Finanzgericht Hamburg Beschluss, 25. Jan. 2018 - 2 V 336/17

Die Beschwerde der Antragstellerin gegen den Beschluss des Thüringer Finanzgerichts vom 26. Februar 2015 1 V 846/14 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Beschwerdeverfahrens hat die Antragstellerin zu tragen.

I. Die Antragstellerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin) ist eine von den Eheleuten A und B am …. April 2011 errichtete Stiftung bürgerlichen Rechts. Die Stiftung wurde mit einem Geldbetrag von 5.000 € und mit Werken der Bildenden Kunst aus dem Eigentum der Stifter zu Anschaffungskosten von ca. 121.000 € ausgestattet, die in einer Anlage zum Stiftungsgeschäft aufgeführt waren. Die Stiftung wurde vom Landesinnenministerium 2011 anerkannt. Am …. Juli 2011 erteilte der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) eine vorläufige Bescheinigung über die Anerkennung der Gemeinnützigkeit der Antragstellerin.

Die Satzung der Stiftung vom April 2011 lautet auszugsweise wie folgt:

             "... .§ 2 Stiftungszweck

(1) Die Stiftung verfolgt ausschließlich gemeinnützige Zwecke i. S. des Abschnitts steuerbegünstigte Zwecke der AO.
(2) Zweck der Stiftung ist die Bewahrung und Förderung von bildender Kunst schwerpunktmäßig aus der geographischen Mitte Deutschlands.
Der Stiftungszweck wird insbesondere verwirklicht durch:
a) Förderung von Vorhaben der bildenden Kunst in der geographischen Mitte Deutschlands
b)Unterstützung und Durchführung von künstlerischen Veranstaltungen und Förderprojekten
c) Vergabe von künstlerischen Förderprojekten
d) Gewährung von Stipendien
e) Zurverfügungstellung von Werken der Stiftung im Rahmen von öffentlichen Ausstellungen und Leihgaben."

Im Gründungsjahr 2011 und im Folgejahr 2012 erstreckte sich die Tätigkeit der Antragstellerin überwiegend auf die Beschaffung weiterer Gemälde sowie die Begleitung von Kunstprojekten, auch unter Gewährung von Stipendien. Entsprechend dem Stiftungszweck wurden weitere Bilder zu Anschaffungskosten von ca. 82.000 € und ca. 96.000 € hinzuerworben.

Nach Eingang der Erklärungen zur Körperschaftsteuer und zur Gewerbesteuer für 2011 Ende März 2013 bestätigte das FA die Gemeinnützigkeit mit Bescheid vom …. Mai 2013. In den Erläuterungen zu diesem Bescheid wurde die Antragstellerin aufgefordert mitzuteilen, wo die Bilder gelagert würden. Nachdem die Antragstellerin hierzu die private Wohnadresse der Stifter angegeben hatte, gelangte das FA zu der Auffassung, dass die Bilder den Verfügungsbereich der Stifter nie verlassen hätten und kündigte mit einem Schreiben vom …. September 2013 an, die zuvor anerkannte Gemeinnützigkeit rückwirkend ab 2011 wieder zu versagen. Daraufhin teilte Herr A dem Antragsgegner in einem Gespräch mit, dass die Bilder ab Juli 2013 in einer von ihm dafür eigens angemieteten Wohnung in der W-Straße in X gelagert würden. Durch die Gründung der Stiftung habe er auch den Verkauf der Bilder durch seine Erben verhindern wollen.

Zuwendungen (Spenden) habe die Antragstellerin in den Streitjahren ausschließlich von den Stiftern sowie von diesen nahestehenden Unternehmen erhalten. Dafür habe die Antragstellerin entsprechende Spendenbescheinigungen erteilt. Die Spenden beliefen sich im Jahr 2011 auf 229.355 € und im Jahr 2012 auf 195.710 €.

Unter Würdigung dieser Umstände erließ das FA am …. Juli 2014 einen nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) geänderten Körperschaftsteuerbescheid für 2011 und einen erstmaligen Körperschaftsteuerbescheid für 2012, in denen es Körperschaftsteuer jeweils auf 0 € festsetzte und den Feststellungsbescheid über die Gemeinnützigkeit rückwirkend wieder aufhob.

Auf die hiergegen mit Zustimmung des FA erhobene Sprungklage gab das Finanzgericht (FG) im Hinblick auf das Streitjahr 2011 der unter dem Aktenzeichen 1 K 487/14 geführten Klage statt und wies die Klage im Übrigen als unbegründet ab. Das FG ließ gegen sein Urteil die Revision (V R 51/15) wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zu.

Auf die entsprechenden Anträge der Antragstellerin beschloss das FG am 26. Februar 2015 unter dem Aktenzeichen 1 V 846/14, die Vollziehung des Änderungsbescheides vom 2. Juli 2014 über Körperschaftsteuer und den Solidaritätszuschlag für 2011 auszusetzen. Im Übrigen lehnte es die begehrte Aussetzung der Vollziehung (AdV) des Körperschaftsteuerbescheides für 2012 vom …. Juli 2014 sowie die im Wege der einstweiligen Anordnung begehrte Anerkennung der Gemeinnützigkeit ab. Das FG ließ gegen seinen Beschluss (1 V 846/14) die Beschwerde zu.

Die Antragstellerin legte hiergegen Beschwerde ein, zu deren Begründung sie im Wesentlichen Folgendes ausführt:

Nach § 2 Abs. 2 der Satzung der Antragstellerin seien als Stiftungszwecke die Bewahrung und Förderung von bildender Kunst schwerpunktmäßig aus der geographischen Mitte Deutschlands festgelegt. In der Satzung seien darüber hinaus die nach § 55 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 AO notwendigen Voraussetzungen für die Selbstlosigkeit eindeutig festgeschrieben. Diese würden eindeutig von der Antragstellerin verwirklicht. Zur Glaubhaftmachung werde die Satzung der Stiftung von 2011 als Anlage beigefügt.

Der festgelegte Stiftungzweck unterfalle somit dem Anwendungsbereich von § 52 Abs. 2 Nr. 5 AO. Die Voraussetzungen für die Selbstlosigkeit und damit die Anerkennung der Gemeinnützigkeit seien vollständig erfüllt. Ein rein eigenwirtschaftliches Interesse der Stifter stehe keineswegs im Vordergrund des Handelns der Antragstellerin und sei auch in keiner Weise gegeben.

Kunst sei nach Auffassung der Stifter ein zu bewahrendes Gemeingut, das für die Fortschreibung der Kunstgeschichte und der Geschichte der Menschheit bewahrt werden müsse. Die Stifter hätten daher eigene Kunstwerke allein mit einem Anschaffungswert von 122.205 € in die Stiftung eingebracht.

Mit Errichtung der Stiftung hätten die Stifter die Kunstwerke getrennt, indem sie diese nicht in der Wohnung der Stifter, sondern in separaten, ursprünglich gewerblich genutzten Räumen im Haus der Stifter im Erdgeschoss der Z-Straße in X aufbewahrt hätten. Die Wohnung der Stifter befinde sich in der ersten und zweiten Etage dieses Gebäudes, nicht jedoch im Erdgeschoss. Ab dem …. Juli 2013 hätten Räumlichkeiten in der S-Straße angemietet und ein Bildlager eingerichtet werden können. Dieses Bildlager erfülle die notwendigen Anforderungen für eine Bewahrung der Kunstwerke. So seien die Lagerflächen durchgängig beheizbar, so dass die Voraussetzungen für eine Langzeitlagerung bei geringer Luftfeuchte gegeben seien.

Das FA verkenne, dass Ausstellungen mit einem großen zeitlichen Vorlauf vorbereitet würden. In diesem Zusammenhang seien Versicherungsfragen zu klären, ebenso Fragen der Rahmung, Systeme der Bildhängung, des Transports und Ähnliches. So seien im streitgegenständlichen Zeitraum z.B. eine Ausstellung im Museum sowie zwei weitere Ausstellungen organisiert worden.

Der Direktor der Museen habe mit einem Schreiben vom Juni 2014 ausdrücklich für das Entgegenkommen und das großzügige Engagement bei der Ausstellung gedankt. Dies sei mit der Hoffnung auf ein weiteres gemeinsames Projekt mit der Künstlerin C verbunden worden.

Die aufgezeigten Tätigkeiten gingen bereits deutlich über bloße Vorbereitungen in der Verwirklichung des Satzungswecks hinaus. Die Antragstellerin habe Erstellungsbeteiligungen von Künstlern vorbereitet, die zwischenzeitlich im Jahr 2014 realisiert worden seien. Außerdem habe sie u.a. das eine Ausstellung begleitende Katalogbuch gefördert. Zudem sei eine Stipendienförderung für eine Künstlerin im Rahmen des Stiftungsprojektes "Y" erfolgt. Das Kunstbuch sei 2012 fertig gestellt und aufgrund seiner einmaligen Aufbereitung von einer unabhängigen Sachverständigenkommission zur Aufnahme in das Deutsche Literaturarchiv vorgeschlagen worden, so dass es damit der Allgemeinheit auf Dauer zugänglich sei.

Im Übrigen könne ohnehin jedes Museum nur einen geringen Bestand seiner Werke im Ausstellungsbereich zugänglich machen; ein Teil der Werke befände sich regelmäßig in einem Lager. So verhalte es sich auch bei der Antragstellerin.

Es könne der Antragstellerin nicht zum Nachteil gereichen, dass sie die erhaltenen Spenden zum Erwerb neuer Kunstwerke verwendet habe; denn der Ankauf neuer Werke entspreche gerade ihrem Satzungszweck.

Auch der Antrag auf Erlass einer einstweiligen Anordnung sei hiernach begründet.

Die Antragstellerin beantragt sinngemäß, abweichend von dem Beschluss des FG vom 26. Februar 2015  1 V 846/14

1. die Vollziehung betreffend den Bescheid für 2012 über Körperschaftsteuer und Solidaritätszuschlag vom …. Juli 2014 auszusetzen und

2. das FA im Wege der einstweiligen Anordnung zu verpflichten, die Gemeinnützigkeit der Antragstellerin anzuerkennen.

Das FA beantragt, den Antrag zurückzuweisen.

II. Die Beschwerde ist unbegründet und daher zurückzuweisen.

1. Die Entscheidung des FG, die begehrte AdV bezogen auf den Körperschaftsteuerbescheid für 2012 vom 2. Juli 2012 abzulehnen, ist nicht zu beanstanden.

a) Nach § 128 Abs. 3 i.V.m. § 69 Abs. 3 Satz 1, Abs. 2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ist die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise auszusetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit dieses Verwaltungsaktes bestehen (1. Alternative) oder wenn die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsaktes für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte (2. Alternative).

Ernstliche Zweifel i.S. von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegen dann vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Bescheides neben für seine Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (ständige Rechtsprechung, z.B. Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 27. Januar 2016 V B 87/15, BFHE 252, 187, Rz 13 m.w.N.). Die Entscheidung hierüber ergeht bei der im AdV-Verfahren gebotenen summarischen Prüfung aufgrund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag der Beteiligten und der Aktenlage ergibt (BFH-Beschluss in BFHE 252, 187, Rz 13, m.w.N.). Zur Gewährung der AdV ist es nicht erforderlich, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe i.S. einer Erfolgswahrscheinlichkeit überwiegen (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschlüsse vom 20. Juli 2012 V B 82/11, BFHE 237, 545, BStBl II 2012, 809, Rz 9, m.w.N., und in BFHE 252, 187, Rz 13, m.w.N.). Auch eine AdV wegen unbilliger Härte setzt u.a. voraus, dass Zweifel an der Rechtmäßigkeit bestehen. Sind derartige Zweifel ausgeschlossen oder fast ausgeschlossen, kommt eine AdV aufgrund der 2. Alternative des § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO selbst dann nicht in Betracht, wenn die Vollziehung eine unbillige Härte zur Folge haben kann (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 28. Oktober 2004 I B 95/04, BFH/NV 2005, 160, unter II.1., m.w.N.).

b) Gemessen daran hat das FG zu Recht angenommen, dass die Voraussetzungen für die Gewährung einer AdV nicht vorliegen, weil keine hinreichenden Zweifel an der Rechtmäßigkeit des streitbefangenen Körperschaftsteuerbescheides für 2012 bestehen.

aa) Nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) sind Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die nach der Satzung, dem Stiftungsgeschäft oder der sonstigen Verfassung und nach der tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen (§§ 51 bis 68 AO). Gemäß § 52 Abs. 1 Satz 1 AO verfolgt eine Körperschaft gemeinnützige Zwecke, wenn ihre Tätigkeit darauf gerichtet ist, die Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet selbstlos zu fördern. Eine Förderung oder Unterstützung geschieht nach § 55 Abs. 1 AO selbstlos, wenn dadurch nicht in erster Linie eigenwirtschaftliche Zwecke --z.B. gewerbliche Zwecke oder sonstige Erwerbszwecke-- verfolgt werden und im Übrigen die weiteren in § 55 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 AO genannten Voraussetzungen erfüllt sind. Nach der Rechtsprechung handelt eine Körperschaft selbstlos, wenn sie weder selbst noch zugunsten ihrer Mitglieder eigennützige oder eigenwirtschaftliche Zwecke verfolgt (BFH-Urteil vom 13. Dezember 1978 I R 39/78, BFHE 127, 330, BStBl II 1979, 482).

Dabei trägt eine Körperschaft, die eine Steuerbefreiung oder Steuerermäßigung wegen Verfolgung steuerbegünstigter Zwecke begehrt, die Feststellungslast für die Tatsachen, aus denen sich ergibt, dass sie die Voraussetzungen der Steuerbefreiung oder Steuerermäßigung erfüllt (z.B. BFH-Beschluss in BFH/NV 2005, 160).

bb) Ausgehend von diesen Rechtsgrundsätzen hat das FG im Streitfall zu Recht angenommen, dass das eigennützige bzw. eigenwirtschaftliche Interesse der Stifter im Vordergrund des Handelns der Antragstellerin steht, so dass es an der gebotenen Selbstlosigkeit i.S. von § 55 Abs. 1 AO mangelt.

(1) Das FG hat hierzu ausgeführt, dass der Stifter und Vorstand der Antragstellerin Herr A sich unstreitig aufgrund seiner Kunst- und Sammelleidenschaft seit Jahren in diesem Bereich engagiert habe. Sein Eigeninteresse liege im Sammeln und Besitzen von Kunstgegenständen aus der geographischen Mitte Deutschlands. Dieses Interesse habe Herr A mit der Gründung der Stiftung weiterverfolgt. Denn auch nach der Übertragung seiner privat angeschafften Kunstwerke an die Stiftung habe sich für ihn faktisch nichts geändert, weil er nach wie vor den unmittelbaren Besitz an diesen Kunstwerken --ebenso wie an den von der Antragstellerin in den Streitjahren angeschafften Kunstwerken-- habe. Dies beruhe darauf, dass sich sämtliche Kunstwerke noch bis Juli 2013 in den Wohnräumen von Herrn A befunden hätten. Auch danach seien die Kunstwerke in einer von diesem in der Nähe angemieteten Wohnung gelagert worden.

Die Allgemeinheit habe in dieser Zeit kaum einen Nutzen an den Kunstwerken gehabt, da ihnen diese --abgesehen von wenigen Kunstwerken als Leihgaben bei Kunstausstellungen-- nicht zugänglich gemacht worden seien. Gegen das Vorliegen der Selbstlosigkeit spreche auch, dass durch die in § 7 der Satzung enthaltene Regelung bereits sichergestellt sei, dass die Stiftung und damit auch der unmittelbare Besitz am Stiftungsvermögen für die nächsten zwei Generationen ausschließlich in der Familienhand der Stifter verbleibe. Daran ändere auch der in § 12 der Satzung vorgesehene Anfall des Vermögens der Stiftung bei Auflösung derselben auf andere gemeinnützige Einrichtungen nichts, weil diese Regelung lediglich den in § 55 Abs. 1 Nr. 4 AO vorgesehenen Mindestvorgaben für die Anerkennung der Selbstlosigkeit entspreche.

Nach Auffassung des erkennenden Senats sind diese Ausführungen des FG zur fehlenden Selbstlosigkeit bei der gebotenen summarischen Betrachtung nicht zu beanstanden.

(2) Auch die Tatsache, dass infolge der vom FG zugelassenen Revision unter dem Aktenzeichen V R 51/15 beim BFH ein Revisionsverfahren in dem Rechtsstreit der Hauptsache geführt wird, führt zu keinem anderen Ergebnis. Denn aus der bloßen Zulassung der Revision ergeben sich keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines Steuerbescheides (Gräber/Stapperfend, Finanzgerichtsordnung, 8. Aufl., § 69 Rz 161, m.w.N.).

(3) Dem stehen auch nicht die von der Antragstellerin erhobenen Einwendungen entgegen.

Die nach Darstellung der Antragstellerin gebotene "Bewahrung von Gemeingut von Kunst und Kultur" steht im Einklang mit dem aufgezeigten eigennützigen Interesse der Stifter an der Anschaffung und dem Sammeln der Kunstwerke und vermag Letzteres daher nicht zu entkräften. Dasselbe gilt für den Hinweis der Antragstellerin, dass die Kunstwerke durch die Stiftung auf Dauer dem Vermögen der Stifter entzogen seien mit der Maßgabe, dass das Stiftungsvermögen zugleich nach § 4 Abs. 2 der Satzung in seinem Bestand dauernd und ungeschmälert zu erhalten sei; denn dieser Umstand bedeutet angesichts der Lagerung der Kunstwerke im Erdgeschoss des eigenen Wohnhauses bzw. in hierfür später angemieteten Räumlichkeiten nicht, dass die Stifter ihren tatsächlichen Besitz --und damit auch ihren durch jederzeitigen Zugang möglichen eigennützigen Genuss-- an den früheren und von der Stiftung neu erworbenen Kunstwerken der Sammlung in irgendeiner Form grundsätzlich eingeschränkt hätten.

Zwar hat die Antragstellerin mit der Vorbereitung und Durchführung einzelner Ausstellungen die Kunstwerke zum Teil --und nur zeitweise-- auch der Allgemeinheit zum Kunstgenuss zur Verfügung gestellt. Dies bedeutet aber gleichfalls nicht, dass die Stifter hierdurch dauerhaft ihre eigennützigen Motive zur Aufrechterhaltung und dem weiteren Ausbau ihrer --ihnen selbst stets zugänglichen-- Kunstsammlung eingeschränkt oder gar aufgegeben hätten, zumal die an die jeweiligen Künstler zum Teil vergebenen Stipendien nicht nach Maßgabe allgemein zugänglicher Vergabekriterien erfolgten, sondern --so die unbestrittenen Ausführungen des FG-- auf dem entsprechenden "Gutdünken" der Stifter beruhten.

Auch der Hinweis auf die Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 23. Juli 2003 I R 29/02, BFHE 203, 251, BStBl II 2003, 930) mit dem Ziel der Verfolgung gemeinnütziger Zwecke durch vorbereitende Tätigkeiten führt zu keinem anderen Ergebnis. Zwar hat der BFH insoweit geklärt, dass bereits Tätigkeiten einer neu gegründeten Körperschaft, die die Verwirklichung der steuerbegünstigten Satzungszwecke nur vorbereiten, ausreichen, um die tätigkeitsbezogenen Voraussetzungen der Steuerbefreiung zu erfüllen (BFH-Urteil in BFHE 203, 251, BStBl II 2003, 930, Rz 16). Dies ändert aber nichts daran, dass im Hinblick auf den steuerbegünstigten Satzungszweck auch die Voraussetzungen der Selbstlosigkeit i.S. von § 55 Abs. 1 AO erfüllt sein müssen, woran es im Streitfall mangelt.

(4) Schließlich kommt auch keine Gewährung der AdV wegen unbilliger Härte nach § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO in Betracht. Abgesehen davon, dass die Antragstellerin dies selbst nicht geltend gemacht hat, sind im Streitfall Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Körperschaftsteuerbescheides für 2012 bei der gebotenen summarischen Betrachtung ganz bzw. fast ausgeschlossen.

2. Das FG hat ferner zu Recht den Antrag der Antragstellerin auf Erlass einer einstweiligen Anordnung i.S. von § 114 Abs. 1 FGO im Hinblick auf die begehrte vorläufige Anerkennung der Gemeinnützigkeit abgelehnt.

a) Gemäß § 114 Abs. 1 Satz 2 FGO kann das Gericht auf Antrag eine einstweilige Anordnung zur Regelung eines vorläufigen Zustandes in Bezug auf ein streitiges Rechtsverhältnis treffen, wenn die Regelung zur Abwendung wesentlicher Nachteile, zur Verhinderung drohender Gewalt oder aus anderen Gründen nötig erscheint (sog. Regelungsanordnung). Voraussetzung für einen erfolgreichen Antrag ist, dass der Antragsteller einen Grund für die zu treffende Regelung (sog. Anordnungsgrund) und den Anspruch, aus dem er sein Begehren herleitet (sog. Anordnungsanspruch), schlüssig dargelegt und deren tatsächliche Voraussetzungen glaubhaft gemacht hat. Fehlt es an einer der beiden Voraussetzungen, kann die einstweilige Anordnung nicht ergehen (§ 114 Abs. 3 FGO i.V.m. § 920 Abs. 2 der Zivilprozessordnung; BFH-Beschluss vom 22. Dezember 2006 VII B 121/06, BFHE 216, 38, BStBl II 2009, 839, Rz 12, m.w.N.).

b) Im Streitfall ist der Eilantrag aber unbegründet, weil die Antragstellerin schon keinen Anordnungsgrund glaubhaft gemacht hat.

Ein Anordnungsgrund ist gegeben, wenn die wirtschaftliche oder persönliche Existenz des Betroffenen durch die Ablehnung der beantragten Maßnahme unmittelbar bedroht ist (BFH-Urteil in BFHE 216, 38, BStBl II 2009, 839, Rz 17, m.w.N.). Die für den Erlass einer Anordnung geltend gemachten Gründe müssen jedenfalls ähnlich gewichtig und bedeutsam sein wie die im Gesetz ausdrücklich Genannten ("wesentliche Nachteile" und "drohende Gewalt"). Sie müssen so schwerwiegend sein, dass sie eine einstweilige Anordnung unabweisbar machen (BFH-Urteil in BFHE 216, 38, BStBl II 2009, 839, Rz 17, m.w.N.).

Die Antragstellerin hat hierzu lediglich vorgetragen, dass der Erlass einer einstweiligen Anordnung notwendig sei, da bei dessen Ablehnung die wirtschaftliche Existenz der Antragstellerin gefährdet wäre, weil bei Nichtanerkennung der Gemeinnützigkeit mit existenznotwendigen Spendengeldern nicht mehr zu rechnen sei. Zudem bestehe Existenzgefährdung bei Festsetzung von Schenkungsteuer.

Dieses in keiner Weise glaubhaft gemachte und lediglich allgemein gehaltene Vorbringen genügt den aufgezeigten Anforderungen nicht, zumal das FA in diesem Zusammenhang zu Recht darauf hingewiesen hat, dass der eingereichten Gewinnermittlung für das Streitjahr 2012 zu entnehmen sei, dass die satzungsgemäßen Zwecke und die anderen laufenden Ausgaben durchaus eine gewisse Zeit aus dem vorhandenen Geldvermögen finanziert werden könnten.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

I. Der Antragsteller und Beschwerdegegner (Antragsteller) erzielt Einkünfte aus einer gewerblichen Zimmervermietung. Aufgrund von Einkommen- und Umsatzsteuerrückständen, die im Jahr 2009 57.472,19 € betrugen, brachte der Antragsgegner und Beschwerdeführer (das Finanzamt --FA--) mehrere Pfändungs- und Einziehungsverfügungen aus, die jedoch ins Leere gingen. Weitere Vollstreckungsmöglichkeiten vermochte das FA trotz diesbezüglicher Nachforschungen nicht ausfindig zu machen. Zunächst vorgenommene Sachpfändungen wurden in der Folgezeit wieder aufgehoben. Am 19. Januar 2010 traf der Antragsteller mit dem FA eine Ratenzahlungsvereinbarung. Danach sollte er den Zahlungspflichten hinsichtlich neu festgesetzter Einkommensteuer-Vorauszahlungen nachkommen und die Umsatzsteuer nach ordnungsgemäßer Buchhaltung quartalsweise zeitnah begleichen. Zudem sollte er alle vierzehn Tage Raten in Höhe von 1.000 € leisten und eine eidesstattliche Versicherung abgeben. Die geforderte Versicherung gab der Antragsteller am 1. Februar 2010 ab, jedoch ergab sich daraus kein wesentliches pfändbares Vermögen.

Zum 21. Juli 2010 betrugen die Rückstände noch 42.548,39 €. Nach einem Vermerk der Vollstreckungsstelle hatte der Antragsteller die vereinbarten vierzehntägigen Raten unabgesprochen auf einen Betrag von 500 € reduziert. Eine Reduzierung der Ratenhöhe lehnte das FA ab; den dagegen eingelegten Einspruch wies es als unbegründet zurück. In der Einspruchsentscheidung gab es zu erkennen, dass eine Aussetzung der Vollziehung nach § 258 der Abgabenordnung (AO) nicht in Betracht komme. Den Rückkaufswert einer Lebensversicherung --die aus dem Vermögensverzeichnis nicht ersichtlich war-- nahm das FA mit einem Betrag von 500 € an. Zudem erkannte das FA, dass zugunsten des Antragstellers noch ein Schmerzensgeldanspruch bestehen könnte. Am 22. Juli 2010 stellte das FA beim Amtsgericht den Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Antragstellers. In der Anhörung wies dieser darauf hin, dass die Gewinnermittlung für 2007 keine Verluste ausweise und zur Herabsetzung der Einkommensteuer 2007 und einem Erstattungsanspruch führen werde. Ferner sei im Rahmen eines Einspruchsverfahrens die Einkommensteuer für 2008 herabzusetzen. Im August 2010 setzte das FA die Vollziehung hinsichtlich der Einkommensteuer 2007 in Höhe eines Teilbetrags von 8.552,64 € aus.

Gegen den Antrag auf Insolvenzeröffnung begehrte der Antragsteller vor dem Finanzgericht (FG) einstweiligen Rechtsschutz nach § 114 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Dieses verpflichtete das FA, den Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens zurückzunehmen. Nach der mit dem FA getroffenen Vereinbarung, die nicht widerrufen worden sei, sei der Antragsteller im Zeitpunkt der Antragstellung mit insgesamt drei Raten, d.h. mit insgesamt 3.000 €, im Rückstand gewesen. Die geringe Höhe dieses Betrages lasse die Vollstreckungsmaßnahme als ermessensfehlerhaft erscheinen. Darüber hinaus habe der Antragsteller im Zeitraum von Mai bis August 2010 weitere Raten in Höhe von monatlich 1.000 € geleistet. Somit könne nicht von einer Zahlungsunfähigkeit des Antragstellers ausgegangen werden. Weitere Gläubiger seien nicht bekannt. Seinen Antrag habe das FA nicht auf den Insolvenzgrund der Überschuldung gestützt (§ 19 der Insolvenzordnung --InsO--). Ausführungen zur Überschuldung, die im Übrigen nicht angenommen werden könne, habe es nicht gemacht. Im Streitfall liege ein Anordnungsgrund nach § 114 Abs. 1 Satz 2 FGO vor, der auch die Vorwegnahme der Entscheidung in der Hauptsache rechtfertige, denn nach Eröffnung eines Insolvenzverfahrens scheide eine Rücknahme des Eröffnungsantrags aus.

Mit seiner vom FG zugelassenen Beschwerde begehrt das FA die Aufhebung der erstinstanzlichen Entscheidung und die Ablehnung des Antrags des Antragstellers. Entgegen der Rechtsansicht des FG habe das FA seine Entscheidung ermessensgerecht getroffen. Die bis zum 31. August 2010 befristete Ratenzahlungsvereinbarung habe die Fälligkeit der Steuerforderungen nicht berührt. Eines Widerrufs habe es insoweit nicht bedurft. Rückständig seien nicht nur die nicht entrichteten Raten, sondern die gesamten Steuerforderungen gewesen. Zu Recht sei das FA von der Zahlungsunfähigkeit des Antragstellers ausgegangen. Mit einer zeitnahen Tilgung der Forderungen habe nicht gerechnet werden können. Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH) sei regelmäßig von einer Zahlungsunfähigkeit i.S. des § 17 Abs. 2 InsO auszugehen, wenn der Schuldner nicht in der Lage sei, innerhalb von drei Wochen 90 % seiner fälligen Verbindlichkeiten zu erfüllen. Zudem habe das FG, ohne diesbezüglich nähere Feststellungen zu treffen, eine drohende Existenzvernichtung des Antragstellers unterstellt.

Der Antragsteller ist der Beschwerde entgegengetreten. Er führt aus, dass das FA das Auslaufen der Frist der Ratenzahlungsvereinbarung nicht abgewartet, sondern den Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens bereits am 22. Juli 2010 gestellt habe. Zudem sei das vom FA im Entwurf vorgelegte Schreiben vom 5. Februar 2010 bisher nicht zugegangen. Im Bescheid vom 2. November 2010 habe das FA selbst bestätigt, dass die vereinbarten Raten bezahlt worden seien. Ausweislich der betriebswirtschaftlichen Auswertung vom September 2010 habe der Antragsteller Ratenzahlungen bis zum Existenzminimum erbracht. Ohne Angabe von Gründen habe das FA eine Reduzierung der Raten abgelehnt. Durch Zahlung der vereinbarten Raten und Abgabe der eidesstattlichen Versicherung habe der Antragsteller die mit dem FA getroffene Vereinbarung erfüllt. Unrichtig sei die zur Begründung des Antrags auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens aufgestellte Behauptung, dass der Vollstreckungsschuldner seinen steuerlichen Zahlungsverpflichtungen nicht nachkomme. Voraussichtlich sei er in der Lage, seine Steuerschulden in verbleibender Höhe von zurzeit 15.300 € innerhalb von 12 Monaten zu tilgen. Das FA sei der einzige Gläubiger. In seinem Schriftsatz vom 17. Februar 2011 hat der Antragsteller mitgeteilt, dass der vom Insolvenzgericht beauftrage Gutachter die Ansicht vertritt, dass eine das Insolvenzverfahren deckende Masse vorhanden und der Insolvenzgrund des § 17 InsO gegeben sei. Voraussichtlich werde der Betrieb vom Insolvenzverwalter freigegeben.

II. Die Beschwerde ist begründet. Nach der gebotenen und ausreichenden summarischen Prüfung der Sach- und Rechtslage gelangt der beschließende Senat zu dem Schluss, dass das FG dem FA zu Unrecht die Verpflichtung auferlegt hat, den Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens zurückzunehmen. Entgegen der Auffassung des FG erweist sich die getroffene Vollstreckungsmaßnahme als ermessensfehlerfrei.

1. Die Entscheidung des FA, die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen eines Steuerschuldners zu beantragen, ist eine Ermessensentscheidung, die gemäß § 102 FGO von den Gerichten nur daraufhin überprüft werden kann, ob die Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht worden ist (vgl. Senatsbeschluss vom 12. Dezember 2003 VII B 265/01, BFH/NV 2004, 464). Der Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens kann gestellt werden, wenn dem FA ein Anspruch zusteht, der ihm im Insolvenzverfahren die Stellung eines Insolvenzgläubigers vermittelt, und wenn ein Insolvenzgrund vorliegt. Positiver Anhaltspunkte für das Vorhandensein einer die Kosten des Verfahrens deckenden Masse bedarf es nicht. Allerdings darf ein solcher Antrag nicht rechtsmissbräuchlich und aus sachfremden Erwägungen gestellt werden. Dies ist z.B. dann anzunehmen, wenn das FA lediglich die Vernichtung der wirtschaftlichen Existenz des Vollstreckungsschuldners bezweckt (Senatsbeschluss vom 23. Juli 1985 VII B 29/85, BFH/NV 1986, 41).

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) handelt es sich bei dem durch das FA gestellten Insolvenzantrag nicht um einen Verwaltungsakt (Beermann in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 251 AO Rz 107), so dass als vorläufiger Rechtsschutz eine einstweilige Anordnung nach § 114 FGO in Betracht kommt (zur Konkursordnung vgl. Senatsbeschluss vom 26. April 1988 VII B 176/87, BFH/NV 1988, 762). Dabei hat sich die Prüfung des Gerichts auf die Erfolgsaussichten des Antragstellers im Hauptsacheverfahren zu erstrecken. Im Falle einer Leistungsklage auf Rücknahme des Antrags auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens ist nach Ansicht der Instanzgerichte auf den Zeitpunkt der Sach- und Rechtslage zum Zeitpunkt der finanzgerichtlichen Entscheidung abzustellen (Urteil des FG des Saarlandes vom 17. März 2004  1 K 437/02, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2004, 1021; Entscheidung des FG Berlin vom 21. September 2004  7 K 7182/04, EFG 2005, 11, und Loose in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 251 AO Rz 22; offengelassen im Senatsbeschluss vom 26. Februar 2007 VII B 98/06, BFH/NV 2007, 1270). Diese Frage bedarf im Streitfall jedoch keiner abschließenden Klärung, weil der Eröffnungsgrund des § 17 Abs. 1 InsO auch bereits im Zeitpunkt der Stellung des Insolvenzantrags vorlag.

2. Zu Unrecht ist das FG davon ausgegangen, dass das FA wegen der noch nicht ausgelaufenen Ratenzahlungsvereinbarung gehindert gewesen sei, den Insolvenzantrag zu stellen. Die Vereinbarung war wegen Nichteinhaltung seitens des Antragstellers gegenstandslos geworden, so dass sie nicht hatte förmlich widerrufen werden müssen. Das FA musste die Beträge nicht wieder fällig stellen, nachdem der Antragsteller mit der zunächst pünktlichen Ratenzahlung in Rückstand geraten war. Ausweislich des Protokolls über die Besprechung an Amtsstelle ist eine Aussetzung der Vollziehung zunächst nicht gewährt worden. Vielmehr wurde die Vollstreckung lediglich ruhend gestellt und vom Verhalten des Vollstreckungsschuldners abhängig gemacht. Zudem hat das FA mit Schreiben vom 6. Mai 2010 die beantragte Reduzierung der Ratenhöhe abgelehnt und den dagegen erhobenen Einspruch als unbegründet zurückgewiesen. Der Einspruchsentscheidung vom 13. Juli 2010 musste der Antragsteller entnehmen, dass eine Aussetzung der Vollstreckung nicht mehr in Betracht kam. Danach konnte er von einer Genehmigung zur Fortsetzung der Ratenzahlungen nicht mehr ausgehen und musste mit der umgehenden Einleitung von Vollstreckungsmaßnahmen rechnen.

Nach summarischer Betrachtung der Sach- und Rechtslage konnte das FA auch von einer Zahlungsunfähigkeit des Antragstellers ausgehen (§ 17 Abs. 1 und 2 InsO). Ausweislich der Akten hat der Antragsteller zwar in den Monaten Januar bis April 2010 die Raten in der vereinbarten Höhe von 2.000 € gezahlt, jedoch die Zahlungen bis August 2010 von zunächst 1.000 € auf 500 € zurückgeführt. Den Antrag vom 20. Juli 2010 auf entsprechende Reduzierung der Raten hat das FA abgelehnt. Zu diesem Zeitpunkt beliefen sich die Steuerrückstände auf 42.548,39 €. Ausweislich der im Rahmen der Abgabe der eidesstattlichen Versicherung vorgelegten Vermögensaufstellung war verwertbares Vermögen nicht vorhanden, so dass weitere Vollstreckungsversuche aussichtslos erschienen. Zwar hat sich der Antragsteller auf einen für ihn günstigen Ausgang der anhängigen Einspruchsverfahren berufen, doch bestehen nach dem Vorbringen des FA selbst unter Berücksichtigung der inzwischen abgeschlossenen Verfahren Abgabenrückstände in Höhe von 34.264,61 €. Dass eine Begleichung der Steuerschulden in absehbarer Zeit zu erwarten ist, hat der Antragsteller lediglich behauptet, ohne dies jedoch substantiiert zu belegen. Bei diesem Befund ist ein Anordnungsanspruch nicht ersichtlich. Da bereits aus diesem Grund der Antrag des Antragstellers zurückzuweisen ist, kann es dahingestellt bleiben, ob ein Anordnungsgrund gegeben ist.

3. Im Übrigen ist nicht erkennbar, dass das FA den Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens mit dem Ziel der Existenzvernichtung rechtsmissbräuchlich gestellt hat. Dabei ist zu berücksichtigen, dass das primäre Ziel eines Insolvenzverfahrens nicht die Zerschlagung von Vermögenswerten ist, sondern die Schuldenbereinigung zur Fortsetzung unternehmerischer Betätigung. Soweit sich der Antragsteller im erstinstanzlichen Verfahren darauf berufen hat, dass eine Abweisung des Insolvenzantrags mangels Masse wahrscheinlich sei, wird auch dadurch der Anordnungsanspruch nicht hinreichend belegt. Die zuverlässige Feststellung des Vermögens des Schuldners obliegt dem Insolvenzgericht (vgl. Senatsentscheidung vom 12. Dezember 2005 VII R 63/04, BFH/NV 2006, 900). Wie der Antragsteller nunmehr selbst vorträgt, ist nach Auffassung des vom Insolvenzgericht bestellten Gutachters eine das Verfahren deckende Masse vorhanden. Auch ist eine Freigabe des Betriebs mit dem Ziel seiner Fortführung nicht ausgeschlossen, so dass eine Vernichtung der Existenz des Antragstellers nicht unabweisbar erscheint.