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Finanzgericht Hamburg Urteil, 05. Apr. 2016 - 6 K 81/15

05.04.2016

Finanzgericht Hamburg Urteil, 05. Apr. 2016 - 6 K 81/15

ra.de-Urteilsbesprechung zu Finanzgericht Hamburg Urteil, 05. Apr. 2016 - 6 K 81/15

Rechtsgebiete

Handels- und Gesellschaftsrecht

Gericht

Tatbestand

1: Die Beteiligten streiten darüber, ob die Ausübung von Aktienoptionen (sog. Stock Options) beim Kläger im Streitjahr zu steuerbaren Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit geführt hat.

2: Die Kläger werden als Ehegatten zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger war von 2000 bis zum ... 2005 Arbeitnehmer der A GmbH (heute: B GmbH, im Folgenden: B-GmbH). Zusätzlich zu seinem regulären Gehalt erhielt er auf der Grundlage von Aktienoptionsplänen am 28.11.2000, 28.11.2001, 20.11.2002 und am 19.11.2003 Optionsrechte zum Kauf von Aktien (sog. "Stock Options") der Muttergesellschaft der B-GmbH, der ehemaligen X, ..., Frankreich. In dem Aktienoptionsplan wurde erläutert, wie die Optionsrechte ausgeübt werden können. Außerdem ist folgende Erläuterung enthalten:
"Sie dürfen Ihre Optionen nur persönlich als Optionskäufer ausüben und Sie dürfen sie nicht übertragen."

3: Am ... 2004 schloss der Kläger mit seiner Mutter folgenden Optionsabtretungs- und Treuhandvertrag ab:
"1. Präambel
Dem Treuhänder wurden im Rahmen seines Arbeitsverhältnisses durch A GmbH in den Jahren 2000 bis 2003 insgesamt 12.734 Optionen zum Erwerb von Aktien der X zu unterschiedlichen Optionspreisen zwischen EUR 13,35 und 34,89 ("Exercise Price", s. Anlage) gewährt. Die Optionen können zu unterschiedlichen Zeitpunkten zwischen dem 28. November 2004 und dem 19. November 2011 ausgeübt werden ("Exercise Period"), sofern das Arbeitsverhältnis unverändert besteht oder das Unternehmen, das die Optionen gewährt hat, aus dem X-Konzern veräußert wird.
Der Treuhänder befindet sich derzeit in Verhandlungen mit A GmbH über die Auflösung des Arbeitsverhältnisses. Bestandteil des Aufhebungsvertrags soll neben einem Abfindungsbetrag auch die eventuelle Mitnahme der Optionsrechte sein.

4: 2. Optionsabtretung
Sollte es dem Treuhänder gelingen, die Mitnahme der Optionen mit A GmbH zu verhandeln, tritt er hiermit sämtliche Rechte aus den Optionen an die Treugeberin ab. Die Treugeberin nimmt die bedingte Abtretung hiermit an. Auf Basis des aktuellen Kurses der X Aktie von EUR ... und einem Abzinsungssatzes von 5,5% bis zum erstmaligen Optionszeitpunktes zahlt die Treugeberin an den Treuhänder im Fall der Zustimmung zur Mitnahme durch A GmbH einen Einmalbetrag von
EUR 7.938,09
(siebentausendneunhundertachtunddreißig 09/100).
Der Betrag ist innerhalb von vier Wochen nach Zustimmung zur Mitnahme durch A GmbH auf das Konto des Treugebers [handschriftlich und unter Beifügung der Unterschrift des Klägers und des Datums ... 04 geändert in: "Treuhänders"] (Nr. ... bei Bank C ...) zahlbar.

5: 3. Treuhandvertrag
Der Treuhänder tritt nach außen unverändert als Inhaber der Optionsrechte auf. Erklärungen und Verfügungen im Zusammenhang mit den Optionen dürfen ab sofort nur nach Abstimmung mit der Treugeberin vorgenommen werden.
Abgaben, Steuern und sonstige Kosten im Zusammenhang mit dem Treuhandverhältnis sind von der Treugeberin zu tragen.

6: 4. Salvatorische Klausel
Sollten einzelne Bestimmungen dieser Vereinbarung unwirksam sein, behalten die übrigen Bestimmungen unverändert Gültigkeit. Änderungen zu dieser Vereinbarung bedürfen der Schriftform."

7: Am ... 2004 unterzeichneten der Kläger und seine Arbeitgeberin einen arbeitsvertraglichen Aufhebungsvertrag. Der Kläger ergänzte unter seiner Unterschrift:
"vorbehaltlich der Zustimmung von X zu § 6 des Vertrags"

8: In § 6 des Aufhebungsvertrages ist folgende Regelung enthalten:
"A wird sich gegenüber dem Gesellschafter dafür einsetzen, dass die Herrn D in den Vorjahren erteilten Aktienoptionsrechte der X Herrn D erhalten bleiben."

9: Am 09.11.2004 überwies die Mutter dem Kläger den für die Abtretung vereinbarten Betrag von 7.938,09 €.

10: Am 15.11.2004 erhielt der Kläger die schriftliche Genehmigung der X zur Mitnahme der Optionen.

11: Am 27.11.2006 wurde ein Teil der Optionen eingelöst. Der Kläger leitete den ihm am 29.11.2006 überwiesenen Nettoerlös i. H. v. 57.596,95 € an seine Mutter, die Treugeberin, am 01.12.2006 weiter.

12: Am 01.03.2011 schrieb die Mutter an den Kläger folgende Mail:
"Lieber ..., tel. konnte ich Dich nicht erreichen, deshalb bitte ich Dich auf diesem Wege, die X-Optionen zu verkaufen."

13: Der Kläger erhielt am 09.12.2011 einen Betrag in Höhe von 55.246,17 € aus der Einlösung der Optionen zzgl. 278,55 € zu erstattender Mahnkosten auf seinem Konto gutgeschrieben. Am 19.12.2011 überwies er den Betrag von 55.246,17 € an seine Mutter.

14: Die Kläger gaben ihre Einkommensteuererklärung 2011 am 22.10.2012 beim Beklagten ab. Durch den Einkommensteuerbescheid 2011 vom 04.07.2014 wurden bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit neben dem erklärten Arbeitslohn die Zuflüsse aus den Stock Options in Höhe von 50.979,40 € und 55.246,17 € berücksichtigt.

15: Der Einspruch der Kläger vom 25.07.2014 ging am 29.07.2014 beim Beklagten ein. Durch die Einspruchsentscheidung vom 17.02.2015 wurde der Einkommensteuerbescheid 2011 geändert. Es wurde nunmehr nur noch ein Zufluss aus der Einlösung der Optionen in Höhe von 55.246,17 € zu Grunde gelegt.

16: Hiergegen haben die Kläger am 18.03.2015 Klage erhoben. Die Kläger tragen zur Begründung vor, dass nicht dem Kläger, sondern der Mutter als Treugeberin die Erlöse aus der Ausübung der Aktienoptionen in 2011 zugeflossen seien, da er, der Kläger, seine Rechte durch den Treuhandvertrag vom ... 2004 auf seine Mutter übertragen habe. Der Treuhandvertrag entspreche einem Drittvergleich und sei auch tatsächlich durchgeführt worden. Er, der Kläger, habe damals Geld gebraucht, um eine neue wirtschaftliche Existenz aufbauen zu können. In diesem Zusammenhang habe er mit seiner Mutter den Vertrag abgeschlossen. Seine Mutter sei zu diesem Zeitpunkt bereits Aktionärin bei X gewesen und sei, anders als er, von einer erfolgreichen Entwicklung des Unternehmens ausgegangen. Bei der Bestimmung des Preises seien er und seine Mutter von der prognostizierten Entwicklung ausgegangen, dabei sei ein objektiver und fairer Preis beabsichtigt gewesen, weil seine Mutter auf eine gerechte Behandlung ihrer ... Kinder bestanden habe. Es sei damals nicht absehbar gewesen, dass sich die Optionen so positiv entwickeln würden. In 2004 sei er, der Kläger, davon ausgegangen, dass der von der Mutter gezahlte Betrag allenfalls gem. § 23 EStG steuerbar sei. Da er zu der Zeit aber Verluste aus Spekulationsgeschäften gehabt habe, sei er von einer Verrechnungsmöglichkeit ausgegangen. Dieses habe er dem Finanzamt auch erklärt. Warum diese Erklärung von ihm sich nicht in den vorliegenden Steuerakten befinde, könne er weder nachvollziehen, noch könne er dieses jetzt noch aufklären, da er keine Unterlagen mehr aus 2004 habe.

17: Das in seinem Arbeitsvertrag enthaltene Abtretungsverbot sei nach höchstrichterlicher Rechtsprechung im Zivilrecht unwirksam gewesen und hätte damit einer Übertragung nicht entgegengestanden. Er habe die Übernahme der Optionsrechte erst relativ spät als Forderung in die Vertragsverhandlungen über den arbeitsrechtlichen Aufhebungsvertrag eingebracht. Denn er sei nicht von einem großen Wert dieser Optionen ausgegangen. Aus dem Aufhebungsvertrag ergebe sich, dass sich seine Arbeitgeberin lediglich dafür einsetzen werde, dass ihm die Optionen erhalten blieben. Er habe zu keinem Zeitpunkt ein Abtretungsverbot vereinbart. Die Optionsprogramme seien offenbar freihändig von der X entwickelt worden. Vereinbarungen seien in diesem Zusammenhang nicht unterschrieben worden. Ein Abtretungsverbot sei auch nicht Bestandteil seines Arbeitsvertrags gewesen. Es sei auch nicht üblich, solche Abtretungsverbote mit Führungskräften zu vereinbaren. Es könne daher allenfalls eine formularmäßige Regelung vorhanden sein. Eine solche sei aber unwirksam, denn sie setze ein schützenswertes Interesse des Arbeitgebers voraus. In diesem Falle müsse gesehen werden, dass ein solches Interesse spätestens beim Ausscheiden des Arbeitnehmers nicht mehr bestehen könne. Auch müsse einbezogen werden, dass nicht der Arbeitgeber, sondern die französische Konzernmutter die Optionen gewährt habe. In der Zustimmung der X vom 15.11.2004 müsse deshalb auch gleichzeitig die Freigabe gesehen werden. Diese Fragen seien im Rahmen der Gespräche über den Aufhebungsvertrag nicht thematisiert worden, da die Arbeitgeberin der falsche Adressat gewesen wäre. Hätte er, der Kläger, das Abtretungsverbot angesprochen, wäre ein solches sicherlich aufgehoben worden, denn er habe bis zum Ende seiner Tätigkeit ein sehr gutes Verhältnis zu seiner Arbeitgeberin unterhalten. Es müsse auch einbezogen werden, dass die Optionen im Gegensatz zu Beteiligungen keine umfangreichen Informations- und Stimmrechte begründet haben.

18: Außerdem sei gem. § 41 Abgabenordnung (AO) auch im Falle eines unwirksamen Rechtsgeschäftes dieses für die Besteuerung maßgeblich, soweit und solange die Beteiligten das wirtschaftliche Ergebnis dieses Geschäftes gleichwohl eintreten und bestehen ließen, was hier der Fall gewesen sei. Es komme daher nicht darauf an, ob es ein Abtretungsverbot gegeben habe oder ein solches wirksam sei. § 41 AO sei auch im Streitfall anwendbar. Der Beklagte gehe irrig von einem zu engen Anwendungsbereich aus. Das Rechtsgeschäft sei auch grundsätzlich erfüllbar gewesen, denn durch Genehmigung sei das Geschäft von Anfang an wirksam gewesen.

19: Sollte von der Unwirksamkeit der Abtretung ausgegangen werden, müsse einbezogen werden, dass dann eine Schadensersatzpflicht gegenüber seiner Mutter entstanden sei. Dieser Schadensersatz müsse dann als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit berücksichtigt werden.

20: Die Kläger beantragen,
den Einkommensteuerbescheid 2011 vom 04.07.2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17.02.2015 dahingehend zu ändern, dass die Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit um 55.246 € niedriger berücksichtigt werden und die Einkommensteuer dementsprechend niedriger festgesetzt wird.

21: Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

22: Zur Begründung verweist der Beklagte auf seine Einspruchsentscheidung vom 17.02.2015 und sein Schreiben vom 10.10.2014. Der als Treuhandvertrag bezeichnete Vertrag sei nicht als Treuhandverhältnis im Sinne des § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 AO anzuerkennen. Insbesondere sei die Mutter des Klägers durch den als Treuhandvertrag bezeichneten Vertrag nicht in der Lage gewesen, das Treuhandverhältnis zu beherrschen. Sie habe nicht die Möglichkeit gehabt, das Treugut jederzeit herauszuverlangen. Eine wirksame Übertragung der Rechte scheitere an dem arbeitsvertraglich vereinbarten Abtretungsverbot. Durch dieses Abtretungsverbot verliere die Lohnforderung des Klägers ihre Verkehrsfähigkeit. Der Kläger sei deswegen auch nicht in der Lage gewesen, seine Rechte auf seine Mutter zu übertragen, und somit sei der Kläger auch nach Abschluss des Vertrags in 2004 Inhaber aller Rechte geblieben. Die Gewinne aus den Optionen seien deshalb beim Kläger steuerpflichtiger Arbeitslohn und nach dem Zuflussprinzip zu versteuern. Dabei entstehe der Zufluss erst bei Ausübung der Option und entsprechendem Erwerb der Aktien. Die Höhe des lohnwerten Vorteils berechne sich aus der Differenz zwischen dem vereinbarten Basispreis und dem bei Ausübung des Optionsrechts bestehenden Kurswert der Aktien.

23: Das Abtretungsverbot sei auch wirksam vereinbart worden, denn dies könne sowohl individuell im Arbeitsvertrag als auch durch eine gesonderte Abrede zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber, durch Betriebsvereinbarung oder in allgemeinen Geschäftsbedingungen geschehen. Eine allgemeine Klausel über ein Abtretungsverbot sei nur dann gem. § 307 Abs. 1 Satz 1 Bürgerliches Gesetzbuch (BGB) unwirksam, wenn ein schützenswertes Interesse des Verwenders an dem Abtretungsverbot nicht bestehe oder die berechtigten Belange des Vertragspartners an der freien Abtretbarkeit das entgegenstehende Interesse des Verwenders überwiege.

24: § 41 AO komme nicht zur Anwendung. Voraussetzung hierfür sei ein unwirksamer Vertrag, welcher aber grundsätzlich erfüllt werden könne und tatsächlich erfüllt worden sei. Hieran fehle es im Streitfall. Das Abtretungsverbot verhindere, dass der Kläger die ihm gewährten Optionsrechte wirksam auf Dritte übertragen könne. Habe er sich hierzu trotzdem vertraglich verpflichtet, sei ihm die Primärleistungspflicht von Anfang an unmöglich gewesen, und seine Mutter habe deshalb auch nicht die Erfüllung verlangen und die Ausübung der Optionsrechte beherrschen können.

25: Auf die Sitzungsniederschriften des Erörterungstermins vom 11.09.2015 und der mündlichen Verhandlung vom 05.04.2016 wird verwiesen.

26: Dem Gericht haben die Einkommensteuerakten Band II, III und VIII, die Rechtsbehelfsakte und die Akte Allgemeines zu der Steuernummer .../.../... vorgelegen.

Entscheidungsgründe

27: I. Die zulässige Klage ist begründet. Der angefochtene Einkommensteuerbescheid 2011 ist rechtswidrig und verletzt die Kläger in ihren Rechten. Der Beklagte hat zu Unrecht bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit für 2011 gemäß § 19 EStG einen zusätzlichen Arbeitslohn i. H. v. 55.246 € berücksichtigt.

28: 1. Zu den Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i. V. m. § 8 Abs. 1 EStG alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis für das Zurverfügungstellen seiner individuellen Arbeitskraft zufließen. Dementsprechend kann auch die Gewährung eines Optionsrechts zu Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit führen.

29: a) Werden einem Arbeitnehmer im Hinblick auf das Dienstverhältnis Aktien vom Arbeitgeber oder einem Dritten verbilligt überlassen, stellt der Preisnachlass Arbeitslohn dar. Dieser fließt, wenn die Verschaffung der Aktien auf einer zuvor eingeräumten Option beruht, allerdings nicht schon mit der Einräumung des Rechts, zu einem späteren Zeitpunkt Aktien verbilligt zu erwerben, zu, sondern erst mit Ausübung der Option durch den verbilligten Erwerb der Aktien selbst, § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG. Denn der für den Zufluss von Arbeitslohn maßgebliche geldwerte Vorteil in Form des auf den Aktienerwerb gewährten Preisnachlasses gelangt regelmäßig erst aufgrund der Ausübung der Option in das wirtschaftliche Eigentum des Arbeitnehmers (vgl. BFH-Urteile vom 24.01.2001 I R 119/98, BFHE 195, 110, BStBl II 2001, 512; vom 20.06.2001 VI R 105/99, BFHE 195, 395, BStBl II 2001, 689; vom 20.11.2008 VI R 25/05, BFHE 223, 419, BStBl II 2009, 382; BFH, vom 18.09.2012 VI R 90/10, BFHE 239, 221, BStBl II 2013, 289). In Übereinstimmung hiermit hat die Rechtsprechung die Zusage des Arbeitgebers, dem Arbeitnehmer künftig Leistungen zu erbringen, noch nicht als Zufluss angesehen (BFH-Urteil vom 03.07.1964 VI 262/63 U, BFHE 81, 225, BStBl III 1965, 83), selbst wenn der Arbeitgeber interne Maßnahmen getroffen hat, mittels deren der Anspruch, der dem Arbeitnehmer eingeräumt wurde, finanziell abgesichert wird. Etwas anderes gilt nur dann, wenn der Arbeitgeber mit seinen Leistungen dem Arbeitnehmer einen unmittelbaren und unentziehbaren Rechtsanspruch gegen einen Dritten verschafft. Aber auch in diesem Fall wird nicht auf Ansprüche, sondern auf Zuflüsse abgestellt (vgl. BFH, Beschluss vom 23.07.1999 VI B 116/99, BFHE 189, 403, BStBl II 1999, 684).

30: b) Die Einräumung einer Option durch den Arbeitgeber bewirkt nicht etwa deshalb einen Lohnzufluss, weil ein Optionsrecht ein bewertbarer Vermögensgegenstand ist. Denn es kommt weder darauf an, ob ein Anspruch des Arbeitnehmers gegen den Arbeitgeber ein Wirtschaftsgut darstellt, noch darauf, wie schwer er zu bewerten ist. Vielmehr ist bei Ansprüchen aus einem Optionsrecht wie bei anderen noch nicht erfüllten Ansprüchen aus dem Dienstverhältnis einheitlich auf den Zufluss abzustellen. Entscheidend ist, dass für Bar- wie Sachlohn nach gefestigter höchstrichterlicher Rechtsprechung das Realisierungsprinzip gilt, wonach nicht schon das Einräumen von Ansprüchen, sondern erst deren Erfüllung einen Zufluss bewirkt (vgl. BFH, Beschluss vom 23.07.1999 VI B 116/99, BFHE 189, 403, BStBl II 1999, 684 und BFH- Urteil vom 20.06.2001 VI R 105/99, BFHE 195, 395, BStBl II 2001, 689).

31: 2. Im Streitfall liegen keine Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit durch die Auszahlung des Betrages von 55.246 € an den Kläger vor. Dieser Betrag ist dem Kläger nicht als geldwerter Vorteil im Streitjahr zugeflossen.

32: a) Der Vorteil aus einer Optionsgewährung fließt dem Arbeitnehmer als Optionsnehmer nicht nur dadurch zu, dass er die Optionsrechte ausübt, sondern auch dadurch, dass der Arbeitnehmer die Optionsrechte anderweitig verwertet. Eine solche anderweitige Verwertung liegt regelmäßig vor, wenn der Arbeitnehmer über das Recht verfügt, so etwa, wenn der Arbeitnehmer auf ein ihm zugewandtes Aktienankaufsrecht gegen Entgelt verzichtet (BFH-Urteil vom 19.06.2008 VI R 4/05, BFHE 222, 353, BStBl II 2008, 826). Denn auch durch solche anderweitigen Verwertungen dieser Optionsrechte kann der Arbeitnehmer den diesen innewohnenden Wert realisieren (BFH-Urteil vom 18.09.2012 VI R 90/10, BFHE 239, 221, BStBl II 2013, 289).

33: Der einkommensteuerrechtlich maßgebende Zuflusszeitpunkt des aus einer Option stammenden Vorteils richtet sich grundsätzlich nach dem Zeitpunkt der Verwertung des Rechts. Das ist im Falle der Optionsausübung regelmäßig der Tag der Erfüllung des Anspruchs des Arbeitnehmers auf Verschaffung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht über die Aktien, nämlich der Zeitpunkt der Einbuchung der Aktien in das Depot des Arbeitnehmers (BFH-Urteil vom 20.11.2008 VI R 25/05, BFHE 223, 419, BStBl II 2009, 382). Soweit der Arbeitnehmer über das Optionsrecht anderweitig verfügt, ist der Vorteil aus der Verwertung dieses Rechts im Zeitpunkt der Verfügung darüber zu erfassen, nämlich im Zeitpunkt der Übertragung des Rechts (BFH-Urteil vom 23.06.2005 VI R 10/03, BFHE 209, 559, BStBl II 2005, 770). Der Vorteil aus der Verwertung des Optionsrechts ist nach § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG im Zeitpunkt der Verfügung darüber zugeflossen und auch auf diesen Zeitpunkt zu bewerten. Entscheidend ist demnach der Wert des Optionsrechts im Zeitpunkt der Übertragung (BFH-Urteil vom 18.09.2012 VI R 90/10, BFHE 239, 221, BStBl II 2013, 289).

34: b) Dem Kläger ist der Arbeitslohn aus den Stock Options in Höhe von 7.938,09 € bereits im Zeitpunkt der Erfüllung des mit seiner Mutter abgeschlossenen Optionsabtretungs- und Treuhandvertrages, spätestens im Zeitpunkt der Genehmigung durch die X am 15.11.2004, zugeflossen.

35: Es ist nicht erheblich, ob der Kläger den 2004 entstandenen Arbeitslohn tatsächlich versteuert hat bzw. der Kläger den relevanten Sachverhalt dem damals zuständigen Finanzamt ordnungsgemäß mitgeteilt hat. Dies wäre ggf. gem. § 174 AO nachzuholen, führt aber nicht zu einer anderen Qualifikation im Streitjahr 2011.

36: aa) Es liegt ein schriftlicher Optionsabtretungs- und Treuhandvertrag des Klägers mit seiner Mutter vor. Das Gericht geht davon aus, dass der Kläger tatsächlich mit seiner Mutter diesen Vertrag am ... 2004 abgeschlossen hat. Es gibt für das Gericht auch keine Anhaltspunkte dafür, dass die Mutter etwa im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses nicht mehr geschäftsfähig gewesen sein könnte.

37: bb) Sowohl die Übertragung der Rechte aus Aktienoptionen als auch der Treuhandvertrag waren wirksam. Insbesondere ergibt sich die Unwirksamkeit nicht aus einem Abtretungsverbot, durch welches der Kläger an seiner Verfügung gehindert worden wäre.

38: Es ist bereits fraglich, ob ein Abtretungsverbot überhaupt Vertragsbestandteil anlässlich der Einräumung der Aktienoptionen geworden ist. Ein solches Abtretungsverbot könnte allenfalls als Bestandteil Allgemeiner Geschäftsbedingungen (AGB) Vertragsbestandteil geworden sein, denn der Kläger hat glaubhaft und unbestritten vorgetragen, dass er keine diesbezügliche Vereinbarung ausdrücklich vereinbart hat. Die Darlegungs- und Beweislast für das Vorliegen solcher AGB trägt indes der Beklagte.

39: Grundsätzlich ist in AGB sowohl die Vereinbarung eines abgeschwächten als auch eines uneingeschränkten Abtretungsausschlusses möglich. Eine derartige Klausel ist nur dann nach § 307 Abs. 1 Satz 1 BGB unwirksam, wenn ein schützenswertes Interesse des Verwenders an dem Abtretungsverbot nicht besteht oder die berechtigten Belange des Vertragspartners an der freien Abtretbarkeit vertraglicher Ansprüche das entgegenstehende Interesse des Verwenders überwiegen (BGH-Urteil vom 13.07.2006 VII ZR 51/05, BB 2006, 2379).

40: Im Streitfall könnte die Vereinbarung eines Abtretungsverbotes als allgemeine Geschäftsbedingung zulässig gewesen sein, da bei der Einräumung der Optionsrechte ein Interesse des Arbeitgebers des Klägers und der X an der Mitarbeiterbindung und Motivation bestanden haben kann.

41: Es kann jedoch dahingestellt bleiben, ob ein solches Abtretungsverbot tatsächlich Bestandteil der Vereinbarung zwischen dem Kläger und seiner Arbeitgeberin geworden ist. Denn in jedem Fall ist dieses Abtretungsverbot im Rahmen der Verhandlungen über den arbeitsrechtlichen Aufhebungsvertrag später konkludent aufgehoben worden. Durch die Aufhebung des Arbeitsvertrages konnte die ursprüngliche Intention des Abtretungsverbotes, die Bindung des Mitarbeiters an seinen Arbeitgeber, nicht mehr erreicht werden. Sowohl für die Arbeitgeberin als auch für die X war es nach der Aufhebung des Arbeitsvertrages unerheblich, ob der Kläger oder ein Dritter die Optionen ausüben würde. Dies gilt insbesondere auch deshalb, weil die Mutter des Klägers bereits Aktionärin des Konzerns war. Insofern wäre es rechtsmissbräuchlich gewesen, wenn sich die X nach der Aufhebung des Arbeitsvertrages und ihrer Genehmigung zum Verbleib der Optionsrechte beim Kläger auf ein etwaiges Abtretungsverbot berufen hätte. Das Abtretungsverbot ist spätestens ab dem Zeitpunkt der Aufhebung des Arbeitsvertrags unwirksam geworden. Werden AGB für verschiedene Arten von Geschäften oder gegenüber verschiedenen Verkehrskreisen verwendet, deren Interessen, Verhältnisse und Schutzbedürfnisse generell unterschiedlich gelagert sind, so ist die Abwägung in den durch die am Sachgegenstand orientierte typische Interessenlage gebildeten Vertrags- oder Fallgruppen vorzunehmen und kann zu gruppentypisch unterschiedlichen Ergebnissen führen (BGH-Urteil vom 09.02.1990 V ZR 200/88, BGHZ 110, 241-246 noch zu § 9 AGBG).

42: cc) Der Optionsabtretungs- und Treuhandvertrag ist auch tatsächlich durchgeführt worden. Der Kaufpreis ist gezahlt worden. Die Mutter des Klägers hat den Kläger angewiesen, die Optionen auszuüben, und der Kläger hat seiner Mutter die entsprechenden Erträge, die er überwiesen bekommen hat, in 2006 und im Streitjahr innerhalb von wenigen Tagen weitergeleitet.

43: dd) Es ergeben sich im Streitfall auch keine Besonderheiten dadurch, dass es sich um einen Vertrag zwischen nahen Angehörigen handelt. Der Vertrag entspricht einem Drittvergleich. Maßgebend für die steuerliche Anerkennung von Angehörigenverträgen ist die Gesamtheit der objektiven Gegebenheiten. Die einzelnen Kriterien des Fremdvergleichs sind als Beweisanzeichen im Rahmen der gebotenen Gesamtbetrachtung unter dem Gesichtspunkt zu würdigen, ob sie den Rückschluss auf eine privat veranlasste Vereinbarung zulassen. Kein Kriterium hat den Rang eines Tatbestandsmerkmals, so dass nicht jede geringfügige Abweichung einzelner Sachverhaltsmerkmale vom Üblichen ohne Weiteres die steuerliche Anerkennung des Vertragsverhältnisses ausschließt (BFH-Beschluss vom 23.12.2013 III B 84/12, juris, unter Hinweis auf vgl. BFH-Urteile vom 13.07.1999 VIII R 29/97, BFHE 191, 250, BStBl II 2000, 386; vom 17.07.2013 X R 31/12, BFH/NV 2013, 1968; vgl. auch BFH-Urteil vom 29.10.1997 I R 24/97, BFHE 184, 482, BStBl II 1998, 573).

44: Die Gesamtheit der Kriterien spricht für einen positiven Drittvergleich. Insbesondere sprechen hierfür die schriftliche Vereinbarung im Vorwege, die tatsächliche Durchführung und die angemessene inhaltliche Ausgestaltung. Die Beteiligten wollten einen angemessenen Kaufpreis vereinbaren. Der Kläger hat überzeugend dargelegt, wie er und seine Mutter damals den Preis im Vertrag bestimmt haben. Es ergeben sich weder Anhaltspunkte aus der Akte, noch hat der Beklagte Argumente vorgetragen, aus denen sich ergibt, dass bei Abschluss des Optionsabtretungs- und Treuhandvertrags in 2004 ein anderer Preis angemessen gewesen wäre. Entscheidend ist zudem, dass es sich um einen Vertrag zwischen einer Mutter und ihrem erwachsenen Sohn handelt und deshalb nicht zwingend davon ausgegangen werden kann, dass kein Interessengegensatz zwischen ihnen bestanden hätte. Der Kläger hat glaubhaft vorgetragen, dass seine Mutter darauf bedacht gewesen war, ihre ... Kinder gleich zu behandeln, und sie dem Kläger keinen Vermögensvorteil zuwenden wollte. Der Umstand, dass der Kläger und seine Mutter nahe Angehörige sind, ändert an dieser Beurteilung nichts. Denn sie verfolgten gegensätzliche Interessen und verhielten sich dabei nicht wie nahe Angehörige, sondern traten sich wie fremde Dritte gegenüber (vgl. z. B. auch BFH-Urteil vom 16.05.2013 IV R 6/10, BFH/NV 2013, 1584).

45: ee) Die Frage, ob § 41 AO auch dann anwendbar ist, wenn der Kläger auf Grund eines bestehenden Abtretungsverbotes nicht wirksam über seine Optionen hätte verfügen können, ist nicht entscheidungserheblich.

: II.

46: Die Ermittlung der festzusetzenden Steuer wird dem Beklagten gem. § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO übertragen.

47: Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

48: Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 1 und 3 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 711 Zivilprozessordnung.

49: Gründe für die Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.

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Bundesfinanzhof

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RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Steuerstrafrecht Zollrecht

bei uns veröffentlicht am 18.09.2012

Bundesfinanzhof

Tatbestand 1 I. Streitig ist die einkommensteuerliche Behandlung einer vom Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer gewährten Aktienoption, die der Arbeitnehmer entgeltlich an ei

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Einkommensteuer Grundsteuer

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Einkommensteuergesetz - EStG | § 23 Private Veräußerungsgeschäfte

(1)¹Private Veräußerungsgeschäfte (§ 22 Nummer 2) sind

1.: Veräußerungsgeschäfte bei Grundstücken und Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen (z. B. Erbbaurecht, Mineralgewinnungsrecht), bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre beträgt.²Gebäude und Außenanlagen sind einzubeziehen, soweit sie innerhalb dieses Zeitraums errichtet, ausgebaut oder erweitert werden; dies gilt entsprechend für Gebäudeteile, die selbständige unbewegliche Wirtschaftsgüter sind, sowie für Eigentumswohnungen und im Teileigentum stehende Räume.³Ausgenommen sind Wirtschaftsgüter, die im Zeitraum zwischen Anschaffung oder Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken oder im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurden;
2.: Veräußerungsgeschäfte bei anderen Wirtschaftsgütern, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt.²Ausgenommen sind Veräußerungen von Gegenständen des täglichen Gebrauchs.³Bei Anschaffung und Veräußerung mehrerer gleichartiger Fremdwährungsbeträge ist zu unterstellen, dass die zuerst angeschafften Beträge zuerst veräußert wurden.⁴Bei Wirtschaftsgütern im Sinne von Satz 1, aus deren Nutzung als Einkunftsquelle zumindest in einem Kalenderjahr Einkünfte erzielt werden, erhöht sich der Zeitraum auf zehn Jahre;
3.: Veräußerungsgeschäfte, bei denen die Veräußerung der Wirtschaftsgüter früher erfolgt als der Erwerb.

²Als Anschaffung gilt auch die Überführung eines Wirtschaftsguts in das Privatvermögen des Steuerpflichtigen durch Entnahme oder Betriebsaufgabe.³Bei unentgeltlichem Erwerb ist dem Einzelrechtsnachfolger für Zwecke dieser Vorschrift die Anschaffung oder die Überführung des Wirtschaftsguts in das Privatvermögen durch den Rechtsvorgänger zuzurechnen.⁴Die Anschaffung oder Veräußerung einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung an einer Personengesellschaft gilt als Anschaffung oder Veräußerung der anteiligen Wirtschaftsgüter.⁵Als Veräußerung im Sinne des Satzes 1 Nummer 1 gilt auch

1.: die Einlage eines Wirtschaftsguts in das Betriebsvermögen, wenn die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen innerhalb eines Zeitraums von zehn Jahren seit Anschaffung des Wirtschaftsguts erfolgt, und
2.: die verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft.

(2) Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften der in Absatz 1 bezeichneten Art sind den Einkünften aus anderen Einkunftsarten zuzurechnen, soweit sie zu diesen gehören.

(3)¹Gewinn oder Verlust aus Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 ist der Unterschied zwischen Veräußerungspreis einerseits und den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und den Werbungskosten andererseits.²In den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 1 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der für den Zeitpunkt der Einlage nach § 6 Absatz 1 Nummer 5 angesetzte Wert, in den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 2 der gemeine Wert.³In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 oder § 16 Absatz 3 angesetzte Wert.⁴Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten mindern sich um Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen, soweit sie bei der Ermittlung der Einkünfte im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 bis 7 abgezogen worden sind.⁵Gewinne bleiben steuerfrei, wenn der aus den privaten Veräußerungsgeschäften erzielte Gesamtgewinn im Kalenderjahr weniger als 600 Euro betragen hat.⁶In den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 1 sind Gewinne oder Verluste für das Kalenderjahr, in dem der Preis für die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen zugeflossen ist, in den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 2 für das Kalenderjahr der verdeckten Einlage anzusetzen.⁷Verluste dürfen nur bis zur Höhe des Gewinns, den der Steuerpflichtige im gleichen Kalenderjahr aus privaten Veräußerungsgeschäften erzielt hat, ausgeglichen werden; sie dürfen nicht nach § 10d abgezogen werden.⁸Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraum oder in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus privaten Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 41 Unwirksame Rechtsgeschäfte

(2) Scheingeschäfte und Scheinhandlungen sind für die Besteuerung unerheblich. Wird durch ein Scheingeschäft ein anderes Rechtsgeschäft verdeckt, so ist das verdeckte Rechtsgeschäft für die Besteuerung maßgebend.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 39 Zurechnung

(1) Wirtschaftsgüter sind dem Eigentümer zuzurechnen.

(2) Abweichend von Absatz 1 gelten die folgenden Vorschriften:

1.: Übt ein anderer als der Eigentümer die tatsächliche Herrschaft über ein Wirtschaftsgut in der Weise aus, dass er den Eigentümer im Regelfall für die gewöhnliche Nutzungsdauer von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut wirtschaftlich ausschließen kann, so ist ihm das Wirtschaftsgut zuzurechnen. Bei Treuhandverhältnissen sind die Wirtschaftsgüter dem Treugeber, beim Sicherungseigentum dem Sicherungsgeber und beim Eigenbesitz dem Eigenbesitzer zuzurechnen.
2.: Wirtschaftsgüter, die mehreren zur gesamten Hand zustehen, werden den Beteiligten anteilig zugerechnet, soweit eine getrennte Zurechnung für die Besteuerung erforderlich ist.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 307 Inhaltskontrolle

(2) Eine unangemessene Benachteiligung ist im Zweifel anzunehmen, wenn eine Bestimmung

1.: mit wesentlichen Grundgedanken der gesetzlichen Regelung, von der abgewichen wird, nicht zu vereinbaren ist oder
2.: wesentliche Rechte oder Pflichten, die sich aus der Natur des Vertrags ergeben, so einschränkt, dass die Erreichung des Vertragszwecks gefährdet ist.

(3) Die Absätze 1 und 2 sowie die §§ 308 und 309 gelten nur für Bestimmungen in Allgemeinen Geschäftsbedingungen, durch die von Rechtsvorschriften abweichende oder diese ergänzende Regelungen vereinbart werden. Andere Bestimmungen können nach Absatz 1 Satz 2 in Verbindung mit Absatz 1 Satz 1 unwirksam sein.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 41 Unwirksame Rechtsgeschäfte

Einkommensteuergesetz - EStG | § 19

(1)¹Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören

1.

Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst;

1a.

Zuwendungen des Arbeitgebers an seinen Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen anlässlich von Veranstaltungen auf betrieblicher Ebene mit gesellschaftlichem Charakter (Betriebsveranstaltung).²Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind alle Aufwendungen des Arbeitgebers einschließlich Umsatzsteuer unabhängig davon, ob sie einzelnen Arbeitnehmern individuell zurechenbar sind oder ob es sich um einen rechnerischen Anteil an den Kosten der Betriebsveranstaltung handelt, die der Arbeitgeber gegenüber Dritten für den äußeren Rahmen der Betriebsveranstaltung aufwendet.³Soweit solche Zuwendungen den Betrag von 110 Euro je Betriebsveranstaltung und teilnehmenden Arbeitnehmer nicht übersteigen, gehören sie nicht zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, wenn die Teilnahme an der Betriebsveranstaltung allen Angehörigen des Betriebs oder eines Betriebsteils offensteht.⁴Satz 3 gilt für bis zu zwei Betriebsveranstaltungen jährlich.⁵Die Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind abweichend von § 8 Absatz 2 mit den anteilig auf den Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen entfallenden Aufwendungen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 2 anzusetzen;

2.

Wartegelder, Ruhegelder, Witwen- und Waisengelder und andere Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen, auch soweit sie von Arbeitgebern ausgleichspflichtiger Personen an ausgleichsberechtigte Personen infolge einer nach § 10 oder § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes durchgeführten Teilung geleistet werden;

3.

laufende Beiträge und laufende Zuwendungen des Arbeitgebers aus einem bestehenden Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung für eine betriebliche Altersversorgung.²Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören auch Sonderzahlungen, die der Arbeitgeber neben den laufenden Beiträgen und Zuwendungen an eine solche Versorgungseinrichtung leistet, mit Ausnahme der Zahlungen des Arbeitgebers

a): zur erstmaligen Bereitstellung der Kapitalausstattung zur Erfüllung der Solvabilitätskapitalanforderung nach den §§ 89, 213, 234g oder 238 des Versicherungsaufsichtsgesetzes,
b): zur Wiederherstellung einer angemessenen Kapitalausstattung nach unvorhersehbaren Verlusten oder zur Finanzierung der Verstärkung der Rechnungsgrundlagen auf Grund einer unvorhersehbaren und nicht nur vorübergehenden Änderung der Verhältnisse, wobei die Sonderzahlungen nicht zu einer Absenkung des laufenden Beitrags führen oder durch die Absenkung des laufenden Beitrags Sonderzahlungen ausgelöst werden dürfen,
c): in der Rentenbezugszeit nach § 236 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes oder
d): in Form von Sanierungsgeldern;

Sonderzahlungen des Arbeitgebers sind insbesondere Zahlungen an eine Pensionskasse anlässlich

a): seines Ausscheidens aus einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung oder
b): des Wechsels von einer nicht im Wege der Kapitaldeckung zu einer anderen nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung.

³Von Sonderzahlungen im Sinne des Satzes 2 zweiter Halbsatz Buchstabe b ist bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf nur auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach dem Wechsel die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt des Wechsels übersteigt.⁴Sanierungsgelder sind Sonderzahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse anlässlich der Systemumstellung einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung auf der Finanzierungs- oder Leistungsseite, die der Finanzierung der zum Zeitpunkt der Umstellung bestehenden Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften dienen; bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf ist nur von Sanierungsgeldern auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach der Systemumstellung die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt der Systemumstellung übersteigt.

²Es ist gleichgültig, ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt und ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht.

(2)¹Von Versorgungsbezügen bleiben ein nach einem Prozentsatz ermittelter, auf einen Höchstbetrag begrenzter Betrag (Versorgungsfreibetrag) und ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag steuerfrei.²Versorgungsbezüge sind

1.

das Ruhegehalt, Witwen- oder Waisengeld, der Unterhaltsbeitrag oder ein gleichartiger Bezug

a): auf Grund beamtenrechtlicher oder entsprechender gesetzlicher Vorschriften,
b): nach beamtenrechtlichen Grundsätzen von Körperschaften, Anstalten oder Stiftungen des öffentlichen Rechts oder öffentlich-rechtlichen Verbänden von Körperschaften

oder

2.

in anderen Fällen Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen wegen Erreichens einer Altersgrenze, verminderter Erwerbsfähigkeit oder Hinterbliebenenbezüge; Bezüge wegen Erreichens einer Altersgrenze gelten erst dann als Versorgungsbezüge, wenn der Steuerpflichtige das 63. Lebensjahr oder, wenn er schwerbehindert ist, das 60. Lebensjahr vollendet hat.

³Der maßgebende Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag sind der nachstehenden Tabelle zu entnehmen:

Jahr des Versorgungs- beginns	Versorgungsfreibetrag		Zuschlag zum Versorgungs- freibetrag in Euro
Jahr des Versorgungs- beginns	in % der Versorgungs- bezüge	Höchstbetrag in Euro	Zuschlag zum Versorgungs- freibetrag in Euro
bis 2005	40,0	3 000	900
ab 2006	38,4	2 880	864
2007	36,8	2 760	828
2008	35,2	2 640	792
2009	33,6	2 520	756
2010	32,0	2 400	720
2011	30,4	2 280	684
2012	28,8	2 160	648
2013	27,2	2 040	612
2014	25,6	1 920	576
2015	24,0	1 800	540
2016	22,4	1 680	504
2017	20,8	1 560	468
2018	19,2	1 440	432
2019	17,6	1 320	396
2020	16,0	1 200	360
2021	15,2	1 140	342
2022	14,4	1 080	324
2023	13,6	1 020	306
2024	12,8	960	288
2025	12,0	900	270
2026	11,2	840	252
2027	10,4	780	234
2028	9,6	720	216
2029	8,8	660	198
2030	8,0	600	180
2031	7,2	540	162
2032	6,4	480	144
2033	5,6	420	126
2034	4,8	360	108
2035	4,0	300	90
2036	3,2	240	72
2037	2,4	180	54
2038	1,6	120	36
2039	0,8	60	18
2040	0,0	0	0

⁴Bemessungsgrundlage für den Versorgungsfreibetrag ist

a): bei Versorgungsbeginn vor 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für Januar 2005,
b): bei Versorgungsbeginn ab 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für den ersten vollen Monat,

jeweils zuzüglich voraussichtlicher Sonderzahlungen im Kalenderjahr, auf die zu diesem Zeitpunkt ein Rechtsanspruch besteht.⁵Der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag darf nur bis zur Höhe der um den Versorgungsfreibetrag geminderten Bemessungsgrundlage berücksichtigt werden.⁶Bei mehreren Versorgungsbezügen mit unterschiedlichem Bezugsbeginn bestimmen sich der insgesamt berücksichtigungsfähige Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag nach dem Jahr des Beginns des ersten Versorgungsbezugs.⁷Folgt ein Hinterbliebenenbezug einem Versorgungsbezug, bestimmen sich der Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag für den Hinterbliebenenbezug nach dem Jahr des Beginns des Versorgungsbezugs.⁸Der nach den Sätzen 3 bis 7 berechnete Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag gelten für die gesamte Laufzeit des Versorgungsbezugs.⁹Regelmäßige Anpassungen des Versorgungsbezugs führen nicht zu einer Neuberechnung.¹⁰Abweichend hiervon sind der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag neu zu berechnen, wenn sich der Versorgungsbezug wegen Anwendung von Anrechnungs-, Ruhens-, Erhöhungs- oder Kürzungsregelungen erhöht oder vermindert.¹¹In diesen Fällen sind die Sätze 3 bis 7 mit dem geänderten Versorgungsbezug als Bemessungsgrundlage im Sinne des Satzes 4 anzuwenden; im Kalenderjahr der Änderung sind der höchste Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag maßgebend.¹²Für jeden vollen Kalendermonat, für den keine Versorgungsbezüge gezahlt werden, ermäßigen sich der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag in diesem Kalenderjahr um je ein Zwölftel.

(3)¹Die Energiepreispauschale nach dem Versorgungsrechtlichen Energiepreispauschalen-Gewährungsgesetz oder vergleichbare Leistungen zum Ausgleich gestiegener Energiepreise nach Landesrecht sind als Einnahmen nach Absatz 2 zu berücksichtigen.²Sie gelten nicht als Sonderzahlung im Sinne von Absatz 2 Satz 4, jedoch als regelmäßige Anpassung des Versorgungsbezugs im Sinne von Absatz 2 Satz 9.³Im Lohnsteuerabzugsverfahren sind die Energiepreispauschale und vergleichbare Leistungen bei der Berechnung einer Vorsorgepauschale nach § 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe b und c nicht zu berücksichtigen.⁴In den Fällen des Satzes 1 sind die §§ 3 und 24a nicht anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 8 Einnahmen

(1)¹Einnahmen sind alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer der Einkunftsarten des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 bis 7 zufließen.²Zu den Einnahmen in Geld gehören auch zweckgebundene Geldleistungen, nachträgliche Kostenerstattungen, Geldsurrogate und andere Vorteile, die auf einen Geldbetrag lauten.³Satz 2 gilt nicht bei Gutscheinen und Geldkarten, die ausschließlich zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen berechtigen und die Kriterien des § 2 Absatz 1 Nummer 10 des Zahlungsdiensteaufsichtsgesetzes erfüllen.

(2)¹Einnahmen, die nicht in Geld bestehen (Wohnung, Kost, Waren, Dienstleistungen und sonstige Sachbezüge), sind mit den um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreisen am Abgabeort anzusetzen.²Für die private Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs zu privaten Fahrten gilt § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 entsprechend.³Kann das Kraftfahrzeug auch für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 genutzt werden, erhöht sich der Wert in Satz 2 für jeden Kalendermonat um 0,03 Prozent des Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie der Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3.⁴Der Wert nach den Sätzen 2 und 3 kann mit dem auf die private Nutzung und die Nutzung zu Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 entfallenden Teil der gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen angesetzt werden, wenn die durch das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten Fahrten und der Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt entsprechend.⁵Die Nutzung des Kraftfahrzeugs zu einer Familienheimfahrt im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung ist mit 0,002 Prozent des Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Kilometer der Entfernung zwischen dem Ort des eigenen Hausstands und dem Beschäftigungsort anzusetzen; dies gilt nicht, wenn für diese Fahrt ein Abzug von Werbungskosten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 und 6 in Betracht käme; Satz 4 ist sinngemäß anzuwenden.⁶Bei Arbeitnehmern, für deren Sachbezüge durch Rechtsverordnung nach § 17 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch Werte bestimmt worden sind, sind diese Werte maßgebend.⁷Die Werte nach Satz 6 sind auch bei Steuerpflichtigen anzusetzen, die nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen.⁸Wird dem Arbeitnehmer während einer beruflichen Tätigkeit außerhalb seiner Wohnung und ersten Tätigkeitsstätte oder im Rahmen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung vom Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten eine Mahlzeit zur Verfügung gestellt, ist diese Mahlzeit mit dem Wert nach Satz 6 (maßgebender amtlicher Sachbezugswert nach der Sozialversicherungsentgeltverordnung) anzusetzen, wenn der Preis für die Mahlzeit 60 Euro nicht übersteigt.⁹Der Ansatz einer nach Satz 8 bewerteten Mahlzeit unterbleibt, wenn beim Arbeitnehmer für ihm entstehende Mehraufwendungen für Verpflegung ein Werbungskostenabzug nach § 9 Absatz 4a Satz 1 bis 7 in Betracht käme.¹⁰Die oberste Finanzbehörde eines Landes kann mit Zustimmung des Bundesministeriums der Finanzen für weitere Sachbezüge der Arbeitnehmer Durchschnittswerte festsetzen.¹¹Sachbezüge, die nach Satz 1 zu bewerten sind, bleiben außer Ansatz, wenn die sich nach Anrechnung der vom Steuerpflichtigen gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile insgesamt 50 Euro im Kalendermonat nicht übersteigen; die nach Absatz 1 Satz 3 nicht zu den Einnahmen in Geld gehörenden Gutscheine und Geldkarten bleiben nur dann außer Ansatz, wenn sie zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt werden.¹²Der Ansatz eines Sachbezugs für eine dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber, auf dessen Veranlassung von einem verbundenen Unternehmen (§ 15 des Aktiengesetzes) oder bei einer juristischen Person des öffentlichen Rechts als Arbeitgeber auf dessen Veranlassung von einem entsprechend verbundenen Unternehmen zu eigenen Wohnzwecken überlassene Wohnung unterbleibt, soweit das vom Arbeitnehmer gezahlte Entgelt mindestens zwei Drittel des ortsüblichen Mietwerts und dieser nicht mehr als 25 Euro je Quadratmeter ohne umlagefähige Kosten im Sinne der Verordnung über die Aufstellung von Betriebskosten beträgt.

(3)¹Erhält ein Arbeitnehmer auf Grund seines Dienstverhältnisses Waren oder Dienstleistungen, die vom Arbeitgeber nicht überwiegend für den Bedarf seiner Arbeitnehmer hergestellt, vertrieben oder erbracht werden und deren Bezug nicht nach § 40 pauschal versteuert wird, so gelten als deren Werte abweichend von Absatz 2 die um 4 Prozent geminderten Endpreise, zu denen der Arbeitgeber oder der dem Abgabeort nächstansässige Abnehmer die Waren oder Dienstleistungen fremden Letztverbrauchern im allgemeinen Geschäftsverkehr anbietet.²Die sich nach Abzug der vom Arbeitnehmer gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile sind steuerfrei, soweit sie aus dem Dienstverhältnis insgesamt 1 080 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen.

(4)¹Im Sinne dieses Gesetzes werden Leistungen des Arbeitgebers oder auf seine Veranlassung eines Dritten (Sachbezüge oder Zuschüsse) für eine Beschäftigung nur dann zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht, wenn

1.: die Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet,
2.: der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt,
3.: die verwendungs- oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Erhöhung des Arbeitslohns gewährt und
4.: bei Wegfall der Leistung der Arbeitslohn nicht erhöht

wird.²Unter den Voraussetzungen des Satzes 1 ist von einer zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachten Leistung auch dann auszugehen, wenn der Arbeitnehmer arbeitsvertraglich oder auf Grund einer anderen arbeits- oder dienstrechtlichen Rechtsgrundlage (wie Einzelvertrag, Betriebsvereinbarung, Tarifvertrag, Gesetz) einen Anspruch auf diese hat.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 11

(1)¹Einnahmen sind innerhalb des Kalenderjahres bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind.²Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen, die dem Steuerpflichtigen kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres, zu dem sie wirtschaftlich gehören, zugeflossen sind, gelten als in diesem Kalenderjahr bezogen.³Der Steuerpflichtige kann Einnahmen, die auf einer Nutzungsüberlassung im Sinne des Absatzes 2 Satz 3 beruhen, insgesamt auf den Zeitraum gleichmäßig verteilen, für den die Vorauszahlung geleistet wird.⁴Für Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit gilt § 38a Absatz 1 Satz 2 und 3 und § 40 Absatz 3 Satz 2.⁵Die Vorschriften über die Gewinnermittlung (§ 4 Absatz 1, § 5) bleiben unberührt.

(2)¹Ausgaben sind für das Kalenderjahr abzusetzen, in dem sie geleistet worden sind.²Für regelmäßig wiederkehrende Ausgaben gilt Absatz 1 Satz 2 entsprechend.³Werden Ausgaben für eine Nutzungsüberlassung von mehr als fünf Jahren im Voraus geleistet, sind sie insgesamt auf den Zeitraum gleichmäßig zu verteilen, für den die Vorauszahlung geleistet wird.⁴Satz 3 ist auf ein Damnum oder Disagio nicht anzuwenden, soweit dieses marktüblich ist.⁵§ 42 der Abgabenordnung bleibt unberührt.⁶Die Vorschriften über die Gewinnermittlung (§ 4 Absatz 1, § 5) bleiben unberührt.

Bundesfinanzhof Urteil, 18. Sept. 2012 - VI R 90/10

Tatbestand

1: I. Streitig ist die einkommensteuerliche Behandlung einer vom Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer gewährten Aktienoption, die der Arbeitnehmer entgeltlich an eine von ihm beherrschte Kapitalgesellschaft überträgt.

2: Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) war bei der E-GmbH als Geschäftsführer beschäftigt und erzielte hieraus Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Daneben war er an dieser E-GmbH auch in geringem Umfang (unter 1,5 %) beteiligt. Die E-GmbH räumte mit Vertrag vom 29. Oktober 2002 dem Kläger für seine erfolgreiche Tätigkeit bei der E-GmbH das Recht ein, 15 000 Stückaktien der A-AG zum Kaufpreis von 0,65 € je Aktie zu erwerben. Dieses (Options-)Recht konnte vom 1. Januar 2004 bis 10. Januar 2005 ausgeübt werden. Der Optionsvertrag berechtigte den Kläger, seine Rechte und Pflichten daraus auf die Z-GmbH zu übertragen; an dieser war der Kläger zu 100 % beteiligt; ihr Unternehmensgegenstand war die Verwaltung eigenen Vermögens; neben Aktien der A-AG hielt sie in den Jahren 2002 bis 2005 auch Anteile der E-GmbH und Anteile an Geldmarktfonds. Die Z-GmbH durfte das Optionsrecht allerdings nicht ausüben, wenn in der Zeit zwischen Übertragung und Ausübung des Optionsrechts der Kläger nicht mindestens 90 % der Geschäftsanteile an der Z-GmbH hielt. Andere Verfügungen über das Optionsrecht waren unzulässig.

3: Mit Schreiben vom 29. November 2002 übertrug der Kläger sein Optionsrecht auf die Z-GmbH; dafür hatte die Z-GmbH 0,10 € pro zu erwerbender Aktie zu zahlen. Der Kurswert der A-AG Aktie betrug zu diesem Stichtag 1,84 €. Die Z-GmbH zahlte dem Kläger den Betrag (1.500 €) am 15. Januar 2004.

4: Die Z-GmbH übte mit Schreiben vom 9. Januar 2004 gegenüber der E-GmbH das Optionsrecht aus. Die Aktien der A-AG wurden am 12. Januar 2004 in das Depot der Z-GmbH eingeliefert. Zu diesem Zeitpunkt betrug der Kurswert 5,41 € je Aktie. Im Jahr 2005 veräußerte die Z-GmbH 5 000 Aktien der A-AG.

5: Nachdem der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) durch eine Betriebsprüfung bei der E-GmbH über die näheren Umstände der Gewährung und Ausübung des Optionsrechts erfahren hatte, änderte er gemäß § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) den bestandskräftigen Einkommensteuerbescheid des Klägers für das Streitjahr (2004). Das FA erhöhte mit Änderungsbescheid die Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit um 71.400 € und dementsprechend die Einkommensteuerfestsetzung, wandte insoweit allerdings den ermäßigten Steuersatz nach § 34 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) an.

6: Das Finanzgericht (FG) hat die nach erfolglos durchgeführtem Einspruchsverfahren dagegen erhobene Klage aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 702 veröffentlichten Gründen abgewiesen und die Revision zugelassen. Es begründete seine Entscheidung im Wesentlichen damit, dass dem Kläger im Streitjahr (2004) durch die Ausübung des Optionsrechts durch die Z-GmbH und die Einbuchung der Aktien in das Depot ein geldwerter Vorteil in Höhe von 71.400 € zugeflossen sei. Die im November 2002 erfolgte Übertragung des Optionsrechts auf die Z-GmbH sei dagegen noch keine Realisierung eines geldwerten Vorteils und könne deswegen auch keinen Zufluss auslösen. Das FG ermittelte wie schon das FA den geldwerten Vorteil mit dem Kurswert im Zeitpunkt der Einbuchung der Aktien in das Depot der Z-GmbH (5,41 € je Aktie) abzüglich des Kaufpreises von 0,65 € je Aktie (5,41 € – 0,65 € = 4,76 €) mit 71.400 € (15 000 x 4,76 €).

7: Der Kläger rügt mit der Revision die Verletzung materiellen Rechts.

8: Er beantragt,
das angefochtene Urteil des FG München 9 K 3804/08 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid 2004 vom 4. Oktober 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30. Oktober 2008 dahingehend zu ändern, dass die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit um 71.400 € niedriger angesetzt werden, sowie die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.

9: Das FA beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

10: II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Stattgabe der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zwar grundsätzlich zutreffend entschieden, dass die Einräumung eines Optionsrechts durch den Arbeitgeber zu Gunsten seines Arbeitnehmers einen lohnsteuerrechtlich erheblichen Vorteil begründen kann. Allerdings ist dem Kläger ein solcher geldwerter Vorteil jedenfalls nicht im Streitjahr 2004 zugeflossen. Die Sache ist spruchreif; der Senat kann deshalb in der Sache selbst entscheiden (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Der streitige Einkommensteuerbescheid ist antragsgemäß zu ändern.

11: 1. Zu den Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis für das Zurverfügungstellen seiner individuellen Arbeitskraft zufließen. Dementsprechend kann auch die Gewährung eines Ankaufs-/Optionsrechts zu Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit führen.

12: a) Nach der mittlerweile ständigen Senatsrechtsprechung fließt i.S. des § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG der Vorteil aus einem solchen Optionsrecht dem Arbeitnehmer allerdings nicht schon mit der Einräumung des (Options-)Rechts, zu einem späteren Zeitpunkt Aktien verbilligt zu erwerben, zu, sondern erst mit Ausübung der Option durch den verbilligten Erwerb der Aktien selbst. Denn der für den Zufluss von Arbeitslohn maßgebliche geldwerte Vorteil in Form des auf den Aktienerwerb gewährten Preisnachlasses gelangt regelmäßig erst aufgrund der Ausübung der Option in das wirtschaftliche Eigentum des Arbeitnehmers (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 24. Januar 2001 I R 119/98, BFHE 195, 110, BStBl II 2001, 512; vom 20. Juni 2001 VI R 105/99, BFHE 195, 395, BStBl II 2001, 689; vom 20. November 2008 VI R 25/05, BFHE 223, 419, BStBl II 2009, 382).

13: b) Der Vorteil aus einer Optionsgewährung fließt dem Arbeitnehmer als Optionsnehmer nicht nur dadurch zu, dass er die Optionsrechte ausübt, sondern auch dadurch, dass der Arbeitnehmer die Optionsrechte anderweitig verwertet. Eine solche anderweitige Verwertung liegt regelmäßig vor, wenn der Arbeitnehmer über das Recht verfügt, so etwa, wenn der Arbeitnehmer ein Wandeldarlehen samt damit verbundenem Wandlungsrecht gegen Entgelt auf einen Dritten überträgt (vgl. dazu BFH-Urteil vom 23. Juni 2005 VI R 10/03, BFHE 209, 559, BStBl II 2005, 770, unter II.4.) oder der Arbeitnehmer auf ein ihm zugewandtes Aktienankaufsrecht gegen Entgelt verzichtet (BFH-Urteil vom 19. Juni 2008 VI R 4/05, BFHE 222, 353, BStBl II 2008, 826). Denn auch durch solche anderweitigen Verwertungen dieser Optionsrechte kann der Arbeitnehmer den diesen innewohnenden Wert realisieren.

14: c) Der einkommensteuerrechtlich maßgebende Zuflusszeitpunkt des aus einer Option stammenden Vorteils richtet sich grundsätzlich nach dem Zeitpunkt der Verwertung des Rechts. Das ist im Falle der Optionsausübung regelmäßig der Tag der Erfüllung des Anspruchs des Arbeitnehmers auf Verschaffung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht über die Aktien, nämlich der Zeitpunkt der Einbuchung der Aktien in das Depot des Arbeitnehmers (BFH-Urteil in BFHE 223, 419, BStBl II 2009, 382, m.w.N.). Soweit der Arbeitnehmer über das Optionsrecht anderweitig verfügt, ist der Vorteil aus der Verwertung dieses Rechts im Zeitpunkt der Verfügung darüber zu erfassen, nämlich im Zeitpunkt der Übertragung des Rechts (BFH-Urteil in BFHE 209, 559, BStBl II 2005, 770) oder des Verzichts darauf (BFH-Urteil in BFHE 222, 353, BStBl II 2008, 826).

15: 2. Gemessen daran ist nach den Feststellungen des FG dem Kläger im hier streitigen Veranlagungszeitraum 2004 kein geldwerter Vorteil dadurch zugeflossen, dass die Z-GmbH das ihr vom Kläger am 29. November 2002 übertragene Optionsrecht am 9. Januar 2004 ausgeübt hatte.

16: a) Der Kläger hatte das ihm von seiner Arbeitgeberin am 29. Oktober 2002 eingeräumte Optionsrecht schon am 29. November 2002 dadurch verwertet, dass er es mit Schreiben von diesem Tag auf die Z-GmbH übertragen hatte. Denn entgegen der Auffassung des FG ist auch eine verdeckte Einlage eines dem Arbeitnehmer von dessen Arbeitgeber eingeräumten Optionsrechts eine Verwertung des Rechts durch den Arbeitnehmer, indem er das Recht auf einen anderen Rechtsträger überträgt. Auch in diesem Fall kommen die vom erkennenden Senat schon früher herangezogenen Rechtsgrundsätze zur Anwendung: Der Vorteil aus dem Recht ist im Zeitpunkt der Übertragung des Rechts (BFH-Urteil in BFHE 209, 559, BStBl II 2005, 770) oder des Verzichts darauf (BFH-Urteil in BFHE 222, 353, BStBl II 2008, 826) zu erfassen. Das ist im Streitfall angesichts der vom Kläger mit Schreiben vom 29. November 2002 erklärten Übertragung des Optionsrechts auf die Z-GmbH jedenfalls nicht der Veranlagungszeitraum 2004.

17: b) Der Vorteil aus der Verwertung des Optionsrechts ist nach § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG im Zeitpunkt der Verfügung darüber zugeflossen und auch auf diesen Zeitpunkt zu bewerten. Entscheidend ist demnach der Wert des Optionsrechts im Zeitpunkt der Übertragung auf die Z-GmbH, also zum 29. November 2002. Das durch Übertragung realisierte Optionsrecht zählt in gleicher Weise wie vom Arbeitgeber verbilligt zugewandte Aktien zu den Sachbezügen i.S. des § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG und ist daher ebenso mit dem um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreis am Abgabeort anzusetzen (vgl. Senatsurteil vom 1. Februar 2007 VI R 72/05, BFH/NV 2007, 898). Sollte die Einkommensteuerfestsetzung des hier nicht streitgegenständlichen Veranlagungszeitraums 2002 noch geändert werden können, wird --so die Auffassung des erkennenden Senats, ohne dass dem freilich Bindungswirkung zukommt-- dann gegebenenfalls zu prüfen sein, ob und inwieweit sich Leistung und Gegenleistung bei der Übertragung der Option entsprachen und daher tatsächlich eine verdeckte Einlage vorlag.

18: c) Die am 9. Januar 2004 erklärte Ausübung des auf die Z-GmbH übertragenen Optionsrechts ist dem Kläger auch nicht unter dem Gesichtspunkt einer rechtsmissbräuchlichen Gestaltung unmittelbar zuzurechnen. Denn es liegen keine Anhaltspunkte für eine rechtsmissbräuchliche Gestaltung i.S. des § 42 AO vor. In dieser Weise hat auch das FG in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise den Sachverhalt gewürdigt. Denn es hat insoweit mit Bindungswirkung für die Revisionsinstanz (§ 118 FGO) festgestellt, dass der Kläger die Z-GmbH weder in Zusammenhang mit der Einräumung des Optionsrechts gegründet noch damit den Zweck verfolgt habe, ausschließlich das Optionsrecht zu verwalten. Der erkennende Senat folgt dem FG, soweit es ausführt, dass die Z-GmbH als selbständiges Steuersubjekt i.S. des § 1 des Körperschaftsteuergesetzes die von ihr erzielten Einkünfte entsprechend dem sogenannten Trennungsprinzip unabhängig von den Einkünften ihrer Gesellschafter zu erfassen und zu versteuern hat und allein der Umstand, dass der Vermögensgegenstand nicht unmittelbar, sondern mittelbar über eine Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft gehalten wird, keinen Gestaltungsmissbrauch begründet, auch wenn dieser Umstand zu unterschiedlichen steuerlichen Belastungen führt.

19: 3. Der Antrag, die Zuziehung des Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären, war als unzulässig zu verwerfen, weil dieser Antrag im Revisionsverfahren nicht statthaft ist. Die Entscheidung nach § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO gehört sachlich zum Kostenfestsetzungsverfahren. Zuständig ist daher das FG als Gericht des ersten Rechtszuges (vgl. Senatsentscheidung vom 21. April 2010 VI R 46/08, BFHE 229, 228, BStBl II 2010, 848, m.w.N.).

Einkommensteuergesetz - EStG | § 11

Bundesfinanzhof Urteil, 18. Sept. 2012 - VI R 90/10

Tatbestand

1: I. Streitig ist die einkommensteuerliche Behandlung einer vom Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer gewährten Aktienoption, die der Arbeitnehmer entgeltlich an eine von ihm beherrschte Kapitalgesellschaft überträgt.

2: Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) war bei der E-GmbH als Geschäftsführer beschäftigt und erzielte hieraus Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Daneben war er an dieser E-GmbH auch in geringem Umfang (unter 1,5 %) beteiligt. Die E-GmbH räumte mit Vertrag vom 29. Oktober 2002 dem Kläger für seine erfolgreiche Tätigkeit bei der E-GmbH das Recht ein, 15 000 Stückaktien der A-AG zum Kaufpreis von 0,65 € je Aktie zu erwerben. Dieses (Options-)Recht konnte vom 1. Januar 2004 bis 10. Januar 2005 ausgeübt werden. Der Optionsvertrag berechtigte den Kläger, seine Rechte und Pflichten daraus auf die Z-GmbH zu übertragen; an dieser war der Kläger zu 100 % beteiligt; ihr Unternehmensgegenstand war die Verwaltung eigenen Vermögens; neben Aktien der A-AG hielt sie in den Jahren 2002 bis 2005 auch Anteile der E-GmbH und Anteile an Geldmarktfonds. Die Z-GmbH durfte das Optionsrecht allerdings nicht ausüben, wenn in der Zeit zwischen Übertragung und Ausübung des Optionsrechts der Kläger nicht mindestens 90 % der Geschäftsanteile an der Z-GmbH hielt. Andere Verfügungen über das Optionsrecht waren unzulässig.

3: Mit Schreiben vom 29. November 2002 übertrug der Kläger sein Optionsrecht auf die Z-GmbH; dafür hatte die Z-GmbH 0,10 € pro zu erwerbender Aktie zu zahlen. Der Kurswert der A-AG Aktie betrug zu diesem Stichtag 1,84 €. Die Z-GmbH zahlte dem Kläger den Betrag (1.500 €) am 15. Januar 2004.

4: Die Z-GmbH übte mit Schreiben vom 9. Januar 2004 gegenüber der E-GmbH das Optionsrecht aus. Die Aktien der A-AG wurden am 12. Januar 2004 in das Depot der Z-GmbH eingeliefert. Zu diesem Zeitpunkt betrug der Kurswert 5,41 € je Aktie. Im Jahr 2005 veräußerte die Z-GmbH 5 000 Aktien der A-AG.

5: Nachdem der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) durch eine Betriebsprüfung bei der E-GmbH über die näheren Umstände der Gewährung und Ausübung des Optionsrechts erfahren hatte, änderte er gemäß § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) den bestandskräftigen Einkommensteuerbescheid des Klägers für das Streitjahr (2004). Das FA erhöhte mit Änderungsbescheid die Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit um 71.400 € und dementsprechend die Einkommensteuerfestsetzung, wandte insoweit allerdings den ermäßigten Steuersatz nach § 34 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) an.

6: Das Finanzgericht (FG) hat die nach erfolglos durchgeführtem Einspruchsverfahren dagegen erhobene Klage aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 702 veröffentlichten Gründen abgewiesen und die Revision zugelassen. Es begründete seine Entscheidung im Wesentlichen damit, dass dem Kläger im Streitjahr (2004) durch die Ausübung des Optionsrechts durch die Z-GmbH und die Einbuchung der Aktien in das Depot ein geldwerter Vorteil in Höhe von 71.400 € zugeflossen sei. Die im November 2002 erfolgte Übertragung des Optionsrechts auf die Z-GmbH sei dagegen noch keine Realisierung eines geldwerten Vorteils und könne deswegen auch keinen Zufluss auslösen. Das FG ermittelte wie schon das FA den geldwerten Vorteil mit dem Kurswert im Zeitpunkt der Einbuchung der Aktien in das Depot der Z-GmbH (5,41 € je Aktie) abzüglich des Kaufpreises von 0,65 € je Aktie (5,41 € – 0,65 € = 4,76 €) mit 71.400 € (15 000 x 4,76 €).

7: Der Kläger rügt mit der Revision die Verletzung materiellen Rechts.

8: Er beantragt,
das angefochtene Urteil des FG München 9 K 3804/08 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid 2004 vom 4. Oktober 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30. Oktober 2008 dahingehend zu ändern, dass die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit um 71.400 € niedriger angesetzt werden, sowie die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.

9: Das FA beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

10: II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Stattgabe der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zwar grundsätzlich zutreffend entschieden, dass die Einräumung eines Optionsrechts durch den Arbeitgeber zu Gunsten seines Arbeitnehmers einen lohnsteuerrechtlich erheblichen Vorteil begründen kann. Allerdings ist dem Kläger ein solcher geldwerter Vorteil jedenfalls nicht im Streitjahr 2004 zugeflossen. Die Sache ist spruchreif; der Senat kann deshalb in der Sache selbst entscheiden (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Der streitige Einkommensteuerbescheid ist antragsgemäß zu ändern.

11: 1. Zu den Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis für das Zurverfügungstellen seiner individuellen Arbeitskraft zufließen. Dementsprechend kann auch die Gewährung eines Ankaufs-/Optionsrechts zu Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit führen.

12: a) Nach der mittlerweile ständigen Senatsrechtsprechung fließt i.S. des § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG der Vorteil aus einem solchen Optionsrecht dem Arbeitnehmer allerdings nicht schon mit der Einräumung des (Options-)Rechts, zu einem späteren Zeitpunkt Aktien verbilligt zu erwerben, zu, sondern erst mit Ausübung der Option durch den verbilligten Erwerb der Aktien selbst. Denn der für den Zufluss von Arbeitslohn maßgebliche geldwerte Vorteil in Form des auf den Aktienerwerb gewährten Preisnachlasses gelangt regelmäßig erst aufgrund der Ausübung der Option in das wirtschaftliche Eigentum des Arbeitnehmers (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 24. Januar 2001 I R 119/98, BFHE 195, 110, BStBl II 2001, 512; vom 20. Juni 2001 VI R 105/99, BFHE 195, 395, BStBl II 2001, 689; vom 20. November 2008 VI R 25/05, BFHE 223, 419, BStBl II 2009, 382).

13: b) Der Vorteil aus einer Optionsgewährung fließt dem Arbeitnehmer als Optionsnehmer nicht nur dadurch zu, dass er die Optionsrechte ausübt, sondern auch dadurch, dass der Arbeitnehmer die Optionsrechte anderweitig verwertet. Eine solche anderweitige Verwertung liegt regelmäßig vor, wenn der Arbeitnehmer über das Recht verfügt, so etwa, wenn der Arbeitnehmer ein Wandeldarlehen samt damit verbundenem Wandlungsrecht gegen Entgelt auf einen Dritten überträgt (vgl. dazu BFH-Urteil vom 23. Juni 2005 VI R 10/03, BFHE 209, 559, BStBl II 2005, 770, unter II.4.) oder der Arbeitnehmer auf ein ihm zugewandtes Aktienankaufsrecht gegen Entgelt verzichtet (BFH-Urteil vom 19. Juni 2008 VI R 4/05, BFHE 222, 353, BStBl II 2008, 826). Denn auch durch solche anderweitigen Verwertungen dieser Optionsrechte kann der Arbeitnehmer den diesen innewohnenden Wert realisieren.

14: c) Der einkommensteuerrechtlich maßgebende Zuflusszeitpunkt des aus einer Option stammenden Vorteils richtet sich grundsätzlich nach dem Zeitpunkt der Verwertung des Rechts. Das ist im Falle der Optionsausübung regelmäßig der Tag der Erfüllung des Anspruchs des Arbeitnehmers auf Verschaffung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht über die Aktien, nämlich der Zeitpunkt der Einbuchung der Aktien in das Depot des Arbeitnehmers (BFH-Urteil in BFHE 223, 419, BStBl II 2009, 382, m.w.N.). Soweit der Arbeitnehmer über das Optionsrecht anderweitig verfügt, ist der Vorteil aus der Verwertung dieses Rechts im Zeitpunkt der Verfügung darüber zu erfassen, nämlich im Zeitpunkt der Übertragung des Rechts (BFH-Urteil in BFHE 209, 559, BStBl II 2005, 770) oder des Verzichts darauf (BFH-Urteil in BFHE 222, 353, BStBl II 2008, 826).

15: 2. Gemessen daran ist nach den Feststellungen des FG dem Kläger im hier streitigen Veranlagungszeitraum 2004 kein geldwerter Vorteil dadurch zugeflossen, dass die Z-GmbH das ihr vom Kläger am 29. November 2002 übertragene Optionsrecht am 9. Januar 2004 ausgeübt hatte.

16: a) Der Kläger hatte das ihm von seiner Arbeitgeberin am 29. Oktober 2002 eingeräumte Optionsrecht schon am 29. November 2002 dadurch verwertet, dass er es mit Schreiben von diesem Tag auf die Z-GmbH übertragen hatte. Denn entgegen der Auffassung des FG ist auch eine verdeckte Einlage eines dem Arbeitnehmer von dessen Arbeitgeber eingeräumten Optionsrechts eine Verwertung des Rechts durch den Arbeitnehmer, indem er das Recht auf einen anderen Rechtsträger überträgt. Auch in diesem Fall kommen die vom erkennenden Senat schon früher herangezogenen Rechtsgrundsätze zur Anwendung: Der Vorteil aus dem Recht ist im Zeitpunkt der Übertragung des Rechts (BFH-Urteil in BFHE 209, 559, BStBl II 2005, 770) oder des Verzichts darauf (BFH-Urteil in BFHE 222, 353, BStBl II 2008, 826) zu erfassen. Das ist im Streitfall angesichts der vom Kläger mit Schreiben vom 29. November 2002 erklärten Übertragung des Optionsrechts auf die Z-GmbH jedenfalls nicht der Veranlagungszeitraum 2004.

17: b) Der Vorteil aus der Verwertung des Optionsrechts ist nach § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG im Zeitpunkt der Verfügung darüber zugeflossen und auch auf diesen Zeitpunkt zu bewerten. Entscheidend ist demnach der Wert des Optionsrechts im Zeitpunkt der Übertragung auf die Z-GmbH, also zum 29. November 2002. Das durch Übertragung realisierte Optionsrecht zählt in gleicher Weise wie vom Arbeitgeber verbilligt zugewandte Aktien zu den Sachbezügen i.S. des § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG und ist daher ebenso mit dem um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreis am Abgabeort anzusetzen (vgl. Senatsurteil vom 1. Februar 2007 VI R 72/05, BFH/NV 2007, 898). Sollte die Einkommensteuerfestsetzung des hier nicht streitgegenständlichen Veranlagungszeitraums 2002 noch geändert werden können, wird --so die Auffassung des erkennenden Senats, ohne dass dem freilich Bindungswirkung zukommt-- dann gegebenenfalls zu prüfen sein, ob und inwieweit sich Leistung und Gegenleistung bei der Übertragung der Option entsprachen und daher tatsächlich eine verdeckte Einlage vorlag.

18: c) Die am 9. Januar 2004 erklärte Ausübung des auf die Z-GmbH übertragenen Optionsrechts ist dem Kläger auch nicht unter dem Gesichtspunkt einer rechtsmissbräuchlichen Gestaltung unmittelbar zuzurechnen. Denn es liegen keine Anhaltspunkte für eine rechtsmissbräuchliche Gestaltung i.S. des § 42 AO vor. In dieser Weise hat auch das FG in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise den Sachverhalt gewürdigt. Denn es hat insoweit mit Bindungswirkung für die Revisionsinstanz (§ 118 FGO) festgestellt, dass der Kläger die Z-GmbH weder in Zusammenhang mit der Einräumung des Optionsrechts gegründet noch damit den Zweck verfolgt habe, ausschließlich das Optionsrecht zu verwalten. Der erkennende Senat folgt dem FG, soweit es ausführt, dass die Z-GmbH als selbständiges Steuersubjekt i.S. des § 1 des Körperschaftsteuergesetzes die von ihr erzielten Einkünfte entsprechend dem sogenannten Trennungsprinzip unabhängig von den Einkünften ihrer Gesellschafter zu erfassen und zu versteuern hat und allein der Umstand, dass der Vermögensgegenstand nicht unmittelbar, sondern mittelbar über eine Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft gehalten wird, keinen Gestaltungsmissbrauch begründet, auch wenn dieser Umstand zu unterschiedlichen steuerlichen Belastungen führt.

19: 3. Der Antrag, die Zuziehung des Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären, war als unzulässig zu verwerfen, weil dieser Antrag im Revisionsverfahren nicht statthaft ist. Die Entscheidung nach § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO gehört sachlich zum Kostenfestsetzungsverfahren. Zuständig ist daher das FG als Gericht des ersten Rechtszuges (vgl. Senatsentscheidung vom 21. April 2010 VI R 46/08, BFHE 229, 228, BStBl II 2010, 848, m.w.N.).

Abgabenordnung - AO 1977 | § 174 Widerstreitende Steuerfestsetzungen

(1) Ist ein bestimmter Sachverhalt in mehreren Steuerbescheiden zuungunsten eines oder mehrerer Steuerpflichtiger berücksichtigt worden, obwohl er nur einmal hätte berücksichtigt werden dürfen, so ist der fehlerhafte Steuerbescheid auf Antrag aufzuheben oder zu ändern. Ist die Festsetzungsfrist für diese Steuerfestsetzung bereits abgelaufen, so kann der Antrag noch bis zum Ablauf eines Jahres gestellt werden, nachdem der letzte der betroffenen Steuerbescheide unanfechtbar geworden ist. Wird der Antrag rechtzeitig gestellt, steht der Aufhebung oder Änderung des Steuerbescheids insoweit keine Frist entgegen.

(2) Absatz 1 gilt sinngemäß, wenn ein bestimmter Sachverhalt in unvereinbarer Weise mehrfach zugunsten eines oder mehrerer Steuerpflichtiger berücksichtigt worden ist; ein Antrag ist nicht erforderlich. Der fehlerhafte Steuerbescheid darf jedoch nur dann geändert werden, wenn die Berücksichtigung des Sachverhalts auf einen Antrag oder eine Erklärung des Steuerpflichtigen zurückzuführen ist.

(3) Ist ein bestimmter Sachverhalt in einem Steuerbescheid erkennbar in der Annahme nicht berücksichtigt worden, dass er in einem anderen Steuerbescheid zu berücksichtigen sei, und stellt sich diese Annahme als unrichtig heraus, so kann die Steuerfestsetzung, bei der die Berücksichtigung des Sachverhalts unterblieben ist, insoweit nachgeholt, aufgehoben oder geändert werden. Die Nachholung, Aufhebung oder Änderung ist nur zulässig bis zum Ablauf der für die andere Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist.

(4) Ist auf Grund irriger Beurteilung eines bestimmten Sachverhalts ein Steuerbescheid ergangen, der auf Grund eines Rechtsbehelfs oder sonst auf Antrag des Steuerpflichtigen durch die Finanzbehörde zu seinen Gunsten aufgehoben oder geändert wird, so können aus dem Sachverhalt nachträglich durch Erlass oder Änderung eines Steuerbescheids die richtigen steuerlichen Folgerungen gezogen werden. Dies gilt auch dann, wenn der Steuerbescheid durch das Gericht aufgehoben oder geändert wird. Der Ablauf der Festsetzungsfrist ist unbeachtlich, wenn die steuerlichen Folgerungen innerhalb eines Jahres nach Aufhebung oder Änderung des fehlerhaften Steuerbescheids gezogen werden. War die Festsetzungsfrist bereits abgelaufen, als der später aufgehobene oder geänderte Steuerbescheid erlassen wurde, gilt dies nur unter den Voraussetzungen des Absatzes 3 Satz 1.

(5) Gegenüber Dritten gilt Absatz 4, wenn sie an dem Verfahren, das zur Aufhebung oder Änderung des fehlerhaften Steuerbescheids geführt hat, beteiligt waren. Ihre Hinzuziehung oder Beiladung zu diesem Verfahren ist zulässig.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 307 Inhaltskontrolle

(2) Eine unangemessene Benachteiligung ist im Zweifel anzunehmen, wenn eine Bestimmung

1.: mit wesentlichen Grundgedanken der gesetzlichen Regelung, von der abgewichen wird, nicht zu vereinbaren ist oder
2.: wesentliche Rechte oder Pflichten, die sich aus der Natur des Vertrags ergeben, so einschränkt, dass die Erreichung des Vertragszwecks gefährdet ist.

Bundesgerichtshof Urteil, 13. Juli 2006 - VII ZR 51/05

BUNDESGERICHTSHOF

IM NAMEN DES VOLKES

URTEIL

VII ZR 51/05 Verkündet am:

13. Juli 2006

Seelinger-Schardt,

Justizangestellte

als Urkundsbeamtin

der Geschäftsstelle

in dem Rechtsstreit

Nachschlagewerk: ja

BGHZ: nein

BGHR: ja

_____________________

BGB §§ 307 Abs. 1 Satz 1 Ce, 399; HGB § 354a

a) In Allgemeinen Geschäftsbedingungen ist sowohl die Vereinbarung eines abgeschwächten

als auch eines uneingeschränkten Abtretungsausschlusses grundsätzlich

unbedenklich. Eine derartige Klausel ist nur dann nach § 307 Abs. 1 Satz

1 BGB unwirksam, wenn ein schützenswertes Interesse des Verwenders an dem

Abtretungsverbot nicht besteht oder die berechtigten Belange des Vertragspartners

an der freien Abtretbarkeit vertraglicher Ansprüche das entgegenstehende Interesse

des Verwenders überwiegen (st. Rspr., zuletzt Senat, Urteil vom

25. November 1999 - VII ZR 22/99, BauR 2000, 569, 570 = ZfBR 2000, 175 =

NZBau 2000, 245). Diese Voraussetzungen sind nicht allein deshalb erfüllt, weil

das Abtretungsverbot die Sicherung eines Lieferanten im Rahmen eines verlängerten

Eigentumsvorbehalts vereitelt.

b) Daran ist auch nach Inkrafttreten des § 354a HGB festzuhalten. Dessen entsprechende

Anwendung auf Rechtsgeschäfte, die nicht für beide Vertragspartner ein

Handelsgeschäft darstellen, kommt nicht in Betracht.

BGH, Urteil vom 13. Juli 2006 - VII ZR 51/05 - LG Offenburg

AG Wolfach

Der VII. Zivilsenat des Bundesgerichtshofs hat auf die mündliche Verhandlung

vom 13. Juli 2006 durch den Vorsitzenden Richter Dr. Dressler und die Richter

Dr. Haß, Dr. Wiebel, Dr. Kuffer und Bauner

für Recht erkannt:

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil der 1. Zivilkammer des Landgerichts Offenburg vom 15. Februar 2005 aufgehoben. Die Berufung der Klägerin gegen das Urteil des Amtsgerichts Wolfach vom 26. Juli 2004 wird zurückgewiesen. Die Klägerin hat die Kosten der Rechtsmittelverfahren zu tragen.
Von Rechts wegen

Tatbestand:

1: Die Klägerin verlangt von dem beklagten Insolvenzverwalter Auskunft über eine Werklohnforderung des Insolvenzschuldners gegen die A. GbR, an der sie ein Absonderungsrecht aus verlängertem Eigentumsvorbehalt geltend macht.

2: Die Klägerin belieferte den Insolvenzschuldner mit Baumaterialien zu ihren Allgemeinen Geschäftsbedingungen, die einen einfachen, erweiterten und verlängerten Eigentumsvorbehalt vorsehen. Aus den Lieferungen steht der Klägerin noch eine Gesamtforderung in Höhe von 9.364,93 € zu. Der Insolvenzschuldner verwendete einen Teil der gelieferten Baumaterialien für einen Bau in S. Diesem Bauvorhaben liegt ein Bauvertrag vom 18./23. September 2002 zwischen dem Insolvenzschuldner und der A. GbR zugrunde. Der Bauvertrag enthält u. a. die von der A. GbR gestellte Klausel: "Forderungsabtretungen sind unzulässig".

3: Das Amtsgericht hat die auf Auskunft über die Werklohnforderung des Insolvenzschuldners gegen die A. GbR gerichtete Klage mit der Begründung abgewiesen, der Klägerin stehe kein Auskunftsrecht zu, weil sie bezüglich der Forderungen aus den Lieferungen für das Bauprojekt der A. GbR nicht absonderungsberechtigt i. S. von § 51 InsO sei. Die im Rahmen des verlängerten Eigentumsvorbehalts vereinbarte Vorausabtretung der Werklohnforderungen sei aufgrund des Abtretungsverbots in den Vertragsbedingungen der A. GbR unwirksam. Auf die Berufung der Klägerin hat das Berufungsgericht das Urteil des Amtsgerichts abgeändert und den Beklagten antragsgemäß zur Erteilung der begehrten Auskunft verurteilt. Mit der vom Berufungsgericht zugelassenen Revision will der Beklagte die Wiederherstellung des amtsgerichtlichen Urteils erreichen.

Entscheidungsgründe:

4: Die Revision hat Erfolg.

I.

5: Das Berufungsgericht hält den Beklagten gemäß § 167 Abs. 2 Satz 1 InsO für verpflichtet, Auskunft über die Werklohnforderung des Insolvenzschuldners gegen die A. GbR zu erteilen. Der Insolvenzschuldner habe diese Forderung im Rahmen des verlängerten Eigentumsvorbehalts teilweise an die Klägerin abgetreten, weshalb diese nach § 51 Nr. 1 InsO absonderungsberech- tigt sei. Die Abtretung sei trotz des Abtretungsverbots in den Vertragsbedingungen der A. GbR wirksam. Die von der A. GbR vorformulierte Klausel sei gemäß § 307 Abs. 1 Satz 1 BGB unwirksam, weil sie den Insolvenzschuldner unangemessen benachteilige. Ein Bauunternehmer habe typischerweise ein Interesse daran, die benötigten Baustoffe auf Kredit zu erwerben und seine Werklohnforderungen in der branchenüblichen Form des verlängerten Eigentumsvorbehalts zur Sicherung dieses Kredits zu verwenden. Diese berechtigten Belange würden das Interesse des Bestellers an einer möglichst bequemen Zahlungsabwicklung überwiegen, weil der Unternehmer vorleistungspflichtig und darum regelmäßig auf Lieferantenkredite angewiesen sei, um den Vertrag überhaupt erfüllen zu können. Zudem zeige die Einführung des § 354a HGB, dass der Gesetzgeber dem Interesse des Gläubigers, seine Forderungen zum Zweck der Kreditschöpfung abtreten zu können, insgesamt einen gesteigerten Wert beimesse. Diese gesetzgeberische Wertung, die in dem zwingenden Charakter des § 354a HGB zum Ausdruck komme, sei im Rahmen der Inhaltskontrolle nach § 307 Abs. 1 Satz 1 BGB zu berücksichtigen.

II.

6: Das hält der rechtlichen Überprüfung nicht stand. Der Klägerin steht gegen den Beklagten kein Auskunftsrecht hinsichtlich der Werklohnforderung des Insolvenzschuldners gegen die A. GbR zu. Aufgrund des in den Allgemeinen Vertragsbedingungen der A. GbR enthaltenen wirksamen Abtretungsverbots ist diese Forderung nicht (teilweise) an die Klägerin abgetreten worden.

7: 1. Wie auch das Berufungsgericht zutreffend erkennt, steht der Wirksamkeit des Abtretungsverbots nicht § 354a HGB entgegen.

8: a) Eine unmittelbare Anwendung von § 354a HGB kommt nicht in Betracht. Jedenfalls für die A. GbR stellte der Werkvertrag mit dem Insolvenzschuldner kein Handelsgeschäft dar.

9: Nach den Feststellungen des Amtsgerichts, auf die das Berufungsgericht Bezug genommen hat, besteht die Geschäftstätigkeit der A. GbR allein darin, ein Firmengrundstück an die S. GmbH zu vermieten. Eine solche Tätigkeit begründet keine Kaufmannseigenschaft nach § 1 Abs. 1 HGB. Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs betreibt eine Personengesellschaft, die sich auf die Verpachtung eines Betriebs oder einzelner Betriebsgegenstände beschränkt , kein Handelsgewerbe (BGH, Urteil vom 19. Februar 1990 - II ZR 42/89, NJW- RR 1990, 798, 799). An dieser Beurteilung ist auch nach dem Inkrafttreten des Handelsrechtsreformgesetzes (HRefG) vom 22. Juni 1998 festzuhalten.

10: b) § 354a HGB kann auch nicht entsprechend angewandt werden.

11: Ein Teil der Literatur befürwortet in unterschiedlichem Umfang eine analoge Anwendung von § 354a HGB auf Nichtkaufleute (vgl. z.B. Canaris, Großkommentar HGB, 4. Aufl., § 354a Rdn. 21; Baumbach/Hopt, HGB, 32. Aufl., § 354a Rdn. 1; MünchKommHGB/K. Schmidt, § 354a Rdn. 8). Eine analoge Anwendung von § 354a HGB auf Rechtsgeschäfte, die nicht für beide Vertragspartner ein Handelsgeschäft darstellen, ist jedoch mangels einer planwidrigen Regelungslücke nicht möglich.

12: Nach Beschlussempfehlung und Bericht des Rechtsausschusses des Deutschen Bundestages zum Gesetzentwurf zu § 354a HGB (BT-Drucks. 12/7912, S. 25) soll die Aufnahme der Vorschrift im HGB sicherstellen, dass hierdurch nur der kaufmännische Geschäftsverkehr und der Verkehr mit der öffentlichen Hand erfasst werden. Belange der Verbraucher und der Arbeitneh- mer sollen nicht berührt werden. Mit dieser Begründung hat der Gesetzgeber eindeutig zum Ausdruck gebracht, dass eine erweiternde Auslegung des personalen Geltungsbereichs des § 354a HGB über seinen Wortlaut hinaus nicht in Betracht kommt.

13: 2. Entgegen der Auffassung des Berufungsgerichts verstößt die formularmäßige Vereinbarung des Abtretungsverbots nicht gegen § 307 Abs. 1 Satz 1 BGB.

14: a) Es entspricht der ständigen Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs, dass sowohl die Vereinbarung eines abgeschwächten wie auch, wie hier, eines uneingeschränkten Abtretungsausschlusses in Allgemeinen Geschäftsbedingungen grundsätzlich unbedenklich ist (vgl. BGH, Urteile vom 15. Juni 1989 - VII ZR 205/88, BGHZ 108, 52, 54 f., vom 29. Juni 1989 - VII ZR 211/88, BGHZ 108, 172, 174 f., vom 30. Oktober 1990 – IX ZR 239/89, NJW-RR 1991, 763 und vom 25. November 1999 - VII ZR 22/99, BauR 2000, 569, 570 = ZfBR 2000, 175 = NZBau 2000, 245). Eine solche Klausel ist nur dann nach § 307 Abs. 1 Satz 1 BGB unwirksam, wenn ein schützenswertes Interesse des Verwenders an dem Abtretungsverbot nicht besteht oder die berechtigten Belange des Vertragspartners an der freien Abtretbarkeit vertraglicher Ansprüche das entgegenstehende Interesse des Verwenders überwiegen (BGH, Urteile vom 15. Juni 1989 - VII ZR 205/88, BGHZ 108, 52, 54 f., vom 30. Oktober 1990 – IX ZR 239/89, NJW-RR 1991, 763 und vom 11. März 1997 – X ZR 146/94, NJW 1997, 3434, 3436).

15: b) Dass derartige Umstände vorliegen, ist den Feststellungen des Berufungsgerichts nicht zu entnehmen. Sie ergeben sich insbesondere nicht bereits daraus, dass das Abtretungsverbot die Sicherung der Klägerin als Lieferantin im Rahmen eines verlängerten Eigentumsvorbehalts vereitelt.

16: aa) Ein das schützenswerte Interesse der A. GbR überwiegender Belang des Insolvenzschuldners kann nicht allein darin gesehen werden, dass dieser als Werkunternehmer vorleistungspflichtig und darum regelmäßig auf Lieferantenkredite angewiesen ist, um den Vertrag überhaupt erfüllen zu können. Dies ist die typische Interessen- und Sachlage beim Werkvertrag. Dass die formularmäßige Vereinbarung eines Abtretungsverbots grundsätzlich auch dann unbedenklich ist, wenn die Klausel in einem Werkvertrag enthalten ist, hat der Senat bereits entschieden (Senat, Urteile vom 28. November 1968 – VII ZR 157/66, BGHZ 51, 113, 116 f. (zur Rechtslage vor Inkrafttreten des AGBGesetzes ), vom 29. Juni 1989 - VII ZR 211/88, BGHZ 108, 172, 174 f. und vom 25. November 1999 - VII ZR 22/99, BauR 2000, 569, 570 = ZfBR 2000, 175 = NZBau 2000, 245).

17: bb) Entgegen der Auffassung des Berufungsgerichts besteht auch nicht deshalb Anlass, von dieser Beurteilung abzuweichen, weil mit Wirkung zum 30. Juli 1994 die Vorschrift des § 354a HGB in Kraft getreten ist. Dieser Vorschrift ist nichts dafür zu entnehmen, dass die Wirksamkeit von Abtretungsverboten , die nicht in dem persönlichen Anwendungsbereich des § 354a HGB unterfallen , nach Ansicht des Gesetzgebers einer Einschränkung unterliegen sollten , soweit sie in Allgemeinen Geschäftsbedingungen vereinbart sind.

III.

18: Das Berufungsurteil kann daher keinen Bestand haben. Da weitere tatsächliche Feststellungen nicht zu erwarten sind, kann der Senat die Überprüfung der das Abtretungsverbot enthaltenden Klausel selbst vornehmen und abschließend entscheiden.

19: Das Abtretungsverbot ist wirksam. Es ist weder ersichtlich, dass ein schützenswertes Interesse der A. GbR an dem Abtretungsverbot nicht besteht, noch dass die berechtigten Belange des Insolvenzschuldners an der freien Abtretbarkeit vertraglicher Ansprüche das entgegenstehende Interesse der A. GbR überwiegen. Da mithin der Insolvenzschuldner die Werklohnforderungen gegen die A. GbR nicht wirksam an die Klägerin abgetreten hat, steht dieser gegen den Beklagten kein Anspruch auf Auskunft über die Werklohnforderung zu.

Dressler Haß Wiebel Kuffer Bauner
Vorinstanzen:
AG Wolfach, Entscheidung vom 26.07.2004 - 1 C 147/03 -
LG Offenburg, Entscheidung vom 15.02.2005 - 1 S 147/04 -

Bundesfinanzhof Beschluss, 23. Dez. 2013 - III B 84/12

Tatbestand

1: I. Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) betrieb in den Streitjahren eine Steuerberaterkanzlei. Die Beigeladene, eine Rechtsanwältin, ist seine Tochter. Beide schlossen am 1. Januar 2003 eine "Beratervertrag" genannte Vereinbarung, nach deren § 1 der Kläger der Beigeladenen die rechtliche und steuerliche Beratung im gesamten Bereich der Kanzlei überträgt. Weiter heißt es, dass Gegenstand des Vertrages nicht die Erbringung eines bestimmten Erfolges, sondern das auftragsmäßige Tätigwerden sei. Nach § 2 beträgt das Honorar für die Tätigkeit 30.000 € pro Jahr. Die Vereinbarung enthält weitere Regelungen, die u.a. den Auslagenersatz, die Stellung eines PKW für Dienstreisen und eine Haftungsbegrenzung der Beigeladenen als Auftragnehmerin betreffen. Eine Regelung für die Zahlung von Vorabvergütungen oder Teilleistungen besteht nicht.

2: Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) erkannte den Beratervertrag nicht an und ließ die aufgrund des Vertrages vom Kläger geleisteten Zahlungen nicht zum Betriebsausgabenabzug zu. Die Klage blieb erfolglos. Das Finanzgericht (FG) führte im Wesentlichen aus, dass der Beratervertrag im Hinblick auf die Regelungen zum Vertragsgegenstand, der Vergütung und der Haftung einem Fremdvergleich nicht standhalte. Außerdem sei nicht feststellbar, dass der Vertrag tatsächlich wie unter fremden Dritten durchgeführt worden sei. So seien 30.000 € übersteigende Jahresnettozahlungen und Teilzahlungen erfolgt, was der Vertrag aber nicht vorsehe.

3: Mit der Nichtzulassungsbeschwerde rügt der Kläger Verfahrensfehler i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

Entscheidungsgründe

4: II. Die Nichtzulassungsbeschwerde ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 116 Abs. 6 FGO).

5: 1. Die Vorentscheidung verstößt gegen § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO. Das FG hat nicht den gesamten konkretisierten Prozessstoff seiner Entscheidung zugrunde gelegt.

6: a) Nach § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO entscheidet das Gericht nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung. Das FG ist hiernach insbesondere verpflichtet, den Inhalt der vorgelegten Akten und den Vortrag der Verfahrensbeteiligten (quantitativ) vollständig und (qualitativ) einwandfrei zur Kenntnis zu nehmen und bei der Urteilsfindung zu berücksichtigen. Ein Verstoß gegen diese Verpflichtung ist ein Verfahrensmangel nach § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO. Die Vorschrift gebietet aber nicht, alle im Einzelfall gegebenen Umstände im Urteil zu erörtern. Allerdings ist § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO u.a. verletzt, wenn das FG eine nach den Akten klar feststehende Tatsache oder einen bestimmten Tatsachenvortrag erkennbar unberücksichtigt lässt, obwohl dieser auf der Basis seiner materiell-rechtlichen Auffassung entscheidungserheblich sein kann (vgl. Beschlüsse des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 7. April 2005 IX B 194/03, BFH/NV 2005, 1354; vom 22. März 2011 X B 7/11, BFH/NV 2011, 1005; vom 19. Oktober 2011 IX B 90/11, BFH/NV 2012, 234; vom 22. November 2012 XI B 113/11, BFH/NV 2013, 564; vom 15. März 2013 VII B 77/12, BFH/NV 2013, 1119).

7: b) Unter Berücksichtigung des maßgebenden materiell-rechtlichen Standpunkts des FG wurde im Streitfall zentrales Vorbringen des Klägers nicht gewürdigt.

8: aa) Das FG hat seiner Entscheidung die höchstrichterlich entwickelten Kriterien zur Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen zugrunde gelegt. Auf dieser materiell-rechtlichen Basis hätte die Pflicht zur Ausschöpfung des Gesamtergebnisses des Verfahrens erfordert, das Vorbringen des Klägers zur tatsächlichen Vertragsdurchführung in die Betrachtung einzubeziehen.

9: bb) Maßgebend für die steuerliche Anerkennung von Angehörigenverträgen ist die Gesamtheit der objektiven Gegebenheiten. Die einzelnen Kriterien des Fremdvergleichs sind als Beweisanzeichen im Rahmen der gebotenen Gesamtbetrachtung unter dem Gesichtspunkt zu würdigen, ob sie den Rückschluss auf eine privat veranlasste Vereinbarung zulassen. Kein Kriterium hat den Rang eines Tatbestandsmerkmals, so dass nicht jede geringfügige Abweichung einzelner Sachverhaltsmerkmale vom Üblichen ohne Weiteres die steuerliche Anerkennung des Vertragsverhältnisses ausschließt (vgl. BFH-Urteile vom 13. Juli 1999 VIII R 29/97, BFHE 191, 250, BStBl II 2000, 386; vom 17. Juli 2013 X R 31/12, BFH/NV 2013, 1968; vgl. auch BFH-Urteil vom 29. Oktober 1997 I R 24/97, BFHE 184, 482, BStBl II 1998, 573).

10: cc) Zwar hat das FG den Beratervertrag als solchen dahingehend gewürdigt, dass er einem Fremdvergleich nicht standhalte. Die fehlende Fremdüblichkeit des Vertragsinhalts ist allerdings nur ein einzelnes --wenn auch gewichtiges-- Beweisanzeichen gegen die Zuordnung der Vertragsbeziehung zum betrieblichen Bereich. Zu würdigen ist insbesondere auch die tatsächliche Vertragsdurchführung, vor allem im Hinblick auf die Erfüllung der gegenseitigen Hauptpflichten. Leistet ein Angehöriger nämlich die von ihm vertraglich geschuldeten Dienste nicht, bezieht aber dennoch die vertraglich vorgesehene Vergütung, so stellt gerade dieser Umstand ein gewichtiges Indiz gegen die ertragsteuerliche Anerkennung des Vertragsverhältnisses dar. Umgekehrt verlieren z.B. nicht fremdübliche Nebenbestimmungen in der Gesamtwürdigung an Gewicht, wenn feststeht, dass der Vertrag in seinen Hauptbestandteilen mit Leben erfüllt wurde.

11: Das FG hat das Vorbringen des Klägers zur tatsächlichen Vertragsdurchführung nicht einwandfrei und vollständig berücksichtigt. Es hat im Hinblick auf die tatsächliche Vertragsdurchführung Nebenaspekte, wie z.B. die im schriftlichen Vertrag nicht vorgesehenen Teil- oder Abschlagszahlungen, gewürdigt, ist auf wesentlichen Beteiligtenvortrag zur tatsächlichen Erfüllung der Hauptleistungspflichten aber nicht eingegangen. So hat der Kläger u.a. vorgetragen, dass die Büroarbeit seit Jahren von seiner Ehefrau und seiner Tochter geleistet werde, dass Widerspruchsverfahren und Jahresabschlussarbeiten von der Beigeladenen --erkennbar an deren Handschrift-- betreut worden seien, dass die Zusammenarbeit und der tatsächliche Leistungsaustausch den für diverse Mandanten zuständigen Finanzbeamten positiv bekannt seien, dass die Beigeladene nach dem Besuch von Fachanwaltskursen für die Beratungs- oder Jahresabschlussarbeiten qualifiziert und deren Arbeitszeit auf ca. 18 Wochenstunden kalkuliert gewesen sei. Da auch das FA in der Einspruchsentscheidung auf den seines Erachtens fehlenden tatsächlichen Nachweis der tatsächlichen Vertragsdurchführung (für welche Mandanten hat die Beigeladene im Einzelnen zu welchem Zeitpunkt welche Leistungen erbracht) abgestellt hatte, handelte es sich bei der Frage, ob und in welchem Umfang Leistungen von Seiten der Beigeladenen aufgrund des Beratervertrages tatsächlich erfolgt sind, um zentrales Beteiligtenvorbringen. Da dieses auch nach dem vom FG eingenommenen materiell-rechtlichen Standpunkt erheblich war, konnte sich das Gericht im Streitfall nicht damit begnügen, das Vorbringen in den Tatbestand seines Urteils aufzunehmen, ohne sich hierzu weiter zu äußern. Vielmehr war es gehalten, den Tatsachenvortrag in den Entscheidungsgründen zu verarbeiten (vgl. BFH-Urteil vom 5. September 2001 I R 101/99, BFH/NV 2002, 493).

12: Das ist jedoch nicht geschehen. In diesem Zusammenhang weist der Senat darauf hin, dass für ihn weder erkennbar ist, dass sich das FG das Vorbringen des FA, wonach Art und Umfang der tatsächlichen Arbeitsleistungen der Beigeladenen nicht nachgewiesen seien, zu eigen gemacht oder diesbezügliches klägerisches Vorbringen als unsubstantiiert und damit rechtlich unbeachtlich qualifiziert hat, noch hat es sich ihm erschlossen, dass der Klägervortrag zur tatsächlichen Erbringung von Dienstleistungen als wahr unterstellt worden wäre.

13: dd) Wäre dem Vorbringen des Klägers die gebotene rechtliche Aufmerksamkeit gewidmet und der Frage der tatsächlichen Erfüllung der vertraglichen Hauptpflichten weiter nachgegangen worden, dann ist jedenfalls nicht auszuschließen, dass das Ergebnis der Gesamtwürdigung des FG anders ausgefallen wäre.

14: 2. Der erkennende Senat hält es für sachgerecht, das FG-Urteil ohne weitere sachliche Überprüfung aufzuheben und den Rechtsstreit zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen (§ 116 Abs. 6 FGO). Damit erledigt sich eine Entscheidung über die weiteren Rügen des Klägers.

15: Für das weitere Vorgehen weist der Senat vorsorglich auf Folgendes hin:

16: a) Im Hinblick auf die bereichs- und anlassspezifischen Anforderungen an die Prüfung von Angehörigenverträgen (vgl. BFH-Urteil vom 22. Oktober 2013 X R 26/11, Deutsches Steuerrecht 2013, 2677; vgl. Stapperfend in Herrmann/Heuer/Raupach, § 4 EStG Rz 858 ff.) wird im Streitfall zunächst zu klären sein, ob die Vertragsbeziehung zwischen dem Kläger und seiner Tochter als Arbeitsverhältnis, arbeitnehmerähnliches Verhältnis oder, wie vom Kläger ausdrücklich geltend gemacht, als freies Mitarbeiterverhältnis i.S. des § 7 der Steuerberaterberufsordnung, also als Geschäftsbesorgungsvertrag (vgl. hierzu z.B. Urban, Die Information für Steuerberater und Wirtschaftsprüfer --INF-- 1999, 339; Späth, INF 1998, 217), zu qualifizieren ist. Erst im Anschluss daran können die --unterschiedlichen-- Maßstäbe für den Vergleich des konkreten Vertragsinhalts mit den fremdüblichen Bedingungen entwickelt werden. So könnte etwa bei der vom FG als fremdunüblich bewerteten Haftungsbegrenzung zu berücksichtigen sein, dass bei einem freien Mitarbeiterverhältnis regelmäßig gar kein relevantes Haftungsrisiko für den Mitarbeiter besteht bzw. dieses von der Berufshaftpflicht des Steuerberaters mit abgedeckt ist (vgl. Späth, INF 1998, 217, und Urban, INF 1999, 339). Bei Schlechtleistungen und zu geringer Auslastung des freien Mitarbeiters käme anstelle der vom FG als fremdüblich angesehenen Entgeltminderung eher die Kündigung (§§ 620 ff. des Bürgerlichen Gesetzbuchs) des Geschäftsbesorgungsvertrages in Betracht.

17: b) Sodann wird im Einzelnen aufzuklären sein, in welcher Art und in welchem Umfang die Beigeladene tatsächlich für die Kanzlei des Klägers tätig geworden ist. Dem Steuerpflichtigen obliegt es, substantiiert vorzutragen und nachzuweisen, dass der Angehörige Arbeits- oder Beratungsleistungen in einem der zugesagten Honorierung angemessenen Umfang tatsächlich erbracht hat (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2013, 1968). Ist der Steuerpflichtige zu einem in die Einzelheiten gehenden substantiierten Tatsachenvortrag nicht bereit oder nicht in der Lage oder gelingt ihm der Nachweis nicht, dann ist davon auszugehen, dass vertragliche Hauptleistungspflichten nicht erfüllt wurden.

Bundesfinanzhof Urteil, 16. Mai 2013 - IV R 6/10

Tatbestand

1: I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) war Kommanditistin der Grundstücksgesellschaft X-GmbH & Co. KG (Beigeladene zu 1.; im Folgenden: KG). Komplementärin der KG ist die Grundstücksgesellschaft X-GmbH (Beigeladene zu 2.). Die KG war durch Umwandlung der Grundstücksgemeinschaft X-GbR entstanden, deren Gesellschafter die Klägerin und ihr Bruder Z (Beigeladener zu 3.; im Folgenden: Bruder) waren.

2: Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 2. März 2000 verkaufte die Klägerin ihre KG-Beteiligung an den Bruder und dessen Kinder (Beigeladene zu 4. und 5.) für 4 Mio. DM. Seither wird die Klägerin --auch zivilrechtlich-- nicht mehr als Gesellschafterin der KG behandelt.

3: Einige Zeit nach Abschluss des Kauf- und Abtretungsvertrags machte die Klägerin Einwendungen gegen dessen Wirksamkeit geltend, die sie insbesondere mit einer nach ihrer Ansicht unangemessenen Höhe des Kaufpreises für den KG-Anteil begründete. Eine zivilrechtliche Klage auf Feststellung der Unwirksamkeit des Vertrags hat sie allerdings nicht erhoben.

4: Mit Schriftsätzen vom 3. April 2007 wies die Klägerin den Beklagten und Revisionsbeklagten (das Finanzamt --FA--) wegen der Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2001 bis 2006 (Streitjahre) darauf hin, dass sie den Kauf- und Abtretungsvertrag für unwirksam halte. Des Weiteren beantragte sie "als Gesellschafterin und Komplementärin" der KG "den Erlass eines Bescheides für 2001 (bzw. 2002 bis 2006) über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen".

5: Mit Bescheid vom 23. April 2007 lehnte das FA den "Antrag auf Zustellung der Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen ... für die Kalenderjahre 2001 bis 2006" ab. Den dagegen erhobenen Einspruch wies das FA am 19. Juli 2007 als unbegründet zurück, da die Klägerin als an der Feststellung nicht beteiligte Person weder Anspruch auf Erlass noch auf Zustellung der Feststellungsbescheide habe.

6: Im darauf folgenden Klageverfahren beantragte die Klägerin ausweislich des Protokolls über die mündliche Verhandlung vom 26. Juni 2008 und des Tatbestandes des angefochtenen Urteils, "unter Aufhebung des negativen Feststellungsbescheides vom 23. April 2007 in Form der Einspruchsentscheidung vom 19. Juli 2007 den Beklagten zu verpflichten, die Klägerin - auch nach Abschluss des Vertrages vom 2. März 2000 - in den einheitlichen und gesonderten Einkunftsfeststellungen der Grundstücksgemeinschaft X-GbR für 2001 bis 2006 nach wie vor als Gesellschafterin (Mitunternehmerin) zu berücksichtigen". Das Finanzgericht (FG) wies die Klage als unbegründet ab. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2008, 1802 veröffentlicht.

7: Dagegen richtet sich die Revision der Klägerin, die sie mit Verfahrensmängeln und einer unzutreffenden Würdigung des materiell-rechtlichen Gehalts der Klage begründet hat. Außerdem hat sie Einwendungen dagegen erhoben, dass ihr das FG die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen auferlegt hat.

8: Die Klägerin beantragt sinngemäß,
das angefochtene Urteil sowie den Bescheid vom 23. April 2007 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 19. Juli 2007 aufzuheben und das FA zu verpflichten, für das Jahr 2001 einen geänderten Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die KG zu erlassen, in dem sie ohne Berücksichtigung des Kauf- und Abtretungsvertrags vom 2. März 2000 als Mitunternehmerin berücksichtigt wird.

9: Das FA und die Beigeladenen sind der Revision entgegengetreten.

10: Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

11: Auch die Beigeladenen beantragen, die Revision zurückzuweisen.

12: Die Klägerin, das FA und die Beigeladenen haben mitgeteilt, dass sie mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden sind.

Entscheidungsgründe

13: II. Die Revision der Klägerin ist nicht begründet. Sie war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Entscheidung des FG, dass die Klägerin keinen Anspruch auf Berücksichtigung bei den gesonderten und einheitlichen Feststellungen der KG für die Streitjahre hat, ist nicht zu beanstanden.

14: 1. Zu Recht hat das FG auch die Jahre 2002 bis 2006 in die Entscheidung einbezogen.

15: a) Nach § 96 Abs. 1 Satz 2 FGO darf das Gericht über das Klagebegehren nicht hinausgehen, ist aber an die Fassung der Anträge nicht gebunden. Beachtet es diese Vorschrift nicht, verstößt es gegen die Grundordnung des Verfahrens (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 4. September 2008 IV R 1/07, BFHE 222, 220, BStBl II 2009, 335, unter II.3.a, m.w.N.). Dabei ist --wie sich der Vorschrift entnehmen lässt-- zwischen Klagebegehren und Klageantrag zu unterscheiden. Das Gericht hat das wirkliche Klagebegehren anhand des gesamten Parteivorbringens einschließlich des Klageantrags zu ermitteln (vgl. Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler --HHSp--, § 96 FGO Rz 181, m.w.N.). Weicht der in der mündlichen Verhandlung gestellte Klageantrag von einem zuvor schriftsätzlich formulierten Klageantrag ab, kommt es auf den in der mündlichen Verhandlung gestellten Antrag an (BFH-Urteil in BFHE 222, 220, BStBl II 2009, 335, unter Hinweis auf Lange in HHSp, § 96 FGO Rz 182, m.w.N.).

16: b) Danach ist es nicht zu beanstanden, dass das FG davon ausgegangen ist, die Klägerin habe eine Entscheidung über ihre Einbeziehung in die die KG betreffenden gesonderten und einheitlichen Feststellungen für die Jahre 2001 bis 2006 begehrt.

17: aa) Die Klägerin hat während des gesamten Verfahrens --einschließlich des vorliegenden Revisionsverfahrens-- geltend gemacht, sie sei bei den gesonderten und einheitlichen Feststellungen für die KG weiterhin zu berücksichtigen, weil der Verkauf ihres KG-Anteils unwirksam sei. Ihr Antrag an das FA, der Ausgangspunkt für das vorliegende Verfahren ist, war zwar möglicherweise nicht eindeutig formuliert; ausdrücklich waren darin jedoch auch die Jahre 2002 bis 2006 aufgeführt. Nachdem das FA diesen Antrag auf die Jahre 2001 bis 2006 bezogen und abgelehnt und an dieser Auffassung auch in der Einspruchsentscheidung festgehalten hatte, hat die Klägerin dagegen Klage erhoben. Eine Klagerücknahme für die Jahre 2002 bis 2006 hat sie weder ausdrücklich erklärt, noch hat sie in anderer Form zum Ausdruck gebracht, dass sie insoweit an ihren Einwendungen nicht festhalten wollte. Bei dieser Sachlage ist es nicht zu beanstanden, dass das FG von einem in vollem Umfang gegen die ablehnende Entscheidung des FA gerichteten Klagebegehren ausgegangen ist.

18: bb) Diesem Klagebegehren entspricht der sowohl im Protokoll der mündlichen Verhandlung als auch im Tatbestand des angefochtenen Urteils übereinstimmend wiedergegebene Klageantrag. Weder hat die Klägerin insoweit eine Berichtigung des Protokolls (§ 94 FGO i.V.m. § 164 der Zivilprozessordnung --ZPO--) noch eine Tatbestandsberichtigung (§ 108 FGO) beantragt, obschon sie andere Einwendungen gegen das Protokoll geltend gemacht hat, so gegen die Bezeichnung ihres Vertreters in der mündlichen Verhandlung als "Lebensgefährte", gegen die Wiedergabe des Vornamens des Beigeladenen zu 3. und gegen dessen Antrag (Schreiben vom 21. Juli 2008). Der BFH ist deshalb an die Feststellungen des FG zum Klageantrag gebunden (vgl. BFH-Beschlüsse vom 14. Januar 2009 II B 79/08, Zeitschrift für Steuern und Recht 2009, R480, zur Protokollberichtigung, sowie vom 5. Juni 2008 IX B 249/07, BFH/NV 2008, 1512, zur Tatbestandsberichtigung).

19: cc) Die gegen diese Feststellung gerichteten Einwendungen der Klägerin rechtfertigen keine andere Beurteilung. Ihre Behauptung, ihr Vertreter in der mündlichen Verhandlung habe das Klagebegehren auf das Jahr 2001 beschränkt, ist bereits nicht schlüssig (s. oben unter II.1.b aa). Auf den im Schriftsatz vom 26. Juni 2008 formulierten Klageantrag kommt es dabei nicht an; maßgeblich ist der in der mündlichen Verhandlung gestellte Antrag. Soweit die Klägerin geltend macht, die Formvorschriften des § 162 ZPO seien nach dem Inhalt des Protokolls nicht eingehalten worden, trifft dies zwar zu. Das führt jedoch nicht dazu, dass ihrer Behauptung entsprechend von einem eingeschränkten Klageantrag auszugehen wäre, zumal der Antrag auch im Tatbestand des angefochtenen Urteils wiedergegeben ist, gegen den die Klägerin Einwendungen nicht innerhalb der Frist des § 108 Abs. 1 FGO geltend gemacht hat (s. oben unter II.1.b bb).

20: 2. Auch die Rügen weiterer Verfahrensmängel hält der Senat nicht für durchgreifend. Insoweit sieht er von einer Begründung ab (§ 126 Abs. 6 Satz 1 FGO).

21: 3. Das FG hat in der Sache zu Recht entschieden, dass die Klägerin keinen Anspruch auf Berücksichtigung bei den gesonderten und einheitlichen Feststellungen der KG für die Streitjahre hat.

22: a) Über die Frage, ob der Kauf- und Abtretungsvertrag über die KG-Beteiligung der Klägerin wirksam, anfechtbar oder nichtig war, ist nicht im vorliegenden finanzgerichtlichen Verfahren, sondern erforderlichenfalls durch die Zivilgerichte zu entscheiden. Denn für das vorliegend streitige Besteuerungsverfahren kommt es darauf wegen der Regelung des § 41 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) nicht an (vgl. BFH-Urteile vom 29. März 2012 IV R 18/08, BFH/NV 2012, 1095, Rz 26; vom 10. August 2010 VIII R 44/07, BFH/NV 2011, 20, Rz 21 f.).

23: b) Nach § 41 Abs. 1 Satz 1 AO ist es für die Besteuerung unerheblich, wenn ein Rechtsgeschäft unwirksam ist oder wird, soweit und solange die Beteiligten das wirtschaftliche Ergebnis dieses Rechtsgeschäfts gleichwohl eintreten und bestehen lassen. Die Regelung ist Ausdruck der wirtschaftlichen Betrachtungsweise und besagt, dass es für Zwecke der Besteuerung auf den tatsächlich verwirklichten Sachverhalt und nicht auf die zivilrechtliche Wirksamkeit der zugrunde liegenden Vereinbarung ankommt, solange und soweit die Beteiligten deren Vollzug nicht rückgängig machen (BFH-Urteile in BFH/NV 2012, 1095, Rz 28; vom 17. Februar 2004 VIII R 28/02, BFHE 205, 426, BStBl II 2005, 46, unter II.2.b aa, jeweils m.w.N.).

24: c) Das wirtschaftliche Ergebnis eines zunächst nach § 41 Abs. 1 Satz 1 AO der Besteuerung zugrunde zu legenden Rechtsgeschäfts, dessen Wirksamkeit zwischen den Beteiligten streitig (geworden) ist, bleibt nicht (mehr) bestehen, wenn und soweit die Unwirksamkeit des Rechtsgeschäfts durch rechtskräftiges Urteil oder durch Vergleich festgestellt und der Vollzug rückgängig gemacht wird (vgl. BFH-Urteile in BFH/NV 2012, 1095, Rz 31; in BFHE 205, 426, BStBl II 2005, 46, unter II.2.; vom 18. Januar 1990 IV R 97/88, BFH/NV 1991, 21, unter 1.; BFH-Beschluss vom 9. September 1999 IV B 18/99, BFH/NV 2000, 313, unter 1.). Die Rückabwicklung ist ein Ereignis mit steuerlicher Rückwirkung i.S. von § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO (BFH-Urteile in BFHE/NV 2012, 1095, Rz 31; in BFHE 205, 426, BStBl II 2005, 46, unter II.2.a).

25: d) Diesen Grundsätzen entspricht das angefochtene Urteil.

26: aa) Zwar ist die Wirksamkeit des Kauf- und Abtretungsvertrags über die KG-Anteile zwischen den Beteiligten streitig. Das wirtschaftliche Ergebnis dieses Vertrags ist nach den Feststellungen des FG jedoch tatsächlich eingetreten; die Klägerin hat das vertraglich vereinbarte Entgelt erhalten und wird nicht mehr als Gesellschafterin der KG behandelt. Die in diesem Punkt gegen das angefochtene Urteil erhobenen Einwendungen der Klägerin betreffen die Rechtmäßigkeit der Vereinbarung, nicht die Feststellungen zu ihrem Vollzug; sie können deshalb zu keiner anderen Beurteilung führen.

27: bb) Die von der Klägerin behauptete (zivilrechtliche) Unwirksamkeit des Kauf- und Abtretungsvertrags wurde, wie insoweit unstreitig ist, weder durch Gerichtsurteil noch durch Vergleich festgestellt. Unerheblich ist, dass die Klägerin zahlreiche Klagen erhoben hat, mit denen sie inzidenter die Feststellung der Unwirksamkeit des Vertrags erreichen wollte.

28: cc) Der Kauf- und Abtretungsvertrag wurde auch nicht rückgängig gemacht. Weder hat die Klägerin das erhaltene Entgelt zurückgezahlt, noch wird sie wieder als Kommanditistin behandelt. Dass die Klägerin ihrerseits den Vertrag für nichtig hält und zusätzlich die Anfechtung sowie den Rücktritt erklärt hat, genügt nicht. Ebenso wenig kommt es darauf an, aus welchen Gründen sie nicht in der Lage ist, eine Rückabwicklung durchzusetzen.

29: dd) Der Umstand, dass die Klägerin und der Beigeladene zu 3. als Geschwister nahe Angehörige sind, ändert an dieser Beurteilung nichts. Denn sie verfolgen, wie das FG festgestellt hat und (auch) im vorliegenden Rechtsstreit offensichtlich ist, bezüglich der (Un-)Wirksamkeit und der Rückabwicklung des Vertrags gegensätzliche Interessen. Die Klägerin und ihr Bruder verhalten sich dabei nicht wie nahe Angehörige, sondern treten sich wie fremde Dritte gegenüber.

30: 4. Auch die Kostenentscheidung im angefochtenen Urteil ist nicht zu beanstanden. Das gilt auch, soweit sich die im Klageverfahren unterlegene Klägerin dagegen wendet, dass ihr das FG die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen nach § 139 Abs. 4 FGO auferlegt hat.

31: a) Die Entscheidung über die Erstattung der außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen ist Teil der gerichtlichen Kostenentscheidung (BFH-Beschluss vom 17. November 1987 VIII R 346/83, BFHE 152, 5, BStBl II 1988, 287, unter I.1., m.w.N.). Insoweit steht der Überprüfung der angefochtenen Entscheidung § 145 FGO nicht entgegen, da die Klägerin das angefochtene Urteil mit ihrer Revision (auch) in der Hauptsache angegriffen hat (vgl. BFH-Urteil vom 22. Mai 1979 VIII R 218/78, BFHE 128, 314, BStBl II 1979, 741, unter I.1.).

32: b) Die Beigeladenen haben das erstinstanzliche Verfahren durch Ausführungen zur Sache und einen eigenen Sachantrag gefördert, wie das FG festgestellt hat und durch die vorliegenden Akten bestätigt wird. Unerheblich ist das Vorbringen der Klägerin, der Vertreter der Beigeladenen habe in der mündlichen Verhandlung erklärt, er stelle keinen eigenen Antrag, sondern schließe sich dem Antrag des FA an. Weder entspricht diese Behauptung den Angaben im Protokoll der mündlichen Verhandlung und im angefochtenen Urteil (s. dazu oben unter II.1.b bb), noch lässt sich daraus entnehmen, dass die Beigeladenen auf einen Sachantrag verzichtet haben bzw. darauf verzichten wollten, noch hat die Klägerin, die in der mündlichen Verhandlung weder selbst anwesend noch durch ihre jetzige Prozessbevollmächtigte vertreten war, dargelegt, worauf sie ihre Behauptung stützt. Die Entscheidung des FG, die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen der unterlegenen Klägerin aufzuerlegen, entsprach bei dieser Sach- und Verfahrenslage der Billigkeit (u.a. BFH-Urteil vom 15. Oktober 1997 I R 10/92, BFHE 184, 212, BStBl II 1998, 63, unter II.C.).

33: c) Die Einwendungen der Klägerin gegen die Wirksamkeit der den Prozessbevollmächtigten der Beigeladenen erteilten Vollmacht greifen nicht durch.

34: aa) Unschädlich ist, dass die Prozessbevollmächtigten im erstinstanzlichen Verfahren die Bevollmächtigung durch die Beigeladenen zu 4. und 5. nicht bereits durch schriftliche Vollmacht nachgewiesen haben. Zum einen konnte das FG darauf verzichten, einen derartigen Mangel von Amts wegen zu berücksichtigen, da die Beigeladenen in der mündlichen Verhandlung durch einen Rechtsanwalt vertreten wurden (§ 62 Abs. 3 Satz 6 FGO in der damals maßgeblichen Fassung, jetzt § 62 Abs. 6 Satz 4 FGO), zum anderen wurde die zunächst wegen der Kürze der Zeit unterbliebene Vorlage im vorliegenden Verfahren nachgeholt.

35: bb) Unbeachtlich sind des Weiteren die mit einem behaupteten Interessenkonflikt der Bevollmächtigten der Beigeladenen begründeten Einwendungen gegen die Wirksamkeit ihrer Bevollmächtigung. Denn selbst wenn die Prozessbevollmächtigten der Beigeladenen, wie die Klägerin behauptet, entgegen der Auffassung sowohl des FG als auch der Beigeladenen selbst gegen das Verbot der Wahrnehmung widerstreitender Interessen (§ 43a Abs. 4 der Bundesrechtsanwaltsordnung) verstoßen hätten, und wenn darüber hinaus ein solcher Verstoß nach § 134 des Bürgerlichen Gesetzbuchs zur Unwirksamkeit des Anwaltsvertrags führen würde, berührt das nicht die Wirksamkeit der erteilten Prozessvollmacht und der namens der Vollmachtgeber --hier der Beigeladenen-- vorgenommenen Prozesshandlungen (Urteil des Bundesgerichtshofs vom 14. Mai 2009 IX ZR 60/08, Neue Juristische Wochenschrift-Rechtsprechungsreport Zivilrecht 2010, 67).

36: 5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO. Die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen sind gemäß § 143 Abs. 1 i.V.m. § 139 Abs. 4 FGO erstattungsfähig. Denn sie haben das Verfahren schriftsätzlich gefördert und durch einen eigenen Sachantrag ein Kostenrisiko getragen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 184, 212, BStBl II 1998, 63, unter II.C.).

Abgabenordnung - AO 1977 | § 41 Unwirksame Rechtsgeschäfte

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 100

(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 151

(2) Vollstreckt wird

1.: aus rechtskräftigen und aus vorläufig vollstreckbaren gerichtlichen Entscheidungen,
2.: aus einstweiligen Anordnungen,
3.: aus Kostenfestsetzungsbeschlüssen.

(3) Urteile auf Anfechtungs- und Verpflichtungsklagen können nur wegen der Kosten für vorläufig vollstreckbar erklärt werden.

(4) Für die Vollstreckung können den Beteiligten auf ihren Antrag Ausfertigungen des Urteils ohne Tatbestand und ohne Entscheidungsgründe erteilt werden, deren Zustellung in den Wirkungen der Zustellung eines vollständigen Urteils gleichsteht.

Zivilprozessordnung - ZPO | § 708 Vorläufige Vollstreckbarkeit ohne Sicherheitsleistung

Für vorläufig vollstreckbar ohne Sicherheitsleistung sind zu erklären:

1.: Urteile, die auf Grund eines Anerkenntnisses oder eines Verzichts ergehen;
2.: Versäumnisurteile und Urteile nach Lage der Akten gegen die säumige Partei gemäß § 331a;
3.: Urteile, durch die gemäß § 341 der Einspruch als unzulässig verworfen wird;
4.: Urteile, die im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen werden;
5.: Urteile, die ein Vorbehaltsurteil, das im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen wurde, für vorbehaltlos erklären;
6.: Urteile, durch die Arreste oder einstweilige Verfügungen abgelehnt oder aufgehoben werden;
7.: Urteile in Streitigkeiten zwischen dem Vermieter und dem Mieter oder Untermieter von Wohnräumen oder anderen Räumen oder zwischen dem Mieter und dem Untermieter solcher Räume wegen Überlassung, Benutzung oder Räumung, wegen Fortsetzung des Mietverhältnisses über Wohnraum auf Grund der §§ 574 bis 574b des Bürgerlichen Gesetzbuchs sowie wegen Zurückhaltung der von dem Mieter oder dem Untermieter in die Mieträume eingebrachten Sachen;
8.: Urteile, die die Verpflichtung aussprechen, Unterhalt, Renten wegen Entziehung einer Unterhaltsforderung oder Renten wegen einer Verletzung des Körpers oder der Gesundheit zu entrichten, soweit sich die Verpflichtung auf die Zeit nach der Klageerhebung und auf das ihr vorausgehende letzte Vierteljahr bezieht;
9.: Urteile nach §§ 861, 862 des Bürgerlichen Gesetzbuchs auf Wiedereinräumung des Besitzes oder auf Beseitigung oder Unterlassung einer Besitzstörung;
10.: Berufungsurteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten. Wird die Berufung durch Urteil oder Beschluss gemäß § 522 Absatz 2 zurückgewiesen, ist auszusprechen, dass das angefochtene Urteil ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar ist;
11.: andere Urteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten, wenn der Gegenstand der Verurteilung in der Hauptsache 1.250 Euro nicht übersteigt oder wenn nur die Entscheidung über die Kosten vollstreckbar ist und eine Vollstreckung im Wert von nicht mehr als 1.500 Euro ermöglicht.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.