Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 14. Jan. 2009 - 4 K 4968/08

bei uns veröffentlicht am14.01.2009

Tatbestand

 
Die Sache befindet sich – nach erfolgreicher Revision des beklagten Finanzamts (des Beklagten – Bekl –) – im zweiten Rechtsgang. Streitig ist die steuerliche Behandlung von Gewinnen, die dem in Deutschland ansässigen Kläger (Kl) als Gesellschafter einer nach US-amerikanischem Recht als Personengesellschaft geführten Limited Liability Company (LLC) gutgeschrieben worden sind.
Der Kl wurde mit seiner ebenfalls in Deutschland ansässigen Ehefrau, der Klägerin (Klin), zur Einkommensteuer (ESt) der Streitjahre 1997 bis 1999 zusammenveranlagt. Er war einer von zwei Gesellschaftern der X-L.C. (X-L.C.), einer LLC mit Sitz in A in dem US-amerikanischen Bundesstaat Florida. Das nach dem Florida Limited Liability Company Act (FLLCA) für die Gründung der X-L.C. erforderliche öffentliche Gründungsdokument, die „Articles of Organization“, war am 2. März 1997 von dem weiteren Gesellschafter B.C., einem in den Vereinigten Staaten von Amerika (USA) unbeschränkt steuerpflichtigen amerikanischen Staatsbürger, errichtet worden. Darin war unter anderem festgehalten worden, dass das „Initial Capital“ der Gesellschaft aus einem Barbetrag von 20.000 US-$ bestehen und dass deren Geschäftsführung ausschließlich von dem weiteren Gesellschafter B.C. als ihrem Manager wahrgenommen werden sollte. Wegen der Einzelheiten wird auf den (englischsprachigen) Wortlaut der Urkunde (Bl. 110 - 114 der Heftung „Allgemeine Akten“ des Bekl) verwiesen. Am darauffolgenden Tag, dem 3. März 1997, hatten der Kl und der weitere Gesellschafter B.C. das nicht öffentlich zugängliche „Operating Agreement“ der X-L.C. (bei dem es sich um den nach dem FLLCA der Regelung des Innenverhältnisses der Gesellschafter untereinander dienenden Gesellschaftsvertrag handelte) unterzeichnet. In Art. X des Operating Agreements hatten die Gesellschafter ihre ausdrückliche Absicht bekräftigt, dass die durch die Vereinbarungen gebildete juristische Person eine Partnerschaft zu Steuerzwecken sein solle. Wegen der Einzelheiten wird auf den (ebenfalls englischsprachigen) Wortlaut der Urkunde (Bl. 75 - 96 der Heftung „Allgemeine Akten“ des Bekl) verwiesen. Von dem aufzubringenden Barbetrag von 20.000 US-$ hatten der Kl 8.000 US-$ (40%) und der weitere Gesellschafter B.C. 12.000 US-$ (60%) übernommen. Die X-L.C. wurde für föderale Einkommensteuerzwecke der USA als Partnerschaft behandelt und unterlag in den Streitjahren nicht der in Florida erhobenen ESt für Körperschaften.
In den Streitjahren wurden dem Kapitalkonto des Kl bei der X-L.C. Gewinnanteile in Höhe von 20.469 US-$ (1997), 3.533 US-$ (1998) und 22.936 US-$ (1999) gutgeschrieben. Daneben erhielt der Kl von der X-L.C. als sog. „commissions“ bezeichnete Vorabzahlungen zur Deckung seines Kapitalbedarfs in Höhe von 27.000 US-$ (1998) und 42.500 US-$ (1999) zugewiesen, ohne dass diesen Zahlungen ein schriftlicher Vertrag oder abgrenzbare Leistungen für die Gesellschaft zugrunde gelegen hätten. Die Gewinnanteile und Vorabzahlungen wurden vom Kl in den USA als Einkünfte versteuert.
Der Bekl veranlagte die Kl auf die am 8. Juli 1999 (für 1997), am 4. April 2000 (für 1998) und am 19. Februar 2001 (für 1999) eingereichten Steuererklärungen hin zunächst jeweils unter dem Vorbehalt der Nachprüfung zur ESt. Mit Bescheiden vom 24. April 2003 änderte der Bekl diese ESt-Festsetzungen unter Berufung auf § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO). Dabei behandelte er – nach Umrechnung der Beträge in DM – die jeweilige Summe aus Gewinnanteilen und Vorabzahlungen in Höhe von 49.950 DM (in 1997), 53.713 DM (in 1998) und 119.202 DM (in 1999) als Einnahmen aus Kapitalvermögen, von denen er – wie von den Kl erklärt – Werbungskosten für Steuerberatung in Höhe von 308 DM (in 1998) und 319 DM (in 1999) in Abzug brachte. Von der auf das zu versteuernde Einkommen der Kl entfallenden tariflichen ESt zog der Bekl die vom Kl in den USA gezahlten Steuern in Höhe von (umgerechnet) 4.532 DM (für 1997), 8.863 DM (für 1998) und 27.457 DM (für 1999) ab.
Gegen die geänderten Bescheide vom 24. April 2003 legten die Kl am 15. Mai 2003 jeweils Einspruch ein. Dies begründeten sie mit Schriftsatz ihrer nachmaligen Prozessbevollmächtigten vom 4. Juni 2004 damit, dass die X-L.C. hinsichtlich der auch im Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 19. März 2004 IV B 4 –S 1301 USA– 22/04 (BStBl I 2004, 411) genannten Kriterien der Geschäftsführungs- und Vertretungsbefugnis, der Übertragbarkeit von Anteilen, der Kapitalaufbringung und der Gewinnverteilung dem Leitbild einer deutschen Personengesellschaft und lediglich hinsichtlich des Kriteriums der Haftung dem Leitbild einer deutschen Kapitalgesellschaft entspreche. Der Auffassung des Bekl, der die X-L.C. aufgrund ihrer beschränkten Haftung im Außenverhältnis und aufgrund der vereinbarten Regelungen zur Auflösung der Gesellschaft als Kapitalgesellschaft eingeordnet hatte, könne daher nicht gefolgt werden.
Mit Einspruchsentscheidung vom 30. Dezember 2005 erklärte der Bekl die Steuerfestsetzungen für die Streitjahre hinsichtlich der Nichtberücksichtigung pauschaler Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben in Höhe der steuerfreien Aufwandsentschädigung nach § 12 des Gesetzes über die Rechtsverhältnisse der Mitglieder des Deutschen Bundestages und hinsichtlich der Nichtabziehbarkeit von Beiträgen zu Rentenversicherungen als vorweggenommene Werbungskosten bei den Einkünften i. S. des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a des Einkommensteuergesetzes (EStG) für vorläufig und wies die Einsprüche im übrigen – unter Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung für 1999 – als unbegründet zurück. Dazu führte er aus, nach Art. 10 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und einiger anderer Steuern vom 29. August 1989 (BGBl II 1991, 354, BStBl I 1991, 94 – DBA-USA –, hier in der Fassung vor Inkrafttreten des Protokolls vom 1. Juni 2006 zur Änderung des am 29. August 1989 unterzeichneten Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und einiger anderer Steuern, BGBl II 2006, 1186, BStBl I 2008, 767 – a. F. –) stehe Deutschland das Besteuerungsrecht für die Einkünfte zu, da es sich bei der X-L.C. nach innerstaatlichem Recht um eine Kapitalgesellschaft handele. Die X-L.C. werde zwar in den USA als Personengesellschaft behandelt, ihre Einordnung für Zwecke der deutschen Besteuerung richte sich aber ausschließlich nach innerstaatlichem deutschen Recht. Nach innerstaatlichem Recht aber bestehe der wesentliche Unterschied zwischen einer Personengesellschaft und einer Körperschaft in der Ausgestaltung der Haftung der Gesellschafter sowie in der Geschäftsführung und Vertretung. Die bei Gründung der X-L.C. getroffenen gesellschaftsvertraglichen Abreden sähen keine Haftungsverpflichtung und damit keine persönliche Haftung der Gesellschafter vor, was ebenso für das Vorliegen einer Körperschaft spreche wie die Zentralisierung der Geschäftsführung und Vertretung auf einen Geschäftsführer und die Zuteilung eines Gewinnanteils nur durch einstimmigen Beschluss der Gesellschafter, die Verpflichtung zur Erbringung einer Einlage sowie zum Nachschuss, die freie Übertragbarkeit der Gesellschaftsanteile und der Umstand, dass ein Wechsel der Gesellschafter nicht zur Auflösung der Gesellschaft selbst führe. Die Rechte des einzelnen Gesellschafters seien sehr eingeschränkt; weder ein Mitunternehmerrisiko noch eine Mitunternehmerinitiative seien erkennbar. Entscheidend für die Qualifizierung als Kapitalgesellschaft seien die fehlenden Handlungs- und Einflussnahmemöglichkeiten der Gesellschafter, die infolge des geringen persönlichen Engagements für die Geschäftstätigkeit der Gesellschaft auch nicht persönlich hafteten. Die vom Kl erzielten Einkünfte stellten demnach in Deutschland zu besteuernde Einkünfte aus Kapitalvermögen dar.
Hiergegen richtet sich die Klage, mit der die Kl die Freistellung der vom Kl erzielten Einkünfte aus der Beteiligung an der X-L.C. von der deutschen Besteuerung, hilfsweise die Kürzung dieser Einkünfte um die vom Kl in den Streitjahren nicht entnommenen Gewinnanteile begehren.
Der erkennende Senat hat der Klage im ersten Rechtsgang mit Urteil vom 17. März 2008 4 K 59/06 (Entscheidungen der Finanzgerichte 2008, 1098) in vollem Umfang stattgegeben. Er hat dort dahinstehen lassen, ob es sich bei der X-L.C. nach deutschem innerstaatlichen Recht um eine Körperschaft oder um eine Personengesellschaft handele. Unter Übertragung der Entscheidungsgründe des Bundesfinanzhofs (BFH) in dessen Urteil vom 31. Juli 1991 I R 60/90 (BFHE 165, 507, Der Betrieb 1992, 355) auf den Streitfall hat der Senat im ersten Rechtsgang die Auffassung entwickelt, dass die X-L.C. als Folge der Besteuerung in den USA – selbst für den Fall, dass sie nach deutschem Verständnis als eigenständiges Steuersubjekt und als körperschaftsteuerpflichtiges Gebilde einzuordnen wäre – in Deutschland nicht als eine in den USA ansässige Person zu behandeln sei und dass es vielmehr der Kl sei, der durch seine Beteiligung an der X-L.C. gewerblich tätig gewesen sei und dem das Unternehmen der X-L.C. daher abkommensrechtlich als eigene Betriebsstätte zugerechnet werde. Daraus hat der Senat den Schluss gezogen, dass das Besteuerungsrecht für die streitigen Einkünfte in beiden Fällen gemäß Art. 7 Abs. 1 Satz 2 DBA-USA bei den USA gelegen habe.
Auf die Revision des Bekl hat der BFH die Entscheidung des Senats mit Urteil vom 20. August 2008 I R 34/08 (BFHE 222, 521, BStBl II 2009, 263) aufgehoben und die Sache an den erkennenden Senat zurückverwiesen. Dabei hat der BFH der Auffassung des Senats widersprochen und ausgeführt, dass, wenn die X-L.C. aus deutscher Sicht als Kapitalgesellschaft zu qualifizieren wäre, Einkünfte des Kl aus Gewinnausschüttungen und keine gewerblichen Einkünfte aus einer ausländischen Betriebsstätte vorlägen, da Art. 6 bis Art. 20 DBA-USA a. F. für eine solche Konstellation keine Besteuerungsabgrenzungen träfen und das Besteuerungsrecht hierfür nach Art. 21 Abs. 1 DBA-USA Deutschland und nicht den USA zustünde. Zugleich hat es der BFH dem Senat überlassen, im zweiten Rechtsgang anhand weiterer tatsächlicher Feststellungen zu den im BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411 (unter IV.) aufgelisteten Beurteilungsmerkmalen einen Typenvergleich vorzunehmen und im Rahmen einer Gesamtwürdigung der maßgebenden Bestimmungen über die Organisation und Struktur der Gesellschaft darüber zu entscheiden, ob die X-L.C. unbeschadet ihrer steuerlichen Behandlung in den USA aus Sicht des insoweit maßgebenden deutschen Steuerrechts als Kapitalgesellschaft einzuordnen ist.
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Die Kl sind auch im zweiten Rechtsgang weiterhin der Ansicht, mit Ausnahme des Kriteriums der Haftungsbeschränkungen verliehen sämtliche der in den Rechtstypenvergleich einzubeziehende Kriterien der X-L.C. aus deutscher Sicht einen personengesellschaftlichen Charakter. Da die Haftungsbeschränkung allein auch nach Auffassung des BMF nicht zur Einordnung der ausländischen Gesellschaft als Kapitalgesellschaft führen könne, sei die X-L.C. als Personengesellschaft inländischen Rechts der Besteuerung zugrunde zu legen. Daraus folge, dass die durch sie erzielten Einkünfte des Kl in Deutschland von der Bemessungsgrundlage der ESt auszunehmen seien. Zumindest scheide in den Streitjahren mangels Zuflusses eine Besteuerung derjenigen Einkünfte aus, die der Kl nicht aus der X-L.C. entnommen habe. Der Kl habe im Jahre 1998 7.756 US-$ und im Jahre 1999 19.290 US-$ in das Unternehmen eingelegt und von den Gewinnanteilen im Jahre 1997 2.000 US-$ und im Jahre 1998 14.650 US-$ entnommen. Darüber hinausgehende Beträge habe der Kl von den seinem Kapitalkonto gutgeschriebenen Gewinnen nach den gesellschaftsvertraglichen Abreden nicht ohne Zustimmung des geschäftsführenden Partners entnehmen können.
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Die Kl beantragen,
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die ESt unter Abänderung der ESt-Bescheide vom 24. April 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30. Dezember 2005 für 1997 auf 88.279 DM, für 1998 auf 93.336 DM und für 1999 auf 61.909 DM herabzusetzen,
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hilfsweise, die ESt unter Abänderung der ESt-Bescheide in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30. Dezember 2005 insoweit herabzusetzen, als das zu versteuernde Einkommen der Kl um die nicht entnommenen Gewinnanteile aus der Beteiligung an der X-L.C. reduziert wird,
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sowie die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.
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Der Bekl erklärt sich bereit, die ESt-Festsetzungen unter Streichung der Werbungskosten in Höhe von 308 DM in 1998 und 319 DM in 1999 und des Steuerabzugs für ausländische Einkünfte insoweit zu ändern, als bei den Einkünften aus Kapitalvermögen auch solche Gewinnanteile erfasst sind, die im jeweiligen Streitjahr an den Kl nicht ausgeschüttet worden sind.
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Im Übrigen beantragt er,
17 
die Klage abzuweisen.
18 
Der Bekl verweist auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung. Entscheidende Argumente für die Qualifizierung der X-L.C. als Kapitalgesellschaft seien vor allem die fehlenden Handlungs- und Einflussnahmemöglichkeiten der Gesellschafter, die infolge des geringen persönlichen Engagements für die Geschäftstätigkeit der Gesellschaft auch nicht persönlich hafteten. Im Streitfall sei von einer zentralisierten Geschäftsführung und Vertretung auszugehen. Ein unmittelbarer Zugriff der Gesellschafter auf ihr Kapitalkonto sei nicht möglich. Beides spreche ebenso für das Vorliegen einer Kapitalgesellschaft wie der Umstand, dass das Eigenkapital der Gesellschaft ausschließlich durch Kapitaleinlage und nicht in Form persönlicher Dienstleistungen erbracht werden könne, und die Existenz einer gesellschaftsvertraglichen Regelung, derzufolge eine zusätzliche Eigenkapitalaufbringung eines Beschlusses der Gesellschafter bedürfe.
19 
Der Berichterstatter des erkennenden Senats hat die Sach- und Rechtslage am 11. Dezember 2008 mit den Beteiligten erörtert. Auf die Niederschrift über den Erörterungstermin vom 5. Januar 2009 wird ergänzend verwiesen. Die Beteiligten haben übereinstimmend für den zweiten Rechtsgang auf mündliche Verhandlung vor dem Senat verzichtet.

Entscheidungsgründe

 
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Die Klage ist – auch nach Maßgabe der für den erkennenden Senat im zweiten Rechtsgang bindenden (§ 126 Abs. 5 der FinanzgerichtsordnungFGO –) rechtlichen Beurteilung des BFH in dessen Urteil in BFHE 222, 521, BStBl II 2009, 263 – begründet.
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Die angefochtenen ESt-Bescheide in Gestalt der Einspruchsentscheidung sind rechtswidrig und verletzen die Kl dadurch in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Die ESt war unter Kürzung der Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen um 308 DM in 1998 und um 319 DM in 1999 (§ 3c EStG in der in den Streitjahren geltenden Fassung) sowie unter Freistellung der vom Kl als Gesellschafter der X-L.C. erzielten Gewinnanteile und der von der X-L.C. geleisteten Vorabzahlungen, unter Berücksichtigung dieser Einkünfte beim Progressionsvorbehalt (Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Satz 2 DBA-USA a. F. i. V. m. § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG) und unter Nichtanrechnung der vom Kl in den USA gezahlten Steuern für 1997 auf 88.279 DM, für 1998 auf 93.336 DM und für 1999 auf 61.909 DM herabzusetzen (§ 100 Abs. 2 Satz 1 FGO).
22 
1. Die dem Kl im Zusammenhang mit seiner Beteiligung an der X-L.C. zugerechneten Gewinnanteile sind – einschließlich der als „commissions“ bezeichneten Vorabzahlungen – nach Art. 7 Abs. 1 DBA-USA i. V. m. Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Satz 1 DBA-USA a. F. von der Bemessungsgrundlage der deutschen ESt auszunehmen, da sie als Gewinne aus einer unternehmerischen Tätigkeit des Kl durch eine in den USA gelegene Betriebsstätte nur in den USA besteuert werden können (vgl. dazu BFH-Urteile vom 17. Oktober 2007 I R 5/06, BFHE 219, 518, BStBl II 2009, 356, und in BFHE 222, 521, BStBl II 2009, 263, unter II. 2. a.; so auch BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411, unter VI. 2. a. am Ende). Denn auch aus der insoweit maßgeblichen Sicht Deutschlands als des Ansässigkeitsstaats des Kl und nach deutschem innerstaatlichen Recht ist die X-L.C. als Personengesellschaft und nicht – wie der Bekl meint – als Kapitalgesellschaft (körperschaftsteuerpflichtiges Gebilde) einzuordnen.
23 
Dabei geht der erkennende Senat im Anschluss an das im ersten Rechtsgang ergangene BFH-Urteil in BFHE 222, 521, BStBl II 2009, 263 (unter II. 4. a.) davon aus, dass für die Qualifizierung der X-L.C. als einer nach US-amerikanischem Recht gegründeten LLC ein Typenvergleich vorzunehmen ist, anhand dessen zu ermitteln ist, ob die Gesellschaft bei Gesamtwürdigung der ausländischen Bestimmungen über ihre Organisation und Struktur rechtlich und wirtschaftlich einer inländischen Kapitalgesellschaft oder einer juristischen Person des privaten Rechts gleicht. Dafür ist in der Rechtsprechung des BFH eine Reihe von Beurteilungsmerkmalen entwickelt worden, die für den Vergleich maßgebend sind und die die Finanzverwaltung speziell für die LLC aufgegriffen und im BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411 (unter IV.) in – wie der BFH in seinem Urteil in BFHE 222, 521, BStBl II 2009, 263 (unter II. 4. a.) ausdrücklich betont – zutreffender Weise aufgelistet hat. Dabei handelt es sich um die Fragen nach der zentralisierten Geschäftsführung und Vertretung, nach der beschränkten Haftung, nach der freien Übertragbarkeit der Anteile, nach der Gewinnzuteilung (durch Gesellschafterbeschluss), nach der Kapitalaufbringung, nach der unbegrenzten Lebensdauer der Gesellschaft, nach der Gewinnverteilung und nach den formalen Gründungsvoraussetzungen.
24 
2. Bei Anwendung dieser Kriterien ist die X-L.C. für Zwecke der deutschen Besteuerung als Personengesellschaft zu behandeln, weil der Senat nicht feststellen kann, dass die Gesellschaft dem Gesamteindruck nach einem inländischen körperschaftsteuerpflichtigen Gebilde gleicht.
25 
a) Für einen solchen kapitalgesellschaftsähnlichen Charakter der X-L.C. lassen sich in eindeutiger Weise lediglich zum einen das (zwischen den Beteiligten unstreitige) Kriterium der beschränkten Haftung – die in Art. IV Abs. 5 des Operating Agreement der X-L.C. zwischen deren Gesellschaftern ausdrücklich vereinbart und nach Sect. 608.4227 FLLCA für Gesellschaften in der Rechtsform einer LLC gesetzlich auch vorgesehen ist und die für inländische Körperschaften wie etwa die GmbH (vgl. § 13 Abs. 2 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung – GmbHG –) oder die Aktiengesellschaft (vgl. § 1 Abs. 1 Satz 2 des AktiengesetzesAktG –) und gerade nicht für inländische Personengesellschaften typisch ist – sowie zum anderen das weitere Kriterium der formalen Gründungsvoraussetzungen anführen.
26 
Zu letzterem ist für die Gründung einer LLC nach dem Recht des US-amerikanischen Bundesstaats Florida in Sect. 608.409 Abs. 1 FLLCA Folgendes bestimmt:
27 
„Unless a delayed effective date is specified, the limited liability company’s existence begins at the date and time when the articles of organization are filed, as evidenced by the Department of State’s date and time endorsement on the original document, or on a date specified in the articles of organization, if such date is within 5 business days prior to the date of filing.“
28 
Sect. 608.409 Abs. 2 Satz 1 FLLCA lautet:
29 
„The articles of organization may specify a delayed effective time and date of commencement of the limited liability company’s existence, and if so specified, (...) the limited liability company’s existence shall commence, at the time and date specified.“
30 
Sect. 608.409 Abs. 3 FLLCA enthält folgende Regelung:
31 
„The Department of State’s filing of the articles of organization is conclusive proof that all conditions precedent to organization have been satisfied [...].“
32 
In Sect. 608.409 Abs. 4 FLLCA ist ergänzend geregelt:
33 
„The limited liability company shall not transact business or incur indebtedness, except that which is incidental to its organization or to obtaining subscriptions for or payment of contributions, until the effective date and time of the commencement of the limited liability company’s existence.“
34 
Daraus folgt – entgegen der Ansicht der Kl –, dass zur Errichtung der X-L.C. nicht bereits (ähnlich einer inländischen Personengesellschaft) der Abschluss eines Gesellschaftsvertrags, sondern erst dessen Einreichung und die Anmeldung der Gesellschaft bei einer staatlichen Behörde erforderlich waren. Insoweit ähnelt die X-L.C. einer Kapitalgesellschaft nach deutschem innerstaatlichen Recht, die vor ihrer Eintragung in das Handelsregister als solche gleichfalls noch nicht besteht (vgl. § 11 Abs. 1 GmbHG, § 41 Abs. 1 Satz 1 AktG).
35 
b) Demgegenüber legen mehrere andere eindeutig nicht gegebene Kriterien weit eher den Rückschluss darauf nahe, dass die X-L.C. gerade keinen einer Körperschaft ähnlichen Rechtscharakter aufweist, sondern überwiegend dem Typus nach einer inländischen Personengesellschaft entspricht.
36 
aa) So sind – erstens – die Anteile der Gesellschafter an der X-L.C. nach den maßgeblichen gesellschaftsvertraglichen Bestimmungen entgegen der vom Bekl in seiner Einspruchsentscheidung vom 30. Dezember 2005 vertretenen Auffassung nicht frei und ungehindert auf Nichtgesellschafter übertragbar, wie dies indessen dem Regelstatut bei inländischen Kapitalgesellschaften entsprechen würde (vgl. § 15 Abs. 1 GmbHG, § 68 Abs. 1 Satz 1 AktG).
37 
Das ergibt sich aus Art. V Abs. 3 Satz 1 des Operating Agreement der X-L.C., wo es heißt:
38 
„A Member shall not sell, transfer, collaterally assign, pledge, hypothecate, grant a security interest in, encumber or in any other manner dispose of all or any part of his or its Interest in and to the Company, it [sic] capital, profits and losses, without the vote of all of the members.“
39 
In diesem Zusammenhang ist zu beachten, dass der Terminus „shall“ im Rechtsenglischen nicht etwa die Bedeutung des deutschen Wortes „soll“ im Sinne von „darf (muss aber nicht)“ hat, sondern dem deutschen Wort „muss“ (bzw. in der Form des „shall not“ dem deutschen Ausdruck „darf nicht“) entspricht. Daraus ergibt sich zwingend, dass keiner der Gesellschafter der X-L.C. berechtigt war, über seinen Geschäftsanteil ohne Zustimmung des anderen Gesellschafters zu verfügen und ihn auf einen Dritten zu übertragen. In derartigen Fällen liegt auch nach Auffassung der Finanzverwaltung (vgl. BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411, unter IV. 3. Satz 4) keine freie Übertragbarkeit der Anteile, die indessen eine wesentliche Eigenschaft der Körperschaft bilden würde, vor. Demgegenüber betrifft die vom Bekl für seine Auffassung angeführte Regelung in Art. V Abs. 1 des Operating Agreement der X-L.C.:
40 
„A Member may resign, withdraw or retire voluntarily from the Company in accordance with and pursuant to the laws of the State of Florida and such other reasonable limitations that may be imposed by a vote of the Members.“
41 
– worauf die Kl zu Recht hinweisen – lediglich das freiwillige Ausscheiden einzelner Gesellschafter aus der Gesellschaft und gibt für die Frage nach der freien Übertragbarkeit der Geschäftsanteile auf Nichtgesellschafter nichts her.
42 
bb) Daneben ist – zweitens – bei der X-L.C. eindeutig auch nicht (wie es jedoch dem Wesensmerkmal einer Körperschaft nach inländischem Recht entsprechen würde) von einer unbegrenzten – im Sinne von: einer vom Gesellschafterbestand unabhängigen – Lebensdauer der Gesellschaft auszugehen.
43 
In Art. II der Articles of Organization der X-L.C. ist hierzu bestimmt:
44 
„This Company shall (...) continue for a period of thirty (30) years from the commencement date, or until dissolved by its members or manager in accordance with Section 608.441 of the Act [gemeint ist der FLLCA] or the provision of these Articles. Subject to the foregoing, this Company shall be dissolved on the happening of any of the following events:
45 
1. Expiration of the term specified above;
2. Withdrawal, retirement, death, resignation, bankruptcy, dissolution or expulsion of any member, unless the business of this Company is continued by the consent of all the remaining member [sic]; and
3. Unanimous written consent of all of the members.“
46 
Aus dieser Regelung folgt zunächst zwingend, dass die Gesellschaft spätestens nach Ablauf von 30 Jahren seit ihrer Gründung beendet sein wird. Darüber hinaus ergibt sich aus ihr weiter, dass die Gesellschaft vorbehaltlich eines gegenteiligen Beschlusses auch dann aufgelöst wird, wenn einer ihrer Gesellschafter freiwillig ausscheidet, sich zur Ruhe setzt, in Vermögensverfall gerät oder aus der Gesellschaft ausgeschlossen wird. Zwar ist – worauf der Bekl in seiner Einspruchsentscheidung zutreffend hinweist – in Art. V Abs. 4 Satz 1 des Operating Agreement der X-L.C. Folgendes vorgesehen:
47 
„The withdrawal, expulsion, dissolution or bankruptcy of a Member shall not cause a dissolution or termination of the company, and the company shall continue to exist as a separate and distinct entity regardless of the particular composition of the Members and regardless of their particular status.“
48 
Eine solche von den Vorgaben der Articles of Organization abweichende Vereinbarung der Gesellschafter im Operating Agreement ist jedoch unwirksam, da Art. XIII Satz 1 der Articles of Organization der X-L.C. bestimmt:
49 
„The managers are hereby authorized and directed to prepare and adopt an Operating Agreement and Regulations for the governing of the internal affairs of this Company containing such provisions as they consider necessary, reasonable or desirable, except that no provisions of such Operating Agreement and regulations may conflict with the provisions of these Articles of Organization, unless other wise [sic] permitted herein.“
50 
Aus letzterer Regelung ergibt sich, dass Vereinbarungen im Operating Agreement nur insoweit Rechtswirkungen entfalten können, als sie nicht – wie hier – im Widerspruch zu den Vorgaben der Articles of Organization stehen.
51 
Damit ist die Fortdauer der X-L.C. von ihrem Gesellschafterbestand abhängig. Sie ist demnach – anders als dies dem Typus einer inländischen Kapitalgesellschaft entspräche – von nur begrenzter Lebensdauer, da sie sowohl – zum einen – mit Zeitablauf als auch – zum anderen – unter bestimmten anderen persönlichen Voraussetzungen ohne weiteres Zutun ihrer Gesellschafter beendet wird. Dass die X-L.C. in den letztgenannten Fällen – vor Ablauf von 30 Jahren aufgrund eines gesondert zu treffenden, ausdrücklichen Fortführungsbeschlusses fortgesetzt werden kann, ändert auch nach Auffassung der Finanzverwaltung (vgl. BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411, unter IV. 6. Satz 6) an der (für eine Körperschaft untypischen) begrenzten Lebensdauer der Gesellschaft nichts.
52 
cc) Schließlich ist – drittens – zur Überzeugung des Senats im Falle der X-L.C. die Zuteilung eines Gewinnanteils an die Gesellschafter – anders als dies für eine Körperschaft typisch wäre – nicht von einem zuvor zu fassenden Beschluss der Gesellschafterversammlung abhängig. Vielmehr können die Gesellschafter der X-L.C. (ähnlich einer inländischen Personengesellschaft) über ihren Gewinnanteil auch ohne einen derartigen Ausschüttungsbeschluss verfügen.
53 
Dies ergibt sich – entgegen der Ansicht des Bekl – aus Art. VI Abs. 2 Buchst. a des Operating Agreement der X-L.C.. Die Vorschrift betrifft „distributions“ und damit – wörtlich übersetzt – „Verteilungen“. Unter diesem Begriff können zur Überzeugung des Senats sowohl (Gewinn-) Ausschüttungen bei Kapitalgesellschaften als auch (Gewinn-) Entnahmen bei Personengesellschaften verstanden werden.
54 
In der genannten Vorschrift ist zunächst (Satz 1) geregelt, dass alle Verteilungen von der vorherigen Begleichung der operativen Ausgaben der Gesellschaft und der Bildung angemessener Rücklagen abhängig sind. Satz 2 bestimmt, dass die Bezifferung dieser Posten für die Gesellschaft und ihre Gesellschafter bindend sein soll. In den folgenden Sätzen 3 bis 5 ist ausgeführt:
55 
„No Distributions may be made without the approval of the Manager. Any Cash Flow from Operations, Sale Proceeds and Refinancing Proceedings not distributed shall be accounted for in a separate account on books and records. Any positive balance in such accounts may be distributed to the Members in accordance with their Interest [...] upon a unanimous vote of all the Members or as may be approved by the Manager.“
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Hieraus folgt zweierlei: Art. VI Abs. 2 Buchst. a Satz 3 des Operating Agreement der X-L.C. besagt lediglich, dass der Geschäftsführer den zu tätigenden Verteilungen zuvor seine Zustimmung erteilen muss. Zudem bezieht sich Satz 5 der Vorschrift, den der Bekl für seine Auffassung heranzieht, weil in ihm – allein – von einem (einstimmigen) Gesellschafterbeschluss die Rede ist, zum einen nur auf die (zu einem späteren Zeitpunkt erfolgende) Verteilung zuvor stehen gelassener Gewinne von dem im vorhergehenden Satz 4 erwähnten getrennten Gesellschafterkonto; zum anderen sieht Satz 5 der Vorschrift nur für diese Fallgestaltung alternativ zu dem genannten Gesellschafterbeschluss die Freigabe der Verteilung auch durch Zustimmung von Seiten des Geschäftsführers vor. Die getroffenen Verteilungsregelungen bewirken im Ergebnis, dass jeder Abzug von Gewinnen von der Zustimmung des Geschäftsführers abhängig ist und dass in bestimmten Fällen – nämlich bei stehen gelassenen Altgewinnen aus Vorjahren – diese Zustimmung durch das Einvernehmen aller Gesellschafter ersetzt werden kann. Die damit von den Gesellschaftern allein zwingend einzuholende Zustimmung des Geschäftsführers für die Verteilung von Neugewinnen des jeweiligen Geschäftsjahrs hat die Funktion einer Entnahmebeschränkung zur Sicherung der Unternehmensliquidität, wie sie auch bei inländischen Personengesellschaften nicht unüblich ist. Der erwirtschaftete Gewinn hingegen steht trotz der vereinbarten Zustimmungserfordernisse weiterhin allein den Gesellschaftern, nicht aber der Gesellschaft selbst zu. Eines Ausschüttungsbeschlusses im Sinne der Rechtslage bei inländischen Kapitalgesellschaften bedarf es nach dem Operating Agreement der X-L.C. für die Verteilung der erzielten Gewinne nicht.
57 
c) Anhand der weiteren vom BFH in dessen Urteil in BFHE 222, 521, BStBl II 2009, 263 (unter II. 4. a.) benannten und auch von der Finanzverwaltung für maßgeblich erachteten Kriterien der zentralisierten Geschäftsführung und Vertretung, der Kapitalaufbringung und der Gewinnverteilung lässt sich im Falle der X-L.C. keine eindeutige Aussage treffen, inwieweit die Gesellschaft nach inländischem Recht eher dem Typus einer Körperschaft oder eher demjenigen einer Personengesellschaft entsprechen könnte.
58 
aa) Nach Maßgabe der einschlägigen Bestimmungen über die Organisation und Struktur muss die Geschäftsführung und Vertretung der X-L.C. zwingend von einem (ggf. auch von mehreren) ihrer Gesellschafter wahrgenommen werden. Eine kapitalgesellschaftstypische Fremdorganschaft in dem Sinne, dass die Geschäftsführung auch von fremden, der X-L.C. nicht angehörenden Dritten wahrgenommen werden könnte, ist damit – entgegen der Auffassung des Bekl – ausgeschlossen. Andererseits übt dieser Gesellschafter seine Aufgaben und Rechte allerdings – anders als die Kl meinen – nicht gerade deswegen aus, weil er – wie es für eine deutsche Personengesellschaft typisch wäre – die Stellung eines Gesellschafters innehat, sondern weil er von der Versammlung der Gesellschafter zum Geschäftsführer gewählt worden ist.
59 
Nicht zu folgen vermag der Senat zunächst der Ansicht der Kl, bei der X-L.C. handele es sich um eine sog. „member-managed LLC“. Denn Sect. 608.422 Satz 1 FLLCA in der bei Gründung der Gesellschaft im Jahre 1997 maßgeblichen Fassung (a. F.) sah Folgendes vor:
60 
„The management of the limited liability company, unless otherwise provided in the articles of organization or the regulations, shall be vested in its members [...]; however, if the articles of organization provide for the management of the limited liability company by a manager or managers, the management of the limited liability company may be vested in a manager or managers who shall be elected anually by the members [...].“
61 
In Ausfüllung dieser gesetzlichen Vorgaben ist in Art. IX Satz 1 der Articles of Organization der X-L.C. bestimmt:
62 
„The management of this Company shall be vested entirely in its manager.“
63 
Art. IX Satz 3 sieht daneben vor:
64 
„The manager(s) shall be elected by the members of this Company at its annual meeting each year (...).“
65 
Aus dieser am 2. Halbsatz der Sect. 608.422 Satz 1 FLLCA a. F. ausgerichteten Wortwahl in den Articles of Organization folgt, dass bei Errichtung der X-L.C. gerade nicht von dem in deren 1. Halbsatz niedergelegten Leitbild einer „member-managed LLC“, sondern abweichend von jenem einer „manager-managed LLC“ ausgegangen worden ist.
66 
Andererseits kann der Senat jedoch auch keine Anhaltspunkte für die Auffassung des Bekl erkennen, die Geschäfte der X-L.C. könnten nach Maßgabe der bei ihrer Gründung getroffenen Vereinbarungen auch von Geschäftsführern wahrgenommen werden, die nicht zugleich auch eine Gesellschafterstellung innerhalb der X-L.C. innehaben. Aus Art. IV Abs. 2 Buchst. a Satz 3 des Operating Agreement der X-L.C. folgt vielmehr, dass der zu wählende und zu ernennende Geschäftsführer aus dem Kreis der Gesellschafter stammen muss:
67 
„At the time of appointment of the Manager, the manager shall be designated as managing member of the Company.“
68 
Gleiches ergibt sich aus Art. IV Abs. 4 Buchst. b Satz 2 des Operating Agreement der X-L.C., demzufolge ein seines Amtes enthobener Geschäftsführer seine Gesellschafterstellung nicht einbüßen soll:
69 
„For all purposes of this Agreement, a Manager so removed (...) shall remain a Member of the Company and such withdrawal shall not be deemed to have constituted a violation of this Agreement.“
70 
Daraus lässt sich für den erkennenden Senat nur der Schluss herleiten, dass die Wahl eines fremden Dritten zum Geschäftsführer eine Verletzung der vertraglichen Vereinbarungen zwischen den Gesellschaftern zur Folge hätte, die von den dabei überstimmten Gesellschaftern auch geltend gemacht werden könnte.
71 
Nach dem BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411 (unter IV. 1. Satz 7) „kann“ eine – für eine Kapitalgesellschaft typische – zentralisierte Geschäftsführung „auch“ vorliegen, wenn die ernannten und gewählten Geschäftsführer (wie hier) nach der Satzung aus dem Gesellschafterbestand stammen müssen. Den Ausführungen der Finanzverwaltung lässt sich indessen nicht entnehmen, dass unter den genannten Voraussetzungen zwingend von einem körperschaftsähnlichen Charakter der Gesellschaft ausgegangen werden müsse. Da im Falle der X-L.C. jedenfalls eine Fremdorganschaft vertraglich ausgeschlossen worden ist, erachtet der Senat das genannte Kriterium für den Streitfall als wenig aussagekräftig.
72 
bb) Gleiches gilt auch für das Beurteilungsmerkmal der Kapitalaufbringung.
73 
Zwar haben sich die Gesellschafter der X-L.C. gemäß Art. III Abs. 1 des Operating Agreement der X-L.C. zur Erbringung anfänglicher Kapitalbeiträge verpflichtet, die ausweislich der Anlage „A“ zum Operating Agreement in Höhe von 12.000 US-$ vom Gesellschafter B.C. und in Höhe von 8.000 US-$ vom Kl übernommen werden sollten. Indessen waren die Gesellschafter zu einer solchen vertraglichen Abrede nicht verpflichtet, da der FLLCA nach den unwidersprochenen Angaben der Kl keine gesetzliche Pflicht zur Aufbringung eines bestimmten Mindestkapitals vorsieht.
74 
Unter diesen Voraussetzungen ist der vom Bekl in seiner Einspruchsentscheidung gezogene Schluss aus dem Kriterium der Kapitalaufbringung auf den Charakter der X-L.C. als Kapitalgesellschaft nicht zulässig. Die Kl weisen zu Recht darauf hin, dass die Finanzverwaltung im BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411 (unter IV. 5. Satz 3) zwar den Umstand, dass im Gesellschaftsvertrag auf Einlagen verzichtet wird, als Merkmal, das für eine Personengesellschaft spricht, wertet, nicht aber umgekehrt – soweit sie nicht gesetzlich geboten ist – die Einforderung von Einlagen als Charakteristikum einer Körperschaft ansieht. Dies gilt umso mehr, als eine derartige vertragliche Regelung auch bei inländischen Personengesellschaften zur Anschubfinanzierung des betriebenen Unternehmens ohne weiteres verkehrsüblich ist.
75 
cc) Schließlich ist auch das Kriterium der Gewinnverteilung im Streitfall nicht geeignet, zur Einordnung der X-L.C. als Personengesellschaft oder als Kapitalgesellschaft in eindeutiger Weise beizutragen.
76 
Zwar ist in Art. VI Abs. 2 Buchst. b des Operating Agreement der X-L.C. bestimmt:
77 
„Distribution of Cash Flow from Operations or from other sources, and Distributions of Sales or Refinancing Proceeds, will be made to the Members in accordance with their respective percentage Interests set forth on Schedule “A“ attached hereto.“
78 
Obschon danach die Gewinnverteilung allein nach Maßgabe der Kapitalbeteiligung erfolgt, lässt sich daraus für den Charakter der Gesellschaft als Körperschaft nur wenig herleiten, da im Falle inländischer Personengesellschaften – wie auch die Finanzverwaltung im BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411 (unter IV. 7. Satz 2) einräumt – die Verteilung zunächst ebenfalls nach Maßgabe der Einlagen erfolgt und die gesetzliche Regelung, wonach der verbleibende Gewinn ergänzend nach Köpfen verteilt wird (vgl. § 121 Abs. 3 des Handelsgesetzbuches), zudem abdingbar ist.
79 
d) Führt demzufolge nach den Feststellungen des Senats die gebotene Gesamtschau aller im Rahmen des Typenvergleichs heranzuziehenden Kriterien zu keinem eindeutigen Ergebnis, so müssen bei der Beurteilung die Einzelmerkmale gegeneinander gewichtet werden, ohne dass dabei jedoch einem Merkmal allein bereits die ausschlaggebende Bedeutung zukommen kann.
80 
aa) Im Zuge dieser Gesamtwürdigung folgt der erkennende Senat der Rechtsauffassung der Finanzverwaltung im BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411 (unter V. Sätze 7 und 8), die er als zutreffende Auslegung der gesetzlichen Vorgaben erachtet.
81 
Danach ist, wenn die Prüfung im Einzelfall – wie hier – zu keinem eindeutigen Gesamtbild führt, die Gesellschaft als Körperschaft einzustufen, wenn bei ihr die Mehrzahl der unter IV. 1. bis 5. des BMF-Schreibens in BStBl I 2004, 411 genannten Kriterien (mithin die zentralisierte Geschäftsführung und Vertretung, die beschränkte Haftung, die freie Übertragbarkeit der Anteile, die Gewinnzuteilung durch Gesellschafterbeschluss und die Kapitalaufbringung), die für eine Körperschaft sprechen, vorhanden ist; das unter IV. 6. des BMF-Schreibens in BStBl I 2004, 411 genannte Kriterium (mithin die unbegrenzte Lebensdauer der Gesellschaft) ist nur unter den dort genannten Voraussetzungen – die im Streitfall jedoch vorliegen, weil die Lebensdauer der X-L.C. nach ihrem Gesellschaftsvertrag begrenzt ist – einzubeziehen.
82 
Daraus folgt zugleich indessen auch, dass es für den Fall, dass die Mehrzahl der genannten fünf bzw. sechs Merkmale nicht den Rückschluss auf einen kapitalgesellschaftsähnlichen Charakter der zu beurteilenden Gesellschaft zulassen, bei der Einordnung der ausländischen LLC als Personengesellschaft zu verbleiben hat. In diesem Sinne versteht der Senat auch die im ersten Rechtsgang gegebenen Hinweise des BFH in seinem Urteil in BFHE 222, 521, BStBl II 2009, 263 (unter II. 4. a.), ausweislich derer der BFH gleichfalls davon ausgeht, dass vom Senat im weiteren Verfahren gerade der Typus der Körperschaft, nicht aber jener der Personengesellschaft positiv festgestellt werden muss und demzufolge im Streitfall die Feststellungslast beim Bekl liegt.
83 
bb) Nach Maßgabe dieser Grundsätze ist die X-L.C. nicht als Körperschaft einzuordnen, da hierfür – mit der beschränkten Haftung – lediglich eines der in die Betrachtung einzubeziehenden sechs Beurteilungsmerkmale spricht, während drei andere Kriterien – nämlich die (fehlende) freie Übertragbarkeit der Anteile, die (fehlende) Gewinnzuteilung durch Gesellschafterbeschluss und die (fehlende) unbegrenzte Lebensdauer der Gesellschaft – für ihre Qualifizierung als Personengesellschaft streiten.
84 
Bei diesem Ergebnis bliebe es im Übrigen auch dann, wenn der Senat – entgegen seiner gewonnenen Überzeugung – im Sinne des Bekl die beiden weiteren Merkmale der zentralisierten Geschäftsführung und Vertretung und der Kapitalaufbringung als für den körperschaftsähnlichen Charakter der X-L.C. sprechend werten würde. Denn auch in diesem Fall kämen nach wie vor die genannten drei Kriterien für die Einordnung als Personengesellschaft in der Weise zum Tragen, dass dadurch die Annahme einer Mehrzahl aller Kriterien für die Kapitalgesellschaft gehindert würde.
85 
3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO, der Ausspruch über ihre vorläufige Vollstreckbarkeit aus § 151 Abs. 1, Abs. 3 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.
86 
4. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war für notwendig zu erklären, weil die unübersichtliche Sach- und Rechtslage einer angemessenen Begründung des außergerichtlichen Rechtsbehelfs durch die Kl persönlich ohne Zuhilfenahme eines Angehörigen der steuerberatenden Berufe entgegenstand (§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO).

Gründe

 
20 
Die Klage ist – auch nach Maßgabe der für den erkennenden Senat im zweiten Rechtsgang bindenden (§ 126 Abs. 5 der FinanzgerichtsordnungFGO –) rechtlichen Beurteilung des BFH in dessen Urteil in BFHE 222, 521, BStBl II 2009, 263 – begründet.
21 
Die angefochtenen ESt-Bescheide in Gestalt der Einspruchsentscheidung sind rechtswidrig und verletzen die Kl dadurch in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Die ESt war unter Kürzung der Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen um 308 DM in 1998 und um 319 DM in 1999 (§ 3c EStG in der in den Streitjahren geltenden Fassung) sowie unter Freistellung der vom Kl als Gesellschafter der X-L.C. erzielten Gewinnanteile und der von der X-L.C. geleisteten Vorabzahlungen, unter Berücksichtigung dieser Einkünfte beim Progressionsvorbehalt (Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Satz 2 DBA-USA a. F. i. V. m. § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG) und unter Nichtanrechnung der vom Kl in den USA gezahlten Steuern für 1997 auf 88.279 DM, für 1998 auf 93.336 DM und für 1999 auf 61.909 DM herabzusetzen (§ 100 Abs. 2 Satz 1 FGO).
22 
1. Die dem Kl im Zusammenhang mit seiner Beteiligung an der X-L.C. zugerechneten Gewinnanteile sind – einschließlich der als „commissions“ bezeichneten Vorabzahlungen – nach Art. 7 Abs. 1 DBA-USA i. V. m. Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Satz 1 DBA-USA a. F. von der Bemessungsgrundlage der deutschen ESt auszunehmen, da sie als Gewinne aus einer unternehmerischen Tätigkeit des Kl durch eine in den USA gelegene Betriebsstätte nur in den USA besteuert werden können (vgl. dazu BFH-Urteile vom 17. Oktober 2007 I R 5/06, BFHE 219, 518, BStBl II 2009, 356, und in BFHE 222, 521, BStBl II 2009, 263, unter II. 2. a.; so auch BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411, unter VI. 2. a. am Ende). Denn auch aus der insoweit maßgeblichen Sicht Deutschlands als des Ansässigkeitsstaats des Kl und nach deutschem innerstaatlichen Recht ist die X-L.C. als Personengesellschaft und nicht – wie der Bekl meint – als Kapitalgesellschaft (körperschaftsteuerpflichtiges Gebilde) einzuordnen.
23 
Dabei geht der erkennende Senat im Anschluss an das im ersten Rechtsgang ergangene BFH-Urteil in BFHE 222, 521, BStBl II 2009, 263 (unter II. 4. a.) davon aus, dass für die Qualifizierung der X-L.C. als einer nach US-amerikanischem Recht gegründeten LLC ein Typenvergleich vorzunehmen ist, anhand dessen zu ermitteln ist, ob die Gesellschaft bei Gesamtwürdigung der ausländischen Bestimmungen über ihre Organisation und Struktur rechtlich und wirtschaftlich einer inländischen Kapitalgesellschaft oder einer juristischen Person des privaten Rechts gleicht. Dafür ist in der Rechtsprechung des BFH eine Reihe von Beurteilungsmerkmalen entwickelt worden, die für den Vergleich maßgebend sind und die die Finanzverwaltung speziell für die LLC aufgegriffen und im BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411 (unter IV.) in – wie der BFH in seinem Urteil in BFHE 222, 521, BStBl II 2009, 263 (unter II. 4. a.) ausdrücklich betont – zutreffender Weise aufgelistet hat. Dabei handelt es sich um die Fragen nach der zentralisierten Geschäftsführung und Vertretung, nach der beschränkten Haftung, nach der freien Übertragbarkeit der Anteile, nach der Gewinnzuteilung (durch Gesellschafterbeschluss), nach der Kapitalaufbringung, nach der unbegrenzten Lebensdauer der Gesellschaft, nach der Gewinnverteilung und nach den formalen Gründungsvoraussetzungen.
24 
2. Bei Anwendung dieser Kriterien ist die X-L.C. für Zwecke der deutschen Besteuerung als Personengesellschaft zu behandeln, weil der Senat nicht feststellen kann, dass die Gesellschaft dem Gesamteindruck nach einem inländischen körperschaftsteuerpflichtigen Gebilde gleicht.
25 
a) Für einen solchen kapitalgesellschaftsähnlichen Charakter der X-L.C. lassen sich in eindeutiger Weise lediglich zum einen das (zwischen den Beteiligten unstreitige) Kriterium der beschränkten Haftung – die in Art. IV Abs. 5 des Operating Agreement der X-L.C. zwischen deren Gesellschaftern ausdrücklich vereinbart und nach Sect. 608.4227 FLLCA für Gesellschaften in der Rechtsform einer LLC gesetzlich auch vorgesehen ist und die für inländische Körperschaften wie etwa die GmbH (vgl. § 13 Abs. 2 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung – GmbHG –) oder die Aktiengesellschaft (vgl. § 1 Abs. 1 Satz 2 des AktiengesetzesAktG –) und gerade nicht für inländische Personengesellschaften typisch ist – sowie zum anderen das weitere Kriterium der formalen Gründungsvoraussetzungen anführen.
26 
Zu letzterem ist für die Gründung einer LLC nach dem Recht des US-amerikanischen Bundesstaats Florida in Sect. 608.409 Abs. 1 FLLCA Folgendes bestimmt:
27 
„Unless a delayed effective date is specified, the limited liability company’s existence begins at the date and time when the articles of organization are filed, as evidenced by the Department of State’s date and time endorsement on the original document, or on a date specified in the articles of organization, if such date is within 5 business days prior to the date of filing.“
28 
Sect. 608.409 Abs. 2 Satz 1 FLLCA lautet:
29 
„The articles of organization may specify a delayed effective time and date of commencement of the limited liability company’s existence, and if so specified, (...) the limited liability company’s existence shall commence, at the time and date specified.“
30 
Sect. 608.409 Abs. 3 FLLCA enthält folgende Regelung:
31 
„The Department of State’s filing of the articles of organization is conclusive proof that all conditions precedent to organization have been satisfied [...].“
32 
In Sect. 608.409 Abs. 4 FLLCA ist ergänzend geregelt:
33 
„The limited liability company shall not transact business or incur indebtedness, except that which is incidental to its organization or to obtaining subscriptions for or payment of contributions, until the effective date and time of the commencement of the limited liability company’s existence.“
34 
Daraus folgt – entgegen der Ansicht der Kl –, dass zur Errichtung der X-L.C. nicht bereits (ähnlich einer inländischen Personengesellschaft) der Abschluss eines Gesellschaftsvertrags, sondern erst dessen Einreichung und die Anmeldung der Gesellschaft bei einer staatlichen Behörde erforderlich waren. Insoweit ähnelt die X-L.C. einer Kapitalgesellschaft nach deutschem innerstaatlichen Recht, die vor ihrer Eintragung in das Handelsregister als solche gleichfalls noch nicht besteht (vgl. § 11 Abs. 1 GmbHG, § 41 Abs. 1 Satz 1 AktG).
35 
b) Demgegenüber legen mehrere andere eindeutig nicht gegebene Kriterien weit eher den Rückschluss darauf nahe, dass die X-L.C. gerade keinen einer Körperschaft ähnlichen Rechtscharakter aufweist, sondern überwiegend dem Typus nach einer inländischen Personengesellschaft entspricht.
36 
aa) So sind – erstens – die Anteile der Gesellschafter an der X-L.C. nach den maßgeblichen gesellschaftsvertraglichen Bestimmungen entgegen der vom Bekl in seiner Einspruchsentscheidung vom 30. Dezember 2005 vertretenen Auffassung nicht frei und ungehindert auf Nichtgesellschafter übertragbar, wie dies indessen dem Regelstatut bei inländischen Kapitalgesellschaften entsprechen würde (vgl. § 15 Abs. 1 GmbHG, § 68 Abs. 1 Satz 1 AktG).
37 
Das ergibt sich aus Art. V Abs. 3 Satz 1 des Operating Agreement der X-L.C., wo es heißt:
38 
„A Member shall not sell, transfer, collaterally assign, pledge, hypothecate, grant a security interest in, encumber or in any other manner dispose of all or any part of his or its Interest in and to the Company, it [sic] capital, profits and losses, without the vote of all of the members.“
39 
In diesem Zusammenhang ist zu beachten, dass der Terminus „shall“ im Rechtsenglischen nicht etwa die Bedeutung des deutschen Wortes „soll“ im Sinne von „darf (muss aber nicht)“ hat, sondern dem deutschen Wort „muss“ (bzw. in der Form des „shall not“ dem deutschen Ausdruck „darf nicht“) entspricht. Daraus ergibt sich zwingend, dass keiner der Gesellschafter der X-L.C. berechtigt war, über seinen Geschäftsanteil ohne Zustimmung des anderen Gesellschafters zu verfügen und ihn auf einen Dritten zu übertragen. In derartigen Fällen liegt auch nach Auffassung der Finanzverwaltung (vgl. BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411, unter IV. 3. Satz 4) keine freie Übertragbarkeit der Anteile, die indessen eine wesentliche Eigenschaft der Körperschaft bilden würde, vor. Demgegenüber betrifft die vom Bekl für seine Auffassung angeführte Regelung in Art. V Abs. 1 des Operating Agreement der X-L.C.:
40 
„A Member may resign, withdraw or retire voluntarily from the Company in accordance with and pursuant to the laws of the State of Florida and such other reasonable limitations that may be imposed by a vote of the Members.“
41 
– worauf die Kl zu Recht hinweisen – lediglich das freiwillige Ausscheiden einzelner Gesellschafter aus der Gesellschaft und gibt für die Frage nach der freien Übertragbarkeit der Geschäftsanteile auf Nichtgesellschafter nichts her.
42 
bb) Daneben ist – zweitens – bei der X-L.C. eindeutig auch nicht (wie es jedoch dem Wesensmerkmal einer Körperschaft nach inländischem Recht entsprechen würde) von einer unbegrenzten – im Sinne von: einer vom Gesellschafterbestand unabhängigen – Lebensdauer der Gesellschaft auszugehen.
43 
In Art. II der Articles of Organization der X-L.C. ist hierzu bestimmt:
44 
„This Company shall (...) continue for a period of thirty (30) years from the commencement date, or until dissolved by its members or manager in accordance with Section 608.441 of the Act [gemeint ist der FLLCA] or the provision of these Articles. Subject to the foregoing, this Company shall be dissolved on the happening of any of the following events:
45 
1. Expiration of the term specified above;
2. Withdrawal, retirement, death, resignation, bankruptcy, dissolution or expulsion of any member, unless the business of this Company is continued by the consent of all the remaining member [sic]; and
3. Unanimous written consent of all of the members.“
46 
Aus dieser Regelung folgt zunächst zwingend, dass die Gesellschaft spätestens nach Ablauf von 30 Jahren seit ihrer Gründung beendet sein wird. Darüber hinaus ergibt sich aus ihr weiter, dass die Gesellschaft vorbehaltlich eines gegenteiligen Beschlusses auch dann aufgelöst wird, wenn einer ihrer Gesellschafter freiwillig ausscheidet, sich zur Ruhe setzt, in Vermögensverfall gerät oder aus der Gesellschaft ausgeschlossen wird. Zwar ist – worauf der Bekl in seiner Einspruchsentscheidung zutreffend hinweist – in Art. V Abs. 4 Satz 1 des Operating Agreement der X-L.C. Folgendes vorgesehen:
47 
„The withdrawal, expulsion, dissolution or bankruptcy of a Member shall not cause a dissolution or termination of the company, and the company shall continue to exist as a separate and distinct entity regardless of the particular composition of the Members and regardless of their particular status.“
48 
Eine solche von den Vorgaben der Articles of Organization abweichende Vereinbarung der Gesellschafter im Operating Agreement ist jedoch unwirksam, da Art. XIII Satz 1 der Articles of Organization der X-L.C. bestimmt:
49 
„The managers are hereby authorized and directed to prepare and adopt an Operating Agreement and Regulations for the governing of the internal affairs of this Company containing such provisions as they consider necessary, reasonable or desirable, except that no provisions of such Operating Agreement and regulations may conflict with the provisions of these Articles of Organization, unless other wise [sic] permitted herein.“
50 
Aus letzterer Regelung ergibt sich, dass Vereinbarungen im Operating Agreement nur insoweit Rechtswirkungen entfalten können, als sie nicht – wie hier – im Widerspruch zu den Vorgaben der Articles of Organization stehen.
51 
Damit ist die Fortdauer der X-L.C. von ihrem Gesellschafterbestand abhängig. Sie ist demnach – anders als dies dem Typus einer inländischen Kapitalgesellschaft entspräche – von nur begrenzter Lebensdauer, da sie sowohl – zum einen – mit Zeitablauf als auch – zum anderen – unter bestimmten anderen persönlichen Voraussetzungen ohne weiteres Zutun ihrer Gesellschafter beendet wird. Dass die X-L.C. in den letztgenannten Fällen – vor Ablauf von 30 Jahren aufgrund eines gesondert zu treffenden, ausdrücklichen Fortführungsbeschlusses fortgesetzt werden kann, ändert auch nach Auffassung der Finanzverwaltung (vgl. BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411, unter IV. 6. Satz 6) an der (für eine Körperschaft untypischen) begrenzten Lebensdauer der Gesellschaft nichts.
52 
cc) Schließlich ist – drittens – zur Überzeugung des Senats im Falle der X-L.C. die Zuteilung eines Gewinnanteils an die Gesellschafter – anders als dies für eine Körperschaft typisch wäre – nicht von einem zuvor zu fassenden Beschluss der Gesellschafterversammlung abhängig. Vielmehr können die Gesellschafter der X-L.C. (ähnlich einer inländischen Personengesellschaft) über ihren Gewinnanteil auch ohne einen derartigen Ausschüttungsbeschluss verfügen.
53 
Dies ergibt sich – entgegen der Ansicht des Bekl – aus Art. VI Abs. 2 Buchst. a des Operating Agreement der X-L.C.. Die Vorschrift betrifft „distributions“ und damit – wörtlich übersetzt – „Verteilungen“. Unter diesem Begriff können zur Überzeugung des Senats sowohl (Gewinn-) Ausschüttungen bei Kapitalgesellschaften als auch (Gewinn-) Entnahmen bei Personengesellschaften verstanden werden.
54 
In der genannten Vorschrift ist zunächst (Satz 1) geregelt, dass alle Verteilungen von der vorherigen Begleichung der operativen Ausgaben der Gesellschaft und der Bildung angemessener Rücklagen abhängig sind. Satz 2 bestimmt, dass die Bezifferung dieser Posten für die Gesellschaft und ihre Gesellschafter bindend sein soll. In den folgenden Sätzen 3 bis 5 ist ausgeführt:
55 
„No Distributions may be made without the approval of the Manager. Any Cash Flow from Operations, Sale Proceeds and Refinancing Proceedings not distributed shall be accounted for in a separate account on books and records. Any positive balance in such accounts may be distributed to the Members in accordance with their Interest [...] upon a unanimous vote of all the Members or as may be approved by the Manager.“
56 
Hieraus folgt zweierlei: Art. VI Abs. 2 Buchst. a Satz 3 des Operating Agreement der X-L.C. besagt lediglich, dass der Geschäftsführer den zu tätigenden Verteilungen zuvor seine Zustimmung erteilen muss. Zudem bezieht sich Satz 5 der Vorschrift, den der Bekl für seine Auffassung heranzieht, weil in ihm – allein – von einem (einstimmigen) Gesellschafterbeschluss die Rede ist, zum einen nur auf die (zu einem späteren Zeitpunkt erfolgende) Verteilung zuvor stehen gelassener Gewinne von dem im vorhergehenden Satz 4 erwähnten getrennten Gesellschafterkonto; zum anderen sieht Satz 5 der Vorschrift nur für diese Fallgestaltung alternativ zu dem genannten Gesellschafterbeschluss die Freigabe der Verteilung auch durch Zustimmung von Seiten des Geschäftsführers vor. Die getroffenen Verteilungsregelungen bewirken im Ergebnis, dass jeder Abzug von Gewinnen von der Zustimmung des Geschäftsführers abhängig ist und dass in bestimmten Fällen – nämlich bei stehen gelassenen Altgewinnen aus Vorjahren – diese Zustimmung durch das Einvernehmen aller Gesellschafter ersetzt werden kann. Die damit von den Gesellschaftern allein zwingend einzuholende Zustimmung des Geschäftsführers für die Verteilung von Neugewinnen des jeweiligen Geschäftsjahrs hat die Funktion einer Entnahmebeschränkung zur Sicherung der Unternehmensliquidität, wie sie auch bei inländischen Personengesellschaften nicht unüblich ist. Der erwirtschaftete Gewinn hingegen steht trotz der vereinbarten Zustimmungserfordernisse weiterhin allein den Gesellschaftern, nicht aber der Gesellschaft selbst zu. Eines Ausschüttungsbeschlusses im Sinne der Rechtslage bei inländischen Kapitalgesellschaften bedarf es nach dem Operating Agreement der X-L.C. für die Verteilung der erzielten Gewinne nicht.
57 
c) Anhand der weiteren vom BFH in dessen Urteil in BFHE 222, 521, BStBl II 2009, 263 (unter II. 4. a.) benannten und auch von der Finanzverwaltung für maßgeblich erachteten Kriterien der zentralisierten Geschäftsführung und Vertretung, der Kapitalaufbringung und der Gewinnverteilung lässt sich im Falle der X-L.C. keine eindeutige Aussage treffen, inwieweit die Gesellschaft nach inländischem Recht eher dem Typus einer Körperschaft oder eher demjenigen einer Personengesellschaft entsprechen könnte.
58 
aa) Nach Maßgabe der einschlägigen Bestimmungen über die Organisation und Struktur muss die Geschäftsführung und Vertretung der X-L.C. zwingend von einem (ggf. auch von mehreren) ihrer Gesellschafter wahrgenommen werden. Eine kapitalgesellschaftstypische Fremdorganschaft in dem Sinne, dass die Geschäftsführung auch von fremden, der X-L.C. nicht angehörenden Dritten wahrgenommen werden könnte, ist damit – entgegen der Auffassung des Bekl – ausgeschlossen. Andererseits übt dieser Gesellschafter seine Aufgaben und Rechte allerdings – anders als die Kl meinen – nicht gerade deswegen aus, weil er – wie es für eine deutsche Personengesellschaft typisch wäre – die Stellung eines Gesellschafters innehat, sondern weil er von der Versammlung der Gesellschafter zum Geschäftsführer gewählt worden ist.
59 
Nicht zu folgen vermag der Senat zunächst der Ansicht der Kl, bei der X-L.C. handele es sich um eine sog. „member-managed LLC“. Denn Sect. 608.422 Satz 1 FLLCA in der bei Gründung der Gesellschaft im Jahre 1997 maßgeblichen Fassung (a. F.) sah Folgendes vor:
60 
„The management of the limited liability company, unless otherwise provided in the articles of organization or the regulations, shall be vested in its members [...]; however, if the articles of organization provide for the management of the limited liability company by a manager or managers, the management of the limited liability company may be vested in a manager or managers who shall be elected anually by the members [...].“
61 
In Ausfüllung dieser gesetzlichen Vorgaben ist in Art. IX Satz 1 der Articles of Organization der X-L.C. bestimmt:
62 
„The management of this Company shall be vested entirely in its manager.“
63 
Art. IX Satz 3 sieht daneben vor:
64 
„The manager(s) shall be elected by the members of this Company at its annual meeting each year (...).“
65 
Aus dieser am 2. Halbsatz der Sect. 608.422 Satz 1 FLLCA a. F. ausgerichteten Wortwahl in den Articles of Organization folgt, dass bei Errichtung der X-L.C. gerade nicht von dem in deren 1. Halbsatz niedergelegten Leitbild einer „member-managed LLC“, sondern abweichend von jenem einer „manager-managed LLC“ ausgegangen worden ist.
66 
Andererseits kann der Senat jedoch auch keine Anhaltspunkte für die Auffassung des Bekl erkennen, die Geschäfte der X-L.C. könnten nach Maßgabe der bei ihrer Gründung getroffenen Vereinbarungen auch von Geschäftsführern wahrgenommen werden, die nicht zugleich auch eine Gesellschafterstellung innerhalb der X-L.C. innehaben. Aus Art. IV Abs. 2 Buchst. a Satz 3 des Operating Agreement der X-L.C. folgt vielmehr, dass der zu wählende und zu ernennende Geschäftsführer aus dem Kreis der Gesellschafter stammen muss:
67 
„At the time of appointment of the Manager, the manager shall be designated as managing member of the Company.“
68 
Gleiches ergibt sich aus Art. IV Abs. 4 Buchst. b Satz 2 des Operating Agreement der X-L.C., demzufolge ein seines Amtes enthobener Geschäftsführer seine Gesellschafterstellung nicht einbüßen soll:
69 
„For all purposes of this Agreement, a Manager so removed (...) shall remain a Member of the Company and such withdrawal shall not be deemed to have constituted a violation of this Agreement.“
70 
Daraus lässt sich für den erkennenden Senat nur der Schluss herleiten, dass die Wahl eines fremden Dritten zum Geschäftsführer eine Verletzung der vertraglichen Vereinbarungen zwischen den Gesellschaftern zur Folge hätte, die von den dabei überstimmten Gesellschaftern auch geltend gemacht werden könnte.
71 
Nach dem BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411 (unter IV. 1. Satz 7) „kann“ eine – für eine Kapitalgesellschaft typische – zentralisierte Geschäftsführung „auch“ vorliegen, wenn die ernannten und gewählten Geschäftsführer (wie hier) nach der Satzung aus dem Gesellschafterbestand stammen müssen. Den Ausführungen der Finanzverwaltung lässt sich indessen nicht entnehmen, dass unter den genannten Voraussetzungen zwingend von einem körperschaftsähnlichen Charakter der Gesellschaft ausgegangen werden müsse. Da im Falle der X-L.C. jedenfalls eine Fremdorganschaft vertraglich ausgeschlossen worden ist, erachtet der Senat das genannte Kriterium für den Streitfall als wenig aussagekräftig.
72 
bb) Gleiches gilt auch für das Beurteilungsmerkmal der Kapitalaufbringung.
73 
Zwar haben sich die Gesellschafter der X-L.C. gemäß Art. III Abs. 1 des Operating Agreement der X-L.C. zur Erbringung anfänglicher Kapitalbeiträge verpflichtet, die ausweislich der Anlage „A“ zum Operating Agreement in Höhe von 12.000 US-$ vom Gesellschafter B.C. und in Höhe von 8.000 US-$ vom Kl übernommen werden sollten. Indessen waren die Gesellschafter zu einer solchen vertraglichen Abrede nicht verpflichtet, da der FLLCA nach den unwidersprochenen Angaben der Kl keine gesetzliche Pflicht zur Aufbringung eines bestimmten Mindestkapitals vorsieht.
74 
Unter diesen Voraussetzungen ist der vom Bekl in seiner Einspruchsentscheidung gezogene Schluss aus dem Kriterium der Kapitalaufbringung auf den Charakter der X-L.C. als Kapitalgesellschaft nicht zulässig. Die Kl weisen zu Recht darauf hin, dass die Finanzverwaltung im BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411 (unter IV. 5. Satz 3) zwar den Umstand, dass im Gesellschaftsvertrag auf Einlagen verzichtet wird, als Merkmal, das für eine Personengesellschaft spricht, wertet, nicht aber umgekehrt – soweit sie nicht gesetzlich geboten ist – die Einforderung von Einlagen als Charakteristikum einer Körperschaft ansieht. Dies gilt umso mehr, als eine derartige vertragliche Regelung auch bei inländischen Personengesellschaften zur Anschubfinanzierung des betriebenen Unternehmens ohne weiteres verkehrsüblich ist.
75 
cc) Schließlich ist auch das Kriterium der Gewinnverteilung im Streitfall nicht geeignet, zur Einordnung der X-L.C. als Personengesellschaft oder als Kapitalgesellschaft in eindeutiger Weise beizutragen.
76 
Zwar ist in Art. VI Abs. 2 Buchst. b des Operating Agreement der X-L.C. bestimmt:
77 
„Distribution of Cash Flow from Operations or from other sources, and Distributions of Sales or Refinancing Proceeds, will be made to the Members in accordance with their respective percentage Interests set forth on Schedule “A“ attached hereto.“
78 
Obschon danach die Gewinnverteilung allein nach Maßgabe der Kapitalbeteiligung erfolgt, lässt sich daraus für den Charakter der Gesellschaft als Körperschaft nur wenig herleiten, da im Falle inländischer Personengesellschaften – wie auch die Finanzverwaltung im BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411 (unter IV. 7. Satz 2) einräumt – die Verteilung zunächst ebenfalls nach Maßgabe der Einlagen erfolgt und die gesetzliche Regelung, wonach der verbleibende Gewinn ergänzend nach Köpfen verteilt wird (vgl. § 121 Abs. 3 des Handelsgesetzbuches), zudem abdingbar ist.
79 
d) Führt demzufolge nach den Feststellungen des Senats die gebotene Gesamtschau aller im Rahmen des Typenvergleichs heranzuziehenden Kriterien zu keinem eindeutigen Ergebnis, so müssen bei der Beurteilung die Einzelmerkmale gegeneinander gewichtet werden, ohne dass dabei jedoch einem Merkmal allein bereits die ausschlaggebende Bedeutung zukommen kann.
80 
aa) Im Zuge dieser Gesamtwürdigung folgt der erkennende Senat der Rechtsauffassung der Finanzverwaltung im BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411 (unter V. Sätze 7 und 8), die er als zutreffende Auslegung der gesetzlichen Vorgaben erachtet.
81 
Danach ist, wenn die Prüfung im Einzelfall – wie hier – zu keinem eindeutigen Gesamtbild führt, die Gesellschaft als Körperschaft einzustufen, wenn bei ihr die Mehrzahl der unter IV. 1. bis 5. des BMF-Schreibens in BStBl I 2004, 411 genannten Kriterien (mithin die zentralisierte Geschäftsführung und Vertretung, die beschränkte Haftung, die freie Übertragbarkeit der Anteile, die Gewinnzuteilung durch Gesellschafterbeschluss und die Kapitalaufbringung), die für eine Körperschaft sprechen, vorhanden ist; das unter IV. 6. des BMF-Schreibens in BStBl I 2004, 411 genannte Kriterium (mithin die unbegrenzte Lebensdauer der Gesellschaft) ist nur unter den dort genannten Voraussetzungen – die im Streitfall jedoch vorliegen, weil die Lebensdauer der X-L.C. nach ihrem Gesellschaftsvertrag begrenzt ist – einzubeziehen.
82 
Daraus folgt zugleich indessen auch, dass es für den Fall, dass die Mehrzahl der genannten fünf bzw. sechs Merkmale nicht den Rückschluss auf einen kapitalgesellschaftsähnlichen Charakter der zu beurteilenden Gesellschaft zulassen, bei der Einordnung der ausländischen LLC als Personengesellschaft zu verbleiben hat. In diesem Sinne versteht der Senat auch die im ersten Rechtsgang gegebenen Hinweise des BFH in seinem Urteil in BFHE 222, 521, BStBl II 2009, 263 (unter II. 4. a.), ausweislich derer der BFH gleichfalls davon ausgeht, dass vom Senat im weiteren Verfahren gerade der Typus der Körperschaft, nicht aber jener der Personengesellschaft positiv festgestellt werden muss und demzufolge im Streitfall die Feststellungslast beim Bekl liegt.
83 
bb) Nach Maßgabe dieser Grundsätze ist die X-L.C. nicht als Körperschaft einzuordnen, da hierfür – mit der beschränkten Haftung – lediglich eines der in die Betrachtung einzubeziehenden sechs Beurteilungsmerkmale spricht, während drei andere Kriterien – nämlich die (fehlende) freie Übertragbarkeit der Anteile, die (fehlende) Gewinnzuteilung durch Gesellschafterbeschluss und die (fehlende) unbegrenzte Lebensdauer der Gesellschaft – für ihre Qualifizierung als Personengesellschaft streiten.
84 
Bei diesem Ergebnis bliebe es im Übrigen auch dann, wenn der Senat – entgegen seiner gewonnenen Überzeugung – im Sinne des Bekl die beiden weiteren Merkmale der zentralisierten Geschäftsführung und Vertretung und der Kapitalaufbringung als für den körperschaftsähnlichen Charakter der X-L.C. sprechend werten würde. Denn auch in diesem Fall kämen nach wie vor die genannten drei Kriterien für die Einordnung als Personengesellschaft in der Weise zum Tragen, dass dadurch die Annahme einer Mehrzahl aller Kriterien für die Kapitalgesellschaft gehindert würde.
85 
3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO, der Ausspruch über ihre vorläufige Vollstreckbarkeit aus § 151 Abs. 1, Abs. 3 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.
86 
4. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war für notwendig zu erklären, weil die unübersichtliche Sach- und Rechtslage einer angemessenen Begründung des außergerichtlichen Rechtsbehelfs durch die Kl persönlich ohne Zuhilfenahme eines Angehörigen der steuerberatenden Berufe entgegenstand (§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO).

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FGO | § 139


(1) Kosten sind die Gerichtskosten (Gebühren und Auslagen) und die zur zweckentsprechenden Rechtsverfolgung oder Rechtsverteidigung notwendigen Aufwendungen der Beteiligten einschließlich der Kosten des Vorverfahrens. (2) Die Aufwendungen der...

GmbHG | § 11 Rechtszustand vor der Eintragung


(1) Vor der Eintragung in das Handelsregister des Sitzes der Gesellschaft besteht die Gesellschaft mit beschränkter Haftung als solche nicht. (2) Ist vor der Eintragung im Namen der Gesellschaft gehandelt worden, so haften die Handelnden persönlich.

EStG | § 3c Anteilige Abzüge


(1) Ausgaben dürfen, soweit sie mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden; Absatz 2 bleibt unberührt. (2) 1 Betriebsvermögensminderungen,...

FGO | § 151


(1) Soll gegen den Bund, ein Land, einen Gemeindeverband, eine Gemeinde, eine Körperschaft, eine Anstalt oder Stiftung des öffentlichen Rechts vollstreckt werden, so gilt für die Zwangsvollstreckung das Achte Buch der Zivilprozessordnung sinngemäß;..

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Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 17. März 2008 - 4 K 59/06

bei uns veröffentlicht am 17.03.2008

---------- Tatbestand ---------- 1 Streitig ist die steuerliche Behandlung von Gewinnen, die dem in Deutschland ansässigen Kläger (Kl) als Gesellschafter einer nach US-amerikanischem Recht als Personengesellschaft geführten Limited Liability Compan

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Tatbestand

 
Streitig ist die steuerliche Behandlung von Gewinnen, die dem in Deutschland ansässigen Kläger (Kl) als Gesellschafter einer nach US-amerikanischem Recht als Personengesellschaft geführten Limited Liability Company (LLC) gutgeschrieben worden sind.
Der Kl wurde mit seiner ebenfalls in Deutschland ansässigen Ehefrau, der Klägerin (Klin), zur Einkommensteuer (ESt) der Streitjahre 1997 bis 1999 zusammenveranlagt. Er war einer von zwei Gesellschaftern der X-L.C. (X-L.C.), einer LLC mit Sitz in A in dem US-amerikanischen Bundesstaat Florida. Das nach dem Florida Limited Liability Company Act (FLLCA) für die Gründung der X-L.C. erforderliche öffentliche Gründungsdokument, die „Articles of Organization“, war am 2. März 1997 von dem weiteren Gesellschafter B.C., einem in den Vereinigten Staaten von Amerika (USA) unbeschränkt steuerpflichtigen amerikanischen Staatsbürger, errichtet worden. Darin war unter anderem festgehalten worden, dass das „Initial Capital“ der Gesellschaft aus einem Barbetrag von 20.000 US-$ bestehen und dass deren Geschäftsführung ausschließlich von dem weiteren Gesellschafter C. als ihrem Manager wahrgenommen werden sollte. Am darauffolgenden Tag, dem 3. März 1997, hatten der Kl und der weitere Gesellschafter C. das nicht öffentlich zugängliche „Operating Agreement“ der X-L.C. (bei dem es sich um den nach dem FLLCA der Regelung des Innenverhältnisses der Gesellschafter untereinander dienenden Gesellschaftsvertrag handelte) unterzeichnet. In Art. X des Operating Agreements hatten die Gesellschafter ihre ausdrückliche Absicht bekräftigt, dass die durch die Vereinbarungen gebildete juristische Person eine Partnerschaft zu Steuerzwecken sein solle. Von dem aufzubringenden Barbetrag von 20.000 US-$ hatten der Kl 8.000 US-$ (40%) und der weitere Gesellschafter C. 12.000 US-$ (60%) übernommen. Die X-L.C. wurde für föderale Einkommensteuerzwecke der USA als Partnerschaft behandelt und unterlag in den Streitjahren nicht der in Florida erhobenen Einkommensteuer für Körperschaften.
In den Streitjahren wurden dem Kapitalkonto des Kl bei der X-L.C. Gewinnanteile in Höhe von 20.469 US-$ (1997), 3.533 US-$ (1998) und 22.936 US-$ (1999) gutgeschrieben. Daneben erhielt der Kl von der X-L.C. als sog. „commissions“ bezeichnete Vorabzahlungen zur Deckung seines Kapitalbedarfs in Höhe von 27.000 US-$ (1998) und 42.500 US-$ (1999) zugewiesen, ohne dass diesen Zahlungen ein schriftlicher Vertrag oder abgrenzbare Leistungen für die Gesellschaft zugrunde gelegen hätten. Die Gewinnanteile und Vorabzahlungen wurden vom Kl in den USA als Einkünfte versteuert.
Das beklagte Finanzamt (der Beklagte - Bekl -) veranlagte die Kl auf die am 8. Juli 1999 (für 1997), am 4. April 2000 (für 1998) und am 19. Februar 2001 (für 1999) eingereichten Steuererklärungen hin zunächst jeweils unter dem Vorbehalt der Nachprüfung zur ESt. Mit Bescheiden vom 24. April 2003 änderte der Bekl diese ESt-Festsetzungen unter Berufung auf § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO). Dabei behandelte er - nach Umrechnung der Beträge in DM - die jeweilige Summe aus Gewinnanteilen und Vorabzahlungen in Höhe von 49.950 DM (in 1997), 53.713 DM (in 1998) und 119.202 DM (in 1999) als Einnahmen aus Kapitalvermögen, von denen er - wie von den Kl erklärt - Werbungskosten für Steuerberatung in Höhe von 308 DM (in 1998) und 319 DM (in 1999) in Abzug brachte. Von der auf das zu versteuernde Einkommen der Kl entfallenden tariflichen ESt zog der Bekl die vom Kl in den USA gezahlten Steuern in Höhe von (umgerechnet) 4.532 DM (für 1997), 8.863 DM (für 1998) und 27.457 DM (für 1999) ab.
Gegen die geänderten Bescheide vom 24. April 2003 legten die Kl am 15. Mai 2003 jeweils Einspruch ein. Dies begründeten sie mit Schriftsatz ihrer nachmaligen Prozessbevollmächtigten vom 4. Juni 2004 damit, dass die X-L.C. hinsichtlich der auch im Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 19. März 2004 IV B 4 -S 1301 USA- 22/04 (BStBl I 2004, 411) genannten Kriterien der Geschäftsführungs- und Vertretungsbefugnis, der Übertragbarkeit von Anteilen, der Kapitalaufbringung und der Gewinnverteilung dem Leitbild einer deutschen Personengesellschaft und lediglich hinsichtlich des Kriteriums der Haftung dem Leitbild einer deutschen Kapitalgesellschaft entspreche. Der Auffassung des Bekl, der die X-L.C. aufgrund ihrer beschränkten Haftung im Außenverhältnis und aufgrund der vereinbarten Regelungen zur Auflösung der Gesellschaft als Kapitalgesellschaft eingeordnet hatte, könne daher nicht gefolgt werden.
Mit Einspruchsentscheidung vom 30. Dezember 2005 erklärte der Bekl die Steuerfestsetzungen für die Streitjahre hinsichtlich der Nichtberücksichtigung pauschaler Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben in Höhe der steuerfreien Aufwandsentschädigung nach § 12 des Gesetzes über die Rechtsverhältnisse der Mitglieder des Deutschen Bundestages und hinsichtlich der Nichtabziehbarkeit von Beiträgen zu Rentenversicherungen als vorweggenommene Werbungskosten bei den Einkünften i. S. des § 22 Nr. 1 Satz 3 a des Einkommensteuergesetzes (EStG) für vorläufig und wies die Einsprüche im übrigen - unter Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung für 1999 - als unbegründet zurück. Dazu führte er aus, nach Art. 10 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und einiger anderer Steuern vom 29. August 1989 (BGBl II 1991, 354, BStBl I 1991, 94 - DBA-USA -) stehe Deutschland das Besteuerungsrecht für die Einkünfte zu, da es sich bei der X-L.C. nach innerstaatlichem Recht um eine Kapitalgesellschaft handele. Die X-L.C. werde zwar in den USA als Personengesellschaft behandelt, ihre Einordnung für Zwecke der deutschen Besteuerung richte sich aber ausschließlich nach innerstaatlichem deutschen Recht. Nach innerstaatlichem Recht aber bestehe der wesentliche Unterschied zwischen einer Personengesellschaft und einer Körperschaft in der Ausgestaltung der Haftung der Gesellschafter sowie in der Geschäftsführung und Vertretung. Die bei Gründung der X-L.C. getroffenen gesellschaftsvertraglichen Abreden sähen keine Haftungsverpflichtung und damit keine persönliche Haftung der Gesellschafter vor, was ebenso für das Vorliegen einer Körperschaft spreche wie die Zentralisierung der Geschäftsführung und Vertretung auf einen Geschäftsführer und die Zuteilung eines Gewinnanteils nur durch einstimmigen Beschluss der Gesellschafter, die Verpflichtung zur Erbringung einer Einlage sowie zum Nachschuss, die freie Übertragbarkeit der Gesellschaftsanteile und der Umstand, dass ein Wechsel der Gesellschafter nicht zur Auflösung der Gesellschaft selbst führe. Die Rechte des einzelnen Gesellschafters seien sehr eingeschränkt; weder ein Mitunternehmerrisiko noch eine Mitunternehmerinitiative seien erkennbar. Entscheidend für die Qualifizierung als Kapitalgesellschaft seien die fehlenden Handlungs- und Einflussnahmemöglichkeiten der Gesellschafter, die infolge des geringen persönlichen Engagements für die Geschäftstätigkeit der Gesellschaft auch nicht persönlich hafteten. Die vom Kl erzielten Einkünfte stellten demnach in Deutschland zu besteuernde Einkünfte aus Kapitalvermögen dar.
Hiergegen richtet sich die Klage, mit der die Kl die Freistellung der vom Kl erzielten Einkünfte aus der Beteiligung an der X-L.C. von der deutschen Besteuerung, hilfsweise die Kürzung dieser Einkünfte um die vom Kl in den Streitjahren nicht entnommenen Gewinnanteile begehren. Hierzu führen die Kl unter ausführlicher Begründung im Einzelnen aus, mit Ausnahme des Kriteriums der Haftungsbeschränkungen verliehen sämtliche der in den Rechtstypenvergleich einzubeziehende Kriterien der X-L.C. aus deutscher Sicht einen personengesellschaftlichen Charakter. Da die Haftungsbeschränkung allein auch nach Auffassung des BMF nicht zur Einordnung der ausländischen Gesellschaft als Kapitalgesellschaft führen könne, sei die X-L.C. als Personengesellschaft inländischen Rechts der Besteuerung zugrundezulegen. Für die Gewinnanteile der Gesellschafter aber weise Art. 7 Abs. 1 DBA-USA das Besteuerungsrecht den USA zu.
Zudem sei - so die Kl weiter - zu beachten, dass, selbst wenn die X-L.C. nach deutschem Recht als Kapitalgesellschaft einzuordnen wäre, Deutschland nach dem DBA-USA insoweit kein Besteuerungsrecht für die Gewinnanteile des Kl zustehe. Denn die X-L.C. sei in den USA keine ansässige Person im Sinne des Doppelbesteuerungsabkommens, so dass sie auch keine Ausschüttungen i. S. von Art. 10 DBA-USA vornehmen könne. Der Auffassung des BMF (im Schreiben in BStBl I 2004, 411, unter VI.3.b), dass die Ausschüttungen in diesem Falle abkommensrechtlich Einkünfte im Sinne des Art. 21 Abs. 1 DBA-USA und damit Deutschland als dem Wohnsitzstaat des Kl zuzuweisen seien, sei nicht zu folgen. Bei Art. 21 DBA-USA handele es sich um eine Auffangvorschrift, welche die Besteuerungszuweisung lediglich für solche Einkünfte regele, die im Abkommen nicht behandelt worden seien. Da es sich bei der X-L.C. um ein gewerblich tätiges Unternehmen handele, seien die Gewinne jedoch vorrangig unter Art. 7 DBA-USA einzuordnen. Insoweit sei die Unternehmenszuordnung allerdings auf die einzelnen Gesellschafter vorzunehmen, die über die Beteiligung an der X-L.C. eine Betriebsstätte im Ausland betrieben. Damit stellten die von der X-L.C. erzielten Gewinne auf Abkommensebene Gewinne einer Betriebsstätte dar, die gemäß Art. 7 Abs. 1 i. V. m. Art. 23 Abs. 2 DBA-USA in Deutschland nicht besteuert werden könnten. Aufgrund der Zurechnung der Gewinnanteile zu den Gesellschaftern bedürfe es auf Abkommensebene keiner gesonderten Regelung über Gewinnausschüttungen, welche als Entnahmen aus einer ausländischen Betriebsstätte zu interpretieren wären. Eine Anwendung von Art. 21 DBA-USA als Auffangregelung scheide daher aus.
Hilfsweise machen die Kl weiter geltend, dass für den Fall, dass Deutschland das Recht zur Besteuerung der Gewinnanteile zustehe, in den Streitjahren mangels Zuflusses zumindest eine Besteuerung derjenigen Einkünfte ausscheide, die der Kl nicht aus der X-L.C. entnommen habe. Der Kl habe im Jahre 1998 7.756 US-$ und im Jahre 1999 19.290 US-$ in das Unternehmen eingelegt und von den Gewinnanteilen im Jahre 1997 2.000 US-$ und im Jahre 1998 14.650 US-$ entnommen. Darüber hinausgehende Beträge habe der Kl von den seinem Kapitalkonto gutgeschriebenen Gewinnen nach den gesellschaftsvertraglichen Abreden nicht ohne Zustimmung des geschäftsführenden Partners entnehmen können.
10 
Die Kl beantragen, die ESt unter Abänderung der Einspruchsentscheidung vom 30. Dezember 2005 für 1997 auf 88.279 DM, für 1998 auf 93.336 DM und für 1999 auf 61.909 DM herabzusetzen, hilfsweise, die ESt unter Abänderung der Einspruchsentscheidung vom 30. Dezember 2005 insoweit herabzusetzen, als das zu versteuernde Einkommen der Kl um die nicht entnommenen Gewinnanteile aus der Beteiligung an der X-L.C. reduziert wird, sowie die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.
11 
Der Bekl erklärt sich bereit, die ESt-Festsetzungen unter Streichung der Werbungskosten in Höhe von 308 DM in 1998 und 319 DM in 1999 und des Steuerabzugs für ausländische Einkünfte insoweit zu ändern, als bei den Einkünften aus Kapitalvermögen auch solche Gewinnanteile erfasst sind, die im jeweiligen Streitjahr an den Kl nicht ausgeschüttet worden sind.
12 
Im Übrigen beantragt er, die Klage abzuweisen.
13 
Der Bekl verweist auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung. Entscheidende Argumente für die Qualifizierung der X-L.C. als Kapitalgesellschaft seien vor allem die fehlenden Handlungs- und Einflussnahmemöglichkeiten der Gesellschafter, die infolge des geringen persönlichen Engagements für die Geschäftstätigkeit der Gesellschaft auch nicht persönlich hafteten. Im Streitfall sei von einer zentralisierten Geschäftsführung und Vertretung auszugehen. Ein unmittelbarer Zugriff der Gesellschafter auf ihr Kapitalkonto sei nicht möglich. Beides spreche ebenso für das Vorliegen einer Kapitalgesellschaft wie der Umstand, dass das Eigenkapital der Gesellschaft ausschließlich durch Kapitaleinlage und nicht in Form persönlicher Dienstleistungen erbracht werden könne, und die Existenz einer gesellschaftsvertraglichen Regelung, derzufolge eine zusätzliche Eigenkapitalaufbringung eines Beschlusses der Gesellschafter bedürfe. Streitig sei ausschließlich die Auslegung des Gesellschaftsvertrages und des FLLCA. Ein weiterer Rechts- und Sachvortrag erfolge nicht.

Entscheidungsgründe

 
14 
Die Klage ist begründet.
15 
Die ESt war (bei Abänderung der Einspruchsentscheidung) unter Kürzung der Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen um 308 DM in 1998 und um 319 DM in 1999 sowie unter Freistellung der vom Kl als Gesellschafter der X-L.C. erzielten Gewinnanteile und der von der X-L.C. geleisteten Vorabzahlungen, unter Berücksichtigung dieser Einkünfte beim Progressionsvorbehalt und unter Nichtanrechnung der vom Kl in den USA gezahlten Steuern für 1997 auf 88.279 DM, für 1998 auf 93.336 DM und für 1999 auf 61.909 DM herabzusetzen. Die dem Kl im Zusammenhang mit seiner Beteiligung an der X-L.C. zugerechneten Gewinnanteile unterliegen - einschließlich der als „commissions“ bezeichneten Vorabzahlungen - nicht der deutschen Besteuerung.
16 
1.  Der Senat lässt dahinstehen, ob sich dies auch - wie die Kl meinen - daraus ergibt, dass es sich bei der X-L.C. nicht nur nach amerikanischem, sondern möglicherweise auch nach deutschem innerstaatlichen Recht nicht um eine Körperschaft, sondern um eine Personengesellschaft gehandelt hat.
17 
a) Darauf, ob die X-L.C. für Zwecke der deutschen Besteuerung als eigenständiges Steuersubjekt (körperschaftsteuerpflichtiges Gebilde) oder als Personengesellschaft einzuordnen ist, kommt es im Streitfall nicht an. Denn in beiden Fällen wären die durch die Beteiligung bezogenen Einkünfte des Kl nach Art. 7 Abs. 1 i. V. m. Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Satz 1 DBA-USA (in der Fassung vor Inkrafttreten des Änderungsprotokolls vom 1. Juni 2006, BGBl II 2006, 1184 - a. F. -) von der Bemessungsgrundlage der deutschen ESt auszunehmen. Handelte es sich bei der X-L.C. nach deutschem Verständnis um eine Personengesellschaft, so wären die Einkünfte dem Kl als ihrem Gesellschafter unmittelbar zuzurechnen und als Gewinne aus einer unternehmerischen Tätigkeit durch eine in den USA gelegene Betriebsstätte nur in den USA zu besteuern und in Deutschland freizustellen (so auch BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411, unter VI.2.a. am Ende).
18 
b) Entgegen der vom Bekl unausgesprochen geteilten Auffassung des BMF (im Schreiben in BStBl I 2004, 411, unter VI.3.b Satz 3) tritt die gleiche Rechtsfolge ein, wenn es sich bei einer von den USA als Personengesellschaft behandelten LLC nach deutschem Steuerrecht um eine Körperschaft handeln sollte.
19 
aa) Nach Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a DBA-USA a. F. werden bei einer in der Bundesrepublik Deutschland ansässigen Person von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer die Einkünfte aus Quellen in den USA ausgenommen, die nach dem Abkommen in den USA besteuert werden können. Etwas anderes gilt nur dann, wenn Buchst. b der Vorschrift anderes vorsieht, was jedoch hier nicht der Fall ist. Welche Einkünfte solche aus Quellen in den USA sind, bestimmt sich nach dem DBA-USA. Dabei kommt es entscheidend darauf an, ob die Einkünfte einen Quellenbezug zu den USA haben, der nach Aufbau und Systematik des DBA-USA ein Besteuerungsrecht der USA begründet. Diese Voraussetzung ist insbesondere für solche Einkünfte erfüllt, die einer in den USA gelegenen Betriebsstätte zuzuordnen sind (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 31. Juli 1991 I R 60/90, BFHE 165, 507, Der Betrieb - DB - 1992, 355, unter II.B.1., für das Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Königreich Griechenland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung bei den Steuern vom Einkommen und vom Vermögen sowie der Gewerbesteuer vom 18. April 1966, BGBl II 1967, 852, BStBl I 1967, 50 - DBA-Griechenland -).
20 
bb) Nach Art. 7 Abs. 1 Satz 2 DBA-USA können gewerbliche Gewinne eines Unternehmens eines Vertragsstaats, das seine Tätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebsstätte ausübt, im anderen Staat besteuert werden, jedoch nur insoweit, als sie dieser Betriebsstätte zugerechnet werden können. Unterstellt man, dass es sich bei der X-L.C. nach deutschem Steuerrecht um eine Körperschaft handelt, so betreibt der im Vertragsstaat Bundesrepublik Deutschland ansässige Kl als Person ein Unternehmen im Sinne dieser Vorschrift (vgl. Art. 3 Abs. 1 Buchst. f i.V.m Art. 4 DBA-USA), welches seine Tätigkeit im anderen Vertragsstaat, den USA, durch das Unternehmen der X-L.C. als eine dort belegene Betriebsstätte ausübt.  
21 
Art. 7 Abs. 1 Satz 2 DBA-USA stimmt hinsichtlich des hier entscheidungserheblichen Tatbestandsmerkmals, dass ein Unternehmen seine Tätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebsstätte ausübt, in seinen wesentlichen Zügen mit Art. IX Abs. 2 DBA-Griechenland überein, der voraussetzt, dass „eine in einem Vertragsstaat ansässige Person in dem anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebsstätte gewerblich tätig ist“. Für die Auslegung und Anwendung des Art. IX Abs. 2 DBA-Griechenland hat der BFH mit Urteil in BFHE 165, 507, DB 1992, 355 entschieden, dass die Einkünfte des inländischen Gesellschafters einer griechischen EPE (als einer GmbH, die nach griechischem Recht in Griechenland nicht körperschaftsteuerpflichtig ist) in Deutschland als Einkünfte des Gesellschafters aus einer in Griechenland belegenen Betriebsstätte zu besteuern sind. Der erkennende Senat schließt sich dieser Rechtsprechung an.
22 
Übertragen auf den Streitfall und auf die Anwendung des Art. 7 Abs. 1 Satz 2 DBA-USA folgt aus ihr, dass die von der X-L.C. ausgeübte gewerbliche Tätigkeit anteilig als eine gewerbliche Tätigkeit des Kl als des Gesellschafters der X-L.C. zu behandeln ist, weil die X-L.C. selbst keine „in einem Vertragsstaat ansässige Person“ i. S. des Art. 4 Abs. 1 DBA-USA ist. Denn der Ausdruck „eine in einem Vertragsstaat ansässige Person“  setzt nach Art. 4 Abs. 1 DBA-USA voraus, dass die Person aufgrund ihres Wohnsitzes, ihres ständigen Aufenthalts, des Ortes der Geschäftsleitung, des Ortes der Gründung oder eines anderen ähnlichen Merkmals steuerpflichtig ist. Diese Voraussetzung erfüllt die X-L.C. nicht, da sie als LLC in Form einer Partnerschaft in den USA nicht körperschaftsteuerpflichtig ist (vgl. Finanzgericht Köln, Urteil vom 16. Februar 2006  2 K 2100/03, Entscheidungen der Finanzgerichte 2006, 746, unter 2.b; Djanani/Brähler/Hartmann, Deutsches Steuerrecht - DStR - 2004, 481, 484). Ihr Gewinn ist auf die Gesellschafter aufzuteilen und nur von diesen anteilig zu versteuern. Folglich können i. S. des Art. 7 Abs. 1 DBA-USA nur die Gesellschafter "Unternehmen eines Vertragsstaats" sein. Sie sind dadurch gewerblich tätig, dass sie Gewinnanteile erzielen.
23 
Wie der BFH in seinem Urteil in BFHE 165, 507, DB 1992, 355 (unter II.B.3.a) festgehalten hat, ist die Rechtslage insoweit keine andere als die bei der Beteiligung eines Steuerinländers an einer ausländischen Personengesellschaft. In einem solchen Fall begründet der inländische Gesellschafter für seinen Gesellschaftsanteil auch dann eine gewerbliche Tätigkeit, wenn nur die Gesellschaft und auch dies nur im Ausland tätig wird. Jedoch ist die Geschäftseinrichtung der Personengesellschaft im Ausland den Gesellschaftern in dem Sinne zuzurechnen, daß alle Gesellschafter dort eine Betriebsstätte unterhalten, wenn nur die Geschäftseinrichtung für sich genommen die Merkmale einer Betriebsstätte erfüllt. Auf den Streitfall übertragen, folgt aus diesen Rechtsgrundsätzen, dass die X-L.C. als Folge der Besteuerung in den USA nicht als eine in den USA ansässige Person zu behandeln ist. Es ist vielmehr der Kl, der durch seine Beteiligung an der X-L.C. gewerblich tätig war. Der Kl ist eine in der Bundesrepublik Deutschland ansässige Person. Abkommensrechtlich wird ihm das Unternehmen der X-L.C. als eigene Betriebsstätte zugerechnet.
24 
cc) Sind die von einer nach amerikanischem Recht nicht steuerpflichtigen LLC bezogenen Einkünfte - wie dargelegt - unter dem DBA-USA als Unternehmenseinkünfte einzuordnen, so ist diese Qualifikation in Anwendung des Abkommens auch für die deutsche Seite maßgebend (§ 2 AO). Dies gilt ungeachtet der im innerstaatlichen deutschen Recht abweichenden Wertung, soweit sie die Einkünfte - da vom Gesellschafter eines körperschaftsteuerpflichtigen Gebildes bezogen - als Dividenden einordnet. Abkommensrechtlich kann es sich schon deshalb nicht um Dividendeneinkünfte handeln, weil eine nach amerikanischem Verständnis als Partnerschaft ausgestaltete LLC keine „in einem Vertragsstaat ansässige Gesellschaft“ ist, wie dies Art. 10 Abs. 1 DBA-USA voraussetzt. Das Doppelbesteuerungsabkommen ist auf seiner Ebene nach eigener Begriffswertung auszulegen. Daraus folgt, dass für die deutsche Steuerbehandlung die für Unternehmenseinkünfte im Sinne des DBA-USA geltende Steuererleichterung ungeachtet dessen einzuräumen ist, ob die Unternehmenseinkünfte in der LLC thesauriert oder im Wege der Entnahme an den Gesellschafter ausgekehrt werden (vgl. Debatin, Betriebsberater 1989, Beilage 2, 9; Haase, DStR 2002, 733, 734).
25 
dd) Der von Wassermeyer (IStR 1995, 49, 51) und dem BMF (im Schreiben in BStBl I 2004, 411, unter VI.3.b. Satz 3) entwickelten Auffassung, für Deutschland ergebe sich abkommensrechtlich ein Besteuerungsrecht aus Art. 21 DBA-USA, kann der Senat nicht beitreten. Diese Auffangvorschrift erfasst lediglich solche Einkünfte, „die in den vorstehenden Artikeln nicht behandelt wurden“. Wie dargelegt, handelt es sich bei den hier streitigen Einkünften indessen nach Maßgabe der Erwägungen im BFH-Urteil in BFHE 165, 507, DB 1992, 355 abkommensrechtlich um solche nach Art. 7 Abs. 1 DBA-USA (gleicher Ansicht: Djanani/Brähler/Hartmann, DStR 2004, 481, 484).
26 
c) Der Senat weist zudem darauf hin, dass die vom Bekl in Erwiderung der Klage vertretene Ansicht, die vom Kl entnommenen Gewinnanteile seien ohne Anrechnung der auf sie entfallenen amerikanischen Steuerbelastung der deutschen Besteuerung zu unterwerfen, zu einer ungemilderten Doppelbesteuerung führen würde. Denn die Gewinne einer nach amerikanischem Recht nicht selbst steuerpflichtigen LLC würden dann zunächst in den USA bei den Gesellschaftern der amerikanischen Personengesellschaft in vollem Umfang und anschließend - zumindest insoweit, als der Gewinn im Wege der Entnahme durch einen in Deutschland ansässigen Gesellschafters verwendet wird - ein zweites Mal in Deutschland der Besteuerung unterworfen werden. Die Ansicht des Bekl ließe sich zudem vor § 34c Abs. 1 i. V. m. § 34c Abs. 6 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG, hier in der in den Streitjahren geltenden Fassung) nicht halten. Danach ist für die Streitjahre auch bei Einkünften aus einem ausländischen Staat, mit dem - wie hier - ein Doppelbesteuerungsabkommen besteht, die ausländische Steuer auf die deutsche Steuer anzurechnen, wenn - wie es bei Anwendung des BMF-Schreibens in BStBl I 2004, 411 (unter VI.3.b) auf die streitigen Gewinnanteile an der X-L.C. der Fall wäre - die Doppelbesteuerung nach den Vorschriften dieses Abkommens nicht beseitigt wird (vgl. dazu BTDrucks 8/3648, S. 21 f.; anderer Auffassung: Djanani/Brähler/Hartmann, DStR 2004, 481, 484, die in allen Fällen von einer durch das BMF-Schreiben in BStBl 2004, 411 bewirkten ungemilderten Doppelbesteuerung ausgehen; vgl. auch die Pflicht zur Anrechnung der amerikanischen Steuer nach Art. 23 Abs. 4 Buchst. a DBA-USA i. d. F. des Änderungsprotokolls vom 1. Juni 2006, BGBl II 2006, 1184).
27 
2.  Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 151, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 11, 709, 711 der Zivilprozessordnung. Infolge der unübersichtlichen Sach- und Rechtslage war die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären (§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO).
28 
3.  Der Senat hielt es für angezeigt, durch Gerichtsbescheid zu entscheiden ( § 90a Abs. 1 FGO).
29 
4.  Die Revision wird wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache zugelassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Gründe

 
14 
Die Klage ist begründet.
15 
Die ESt war (bei Abänderung der Einspruchsentscheidung) unter Kürzung der Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen um 308 DM in 1998 und um 319 DM in 1999 sowie unter Freistellung der vom Kl als Gesellschafter der X-L.C. erzielten Gewinnanteile und der von der X-L.C. geleisteten Vorabzahlungen, unter Berücksichtigung dieser Einkünfte beim Progressionsvorbehalt und unter Nichtanrechnung der vom Kl in den USA gezahlten Steuern für 1997 auf 88.279 DM, für 1998 auf 93.336 DM und für 1999 auf 61.909 DM herabzusetzen. Die dem Kl im Zusammenhang mit seiner Beteiligung an der X-L.C. zugerechneten Gewinnanteile unterliegen - einschließlich der als „commissions“ bezeichneten Vorabzahlungen - nicht der deutschen Besteuerung.
16 
1.  Der Senat lässt dahinstehen, ob sich dies auch - wie die Kl meinen - daraus ergibt, dass es sich bei der X-L.C. nicht nur nach amerikanischem, sondern möglicherweise auch nach deutschem innerstaatlichen Recht nicht um eine Körperschaft, sondern um eine Personengesellschaft gehandelt hat.
17 
a) Darauf, ob die X-L.C. für Zwecke der deutschen Besteuerung als eigenständiges Steuersubjekt (körperschaftsteuerpflichtiges Gebilde) oder als Personengesellschaft einzuordnen ist, kommt es im Streitfall nicht an. Denn in beiden Fällen wären die durch die Beteiligung bezogenen Einkünfte des Kl nach Art. 7 Abs. 1 i. V. m. Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a Satz 1 DBA-USA (in der Fassung vor Inkrafttreten des Änderungsprotokolls vom 1. Juni 2006, BGBl II 2006, 1184 - a. F. -) von der Bemessungsgrundlage der deutschen ESt auszunehmen. Handelte es sich bei der X-L.C. nach deutschem Verständnis um eine Personengesellschaft, so wären die Einkünfte dem Kl als ihrem Gesellschafter unmittelbar zuzurechnen und als Gewinne aus einer unternehmerischen Tätigkeit durch eine in den USA gelegene Betriebsstätte nur in den USA zu besteuern und in Deutschland freizustellen (so auch BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 411, unter VI.2.a. am Ende).
18 
b) Entgegen der vom Bekl unausgesprochen geteilten Auffassung des BMF (im Schreiben in BStBl I 2004, 411, unter VI.3.b Satz 3) tritt die gleiche Rechtsfolge ein, wenn es sich bei einer von den USA als Personengesellschaft behandelten LLC nach deutschem Steuerrecht um eine Körperschaft handeln sollte.
19 
aa) Nach Art. 23 Abs. 2 Satz 1 Buchst. a DBA-USA a. F. werden bei einer in der Bundesrepublik Deutschland ansässigen Person von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer die Einkünfte aus Quellen in den USA ausgenommen, die nach dem Abkommen in den USA besteuert werden können. Etwas anderes gilt nur dann, wenn Buchst. b der Vorschrift anderes vorsieht, was jedoch hier nicht der Fall ist. Welche Einkünfte solche aus Quellen in den USA sind, bestimmt sich nach dem DBA-USA. Dabei kommt es entscheidend darauf an, ob die Einkünfte einen Quellenbezug zu den USA haben, der nach Aufbau und Systematik des DBA-USA ein Besteuerungsrecht der USA begründet. Diese Voraussetzung ist insbesondere für solche Einkünfte erfüllt, die einer in den USA gelegenen Betriebsstätte zuzuordnen sind (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 31. Juli 1991 I R 60/90, BFHE 165, 507, Der Betrieb - DB - 1992, 355, unter II.B.1., für das Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Königreich Griechenland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung bei den Steuern vom Einkommen und vom Vermögen sowie der Gewerbesteuer vom 18. April 1966, BGBl II 1967, 852, BStBl I 1967, 50 - DBA-Griechenland -).
20 
bb) Nach Art. 7 Abs. 1 Satz 2 DBA-USA können gewerbliche Gewinne eines Unternehmens eines Vertragsstaats, das seine Tätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebsstätte ausübt, im anderen Staat besteuert werden, jedoch nur insoweit, als sie dieser Betriebsstätte zugerechnet werden können. Unterstellt man, dass es sich bei der X-L.C. nach deutschem Steuerrecht um eine Körperschaft handelt, so betreibt der im Vertragsstaat Bundesrepublik Deutschland ansässige Kl als Person ein Unternehmen im Sinne dieser Vorschrift (vgl. Art. 3 Abs. 1 Buchst. f i.V.m Art. 4 DBA-USA), welches seine Tätigkeit im anderen Vertragsstaat, den USA, durch das Unternehmen der X-L.C. als eine dort belegene Betriebsstätte ausübt.  
21 
Art. 7 Abs. 1 Satz 2 DBA-USA stimmt hinsichtlich des hier entscheidungserheblichen Tatbestandsmerkmals, dass ein Unternehmen seine Tätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebsstätte ausübt, in seinen wesentlichen Zügen mit Art. IX Abs. 2 DBA-Griechenland überein, der voraussetzt, dass „eine in einem Vertragsstaat ansässige Person in dem anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebsstätte gewerblich tätig ist“. Für die Auslegung und Anwendung des Art. IX Abs. 2 DBA-Griechenland hat der BFH mit Urteil in BFHE 165, 507, DB 1992, 355 entschieden, dass die Einkünfte des inländischen Gesellschafters einer griechischen EPE (als einer GmbH, die nach griechischem Recht in Griechenland nicht körperschaftsteuerpflichtig ist) in Deutschland als Einkünfte des Gesellschafters aus einer in Griechenland belegenen Betriebsstätte zu besteuern sind. Der erkennende Senat schließt sich dieser Rechtsprechung an.
22 
Übertragen auf den Streitfall und auf die Anwendung des Art. 7 Abs. 1 Satz 2 DBA-USA folgt aus ihr, dass die von der X-L.C. ausgeübte gewerbliche Tätigkeit anteilig als eine gewerbliche Tätigkeit des Kl als des Gesellschafters der X-L.C. zu behandeln ist, weil die X-L.C. selbst keine „in einem Vertragsstaat ansässige Person“ i. S. des Art. 4 Abs. 1 DBA-USA ist. Denn der Ausdruck „eine in einem Vertragsstaat ansässige Person“  setzt nach Art. 4 Abs. 1 DBA-USA voraus, dass die Person aufgrund ihres Wohnsitzes, ihres ständigen Aufenthalts, des Ortes der Geschäftsleitung, des Ortes der Gründung oder eines anderen ähnlichen Merkmals steuerpflichtig ist. Diese Voraussetzung erfüllt die X-L.C. nicht, da sie als LLC in Form einer Partnerschaft in den USA nicht körperschaftsteuerpflichtig ist (vgl. Finanzgericht Köln, Urteil vom 16. Februar 2006  2 K 2100/03, Entscheidungen der Finanzgerichte 2006, 746, unter 2.b; Djanani/Brähler/Hartmann, Deutsches Steuerrecht - DStR - 2004, 481, 484). Ihr Gewinn ist auf die Gesellschafter aufzuteilen und nur von diesen anteilig zu versteuern. Folglich können i. S. des Art. 7 Abs. 1 DBA-USA nur die Gesellschafter "Unternehmen eines Vertragsstaats" sein. Sie sind dadurch gewerblich tätig, dass sie Gewinnanteile erzielen.
23 
Wie der BFH in seinem Urteil in BFHE 165, 507, DB 1992, 355 (unter II.B.3.a) festgehalten hat, ist die Rechtslage insoweit keine andere als die bei der Beteiligung eines Steuerinländers an einer ausländischen Personengesellschaft. In einem solchen Fall begründet der inländische Gesellschafter für seinen Gesellschaftsanteil auch dann eine gewerbliche Tätigkeit, wenn nur die Gesellschaft und auch dies nur im Ausland tätig wird. Jedoch ist die Geschäftseinrichtung der Personengesellschaft im Ausland den Gesellschaftern in dem Sinne zuzurechnen, daß alle Gesellschafter dort eine Betriebsstätte unterhalten, wenn nur die Geschäftseinrichtung für sich genommen die Merkmale einer Betriebsstätte erfüllt. Auf den Streitfall übertragen, folgt aus diesen Rechtsgrundsätzen, dass die X-L.C. als Folge der Besteuerung in den USA nicht als eine in den USA ansässige Person zu behandeln ist. Es ist vielmehr der Kl, der durch seine Beteiligung an der X-L.C. gewerblich tätig war. Der Kl ist eine in der Bundesrepublik Deutschland ansässige Person. Abkommensrechtlich wird ihm das Unternehmen der X-L.C. als eigene Betriebsstätte zugerechnet.
24 
cc) Sind die von einer nach amerikanischem Recht nicht steuerpflichtigen LLC bezogenen Einkünfte - wie dargelegt - unter dem DBA-USA als Unternehmenseinkünfte einzuordnen, so ist diese Qualifikation in Anwendung des Abkommens auch für die deutsche Seite maßgebend (§ 2 AO). Dies gilt ungeachtet der im innerstaatlichen deutschen Recht abweichenden Wertung, soweit sie die Einkünfte - da vom Gesellschafter eines körperschaftsteuerpflichtigen Gebildes bezogen - als Dividenden einordnet. Abkommensrechtlich kann es sich schon deshalb nicht um Dividendeneinkünfte handeln, weil eine nach amerikanischem Verständnis als Partnerschaft ausgestaltete LLC keine „in einem Vertragsstaat ansässige Gesellschaft“ ist, wie dies Art. 10 Abs. 1 DBA-USA voraussetzt. Das Doppelbesteuerungsabkommen ist auf seiner Ebene nach eigener Begriffswertung auszulegen. Daraus folgt, dass für die deutsche Steuerbehandlung die für Unternehmenseinkünfte im Sinne des DBA-USA geltende Steuererleichterung ungeachtet dessen einzuräumen ist, ob die Unternehmenseinkünfte in der LLC thesauriert oder im Wege der Entnahme an den Gesellschafter ausgekehrt werden (vgl. Debatin, Betriebsberater 1989, Beilage 2, 9; Haase, DStR 2002, 733, 734).
25 
dd) Der von Wassermeyer (IStR 1995, 49, 51) und dem BMF (im Schreiben in BStBl I 2004, 411, unter VI.3.b. Satz 3) entwickelten Auffassung, für Deutschland ergebe sich abkommensrechtlich ein Besteuerungsrecht aus Art. 21 DBA-USA, kann der Senat nicht beitreten. Diese Auffangvorschrift erfasst lediglich solche Einkünfte, „die in den vorstehenden Artikeln nicht behandelt wurden“. Wie dargelegt, handelt es sich bei den hier streitigen Einkünften indessen nach Maßgabe der Erwägungen im BFH-Urteil in BFHE 165, 507, DB 1992, 355 abkommensrechtlich um solche nach Art. 7 Abs. 1 DBA-USA (gleicher Ansicht: Djanani/Brähler/Hartmann, DStR 2004, 481, 484).
26 
c) Der Senat weist zudem darauf hin, dass die vom Bekl in Erwiderung der Klage vertretene Ansicht, die vom Kl entnommenen Gewinnanteile seien ohne Anrechnung der auf sie entfallenen amerikanischen Steuerbelastung der deutschen Besteuerung zu unterwerfen, zu einer ungemilderten Doppelbesteuerung führen würde. Denn die Gewinne einer nach amerikanischem Recht nicht selbst steuerpflichtigen LLC würden dann zunächst in den USA bei den Gesellschaftern der amerikanischen Personengesellschaft in vollem Umfang und anschließend - zumindest insoweit, als der Gewinn im Wege der Entnahme durch einen in Deutschland ansässigen Gesellschafters verwendet wird - ein zweites Mal in Deutschland der Besteuerung unterworfen werden. Die Ansicht des Bekl ließe sich zudem vor § 34c Abs. 1 i. V. m. § 34c Abs. 6 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG, hier in der in den Streitjahren geltenden Fassung) nicht halten. Danach ist für die Streitjahre auch bei Einkünften aus einem ausländischen Staat, mit dem - wie hier - ein Doppelbesteuerungsabkommen besteht, die ausländische Steuer auf die deutsche Steuer anzurechnen, wenn - wie es bei Anwendung des BMF-Schreibens in BStBl I 2004, 411 (unter VI.3.b) auf die streitigen Gewinnanteile an der X-L.C. der Fall wäre - die Doppelbesteuerung nach den Vorschriften dieses Abkommens nicht beseitigt wird (vgl. dazu BTDrucks 8/3648, S. 21 f.; anderer Auffassung: Djanani/Brähler/Hartmann, DStR 2004, 481, 484, die in allen Fällen von einer durch das BMF-Schreiben in BStBl 2004, 411 bewirkten ungemilderten Doppelbesteuerung ausgehen; vgl. auch die Pflicht zur Anrechnung der amerikanischen Steuer nach Art. 23 Abs. 4 Buchst. a DBA-USA i. d. F. des Änderungsprotokolls vom 1. Juni 2006, BGBl II 2006, 1184).
27 
2.  Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 151, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 11, 709, 711 der Zivilprozessordnung. Infolge der unübersichtlichen Sach- und Rechtslage war die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären (§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO).
28 
3.  Der Senat hielt es für angezeigt, durch Gerichtsbescheid zu entscheiden ( § 90a Abs. 1 FGO).
29 
4.  Die Revision wird wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache zugelassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Für vorläufig vollstreckbar ohne Sicherheitsleistung sind zu erklären:

1.
Urteile, die auf Grund eines Anerkenntnisses oder eines Verzichts ergehen;
2.
Versäumnisurteile und Urteile nach Lage der Akten gegen die säumige Partei gemäß § 331a;
3.
Urteile, durch die gemäß § 341 der Einspruch als unzulässig verworfen wird;
4.
Urteile, die im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen werden;
5.
Urteile, die ein Vorbehaltsurteil, das im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen wurde, für vorbehaltlos erklären;
6.
Urteile, durch die Arreste oder einstweilige Verfügungen abgelehnt oder aufgehoben werden;
7.
Urteile in Streitigkeiten zwischen dem Vermieter und dem Mieter oder Untermieter von Wohnräumen oder anderen Räumen oder zwischen dem Mieter und dem Untermieter solcher Räume wegen Überlassung, Benutzung oder Räumung, wegen Fortsetzung des Mietverhältnisses über Wohnraum auf Grund der §§ 574 bis 574b des Bürgerlichen Gesetzbuchs sowie wegen Zurückhaltung der von dem Mieter oder dem Untermieter in die Mieträume eingebrachten Sachen;
8.
Urteile, die die Verpflichtung aussprechen, Unterhalt, Renten wegen Entziehung einer Unterhaltsforderung oder Renten wegen einer Verletzung des Körpers oder der Gesundheit zu entrichten, soweit sich die Verpflichtung auf die Zeit nach der Klageerhebung und auf das ihr vorausgehende letzte Vierteljahr bezieht;
9.
Urteile nach §§ 861, 862 des Bürgerlichen Gesetzbuchs auf Wiedereinräumung des Besitzes oder auf Beseitigung oder Unterlassung einer Besitzstörung;
10.
Berufungsurteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten. Wird die Berufung durch Urteil oder Beschluss gemäß § 522 Absatz 2 zurückgewiesen, ist auszusprechen, dass das angefochtene Urteil ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar ist;
11.
andere Urteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten, wenn der Gegenstand der Verurteilung in der Hauptsache 1.250 Euro nicht übersteigt oder wenn nur die Entscheidung über die Kosten vollstreckbar ist und eine Vollstreckung im Wert von nicht mehr als 1.500 Euro ermöglicht.

(1) Namensaktien können auch durch Indossament übertragen werden. Für die Form des Indossaments, den Rechtsausweis des Inhabers und seine Verpflichtung zur Herausgabe gelten sinngemäß Artikel 12, 13 und 16 des Wechselgesetzes.

(2) Die Satzung kann die Übertragung an die Zustimmung der Gesellschaft binden. Die Zustimmung erteilt der Vorstand. Die Satzung kann jedoch bestimmen, daß der Aufsichtsrat oder die Hauptversammlung über die Erteilung der Zustimmung beschließt. Die Satzung kann die Gründe bestimmen, aus denen die Zustimmung verweigert werden darf.

(3) Bei Übertragung durch Indossament ist die Gesellschaft verpflichtet, die Ordnungsmäßigkeit der Reihe der Indossamente, nicht aber die Unterschriften zu prüfen.

(4) Diese Vorschriften gelten sinngemäß für Zwischenscheine.

(1) Die Aktiengesellschaft ist eine Gesellschaft mit eigener Rechtspersönlichkeit. Für die Verbindlichkeiten der Gesellschaft haftet den Gläubigern nur das Gesellschaftsvermögen.

(2) Die Aktiengesellschaft hat ein in Aktien zerlegtes Grundkapital.

(1) Vor der Eintragung in das Handelsregister besteht die Aktiengesellschaft als solche nicht. Wer vor der Eintragung der Gesellschaft in ihrem Namen handelt, haftet persönlich; handeln mehrere, so haften sie als Gesamtschuldner.

(2) Übernimmt die Gesellschaft eine vor ihrer Eintragung in ihrem Namen eingegangene Verpflichtung durch Vertrag mit dem Schuldner in der Weise, daß sie an die Stelle des bisherigen Schuldners tritt, so bedarf es zur Wirksamkeit der Schuldübernahme der Zustimmung des Gläubigers nicht, wenn die Schuldübernahme binnen drei Monaten nach der Eintragung der Gesellschaft vereinbart und dem Gläubiger von der Gesellschaft oder dem Schuldner mitgeteilt wird.

(3) Verpflichtungen aus nicht in der Satzung festgesetzten Verträgen über Sondervorteile, Gründungsaufwand, Sacheinlagen oder Sachübernahmen kann die Gesellschaft nicht übernehmen.

(4) Vor der Eintragung der Gesellschaft können Anteilsrechte nicht übertragen, Aktien oder Zwischenscheine nicht ausgegeben werden. Die vorher ausgegebenen Aktien oder Zwischenscheine sind nichtig. Für den Schaden aus der Ausgabe sind die Ausgeber den Inhabern als Gesamtschuldner verantwortlich.

(1) Die Steuern können, solange der Steuerfall nicht abschließend geprüft ist, allgemein oder im Einzelfall unter dem Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt werden, ohne dass dies einer Begründung bedarf. Die Festsetzung einer Vorauszahlung ist stets eine Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung.

(2) Solange der Vorbehalt wirksam ist, kann die Steuerfestsetzung aufgehoben oder geändert werden. Der Steuerpflichtige kann die Aufhebung oder Änderung der Steuerfestsetzung jederzeit beantragen. Die Entscheidung hierüber kann jedoch bis zur abschließenden Prüfung des Steuerfalls, die innerhalb angemessener Frist vorzunehmen ist, hinausgeschoben werden.

(3) Der Vorbehalt der Nachprüfung kann jederzeit aufgehoben werden. Die Aufhebung steht einer Steuerfestsetzung ohne Vorbehalt der Nachprüfung gleich; § 157 Abs. 1 Satz 1 und 3 gilt sinngemäß. Nach einer Außenprüfung ist der Vorbehalt aufzuheben, wenn sich Änderungen gegenüber der Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nicht ergeben.

(4) Der Vorbehalt der Nachprüfung entfällt, wenn die Festsetzungsfrist abläuft. § 169 Absatz 2 Satz 2, § 170 Absatz 6 und § 171 Absatz 7, 8 und 10 sind nicht anzuwenden.

(1) Ausgaben dürfen, soweit sie mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden; Absatz 2 bleibt unberührt.

(2) 1Betriebsvermögensminderungen, Betriebsausgaben, Veräußerungskosten oder Werbungskosten, die mit den dem § 3 Nummer 40 zugrunde liegenden Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen oder mit Vergütungen nach § 3 Nummer 40a in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, dürfen unabhängig davon, in welchem Veranlagungszeitraum die Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen anfallen, bei der Ermittlung der Einkünfte nur zu 60 Prozent abgezogen werden; Entsprechendes gilt, wenn bei der Ermittlung der Einkünfte der Wert des Betriebsvermögens oder des Anteils am Betriebsvermögen oder die Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder der an deren Stelle tretende Wert mindernd zu berücksichtigen sind. 2Satz 1 ist auch für Betriebsvermögensminderungen oder Betriebsausgaben im Zusammenhang mit einer Darlehensforderung oder aus der Inanspruchnahme von Sicherheiten anzuwenden, die für ein Darlehen hingegeben wurden, wenn das Darlehen oder die Sicherheit von einem Steuerpflichtigen gewährt wird, der zu mehr als einem Viertel unmittelbar oder mittelbar am Grund- oder Stammkapital der Körperschaft, der das Darlehen gewährt wurde, beteiligt ist oder war. 3Satz 2 ist insoweit nicht anzuwenden, als nachgewiesen wird, dass auch ein fremder Dritter das Darlehen bei sonst gleichen Umständen gewährt oder noch nicht zurückgefordert hätte; dabei sind nur die eigenen Sicherungsmittel der Körperschaft zu berücksichtigen. 4Die Sätze 2 und 3 gelten entsprechend für Forderungen aus Rechtshandlungen, die einer Darlehensgewährung wirtschaftlich vergleichbar sind. 5Gewinne aus dem Ansatz des nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 maßgeblichen Werts bleiben bei der Ermittlung der Einkünfte außer Ansatz, soweit auf die vorangegangene Teilwertabschreibung Satz 2 angewendet worden ist. 6Satz 1 ist außerdem ungeachtet eines wirtschaftlichen Zusammenhangs mit den dem § 3 Nummer 40 zugrunde liegenden Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen oder mit Vergütungen nach § 3 Nummer 40a auch auf Betriebsvermögensminderungen, Betriebsausgaben oder Veräußerungskosten eines Gesellschafters einer Körperschaft anzuwenden, soweit diese mit einer im Gesellschaftsverhältnis veranlassten unentgeltlichen Überlassung von Wirtschaftsgütern an diese Körperschaft oder bei einer teilentgeltlichen Überlassung von Wirtschaftsgütern mit dem unentgeltlichen Teil in Zusammenhang stehen und der Steuerpflichtige zu mehr als einem Viertel unmittelbar oder mittelbar am Grund-oder Stammkapital dieser Körperschaft beteiligt ist oder war. 7Für die Anwendung des Satzes 1 ist die Absicht zur Erzielung von Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen im Sinne des § 3 Nummer 40 oder von Vergütungen im Sinne des § 3 Nummer 40a ausreichend. 8Satz 1 gilt auch für Wertminderungen des Anteils an einer Organgesellschaft, die nicht auf Gewinnausschüttungen zurückzuführen sind. 9§ 8b Absatz 10 des Körperschaftsteuergesetzes gilt sinngemäß.

(3) Betriebsvermögensminderungen, Betriebsausgaben oder Veräußerungskosten, die mit den Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen im Sinne des § 3 Nummer 70 in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, dürfen unabhängig davon, in welchem Veranlagungszeitraum die Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen anfallen, nur zur Hälfte abgezogen werden.

(4) 1Betriebsvermögensminderungen oder Betriebsausgaben, die mit einem steuerfreien Sanierungsertrag im Sinne des § 3a in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, dürfen unabhängig davon, in welchem Veranlagungszeitraum der Sanierungsertrag entsteht, nicht abgezogen werden. 2Satz 1 gilt nicht, soweit Betriebsvermögensminderungen oder Betriebsausgaben zur Erhöhung von Verlustvorträgen geführt haben, die nach Maßgabe der in § 3a Absatz 3 getroffenen Regelungen entfallen. 3Zu den Betriebsvermögensminderungen oder Betriebsausgaben im Sinne des Satzes 1 gehören auch Aufwendungen im Zusammenhang mit einem Besserungsschein und vergleichbare Aufwendungen. 4Satz 1 gilt für Betriebsvermögensminderungen oder Betriebsausgaben, die nach dem Sanierungsjahr entstehen, nur insoweit, als noch ein verbleibender Sanierungsertrag im Sinne von § 3a Absatz 3 Satz 4 vorhanden ist. 5Wurden Betriebsvermögensminderungen oder Betriebsausgaben im Sinne des Satzes 1 bereits bei einer Steuerfestsetzung oder einer gesonderten Feststellung nach § 180 Absatz 1 Satz 1 der Abgabenordnung gewinnmindernd berücksichtigt, ist der entsprechende Steuer- oder Feststellungsbescheid insoweit zu ändern. 6Das gilt auch dann, wenn der Steuer- oder Feststellungsbescheid bereits bestandskräftig geworden ist; die Festsetzungsfrist endet insoweit nicht, bevor die Festsetzungsfrist für das Sanierungsjahr abgelaufen ist.

(1) 1Hat ein zeitweise oder während des gesamten Veranlagungszeitraums unbeschränkt Steuerpflichtiger oder ein beschränkt Steuerpflichtiger, auf den § 50 Absatz 2 Satz 2 Nummer 4 Anwendung findet,

1.
a)
Arbeitslosengeld, Teilarbeitslosengeld, Zuschüsse zum Arbeitsentgelt, Kurzarbeitergeld, Insolvenzgeld, Übergangsgeld nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch; Insolvenzgeld, das nach § 170 Absatz 1 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch einem Dritten zusteht, ist dem Arbeitnehmer zuzurechnen,
b)
Krankengeld, Mutterschaftsgeld, Verletztengeld, Übergangsgeld oder vergleichbare Lohnersatzleistungen nach dem Fünften, Sechsten oder Siebten Buch Sozialgesetzbuch, der Reichsversicherungsordnung, dem Gesetz über die Krankenversicherung der Landwirte oder dem Zweiten Gesetz über die Krankenversicherung der Landwirte,
c)
Mutterschaftsgeld, Zuschuss zum Mutterschaftsgeld, die Sonderunterstützung nach dem Mutterschutzgesetz sowie den Zuschuss bei Beschäftigungsverboten für die Zeit vor oder nach einer Entbindung sowie für den Entbindungstag während einer Elternzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften,
d)
Arbeitslosenbeihilfe nach dem Soldatenversorgungsgesetz,
e)
Entschädigungen für Verdienstausfall nach dem Infektionsschutzgesetz vom 20. Juli 2000 (BGBl. I S. 1045),
f)
Versorgungskrankengeld oder Übergangsgeld nach dem Bundesversorgungsgesetz,
g)
nach § 3 Nummer 28 steuerfreie Aufstockungsbeträge oder Zuschläge sowie nach § 3 Nummer 28a steuerfreie Zuschüsse,
h)
Leistungen an Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer nach § 5 des Unterhaltssicherungsgesetzes,
i)
nach § 3 Nummer 60 steuerfreie Anpassungsgelder,
j)
Elterngeld nach dem Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetz,
k)
nach § 3 Nummer 2 Buchstabe e steuerfreie Leistungen, wenn vergleichbare Leistungen inländischer öffentlicher Kassen nach den Buchstaben a bis j dem Progressionsvorbehalt unterfallen, oder
2.
ausländische Einkünfte, die im Veranlagungszeitraum nicht der deutschen Einkommensteuer unterlegen haben; dies gilt nur für Fälle der zeitweisen unbeschränkten Steuerpflicht einschließlich der in § 2 Absatz 7 Satz 3 geregelten Fälle; ausgenommen sind Einkünfte, die nach einem sonstigen zwischenstaatlichen Übereinkommen im Sinne der Nummer 4 steuerfrei sind und die nach diesem Übereinkommen nicht unter dem Vorbehalt der Einbeziehung bei der Berechnung der Einkommensteuer stehen,
3.
Einkünfte, die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung steuerfrei sind,
4.
Einkünfte, die nach einem sonstigen zwischenstaatlichen Übereinkommen unter dem Vorbehalt der Einbeziehung bei der Berechnung der Einkommensteuer steuerfrei sind,
5.
Einkünfte, die bei Anwendung von § 1 Absatz 3 oder § 1a oder § 50 Absatz 2 Satz 2 Nummer 4 im Veranlagungszeitraum bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens unberücksichtigt bleiben, weil sie nicht der deutschen Einkommensteuer oder einem Steuerabzug unterliegen; ausgenommen sind Einkünfte, die nach einem sonstigen zwischenstaatlichen Übereinkommen im Sinne der Nummer 4 steuerfrei sind und die nach diesem Übereinkommen nicht unter dem Vorbehalt der Einbeziehung bei der Berechnung der Einkommensteuer stehen,
bezogen, so ist auf das nach § 32a Absatz 1 zu versteuernde Einkommen ein besonderer Steuersatz anzuwenden. 2Satz 1 Nummer 3 gilt nicht für Einkünfte
1.
aus einer anderen als in einem Drittstaat belegenen land- und forstwirtschaftlichen Betriebsstätte,
2.
aus einer anderen als in einem Drittstaat belegenen gewerblichen Betriebsstätte, die nicht die Voraussetzungen des § 2a Absatz 2 Satz 1 erfüllt,
3.
aus der Vermietung oder der Verpachtung von unbeweglichem Vermögen oder von Sachinbegriffen, wenn diese in einem anderen Staat als in einem Drittstaat belegen sind, oder
4.
aus der entgeltlichen Überlassung von Schiffen, sofern diese ausschließlich oder fast ausschließlich in einem anderen als einem Drittstaat eingesetzt worden sind, es sei denn, es handelt sich um Handelsschiffe, die
a)
von einem Vercharterer ausgerüstet überlassen oder
b)
an in einem anderen als in einem Drittstaat ansässige Ausrüster, die die Voraussetzungen des § 510 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs erfüllen, überlassen oder
c)
insgesamt nur vorübergehend an in einem Drittstaat ansässige Ausrüster, die die Voraussetzungen des § 510 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs erfüllen, überlassen
worden sind, oder
5.
aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts oder der Übertragung eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsguts im Sinne der Nummern 3 und 4.
3§ 2a Absatz 2a und § 15b sind sinngemäß anzuwenden.

(1a) Als unmittelbar von einem unbeschränkt Steuerpflichtigen bezogene ausländische Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 gelten auch die ausländischen Einkünfte, die eine Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder des § 17 des Körperschaftsteuergesetzes bezogen hat und die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung steuerfrei sind, in dem Verhältnis, in dem dem unbeschränkt Steuerpflichtigen das Einkommen der Organgesellschaft bezogen auf das gesamte Einkommen der Organgesellschaft im Veranlagungszeitraum zugerechnet wird.

(2) 1Der besondere Steuersatz nach Absatz 1 ist der Steuersatz, der sich ergibt, wenn bei der Berechnung der Einkommensteuer das nach § 32a Absatz 1 zu versteuernde Einkommen vermehrt oder vermindert wird um

1.
im Fall des Absatzes 1 Nummer 1 die Summe der Leistungen nach Abzug des Arbeitnehmer-Pauschbetrags (§ 9a Satz 1 Nummer 1), soweit er nicht bei der Ermittlung der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit abziehbar ist;
2.
im Fall des Absatzes 1 Nummer 2 bis 5 die dort bezeichneten Einkünfte, wobei die darin enthaltenen außerordentlichen Einkünfte mit einem Fünftel zu berücksichtigen sind. 2Bei der Ermittlung der Einkünfte im Fall des Absatzes 1 Nummer 2 bis 5
a)
ist der Arbeitnehmer-Pauschbetrag (§ 9a Satz 1 Nummer 1 Buchstabe a) abzuziehen, soweit er nicht bei der Ermittlung der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit abziehbar ist;
b)
sind Werbungskosten nur insoweit abzuziehen, als sie zusammen mit den bei der Ermittlung der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit abziehbaren Werbungskosten den Arbeitnehmer-Pauschbetrag (§ 9a Satz 1 Nummer 1 Buchstabe a) übersteigen;
c)
sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen. 2§ 4 Absatz 3 Satz 5 gilt entsprechend.

(3) 1Nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung haben die Träger der Sozialleistungen im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 für jeden Leistungsempfänger der für seine Besteuerung nach dem Einkommen zuständigen Finanzbehörde neben den nach § 93c Absatz 1 der Abgabenordnung erforderlichen Angaben die Daten über die im Kalenderjahr gewährten Leistungen sowie die Dauer des Leistungszeitraums zu übermitteln, soweit die Leistungen nicht in der Lohnsteuerbescheinigung anzugeben sind (§ 41b Absatz 1 Satz 2 Nummer 5); § 41b Absatz 2 und § 22a Absatz 2 gelten entsprechend. 2Die mitteilungspflichtige Stelle hat den Empfänger der Leistungen auf die steuerliche Behandlung dieser Leistungen und seine Steuererklärungspflicht hinzuweisen. 3In den Fällen des § 170 Absatz 1 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch gilt als Empfänger des an Dritte ausgezahlten Insolvenzgeldes der Arbeitnehmer, der seinen Arbeitsentgeltanspruch übertragen hat.

(4) 1In den Fällen des Absatzes 3 ist für die Anwendung des § 72a Absatz 4 und des § 93c Absatz 4 Satz 1 der Abgabenordnung das Betriebsstättenfinanzamt des Trägers der jeweiligen Sozialleistungen zuständig. 2Sind für ihn mehrere Betriebsstättenfinanzämter zuständig oder hat er keine Betriebsstätte im Sinne des § 41 Absatz 2, so ist das Finanzamt zuständig, in dessen Bezirk sich seine Geschäftsleitung nach § 10 der Abgabenordnung im Inland befindet.

(5) Die nach Absatz 3 übermittelten Daten können durch das nach Absatz 4 zuständige Finanzamt bei den für die Besteuerung der Leistungsempfänger nach dem Einkommen zuständigen Finanzbehörden abgerufen und zur Anwendung des § 72a Absatz 4 und des § 93c Absatz 4 Satz 1 der Abgabenordnung verarbeitet werden.

(1) Ein Mitglied des Bundestages erhält zur Abgeltung seiner durch das Mandat veranlaßten Aufwendungen eine Amtsausstattung als Aufwandsentschädigung. Die Amtsausstattung umfaßt Geld- und Sachleistungen.

(2) Ein Mitglied des Bundestages erhält eine monatliche Kostenpauschale für den Ausgleich insbesondere von

1.
Bürokosten zur Einrichtung und Unterhaltung von Wahlkreisbüros außerhalb des Sitzes des Deutschen Bundestages, einschließlich Miete und Nebenkosten, Inventar und Büromaterial, Literatur und Medien sowie Porto,
2.
Mehraufwendungen am Sitz des Bundestages und bei Reisen mit Ausnahme von Auslandsdienstreisen,
3.
Fahrtkosten für Fahrten in Ausübung des Mandats innerhalb der Bundesrepublik Deutschland unbeschadet der Regelungen in den §§ 16 und 17 und
4.
sonstigen Kosten für andere mandatsbedingte Kosten (Repräsentation, Einladungen, Wahlkreisbetreuung usw.), die auch sonst nicht aus dem der Lebensführung dienenden beruflichen Einkommen zu bestreiten sind.
Die Kostenpauschale wird zum 1. Januar eines jeden Jahres der Entwicklung der allgemeinen Lebenshaltungsausgaben aller privaten Haushalte im vorvergangenen Kalenderjahr angepaßt. Das Nähere über die Höhe der am tatsächlichen Aufwand orientierten pauschalierten Einzelansätze und die Anpassung regeln das Haushaltsgesetz und Ausführungsbestimmungen, die vom Ältestenrat zu erlassen sind.

(3) Ein Mitglied des Bundestages erhält Aufwendungen für die Beschäftigung von Mitarbeitern zur Unterstützung bei der Erledigung seiner parlamentarischen Arbeit gegen Nachweis ersetzt. Der Ersatzanspruch ist nicht auf ein anderes Mitglied des Bundestages übertragbar. Der Ersatz von Aufwendungen für Arbeitsverträge mit Mitarbeitern, die mit dem Mitglied des Bundestages verwandt, verheiratet oder verschwägert sind oder waren, ist grundsätzlich unzulässig. Entsprechendes gilt für den Ersatz von Aufwendungen für Arbeitsverträge mit Lebenspartnern oder früheren Lebenspartnern eines Mitglieds des Bundestages. Einzelheiten über den Umfang und die Voraussetzungen für den Ersatz von Aufwendungen, über nicht abdingbare Mindestvorschriften für den Arbeitsvertrag und sonstige Fragen regeln das Haushaltsgesetz und die vom Ältestenrat zu erlassenden Ausführungsbestimmungen. Die Abrechnung der Gehälter und anderen Aufwendungen für Mitarbeiter erfolgt durch die Verwaltung des Bundestages. Eine Haftung des Bundestages gegenüber Dritten ist ausgeschlossen. Die Mitarbeiter sind nicht Angehörige des öffentlichen Dienstes. Es bestehen keine arbeitsrechtlichen Beziehungen zwischen den Mitarbeitern und der Verwaltung des Bundestages.

(3a) Ausgeschlossen ist die Erstattung für Tätigkeiten der Mitarbeiter, die nicht der Unterstützung bei der Erledigung der parlamentarischen Arbeit dienen und deshalb nicht in der Arbeitszeit ausgeübt werden dürfen. Das Präsidium kann gegen ein Mitglied des Bundestages, das hiergegen verstößt, ein Ordnungsgeld bis zur Höhe der Hälfte der jährlichen Abgeordnetenentschädigung festsetzen. Der Präsident macht das Ordnungsgeld durch Verwaltungsakt geltend. § 31 bleibt unberührt. Das Nähere bestimmen die Verhaltensregeln nach § 44b.

(4) Zur Amtsausstattung gehören auch

1.
die Bereitstellung eines eingerichteten Büros am Sitz des Bundestages,
2.
die Benutzung von Verkehrsmitteln gemäß § 16,
3.
die Benutzung der Dienstfahrzeuge des Bundestages,
4.
die Bereitstellung und Nutzung des gemeinsamen Informations- und Kommunikationssystems des Bundestages und
5.
sonstige Leistungen des Bundestages.
Das Nähere regeln das Haushaltsgesetz und Ausführungsbestimmungen, die vom Ältestenrat zu erlassen sind.

(5) Der Präsident des Bundestages erhält eine monatliche Amtsaufwandsentschädigung von 1.023 Euro, seine Stellvertreter erhalten eine monatliche Amtsaufwandsentschädigung von 307 Euro.

(6) Ein Mitglied des Bundestages, dem ein Dienstwagen des Bundes zur ausschließlichen Verfügung steht, erhält eine um 25 vom Hundert verminderte Kostenpauschale.

(1) Kosten sind die Gerichtskosten (Gebühren und Auslagen) und die zur zweckentsprechenden Rechtsverfolgung oder Rechtsverteidigung notwendigen Aufwendungen der Beteiligten einschließlich der Kosten des Vorverfahrens.

(2) Die Aufwendungen der Finanzbehörden sind nicht zu erstatten.

(3) Gesetzlich vorgesehene Gebühren und Auslagen eines Bevollmächtigten oder Beistands, der nach den Vorschriften des Steuerberatungsgesetzes zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen befugt ist, sind stets erstattungsfähig. Aufwendungen für einen Bevollmächtigten oder Beistand, für den Gebühren und Auslagen gesetzlich nicht vorgesehen sind, können bis zur Höhe der gesetzlichen Gebühren und Auslagen der Rechtsanwälte erstattet werden. Soweit ein Vorverfahren geschwebt hat, sind die Gebühren und Auslagen erstattungsfähig, wenn das Gericht die Zuziehung eines Bevollmächtigten oder Beistands für das Vorverfahren für notwendig erklärt. Steht der Bevollmächtigte oder Beistand in einem Angestelltenverhältnis zu einem Beteiligten, so werden die durch seine Zuziehung entstandenen Gebühren nicht erstattet.

(4) Die außergerichtlichen Kosten des Beigeladenen sind nur erstattungsfähig, wenn das Gericht sie aus Billigkeit der unterliegenden Partei oder der Staatskasse auferlegt.

(1) Soll gegen den Bund, ein Land, einen Gemeindeverband, eine Gemeinde, eine Körperschaft, eine Anstalt oder Stiftung des öffentlichen Rechts vollstreckt werden, so gilt für die Zwangsvollstreckung das Achte Buch der Zivilprozessordnung sinngemäß; § 150 bleibt unberührt. Vollstreckungsgericht ist das Finanzgericht.

(2) Vollstreckt wird

1.
aus rechtskräftigen und aus vorläufig vollstreckbaren gerichtlichen Entscheidungen,
2.
aus einstweiligen Anordnungen,
3.
aus Kostenfestsetzungsbeschlüssen.

(3) Urteile auf Anfechtungs- und Verpflichtungsklagen können nur wegen der Kosten für vorläufig vollstreckbar erklärt werden.

(4) Für die Vollstreckung können den Beteiligten auf ihren Antrag Ausfertigungen des Urteils ohne Tatbestand und ohne Entscheidungsgründe erteilt werden, deren Zustellung in den Wirkungen der Zustellung eines vollständigen Urteils gleichsteht.

(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.

(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.

(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.

(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof

1.
in der Sache selbst entscheiden oder
2.
das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.
Der Bundesfinanzhof verweist den Rechtsstreit zurück, wenn der in dem Revisionsverfahren nach § 123 Abs. 1 Satz 2 Beigeladene ein berechtigtes Interesse daran hat.

(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.

(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.

(6) Die Entscheidung über die Revision bedarf keiner Begründung, soweit der Bundesfinanzhof Rügen von Verfahrensmängeln nicht für durchgreifend erachtet. Das gilt nicht für Rügen nach § 119 und, wenn mit der Revision ausschließlich Verfahrensmängel geltend gemacht werden, für Rügen, auf denen die Zulassung der Revision beruht.

(1) Vor der Eintragung in das Handelsregister des Sitzes der Gesellschaft besteht die Gesellschaft mit beschränkter Haftung als solche nicht.

(2) Ist vor der Eintragung im Namen der Gesellschaft gehandelt worden, so haften die Handelnden persönlich und solidarisch.

(1) Die Gesellschaft mit beschränkter Haftung als solche hat selbständig ihre Rechte und Pflichten; sie kann Eigentum und andere dingliche Rechte an Grundstücken erwerben, vor Gericht klagen und verklagt werden.

(2) Für die Verbindlichkeiten der Gesellschaft haftet den Gläubigern derselben nur das Gesellschaftsvermögen.

(3) Die Gesellschaft gilt als Handelsgesellschaft im Sinne des Handelsgesetzbuchs.

(1) Die Geschäftsanteile sind veräußerlich und vererblich.

(2) Erwirbt ein Gesellschafter zu seinem ursprünglichen Geschäftsanteil weitere Geschäftsanteile, so behalten dieselben ihre Selbständigkeit.

(3) Zur Abtretung von Geschäftsanteilen durch Gesellschafter bedarf es eines in notarieller Form geschlossenen Vertrags.

(4) Der notariellen Form bedarf auch eine Vereinbarung, durch welche die Verpflichtung eines Gesellschafters zur Abtretung eines Geschäftsanteils begründet wird. Eine ohne diese Form getroffene Vereinbarung wird jedoch durch den nach Maßgabe des vorigen Absatzes geschlossenen Abtretungsvertrag gültig.

(5) Durch den Gesellschaftsvertrag kann die Abtretung der Geschäftsanteile an weitere Voraussetzungen geknüpft, insbesondere von der Genehmigung der Gesellschaft abhängig gemacht werden.

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.