare Unrichtigkeit des streitbefangenen Feststellungsbescheids abgelehnt.

15: 1. Nach § 129 AO können Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsaktes unterlaufen sind, jederzeit berichtigt werden. Offenbare Unrichtigkeiten in diesem Sinne sind mechanische Versehen wie beispielsweise Eingabe- oder Übertragungsfehler. Dagegen schließen Fehler bei der Auslegung oder Nichtanwendung einer Rechtsnorm, eine unrichtige Tatsachenwürdigung oder die unzutreffende Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts die Annahme einer offenbaren Unrichtigkeit aus. § 129 AO ist ferner nicht anwendbar, wenn auch nur die ernsthafte Möglichkeit besteht, dass die Nichtbeachtung einer feststehenden Tatsache in einer fehlerhaften Tatsachenwürdigung oder einem sonstigen sachverhaltsbezogenen Denk- oder Überlegungsfehler begründet ist oder auf mangelnder Sachverhaltsaufklärung beruht (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 14. Juni 2007 IX R 2/07, BFH/NV 2007, 2056). Da die Unrichtigkeit nicht aus dem Bescheid selbst erkennbar sein muss, ist § 129 AO auch dann anwendbar, wenn das FA offenbar fehlerhafte Angaben des Steuerpflichtigen als eigene übernimmt. Ob ein mechanisches Versehen oder ein die Berichtigung nach § 129 AO ausschließender Tatsachen- oder Rechtsirrtum vorliegt, ist jeweils nach den Verhältnissen des Einzelfalls vom FG als Tatsacheninstanz zu beurteilen (vgl. BFH-Urteil vom 27. Mai 2009 X R 47/08, BFHE 226, 8, BStBl II 2009, 946).

16: 2. Das Urteil des FG entspricht diesen Grundsätzen.

17: Im Streitfall liegt zwar eine Unrichtigkeit in Gestalt der Nichtberücksichtigung der von der Klägerin verauslagten, nicht als Werbungskosten geltend gemachten umlagefähigen Kosten vor.

18: In revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise hat das FG aber angenommen, die Möglichkeit eines Rechtsirrtums sei nicht ausgeschlossen, weil der zuständige Sachbearbeiter die Unrichtigkeit nicht ohne weitere Prüfung erkennen konnte (vgl. BFH-Urteil in BFHE 226, 8, BStBl II 2009, 946). Denn die streitbefangene Anlage V war in einer Weise ausgefüllt, die die Wahl der sog. "Nettomethode" nahelegte. Dass dies nicht der Fall sein sollte, hätte der Sachbearbeiter nur unter Heranziehung weiterer Berechnungen ermitteln können, d.h. nicht ohne neue Willensbildung.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 129 Offenbare Unrichtigkeiten beim Erlass eines Verwaltungsakts

Bundesfinanzhof Beschluss, 27. Feb. 2014 - X B 157/13

Tatbestand

1: I. Mit ihrer Klage wandten sich die Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) gegen die erstmalige Erfassung der von der Klägerin ab April 2005 bezogenen Regelaltersrente in einem Änderungsbescheid, den der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) im Anschluss an die elektronische Übermittlung der Rentenbezugsmitteilung im Oktober 2010 erlassen hatte. Das FA begründete die Änderung zunächst mit der Vorschrift des § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO). Nach dem Vortrag der Kläger im Einspruchsverfahren, im Mantelbogen der von ihren Prozessbevollmächtigten erstellten Einkommensteuererklärung sei nicht nur das Kästchen "Renten laut Anlage R" angekreuzt gewesen, der Erklärung seien vielmehr auch sowohl die entsprechende Anlage R sowie eine Ablichtung des Rentenbescheids beigefügt gewesen, stützte es die nachträgliche Erfassung der Renteneinkünfte alternativ auf § 129 AO.

2: Das Finanzgericht (FG) stellte fest, dass in der Einkommensteuerakte der Kläger weder eine Anlage R für die Klägerin noch ein entsprechender Rentenbescheid enthalten waren. Durch Vernehmung der Sachbearbeiterin als Zeugin konnte auch nicht geklärt werden, ob die Anlage R und/oder (zumindest) der Rentenbescheid im Zeitpunkt der Veranlagung vorgelegen hatten. Nach Ansicht des FG konnte dieser Umstand aber letztlich offen bleiben, da das FA unabhängig hiervon --entweder nach § 129 AO oder gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO-- zum Erlass des Änderungsbescheids berechtigt gewesen sei.

3: Hiergegen wenden sich die Kläger mit ihrer Beschwerde, mit der sie die Zulassung der Revision zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsanwendung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) begehren.

Entscheidungsgründe

4: II. Die Beschwerde ist unbegründet.

5: 1. Die Kläger sind der Ansicht, das FG weiche vom Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 5. November 1970 V R 71/67 (BFHE 101, 156, BStBl II 1971, 220) ab, weil es bei der Prüfung von § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO unter Verweis auf das BFH-Urteil vom 19. November 2008 II R 10/08 (BFH/NV 2009, 548) sowie den Senatsbeschluss vom 14. Mai 2013 X B 33/13 (BFHE 241, 9, BStBl II 2013, 997) davon ausgehe, hinsichtlich des Grades der erforderlichen Kenntnis sei zu differenzieren: Während der Inhalt, der in der zuständigen Dienststelle geführten Steuerakten als bekannt gelte, ohne dass es insoweit auf die individuelle Kenntnis des jeweiligen Bearbeiters ankomme, sei hingegen bei Tatsachen, die sich nicht aus den Akten ergäben, die positive Kenntnis des zuständigen Bearbeiters erforderlich. Demgegenüber habe der BFH in dem Urteil in BFHE 101, 156, BStBl II 1971, 220 entschieden, dass dem FA die Sachverhalte bekannt seien, die sich aus den gehefteten oder lose geführten Aktenvorgängen des Steuerpflichtigen ergäben, wozu auch der Inhalt solcher Schriftstücke gehöre, die den Akten zuwüchsen und die zuständige Dienststelle im normalen Geschäftsgang erreicht hätten, ohne dass der Sachgebietsleiter oder Sachbearbeiter die Akten oder Schriftstücke lesen und deren Inhalt in ihr Wissen aufnehmen müsse.

6: a) Zwar spricht viel dafür, dass das FG insoweit tatsächlich von dem BFH-Urteil in BFHE 101, 156, BStBl II 1971, 220 abgewichen ist, als es im Rahmen der (alternativ) vorgenommenen Prüfung des Greifens des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO angenommen hat, diese Norm sei bereits dann erfüllt, wenn dem FA zwar der Rentenbescheid der Klägerin vorgelegen hätte, die Sachbearbeiterin diesen aber nicht positiv zur Kenntnis genommen habe. Diese Annahme des FG deutet darauf hin, dass das FG den der Steuererklärung lose beigefügten Rentenbescheid abweichend von dem vorstehend genannten BFH-Urteil nicht als Aktenbestandteil angesehen hat. Geht man hingegen entgegen der Ansicht des FG davon aus, dass der Rentenbescheid Bestandteil der Akten gewesen ist, dann steht dies der Annahme entgegen, dass der Inhalt dieses Bescheids eine neue Tatsache i.S. des § 173 AO ist. Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus den Entscheidungen in BFH/NV 2009, 548 und in BFHE 241, 9, BStBl II 2013, 997. Die Kläger weisen zutreffend darauf hin, dass es allein darauf ankommt, ob der Bescheid der Steuererklärung beigelegen hat, nicht aber, ob dieses Schriftstück --wie im Streitfall-- später nach wie vor Bestandteil der Akten ist.

7: b) Die angefochtene Entscheidung des FG erweist sich jedoch im Ergebnis aus anderen Gründen entsprechend § 126 Abs. 4 FGO als richtig, was der Zulassung auch dann entgegensteht, wenn an sich eine der Zulassungsvoraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO vorliegt (BFH-Beschluss vom 13. Juli 2007 VII B 105/07, BFH/NV 2007, 2300).

8: Im Streitfall lässt sich zwar mittlerweile nicht mehr klären, ob der Ende Februar 2006 beim FA eingereichten Einkommensteuererklärung zumindest der Rentenbescheid und ggf. auch die Anlage R beilagen. Das FG hat sich jedoch durch die Zeugenvernehmung der Sachbearbeiterin W des FA davon überzeugen können, dass diese die Renteneinkünfte der Klägerin nicht bewusst außer Ansatz gelassen hat. Hiervon ausgehend waren in jedem der im Streitfall denkbaren Sachverhaltskonstellationen die Voraussetzungen einer Änderungsnorm erfüllt, die das FA zum Erlass des in Frage stehenden Änderungsbescheids berechtigten:

9: aa) Hatte die Klägerin zu ihrer Regelaltersrente in der Steuererklärung 2005 keine Angaben gemacht und auch keine diese Rente betreffenden Unterlagen beigefügt, dann war das FA, nachdem es von diesen Renteneinkünften Kenntnis erlangt hat, zum Erlass des Änderungsbescheids nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO berechtigt. Dies stellen die Kläger in ihrer Beschwerdebegründung im Ergebnis auch nicht in Abrede.

10: bb) Hatte hingegen dem FA der einschlägige Rentenbescheid vorgelegen, dann war dem FA zwar der Bezug dieser Renteneinkünfte bekannt und es waren daher die Voraussetzungen des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO nicht erfüllt. In diesem Fall war aber das FA berechtigt, den ursprünglichen Bescheid gemäß § 129 Satz 1 AO zu berichtigen. Ein Fehler ist nämlich im Sinne dieser Vorschrift offenbar, wenn er auf der Hand liegt, durchschaubar, eindeutig oder augenfällig ist. Entscheidend ist, ob sich das Vorliegen eines solchen Fehlers für einen unvoreingenommenen Dritten ohne weiteres aus der Steuererklärung, deren Anlagen sowie aus den in den Akten befindlichen Unterlagen für das betreffende Veranlagungsjahr ergibt (Senatsurteil vom 27. Mai 2009 X R 47/08, BFHE 226, 8, BStBl II 2009, 946). Hat dem FA im Streitfall der Rentenbescheid vorgelegen und war dem FA daher bekannt, dass die Klägerin ab April 2005 eine Regelaltersrente bezog, dann kann aus der maßgeblichen Sicht eines objektiven Dritten ausgeschlossen werden, dass die steuerliche Erfassung dieser Rente infolge eines Rechtsirrtums unterblieben ist, da von der Bundesanstalt für Angestellte geleistete Regelaltersrenten ab dem Jahr 2005 den klassischen Anwendungsbereich des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa des Einkommensteuergesetzes (EStG) betreffen. Dies wird auch durch die Aussage der Zeugin W bestätigt, wonach die Nichterfassung der Renteneinkünfte trotz Vorliegens eines Rentenbescheids nur auf einem mechanischen Versehen beruhen konnte.

11: 2. Die weitere Rüge, die Entscheidung des FG weiche von dem BFH-Urteil vom 28. April 1998 IX R 49/96 (BFHE 185, 370, BStBl II 1998, 458) ab, führt ebenfalls nicht zur Zulassung der Revision.

12: Der Senat kann bereits nicht erkennen, dass das FG einen Rechtssatz des Inhalts aufgestellt hat, wonach ein Steuerpflichtiger, der der eingereichten Steuererklärung aus nicht aufklärbaren Gründen nicht die für diese Einkünfte maßgebliche Anlage beilegt, jedoch den Sachverhalt gegenüber dem FA im Rahmen seiner Steuererklärung voll umfänglich erklärt, nicht seiner Mitwirkungspflicht genügt.

13: Das FG hat den Tatbestand des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO insoweit (d.h. in Abgrenzung zu § 129 AO) zutreffend unter der Annahme geprüft, der Einkommensteuererklärung habe weder die Anlage R noch der Rentenbescheid beigelegen. Von dieser Annahme ging es ersichtlich auch bei der Prüfung aus, ob ein die Änderung ausschließender Verstoß gegen die Amtsaufklärungspflicht gegeben war. So leitete es seine Ausführungen ein: "Unter der alternativen Annahme, dass der von den Klägern eingereichten Steuererklärung nicht die Anlage R der Klägerin beigelegen hat, haben die Kläger unvollständige Angaben gemacht und haben insoweit ihrer Mitwirkungspflicht nicht genügt." Etwas anderes hat das FG insoweit nicht geprüft, wenngleich der Senat einräumt, dass es in Verbindung mit den vorangehenden Ausführungen des FG zum Vorliegen einer neuen Tatsache (insbesondere der Satz "Die Angaben der Zeugin sprechen dafür, dass die Rentenbescheide entweder nicht mit übersandt worden waren oder die Zeugin diese nicht positiv zu Kenntnis genommen hat.") durchaus zu Missverständnissen kommen kann.

14: Den zitierten BFH-Urteilen vom 3. August 1967 IV 111/63 (BFHE 90, 6, BStBl III 1967, 766) und vom 28. August 1974 I R 18/73 (BFHE 114, 180, BStBl II 1975, 166) haben die Kläger schon keinen abstrakten Rechtssatz des FG gegenübergestellt.

Bundesfinanzhof Urteil, 01. Juli 2010 - IV R 56/07

Tatbestand

1: I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine GmbH & Co. KG, die medizinische Produkte entwickelt, produziert und vertreibt. Sie gehörte im Streitjahr (2000) zum Konzern der X AG, der der Anschlussprüfung unterlag.

2: In ihrer Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für das Jahr 2000 vom 31. Juli 2002 wies die Klägerin einen Verlust aus Gewerbebetrieb in Höhe von 1.428.321 DM aus. In ihrer Gewerbesteuererklärung 2000 vom gleichen Tag gab sie einen Gewerbeverlust von 1.431.351 DM an.

3: Die Veranlagungsverwaltungsstelle des Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) stempelte auf der ersten Seite des Erklärungsbogens in den grünen Feldern am oberen Rand in dem zweiten dick umrandeten Kästchen über die ersten beiden Zeilen hinweg rechts rot die Ziffer "1" ein. Auf der Anlage GSE trug ein Mitarbeiter des FA unterhalb der Angabe zur Art des Unternehmens auf Zeile 5 "S. 7" ein. Das für die Feststellung von Besteuerungsgrundlagen maßgebliche Arbeitsplatzprotokoll vom 26. September 2002 weist als Bearbeiter mit dessen Personalbenutzungsidentifikationsnummer (PBI) den A aus; A hat das Protokoll auch mit Namenskürzel unterschrieben. Auf dem Protokoll befindet sich rechts neben dem letzten Absatz mit Bleistift die von A geschriebene Wort- und Zahlenfolge "Saldo S. 1 S. 11". Das Arbeitsplatzprotokoll für die Gewerbesteuermessbetragsberechnung vom 24. September 2002 enthält eine andere PBI. Es ist aber von zwei Bearbeitern, darunter A, mit Namenskürzel unterschrieben.

4: Mit ihren Steuererklärungen reichte die Klägerin beim FA auch einen Jahresabschluss (Bilanz zum 31. Dezember 2000, Gewinn- und Verlustrechnung sowie Bilanzbericht) ein. Der Jahresabschluss enthält auf Seite 1 die Bilanz zum 31. Dezember 2000, auf Seite 7 die Gewinnverteilung und auf Seite 11 das Kommanditkapital; auf Seite 13 wird das ausweislich der Bilanz von einem Gesellschafter an die Klägerin gegebene Darlehen erläutert. Darlehensverträge legte die Klägerin im Rahmen der im Jahr 2003 durchgeführten Außenprüfung vor. Den Gesellschaftsvertrag der Klägerin hatte das FA schon am 11. November 1999 erhalten.

5: Am 11. Oktober 2002 erließ das FA teilweise vorläufig, aber ohne Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abs. 1 der Abgabenordnung --AO--) einen Bescheid für 2000 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des verrechenbaren Verlustes nach § 15a Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG); darin stellte das FA einen Verlust aus Gewerbebetrieb 2000 in Höhe von 1.428.321 DM fest. Ebenfalls am 11. Oktober 2002 erging ein Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 2000 mit einem Gewerbeverlust 2000 in Höhe von 1.431.351 DM. Der Bescheid enthält als Nebenbestimmung einen Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 1 AO. Außerdem erließ das FA am 7. November 2002 einen Gewerbesteuermessbescheid 2000 mit einem Gewerbeverlust von 1.431.351 DM und einem Gewerbesteuermessbetrag von 0 DM. Auch dieser Bescheid stand unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

6: Bei einer Außenprüfung im Jahr 2003 u.a. wegen gesonderter und einheitlicher Feststellung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb, gesonderter Feststellung des verrechenbaren Verlustes und wegen Gewerbesteuer für die Jahre 1999 und 2000 kam der Prüfer zu dem Ergebnis, dass der Verlust aus Gewerbebetrieb im Jahr 2000 (vor Anwendung des § 15a EStG) nur 1.318.090 DM betrage. Er vertrat die Auffassung, dass das Gesellschaftsvermögen laut Gesellschaftsbilanz und das Sonderbetriebsvermögen für die Anwendung des § 15a EStG zu trennen seien; der steuerrechtlichen Zuordnung eines Darlehens zwischen der Klägerin und einem ihrer Gesellschafter als Fremdkapital in der Gesellschaftsbilanz sei nicht zu folgen. Das FA übernahm dieses Prüfungsergebnis in seinem geänderten Feststellungsbescheid vom 4. Dezember 2003, wobei es die Änderung (zunächst) auf § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO stützte. Außerdem erließ das FA einen nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Gewerbesteuermessbescheid 2000 mit dem Ausweis eines Gewerbeverlustes in Höhe von 1.318.090 DM und eines Gewerbesteuermessbetrags von 0 DM.

7: Der gegen den geänderten Feststellungsbescheid eingelegte Einspruch hatte keinen Erfolg. In seiner Einspruchsentscheidung stützte das FA seine Berechtigung zur Bescheidänderung auf § 129 AO i.V.m. § 164 Abs. 2 AO.

8: Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2007, 1659 veröffentlichten Gründen ab.

9: Es führte im Wesentlichen aus, die Nichteingabe der Kennziffer für die Vorbehaltsfestsetzung beruhe auf einem Vergessen oder Übersehen und daher auf einem Fehler des Bearbeiters. Dieser habe keine rechtlichen oder tatsächlichen Überlegungen angestellt. Der Steuerfall sei auf der ersten Seite des Erklärungsbogens dahin gekennzeichnet worden, dass die Steuererklärungen nur überschlägig zu prüfen und unter dem Vorbehalt der Nachprüfung zu veranlagen seien. Es habe keine Veranlassung bestanden, nur hinsichtlich der Feststellung 2000 hiervon abzuweichen. Auch handele es sich bei der Klägerin um ein Unternehmen, bei dem eine Außenprüfung angestanden habe. Die handschriftlichen Vermerke auf der Steuererklärung und auf dem Arbeitsplatzprotokoll ließen nicht den Schluss zu, dass der Bearbeiter entgegen der einschlägigen Dienstanweisung die Feststellung ohne Vorbehaltsvermerk habe durchführen wollen. Auch eine mehr als nur theoretische Möglichkeit eines Rechtsirrtums oder eines Fehlers in der Tatsachenwürdigung sei auszuschließen. Der Fehler sei jedem unvoreingenommenen Dritten, der auch Kenntnis von den internen Arbeitsanweisungen habe, klar und deutlich als offenbare Unrichtigkeit ersichtlich. Der fehlerhafte Feststellungsbescheid 2000 könne unmittelbar nach § 164 Abs. 2 AO geändert werden, ohne dass es zuvor einer Ergänzung um einen Vorbehaltsvermerk im Wege einer Änderung nach § 129 AO bedürfe.

10: Mit ihrer Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts (§ 129 AO i.V.m. § 164 Abs. 2 AO).

11: Sie beantragt, das vorinstanzliche Urteil und den geänderten Feststellungsbescheid 2000 vom 4. Dezember 2003 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10. September 2004 aufzuheben.

12: Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

13: II. Die Revision der Klägerin ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. Das FG hat zu Recht entschieden, dass das FA berechtigt war, den Feststellungsbescheid vom 11. Oktober 2002 zu Ungunsten der Klägerin zu ändern.

14: 1. Das FG ist nicht ausdrücklich der Frage nachgegangen, ob die streitige Änderungsbefugnis des FA aus der Vorschrift des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO folgen könnte, auf die das FA ursprünglich seine Befugnis zur Änderung gestützt hat. Auf der Grundlage der vom FG getroffenen Feststellungen geht indes auch das FA zu Recht davon aus, dass im Streitfall eine Änderungsbefugnis nach dieser Norm nicht gegeben war. Denn die Existenz eines der Klägerin gewährten Gesellschafter-Darlehens, an das das FA nach Durchführung einer Außenprüfung in seinem angefochtenen Änderungsbescheid andere steuerrechtliche Folgen als die Klägerin in ihren Steuererklärungen geknüpft hat, war dem FA aus dem von der Klägerin zusammen mit ihren Steuererklärungen für das Streitjahr vorgelegten Jahresabschluss bekannt, auch wenn die Klägerin Darlehensverträge erst im Jahr 2003 vorgelegt hat. Damit ist nicht erkennbar, dass dem FA --nach Erlass des zu ändernden Bescheids (vgl. z.B. Klein/Rüsken, AO, 10. Aufl., § 173 Rz 48)-- eine bei der ursprünglichen Feststellung rechtserhebliche Tatsache (vgl. z.B. Klein/Rüsken, a.a.O., § 173 Rz 71) erst nachträglich bekannt geworden wäre.

15: 2. Das FG hat jedoch die von ihm festgestellten Umstände des Streitfalls in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise dahin gewürdigt, dass das FA zu Recht seine Änderungsbefugnis auf die §§ 129 Satz 1, 164 Abs. 2 AO gestützt hat.

16: a) Nach § 129 Satz 1 AO kann die Finanzbehörde Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind, jederzeit berichtigen.

17: aa) "Ähnliche offenbare Unrichtigkeiten" sind einem Schreib- oder Rechenfehler ähnliche mechanische Versehen. Sie können beispielsweise bei Eingabe- oder Übertragungsfehlern vorliegen. So können Fehler bei Eintragungen in Eingabewertbögen für die automatische Datenverarbeitung als rein mechanische Versehen ähnliche offenbare Unrichtigkeiten sein, etwa bei einem unbeabsichtigten, unrichtigen Ausfüllen des Eingabebogens oder bei Irrtümern über den tatsächlichen Ablauf des maschinellen Verfahrens bzw. bei der Nichtbeachtung der für das maschinelle Veranlagungsverfahren geltenden Dienstanweisung, bei Verwendung falscher Schlüsselzahlen oder beim Übersehen notwendiger Eintragungen (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Senatsurteil vom 5. Februar 1998 IV R 17/97, BFHE 185, 345, BStBl II 1998, 535; Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 11. Juli 2007 XI R 17/05, BFH/NV 2007, 1810, jeweils m.w.N.). Auch das versehentliche Unterbleiben eines Vorbehaltsvermerks --etwa in Folge der Unterlassung der Übernahme dieses Vermerks aus der Aktenverfügung in den Bescheid oder der Nichterfassung der erforderlichen Kennziffer-- stellt eine gemäß § 129 AO jederzeit zu berichtigende offenbare Unrichtigkeit dar (vgl. BFH-Urteile vom 22. August 1989 VIII R 110/86, BFH/NV 1990, 205; vom 27. März 1996 I R 83/94, BFHE 180, 227, BStBl II 1996, 509; vom 17. November 1998 III R 2/97, BFHE 187, 148, BStBl II 1999, 62; Klein/Brockmeyer, a.a.O., § 129 Rz 5; von Wedelstädt in Beermann/Gosch, AO § 129 Rz 47, m.w.N.). Auch wenn nur das offenbar ist, was für alle Beteiligten durchschaubar, erkennbar, eindeutig oder augenfällig ist, muss die offenbare Unrichtigkeit nicht aus dem Bescheid selbst erkennbar sein (z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 1990, 205; in BFHE 187, 148, BStBl II 1999, 62, und in BFH/NV 2007, 1810, m.w.N.; BFH-Beschluss vom 5. Januar 2005 III B 79/04, BFH/NV 2005, 1013).

18: bb) In den Bereich der Willensbildung fallende Fehler bei der Auslegung oder Nichtanwendung einer Rechtsnorm, unrichtige Tatsachenwürdigung, unzutreffende Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts oder Fehler, die auf mangelnder Sachaufklärung bzw. Nichtbeachtung feststehender Tatsachen beruhen, schließen die Anwendung des § 129 Satz 1 AO aus (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 27. März 1987 VI R 63/84, BFH/NV 1987, 480, m.w.N.; Senatsurteile in BFHE 185, 345, BStBl II 1998, 535; vom 16. März 2000 IV R 3/99, BFHE 191, 226, BStBl II 2000, 372; BFH-Beschluss in BFH/NV 2005, 1013). Besteht eine mehr als nur theoretische Möglichkeit eines Rechtsirrtums, so liegt kein bloßes mechanisches Versehen und damit auch keine offenbare Unrichtigkeit mehr vor (z.B. Senatsurteil in BFHE 185, 345, BStBl II 1998, 535, m.w.N.), ebenso nicht bei einer unrichtigen Tatsachenwürdigung, bei der unzutreffenden Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts oder bei Fehlern, die auf mangelnder Sachaufklärung beruhen (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2005, 1013).

19: cc) Indem der Wortlaut des § 129 Satz 1 AO auf "offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind," abstellt, kommt es entscheidend auf die Umstände bei der Entscheidungsfindung und demzufolge vornehmlich auf den Akteninhalt an (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1810, unter II.1.c der Gründe, m.w.N.). Maßgebend ist deshalb, ob der Fehler bei Offenlegung des aktenkundigen Sachverhalts für jeden unvoreingenommenen (objektiven) Dritten klar und deutlich als offenbare Unrichtigkeit erkennbar ist (ständige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteil vom 17. Juni 2004 IV R 9/02, BFH/NV 2004, 1505; BFH-Urteile in BFH/NV 1990, 205, und in BFH/NV 2007, 1810; BFH-Beschluss vom 22. August 2006 I B 21/06, BFH/NV 2007, 10, jeweils m.w.N.; vgl. auch Klein/Brockmeyer, a.a.O., § 129 Rz 13; Pahlke/Koenig/Pahlke, Abgabenordnung, 2. Aufl., § 129 Rz 17; von Wedelstädt in Beermann/Gosch, a.a.O., § 129 Rz 38). Dabei genügt die Offenbarkeit der Unrichtigkeit als solche; nicht dagegen ist erforderlich, dass für den Bescheidadressaten auch der an Stelle des unrichtigen zu setzende richtige Inhalt des Bescheids offenbar ist (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1810, m.w.N.). Unerheblich ist nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung, ob der Steuerpflichtige die Unrichtigkeit anhand des Bescheids und der ihm vorliegenden Unterlagen erkennen konnte (vgl. aus jüngerer Zeit z.B. BFH-Urteil vom 22. Februar 2006 I R 125/04, BFHE 211, 424, BStBl II 2006, 400, und BFH-Beschluss in BFH/NV 2007, 10; dieser Ansicht folgend z.B. Klein/Brockmeyer, a.a.O., § 129 Rz 13; Pahlke/Koenig/Pahlke, a.a.O., § 129 Rz 18 f., mit kritischer Würdigung der Gegenmeinung; von Wedelstädt in Beermann/Gosch, a.a.O., § 129 Rz 38; eher unentschlossen Wernsmann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 129 AO Rz 70; kritisch hingegen z.B. Tipke in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 129 AO Rz 4 ff.).

20: dd) Ob ein mechanisches Versehen, ein Irrtum über den Programmablauf oder ein die Berichtigung nach § 129 AO ausschließender Tatsachen- oder Rechtsirrtum vorliegt, muss nach den Verhältnissen des Einzelfalls und dabei insbesondere nach der Aktenlage beurteilt werden (vgl. z.B. Senatsurteile in BFHE 185, 345, BStBl II 1998, 535; in BFHE 191, 226, BStBl II 2000, 372; BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1810, jeweils m.w.N.; Klein/ Brockmeyer, a.a.O., § 129 Rz 4). Dabei handelt es sich im Wesentlichen um eine Tatfrage, die der revisionsgerichtlichen Prüfung nur in eingeschränktem Umfang unterliegt (Senatsurteil in BFHE 185, 345, BStBl II 1998, 535; BFH-Urteil vom 17. Februar 1993 X R 47/91, BFH/NV 1993, 638).

21: ee) Ist in einem Steuerbescheid die Anordnung des Vorbehalts der Nachprüfung versehentlich unterblieben und liegen insoweit die Voraussetzungen des § 129 Satz 1 AO vor, so muss das FA den Bescheid nicht zunächst nach § 129 AO berichtigen, um ihn anschließend nach § 164 Abs. 2 AO ändern zu können. Vielmehr kann der Bescheid in diesem Fall unmittelbar nach § 164 Abs. 2 AO geändert werden; diese Änderung schließt dann die Wahrnehmung der Berichtigungsmöglichkeit ein (BFH-Urteile in BFHE 180, 227, BStBl II 1996, 509, und in BFHE 211, 424, BStBl II 2006, 400).

22: b) Ausgehend von diesen Rechtsgrundsätzen ist die Würdigung des FG, dass im Streitfall die Voraussetzungen einer Änderung nach den §§ 129, 164 Abs. 2 AO gegeben seien, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

23: aa) Revisionsgerichtlicher Nachprüfung stand hält zunächst die Annahme des FG, dass eine "ähnliche Unrichtigkeit" i.S. des § 129 Satz 1 AO vorgelegen habe. Das FG ist aufgrund seiner nicht mit zulässigen und begründeten Verfahrensrügen angegriffenen Feststellungen ohne Verstoß gegen Denkgesetze oder Erfahrungssätze davon ausgegangen, dass die Nichteingabe der Kennziffer für einen Vorbehaltsvermerk auf einem Vergessen oder Übersehen des Bearbeiters (A) beruht habe. Das FG hat zunächst die Vorbearbeitung der von der Klägerin abgegebenen Feststellungserklärung durch Abstempelung mit einer Ziffer und deren Signalwirkung bei der späteren Sachbearbeitung sowie die im Streitfall einschlägige Dienstanweisung dahin gewürdigt, dass hierdurch die Aufnahme eines Vorbehaltsvermerks auch in den streitbefangenen Feststellungsbescheid nahe gelegen hätte. Diese tatrichterliche Würdigung ist auch dann möglich, wenn man mit der Klägerin davon ausgeht, dass der Sachbearbeiter an eine entsprechende Vorbearbeitung der Steuererklärung nicht gebunden ist. Der Schluss des FG, dass der Sachbearbeiter unter den im Streitfall vorliegenden Umständen keinen Anlass hatte, entgegen der internen Anweisung zu handeln, liegt schon deshalb nahe, weil auch die Klägerin keine für ein (bewusst) regelwidriges Verhalten des Sachbearbeiters sprechenden Gesichtspunkte vorgetragen hat. Auch konnte das FG dies aus dem Umstand folgern, dass --außer dem streitbefangenen Feststellungsbescheid-- alle aufgrund der Steuererklärungen der Klägerin ergangenen Bescheide unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erlassen worden sind; außerdem ist eine Würdigung der Bearbeitungsvermerke in den Akten dahin gehend möglich, dass der A hinsichtlich der festzustellenden Besteuerungsgrundlagen keine abschließende rechtliche Beurteilung vornehmen wollte. Einen --von der Klägerin bereits im Ausgangsverfahren bestrittenen-- Rechtssatz dergestalt, dass allein schon der Verstoß gegen eine interne Anweisung eine offenbare Unrichtigkeit begründe, hat das FG nicht aufgestellt.

24: bb) Gleichfalls revisionsrechtlich nicht zu beanstanden ist die Würdigung des FG, dass die Unrichtigkeit auch "offenbar" gewesen sei. Nach den genannten Maßstäben zutreffend und im Einklang mit ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung hat das FG als maßgeblich erachtet, ob der Fehler bei Offenlegung des aktenkundigen Sachverhalts für einen unvoreingenommenen Dritten klar und deutlich als offenbare Unrichtigkeit erkennbar war. Da insoweit nicht auf den Empfängerhorizont, sondern auf eine objektivierte Sicht abgestellt wird, kann bei dem (fiktiven) unvoreingenommenen Dritten zunächst der Akteninhalt als bekannt vorausgesetzt werden. Allerdings beschränkt sich dessen Erkenntnishorizont nicht hierauf. Deshalb stellt der BFH auf die "Umstände bei der Entscheidungsfindung" ab (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1810, unter II.1.c der Gründe, m.w.N.). Dass dabei vornehmlich auf den Akteninhalt abzustellen ist, findet seine Begründung darin, dass eine Anknüpfung an aktenkundige Umstände bei objektiver Betrachtungsweise regelmäßig besonders nahe liegt. Der erkennende Senat hat indes unter Zugrundelegung des objektivierten Maßstabs keine Bedenken, bei dem unvoreingenommenen Dritten neben dem (jedenfalls teilweise nur verwaltungsintern bekannten) Akteninhalt auch im konkreten Fall einschlägige interne Arbeits- und Dienstanweisungen regelmäßig in dessen (gleichfalls objektivierten) Erkenntnishorizont einzubeziehen. Dies ist allerdings nicht dahin zu verstehen, dass jeder Verstoß gegen interne Anweisungen eine offenbare Unrichtigkeit i.S. des § 129 AO begründet, selbst wenn auch in der Nichtbeachtung einer Dienstanweisung ein mechanisches Versehen i.S. dieser Vorschrift liegen kann (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1810, unter II.1.a der Gründe, m.w.N.). Das FG hat jedoch auch im Zusammenhang mit seinen Ausführungen zur Offenbarkeit der Unrichtigkeit einen solchen Rechtssatz nicht aufgestellt. Vielmehr ist auch seine Würdigung möglich, dass unter den Besonderheiten des Streitfalls einem unvoreingenommenen Dritten die zuvor benannte Unrichtigkeit offenbar war. Dies wäre auch dann der Fall, wenn der Vortrag der Klägerin in ihrer Revisionsbegründung berücksichtigt würde, dass eine "Konzernübersicht" erst auf die Zeit nach dem Erfassungsprotokoll datiere und deshalb der Sachbearbeiter der Feststellungserklärung von der Konzernzugehörigkeit der Klägerin noch keine Kenntnis gehabt habe.

25: cc) Die angefochtene Entscheidung enthält entgegen der Ansicht der Klägerin auch keine Abweichung vom BFH-Urteil vom 2. Dezember 1999 V R 19/99 (BFHE 190, 288, BStBl II 2000, 284). Jenes Urteil betraf u.a. die Rechtsfrage, wann ein Steuerbescheid wirksam unter einen Vorbehalt der Nachprüfung gestellt ist, und nicht die Voraussetzungen des § 129 AO. Im Übrigen ist vorliegend auch nicht im Streit, dass der ursprüngliche Feststellungsbescheid keinen wirksamen Vorbehaltsvermerk enthält.

26: dd) Schließlich ist nach den ausgeführten Rechtsgrundsätzen auch nicht zu beanstanden, dass das FA den streitigen Feststellungsbescheid unmittelbar nach § 164 Abs. 2 AO geändert hat.

27: 3. Nachdem der angefochtene geänderte Feststellungsbescheid zwischen den Beteiligten nur hinsichtlich der Änderungsbefugnis des FA, nicht jedoch hinsichtlich der materiell-rechtlichen Grundlagen der nach Maßgabe der Feststellungen der Außenprüfung erfolgten Änderungen streitig ist, sieht der Senat insoweit von weiteren Ausführungen ab.

Bundesfinanzhof Urteil, 07. Nov. 2013 - IV R 13/11

Tatbestand

1: I. An der A GmbH & Co. KG (KG) waren die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) zu 1. bis 4. als Kommanditisten beteiligt. Die Komplementär-GmbH war am Kapital der KG nicht beteiligt.

2: Mit Bescheid vom 11. Dezember 2001 stellte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) für den Kläger zu 1. einen gemäß § 15a des Einkommensteuergesetzes (EStG) nicht ausgleichs- bzw. abzugsfähigen Verlust auf den 31. Dezember 2000 in Höhe von 235.062 DM und für die Klägerin zu 3. einen solchen in Höhe von 34.601 DM fest.

3: In ihrer Feststellungserklärung für das Jahr 2001 (Streitjahr) erklärte die KG einen laufenden Verlust aus Gewerbebetrieb und einen Aufgabegewinn. Für den Kläger zu 1. erklärte sie dabei einen Anteil am laufenden Verlust, von dem gemäß § 15a EStG ein Betrag in Höhe von 101.078 DM nicht ausgleichsfähig sein sollte. Dieser Betrag wurde zusammen mit dem auf den 31. Dezember 2000 festgestellten verrechenbaren Verlust mit dem anteiligen Veräußerungsgewinn des Klägers zu 1. verrechnet, so dass auf den 31. Dezember 2001 kein verrechenbarer Verlust übrig blieb. Für die Klägerin zu 3. wurde ein Anteil am laufenden Verlust erklärt, der gemäß § 15a EStG insgesamt nicht ausgleichsfähig sein sollte. Dieser Betrag wurde zusammen mit dem auf den 31. Dezember 2000 festgestellten verrechenbaren Verlust mit dem anteiligen Veräußerungsgewinn der Klägerin zu 3. verrechnet, so dass auf den 31. Dezember 2001 ebenfalls kein verrechenbarer Verlust verblieb.

4: Mit gemäß § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangenem Bescheid vom 2. Dezember 2002 stellte das FA die Einkünfte des Streitjahrs zunächst erklärungsgemäß fest. Nach einer Betriebsprüfung erließ es allerdings am 11. Dezember 2003 einen geänderten Feststellungsbescheid für das Streitjahr, in dem es die auf den 31. Dezember 2000 als verrechenbar i.S. des § 15a EStG festgestellten Verluste nicht mehr berücksichtigte und den Vorbehalt der Nachprüfung aufhob.

5: Auf den Einspruch der Kläger, den diese darauf stützten, für den Kläger zu 1. sowie die Klägerin zu 3. seien die zum 31. Dezember 2000 festgestellten Verluste nach § 15a EStG nicht berücksichtigt worden, sollte ein erneut geänderter Feststellungsbescheid ergehen.

6: Im Eingabewertbogen für die Datenverarbeitung vom 9. Januar 2004 trug die Sachbearbeiterin für die KG im Sachbereich 14, Untersachbereich 99999 in der Zeile "stpfl. laufende Einkünfte" nach § 15a EStG unter der Kennziffer 702 sowie in der Zeile "stpfl. tarifbegünst. Eink." nach § 15a EStG unter der Kennziffer 703 jeweils "0" ein. Für den Kläger zu 1. trug sie im Sachbereich 14, Untersachbereich 2, unter der Kennziffer 702 "stpfl. laufende Einkünfte" nach § 15a EStG den Betrag von "17583800" und für die Klägerin zu 2. im Sachbereich 14, Untersachbereich 1, unter Kennziffer 702 den Betrag von "94230000" ein. Für die Klägerin zu 3. trug sie im Sachbereich 14, Untersachbereich 4, unter der Kennziffer 702 "stpfl. laufende Einkünfte" nach § 15a EStG den Betrag von "4244300" ein. Für die Klägerin zu 4. wiederum trug sie im Sachbereich 14, Untersachbereich 5, unter der Kennziffer 702 "stpfl. laufende Einkünfte" nach Anwendung von § 15a EStG den Betrag von "82902400" ein. Im Sachbereich 12, Untersachbereich 2 wies sie als Erläuterungstext schließlich an: "Hierdurch erledigt sich Ihr Einspruch/Antrag vom 6.01.2004".

7: Den Eingabewertbogen zeichnete die Sachgebietsleiterin am 13. Januar 2004 ab.

8: Im daraufhin am 2. Februar 2004 ergangenen Änderungsbescheid wurde nunmehr für alle Gesellschafter der nach Anwendung von § 15a EStG verbleibende Veräußerungsgewinn mit Null festgestellt. Bei den Klägern zu 1. und 3. entsprach der nach Anwendung von § 15a EStG festgestellte verbleibende laufende Gewinn den Beträgen, welche die Bearbeiterin jeweils unter der Kennziffer 702 eingetragen hatte; Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben waren nicht mehr berücksichtigt. Bei den Klägerinnen zu 2. und 4. entsprachen die als laufender Gewinn angesetzten Beträge hingegen den Beträgen, die im Bescheid vom 11. Dezember 2003 als Einkünfte aus Gewerbebetrieb insgesamt (= laufender und Veräußerungsgewinn) angesetzt worden waren. Alle übrigen Werte in dem Bescheid entsprachen nicht den Werten des Bescheids vom 11. Dezember 2003, sondern denjenigen des vor der Prüfung ergangenen Bescheids vom 2. Dezember 2002. In dem Bescheid heißt es: "Der Bescheid ist nach § 164 Abs. 2 AO geändert. Der Vorbehalt der Nachprüfung wird aufgehoben." In den Erläuterungen wird zudem ausgeführt: "Besonders wichtig. Hierdurch erledigt sich Ihr Einspruch/Antrag vom 6.01.2004".

9: Am 9. November 2004 fiel beim FA die Fehlerhaftigkeit des Bescheids vom 2. Februar 2004 auf.

10: Am 30. November 2004 erging ein auf § 129 AO gestützter geänderter Bescheid über die gesonderte Feststellung der Einkünfte für das Streitjahr. In den Erläuterungen zum Bescheid heißt es: "Dieser Bescheid berichtigt einen Eingabefehler bei der Datensatzeingabe, die automationsgestützt zu dem offenkundig fehlerhaften Feststellungsbescheid vom 02.02.2004 geführt hat". Der geänderte Bescheid wurde dem Kläger zu 1. als Empfangsbevollmächtigtem der KG bekanntgegeben.

11: Nach erfolglosem Einspruchsverfahren gab das Finanzgericht (FG) mit dem angefochtenen Urteil der von den Klägern erhobenen Klage statt, nachdem es die Bearbeiterin und die Sachgebietsleiterin zu den Umständen der Entstehung des Bescheids vom 2. Februar 2004 als Zeuginnen vernommen hatte. Zur Begründung führte das FG aus, das FA habe den Bescheid vom 2. Februar 2004 nicht gemäß § 129 Satz 1 AO ändern dürfen. Danach könne die Finanzbehörde nur Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen seien, berichtigen. In den Bereich der Willensbildung fallende Fehler bei der Auslegung oder Nichtanwendung einer Rechtsnorm, unrichtige Tatsachenwürdigung, unzutreffende Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts oder Fehler, die auf mangelnder Sachaufklärung bzw. Nichtbeachtung feststehender Tatsachen beruhten, schlössen die Anwendung des § 129 Satz 1 AO aus. Bestehe eine mehr als nur theoretische Möglichkeit eines Rechtsirrtums, so liege kein bloßes mechanisches Versehen und damit auch keine offenbare Unrichtigkeit mehr vor. Zwar hindere eine nur oberflächliche Bearbeitung des Steuerfalls die Anwendung des § 129 Satz 1 AO nicht. Häuften sich aber --wie im Streitfall-- die Unachtsamkeiten und werde Zweifeln, die sich aufdrängen müssten, nicht nachgegangen, so sei kein einem Schreibfehler oder Rechenfehler ähnliches mechanisches Versehen mehr gegeben.

12: Aufgrund des Inhalts der Akten und nach dem Ergebnis der Beweisaufnahme sei im Streitfall von einer Vielzahl von Fehlern auszugehen, die teilweise der Sachbearbeiterin und teilweise der Sachgebietsleiterin unterlaufen seien. Eine Korrektur der Fehler gemäß § 129 AO komme nicht in Betracht, denn selbst wenn danach möglicherweise ein Teil der Fehler berichtigt werden könne, habe die Sachbearbeiterin kein eigenes Zeichnungsrecht gehabt. Entsprechend sei die Sachgebietsleiterin als diejenige anzusehen, die den Bescheid erlassen habe; ihr sei aber weder ein Schreib- oder Rechenfehler noch eine einem solchen Fehler ähnliche Unrichtigkeit unterlaufen. Sie habe ausgesagt, dass sie den betreffenden Bescheid als Prüfberechnung gesehen, geprüft, für zutreffend befunden und anschließend freigegeben habe.

13: Ob dies wahr sei, könne offenbleiben. Habe sich die Sachgebietsleiterin den Bescheid tatsächlich angeschaut, so hätten sich ihr Zweifel an der Richtigkeit des Bescheids aufdrängen müssen, denn es seien nicht nur ein oder zwei Werte, sondern alle Zahlen falsch gewesen; die Zahlen seien zudem von den Werten des zu ändernden Bescheids vom 11. Dezember 2003 erheblich und in einer Weise abgewichen, die mit der Einspruchserledigung nicht erklärt werden könne. Hinzu komme, dass die Werte auch untereinander nicht plausibel gewesen seien. Werde solchen offenkundigen Mängeln des Bescheids nicht nachgegangen, sei kein einem Schreib– oder Rechenfehler ähnliches mechanisches Versehen mehr gegeben. Wenn die Sachgebietsleiterin den Bescheid trotzdem als ordnungsgemäß freigegeben habe, sei nicht auszuschließen, dass die Freigabe das Resultat einer --wenn auch abwegigen-- rechtlichen Würdigung gewesen sei. Aber auch dann, wenn die Sachgebietsleiterin sich den Bescheid nicht angeschaut habe, gelte nichts anderes, denn wenn eine Korrektur nach § 129 AO bei sich aufdrängenden Zweifeln ausgeschlossen sei, müsse dies allemal dann gelten, wenn dem zur Prüfung Verpflichteten deswegen keine Zweifel kämen, weil er von vornherein keine Kontrolle vornehme.

14: Dagegen richtet sich die Revision des FA, welche dieses auf Verletzung der §§ 76 Abs. 1, 96 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) sowie des § 129 AO stützt.

15: Das FA beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

16: Die Kläger beantragen, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

17: II. Die Revision ist begründet und führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO). Entgegen der Annahme des FG kommt es im Streitfall für die Frage, ob der Bescheid vom 2. Februar 2004 nach § 129 Satz 1 AO berichtigt werden durfte, entscheidungserheblich darauf an, ob die vom FG als Zeugin vernommene Sachgebietsleiterin die Wahrheit gesagt hat, als sie bekundete, sie habe diesen Bescheid als Prüfberechnung gesehen, geprüft, für zutreffend befunden und anschließend freigegeben. Da das FG die Frage, ob es der Sachgebietsleiterin glauben könne, nicht offenlassen durfte, war sein Urteil aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen, weil alleine das FG die erforderliche Beweiswürdigung vornehmen darf.

18: 1. Nach § 129 Satz 1 AO kann die Finanzbehörde Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind, jederzeit berichtigen.

19: a) "Ähnliche offenbare Unrichtigkeiten" sind einem Schreib- oder Rechenfehler ähnliche mechanische Versehen, die etwa bei Eingabe- oder Übertragungsfehlern vorliegen. So können Fehler bei Eintragungen in Eingabewertbögen für die automatische Datenverarbeitung als rein mechanische Versehen ähnliche offenbare Unrichtigkeiten sein, etwa bei einem unbeabsichtigten, unrichtigen Ausfüllen des Eingabebogens oder bei Irrtümern über den tatsächlichen Ablauf des maschinellen Verfahrens bzw. bei der Nichtbeachtung der für das maschinelle Veranlagungsverfahren geltenden Dienstanweisung, bei Verwendung falscher Schlüsselzahlen oder beim Übersehen notwendiger Eintragungen (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 5. Februar 1998 IV R 17/97, BFHE 185, 345, BStBl II 1998, 535; vom 1. Juli 2010 IV R 56/07, BFH/NV 2010, 2004).

20: b) In den Bereich der Willensbildung fallende Fehler bei der Auslegung oder Nichtanwendung einer Rechtsnorm, unrichtige Tatsachenwürdigung, unzutreffende Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts oder Fehler, die auf mangelnder Sachaufklärung bzw. Nichtbeachtung feststehender Tatsachen beruhen, schließen die Anwendung des § 129 Satz 1 AO aus (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteile vom 27. März 1987 VI R 63/84, BFH/NV 1987, 480; vom 16. März 2000 IV R 3/99, BFHE 191, 226, BStBl II 2000, 372; in BFH/NV 2010, 2004). Besteht eine mehr als nur theoretische Möglichkeit eines Rechtsirrtums, so liegt kein bloßes mechanisches Versehen und damit auch keine offenbare Unrichtigkeit mehr vor (BFH-Urteil in BFHE 185, 345, BStBl II 1998, 535, m.w.N.), ebenso nicht bei einer unrichtigen Tatsachenwürdigung, bei der unzutreffenden Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts oder bei Fehlern, die auf mangelnder Sachaufklärung beruhen (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2010, 2004; BFH-Beschluss vom 5. Januar 2005 III B 79/04, BFH/NV 2005, 1013). An einer offenbaren Unrichtigkeit i.S. des § 129 AO fehlt es auch dann, wenn Gesetzesnormen nicht oder falsch angewendet worden sind. Fehler bei der Auslegung oder Nichtanwendung einer Rechtsnorm, eine unrichtige Tatsachenwürdigung oder die unzutreffende Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts schließen insoweit die Annahme einer offenbaren Unrichtigkeit i.S. des § 129 Satz 1 AO aus (vgl. BFH-Urteil vom 19. März 2009 IV R 84/06, BFH/NV 2009, 1394).

21: c) Da der Wortlaut des § 129 Satz 1 AO auf "offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind" abstellt, kommt es entscheidend auf die Umstände bei der Entscheidungsfindung und demzufolge vornehmlich auf den Akteninhalt an (vgl. BFH-Urteil vom 11. Juli 2007 XI R 17/05, BFH/NV 2007, 1810). Maßgebend ist deshalb, ob der Fehler bei Offenlegung des aktenkundigen Sachverhalts für jeden unvoreingenommenen (objektiven) Dritten klar und deutlich als offenbare Unrichtigkeit erkennbar ist (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteile vom 17. Juni 2004 IV R 9/02, BFH/NV 2004, 1505; in BFH/NV 2007, 1810). Dabei genügt die Offenbarkeit der Unrichtigkeit als solche; nicht dagegen ist erforderlich, dass für den Bescheidadressaten auch der an Stelle des unrichtigen zu setzende richtige Inhalt des Bescheids offenbar ist (BFH-Urteile in BFH/NV 2007, 1810; in BFH/NV 2010, 2004). Unerheblich ist nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung, ob der Steuerpflichtige die Unrichtigkeit anhand des Bescheids und der ihm vorliegenden Unterlagen erkennen konnte (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 22. Februar 2006 I R 125/04, BFHE 211, 424, BStBl II 2006, 400; in BFH/NV 2010, 2004).

22: d) Ob ein mechanisches Versehen, ein Irrtum über den Programmablauf oder ein die Berichtigung nach § 129 AO ausschließender Tatsachen- oder Rechtsirrtum vorliegt, muss nach den Verhältnissen des Einzelfalls und dabei insbesondere nach der Aktenlage beurteilt werden (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFHE 185, 345, BStBl II 1998, 535; in BFHE 191, 226, BStBl II 2000, 372; in BFH/NV 2009, 1394; in BFH/NV 2007, 1810). Dabei handelt es sich im Wesentlichen um eine Tatfrage, die der revisionsgerichtlichen Prüfung nur in eingeschränktem Umfang unterliegt (§ 118 Abs. 2 FGO; vgl. BFH-Urteile in BFHE 185, 345, BStBl II 1998, 535; in BFH/NV 2009, 1394; in BFH/NV 2010, 2004).

23: 2. Das FG ist im angefochtenen Urteil zwar im Wesentlichen von den vorgenannten Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Insofern ist es auch für den Fall, dass die Sachgebietsleiterin die zum Bescheid vom 2. Februar 2004 führende Prüfberechnung wirklich inhaltlich geprüft haben sollte, im Ergebnis zu Recht davon ausgegangen, dass die Tatbestandsvoraussetzungen des § 129 Satz 1 AO nicht vorliegen (dazu a). Allerdings hat das FG dies --unter Aufstellung eines von der höchstrichterlichen Rechtsprechung nicht gedeckten Rechtssatzes-- auch für den Fall bejaht, dass die Sachgebietsleiterin nicht die Wahrheit bekundet und also die Prüfberechnung nicht geprüft haben sollte (dazu b).

24: a) Sollte die Aussage der Sachgebietsleiterin, wonach sie die zum Bescheid vom 2. Februar 2004 führende Prüfberechnung gesehen, geprüft, für zutreffend befunden und freigegeben hat, wahr sein, so bestünde eine mehr als nur theoretische Möglichkeit eines Rechtsirrtums, welche als solche die Annahme eines einem Schreib- oder Rechenfehler ähnlichen mechanischen Versehens i.S. des § 129 Satz 1 AO ausschlösse. Dies wäre jedenfalls dann anzunehmen, wenn die Aussage der Sachgebietsleiterin dahin zu verstehen wäre, dass sie nicht nur eine reine Plausibilitätskontrolle, sondern eine echte Inhaltsprüfung der Prüfberechnung durchgeführt hat. Eine solche inhaltliche Prüfung erfordert nämlich eine eigenständige rechtliche Subsumtion. Es ist dem FA zwar einzuräumen, dass durch den Bescheid vom 2. Februar 2004 nur dem Einspruch der Kläger abgeholfen werden sollte und eine über die von der Betriebsprüfung vorgenommenen Änderungen hinausgehende Abhilfe nach verwaltungsinterner Weisungslage ausgeschlossen war. Allerdings ist es durchaus vorstellbar und deshalb auch nicht fernliegend, dass ein Sachgebietsleiter bewusst oder unbewusst vom Einspruchsbegehren bzw. von internen Verwaltungsweisungen abweicht, etwa weil er das Einspruchsbegehren oder die Änderbarkeit von Bescheiden betreffende verwaltungsinterne Weisungen nicht kennt oder sie falsch oder unvollständig in Erinnerung hat.

25: b) Anders als das FG ausgeführt hat, wäre allerdings in dem Fall, dass die Sachgebietsleiterin --entgegen ihrer eigenen Aussage-- die vorgenannte Prüfberechnung nicht inhaltlich überprüft haben sollte, vom Vorliegen eines einem Schreib- oder Rechenfehler ähnlichen mechanischen Versehens i.S. des § 129 Satz 1 AO auszugehen. Dies folgt daraus, dass sich in diesem Fall die Sachgebietsleiterin die insgesamt unter § 129 Satz 1 AO fallenden Fehler der Sachbearbeiterin mangels inhaltlicher Überprüfung zu eigen gemacht hätte.

26: aa) Das FG hat (im Sinne eines "Erst recht"-Schlusses) den Rechtssatz aufgestellt, falls die Sachgebietsleiterin sich die Prüfberechnung gar nicht erst angeschaut habe, könne nichts anderes gelten als in dem Fall, dass sich ihr nach Prüfung Zweifel an der Richtigkeit der Prüfberechnung hätten aufdrängen müssen. Die Annahme eines mechanischen Versehens sei in diesem Fall ausgeschlossen. Dieser Rechtssatz entspricht nicht der höchstrichterlichen Rechtsprechung, nach der § 129 Satz 1 AO nicht von Verschuldensfragen abhängig ist, weshalb die oberflächliche Behandlung eines Steuerfalls grundsätzlich eine Berichtigung nach dieser Vorschrift nicht hindert (vgl. BFH-Urteile vom 28. November 1985 IV R 178/83, BFHE 145, 226, BStBl II 1986, 293; vom 10. September 1987 V R 69/84, BFHE 150, 509, BStBl II 1987, 834). Zwar ist es richtig, dass der BFH entschieden hat, dass kein einem Schreib- oder Rechenfehler ähnliches mechanisches Versehen mehr gegeben sei, wenn sich die Unachtsamkeit bei der Bearbeitung des Falls häufe und Zweifeln, die sich aufdrängen müssten, nicht nachgegangen werde (BFH-Urteil vom 4. November 1992 XI R 40/91, BFH/NV 1993, 509). Die Entscheidung betraf allerdings einen Fall, in dem sich dem prüfenden Finanzbeamten nachweislich tatsächlich Zweifel aufgedrängt hatten. Ihm waren Ungenauigkeiten an einer Prüfberechnung aufgefallen, die Anlass zur Anforderung einer weiteren Prüfberechnung gegeben hatten. Den sich tatsächlich aufdrängenden Zweifeln war er gleichwohl nicht nachgegangen. So liegt indessen der Streitfall nicht, wenn man davon ausgeht, dass die Sachgebietsleiterin überhaupt keine inhaltliche Prüfung der Prüfberechnung durchgeführt hat.

27: bb) In einem solchen Fall wäre nur dann vom Vorliegen eines die Berichtigung nach § 129 Satz 1 AO ausschließenden Rechtsirrtums auszugehen, wenn der nicht zeichnungsberechtigten Sachbearbeiterin, deren Fehler die zeichnungsberechtigte Sachgebietsleiterin sich dann zu eigen gemacht hätte, selbst ein Rechtsfehler unterlaufen wäre.

28: (1) Der Fall, dass eine zeichnungsberechtigte Sachgebietsleiterin ungeprüft einen von einer nicht zeichnungsberechtigten Bearbeiterin erstellten Bescheid freigibt, steht mit Blick auf die Änderbarkeit nach § 129 Satz 1 AO demjenigen gleich, in welchem das FA offenbar fehlerhafte Angaben des Steuerpflichtigen als eigene übernimmt (BFH-Urteile vom 3. Juni 1987 X R 61/81, BFH/NV 1988, 342; in BFH/NV 2004, 1505). Dann bleibt § 129 Satz 1 AO anwendbar.

29: (2) Im Streitfall hat die Sachbearbeiterin keine Rechtsfehler begangen, sondern ihr ist lediglich ein "einheitliches" mechanisches Versehen unterlaufen. Dies folgt bereits daraus, dass sie --wie sich aus den Erläuterungen im Bescheid vom 2. Februar 2004 ergibt-- insgesamt lediglich dem Einspruch der Kläger abhelfen wollte. Nach den Feststellungen des FG hatte die Sachbearbeiterin dazu in die Kennziffer 702 hinter die Erläuterungen "stpfl. laufende Einkünfte nach § 15a" für den Kläger zu 1. und die Klägerin zu 3. jeweils versehentlich --ohne entsprechende rechtliche Überlegungen-- den laufenden Gewinn ohne Berücksichtigung der laufenden Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben angesetzt. Ebenso hatte sie für die Klägerinnen zu 2. und 4. in dieselben Kennziffern zu dem Bescheid vom 11. Dezember 2003 den auf diese entfallenen Gesamtgewinn (laufender und Veräußerungsgewinn) mit der Folge übernommen, dass für diese nach Anwendung des § 15a EStG anzusetzende steuerpflichtige Einkünfte in Höhe der Summe aus laufenden Gewinnen und Veräußerungsgewinnen festgestellt worden sind. Soweit sie im Sachbereich der Gesellschaft zur Kennziffer 703 eine Null angewiesen hat, ohne Eintragungen zu der Kennziffer 703 im Sachbereich jedes Gesellschafters vorzunehmen, was dazu geführt hat, dass für alle Gesellschafter ein Veräußerungsgewinn von Null festgestellt worden ist, ist ihr ebenfalls ein mechanisches Versehen unterlaufen. Zwar ist der Sachbearbeiterin nach ihren eigenen Bekundungen bewusst gewesen, dass diese Schlüsselung fehlerhaft war. Indessen hatte sie diese Verfahrensweise für erforderlich gehalten, um das Zahlenmaterial überhaupt in das EDV-System eingeben zu können. Das Ergehen eines falschen Bescheids sollte durch eine von der Sachbearbeiterin veranlasste manuelle Gegenkorrektur verhindert werden. Soweit durch eine Verfahrensumstellung statt der Werte des Bescheids vom 1. Dezember 2003 diejenigen des Bescheids vom 2. Dezember 2002 beigestellt wurden, fehlt es ersichtlich an eigenen rechtlichen Erwägungen der Sachbearbeiterin.

30: 3. Da das FG von den Vorgaben der höchstrichterlichen Rechtsprechung abgewichen ist und es sonach nicht offenlassen durfte, ob es der Aussage der Sachgebietsleiterin Glauben schenken könne, war sein Urteil aufzuheben. Auf die vom FA vorgebrachten Verfahrensrügen kommt es danach nicht mehr an.

31: 4. Die Sache ist nicht spruchreif, denn das FG hat bisher eine Beweiswürdigung der Aussage der Sachgebietsleiterin nicht vorgenommen. Die Beweiswürdigung ist aber dem FG als Tatsachengericht vorbehalten. Das FG wird dazu die Sachgebietsleiterin --insbesondere mit Blick auf die Einschätzung ihrer Glaubwürdigkeit-- erneut vernehmen und bei der Beweiswürdigung berücksichtigen müssen, dass es nach der allgemeinen Lebenserfahrung eher unwahrscheinlich ist, dass einem hinreichend ausgebildeten und gesundheitlich nicht beeinträchtigten Sachgebietsleiter auf den ersten Blick erkennbare schwerwiegende Mängel in einer Prüfberechnung bei Vornahme einer inhaltlichen Prüfung nicht auffallen.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 129 Offenbare Unrichtigkeiten beim Erlass eines Verwaltungsakts

Abgabenordnung - AO 1977 | § 173 Aufhebung oder Änderung von Steuerbescheiden wegen neuer Tatsachen oder Beweismittel

(1) Steuerbescheide sind aufzuheben oder zu ändern,

1.: soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen,
2.: soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekannt werden. Das Verschulden ist unbeachtlich, wenn die Tatsachen oder Beweismittel in einem unmittelbaren oder mittelbaren Zusammenhang mit Tatsachen oder Beweismitteln im Sinne der Nummer 1 stehen.

(2) Abweichend von Absatz 1 können Steuerbescheide, soweit sie auf Grund einer Außenprüfung ergangen sind, nur aufgehoben oder geändert werden, wenn eine Steuerhinterziehung oder eine leichtfertige Steuerverkürzung vorliegt. Dies gilt auch in den Fällen, in denen eine Mitteilung nach § 202 Abs. 1 Satz 3 ergangen ist.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 129 Offenbare Unrichtigkeiten beim Erlass eines Verwaltungsakts

Bundesfinanzhof Urteil, 27. Aug. 2013 - VIII R 9/11

Tatbestand

1: I. Die Beteiligten streiten über die Berichtigung bestandskräftiger Einkommensteuerbescheide nach § 129 der Abgabenordnung (AO).

2: Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute und werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erzielte in den Streitjahren 2002 bis 2005 Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit als Ingenieur und ermittelte seinen Gewinn durch Einnahmenüberschussrechnung nach § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG).

3: In den von ihm selbst erstellten Gewinnermittlungen setzte er jeweils auf der Einnahmenseite die vereinnahmten Bruttoeinnahmen, auf der Ausgabenseite die nach Kostenarten aufgeschlüsselten Ausgaben einschließlich der darin enthaltenen Vorsteuer an. In der Aufstellung waren die an den Beklagten und Revisionsbeklagten (das Finanzamt --FA--) geleisteten Umsatzsteuerzahlungen nicht als Betriebsausgaben enthalten.

4: Das FA veranlagte die Kläger für die Streitjahre auf der Grundlage der erklärten Einkünfte aus selbständiger Arbeit zur Einkommensteuer, ohne den Fehler des Klägers hinsichtlich der geleisteten Umsatzsteuerzahlungen zu bemerken.

5: Nachdem die Einkommensteuerbescheide bestandskräftig geworden waren, beantragte der Kläger ihre Änderung unter Hinweis auf die unberücksichtigten Umsatzsteuerzahlungen. Dies lehnte das FA mit Bescheid vom 27. Juni 2008 wegen Bestandskraft der Einkommensteuerbescheide ab.

6: Die dagegen nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) mit Urteil vom 8. September 2010 14 K 14074/09 als unbegründet ab.

7: Zwar sei § 129 AO auch dann anwendbar, wenn die Finanzbehörde offenbar fehlerhafte Angaben des Steuerpflichtigen als eigene übernehme. Eine aus rechtlichen oder tatsächlichen Gründen erforderliche, vom Sachbearbeiter (ggf. unter Verletzung der Amtsermittlungspflicht) jedoch unterlassene Sachverhaltsermittlung --wie im Streitfall-- sei hingegen kein Fehler, der auf ein bloßes mechanisches Versehen zurückzuführen sei. Denn der zuständige Sachbearbeiter habe die Unrichtigkeit nicht ohne weitere Prüfung erkennen können. Weder den Einkommensteuererklärungen noch den Umsatzsteuererklärungen der jeweiligen Streitjahre sei nämlich zu entnehmen, ob und wie viel Umsatzsteuer der Kläger in den Streitjahren jeweils an das FA tatsächlich abgeführt habe. Entsprechende Erkenntnisse hätte der Sachbearbeiter nur durch weitere Ermittlungen, etwa im Rahmen einer computergestützten Erhebungsauskunft oder durch Nachfrage bei der Erhebungsstelle gewinnen können.

8: Dagegen richtet sich die Revision, mit der die Kläger die Verletzung des § 129 AO rügen.

9: Sie beantragen sinngemäß, das angefochtene Urteil aufzuheben sowie die Einkommensteuerbescheide für 2002 (vom 9. August 2004), für 2003 (vom 30. Mai 2005), für 2004 (vom 20. Juni 2006) und für 2005 (vom 10. April 2007), jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. Februar 2009, unter Ansatz geleisteter Umsatzsteuerzahlungen als weitere Betriebsausgaben bei den Einkünften des Klägers aus selbständiger Arbeit in Höhe von 4.371 € (2002), 27.971 € (2003), 15.107 € (2004) und 17.344 € (2005) zu ändern.

10: Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

11: II. Die Revision ist begründet; das angefochtene Urteil ist aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

12: Die Auffassung des FG, das FA habe zu Recht eine Berichtigung der streitigen Einkommensteuerbescheide nach § 129 AO abgelehnt, verletzt Bundesrecht. Wegen fehlender tatsächlicher Feststellungen kann der Senat indessen nicht selbst entscheiden.

13: 1. Nach § 129 AO können Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind, jederzeit berichtigt werden.

14: Offenbar ist eine Unrichtigkeit dann, wenn der Fehler bei Offenlegung des Sachverhalts für jeden unvoreingenommenen Dritten klar und eindeutig als offenbare Unrichtigkeit erkennbar ist (ständige Rechtsprechung, s. etwa Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 25. Februar 1992 VII R 8/91, BFHE 168, 6, BStBl II 1992, 713; vom 4. Juni 2008 X R 47/07, BFH/NV 2008, 1801; vom 6. November 2012 VIII R 15/10, BFHE 239, 296, BStBl II 2013, 307; Klein/Brockmeyer/Ratschow, AO, 11. Aufl., § 129 Rz 13; Pahlke/Koenig/Pahlke, Abgabenordnung, 2. Aufl., § 129 Rz 17 f.; von Wedelstädt in Beermann/Gosch, AO § 129 Rz 38; a.A. Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 129 AO Rz 6).

15: Offenbare Unrichtigkeiten in diesem Sinne sind mechanische Versehen wie beispielsweise Eingabe- oder Übertragungsfehler. Dagegen schließen Fehler bei der Auslegung oder Anwendung einer Rechtsnorm, eine unrichtige Tatsachenwürdigung oder die unzutreffende Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts die Annahme einer offenbaren Unrichtigkeit aus. § 129 AO ist ferner nicht anwendbar, wenn auch nur die ernsthafte Möglichkeit besteht, dass die Nichtbeachtung einer feststehenden Tatsache in einer fehlerhaften Tatsachenwürdigung oder einem sonstigen sachverhaltsbezogenen Denk- oder Überlegungsfehler begründet ist oder auf mangelnder Sachverhaltsaufklärung beruht (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteil vom 23. Oktober 2001 IX R 75/98, BFH/NV 2002, 467). Da die Unrichtigkeit nicht aus dem Bescheid selbst erkennbar sein muss, ist § 129 AO auch dann anwendbar, wenn das Finanzamt offenbar fehlerhafte Angaben des Steuerpflichtigen als eigene übernimmt (BFH-Urteile vom 17. Juni 2004 IV R 9/02, BFH/NV 2004, 1505, und vom 3. Juni 1987 X R 61/81, BFH/NV 1988, 342, m.w.N.).

16: 2. Nach diesen Maßstäben sind die Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre offenbar unrichtig i.S. des § 129 AO. Der Kläger hat für die Streitjahre Einnahmenüberschussrechnungen vorgelegt und darin geleistete Umsatzsteuerzahlungen (Vorauszahlungen) nicht berücksichtigt, obschon er Umsatzsteuerzahlungen in den zeitgleich eingereichten Umsatzsteuererklärungen ausgewiesen hat und die Umsatzsteuer jeweils erklärungsgemäß vom FA festgesetzt wurde.

17: Aufgrund der Berücksichtigung von Umsatzsteuerzahlungen bei der Umsatzsteuerfestsetzung durch das FA in allen Streitjahren erscheint es entgegen der Ansicht des FG ausgeschlossen, dass die unterbliebene Übernahme der Ausgabenposition "Umsatzsteuerzahlungen" in den Einkommensteuerveranlagungen "auch auf nicht hinreichender Sachaufklärung" beruhen konnte. Letzteres wäre eine rein hypothetische Annahme, die der Feststellung einer offenbaren Unrichtigkeit i.S. des § 129 AO nicht entgegengehalten werden kann (vgl. BFH-Urteil vom 14. Juni 2007 IX R 2/07, BFH/NV 2007, 2056).

18: Vielmehr ergab sich aus der maßgeblichen Sicht eines objektiven Dritten (BFH-Urteil in BFHE 239, 296, BStBl II 2013, 307, m.w.N) und damit auch aus der Sicht des FA, dass die --gesamten-- umsatzsteuerlich berücksichtigten Umsatzsteuerzahlungen nur aufgrund eines mechanischen Versehens vom Kläger nicht in seinen Einkommensteuererklärungen berücksichtigt worden waren.

19: Dafür, dass der zuständige Sachbearbeiter des FA hätte annehmen können, die geleisteten Umsatzsteuerzahlungen seien mit Blick auf § 11 EStG wegen vollständiger Zuordnung zu einem anderen Veranlagungszeitraum --insgesamt-- nicht angesetzt worden, fehlt jeglicher Anhaltspunkt.

20: 3. Nach diesen Grundsätzen ist die Vorentscheidung aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.

21: Die Sache ist nicht spruchreif. Zwar sind nach den bisherigen tatsächlichen Feststellungen des FG offensichtlich --und auch vom FA nicht in Abrede gestellt-- die in den jeweiligen Streitjahren geleisteten Umsatzsteuervorauszahlungen als Betriebsausgaben abzuziehen.

22: Gleichwohl kann deren Höhe wegen der zum Teil erst im jeweiligen Folgezeitraum geleisteten Abschlusszahlungen nicht abschließend beurteilt werden. Diese Prüfung wird das FG unter Berücksichtigung der Grundsätze des BFH-Urteils vom 1. August 2007 XI R 48/05 (BFHE 218, 372, BStBl II 2008, 282) zur Zurechnung von Vorauszahlungen auf das Jahr der Zahlung oder ggf. auf das Vorjahr nachholen.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 129 Offenbare Unrichtigkeiten beim Erlass eines Verwaltungsakts

Abgabenordnung - AO 1977 | § 181 Verfahrensvorschriften für die gesonderte Feststellung, Feststellungsfrist, Erklärungspflicht

(2) Eine Erklärung zur gesonderten Feststellung hat derjenige abzugeben, dem der Gegenstand der Feststellung ganz oder teilweise zuzurechnen ist. Erklärungspflichtig sind insbesondere

1.: in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a jeder Feststellungsbeteiligte, dem ein Anteil an den einkommensteuerpflichtigen oder körperschaftsteuerpflichtigen Einkünften zuzurechnen ist;
2.: in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe b der Unternehmer;
3.: in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 jeder Feststellungsbeteiligte, dem ein Anteil an den Wirtschaftsgütern, Schulden oder sonstigen Abzügen zuzurechnen ist;
4.: in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a und Nummer 3 auch die in § 34 bezeichneten Personen.

Hat ein Erklärungspflichtiger eine Erklärung zur gesonderten Feststellung abgegeben, sind andere Beteiligte insoweit von der Erklärungspflicht befreit.

(4) In den Fällen des Absatzes 3 beginnt die Feststellungsfrist nicht vor Ablauf des Kalenderjahrs, auf dessen Beginn der Einheitswert oder der Grundsteuerwert erstmals steuerlich anzuwenden ist.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.