Finanzgericht Hamburg Urteil, 13. Dez. 2016 - 4 K 64/15

Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts München vom 24. Oktober 2013  14 K 559/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist als Tochterunternehmen und als reine Ingenieur-Marketing- und Vertriebseinheit für ein Unternehmen (U) tätig, das sich mit dem Bau von Anlagen für die thermische Verfahrenstechnik beschäftigt. Bei den hergestellten Anlagen handelt es sich um Apparaturen für die Destillation (Rektifikation), Extraktion, Absorption/ Desorption und Reaktion für den Labor- und Halbtechnischen Maßstab. Diese Anlagen, die aus Borsilikatglas 3.3 nach dem jeweiligen Kundenwunsch gefertigt werden, dienen ausschließlich wissenschaftlichen Zwecken bzw. sind für die Lösungsmittelrückgewinnung sowie die Rohölanalyse konzipiert und werden in der Chemie an Universitäten und Fachhochschulen eingesetzt.

Auf ihren Antrag wurde der Klägerin vom Beklagten und Revisionsbeklagten (Bundesministerium der Finanzen --BMF--) unter Widerrufsvorbehalt eine in Bezug auf den Kundenkreis sowie den Verwendungszweck beschränkte Ausnahmegenehmigung nach § 46 Abs. 2 des Gesetzes über das Branntweinmonopol (BranntwMonG) für das Anbieten, Anpreisen und den Verkauf der von U hergestellten Destillationsanlagen mit einem Raumgehalt von über 0,5 bis zu 5 Litern im Monopolgebiet der Bundesrepublik Deutschland erteilt. Mit der Ausnahmegenehmigung waren mehrere Auflagen verbunden. Der Klägerin wurde auferlegt, die Anlagen nur an Chemieunternehmen, Universitäten, Fachhochschulen oder ähnliche Unternehmen oder Einrichtungen abzugeben und im Angebot und auf der Rechnung ausdrücklich darauf hinzuweisen, dass die Branntweinherstellung mittels dieser Geräte verboten sei und straf- bzw. bußgeldrechtlich geahndet werden könne, dass die Anlagen nicht privat in Betrieb genommen werden dürften und dass die Inbetriebnahme außerhalb der gewerblich genutzten Räumlichkeiten und die Überlassung der Anlagen an Privatpersonen (z.B. Vermietung, Verkauf) unzulässig sei. Zudem wurde ihr auferlegt, den Erwerber darauf hinzuweisen, dass er den Erwerb der Anlage binnen drei Tagen nach deren Empfang unter Angabe des Aufstellungsorts und des Verwendungszwecks bei dem örtlich zuständigen Hauptzollamt schriftlich anzumelden habe, es sei denn, die Anlagen dienten in öffentlichen Lehr-, Forschungs- oder Krankenanstalten ausschließlich wissenschaftlichen Zwecken. Darüber hinaus enthielt der Bescheid den Hinweis, dass die der Klägerin nach § 45 Abs. 2 BranntwMonG obliegende Anzeigepflicht von der erteilten Ausnahmegenehmigung unberührt bleibe.

Gegen den Bescheid erhob die Klägerin Klage auf Aufhebung der Verwaltungsentscheidung und auf Verpflichtung des BMF, eine Ausnahmegenehmigung ohne Auflagen zu erteilen. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit der Begründung ab, die amtliche Aufsicht knüpfe lediglich an die objektive Eignung der Brenngeräte zur Branntweinherstellung. Daher könne die Klägerin nicht mit ihrem Argument durchdringen, die gesetzlichen Vorschriften erfassten lediglich aus Metall gefertigte Brenngeräte. Dass sich die Steueraufsicht nicht auf Anlagen aus bestimmten Materialien beschränke, ergebe sich aus § 43 Nr. 2 BranntwMonG sowie aus § 226 und § 75 der Brennereiordnung (BO). Die zulässigen Auflagen dienten der Sicherung der steuerlichen Überwachung, wobei die Beschränkung auf einen bestimmten Kundenkreis aus Gründen der Missbrauchsprävention gerechtfertigt sei. Die auf den Rechnungen anzubringenden Hinweise dienten dazu, sicherzustellen, dass die Anlagen nur zu gewerblichen Zwecken eingesetzt würden. Der Hinweis auf die Anmeldepflicht stehe mit § 229 Abs. 1 BO in Einklang. Auch unter Berücksichtigung des Umstands, dass die Klägerin Anlagen ins Ausland veräußere, seien die Auflagen nicht zu beanstanden.

Mit ihrer Revision macht die Klägerin geltend, die Regelungen über die amtliche Überwachung von Brenngeräten dienten dazu, die missbräuchliche Herstellung von Trinkalkohol zu verhindern. Trinkalkohol könne mit den von U hergestellten Anlagen allenfalls aus Wein erzeugt werden. Die Verwendung von Maische oder vergälltem Spiritus scheide aus technischen Gründen aus. Zudem stünden die hohen Anschaffungskosten, die zwischen 7.000 € und 400.000 € lägen, in keinem wirtschaftlichen Verhältnis zu den mit einem Schwarzbrand zu erzielenden Steuervorteilen. Auch sei zu berücksichtigen, dass die Überwachung sämtlicher zur Herstellung von Branntwein geeigneten Geräte praktisch undurchführbar sei und dass Ersatzteile für die Anlagen im Laborfachhandel erworben werden könnten. Auch mit einfachen Gerätschaften aus dem Laborfachhandel und mit gängigen Haushaltsgegenständen könne Branntwein hergestellt werden. Ihre Mitbewerber seien den Restriktionen nicht ausgesetzt, weshalb sich die Frage nach einem gleichmäßigen Gesetzesvollzug stelle. Ein bedeutender Anteil der Anlagen werde ausländischen Abnehmern verkauft, die nicht der steuerlichen Überwachung unterlägen. In Ansehung der für öffentliche Lehr-, Forschungs- und Krankenanstalten nach § 229 BO vorgesehenen Befreiung von der Anzeigepflicht seien die Auflagen unverhältnismäßig. Das FG habe es versäumt, die Inhalte der Auflagen an den Maßstäben der §§ 226 bis 232 BO zu messen. Eine Anzeigepflicht ergebe sich aus diesen Vorschriften nicht. Stattdessen gölten für die amtliche Aufsicht nach § 228 Abs. 6 BO die Vorschriften des § 228 Abs. 2 bis 5 BO. Diese Regelungen habe das FG unberücksichtigt gelassen und nicht geprüft, ob die von U hergestellten Anlagen als von der Anzeigepflicht ausgenommene Destilliergeräte anzusehen seien.

Die Klägerin beantragt, das Urteil des FG sowie den angefochtenen Bescheid aufzuheben und das BMF zu verpflichten, über den Antrag auf Erteilung einer Ausnahmegenehmigung neu zu entscheiden.

Das BMF beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Es schließt sich im Wesentlichen den Ausführungen des FG an. Da die von U hergestellten Geräte grundsätzlich geeignet seien, aus Wein ein verbrauchsteuerpflichtiges Erzeugnis, nämlich Branntwein, herzustellen, sei die mit Auflagen versehene Ausnahmegenehmigung rechtmäßig. Unerheblich sei die tatsächliche Zweckbestimmung der Geräte. Die Ausnahmegenehmigung sei erteilt worden, weil ein Erwerb der Anlagen durch Privatpersonen weitestgehend ausgeschlossen sei. Ausnahmen von der Anzeigepflicht bei der Lieferung von Brenngeräten an ausländische Abnehmer bestünden nicht, wie die Regelung in § 227 BO belege. Eine analoge Anwendung des § 232 BO auf die Klägerin komme nicht in Betracht. Seit dem Wegfall des § 229 Abs. 2 BO zum 1. Oktober 2000 seien nunmehr alle zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeigneten Geräte mit einem Rauminhalt von mehr als einem halben Liter vom Erwerber schriftlich anzumelden.

II. Die Entscheidung ergeht gemäß § 126a der Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Senat hält einstimmig die Revision für unbegründet und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme. Trotz des Antrags auf mündliche Verhandlung ist der Senat an einer Entscheidung im Verfahren nach § 126a FGO nicht gehindert (Senatsentscheidung vom 21. Februar 2007 VII R 51/04, BFH/NV 2007, 1161).

Das FG hat zu Recht entschieden, dass der Klägerin kein Anspruch auf Erteilung einer auflagenfreien Ausnahmegenehmigung nach § 46 Abs. 2 BranntwMonG bzw. auf eine Neubescheidung durch das BMF zusteht.

1. Die von U hergestellten und von der Klägerin vertriebenen Geräte unterliegen grundsätzlich dem Verkaufsverbot des § 46 Abs. 1 BranntwMonG. Danach ist es verboten, Vorrichtungen, die zur nichtgewerblichen Herstellung oder Reinigung kleiner Branntweinmengen geeignet sind, anzubieten, anzupreisen oder zu verkaufen, wobei das BMF von diesem Verbot Ausnahmen zulassen kann (§ 46 Abs. 2 BranntwMonG).

a) Nach den von der Revision nicht angegriffenen und daher für den Senat nach § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG handelt es sich bei den von U hergestellten Anlagen um Apparaturen für die Destillation (Rektifikation), Extraktion, Absorption/Desorption und Reaktion für den Labor- und Halbtechnischen Maßstab. Diese Anlagen sind grundsätzlich zur Gewinnung von Branntwein geeignet. Den entsprechenden Feststellungen des FG hat die Klägerin nicht widersprochen, sondern lediglich darauf hingewiesen, dass Maischeprodukte aufgrund ihrer Konsistenz für eine Destillation in diesen Anlagen nicht in Betracht kommen. Der Einsatz von Wein und anderen alkoholhaltigen Flüssigkeiten als Ausgangsstoffe für die Branntweinherstellung ist dagegen ohne Weiteres möglich. Bei diesem Befund kommt es nicht darauf an, ob die von U hergestellten und von der Klägerin vertriebenen Geräte zusätzlich zur Reinigung von vergälltem Alkohol, z.B. zur Herstellung von Trinkalkohol aus vollständig vergälltem Brennspiritus, geeignet sind. Dafür, dass sich die Geräte nur im gewerblichen Bereich einsetzen lassen und von Privatpersonen zur Alkoholgewinnung nicht verwendet werden können, sind Anhaltspunkte weder ersichtlich noch von der Revision vorgetragen worden.

b) Entgegen der Auffassung der Revision ist der Begriff der Geeignetheit nicht dahin einschränkend auszulegen, dass nicht auf die objektive Eignung eines Geräts zur Branntweingewinnung, sondern darauf abzustellen ist, mit welcher konkreten Zweckbestimmung die Geräte vom Hersteller angeboten und vertrieben und an welchen Kundenkreis sie tatsächlich abgegeben werden. Das in § 46 Abs. 1 BranntwMonG normierte Verkaufsverbot erfasst sämtliche Vorrichtungen, die zur nichtgewerblichen Herstellung oder Reinigung kleiner Branntweinmengen geeignet sind. Ausweislich der Gesetzesbegründung war die Einführung des Verbots erforderlich, um die bei den hohen Branntweinpreisen immer mehr zunehmende heimliche Branntweingewinnung, insbesondere im Haushalt, die eine nicht zu unterschätzende Schädigung des Monopolaufkommens bedeutet, einzudämmen (Hoppe/ Heinricht, Gesetz über das Branntweinmonopol - Kommentar, § 46 Anm. 1). Sinn und Zweck der Regelung bestehen in der Verhinderung bzw. Erschwerung des Schwarzbrandes und der Entgällung von Branntwein im Kleinen, vor allem für den Hausgebrauch (Lieven/Hoppe, Gesetz über das Branntweinmonopol, § 46 Anm. 1). Durch das grundsätzliche Verbot, Brenn- oder Filtergeräte an einen unbestimmten Personenkreis zu verkaufen, soll der Erwerb solcher Geräte durch potentielle Steuerstraftäter wesentlich erschwert und damit das Branntweinsteueraufkommen gesichert werden. Mit diesen Zielvorgaben ließe es sich nicht vereinbaren, den Begriff der Geeignetheit einschränkend auszulegen und seine Deutung von Kriterien abhängig zu machen, die zu Unsicherheiten bei der Durchsetzung des Verkaufsverbots führen. Deshalb können entgegen der Auffassung der Revision die tatsächliche Nutzung, die wirtschaftliche Eignung der Vorrichtung zur Herstellung von Branntwein sowie die tatsächliche Missbrauchsgefahr keine Berücksichtigung finden, zumal diese Kriterien die technische Eignung einer Vorrichtung zur Branntweinerzeugung, auf die der Gesetzgeber bei der Normierung des Verkaufsverbots allein abgestellt hat, nicht von vornherein ausschließen können. Zu Recht hat das FG darauf hingewiesen, dass die in § 43 BranntwMonG angeordnete Steueraufsicht über Betriebe, Unternehmen oder Personen, die u.a. Brenn- oder Wiengeräte herstellen, besitzen, erwerben, befördern oder abgeben, ebenfalls an die bloße Eignung des Geräts zur Branntweingewinnung anknüpft. Dies gilt auch für die Steueraufsicht über Brenngeräte und sonstige zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeignete Geräte, wie sich aus § 226 BO ergibt, der sich auf alle Geräte bezieht, die nach Einrichtung und Beschaffenheit zur Branntweingewinnung oder Branntweinreinigung benutzt werden können (Hoppe/Heinricht, a.a.O., § 226 BO Anm. 1).

c) Auch ein vermeintliches Defizit bei der Überwachung und Durchsetzung des Verkaufsverbots kann nicht dazu führen, dass das Kriterium der objektiven Eignung einer Brenn- oder Reinigungsvorrichtung zur Herstellung von Branntwein durch weitere --im Gesetz selbst nicht genannte-- Kriterien ergänzt werden müsste oder dass sich das Verkaufsverbot als der Sicherung des Steueraufkommens dienende Maßnahme als unzulässig erweist. Für den Bereich der Steuererhebung ist höchstrichterlich entschieden, dass eine durch Vollzugsmängel hervorgerufene Belastungsungleichheit zu einer gleichheitswidrigen Benachteiligung führt, wenn sich eine Erhebungsregelung gegenüber einem Besteuerungstatbestand in der Weise strukturell gegenläufig auswirkt, dass der Besteuerungsanspruch weitgehend nicht durchgesetzt werden kann, und dieses Ergebnis dem Gesetzgeber zuzurechnen ist (Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 27. Juni 1991  2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239, BStBl II 1991, 654). Ein verfassungsrechtlich bedeutsames strukturelles Vollzugsdefizit ist jenseits eines solchen normativen Erhebungsdefizits nur denkbar, wenn die Besteuerung aus politischen Gründen nicht vollzogen wird (zum Kontenabrufverfahren vgl. Entscheidungen des Bundesfinanzhofs vom 19. Dezember 2007 IX B 219/07, BFHE 219, 353, BStBl II 2008, 382, und vom 29. November 2005 IX R 49/04, BFHE 211, 330, BStBl II 2006, 178).

Unabhängig davon, ob sich diese Rechtsprechung auf die Steueraufsicht regelnden Bestimmungen übertragen lässt, liegt im Streitfall ein Vollzugsdefizit wegen "faktischer Unmöglichkeit" der Steueraufsicht nicht vor. Davon, dass die steuerliche Überwachung von Brenn- oder Reinigungsgeräten aus politischen Gründen nicht unternommen wird, kann keine Rede sein. Mit Hilfe der im Verbrauchsteuerrecht (§§ 43 und 45 BranntwMonG, §§ 226 und 231 BO) und in der Abgabenordnung --AO-- (§ 48 Abs. 1 BranntwMonG i.V.m. §§ 193 bis 207 und 209 bis 212 AO) bestehenden Rechtsgrundlagen ist eine Steueraufsicht durchaus möglich. Den mit der Steueraufsicht betrauten Amtsträgern ist es unbenommen, in Unternehmen oder im Groß- und Einzelhandel zumindest stichprobenartige Kontrollen durchzuführen, um die Einhaltung des Verkaufsverbots zu überwachen. Darüber hinaus sind in Bezug auf angezeigte Brenngeräte Missbrauchsprüfungen in § 231 BO ausdrücklich vorgesehen. Das Ergebnis der Besuche haben die mit ihr beauftragten Aufsichtsbeamten durch Eintragungen in ein nach § 185 BO zu führendes Befundbuch zu dokumentieren. Dabei liegt es auf der Hand, dass eine lückenlose steuerliche Kontrolle aller denkbaren Geräte einschließlich Haushaltsgegenstände, die sich zur Alkoholerzeugung eignen, nicht zu gewährleisten ist. Diese praktischen Schwierigkeiten führen jedoch nicht zu einer generellen Unmöglichkeit der Ausübung der Steueraufsicht. Der von der Klägerin behauptete Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes) liegt somit nicht vor.

2. Nach § 46 Abs. 2 BranntwMonG kann das BMF Ausnahmen vom Verkaufsverbot zulassen. Diese Bestimmung bringt nicht lediglich die Befugnis der Finanzbehörde zum Ausdruck, eine Ausnahmegenehmigung zu erteilen; vielmehr ist die Vorschrift nach ihrem Sinn und Zweck dahin zu deuten, dass sie dem Entscheidungsträger einen Ermessensspielraum eröffnet, um das strikte Verkaufsverbot in besonders gelagerten Einzelfällen zu lockern. Darauf deutet der Umstand hin, dass der Gesetzgeber von der Festlegung bestimmter rechtlich zwingender Voraussetzungen, unter denen eine Ausnahmegenehmigung als gebundene Entscheidung zu erteilen wäre, abgesehen hat. Eine Überprüfung der nach § 46 Abs. 2 BranntwMonG zu treffenden Ermessensentscheidung ist daher lediglich im Rahmen des § 102 FGO möglich. Die Prüfung ist darauf zu beschränken, ob der angefochtene Verwaltungsakt rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht ist. Dies gilt auch für evtl. getroffene Nebenbestimmungen, wobei sich die Befugnis der Finanzbehörde zur Erteilung von Auflagen aus § 120 Abs. 2 Nr. 4 AO ergibt. Danach darf ein Verwaltungsakt nach pflichtgemäßem Ermessen mit Bestimmungen erlassen werden, durch die dem Begünstigten ein Tun, Dulden oder Unterlassen vorgeschrieben wird (Auflage). Unter Beachtung dieser Grundsätze ist die Ausübung des dem BMF zustehenden Ermessens im Streitfall nicht zu beanstanden.

a) Dies gilt zum einen hinsichtlich der Nebenbestimmung, dass die Destillationsanlagen nur an Chemieunternehmen, Universitäten, Fachhochschulen oder ähnliche Unternehmen und Einrichtungen abgegeben werden dürfen. Durch die Beschränkung der Ausnahmeregelung auf den von der Klägerin beworbenen Kundenkreis wird sichergestellt, dass die Geräte nicht an einen unbestimmten Personenkreis, insbesondere nicht an Privatpersonen abgegeben werden. Die Auflage erweist sich daher als geeignet, dem grundsätzlichen Verkaufsverbot Geltung zu verschaffen, und ist frei von Ermessensfehlern.

b) Auch die Auflage, in den Angeboten und auf den Rechnungen die in der Ausnahmegenehmigung näher bezeichneten Hinweise aufzunehmen, lässt keinen Ermessensfehlgebrauch erkennen. Da nach den monopolrechtlichen Vorgaben die private Branntweingewinnung unzulässig ist, dienen die Hinweise, dass die Branntweinherstellung mittels der Geräte verboten und die private Inbetriebnahme sowie die Inbetriebnahme außerhalb der gewerblich genutzten Räumlichkeiten und die Überlassung der Anlagen an Privatpersonen unzulässig sind, der Durchsetzung des staatlichen Erzeugungsprivilegs und der Gewährleistung der Steueraufsicht. Mit diesen Hinweisen soll den Kunden der Klägerin deutlich gemacht werden, dass sie über Geräte verfügen, die dem allgemeinen Verkaufsverbot unterliegen und dass ihnen diese Geräte nur ausnahmsweise und im Vertrauen darauf überlassen werden, dass sie eine missbräuchliche Verwendung --insbesondere die Nutzung der Geräte durch Privatpersonen-- ausschließen.

c) Schließlich begegnet es unter dem Gesichtspunkt der rechtmäßigen Ermessensausübung keinen Bedenken, der Klägerin aufzugeben, die jeweiligen Erwerber der Anlagen auf ihre Anmeldepflicht nach § 229 Abs. 1 BO hinzuweisen, soweit die Anlagen nicht in öffentlichen Lehr-, Forschungs- und Krankenanstalten ausschließlich zu wissenschaftlichen Zwecken dienen (§ 232 Abs. 1 BO). Nach § 229 Abs. 1 BO hat derjenige, der ein Brenngerät oder ein sonstiges zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeignetes Gerät mit einem Rauminhalt von mehr als einem halben Liter erwirbt, dieses binnen drei Tagen nach Empfang unter Angabe des Aufstellungsorts und des Zwecks, dem es dienen soll, bei der Zollstelle schriftlich anzumelden. Der von der Klägerin in ihren Angeboten und Rechnungen aufzunehmende Hinweis gibt lediglich den Wortlaut des § 229 Abs. 1 BO wieder, so dass nicht ersichtlich ist, aus welchem Grund ein Ermessensfehlgebrauch vorliegen sollte, zumal die Ausnahmeregelung des § 232 BO berücksichtigt worden ist.

3. Auch der Hinweis auf die Anzeigepflicht nach § 45 Abs. 2 BranntwMonG führt zu keinem anderen Ergebnis. Da er sich lediglich auf die Wiedergabe einer gesetzlichen Bestimmung bezieht, ist ihm eine selbstständige Auflage i.S. des § 120 Abs. 2 Nr. 4 AO nicht zu entnehmen. Im Übrigen ist die Klägerin von der Anzeigepflicht nicht befreit, weshalb auf den Hinweis nicht verzichtet werden kann.

a) Auf die nach § 45 Abs. 2 BranntwMonG zu fordernde Anzeige der Abgabe zur Herstellung und Reinigung von Branntwein geeigneter Geräte kann nicht deshalb verzichtet werden, weil die Klägerin einen wesentlichen Teil der Geräte ins Ausland verkauft. Auch im Fall der Ausfuhr in Drittländer oder des Verbringens der Geräte in einen anderen Mitgliedstaat besteht ein berechtigtes Interesse der Finanzbehörden an einer steuerlichen Überwachung. Ohne eine Anzeigepflicht könnte eine lückenlose Steueraufsicht nicht gewährleistet werden, denn es ist die Möglichkeit zu berücksichtigen, dass die zur Abgabe an einen im Ausland ansässigen Abnehmer bestimmten Geräte tatsächlich im Steuergebiet verbleiben und zur nichtgewerblichen Herstellung von Branntwein genutzt werden. Um den Verbleib der im Inland hergestellten Geräte nachvollziehen zu können, müssen die zuständigen Finanzbehörden von jeglicher Abgabe von Brenn- und Reinigungsgeräten in Kenntnis gesetzt werden, und zwar unabhängig davon, ob die Geräte im Steuergebiet verbleiben oder nicht.

b) Entgegen der Auffassung der Klägerin ist sie nicht von der in § 45 Abs. 2 BranntwMonG und § 227 BO festgelegten Anzeigepflicht befreit.

aa) Eine solche Befreiung ergibt sich nicht aus der Ausnahmeregelung für Geräte, die zu wissenschaftlichen Zwecken oder in Apotheken verwendet werden (§ 232 Abs. 1 BO). Auch wenn solche Geräte während ihres Einsatzes aufgrund der geringen Missbrauchsgefahr nicht der amtlichen Aufsicht unterliegen, kann von einer Anzeigepflicht desjenigen, der diese Geräte an begünstigte Einrichtungen abgibt, nicht abgesehen werden. Dies ergibt sich bereits aus dem Umstand, dass die Geräte erst ab dem Zeitpunkt von der Anmeldepflicht befreit sind, ab dem sie wissenschaftlichen Zwecken dienen, d.h. zu solchen Zwecken eingesetzt werden. Befinden sich die Geräte dagegen noch bei Herstellern oder Händlern und werden sie dort zum ungewissen Verkauf gelagert und bereitgehalten, besteht kein Grund, sie von der amtlichen Überwachung zu befreien. Die Anzeige der Abgabe zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeigneter Geräte dient der steuerlichen Überwachung ihrer konkreten Verwendung. Damit soll sichergestellt werden, dass sich der Verbleib dieser Geräte nachweisen lässt und dass die Finanzbehörde Kenntnis davon erlangt, dass Hersteller oder Händler andere Personen mit solchen Geräten beliefern. Da nicht ohne Weiteres davon ausgegangen werden kann, dass sämtliche Erwerber zu dem von § 232 BO erfassten Personenkreis gehören, ist die Anzeige zur Gewährleistung der Steueraufsicht erforderlich. Nach § 227 BO besteht nur dann keine Anzeigepflicht, wenn Geräte mit einem Raumgehalt von einem halben Liter oder weniger abgegeben werden. Im Streitfall ist diese Voraussetzung jedoch nicht erfüllt.

bb) Eine Befreiung der Klägerin von der Anzeigepflicht kann auch § 228 Abs. 6 BO nicht entnommen werden. Danach brauchen Hersteller und Händler die Abgabe zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeigneter Kleindestilliergeräte mit einem Fassungsvermögen der Blase von mehr als einem halben Liter bis zu fünf Liter nicht nach § 227 BO anzuzeigen. Wer solche Destillieranlagen herstellen oder vertreiben will, hat dies nach § 228 Abs. 2 i.V.m. Abs. 6 BO 14 Tage vor Beginn des Betriebs bei der zuständigen Zollstelle anzumelden. In diesem Fall sind in den Geschäftsbüchern Name und Wohnort der jeweiligen Empfänger der Destilliergeräte aufzuzeichnen. Den Feststellungen des FG ist nicht zu entnehmen, dass die Klägerin ausschließlich Kleindestilliergeräte vertreibt. In ihrem Antrag auf Erteilung einer Ausnahmegenehmigung nach § 46 Abs. 2 BranntwMonG vom 2. April 2012 hat sie darauf hingewiesen, dass sie aufgrund der ausschließlichen Fertigung der für wissenschaftliche Zwecke bzw. für die Lösungsmittelrückgewinnung sowie die Rohölanalyse konstruierten und gebauten Anlagen auf Kundenwunsch über keine Sortenliste verfügt. Bereits aus diesem Vortrag ergibt sich, dass ihr Angebot nicht auf die in § 228 Abs. 6 BO genannten Destilliergeräte beschränkt ist.

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts München vom 24. Oktober 2013  14 K 559/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist als Tochterunternehmen und als reine Ingenieur-Marketing- und Vertriebseinheit für ein Unternehmen (U) tätig, das sich mit dem Bau von Anlagen für die thermische Verfahrenstechnik beschäftigt. Bei den hergestellten Anlagen handelt es sich um Apparaturen für die Destillation (Rektifikation), Extraktion, Absorption/ Desorption und Reaktion für den Labor- und Halbtechnischen Maßstab. Diese Anlagen, die aus Borsilikatglas 3.3 nach dem jeweiligen Kundenwunsch gefertigt werden, dienen ausschließlich wissenschaftlichen Zwecken bzw. sind für die Lösungsmittelrückgewinnung sowie die Rohölanalyse konzipiert und werden in der Chemie an Universitäten und Fachhochschulen eingesetzt.

Auf ihren Antrag wurde der Klägerin vom Beklagten und Revisionsbeklagten (Bundesministerium der Finanzen --BMF--) unter Widerrufsvorbehalt eine in Bezug auf den Kundenkreis sowie den Verwendungszweck beschränkte Ausnahmegenehmigung nach § 46 Abs. 2 des Gesetzes über das Branntweinmonopol (BranntwMonG) für das Anbieten, Anpreisen und den Verkauf der von U hergestellten Destillationsanlagen mit einem Raumgehalt von über 0,5 bis zu 5 Litern im Monopolgebiet der Bundesrepublik Deutschland erteilt. Mit der Ausnahmegenehmigung waren mehrere Auflagen verbunden. Der Klägerin wurde auferlegt, die Anlagen nur an Chemieunternehmen, Universitäten, Fachhochschulen oder ähnliche Unternehmen oder Einrichtungen abzugeben und im Angebot und auf der Rechnung ausdrücklich darauf hinzuweisen, dass die Branntweinherstellung mittels dieser Geräte verboten sei und straf- bzw. bußgeldrechtlich geahndet werden könne, dass die Anlagen nicht privat in Betrieb genommen werden dürften und dass die Inbetriebnahme außerhalb der gewerblich genutzten Räumlichkeiten und die Überlassung der Anlagen an Privatpersonen (z.B. Vermietung, Verkauf) unzulässig sei. Zudem wurde ihr auferlegt, den Erwerber darauf hinzuweisen, dass er den Erwerb der Anlage binnen drei Tagen nach deren Empfang unter Angabe des Aufstellungsorts und des Verwendungszwecks bei dem örtlich zuständigen Hauptzollamt schriftlich anzumelden habe, es sei denn, die Anlagen dienten in öffentlichen Lehr-, Forschungs- oder Krankenanstalten ausschließlich wissenschaftlichen Zwecken. Darüber hinaus enthielt der Bescheid den Hinweis, dass die der Klägerin nach § 45 Abs. 2 BranntwMonG obliegende Anzeigepflicht von der erteilten Ausnahmegenehmigung unberührt bleibe.

Gegen den Bescheid erhob die Klägerin Klage auf Aufhebung der Verwaltungsentscheidung und auf Verpflichtung des BMF, eine Ausnahmegenehmigung ohne Auflagen zu erteilen. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit der Begründung ab, die amtliche Aufsicht knüpfe lediglich an die objektive Eignung der Brenngeräte zur Branntweinherstellung. Daher könne die Klägerin nicht mit ihrem Argument durchdringen, die gesetzlichen Vorschriften erfassten lediglich aus Metall gefertigte Brenngeräte. Dass sich die Steueraufsicht nicht auf Anlagen aus bestimmten Materialien beschränke, ergebe sich aus § 43 Nr. 2 BranntwMonG sowie aus § 226 und § 75 der Brennereiordnung (BO). Die zulässigen Auflagen dienten der Sicherung der steuerlichen Überwachung, wobei die Beschränkung auf einen bestimmten Kundenkreis aus Gründen der Missbrauchsprävention gerechtfertigt sei. Die auf den Rechnungen anzubringenden Hinweise dienten dazu, sicherzustellen, dass die Anlagen nur zu gewerblichen Zwecken eingesetzt würden. Der Hinweis auf die Anmeldepflicht stehe mit § 229 Abs. 1 BO in Einklang. Auch unter Berücksichtigung des Umstands, dass die Klägerin Anlagen ins Ausland veräußere, seien die Auflagen nicht zu beanstanden.

Mit ihrer Revision macht die Klägerin geltend, die Regelungen über die amtliche Überwachung von Brenngeräten dienten dazu, die missbräuchliche Herstellung von Trinkalkohol zu verhindern. Trinkalkohol könne mit den von U hergestellten Anlagen allenfalls aus Wein erzeugt werden. Die Verwendung von Maische oder vergälltem Spiritus scheide aus technischen Gründen aus. Zudem stünden die hohen Anschaffungskosten, die zwischen 7.000 € und 400.000 € lägen, in keinem wirtschaftlichen Verhältnis zu den mit einem Schwarzbrand zu erzielenden Steuervorteilen. Auch sei zu berücksichtigen, dass die Überwachung sämtlicher zur Herstellung von Branntwein geeigneten Geräte praktisch undurchführbar sei und dass Ersatzteile für die Anlagen im Laborfachhandel erworben werden könnten. Auch mit einfachen Gerätschaften aus dem Laborfachhandel und mit gängigen Haushaltsgegenständen könne Branntwein hergestellt werden. Ihre Mitbewerber seien den Restriktionen nicht ausgesetzt, weshalb sich die Frage nach einem gleichmäßigen Gesetzesvollzug stelle. Ein bedeutender Anteil der Anlagen werde ausländischen Abnehmern verkauft, die nicht der steuerlichen Überwachung unterlägen. In Ansehung der für öffentliche Lehr-, Forschungs- und Krankenanstalten nach § 229 BO vorgesehenen Befreiung von der Anzeigepflicht seien die Auflagen unverhältnismäßig. Das FG habe es versäumt, die Inhalte der Auflagen an den Maßstäben der §§ 226 bis 232 BO zu messen. Eine Anzeigepflicht ergebe sich aus diesen Vorschriften nicht. Stattdessen gölten für die amtliche Aufsicht nach § 228 Abs. 6 BO die Vorschriften des § 228 Abs. 2 bis 5 BO. Diese Regelungen habe das FG unberücksichtigt gelassen und nicht geprüft, ob die von U hergestellten Anlagen als von der Anzeigepflicht ausgenommene Destilliergeräte anzusehen seien.

Die Klägerin beantragt, das Urteil des FG sowie den angefochtenen Bescheid aufzuheben und das BMF zu verpflichten, über den Antrag auf Erteilung einer Ausnahmegenehmigung neu zu entscheiden.

Das BMF beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Es schließt sich im Wesentlichen den Ausführungen des FG an. Da die von U hergestellten Geräte grundsätzlich geeignet seien, aus Wein ein verbrauchsteuerpflichtiges Erzeugnis, nämlich Branntwein, herzustellen, sei die mit Auflagen versehene Ausnahmegenehmigung rechtmäßig. Unerheblich sei die tatsächliche Zweckbestimmung der Geräte. Die Ausnahmegenehmigung sei erteilt worden, weil ein Erwerb der Anlagen durch Privatpersonen weitestgehend ausgeschlossen sei. Ausnahmen von der Anzeigepflicht bei der Lieferung von Brenngeräten an ausländische Abnehmer bestünden nicht, wie die Regelung in § 227 BO belege. Eine analoge Anwendung des § 232 BO auf die Klägerin komme nicht in Betracht. Seit dem Wegfall des § 229 Abs. 2 BO zum 1. Oktober 2000 seien nunmehr alle zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeigneten Geräte mit einem Rauminhalt von mehr als einem halben Liter vom Erwerber schriftlich anzumelden.

II. Die Entscheidung ergeht gemäß § 126a der Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Senat hält einstimmig die Revision für unbegründet und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme. Trotz des Antrags auf mündliche Verhandlung ist der Senat an einer Entscheidung im Verfahren nach § 126a FGO nicht gehindert (Senatsentscheidung vom 21. Februar 2007 VII R 51/04, BFH/NV 2007, 1161).

Das FG hat zu Recht entschieden, dass der Klägerin kein Anspruch auf Erteilung einer auflagenfreien Ausnahmegenehmigung nach § 46 Abs. 2 BranntwMonG bzw. auf eine Neubescheidung durch das BMF zusteht.

1. Die von U hergestellten und von der Klägerin vertriebenen Geräte unterliegen grundsätzlich dem Verkaufsverbot des § 46 Abs. 1 BranntwMonG. Danach ist es verboten, Vorrichtungen, die zur nichtgewerblichen Herstellung oder Reinigung kleiner Branntweinmengen geeignet sind, anzubieten, anzupreisen oder zu verkaufen, wobei das BMF von diesem Verbot Ausnahmen zulassen kann (§ 46 Abs. 2 BranntwMonG).

a) Nach den von der Revision nicht angegriffenen und daher für den Senat nach § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG handelt es sich bei den von U hergestellten Anlagen um Apparaturen für die Destillation (Rektifikation), Extraktion, Absorption/Desorption und Reaktion für den Labor- und Halbtechnischen Maßstab. Diese Anlagen sind grundsätzlich zur Gewinnung von Branntwein geeignet. Den entsprechenden Feststellungen des FG hat die Klägerin nicht widersprochen, sondern lediglich darauf hingewiesen, dass Maischeprodukte aufgrund ihrer Konsistenz für eine Destillation in diesen Anlagen nicht in Betracht kommen. Der Einsatz von Wein und anderen alkoholhaltigen Flüssigkeiten als Ausgangsstoffe für die Branntweinherstellung ist dagegen ohne Weiteres möglich. Bei diesem Befund kommt es nicht darauf an, ob die von U hergestellten und von der Klägerin vertriebenen Geräte zusätzlich zur Reinigung von vergälltem Alkohol, z.B. zur Herstellung von Trinkalkohol aus vollständig vergälltem Brennspiritus, geeignet sind. Dafür, dass sich die Geräte nur im gewerblichen Bereich einsetzen lassen und von Privatpersonen zur Alkoholgewinnung nicht verwendet werden können, sind Anhaltspunkte weder ersichtlich noch von der Revision vorgetragen worden.

b) Entgegen der Auffassung der Revision ist der Begriff der Geeignetheit nicht dahin einschränkend auszulegen, dass nicht auf die objektive Eignung eines Geräts zur Branntweingewinnung, sondern darauf abzustellen ist, mit welcher konkreten Zweckbestimmung die Geräte vom Hersteller angeboten und vertrieben und an welchen Kundenkreis sie tatsächlich abgegeben werden. Das in § 46 Abs. 1 BranntwMonG normierte Verkaufsverbot erfasst sämtliche Vorrichtungen, die zur nichtgewerblichen Herstellung oder Reinigung kleiner Branntweinmengen geeignet sind. Ausweislich der Gesetzesbegründung war die Einführung des Verbots erforderlich, um die bei den hohen Branntweinpreisen immer mehr zunehmende heimliche Branntweingewinnung, insbesondere im Haushalt, die eine nicht zu unterschätzende Schädigung des Monopolaufkommens bedeutet, einzudämmen (Hoppe/ Heinricht, Gesetz über das Branntweinmonopol - Kommentar, § 46 Anm. 1). Sinn und Zweck der Regelung bestehen in der Verhinderung bzw. Erschwerung des Schwarzbrandes und der Entgällung von Branntwein im Kleinen, vor allem für den Hausgebrauch (Lieven/Hoppe, Gesetz über das Branntweinmonopol, § 46 Anm. 1). Durch das grundsätzliche Verbot, Brenn- oder Filtergeräte an einen unbestimmten Personenkreis zu verkaufen, soll der Erwerb solcher Geräte durch potentielle Steuerstraftäter wesentlich erschwert und damit das Branntweinsteueraufkommen gesichert werden. Mit diesen Zielvorgaben ließe es sich nicht vereinbaren, den Begriff der Geeignetheit einschränkend auszulegen und seine Deutung von Kriterien abhängig zu machen, die zu Unsicherheiten bei der Durchsetzung des Verkaufsverbots führen. Deshalb können entgegen der Auffassung der Revision die tatsächliche Nutzung, die wirtschaftliche Eignung der Vorrichtung zur Herstellung von Branntwein sowie die tatsächliche Missbrauchsgefahr keine Berücksichtigung finden, zumal diese Kriterien die technische Eignung einer Vorrichtung zur Branntweinerzeugung, auf die der Gesetzgeber bei der Normierung des Verkaufsverbots allein abgestellt hat, nicht von vornherein ausschließen können. Zu Recht hat das FG darauf hingewiesen, dass die in § 43 BranntwMonG angeordnete Steueraufsicht über Betriebe, Unternehmen oder Personen, die u.a. Brenn- oder Wiengeräte herstellen, besitzen, erwerben, befördern oder abgeben, ebenfalls an die bloße Eignung des Geräts zur Branntweingewinnung anknüpft. Dies gilt auch für die Steueraufsicht über Brenngeräte und sonstige zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeignete Geräte, wie sich aus § 226 BO ergibt, der sich auf alle Geräte bezieht, die nach Einrichtung und Beschaffenheit zur Branntweingewinnung oder Branntweinreinigung benutzt werden können (Hoppe/Heinricht, a.a.O., § 226 BO Anm. 1).

c) Auch ein vermeintliches Defizit bei der Überwachung und Durchsetzung des Verkaufsverbots kann nicht dazu führen, dass das Kriterium der objektiven Eignung einer Brenn- oder Reinigungsvorrichtung zur Herstellung von Branntwein durch weitere --im Gesetz selbst nicht genannte-- Kriterien ergänzt werden müsste oder dass sich das Verkaufsverbot als der Sicherung des Steueraufkommens dienende Maßnahme als unzulässig erweist. Für den Bereich der Steuererhebung ist höchstrichterlich entschieden, dass eine durch Vollzugsmängel hervorgerufene Belastungsungleichheit zu einer gleichheitswidrigen Benachteiligung führt, wenn sich eine Erhebungsregelung gegenüber einem Besteuerungstatbestand in der Weise strukturell gegenläufig auswirkt, dass der Besteuerungsanspruch weitgehend nicht durchgesetzt werden kann, und dieses Ergebnis dem Gesetzgeber zuzurechnen ist (Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 27. Juni 1991  2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239, BStBl II 1991, 654). Ein verfassungsrechtlich bedeutsames strukturelles Vollzugsdefizit ist jenseits eines solchen normativen Erhebungsdefizits nur denkbar, wenn die Besteuerung aus politischen Gründen nicht vollzogen wird (zum Kontenabrufverfahren vgl. Entscheidungen des Bundesfinanzhofs vom 19. Dezember 2007 IX B 219/07, BFHE 219, 353, BStBl II 2008, 382, und vom 29. November 2005 IX R 49/04, BFHE 211, 330, BStBl II 2006, 178).

Unabhängig davon, ob sich diese Rechtsprechung auf die Steueraufsicht regelnden Bestimmungen übertragen lässt, liegt im Streitfall ein Vollzugsdefizit wegen "faktischer Unmöglichkeit" der Steueraufsicht nicht vor. Davon, dass die steuerliche Überwachung von Brenn- oder Reinigungsgeräten aus politischen Gründen nicht unternommen wird, kann keine Rede sein. Mit Hilfe der im Verbrauchsteuerrecht (§§ 43 und 45 BranntwMonG, §§ 226 und 231 BO) und in der Abgabenordnung --AO-- (§ 48 Abs. 1 BranntwMonG i.V.m. §§ 193 bis 207 und 209 bis 212 AO) bestehenden Rechtsgrundlagen ist eine Steueraufsicht durchaus möglich. Den mit der Steueraufsicht betrauten Amtsträgern ist es unbenommen, in Unternehmen oder im Groß- und Einzelhandel zumindest stichprobenartige Kontrollen durchzuführen, um die Einhaltung des Verkaufsverbots zu überwachen. Darüber hinaus sind in Bezug auf angezeigte Brenngeräte Missbrauchsprüfungen in § 231 BO ausdrücklich vorgesehen. Das Ergebnis der Besuche haben die mit ihr beauftragten Aufsichtsbeamten durch Eintragungen in ein nach § 185 BO zu führendes Befundbuch zu dokumentieren. Dabei liegt es auf der Hand, dass eine lückenlose steuerliche Kontrolle aller denkbaren Geräte einschließlich Haushaltsgegenstände, die sich zur Alkoholerzeugung eignen, nicht zu gewährleisten ist. Diese praktischen Schwierigkeiten führen jedoch nicht zu einer generellen Unmöglichkeit der Ausübung der Steueraufsicht. Der von der Klägerin behauptete Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes) liegt somit nicht vor.

2. Nach § 46 Abs. 2 BranntwMonG kann das BMF Ausnahmen vom Verkaufsverbot zulassen. Diese Bestimmung bringt nicht lediglich die Befugnis der Finanzbehörde zum Ausdruck, eine Ausnahmegenehmigung zu erteilen; vielmehr ist die Vorschrift nach ihrem Sinn und Zweck dahin zu deuten, dass sie dem Entscheidungsträger einen Ermessensspielraum eröffnet, um das strikte Verkaufsverbot in besonders gelagerten Einzelfällen zu lockern. Darauf deutet der Umstand hin, dass der Gesetzgeber von der Festlegung bestimmter rechtlich zwingender Voraussetzungen, unter denen eine Ausnahmegenehmigung als gebundene Entscheidung zu erteilen wäre, abgesehen hat. Eine Überprüfung der nach § 46 Abs. 2 BranntwMonG zu treffenden Ermessensentscheidung ist daher lediglich im Rahmen des § 102 FGO möglich. Die Prüfung ist darauf zu beschränken, ob der angefochtene Verwaltungsakt rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht ist. Dies gilt auch für evtl. getroffene Nebenbestimmungen, wobei sich die Befugnis der Finanzbehörde zur Erteilung von Auflagen aus § 120 Abs. 2 Nr. 4 AO ergibt. Danach darf ein Verwaltungsakt nach pflichtgemäßem Ermessen mit Bestimmungen erlassen werden, durch die dem Begünstigten ein Tun, Dulden oder Unterlassen vorgeschrieben wird (Auflage). Unter Beachtung dieser Grundsätze ist die Ausübung des dem BMF zustehenden Ermessens im Streitfall nicht zu beanstanden.

a) Dies gilt zum einen hinsichtlich der Nebenbestimmung, dass die Destillationsanlagen nur an Chemieunternehmen, Universitäten, Fachhochschulen oder ähnliche Unternehmen und Einrichtungen abgegeben werden dürfen. Durch die Beschränkung der Ausnahmeregelung auf den von der Klägerin beworbenen Kundenkreis wird sichergestellt, dass die Geräte nicht an einen unbestimmten Personenkreis, insbesondere nicht an Privatpersonen abgegeben werden. Die Auflage erweist sich daher als geeignet, dem grundsätzlichen Verkaufsverbot Geltung zu verschaffen, und ist frei von Ermessensfehlern.

b) Auch die Auflage, in den Angeboten und auf den Rechnungen die in der Ausnahmegenehmigung näher bezeichneten Hinweise aufzunehmen, lässt keinen Ermessensfehlgebrauch erkennen. Da nach den monopolrechtlichen Vorgaben die private Branntweingewinnung unzulässig ist, dienen die Hinweise, dass die Branntweinherstellung mittels der Geräte verboten und die private Inbetriebnahme sowie die Inbetriebnahme außerhalb der gewerblich genutzten Räumlichkeiten und die Überlassung der Anlagen an Privatpersonen unzulässig sind, der Durchsetzung des staatlichen Erzeugungsprivilegs und der Gewährleistung der Steueraufsicht. Mit diesen Hinweisen soll den Kunden der Klägerin deutlich gemacht werden, dass sie über Geräte verfügen, die dem allgemeinen Verkaufsverbot unterliegen und dass ihnen diese Geräte nur ausnahmsweise und im Vertrauen darauf überlassen werden, dass sie eine missbräuchliche Verwendung --insbesondere die Nutzung der Geräte durch Privatpersonen-- ausschließen.

c) Schließlich begegnet es unter dem Gesichtspunkt der rechtmäßigen Ermessensausübung keinen Bedenken, der Klägerin aufzugeben, die jeweiligen Erwerber der Anlagen auf ihre Anmeldepflicht nach § 229 Abs. 1 BO hinzuweisen, soweit die Anlagen nicht in öffentlichen Lehr-, Forschungs- und Krankenanstalten ausschließlich zu wissenschaftlichen Zwecken dienen (§ 232 Abs. 1 BO). Nach § 229 Abs. 1 BO hat derjenige, der ein Brenngerät oder ein sonstiges zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeignetes Gerät mit einem Rauminhalt von mehr als einem halben Liter erwirbt, dieses binnen drei Tagen nach Empfang unter Angabe des Aufstellungsorts und des Zwecks, dem es dienen soll, bei der Zollstelle schriftlich anzumelden. Der von der Klägerin in ihren Angeboten und Rechnungen aufzunehmende Hinweis gibt lediglich den Wortlaut des § 229 Abs. 1 BO wieder, so dass nicht ersichtlich ist, aus welchem Grund ein Ermessensfehlgebrauch vorliegen sollte, zumal die Ausnahmeregelung des § 232 BO berücksichtigt worden ist.

3. Auch der Hinweis auf die Anzeigepflicht nach § 45 Abs. 2 BranntwMonG führt zu keinem anderen Ergebnis. Da er sich lediglich auf die Wiedergabe einer gesetzlichen Bestimmung bezieht, ist ihm eine selbstständige Auflage i.S. des § 120 Abs. 2 Nr. 4 AO nicht zu entnehmen. Im Übrigen ist die Klägerin von der Anzeigepflicht nicht befreit, weshalb auf den Hinweis nicht verzichtet werden kann.

a) Auf die nach § 45 Abs. 2 BranntwMonG zu fordernde Anzeige der Abgabe zur Herstellung und Reinigung von Branntwein geeigneter Geräte kann nicht deshalb verzichtet werden, weil die Klägerin einen wesentlichen Teil der Geräte ins Ausland verkauft. Auch im Fall der Ausfuhr in Drittländer oder des Verbringens der Geräte in einen anderen Mitgliedstaat besteht ein berechtigtes Interesse der Finanzbehörden an einer steuerlichen Überwachung. Ohne eine Anzeigepflicht könnte eine lückenlose Steueraufsicht nicht gewährleistet werden, denn es ist die Möglichkeit zu berücksichtigen, dass die zur Abgabe an einen im Ausland ansässigen Abnehmer bestimmten Geräte tatsächlich im Steuergebiet verbleiben und zur nichtgewerblichen Herstellung von Branntwein genutzt werden. Um den Verbleib der im Inland hergestellten Geräte nachvollziehen zu können, müssen die zuständigen Finanzbehörden von jeglicher Abgabe von Brenn- und Reinigungsgeräten in Kenntnis gesetzt werden, und zwar unabhängig davon, ob die Geräte im Steuergebiet verbleiben oder nicht.

b) Entgegen der Auffassung der Klägerin ist sie nicht von der in § 45 Abs. 2 BranntwMonG und § 227 BO festgelegten Anzeigepflicht befreit.

aa) Eine solche Befreiung ergibt sich nicht aus der Ausnahmeregelung für Geräte, die zu wissenschaftlichen Zwecken oder in Apotheken verwendet werden (§ 232 Abs. 1 BO). Auch wenn solche Geräte während ihres Einsatzes aufgrund der geringen Missbrauchsgefahr nicht der amtlichen Aufsicht unterliegen, kann von einer Anzeigepflicht desjenigen, der diese Geräte an begünstigte Einrichtungen abgibt, nicht abgesehen werden. Dies ergibt sich bereits aus dem Umstand, dass die Geräte erst ab dem Zeitpunkt von der Anmeldepflicht befreit sind, ab dem sie wissenschaftlichen Zwecken dienen, d.h. zu solchen Zwecken eingesetzt werden. Befinden sich die Geräte dagegen noch bei Herstellern oder Händlern und werden sie dort zum ungewissen Verkauf gelagert und bereitgehalten, besteht kein Grund, sie von der amtlichen Überwachung zu befreien. Die Anzeige der Abgabe zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeigneter Geräte dient der steuerlichen Überwachung ihrer konkreten Verwendung. Damit soll sichergestellt werden, dass sich der Verbleib dieser Geräte nachweisen lässt und dass die Finanzbehörde Kenntnis davon erlangt, dass Hersteller oder Händler andere Personen mit solchen Geräten beliefern. Da nicht ohne Weiteres davon ausgegangen werden kann, dass sämtliche Erwerber zu dem von § 232 BO erfassten Personenkreis gehören, ist die Anzeige zur Gewährleistung der Steueraufsicht erforderlich. Nach § 227 BO besteht nur dann keine Anzeigepflicht, wenn Geräte mit einem Raumgehalt von einem halben Liter oder weniger abgegeben werden. Im Streitfall ist diese Voraussetzung jedoch nicht erfüllt.

bb) Eine Befreiung der Klägerin von der Anzeigepflicht kann auch § 228 Abs. 6 BO nicht entnommen werden. Danach brauchen Hersteller und Händler die Abgabe zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeigneter Kleindestilliergeräte mit einem Fassungsvermögen der Blase von mehr als einem halben Liter bis zu fünf Liter nicht nach § 227 BO anzuzeigen. Wer solche Destillieranlagen herstellen oder vertreiben will, hat dies nach § 228 Abs. 2 i.V.m. Abs. 6 BO 14 Tage vor Beginn des Betriebs bei der zuständigen Zollstelle anzumelden. In diesem Fall sind in den Geschäftsbüchern Name und Wohnort der jeweiligen Empfänger der Destilliergeräte aufzuzeichnen. Den Feststellungen des FG ist nicht zu entnehmen, dass die Klägerin ausschließlich Kleindestilliergeräte vertreibt. In ihrem Antrag auf Erteilung einer Ausnahmegenehmigung nach § 46 Abs. 2 BranntwMonG vom 2. April 2012 hat sie darauf hingewiesen, dass sie aufgrund der ausschließlichen Fertigung der für wissenschaftliche Zwecke bzw. für die Lösungsmittelrückgewinnung sowie die Rohölanalyse konstruierten und gebauten Anlagen auf Kundenwunsch über keine Sortenliste verfügt. Bereits aus diesem Vortrag ergibt sich, dass ihr Angebot nicht auf die in § 228 Abs. 6 BO genannten Destilliergeräte beschränkt ist.

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts München vom 24. Oktober 2013  14 K 559/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist als Tochterunternehmen und als reine Ingenieur-Marketing- und Vertriebseinheit für ein Unternehmen (U) tätig, das sich mit dem Bau von Anlagen für die thermische Verfahrenstechnik beschäftigt. Bei den hergestellten Anlagen handelt es sich um Apparaturen für die Destillation (Rektifikation), Extraktion, Absorption/ Desorption und Reaktion für den Labor- und Halbtechnischen Maßstab. Diese Anlagen, die aus Borsilikatglas 3.3 nach dem jeweiligen Kundenwunsch gefertigt werden, dienen ausschließlich wissenschaftlichen Zwecken bzw. sind für die Lösungsmittelrückgewinnung sowie die Rohölanalyse konzipiert und werden in der Chemie an Universitäten und Fachhochschulen eingesetzt.

Auf ihren Antrag wurde der Klägerin vom Beklagten und Revisionsbeklagten (Bundesministerium der Finanzen --BMF--) unter Widerrufsvorbehalt eine in Bezug auf den Kundenkreis sowie den Verwendungszweck beschränkte Ausnahmegenehmigung nach § 46 Abs. 2 des Gesetzes über das Branntweinmonopol (BranntwMonG) für das Anbieten, Anpreisen und den Verkauf der von U hergestellten Destillationsanlagen mit einem Raumgehalt von über 0,5 bis zu 5 Litern im Monopolgebiet der Bundesrepublik Deutschland erteilt. Mit der Ausnahmegenehmigung waren mehrere Auflagen verbunden. Der Klägerin wurde auferlegt, die Anlagen nur an Chemieunternehmen, Universitäten, Fachhochschulen oder ähnliche Unternehmen oder Einrichtungen abzugeben und im Angebot und auf der Rechnung ausdrücklich darauf hinzuweisen, dass die Branntweinherstellung mittels dieser Geräte verboten sei und straf- bzw. bußgeldrechtlich geahndet werden könne, dass die Anlagen nicht privat in Betrieb genommen werden dürften und dass die Inbetriebnahme außerhalb der gewerblich genutzten Räumlichkeiten und die Überlassung der Anlagen an Privatpersonen (z.B. Vermietung, Verkauf) unzulässig sei. Zudem wurde ihr auferlegt, den Erwerber darauf hinzuweisen, dass er den Erwerb der Anlage binnen drei Tagen nach deren Empfang unter Angabe des Aufstellungsorts und des Verwendungszwecks bei dem örtlich zuständigen Hauptzollamt schriftlich anzumelden habe, es sei denn, die Anlagen dienten in öffentlichen Lehr-, Forschungs- oder Krankenanstalten ausschließlich wissenschaftlichen Zwecken. Darüber hinaus enthielt der Bescheid den Hinweis, dass die der Klägerin nach § 45 Abs. 2 BranntwMonG obliegende Anzeigepflicht von der erteilten Ausnahmegenehmigung unberührt bleibe.

Gegen den Bescheid erhob die Klägerin Klage auf Aufhebung der Verwaltungsentscheidung und auf Verpflichtung des BMF, eine Ausnahmegenehmigung ohne Auflagen zu erteilen. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit der Begründung ab, die amtliche Aufsicht knüpfe lediglich an die objektive Eignung der Brenngeräte zur Branntweinherstellung. Daher könne die Klägerin nicht mit ihrem Argument durchdringen, die gesetzlichen Vorschriften erfassten lediglich aus Metall gefertigte Brenngeräte. Dass sich die Steueraufsicht nicht auf Anlagen aus bestimmten Materialien beschränke, ergebe sich aus § 43 Nr. 2 BranntwMonG sowie aus § 226 und § 75 der Brennereiordnung (BO). Die zulässigen Auflagen dienten der Sicherung der steuerlichen Überwachung, wobei die Beschränkung auf einen bestimmten Kundenkreis aus Gründen der Missbrauchsprävention gerechtfertigt sei. Die auf den Rechnungen anzubringenden Hinweise dienten dazu, sicherzustellen, dass die Anlagen nur zu gewerblichen Zwecken eingesetzt würden. Der Hinweis auf die Anmeldepflicht stehe mit § 229 Abs. 1 BO in Einklang. Auch unter Berücksichtigung des Umstands, dass die Klägerin Anlagen ins Ausland veräußere, seien die Auflagen nicht zu beanstanden.

Mit ihrer Revision macht die Klägerin geltend, die Regelungen über die amtliche Überwachung von Brenngeräten dienten dazu, die missbräuchliche Herstellung von Trinkalkohol zu verhindern. Trinkalkohol könne mit den von U hergestellten Anlagen allenfalls aus Wein erzeugt werden. Die Verwendung von Maische oder vergälltem Spiritus scheide aus technischen Gründen aus. Zudem stünden die hohen Anschaffungskosten, die zwischen 7.000 € und 400.000 € lägen, in keinem wirtschaftlichen Verhältnis zu den mit einem Schwarzbrand zu erzielenden Steuervorteilen. Auch sei zu berücksichtigen, dass die Überwachung sämtlicher zur Herstellung von Branntwein geeigneten Geräte praktisch undurchführbar sei und dass Ersatzteile für die Anlagen im Laborfachhandel erworben werden könnten. Auch mit einfachen Gerätschaften aus dem Laborfachhandel und mit gängigen Haushaltsgegenständen könne Branntwein hergestellt werden. Ihre Mitbewerber seien den Restriktionen nicht ausgesetzt, weshalb sich die Frage nach einem gleichmäßigen Gesetzesvollzug stelle. Ein bedeutender Anteil der Anlagen werde ausländischen Abnehmern verkauft, die nicht der steuerlichen Überwachung unterlägen. In Ansehung der für öffentliche Lehr-, Forschungs- und Krankenanstalten nach § 229 BO vorgesehenen Befreiung von der Anzeigepflicht seien die Auflagen unverhältnismäßig. Das FG habe es versäumt, die Inhalte der Auflagen an den Maßstäben der §§ 226 bis 232 BO zu messen. Eine Anzeigepflicht ergebe sich aus diesen Vorschriften nicht. Stattdessen gölten für die amtliche Aufsicht nach § 228 Abs. 6 BO die Vorschriften des § 228 Abs. 2 bis 5 BO. Diese Regelungen habe das FG unberücksichtigt gelassen und nicht geprüft, ob die von U hergestellten Anlagen als von der Anzeigepflicht ausgenommene Destilliergeräte anzusehen seien.

Die Klägerin beantragt, das Urteil des FG sowie den angefochtenen Bescheid aufzuheben und das BMF zu verpflichten, über den Antrag auf Erteilung einer Ausnahmegenehmigung neu zu entscheiden.

Das BMF beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Es schließt sich im Wesentlichen den Ausführungen des FG an. Da die von U hergestellten Geräte grundsätzlich geeignet seien, aus Wein ein verbrauchsteuerpflichtiges Erzeugnis, nämlich Branntwein, herzustellen, sei die mit Auflagen versehene Ausnahmegenehmigung rechtmäßig. Unerheblich sei die tatsächliche Zweckbestimmung der Geräte. Die Ausnahmegenehmigung sei erteilt worden, weil ein Erwerb der Anlagen durch Privatpersonen weitestgehend ausgeschlossen sei. Ausnahmen von der Anzeigepflicht bei der Lieferung von Brenngeräten an ausländische Abnehmer bestünden nicht, wie die Regelung in § 227 BO belege. Eine analoge Anwendung des § 232 BO auf die Klägerin komme nicht in Betracht. Seit dem Wegfall des § 229 Abs. 2 BO zum 1. Oktober 2000 seien nunmehr alle zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeigneten Geräte mit einem Rauminhalt von mehr als einem halben Liter vom Erwerber schriftlich anzumelden.

II. Die Entscheidung ergeht gemäß § 126a der Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Senat hält einstimmig die Revision für unbegründet und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme. Trotz des Antrags auf mündliche Verhandlung ist der Senat an einer Entscheidung im Verfahren nach § 126a FGO nicht gehindert (Senatsentscheidung vom 21. Februar 2007 VII R 51/04, BFH/NV 2007, 1161).

Das FG hat zu Recht entschieden, dass der Klägerin kein Anspruch auf Erteilung einer auflagenfreien Ausnahmegenehmigung nach § 46 Abs. 2 BranntwMonG bzw. auf eine Neubescheidung durch das BMF zusteht.

1. Die von U hergestellten und von der Klägerin vertriebenen Geräte unterliegen grundsätzlich dem Verkaufsverbot des § 46 Abs. 1 BranntwMonG. Danach ist es verboten, Vorrichtungen, die zur nichtgewerblichen Herstellung oder Reinigung kleiner Branntweinmengen geeignet sind, anzubieten, anzupreisen oder zu verkaufen, wobei das BMF von diesem Verbot Ausnahmen zulassen kann (§ 46 Abs. 2 BranntwMonG).

a) Nach den von der Revision nicht angegriffenen und daher für den Senat nach § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG handelt es sich bei den von U hergestellten Anlagen um Apparaturen für die Destillation (Rektifikation), Extraktion, Absorption/Desorption und Reaktion für den Labor- und Halbtechnischen Maßstab. Diese Anlagen sind grundsätzlich zur Gewinnung von Branntwein geeignet. Den entsprechenden Feststellungen des FG hat die Klägerin nicht widersprochen, sondern lediglich darauf hingewiesen, dass Maischeprodukte aufgrund ihrer Konsistenz für eine Destillation in diesen Anlagen nicht in Betracht kommen. Der Einsatz von Wein und anderen alkoholhaltigen Flüssigkeiten als Ausgangsstoffe für die Branntweinherstellung ist dagegen ohne Weiteres möglich. Bei diesem Befund kommt es nicht darauf an, ob die von U hergestellten und von der Klägerin vertriebenen Geräte zusätzlich zur Reinigung von vergälltem Alkohol, z.B. zur Herstellung von Trinkalkohol aus vollständig vergälltem Brennspiritus, geeignet sind. Dafür, dass sich die Geräte nur im gewerblichen Bereich einsetzen lassen und von Privatpersonen zur Alkoholgewinnung nicht verwendet werden können, sind Anhaltspunkte weder ersichtlich noch von der Revision vorgetragen worden.

b) Entgegen der Auffassung der Revision ist der Begriff der Geeignetheit nicht dahin einschränkend auszulegen, dass nicht auf die objektive Eignung eines Geräts zur Branntweingewinnung, sondern darauf abzustellen ist, mit welcher konkreten Zweckbestimmung die Geräte vom Hersteller angeboten und vertrieben und an welchen Kundenkreis sie tatsächlich abgegeben werden. Das in § 46 Abs. 1 BranntwMonG normierte Verkaufsverbot erfasst sämtliche Vorrichtungen, die zur nichtgewerblichen Herstellung oder Reinigung kleiner Branntweinmengen geeignet sind. Ausweislich der Gesetzesbegründung war die Einführung des Verbots erforderlich, um die bei den hohen Branntweinpreisen immer mehr zunehmende heimliche Branntweingewinnung, insbesondere im Haushalt, die eine nicht zu unterschätzende Schädigung des Monopolaufkommens bedeutet, einzudämmen (Hoppe/ Heinricht, Gesetz über das Branntweinmonopol - Kommentar, § 46 Anm. 1). Sinn und Zweck der Regelung bestehen in der Verhinderung bzw. Erschwerung des Schwarzbrandes und der Entgällung von Branntwein im Kleinen, vor allem für den Hausgebrauch (Lieven/Hoppe, Gesetz über das Branntweinmonopol, § 46 Anm. 1). Durch das grundsätzliche Verbot, Brenn- oder Filtergeräte an einen unbestimmten Personenkreis zu verkaufen, soll der Erwerb solcher Geräte durch potentielle Steuerstraftäter wesentlich erschwert und damit das Branntweinsteueraufkommen gesichert werden. Mit diesen Zielvorgaben ließe es sich nicht vereinbaren, den Begriff der Geeignetheit einschränkend auszulegen und seine Deutung von Kriterien abhängig zu machen, die zu Unsicherheiten bei der Durchsetzung des Verkaufsverbots führen. Deshalb können entgegen der Auffassung der Revision die tatsächliche Nutzung, die wirtschaftliche Eignung der Vorrichtung zur Herstellung von Branntwein sowie die tatsächliche Missbrauchsgefahr keine Berücksichtigung finden, zumal diese Kriterien die technische Eignung einer Vorrichtung zur Branntweinerzeugung, auf die der Gesetzgeber bei der Normierung des Verkaufsverbots allein abgestellt hat, nicht von vornherein ausschließen können. Zu Recht hat das FG darauf hingewiesen, dass die in § 43 BranntwMonG angeordnete Steueraufsicht über Betriebe, Unternehmen oder Personen, die u.a. Brenn- oder Wiengeräte herstellen, besitzen, erwerben, befördern oder abgeben, ebenfalls an die bloße Eignung des Geräts zur Branntweingewinnung anknüpft. Dies gilt auch für die Steueraufsicht über Brenngeräte und sonstige zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeignete Geräte, wie sich aus § 226 BO ergibt, der sich auf alle Geräte bezieht, die nach Einrichtung und Beschaffenheit zur Branntweingewinnung oder Branntweinreinigung benutzt werden können (Hoppe/Heinricht, a.a.O., § 226 BO Anm. 1).

c) Auch ein vermeintliches Defizit bei der Überwachung und Durchsetzung des Verkaufsverbots kann nicht dazu führen, dass das Kriterium der objektiven Eignung einer Brenn- oder Reinigungsvorrichtung zur Herstellung von Branntwein durch weitere --im Gesetz selbst nicht genannte-- Kriterien ergänzt werden müsste oder dass sich das Verkaufsverbot als der Sicherung des Steueraufkommens dienende Maßnahme als unzulässig erweist. Für den Bereich der Steuererhebung ist höchstrichterlich entschieden, dass eine durch Vollzugsmängel hervorgerufene Belastungsungleichheit zu einer gleichheitswidrigen Benachteiligung führt, wenn sich eine Erhebungsregelung gegenüber einem Besteuerungstatbestand in der Weise strukturell gegenläufig auswirkt, dass der Besteuerungsanspruch weitgehend nicht durchgesetzt werden kann, und dieses Ergebnis dem Gesetzgeber zuzurechnen ist (Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 27. Juni 1991  2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239, BStBl II 1991, 654). Ein verfassungsrechtlich bedeutsames strukturelles Vollzugsdefizit ist jenseits eines solchen normativen Erhebungsdefizits nur denkbar, wenn die Besteuerung aus politischen Gründen nicht vollzogen wird (zum Kontenabrufverfahren vgl. Entscheidungen des Bundesfinanzhofs vom 19. Dezember 2007 IX B 219/07, BFHE 219, 353, BStBl II 2008, 382, und vom 29. November 2005 IX R 49/04, BFHE 211, 330, BStBl II 2006, 178).

Unabhängig davon, ob sich diese Rechtsprechung auf die Steueraufsicht regelnden Bestimmungen übertragen lässt, liegt im Streitfall ein Vollzugsdefizit wegen "faktischer Unmöglichkeit" der Steueraufsicht nicht vor. Davon, dass die steuerliche Überwachung von Brenn- oder Reinigungsgeräten aus politischen Gründen nicht unternommen wird, kann keine Rede sein. Mit Hilfe der im Verbrauchsteuerrecht (§§ 43 und 45 BranntwMonG, §§ 226 und 231 BO) und in der Abgabenordnung --AO-- (§ 48 Abs. 1 BranntwMonG i.V.m. §§ 193 bis 207 und 209 bis 212 AO) bestehenden Rechtsgrundlagen ist eine Steueraufsicht durchaus möglich. Den mit der Steueraufsicht betrauten Amtsträgern ist es unbenommen, in Unternehmen oder im Groß- und Einzelhandel zumindest stichprobenartige Kontrollen durchzuführen, um die Einhaltung des Verkaufsverbots zu überwachen. Darüber hinaus sind in Bezug auf angezeigte Brenngeräte Missbrauchsprüfungen in § 231 BO ausdrücklich vorgesehen. Das Ergebnis der Besuche haben die mit ihr beauftragten Aufsichtsbeamten durch Eintragungen in ein nach § 185 BO zu führendes Befundbuch zu dokumentieren. Dabei liegt es auf der Hand, dass eine lückenlose steuerliche Kontrolle aller denkbaren Geräte einschließlich Haushaltsgegenstände, die sich zur Alkoholerzeugung eignen, nicht zu gewährleisten ist. Diese praktischen Schwierigkeiten führen jedoch nicht zu einer generellen Unmöglichkeit der Ausübung der Steueraufsicht. Der von der Klägerin behauptete Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes) liegt somit nicht vor.

2. Nach § 46 Abs. 2 BranntwMonG kann das BMF Ausnahmen vom Verkaufsverbot zulassen. Diese Bestimmung bringt nicht lediglich die Befugnis der Finanzbehörde zum Ausdruck, eine Ausnahmegenehmigung zu erteilen; vielmehr ist die Vorschrift nach ihrem Sinn und Zweck dahin zu deuten, dass sie dem Entscheidungsträger einen Ermessensspielraum eröffnet, um das strikte Verkaufsverbot in besonders gelagerten Einzelfällen zu lockern. Darauf deutet der Umstand hin, dass der Gesetzgeber von der Festlegung bestimmter rechtlich zwingender Voraussetzungen, unter denen eine Ausnahmegenehmigung als gebundene Entscheidung zu erteilen wäre, abgesehen hat. Eine Überprüfung der nach § 46 Abs. 2 BranntwMonG zu treffenden Ermessensentscheidung ist daher lediglich im Rahmen des § 102 FGO möglich. Die Prüfung ist darauf zu beschränken, ob der angefochtene Verwaltungsakt rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht ist. Dies gilt auch für evtl. getroffene Nebenbestimmungen, wobei sich die Befugnis der Finanzbehörde zur Erteilung von Auflagen aus § 120 Abs. 2 Nr. 4 AO ergibt. Danach darf ein Verwaltungsakt nach pflichtgemäßem Ermessen mit Bestimmungen erlassen werden, durch die dem Begünstigten ein Tun, Dulden oder Unterlassen vorgeschrieben wird (Auflage). Unter Beachtung dieser Grundsätze ist die Ausübung des dem BMF zustehenden Ermessens im Streitfall nicht zu beanstanden.

a) Dies gilt zum einen hinsichtlich der Nebenbestimmung, dass die Destillationsanlagen nur an Chemieunternehmen, Universitäten, Fachhochschulen oder ähnliche Unternehmen und Einrichtungen abgegeben werden dürfen. Durch die Beschränkung der Ausnahmeregelung auf den von der Klägerin beworbenen Kundenkreis wird sichergestellt, dass die Geräte nicht an einen unbestimmten Personenkreis, insbesondere nicht an Privatpersonen abgegeben werden. Die Auflage erweist sich daher als geeignet, dem grundsätzlichen Verkaufsverbot Geltung zu verschaffen, und ist frei von Ermessensfehlern.

b) Auch die Auflage, in den Angeboten und auf den Rechnungen die in der Ausnahmegenehmigung näher bezeichneten Hinweise aufzunehmen, lässt keinen Ermessensfehlgebrauch erkennen. Da nach den monopolrechtlichen Vorgaben die private Branntweingewinnung unzulässig ist, dienen die Hinweise, dass die Branntweinherstellung mittels der Geräte verboten und die private Inbetriebnahme sowie die Inbetriebnahme außerhalb der gewerblich genutzten Räumlichkeiten und die Überlassung der Anlagen an Privatpersonen unzulässig sind, der Durchsetzung des staatlichen Erzeugungsprivilegs und der Gewährleistung der Steueraufsicht. Mit diesen Hinweisen soll den Kunden der Klägerin deutlich gemacht werden, dass sie über Geräte verfügen, die dem allgemeinen Verkaufsverbot unterliegen und dass ihnen diese Geräte nur ausnahmsweise und im Vertrauen darauf überlassen werden, dass sie eine missbräuchliche Verwendung --insbesondere die Nutzung der Geräte durch Privatpersonen-- ausschließen.

c) Schließlich begegnet es unter dem Gesichtspunkt der rechtmäßigen Ermessensausübung keinen Bedenken, der Klägerin aufzugeben, die jeweiligen Erwerber der Anlagen auf ihre Anmeldepflicht nach § 229 Abs. 1 BO hinzuweisen, soweit die Anlagen nicht in öffentlichen Lehr-, Forschungs- und Krankenanstalten ausschließlich zu wissenschaftlichen Zwecken dienen (§ 232 Abs. 1 BO). Nach § 229 Abs. 1 BO hat derjenige, der ein Brenngerät oder ein sonstiges zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeignetes Gerät mit einem Rauminhalt von mehr als einem halben Liter erwirbt, dieses binnen drei Tagen nach Empfang unter Angabe des Aufstellungsorts und des Zwecks, dem es dienen soll, bei der Zollstelle schriftlich anzumelden. Der von der Klägerin in ihren Angeboten und Rechnungen aufzunehmende Hinweis gibt lediglich den Wortlaut des § 229 Abs. 1 BO wieder, so dass nicht ersichtlich ist, aus welchem Grund ein Ermessensfehlgebrauch vorliegen sollte, zumal die Ausnahmeregelung des § 232 BO berücksichtigt worden ist.

3. Auch der Hinweis auf die Anzeigepflicht nach § 45 Abs. 2 BranntwMonG führt zu keinem anderen Ergebnis. Da er sich lediglich auf die Wiedergabe einer gesetzlichen Bestimmung bezieht, ist ihm eine selbstständige Auflage i.S. des § 120 Abs. 2 Nr. 4 AO nicht zu entnehmen. Im Übrigen ist die Klägerin von der Anzeigepflicht nicht befreit, weshalb auf den Hinweis nicht verzichtet werden kann.

a) Auf die nach § 45 Abs. 2 BranntwMonG zu fordernde Anzeige der Abgabe zur Herstellung und Reinigung von Branntwein geeigneter Geräte kann nicht deshalb verzichtet werden, weil die Klägerin einen wesentlichen Teil der Geräte ins Ausland verkauft. Auch im Fall der Ausfuhr in Drittländer oder des Verbringens der Geräte in einen anderen Mitgliedstaat besteht ein berechtigtes Interesse der Finanzbehörden an einer steuerlichen Überwachung. Ohne eine Anzeigepflicht könnte eine lückenlose Steueraufsicht nicht gewährleistet werden, denn es ist die Möglichkeit zu berücksichtigen, dass die zur Abgabe an einen im Ausland ansässigen Abnehmer bestimmten Geräte tatsächlich im Steuergebiet verbleiben und zur nichtgewerblichen Herstellung von Branntwein genutzt werden. Um den Verbleib der im Inland hergestellten Geräte nachvollziehen zu können, müssen die zuständigen Finanzbehörden von jeglicher Abgabe von Brenn- und Reinigungsgeräten in Kenntnis gesetzt werden, und zwar unabhängig davon, ob die Geräte im Steuergebiet verbleiben oder nicht.

b) Entgegen der Auffassung der Klägerin ist sie nicht von der in § 45 Abs. 2 BranntwMonG und § 227 BO festgelegten Anzeigepflicht befreit.

aa) Eine solche Befreiung ergibt sich nicht aus der Ausnahmeregelung für Geräte, die zu wissenschaftlichen Zwecken oder in Apotheken verwendet werden (§ 232 Abs. 1 BO). Auch wenn solche Geräte während ihres Einsatzes aufgrund der geringen Missbrauchsgefahr nicht der amtlichen Aufsicht unterliegen, kann von einer Anzeigepflicht desjenigen, der diese Geräte an begünstigte Einrichtungen abgibt, nicht abgesehen werden. Dies ergibt sich bereits aus dem Umstand, dass die Geräte erst ab dem Zeitpunkt von der Anmeldepflicht befreit sind, ab dem sie wissenschaftlichen Zwecken dienen, d.h. zu solchen Zwecken eingesetzt werden. Befinden sich die Geräte dagegen noch bei Herstellern oder Händlern und werden sie dort zum ungewissen Verkauf gelagert und bereitgehalten, besteht kein Grund, sie von der amtlichen Überwachung zu befreien. Die Anzeige der Abgabe zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeigneter Geräte dient der steuerlichen Überwachung ihrer konkreten Verwendung. Damit soll sichergestellt werden, dass sich der Verbleib dieser Geräte nachweisen lässt und dass die Finanzbehörde Kenntnis davon erlangt, dass Hersteller oder Händler andere Personen mit solchen Geräten beliefern. Da nicht ohne Weiteres davon ausgegangen werden kann, dass sämtliche Erwerber zu dem von § 232 BO erfassten Personenkreis gehören, ist die Anzeige zur Gewährleistung der Steueraufsicht erforderlich. Nach § 227 BO besteht nur dann keine Anzeigepflicht, wenn Geräte mit einem Raumgehalt von einem halben Liter oder weniger abgegeben werden. Im Streitfall ist diese Voraussetzung jedoch nicht erfüllt.

bb) Eine Befreiung der Klägerin von der Anzeigepflicht kann auch § 228 Abs. 6 BO nicht entnommen werden. Danach brauchen Hersteller und Händler die Abgabe zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeigneter Kleindestilliergeräte mit einem Fassungsvermögen der Blase von mehr als einem halben Liter bis zu fünf Liter nicht nach § 227 BO anzuzeigen. Wer solche Destillieranlagen herstellen oder vertreiben will, hat dies nach § 228 Abs. 2 i.V.m. Abs. 6 BO 14 Tage vor Beginn des Betriebs bei der zuständigen Zollstelle anzumelden. In diesem Fall sind in den Geschäftsbüchern Name und Wohnort der jeweiligen Empfänger der Destilliergeräte aufzuzeichnen. Den Feststellungen des FG ist nicht zu entnehmen, dass die Klägerin ausschließlich Kleindestilliergeräte vertreibt. In ihrem Antrag auf Erteilung einer Ausnahmegenehmigung nach § 46 Abs. 2 BranntwMonG vom 2. April 2012 hat sie darauf hingewiesen, dass sie aufgrund der ausschließlichen Fertigung der für wissenschaftliche Zwecke bzw. für die Lösungsmittelrückgewinnung sowie die Rohölanalyse konstruierten und gebauten Anlagen auf Kundenwunsch über keine Sortenliste verfügt. Bereits aus diesem Vortrag ergibt sich, dass ihr Angebot nicht auf die in § 228 Abs. 6 BO genannten Destilliergeräte beschränkt ist.

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts München vom 24. Oktober 2013  14 K 559/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist als Tochterunternehmen und als reine Ingenieur-Marketing- und Vertriebseinheit für ein Unternehmen (U) tätig, das sich mit dem Bau von Anlagen für die thermische Verfahrenstechnik beschäftigt. Bei den hergestellten Anlagen handelt es sich um Apparaturen für die Destillation (Rektifikation), Extraktion, Absorption/ Desorption und Reaktion für den Labor- und Halbtechnischen Maßstab. Diese Anlagen, die aus Borsilikatglas 3.3 nach dem jeweiligen Kundenwunsch gefertigt werden, dienen ausschließlich wissenschaftlichen Zwecken bzw. sind für die Lösungsmittelrückgewinnung sowie die Rohölanalyse konzipiert und werden in der Chemie an Universitäten und Fachhochschulen eingesetzt.

Auf ihren Antrag wurde der Klägerin vom Beklagten und Revisionsbeklagten (Bundesministerium der Finanzen --BMF--) unter Widerrufsvorbehalt eine in Bezug auf den Kundenkreis sowie den Verwendungszweck beschränkte Ausnahmegenehmigung nach § 46 Abs. 2 des Gesetzes über das Branntweinmonopol (BranntwMonG) für das Anbieten, Anpreisen und den Verkauf der von U hergestellten Destillationsanlagen mit einem Raumgehalt von über 0,5 bis zu 5 Litern im Monopolgebiet der Bundesrepublik Deutschland erteilt. Mit der Ausnahmegenehmigung waren mehrere Auflagen verbunden. Der Klägerin wurde auferlegt, die Anlagen nur an Chemieunternehmen, Universitäten, Fachhochschulen oder ähnliche Unternehmen oder Einrichtungen abzugeben und im Angebot und auf der Rechnung ausdrücklich darauf hinzuweisen, dass die Branntweinherstellung mittels dieser Geräte verboten sei und straf- bzw. bußgeldrechtlich geahndet werden könne, dass die Anlagen nicht privat in Betrieb genommen werden dürften und dass die Inbetriebnahme außerhalb der gewerblich genutzten Räumlichkeiten und die Überlassung der Anlagen an Privatpersonen (z.B. Vermietung, Verkauf) unzulässig sei. Zudem wurde ihr auferlegt, den Erwerber darauf hinzuweisen, dass er den Erwerb der Anlage binnen drei Tagen nach deren Empfang unter Angabe des Aufstellungsorts und des Verwendungszwecks bei dem örtlich zuständigen Hauptzollamt schriftlich anzumelden habe, es sei denn, die Anlagen dienten in öffentlichen Lehr-, Forschungs- oder Krankenanstalten ausschließlich wissenschaftlichen Zwecken. Darüber hinaus enthielt der Bescheid den Hinweis, dass die der Klägerin nach § 45 Abs. 2 BranntwMonG obliegende Anzeigepflicht von der erteilten Ausnahmegenehmigung unberührt bleibe.

Gegen den Bescheid erhob die Klägerin Klage auf Aufhebung der Verwaltungsentscheidung und auf Verpflichtung des BMF, eine Ausnahmegenehmigung ohne Auflagen zu erteilen. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit der Begründung ab, die amtliche Aufsicht knüpfe lediglich an die objektive Eignung der Brenngeräte zur Branntweinherstellung. Daher könne die Klägerin nicht mit ihrem Argument durchdringen, die gesetzlichen Vorschriften erfassten lediglich aus Metall gefertigte Brenngeräte. Dass sich die Steueraufsicht nicht auf Anlagen aus bestimmten Materialien beschränke, ergebe sich aus § 43 Nr. 2 BranntwMonG sowie aus § 226 und § 75 der Brennereiordnung (BO). Die zulässigen Auflagen dienten der Sicherung der steuerlichen Überwachung, wobei die Beschränkung auf einen bestimmten Kundenkreis aus Gründen der Missbrauchsprävention gerechtfertigt sei. Die auf den Rechnungen anzubringenden Hinweise dienten dazu, sicherzustellen, dass die Anlagen nur zu gewerblichen Zwecken eingesetzt würden. Der Hinweis auf die Anmeldepflicht stehe mit § 229 Abs. 1 BO in Einklang. Auch unter Berücksichtigung des Umstands, dass die Klägerin Anlagen ins Ausland veräußere, seien die Auflagen nicht zu beanstanden.

Mit ihrer Revision macht die Klägerin geltend, die Regelungen über die amtliche Überwachung von Brenngeräten dienten dazu, die missbräuchliche Herstellung von Trinkalkohol zu verhindern. Trinkalkohol könne mit den von U hergestellten Anlagen allenfalls aus Wein erzeugt werden. Die Verwendung von Maische oder vergälltem Spiritus scheide aus technischen Gründen aus. Zudem stünden die hohen Anschaffungskosten, die zwischen 7.000 € und 400.000 € lägen, in keinem wirtschaftlichen Verhältnis zu den mit einem Schwarzbrand zu erzielenden Steuervorteilen. Auch sei zu berücksichtigen, dass die Überwachung sämtlicher zur Herstellung von Branntwein geeigneten Geräte praktisch undurchführbar sei und dass Ersatzteile für die Anlagen im Laborfachhandel erworben werden könnten. Auch mit einfachen Gerätschaften aus dem Laborfachhandel und mit gängigen Haushaltsgegenständen könne Branntwein hergestellt werden. Ihre Mitbewerber seien den Restriktionen nicht ausgesetzt, weshalb sich die Frage nach einem gleichmäßigen Gesetzesvollzug stelle. Ein bedeutender Anteil der Anlagen werde ausländischen Abnehmern verkauft, die nicht der steuerlichen Überwachung unterlägen. In Ansehung der für öffentliche Lehr-, Forschungs- und Krankenanstalten nach § 229 BO vorgesehenen Befreiung von der Anzeigepflicht seien die Auflagen unverhältnismäßig. Das FG habe es versäumt, die Inhalte der Auflagen an den Maßstäben der §§ 226 bis 232 BO zu messen. Eine Anzeigepflicht ergebe sich aus diesen Vorschriften nicht. Stattdessen gölten für die amtliche Aufsicht nach § 228 Abs. 6 BO die Vorschriften des § 228 Abs. 2 bis 5 BO. Diese Regelungen habe das FG unberücksichtigt gelassen und nicht geprüft, ob die von U hergestellten Anlagen als von der Anzeigepflicht ausgenommene Destilliergeräte anzusehen seien.

Die Klägerin beantragt, das Urteil des FG sowie den angefochtenen Bescheid aufzuheben und das BMF zu verpflichten, über den Antrag auf Erteilung einer Ausnahmegenehmigung neu zu entscheiden.

Das BMF beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Es schließt sich im Wesentlichen den Ausführungen des FG an. Da die von U hergestellten Geräte grundsätzlich geeignet seien, aus Wein ein verbrauchsteuerpflichtiges Erzeugnis, nämlich Branntwein, herzustellen, sei die mit Auflagen versehene Ausnahmegenehmigung rechtmäßig. Unerheblich sei die tatsächliche Zweckbestimmung der Geräte. Die Ausnahmegenehmigung sei erteilt worden, weil ein Erwerb der Anlagen durch Privatpersonen weitestgehend ausgeschlossen sei. Ausnahmen von der Anzeigepflicht bei der Lieferung von Brenngeräten an ausländische Abnehmer bestünden nicht, wie die Regelung in § 227 BO belege. Eine analoge Anwendung des § 232 BO auf die Klägerin komme nicht in Betracht. Seit dem Wegfall des § 229 Abs. 2 BO zum 1. Oktober 2000 seien nunmehr alle zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeigneten Geräte mit einem Rauminhalt von mehr als einem halben Liter vom Erwerber schriftlich anzumelden.

II. Die Entscheidung ergeht gemäß § 126a der Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Senat hält einstimmig die Revision für unbegründet und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme. Trotz des Antrags auf mündliche Verhandlung ist der Senat an einer Entscheidung im Verfahren nach § 126a FGO nicht gehindert (Senatsentscheidung vom 21. Februar 2007 VII R 51/04, BFH/NV 2007, 1161).

Das FG hat zu Recht entschieden, dass der Klägerin kein Anspruch auf Erteilung einer auflagenfreien Ausnahmegenehmigung nach § 46 Abs. 2 BranntwMonG bzw. auf eine Neubescheidung durch das BMF zusteht.

1. Die von U hergestellten und von der Klägerin vertriebenen Geräte unterliegen grundsätzlich dem Verkaufsverbot des § 46 Abs. 1 BranntwMonG. Danach ist es verboten, Vorrichtungen, die zur nichtgewerblichen Herstellung oder Reinigung kleiner Branntweinmengen geeignet sind, anzubieten, anzupreisen oder zu verkaufen, wobei das BMF von diesem Verbot Ausnahmen zulassen kann (§ 46 Abs. 2 BranntwMonG).

a) Nach den von der Revision nicht angegriffenen und daher für den Senat nach § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG handelt es sich bei den von U hergestellten Anlagen um Apparaturen für die Destillation (Rektifikation), Extraktion, Absorption/Desorption und Reaktion für den Labor- und Halbtechnischen Maßstab. Diese Anlagen sind grundsätzlich zur Gewinnung von Branntwein geeignet. Den entsprechenden Feststellungen des FG hat die Klägerin nicht widersprochen, sondern lediglich darauf hingewiesen, dass Maischeprodukte aufgrund ihrer Konsistenz für eine Destillation in diesen Anlagen nicht in Betracht kommen. Der Einsatz von Wein und anderen alkoholhaltigen Flüssigkeiten als Ausgangsstoffe für die Branntweinherstellung ist dagegen ohne Weiteres möglich. Bei diesem Befund kommt es nicht darauf an, ob die von U hergestellten und von der Klägerin vertriebenen Geräte zusätzlich zur Reinigung von vergälltem Alkohol, z.B. zur Herstellung von Trinkalkohol aus vollständig vergälltem Brennspiritus, geeignet sind. Dafür, dass sich die Geräte nur im gewerblichen Bereich einsetzen lassen und von Privatpersonen zur Alkoholgewinnung nicht verwendet werden können, sind Anhaltspunkte weder ersichtlich noch von der Revision vorgetragen worden.

b) Entgegen der Auffassung der Revision ist der Begriff der Geeignetheit nicht dahin einschränkend auszulegen, dass nicht auf die objektive Eignung eines Geräts zur Branntweingewinnung, sondern darauf abzustellen ist, mit welcher konkreten Zweckbestimmung die Geräte vom Hersteller angeboten und vertrieben und an welchen Kundenkreis sie tatsächlich abgegeben werden. Das in § 46 Abs. 1 BranntwMonG normierte Verkaufsverbot erfasst sämtliche Vorrichtungen, die zur nichtgewerblichen Herstellung oder Reinigung kleiner Branntweinmengen geeignet sind. Ausweislich der Gesetzesbegründung war die Einführung des Verbots erforderlich, um die bei den hohen Branntweinpreisen immer mehr zunehmende heimliche Branntweingewinnung, insbesondere im Haushalt, die eine nicht zu unterschätzende Schädigung des Monopolaufkommens bedeutet, einzudämmen (Hoppe/ Heinricht, Gesetz über das Branntweinmonopol - Kommentar, § 46 Anm. 1). Sinn und Zweck der Regelung bestehen in der Verhinderung bzw. Erschwerung des Schwarzbrandes und der Entgällung von Branntwein im Kleinen, vor allem für den Hausgebrauch (Lieven/Hoppe, Gesetz über das Branntweinmonopol, § 46 Anm. 1). Durch das grundsätzliche Verbot, Brenn- oder Filtergeräte an einen unbestimmten Personenkreis zu verkaufen, soll der Erwerb solcher Geräte durch potentielle Steuerstraftäter wesentlich erschwert und damit das Branntweinsteueraufkommen gesichert werden. Mit diesen Zielvorgaben ließe es sich nicht vereinbaren, den Begriff der Geeignetheit einschränkend auszulegen und seine Deutung von Kriterien abhängig zu machen, die zu Unsicherheiten bei der Durchsetzung des Verkaufsverbots führen. Deshalb können entgegen der Auffassung der Revision die tatsächliche Nutzung, die wirtschaftliche Eignung der Vorrichtung zur Herstellung von Branntwein sowie die tatsächliche Missbrauchsgefahr keine Berücksichtigung finden, zumal diese Kriterien die technische Eignung einer Vorrichtung zur Branntweinerzeugung, auf die der Gesetzgeber bei der Normierung des Verkaufsverbots allein abgestellt hat, nicht von vornherein ausschließen können. Zu Recht hat das FG darauf hingewiesen, dass die in § 43 BranntwMonG angeordnete Steueraufsicht über Betriebe, Unternehmen oder Personen, die u.a. Brenn- oder Wiengeräte herstellen, besitzen, erwerben, befördern oder abgeben, ebenfalls an die bloße Eignung des Geräts zur Branntweingewinnung anknüpft. Dies gilt auch für die Steueraufsicht über Brenngeräte und sonstige zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeignete Geräte, wie sich aus § 226 BO ergibt, der sich auf alle Geräte bezieht, die nach Einrichtung und Beschaffenheit zur Branntweingewinnung oder Branntweinreinigung benutzt werden können (Hoppe/Heinricht, a.a.O., § 226 BO Anm. 1).

c) Auch ein vermeintliches Defizit bei der Überwachung und Durchsetzung des Verkaufsverbots kann nicht dazu führen, dass das Kriterium der objektiven Eignung einer Brenn- oder Reinigungsvorrichtung zur Herstellung von Branntwein durch weitere --im Gesetz selbst nicht genannte-- Kriterien ergänzt werden müsste oder dass sich das Verkaufsverbot als der Sicherung des Steueraufkommens dienende Maßnahme als unzulässig erweist. Für den Bereich der Steuererhebung ist höchstrichterlich entschieden, dass eine durch Vollzugsmängel hervorgerufene Belastungsungleichheit zu einer gleichheitswidrigen Benachteiligung führt, wenn sich eine Erhebungsregelung gegenüber einem Besteuerungstatbestand in der Weise strukturell gegenläufig auswirkt, dass der Besteuerungsanspruch weitgehend nicht durchgesetzt werden kann, und dieses Ergebnis dem Gesetzgeber zuzurechnen ist (Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 27. Juni 1991  2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239, BStBl II 1991, 654). Ein verfassungsrechtlich bedeutsames strukturelles Vollzugsdefizit ist jenseits eines solchen normativen Erhebungsdefizits nur denkbar, wenn die Besteuerung aus politischen Gründen nicht vollzogen wird (zum Kontenabrufverfahren vgl. Entscheidungen des Bundesfinanzhofs vom 19. Dezember 2007 IX B 219/07, BFHE 219, 353, BStBl II 2008, 382, und vom 29. November 2005 IX R 49/04, BFHE 211, 330, BStBl II 2006, 178).

Unabhängig davon, ob sich diese Rechtsprechung auf die Steueraufsicht regelnden Bestimmungen übertragen lässt, liegt im Streitfall ein Vollzugsdefizit wegen "faktischer Unmöglichkeit" der Steueraufsicht nicht vor. Davon, dass die steuerliche Überwachung von Brenn- oder Reinigungsgeräten aus politischen Gründen nicht unternommen wird, kann keine Rede sein. Mit Hilfe der im Verbrauchsteuerrecht (§§ 43 und 45 BranntwMonG, §§ 226 und 231 BO) und in der Abgabenordnung --AO-- (§ 48 Abs. 1 BranntwMonG i.V.m. §§ 193 bis 207 und 209 bis 212 AO) bestehenden Rechtsgrundlagen ist eine Steueraufsicht durchaus möglich. Den mit der Steueraufsicht betrauten Amtsträgern ist es unbenommen, in Unternehmen oder im Groß- und Einzelhandel zumindest stichprobenartige Kontrollen durchzuführen, um die Einhaltung des Verkaufsverbots zu überwachen. Darüber hinaus sind in Bezug auf angezeigte Brenngeräte Missbrauchsprüfungen in § 231 BO ausdrücklich vorgesehen. Das Ergebnis der Besuche haben die mit ihr beauftragten Aufsichtsbeamten durch Eintragungen in ein nach § 185 BO zu führendes Befundbuch zu dokumentieren. Dabei liegt es auf der Hand, dass eine lückenlose steuerliche Kontrolle aller denkbaren Geräte einschließlich Haushaltsgegenstände, die sich zur Alkoholerzeugung eignen, nicht zu gewährleisten ist. Diese praktischen Schwierigkeiten führen jedoch nicht zu einer generellen Unmöglichkeit der Ausübung der Steueraufsicht. Der von der Klägerin behauptete Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes) liegt somit nicht vor.

2. Nach § 46 Abs. 2 BranntwMonG kann das BMF Ausnahmen vom Verkaufsverbot zulassen. Diese Bestimmung bringt nicht lediglich die Befugnis der Finanzbehörde zum Ausdruck, eine Ausnahmegenehmigung zu erteilen; vielmehr ist die Vorschrift nach ihrem Sinn und Zweck dahin zu deuten, dass sie dem Entscheidungsträger einen Ermessensspielraum eröffnet, um das strikte Verkaufsverbot in besonders gelagerten Einzelfällen zu lockern. Darauf deutet der Umstand hin, dass der Gesetzgeber von der Festlegung bestimmter rechtlich zwingender Voraussetzungen, unter denen eine Ausnahmegenehmigung als gebundene Entscheidung zu erteilen wäre, abgesehen hat. Eine Überprüfung der nach § 46 Abs. 2 BranntwMonG zu treffenden Ermessensentscheidung ist daher lediglich im Rahmen des § 102 FGO möglich. Die Prüfung ist darauf zu beschränken, ob der angefochtene Verwaltungsakt rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht ist. Dies gilt auch für evtl. getroffene Nebenbestimmungen, wobei sich die Befugnis der Finanzbehörde zur Erteilung von Auflagen aus § 120 Abs. 2 Nr. 4 AO ergibt. Danach darf ein Verwaltungsakt nach pflichtgemäßem Ermessen mit Bestimmungen erlassen werden, durch die dem Begünstigten ein Tun, Dulden oder Unterlassen vorgeschrieben wird (Auflage). Unter Beachtung dieser Grundsätze ist die Ausübung des dem BMF zustehenden Ermessens im Streitfall nicht zu beanstanden.

a) Dies gilt zum einen hinsichtlich der Nebenbestimmung, dass die Destillationsanlagen nur an Chemieunternehmen, Universitäten, Fachhochschulen oder ähnliche Unternehmen und Einrichtungen abgegeben werden dürfen. Durch die Beschränkung der Ausnahmeregelung auf den von der Klägerin beworbenen Kundenkreis wird sichergestellt, dass die Geräte nicht an einen unbestimmten Personenkreis, insbesondere nicht an Privatpersonen abgegeben werden. Die Auflage erweist sich daher als geeignet, dem grundsätzlichen Verkaufsverbot Geltung zu verschaffen, und ist frei von Ermessensfehlern.

b) Auch die Auflage, in den Angeboten und auf den Rechnungen die in der Ausnahmegenehmigung näher bezeichneten Hinweise aufzunehmen, lässt keinen Ermessensfehlgebrauch erkennen. Da nach den monopolrechtlichen Vorgaben die private Branntweingewinnung unzulässig ist, dienen die Hinweise, dass die Branntweinherstellung mittels der Geräte verboten und die private Inbetriebnahme sowie die Inbetriebnahme außerhalb der gewerblich genutzten Räumlichkeiten und die Überlassung der Anlagen an Privatpersonen unzulässig sind, der Durchsetzung des staatlichen Erzeugungsprivilegs und der Gewährleistung der Steueraufsicht. Mit diesen Hinweisen soll den Kunden der Klägerin deutlich gemacht werden, dass sie über Geräte verfügen, die dem allgemeinen Verkaufsverbot unterliegen und dass ihnen diese Geräte nur ausnahmsweise und im Vertrauen darauf überlassen werden, dass sie eine missbräuchliche Verwendung --insbesondere die Nutzung der Geräte durch Privatpersonen-- ausschließen.

c) Schließlich begegnet es unter dem Gesichtspunkt der rechtmäßigen Ermessensausübung keinen Bedenken, der Klägerin aufzugeben, die jeweiligen Erwerber der Anlagen auf ihre Anmeldepflicht nach § 229 Abs. 1 BO hinzuweisen, soweit die Anlagen nicht in öffentlichen Lehr-, Forschungs- und Krankenanstalten ausschließlich zu wissenschaftlichen Zwecken dienen (§ 232 Abs. 1 BO). Nach § 229 Abs. 1 BO hat derjenige, der ein Brenngerät oder ein sonstiges zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeignetes Gerät mit einem Rauminhalt von mehr als einem halben Liter erwirbt, dieses binnen drei Tagen nach Empfang unter Angabe des Aufstellungsorts und des Zwecks, dem es dienen soll, bei der Zollstelle schriftlich anzumelden. Der von der Klägerin in ihren Angeboten und Rechnungen aufzunehmende Hinweis gibt lediglich den Wortlaut des § 229 Abs. 1 BO wieder, so dass nicht ersichtlich ist, aus welchem Grund ein Ermessensfehlgebrauch vorliegen sollte, zumal die Ausnahmeregelung des § 232 BO berücksichtigt worden ist.

3. Auch der Hinweis auf die Anzeigepflicht nach § 45 Abs. 2 BranntwMonG führt zu keinem anderen Ergebnis. Da er sich lediglich auf die Wiedergabe einer gesetzlichen Bestimmung bezieht, ist ihm eine selbstständige Auflage i.S. des § 120 Abs. 2 Nr. 4 AO nicht zu entnehmen. Im Übrigen ist die Klägerin von der Anzeigepflicht nicht befreit, weshalb auf den Hinweis nicht verzichtet werden kann.

a) Auf die nach § 45 Abs. 2 BranntwMonG zu fordernde Anzeige der Abgabe zur Herstellung und Reinigung von Branntwein geeigneter Geräte kann nicht deshalb verzichtet werden, weil die Klägerin einen wesentlichen Teil der Geräte ins Ausland verkauft. Auch im Fall der Ausfuhr in Drittländer oder des Verbringens der Geräte in einen anderen Mitgliedstaat besteht ein berechtigtes Interesse der Finanzbehörden an einer steuerlichen Überwachung. Ohne eine Anzeigepflicht könnte eine lückenlose Steueraufsicht nicht gewährleistet werden, denn es ist die Möglichkeit zu berücksichtigen, dass die zur Abgabe an einen im Ausland ansässigen Abnehmer bestimmten Geräte tatsächlich im Steuergebiet verbleiben und zur nichtgewerblichen Herstellung von Branntwein genutzt werden. Um den Verbleib der im Inland hergestellten Geräte nachvollziehen zu können, müssen die zuständigen Finanzbehörden von jeglicher Abgabe von Brenn- und Reinigungsgeräten in Kenntnis gesetzt werden, und zwar unabhängig davon, ob die Geräte im Steuergebiet verbleiben oder nicht.

b) Entgegen der Auffassung der Klägerin ist sie nicht von der in § 45 Abs. 2 BranntwMonG und § 227 BO festgelegten Anzeigepflicht befreit.

aa) Eine solche Befreiung ergibt sich nicht aus der Ausnahmeregelung für Geräte, die zu wissenschaftlichen Zwecken oder in Apotheken verwendet werden (§ 232 Abs. 1 BO). Auch wenn solche Geräte während ihres Einsatzes aufgrund der geringen Missbrauchsgefahr nicht der amtlichen Aufsicht unterliegen, kann von einer Anzeigepflicht desjenigen, der diese Geräte an begünstigte Einrichtungen abgibt, nicht abgesehen werden. Dies ergibt sich bereits aus dem Umstand, dass die Geräte erst ab dem Zeitpunkt von der Anmeldepflicht befreit sind, ab dem sie wissenschaftlichen Zwecken dienen, d.h. zu solchen Zwecken eingesetzt werden. Befinden sich die Geräte dagegen noch bei Herstellern oder Händlern und werden sie dort zum ungewissen Verkauf gelagert und bereitgehalten, besteht kein Grund, sie von der amtlichen Überwachung zu befreien. Die Anzeige der Abgabe zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeigneter Geräte dient der steuerlichen Überwachung ihrer konkreten Verwendung. Damit soll sichergestellt werden, dass sich der Verbleib dieser Geräte nachweisen lässt und dass die Finanzbehörde Kenntnis davon erlangt, dass Hersteller oder Händler andere Personen mit solchen Geräten beliefern. Da nicht ohne Weiteres davon ausgegangen werden kann, dass sämtliche Erwerber zu dem von § 232 BO erfassten Personenkreis gehören, ist die Anzeige zur Gewährleistung der Steueraufsicht erforderlich. Nach § 227 BO besteht nur dann keine Anzeigepflicht, wenn Geräte mit einem Raumgehalt von einem halben Liter oder weniger abgegeben werden. Im Streitfall ist diese Voraussetzung jedoch nicht erfüllt.

bb) Eine Befreiung der Klägerin von der Anzeigepflicht kann auch § 228 Abs. 6 BO nicht entnommen werden. Danach brauchen Hersteller und Händler die Abgabe zur Herstellung oder Reinigung von Branntwein geeigneter Kleindestilliergeräte mit einem Fassungsvermögen der Blase von mehr als einem halben Liter bis zu fünf Liter nicht nach § 227 BO anzuzeigen. Wer solche Destillieranlagen herstellen oder vertreiben will, hat dies nach § 228 Abs. 2 i.V.m. Abs. 6 BO 14 Tage vor Beginn des Betriebs bei der zuständigen Zollstelle anzumelden. In diesem Fall sind in den Geschäftsbüchern Name und Wohnort der jeweiligen Empfänger der Destilliergeräte aufzuzeichnen. Den Feststellungen des FG ist nicht zu entnehmen, dass die Klägerin ausschließlich Kleindestilliergeräte vertreibt. In ihrem Antrag auf Erteilung einer Ausnahmegenehmigung nach § 46 Abs. 2 BranntwMonG vom 2. April 2012 hat sie darauf hingewiesen, dass sie aufgrund der ausschließlichen Fertigung der für wissenschaftliche Zwecke bzw. für die Lösungsmittelrückgewinnung sowie die Rohölanalyse konstruierten und gebauten Anlagen auf Kundenwunsch über keine Sortenliste verfügt. Bereits aus diesem Vortrag ergibt sich, dass ihr Angebot nicht auf die in § 228 Abs. 6 BO genannten Destilliergeräte beschränkt ist.

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.