/ Finanzgericht München / Finanzgericht München Urteil, 17. Juni 2014 - 10 K 56/12

Finanzgericht München Urteil, 17. Juni 2014 - 10 K 56/12

17.06.2014

Finanzgericht München Urteil, 17. Juni 2014 - 10 K 56/12

ra.de-Urteilsbesprechung zu Finanzgericht München Urteil, 17. Juni 2014 - 10 K 56/12

Gericht

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Streitig ist die Rückforderung von Kindergeld wegen Doppelbezugs.

Der Kläger ist der Vater der Kinder …(M; geb. 9. Mai 1983) und … (T; geb. 10. März 1999). M stammt aus der ersten Ehe, T aus der zweiten Ehe des Klägers. Die

Mutter von T und zweite Ehefrau des Klägers (E) ist im öffentlichen Dienst beschäftigt.

In der Kindergeldakte Nr. …(KG-A) befindet sich ein Antrag des Klägers auf Kindergeld vom …1999, der als Eingangsstempel bei der Beklagten (Familienkasse -FK-) das Datum …1999 trägt (…). Als Kinder auf dem Antrag sind M und T eingetragen; rechts nach dem Namen von M ist die Anmerkung „Kind aus erster Ehe“ eingetragen und links neben dem Namen von T ist ein blaues Kreuz angebracht. Unter Punkt 9 ist eingetragen, dass die erste Ehefrau des Klägers im öffentlichen Dienst beschäftigt sei. Unterschrieben wurde der Antrag durch den Kläger und E. Links neben der Unterschrift von E ist ebenfalls ein blaues Kreuz angebracht. In der KG-A befindet sich außerdem eine durch den Kläger unterschriebene Haushaltsbescheinigung vom …1999, die als Eingangsstempel bei der FK das Datum …1999 trägt (…). Als Kinder sind M und T mit ihren jeweiligen Geburtsdaten eingetragen. Mit Schreiben vom …1999 (…) teilte die FK dem Kläger mit, dass über seinen Kindergeldantrag noch nicht entschieden werden kann, weil die Unterschrift seiner Ehefrau auf dem Antrag fehlt. Außerdem wurde gebeten mitzuteilen, warum das Kind T auf dem Antrag nicht angegeben wurde und die Angabe ggf. nachzuholen. Mit Schreiben von E vom …1999 an die FK (…) führte sie aus, dass nunmehr T, die nach der ursprünglichen Antragstellung geboren wurde, auf dem Antrag eingetragen sei und der Antrag auch von ihr – E – unterschrieben sei, wie dies mit der FK besprochen worden sei. Am …1999 beantragte E bei der Familienkasse des öffentlichen Dienstes Kindergeld für T; dort wurde das Kindergeld für T am … 1999 festgesetzt (…). Das Kindergeld für M und T wurde von der FK auf das im Kindergeldantrag angegebene Konto des Klägers bei der Raiffeisenbank … aufgrund der Bewilligungsverfügung vom …1999 ausgezahlt (…). Mit Bescheid vom …1999 (…) teilte die FK dem Kläger mit, dass auf seinen Antrag vom …1999 hin Kindergeld für M von September 1998 bis Dezember 1998 i.H.v. monatlich 220 DM und ab Januar 1999 i.H.v. monatlich 250 DM festgesetzt wurde. Die tatsächliche Auszahlung an den Kläger erfolgte jedoch erst ab März 1999, weil bis einschließlich Februar 1999 der Anspruch des Klägers durch Weiterleitung des Kindergeldes von der ehemaligen Ehefrau des Klägers und Mutter von M erloschen war (…). Mit Schreiben vom …1999 (…) bescheinigte die FK dem Kläger, dass er Kindergeld für die Kinder M und T bezieht, für M von September 1998 - Dezember 1998 i.Hv. monatlich 220 DM und von Januar 1998 - laufend i.H.v. monatlich 250 DM sowie für T von März 1999 - laufend i.H.v. 250 DM. Am …2001 wurde M volljährig. Die FK zahlte daher zunächst für Juni 2001 für M kein Kindergeld aus und forderte eine Ausbildungsbescheinigung für M beim Kläger an. Nach Vorlage der Ausbildungsbescheinigung am …2001 zahlte die Familienkasse dann mit Anweisung vom …Juni 2001 das Kindergeld für M für Juni 2001 i.H.v. 270 DM aus (…). Nach dem Ende seiner Ausbildung im Winter 2002 arbeitete M bis …2003 in seinem erlernten Beruf als … weiter (…). Ab …2003 begab er sich dann erneut in Schulausbildung und besuchte die Berufsoberschule -BOS- (…). Mit einem „Antrag auf Kindergeld für ein weiteres Kind“ und einer „Erklärung zu den Einkünften und Bezügen eines über 18 Jahre alten Kindes für das Kalenderjahr 2003“, die am … 2003 bei der FK einging, beantragte der Kläger erneut Kindergeld für M (…). Auf Anforderung der FK, eine Erklärung über die Einkünfte und Bezüge von M für das Jahr 2003 ab Bewerbung für die BOS einzureichen, übersandte der Kläger eine von ihm und von M unterzeichnete solche Erklärung vom …2004 an die FK (…). Hierin bat er u.a. um Zusendung eines laufenden Kindergeldbescheids. Mit Änderungsverfügung vom …2004 setzte die FK daraufhin rückwirkend Kindergeld für M für die Monate September 2003 bis Dezember 2003 fest und gab am …2004 einen Betrag von 770 € (Kindergeld für M von September 2003 bis Januar 2004) zur Auszahlung frei (…). Mit Schreiben vom …2004 (…) bescheinigte die FK dem Kläger erneut, dass er Kindergeld für M und T bezieht, und zwar für M von September 2003 - Juni 2004 i.H.v. monatlich 154 € und für T von Januar 2003 - laufend i.H.v. monatlich 154 €. Mit Schreiben vom …2004 (…) teilte die FK dem Kläger mit, dass er für August 2004 Kindergeld erhalten habe, obwohl er hierauf keinen Anspruch habe, weil M seit diesem Zeitpunkt im Haushalt der Kindesmutter gewohnt habe. Am …2004 hat die Kindesmutter eine Weiterleitungserklärung unterzeichnet, in der sie bestätigte, dass sie das Kindergeld für M für August 2004 durch den Kläger erhalten hat (…). Mit Bescheid vom …2005 (…) hat die FK die Kindergeldfestsetzung für M gegenüber dem Kläger nach § 70 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) ab August 2004 aufgehoben. Von einer Rückforderung des noch für August ausgezahlten Betrags von 154 € wurde abgesehen, weil der Kläger diesen Betrag an die Kindesmutter weitergeleitet hatte.

Mit Bescheid vom …2011 hat die FK die Kindergeldfestsetzung für T nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO ab Januar 2001 aufgehoben und überzahltes Kindergeld für den Zeitraum Januar 2001 bis Juni 2011 nach § 37 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. § 218 Abs. 1 AO i.H.v. 20.064 € sowie einen Kinderbonus i.H.v. 100 € zurückgefordert. Zur Begründung führte die FK aus, für den Zeitraum Januar 2001 bis Juni 2011 sei für T auch gegenüber E Kindergeld von der Familienkasse des öffentlichen Dienstes festgesetzt und ausgezahlt worden. Der Kläger habe bei Beantragung des Kindergeldes nicht angegeben, dass E im öffentlichen Dienst beschäftigt sei. Dies sei erst nachträglich durch eine Vergleichsmitteilung der Familienkasse des öffentlichen Dienstes am …2011 bekannt geworden. Der hiergegen eingelegte Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung vom …2011 als unbegründet zurückgewiesen. Zur Begründung führte die FK aus, die Zahlung sei ohne Rechtsgrund erfolgt, da für T auch E für denselben Zeitraum Kindergeld von der Familienkasse des öffentlichen Dienstes bezogen habe. Die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung ab Januar 2001 sei zulässig, weil der Kläger den Tatbestand der Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO erfüllt habe. Er habe es unterlassen, der FK mitzuteilen, dass zweimal Kindergeld bezogen worden sei.

Die hiergegen eingereichte Klage begründet der Kläger im Wesentlichen wie folgt: Eine Aufhebung der Kindergeldfestsetzung für zehn Jahre sei nicht möglich, da keine Steuerhinterziehung vorliege. Auch sei keine leichtfertige Steuerverkürzung gegeben. Daher sei für eine Rückforderung über vier Jahre hinaus Festsetzungsverjährung eingetreten. Im Kindergeldantrag seien keine unzutreffenden Angaben gemacht worden. Der Antrag, der auf den …1999 datiere, sei ursprünglich nur für den Sohn M aus erster Ehe gestellt worden. Zu dem Zeitpunkt der Antragstellung sei T nämlich noch gar nicht geboren gewesen. T sei dann wenige Wochen nach der Antragstellung – am …1999 – geboren worden. Aufgrund des Schreibens der FK vom …1999 habe sich E an die FK gewandt. Ihr sei gesagt worden, dass sie als aktuelle Ehefrau des Klägers den Antrag unterschreiben müsse, obgleich sie mit dem Antrag und dem Sohn aus erster Ehe nichts zu tun gehabt habe. Außerdem sei ihr mitgeteilt worden, dass sie die inzwischen geborene T auf dem Antrag mit eintragen solle. Der Antrag sei daher in Teilbereichen ergänzt worden. Der Kläger habe ihn aber nicht mehr selbst gesehen. E habe nicht verstanden, warum sie den Antrag mitunterschreiben und T mit eintragen müsse. Sie sei schließlich davon ausgegangen, dass der Eintrag von T und ihre Unterschrift auf dem Antrag lediglich deklaratorischen Charakter hätten. Der Antrag habe ausdrücklich nur für den Sohn M aus erster Ehe, der kurz zuvor zum Kläger verzogen sei, gestellt werden sollen. Der Kläger habe sich nicht um den Kindergeldantrag gekümmert, sondern mit solchen Angelegenheiten stets E beauftragt. Der Kindergeldantrag sei erst acht Wochen nach dem ursprünglichen Antragsdatum bearbeitet worden, deshalb sei es zu Missverständnissen gekommen. E sei zutreffend im öffentlichen Dienst beschäftigt. Der Doppelbezug des Kindergeldes sei aber weder dem Kläger noch E aufgefallen, da sie seit Eheschließung getrennte Bankkonten führen würden. Der Antrag sei – entgegen der Auffassung der FK – nicht erst nach der Geburt von T bei der FK eingegangen. Das zeige sich dadurch, dass die zu dem Antrag gehörende Haushaltsbescheinigung den Eingangsstempel …1999 trage. Der ursprüngliche Antrag vom …1999 sei richtig gewesen. Hieran seien – was auch durch die blauen Kreuze auf dem Antrag zum Ausdruck komme – nachträglich auf Aufforderung durch die FK Veränderungen vorgenommen worden. Das zeige auch die Haushaltsbescheinigung. Diese trage als Eingangsstempel das Datum des …1999. T sei hierauf eingetragen, obgleich sie erst am …1999 geboren worden sei. Der Kläger habe die Haushaltsbescheinigung erst am …1999 unterschrieben. Als E das Schreiben vom …1999 an die FK verfasst habe, habe sie noch keine Kenntnis über die Festsetzung von Kindergeld für T durch die Familienkasse des öffentlichen Dienstes haben können, weil dort das Kindergeld frühestens am …1999 festgesetzt worden sei. Weshalb dann in der Folge eine Kindergeldbescheinigung bei der FK angefordert worden sei, erinnere der Kläger nicht mehr. Wahrscheinlich sei diese für den Sohn M benötigt worden. E sei dann entsprechend tätig geworden. Weder dem Kläger noch E sei aber bekannt, dass auf der Kindergeldbescheinigung auch T vermerkt gewesen sei. Ohnehin werde nach dem Wortlaut der Bescheinigung nicht die monatliche Auszahlung von Kindergeld, sondern die theoretische Anspruchsberechtigung bescheinigt. Auch hierdurch sei der Irrtum des Klägers, er habe nur Kindergeld für M bezogen, aufrechterhalten worden. Der Kläger habe in der Folge mit E auch nie mehr über das Thema Kindergeld gesprochen. Das Kindergeld für T sei durch die FK ohne Veranlassung durch ihn - den Kläger - ausgezahlt worden. Selbst wenn man eine leichtfertige Steuerverkürzung annehmen würde, sei die Verjährung nicht nach § 171 Abs. 7 AO gehemmt worden. Diese Vorschrift sei mit der Aufgabe der Rechtsprechung zum Fortsetzungszusammenhang praktisch bedeutungslos geworden. Auch sei die leichtfertige Steuerverkürzung nach § 378 AO kein Dauerdelikt. Es handle sich vielmehr um ein Zustandsdelikt. Der Vorwurf knüpfe an theoretisch unzutreffende Angaben im Kindergeldantrag und damit an die Herbeiführung, nicht aber die Aufrechterhaltung eines rechtswidrigen Zustands an. Schließlich liege kein echtes oder unechtes Unterlassungsdelikt als Dauerdelikt vor. Der Kläger habe keine Pflicht dadurch verletzt, dass er die Doppelzahlung, die er nicht veranlasst habe, nicht gemeldet habe. Denn er habe bis zu dem Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid der FK von der Doppelzahlung keine Kenntnis gehabt. Ebenso wenig habe E hiervon Kenntnis gehabt. Der Kläger erhalte bestenfalls eine Mitteilung über die Kindergeldzahlung durch seinen Kontoauszug, den seine Ehefrau aufgrund der getrennten Konten nicht einsehen könne. E wiederum erhalte eine Mitteilung über ihre monatliche Gehaltsabrechnung, die der Kläger nicht einsehen könne. Der Kläger habe auch nicht verwundert sein müssen, dass ihm für zwei Kinder Kindergeld bezahlt worden sei. Denn schließlich habe er zwei Kinder in seinen Haushalt aufgenommen. Die strafrechtliche und ordnungswidrigkeitenrechtliche Verfolgungsverjährung habe daher im Streitfall bereits mit Erlass des Bescheids begonnen.

Der Kläger beantragt,

den Bescheid vom …2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom …2011 insoweit aufzuheben, als darin die Kindergeldfestsetzung für die Monate Januar 2001 bis Dezember 2006 aufgehoben wird, sowie

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Die FK beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung führt sie im Wesentlichen aus, der Tatbestand der leichtfertigen Steuerverkürzung sei erfüllt. Bei der Ergänzung des Antrags auf Kindergeld sei der Kläger verpflichtet gewesen, auch Angaben hinsichtlich von E dahingehend zu machen, dass diese im öffentlichen Dienst arbeite. Spätestens mit der Übersendung der Kindergeldbescheinigung vom …1999 hätte dem Kläger und E auffallen müssen, dass ein Doppelbezug für T vorliege. Nachdem E bei ihrem Arbeitgeber am …1999 Kindergeld für T beantragt habe und das Kindergeld dort am …1999 festgesetzt worden sei, habe E gewusst, dass ihr auch für T Kindergeld bezahlt werde. Die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung sei noch nicht festsetzungsverjährt. Zwar werde nunmehr der Vorwurf der Steuerhinterziehung fallengelassen. Es liege aber eine leichtfertige Steuerverkürzung vor. Die Festsetzungsfrist für die leichtfertige Steuerverkürzung nach § 378 Abs. 1 AO betrage nach § 169 Abs. 2 Satz 2 AO fünf Jahre. Gemäß § 170 Abs. 1 AO beginne die Festsetzungsfrist in Sachen Kindergeld mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem der Anspruch auf Kindergeld entstanden sei. Für das Jahr 2001 habe sie demnach am 1. Januar 2002 zu laufen begonnen und bei regulärem Ablauf mit Ablauf des Jahres 2006 geendet. Dem stehe jedoch § 171 Abs. 7 AO entgegen. Danach ende die Festsetzungsfrist nicht, bevor die Verfolgung der Steuerstraftat oder der Steuerordnungswidrigkeit verjährt sei. Im Streitfall verjähre die Verfolgung der leichtfertigen Steuerordnungswidrigkeit nach § 384 AO in fünf Jahren. Die Verjährung beginne, sobald die Tat beendet sei. Bei konkludenter Bekanntgabe der Festsetzung beginne die Verjährung mit der letzten Auszahlung des Kindergeldes. Die Festsetzung des Kindergeldes sei dem Kläger im Mai 1999 durch die Überweisung des Kindergeldes konkludent bekanntgegeben worden. Die letzte Auszahlung des Kindergeldes an den Kläger sei im Juni 2011 erfolgt. Die Verfolgungsverjährung habe im Juni 2011 begonnen und sei noch nicht abgelaufen. Vielmehr dauere sie noch bis Juni 2016 an, da der Fristablauf bis dahin nach § 171 Abs. 7 AO gehemmt sei.

Das Steuerstrafverfahren gegen den Kläger wurde nach § 153a der Strafprozessordnung durch Beschluss des Amtsgerichts Augsburg vom …2013 eingestellt.

Wegen des weiteren Vorbringens der Beteiligten wird auf die ausgetauschten Schriftsätze, die vorgelegten Akten und das Protokoll über die mündliche Verhandlung am 17. Juni 2014 verwiesen.

In der mündlichen Verhandlung wurde nach Maßgabe des Beweisbeschlusses vom 19. Mai 2014 Beweis erhoben durch Einvernahme von E. Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird auf das Protokoll über die mündliche Verhandlung vom 17. Juni 2014 verwiesen.

Gründe

II. Die Klage ist unbegründet. Die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung ab Januar 2001 und des Kinderbonus (Kindergeldfestsetzung) durch den Bescheid vom …2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom …2011 ist rechtmäßig. Es liegt eine leichtfertige Steuerverkürzung vor. Die fünfjährige Festsetzungsfrist war im Juni 2011 aufgrund Ablaufhemmung noch nicht abgelaufen.

1. Nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 155 Abs. 4 AO sind Kindergeldfestsetzungen aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Kindergeldfestsetzung führen und der Grundsatz von Treu und Glauben der Änderung nicht entgegensteht.

Im Streitfall sind diese Voraussetzungen erfüllt. Bei der Tatsache, dass für T doppelt Kindergeld bezogen wurde – einmal durch die FK und einmal durch die Familienkasse des öffentlichen Dienstes als Arbeitgeber von E – handelt es sich um eine neue Tatsache. Diese Tatsache wurde der FK erst durch eine Vergleichsmitteilung der Familienkasse des öffentlichen Dienstes am …2011 bekannt. Auch der Grundsatz von Treu und Glauben steht der Änderung nicht entgegen. Danach wäre die Änderung eines Bescheides ausgeschlossen, wenn der FK die nachträglich bekannt gewordene Tatsache bei ordnungsgemäßer Erfüllung ihrer Ermittlungspflicht nicht verborgen geblieben wäre. Allerdings muss der Kindergeldberechtigte dann seinerseits seine Mitwirkungspflicht erfüllt haben. Haben sowohl der Kindergeldberechtigte als auch die FK es versäumt, den Sachverhalt aufzuklären, trifft in der Regel den Kindergeldberechtigten die Verantwortung, mit der Folge, dass der Kindergeldbescheid geändert werden kann (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 24. Januar 2002 XI R 2/01, BFHE 197, 526, BStBl II 2004, 444). Im Streitfall konnte die FK vor der Vergleichsmitteilung über die Kindergeldfestsetzung für T nicht herausfinden, dass das Kindergeld doppelt bezahlt wurde. Denn der Kläger hatte weder auf seinem Antrag noch später der FK mitgeteilt, dass die Mutter von T im öffentlichen Dienst beschäftigt ist. Die FK konnte es auch nicht selbst herausfinden, da sie keinen Zugriff auf die Daten der Familienkasse des öffentlichen Dienstes hatte und ein Datenabgleich nicht stattgefunden hat.

2. Die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung durch Bescheid vom …2011 war auch noch möglich, da zu diesem Zeitpunkt Festsetzungsverjährung noch nicht eingetreten war.

a) Die Festsetzungsfrist beträgt im Streitfall zwar nicht nach § 155 Abs. 4 i.V.m. §§ 170 Abs. 1 i.V.m. 169 Abs. 2 Satz 2 Alt. 1 i.V.m. § 370 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 4 Satz 2 AO zehn Jahre. Der Senat ist nicht davon überzeugt, dass der Kläger den Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllt hat.

aa) Nach § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO wird jemand mit Freiheitsstrasse bis zu fünf Jahren oder mit Geldstrafe bestraft, wer der Familienkasse pflichtwidrig über kindergeldrechtlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht und dadurch Steuern verkürzt

oder für sich oder einen anderen nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt. Steuervorteile sind auch Steuervergütungen; nicht gerechtfertigte Steuervorteile sind erlangt, soweit sie zu Unrecht gewährt oder belassen werden (§ 370 Abs. 4 Satz 2 AO).

bb) Im Streitfall erscheint zwar der objektive Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 4

Satz 2 AO erfüllt, da der Kläger mit bei der FK eingegangenem Antrag vom …1999 Kindergeld für T beantragt hat und ihm dieses ab März 1999 gezahlt wurde, obwohl er hierauf keinen Anspruch hatte, weil die im öffentlichen Dienst tätige E als Mutter von T bei der Familienkasse des öffentlichen Dienstes am …1999 einen Antrag auf Kindergeld für T gestellt und Kindergeld für T ab März 1999 bezogen hat. Nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens ist aber der Senat davon überzeugt, dass der Kläger nicht vorsätzlich unrichtige oder unvollständige Angaben in seinem Antrag auf Kindergeld für T gemacht hat. Aufgrund der mündlichen Verhandlung ist der Senat davon überzeugt, dass der Kläger mit dem Kindergeldantrag vom …1999, bei der FK am …1999 eingegangen, nur für M, nicht aber für T Kindergeld beantragen wollte. Der Kläger hat sowohl in der mündlichen Verhandlung als auch in seiner Klagebegründung wiederholt angegeben (…), dass er den Kindergeldantrag nur für M, nicht aber für T stellen wollte. Er hat selbst ausgeführt, dass ursprünglich auf dem Antrag, den auch er unterschrieben hat, nur M eingetragen gewesen sei. Der Antrag sei ihm dann aber von der FK wieder mitgegeben worden, weil die FK darauf bestanden habe, dass auch seine jetzige Ehefrau, die Zeugin E, den Antrag unterzeichne. Mittlerweile sei einige Zeit vergangen und die Tochter T sei am …1999 geboren worden. Weil die FK darauf bestanden habe, sei dann nunmehr auch T in den Antrag aufgenommen und der Antrag zusätzlich von E unterschrieben worden. In der Haushaltsbescheinigung, die von der Verwaltungsgemeinschaft Igling am …1999 unterzeichnet worden sei und die zunächst bei der FK am …1999 eingegangen sei, sei nur M eingetragen worden. Diese Haushaltsbescheinigung sei ihm – dem Kläger – wieder mitgegeben worden. Er habe sie dann am …1999 unterschrieben und mit dem Kindergeldantrag erneut per Post an die FK gesandt. Wer T darauf eingetragen habe, wisse er nicht. Die Zeugin E hat ebenfalls in der mündlichen Verhandlung ausgesagt, dass die Antragstellung ein Hin und Her mit der FK gewesen sei. Die FK habe sie förmlich zur Unterschrift des Antrags genötigt, obgleich sie nicht die leibliche Mutter von M sei. Dies habe sie auch in einem handschriftlichen Schreiben der FK so mitgeteilt. T sei in den Antrag aufgenommen worden, weil sie mittlerweile geboren gewesen sei. Die Einlassung des Klägers und die Aussage der Zeugin E diesbezüglich sind für den Senat glaubhaft. Sie stimmen überein und lassen sich anhand der in den Akten befindlichen Daten belegen. Der ursprüngliche Antrag auf Kindergeld datiert auf den …1999. Aus dem Schriftbild des Antrags ist zu erkennen, dass damals nur M auf dem Antrag eingetragen war. Die ursprüngliche Haushaltsbescheinigung wurde ebenfalls am …1999 vom Kläger auf der für die Meldebehörde vorgesehenen Zeile unter „B. Amtliche Bescheinigung“ unterzeichnet. Aus dem Schriftbild der Haushaltsbescheinigung ist zu erkennen, dass zum damaligen Zeitpunkt nur M eingetragen war. Der Senat ist deshalb überzeugt, dass die Eintragung von T sowohl auf dem Kindergeldantrag als auch der Haushaltsbescheinigung nachträglich und auf Bestreben der FK erfolgte. Der Kindergeldantrag wurde von der FK laut dem Eingangsstempel am

…1999 erfasst. T wurde am …1999 geboren, sodass E die T nunmehr in dem Antrag neben dem von der FK angebrachten blauen Kreuz eintrug, um der von der FK im Schreiben vom …1999 vertreten Auffassung, T sei aufgrund ihrer Geburt mit einzutragen, nachzukommen. Ähnlich verhält es sich mit der Haushaltsbescheinigung. Hier ist der Senat überzeugt, dass die laut dem Eingangstempel am …1999 bei der FK eingegangene Haushaltsbescheinigung dem Kläger wieder mitgegeben wurde, damit die Bestätigung der Meldebehörde mit amtlichem Siegel angebracht wird und T nach deren Geburt nach der von der FK vertretenen Auffassung mit aufgenommen werden konnte. Dass die Eintragung von T auf der Haushaltsbescheinigung nicht von E, sondern von jemand anderem stammt, zeigt sich am unterschiedlichen Schriftbild der beiden Eintragungen. Die Zeugin E ist auch glaubwürdig. Sie kann sich - obgleich der Sachverhalt ca. 15 Jahre zurückliegt - gut an die Geschehnisse erinnern, da diese sich zeitlich rund um die Geburt von T abspielten und in dieser Phase die Anforderungen der FK, sie - die E - müsse den Antrag auf Kindergeld unterschreiben und T mit eintragen, verständlicherweise besonders belastet haben. T wurde daher lediglich auf Drängen der FK in den Kindergeldantrag mit aufgenommen und der Antrag wurde nur auf Betreiben der FK von E unterzeichnet. Einen Antrag auf Kindergeld für T bei der FK wollte der Kläger aber hierdurch tatsächlich nicht stellen. Dies wird zusätzlich bestätigt durch das Schreiben der E an die FK vom …1999, in welchem E anführt, dass sie - wie von der FK gewünscht - T in den Antrag eingetragen und den Antrag unterzeichnet habe, obgleich sie nicht die Mutter von M sei. Mangels vorsätzlich falscher kindergeldrechtlicher Angaben wurde der subjektive Tatbestand der Steuerhinterziehung durch den Kläger daher nicht erfüllt.

b) Die Festsetzungsfrist verlängert sich im Streitfall nach § 155 Abs. 4 i.V.m. §§ 170 Abs. 1 i.V.m. 169 Abs. 2 Satz 2 Alt. 2 i.V.m. § 378 AO jedoch auf fünf Jahre, da der Kläger eine leichtfertige Steuerverkürzung begangen hat.

aa) Nach § 378 Abs. 1 AO handelt ordnungswidrig, wer u.a. als Steuerpflichtiger eine der in § 370 Abs. 1 AO bezeichneten Taten leichtfertig begeht. Dabei handelt leichtfertig, wer die Sorgfalt außer Acht lässt, zu der er nach den besonderen Umständen des Falles und seinen persönlichen Fähigkeiten und Kenntnissen verpflichtet und imstande ist, obwohl sich ihm hätte aufdrängen müssen, dass dadurch ein nicht gerechtfertigter Vorteil eintreten wird (vgl. BFH-Urteil vom 29. Oktober 2013 VIII R 27/10, BFHE 243, 116, BStBl II 2014, 295; BFH-Beschluss vom 18. November 2013 X B 82/12, BFH/NV 2014, 292, m.w.N; Urteil des Bundesgerichtshofs -BGH- vom 8. September 2011 1 StR 38/11, NStZ 2012, 160; Klein/Jäger, AO, 11. Aufl. 2012, § 378 Rz. 20).

bb) Im Streitfall ist der Senat nicht davon überzeugt, dass der Kläger die leichtfertige Steuerverkürzung dadurch begangen hat, dass er den objektiven Tatbestand des § 370 Abs. 1

Nr. 1 AO verletzt hat. Denn die unzutreffenden Angaben auf dem Kindergeldantrag bezüglich T stammen ja von E und nicht von ihm. Nach der Auffassung des Senats hat aber der Kläger die leichtfertige Steuerverkürzung dadurch begangen, dass er den objektiven Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO erfüllt hat. Denn der Kläger hat die FK i.S.v. § 378 AO i.V.m. § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis gelassen. Der Kläger wäre nach den Gegebenheiten des Streitfalls und seinen individuellen Fähigkeiten auch in der Lage gewesen, den sich aus den einschlägigen Regelungen ergebenden Sorgfaltspflichten zu genügen. Der Kläger hat wiederholt seine Pflicht verletzt, der FK anzuzeigen, dass er Kindergeld auch für T ausgezahlt bekommen hat, obwohl er dieses nicht erhalten wollte. Gemäß § 68 Abs. 1 EStG hat derjenige, der Kindergeld beantragt oder erhält, Änderungen in den Verhältnisses, die für die Leistung erheblich sind oder über die im Zusammenhang mit der Leistung Erklärungen abgegeben worden sind, unverzüglich der zuständigen FK mitzuteilen. Der Erhalt von Kindergeld für T ist eine derartige erhebliche Änderung der Verhältnisse. Denn der Kläger wollte für T Kindergeld nicht beantragen (vgl. oben unter II. 2. a)). Dem Kläger musste sich ab Mai 1999 wiederholt aufdrängen, dass er Kindergeld für T erhielt, obwohl er hierfür keinen Antrag gestellt hatte und es auch nicht erhalten wollte.

aaa) So ist der Senat davon überzeugt, dass der Kläger den Tatbestand der leichtfertigen Steuerverkürzung erstmals im Mai 1999 erfüllt hat. Bereits im Frühsommer 1999 musste sich dem Kläger aufdrängen, dass er für T Kindergeld bezog, obwohl er mangels Antrags hierauf keinen Anspruch hatte. Der Senat ist überzeugt, dass der Kläger das Schreiben der FK vom …1999 erhalten hat. Auch wenn der Kläger in der mündlichen Verhandlung angegeben hat, dass ihm der Bescheid der FK vom …1999 nichts sage, steht diese Behauptung für den Senat nicht der Annahme entgegen, dass er den Bescheid tatsächlich erhalten hat. Denn der Kläger hat wiederholt angegeben, dass sich seine Ehefrau – die Zeugin E – um die Kindergeldangelegenheiten gekümmert habe. E hat in der mündlichen Verhandlung glaubhaft ausgesagt, dass sie auch damals Post, die an ihren Mann adressiert war, nach telefonischer Rücksprache mit ihm geöffnet und dann an ihn weitergeleitet und er die Post auch angeschaut habe. Die Zeugin E ist insoweit auch glaubwürdig. Sie war damals in Mutterschutz und hatte nach eigenen, für den Senat nachvollziehbaren Angaben, ausreichend Zeit, sich auch um die Post ihres Mannes, der arbeitete, zu kümmern. Hätte sich der Kläger demnach wie ein sorgfältiger Kindergeldberechtigter verhalten, hätte er dem Schreiben der FK vom 28. Mai 1999 entnehmen müssen, dass er ab März 1999 einen Anspruch auf Kindergeld i.H.v. monatlich 250 DM für M hatte. Tatsächlich ausgezahlt wurde dem Kläger ab März 1999 aber der doppelte Betrag i.H.v. monatlich 500 DM, bestehend aus einer Kindergeldzahlung für M i.H.v. 250 DM und einer Kindergeldzahlung für T i.H.v. 250 DM. Dabei hätte sich dem Kläger aufdrängen müssen, dass ihm Kindergeld für T ausgezahlt wurde, obwohl er hierauf bereits mangels Antrags keinen Anspruch hatte. Der Kläger legte in der mündlichen Verhandlung zwar dar, dass er den doppelten Kindergeldbezug nicht bemerkt habe, weil er über die Höhe des Kindergeldes keine Ahnung gehabt habe. Er sagte aber auch aus, dass er ebenfalls 1999 sein Girokonto ca. alle drei Monate angeschaut und kontrolliert habe, was an Geld eingegangen sei. Die Kontrollen hätten sich natürlich auch auf Kindergeld und Gehaltszahlungen erstreckt. Seine Gehaltszahlungen seien auch immer gleich hoch gewesen, außer wenn Urlaubs- oder Weihnachtsgeld gezahlt worden sei. Im Jahr 1999 habe er daher monatlich in der Regel ca. …DM netto verdient. Nach Überzeugung des Senats hätte dem Kläger deshalb – hätte er sich wie ein gewissenhafter Kindergeldberechtigter verhalten – auch bei einer nur alle drei Monate stattfindenden Kontrolle seines Girokontos auf Geldeingänge auffallen müssen, dass er deutlich mehr an Kindergeld auf sein Girokonto ausgezahlt bekam, als ihm im Schreiben der FK vom …1999 mitgeteilt worden war. Innerhalb von drei Monaten hätte er zutreffender Weise einen Anspruch auf eine Kindergeldzahlung i.H.v. insgesamt 750 DM gehabt. Tatsächlich überwiesen wurde dem Kläger innerhalb von drei Monaten jedoch der doppelte Betrag, nämlich 1.500 DM. Wenn der Kläger angibt, dass er sich zu dieser Höhe keine Gedanken gemacht hat, ist diese Aussage insoweit nicht glaubhaft. Die Gehaltszahlung des Klägers für drei Monate hat im Jahr 1999 – mit wenigen Ausnahmen zu Weihnachten und zur Urlaubszeit – konstant …DM betragen. Die tatsächliche dreimonatige Kindergeldzahlung belief sich auf über 1/4 der Gehaltszahlung, hätte aber tatsächlich nur etwas über 1/8 betragen dürfen. Bei den im Verhältnis zur Kindergeldzahlung relativ niedrigen Einkommensverhältnissen hätte der Kläger – hätte er sich gewissenhaft verhalten – die zu hohe Kindergeldzahlung bemerken müssen. Im Übrigen musste sich der Kläger – wie jeder andere Steuerpflichtige – über diejenigen steuerlichen Pflichten unterrichten, die ihn im Rahmen seines Lebenskreises treffen (BGH in NStZ 2012, 160). Damit trifft den Kläger insbesondere auch die Pflicht, sich über die Höhe des Kindergeldes zu unterrichten. Die jeweils aktuelle Höhe des Kindergeldes kann zudem als allgemein bekannt angesehen werden, da sie in den Medien wiederholt kommuniziert wird. Dass der Kläger schließlich das Merkblatt zum Kindergeldrecht nicht gelesen hat, befreit ihn nicht vom Vorwurf der Leichtfertigkeit (BFH-Urteil vom 19. Februar 2009 II R 49/07, BFHE 225, 1, BStBl II 2009, 932, allg. zur Erkundigungspflicht). Der Senat ist wiederum aufgrund der Aussage der Zeugin E überzeugt, dass der Kläger das Schreiben der FK vom …1999, in welchem dem Kläger dann der monatliche Kindergeldbezug u.a. für T ab März 1999 i.H.v. 250 DM bescheinigt wurde, durch sie erhalten hat. Aus dieser Bescheinigung musste sich dem Kläger ebenso wie aus dem Schreiben vom …1999 und seinen Kontoauszügen aufdrängen, dass er nunmehr Kindergeld auch für T bezog, obwohl er dies schon nach eigenen Angaben weder beantragen noch erhalten wollte und dass er verpflichtet war, diesen unberechtigten Kindergeldantrag für T der FK mitzuteilen.

bbb) Zudem hätte sich dem Kläger im Sommer 2001, als M volljährig wurde, erneut aufdrängen müssen, dass er unrechtmäßig für T Kindergeld bezog und er hätte auch zu diesem Zeitpunkt der FK dies mitteilen müssen. Der Kläger hat zwar in der mündlichen Verhandlung angegeben, dass er sich an das Ausbleiben der Kindergeldzahlung für M anlässlich dessen Volljährigkeit nicht mehr erinnern kann. Dies entbindet den Kläger aber nicht von dem Vorwurf der Leichtfertigkeit. Nach eigenen glaubhaften Angaben hat er zumindest alle drei Monate sein Girokonto angesehen und auf den Eingang von Gehalt und Kindergeld überprüft (vgl. oben unter II. 2. b) bb) aaa)). Hätte er sich wie ein gewissenhafter Kindergeldberechtigter verhalten, hätte ihm auffallen müssen, dass ihm für den Monat Juni zunächst nur 270 DM (monatliches Kindergeld für T) anstatt wie bisher 540 DM (monatliches Kindergeld für M und T) von der FK überwiesen wurden, und dass dann, nachdem die Ausbildungsbescheinigung bei der FK vorgelegt wurde (vgl. 32 Abs. 4 EStG), weitere 270 DM von der FK überwiesen wurden. Dabei hätte der Kläger bei gewissenhaftem Verhalten wahrnehmen müssen, dass die Kindergeldzahlung von Ende Juni 2001 M betraf, weil sie erst nach Vorlage von dessen Schulbescheinigung erfolgte. Gleichzeitig hätte dem Kläger auffallen müssen, dass er Anfang Juni 2001 eine Kindergeldzahlung erhalten hatte, auf die er bereits nach eigenen Angaben keinen Anspruch hatte.

ccc) Außerdem hätte der Kläger im Januar 2004 wahrnehmen müssen, dass er Kindergeld für T bezog, obwohl er hierauf keinen Anspruch hatte, und dass er das der FK mitteilen muss. Dass dem Kläger – wie er in der mündlichen Verhandlung dargelegt hat – der größere Zahlungseingang auf seinem Girokonto von Kindergeld für M – Nachzahlung für September 2003 bis Januar 2004 i.H.v. 770 € - nicht aufgefallen ist, ist für den Senat nicht glaubhaft. Denn der Senat ist überzeugt, dass der Kläger zumindest alle drei Monate sein Girokonto angesehen und den Eingang von Gehalt und Kindergeld überprüft hat (vgl. oben unter II.

2. b) bb) aaa)). Diese hohe Kindergeldzahlung hätte ihm, hätte er sich wie ein gewissenhafter Kindergeldberechtigter verhalten, auffallen müssen, da sie ca. 1/3 seines monatlichen Gehalts von ca. …€ betrug. Dass der Kläger diese hohe Kindergeldzahlung nicht hinterfragt und folglich nicht wahrgenommen hat, dass auch in den Monaten bis Dezember 2003 eine monatliche Überweisung der FK i.H.v. 154 € auf seinem Girokonto eingegangen war, obwohl die Kindergeldzahlung für M gestoppt war, rechtfertigt erneut den Vorwurf der Leichtfertigkeit. Es musste sich dem Kläger aufdrängen, dass es sich bei der Zahlung bis Dezember 2003 nicht um Kindergeld für M handeln konnte, da in der Zeit, in der M sich in einem Arbeitsverhältnis befand, Kindergeld nicht gezahlt wurde und der Kläger selbst dieses erst wieder im Dezember 2003 beantragt hatte. Zudem hätte der Kläger der ihm übersandten Kindergeldbescheinigung vom …2004 entnehmen müssen, dass er Kindergeld für T auch im Zeitraum Januar 2003 bis Januar 2004 bezahlt bekam, obwohl er dies nach eigenen Angaben nicht beantragt hatte. Der Senat ist überzeugt, dass ihm diese Bescheinigung auch durch die Zeugin E vorgelegt wurde (vgl. oben unter II. 2. b) bb) aaa)).

ddd) Schließlich hätte dem Kläger im Herbst 2004 auffallen müssen, dass auch ab September 2004 nach wie vor Kindergeldzahlungen auf seinem Girokonto eingingen, obwohl die FK die Festsetzung von Kindergeld für M ab August 2004 aufgehoben hatte und ab September 2004 keine Kindergeldzahlung für M mehr auf das Girokonto des Klägers leistete. Der Senat ist überzeugt, dass der Kläger das Schreiben der FK vom …2004 und den Aufhebungsbescheid vom …2005 von E ausgehändigt bekommen hat (vgl. oben unter II. 2. b) bb) aaa)). Aus beiden Schriftstücken hätte sich ihm erschließen müssen, dass er ab September 2004 für M kein Kindergeld mehr ausgezahlt bekam und dass es sich daher bei der fortlaufenden Kindergeldzahlung auf sein Girokonto um diejenige für T handeln musste, auf die er keinen Anspruch hatte. Da er die Zahlung für T ohne Anspruch der FK auch dann wiederum nicht mitteilte, handelte er leichtfertig.

d) Die fünfjährige Festsetzungsverjährungsfrist gem. § 169 Abs. 2 Satz 2 AO für den Zeitraum zwischen Januar 2001 und Dezember 2006 war nach Auffassung des Senats bei Aufhebung der Kindergeldfestsetzung am …2011 aufgrund der Ablaufhemmung nach

§ 171 Abs. 7 AO auch noch nicht abgelaufen (vgl. hierzu auch Lindwurm in AO- Steuerberater -AO-StB-11/2012, 339 – 344, und ders. In AO-StB 6/2014, 169 - 171, jeweils m.w.N.):

aa) Gem. § 171 Abs. 7 AO endet in den Fällen des § 169 Abs. 2 Satz 2 AO die Festsetzungsfrist nicht, bevor die Verfolgung der Steuerstraftat oder der Steuerordnungswidrigkeit verjährt ist. Bei der leichtfertigen Steuerverkürzung nach § 378 AO handelt es sich um eine Ordnungswidrigkeit. Bei dieser beginnt nach § 31 Abs. 3 des Gesetzes über Ordnungswidrigkeiten (OWiG) die Verjährung, sobald die Handlung beendet ist. Tritt ein zum Tatbestand gehörender Erfolg erst später ein, so beginnt die Verjährung mit diesem Zeitpunkt (vgl. auch 4.1 der Dienstanweisung zur Durchführung von Steuerstraf- und Ordnungswidrigkeitenverfahren im Zusammenhang mit dem steuerlichen Familienleistungsausgleich vom 31.05.2012 -DA-FamBuStra-, Bundeszentralamt für Steuern, BStBl I 2012, 696). Die Steuerhinterziehung und die leichtfertige Steuerverkürzung werden als strafrechtliches Erfolgsdelikt betrachtet (Schauf in Kohlmann, Steuerstrafrecht, § 376 AO Rz. 68 (Juni 2009); Rolletschke in Rolletschke/Kemper, Steuerverfehlungen, § 376 AO Rz. 11 (Dez. 2013); BGH-Urteil vom 7. Februar 1984 – 3 StR 413/83, wistra 1984, 142). Bei vollendeten Erfolgsdelikten liegt die Beendigung vor und beginnt die Verfolgungsverjährung, sobald der tatbestandsmäßige Erfolg eingetreten ist und der Täter sein rechtsverneinendes Tun insgesamt abgeschlossen hat. Setzt sich das strafbare Verhalten aus mehreren Teilakten zusammen bzw. ist der Schaden durch verschiedene Ereignisse bedingt oder vergrößert er sich durch sie nach und nach, dann beginnt die Verjährung mit dem letzten Akt bzw. mit der letzten Schadensvergrößerung (Saliger in Kindhäuser/Neumann/Paeffgen, Nomos-Kommentar-StGB, 4. Aufl. 2013, § 78a Rz. 10). Besteht der Taterfolg nicht in der Verkürzung einer Steuer (§ 370 Abs. 4 Satz 1), sondern in der Erlangung eines nicht gerechtfertigten Vorteils (§ 370 Abs. 4 Satz 2 AO), ist die Tat erst mit der Erlangung des Vorteils vollendet und beendet (Rolletschke, a.a.O, § 376 AO Rz. 14). Daher tritt beim Kindergeld als Steuervergütung die Beendigung erst mit der letzten unrechtmäßigen Gewährung ein und da das Kindergeld monatlich gewährt wird, erfolgt jeden neuen Monat eine weitere unrechtmäßige Gewährung (Lindwurm, AO-StB 2012, 342; FG München, Urteil vom 31. Januar 201310 K 1438/10, Entscheidungen der Finanzgerichte

-EFG- 2013, 910; rkr; a.A. FG München, Urteil vom 16. Oktober 2012 9 K 1226/12; EFG 2013, 135; Revision beim BFH, Az. III R 21/13). Für die Ablaufhemmung ist nach Auffassung des Senats daher entscheidend, dass die (Straf- )Verfolgungsverjährung für die Ordnungswidrigkeit erst mit der Beendigung (nicht Vollendung) der Tat beginnt (§ 78a Satz 1 des Strafgesetzbuchs -StGB-; § 31 Abs. 3 OwiG), und die Beendigung erst mit dem Empfang der letzten der unberechtigten Zahlungen eintritt (vgl. Fischer, StGB, 61. Aufl. 2014, § 78a Rz. 9; Sternberg-Lieben/Bosch in Schönke/Schröder, StGB, 29. Aufl. 2014, § 78a Rz. 4 zu Rentenbetrug jeweils m.w.N.).

bb) Dies zugrunde gelegt, ist die kindergeldrechtliche Festsetzungsfrist nicht abgelaufen. Im Streitfall wurde die Kindergeldfestsetzung für T durch die FK konkludent durch die regelmäßige Auszahlung an den Kläger spätestens ab Mai 1999 bekannt gegeben. Der Erteilung eines schriftlichen Bescheides bedurfte es nach § 70 Abs. 1 Satz 2 EStG i.d.F. bis 31. Dezember 2006 nicht. Die leichtfertige Steuerverkürzung - und zwar nach Auffassung des Senats bereits die im Mai/Juni 1999 verursachte Ordnungswidrigkeit (vgl. oben unter II. 2. b) bb) aaa)) - war daher erst mit der letzten unberechtigten Auszahlung des Kindergeldes für T im Juni 2011 beendet (vgl. DA-FamBuStra 4.1 Satz 4). Die fünfjährige Verjährungsfrist für die Verfolgungsverjährung (§ 384 AO), die mit der Beendigung der leichtfertigen Steuerverkürzung zu laufen begann, war daher bei Aufhebung der Kindergeldfestsetzung am …2011 offensichtlich noch nicht abgelaufen. Damit konnte auch die kindergeldrechtliche Festsetzungsfrist nicht abgelaufen sein, da die Ablaufhemmung des § 171 Abs. 7 AO zu diesem Zeitpunkt noch wirksam war. Die Familienkasse konnte deshalb die Kindergeldfestsetzung für T zumindest ab Januar 2001 aufheben. Eine Verböserung der Verwaltungsentscheidung ist im finanzgerichtlichen Verfahren nicht möglich (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschluss vom 1. Februar 1999 X R 146/96, BFH/NV 1999, 958).

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 FGO.

4. Die Revision war zuzulassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 und Nr. 2 Alt. 2 FGO).

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Finanzgericht München Urteil, 17. Juni 2014 - 10 K 56/12 zitiert 21 §§.

FGO

StGB

EStG

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

OWiG

(1) Eine Steuerfestsetzung sowie ihre Aufhebung oder Änderung sind nicht mehr zulässig, wenn die Festsetzungsfrist abgelaufen ist. Dies gilt auch für die Berichtigung wegen offenbarer Unrichtigkeit nach § 129. Die Frist ist gewahrt, wenn vor Ablauf d

(1) Mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder mit Geldstrafe wird bestraft, wer1.den Finanzbehörden oder anderen Behörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht,2.die Finanzbehörden pflichtwidrig über steu

(1) Steuerbescheide sind aufzuheben oder zu ändern,1.soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen,2.soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer

(1) Die Festsetzungsfrist läuft nicht ab, solange die Steuerfestsetzung wegen höherer Gewalt innerhalb der letzten sechs Monate des Fristlaufs nicht erfolgen kann. (2) Ist beim Erlass eines Steuerbescheids eine offenbare Unrichtigkeit unterlaufen

(1) Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Steuer entstanden ist oder eine bedingt entstandene Steuer unbedingt geworden ist. (2) Abweichend von Absatz 1 beginnt die Festsetzungsfrist, wenn1.eine Steuererklärung od

(1) 1Das Kindergeld nach § 62 wird von den Familienkassen durch Bescheid festgesetzt und ausgezahlt. 2Die Auszahlung von festgesetztem Kindergeld erfolgt rückwirkend nur für die letzten sechs Monate vor Beginn des Monats, in dem der Antrag auf Kinder

(1) Die Steuern werden, soweit nichts anderes vorgeschrieben ist, von der Finanzbehörde durch Steuerbescheid festgesetzt. Steuerbescheid ist der nach § 122 Abs. 1 bekannt gegebene Verwaltungsakt. Dies gilt auch für die volle oder teilweise Freistellu

(1) Ordnungswidrig handelt, wer als Steuerpflichtiger oder bei Wahrnehmung der Angelegenheiten eines Steuerpflichtigen eine der in § 370 Abs. 1 bezeichneten Taten leichtfertig begeht. § 370 Abs. 4 bis 7 gilt entsprechend. (2) Die Ordnungswidrigke

Die Verjährung beginnt, sobald die Tat beendet ist. Tritt ein zum Tatbestand gehörender Erfolg erst später ein, so beginnt die Verjährung mit diesem Zeitpunkt.

(1) 1Wer Kindergeld beantragt oder erhält, hat Änderungen in den Verhältnissen, die für die Leistung erheblich sind oder über die im Zusammenhang mit der Leistung Erklärungen abgegeben worden sind, unverzüglich der zuständigen Familienkasse mitzuteil

(1) Durch die Verjährung werden die Verfolgung von Ordnungswidrigkeiten und die Anordnung von Nebenfolgen ausgeschlossen. § 27 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 bleibt unberührt. (2) Die Verfolgung von Ordnungswidrigkeiten verjährt, wenn das Gesetz nichts ande

(1) In den in § 370 Absatz 3 Satz 2 Nummer 1 bis 6 genannten Fällen besonders schwerer Steuerhinterziehung beträgt die Verjährungsfrist 15 Jahre; § 78b Absatz 4 des Strafgesetzbuches gilt entsprechend. (2) Die Verjährung der Verfolgung einer Steu

Die Verfolgung von Steuerordnungswidrigkeiten nach den §§ 378 bis 380 verjährt in fünf Jahren.

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Abgabenordnung - AO 1977 | § 70 Haftung des Vertretenen

(1) Wenn die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen bei Ausübung ihrer Obliegenheiten eine Steuerhinterziehung oder eine leichtfertige Steuerverkürzung begehen oder an einer Steuerhinterziehung teilnehmen und hierdurch Steuerschuldner oder Haftende werden, so haften die Vertretenen, soweit sie nicht Steuerschuldner sind, für die durch die Tat verkürzten Steuern und die zu Unrecht gewährten Steuervorteile.

(2) Absatz 1 ist nicht anzuwenden bei Taten gesetzlicher Vertreter natürlicher Personen, wenn diese aus der Tat des Vertreters keinen Vermögensvorteil erlangt haben. Das Gleiche gilt, wenn die Vertretenen denjenigen, der die Steuerhinterziehung oder die leichtfertige Steuerverkürzung begangen hat, sorgfältig ausgewählt und beaufsichtigt haben.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 173 Aufhebung oder Änderung von Steuerbescheiden wegen neuer Tatsachen oder Beweismittel

(1) Steuerbescheide sind aufzuheben oder zu ändern,

1.: soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen,
2.: soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekannt werden. Das Verschulden ist unbeachtlich, wenn die Tatsachen oder Beweismittel in einem unmittelbaren oder mittelbaren Zusammenhang mit Tatsachen oder Beweismitteln im Sinne der Nummer 1 stehen.

(2) Abweichend von Absatz 1 können Steuerbescheide, soweit sie auf Grund einer Außenprüfung ergangen sind, nur aufgehoben oder geändert werden, wenn eine Steuerhinterziehung oder eine leichtfertige Steuerverkürzung vorliegt. Dies gilt auch in den Fällen, in denen eine Mitteilung nach § 202 Abs. 1 Satz 3 ergangen ist.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 218 Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis

(1) Grundlage für die Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) sind die Steuerbescheide, die Steuervergütungsbescheide, die Haftungsbescheide und die Verwaltungsakte, durch die steuerliche Nebenleistungen festgesetzt werden; bei den Säumniszuschlägen genügt die Verwirklichung des gesetzlichen Tatbestands (§ 240). Die Steueranmeldungen (§ 168) stehen den Steuerbescheiden gleich.

(2) Über Streitigkeiten, die die Verwirklichung der Ansprüche im Sinne des Absatzes 1 betreffen, entscheidet die Finanzbehörde durch Abrechnungsbescheid. Dies gilt auch, wenn die Streitigkeit einen Erstattungsanspruch (§ 37 Abs. 2) betrifft.

(3) Wird eine Anrechnungsverfügung oder ein Abrechnungsbescheid auf Grund eines Rechtsbehelfs oder auf Antrag des Steuerpflichtigen oder eines Dritten zurückgenommen und in dessen Folge ein für ihn günstigerer Verwaltungsakt erlassen, können nachträglich gegenüber dem Steuerpflichtigen oder einer anderen Person die entsprechenden steuerlichen Folgerungen gezogen werden. § 174 Absatz 4 und 5 gilt entsprechend.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 370 Steuerhinterziehung

(1) Mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder mit Geldstrafe wird bestraft, wer

1.: den Finanzbehörden oder anderen Behörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht,
2.: die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt oder
3.: pflichtwidrig die Verwendung von Steuerzeichen oder Steuerstemplern unterlässt

und dadurch Steuern verkürzt oder für sich oder einen anderen nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.

(2) Der Versuch ist strafbar.

(3) In besonders schweren Fällen ist die Strafe Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zehn Jahren. Ein besonders schwerer Fall liegt in der Regel vor, wenn der Täter

1.: in großem Ausmaß Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt,
2.: seine Befugnisse oder seine Stellung als Amtsträger oder Europäischer Amtsträger (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) missbraucht,
3.: die Mithilfe eines Amtsträgers oder Europäischen Amtsträgers (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) ausnutzt, der seine Befugnisse oder seine Stellung missbraucht,
4.: unter Verwendung nachgemachter oder verfälschter Belege fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt,
5.: als Mitglied einer Bande, die sich zur fortgesetzten Begehung von Taten nach Absatz 1 verbunden hat, Umsatz- oder Verbrauchssteuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Umsatz- oder Verbrauchssteuervorteile erlangt oder
6.: eine Drittstaat-Gesellschaft im Sinne des § 138 Absatz 3, auf die er alleine oder zusammen mit nahestehenden Personen im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes unmittelbar oder mittelbar einen beherrschenden oder bestimmenden Einfluss ausüben kann, zur Verschleierung steuerlich erheblicher Tatsachen nutzt und auf diese Weise fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.

(4) Steuern sind namentlich dann verkürzt, wenn sie nicht, nicht in voller Höhe oder nicht rechtzeitig festgesetzt werden; dies gilt auch dann, wenn die Steuer vorläufig oder unter Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt wird oder eine Steueranmeldung einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleichsteht. Steuervorteile sind auch Steuervergütungen; nicht gerechtfertigte Steuervorteile sind erlangt, soweit sie zu Unrecht gewährt oder belassen werden. Die Voraussetzungen der Sätze 1 und 2 sind auch dann erfüllt, wenn die Steuer, auf die sich die Tat bezieht, aus anderen Gründen hätte ermäßigt oder der Steuervorteil aus anderen Gründen hätte beansprucht werden können.

(5) Die Tat kann auch hinsichtlich solcher Waren begangen werden, deren Einfuhr, Ausfuhr oder Durchfuhr verboten ist.

(6) Die Absätze 1 bis 5 gelten auch dann, wenn sich die Tat auf Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben bezieht, die von einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union verwaltet werden oder die einem Mitgliedstaat der Europäischen Freihandelsassoziation oder einem mit dieser assoziierten Staat zustehen. Das Gleiche gilt, wenn sich die Tat auf Umsatzsteuern oder auf die in Artikel 1 Absatz 1 der Richtlinie 2008/118/EG des Rates vom 16. Dezember 2008 über das allgemeine Verbrauchsteuersystem und zur Aufhebung der Richtlinie 92/12/EWG (ABl. L 9 vom 14.1.2009, S. 12) genannten harmonisierten Verbrauchsteuern bezieht, die von einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union verwaltet werden.

(7) Die Absätze 1 bis 6 gelten unabhängig von dem Recht des Tatortes auch für Taten, die außerhalb des Geltungsbereiches dieses Gesetzes begangen werden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 171 Ablaufhemmung

(1) Die Festsetzungsfrist läuft nicht ab, solange die Steuerfestsetzung wegen höherer Gewalt innerhalb der letzten sechs Monate des Fristlaufs nicht erfolgen kann.

(2) Ist beim Erlass eines Steuerbescheids eine offenbare Unrichtigkeit unterlaufen, so endet die Festsetzungsfrist insoweit nicht vor Ablauf eines Jahres nach Bekanntgabe dieses Steuerbescheids. Das Gleiche gilt in den Fällen des § 173a.

(3) Wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist außerhalb eines Einspruchs- oder Klageverfahrens ein Antrag auf Steuerfestsetzung oder auf Aufhebung oder Änderung einer Steuerfestsetzung oder ihrer Berichtigung nach § 129 gestellt, so läuft die Festsetzungsfrist insoweit nicht ab, bevor über den Antrag unanfechtbar entschieden worden ist.

(3a) Wird ein Steuerbescheid mit einem Einspruch oder einer Klage angefochten, so läuft die Festsetzungsfrist nicht ab, bevor über den Rechtsbehelf unanfechtbar entschieden ist; dies gilt auch, wenn der Rechtsbehelf erst nach Ablauf der Festsetzungsfrist eingelegt wird. Der Ablauf der Festsetzungsfrist ist hinsichtlich des gesamten Steueranspruchs gehemmt; dies gilt nicht, soweit der Rechtsbehelf unzulässig ist. In den Fällen des § 100 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 2, Abs. 3 Satz 1, § 101 der Finanzgerichtsordnung ist über den Rechtsbehelf erst dann unanfechtbar entschieden, wenn ein auf Grund der genannten Vorschriften erlassener Steuerbescheid unanfechtbar geworden ist.

(4) Wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist mit einer Außenprüfung begonnen oder wird deren Beginn auf Antrag des Steuerpflichtigen hinausgeschoben, so läuft die Festsetzungsfrist für die Steuern, auf die sich die Außenprüfung erstreckt oder im Fall der Hinausschiebung der Außenprüfung erstrecken sollte, nicht ab, bevor die aufgrund der Außenprüfung zu erlassenden Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind oder nach Bekanntgabe der Mitteilung nach § 202 Absatz 1 Satz 3 drei Monate verstrichen sind. Dies gilt nicht, wenn eine Außenprüfung unmittelbar nach ihrem Beginn für die Dauer von mehr als sechs Monaten aus Gründen unterbrochen wird, die die Finanzbehörde zu vertreten hat. Die Ablaufhemmung nach Satz 1 endet spätestens fünf Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Prüfungsanordnung bekanntgegeben wurde; eine weitergehende Ablaufhemmung nach anderen Vorschriften bleibt unberührt. Wird auf Antrag des Steuerpflichtigen der Beginn der Außenprüfung verschoben oder die Außenprüfung unterbrochen, so verlängert sich die Frist nach Satz 3 erster Halbsatz für die in Satz 1 genannten Steuern um die Dauer des Hinausschiebens oder der Unterbrechung. Nimmt die Finanzbehörde für die in Satz 1 genannten Steuern vor Ablauf der Frist nach Satz 3 erster Halbsatz zwischenstaatliche Amtshilfe in Anspruch, verlängert sich diese Frist um die Dauer der zwischenstaatlichen Amtshilfe, mindestens aber um ein Jahr. Satz 5 gilt nur, sofern der Steuerpflichtige auf die Inanspruchnahme der zwischenstaatlichen Amtshilfe vor Ablauf der Frist nach Satz 3 erster Halbsatz hingewiesen wurde. Wird dem Steuerpflichtigen vor Ablauf der Festsetzungsfrist die Einleitung eines Strafverfahrens für eine der in Satz 1 genannten Steuern bekanntgegeben und wird infolgedessen mit einer Außenprüfung nicht begonnen oder eine bereits begonnene Außenprüfung unterbrochen, ist Satz 3 nicht anzuwenden; die Absätze 5 und 6 bleiben unberührt. § 200a Absatz 4 und 5 bleibt unberührt.

(5) Beginnen die Behörden des Zollfahndungsdienstes oder die mit der Steuerfahndung betrauten Dienststellen der Landesfinanzbehörden vor Ablauf der Festsetzungsfrist beim Steuerpflichtigen mit Ermittlungen der Besteuerungsgrundlagen, so läuft die Festsetzungsfrist insoweit nicht ab, bevor die auf Grund der Ermittlungen zu erlassenden Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind; Absatz 4 Satz 2 gilt sinngemäß. Das Gleiche gilt, wenn dem Steuerpflichtigen vor Ablauf der Festsetzungsfrist die Einleitung des Steuerstrafverfahrens oder des Bußgeldverfahrens wegen einer Steuerordnungswidrigkeit bekannt gegeben worden ist; § 169 Abs. 1 Satz 3 gilt sinngemäß.

(6) Ist bei Steuerpflichtigen eine Außenprüfung im Geltungsbereich dieses Gesetzes nicht durchführbar, wird der Ablauf der Festsetzungsfrist auch durch sonstige Ermittlungshandlungen im Sinne des § 92 gehemmt, bis die auf Grund dieser Ermittlungen erlassenen Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind. Die Ablaufhemmung tritt jedoch nur dann ein, wenn der Steuerpflichtige vor Ablauf der Festsetzungsfrist auf den Beginn der Ermittlungen nach Satz 1 hingewiesen worden ist; § 169 Abs. 1 Satz 3 gilt sinngemäß.

(7) In den Fällen des § 169 Abs. 2 Satz 2 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die Verfolgung der Steuerstraftat oder der Steuerordnungswidrigkeit verjährt ist.

(8) Ist die Festsetzung einer Steuer nach § 165 ausgesetzt oder die Steuer vorläufig festgesetzt worden, so endet die Festsetzungsfrist nicht vor dem Ablauf eines Jahres, nachdem die Ungewissheit beseitigt ist und die Finanzbehörde hiervon Kenntnis erhalten hat. In den Fällen des § 165 Abs. 1 Satz 2 endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren, nachdem die Ungewissheit beseitigt ist und die Finanzbehörde hiervon Kenntnis erlangt hat.

(9) Erstattet der Steuerpflichtige vor Ablauf der Festsetzungsfrist eine Anzeige nach den §§ 153, 371 und 378 Abs. 3, so endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf eines Jahres nach Eingang der Anzeige.

(10) Soweit für die Festsetzung einer Steuer ein Feststellungsbescheid, ein Steuermessbescheid oder ein anderer Verwaltungsakt bindend ist (Grundlagenbescheid), endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren nach Bekanntgabe des Grundlagenbescheids. Ist für den Erlass des Grundlagenbescheids eine Stelle zuständig, die keine Finanzbehörde im Sinne des § 6 Absatz 2 ist, endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren nach dem Zeitpunkt, in dem die für den Folgebescheid zuständige Finanzbehörde Kenntnis von der Entscheidung über den Erlass des Grundlagenbescheids erlangt hat. Die Sätze 1 und 2 gelten für einen Grundlagenbescheid, auf den § 181 nicht anzuwenden ist, nur, sofern dieser Grundlagenbescheid vor Ablauf der für den Folgebescheid geltenden Festsetzungsfrist bei der zuständigen Behörde beantragt worden ist. Ist der Ablauf der Festsetzungsfrist hinsichtlich des Teils der Steuer, für den der Grundlagenbescheid nicht bindend ist, nach Absatz 4 gehemmt, endet die Festsetzungsfrist für den Teil der Steuer, für den der Grundlagenbescheid bindend ist, nicht vor Ablauf der nach Absatz 4 gehemmten Frist.

(10a) Soweit Daten eines Steuerpflichtigen im Sinne des § 93c innerhalb von sieben Kalenderjahren nach dem Besteuerungszeitraum oder dem Besteuerungszeitpunkt den Finanzbehörden zugegangen sind, endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren nach Zugang dieser Daten.

(11) Ist eine geschäftsunfähige oder in der Geschäftsfähigkeit beschränkte Person ohne gesetzlichen Vertreter, so endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von sechs Monaten nach dem Zeitpunkt, in dem die Person unbeschränkt geschäftsfähig wird oder der Mangel der Vertretung aufhört. Dies gilt auch, soweit für eine Person ein Betreuer bestellt und ein Einwilligungsvorbehalt nach § 1825 des Bürgerlichen Gesetzbuchs angeordnet ist, der Betreuer jedoch verstorben oder auf andere Weise weggefallen oder aus rechtlichen Gründen an der Vertretung des Betreuten verhindert ist.

(12) Richtet sich die Steuer gegen einen Nachlass, so endet die Festsetzungsfrist nicht vor dem Ablauf von sechs Monaten nach dem Zeitpunkt, in dem die Erbschaft von dem Erben angenommen oder das Insolvenzverfahren über den Nachlass eröffnet wird oder von dem an die Steuer gegen einen Vertreter festgesetzt werden kann.

(13) Wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist eine noch nicht festgesetzte Steuer im Insolvenzverfahren angemeldet, so läuft die Festsetzungsfrist insoweit nicht vor Ablauf von drei Monaten nach Beendigung des Insolvenzverfahrens ab.

(14) Die Festsetzungsfrist für einen Steueranspruch endet nicht, soweit ein damit zusammenhängender Erstattungsanspruch nach § 37 Abs. 2 noch nicht verjährt ist (§ 228).

(15) Soweit ein Dritter Steuern für Rechnung des Steuerschuldners einzubehalten und abzuführen oder für Rechnung des Steuerschuldners zu entrichten hat, endet die Festsetzungsfrist gegenüber dem Steuerschuldner nicht vor Ablauf der gegenüber dem Steuerentrichtungspflichtigen geltenden Festsetzungsfrist.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 378 Leichtfertige Steuerverkürzung

(2) Die Ordnungswidrigkeit kann mit einer Geldbuße bis zu fünfzigtausend Euro geahndet werden.

(3) Eine Geldbuße wird nicht festgesetzt, soweit der Täter gegenüber der Finanzbehörde die unrichtigen Angaben berichtigt, die unvollständigen Angaben ergänzt oder die unterlassenen Angaben nachholt, bevor ihm oder seinem Vertreter die Einleitung eines Straf- oder Bußgeldverfahrens wegen der Tat bekannt gegeben worden ist. Sind Steuerverkürzungen bereits eingetreten oder Steuervorteile erlangt, so wird eine Geldbuße nicht festgesetzt, wenn der Täter die aus der Tat zu seinen Gunsten verkürzten Steuern innerhalb der ihm bestimmten angemessenen Frist entrichtet. § 371 Absatz 4 gilt entsprechend.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 169 Festsetzungsfrist

1.: der Steuerbescheid oder im Fall des § 122a die elektronische Benachrichtigung den Bereich der für die Steuerfestsetzung zuständigen Finanzbehörde verlassen hat oder
2.: bei öffentlicher Zustellung nach § 10 des Verwaltungszustellungsgesetzes die Benachrichtigung bekannt gemacht oder veröffentlicht wird.

(2) Die Festsetzungsfrist beträgt:

1.: ein Jahrfür Verbrauchsteuern und Verbrauchsteuervergütungen,
2.: vier Jahrefür Steuern und Steuervergütungen, die keine Steuern oder Steuervergütungen im Sinne der Nummer 1 oder Einfuhr- und Ausfuhrabgaben nach Artikel 5 Nummer 20 und 21 des Zollkodex der Union sind.

Die Festsetzungsfrist beträgt zehn Jahre, soweit eine Steuer hinterzogen, und fünf Jahre, soweit sie leichtfertig verkürzt worden ist. Dies gilt auch dann, wenn die Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverkürzung nicht durch den Steuerschuldner oder eine Person begangen worden ist, deren er sich zur Erfüllung seiner steuerlichen Pflichten bedient, es sei denn, der Steuerschuldner weist nach, dass er durch die Tat keinen Vermögensvorteil erlangt hat und dass sie auch nicht darauf beruht, dass er die im Verkehr erforderlichen Vorkehrungen zur Verhinderung von Steuerverkürzungen unterlassen hat.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 170 Beginn der Festsetzungsfrist

(1) Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Steuer entstanden ist oder eine bedingt entstandene Steuer unbedingt geworden ist.

(2) Abweichend von Absatz 1 beginnt die Festsetzungsfrist, wenn

1.: eine Steuererklärung oder eine Steueranmeldung einzureichen oder eine Anzeige zu erstatten ist, mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Steuererklärung, die Steueranmeldung oder die Anzeige eingereicht wird, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten Kalenderjahrs, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Steuer entstanden ist, es sei denn, dass die Festsetzungsfrist nach Absatz 1 später beginnt,
2.: eine Steuer durch Verwendung von Steuerzeichen oder Steuerstemplern zu zahlen ist, mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem für den Steuerfall Steuerzeichen oder Steuerstempler verwendet worden sind, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten Kalenderjahrs, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Steuerzeichen oder Steuerstempler hätten verwendet werden müssen.

Dies gilt nicht für Verbrauchsteuern, ausgenommen die Energiesteuer auf Erdgas und die Stromsteuer.

(3) Wird eine Steuer oder eine Steuervergütung nur auf Antrag festgesetzt, so beginnt die Frist für die Aufhebung oder Änderung dieser Festsetzung oder ihrer Berichtigung nach § 129 nicht vor Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Antrag gestellt wird.

(4) Wird durch Anwendung des Absatzes 2 Nr. 1 auf die Vermögensteuer oder die Grundsteuer der Beginn der Festsetzungsfrist hinausgeschoben, so wird der Beginn der Festsetzungsfrist für die folgenden Kalenderjahre des Hauptveranlagungszeitraums jeweils um die gleiche Zeit hinausgeschoben.

(5) Für die Erbschaftsteuer (Schenkungsteuer) beginnt die Festsetzungsfrist nach den Absätzen 1 oder 2

1.: bei einem Erwerb von Todes wegen nicht vor Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Erwerber Kenntnis von dem Erwerb erlangt hat,
2.: bei einer Schenkung nicht vor Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Schenker gestorben ist oder die Finanzbehörde von der vollzogenen Schenkung Kenntnis erlangt hat,
3.: bei einer Zweckzuwendung unter Lebenden nicht vor Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Verpflichtung erfüllt worden ist.

(6) Für die Steuer, die auf Kapitalerträge entfällt, die

1.: aus Staaten oder Territorien stammen, die nicht Mitglieder der Europäischen Union oder der Europäischen Freihandelsassoziation sind, und
2.: nicht nach Verträgen im Sinne des § 2 Absatz 1 oder hierauf beruhenden Vereinbarungen automatisch mitgeteilt werden,

beginnt die Festsetzungsfrist frühestens mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem diese Kapitalerträge der Finanzbehörde durch Erklärung des Steuerpflichtigen oder in sonstiger Weise bekannt geworden sind, spätestens jedoch zehn Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist.

(7) Für Steuern auf Einkünfte oder Erträge, die in Zusammenhang stehen mit Beziehungen zu einer Drittstaat-Gesellschaft im Sinne des § 138 Absatz 3, auf die der Steuerpflichtige allein oder zusammen mit nahestehenden Personen im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes unmittelbar oder mittelbar einen beherrschenden oder bestimmenden Einfluss ausüben kann, beginnt die Festsetzungsfrist frühestens mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem diese Beziehungen durch Mitteilung des Steuerpflichtigen oder auf andere Weise bekannt geworden sind, spätestens jedoch zehn Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 171 Ablaufhemmung

(1) Die Festsetzungsfrist läuft nicht ab, solange die Steuerfestsetzung wegen höherer Gewalt innerhalb der letzten sechs Monate des Fristlaufs nicht erfolgen kann.

(7) In den Fällen des § 169 Abs. 2 Satz 2 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die Verfolgung der Steuerstraftat oder der Steuerordnungswidrigkeit verjährt ist.

(14) Die Festsetzungsfrist für einen Steueranspruch endet nicht, soweit ein damit zusammenhängender Erstattungsanspruch nach § 37 Abs. 2 noch nicht verjährt ist (§ 228).

Abgabenordnung - AO 1977 | § 384 Verfolgungsverjährung

Die Verfolgung von Steuerordnungswidrigkeiten nach den §§ 378 bis 380 verjährt in fünf Jahren.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 171 Ablaufhemmung

(1) Die Festsetzungsfrist läuft nicht ab, solange die Steuerfestsetzung wegen höherer Gewalt innerhalb der letzten sechs Monate des Fristlaufs nicht erfolgen kann.

(7) In den Fällen des § 169 Abs. 2 Satz 2 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die Verfolgung der Steuerstraftat oder der Steuerordnungswidrigkeit verjährt ist.

(14) Die Festsetzungsfrist für einen Steueranspruch endet nicht, soweit ein damit zusammenhängender Erstattungsanspruch nach § 37 Abs. 2 noch nicht verjährt ist (§ 228).

Abgabenordnung - AO 1977 | § 155 Steuerfestsetzung

(2) Ein Steuerbescheid kann erteilt werden, auch wenn ein Grundlagenbescheid noch nicht erlassen wurde.

(3) Schulden mehrere Steuerpflichtige eine Steuer als Gesamtschuldner, so können gegen sie zusammengefasste Steuerbescheide ergehen. Mit zusammengefassten Steuerbescheiden können Verwaltungsakte über steuerliche Nebenleistungen oder sonstige Ansprüche, auf die dieses Gesetz anzuwenden ist, gegen einen oder mehrere der Steuerpflichtigen verbunden werden. Das gilt auch dann, wenn festgesetzte Steuern, steuerliche Nebenleistungen oder sonstige Ansprüche nach dem zwischen den Steuerpflichtigen bestehenden Rechtsverhältnis nicht von allen Beteiligten zu tragen sind.

(4) Die Finanzbehörden können Steuerfestsetzungen sowie Anrechnungen von Steuerabzugsbeträgen und Vorauszahlungen auf der Grundlage der ihnen vorliegenden Informationen und der Angaben des Steuerpflichtigen ausschließlich automationsgestützt vornehmen, berichtigen, zurücknehmen, widerrufen, aufheben oder ändern, soweit kein Anlass dazu besteht, den Einzelfall durch Amtsträger zu bearbeiten. Das gilt auch

1.: für den Erlass, die Berichtigung, die Rücknahme, den Widerruf, die Aufhebung und die Änderung von mit den Steuerfestsetzungen sowie Anrechnungen von Steuerabzugsbeträgen und Vorauszahlungen verbundenen Verwaltungsakten sowie,
2.: wenn die Steuerfestsetzungen sowie Anrechnungen von Steuerabzugsbeträgen und Vorauszahlungen mit Nebenbestimmungen nach § 120 versehen oder verbunden werden, soweit dies durch eine Verwaltungsanweisung des Bundesministeriums der Finanzen oder der obersten Landesfinanzbehörden allgemein angeordnet ist.

Ein Anlass zur Bearbeitung durch Amtsträger liegt insbesondere vor, soweit der Steuerpflichtige in einem dafür vorgesehenen Abschnitt oder Datenfeld der Steuererklärung Angaben im Sinne des § 150 Absatz 7 gemacht hat. Bei vollständig automationsgestütztem Erlass eines Verwaltungsakts gilt die Willensbildung über seinen Erlass und über seine Bekanntgabe im Zeitpunkt des Abschlusses der maschinellen Verarbeitung als abgeschlossen.

(5) Die für die Steuerfestsetzung geltenden Vorschriften sind auf die Festsetzung einer Steuervergütung sinngemäß anzuwenden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 370 Steuerhinterziehung

(1) Mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder mit Geldstrafe wird bestraft, wer

1.: den Finanzbehörden oder anderen Behörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht,
2.: die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt oder
3.: pflichtwidrig die Verwendung von Steuerzeichen oder Steuerstemplern unterlässt

und dadurch Steuern verkürzt oder für sich oder einen anderen nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.

(2) Der Versuch ist strafbar.

(3) In besonders schweren Fällen ist die Strafe Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zehn Jahren. Ein besonders schwerer Fall liegt in der Regel vor, wenn der Täter

1.: in großem Ausmaß Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt,
2.: seine Befugnisse oder seine Stellung als Amtsträger oder Europäischer Amtsträger (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) missbraucht,
3.: die Mithilfe eines Amtsträgers oder Europäischen Amtsträgers (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) ausnutzt, der seine Befugnisse oder seine Stellung missbraucht,
4.: unter Verwendung nachgemachter oder verfälschter Belege fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt,
5.: als Mitglied einer Bande, die sich zur fortgesetzten Begehung von Taten nach Absatz 1 verbunden hat, Umsatz- oder Verbrauchssteuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Umsatz- oder Verbrauchssteuervorteile erlangt oder
6.: eine Drittstaat-Gesellschaft im Sinne des § 138 Absatz 3, auf die er alleine oder zusammen mit nahestehenden Personen im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes unmittelbar oder mittelbar einen beherrschenden oder bestimmenden Einfluss ausüben kann, zur Verschleierung steuerlich erheblicher Tatsachen nutzt und auf diese Weise fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.

(5) Die Tat kann auch hinsichtlich solcher Waren begangen werden, deren Einfuhr, Ausfuhr oder Durchfuhr verboten ist.

(7) Die Absätze 1 bis 6 gelten unabhängig von dem Recht des Tatortes auch für Taten, die außerhalb des Geltungsbereiches dieses Gesetzes begangen werden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 378 Leichtfertige Steuerverkürzung

(2) Die Ordnungswidrigkeit kann mit einer Geldbuße bis zu fünfzigtausend Euro geahndet werden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 370 Steuerhinterziehung

(1) Mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder mit Geldstrafe wird bestraft, wer

1.: den Finanzbehörden oder anderen Behörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht,
2.: die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt oder
3.: pflichtwidrig die Verwendung von Steuerzeichen oder Steuerstemplern unterlässt

und dadurch Steuern verkürzt oder für sich oder einen anderen nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.

(2) Der Versuch ist strafbar.

(3) In besonders schweren Fällen ist die Strafe Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zehn Jahren. Ein besonders schwerer Fall liegt in der Regel vor, wenn der Täter

1.: in großem Ausmaß Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt,
2.: seine Befugnisse oder seine Stellung als Amtsträger oder Europäischer Amtsträger (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) missbraucht,
3.: die Mithilfe eines Amtsträgers oder Europäischen Amtsträgers (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) ausnutzt, der seine Befugnisse oder seine Stellung missbraucht,
4.: unter Verwendung nachgemachter oder verfälschter Belege fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt,
5.: als Mitglied einer Bande, die sich zur fortgesetzten Begehung von Taten nach Absatz 1 verbunden hat, Umsatz- oder Verbrauchssteuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Umsatz- oder Verbrauchssteuervorteile erlangt oder
6.: eine Drittstaat-Gesellschaft im Sinne des § 138 Absatz 3, auf die er alleine oder zusammen mit nahestehenden Personen im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes unmittelbar oder mittelbar einen beherrschenden oder bestimmenden Einfluss ausüben kann, zur Verschleierung steuerlich erheblicher Tatsachen nutzt und auf diese Weise fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.

(5) Die Tat kann auch hinsichtlich solcher Waren begangen werden, deren Einfuhr, Ausfuhr oder Durchfuhr verboten ist.

(7) Die Absätze 1 bis 6 gelten unabhängig von dem Recht des Tatortes auch für Taten, die außerhalb des Geltungsbereiches dieses Gesetzes begangen werden.

Bundesfinanzhof Urteil, 29. Okt. 2013 - VIII R 27/10

Tatbestand

1: I. Die Beteiligten streiten über die Frage, ob die Änderung des Einkommensteuerbescheids für 1996 trotz Ablaufs der regulären Festsetzungsfrist noch zulässig war.

2: Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erzielte im Streitjahr aus seiner Tätigkeit als Arzt Einkünfte aus selbständiger Arbeit. Den Gewinn ermittelte er durch Einnahmenüberschussrechnung nach § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes. Im Zusammenhang mit seiner ärztlichen Tätigkeit war er an einer Laborgemeinschaft beteiligt. Für diese wurde eine gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen durchgeführt. Die Laborgemeinschaft bescheinigte dem Kläger für das Streitjahr 1996 einen Verlust aus seiner Beteiligung in Höhe von 12.451 DM. Die Laborgemeinschaft wies auf der Bescheinigung darauf hin, dass der Verlust in der Steuererklärung in der Anlage GSE einzutragen sei, alle Zahlungen an die Laborgemeinschaft erfolgsneutrale Zahlungen darstellten und das Schreiben an den Steuerberater weiterzuleiten sei.

3: Die Kläger machten in der Einkommensteuererklärung für das Jahr 1996 den Verlust aus der Beteiligung an der Laborgemeinschaft in Höhe von 12.451 DM in der Anlage GSE steuerlich geltend. Zudem wurde dieser Betrag in der Gewinnermittlung des Klägers als Betriebsausgabe bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit berücksichtigt. Die Gewinnermittlung stammte von einem Steuerberater und dessen Steuerfachangestellter, die auch die Steuererklärung vorbereiteten.

4: Die Einkommensteuererklärung für den Veranlagungszeitraum 1996 ging bei dem Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) im Mai 1998 ein, der die Einkommensteuer erklärungsgemäß festsetzte.

5: Das FA führte bei dem Kläger für die Jahre 1998 bis 2000 eine Außenprüfung durch. Am 8. Mai 2003 wurde die laufende Prüfung auf die Jahre 1996 und 1997 erweitert. Der Prüfer stellte fest, dass die Laborzahlungen des Klägers in den Jahren 1996 bis 1999 doppelt steuermindernd berücksichtigt worden waren. Das FA folgte den Feststellungen des Prüfungsberichts und erließ für das Streitjahr 1996 am 30. Oktober 2006 einen nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) geänderten Einkommensteuerbescheid.

6: Nach erfolglosem Einspruchsverfahren wies das Finanzgericht (FG) die Klage mit Urteil vom 10. Dezember 2008 3 K 160/07 ab.

7: Hiergegen richtet sich die Revision der Kläger, mit der diese die Verletzung von § 169 Abs. 2 Sätze 2 und 3 AO und §§ 370, 378 AO rügen. Entgegen der Auffassung des FG, das sich auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 19. Dezember 2002 IV R 37/01 (BFHE 200, 495, BStBl II 2003, 385) stütze, könne ein Steuerberater nicht Täter einer leichtfertigen Steuerverkürzung nach § 378 Abs. 1 AO sein, da diese nach dem Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO nur begehe, wer selbst eine unrichtige Erklärung abgebe.

8: Die Kläger beantragen,
das Urteil des Niedersächsischen FG vom 10. Dezember 2008 3 K 160/07 und den geänderten Einkommensteuerbescheid für 1996 vom 30. Oktober 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 27. April 2007 aufzuheben.

9: Das FA beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

10: Nach der Rechtsprechung des BFH könne Täter einer leichtfertigen Steuerverkürzung i.S. des § 378 AO auch derjenige sein, der die Angelegenheiten eines Steuerpflichtigen wahrnehme. Da vom Steuerpflichtigen eine Erklärung mit wahrem Inhalt erwartet werde, sei der steuerliche Berater bezüglich des Inhalts der Erklärung Erfüllungsgehilfe des Steuerpflichtigen. Je weiter der Steuerpflichtige Pflichten auf den Berater übertrage und sich dadurch entlaste, desto mehr wachse die Verantwortlichkeit des Beraters. Die bei der Erstellung der Steuererklärung notwendige Aufgabenteilung zwischen Steuerpflichtigem und Berater könne nicht dazu führen, dass die Festsetzungsfrist bei objektiv unrichtigen Angaben wie üblich ablaufe. Denn in diesem Fall erhöhe sich der Ermittlungsaufwand der Finanzbehörden. Steuerrechtlich habe der Steuerpflichtige die objektiv unrichtigen Angaben zu verantworten, selbst wenn ihn daran kein eigenes Verschulden treffe. Dies ergebe sich auch aus der Rechtsprechung des BFH zu § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO.

Entscheidungsgründe

11: II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und des geänderten Einkommensteuerbescheids für 1996 vom 30. Oktober 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 27. April 2007 (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Voraussetzungen für eine Verlängerung der Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 2 Sätze 2 und 3 AO auf fünf Jahre lagen nicht vor, da weder der Kläger noch sein Steuerberater noch dessen Steuerfachangestellte eine leichtfertige Steuerverkürzung nach § 378 AO i.V.m. § 370 AO begangen haben.

12: 1. a) Nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO beginnt die Festsetzungsfrist, wenn eine Steuererklärung einzureichen ist, mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Steuererklärung eingereicht wird. Die Festsetzungsfrist beträgt für die Einkommensteuer vier Jahre (§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO). Bei Steuerhinterziehung verlängert sie sich auf zehn Jahre, bei leichtfertiger Steuerverkürzung auf fünf Jahre (§ 169 Abs. 2 Satz 2 AO).

13: b) Im Streitfall begann die Festsetzungsfrist für die Einkommensteuer 1996 mit Ablauf des Jahres 1998, da die Kläger in diesem Jahr die Steuererklärung für 1996 abgegeben haben (§ 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO). Die reguläre Festsetzungsfrist endete am 31. Dezember 2002, sodass durch die erweiterte Prüfungsanordnung vom 8. Mai 2003 der Ablauf der Festsetzungsfrist nicht nach § 171 Abs. 4 AO gehemmt werden konnte. Die Rechtmäßigkeit des Einkommensteuerbescheids hängt somit davon ab, ob zumindest eine leichtfertige Steuerverkürzung gemäß § 378 AO vorlag, da nur in diesem Fall die Prüfungsanordnung vor Eintritt der Festsetzungsverjährung ergangen wäre.

14: 2. Zu Unrecht ist das FG davon ausgegangen, dass der Steuerberater und seine Steuerfachgehilfin den objektiven Tatbestand des § 378 Abs. 1 Satz 1 AO i.V.m. § 370 Abs. 1 AO erfüllt haben.

15: a) Ob eine Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverkürzung vorliegt, bestimmt sich nach §§ 370, 378 AO, da § 169 AO diesbezüglich keine Legaldefinition enthält. Wie sich aus der Gesetzesüberschrift ergibt, handelt es sich bei § 370 AO um eine Strafvorschrift und bei § 378 AO um eine Bußgeldvorschrift. Hängt die Rechtmäßigkeit eines Steuerbescheids von der Verlängerung der Festsetzungsfrist auf fünf Jahre (§ 169 Abs. 2 Satz 2 AO) und somit vom Vorliegen einer leichtfertigen Steuerverkürzung ab, müssen zur Rechtmäßigkeit des Bescheids die objektiven und subjektiven Tatbestandsmerkmale des § 378 AO erfüllt sein (Senatsurteil vom 16. Januar 1973 VIII R 52/69, BFHE 108, 286, BStBl II 1973, 273; Beschluss des Großen Senats des BFH vom 5. März 1979 GrS 5/77, BFHE 127, 140, BStBl II 1979, 570; BFH-Urteile vom 8. September 1994 IV R 6/93, BFH/NV 1995, 573; vom 2. April 1998 V R 60/97, BFHE 186, 1, BStBl II 1998, 530; BFH-Beschluss vom 8. November 2000 XI B 38/00, BFH/NV 2001, 478; Senatsurteil vom 15. Januar 2013 VIII R 22/10, BFHE 240, 195, BStBl II 2013, 526; Klein/Rüsken, AO, 11. Aufl., § 169 Rz 36, 26; Banniza in Hübschmann/Hepp/ Spitaler --HHSp--, § 169 AO Rz 48; Kruse in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 169 AO Rz 15; Paetsch in Beermann/Gosch, AO § 169 Rz 46).

16: Danach sind die im Steuerrecht vorkommenden Begriffe des Straf- bzw. Ordnungswidrigkeitenrechts materiell-rechtlich wie im Strafrecht zu beurteilen. Dagegen ist die Frage, ob diese Tatbestandsmerkmale tatsächlich erfüllt sind, nicht nach den Vorschriften der Strafprozessordnung, sondern nach den Verfahrensvorschriften der Abgabenordnung und der Finanzgerichtsordnung zu prüfen, da es sich lediglich um eine strafrechtliche Vorfrage im Rahmen einer Entscheidung über die Rechtmäßigkeit eines Steuerbescheids handelt (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 127, 140, BStBl II 1979, 570; Senatsurteil in BFHE 240, 195, BStBl II 2013, 526).

17: b) Nach § 378 Abs. 1 Satz 1 AO handelt ordnungswidrig, wer als Steuerpflichtiger oder bei Wahrnehmung der Angelegenheiten eines Steuerpflichtigen eine der in § 370 Abs. 1 AO bezeichneten Taten leichtfertig begeht. Danach kann der Steuerberater nur dann eine Ordnungswidrigkeit begehen, wenn er den objektiven Tatbestand des § 370 Abs. 1 AO erfüllt.

18: aa) Die Regelung des § 370 AO hat einen gegenüber der Vorgängerregelung des § 359 der Reichsabgabenordnung engeren Anwendungsbereich. Nach deren Wortlaut ("bewirkt") genügte zur Tatbestandserfüllung die ursächliche Herbeiführung des Erfolgs der Steuerverkürzung. Die Unbestimmtheit des Tatbestands führte zu erheblichen Auslegungsproblemen und rechtsstaatlichen Bedenken (Hellmann in HHSp, § 370 AO Rz 28 ff.). Um dem Verfassungsgrundsatz des Art. 103 Abs. 2 des Grundgesetzes (GG) besser zu genügen, hat der Gesetzgeber die tatbestandlichen Voraussetzungen für eine Steuerhinterziehung in der Neufassung des § 370 AO eindeutig umschrieben und das weiter gehende Tatbestandsmerkmal der vorherigen Fassung ("bewirkt") fallengelassen (BTDrucks VI/1982, S. 192 ff.). Die Neuregelung weicht von der Reichsabgabenordnung in der Umschreibung des Tatbestands der Steuerhinterziehung vor allem dadurch ab, dass sie eindeutig festlegt, welche Handlung oder Unterlassung vorliegen muss, damit der Erfolg der Tat, die Verkürzung von Steuern oder die Erlangung von Steuervorteilen, tatbestandsmäßig verwirklicht wird. Nach dem Willen des Gesetzgebers besteht die Tathandlung darin, dass den zuständigen Behörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben gemacht werden oder dass diese Behörden pflichtwidrig über derartige Tatsachen in Unkenntnis gelassen werden. Der Entwurf ersetzte die bisher vier Tathandlungen (Erschleichen nicht gerechtfertigter Steuervorteile; Bewirken der Verkürzung von Steuereinnahmen; zweckwidrige Verwendung von Sachen, für die dem Täter Steuerbefreiung oder Steuervorteile gewährt sind; Unterlassen der rechtzeitigen Anzeige der Zweckentfremdung) durch zwei präzisere Umschreibungen, nämlich gegenüber den Finanzbehörden unrichtige oder unvollständige Angaben über steuerlich erhebliche Tatsachen zu machen oder diese über steuerlich erhebliche Tatsachen pflichtwidrig in Unkenntnis zu lassen. Als dritte Tathandlung wurde die pflichtwidrige Verwendung von Steuerzeichen normiert. Der Finanzausschuss stellte durch die Formulierung "für sich oder einen anderen" klar, dass die Steuerhinterziehung auch von einem anderen als dem Steuerpflichtigen begangen werden kann (BTDrucks 7/4292, S. 134 zu § 370 AO).

19: bb) Der Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO setzt voraus, dass der Täter den Finanzbehörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige Angaben macht. Bei der von dem Gesetzgeber intendierten engen Auslegung des Tatbestands begeht der Steuerberater keine Ordnungswidrigkeit nach § 378 AO, wenn er die Steuererklärung seines Mandanten lediglich vorbereitet und diese vom Steuerpflichtigen unterzeichnet und eingereicht wird, weil es an eigenen Angaben des Steuerberaters gegenüber dem Finanzamt fehlt (Beschluss des Bayerischen Obersten Landesgerichts --BayObLG-- vom 9. November 1993 4St RR 54/93, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 1994, 410; Beschluss des Oberlandesgerichts --OLG-- Braunschweig vom 8. März 1996 Ss (B) 100/95, DStR 1997, 515; Beschluss des OLG Zweibrücken vom 23. Oktober 2008 1 Ss 140/08, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst 2009, 321, und herrschende Meinung in der Literatur Klein/Jäger, a.a.O., § 370 Rz 31, § 378 Rz 9; Joecks in Franzen/Gast/Joecks, Steuerstrafrecht, 7. Aufl., § 378 Rz 23 ff., m.w.N.; Meyer in Beermann/Gosch, AO § 370 Rz 241; Rüping in HHSp, § 378 AO Rz 24; Reitz, DStR 1984, 91; Dörn, Zeitschrift für Wirtschaft, Steuer, Strafrecht --wistra-- 1994, 215; derselbe in Die Steuerberatung --Stbg-- 2002, 454; Müller, Der AO-Steuer-Berater --AO-StB-- 2003, 210; Rolletschke, wistra 2004, 49; Gotzens/Heinsius, Stbg 2000, 209, 216 f.; a.A. Kohlmann, Steuerstrafrecht, § 378 AO 1977, Rz 24 [keine generelle Freizeichnung des Steuerberaters]; Weyand in Schwarz, AO, § 378 Rz 4 [weite Auslegung des Begriffs "Wahrnehmung der Angelegenheiten eines Steuerpflichtigen"]).

20: Durch die Einreichung der vom Steuerpflichtigen unterzeichneten Steuererklärung hat nicht der Steuerberater, sondern der Steuerpflichtige entsprechend seiner steuerrechtlichen Verpflichtung Angaben gegenüber dem Finanzamt gemacht. Es ist seine Erklärung, für die er mit seiner Unterschrift die Verantwortung übernommen hat, nicht die des Steuerberaters. Dies gilt selbst im Falle eines sog. Mitwirkungsvermerks des Steuerberaters, weil sich die Mitwirkung bei der Anfertigung der Steuererklärung auf die Vorbereitung der Steuererklärung des Steuerpflichtigen beschränkt und eine vom Steuerberater gegenüber seinem Mandanten geschuldete und erbrachte Leistung darstellt.

21: Der IV. Senat, der in seinem Urteil in BFHE 200, 495, BStBl II 2003, 385 die Auffassung vertreten hat, dass der Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO auch dann erfüllt sei, wenn der Steuerberater selbst keine Angaben gegenüber der Finanzbehörde macht, hat auf Anfrage des Senats nach § 11 Abs. 3 Sätze 1 und 3 FGO der Abweichung von seiner Rechtsprechung zugestimmt.

22: cc) Der Steuerberater der Kläger hat das FA auch nicht i.S. von § 378 AO i.V.m. § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis gelassen, da er nicht erkannt hat, dass die Laboraufwendungen doppelt steuerlich geltend gemacht wurden (vgl. Klein/Jäger, a.a.O., § 370 Rz 63, m.w.N.). Die umstrittene Frage, ob der Steuerberater überhaupt nach § 153 AO zur Berichtigung einer Erklärung verpflichtet ist und den Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO erfüllen kann, kann daher offenbleiben (dazu Heuermann in HHSp, § 153 AO Rz 4).

23: c) Der Steuerberater hat eine leichtfertige Steuerverkürzung nach § 378 AO i.V.m. § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO auch nicht in mittelbarer Täterschaft begangen. Bei Ordnungswidrigkeiten gilt --anders als im Strafrecht-- der Einheitstäterbegriff nach § 14 des Gesetzes über Ordnungswidrigkeiten (OWiG). Beteiligen sich mehrere an einer Ordnungswidrigkeit, so handelt jeder von ihnen ordnungswidrig. Eine Beteiligung an der Ordnungswidrigkeit eines anderen setzt nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH) voraus, dass der andere vorsätzlich handelt (BGH-Beschlüsse vom 6. April 1983 2 StR 547/82, BGHSt 31, 309; vom 12. März 1991 KRB 6/90, BGHR OWiG § 14 Beteiligung 1; s. auch BayObLG-Beschluss in DStR 1994, 410; Beschluss des OLG Stuttgart vom 27. Dezember 1989 3 Ss 732/89, Die Justiz 1990, 101). Dies ist vorliegend nicht der Fall, da für ein vorsätzliches Handeln des Klägers, der selbst dem FA unrichtige Angaben gemacht und dadurch Steuern verkürzt hat, keine Anhaltspunkte bestehen. Eine mittelbare Täterschaft des Steuerberaters scheidet danach aus.

24: d) Eine bußgeldrechtliche Verantwortung des Steuerberaters ergibt sich auch nicht aus § 9 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 OWiG. Nach dieser Vorschrift ist unter der Voraussetzung, dass jemand von dem Inhaber eines Betriebs oder einem sonst dazu Befugten ausdrücklich beauftragt wird, in eigener Verantwortung Aufgaben wahrzunehmen, die dem Inhaber des Betriebs obliegen und er aufgrund dieses Auftrags handelt, ein Gesetz, nach dem besondere persönliche Merkmale die Möglichkeit der Ahndung begründen, auch auf den Beauftragten anzuwenden, wenn diese Merkmale zwar nicht bei ihm, aber bei dem Inhaber des Betriebs vorliegen. Dem Betrieb steht das Unternehmen gleich (§ 9 Abs. 2 Satz 2 OWiG).

25: Danach setzt der Anwendungsbereich der Vorschrift ein, wenn der Normadressat, dem die Bußgelddrohung ursprünglich gilt, durch besondere persönliche Merkmale gekennzeichnet ist. Nach der Legaldefinition des § 9 Abs. 1 OWiG sind persönliche Merkmale persönliche Eigenschaften (körperliche, physische oder rechtliche Wesensmerkmale), Verhältnisse oder Umstände (z.B. die Gewerbsmäßigkeit). Sie beziehen sich auf einen objektiven Umstand einer Person (Bohnert, Kommentar zum Ordnungswidrigkeitenrecht, 2. Aufl., § 9 OWiG Rz 7). Im vorliegenden Fall ist der Umstand, dass der Kläger als Steuerpflichtiger die Steuererklärung unterschreibt und beim FA einreicht, kein persönliches Merkmal, sondern eine die Ordnungswidrigkeit begründende Handlung, nämlich die unrichtige Angabe über steuerlich erhebliche Tatsachen gegenüber dem FA, sodass der Tatbestand des § 9 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 OWiG nicht erfüllt ist. Zudem setzt § 9 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 OWiG eine ausdrückliche Beauftragung durch den Betriebsinhaber zur eigenverantwortlichen Wahrnehmung der Steuerangelegenheiten voraus, woran es fehlt, wenn der Steuerberater, wie im vorliegenden Fall, lediglich mit der Gewinnermittlung und Vorbereitung der Steuererklärung beauftragt ist und lediglich im Innenverhältnis tätig wird (Joecks in Franzen/Gast/Joecks, a.a.O., § 378 Rz 9; Weyand in Schwarz, a.a.O., § 378 Rz 3; differenzierend Dörn, wistra 1994, 215, 219; derselbe in Deutsche Steuer-Zeitung 1993, 478, 480 f. und Stbg 2002, 454 f.; Kohlmann, a.a.O., § 378 AO 1977, Rz 28).

26: e) Da sich das Vorliegen einer leichtfertigen Steuerverkürzung gemäß § 169 Abs. 2 Satz 2 AO nach dieser materiell-rechtlichen Beurteilung des Straf- und Ordnungswidrigkeitenrechts richtet, hat sich die reguläre Festsetzungsfrist aufgrund des Handelns des Steuerberaters und seiner Steuerfachgehilfin nicht verlängert. Zwar greift die verlängerte Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 2 Satz 2 AO auch dann ein, wenn nicht der Steuerschuldner selbst, sondern ein Dritter die Steuer hinterzogen oder leichtfertig verkürzt hat, da sie die Erschwernis ausgleichen soll, die im Falle der Steuerhinterziehung bei der Festsetzung entsteht, und zwar unabhängig davon, "wer jeweils der Täter ist" (BTDrucks VI/1982, S. 150). Auch muss die Person des Täters nicht feststehen; ausreichend ist, dass von mehreren in Betracht kommenden Personen jedenfalls eine die Steuerhinterziehung zum Vorteil des Steuerschuldners begangen hat (BFH-Urteil vom 19. März 1998 V R 54/97, BFHE 185, 351, BStBl II 1998, 466).

27: Aus dem Wortlaut des § 169 Abs. 2 Satz 2 AO "Steuer hinterzogen", § 169 Abs. 2 Satz 3 AO "begangen" und § 378 Abs. 1 AO "begeht" ergibt sich jedoch, dass eine Verlängerung der Festsetzungsfrist nur eintritt, wenn die dritte Person den objektiven und subjektiven Tatbestand einer der in § 370 Abs. 1 AO bezeichneten Taten erfüllt (BFH-Urteil in BFHE 186, 1, BStBl II 1998, 530). Da im vorliegenden Fall weder der Steuerberater noch dessen Steuerfachangestellte den objektiven Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO erfüllt haben, sind die Voraussetzungen für eine Verlängerung der Festsetzungsfrist insoweit nicht erfüllt.

28: 3. Da die Vorentscheidung auf einer abweichenden Rechtsauffassung beruht, ist sie aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Der Klage ist stattzugeben. Die Vorentscheidung erweist sich auch nicht aus anderen Gründen als richtig (§ 126 Abs. 4 FGO).

29: Auch das Handeln des Klägers selbst führt nicht zu einer Verlängerung der Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 2 Satz 2 AO. Zwar hat er den objektiven Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO erfüllt, da er dem FA in Bezug auf seine Laboraufwendungen falsche Angaben gemacht und dadurch Steuern verkürzt hat. Jedoch ist die vom FG offengelassene Frage, ob er auch leichtfertig gehandelt hat, aufgrund der tatsächlichen Feststellungen des FG-Urteils zu verneinen.

30: a) Leichtfertigkeit i.S. des § 378 Abs. 1 Satz 1 AO bedeutet einen erheblichen Grad an Fahrlässigkeit, der etwa der groben Fahrlässigkeit des bürgerlichen Rechts entspricht, aber im Gegensatz hierzu auf die persönlichen Fähigkeiten des Täters abstellt (vgl. BFH-Urteile vom 4. Februar 1987 I R 58/86, BFHE 149, 109, BStBl II 1988, 215; vom 24. April 1996 II R 73/93, BFH/NV 1996, 731). Ein derartiges Verschulden liegt danach vor, wenn ein Steuerpflichtiger nach den Gegebenheiten des Einzelfalls und seinen individuellen Fähigkeiten in der Lage gewesen wäre, den aus den einschlägigen gesetzlichen Regelungen sich im konkreten Fall ergebenden Sorgfaltspflichten zu genügen. Hierzu ist eine Gesamtbewertung des Verhaltens des Steuerpflichtigen erforderlich.

31: b) Nach diesen Grundsätzen hat der Kläger nicht leichtfertig gehandelt, als er unrichtige Angaben in seiner Steuererklärung gemacht und durch die doppelte Berücksichtigung der durch seine Beteiligung an der Laborgemeinschaft veranlassten Ausgaben Einkommensteuer verkürzt hat.

32: aa) Zwar hat der BFH in Zusammenhang mit der Änderungsvorschrift des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO wiederholt hervorgehoben, dass der Steuerpflichtige verpflichtet ist, die von seinem steuerlichen Berater vorbereitete Erklärung darauf zu überprüfen, ob sie alle Angaben tatsächlicher Art enthält und diesen Verschuldensmaßstab auch auf das Vorliegen einer leichtfertigen Steuerverkürzung nach § 378 AO übertragen (vgl. Senatsbeschluss vom 25. Juni 1997 VIII B 35/96, BFH/NV 1998, 8, m.w.N.). Jedoch darf der Steuerpflichtige im Regelfall darauf vertrauen, dass der Steuerberater die Steuererklärung richtig und vollständig vorbereitet, wenn er diesem die für die Erstellung der Steuerklärung erforderlichen Informationen vollständig verschafft hat (Senatsurteil vom 18. Mai 2005 VIII R 107/03, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2006, 115; vgl. auch Hellmann in HHSp, § 370 AO Rz 226). Danach ist er grundsätzlich nicht verpflichtet, die vom Steuerberater vorbereitete Steuererklärung in allen Einzelheiten nachzuprüfen.

33: bb) Im vorliegenden Fall hat der Kläger seinen Steuerberater mit der Gewinnermittlung und der Erstellung der Einkommensteuererklärung beauftragt. Er hat ihm die hierfür erforderlichen Unterlagen vollständig überlassen. Hierzu gehörte auch das Schreiben der Laborgemeinschaft, in dem darauf hingewiesen wurde, dass der Verlust in der Steuererklärung in der Anlage GSE einzutragen sei, alle Zahlungen an die Laborgemeinschaft im Jahr 1996 aber erfolgsneutral zu behandeln seien. Der Umstand, dass die Zahlungen auch in der Einnahmenüberschussrechnung erfasst waren, war auf den ersten Blick nicht zu erkennen. Der Kläger hätte auch bei gewissenhafter und ihm zumutbarer Prüfung nicht erkennen müssen, dass die von ihm unterschriebene Einkommensteuererklärung unrichtig war. Denn hierzu hätte er die Erfassung der Einnahmen und Ausgaben im Einzelnen nachprüfen müssen. Dies konnte jedoch von dem Kläger, der als selbständiger Arzt eine Praxis betreibt, nicht erwartet werden. Der Kläger handelte danach nicht leichtfertig.

34: 4. Dem Kläger kann auch das leichtfertige Handeln des Steuerberaters und dessen Fachangestellter weder nach straf- oder bußgeldrechtlichen noch nach steuerrechtlichen Grundsätzen zugerechnet werden.

35: a) Die Feststellung des FG, dass der Steuerberater und seine Steuerfachgehilfin bei der Erstellung der Steuererklärung der Kläger leichtfertig gehandelt haben, ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Ob eine Leichtfertigkeit i.S. des § 378 AO vorliegt, ist im Wesentlichen Tatfrage. Die hierzu getroffenen Feststellungen des FG hinsichtlich des subjektiven Tatbestands können in der Revisionsinstanz grundsätzlich nur darauf überprüft werden, ob der Rechtsbegriff des leichtfertigen Handelns richtig erkannt wurde und ob die Würdigung der Verhältnisse hinsichtlich dieses individuellen Verschuldens den Denkgesetzen und Erfahrungssätzen entspricht (BFH-Urteil vom 30. Juni 2010 II R 11/09, BFH/NV 2010, 2026, m.w.N.).

36: Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass es für ein leichtfertiges Handeln eines Steuerberaters ausreicht, wenn dieser aufgrund der von seinem Mandanten überlassenen Unterlagen --im vorliegenden Fall durch den Zusatz auf der Verlustbescheinigung der Laborgemeinschaft-- ausdrücklich auf eine mögliche Fehlerquelle bei der Gewinnermittlung hingewiesen wird und trotz dieses Hinweises die Arbeit seiner noch relativ jungen Buchhaltungskraft in diesem Punkt nicht überprüft. Auf dieser Grundlage konnte das FG die festgestellten Tatsachen dahin würdigen, dass ein die Leichtfertigkeit begründender Sorgfaltspflichtverstoß gegeben war. An diese Feststellungen ist der BFH gemäß § 118 Abs. 2 FGO gebunden. Gleiches gilt für die Feststellung des FG, dass auch die Steuerfachangestellte des Steuerberaters leichtfertig gehandelt habe, da sie aufgrund der bestehenden Unklarheiten bei dem Steuerberater hätte nachfragen müssen, ob der auf dem Schreiben der Laborgemeinschaft ausgewiesene Verlust bei der Gewinnermittlung des Klägers zu berücksichtigen ist.

37: b) Das leichtfertige Handeln des Steuerberaters und dessen Steuerfachgehilfin ist dem Kläger weder nach strafrechtlichen noch nach steuerrechtlichen Grundsätzen zuzurechnen.

38: aa) Die Frage, ob eine leichtfertige Steuerverkürzung vorliegt, beantwortet sich allein nach den persönlichen Fähigkeiten des Täters (s. unter II.3.a). Der Schuldvorwurf ist danach rein subjektiv geprägt und nicht übertragbar (Müller, AO-StB 2003, 210, 211; Drescher, Steuer Consultant 2009, 29). Folglich scheidet eine Zurechnung des Verschuldens des Steuerberaters nach dem Straf- und Ordnungswidrigkeitenrecht aus.

39: bb) Das leichtfertige Handeln des Steuerberaters kann dem Kläger auch nicht nach steuerrechtlichen Grundsätzen zugerechnet werden, da bei der Anwendung des § 169 Abs. 2 Satz 2 AO die Frage, ob der subjektive Tatbestand des § 378 AO erfüllt ist, allein nach den materiell-rechtlichen Bestimmungen des Straf- und Ordnungswidrigkeitenrechts zu entscheiden ist (Senatsurteil in BFHE 108, 286, BStBl II 1973, 273; Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 127, 140, BStBl II 1979, 570; BFH-Urteile in BFH/NV 1995, 573; in BFHE 186, 1, BStBl II 1998, 530; BFH-Beschluss in BFH/NV 2001, 478; Senatsurteil in BFHE 240, 195, BStBl II 2013, 526; Klein/Rüsken, a.a.O., § 169 Rz 26; Banniza in HHSp, § 169 AO Rz 48; Kruse in Tipke/Kruse, a.a.O., § 169 AO Rz 15; Paetsch in Beermann/Gosch, AO § 169 Rz 46), die eine Zurechnung ausschließen.

40: Steuerrechtlich zugerechnet werden kann ein Verschulden nur dann, wenn es sich auf eine Norm des Steuerrechts, wie z.B. § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO und --ausdrücklich geregelt in-- § 110 Abs. 1 Satz 2 AO, § 152 Abs. 1 Satz 3 AO bezieht, nicht jedoch, wenn das Verschulden Voraussetzung für die Erfüllung des subjektiven Tatbestands einer Straftat oder Ordnungswidrigkeit ist.

41: Die gegenteilige Auffassung, nach der dem Steuerpflichtigen bei der Anwendung des § 169 Abs. 2 Satz 2 AO das Verschulden seines Steuerberaters jedenfalls nach steuerrechtlichen Grundsätzen zugerechnet werden soll (Senatsbeschluss in BFH/NV 1998, 8; Senatsurteil in HFR 2006, 115 "Zurechnung der Steuerverkürzung durch den Berater"), findet im Gesetzeswortlaut keine Stütze und ist mit den aus dem Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 GG) abgeleiteten Anforderungen an die Bestimmtheit von Eingriffsrecht nicht zu vereinbaren.

42: Dies hat aufgrund der grundsätzlichen Bindung des Richters an das Gesetz zur Konsequenz, dass die bei der Erstellung der Steuererklärungen häufig zwangsläufig notwendige Aufgabenteilung zwischen Steuerpflichtigem und steuerlichem Berater dazu führen kann, dass die Festsetzungsfrist bei objektiv eindeutig unrichtigen Angaben wie üblich abläuft, selbst wenn sich auch in diesem Fall der Ermittlungsaufwand der Finanzbehörden erhöht.

Bundesfinanzhof Beschluss, 18. Nov. 2013 - X B 82/12

Gründe

1: Die Beschwerde hat keinen Erfolg. Entgegen der Auffassung des Klägers und Beschwerdeführers (Kläger) ist die Revision nicht wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) zuzulassen.

2: a) Nach § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO ist die grundsätzliche Bedeutung der für die Beurteilung des Streitfalls maßgebenden Rechtsfrage innerhalb der Beschwerdebegründungsfrist darzulegen. Dazu gehört ein konkreter und substantiierter Vortrag, weshalb im Einzelnen die Klärung der Rechtsfrage durch die angestrebte Revisionsentscheidung aus Gründen der Rechtssicherheit, der Rechtseinheitlichkeit und/oder der Rechtsfortentwicklung im allgemeinen Interesse liegt (Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 27. Juni 1985 I B 27/85, BFHE 144, 137, BStBl II 1985, 625, ständige Rechtsprechung). Hierzu gehört auch, insbesondere wenn sich der BFH bereits zu den Rechtsfragen geäußert hat, dass der Beschwerdeführer sich mit der dazu ergangenen Rechtsprechung und den im Schrifttum vertretenen Auffassungen auseinandersetzt (vgl. BFH-Beschlüsse vom 14. Oktober 1996 VIII B 100/95, BFH/NV 1997, 356; vom 2. Oktober 1996 VIII B 101/95, BFH/NV 1997, 354, ständige Rechtsprechung).

3: Eine durch den BFH geklärte Rechtsfrage ist regelmäßig nicht mehr klärungsbedürftig. Ihr kann mithin keine grundsätzliche Bedeutung zukommen. Abweichend hiervon kann einer Rechtsfrage (wieder) eine grundsätzliche Bedeutung zukommen, wenn gewichtige neue rechtliche Gesichtspunkte in der Rechtsprechung oder in der Literatur vorgetragen worden sind, die der BFH noch nicht geprüft hat (vgl. BFH-Beschluss vom 21. Oktober 1996 VIII B 4/96, BFH/NV 1997, 359).

4: Einer Rechtssache kommt andererseits nicht deshalb grundsätzliche Bedeutung zu, weil das angefochtene Urteil feststehende Rechtsgrundsätze auf den konkreten Sachverhalt fehlerhaft angewendet haben soll (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 29. Januar 1987 V B 33/85, BFHE 148, 560, BStBl II 1987, 316, 317, m.w.N.). Ebenso wenig wird eine grundsätzliche Bedeutung dargelegt, wenn die Entscheidung von der Würdigung der tatsächlichen Umstände im konkreten Streitfall abhängt, es sich also im Ergebnis selbst nicht um eine revisible Rechtsfrage handelt (vgl. BFH-Beschlüsse vom 2. März 1982 VII B 148/81, BFHE 135, 169, BStBl II 1982, 327, 328; vom 3. März 1967 III B 20/66, BFHE 88, 280, BStBl III 1967, 370). Dementsprechend fehlt die Klärungsbedürftigkeit einer Rechtsfrage, wenn der BFH zwar noch keinen Fall mit genau den den streitigen Sachverhalt charakterisierenden Umständen entschieden hat, sich indessen die Würdigung mit Hilfe der bisherigen höchstrichterlich entwickelten Rechtsgrundsätze vornehmen lässt (vgl. BFH-Beschluss vom 6. Februar 1991 V B 8/89, BFH/NV 1992, 705).

5: b) Nach diesen Maßstäben können die vom Kläger aufgeworfenen Rechtsfragen nicht zur Zulassung der Revision führen.

6: aa) Der Kläger trägt vor, im Interesse der Rechtssicherheit und Rechtseinheit sei die Abgrenzung der Begriffe Fahrlässigkeit zur groben Fahrlässigkeit/Leichtfertigkeit im Zusammenhang mit der Einschaltung eines Steuerbüros, dem Umfang der Kontrolle des Steuerbüros sowie der grundsätzlichen Annahme von Leichtfertigkeit klärungsbedürftig.

7: Er hat dabei übersehen, dass das Merkmal der "Leichtfertigkeit" i.S. von § 378 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) durch eine gefestigte höchstrichterliche Rechtsprechung geklärt ist. Danach bedeutet "leichtfertig" einen erheblichen Grad von Fahrlässigkeit, der etwa der groben Fahrlässigkeit des bürgerlichen Rechts entspricht, aber im Gegensatz hierzu auf die persönlichen Fähigkeiten des Täters abstellt (vgl. BFH-Urteile vom 4. Februar 1987 I R 58/86, BFHE 149, 109, BStBl II 1988, 215; vom 31. Oktober 1989 VIII R 60/88, BFHE 160, 7, BStBl II 1990, 518, 519 --zu § 169 Abs. 2 Satz 2 2. Halbsatz AO--; ferner vom 24. April 1996 II R 73/93, BFH/NV 1996, 731, m.umf.N.).

8: Ein derartiges Verschulden liegt danach vor, wenn ein Steuerpflichtiger nach den Gegebenheiten des Einzelfalles und seinen individuellen Fähigkeiten in der Lage gewesen wäre, den sich aus den einschlägigen gesetzlichen Regelungen im konkreten Fall ergebenden Sorgfaltspflichten zu genügen (BFH-Urteil vom 17. November 2011 IV R 2/09, BFH/NV 2012, 1309). In der Rechtsprechung besteht Einigkeit darüber, dass bestimmte Indizien leichtfertiges Verhalten nahelegen, andere entlastend wirken, jedoch jeweils eine Gesamtwertung erforderlich ist (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 13. Januar 1988 3 StR 450/87, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1989, 444; ausführlich Rüping in Hübschmann/Hepp/Spitaler --HHSp--, § 378 AO Rz 33 ff., m.w.N.). Infolgedessen ist es unmöglich, aus einer allgemeinen Definition sämtliche Ergebnisse im Einzelfall ableiten zu wollen (vgl. Rüping in HHSp, § 378 AO Rz 37).

9: Da nach der Rechtsprechung "Leichtfertigkeit" mit "grober Fahrlässigkeit" gleichgesetzt wird, kann insoweit auch auf die Auslegung einschlägiger Vorschriften zurückgegriffen werden, die die letztere Verschuldensform voraussetzen (vgl. BGH-Urteil vom 23. Februar 1994 3 StR 572/93, Der Strafverteidiger 1994, 480; Schauf in Kohlmann, Steuerstrafrecht, § 378 AO Rz 56; vgl. ferner zum groben Verschulden bei § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO BFH-Urteil vom 16. Mai 2013 III R 12/12, BFHE 241, 226, Rz 19).

10: Nach ebenfalls feststehender Rechtsprechung handelt es sich bei der Prüfung, ob ein Beteiligter in diesem Sinne leichtfertig gehandelt hat, im Wesentlichen um eine Tatfrage. In der Revisionsinstanz könnten die dazu getroffenen Feststellungen des Finanzgerichts (FG) grundsätzlich nur daraufhin überprüft werden, ob der Rechtsbegriff der Leichtfertigkeit und die aus ihm abzuleitenden Sorgfaltspflichten richtig erkannt worden sind und ob die Würdigung der Verhältnisse hinsichtlich des notwendigen individuellen Verschuldens den Denkgesetzen und Erfahrungssätzen entspricht (vgl. BFH-Urteil vom 26. Oktober 1994 II R 84/91, BFH/NV 1995, 476, 478). Im Streitfall hat das FG den Rechtsbegriff der Leichtfertigkeit und die aus ihm abzuleitenden Sorgfaltspflichten richtig erkannt und die Würdigung der Verhältnisse entspricht nach Auffassung des beschließenden Senats den Denkgesetzen und Erfahrungssätzen.

11: bb) Nicht klärungsbedürftig ist auch die weitere vom Kläger aufgeworfene Frage, inwieweit sich der Steuerpflichtige --wohl in Zusammenhang mit dem Vorwurf der Leichtfertigkeit-- fehlende Kenntnisse der Steuergesetze und der steuerrechtlichen Rechtsprechung zurechnen lassen muss.

12: Nach der Rechtsprechung ist Leichtfertigkeit i.S. von § 378 AO zu bejahen, wenn ein Steuerpflichtiger nach den Gegebenheiten des Einzelfalles und seinen individuellen Fähigkeiten in der Lage gewesen wäre, den sich aus den einschlägigen gesetzlichen Regelungen im konkreten Fall ergebenden Sorgfaltspflichten zu genügen (vgl. oben). Eine pauschale Aussage, inwieweit der Steuerpflichtige sich fehlende Kenntnisse der Steuergesetze und der steuerrechtlichen Rechtsprechung zurechnen lassen muss, ist damit nicht möglich.

13: Der Hinweis des Klägers, dass nach dem BFH-Urteil vom 23. Januar 2001 XI R 42/00 (BFHE 194, 9, BStBl II 2001, 379) keine Rechtspflicht bestehe, vor dem Ausfüllen der Steuererklärung fachkundigen Rat einzuholen, geht ins Leere. Der Kläger hatte für die Erstellung seiner Steuererklärung fachkundigen Rat eingeholt. Leichtfertiges Verhalten hat das FG auch nicht darin gesehen --so auch die Beschwerdebegründung--, dass der Steuerberater des Klägers nur bedingt für die Erstellung der Erklärung geeignet war. Das FG hat jedoch zutreffend darauf abgestellt, dass der frühere Steuerberater des Klägers im Strafverfahren gegen den Kläger ausgesagt habe, er habe dem Kläger vor Unterzeichnung der Steuererklärung die Gewinnermittlungen und den Grundstückshandel erläutert. Angesichts der Tatsache, dass der Kläger im Streitjahr zehn Objekte vermietet und verpachtet hat, er an fünf Grundstücksgesellschaften beteiligt war (eine dieser Beteiligungen hat nach den Feststellungen des FG vier Objekte umfasst) und er --neben weiteren gewerblichen Einkünften-- an einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts beteiligt war, die fünf Objekte hielt, ist die Folgerung des FG nachzuvollziehen, dem Kläger hätte auffallen müssen, dass in den erklärten Einnahmen in Höhe von 262.000 DM der Veräußerungserlös in Höhe von 378.000 DM nicht enthalten gewesen ist. Dem Kläger als gewerblichem Grundstückshändler war bekannt, dass Veräußerungsgewinne im Rahmen seiner gewerblichen Tätigkeit der Besteuerung unterliegen (so auch seine Erklärung für das Jahr 2001).

Bundesgerichtshof Urteil, 08. Sept. 2011 - 1 StR 38/11

BUNDESGERICHTSHOF

IM NAMEN DES VOLKES

URTEIL

1 StR 38/11

vom

8. September 2011

in der Strafsache

gegen

wegen Steuerhinterziehung

Der 1. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat in der Sitzung vom

8. September 2011, an der teilgenommen haben:

Vorsitzender Richter am Bundesgerichtshof

Nack

und die Richter am Bundesgerichtshof

Dr. Wahl,

Hebenstreit,

Prof. Dr. Jäger,

Prof. Dr. Sander,

Oberstaatsanwalt beim Bundesgerichtshof

als Vertreter der Bundesanwaltschaft,

Rechtsanwalt ,

Rechtsanwalt

als Verteidiger,

Justizangestellte

als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle,

für Recht erkannt:

1. Auf die Revision der Staatsanwaltschaft wird das Urteil des Landgerichts Koblenz vom 2. August 2010 aufgehoben , soweit der Angeklagte freigesprochen worden ist.
2. Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten des Rechtsmittels, an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts zurückverwiesen.

Von Rechts wegen

Gründe:

1: Das Landgericht hat den Angeklagten wegen Steuerhinterziehung in drei Fällen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von zwei Jahren verurteilt, deren Vollstreckung es zur Bewährung ausgesetzt hat. Vom Vorwurf der Steuerhinterziehung in weiteren zwölf Fällen hat das Landgericht den Angeklagten aus tatsächlichen Gründen freigesprochen. Gegen diesen Teilfreispruch wendet sich die Staatsanwaltschaft mit ihrer Revision, mit der sie die Verletzung materiellen Rechts rügt. Das vom Generalbundesanwalt vertretene Rechtsmittel hat Erfolg.

I.

2: 1. Mit der unverändert zur Hauptverhandlung zugelassenen Anklageschrift vom 6. Januar 2010 hat die Staatsanwaltschaft dem Angeklagten zur Last gelegt, in 17 Fällen dadurch Umsatzsteuer hinterzogen zu haben, dass er für sechs von ihm geleitete Unternehmen mit Sitz in Luxemburg, Belgien, Frankreich und Polen für die Jahre 2002 bis 2005 vorsätzlich keine Umsatzsteuerjahreserklärungen abgegeben habe. Hierzu sei er aber verpflichtet gewesen , weil er über diese Firmen an deutsche Landwirte und Winzer, die umsatzsteuerlich von der Pauschalregelung des § 24 UStG Gebrauch gemacht haben, Lieferungen von Pflanzenschutzmitteln ausgeführt habe. Die Lieferungen seien für ihn in Deutschland steuerpflichtig gewesen.

3: 2. Nach den Feststellungen des Landgerichts lieferte der Angeklagte in den Jahren 2002 bis 2005 als alleinverantwortlich Handelnder mehrerer Gesellschaften , die in anderen Mitgliedstaaten der Europäischen Union als Deutschland ihren Sitz hatten und lediglich in Luxemburg, Frankreich und Belgien Lagerräumlichkeiten unterhielten, Pflanzenschutzmittel an deutsche Landwirte und Winzer. Die Empfänger wurden als Betreiber landwirtschaftlicher Betriebe umsatzsteuerlich nach § 24 UStG besteuert. Die den Lieferungen zugrunde liegenden Bestellungen erfolgten zumeist über Sammelbesteller für Einkaufs- gemeinschaften, die vom Angeklagten Bestellscheine mit angefügten „Speditionsauftragsschreiben“ erhalten ha tten. Hinsichtlich der Art und Menge der Be- ladung sowie des Zeitpunkts der Auslieferung wurden die Speditionen allein vom Angeklagten angewiesen, die Landwirte bzw. Sammelbesteller teilten allein die Abladestelle in Deutschland mit.

4: Das Landgericht ist der Ansicht, die Lieferungen hätten der deutschen Umsatzbesteuerung unterlegen, weil es sich um Versandgeschäfte gehandelt habe und deshalb der Ort der Lieferung gemäß § 3c UStG jeweils in Deutschland gelegen habe. Der Angeklagte sei deshalb verpflichtet gewesen, für die von ihm geleiteten Firmen in der Bundesrepublik Deutschland Umsatzsteuererklärungen abzugeben, was er pflichtwidrig unterlassen habe.

5: Das Landgericht hat sich die Überzeugung gebildet, dass der Angeklagte bis zu einer Befragung durch die luxemburgische Steuerfahndung im Oktober oder November 2005 davon ausgegangen ist, die von ihm getätigten Geschäfte unterlägen nicht der Umsatzsteuer (UA S. 10). Es hat den Angeklagten daher - nach einer Teileinstellung des Verfahrens gemäß § 154 Abs. 2 StPO hinsichtlich zweier Fälle - nur wegen dreier im Jahr 2006 begangener Taten der pflichtwidrigen Nichtabgabe von Umsatzsteuerjahreserklärungen für das Jahr 2005 wegen Steuerhinterziehung verurteilt (Fälle 4, 14, und 17 der Anklageschrift). Der Angeklagte war insoweit geständig (UA S. 11). Vom Vorwurf der Steuerhinterziehung in weiteren zwölf Fällen hat das Landgericht den Angeklagten aus tatsächlichen Gründen freigesprochen, es konnte sich insoweit von einem Hinterziehungsvorsatz des Angeklagten nicht überzeugen. Dem Angeklagten sei für die Zeit vor dem Erscheinen der luxemburgischen Steuerfahnder bei ihm im Jahr 2005 nicht nachzuweisen gewesen, gewusst zu haben, dass bei dem von ihm gewählten Geschäftsmodell eine Steuerpflicht nach deutschem Umsatzsteuerrecht eintritt. Eine Fahrlässigkeitsstrafbarkeit kenne § 370 AO nicht (UA S. 41).

II.

6: Der Teilfreispruch wegen Annahme eines Tatumstandsirrtums hält revisionsgerichtlicher Nachprüfung nicht stand. Zum einen beruhen die deswegen ebenfalls aufzuhebenden Feststellungen zum Tatvorsatz auf einer in sich widersprüchlichen sowie lückenhaften und damit nicht tragfähigen Beweiswürdigung (a). Zum anderen hat das Landgericht nicht geprüft, ob sich der Angeklagte zumindest einer leichtfertigen Steuerverkürzung (§ 378 AO) schuldig gemacht hat, was einem Freispruch entgegenstehen würde (b). Die Sache bedarf daher im Umfang der Aufhebung neuer tatrichterlicher Prüfung auf der Grundlage diesbezüglich insgesamt neu zu treffender Feststellungen.

7: a) Die Beweiswürdigung zur subjektiven Tatseite hält rechtlicher Nachprüfung nicht stand.

8: aa) Allerdings muss es das Revisionsgericht grundsätzlich hinnehmen, wenn das Tatgericht einen Angeklagten freispricht, weil es Zweifel an seiner Täterschaft nicht zu überwinden vermag. Die Beweiswürdigung ist Sache des Tatgerichts. Es kommt nicht darauf an, ob das Revisionsgericht angefallene Erkenntnisse anders gewürdigt oder Zweifel überwunden hätte. Die revisionsgerichtliche Prüfung beschränkt sich darauf, ob dem Tatgericht Rechtsfehler unterlaufen sind. Dies ist in sachlich-rechtlicher Hinsicht der Fall, wenn die Beweiswürdigung widersprüchlich, unklar oder lückenhaft ist oder gegen Denkgesetze oder gesicherte Erfahrungssätze verstößt (st. Rspr.; vgl. nur BGH, Urteile vom 16. Dezember 2009 - 1 StR 491/09 Rn. 18, HFR 2010, 866; vom 11. September 2007 - 5 StR 213/07, wistra 2008, 22, 24; vom 6. September 2006 - 5 StR 156/06, wistra 2007, 18, 19; jew. mwN).

9: bb) Derartige Rechtsfehler in der Beweiswürdigung liegen hier vor; die Urteilsfeststellungen zur subjektiven Tatseite können daher keinen Bestand haben.

10: (1) Die Beweiswürdigung ist in sich widersprüchlich. Sie setzt sich hinsichtlich des freisprechenden Teils des Urteils in Widerspruch zu den die Verurteilung betreffenden Feststellungen.

11: Das Landgericht hat als gegen einen Tatvorsatz des Angeklagten sprechenden Umstand gewertet, dass er seine geschäftliche Tätigkeit nicht verheimlicht , sondern Rechnungen mit ausländischer Umsatzsteuer erstellt habe (UA S. 39). Weiter hat es ausgeführt, die Tatsache, dass der Angeklagte die angefallenen ausländischen Umsatzsteuern in seinen Rechnungen aufgeführt und „wohl“ im Ausland erklärt und abgeführt habe, sei ein Indiz dafür, dass ihm die Steuerbarkeit der Umsätze nach deutschem Umsatzsteuerrecht nicht bewusst gewesen sei (UA S. 40). Diese Wertungen lassen sich nicht mit den - im Rahmen der Verurteilung strafschärfend gewerteten (UA S. 34) - Feststellungen vereinbaren, dass der Angeklagte ab dem Jahr 2005, in dem er von der luxemburgischen Steuerfahndung aufgesucht worden war, „die zuvor aufgebau- ten Unternehmensstrukturen fortgeführt und somit im Ergebnis ein aufwendiges Täuschungssystem genutzt“ habe. Durch die Firmenverlagerung nach Polen, die fortgesetzte Einschaltung von Firmen in Belgien, Luxemburg und Frankreich und die Gründung von Zwischenlagern in Deutschland habe er insbesondere „hinsichtlich der Lieferwege und der Umsatzermittlung einen schwer aufklärbaren Sachverhalt geschaffen“ (UA S. 34). War das Gesamtsystem aber schon vor dem Erscheinen der Steuerfahnder auf Täuschung angelegt, dann konnte die Ausstellung von Rechnungen mit gegenüber dem deutschen Steuersatz zum Teil deutlich niedrigeren ausländischen Umsatzsteuersätzen zwischen drei und zwölf Prozent (UA S. 9) kein Indiz für eine beabsichtigte Steuerehrlichkeit des Angeklagten sein.

12: (2) Die Beweiswürdigung ist zudem lückenhaft. Denn das Landgericht hat wesentliche, den Urteilsfeststellungen zu entnehmende belastende Umstände nicht in die Beweiswürdigung zur subjektiven Tatseite eingestellt.

13: Zwar können und müssen die Gründe auch eines freisprechenden Urteils nicht jeden irgendwie beweiserheblichen Umstand ausdrücklich würdigen. Das Maß der gebotenen Darlegung hängt vielmehr von der jeweiligen Beweislage und insoweit von den Umständen des Einzelfalls ab; dieser kann so beschaffen sein, dass sich die Erörterung bestimmter einzelner Beweisumstände erübrigt. Insbesondere dann, wenn das Tatgericht auf Freispruch erkennt, obwohl gegen den Angeklagten ein ganz erheblicher Tatverdacht besteht, muss es jedoch in seine Beweiswürdigung und deren Darlegung die ersichtlich möglicherweise gegen den Angeklagten sprechenden Umstände und Erwägungen einbeziehen und in einer Gesamtwürdigung betrachten (vgl. BGH, Urteile vom 6. September 2006 - 5 StR 156/06, wistra 2007, 18, 19 und vom 22. August 2002 - 5 StR 240/02, wistra 2002, 430 mwN).

14: Diesen Anforderungen wird die Beweiswürdigung des Landgerichts nicht gerecht. Sie ist lückenhaft, weil sie sich mit wesentlichen, den Angeklagten belastenden Umständen nicht auseinandersetzt, die für die subjektive Tatseite bedeutsam sind (vgl. BGH, Urteil vom 10. Dezember 1986 - 3 StR 500/86, BGHR StPO § 261 Beweiswürdigung 2). Zu einer umfassenden Gesamtwürdigung aller den Angeklagten be- und entlastenden Umstände hätte sich das Landgericht hier schon deshalb gedrängt sehen müssen, weil der Angeklagte nach den Urteilsfeststellungen noch nach entsprechenden Hinweisen der luxemburgischen Steuerfahndung auf die in Deutschland bestehende Steuerpflicht das bisherige System der Vermeidung der Besteuerung in Deutschland unverändert fortsetzte.

15: Das Landgericht hätte - worauf der Generalbundesanwalt bereits in seiner Antragsschrift zutreffend hingewiesen hat - auch in die Gesamtwürdigung einbeziehen müssen, dass der Angeklagte den steuerlich bedeutsamen Ort der Lieferung in seinen Rechnungen jedenfalls teilweise absichtlich falsch deklariert hat, was für eine bewusste Täuschung der Finanzbehörden spricht. So hat der Angeklagte auch die Lieferungen seiner polnischen Firmen als Abholgeschäfte mit dem Umsatzsteuersatz von drei Prozent deklariert (UA S. 9 f.), obwohl er nach den Feststellungen in Polen gar kein Warenlager unterhielt (UA S. 4, 38) und die Kunden selbst bei der Bestellung keinen Kontakt nach Polen hatten (UA S. 32). Dieser primär den Fall 15 der Urteilsgründe betreffende Umstand der Ausstellung falscher Rechnungen war auch für die Vorsatzfrage hinsichtlich der Tatvorwürfe betreffend die Jahre 2002 bis 2004 von erheblicher Bedeutung.

16: b) Der Teilfreispruch kann auch deshalb keinen Bestand haben, weil das Landgericht nicht geprüft hat, ob das Verhalten des Angeklagten nicht zumindest den Bußgeldtatbestand der leichtfertigen Steuerverkürzung (§ 378 AO) verwirklicht hat. § 378 AO wirkt in solchen Fällen wie ein Auffangtatbestand (BGH, Beschluss vom 13. Januar 1988 - 3 StR 450/87, BGHR AO § 378 Leichtfertigkeit 1; BGH, Urteil vom 23. Februar 2000 - 5 StR 570/99, NStZ 2000, 320, 321; BGH, Urteil vom 16. Dezember 2009 - 1 StR 491/09 Rn. 39 ff., HFR 2010,

866).

17: Leichtfertig handelt, wer die Sorgfalt außer Acht lässt, zu der er nach den besonderen Umständen des Einzelfalls und seinen persönlichen Fähigkeiten und Kenntnissen verpflichtet und imstande ist, obwohl sich ihm aufdrängen musste, dass dadurch eine Steuerverkürzung eintreten wird (BGH, Urteil vom 16. Dezember 2009 aaO Rn. 40).

18: Jeder Steuerpflichtige muss sich über diejenigen steuerlichen Pflichten unterrichten, die ihn im Rahmen seines Lebenskreises treffen. Dies gilt in besonderem Maße in Bezug auf solche steuerrechtlichen Pflichten, die aus der Ausübung eines Gewerbes oder einer freiberuflichen Tätigkeit erwachsen. Bei einem Kaufmann sind deshalb jedenfalls bei Rechtsgeschäften, die zu seiner kaufmännischen Tätigkeit gehören, höhere Anforderungen an die Erkundigungspflichten zu stellen als bei anderen Steuerpflichtigen (vgl. BFH, Urteil vom 19. Februar 2009 - II R 49/07 mwN, BFHE 225, 1). In Zweifelsfällen hat er von sachkundiger Seite Rat einzuholen (vgl. dazu auch Joecks in Franzen/ Gast/Joecks, Steuerstrafrecht, 7. Aufl., § 378 AO Rn. 39 mwN). Dies gilt insbe- sondere dann, wenn er die erkannte Steuerpflichtigkeit eines Geschäfts durch eine modifizierte Gestaltung des Geschäfts zu vermeiden sucht (zu den Erkundigungspflichten vgl. auch Sahan in Graf/Jäger/Wittig, Wirtschafts- und Steuerstrafrecht , § 378 AO Rn. 28 ff.). Zudem ist es Steuerpflichtigen regelmäßig möglich und zumutbar, offene Rechtsfragen nach Aufdeckung des vollständigen und wahren Sachverhalts im Besteuerungsverfahren zu klären (vgl. BVerfG - Kammer - Beschlüsse vom 16. Juni 2011 - 2 BvR 542/09 und vom 29. April 2010 - 2 BvR 871/04, 2 BvR 414/08, wistra 2010, 396, 404, jew. mwN).

19: Im vorliegenden Fall war deshalb in den Blick zu nehmen, dass der Angeklagte für sechs Unternehmen als alleinverantwortlich Handelnder tätig war, die jeweils in großem Umfang grenzüberschreitenden Handel mit Pflanzenschutzmitteln an Landwirte und Winzer durchführten. Er hatte erkannt, dass die Durchführung der von ihm geplanten Lieferungen als „Versandgeschäfte“ zu einer Steuerpflicht in Deutschland führen würde und wählte deswegen eine Ge- schäftsabwicklung, die nach seiner Wertung als „Abholgeschäfte“ im Empfän- gerstaat Deutschland nicht steuerbar waren. Ob er hierbei Rechtsrat eingeholt hatte, hat das Landgericht nicht festgestellt.

III.

20: Für die neue Hauptverhandlung weist der Senat im Hinblick auf die subjektive Tatseite auf Folgendes hin:

21: 1. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs gehört zum Vorsatz der Steuerhinterziehung, dass der Täter den Steueranspruch dem Grunde und der Höhe nach kennt oder zumindest für möglich hält und ihn auch verkürzen will (vgl. BGH, Urteil vom 13. November 1953 - 5 StR 342/53, BGHSt 5, 90, 91 f.; BGH, Urteil vom 5. März 1986 - 2 StR 666/85, wistra 1986, 174; BGH, Urteil vom 16. Dezember 2009 - 1 StR 491/09 Rn. 37, HFR 2010, 866; BGHR AO § 370 Abs. 1 Vorsatz 2, 4, 5). Für eine Strafbarkeit wegen Steuerhinterziehung bedarf es dabei keiner Absicht oder eines direkten Hinterziehungsvorsatzes ; es genügt, dass der Täter die Verwirklichung der Merkmale des gesetzlichen Tatbestands für möglich hält und billigend in Kauf nimmt (Eventualvorsatz ). Der Hinterziehungsvorsatz setzt deshalb weder dem Grunde noch der Höhe nach eine sichere Kenntnis des Steueranspruchs voraus (vgl. BGH, Urteil vom 16. Dezember 2009 - 1 StR 491/09 Rn. 37, HFR 2010, 866; zu strenge Anforderungen OLG München, Beschluss vom 15. Februar 2011 - 4 St RR 167/10 mit Anm. Roth, StRR 2011, 235).

22: 2. Hat der Steuerpflichtige irrtümlich angenommen, dass ein Steueranspruch nicht entstanden ist, liegt nach dieser Rechtsprechung ein Tatumstandsirrtum vor, der den Vorsatz ausschließt (§ 16 Abs. 1 Satz 1 StGB).

23: 3. Ob dies auch dann gilt, wenn der Irrtum über das Bestehen eines Steueranspruchs allein auf einer Fehlvorstellung über die Reichweite steuerlicher Normen - hier etwa des § 3c UStG über den Ort der Lieferung in besonderen Fällen - beruht, oder ob dann vielmehr ein Verbotsirrtum (§ 17 StGB) gegeben ist, wird in der neueren Literatur teilweise in Frage gestellt (vgl. Allgayer in Graf/Jäger/Wittig, Wirtschafts- und Steuerstrafrecht, § 369 AO Rn. 28 mwN; vgl. zum Irrtum über die Arbeitgebereigenschaft in § 266a StGB auch BGH, Beschluss vom 7. Oktober 2009 - 1 StR 478/09, NStZ 2010, 337).

24: 4. Der Senat braucht diese Frage hier nicht zu entscheiden, denn sie stellt sich erst dann, wenn ein rechtserheblicher Irrtum über das Bestehen eines Steueranspruchs festgestellt ist. Ein solcher Irrtum liegt aber dann nicht vor, wenn der Erklärungspflichtige hinsichtlich der Verkürzung eines Steueran- spruchs mit Eventualvorsatz handelt. Bei der Klärung der Frage, ob ein solcher Irrtum bestanden hat, ist Folgendes zu beachten:

25: a) Die bloße Berufung eines Angeklagten auf einen derartigen Irrtum nötigt das Tatgericht nicht, einen solchen Irrtum als gegeben anzunehmen. Es bedarf vielmehr einer Gesamtwürdigung aller Umstände, die für das Vorstellungsbild des Angeklagten von Bedeutung waren. Denn es ist weder im Hinblick auf den Zweifelssatz noch sonst geboten, zu Gunsten eines Angeklagten Umstände oder Geschehensabläufe zu unterstellen, für deren Vorliegen - außer der bloßen Behauptung des Angeklagten - keine Anhaltspunkte bestehen (vgl. BGH, Urteil vom 18. August 2009 - 1 StR 107/09, NStZ-RR 2010, 85).

26: b) Ein Tatumstandsirrtum scheidet bei Steuerhinterziehung durch Unterlassen im Übrigen dann aus, wenn der Täter es für möglich hält, dass er die Finanzbehörde über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt und dass durch sein Verhalten Steuern verkürzt werden oder dass er oder ein anderer nicht gerechtfertigte Vorteile erlangt. Weitergehende Einschränkungen der Annahme eines Eventualvorsatzes ergeben sich auch nicht aus der voluntativen Seite des Vorsatzes. Ob der Täter will, dass ein Steueranspruch besteht, ist für den Hinterziehungsvorsatz bedeutungslos. Es kommt insoweit allein auf die Vorstellung des Täters an, ob ein solcher Steueranspruch besteht oder nicht. Hält er die Existenz eines Steueranspruchs für möglich und lässt er die Finanzbehörden über die Besteuerungsgrundlagen gleichwohl in Unkenntnis, findet er sich also mit der Möglichkeit der Steuerverkürzung ab, handelt er mit bedingtem Tatvorsatz.

27: Ob ein Angeklagter das Bestehen eines Steueranspruchs für möglich gehalten hat, muss vom Tatgericht im Rahmen der Beweiswürdigung geklärt werden. Dabei hat das Gericht bei Kaufleuten deren Umgang mit den in ihrem Gewerbe bestehenden Erkundigungspflichten in die Würdigung einzubeziehen. Informiert sich ein Kaufmann über die in seinem Gewerbe bestehenden steuerrechtlichen Pflichten nicht, kann dies auf seine Gleichgültigkeit hinsichtlich der Erfüllung dieser Pflichten hindeuten. Dasselbe gilt, wenn es ein Steuerpflichtiger unterlässt, in Zweifelsfällen Rechtsrat einzuholen. Auch in Fällen, in denen ein nicht steuerlich sachkundiger Steuerpflichtiger eine von ihm für möglich gehaltene Steuerpflicht dadurch vermeiden will, dass er von der üblichen Geschäftsabwicklung abweichende Vertragskonstruktionen oder Geschäftsabläufe wählt, kann es für die Inkaufnahme einer Steuerverkürzung sprechen, wenn er keinen zuverlässigen Rechtsrat einholt, sondern allein von seinem laienhaften Rechtsverständnis ausgeht. Dies gilt nicht nur bei rechtlich schwierigen oder ungewöhnlichen Inlandsgeschäften, sondern gerade auch bei grenzüberschreitenden Lieferungen oder Leistungen.

28: 5. Im vorliegenden Fall wird es daher für die Frage des Tatvorsatzes darauf ankommen, ob der Angeklagte eine Steuerentstehung in Deutschland für möglich erachtet hat. Im Hinblick darauf, dass er - jedenfalls nach den bisherigen Feststellungen - gerade zur Vermeidung einer Besteuerung in Deutschland zugunsten der Anwendung niedrigerer ausländischer Steuersätze die bei Versandgeschäften übliche Geschäftsabwicklung verändert hat, wird dabei der Frage, ob er sachkundigen Rechtsrat eingeholt hat, besondere Bedeutung zukommen. Dasselbe gilt, wenn das neue Tatgericht wieder zu entsprechenden Feststellungen gelangen sollte, für den Umstand, dass der Angeklagte die luxemburgischen Steuerfahndungsbeamten gebeten hat, die deutschen Finanzbehörden nicht zu informieren (UA S. 13).

29: 6. Sollte das neue Tatgericht aufgrund seiner Beweisaufnahme und Beweiswürdigung bezogen auf die Fälligkeitszeitpunkte für die Abgabe von Umsatzsteuererklärungen wieder zur Annahme eines vorsatzausschließenden Tat- umstandsirrtums des Angeklagten gelangen, wird es die Prüfung einer Unterlassenstrafbarkeit auch darauf zu erstrecken haben, ob der Irrtum noch vor Wegfall der Erklärungspflicht, insbesondere vor Eintritt der steuerlichen Festsetzungsverjährung wieder entfallen ist. Bedeutung könnte insoweit dem Umstand zukommen, dass der Angeklagte - jedenfalls nach den bisherigen Feststellungen - von der luxemburgischen Steuerfahndung auf die Bedenken gegen seine steuerliche Behandlung der Lieferungen nach Deutschland hingewiesen wurde (UA S. 13). RiBGH Hebenstreit befindet sich in Urlaub und ist deshalb an der Unterschrift gehindert. Nack Wahl Nack Jäger Sander

Abgabenordnung - AO 1977 | § 370 Steuerhinterziehung

(1) Mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder mit Geldstrafe wird bestraft, wer

1.: den Finanzbehörden oder anderen Behörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht,
2.: die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt oder
3.: pflichtwidrig die Verwendung von Steuerzeichen oder Steuerstemplern unterlässt

und dadurch Steuern verkürzt oder für sich oder einen anderen nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.

(2) Der Versuch ist strafbar.

(3) In besonders schweren Fällen ist die Strafe Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zehn Jahren. Ein besonders schwerer Fall liegt in der Regel vor, wenn der Täter

1.: in großem Ausmaß Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt,
2.: seine Befugnisse oder seine Stellung als Amtsträger oder Europäischer Amtsträger (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) missbraucht,
3.: die Mithilfe eines Amtsträgers oder Europäischen Amtsträgers (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) ausnutzt, der seine Befugnisse oder seine Stellung missbraucht,
4.: unter Verwendung nachgemachter oder verfälschter Belege fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt,
5.: als Mitglied einer Bande, die sich zur fortgesetzten Begehung von Taten nach Absatz 1 verbunden hat, Umsatz- oder Verbrauchssteuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Umsatz- oder Verbrauchssteuervorteile erlangt oder
6.: eine Drittstaat-Gesellschaft im Sinne des § 138 Absatz 3, auf die er alleine oder zusammen mit nahestehenden Personen im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes unmittelbar oder mittelbar einen beherrschenden oder bestimmenden Einfluss ausüben kann, zur Verschleierung steuerlich erheblicher Tatsachen nutzt und auf diese Weise fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.

(5) Die Tat kann auch hinsichtlich solcher Waren begangen werden, deren Einfuhr, Ausfuhr oder Durchfuhr verboten ist.

(7) Die Absätze 1 bis 6 gelten unabhängig von dem Recht des Tatortes auch für Taten, die außerhalb des Geltungsbereiches dieses Gesetzes begangen werden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 378 Leichtfertige Steuerverkürzung

(2) Die Ordnungswidrigkeit kann mit einer Geldbuße bis zu fünfzigtausend Euro geahndet werden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 370 Steuerhinterziehung

(1) Mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder mit Geldstrafe wird bestraft, wer

1.: den Finanzbehörden oder anderen Behörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht,
2.: die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt oder
3.: pflichtwidrig die Verwendung von Steuerzeichen oder Steuerstemplern unterlässt

und dadurch Steuern verkürzt oder für sich oder einen anderen nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.

(2) Der Versuch ist strafbar.

(3) In besonders schweren Fällen ist die Strafe Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zehn Jahren. Ein besonders schwerer Fall liegt in der Regel vor, wenn der Täter

1.: in großem Ausmaß Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt,
2.: seine Befugnisse oder seine Stellung als Amtsträger oder Europäischer Amtsträger (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) missbraucht,
3.: die Mithilfe eines Amtsträgers oder Europäischen Amtsträgers (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) ausnutzt, der seine Befugnisse oder seine Stellung missbraucht,
4.: unter Verwendung nachgemachter oder verfälschter Belege fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt,
5.: als Mitglied einer Bande, die sich zur fortgesetzten Begehung von Taten nach Absatz 1 verbunden hat, Umsatz- oder Verbrauchssteuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Umsatz- oder Verbrauchssteuervorteile erlangt oder
6.: eine Drittstaat-Gesellschaft im Sinne des § 138 Absatz 3, auf die er alleine oder zusammen mit nahestehenden Personen im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes unmittelbar oder mittelbar einen beherrschenden oder bestimmenden Einfluss ausüben kann, zur Verschleierung steuerlich erheblicher Tatsachen nutzt und auf diese Weise fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.

(5) Die Tat kann auch hinsichtlich solcher Waren begangen werden, deren Einfuhr, Ausfuhr oder Durchfuhr verboten ist.

(7) Die Absätze 1 bis 6 gelten unabhängig von dem Recht des Tatortes auch für Taten, die außerhalb des Geltungsbereiches dieses Gesetzes begangen werden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 68 Besondere Mitwirkungspflichten und Offenbarungsbefugnis

(1)¹Wer Kindergeld beantragt oder erhält, hat Änderungen in den Verhältnissen, die für die Leistung erheblich sind oder über die im Zusammenhang mit der Leistung Erklärungen abgegeben worden sind, unverzüglich der zuständigen Familienkasse mitzuteilen.²Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, ist auf Verlangen der Familienkasse verpflichtet, an der Aufklärung des für die Kindergeldzahlung maßgebenden Sachverhalts mitzuwirken; § 101 der Abgabenordnung findet insoweit keine Anwendung.

(2) (weggefallen)

(3) Auf Antrag des Berechtigten erteilt die das Kindergeld auszahlende Stelle eine Bescheinigung über das für das Kalenderjahr ausgezahlte Kindergeld.

(4)¹Die Familienkassen dürfen den Stellen, die die Bezüge im öffentlichen Dienst anweisen, den für die jeweilige Kindergeldzahlung maßgebenden Sachverhalt durch automatisierte Abrufverfahren bereitstellen oder Auskunft über diesen Sachverhalt erteilen.²Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates zur Durchführung von automatisierten Abrufen nach Satz 1 die Voraussetzungen, unter denen ein Datenabruf erfolgen darf, festzulegen.

(5)¹Zur Erfüllung der in § 31a Absatz 2 der Abgabenordnung genannten Mitteilungspflichten dürfen die Familienkassen den Leistungsträgern, die für Leistungen der Arbeitsförderung nach § 19 Absatz 2, für Leistungen der Grundsicherung für Arbeitsuchende nach § 19a Absatz 2, für Kindergeld, Kinderzuschlag, Leistungen für Bildung und Teilhabe und Elterngeld nach § 25 Absatz 3 oder für Leistungen der Sozialhilfe nach § 28 Absatz 2 des Ersten Buches Sozialgesetzbuch zuständig sind, und den nach § 9 Absatz 1 Satz 2 des Unterhaltsvorschussgesetzes zuständigen Stellen den für die jeweilige Kindergeldzahlung maßgebenden Sachverhalt durch automatisierte Abrufverfahren bereitstellen.²Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates zur Durchführung von automatisierten Abrufen nach Satz 1 die Voraussetzungen, unter denen ein Datenabruf erfolgen darf, festzulegen.

(6)¹Zur Prüfung und Bemessung der in Artikel 3 Absatz 1 Buchstabe j in Verbindung mit Artikel 1 Buchstabe z der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit (ABl. L 166 vom 30.4.2004, S. 1), die zuletzt durch die Verordnung (EU) 2017/492 (ABI. L 76 vom 22.3.2017, S. 13) geändert worden ist, genannten Familienleistungen dürfen die Familienkassen den zuständigen öffentlichen Stellen eines Mitgliedstaates der Europäischen Union den für die jeweilige Kindergeldzahlung maßgebenden Sachverhalt durch automatisierte Abrufverfahren bereitstellen.²Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung ohne Zustimmung des Bundesrates zur Durchführung von automatisierten Abrufen nach Satz 1 die Voraussetzungen, unter denen ein Datenabruf erfolgen darf, festzulegen.

(7)¹Die Datenstelle der Rentenversicherung darf den Familienkassen in einem automatisierten Abrufverfahren die zur Überprüfung des Anspruchs auf Kindergeld nach § 62 Absatz 1a und 2 erforderlichen Daten übermitteln; § 79 Absatz 2 bis 4 des Zehnten Buches Sozialgesetzbuch gilt entsprechend.²Die Träger der Leistungen nach dem Zweiten und Dritten Buch Sozialgesetzbuch dürfen den Familienkassen in einem automatisierten Abrufverfahren die zur Überprüfung des Anspruchs auf Kindergeld nach § 62 erforderlichen Daten übermitteln.³Das Bundesministerium für Arbeit und Soziales wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates die Voraussetzungen für das Abrufverfahren und Regelungen zu den Kosten des Verfahrens nach Satz 2 festzulegen.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 169 Festsetzungsfrist

1.: der Steuerbescheid oder im Fall des § 122a die elektronische Benachrichtigung den Bereich der für die Steuerfestsetzung zuständigen Finanzbehörde verlassen hat oder
2.: bei öffentlicher Zustellung nach § 10 des Verwaltungszustellungsgesetzes die Benachrichtigung bekannt gemacht oder veröffentlicht wird.

(2) Die Festsetzungsfrist beträgt:

1.: ein Jahrfür Verbrauchsteuern und Verbrauchsteuervergütungen,
2.: vier Jahrefür Steuern und Steuervergütungen, die keine Steuern oder Steuervergütungen im Sinne der Nummer 1 oder Einfuhr- und Ausfuhrabgaben nach Artikel 5 Nummer 20 und 21 des Zollkodex der Union sind.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 171 Ablaufhemmung

(1) Die Festsetzungsfrist läuft nicht ab, solange die Steuerfestsetzung wegen höherer Gewalt innerhalb der letzten sechs Monate des Fristlaufs nicht erfolgen kann.

(7) In den Fällen des § 169 Abs. 2 Satz 2 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die Verfolgung der Steuerstraftat oder der Steuerordnungswidrigkeit verjährt ist.

(14) Die Festsetzungsfrist für einen Steueranspruch endet nicht, soweit ein damit zusammenhängender Erstattungsanspruch nach § 37 Abs. 2 noch nicht verjährt ist (§ 228).

Bundesgerichtshof Beschluss, 05. März 2020 - StB 6/20

BUNDESGERICHTSHOF

BESCHLUSS

StB 6/20

vom

5. März 2020

Nachschlagewerk: ja

BGHSt: nein

Veröffentlichung: ja

––––––––––––––––––––––––––

StPO § 143a, § 304 Abs. 2

BRAO § 49 Abs. 2

1. Der Pflichtverteidiger, der sich gegen die Ablehnung der von ihm beantragten

Rücknahme seiner Beiordnung wendet, ist beschwerdeberechtigt im

Sinne von § 304 Abs. 2 StPO.

2. Das Vertrauensverhältnis zwischen einem Beschuldigten und seinem

Pflichtverteidiger wird nicht allein dadurch nachhaltig und endgültig erschüttert

, dass sich der Beschuldigte in Abkehr von der bisherigen Verteidigungsstrategie

dazu entschließt, ein Geständnis abzulegen.

BGH, Beschluss vom 5. März 2020 - StB 6/20 - OLG Celle

in dem Strafverfahren

gegen

wegen Unterstützung einer terroristischen Vereinigung im Ausland u.a.

hier: sofortige Beschwerde der Pflichtverteidiger des Angeklagten gegen die

Ablehnung der Rücknahme ihrer Beiordnung

ECLI:DE:BGH:2020:050320BSTB6.20.0

Der 3. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat nach Anhörung der Beschwerdeführer am 5. März 2020 gemäß § 143a Abs. 4, § 304 Abs. 4 Satz 2 Halbsatz 2 Nr. 1 StPO beschlossen:

1. Die sofortigen Beschwerden der Pflichtverteidiger des Angeklagten gegen den Beschluss des Oberlandesgerichts Celle vom 11. Februar 2020 werden verworfen. 2. Jeder Beschwerdeführer hat die Kosten seines Rechtsmittels zu tragen.

Gründe:

I.

1: Das Oberlandesgericht führt gegen den Angeklagten und drei Mitangeklagte eine Hauptverhandlung wegen des Vorwurfs einer bzw. mehrerer Taten der Unterstützung einer terroristischen Vereinigung im Ausland, teilweise in Tateinheit mit weiteren Delikten, und gegen einen weiteren Mitangeklagten wegen des Vorwurfs der Beteiligung als Mitglied an einer terroristischen Vereinigung im Ausland ("Islamischer Staat") in zwei Fällen, in einem der Fälle tateinheitlich mit anderen Delikten. Die Pflichtverteidiger des Angeklagten haben beantragt , ihre Bestellung zu Pflichtverteidigern zurückzunehmen, weil das Vertrauensverhältnis zu dem Angeklagten vollständig zerrüttet sei. Diesen Antrag hat der Vorsitzende des mit der Sache befassten Strafsenats des Oberlandesgerichts nach vorheriger Anhörung des Angeklagten, der erklärt hat, er gehe nicht von einem zerrütteten Vertrauensverhältnis aus, abgelehnt. Hiergegen wenden sich die Pflichtverteidiger des Angeklagten mit ihren (sofortigen) Beschwerden , die sie im Wesentlichen damit begründen, dass der Angeklagte ohne Absprache mit ihnen seine Verteidigungsstrategie geändert und nach einer bestreitenden Einlassung im April 2018 am 180. Hauptverhandlungstag, am 11. Februar 2020, nunmehr ein Geständnis abgelegt habe. Anfragen der Verteidiger, dies vorher zu besprechen, habe er abschlägig beschieden und dadurch zum Ausdruck gebracht, dass er nicht bereit sei, mit den bestellten Pflichtverteidigern zusammenzuarbeiten, deren Rechtsrat nicht annehmen werde und eine "wirkliche" Verteidigertätigkeit nicht gewünscht sei. Damit sei der Verteidigung "jede Basis entzogen".

II.

2: 1. Die sofortigen Beschwerden sind nach § 143a Abs. 4, § 304 Abs. 4 Satz 2 Halbsatz 2 Nr. 1 StPO statthaft und auch im Übrigen zulässig.

3: Insbesondere steht den Pflichtverteidigern gegen die Ablehnung ihrer Entpflichtung ein eigenes Beschwerderecht zu. Nach der Regelung des § 304 Abs. 2 StPO können auch andere Personen Beschwerde einlegen, wenn sie in ihren Rechten betroffen sind. Insoweit ist anerkannt, dass auch Verteidiger solche Personen sein können (vgl. SSW-StPO/Hoch, 4. Aufl., § 304 Rn. 12; LR/Matt, StPO, 26. Aufl., § 304 Rn. 47). Die Betroffenheit des Pflichtverteidigers ergibt sich in Fällen wie dem vorliegenden aus § 49 Abs. 2 i.V.m. § 48 Abs. 2 BRAO. Nach dieser Vorschrift kann der Rechtsanwalt beantragen, die Beiordnung aufzuheben, wenn hierfür wichtige Gründe vorliegen; solche können auch in einer nachhaltigen Störung des Vertrauensverhältnisses zu sehen sein (Weyland/Nöker, BRAO, 10. Aufl., § 49 Rn. 9 mwN). Wird der Antrag abgelehnt, ist für den Pflichtverteidiger gegen diese Entscheidung die (sofortige, vgl. § 143a Abs. 4 StPO) Beschwerde gegeben, soweit sie - wie nunmehr hier - nach § 304 StPO im Übrigen statthaft ist (vgl. BT-Drucks. 3/120, S. 78; Weyland/Nöker, BRAO, 10. Aufl., § 49 Rn. 8b; vgl. auch OLG Hamm, Beschluss vom 25. August 2015 - 3 Ws 307/15, NStZ 2015, 718; LR/Matt, StPO, 26. Aufl., § 304 Rn. 47; für eine generelle Beschwerdebefugnis des Pflichtverteidigers SSW-StPO/Beulke, 4. Aufl., § 143 Rn. 29 mwN; jedenfalls bei eigener Entpflichtung HK-StPO/Julius/Schiemann, 6. Aufl., § 143 Rn. 10; Hilgendorf, NStZ 1996, 1, 6). Dies steht im Einklang mit der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts , nach der die Bestellung zum Pflichtverteidiger einen den Rechtsanwalt grundsätzlich beschwerenden Eingriff in seine Berufsausübungsfreiheit gemäß Art. 12 Abs. 1 GG darstellt (BVerfG, Beschlüsse vom 8. April 1975 - 2 BvR 207/75, BVerfGE 39, 238, 241 f.; vom 6. Oktober 2008 - 2 BvR 1173/08, juris Rn. 9).

4: Der Beschwerdebefugnis des Pflichtverteidigers in diesen Fällen steht nicht entgegen, dass in der Begründung des Entwurfs eines Gesetzes zur Neuregelung des Rechts der notwendigen Verteidigung ausdrücklich nur ausgeführt wird, gegen die richterliche Ablehnung wie auch die Bestellung eines Pflichtverteidigers seien sowohl der Beschuldigte als auch die Staatsanwaltschaft beschwerdeberechtigt (BT-Drucks. 19/13829, S. 44). Denn in der Begründung wird zuvor dargelegt, dass die sofortige Beschwerde statthaft sei, "soweit eine Beschwer vorliegt" (BT-Drucks. aaO). Es ist nicht ersichtlich, dass durch die sich anschließende Aufzählung die Beschwerdebefugnis abschließend geregelt werden sollte oder mit diesem Satz der Gesetzesbegründung die - wie dargelegt - zuvor bestehende Beschwerdeberechtigung des Pflichtverteidigers abgeschafft werden sollte.

5: Soweit in Rechtsprechung und Literatur die Auffassung vertreten wird, dem Pflichtverteidiger stehe gegen die Ablehnung der von ihm beantragten Entpflichtung ein Beschwerderecht nicht zu (OLG Bamberg, Beschluss vom 23. März 1989 - Ws 157/89, MDR 1990, 460; OLG Brandenburg, Beschluss vom 21. Juli 2009 - 1 Ws 122/09, juris; KG, Beschluss vom 22. Mai 2018 - 4 Ws 62/18 - 161 AR 257/17, juris; BeckOK-StPO/Krawczyk, § 143 Rn. 11; MeyerGoßner /Schmitt, 62. Aufl., § 143 Rn. 7), berücksichtigt dies die dargelegte gesetzliche Regelung der Bundesrechtsanwaltsordnung und die sich aus den zugehörigen Materialien (BT-Drucks. 3/120, S. 78) ersichtliche gesetzgeberische Intention nicht. In diesem Zusammenhang zitierte Entscheidungen anderer Gerichte und in der Kommentarliteratur vertretene Auffassungen betreffen zudem häufig andere - nicht einschlägige - Fallkonstellationen, etwa diejenige, dass sich ein Pflichtverteidiger gegen seine - ihn nach herrschender Auffassung nicht beschwerende - eigene Entpflichtung wendet (vgl. etwa OLG Frankfurt, Beschluss vom 6. März 1996 - 3 Ws 191/96, NStZ-RR 1996, 272; Hans. OLG Hamburg, Beschluss vom 17. November 1997 - 2 Ws 255/97, NJW 1998, 621; MüKo-StPO/Thomas/Kämpfer, § 141 Rn. 32, § 143 Rn. 18), oder diejenige, in der ein weiterer (Wahl- und/oder Pflicht-)Verteidiger gegen die unterlassene Entpflichtung eines anderen Pflichtverteidigers vorgeht (vgl. OLG Hamm, Beschluss vom 23. Februar 2006 - 2 Ws 53, 54/06, NJW 2006, 2712; KK-StPO/ Willnow, 8. Aufl., § 141 Rn. 13, § 143 Rn. 6). Ob in solchen Fällen eine eigene Beschwerdebefugnis des Pflichtverteidigers besteht, bedarf hier keiner Entscheidung. Selbst wenn man annehmen wollte, insoweit sei eine Beschwer des Verteidigers nicht gegeben, könnte hieraus nicht verallgemeinernd und die vorliegende Konstellation betreffend der Schluss gezogen werden, auch in den Fällen, in denen der Pflichtverteidiger unter Berufung auf § 49 Abs. 2 BRAO seine Entpflichtung beantragt, sei für ihn nach Ablehnung seines Antrags eine Beschwerdebefugnis nicht gegeben.

6: 2. Die Beschwerden sind jedoch unbegründet. Das Oberlandesgericht hat den Antrag auf Rücknahme der Verteidigerbestellungen zu Recht abgelehnt.

7: a) Der Vorsitzende des Oberlandesgerichtssenats war gemäß § 142 Abs. 3 Nr. 3 StPO für die Entscheidung zuständig (vgl. zuletzt BGH, Beschluss vom 26. Februar 2020 - StB 4/20).

8: b) Die Voraussetzungen für eine Aufhebung der Pflichtverteidigerbestellungen der Rechtsanwälte B. und J. liegen aus den zutreffenden und auch unter Berücksichtigung des Beschwerdevorbringens fortgeltenden Gründen der angefochtenen Entscheidung offensichtlich nicht vor. Ergänzend ist nur Folgendes auszuführen:

9: Es ist weder dargelegt, dass das Vertrauensverhältnis zwischen den Pflichtverteidigern und dem Angeklagten endgültig zerstört sei, noch ist aus einem sonstigen Grund eine angemessene Verteidigung des Angeklagten nicht gewährleistet (s. § 143a Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 StPO). Auch im Übrigen bestehen keine Gründe zur Aufhebung der Verteidigerbestellungen.

10: aa) Nach § 143a Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 StPO ist die Bestellung des Pflichtverteidigers aufzuheben und ein neuer Pflichtverteidiger zu bestellen, wenn das Vertrauensverhältnis zwischen Verteidiger und Beschuldigtem endgültig zerstört oder aus einem sonstigen Grund keine angemessene Verteidigung des Beschuldigten gewährleistet ist. Mit dieser am 13. Dezember 2019 in Kraft getretenen Vorschrift (BGBl. I S. 2128, 2130, 2134) sollten zwei von der ständigen obergerichtlichen Rechtsprechung anerkannte Fälle des Rechts auf Verteidigerwechsel normiert werden. Deshalb kann für die Frage, wann im Einzelnen eine endgültige Zerstörung des Vertrauensverhältnisses zu bejahen ist, auf die in dieser Rechtsprechung herausgearbeiteten Grundsätze zurückgegriffen werden (vgl. BT-Drucks. 19/13829 S. 48; näher BGH, Beschluss vom 26. Februar 2020 - StB 4/20).

11: Nach diesen Maßstäben rechtfertigen Differenzen zwischen dem Pflichtverteidiger und dem Angeklagten über die Verteidigungsstrategie für sich genommen die Entpflichtung nicht (BGH, Urteile vom 18. Mai 1988 - 2 StR 22/88, BGHR StPO § 142 Abs. 1 Auswahl 2; vom 8. Februar 1995 - 3 StR 586/94, BGHR StPO § 142 Abs. 1 Auswahl 4; BVerfG, Beschluss vom 26. Oktober 2006 - 2 BvR 426/06, 1620/06, juris Rn. 8). Etwas Anderes kann mit der Folge einer endgültigen und nachhaltigen Erschütterung des Vertrauensverhältnisses allenfalls gelten, wenn solche Meinungsverschiedenheiten über das grundlegende Verteidigungskonzept nicht behoben werden können und der Verteidiger sich etwa wegen der Ablehnung seines Rats außerstande erklärt, die Verteidigung des Angeklagten sachgemäß zu führen (vgl. BGH, Urteil vom 18. Mai 1988 - 2 StR 22/88, BGHR StPO § 142 Abs. 1 Auswahl 2).

12: bb) Daran gemessen ergibt sich aus dem Vorbringen der Beschwerdeführer kein Grund für eine Rücknahme der Pflichtverteidigerbestellungen.

13: (1) Der Angeklagte hat nach wie vor Vertrauen in seine Pflichtverteidiger. Er hat erklärt, er gehe nicht von einer Zerrüttung des Vertrauensverhältnisses aus, und weiter ausgeführt, dass er insbesondere Rechtsanwalt J. für dessen erbrachte Dienste schätze. Das Vorgehen der Beschwerdeführer hat er so beurteilt, dass die Pflichtverteidiger ihn lediglich davor hätten bewahren wollen , "ins offene Messer zu laufen". Im Übrigen hat er erklärt, dass er im Fortgang des Verfahrens auf anwaltliche Hilfe angewiesen sei. Dabei hat er Vorbe- halte gegenüber seinen Pflichtverteidigern nicht geäußert, so dass nicht ersichtlich ist, dass er von ihnen etwa in Zukunft anwaltlichen Rat nicht annehmen werde. Aus dem Vorbringen der Beschwerdeführer, der Angeklagte habe erklärt , wenn seine Pflichtverteidiger ihn nicht mehr vertreten wollten, solle ihm einer der anderen Verteidiger beigeordnet werden, ergibt sich nichts Anderes.

14: (2) Soweit die Beschwerdeführer geltend machen, der Angeklagte habe die Entscheidung, sich in Abkehr der bisherigen Verteidigungsstrategie geständig einzulassen, allein getroffen und hierzu ihre Beratung abgelehnt, ist - wie das Oberlandesgericht in dem angefochtenen Beschluss zu Recht ausgeführt hat - zunächst zu berücksichtigen, dass ein Angeklagter nach der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs für Menschenrechte in Ausübung seines Rechts auf ein faires Verfahren gemäß Art. 6 Abs. 1, Abs. 3 Buchst. c EMRK maßgeblich auf seine Verteidigungsstrategie einwirken können muss und ihm - grundsätzlich beraten durch seine Verteidiger - insoweit die letzte Entscheidungskompetenz zusteht (vgl. EGMR, Urteil vom 26. Januar 2010 - 36822/06, Ebanks v. UK, Rn. 82; zustimmend Lam/Meyer-Mews, NJW 2012, 177, 179). Diese hat der Angeklagte vorliegend ausgeübt und sich - nachdem er drei Jahre über die Abgabe einer geständigen Einlassung nachgedacht habe - entschieden , nicht mehr der von einem Mitangeklagten vorgegebenen Verteidigungsstrategie zu folgen. Auch wenn der Angeklagte es hier entsprechend dem Beschwerdevorbringen abgelehnt hat, vor Abgabe der von ihm angekündigten "umfangreichen geständigen Einlassung" diese mit den Pflichtverteidigern durchzusprechen und ihnen seine vorbereiteten schriftlichen Unterlagen zu zeigen , belegt dies eine Zerrüttung des Vertrauensverhältnisses nicht. Im Einzelnen :

15: Der Angeklagte war durch die Beschwerdeführer beraten; es ist nicht ersichtlich , dass ihm deren Vorschläge für eine Verteidigungsstrategie und die dafür sprechenden Argumente unbekannt waren oder er sie vergessen hatte. Wenn er sich gleichwohl entsprechend seinem subjektiven Anspruch auf aktive Beteiligung am Verfahren in Ausübung seiner Verfahrensrechte für einen Wechsel der Verteidigungsstrategie und eine geständige Einlassung entschied, ist dies - wie die Beschwerdebegründungen nicht grundsätzlich in Abrede stellen - von den Verteidigern hinzunehmen. Dementsprechend hat auch Rechtsanwalt J. in der Hauptverhandlung vor dem Oberlandesgericht erklärt, dass er "keine Probleme habe", die Entscheidung des Angeklagten zu respektieren , ein Geständnis abzulegen.

16: Etwas Anderes könnte nur gelten, wenn der Verteidiger durch einen solchen Strategiewechsel dazu gebracht würde, etwa an einem falschen Geständnis mitzuwirken; dafür ist indes nichts vorgetragen oder sonst ersichtlich.

17: Die Verteidiger dringen zudem nicht damit durch, dass ihnen vor Abgabe der Einlassung deren Inhalt nicht bekannt war und auch nicht bekannt sein konnte. In der mehr als 100-seitigen Anklageschrift werden das Netzwerk eines Mitangeklagten, in das der Angeklagte eingebunden gewesen sein soll, sowie die ihm zur Last gelegten Tathandlungen im Einzelnen dargelegt. Wenn der Angeklagte also ein "umfangreiches Geständnis" ankündigte, lag nahe, dass dieses inhaltlich - jedenfalls im Wesentlichen - dem Anklagevorwurf entsprach. Warum angesichts dessen in der Ablehnung, vor Abgabe der Einlassung diese mit den Beschwerdeführern im Einzelnen durchzusprechen, ein die Zerrüttung des Vertrauensverhältnisses belegendes, die Basis für eine sachgerechte Verteidigung entziehendes Verhalten des Angeklagten zu sehen sein soll, erschließt sich nicht. Vielmehr wird dadurch lediglich der durch die Beschwerde- führer offenbar bislang empfohlenen Verteidigungsstrategie der Boden entzogen. Dies ist indes - wie dargelegt und von ihnen nicht grundsätzlich in Abrede gestellt - zu akzeptieren.

Schäfer Gericke Anstötz

Abgabenordnung - AO 1977 | § 171 Ablaufhemmung

(1) Die Festsetzungsfrist läuft nicht ab, solange die Steuerfestsetzung wegen höherer Gewalt innerhalb der letzten sechs Monate des Fristlaufs nicht erfolgen kann.

(7) In den Fällen des § 169 Abs. 2 Satz 2 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die Verfolgung der Steuerstraftat oder der Steuerordnungswidrigkeit verjährt ist.

(14) Die Festsetzungsfrist für einen Steueranspruch endet nicht, soweit ein damit zusammenhängender Erstattungsanspruch nach § 37 Abs. 2 noch nicht verjährt ist (§ 228).

Abgabenordnung - AO 1977 | § 169 Festsetzungsfrist

1.: der Steuerbescheid oder im Fall des § 122a die elektronische Benachrichtigung den Bereich der für die Steuerfestsetzung zuständigen Finanzbehörde verlassen hat oder
2.: bei öffentlicher Zustellung nach § 10 des Verwaltungszustellungsgesetzes die Benachrichtigung bekannt gemacht oder veröffentlicht wird.

(2) Die Festsetzungsfrist beträgt:

1.: ein Jahrfür Verbrauchsteuern und Verbrauchsteuervergütungen,
2.: vier Jahrefür Steuern und Steuervergütungen, die keine Steuern oder Steuervergütungen im Sinne der Nummer 1 oder Einfuhr- und Ausfuhrabgaben nach Artikel 5 Nummer 20 und 21 des Zollkodex der Union sind.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 378 Leichtfertige Steuerverkürzung

(2) Die Ordnungswidrigkeit kann mit einer Geldbuße bis zu fünfzigtausend Euro geahndet werden.

Gesetz über Ordnungswidrigkeiten - OWiG 1968 | § 31 Verfolgungsverjährung

(1) Durch die Verjährung werden die Verfolgung von Ordnungswidrigkeiten und die Anordnung von Nebenfolgen ausgeschlossen. § 27 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 bleibt unberührt.

(2) Die Verfolgung von Ordnungswidrigkeiten verjährt, wenn das Gesetz nichts anderes bestimmt,

1.: in drei Jahren bei Ordnungswidrigkeiten, die mit Geldbuße im Höchstmaß von mehr als fünfzehntausend Euro bedroht sind,
2.: in zwei Jahren bei Ordnungswidrigkeiten, die mit Geldbuße im Höchstmaß von mehr als zweitausendfünfhundert bis zu fünfzehntausend Euro bedroht sind,
3.: in einem Jahr bei Ordnungswidrigkeiten, die mit Geldbuße im Höchstmaß von mehr als eintausend bis zu zweitausendfünfhundert Euro bedroht sind,
4.: in sechs Monaten bei den übrigen Ordnungswidrigkeiten.

(3) Die Verjährung beginnt, sobald die Handlung beendet ist. Tritt ein zum Tatbestand gehörender Erfolg erst später ein, so beginnt die Verjährung mit diesem Zeitpunkt.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 376 Verfolgungsverjährung

(2) Die Verjährung der Verfolgung einer Steuerstraftat wird auch dadurch unterbrochen, dass dem Beschuldigten die Einleitung des Bußgeldverfahrens bekannt gegeben oder diese Bekanntgabe angeordnet wird.

(3) Abweichend von § 78c Absatz 3 Satz 2 des Strafgesetzbuches verjährt in den in § 370 Absatz 3 Satz 2 Nummer 1 bis 6 genannten Fällen besonders schwerer Steuerhinterziehung die Verfolgung spätestens, wenn seit dem in § 78a des Strafgesetzbuches bezeichneten Zeitpunkt das Zweieinhalbfache der gesetzlichen Verjährungsfrist verstrichen ist.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 370 Steuerhinterziehung

(1) Mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder mit Geldstrafe wird bestraft, wer

1.: den Finanzbehörden oder anderen Behörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht,
2.: die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt oder
3.: pflichtwidrig die Verwendung von Steuerzeichen oder Steuerstemplern unterlässt

und dadurch Steuern verkürzt oder für sich oder einen anderen nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.

(2) Der Versuch ist strafbar.

(3) In besonders schweren Fällen ist die Strafe Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zehn Jahren. Ein besonders schwerer Fall liegt in der Regel vor, wenn der Täter

1.: in großem Ausmaß Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt,
2.: seine Befugnisse oder seine Stellung als Amtsträger oder Europäischer Amtsträger (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) missbraucht,
3.: die Mithilfe eines Amtsträgers oder Europäischen Amtsträgers (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) ausnutzt, der seine Befugnisse oder seine Stellung missbraucht,
4.: unter Verwendung nachgemachter oder verfälschter Belege fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt,
5.: als Mitglied einer Bande, die sich zur fortgesetzten Begehung von Taten nach Absatz 1 verbunden hat, Umsatz- oder Verbrauchssteuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Umsatz- oder Verbrauchssteuervorteile erlangt oder
6.: eine Drittstaat-Gesellschaft im Sinne des § 138 Absatz 3, auf die er alleine oder zusammen mit nahestehenden Personen im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes unmittelbar oder mittelbar einen beherrschenden oder bestimmenden Einfluss ausüben kann, zur Verschleierung steuerlich erheblicher Tatsachen nutzt und auf diese Weise fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.

(5) Die Tat kann auch hinsichtlich solcher Waren begangen werden, deren Einfuhr, Ausfuhr oder Durchfuhr verboten ist.

(7) Die Absätze 1 bis 6 gelten unabhängig von dem Recht des Tatortes auch für Taten, die außerhalb des Geltungsbereiches dieses Gesetzes begangen werden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 376 Verfolgungsverjährung

Strafgesetzbuch - StGB | § 78a Beginn

Die Verjährung beginnt, sobald die Tat beendet ist. Tritt ein zum Tatbestand gehörender Erfolg erst später ein, so beginnt die Verjährung mit diesem Zeitpunkt.

Gesetz über Ordnungswidrigkeiten - OWiG 1968 | § 31 Verfolgungsverjährung

(1) Durch die Verjährung werden die Verfolgung von Ordnungswidrigkeiten und die Anordnung von Nebenfolgen ausgeschlossen. § 27 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 bleibt unberührt.

(2) Die Verfolgung von Ordnungswidrigkeiten verjährt, wenn das Gesetz nichts anderes bestimmt,

1.: in drei Jahren bei Ordnungswidrigkeiten, die mit Geldbuße im Höchstmaß von mehr als fünfzehntausend Euro bedroht sind,
2.: in zwei Jahren bei Ordnungswidrigkeiten, die mit Geldbuße im Höchstmaß von mehr als zweitausendfünfhundert bis zu fünfzehntausend Euro bedroht sind,
3.: in einem Jahr bei Ordnungswidrigkeiten, die mit Geldbuße im Höchstmaß von mehr als eintausend bis zu zweitausendfünfhundert Euro bedroht sind,
4.: in sechs Monaten bei den übrigen Ordnungswidrigkeiten.

(3) Die Verjährung beginnt, sobald die Handlung beendet ist. Tritt ein zum Tatbestand gehörender Erfolg erst später ein, so beginnt die Verjährung mit diesem Zeitpunkt.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 70 Festsetzung und Zahlung des Kindergeldes

(1)¹Das Kindergeld nach § 62 wird von den Familienkassen durch Bescheid festgesetzt und ausgezahlt.²Die Auszahlung von festgesetztem Kindergeld erfolgt rückwirkend nur für die letzten sechs Monate vor Beginn des Monats, in dem der Antrag auf Kindergeld eingegangen ist.³Der Anspruch auf Kindergeld nach § 62 bleibt von dieser Auszahlungsbeschränkung unberührt.

(2)¹Soweit in den Verhältnissen, die für den Anspruch auf Kindergeld erheblich sind, Änderungen eintreten, ist die Festsetzung des Kindergeldes mit Wirkung vom Zeitpunkt der Änderung der Verhältnisse aufzuheben oder zu ändern.²Ist die Änderung einer Kindergeldfestsetzung nur wegen einer Anhebung der in § 66 Absatz 1 genannten Kindergeldbeträge erforderlich, kann von der Erteilung eines schriftlichen Änderungsbescheides abgesehen werden.

(3)¹Materielle Fehler der letzten Festsetzung können durch Aufhebung oder Änderung der Festsetzung mit Wirkung ab dem auf die Bekanntgabe der Aufhebung oder Änderung der Festsetzung folgenden Monat beseitigt werden.²Bei der Aufhebung oder Änderung der Festsetzung nach Satz 1 ist § 176 der Abgabenordnung entsprechend anzuwenden; dies gilt nicht für Monate, die nach der Verkündung der maßgeblichen Entscheidung eines obersten Bundesgerichts beginnen.

(4) (weggefallen)

Abgabenordnung - AO 1977 | § 384 Verfolgungsverjährung

Die Verfolgung von Steuerordnungswidrigkeiten nach den §§ 378 bis 380 verjährt in fünf Jahren.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 171 Ablaufhemmung

(1) Die Festsetzungsfrist läuft nicht ab, solange die Steuerfestsetzung wegen höherer Gewalt innerhalb der letzten sechs Monate des Fristlaufs nicht erfolgen kann.

(7) In den Fällen des § 169 Abs. 2 Satz 2 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die Verfolgung der Steuerstraftat oder der Steuerordnungswidrigkeit verjährt ist.

(14) Die Festsetzungsfrist für einen Steueranspruch endet nicht, soweit ein damit zusammenhängender Erstattungsanspruch nach § 37 Abs. 2 noch nicht verjährt ist (§ 228).

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.