Finanzgericht Hamburg Urteil, 29. Apr. 2015 - 2 K 4/13
Tatbestand
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Die Beteiligten streiten sich darüber, nach welcher Gewinnermittlungsart die Einkünfte aus einem gewerblichen Grundstückshandel zu ermitteln sind und ob die Immobilie L-Straße zum Betriebsvermögen gehörte.
- 2
Die Kläger sind verheiratet und werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Klägerin ist Geschäftsführerin der A GmbH (im Folgenden A).
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Der Kläger war Eigentümer der nachfolgend aufgeführten Immobilien.
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Immobilie
Anschaffung
L-Straße
... 1995
M-Straße 1
... 2000
M-Straße 2
... 2000
M-Straße 3
... 2000
N-Straße
... 2002
O-Straße
... 2003
P-Straße 1
... 2004
Q-Straße
... 2004
R-Straße
... 2005
P-Straße 2
... 2005
S-Straße
... 2005
T-Straße
... 2006
Erbbaurecht betr. O-Straße 1
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Der Kläger erzielte aus den ... Wohnungen umfassenden Immobilien Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Gegenüber Versorgungsunternehmen und Mietern trat der Kläger unter den Firmenbezeichnungen "B Hausverwaltung" oder "C GmbH" auf. Für die Mietwohnungsgrundstücke unterhielt er ... Darlehns- und ... Girokonten.
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Das Mehrfamilienhaus L-Straße war bis Ende 2002 an die EE ... vermietet. Gegenstand der Vermietung waren 15 Einzel- und fünf Doppelzimmer. Für die Durchführung notwendiger Reparaturarbeiten zahlte die EE nach Beendigung des Mietverhältnisses eine Pauschale von ... € an den Kläger und die Miete bis einschließlich März 2003 weiter. Im Anschluss daran erfolgte keine Vermietung mehr, obwohl der Kläger dem Beklagten zunächst eine erneute Vermietung an die EE für die Zeit vom 01.01.2005 bis 31.12.2006 durch Vorlage eines verfälschten Mietvertrages vorspiegelte. In den Jahren 2003/2004 wurde das Gebäude renoviert und modernisiert, u. a. wurde die Heizung erneuert. Steuerlich wurde ein Gesamtaufwand von ... € geltend gemacht.
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Im Juni 2007 bot der Kläger über das A der D GmbH (im Folgenden D) die Räume in der L- Straße für die vorübergehende Unterbringung von ... an. Nach der Planung des Klägers sollten die Zimmer zu diesem Zweck renoviert und neu möbliert und zu einer Miete von ... € pro Einzelzimmer und Tag bzw. ... € pro Doppelzimmer und Tag vermietet werden.
- 8
Nach schriftlicher, im Einspruchsverfahren eingeholter Auskunft der zuständigen Mitarbeiter von D, der Zeugen E (geb. ...) und F, vom 13.08.2012 kam nach einer Besichtigung eine Anmietung wegen der "sehr einfachen, etwas heruntergekommenen Ausstattung" nicht in Betracht. Verhandlungen hätten (über die einmalige Besichtigung hinaus) nicht stattgefunden, Preisvorstellungen seien nicht geäußert worden. Eine Anmietung der Zimmer wäre zudem nicht durch D, sondern durch die jeweiligen Kunden erfolgt.
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Mit Immobilien-Alleinauftrag vom 02./03.05.2007 beauftragte der Kläger die G GmbH mit der Veräußerung des Immobilienpakets. Gegenstand des Vermittlungsauftrags war auch das Objekt L-Straße. Des Weiteren erteilte der Kläger am 15.08.2007 der H GmbH einen Verkaufsvermittlungsauftrag. In diesem Maklerauftrag war auf Anraten der H GmbH wegen seiner Besonderheiten das Objekt L-Straße herausgenommen worden. Ferner beauftragte der Kläger die J GmbH sowie mit Vertrag vom 16.08.2007 die K-Immobilien mit dem Verkauf des Immobilienpakets einschließlich des Grundstücks L-Straße.
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Mit notariellem Vertrag vom ... 2007 veräußerte der Kläger elf Objekte zu einem Gesamtkaufpreis von ... € an die V GmbH & Co. KG. In dem Vertrag wurden die Einzelkaufpreise der jeweiligen Immobilien aufgeführt. Für die L-Straße betrug der Einzelveräußerungspreis danach ... €. Der Kaufpreis war bis zum 29.02.2008 zu zahlen, Nutzen und Lasten sollten zum 31.03.2008 auf die Käuferin übergehen.
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Mit weiteren Kaufverträgen vom ... 2007 veräußerte der Kläger das Erbbaurecht des Grundstücks O-Straße 1 zum Kaufpreis von ... € und den Grundbesitz S-Straße für ... €.
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Im ... 2010 veräußerte die Käuferin das Grundstück L-Straße zu einem Kaufpreis von ... € weiter. Nach einem Wertermittlungsgutachten des Finanzamtes für Verkehrsteuern und Grundbesitz vom 25.01.2011 wurde der Verkehrswert der Immobilie auf den Stichtag Januar 2004 mit ... € ermittelt.
- 13
Im Rahmen einer zivilrechtlichen Auseinandersetzung mit der Käuferin verglich sich der Kläger im Dezember 2010 dahingehend, dass er zum Ausgleich aller gegenseitigen Ansprüche an die Käuferin einen Betrag von ... € zu zahlen hat. Die Grundstücke M-Straße 2, M-Straße 3 und Q-Straße wurden an den Kläger zurückübertragen. Soweit die Käuferin auch hinsichtlich des Grundstücks L-Straße geklagt hatte, wurde dem geltend gemachten Anspruch vom Gericht soweit ersichtlich aus Gründen der Beweislastverteilung keine hinreichende Erfolgsaussicht beigemessen.
- 14
Für die Jahre 2005 bis 2008 führte der Beklagte bei den Klägern eine Betriebsprüfung durch. Der Prüfer gelangte zu der Einschätzung, dass durch den einheitlichen Veräußerungsvorgang alle Grundstücke in einen gewerblichen Grundstückshandel einzubeziehen seien. Auf Grund der erhöhten Bestandskraft der Vorbescheide ging der Prüfer von einem Beginn des gewerblichen Grundstückhandels zum 01.01.2004 aus. Unter Androhung eines Verzögerungsgeldes forderte er den Kläger auf, das ihm zustehende Wahlrecht hinsichtlich der Art der Gewinnermittlung auszuüben und eine Einnahme-Überschuss-Rechnung oder eine Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich gemäß § 4 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) einzureichen.
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Der Steuerberater des Klägers, der Zeuge U, übersandte daraufhin mit Schreiben vom 08.09.2010 für die Kalenderjahre 2005 bis 2008 eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG. Er erläuterte im Einzelnen seine Vorgehensweise und hob abschließend hervor, "dass diese Unterlagen keine Zustimmung zu Ihrer Prüfungsfeststellung darstellen. Der Steuerpflichtige hat uns gegenüber keine Zustimmung für die Feststellung erteilt."
- 16
In einem weiteren Schreiben vom 09.09.2010 führte der Steuerberater U zu der Wahl der Gewinnermittlungsart aus:
- 17
"Nach unserer Aktenlage wurde dem Prüfer am 25. August 2010 mündlich mitgeteilt, dass aus Gründen der Vereinfachung es bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG bleibt. Mit dieser Information war unserer Rechtsauffassung nach die Mitwirkungspflicht nach § 200 Abs. 1 AO erfüllt."
- 18
Der Beklagte antwortete daraufhin mit Schreiben vom 14.09.2010:
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"Die mit dem Verzögerungsgeld angeforderten Unterlagen sind hier inzwischen eingegangen. Insoweit hat sich die Anordnung des Verzögerungsgeldes .... erledigt.
- 20
Hinsichtlich der von Ihnen genannten mündlichen Mitteilung, dass es aus Gründen der Vereinfachung bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG bleibt, ist dieses nur als Absichtserklärung verstanden worden. Nach hiesiger Auffassung mangelte es noch an der endgültigen Entscheidung und einer damit verbundenen schriftlichen, nachprüfbaren Ausübung des Wahlrechts."
- 21
Der Beklagte erließ auf Grund der Feststellungen der Betriebsprüfung geänderte Steuerbescheide für die Jahre 2004 bis 2008. Am 06.07.2011 legten die Kläger gegen den Einkommensteuerbescheid 2008 und die Bescheide über die gesonderte Feststellung des Verlustvortrags zum 31.12.2005 bis 31.12.2008 Einspruch ein sowie der Kläger darüber hinaus gegen den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag für 2008 und gegen die Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2005 bis 31.12.2008. Am 12.07.2011 legitimierte sich der jetzige Prozessbevollmächtigte und erklärte mit Schriftsatz vom 17.08.2011, dass der gewerbliche Grundstückshandel im Grundsatz anerkannt und nunmehr die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG gewählt werde. In den Gewerbebetrieb sei allerdings nicht das Grundstück L-Straße einzubeziehen.
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Im Verlauf des Einspruchsverfahrens verständigten sich die Beteiligten über fünf der insgesamt sieben streitigen Punkte. Keine Einigung konnte über die zugrunde zu legende Gewinnermittlungsart und die Einbeziehung des Objektes L-Straße in den gewerblichen Grundstückshandel erzielt werden.
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Mit Entscheidungen vom 06.12.2012 wies der Beklagte die Einsprüche als unbegründet zurück. In den Gründen führte er aus, dass über fünf der insgesamt sieben streitigen Punkte eine Einigung erzielt worden sei. Von einer Umsetzung dieser Punkte werde wegen der umfangreichen und zeitintensiven Berechnungen zunächst Abstand genommen, da die finanzgerichtliche Entscheidung abgewartet werden solle, nach welcher Gewinnermittlungsart der Gewinn festzustellen sei.
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Am 07.01.2013 haben die Kläger Klage erhoben. Zur Begründung tragen sie vor, dass die angefochtenen Bescheide und die Einspruchsentscheidungen nichtig, jedenfalls rechtswidrig seien, weil die im Einspruchsverfahren erfolgte Verständigung über fünf Streitpunkte sei nicht umgesetzt worden.
- 25
Die Einkünfte aus dem gewerblichen Grundstückshandel seien durch Betriebsvermögensvergleich zu ermitteln. Er, der Kläger, habe nach seinem damaligen Verständnis Überschusseinkünfte erzielt und deshalb sein Wahlrecht in Bezug auf eine Gewinnermittlungsart gar nicht ausüben müssen. Soweit der Steuerberater U mit Schreiben vom 08.09.2010 im Rahmen der Betriebsprüfung Berechnungen vorgelegt habe, sei damit nicht ein Wahlrecht ausgeübt worden, denn ausdrücklich werde in diesem Schreiben darauf hingewiesen, dass die Unterlagen keine Zustimmung zu den Prüfungsfeststellungen darstellten. Sei die Frage des gewerblichen Grundstückshandels jedoch noch im Streit gewesen, könne das Schreiben schon denklogisch nicht als Wahl der Gewinnermittlungsart ausgelegt werden. Die Abgabe einer Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG sei lediglich erfolgt, um das komplexe Gesamtverfahren voranzubringen. Auf die Unverbindlichkeit sei jedoch ausdrücklich hingewiesen worden. Das Wahlrecht hinsichtlich der Gewinnermittlungsart könne bis zur Bestandkraft der Steuerfestsetzung ausgeübt werden. Er habe sich im August 2011 für die Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich entschieden. Im Übrigen könne er bis zur Bestandskraft der Bescheide die Wahl der Gewinnermittlungsart auch ändern. Hierzu beruft sich der Kläger auf eine Entscheidung des Finanzgerichts Niedersachsen vom 16.10.2013 (9 K 124/12).
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Das Grundstück L-Straße sei nicht in den gewerblichen Grundstückshandel einzubeziehen. Das Objekt sei langfristig finanziert und nicht mit Veräußerungsabsicht erworben worden. Die langfristige Finanzierung sei für ein Darlehen noch am 26.10./14.11.2007 verlängert worden. Zudem habe sich das Grundstück im Zeitpunkt der Veräußerung mehr als 12 1/2 Jahre in seinem Eigentum befunden. 2003/2004 habe er in dem Gebäude Renovierungen durchgeführt, um es dann erneut zu vermieten. Hätte zu diesem Zeitpunkt eine Veräußerungsabsicht bestanden, wäre er die mit den Baumaßnahmen verbundene finanzielle Belastung auch unter Berücksichtigung des Zuschusses der EE i. H. v. ... € nicht eingegangen. Die Dauer der Mängelbeseitigung resultiere daraus, dass ihm nur schrittweise die erforderlichen finanziellen Mittel zur Verfügung gestanden hätten. Trotz eines Leerstandes sei deshalb von einer fortbestehenden Vermietungsabsicht auszugehen. Nach Abschluss der Baumaßnahmen habe er sich um die Vermietung bemüht und zu diesem Zweck die Hamburger Tageszeitungen auf Mietinteressenten durchgesehen. Zeitungsanzeigen seien nicht geschaltet worden, weil er dies wegen der speziellen Zielgruppe (5 Doppelzimmer und 25 Einzelzimmer) für wenig Erfolg versprechend gehalten habe. Außerdem habe der Zeuge W ihn bei seinen Vermietungsbemühungen unterstützt. Dieser habe den Auftrag gehabt, alle potenziellen Interessenten in den seinerzeit kostenlos verteilten Anzeigenblättern, Tages- und Wochenzeitungen zu kontaktieren und das Objekt anzubieten sowie seine Kontakte aus dem Kreis der ... Mitbürger zu nutzen.
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Über Geschäftspartner habe er Kontakt zum D-Werk bekommen, das nach Möglichkeiten gesucht habe, ... Personal unterzubringen, das sich zu Schulungszwecken vorübergehend in Hamburg aufhalte. Die Gespräche seien zunächst vielversprechend verlaufen. D habe an die Qualität der vorhandenen Räumlichkeiten jedoch höhere Ansprüche gestellt, weshalb er nach einer ersten Kontaktaufnahme Mitarbeiter des A beauftragt habe, durch geeignete Maßnahmen den gewünschten Standard herzustellen. Es seien 60 neue Etagenbetten für die Möblierung angeschafft und zunächst ein Musterzimmer eingerichtet worden. Der Rest sei zwischengelagert worden. Zum Umfang der geplanten und durchgeführten Arbeiten haben die Kläger dienstliche Äußerungen der Mitarbeiter des A, der Zeugen X und Y vorgelegt. Mit D sei etwa über ein dreiviertel Jahr über die Anmietung des Objektes gesprochen worden, allerdings unter Einschaltung des A.
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Der Entschluss zur Veräußerung aller seiner Immobilien sei angesichts der erheblichen Mietausfälle gefasst worden. Das Verkaufsangebot habe zunächst nicht das Objekt L-Straße mit umfasst. Dieses Grundstück sei erst im ... 2007 in das Verkaufsangebot mit einbezogen worden, weil der spätere Käufer, die V GmbH & Co. KG, auch diese Immobilie habe kaufen wollen und hierfür einen ordentlichen Kaufpreis geboten habe. Noch in 2007 habe der zuständige Bearbeiter bei der G GmbH, Z, der über die Vermietungsgespräche mit D informiert gewesen sei, Anfragen von Kaufinteressenten aus diesem Grund abgelehnt. Dies ergebe sich auch aus einer E-Mail vom 05.07.2007. Allerdings habe der Immobilien-Alleinauftrag an die G GmbH die Veräußerung des Objektes L-Straße zunächst mit umfasst. Nach der Auftragsbestätigung vom 15.08.2007 über die weitere Beauftragung der H GmbH sei die Immobilie L-Straße nicht Gegenstand des Maklerauftrages gewesen. Diese Unterlagen dokumentierten nur, dass er, der Kläger, in 2007 den Entschluss zur Veräußerung des Objektes L-Straße gefasst habe. Eine von dem Beklagten behauptete bereits in den Vorjahren gefasste Veräußerungsabsicht könne daraus nicht hergeleitet werden.
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Sofern das Objekt L-Straße im Mai 2007 dem gewerblichen Grundstückshandel zuzuordnen wäre, sei der Einlagewert mit ... € anzusetzen, denn nur zu diesem Kaufpreis habe nach § 8 des Immobilien-Alleinauftrages mit der G GmbH eine Veräußerungsabsicht vorgelegen. Dieser Preis entspreche dem Verkehrswert und ergebe sich aus einem jährlichen Mietzins von ... € pro Jahr multipliziert mit dem Faktor 12. Mieteinnahmen in dieser Höhe seien auch plausibel bei einer Warmmiete von ... € pro Zimmer und Tag. Der Wert der Immobilie spiegele sich auch darin wieder, dass in der Abteilung III des Grundbuches zum Zeitpunkt des Verkaufs Belastungen i. H. v. ... € eingetragen gewesen seien.
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Auch eine "Infektion" des Objekts L-Straße durch einen gewerblichen Grundstückshandel scheide aus.
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Im Übrigen habe der Beklagte die Darlegungs- und Beweislast hinsichtlich einer angeblichen Veräußerungsabsicht.
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Am 05.02.2014 und am 17.04.2014 hat der Beklagte geänderte Steuer- und Feststellungsbescheide erlassen, die u. a. die im Einspruchsverfahren getroffene tatsächliche Verständigung umsetzen.
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Die Kläger beantragen,
den Einkommensteuerbescheid für 2008 sowie die Bescheide über die Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer zum 31.12.2005, zum 31.12.2006, zum 31.12.2007 und zum 31.12.2008, jeweils vom 17.04.2014, mit der Maßgabe zu ändern, dass der zu berücksichtigende Gewinn aus Gewerbebetrieb ohne Einbeziehung des Objektes L-Straße und durch Bestandsvergleich gemäß § 4 Abs. 1 EStG entsprechend den im Klageverfahren eingereichten Bilanzen ermittelt wird.
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Der Kläger zu 1) beantragt,
den Bescheid für 2008 über den Gewerbesteuermessbetrag sowie die Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2005, auf den 31.12.2006, auf den 31.12.2007 und auf den 31.12.2008, jeweils vom 05.02.2014, mit der Maßgabe zu ändern, dass der zu berücksichtigende Gewinn aus Gewerbebetrieb ohne Einbeziehung des Objektes L-Straße und durch Bestandsvergleich gemäß § 4 Abs. 1 EStG entsprechend den im Klageverfahren eingereichten Bilanzen ermittelt wird.
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Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
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Der Beklagte nimmt Bezug auf die Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor, dass der Tenor der Einspruchsentscheidung unter Heranziehung der Begründung einschränkend dahingehend auszulegen sei, dass die Einsprüche nur insoweit, als sie nicht bereits im Einigungswege erledigt worden seien, zurückgewiesen würden. Die in einem Aktenvermerk festgehaltene, verbindliche Einigung sei zwischenzeitlich durch geänderte Bescheide umgesetzt worden.
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Der Kläger habe sich verbindlich für eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG entschieden. Die in dem Schreiben vom 08.09.2010 geäußerten Vorbehalte im Hinblick auf die Gewerblichkeit der Einkünfte stünden dem nicht entgegen. Für eine lediglich informatorische Mitteilung der Aufzeichnungen, wie der Kläger meine, gebe es in Anbetracht der der Betriebsprüfung ohnehin vorgelegten Unterlagen keinen erkennbaren Sinn, insbesondere auch deshalb nicht, weil die Betriebsprüfung den Kläger zuvor nachdrücklich zur Ausübung des Wahlrechts aufgefordert habe und damit erkennbar geworden sei, worauf es dem Beklagten zur Fortführung des Prüfungsverfahrens angekommen sei.
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Hinsichtlich der Zuordnung des veräußerten Grundstücks L-Straße zum gewerblichen Grundstückshandel komme es auf die Würdigung sämtlicher Umstände des Streitfalles an. In Bezug auf eine langfristige Vermietung sei zu bedenken, dass das Objekt lediglich jeweils auf zwei Jahre befristet an das EE, zuletzt bis zum ... 2002, vermietet worden sei. Nach den Baumaßnahmen in 2003/2004 seien die Räume - nunmehr unstreitig - nicht wieder vermietet worden. Auch habe es entgegen der Darstellung des Klägers mit D keinen ernsthaften Mietinteressenten gegeben. Eine für die Vermietungsabsicht notwendige Nachhaltigkeit bei der Suche eines Mieters liege danach nicht vor.
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Der langfristigen Finanzierung komme nur eine begrenzte Bedeutung zu, weil sämtliche Grundstücke, die unstreitig dem gewerblichen Grundstückshandel unterfielen, vollständig fremdfinanziert worden seien.
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Im Streitfall sei von einer zumindest bedingten Veräußerungsabsicht bei der Anschaffung auszugehen, die ursprüngliche Vermietungsabsicht sei aufgegeben worden. Insofern könne - mangels einer auf langfristige Vermietung angelegten Nutzung in den Jahren zuvor - auch nicht von einer Vermutung fortbestehender (unbedingter) Vermietungsabsicht bei Beginn und Durchführung der Renovierungs- und Modernisierungsmaßnahmen ausgegangen werden. Das Gebäude habe sich in einem (auch) für eine Veräußerung unzulänglichen, mangelbehafteten Zustand befunden; die Baumaßnahmen gingen über eine Renovierung und Reparatur weit hinaus. Zudem seien Vermietungsbemühungen nicht nachvollziehbar dargelegt worden. So führten die Mitarbeiter von D in ihrer Stellungnahme aus, dass angesichts der sehr einfachen und etwas heruntergekommenen Ausstattung ein Interesse von D nicht bestehe. Zu Vertragsverhandlungen sei es entgegen der Behauptung des Klägers nicht gekommen. Es sei deshalb von einer Veräußerungsabsicht bereits vor dem Verkaufsjahr 2007 auszugehen.
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Der angesetzte Einlagewert sei mit ... € eher zu hoch ermittelt worden, denn mittlerweile habe das Finanzamt für Verkehrsteuern und Grundbesitz in einem Verkehrswertgutachten den Wert der Immobilie auf den Einlagezeitraum 2004 mit ... € ermittelt.
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Es ist Beweis erhoben worden zu den Vermarktungsbemühungen hinsichtlich des Objektes L-Straße durch Vernehmung des W, zu der Anmietung der Räumlichkeiten für Mitarbeiter durch Vernehmung des F und der E, geb. ..., zu der Herrichtung und den Anschaffungen für die Räume des Objektes L-Straße durch Vernehmung des Y und X sowie zu dem Zeitpunkt der Ausübung des Wahlrechts für die Gewinnermittlungsart des Steuerberaters U als Zeugen. Ferner ist über den Einlagewert des Grundstücks L-Straße ein Sachverständigengutachten eingeholt worden. Hinsichtlich der Zeugenaussagen und des Sachverständigengutachtens wird auf die Protokolle der mündlichen Verhandlungen am 11.03.2015 und 29.04.2014 Bezug genommen.
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Dem Gericht haben vorgelegen die Einkommensteuerakten, die Rechtsbehelfsakten, die Betriebsprüfungs- Arbeitsakten sowie die Betriebsprüfungsakte zu der Steuernummer .../.../.... Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Inhalt dieser Akten Bezug genommen.
Entscheidungsgründe
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I. Die Klage ist zulässig.
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1. Eine rechtliche Beschwer im Sinne von § 40 Abs. 2 FGO liegt auch vor, soweit die Kläger die Feststellung eines geringeren Verlustvortrags in den Streitjahren 2005 bis 2007 begehren. Es ist in der Rechtsprechung anerkannt, dass ein Steuerpflichtiger durch eine zu niedrige Steuerfestsetzung in seinen Rechten verletzt sein kann, wenn sich die zu niedrige Festsetzung in späteren Veranlagungszeiträumen zu seinen Ungunsten auswirken kann oder wenn die Festsetzung einer zu niedrigen Steuer Folge eine Bilanzansatzes ist, der sich in vorhergehenden Veranlagungszeiträumen zu Ungunsten des Steuerpflichtigen ausgewirkt hat (vgl. Bundesfinanzhof - BFH-Urteile vom 24.10.2006 I R 2/06, BStBl II 2007, 469 m. w. N.; vom 20.12.2006 I R 81/05, BFH/NV 2007, 959). Dabei genügt es, wenn nach dem Vortrag des Steuerpflichtigen die zukünftigen Nachteile mit einer gewissen Wahrscheinlichkeit zu erwarten sind (vgl. BFH-Urteil vom 07.11.1989 IX R 190/85, BStBl II 1990, 460). Dies gilt auch, wenn sich der Nachteil aus dem Bilanzzusammenhang ergibt (vgl. Seer in Tipke/Kruse § 40 FGO Rn. 59).
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Diese Voraussetzung ist im vorliegenden Fall gegeben, denn die von den Klägern geltend gemachte Wahl der Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich hat in allen Streitjahren Auswirkungen auf den Ansatz der im Betriebsvermögen befindlichen Wirtschaftsgüter und beeinflusst entscheidend den im Streitjahr 2008 der Besteuerung zugrunde zu legenden Gewinn.
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2. Es bedarf im vorliegenden Fall keiner Entscheidung darüber, ob das Vorverfahren durch die Einspruchsentscheidungen vom 06.12.2012 abgeschlossen wurde oder ob die Einspruchsentscheidungen wegen zu großer Unbestimmtheit nichtig sind. Selbst wenn Nichtigkeit vorläge, wäre die am 07.01.2013 erhobene Anfechtungsklage als Untätigkeitsklage zulässig.
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Darüber hinaus hat der Beklagte zwischenzeitlich mit Bescheiden vom 05.02.2014 und vom 17.04.2014 geänderte Steuer- und Feststellungsbescheide erlassen, die das Ergebnis der tatsächlichen Verständigung umsetzen. Diese Bescheide sind gemäß § 68 der Finanzgerichtsordnung (FGO) Gegenstand des Verfahrens geworden. Dies gilt gemäß § 68 Satz 4 Nr. 2 FGO auch, soweit der neue Verwaltungsakt an die Stelle eines angefochtenen unwirksamen Verwaltungsakts tritt.
II.
- 49
Die Klage hat jedoch in der Sache keinen Erfolg. Die angefochtenen Bescheide sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten.
- 50
1. Der Beklagte hat der Besteuerung zu Recht die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG zugrunde gelegt, denn der Kläger hat sein Wahlrecht in dieser Hinsicht ausgeübt. Eine spätere Änderung der Gewinnermittlungsart war nicht möglich.
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a) Grundsätzlich hat ein nicht buchführungspflichtiger Steuerpflichtiger, der auch freiwillig keine Bücher führt und keine Abschlüsse macht, das Recht, zwischen der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG und nach § 4 Abs. 3 EStG zu wählen. Hierbei handelt es sich um zwei unterschiedliche, aber grundsätzlich gleichwertige Gewinnermittlungsmethoden.
- 52
Das Wahlrecht zwischen den beiden Gewinnermittlungsarten steht nicht buchführungspflichtigen Steuerpflichtigen prinzipiell unbefristet zu. Formal wird das Wahlrecht allein durch die Bestandskraft der Steuerfestsetzung bzw. Feststellung begrenzt (BFH-Urteile vom 19.03.2009 IVR 57/07, BStBl II 2009, 659; vom 19.10.2005 XI R 4/04, BStBl II 2006, 509). Das bedeutet jedoch nicht, dass der Steuerpflichtige die Wahl zwischen den Gewinnermittlungsarten stets solange treffen darf, wie sich ihr Ergebnis steuerlich auswirken kann. Denn das Wahlrecht wird in materiell-rechtlicher Hinsicht auch durch die in § 4 Abs. 3 S. 1 EStG genannten Voraussetzungen beschränkt. So kommt die Wahl der Überschussrechnung nach Erstellung des Abschlusses nicht mehr in Betracht. Ebenso scheidet die Wahl der Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich aus, wenn der Steuerpflichtige nicht zeitnah zu Beginn des Gewinnermittlungszeitraums eine Eröffnungsbilanz erstellt und eine kaufmännische Buchführung eingerichtet hat. Die Wahl zwischen den Gewinnermittlungsarten kann außerdem durch die Bindung des Steuerpflichtigen an eine für ein vorangegangenes Wirtschaftsjahr bereits getroffene Wahl ausgeschlossen sein. (BFH-Urteile vom 19.03.2009 IVR 57/07, BStBl II 2009, 659 m. w. N.; vom 19.10.2005 XI R 4/04, BStBl II 2006, 509; vom 21.07.2009 X R 46/08, BFH/NV 2010, 186). Hat der Steuerpflichtige wirksam die Einnahme-Überschussrechnung als Gewinnermittlungsmethode gewählt, kann er nicht später für das betreffende Wirtschaftsjahr diese Wahl rückgängig machen und die Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich wählen. Als Beweisanzeichen dafür, dass der Steuerpflichtige die fertig gestellte Gewinnermittlung als endgültig ansieht, kann unter anderem die Tatsache gewertet werden, dass er sie in den Rechtsverkehr gibt, z. B. an das Finanzamt übersendet (BFH-Urteil vom 20.12.2012 III R 33/12, BFH/NV 2013, 816).
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Ein nicht buchführungspflichtiger Steuerpflichtiger hat sein Wahlrecht auf Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich erst dann wirksam ausgeübt, wenn er eine Eröffnungsbilanz aufstellt, eine kaufmännische Buchführung einrichtet und aufgrund von Bestandsaufnahmen einen Abschluss macht. Hat der Steuerpflichtige demgegenüber nur die Betriebseinnahmen und die Betriebsausgaben aufgezeichnet, so hat er aufgrund dieser tatsächlichen Handhabung sein Wahlrecht im Sinne einer Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG ausgeübt. An die Dokumentation der Wahl zu Gunsten der Einnahmenüberschussrechnung sind dabei keine zu hohen Anforderungen zu stellen (BFH-Urteil vom 21.07.2009 X R 46/08, BFH/NV 2010, 186). Zu den tatbestandlichen Voraussetzungen für die Ausübung des nach § 4 Abs. 3 S. 1 EStG eingeräumten Wahlrechts gehört dabei weder die Kenntnis aller steuerlichen Folgen der einmal getroffenen Wahl noch das Bewusstsein, überhaupt eine Wahl zu treffen (BFH-Urteile vom 19.03.2009 IV R 57/07, BStBl II 2009, 659; vom 08.10.2008 VIII R 74/05, BStBl II 2009, 238; vom 29.08.1985 IV R 111/83, BFH/NV 1986, 158). Jedoch hat derjenige, der keinen Gewinn ermitteln will, nach ständiger Rechtsprechung des BFH auch durch schlüssiges Verhalten keine Wahl zwischen den Gewinnermittlungsarten getroffen. Denn fehlt es am Willen, Gewinn zu ermitteln, ist eine Wahl zwischen verschiedenen Gewinnermittlungsarten nicht denkbar (BFH-Urteile vom 21.07.2009 X R 46/08, BFH/NV 2010, 186; vom 19.03.2009 IV R 57/07, BStBl II 2009, 659 m. w. N.; vom 08.10.2008 VIII R 74/05, BStBl II 2009, 238).
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b) Nach Maßgabe dieser Grundsätze hat der Kläger sein Wahlrecht für die Streitjahre im September 2010 zu Gunsten einer Einnahme-Überschussrechnung ausgeübt.
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Der Kläger war gesetzlich (§§ 140, 141 AO) nicht verpflichtet, Bücher zu führen. Er hat in der Vergangenheit auch freiwillig weder Bücher geführt noch Abschlüsse gemacht, denn er war der Auffassung, dass er Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielen würde. Ihm stand deshalb - nachdem nunmehr unstreitig in den Streitjahren von einem gewerblichen Grundstückshandel auszugehen ist - das Wahlrecht zu, den Gewinn durch Vermögensvergleich oder durch Einnahmen-Überschussrechnung zu ermitteln. Dieses Wahlrecht hat der Kläger mit Schreiben vom 08.09.2010 sowie vom 09.09.2010 und Einreichung der Einnahmen-Überschussrechnungen zugunsten einer Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 S. 1 EStG wirksam ausgeübt.
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Entgegen der Auffassung des Klägers lag darin keine unverbindliche Äußerung. Eine Unverbindlichkeit der getroffenen Wahl scheidet grundsätzlich schon deshalb aus, weil der Beklagte den Kläger mit Schreiben vom 06.09.2010 unter Androhung eines Verzögerungsgelds aufgefordert hatte, das Wahlrecht hinsichtlich der Gewinnermittlungsart auszuüben und eine Einnahme-Überschussrechnung oder eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG einzureichen. Vor diesem Hintergrund musste der Beklagte die Erklärung des Klägers mit Schriftsatz vom 08.09.2010 und die Übersendung der Gewinnermittlung als Ausübung des Wahlrechts verstehen.
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Allerdings kann der im letzten Absatz des Schreibens geäußerte Vorbehalt, dass "diese Unterlagen keine Zustimmung" zu den Prüfungsfeststellungen darstellten und der Steuerpflichtige noch keine Zustimmung für diese Feststellungen erteilt habe, auch als Vorbehalt hinsichtlich der Wahl der Gewinnermittlung verstanden werden. In dieser Weise soll der Vorbehalt nach der Aussage des Zeugen U gemeint gewesen sein. Die Zweifel über den Inhalt des erklärten Vorbehalts können jedoch dahinstehen, denn mit Schreiben des Steuerberaters, des Zeugen U, vom 09.09.2010 stellte der Kläger klar, dass es bei der bereits mündlich am 25.08.2010 mitgeteilten Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 S. 1 EStG bleibe. Im Weiteren wird dargelegt, dass für die Androhung eines Verzögerungsgeldes die Voraussetzungen nicht vorgelegen hätten, weil der Kläger seine Mitwirkungspflichten erfüllt und insbesondere eine Wahl hinsichtlich der Gewinnermittlungsart bereits getroffen hätte. Weshalb in dieser Weise in dem Schreiben die Wahl der Einnahme-Überschussrechnung als maßgebende Gewinnermittlung bestätigt und gerade eine endgültige Entscheidung nicht vorbehalten wurde, konnte auch der Zeuge U nicht erklären. Dass es sich dabei nur um eine Reaktion auf das angedrohte Verzögerungsentgelt gehandelt haben soll, überzeugt schon angesichts des unmittelbaren zeitlichen Zusammenhangs der Äußerungen nicht. Insbesondere konnte der Zeuge keine Erklärung dafür geben, weshalb er dem dann folgenden Schreiben des Beklagten vom 14.09.2010 nicht widersprochen hat. Darin erwidert der Beklagte, dass die mit dem Verzögerungsgeld angeforderten Unterlagen zwischenzeitlich eingegangen seien, das Verzögerungsgeld sich damit erledigt habe. Die mündliche Äußerung habe man als Absichtserklärung verstanden, so dass es noch an einer endgültigen, schriftlichen, nachprüfbaren Ausübung des Wahlrechts gefehlt habe.
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Der Beklagte konnte angesichts dieses Verhaltens davon ausgehen, dass der Kläger verbindlich die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 S. 1 EStG gewählt hatte. Die Betriebsprüfung wurde auf der Grundlage der eingereichten Gewinnermittlung fortgesetzt und zum Abschluss gebracht. In der Schlussbesprechung behielt sich der Kläger lediglich Einwendungen in Bezug auf den Einlagewert des Grundstücks L-Straße vor. Weder die Gewinnermittlungsart noch das Vorliegen des gewerblichen Grundstückshandels als solches wurden danach noch als streitig angesehen. Die Aussage des Zeugen U, dass bei der Schlussbesprechung auch diese Punkte noch streitig gewesen seien, überzeugen nicht. Wenn es denn zutreffend gewesen sein sollte, dass so viele Punkte streitig waren, dass er sie gegenüber dem Prüfer, mit dem er sich schon umfangreich ausgetauscht hatte, nicht nochmals alle aufzählen wollte, wäre es naheliegender gewesen, sich insgesamt Einwendungen gegen die Prüfungsfeststellungen vorzubehalten. Auch hätte es dann nahe gelegen, nicht den Einlagewert eines Grundstücks als Streitpunkt hervorzuheben, sondern die Annahme eines gewerblichen Grundstückshandels insgesamt. Aber auch im anschließenden Schriftwechsel hat der Zeuge U für den Kläger weder die Unvollständigkeit der Angaben im Prüfungsbericht moniert, noch diese grundsätzlichen Einwendungen gegen die Feststellungen erhoben.
- 59
Nach Überzeugung des Gerichts war danach auch das Vorliegen eines gewerblichen Grundstückshandels bei Beendigung der Betriebsprüfung zwischen den Beteiligten nicht mehr streitig. Denn mit der Einspruchsbegründung vom 06.05.2011 hat der Kläger weder gegen die Umqualifizierung der Einkünfte Einwendungen erhoben noch gegen die Steuerfestsetzung auf der Grundlage der eingereichten Gewinnermittlungen. Vielmehr räumte er das Vorliegen eines gewerblichen Grundstückshandels für elf der insgesamt zwölf Immobilien ein und beschränkte seinen Einspruch auf die Einbeziehung des Objektes L-Straße. In ähnlicher Weise äußerte sich der Kläger mit Schriftsatz vom 06.07.2011 zur Begründung der Einsprüche für die Jahre 2005 bis 2008. Weshalb nicht spätestens mit diesen Schriftsätzen beanstandet wurde, dass der Beklagte die eingereichten Einnahme-Überschussrechnungen der Einkünfteermittlung und der Besteuerung zugrunde gelegt hat, was bei einem nicht ausgeübten Wahlrecht zu erwarten und geboten gewesen wäre, konnte der Zeuge U wiederum nicht erklären, sondern zog sich auf Erinnerungslücken zurück. Eine Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich wurde ebenfalls nicht vorgelegt.
- 60
Der Kläger ging danach nicht mehr davon aus, dass er Überschusseinkünfte erzielen würde (vgl. BFH-Urteil vom 21.07.2009 X R 46/08, BFH/NV 2010, 186), die Ausübung des Wahlrechts erfolgte somit in Kenntnis und in dem Bewusstsein, dass Gewinneinkünfte der Besteuerung zugrunde gelegt werden sollten. Mit der Einräumung eines gewerblichen Grundstückshandels war offenkundig, dass eine Gewinnermittlung zu erfolgen hatte. Zwischen den Beteiligten war spätestens zu diesem Zeitpunkt - unabhängig von der Anzahl der in den gewerblichen Grundstückshandel einzubeziehenden Objekte - endgültig geklärt, dass der Kläger in den Streitjahren Gewinneinkünfte erzielt und sein Wahlrecht hinsichtlich der Gewinnermittlungsart ausgeübt hatte.
- 61
Nachdem erfolgter Wahlrechtsausübung war eine erneute Ausübung des Wahlrechts ausgeschlossen (vgl. BFH-Urteil vom 20.12.2012 III R 33/12, BFH/NV 2013, 816). Eine Änderung der Gewinnermittlung nach den Grundsätzen des Betriebsvermögensvergleichs gemäß § 4 Abs. 1 EStG, wie vom Kläger mit Schreiben vom 17.08.2011 erklärt, war danach nicht mehr möglich.
- 62
Etwas anderes folgt auch nicht aus dem Urteil des FG Niedersachsen vom 16.10.2013 (9 K 124/12, juris). Mit dieser Entscheidung weicht das Gericht ausdrücklich nicht von der Rechtsprechung des BFH ab, wonach der Steuerpflichtige an die einmal getroffene Wahl einer Gewinnermittlungsart gebunden ist (vgl. BFH-Urteile vom 08.10.2008 VIII R 74/05, BStBl II 2009, 238; vom 19.10.2005 XI R 4/04, BStBl II 2006, 509). Vielmehr hebt es die Besonderheit des entschiedenen Sachverhalts hervor, in dem "gerade nicht der Wechsel oder die erstmalige Anwendung einer Gewinnermittlungsart" begehrt, sondern die bereits in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren angewandte Gewinnermittlungsart nach § 4 Abs. 1 EStG fortführt werde. Insoweit betont das Gericht, dass kein erneuter Wechsel der Gewinnermittlungsart vorliege, sondern ein zuvor erklärter Wechsel rückgängig gemacht werde. Dieser Sachverhalt unterscheidet sich maßgeblich von dem vorliegenden Sachverhalt. Der Kläger hat bisher einen Gewinn nicht ermittelt, sondern lediglich Überschüsse erklärt. Nach Aufforderung durch den Beklagten hat er sein Wahlrecht ausgeübt und erstmals für die Streitjahre Gewinnermittlungen vorgelegt. Bei diesem Sachverhalt wäre auch nach dem Ansatz des FG Niedersachsen von einem Wechsel der Gewinnermittlung auszugehen, wenn - wie hier - der Kläger zu einem späteren Zeitpunkt den Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermitteln will. Eine Rückkehr zu der Gewinnermittlung der Vorjahre erfolgt gerade nicht.
- 63
2. Der Beklagte hat zu Recht einen Veräußerungsgewinn aus dem Grundstück L-Straße steuerlich berücksichtigt. Der Kläger hat unstreitig seit dem Veranlagungszeitraum 2002 einen gewerblichen Grundstückshandel betrieben; das Grundstück ist Teil des Betriebsvermögens geworden.
- 64
a) "Gewerblicher Grundstückshandel" ist die schlagwortartige Sammelbezeichnung für typische Sachverhalte, die die positiv normierten Tatbestandsmerkmale des § 15 Abs. 2 EStG erfüllen und sich nicht als private Vermögensverwaltung darstellen. Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung kommt ein gewerblicher Grundstückshandel u. a. durch händlertypisches Verhalten zu Stande, wenn der Steuerpflichtige eine Anzahl bestimmter Objekte gekauft oder errichtet und sie in engem zeitlichen Zusammenhang anschließend veräußert. Werden vor Ablauf eines Zeitraums von fünf Jahren seit Anschaffung bzw. Errichtung mindestens vier Objekte veräußert und liegen zwischen den einzelnen Verwertungsmaßnahmen nicht mehr als fünf Jahre, so ist regelmäßig von einem gewerblichen Grundstückshandel auszugehen, weil die äußeren Umstände den Schluss zulassen, dass es dem Steuerpflichtigen zu Beginn seiner Tätigkeiten weniger auf die Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten als auf die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch Umschichtung ankommt (vgl. z. B. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 10.12.2001 GrS 1/98, BStBl II 2002, 291). Die Gewinne aus der Veräußerung der zum Umlaufvermögen eines gewerblichen Grundstückshandels gehörenden Objekte sind gewerbesteuerlich als laufende Gewinne zu erfassen (BFH-Urteile vom 10.12.2008 X R 59/08, juris; vom 18.05.1999 I R 118/97, BStBl II 2000, 28). Nach § 2 Abs. 1 S. 2 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) gelten gewerbesteuerrechtlich dieselben Grundsätze für die Annahme eines gewerblichen Grundstückshandels wie gemäß § 15 Abs. 2 EStG.
- 65
Notwendiges Betriebsvermögen eines Gewerbebetriebs sind die Wirtschaftsgüter, die dem Betrieb dergestalt unmittelbar dienen, dass sie objektiv erkennbar zum Einsatz im Betrieb selbst bestimmt sind. Für einen gewerblichen Grundstückshandel gilt dies entsprechend. Zur Veräußerung im Rahmen eines gewerblichen Grundstückshandels sind die Objekte "bestimmt", auf die sich die Veräußerungsabsicht des Steuerpflichtigen bezieht (BFH-Urteil vom 10.12.2008 X R 59/08, juris). Für die Zurechnung zum Betriebsvermögen genügt eine bedingte Verkaufsabsicht. Die Motive für die Veräußerung sind unbeachtlich (BFH-Urteile vom 12.12.2002 III R 20/01, BStBl II 2003, 297; vom 16.09.2009 X R 48/07, BFH/NV 2010, 212). Grundsätzlich sind nur diejenigen Grundstücksgeschäfte als gewerblich zu beurteilen, die in einem solchen sachlichen und zeitlichen Zusammenhang stehen, dass dieser auf einen einheitlichen Betätigungswillen schließen lässt. Indiz für den erforderlichen zeitlichen Zusammenhang ist unter anderem eine Zeitspanne von nicht mehr als fünf Jahren zwischen der Anschaffung bzw. Errichtung und der Veräußerung der einzelnen Objekte. Bei Hinzutreten besonderer Umstände kann sich der Fünf-Jahres-Zeitraum verlängern. Je größer der zeitliche Abstand zwischen Erwerb bzw. Errichtung und Veräußerung ist, umso gewichtiger müssen diese besonderen Umstände sein, damit auf einen einheitlichen Betätigungswillen geschlossen werden kann (vgl. BFH-Urteile vom 10.12.2008 X R 59/08, juris; vom 16.09.2009 X R 48/07, BFH/NV 2010, 212; vom 15.03.2005 X R 51/01, BFH/NV 2005, 1532; vom 05.05.2004 XI R 7/02, BStBl II 2004, 738; vom 12.12.2002 III R 20/01, BStBl II 2003, 297). Die Drei-Objekte-Grenze ist dabei nur rechtserheblich für die Beurteilung, ob überhaupt ein gewerblicher Grundstückshandel vorliegt. Sie hat indes keine Bedeutung, wenn es um die Bestimmung des Umfangs des Betriebsvermögens eines gewerblichen Grundstückshändlers oder allgemein um die Zugehörigkeit eines Grundstücks zum Betriebsvermögen eines Gewerbetreibenden geht (BFH-Beschluss vom 14.12.2011 X B 116/10, BFH/NV 2012, 577; Urteil vom 15.03.2005 X R 51/01, BFH/NV 2005, 1532).
- 66
Das Vorhandensein eines Gewerbebetriebes schließt es jedoch nicht aus, dass der Unternehmer daneben private Geschäfte betreiben und Grundstücke im Privatvermögen halten kann. Allerdings sind die für ein vom Steuerpflichtigen unterhaltenes Gewerbe typischen Geschäfte regelmäßig dem Betrieb zuzurechnen, es sei denn, dass bei einer entsprechenden privaten Veranlassung eine abweichende Zuordnung klar und eindeutig vorgenommen wurde (BFH-Urteile vom 10.12.2008 X R 59/08, juris; vom 15.03.2005 X R 51/01, BFH/NV 2005, 1532; vom 12.12.2002 III R 20/01, BStBl II 2003, 297; Beschluss vom 14.12.2011 X B 116/10, BFH/NV 2012, 577). Die Zuordnung des Grundstücks L-Straße zum Betriebsvermögen oder zum Privatvermögen hängt von sämtlichen objektiven Umstände des Einzelfalls ab (vgl. BFH-Beschluss vom 08.04.2014 X B 70/13, BFH/NV 2014, 1043).
- 67
b) Im vorliegenden Fall sind - zwischen den Beteiligten unstreitig - die Voraussetzungen für einen gewerblichen Grundstückshandel erfüllt, denn der Kläger hat vor Ablauf eines Zeitraums von fünf Jahren seit Anschaffung mindestens vier Objekte wieder veräußert, wobei der Fünf-Jahres-Zeitraum keine starre Grenze ist (vgl. BFH-Urteil vom 20.04.2006 III R 1/05, BStBl II 2007, 375). Maßgeblich für den zeitlichen Zusammenhang im Sinne der Drei-Objekt-Grenze sind die schuldrechtlichen Geschäfte (st. Rspr., vgl. BFH-Urteil vom 20.04.2006 III R 1/05, BStBl II 2007, 375), so dass nach der Veräußerung der Objekte mit notariellem Vertrag vom ... 2007 die seit dem ... 2002 angeschafften Immobilien als sogenannte Zählobjekte Gegenstand des gewerblichen Grundstückshandels sind.
- 68
c) Aber auch die vor 2002 innerhalb eines Zeitraums von zehn Jahren angeschafften Immobilien sind nach dem Gesamtbild der Verhältnisse dem Betriebsvermögen des gewerblichen Grundstückshandels zuzurechnen. Eine klare Zuweisung zum Privatvermögen kann nicht festgestellt werden und wird von dem Kläger für die 2000 angeschafften Grundstücke M-Straße 1, 2 und 3 auch nicht vorgetragen. Diese Vermietungsobjekte heben sich weder ihrer Art nach noch in Bezug auf Anschaffung, Finanzierung oder Verwaltung von den weiteren einheitlich mit Vertrag vom ... 2007 veräußerten Immobilien ab, so dass keine Anhaltspunkte dafür bestehen, dass sie im Privatvermögen gehalten werden sollten.
- 69
d) Auch hinsichtlich des streitigen Objektes L-Straße wird die Zugehörigkeit zum gewerblichen Grundstückshandel nicht durch einen engen zeitlichen Zusammenhang zwischen Anschaffung und Veräußerung indiziert, denn der Kläger hat die Immobilie bereits im ... 1995 erworben und sie damit bis zur Veräußerung zwölf Jahre in seinem Eigentum gehalten. Dennoch führt die Würdigung der weiteren Umstände dazu, dass auch dieses Grundstück notwendiges Betriebsvermögen geworden ist.
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Der Kläger hat das Grundstück L-Straße zusammen mit den anderen Objekten des gewerblichen Grundstückshandels im Paket zum Verkauf angeboten. So umfassten die jeweiligen Makleraufträge (im Mai 2007 und im August 2007) die Vermittlung aller zwölf Immobilien. Zwar wurde die L-Straße in der Auftragsbestätigung der H GmbH vom 15.08.2007 nicht als Veräußerungsobjekt aufgeführt. Dies geschah aber auf ausdrückliches Anraten des Immobilienmaklers, das Objekt "auf Grund seiner Besonderheiten aus dem Portfolio herauszunehmen". Es war danach Teil des vom Kläger zum Verkauf angebotenen Immobilienpakets.
- 71
Auch kann nicht aus der als Anlage K 8 eingereichten E-Mail eines Mitarbeiters der G GmbH hergeleitet werden, dass das Grundstück L-Straße nicht zum Verkauf stand. Zwar wird in dieser E-Mail vom 05.07.2007 mitgeteilt, dass der Eigentümer das Objekt in der L-Straße behalten möchte. Diese Nachricht lässt jedoch nicht den Schluss zu, dass die Veräußerungsabsicht (gänzlich) entfallen war oder gar nicht bestanden hatte. Die (fort-)bestehende Veräußerungsabsicht wird bereits durch die anschließenden Verkaufsbemühungen auch hinsichtlich dieses Grundstücks widerlegt, denn sowohl der Maklervertrag mit der K GmbH vom 16.08.2007 umfasste die Vermittlung des Objektes L-Straße als auch der Auftrag an die H GmbH aus August 2007. Im Übrigen bleiben die Hintergründe der vorgelegten E-Mail im Unklaren; Anlass könnten auch unterschiedliche Preisvorstellungen bezüglich der L-Straße gewesen sein.
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Dafür, dass auch dieses Objekt Betriebsvermögen des gewerblichen Grundstückshandels geworden ist, spricht auch ganz maßgeblich, dass das Objekt seit Auslaufen des Mietvertrages zum ... 2002 nicht mehr vermietet worden ist und nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens auch nicht ernsthaft am Markt zur Vermietung angeboten worden ist. Eine übliche Präsentation am Markt durch Schaltung von Anzeigen, Beauftragung eines Maklers oder Anbringung von Hinweisen am Gebäude selbst sind auch nach den Angaben des Klägers nicht erfolgt. Soweit er den Zeugen W damit beauftragt haben will, durch Auswertung von Werbezeitungen potentielle Mieter, beispielsweise Arbeiter, für eine zimmerweise Anmietung zu finden, hat der Zeuge dies nicht bestätigt. Er habe sich lediglich aus familiärer Verbundenheit zu den Klägern umgehört, allerdings ohne ein Ergebnis. Entgegen der Behauptung des Klägers war der heute ...-jährige Zeuge auch schon in den Streitjahren seit langem nicht mehr als Finanz- und Immobilienmakler tätig.
- 73
Der Umstand, dass der Kläger kurz vor der Veräußerung des Immobilienpaketes eine Vermietung in der Weise erwogen haben mag, das Objekt "über das A" oder, wie zum ersten Mal in der mündlichen Verhandlung behauptet, durch Abschluss eines Mietvertrages mit der BB GmbH, deren Gesellschafter-Geschäftsführerin die Klägerin ist, für von D vermitteltes ... Personal bereit zu stellen, rechtfertigt keine andere Beurteilung. Das Gericht geht davon aus, dass in diesem Zusammenhang im Sommer 2007 Gespräche mit D-Mitarbeitern stattgefunden haben. Zwar konnten die Zeugen E und F zeitlich nicht mehr exakt angeben, ob diese in 2006, 2007, oder 2008 stattgefunden haben. 2008 scheidet aus, weil das Objekt zu diesem Zeitpunkt bereits veräußert war. Da diese Gespräche für die Zeugen keine herausragende Bedeutung hatten und der zeitliche Abstand relativ groß ist, geht das Gericht davon aus, dass die Erinnerung des Klägers insoweit präziser ist, der die Gespräche im Jahr 2007 angesiedelt hat.
- 74
Eine nachhaltige Vermietungsabsicht kann dem nicht entnommen werden. Bereits nach dem einmaligen Besichtigungstermin war klar, dass die Räume für eine Anmietung durch Kunden von D nicht in Betracht kamen. Dies ist nach den glaubhaften Angaben der Zeugen E und F von ihnen bei der Besichtigung zum deutlich Ausdruck gebracht worden. Insoweit räumt auch der Kläger ein, dass ihm nach dem Besichtigungstermin klar gewesen sei, dass D kein Interesse an einer Anmietung bzw. Vermittlung der Räume an seine Kunden gehabt hätte.
- 75
Die durchgeführten Renovierungen dienten entgegen der Darstellung des Klägers zumindest nicht allein einer Vermietbarkeit an Kunden von D, sondern in gleicher Weise dazu, das Gebäude in einem verkaufsfähigen Zustand zu halten. Dies ergibt sich aus den anschaulichen und glaubhaften Schilderungen des Zeugen X über die von ihm ausgeführten grundlegenden Renovierungsarbeiten, die insbesondere auch umfangreiche Arbeiten zur Beseitigung von Feuchtigkeitsschäden im Keller und Dachgeschoss umfassten.
- 76
Diese angedachte Vermietung steht auch einer Verkaufsabsicht, die sich im Sommer 2007 bereits durch Vergabe von Makleraufträgen im Mai 2007 stark verfestigt hatte, nicht entgegen. Vielmehr lag es im besonderen Verkaufsinteresse des Klägers, für die L-Straße einen Mietvertrag zu präsentieren. Denn der kalkulierte Kaufpreis im Verkaufsexposé basierte auf beträchtlichen Mieteinnahmen auf Grund eines - später zugesicherten - bestehenden Mietverhältnisses.
- 77
Schließlich kann nicht festgestellt werden, dass der Kläger das Grundstück L-Straße von den Geschäftsvorfällen des gewerblichen Grundstückshandels getrennt und der privaten Vermögenssphäre zugeordnet hat. So ist das Grundstück in einem Verbund mit anderen, unstreitig dem gewerblichen Grundstückshandel zuzurechnenden Grundstücken mit Grundpfandrechten für andere, nicht mit dem Grundstückskauf zusammen hängenden Verbindlichkeiten belastet worden. Für evtl. durchzuführende Arbeiten ist das gleiche Personal eingesetzt, eine Trennung hinsichtlich der Abrechnung und der Verwaltung im Übrigen ist weder ersichtlich oder dargelegt worden.
- 78
Zwar ist eine langfristige Finanzierung des Kaufpreises grundsätzlich ein Indiz dafür, dass der Steuerpflichtige eine Immobilie längerfristig nutzen will und sein Handeln auf Fruchtziehung angelegt ist. Im Streitfall kommt der Fremdfinanzierung jedoch keine besondere indizielle Wirkung zu, denn der Kläger hat auch die anderen Objekte jeweils fremdfinanziert. Dass bei der Vereinbarung von Laufzeiten der Darlehen für das Grundstück L-Straße anders agiert wurde als bei den anderen Objekten, behauptet auch der Kläger nicht. Im Übrigen ist der Kläger nach dem Auslaufen der beim Kauf des Grundstücks übernommenen Darlehensverträge nur teilweise eine langfristige Finanzierung eingegangen. Lediglich das Darlehen XXX-1 der Bank-1 hat er nach dem Auslaufen zum 30.09.1998 um zehn Jahre verlängert. Das höhere Darlehen XXX-2 ist nach dem Auslaufen zum 30.09.2003 lediglich bis zum 31.12.2004 und sodann noch einmal bis zum 31.12.2007 verlängert worden. Soweit dieses Darlehen im November 2007 erneut bis zum 31.12.2012 verlängert wurde, beweist dies nicht, dass der Kläger das Objekt tatsächlich dauerhaft behalten wollte, denn zu diesem Zeitpunkt hatte er durch das wiederholte Angebot der L-Straße seine Verkaufsabsicht deutlich zum Ausdruck gebracht und befand sich bereits in konkreten Verhandlungen mit der späteren Käuferin; der notarielle Kaufvertrag wurde am ... 2007 unterschrieben.
- 79
Aus den Gesamtumständen ergibt sich danach eine Zugehörigkeit des Grundstücks L-Straße zum Betriebsvermögen. Durch das Handeln des Klägers in Bezug auf dieses Grundstück kommen der sachliche Zusammenhang mit den weiteren Immobilen und ein einheitlicher Betätigungswillen zum Ausdruck. Geschäftstypische Vorgänge sind grundsätzlich im Gewerbebetrieb zu erfassen (vgl. BFH-Urteil vom 15.03.2005 X R 51/01, BFH/NV 2005, 1532), so dass auch das Grundstück L-Straße dem Betriebsvermögen des gewerblichen Grundstückshandels zuzuordnen war.
- 80
3. Der von dem Beklagten in Ansatz gebrachte Einlagewert von ... € ist im Ergebnis ebenfalls nicht zu beanstanden. Der für die Ermittlung zugrunde gelegte Einlagewert des Grundstücks ist jedenfalls nicht zu hoch in Ansatz gebracht worden.
- 81
a) Nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens geht der Senat davon aus, dass das ursprünglich im Privatvermögen für Zwecke der Vermietung gehaltene Objekt mit Aufnahme des gewerblichen Grundstückshandels im Jahr 2002 in das Betriebsvermögen eingelegt worden ist. Spätestens ist eine Zuordnung zum Betriebsvermögen 2004 erfolgt. Für diesen Zeitpunkt könnte sprechen, dass Vermietungsbemühungen nach der Beendigung des letzten Mietverhältnisses zum ... 2002 fehlten und weitere Handlungen, wie die nur kurzzeitige Verlängerung des Darlehens bei der Bank-1, auf eine zumindest bedingte Veräußerungsabsicht des Klägers hinweisen. Jedenfalls ist die Einlage nicht erst in 2007 mit Beginn der konkreten Verkaufsbemühungen erfolgt, denn das Grundstück gehörte spätestens 2004 zum Betriebsvermögen (vgl. hierzu unter 2.d)
- 82
Einer Festlegung bedarf es indessen nicht, denn der Einlagewert für beide Zeitpunkte kann nicht höher angesetzt werden als der vom Beklagten berücksichtigte Wert von ... €, eine Herabsetzung des Veräußerungsgewinns kommt daher nicht in Betracht.
- 83
b) Nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG sind Einlagen mit dem Teilwert für den Zeitpunkt der Zuführung anzusetzen. Teilwert ist dabei der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde; dabei ist davon auszugehen, dass der Erwerber den Betrieb fortführt (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG).
- 84
Nach vorliegenden Unterlagen, dem Vortrag der Beteiligten und den Ausführungen des Sachverständigen FF hat der Beklagte den Einlagewert des Grundstücks mit ... € jedenfalls nicht zu niedrig angesetzt.
- 85
Der Sachverständige hat den Wert das Renditeobjekt L-Straße in sachgerechter Weise nach dem Ertragswertverfahren ermittelt. Abweichend von den vorgelegten Berechnungsalternativen des Sachverständigen geht das Gericht davon aus, dass der Wertermittlung eine Wohn-/Nutzfläche von 315 m² zugrunde zu legen ist. Der Sachverständige konnte die tatsächlich anrechenbare Wohn-/Nutzfläche nicht ermitteln, ihm lagen hierzu unterschiedliche Erkenntnisse vor. Zum einen die Verkehrswertermittlung des Finanzamtes für Verkehrsteuern und Grundbesitz aus 2011, das auf Grund der Angaben des Klägers eine Wohn-/Nutzfläche von 315 m², verteilt auf Erdgeschoss, 1. und 2. Obergeschoss angesetzt hatte. Zum anderen eine Schätzung der Feuerkasse Hamburg ohne Flächenangabe aus 1993, nach der sieben Zimmer und zwei WC im Dachgeschoss vorhanden gewesen sein sollen. Es bestehen keine verlässlichen Anhaltspunkte dafür, dass zu den in Betracht kommenden Einlagezeitpunkten in 2002, 2003 oder 2004 im Dachgeschoss (noch) Wohn-/Nutzfläche vorhanden gewesen ist. Der Kläger selbst hat 2011 gegenüber dem Finanzamt für Verkehrsteuern und Grundbesitz die Wohn-/Nutzfläche mit 315 m² angegeben. Gründe, weshalb er die Fläche fälschlicher Weise zu gering angegeben haben sollte, sind nicht ersichtlich. Gegen eine Wohn-/Nutzfläche im Dachgeschoss spricht darüber hinaus die geringe mittlere Höhe mit 2,27 m - eine Wohnnutzung erfordert nach Hamburger Bauordnungsrecht eine mittlere Höhe von 2,30 m - sowie die auf den vorgelegten Fotos von außen erkennbaren sehr kleinen Fenster, die eine ausreichende Belichtung und Belüftung bezweifeln lassen. Hinzu kommt, dass der Zeuge X auf Befragen des Gerichts spontan und anschaulich geschildert hat, dass er bei seinen Renovierungsarbeiten im Dachgeschoss keine Wohnräume, sondern nur Gerümpel vorgefunden habe. Diese Aussage hat er auf Befragen des Klägervertreters bestätigt. Soweit er später auf hartnäckiges Nachfragen des Klägers eingeräumt hat, dass dort drei oder vier Zimmer gewesen seien, nach entsprechendem Vorhalt des Klägers schließlich glaubte, auch sieben Zimmer bestätigen zu können, hält das Gericht die Aussage insoweit nicht für glaubhaft.
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Im Ergebnis folgt das Gericht dem Sachverständigen darin, dass der Wertermittlung eine normale Mietnutzung zugrunde zu legen ist. Denn es konnte an den Bewertungsstichtagen 2002 bzw. 2004 nicht davon ausgegangen werden, dass dauerhaft eine Nutzung als Wohnheim möglich sein würde. Tatsächlich ist es dem Kläger ab 2003 nicht mehr gelungen, die Räume auch nur teilweise als Einzelzimmer zu vermieten. Soweit der heutige Eigentümer, das CC e. V., das Gebäude zum Teil auch als Wohnheim nutzt, hat sich diese Nutzung offenbar nicht auf den Kaufpreis ausgewirkt, der lediglich ... € betrug. In dieser Hinsicht hat der Sachverständige überdies nachvollziehbar ausgeführt, dass die Nutzung als Wohnheim nicht unbedingt einen höheren Ertrag zur Folge hat, weil von der erzielbaren höheren Miete die erheblich höheren Betriebskosten abzuziehen sind. Im Übrigen ist auch das größere Risiko von Leerständen zu berücksichtigen, denn keinesfalls kann die von dem Kläger auf Grund des zeitlich befristeten und 2002 ausgelaufenen Mietvertrags mit der EE erzielte Miete als nachhaltig zu erwirtschaftender Ertrag der Wertermittlung zugrunde gelegt werden.
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Die von dem Sachverständigen angesetzte Wohnraummiete mit ... € pro m² hält der Senat angesichts der Lage des Objektes zwischen einer vierspurigen Straße und Bahngleisen für überhöht. Nach dem vom Sachverständigen herangezogenen Hamburger Mietenspiegel liegt der Wert leicht oberhalb des Mittelwertes für vergleichbare kleine Wohnungen (25 m² bis unter 41 m²) mit Bad und Sammelheizung in normaler Wohnlage. Der Ansatz des im Vergleich zu größeren Wohnungen (Mittelwert lt. Mietenspiegel 2003 6,15 €/m²) höheren Quadratmeterpreises für kleine Wohnungen erscheint nicht zwingend. Die erhebliche Emissionsbelastung in der L-Straße rechtfertigt es, einen Wert unterhalb des Mittelwerts anzusetzen. Es kann jedoch dahin stehen, welcher Mietpreis tatsächlich nachhaltig erzielbar wäre, denn auch bei der von dem Sachverständigen angesetzten Wohnraummiete pro Quadratmeter übersteigt der danach zu ermittelnde Verkehrswert nicht den vom Beklagten der Besteuerung zugrunde gelegten Einlagewert.
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Bei einer Wohn/Nutzfläche von 315 m² und einer Miete von ... € / m² beträgt die marktübliche Nettomiete pro Jahr ... €. Unter Berücksichtigung der üblichen, auch von dem Sachverständigen angesetzten Werte für Betriebskosten errechnet sich ein Reinertrag von .... €. Mit dem Sachverständigen geht das Gericht von einer Restnutzungsdauer von 30 Jahren aus. Dieser Wert ist angesichts des dargestellten Renovierungsstaus sehr hoch. Allerdings berücksichtigt der Sachverständige diesen Reparaturstau mit einem Abschlag von ... €, so dass die angesetzte Restnutzungsdauer plausibel erscheint. Der Gebäudeertragswert liegt danach bei ... € (Zeitrentenbarwertfaktor 15.37 bei einem Anteil des Gebäudes am Reinertrag von ... €). Unter Einbeziehung des Bodenwerts von .... € ergibt sich ein Ertragswert (mängelfrei) von ... €, der um den Abschlag für den Reparaturstau von ... € zu mindern ist. Aufgerundet ergibt sich danach ein Verkehrswert von ... € auf einen Einlagezeitpunkt zu Beginn des Jahres 2004.
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c) Auch der für 2002 zu ermittelnde Einlagewert übersteigt nicht den vom Beklagten der Besteuerung zugrunde gelegten Wert.
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Der Sachverständige hat dargelegt, dass nach dem Immobilienmarktbericht des Gutachterausschusses für Grundstückswerte in Hamburg von 2002 bis 2004 für Mehrfamilienhäuser ein Wertverlust zu verzeichnen war. Der Preisindex für Mehrfamilienhäuser lag 2002 noch bei 98 Punkten, während er 2004 bei nur noch 91 Punkten lag. Bei einer Hochrechnung nach diesem Preisindex wäre der Einlagewert 2002 mit ... € zu bestimmen. Allerdings ist bei einer Einlage in 2002 werterhöhend zu berücksichtigen, dass zu diesem Zeitpunkt noch der Mietvertrag mit der EE bestand. Der Sachverständige hat hierzu nachvollziehbar erläutert, dass eine derartige besonders günstige Vermietungssituation bei der Grundstücksbewertung regelmäßig für die Dauer der gesicherten Mehrerträge mit einem Aufschlag Rechnung getragen wird. Der Mietvertrag mit der EE war bis zum ... 2002 befristet, so dass jedenfalls in 2002 ein möglicher Erwerber noch mit den höheren Mieteinnahmen hätte kalkulieren können.
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Der Senat hält hierfür einen Aufschlag zum Einlagewert 2002 von ... € für gerechtfertigt. Der Senat geht dabei mit dem Sachverständigen davon aus, dass ein möglicher Erwerber auch in 2002 mit der nachhaltig erzielbaren Miete kalkuliert hätte, die mit der durchschnittlich zu erzielenden Wohnraummiete anzusetzen ist (vgl. unter 3 b). Lediglich der bestehende Mietvertrag und damit die noch absehbar erzielbaren höheren Mieteinnahmen in 2002 rechtfertigen es, den Einlagewert zu erhöhen.
- 92
Die Jahresbruttomiete betrug nach dem bestehenden Mietvertrag in 2002 ... € (... DM). Dem standen erheblich höhere Kosten für die Bewirtschaftung gegenüber, die abzusetzen sind, um den Mehrertrag zu bestimmen. Neben den Kosten für Strom, Wasser und Heizung waren nach dem Mietvertrag Serviceleistungen wie eine zweimal wöchentliche Reinigung der Verkehrsflächen, ein monatlicher Wechsel der Bettwäsche, Reinigung der Gardinen sowie die Stellung eines Hausmeisters mit einer Anwesenheitszeit von vier Stunden werktäglich. Aus den vorliegenden Steuererklärungen der Kläger für 2001 und 2002 ist ersichtlich, dass die laufenden Nebenkosten (Strom, Wasser, Heizung, Müllabfuhr, Hauswart u. ä.) zwischen etwa ... € (2002) und ... € (2001) jährlich lagen. Darüber hinaus sind laufende Aufwendungen für Instandhaltung in den Jahren laut Steuererklärung von etwa ... € (2001) bzw. ... € (2002) jährlich angefallen. Ein Erwerber hätte darüber hinaus die Aufwendungen für die nach dem Mietvertrag zu erbringenden Serviceleistungen (Wechsel der Bettwäsche, Reinigung der Verkehrsflächen) anzusetzen, die sich in den Steuererklärungen der Kläger nicht wiederfinden. Zudem erscheinen die vom Kläger aufgewendeten Kosten für einen Hauswart mit ... € (2001) bzw. ... € (2002) sehr gering. Bei 22 Arbeitstagen im Monat und einem Stundenlohn von 8 € beliefen sich die Kosten bereits auf 8.448 € ohne Sozialleistungs- und Arbeitgeberabgaben. Bei seiner Kalkulation geht das Gericht für die Serviceleistungen Kosten von 4.000 € (Reinigungskosten für Bettwäsche 7 € x 25 Betten x 12 Monate = 2.100 €; Reinigung der Verkehrsflächen ca. 4 Std. wöchentlich x 10 €/Std. = 1.920 €) aus und veranschlagt die Kosten für den Hauswart mit mindestens 8.000 €. Es ergäben sich danach Betriebskosten von etwa 40.600 €, so dass sich eine Jahresnettomiete von ... € errechnet. Bei einer Vermietung als Wohnraum wäre - wie oben ausgeführt - mit einer Jahresnettomiete von ... € zu kalkulieren. Unter Berücksichtigung des in 2002 erzielbaren Mehrertrags und der bestehenden Ungewissheiten im Hinblick auf das Mietverhältnis (Möglichkeiten der Verlängerung, Mehrkosten wegen Renovierung und Instandhaltung) erachtet das Gericht für 2002 eine Erhöhung des Einlagewertes auf .... € für sachgerecht. Aber selbst wenn mit den Angaben aus der Steuererklärung der Kläger gerechnet (durchschnittliche Kosten von ca. ... € pro Jahr ohne Instandhaltung) und im Vergleich zu einer Vermietung als Wohnraum ein um etwa .... € höherer Mietertrag in 2002 (....) zugrunde gelegt und dieser Mehrertrag in vollem Umfang werterhöhend berücksichtigt wird, übersteigt der ermittelte Einlagewert (... €) nicht den vom Beklagten angesetzten Einlagewert von ... €.
- 93
Für einen möglichen Einlagezeitpunkt 2003 würde sich gemäß der Preisentwicklung nach dem Preisindex für Mehrfamilienhäuser ein Wert zwischen ... € und ... € (Einlagewert 2004) ergeben.
- 94
d) Entgegen der Auffassung des Klägers ist der nach dem Ertragswertverfahren ermittelte Einlagewert auch nicht in Anlehnung an den Verkaufspreis von ... € nach oben zu korrigieren. Nach dem Gesamtergebnis kann nicht festgestellt werden, dass dem Grundstück im Einlagezeitpunkt tatsächlich ein Wert in dieser Höhe beizumessen war. Bei dem im notariellen Kaufvertrag ausgewiesenen Einzelkaufpreis handelt es sich um einen Preis, den der Käufer offenbar in 2007 zu zahlen bereit war. Ebenso wie der 2010 bei der Weiterveräußerung erzielte Kaufpreis von ... € sind diese unter den jeweiligen Bedingungen des Einzelfalls erzielten Werte für die Ermittlung des Einlagewertes nicht maßgeblich. Vielmehr sind diese Werte unter Heranziehung von Vergleichswerten, wie sie sich aus dem Immobilienmarktbericht des Gutachterausschusses für Grundstücke in Hamburg ergeben, zu relativieren. Danach lag nach den Angaben des Sachverständigen der Kaufpreis von ... € weit außerhalb der Bandbreite. In 2004 wurden Preise pro Quadratmeter Wohnfläche von 554 € bei schlechter Wohnlage, 667 € bei mäßiger Wohnlage erzielt. Der laut notariellem Vertrag erzielte Quadratmeterpreis lag bei ... € und war damit weit überhöht. Hierauf kommt es jedoch letztlich nicht an. Für die Beurteilung des Einlagewertes auf den Zeitpunkt der Zuführung in 2002 oder 2004 bedarf es deshalb keiner Aufklärung, wie der im notariellen Vertrag vom ... 2007 ausgewiesene Kaufpreis für die L-Straße zustande gekommen ist. Insoweit geht das Gericht mit dem Kläger davon aus, dass der Käufer unter den gegebenen Bedingungen und auf der Grundlage seiner - möglicherweise unvollständigen - Erkenntnisse bereit war, den ausgewiesenen Einzelkaufpreis zu zahlen. Eine Vernehmung der Zeugin DD bedurfte es daher nicht.
- 95
4. Die Kläger haben gemäß § 135 Abs. 1 FGO die Kosten des Verfahrens zu tragen.
- 96
Gründe für die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.
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Urteil einreichenFinanzgericht Hamburg Urteil, 29. Apr. 2015 - 2 K 4/13 zitiert oder wird zitiert von 4 Urteil(en).
(1)1Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen.2Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat.3Einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke steht der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts gleich; dies gilt auf Antrag auch in den Fällen, in denen die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts entfällt und in einem anderen Staat eine Besteuerung auf Grund des Ausschlusses oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts dieses Staates hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung des Wirtschaftsguts erfolgt.4Ein Ausschluss oder eine Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts liegt insbesondere vor, wenn ein bisher einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen zuzuordnendes Wirtschaftsgut einer ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen ist.5Satz 3 gilt nicht für Anteile an einer Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft in den Fällen
- 1.
einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und - 2.
einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).
(2)1Der Steuerpflichtige darf die Vermögensübersicht (Bilanz) auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt ändern, soweit sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unter Befolgung der Vorschriften dieses Gesetzes nicht entspricht; diese Änderung ist nicht zulässig, wenn die Vermögensübersicht (Bilanz) einer Steuerfestsetzung zugrunde liegt, die nicht mehr aufgehoben oder geändert werden kann.2Darüber hinaus ist eine Änderung der Vermögensübersicht (Bilanz) nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Änderung nach Satz 1 steht und soweit die Auswirkung der Änderung nach Satz 1 auf den Gewinn reicht.
(3)1Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.2Hierbei scheiden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aus, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten).3Die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.4Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.5Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Sinne des Satzes 4 sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.
(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.
(4a)1Schuldzinsen sind nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind.2Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen.3Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt; bei der Ermittlung der Überentnahme ist vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieses Absatzes nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen.4Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2 050 Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen.5Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt.6Die Sätze 1 bis 5 sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden; hierzu sind Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen.
(5)1Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:
- 1.
Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.2Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen; - 2.
Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.2Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.3Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen; - 3.
Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden; - 4.
Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen; - 5.
Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.2Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar; - 6.
Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.2Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.3Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.4§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend; - 6a.
die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen; - 6b.
Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.2Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.3Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.4Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel; - 6c.
für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.2Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.3Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird; - 7.
andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind; - 8.
Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.2Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.3Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.4Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden; - 8a.
Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden; - 9.
Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden; - 10.
die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.2Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.3Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.4Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen; - 11.
Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird; - 12.
Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung; - 13.
Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.
(5a) (weggefallen)
(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.
(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.
(7)1Aufwendungen im Sinne des Absatzes 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b und 7 sind einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen.2Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Absatz 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind.
(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.
(9)1Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Betriebsausgaben, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat.2§ 9 Absatz 6 Satz 2 bis 5 gilt entsprechend.
(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.
(1) Der Steuerpflichtige hat bei der Feststellung der Sachverhalte, die für die Besteuerung erheblich sein können, mitzuwirken. Er hat insbesondere Auskünfte zu erteilen, Aufzeichnungen, Bücher, Geschäftspapiere und andere Urkunden zur Einsicht und Prüfung vorzulegen, die zum Verständnis der Aufzeichnungen erforderlichen Erläuterungen zu geben und die Finanzbehörde bei Ausübung ihrer Befugnisse nach § 147 Abs. 6 zu unterstützen. Sind der Steuerpflichtige oder die von ihm benannten Personen nicht in der Lage, Auskünfte zu erteilen, oder sind die Auskünfte zur Klärung des Sachverhalts unzureichend oder versprechen Auskünfte des Steuerpflichtigen keinen Erfolg, so kann der Außenprüfer auch andere Betriebsangehörige um Auskunft ersuchen. § 93 Absatz 2 Satz 2 gilt nicht.
(2) Die in Absatz 1 genannten Unterlagen hat der Steuerpflichtige in seinen Geschäftsräumen oder, soweit ein zur Durchführung der Außenprüfung geeigneter Geschäftsraum nicht vorhanden ist, in seinen Wohnräumen oder an Amtsstelle vorzulegen. Sind mobile Endgeräte der Außenprüfer unter Berücksichtigung des Stands der Technik gegen unbefugten Zugriff gesichert, gilt die ortsunabhängige Tätigkeit als an Amtsstelle ausgeübt. Ein zur Durchführung der Außenprüfung geeigneter Raum oder Arbeitsplatz sowie die erforderlichen Hilfsmittel sind unentgeltlich zur Verfügung zu stellen. § 147 Absatz 6 und 7 bleibt unberührt.
(3) Die Außenprüfung findet während der üblichen Geschäfts- oder Arbeitszeit statt. Die Prüfer sind berechtigt, Grundstücke und Betriebsräume zu betreten und zu besichtigen. Bei der Betriebsbesichtigung soll der Betriebsinhaber oder sein Beauftragter hinzugezogen werden.
(1)1Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen.2Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat.3Einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke steht der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts gleich; dies gilt auf Antrag auch in den Fällen, in denen die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts entfällt und in einem anderen Staat eine Besteuerung auf Grund des Ausschlusses oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts dieses Staates hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung des Wirtschaftsguts erfolgt.4Ein Ausschluss oder eine Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts liegt insbesondere vor, wenn ein bisher einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen zuzuordnendes Wirtschaftsgut einer ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen ist.5Satz 3 gilt nicht für Anteile an einer Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft in den Fällen
- 1.
einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und - 2.
einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).
(2)1Der Steuerpflichtige darf die Vermögensübersicht (Bilanz) auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt ändern, soweit sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unter Befolgung der Vorschriften dieses Gesetzes nicht entspricht; diese Änderung ist nicht zulässig, wenn die Vermögensübersicht (Bilanz) einer Steuerfestsetzung zugrunde liegt, die nicht mehr aufgehoben oder geändert werden kann.2Darüber hinaus ist eine Änderung der Vermögensübersicht (Bilanz) nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Änderung nach Satz 1 steht und soweit die Auswirkung der Änderung nach Satz 1 auf den Gewinn reicht.
(3)1Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.2Hierbei scheiden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aus, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten).3Die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.4Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.5Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Sinne des Satzes 4 sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.
(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.
(4a)1Schuldzinsen sind nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind.2Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen.3Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt; bei der Ermittlung der Überentnahme ist vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieses Absatzes nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen.4Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2 050 Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen.5Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt.6Die Sätze 1 bis 5 sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden; hierzu sind Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen.
(5)1Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:
- 1.
Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.2Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen; - 2.
Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.2Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.3Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen; - 3.
Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden; - 4.
Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen; - 5.
Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.2Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar; - 6.
Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.2Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.3Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.4§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend; - 6a.
die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen; - 6b.
Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.2Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.3Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.4Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel; - 6c.
für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.2Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.3Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird; - 7.
andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind; - 8.
Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.2Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.3Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.4Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden; - 8a.
Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden; - 9.
Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden; - 10.
die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.2Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.3Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.4Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen; - 11.
Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird; - 12.
Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung; - 13.
Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.
(5a) (weggefallen)
(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.
(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.
(7)1Aufwendungen im Sinne des Absatzes 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b und 7 sind einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen.2Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Absatz 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind.
(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.
(9)1Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Betriebsausgaben, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat.2§ 9 Absatz 6 Satz 2 bis 5 gilt entsprechend.
(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.
(1) Durch Klage kann die Aufhebung, in den Fällen des § 100 Abs. 2 auch die Änderung eines Verwaltungsakts (Anfechtungsklage) sowie die Verurteilung zum Erlass eines abgelehnten oder unterlassenen Verwaltungsakts (Verpflichtungsklage) oder zu einer anderen Leistung begehrt werden.
(2) Soweit gesetzlich nichts anderes bestimmt ist, ist die Klage nur zulässig, wenn der Kläger geltend macht, durch den Verwaltungsakt oder durch die Ablehnung oder Unterlassung eines Verwaltungsakts oder einer anderen Leistung in seinen Rechten verletzt zu sein.
(3) Verwaltet eine Finanzbehörde des Bundes oder eines Landes eine Abgabe ganz oder teilweise für andere Abgabenberechtigte, so können diese in den Fällen Klage erheben, in denen der Bund oder das Land die Abgabe oder einen Teil der Abgabe unmittelbar oder mittelbar schulden würde.
Wird der angefochtene Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung geändert oder ersetzt, so wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens. Ein Einspruch gegen den neuen Verwaltungsakt ist insoweit ausgeschlossen. Die Finanzbehörde hat dem Gericht, bei dem das Verfahren anhängig ist, eine Abschrift des neuen Verwaltungsakts zu übermitteln. Satz 1 gilt entsprechend, wenn
- 1.
ein Verwaltungsakt nach § 129 der Abgabenordnung berichtigt wird oder - 2.
ein Verwaltungsakt an die Stelle eines angefochtenen unwirksamen Verwaltungsakts tritt.
(1)1Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen.2Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat.3Einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke steht der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts gleich; dies gilt auf Antrag auch in den Fällen, in denen die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts entfällt und in einem anderen Staat eine Besteuerung auf Grund des Ausschlusses oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts dieses Staates hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung des Wirtschaftsguts erfolgt.4Ein Ausschluss oder eine Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts liegt insbesondere vor, wenn ein bisher einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen zuzuordnendes Wirtschaftsgut einer ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen ist.5Satz 3 gilt nicht für Anteile an einer Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft in den Fällen
- 1.
einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und - 2.
einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).
(2)1Der Steuerpflichtige darf die Vermögensübersicht (Bilanz) auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt ändern, soweit sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unter Befolgung der Vorschriften dieses Gesetzes nicht entspricht; diese Änderung ist nicht zulässig, wenn die Vermögensübersicht (Bilanz) einer Steuerfestsetzung zugrunde liegt, die nicht mehr aufgehoben oder geändert werden kann.2Darüber hinaus ist eine Änderung der Vermögensübersicht (Bilanz) nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Änderung nach Satz 1 steht und soweit die Auswirkung der Änderung nach Satz 1 auf den Gewinn reicht.
(3)1Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.2Hierbei scheiden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aus, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten).3Die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.4Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.5Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Sinne des Satzes 4 sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.
(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.
(4a)1Schuldzinsen sind nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind.2Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen.3Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt; bei der Ermittlung der Überentnahme ist vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieses Absatzes nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen.4Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2 050 Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen.5Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt.6Die Sätze 1 bis 5 sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden; hierzu sind Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen.
(5)1Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:
- 1.
Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.2Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen; - 2.
Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.2Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.3Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen; - 3.
Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden; - 4.
Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen; - 5.
Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.2Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar; - 6.
Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.2Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.3Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.4§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend; - 6a.
die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen; - 6b.
Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.2Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.3Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.4Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel; - 6c.
für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.2Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.3Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird; - 7.
andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind; - 8.
Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.2Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.3Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.4Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden; - 8a.
Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden; - 9.
Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden; - 10.
die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.2Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.3Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.4Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen; - 11.
Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird; - 12.
Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung; - 13.
Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.
(5a) (weggefallen)
(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.
(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.
(7)1Aufwendungen im Sinne des Absatzes 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b und 7 sind einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen.2Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Absatz 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind.
(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.
(9)1Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Betriebsausgaben, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat.2§ 9 Absatz 6 Satz 2 bis 5 gilt entsprechend.
(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.
Tatbestand
- 1
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I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) bezog für ihren am ... November 1984 geborenen Sohn (S) Kindergeld. Bis 21. Juli 2006 befand sich S in einem Berufsausbildungsverhältnis. Vom 31. August 2006 bis 1. Juli 2007 absolvierte er eine einjährige Fachschulausbildung.
- 2
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S erzielte im Streitzeitraum 2006 Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb und aus nichtselbständiger Arbeit. Für Zwecke der Besteuerung ermittelte S seine Einkünfte aus Gewerbebetrieb mit einem unter dem 10. April 2008 erstellten Jahresabschluss gemäß § 4 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes 2002 (EStG), den er beim zuständigen Finanzamt (FA) einreichte. Danach ergab sich ein Verlust in Höhe von 8.964,15 €.
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In ihrer im April 2008 bei der Beklagten und Revisionsbeklagten (Familienkasse) eingereichten Erklärung zu den Einkünften und Bezügen des S gab die Klägerin hingegen einen gewerblichen Verlust in Höhe von 12.437 € an, der mittels einer Einnahme-Überschussrechnung vom 11. April 2008 ermittelt wurde. Danach hätten sich nach Berechnung der Klägerin Einkünfte und Bezüge in Höhe von 5.158,79 € ergeben.
- 4
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Die Familienkasse setzte jedoch nur einen gewerblichen Verlust in Höhe von 8.964,15 € an und ermittelte danach Einkünfte und Bezüge in Höhe von 8.861,36 €. Mit Bescheid vom 30. September 2008 hob die Familienkasse die Kindergeldfestsetzung für den Zeitraum Januar 2006 bis Dezember 2006 gemäß § 70 Abs. 4 EStG auf und forderte das bereits ausgezahlte Kindergeld in Höhe von 1.848 € von der Klägerin zurück. Den hiergegen gerichteten Einspruch wies die Familienkasse mit Einspruchsentscheidung vom 22. Februar 2011 als unbegründet zurück.
- 5
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Das Finanzgericht (FG) wies die dagegen gerichtete Klage als unbegründet ab. Zur Begründung verwies es im Wesentlichen darauf, dass S sein Gewinnermittlungswahlrecht durch die Aufstellung des Jahresabschlusses ausgeübt habe und daher auch im Kindergeldfestsetzungsverfahren an die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG gebunden sei.
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Mit der vom Senat zugelassenen Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts.
- 7
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Die Klägerin beantragt sinngemäß,
das Urteil des FG, den Aufhebungsbescheid vom 30. September 2008 sowie die Einspruchsentscheidung vom 22. Februar 2011 aufzuheben.
- 8
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Die Familienkasse beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
- 9
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II. Die Revision ist unbegründet und wird daher zurückgewiesen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Recht entschieden, dass der Klägerin kein Kindergeldanspruch zusteht, weil die Einkünfte und Bezüge des S im Streitzeitraum 2006 den Grenzbetrag des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG überschritten haben.
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1. Nach § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a, Satz 2 EStG in der im Streitzeitraum 2006 geltenden Fassung ist ein Kind, das noch nicht das 27. Lebens-jahr vollendet hat und für einen Beruf ausgebildet wird, nur zu berücksichtigen, wenn seine Einkünfte und Bezüge, die zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet sind, den Jahresgrenzbetrag von 7.680 € nicht übersteigen.
- 11
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a) Nach der Rechtsprechung des Senats ist unter dem Begriff der Einkünfte i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG entsprechend der Definition in § 2 Abs. 2 EStG bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb und selbständiger Arbeit der Gewinn (§§ 4 bis 7k EStG) und bei den anderen Einkunftsarten der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§§ 8 bis 9a EStG) zu verstehen (vgl. Senatsurteil vom 22. Dezember 2011 III R 69/09, BFHE 236, 298, BStBl II 2012, 888, m.w.N.). Ebenso ist für die zeitliche Zuordnung der Einkünfte auf den Einkünftebegriff des § 2 Abs. 2 EStG abzustellen. Daher ist --entgegen der Auffassung der Klägerin-- das Zuflussprinzip des § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG nur im Rahmen der Überschusseinkunftsarten des § 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG anzuwenden, lässt nach § 11 Abs. 1 Satz 5 EStG dagegen die für die Gewinneinkunftsarten des § 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG geltenden Sondervorschriften (§ 4 Abs. 1, § 5 EStG) unberührt (Senatsurteil in BFHE 236, 298, BStBl II 2012, 888).
- 12
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b) aa) Die Familienkasse hat die Höhe der Einkünfte und Bezüge eines Kindes selbständig und ohne Bindung an den Inhalt eines für das Kind ergangenen Einkommensteuerbescheids zu ermitteln. Dem für das Kind ergangenen Einkommensteuerbescheid kommt für die Festsetzung des Kindergelds keine Bindungswirkung zu, es handelt sich dabei nicht um einen Grundlagenbescheid i.S. des § 171 Abs. 10 der Abgabenordnung (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 23. November 2001 VI R 125/00, BFHE 197, 387, BStBl II 2002, 296; Senatsbeschluss vom 31. Oktober 2008 III B 109/08, BFH/NV 2009, 160). Unerheblich ist daher auch, dass die Klägerin mangels Beschwer nicht gegen die Einkommensteuerfestsetzung gegenüber dem S vorgehen kann. Da sie durch eine fehlerhafte Einkünfteberechnung der Familienkasse beschwert wäre, stünden ihr insoweit ausreichende Rechtsschutzmöglichkeiten zur Verfügung.
- 13
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bb) Hieraus ergibt sich jedoch nicht, dass das steuerpflichtige Kind steuerliche Wahlrechte für Zwecke der Steuerfestsetzung und der Kindergeldfestsetzung unterschiedlich ausüben könnte. Da der Einkünftebegriff des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG dem des § 2 Abs. 2 EStG entspricht, sind auch die für die einzelnen Einkunftsarten geltenden Einkunftsermittlungsvorschriften zu beachten (vgl. etwa Grönke-Reimann in Herrmann/Heuer/ Raupach --HHR--, § 32 EStG Rz 136). Insoweit bestimmen die für die einzelnen Einkunftsarten geltenden Vorschriften des materiellen und formellen Steuerrechts, ob und gegebenenfalls in welcher Art und Weise ein steuerliches Wahlrecht ausgeübt wird. Hat der Steuerpflichtige für Zwecke der Einkommensteuerfestsetzung ein steuerrechtliches Wahlrecht wirksam in bestimmter Weise ausgeübt, ist dies deshalb auch für die Einkünfteberechnung im Rahmen des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG maßgebend.
- 14
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2. a) aa) Gemäß § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG müssen Gewerbetreibende, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, oder die ohne eine solche Verpflichtung Bücher führen und regelmäßig Abschlüsse machen, für den Schluss des Wirtschaftsjahres das Betriebsvermögen ansetzen (§ 4 Abs. 1 Satz 1 EStG), das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist. Trifft sie eine solche Verpflichtung nicht und führen sie keine Bücher und machen sie keine Abschlüsse, können sie nach § 4 Abs. 3 EStG als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen. Nicht buchführungspflichtige Gewerbetreibende, die auch freiwillig keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, haben danach das Recht, zwischen der Gewinnermittlung nach § 5 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG und nach § 4 Abs. 3 EStG zu wählen (BFH-Urteile vom 19. März 2009 IV R 57/07, BFHE 224, 513, BStBl II 2009, 659, und vom 21. Juli 2009 X R 46/08, BFH/NV 2010, 186).
- 15
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bb) Entgegen der Auffassung der Klägerin steht das Wahlrecht nur dem Steuerpflichtigen, d.h. im vorliegenden Fall dem Kind S, zu. Dass die Einkünfte des Kindes über § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG den Kindergeldanspruch der Klägerin beeinflussen, bedeutet nicht, dass einkommensteuerrechtliche Wahlrechte des Kindes im Kindergeldfestsetzungsverfahren vom Kindergeldberechtigten ausgeübt werden können. Die Regelung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG enthält nur eine Anknüpfung an die Definition des Einkünftebegriffs des § 2 Abs. 2 EStG, sie führt indessen nicht dazu, dass hinsichtlich der Person des Steuerpflichtigen das Kind durch den Kindergeldberechtigten ersetzt würde. Folglich kann es auch nicht zu dem von der Klägerin angegriffenen Übergang einer von S freiwillig übernommenen Buchführungspflicht auf die Klägerin kommen.
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Diese Auslegung widerspricht nicht dem von der Klägerin zitierten BFH-Urteil vom 30. September 1980 VIII R 201/78 (BFHE 132, 228, BStBl II 1981, 301). In diesem Fall ging es um die Frage, ob der Steuerpflichtige eine Wahl zwischen den Gewinnermittlungsarten getroffen haben kann, wenn er bestreitet, gewerblich tätig geworden zu sein. Diese Frage stellt sich im Streitfall nicht.
- 17
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b) Das Wahlrecht zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG entfällt erst mit der Erstellung des Abschlusses, nicht hingegen bereits mit der Einrichtung der Buchführung. Da der Steuerpflichtige den Abschluss erst nach Ablauf des Gewinnermittlungszeitraums erstellt, wird die Wahl zwischen den Gewinnermittlungsarten auch erst durch den Abschluss und folglich nicht bereits zu Beginn des Wirtschaftsjahres ausgeübt (BFH-Urteil in BFHE 224, 513, BStBl II 2009, 659, m.w.N.).
- 18
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Hat der Steuerpflichtige wirksam die Einnahme-Überschussrechnung als Gewinnermittlungsmethode gewählt, kann er nicht später für das betreffende Wirtschaftsjahr diese Wahl rückgängig machen und die Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich wählen (BFH-Urteil vom 8. Oktober 2008 VIII R 74/05, BFHE 223, 261, BStBl II 2009, 238; Nacke in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, §§ 4, 5 Rz 1504).
- 19
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Ebenso scheidet die Wahl der Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich aus, wenn der Steuerpflichtige nicht zeitnah zu Beginn des Gewinnermittlungszeitraums eine Eröffnungsbilanz aufgestellt und eine den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung entsprechende (zur Geltung bei freiwillig Buchführenden s. HHR/Stobbe, § 5 EStG Rz 35) Buchführung eingerichtet hat (BFH-Urteil in BFHE 224, 513, BStBl II 2009, 659).
- 20
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c) Ein Einzelunternehmer hat seine Einnahme-Überschussrechnung bzw. seinen Bestandsvergleich in dem Zeitpunkt erstellt, in dem er sie bzw. ihn fertiggestellt hat und objektiv erkennbar als endgültig ansieht (vgl. hierzu Blümich/Ehmcke, § 6 EStG Rz 44). Als Beweisanzeichen dafür, dass der Einzelunternehmer die fertiggestellte Gewinnermittlung als endgültig ansieht, kann u.a. die Tatsache gewertet werden, dass er sie in den Rechtsverkehr begibt (z.B. Übersendung an das FA).
- 21
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3. Das FG ist von den vorgenannten Grundsätzen ausgegangen.
- 22
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Es hat festgestellt, dass S nicht gesetzlich verpflichtet gewesen ist, Bücher zu führen, jedoch freiwillig Bücher geführt und für 2006 einen Abschluss durch Betriebsvermögensvergleich erstellt hat. Nach den Feststellungen des FG wurde der Bestandsvergleich auch zeitlich vor der Einnahme-Überschussrechnung erstellt. Denn S hat bereits am 10. April 2008 den Bestandsvergleich fertiggestellt. Er hat diesen auch objektiv erkennbar als endgültig angesehen, was sich daraus ergibt, dass er ihn nach den Feststellungen des FG beim FA eingereicht hat. Zum Zeitpunkt der Erstellung der Einnahme-Überschussrechnung (11. April 2008) war das Wahlrecht bereits wegen des zeitlich früher erfolgten Bestandsvergleichs verbraucht.
- 23
-
Dahingestellt lassen kann der Senat, ob sich etwas anderes ergäbe, wenn --wie von der Klägerin vorgetragen-- zunächst die Einnahme-Überschussrechnung erstellt, diese dann aber erst später als der Bestandsvergleich ausgedruckt worden wäre. Denn insoweit handelt es sich um ein im Revisionsverfahren unbeachtliches neues Vorbringen (§ 118 Abs. 2 FGO). Weder hat die Klägerin ausweislich des Tatbestands des angefochtenen Urteils diesen Sachverhalt im finanzgerichtlichen Verfahren vorgetragen noch hat sie insoweit einen --befristeten-- Antrag auf Tatbestandsberichtigung gemäß § 108 Abs. 1 FGO gestellt. Ebenso wenig hat sie eine Verfahrensrüge wegen einer Verletzung der Amtsermittlungspflicht seitens des FG erhoben.
(1)1Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen.2Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat.3Einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke steht der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts gleich; dies gilt auf Antrag auch in den Fällen, in denen die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts entfällt und in einem anderen Staat eine Besteuerung auf Grund des Ausschlusses oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts dieses Staates hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung des Wirtschaftsguts erfolgt.4Ein Ausschluss oder eine Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts liegt insbesondere vor, wenn ein bisher einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen zuzuordnendes Wirtschaftsgut einer ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen ist.5Satz 3 gilt nicht für Anteile an einer Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft in den Fällen
- 1.
einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und - 2.
einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).
(2)1Der Steuerpflichtige darf die Vermögensübersicht (Bilanz) auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt ändern, soweit sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unter Befolgung der Vorschriften dieses Gesetzes nicht entspricht; diese Änderung ist nicht zulässig, wenn die Vermögensübersicht (Bilanz) einer Steuerfestsetzung zugrunde liegt, die nicht mehr aufgehoben oder geändert werden kann.2Darüber hinaus ist eine Änderung der Vermögensübersicht (Bilanz) nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Änderung nach Satz 1 steht und soweit die Auswirkung der Änderung nach Satz 1 auf den Gewinn reicht.
(3)1Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.2Hierbei scheiden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aus, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten).3Die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.4Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.5Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Sinne des Satzes 4 sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.
(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.
(4a)1Schuldzinsen sind nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind.2Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen.3Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt; bei der Ermittlung der Überentnahme ist vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieses Absatzes nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen.4Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2 050 Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen.5Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt.6Die Sätze 1 bis 5 sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden; hierzu sind Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen.
(5)1Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:
- 1.
Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.2Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen; - 2.
Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.2Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.3Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen; - 3.
Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden; - 4.
Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen; - 5.
Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.2Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar; - 6.
Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.2Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.3Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.4§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend; - 6a.
die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen; - 6b.
Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.2Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.3Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.4Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel; - 6c.
für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.2Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.3Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird; - 7.
andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind; - 8.
Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.2Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.3Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.4Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden; - 8a.
Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden; - 9.
Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden; - 10.
die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.2Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.3Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.4Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen; - 11.
Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird; - 12.
Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung; - 13.
Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.
(5a) (weggefallen)
(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.
(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.
(7)1Aufwendungen im Sinne des Absatzes 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b und 7 sind einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen.2Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Absatz 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind.
(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.
(9)1Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Betriebsausgaben, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat.2§ 9 Absatz 6 Satz 2 bis 5 gilt entsprechend.
(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.
Wer nach anderen Gesetzen als den Steuergesetzen Bücher und Aufzeichnungen zu führen hat, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, hat die Verpflichtungen, die ihm nach den anderen Gesetzen obliegen, auch für die Besteuerung zu erfüllen.
(1) Gewerbliche Unternehmer sowie Land- und Forstwirte, die nach den Feststellungen der Finanzbehörde für den einzelnen Betrieb
- 1.
einen Gesamtumsatz im Sinne des § 19 Absatz 3 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes von mehr als 600 000 Euro im Kalenderjahr oder - 2.
(weggefallen) - 3.
selbstbewirtschaftete land- und forstwirtschaftliche Flächen mit einem Wirtschaftswert (§ 46 des Bewertungsgesetzes) von mehr als 25 000 Euro oder - 4.
einen Gewinn aus Gewerbebetrieb von mehr als 60 000 Euro im Wirtschaftsjahr oder - 5.
einen Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft von mehr als 60 000 Euro im Kalenderjahr
(2) Die Verpflichtung nach Absatz 1 ist vom Beginn des Wirtschaftsjahrs an zu erfüllen, das auf die Bekanntgabe der Mitteilung folgt, durch die die Finanzbehörde auf den Beginn dieser Verpflichtung hingewiesen hat. Die Verpflichtung endet mit dem Ablauf des Wirtschaftsjahrs, das auf das Wirtschaftsjahr folgt, in dem die Finanzbehörde feststellt, dass die Voraussetzungen nach Absatz 1 nicht mehr vorliegen.
(3) Die Buchführungspflicht geht auf denjenigen über, der den Betrieb im Ganzen zur Bewirtschaftung als Eigentümer oder Nutzungsberechtigter übernimmt. Ein Hinweis nach Absatz 2 auf den Beginn der Buchführungspflicht ist nicht erforderlich.
(4) (weggefallen)
(1)1Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen.2Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat.3Einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke steht der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts gleich; dies gilt auf Antrag auch in den Fällen, in denen die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts entfällt und in einem anderen Staat eine Besteuerung auf Grund des Ausschlusses oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts dieses Staates hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung des Wirtschaftsguts erfolgt.4Ein Ausschluss oder eine Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts liegt insbesondere vor, wenn ein bisher einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen zuzuordnendes Wirtschaftsgut einer ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen ist.5Satz 3 gilt nicht für Anteile an einer Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft in den Fällen
- 1.
einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und - 2.
einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).
(2)1Der Steuerpflichtige darf die Vermögensübersicht (Bilanz) auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt ändern, soweit sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unter Befolgung der Vorschriften dieses Gesetzes nicht entspricht; diese Änderung ist nicht zulässig, wenn die Vermögensübersicht (Bilanz) einer Steuerfestsetzung zugrunde liegt, die nicht mehr aufgehoben oder geändert werden kann.2Darüber hinaus ist eine Änderung der Vermögensübersicht (Bilanz) nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Änderung nach Satz 1 steht und soweit die Auswirkung der Änderung nach Satz 1 auf den Gewinn reicht.
(3)1Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.2Hierbei scheiden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aus, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten).3Die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.4Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.5Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Sinne des Satzes 4 sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.
(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.
(4a)1Schuldzinsen sind nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind.2Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen.3Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt; bei der Ermittlung der Überentnahme ist vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieses Absatzes nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen.4Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2 050 Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen.5Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt.6Die Sätze 1 bis 5 sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden; hierzu sind Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen.
(5)1Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:
- 1.
Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.2Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen; - 2.
Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.2Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.3Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen; - 3.
Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden; - 4.
Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen; - 5.
Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.2Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar; - 6.
Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.2Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.3Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.4§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend; - 6a.
die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen; - 6b.
Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.2Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.3Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.4Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel; - 6c.
für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.2Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.3Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird; - 7.
andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind; - 8.
Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.2Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.3Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.4Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden; - 8a.
Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden; - 9.
Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden; - 10.
die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.2Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.3Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.4Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen; - 11.
Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird; - 12.
Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung; - 13.
Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.
(5a) (weggefallen)
(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.
(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.
(7)1Aufwendungen im Sinne des Absatzes 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b und 7 sind einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen.2Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Absatz 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind.
(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.
(9)1Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Betriebsausgaben, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat.2§ 9 Absatz 6 Satz 2 bis 5 gilt entsprechend.
(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.
Tatbestand
- 1
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I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) bezog für ihren am ... November 1984 geborenen Sohn (S) Kindergeld. Bis 21. Juli 2006 befand sich S in einem Berufsausbildungsverhältnis. Vom 31. August 2006 bis 1. Juli 2007 absolvierte er eine einjährige Fachschulausbildung.
- 2
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S erzielte im Streitzeitraum 2006 Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb und aus nichtselbständiger Arbeit. Für Zwecke der Besteuerung ermittelte S seine Einkünfte aus Gewerbebetrieb mit einem unter dem 10. April 2008 erstellten Jahresabschluss gemäß § 4 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes 2002 (EStG), den er beim zuständigen Finanzamt (FA) einreichte. Danach ergab sich ein Verlust in Höhe von 8.964,15 €.
- 3
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In ihrer im April 2008 bei der Beklagten und Revisionsbeklagten (Familienkasse) eingereichten Erklärung zu den Einkünften und Bezügen des S gab die Klägerin hingegen einen gewerblichen Verlust in Höhe von 12.437 € an, der mittels einer Einnahme-Überschussrechnung vom 11. April 2008 ermittelt wurde. Danach hätten sich nach Berechnung der Klägerin Einkünfte und Bezüge in Höhe von 5.158,79 € ergeben.
- 4
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Die Familienkasse setzte jedoch nur einen gewerblichen Verlust in Höhe von 8.964,15 € an und ermittelte danach Einkünfte und Bezüge in Höhe von 8.861,36 €. Mit Bescheid vom 30. September 2008 hob die Familienkasse die Kindergeldfestsetzung für den Zeitraum Januar 2006 bis Dezember 2006 gemäß § 70 Abs. 4 EStG auf und forderte das bereits ausgezahlte Kindergeld in Höhe von 1.848 € von der Klägerin zurück. Den hiergegen gerichteten Einspruch wies die Familienkasse mit Einspruchsentscheidung vom 22. Februar 2011 als unbegründet zurück.
- 5
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Das Finanzgericht (FG) wies die dagegen gerichtete Klage als unbegründet ab. Zur Begründung verwies es im Wesentlichen darauf, dass S sein Gewinnermittlungswahlrecht durch die Aufstellung des Jahresabschlusses ausgeübt habe und daher auch im Kindergeldfestsetzungsverfahren an die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG gebunden sei.
- 6
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Mit der vom Senat zugelassenen Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts.
- 7
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Die Klägerin beantragt sinngemäß,
das Urteil des FG, den Aufhebungsbescheid vom 30. September 2008 sowie die Einspruchsentscheidung vom 22. Februar 2011 aufzuheben.
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Die Familienkasse beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
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II. Die Revision ist unbegründet und wird daher zurückgewiesen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Recht entschieden, dass der Klägerin kein Kindergeldanspruch zusteht, weil die Einkünfte und Bezüge des S im Streitzeitraum 2006 den Grenzbetrag des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG überschritten haben.
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1. Nach § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a, Satz 2 EStG in der im Streitzeitraum 2006 geltenden Fassung ist ein Kind, das noch nicht das 27. Lebens-jahr vollendet hat und für einen Beruf ausgebildet wird, nur zu berücksichtigen, wenn seine Einkünfte und Bezüge, die zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet sind, den Jahresgrenzbetrag von 7.680 € nicht übersteigen.
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a) Nach der Rechtsprechung des Senats ist unter dem Begriff der Einkünfte i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG entsprechend der Definition in § 2 Abs. 2 EStG bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb und selbständiger Arbeit der Gewinn (§§ 4 bis 7k EStG) und bei den anderen Einkunftsarten der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§§ 8 bis 9a EStG) zu verstehen (vgl. Senatsurteil vom 22. Dezember 2011 III R 69/09, BFHE 236, 298, BStBl II 2012, 888, m.w.N.). Ebenso ist für die zeitliche Zuordnung der Einkünfte auf den Einkünftebegriff des § 2 Abs. 2 EStG abzustellen. Daher ist --entgegen der Auffassung der Klägerin-- das Zuflussprinzip des § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG nur im Rahmen der Überschusseinkunftsarten des § 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG anzuwenden, lässt nach § 11 Abs. 1 Satz 5 EStG dagegen die für die Gewinneinkunftsarten des § 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG geltenden Sondervorschriften (§ 4 Abs. 1, § 5 EStG) unberührt (Senatsurteil in BFHE 236, 298, BStBl II 2012, 888).
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b) aa) Die Familienkasse hat die Höhe der Einkünfte und Bezüge eines Kindes selbständig und ohne Bindung an den Inhalt eines für das Kind ergangenen Einkommensteuerbescheids zu ermitteln. Dem für das Kind ergangenen Einkommensteuerbescheid kommt für die Festsetzung des Kindergelds keine Bindungswirkung zu, es handelt sich dabei nicht um einen Grundlagenbescheid i.S. des § 171 Abs. 10 der Abgabenordnung (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 23. November 2001 VI R 125/00, BFHE 197, 387, BStBl II 2002, 296; Senatsbeschluss vom 31. Oktober 2008 III B 109/08, BFH/NV 2009, 160). Unerheblich ist daher auch, dass die Klägerin mangels Beschwer nicht gegen die Einkommensteuerfestsetzung gegenüber dem S vorgehen kann. Da sie durch eine fehlerhafte Einkünfteberechnung der Familienkasse beschwert wäre, stünden ihr insoweit ausreichende Rechtsschutzmöglichkeiten zur Verfügung.
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bb) Hieraus ergibt sich jedoch nicht, dass das steuerpflichtige Kind steuerliche Wahlrechte für Zwecke der Steuerfestsetzung und der Kindergeldfestsetzung unterschiedlich ausüben könnte. Da der Einkünftebegriff des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG dem des § 2 Abs. 2 EStG entspricht, sind auch die für die einzelnen Einkunftsarten geltenden Einkunftsermittlungsvorschriften zu beachten (vgl. etwa Grönke-Reimann in Herrmann/Heuer/ Raupach --HHR--, § 32 EStG Rz 136). Insoweit bestimmen die für die einzelnen Einkunftsarten geltenden Vorschriften des materiellen und formellen Steuerrechts, ob und gegebenenfalls in welcher Art und Weise ein steuerliches Wahlrecht ausgeübt wird. Hat der Steuerpflichtige für Zwecke der Einkommensteuerfestsetzung ein steuerrechtliches Wahlrecht wirksam in bestimmter Weise ausgeübt, ist dies deshalb auch für die Einkünfteberechnung im Rahmen des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG maßgebend.
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2. a) aa) Gemäß § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG müssen Gewerbetreibende, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, oder die ohne eine solche Verpflichtung Bücher führen und regelmäßig Abschlüsse machen, für den Schluss des Wirtschaftsjahres das Betriebsvermögen ansetzen (§ 4 Abs. 1 Satz 1 EStG), das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist. Trifft sie eine solche Verpflichtung nicht und führen sie keine Bücher und machen sie keine Abschlüsse, können sie nach § 4 Abs. 3 EStG als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen. Nicht buchführungspflichtige Gewerbetreibende, die auch freiwillig keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, haben danach das Recht, zwischen der Gewinnermittlung nach § 5 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG und nach § 4 Abs. 3 EStG zu wählen (BFH-Urteile vom 19. März 2009 IV R 57/07, BFHE 224, 513, BStBl II 2009, 659, und vom 21. Juli 2009 X R 46/08, BFH/NV 2010, 186).
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bb) Entgegen der Auffassung der Klägerin steht das Wahlrecht nur dem Steuerpflichtigen, d.h. im vorliegenden Fall dem Kind S, zu. Dass die Einkünfte des Kindes über § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG den Kindergeldanspruch der Klägerin beeinflussen, bedeutet nicht, dass einkommensteuerrechtliche Wahlrechte des Kindes im Kindergeldfestsetzungsverfahren vom Kindergeldberechtigten ausgeübt werden können. Die Regelung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG enthält nur eine Anknüpfung an die Definition des Einkünftebegriffs des § 2 Abs. 2 EStG, sie führt indessen nicht dazu, dass hinsichtlich der Person des Steuerpflichtigen das Kind durch den Kindergeldberechtigten ersetzt würde. Folglich kann es auch nicht zu dem von der Klägerin angegriffenen Übergang einer von S freiwillig übernommenen Buchführungspflicht auf die Klägerin kommen.
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Diese Auslegung widerspricht nicht dem von der Klägerin zitierten BFH-Urteil vom 30. September 1980 VIII R 201/78 (BFHE 132, 228, BStBl II 1981, 301). In diesem Fall ging es um die Frage, ob der Steuerpflichtige eine Wahl zwischen den Gewinnermittlungsarten getroffen haben kann, wenn er bestreitet, gewerblich tätig geworden zu sein. Diese Frage stellt sich im Streitfall nicht.
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b) Das Wahlrecht zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG entfällt erst mit der Erstellung des Abschlusses, nicht hingegen bereits mit der Einrichtung der Buchführung. Da der Steuerpflichtige den Abschluss erst nach Ablauf des Gewinnermittlungszeitraums erstellt, wird die Wahl zwischen den Gewinnermittlungsarten auch erst durch den Abschluss und folglich nicht bereits zu Beginn des Wirtschaftsjahres ausgeübt (BFH-Urteil in BFHE 224, 513, BStBl II 2009, 659, m.w.N.).
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Hat der Steuerpflichtige wirksam die Einnahme-Überschussrechnung als Gewinnermittlungsmethode gewählt, kann er nicht später für das betreffende Wirtschaftsjahr diese Wahl rückgängig machen und die Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich wählen (BFH-Urteil vom 8. Oktober 2008 VIII R 74/05, BFHE 223, 261, BStBl II 2009, 238; Nacke in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, §§ 4, 5 Rz 1504).
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Ebenso scheidet die Wahl der Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich aus, wenn der Steuerpflichtige nicht zeitnah zu Beginn des Gewinnermittlungszeitraums eine Eröffnungsbilanz aufgestellt und eine den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung entsprechende (zur Geltung bei freiwillig Buchführenden s. HHR/Stobbe, § 5 EStG Rz 35) Buchführung eingerichtet hat (BFH-Urteil in BFHE 224, 513, BStBl II 2009, 659).
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c) Ein Einzelunternehmer hat seine Einnahme-Überschussrechnung bzw. seinen Bestandsvergleich in dem Zeitpunkt erstellt, in dem er sie bzw. ihn fertiggestellt hat und objektiv erkennbar als endgültig ansieht (vgl. hierzu Blümich/Ehmcke, § 6 EStG Rz 44). Als Beweisanzeichen dafür, dass der Einzelunternehmer die fertiggestellte Gewinnermittlung als endgültig ansieht, kann u.a. die Tatsache gewertet werden, dass er sie in den Rechtsverkehr begibt (z.B. Übersendung an das FA).
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3. Das FG ist von den vorgenannten Grundsätzen ausgegangen.
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Es hat festgestellt, dass S nicht gesetzlich verpflichtet gewesen ist, Bücher zu führen, jedoch freiwillig Bücher geführt und für 2006 einen Abschluss durch Betriebsvermögensvergleich erstellt hat. Nach den Feststellungen des FG wurde der Bestandsvergleich auch zeitlich vor der Einnahme-Überschussrechnung erstellt. Denn S hat bereits am 10. April 2008 den Bestandsvergleich fertiggestellt. Er hat diesen auch objektiv erkennbar als endgültig angesehen, was sich daraus ergibt, dass er ihn nach den Feststellungen des FG beim FA eingereicht hat. Zum Zeitpunkt der Erstellung der Einnahme-Überschussrechnung (11. April 2008) war das Wahlrecht bereits wegen des zeitlich früher erfolgten Bestandsvergleichs verbraucht.
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Dahingestellt lassen kann der Senat, ob sich etwas anderes ergäbe, wenn --wie von der Klägerin vorgetragen-- zunächst die Einnahme-Überschussrechnung erstellt, diese dann aber erst später als der Bestandsvergleich ausgedruckt worden wäre. Denn insoweit handelt es sich um ein im Revisionsverfahren unbeachtliches neues Vorbringen (§ 118 Abs. 2 FGO). Weder hat die Klägerin ausweislich des Tatbestands des angefochtenen Urteils diesen Sachverhalt im finanzgerichtlichen Verfahren vorgetragen noch hat sie insoweit einen --befristeten-- Antrag auf Tatbestandsberichtigung gemäß § 108 Abs. 1 FGO gestellt. Ebenso wenig hat sie eine Verfahrensrüge wegen einer Verletzung der Amtsermittlungspflicht seitens des FG erhoben.
(1)1Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen.2Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat.3Einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke steht der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts gleich; dies gilt auf Antrag auch in den Fällen, in denen die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts entfällt und in einem anderen Staat eine Besteuerung auf Grund des Ausschlusses oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts dieses Staates hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung des Wirtschaftsguts erfolgt.4Ein Ausschluss oder eine Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts liegt insbesondere vor, wenn ein bisher einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen zuzuordnendes Wirtschaftsgut einer ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen ist.5Satz 3 gilt nicht für Anteile an einer Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft in den Fällen
- 1.
einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und - 2.
einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).
(2)1Der Steuerpflichtige darf die Vermögensübersicht (Bilanz) auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt ändern, soweit sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unter Befolgung der Vorschriften dieses Gesetzes nicht entspricht; diese Änderung ist nicht zulässig, wenn die Vermögensübersicht (Bilanz) einer Steuerfestsetzung zugrunde liegt, die nicht mehr aufgehoben oder geändert werden kann.2Darüber hinaus ist eine Änderung der Vermögensübersicht (Bilanz) nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Änderung nach Satz 1 steht und soweit die Auswirkung der Änderung nach Satz 1 auf den Gewinn reicht.
(3)1Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.2Hierbei scheiden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aus, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten).3Die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.4Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.5Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Sinne des Satzes 4 sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.
(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.
(4a)1Schuldzinsen sind nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind.2Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen.3Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt; bei der Ermittlung der Überentnahme ist vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieses Absatzes nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen.4Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2 050 Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen.5Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt.6Die Sätze 1 bis 5 sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden; hierzu sind Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen.
(5)1Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:
- 1.
Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.2Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen; - 2.
Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.2Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.3Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen; - 3.
Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden; - 4.
Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen; - 5.
Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.2Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar; - 6.
Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.2Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.3Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.4§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend; - 6a.
die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen; - 6b.
Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.2Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.3Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.4Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel; - 6c.
für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.2Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.3Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird; - 7.
andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind; - 8.
Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.2Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.3Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.4Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden; - 8a.
Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden; - 9.
Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden; - 10.
die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.2Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.3Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.4Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen; - 11.
Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird; - 12.
Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung; - 13.
Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.
(5a) (weggefallen)
(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.
(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.
(7)1Aufwendungen im Sinne des Absatzes 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b und 7 sind einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen.2Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Absatz 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind.
(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.
(9)1Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Betriebsausgaben, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat.2§ 9 Absatz 6 Satz 2 bis 5 gilt entsprechend.
(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.
(1)1Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind
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Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen.2Dazu gehören auch Einkünfte aus gewerblicher Bodenbewirtschaftung, z. B. aus Bergbauunternehmen und aus Betrieben zur Gewinnung von Torf, Steinen und Erden, soweit sie nicht land- oder forstwirtschaftliche Nebenbetriebe sind; - 2.
die Gewinnanteile der Gesellschafter einer Offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft und einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist, und die Vergütungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.2Der mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteiligte Gesellschafter steht dem unmittelbar beteiligten Gesellschafter gleich; er ist als Mitunternehmer des Betriebs der Gesellschaft anzusehen, an der er mittelbar beteiligt ist, wenn er und die Personengesellschaften, die seine Beteiligung vermitteln, jeweils als Mitunternehmer der Betriebe der Personengesellschaften anzusehen sind, an denen sie unmittelbar beteiligt sind; - 3.
die Gewinnanteile der persönlich haftenden Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien, soweit sie nicht auf Anteile am Grundkapital entfallen, und die Vergütungen, die der persönlich haftende Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.
(1a)1In den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 5 ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile an der Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.2Dies gilt auch, wenn später die Anteile verdeckt in eine Kapitalgesellschaft eingelegt werden, die Europäische Gesellschaft oder Europäische Genossenschaft aufgelöst wird oder wenn ihr Kapital herabgesetzt und zurückgezahlt wird oder wenn Beträge aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes ausgeschüttet oder zurückgezahlt werden.
(2)1Eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, ist Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist.2Eine durch die Betätigung verursachte Minderung der Steuern vom Einkommen ist kein Gewinn im Sinne des Satzes 1.3Ein Gewerbebetrieb liegt, wenn seine Voraussetzungen im Übrigen gegeben sind, auch dann vor, wenn die Gewinnerzielungsabsicht nur ein Nebenzweck ist.
(3) Als Gewerbebetrieb gilt in vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit
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einer offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt oder gewerbliche Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 bezieht.2Dies gilt unabhängig davon, ob aus der Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ein Gewinn oder Verlust erzielt wird oder ob die gewerblichen Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 positiv oder negativ sind; - 2.
einer Personengesellschaft, die keine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt und bei der ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind (gewerblich geprägte Personengesellschaft).2Ist eine gewerblich geprägte Personengesellschaft als persönlich haftender Gesellschafter an einer anderen Personengesellschaft beteiligt, so steht für die Beurteilung, ob die Tätigkeit dieser Personengesellschaft als Gewerbebetrieb gilt, die gewerblich geprägte Personengesellschaft einer Kapitalgesellschaft gleich.
(4)1Verluste aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung dürfen weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.2Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Wirtschaftsjahren aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.3Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend für Verluste aus Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt.4Satz 3 gilt nicht für die Geschäfte, die zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Finanzunternehmen im Sinne des Gesetzes über das Kreditwesen oder bei Wertpapierinstituten im Sinne des Wertpapierinstitutsgesetzes gehören oder die der Absicherung von Geschäften des gewöhnlichen Geschäftsbetriebs dienen.5Satz 4 gilt nicht, wenn es sich um Geschäfte handelt, die der Absicherung von Aktiengeschäften dienen, bei denen der Veräußerungsgewinn nach § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a und b in Verbindung mit § 3c Absatz 2 teilweise steuerfrei ist, oder die nach § 8b Absatz 2 des Körperschaftsteuergesetzes bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben.6Verluste aus stillen Gesellschaften, Unterbeteiligungen oder sonstigen Innengesellschaften an Kapitalgesellschaften, bei denen der Gesellschafter oder Beteiligte als Mitunternehmer anzusehen ist, dürfen weder mit Einkünften aus Gewerbebetrieb noch aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.7Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Gesellschafter oder Beteiligte in dem unmittelbar vorangegangenen Wirtschaftsjahr oder in den folgenden Wirtschaftsjahren aus derselben stillen Gesellschaft, Unterbeteiligung oder sonstigen Innengesellschaft bezieht; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.8Die Sätze 6 und 7 gelten nicht, soweit der Verlust auf eine natürliche Person als unmittelbar oder mittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt.
(1)1Der Gewerbesteuer unterliegt jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird.2Unter Gewerbebetrieb ist ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes zu verstehen.3Im Inland betrieben wird ein Gewerbebetrieb, soweit für ihn im Inland oder auf einem in einem inländischen Schiffsregister eingetragenen Kauffahrteischiff eine Betriebsstätte unterhalten wird.
(2)1Als Gewerbebetrieb gilt stets und in vollem Umfang die Tätigkeit der Kapitalgesellschaften (insbesondere Europäische Gesellschaften, Aktiengesellschaften, Kommanditgesellschaften auf Aktien, Gesellschaften mit beschränkter Haftung), Genossenschaften einschließlich Europäischer Genossenschaften sowie der Versicherungs- und Pensionsfondsvereine auf Gegenseitigkeit.2Ist eine Kapitalgesellschaft Organgesellschaft im Sinne der § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes, so gilt sie als Betriebsstätte des Organträgers.
(3) Als Gewerbebetrieb gilt auch die Tätigkeit der sonstigen juristischen Personen des privaten Rechts und der nichtrechtsfähigen Vereine, soweit sie einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (ausgenommen Land- und Forstwirtschaft) unterhalten.
(4) Vorübergehende Unterbrechungen im Betrieb eines Gewerbes, die durch die Art des Betriebs veranlasst sind, heben die Steuerpflicht für die Zeit bis zur Wiederaufnahme des Betriebs nicht auf.
(5)1Geht ein Gewerbebetrieb im Ganzen auf einen anderen Unternehmer über, so gilt der Gewerbebetrieb als durch den bisherigen Unternehmer eingestellt.2Der Gewerbebetrieb gilt als durch den anderen Unternehmer neu gegründet, wenn er nicht mit einem bereits bestehenden Gewerbebetrieb vereinigt wird.
(6) Inländische Betriebsstätten von Unternehmen, deren Geschäftsleitung sich in einem ausländischen Staat befindet, mit dem kein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung besteht, unterliegen nicht der Gewerbesteuer, wenn und soweit
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die Einkünfte aus diesen Betriebsstätten im Rahmen der beschränkten Einkommensteuerpflicht steuerfrei sind und - 2.
der ausländische Staat Unternehmen, deren Geschäftsleitung sich im Inland befindet, eine entsprechende Befreiung von den der Gewerbesteuer ähnlichen oder ihr entsprechenden Steuern gewährt, oder in dem ausländischen Staat keine der Gewerbesteuer ähnlichen oder ihr entsprechenden Steuern bestehen.
(7) Zum Inland im Sinne dieses Gesetzes gehört auch der der Bundesrepublik Deutschland zustehende Anteil
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an der ausschließlichen Wirtschaftszone, soweit dort - a)
die lebenden und nicht lebenden natürlichen Ressourcen der Gewässer über dem Meeresboden, des Meeresbodens und seines Untergrunds erforscht, ausgebeutet, erhalten oder bewirtschaftet werden, - b)
andere Tätigkeiten zur wirtschaftlichen Erforschung oder Ausbeutung der ausschließlichen Wirtschaftszone ausgeübt werden, wie beispielsweise die Energieerzeugung aus Wasser, Strömung und Wind oder - c)
künstliche Inseln errichtet oder genutzt werden und Anlagen und Bauwerke für die in den Buchstaben a und b genannten Zwecke errichtet oder genutzt werden, und
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am Festlandsockel, soweit dort - a)
dessen natürliche Ressourcen erforscht oder ausgebeutet werden; natürliche Ressourcen in diesem Sinne sind die mineralischen und sonstigen nicht lebenden Ressourcen des Meeresbodens und seines Untergrunds sowie die zu den sesshaften Arten gehörenden Lebewesen, die im nutzbaren Stadium entweder unbeweglich auf oder unter dem Meeresboden verbleiben oder sich nur in ständigem körperlichen Kontakt mit dem Meeresboden oder seinem Untergrund fortbewegen können; oder - b)
künstliche Inseln errichtet oder genutzt werden und Anlagen und Bauwerke für die in Buchstabe a genannten Zwecke errichtet oder genutzt werden, und
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der nicht zur Bundesrepublik Deutschland gehörende Teil eines grenzüberschreitenden Gewerbegebiets, das nach den Vorschriften eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung als solches bestimmt ist.
(8) Für die Anwendung dieses Gesetzes sind eine optierende Gesellschaft im Sinne des § 1a des Körperschaftsteuergesetzes als Kapitalgesellschaft und ihre Gesellschafter wie die nicht persönlich haftenden Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft zu behandeln.
(1)1Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind
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Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen.2Dazu gehören auch Einkünfte aus gewerblicher Bodenbewirtschaftung, z. B. aus Bergbauunternehmen und aus Betrieben zur Gewinnung von Torf, Steinen und Erden, soweit sie nicht land- oder forstwirtschaftliche Nebenbetriebe sind; - 2.
die Gewinnanteile der Gesellschafter einer Offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft und einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist, und die Vergütungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.2Der mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteiligte Gesellschafter steht dem unmittelbar beteiligten Gesellschafter gleich; er ist als Mitunternehmer des Betriebs der Gesellschaft anzusehen, an der er mittelbar beteiligt ist, wenn er und die Personengesellschaften, die seine Beteiligung vermitteln, jeweils als Mitunternehmer der Betriebe der Personengesellschaften anzusehen sind, an denen sie unmittelbar beteiligt sind; - 3.
die Gewinnanteile der persönlich haftenden Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien, soweit sie nicht auf Anteile am Grundkapital entfallen, und die Vergütungen, die der persönlich haftende Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.
(1a)1In den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 5 ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile an der Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.2Dies gilt auch, wenn später die Anteile verdeckt in eine Kapitalgesellschaft eingelegt werden, die Europäische Gesellschaft oder Europäische Genossenschaft aufgelöst wird oder wenn ihr Kapital herabgesetzt und zurückgezahlt wird oder wenn Beträge aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes ausgeschüttet oder zurückgezahlt werden.
(2)1Eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, ist Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist.2Eine durch die Betätigung verursachte Minderung der Steuern vom Einkommen ist kein Gewinn im Sinne des Satzes 1.3Ein Gewerbebetrieb liegt, wenn seine Voraussetzungen im Übrigen gegeben sind, auch dann vor, wenn die Gewinnerzielungsabsicht nur ein Nebenzweck ist.
(3) Als Gewerbebetrieb gilt in vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit
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einer offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt oder gewerbliche Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 bezieht.2Dies gilt unabhängig davon, ob aus der Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ein Gewinn oder Verlust erzielt wird oder ob die gewerblichen Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 positiv oder negativ sind; - 2.
einer Personengesellschaft, die keine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt und bei der ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind (gewerblich geprägte Personengesellschaft).2Ist eine gewerblich geprägte Personengesellschaft als persönlich haftender Gesellschafter an einer anderen Personengesellschaft beteiligt, so steht für die Beurteilung, ob die Tätigkeit dieser Personengesellschaft als Gewerbebetrieb gilt, die gewerblich geprägte Personengesellschaft einer Kapitalgesellschaft gleich.
(4)1Verluste aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung dürfen weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.2Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Wirtschaftsjahren aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.3Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend für Verluste aus Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt.4Satz 3 gilt nicht für die Geschäfte, die zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Finanzunternehmen im Sinne des Gesetzes über das Kreditwesen oder bei Wertpapierinstituten im Sinne des Wertpapierinstitutsgesetzes gehören oder die der Absicherung von Geschäften des gewöhnlichen Geschäftsbetriebs dienen.5Satz 4 gilt nicht, wenn es sich um Geschäfte handelt, die der Absicherung von Aktiengeschäften dienen, bei denen der Veräußerungsgewinn nach § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a und b in Verbindung mit § 3c Absatz 2 teilweise steuerfrei ist, oder die nach § 8b Absatz 2 des Körperschaftsteuergesetzes bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben.6Verluste aus stillen Gesellschaften, Unterbeteiligungen oder sonstigen Innengesellschaften an Kapitalgesellschaften, bei denen der Gesellschafter oder Beteiligte als Mitunternehmer anzusehen ist, dürfen weder mit Einkünften aus Gewerbebetrieb noch aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.7Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Gesellschafter oder Beteiligte in dem unmittelbar vorangegangenen Wirtschaftsjahr oder in den folgenden Wirtschaftsjahren aus derselben stillen Gesellschaft, Unterbeteiligung oder sonstigen Innengesellschaft bezieht; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.8Die Sätze 6 und 7 gelten nicht, soweit der Verlust auf eine natürliche Person als unmittelbar oder mittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt.
Gründe
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Die Beschwerde hat keinen Erfolg. Die vom Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) benannten Gründe für eine Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) sind teils nicht ordnungsgemäß dargelegt worden, teils liegen sie in der Sache nicht vor.
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1. Gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO ist die Revision zuzulassen, wenn die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) erfordert.
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a) Dies trifft insbesondere dann zu, wenn das Finanzgericht (FG) mit einem das angegriffene Urteil tragenden und entscheidungserheblichen abstrakten Rechtssatz von einem eben solchen Rechtssatz einer anderen Gerichtsentscheidung abgewichen ist. Keine Abweichung in diesem Sinne liegt vor, wenn das FG erkennbar von den in der Rechtsprechung des BFH entwickelten und auch den (mutmaßlichen) Divergenzentscheidungen zugrunde liegenden Rechtsgrundsätzen ausgeht, diese aber (möglicherweise) fehlerhaft auf die Besonderheiten des Streitfalls angewendet hat (Senatsbeschluss vom 13. Januar 2010 X B 113/09, BFH/NV 2010, 600). Das angefochtene FG-Urteil und die (vorgeblichen) Divergenzentscheidungen müssen dabei dieselbe Rechtsfrage betreffen und zu gleichen oder vergleichbaren Sachverhalten ergangen sein (Senatsbeschluss vom 17. März 2010 X B 51/09, BFH/NV 2010, 1291).
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Nach diesen Maßstäben kommt im vorliegenden Fall eine Zulassung der Revision wegen Divergenz nicht in Betracht. Entgegen der vom Kläger vertretenen Auffassung vermag der beschließende Senat nicht zu erkennen, dass das FG mit dem angefochtenen Urteil von den beiden Urteilen des BFH vom 17. Dezember 2008 IV R 85/06 (BFHE 224, 84, BStBl II 2009, 795) und IV R 72/07 (BFHE 224, 96, BStBl II 2009, 529) abgewichen sein soll. Der Kläger übersieht, dass sich beide Urteile auf die Rechtsfrage beziehen, wann eine Personengesellschaft nicht mehr lediglich vermögensverwaltend, sondern gewerblich tätig ist und inwieweit Aktivitäten einer personenidentischen Schwestergesellschaft zu berücksichtigen sind. Demgegenüber hatte im Streitfall das FG die Frage zu beantworten, inwieweit dem gewerblichen Grundstückshandel eines Steuerpflichtigen die Grundstücksaktivitäten einer BGB-Gesellschaft, an der dieser beteiligt ist, zuzurechnen sind. Es handelt sich damit um zwei unterschiedliche Rechtsfragen, deren ggf. unterschiedliche Beantwortung nicht zu einer Divergenz führen kann.
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b) Die vom Kläger gerügten gravierenden Rechtsanwendungsfehler, die ebenfalls zur Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO führen könnten, liegen nicht vor. Voraussetzung ist dabei das Vorliegen besonders schwerwiegender Fehler des FG bei der Auslegung revisiblen Rechts, die geeignet sind, das Vertrauen in die Rechtsprechung zu beschädigen. In diesem Sinne greifbar gesetzwidrig ist eine Entscheidung dann, wenn sie objektiv willkürlich und unter keinem Gesichtspunkt rechtlich vertretbar ist (ständige BFH-Rechtsprechung, vgl. z.B. Senatsbeschluss vom 17. August 2011 X B 225/10, BFH/NV 2011, 2083, m.w.N.).
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aa) Der Kläger ist der Auffassung, das FG habe nicht nur einen, sondern mehrere gravierende Rechtsfehler begangen, die in ihrer Gesamtheit geeignet seien, das Vertrauen in die Rechtsprechung zu untergraben. Um diese Auffassung zu untermauern, führt er zunächst neun Aussagen des FG auf, die er als unklar und widersprüchlich ansieht.
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Keine dieser finanzgerichtlichen Aussagen kann jedoch auch nur im Entferntesten als objektiv willkürlich angesehen werden. Das FG hat in seinen Entscheidungsgründen unter Berufung auf die Rechtsprechung des BFH (vgl. insbesondere Senatsurteil vom 10. Dezember 2008 X R 14/05, BFH/NV 2009, 1244) dargelegt, dass der Kläger an einer nicht gewerblich tätigen GbR beteiligt gewesen sei, deren zumindest stillschweigender Gesellschaftszweck auch der Verkauf des Grundstücks gewesen sei. Der Anteil an dem Grundstück --richtig wäre gewesen, worauf der Kläger zu Recht hingewiesen hat, der Anteil an der grundbesitzenden GbR-- sei notwendiges Betriebsvermögen des gewerblichen Grundstückshandels des Klägers geworden, da er zur Veräußerung im Rahmen des klägerischen gewerblichen Grundstückshandels --wegen der zumindest bedingten Veräußerungsabsicht des Klägers-- bestimmt gewesen sei. Als Indiz für den notwendigen einheitlichen Betätigungswillen und eine bedingte Veräußerungsabsicht sei eine Zeitspanne von weniger als fünf Jahren zwischen Erwerb und Veräußerung des Grundstücks anzusehen; diese geringe Zeitspanne habe im Streitfall vorgelegen. Besondere Umstände, die eine andere Betrachtung rechtfertigten, waren nach Auffassung des FG nicht gegeben. Trotz der übergangsweisen Vermietung habe es sich um Umlaufvermögen des gewerblichen Grundstückshandels gehandelt.
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Diese Argumentation ist grundsätzlich zumindest vertretbar. Das FG hat zwar in seiner Entscheidung zu Unrecht den Anteil des Klägers an der GbR als seinen Anteil an dem Grundstück bezeichnet. Dieser Fehler ist jedoch für die rechtliche Beurteilung des Sachverhaltes unerheblich. Nach der Rechtsprechung des BFH ist die Veräußerung des Anteils an einer vermögensverwaltenden Grundstücksgesellschaft der Veräußerung eines Grundstücks gleichzustellen. Die Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen eines gewerblichen Grundstückhandels ist auch dann gegeben, wenn vermögensverwaltende Kommanditgesellschaften errichtet werden mit der zumindest bedingten Absicht, die Anteile daran zeitnah zu veräußern und dies tatsächlich auch geschehen ist (siehe Senatsurteil vom 29. Juni 2011 X R 39/07, nicht veröffentlicht, juris, m.w.N.).
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bb) Auch das weitere Vorbringen des Klägers kann keine objektive Willkür begründen. Er meint zwar, keines der von den durch die Senatsrechtsprechung (siehe Senatsurteile in BFH/NV 2009, 1244; und vom 24. Juni 2009 X R 36/06, BFHE 225, 407, BStBl II 2010, 171) als Indizien für eine unbedingte Veräußerungsabsicht herausgearbeiteten Merkmale hätte im Streitfall vorgelegen. Zudem seien die von ihm vorgetragenen Argumente, die gegen eine unbedingte Veräußerungsabsicht sprächen, wie die langfristige Vermietung, die langfristige Finanzierung, die fehlenden Verkaufsabsichten der GbR sowie die klare Trennung zwischen der GbR und dem klägerischen Gewerbebetrieb vom FG zu Unrecht nicht anerkannt worden. Ebenso seien weitere für seine Rechtsauffassung sprechende "besondere Umstände" übersehen worden, wie der Inhalt des GbR-Vertrages, die beiden Treuhandverträge des Klägers mit der X-GmbH und seiner Frau sowie die Tatsache, dass in seinem Gewerbebetrieb die Immobilien nie vermietet, sondern immer nur verkauft worden seien.
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Damit hat der Kläger jedoch keine schwerwiegenden sog. qualifizierten Fehler vorgetragen. Ein derartiger eklatanter Mangel liegt im Übrigen schon deswegen fern, weil das FG seiner Entscheidung die Rechtsgrundsätze der Rechtsprechung des BFH zugrunde gelegt und seine tatsächliche und rechtliche Würdigung des Streitfalls zumindest schlüssig und nachvollziehbar begründet hat. Selbst wenn die Wertung und Abwägung der unterschiedlichen Merkmale in Bezug auf die Begründung und den Umfang eines gewerblichen Grundstückshandels in der Einzelfallprüfung unzutreffend sein sollten, wären die Fehler des FG nicht von solchem Gewicht, dass sie das Vertrauen in die Rechtsprechung beschädigen könnten.
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cc) Die Aussage des Klägers, die Erörterungen des FG zur Einbeziehung der Aktivitäten der GbR im Rahmen der Beurteilung des gewerblichen Grundstückshandels des Klägers seien nicht von der Rechtsprechung gedeckt, kann der Senat nicht nachvollziehen.
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Der sowohl vom FG als auch von den Klägern zitierte Beschluss des Großen Senats des BFH vom 3. Juli 1995 GrS 1/93 (BFHE 178, 86, BStBl II 1995, 617) führt zu diesem Problemkreis ausdrücklich aus:
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"Ist auf der Ebene der Gesellschaft/Gemeinschaft der Ausschnitt der Gesamtaktivität, der die Merkmale des gesetzlichen Tatbestandes erfüllt, steuerrechtlich nicht von Bedeutung, ist dieser beim Beteiligten selbst in die steuerrechtliche Beurteilung am Maßstab des für diesen jeweils in Betracht kommenden Steuertatbestandes einzubeziehen. In Anbetracht der Grundsätze über die subjektive Anknüpfung des Steuertatbestandes ... macht es für die Beurteilung des gewerblichen Unternehmens 'Grundstückshandel' keinen Unterschied, ob die unter Beteiligung Dritter abgewickelten Grundstücksgeschäfte auf der Gesellschafts-/Gemeinschaftsebene gewerblich oder lediglich vermögensverwaltend sind. Die eigene Tätigkeit des Beteiligten, soweit sie für die subjektive Anknüpfung des Steuertatbestandes maßgebend ist, ist in beiden Fällen steuerrechtlich gleichwertig. Der Gesellschafter darf nicht unterschiedlich besteuert werden je nachdem, ob An- und Verkäufe statt von der Gesellschaft von ihm selbst getätigt werden. Einer Zusammenschau aller dem Steuerpflichtigen zuzurechnenden Aktivitäten auf dem Grundstücksmarkt bedarf es auch dann, wenn dieser an mehreren grundstücksverwaltenden Personengesellschaften/Gemeinschaften beteiligt ist."
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Das FG hat diese Grundsätze seiner Entscheidung fast wortgleich zugrunde gelegt.
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dd) Auch das Vorbringen, das FG-Urteil widerspreche der BFH-Rechtsprechung, wonach Immobilienhändler Grundstücke im Privatvermögen halten dürften, führt nicht zur Zulassung der Revision wegen eines schwerwiegenden Fehlers. Der Große Senat des BFH hat in seinem Beschluss in BFHE 178, 86, BStBl II 1995, 617 zwar bestätigt, es sei nicht ausgeschlossen, dass ein Mitunternehmer ebenso wie ein Einzelunternehmer in eigener Person Grundstücke privat verwalten könne, hat aber gleichzeitig darauf hingewiesen, es komme insoweit auf die jeweiligen Umstände des Einzelfalls an.
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Diese Einzelfallprüfung durch das FG hat im Streitfall zu einem anderen Ergebnis geführt, als von dem Kläger erhofft bzw. erwartet, sie ist jedoch vertretbar, zumindest aber nicht so unzutreffend, dass sie als willkürlich bezeichnet werden müsste.
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2. Die Ausführungen des Klägers zur Zulassung der Revision wegen Rechtsfortbildung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1 FGO) genügen nicht den Darlegungsanforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO. Er wendet sich dabei hauptsächlich gegen die These des FG in Bezug auf das "hinreichend lukrative Kaufangebot", die nicht zutreffen könne, da ansonsten jeder Immobilienbesitzer mit bedingter Veräußerungsabsicht handeln würde.
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a) Voraussetzung einer Zulassung der Revision zur Fortbildung des Rechts ist, dass der Streitfall Veranlassung gibt, Leitsätze zur Auslegung des Gesetzes aufzustellen oder Gesetzeslücken rechtsschöpferisch auszufüllen. Das bedeutet aber auch, dass substantiiert vorgetragen werden muss, die Rechtsfortbildung liege über den Einzelfall hinaus im allgemeinen Interesse und die Frage nach dem "Ob" und ggf. "Wie" der Rechtsfortbildung sei klärungsbedürftig. Es gelten insoweit die zur Darlegung der grundsätzlichen Bedeutung nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO höchstrichterlich entwickelten Anforderungen (Senatsbeschluss vom 15. Dezember 2004 X B 48/04, BFH/NV 2005, 698). Danach ist ausführlich darzustellen, inwiefern die aufgeworfene Rechtsfrage im allgemeinen Interesse der Klärung bedarf. Insbesondere ist unter Wiedergabe der hierzu in der Rechtsprechung und/oder der Literatur vertretenen Auffassungen zu begründen, weshalb die Beantwortung der Rechtsfrage zweifelhaft und strittig ist. Hat der BFH die Rechtsfrage bereits entschieden, ist auszuführen, aus welchen Gründen es einer erneuten Entscheidung des BFH bedarf (Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 116 Rz 31 f., 38, m.w.N. aus der BFH-Rechtsprechung).
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b) Nach der ständigen Rechtsprechung aller Ertragsteuersenate des BFH können Veräußerungen von Immobilien je nach den Umständen des betreffenden Einzelfalls einerseits Teil eines selbstständigen gewerblichen Grundstückshandels sein, andererseits aber auch (insbesondere bei Branchennähe) im Rahmen eines bestehenden (anderen) Unternehmens vorgenommen werden (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 15. Oktober 2003 XI R 39/01, BFH/NV 2004, 622). Die Drei-Objekt-Grenze ist rechtserheblich für die Beurteilung, ob überhaupt ein gewerblicher Grundstückshandel vorliegt. Sie hat indes keine Bedeutung, wenn es um die Bestimmung des Umfangs des Betriebsvermögens eines gewerblichen Grundstückshändlers oder allgemein um die Zugehörigkeit eines Grundstücks zum Betriebsvermögen eines Gewerbetreibenden geht. Bei der Abgrenzung von Betriebs- und Privatvermögen ist für jedes einzelne Objekt zu prüfen, ob es notwendiges Betriebsvermögen ist (Senatsurteil vom 26. Juli 2006 X R 41/04, BFH/NV 2007, 21, m.w.N. aus der Rechtsprechung). Darüber hinaus herrscht in der höchstrichterlichen Rechtsprechung Konsens, dass es das Vorhandensein eines Gewerbebetriebes nicht ausschließt, dass der Unternehmer daneben private Geschäfte betreiben und Grundstücke im Privatvermögen halten kann (vgl. z.B. Schmidt/Wacker, EStG, 30. Aufl., § 15 Rz 126). Allerdings sind die für ein vom Steuerpflichtigen unterhaltenes Gewerbe typischen Geschäfte regelmäßig dem Betrieb zuzurechnen (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 12. Dezember 2002 III R 20/01, BFHE 200, 388, BStBl II 2003, 297; vom 15. März 2005 X R 51/03, BFH/NV 2005, 1532), es sei denn, dass bei einer entsprechenden privaten Veranlassung eine abweichende Zuordnung klar und eindeutig vorgenommen wurde (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 11. Juni 1997 XI R 71/96, BFH/NV 1997, 839, und in BFHE 200, 388, BStBl II 2003, 297).
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c) Mit diesen von der Rechtsprechung des BFH entwickelten abstrakten Grundsätzen, denen das FG im angefochtenen Urteil gefolgt ist, hat sich der Kläger in seiner Beschwerdebegründung nicht in der gebotenen Weise auseinandergesetzt. Das Vorbringen erschöpft sich in seinem Kern lediglich in der Kritik an der angefochtenen Entscheidung des FG und an dessen Abwägungsergebnis der Gesamtumstände des Einzelfalls. Fehler bei der Auslegung und Anwendung des materiellen Rechts im konkreten Einzelfall rechtfertigen jedoch für sich gesehen nicht die Zulassung der Revision (vgl. z.B. Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Rz 24 und § 116 Rz 34, jeweils m.w.N.).
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3. Soweit der Kläger rügt, dem FG seien bei der Urteilsfindung Verfahrensfehler (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO) unterlaufen, ist die Beschwerde teils unbegründet, teils unzulässig.
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a) Das FG hat weder den klaren Akteninhalt unberücksichtigt gelassen (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO) noch den Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes) verletzt.
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Eine Verletzung des § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO und damit des Anspruchs auf rechtliches Gehör liegt vor, wenn das FG seiner Entscheidung einen Sachverhalt zugrunde gelegt hat, der dem (nicht bestrittenen) schriftlichen Vorbringen der Beteiligten nicht entspricht, oder eine nach den Akten klar feststehende Tatsache unberücksichtigt geblieben ist (BFH-Beschluss vom 5. Juli 2007 V B 6/06, BFH/NV 2007, 1809).
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Der Kläger trägt vor, das FG habe zahlreiche Fakten unberücksichtigt gelassen, u.a.
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- zahlreiche Verträge, insbesondere den GbR-Vertrag,
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- das Schreiben des Maklers, in dem bestätigt wird, dass der Verkauf der Immobilie in Erfurt vom Kaufinteressenten ausging,
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- den Klägervortrag in den Schriftsätzen,
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- den Hinweis, dass die Kaufverhandlungen in Bezug auf die Immobilie bereits im Mai 1991 begonnen hätten und die Mietverhandlungen im Zeitraum vom Sommer 1992 bis zum Oktober 1993 stattgefunden hätten,
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- die klare Trennung zwischen GbR und dem Gewerbebetrieb des Klägers sowie
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- Angebote zu Zeugenbeweisen.
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Dieses sind jedoch aus den folgenden Gründen keine Verfahrensfehler des FG, die zur Zulassung der Revision führen könnten:
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- Da der Beschwerdeführer die Tatsachen genau angeben muss, die den Mangel ergeben (vgl. dazu Beermann in Beermann/Gosch, FGO § 116 Rz 82.1), ist der pauschale Hinweis auf die zahlreichen Verträge, den Klägervortrag in den Schriftsätzen sowie die Beweisangebote zu unsubstantiiert.
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- Im Gegensatz zur Auffassung des Klägers hat sich das FG in seinem Urteil sehr wohl mit dem GbR-Vertrag beschäftigt. Es hat indes in dem Verhalten der beiden Gesellschafter, die ohne ausdrückliche Änderung des Wortlauts des GbR- Vertrages die Immobilie zwei Jahre nach Errichtung veräußerten, eine stillschweigend vereinbarte Erweiterung des Gesellschaftszwecks gesehen. Damit liegt die Rüge einer fehlerhaften Sachverhalts- und Beweiswürdigung vor, womit aber kein Verfahrensfehler, sondern ein dem materiellen Recht zuzuordnender Rechtsanwendungsfehler gerügt wird (Senatsbeschluss vom 12. Oktober 2006 X B 165/05, BFH/NV 2007, 42; siehe auch Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Rz 82).
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- Aus demselben Grund stellen die Hinweise des Klägers auf die vom FG --vermeintlich-- nicht ausreichend gewürdigten Umstände, wie das Maklerschreiben, der Beginn der Kaufverhandlungen sowie die Trennung zwischen GbR und Grundstückshandel des Klägers keine Rüge eines Verfahrensfehlers dar. Die Zuordnung des Grundstücks (bzw. der Beteiligung an der GbR) zum Betriebsvermögen des klägerischen Grundstückshandels war das Ergebnis der finanzgerichtlichen Sachverhaltswürdigung.
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b) Soweit darüber hinaus ein Verstoß gegen die Sachaufklärungspflicht gemäß § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO gerügt wird, fehlt es an einer dem § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO entsprechenden hinreichenden Darlegung des Verfahrensmangels.
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aa) Wird ein Verstoß gegen die Sachaufklärungspflicht (§ 76 Abs. 1 FGO) mit der Begründung gerügt, das FG hätte auch ohne entsprechenden Beweisantritt von Amts wegen den Sachverhalt weiter aufklären müssen, so sind nach ständiger Rechtsprechung des BFH Ausführungen dazu erforderlich, welche Beweise das FG von Amts wegen hätte erheben bzw. welche Tatsachen es hätte aufklären müssen, aus welchen Gründen sich ihm die Notwendigkeit einer Beweiserhebung auch ohne Antrag hätte aufdrängen müssen, welche entscheidungserheblichen Tatsachen sich bei einer Beweisaufnahme voraussichtlich ergeben hätten und inwiefern die Beweiserhebung auf der Grundlage des materiell-rechtlichen Standpunkts des FG zu einer anderen Entscheidung hätte führen können (Senatsbeschluss vom 19. Oktober 2005 X B 86/05, BFH/NV 2006, 118, unter 2.a).
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Die Beschwerdebegründung äußert sich jedoch weder zu der Frage, aus welchen Gründen sich dem FG die Notwendigkeit einer weiteren Beweiserhebung auch ohne Antrag hätte aufdrängen müssen, noch dazu, welche entscheidungserheblichen Tatsachen sich voraussichtlich ergeben hätten. Wie bereits dargelegt, hatte das FG in Bezug auf die vom Kläger aufgeführten Komplexe "Vermietungs- oder Veräußerungsabsicht", "Trennung zwischen GbR und klägerischen Gewerbebetrieb" sowie "Prüfung des GbR-Vertrages" den Sachverhalt ermittelt und gewürdigt, wenn auch mit einem anderen als vom Kläger erwünschten Ergebnis.
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bb) Die Revision kann auch nicht gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO wegen Übergehen eines entscheidungserheblichen Beweisantrages durch das FG zugelassen werden. Wer als fachkundig Beteiligter --der Kläger war auch im finanzgerichtlichen Verfahren von einer Steuerberatungsgesellschaft vertreten-- keinen Antrag auf Beweiserhebung stellt und die Unterlassung einer nach seiner Auffassung gebotenen Beweiserhebung von Amts wegen nicht in der mündlichen Verhandlung rügt, verzichtet auf eine entsprechende Rüge (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 26. Januar 2007 VIII B 74/06, BFH/NV 2007, 1146). Das Vorbringen, die beiden Prozessvertreter hätten es aufgrund fehlender forensischer Erfahrung versäumt, eine Rüge zu Protokoll zu erklären, ändert hieran nichts. Zumindest einer der beiden Prozessvertreter war ein Steuerberater; bei diesem sind entsprechende prozessuale Kenntnisse vorauszusetzen.
Tatbestand
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I. Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) ist Inhaber eines Sanitär- und Heizungsunternehmens. Daneben betrieb er --zwischen den Beteiligten nicht streitig-- einen gewerblichen Grundstückshandel. Ferner erzielte er in den Streitjahren aus vermieteten Objekten, die zweifelsfrei nicht zum gewerblichen Grundstückshandel gehören, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.
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In den Einkommensteuerbescheiden für die Jahre 2004 und 2006 veranlagte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) den Kläger zunächst erklärungsgemäß. Die Bescheide ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 der Abgabenordnung.
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Eine Außenprüfung führte u.a. zu folgenden Feststellungen: Der Kläger habe ab dem Jahr 1993 in dem Mehrfamilienhaus X-Straße fortlaufend Wohnungen erworben. Eine im Jahr 2000 durchgeführte Prüfung der steuerlichen Verhältnisse des Klägers habe zu dem einvernehmlichen Ergebnis geführt, dass der Kläger einen gewerblichen Grundstückshandel betreibe. Der Kläger habe im Rahmen der Prüfung eine Eröffnungsbilanz auf den 1. Januar 1997 sowie Schlussbilanzen auf den 31. Dezember 1997 und 31. Dezember 1998 eingereicht, in denen sämtliche Wohnungen in der X-Straße als Umlaufvermögen erfasst worden seien. Die Wohnungen Nrn. 14 und 15, die der Kläger 1993 zusammen mit einem anderen Eigentümer gekauft habe, seien umgebaut worden. In Folge der Arbeiten sei eine eigenständige Wohneinheit des Klägers, die Wohnungseinheit Nr. 17 im Dachgeschoss entstanden.
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In der Steuerbilanz zum 31. Dezember 2005, die von einem neuen steuerlichen Berater erstellt worden sei, seien die Wohnungen Nrn. 10, 14 und 15 (Verkauf im Jahr 2004), Nr. 1 (Verkauf im Jahr 2006) sowie Nrn. 2 und 6 (Verkauf im Jahr 2007) unverändert als Umlaufvermögen ausgewiesen worden. Zum 1. Januar 2006 seien die Wohnungen in der X-Straße zum Buchwert mit dem Buchungstext "Bilanzkorrektur" ausgebucht worden. In der Schlussbilanz zum 31. Dezember 2006 seien keine Wohnungen mehr im Umlaufvermögen des gewerblichen Grundstückshandels ausgewiesen worden.
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Der Prüfer erfasste im Streitjahr 2004 den Gewinn aus dem Verkauf der Wohnungen Nrn. 10, 14 und 15 in Höhe von 80.582,48 € und im Streitjahr 2006 einen Gewinn aus dem Verkauf der Wohnung Nr. 1 in Höhe von 102.562,54 € bei den Einkünften des Klägers aus Gewerbebetrieb. Den bislang im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung für 2006 erklärten Verlust berücksichtigte der Prüfer beim gewerblichen Grundstückshandel.
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Das FA folgte den Feststellungen des Prüfers und erließ geänderte Einkommensteuerbescheide für 2004 und 2006. Das Einspruchsverfahren blieb insoweit ohne Erfolg.
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Im finanzgerichtlichen Verfahren verständigten sich die Beteiligten über einzelne Streitpunkte, nicht aber über die Gewinne des Klägers aus dem gewerblichen Grundstückshandel. Das Finanzgericht (FG) wies insoweit die Klage ab. Es folgte nicht der Ansicht des Klägers, dass nach Ablauf eines Zeitraums von zehn Jahren Grundstücke bzw. Wohnungen aus dem Betriebsvermögen und damit aus dem gewerblichen Grundstückshandel ausscheiden. Für die Annahme einer solchen zeitlichen Höchstgrenze gebe es im Gesetz keine Anhaltspunkte. Auch aus dem Schreiben des Bundesministeriums für Finanzen (BMF) vom 26. März 2004 (BStBl I 2004, 434) ergebe sich keine solche Höchstgrenze. Zwar gehe die Finanzverwaltung davon aus, dass die Veräußerung bebauter Grundstücke, die zuvor während eines langen Zeitraums (mindestens zehn Jahre) vermietet worden seien, zur privaten Vermögensverwaltung gehören können. Die Verwaltung schränke dies jedoch dahingehend ein, dass dies nur "grundsätzlich" gelte. Auch wenn das Überschreiten einer Haltedauer von zehn Jahren ein gewichtiges Indiz für die Zuordnung von Grundstücken zur privaten Vermögensverwaltung sei, sei es nicht ausgeschlossen, auch langfristig gehaltene Grundstücke bei Vorliegen besonderer Umstände in den gewerblichen Grundstückshandel einzubeziehen. Mit solchen Umständen befasse sich das BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 434 gerade nicht (vgl. Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 5. Mai 2011 X B 149/10, BFH/NV 2011, 1348). Es müssten die Gesamtaktivitäten des Klägers auf dem Grundstücksmarkt betrachtet werden. Der Kläger habe seit 1993 fortlaufend Häuser und Wohnungen an- und verkauft. Allein in den Jahren 2003 bis 2007 habe er sechs Wohnungen aus dem Objekt X-Straße und sechs weitere Einheiten veräußert. Er sei wie ein Grundstückshändler am Markt aufgetreten.
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Angesichts der Art und des Umfangs der Tätigkeit reiche allein die Erklärung des Klägers nicht aus, er habe bezüglich der 2004 und 2006 verkauften Wohnungen nicht mit Veräußerungsabsicht gehandelt und diese von Beginn an der privaten Vermögensverwaltung zuordnen wollen. Es fehle an objektiven Umständen, die einen hinreichend sicheren Rückschluss auf den subjektiven Tatbestand fehlender Veräußerungsabsicht zuließen. Da der Kläger wie ein Grundstückshändler am Markt aufgetreten sei, bedürfe es der Indizwirkung der sog. Drei-Objekt-Grenze nicht.
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Das Gericht schließe sich der Auffassung des BFH an, wonach auch ein gewerblicher Grundstückshändler Grundstücke im Privatvermögen halten könne (vgl. BFH-Beschluss vom 14. Dezember 2011 X B 116/10, BFH/NV 2012, 577). Allerdings gehe auch der BFH davon aus, dass die für den Steuerpflichtigen gewerbetypischen Geschäfte regelmäßig dem Betrieb zuzurechnen seien. Dies gelte nur dann nicht, wenn bei einer entsprechenden privaten Veranlassung eine abweichende Zuordnung klar und eindeutig vorgenommen worden sei (BFH-Beschluss in BFH/NV 2012, 577). Eine solche abweichende Zuordnung lasse sich hinsichtlich der Grundstücke X-Straße nicht feststellen. Im Gegenteil lasse sich aus der Übernahme aller Wohnungen in der X-Straße in die Eröffnungsbilanz seines gewerblichen Grundstückhandels zum 1. Januar 1997 folgern, dass der Kläger auch die streitbefangenen Wohnungen dem Grundstückshandel als Betriebsvermögen zugeordnet habe. Diese Eigenschaft hätten die Wohnungen in der Folgezeit nicht wieder verloren, sodass eine Bilanzberichtigung oder Bilanzkorrektur nicht in Betracht gekommen sei.
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Mit seiner Beschwerde begehrt der Kläger die Zulassung der Revision wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--), zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO) und wegen Verfahrensfehlern (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO).
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Das FA tritt der Beschwerde entgegen.
Entscheidungsgründe
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II. Die Beschwerde hat keinen Erfolg.
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1. Den vom Kläger aufgeworfenen Rechtsfragen,
- ob der Steuerpflichtige ein Grundstück in Ermangelung einer Veräußerungsabsicht --und in dem Bewusstsein eines daneben bestehenden Gewerbebetriebs sowie eines gewerblichen Grundstückhandels-- der privaten Vermögensverwaltung zuordnen könne mit der Folge, dass eine spätere Veräußerung innerhalb der privaten Vermögenssphäre erfolge, oder die spätere Veräußerung außerhalb eines engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhangs zwischen Anschaffung und Veräußerung zur Folge habe, dass sich eine bei einer ex-post als fehlerhaft erweisenden Beurteilung (das Grundstück sei ebenfalls Bestandteil des gewerblichen Grundstückhandels) die zuvor anderweitig vorgenommene Zuordnung des Steuerpflichtigen zur privaten Vermögensverwaltung beseitige, und
- nach welchen Kriterien die Zuordnung eines Grundstücks zum gewerblichen Grundstückshandel zu erfolgen habe, wenn der Steuerpflichtige zum einen einen gewerblichen Grundstückshandel betreibe und daneben auch Früchte aus einer privaten Vermögensverwaltung ziehe,
kommt keine grundsätzliche Bedeutung zu. Die Rechtsfragen sind durch die Rechtsprechung bereits geklärt.
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In der höchstrichterlichen Rechtsprechung herrscht Konsens darüber --und darauf hat auch das FG hingewiesen--, dass ein Unternehmer neben seinem Gewerbebetrieb private Geschäfte betreiben und Grundstücke im Privatvermögen halten kann. Allerdings geht die Rechtsprechung davon aus, dass die für ein vom Steuerpflichtigen unterhaltenes Gewerbe typischen Geschäfte regelmäßig dem Betrieb zuzurechnen sind (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 12. Dezember 2002 III R 20/01, BFHE 200, 388, BStBl II 2003, 297; vom 15. März 2005 X R 51/03, BFH/NV 2005, 1532), wenn bei einer entsprechenden privaten Veranlassung nicht eine abweichende Zuordnung klar und eindeutig vorgenommen wurde (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 11. Juni 1997 XI R 71/96, BFH/NV 1997, 839, und in BFHE 200, 388, BStBl II 2003, 297). Ob ein Grundstück dem gewerblichen Grundstückshandel oder aber der privaten Vermögensverwaltung zuzuordnen ist, hängt von den jeweiligen Umständen des Einzelfalls ab (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 3. Juli 1995 GrS 1/93, BFHE 178, 86, BStBl II 1995, 617). Allgemeine verbindliche Kriterien lassen sich hierzu nicht formulieren.
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Die darüber hinaus gestellte Rechtsfrage, "ob eine Zuordnung eines Grundstücks --ohne festgestellte unbedingte Veräußerungsabsicht, mithin allenfalls einer dem Grunde nach stets bestehenden bedingten Veräußerungsabsicht-- zum Betriebsvermögen eines gewerblichen Grundstückhandels, bei Veräußerung nämlichen Grundstücks -(auch) außerhalb eines engen sachlichen und zeitlichen Zusammenhangs zwischen Anschaffung und Veräußerung-- Bestandteil des Betriebsvermögens des gewerblichen Grundstückhandels bleibt" kann schon deshalb nicht zur Zulassung der Revision führen, weil sie in einem Revisionsverfahren nicht klärungsfähig wäre.
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Der Kläger hat durch die Einbuchung der Wohnungen in der X-Straße in die Eröffnungsbilanz seines gewerblichen Grundstückhandels diese seinem Gewerbebetrieb zugeordnet. Eine eindeutigere Feststellung einer unbedingten Veräußerungsabsicht ist nicht denkbar.
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2. Die Revision ist auch nicht wegen einer Divergenz zu verschiedenen BFH-Urteilen zuzulassen.
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Eine Abweichung vom BFH-Urteil vom 5. Mai 2004 XI R 7/02 (BFHE 206, 141, BStBl II 2004, 738) liegt schon deshalb nicht vor, weil der Kläger in jenem Streitfall die verkauften Eigentumswohnungen nicht in die Eröffnungsbilanz eines gewerblichen Grundstückhandels eingebucht hatte. Die Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO setzt jedoch voraus, dass das FG bei gleichem oder zumindest vergleichbarem Sachverhalt in einer entscheidungserheblichen Rechtsfrage eine andere Auffassung vertritt als der BFH oder ein anderes Gericht.
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3. Auch ein Verfahrensmangel erfordert nicht die Zulassung der Revision.
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a) Im Streitfall ist kein Verstoß gegen § 119 Nr. 6 FGO gegeben. Ein Urteil kann im Sinne dieser Vorschrift dann (ganz oder teilweise) nicht mit Gründen versehen sein, wenn das Urteil zwar eine Begründung enthält, die Ausführungen aber derart unverständlich und verworren sind, dass für die Verfahrensbeteiligten nicht mehr erkennbar ist, welche Überlegungen für die Entscheidung maßgeblich waren. Eine lediglich lückenhafte Begründung ist hingegen kein Mangel i.S. von § 119 Nr. 6 FGO (Senatsbeschluss vom 21. August 2012 X B 150/12, BFH/NV 2013, 1784). Auch wenn das FG in seiner Entscheidung keine Gründe angesprochen hat, die gegen einen gewerblichen Grundstückshandel sprechen (solche sind im Übrigen auch nicht für den beschließenden Senat erkennbar), liegt deshalb kein Verstoß gegen § 119 Nr. 6 FGO vor.
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b) Ein Verstoß gegen den klaren Inhalt der Akten und damit eine Verletzung des § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO liegt nur vor, wenn das FG seiner Entscheidung einen Sachverhalt zugrunde legt, der dem schriftlichen oder protokollierten Vorbringen der Beteiligten nicht entspricht, oder wenn es eine nach den Akten klar feststehende Tatsache unberücksichtigt gelassen hat und die angefochtene Entscheidung darauf beruht (Senatsbeschlüsse vom 11. November 2010 X B 159/09, BFH/NV 2011, 610, unter II.2., und vom 19. Januar 2011 X B 127/10, BFH/NV 2011, 632, unter 3., m.w.N.). Diese Voraussetzungen sind in der Beschwerdebegründung nicht dargelegt und auch nicht erkennbar. Letztlich wendet sich der Kläger mit seinem Vorbringen allein gegen die aus seiner Sicht fehlerhafte Würdigung des Sachverhalts durch das FG, die aber nicht zur Revisionszulassung führen kann.
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c) Eine schlüssige Rüge, das FG habe gegen seine Verpflichtung zur Sachverhaltsaufklärung --auch ohne entsprechenden Beweisantritt seitens des Beschwerdeführers-- verstoßen (§ 76 Abs. 1 Satz 1 FGO), erfordert die Darlegung, zu welchen konkreten Tatsachen weitere Ermittlungen geboten waren, welche Beweise zu welchem Beweisthema das FG von Amts wegen hätte erheben müssen, aus welchen Gründen sich ihm die Notwendigkeit einer weiteren Sachverhaltsaufklärung oder einer Beweiserhebung auch ohne Antrag hätte aufdrängen müssen, welche entscheidungserheblichen Tatsachen sich bei einer weiteren Sachaufklärung oder Beweisaufnahme voraussichtlich ergeben hätten und inwiefern die unterlassene Ermittlungsmaßnahme oder Beweiserhebung auf der Grundlage des materiell-rechtlichen Standpunkts des FG zu einer anderen Entscheidung hätte führen können (ständige Rechtsprechung, vgl. Senatsbeschluss vom 23. Februar 2012 X B 91/11, BFH/NV 2012, 1150, m.w.N.).
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Der Kläger trägt zwar vor, das FG habe keine ausreichenden, gegen die Zuordnung der Objekte zum gewerblichen Grundstückshandel sprechenden Feststellungen ab Anschaffung der streitbefangenen Wohnungen getroffen und das Urteil könne auf diesem Versäumnis beruhen. Er hat es jedoch unterlassen darzulegen, weshalb sich dem Gericht auch ohne entsprechenden Beweisantrag eine weitere Sachaufklärung hätte aufdrängen müssen.
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d) Schließlich greift auch die Rüge des Klägers nicht, das Gericht habe seinen Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes, § 96 Abs. 2 FGO) verletzt, weil es sein Vorbringen zur Feststellungslast beim Vorliegen eines gewerblichen Grundstückshandels ersichtlich nicht in Erwägung gezogen habe. Mit diesem Vorbringen übersieht der Kläger, dass eine Entscheidung nach den Grundsätzen der objektiven Feststellungslast nur dann zu treffen ist, wenn sich das Gericht hinsichtlich der zu beurteilenden Tatsache (hier: Waren die verkauften Objekte in der X-Straße Betriebsvermögen des gewerblichen Grundstückshandels des Klägers oder aber seinem Privatvermögen zuzurechnen?) den im konkreten Einzelfall erforderlichen Grad der Gewissheit nicht verschaffen kann. Im Streitfall stand aber nach der Überzeugung des FG fest, dass die 2004 und 2006 veräußerten Wohnungen Betriebsvermögen des gewerblichen Grundstückhandels des Klägers waren.
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4. Im Kern wendet sich der Kläger mit seinem gesamten Vorbringen gegen die --seiner Meinung nach fehlerhafte-- Beweis- und Sachverhaltswürdigung des FG. Dies wäre indes ein materiell-rechtlicher Fehler (ständige BFH-Rechtsprechung, vgl. z.B. Beschlüsse vom 30. Januar 2007 VII B 338/05, BFH/NV 2007, 1372; vom 15. Februar 2012 IV B 126/10, BFH/NV 2012, 774, jeweils m.w.N.). Eine Rüge der Verletzung materiellen Rechts vermag die Revisionszulassung grundsätzlich nicht zu rechtfertigen (vgl. BFH-Beschlüsse vom 27. April 2007 VIII B 250/05, BFH/NV 2007, 1675, und vom 29. April 2008 IX B 15/08, BFH/NV 2008, 1350).
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5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.
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6. Von einer weiteren Begründung sieht der Senat gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 FGO ab.
(1) Für die Bewertung der einzelnen Wirtschaftsgüter, die nach § 4 Absatz 1 oder nach § 5 als Betriebsvermögen anzusetzen sind, gilt das Folgende:
- 1.
Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die der Abnutzung unterliegen, sind mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder dem an deren Stelle tretenden Wert, vermindert um die Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen, Sonderabschreibungen, Abzüge nach § 6b und ähnliche Abzüge, anzusetzen.2Ist der Teilwert auf Grund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger, so kann dieser angesetzt werden.3Teilwert ist der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde; dabei ist davon auszugehen, dass der Erwerber den Betrieb fortführt.4Wirtschaftsgüter, die bereits am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres zum Anlagevermögen des Steuerpflichtigen gehört haben, sind in den folgenden Wirtschaftsjahren gemäß Satz 1 anzusetzen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass ein niedrigerer Teilwert nach Satz 2 angesetzt werden kann. - 1a.
Zu den Herstellungskosten eines Gebäudes gehören auch Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung des Gebäudes durchgeführt werden, wenn die Aufwendungen ohne die Umsatzsteuer 15 Prozent der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen (anschaffungsnahe Herstellungskosten).2Zu diesen Aufwendungen gehören nicht die Aufwendungen für Erweiterungen im Sinne des § 255 Absatz 2 Satz 1 des Handelsgesetzbuchs sowie Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten, die jährlich üblicherweise anfallen. - 1b.
Bei der Berechnung der Herstellungskosten brauchen angemessene Teile der Kosten der allgemeinen Verwaltung sowie angemessene Aufwendungen für soziale Einrichtungen des Betriebs, für freiwillige soziale Leistungen und für die betriebliche Altersversorgung im Sinne des § 255 Absatz 2 Satz 3 des Handelsgesetzbuchs nicht einbezogen zu werden, soweit diese auf den Zeitraum der Herstellung entfallen.2Das Wahlrecht ist bei Gewinnermittlung nach § 5 in Übereinstimmung mit der Handelsbilanz auszuüben. - 2.
Andere als die in Nummer 1 bezeichneten Wirtschaftsgüter des Betriebs (Grund und Boden, Beteiligungen, Umlaufvermögen) sind mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder dem an deren Stelle tretenden Wert, vermindert um Abzüge nach § 6b und ähnliche Abzüge, anzusetzen.2Ist der Teilwert (Nummer 1 Satz 3) auf Grund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger, so kann dieser angesetzt werden.3Nummer 1 Satz 4 gilt entsprechend. - 2a.
Steuerpflichtige, die den Gewinn nach § 5 ermitteln, können für den Wertansatz gleichartiger Wirtschaftsgüter des Vorratsvermögens unterstellen, dass die zuletzt angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter zuerst verbraucht oder veräußert worden sind, soweit dies den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entspricht.2Der Vorratsbestand am Schluss des Wirtschaftsjahres, das der erstmaligen Anwendung der Bewertung nach Satz 1 vorangeht, gilt mit seinem Bilanzansatz als erster Zugang des neuen Wirtschaftsjahres.3Von der Verbrauchs- oder Veräußerungsfolge nach Satz 1 kann in den folgenden Wirtschaftsjahren nur mit Zustimmung des Finanzamts abgewichen werden. - 2b.
Steuerpflichtige, die in den Anwendungsbereich des § 340 des Handelsgesetzbuchs fallen, haben die zu Handelszwecken erworbenen Finanzinstrumente, die nicht in einer Bewertungseinheit im Sinne des § 5 Absatz 1a Satz 2 abgebildet werden, mit dem beizulegenden Zeitwert abzüglich eines Risikoabschlages (§ 340e Absatz 3 des Handelsgesetzbuchs) zu bewerten.2Nummer 2 Satz 2 ist nicht anzuwenden. - 3.
Verbindlichkeiten sind unter sinngemäßer Anwendung der Vorschriften der Nummer 2 anzusetzen. - 3a.
Rückstellungen sind höchstens insbesondere unter Berücksichtigung folgender Grundsätze anzusetzen: - a)
bei Rückstellungen für gleichartige Verpflichtungen ist auf der Grundlage der Erfahrungen in der Vergangenheit aus der Abwicklung solcher Verpflichtungen die Wahrscheinlichkeit zu berücksichtigen, dass der Steuerpflichtige nur zu einem Teil der Summe dieser Verpflichtungen in Anspruch genommen wird; - b)
Rückstellungen für Sachleistungsverpflichtungen sind mit den Einzelkosten und den angemessenen Teilen der notwendigen Gemeinkosten zu bewerten; - c)
künftige Vorteile, die mit der Erfüllung der Verpflichtung voraussichtlich verbunden sein werden, sind, soweit sie nicht als Forderung zu aktivieren sind, bei ihrer Bewertung wertmindernd zu berücksichtigen; - d)
Rückstellungen für Verpflichtungen, für deren Entstehen im wirtschaftlichen Sinne der laufende Betrieb ursächlich ist, sind zeitanteilig in gleichen Raten anzusammeln.2Rückstellungen für gesetzliche Verpflichtungen zur Rücknahme und Verwertung von Erzeugnissen, die vor Inkrafttreten entsprechender gesetzlicher Verpflichtungen in Verkehr gebracht worden sind, sind zeitanteilig in gleichen Raten bis zum Beginn der jeweiligen Erfüllung anzusammeln; Buchstabe e ist insoweit nicht anzuwenden.3Rückstellungen für die Verpflichtung, ein Kernkraftwerk stillzulegen, sind ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Nutzung bis zum Zeitpunkt, in dem mit der Stilllegung begonnen werden muss, zeitanteilig in gleichen Raten anzusammeln; steht der Zeitpunkt der Stilllegung nicht fest, beträgt der Zeitraum für die Ansammlung 25 Jahre; - e)
Rückstellungen für Verpflichtungen sind mit einem Zinssatz von 5,5 Prozent abzuzinsen; ausgenommen von der Abzinsung sind Rückstellungen für Verpflichtungen, deren Laufzeit am Bilanzstichtag weniger als zwölf Monate beträgt, und Rückstellungen für Verpflichtungen, die verzinslich sind oder auf einer Anzahlung oder Vorausleistung beruhen.2Für die Abzinsung von Rückstellungen für Sachleistungsverpflichtungen ist der Zeitraum bis zum Beginn der Erfüllung maßgebend.3Für die Abzinsung von Rückstellungen für die Verpflichtung, ein Kernkraftwerk stillzulegen, ist der sich aus Buchstabe d Satz 3 ergebende Zeitraum maßgebend; und - f)
bei der Bewertung sind die Wertverhältnisse am Bilanzstichtag maßgebend; künftige Preis- und Kostensteigerungen dürfen nicht berücksichtigt werden.
- 4.
Entnahmen des Steuerpflichtigen für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke sind mit dem Teilwert anzusetzen; die Entnahme ist in den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 3 erster Halbsatz mit dem gemeinen Wert und in den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 3 zweiter Halbsatz mit dem Wert anzusetzen, den der andere Staat der Besteuerung zugrunde legt, höchstens jedoch mit dem gemeinen Wert.2Die private Nutzung eines Kraftfahrzeugs, das zu mehr als 50 Prozent betrieblich genutzt wird, ist für jeden Kalendermonat mit 1 Prozent des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattung einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen; bei der privaten Nutzung von Fahrzeugen mit Antrieb ausschließlich durch Elektromotoren, die ganz oder überwiegend aus mechanischen oder elektrochemischen Energiespeichern oder aus emissionsfrei betriebenen Energiewandlern gespeist werden (Elektrofahrzeuge), oder von extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen, ist der Listenpreis dieser Kraftfahrzeuge - 1.
soweit die Nummern 2, 3 oder 4 nicht anzuwenden sind und bei Anschaffung vor dem 1. Januar 2023 um die darin enthaltenen Kosten des Batteriesystems im Zeitpunkt der Erstzulassung des Kraftfahrzeugs wie folgt zu mindern: für bis zum 31. Dezember 2013 angeschaffte Kraftfahrzeuge um 500 Euro pro Kilowattstunde der Batteriekapazität, dieser Betrag mindert sich für in den Folgejahren angeschaffte Kraftfahrzeuge um jährlich 50 Euro pro Kilowattstunde der Batteriekapazität; die Minderung pro Kraftfahrzeug beträgt höchstens 10 000 Euro; dieser Höchstbetrag mindert sich für in den Folgejahren angeschaffte Kraftfahrzeuge um jährlich 500 Euro, oder - 2.
soweit Nummer 3 nicht anzuwenden ist und bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2018 und vor dem 1. Januar 2022 nur zur Hälfte anzusetzen; bei extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen muss das Fahrzeug die Voraussetzungen des § 3 Absatz 2 Nummer 1 oder 2 des Elektromobilitätsgesetzes erfüllen, oder - 3.
bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2018 und vor dem 1. Januar 2031 nur zu einem Viertel anzusetzen, wenn das Kraftfahrzeug keine Kohlendioxidemission je gefahrenen Kilometer hat und der Bruttolistenpreis des Kraftfahrzeugs nicht mehr als 60 000 Euro beträgt, oder - 4.
soweit Nummer 3 nicht anzuwenden ist und bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2021 und vor dem 1. Januar 2025 nur zur Hälfte anzusetzen, wenn das Kraftfahrzeug - a)
eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer hat oder - b)
die Reichweite des Fahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 60 Kilometer beträgt, oder
- 5.
soweit Nummer 3 nicht anzuwenden ist und bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2024 und vor dem 1. Januar 2031 nur zur Hälfte anzusetzen, wenn das Kraftfahrzeug - a)
eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer hat oder - b)
die Reichweite des Fahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 80 Kilometer beträgt,
- 1.
soweit die Nummern 2, 3 oder 4 nicht anzuwenden sind und bei Anschaffung vor dem 1. Januar 2023 die der Berechnung der Entnahme zugrunde zu legenden insgesamt entstandenen Aufwendungen um Aufwendungen für das Batteriesystem zu mindern; dabei ist bei zum Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen gehörenden Elektro- und Hybridelektrofahrzeugen die der Berechnung der Absetzungen für Abnutzung zugrunde zu legende Bemessungsgrundlage um die nach Satz 2 in pauschaler Höhe festgelegten Aufwendungen zu mindern, wenn darin Kosten für ein Batteriesystem enthalten sind, oder - 2.
soweit Nummer 3 nicht anzuwenden ist und bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2018 und vor dem 1. Januar 2022 bei der Ermittlung der insgesamt entstandenen Aufwendungen die Anschaffungskosten für das Kraftfahrzeug oder vergleichbare Aufwendungen nur zur Hälfte zu berücksichtigen; bei extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen muss das Fahrzeug die Voraussetzungen des § 3 Absatz 2 Nummer 1 oder 2 des Elektromobilitätsgesetzes erfüllen, oder - 3.
bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2018 und vor dem 1. Januar 2031 bei der Ermittlung der insgesamt entstandenen Aufwendungen die Anschaffungskosten für das Kraftfahrzeug oder vergleichbare Aufwendungen nur zu einem Viertel zu berücksichtigen, wenn das Kraftfahrzeug keine Kohlendioxidemission je gefahrenen Kilometer hat, und der Bruttolistenpreis des Kraftfahrzeugs nicht mehr als 60 000 Euro beträgt oder - 4.
soweit Nummer 3 nicht anzuwenden ist und bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2021 und vor dem 1. Januar 2025 bei der Ermittlung der insgesamt entstandenen Aufwendungen die Anschaffungskosten für das Kraftfahrzeug oder vergleichbare Aufwendungen nur zur Hälfte zu berücksichtigen, wenn das Kraftfahrzeug - a)
eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer hat oder - b)
die Reichweite des Kraftfahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 60 Kilometer beträgt, oder
- 5.
soweit Nummer 3 nicht anzuwenden ist und bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2024 und vor dem 1. Januar 2031 bei der Ermittlung der insgesamt entstandenen Aufwendungen die Anschaffungskosten für das Kraftfahrzeug oder vergleichbare Aufwendungen nur zur Hälfte zu berücksichtigen, wenn das Kraftfahrzeug - a)
eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer hat oder - b)
die Reichweite des Kraftfahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 80 Kilometer beträgt,
- 5.
Einlagen sind mit dem Teilwert für den Zeitpunkt der Zuführung anzusetzen; sie sind jedoch höchstens mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen, wenn das zugeführte Wirtschaftsgut - a)
innerhalb der letzten drei Jahre vor dem Zeitpunkt der Zuführung angeschafft oder hergestellt worden ist, - b)
ein Anteil an einer Kapitalgesellschaft ist und der Steuerpflichtige an der Gesellschaft im Sinne des § 17 Absatz 1 oder Absatz 6 beteiligt ist; § 17 Absatz 2 Satz 5 gilt entsprechend, oder - c)
ein Wirtschaftsgut im Sinne des § 20 Absatz 2 oder im Sinne des § 2 Absatz 4 des Investmentsteuergesetzes ist.
- 5a.
In den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 8 zweiter Halbsatz ist das Wirtschaftsgut mit dem gemeinen Wert anzusetzen; unterliegt der Steuerpflichtige in einem anderen Staat einer Besteuerung auf Grund des Ausschlusses oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts dieses Staates, ist das Wirtschaftsgut mit dem Wert anzusetzen, den der andere Staat der Besteuerung zugrunde legt, höchstens jedoch mit dem gemeinen Wert. - 5b.
Im Fall des § 4 Absatz 1 Satz 9 ist das Wirtschaftsgut jeweils mit dem Wert anzusetzen, den der andere Staat der Besteuerung zugrunde legt, höchstens jedoch mit dem gemeinen Wert. - 6.
Bei Eröffnung eines Betriebs ist Nummer 5 entsprechend anzuwenden. - 7.
Bei entgeltlichem Erwerb eines Betriebs sind die Wirtschaftsgüter mit dem Teilwert, höchstens jedoch mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen.
(2)1Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder der nach Absatz 1 Nummer 5 bis 6 an deren Stelle tretende Wert von abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die einer selbständigen Nutzung fähig sind, können im Wirtschaftsjahr der Anschaffung, Herstellung oder Einlage des Wirtschaftsguts oder der Eröffnung des Betriebs in voller Höhe als Betriebsausgaben abgezogen werden, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um einen darin enthaltenen Vorsteuerbetrag (§ 9b Absatz 1), oder der nach Absatz 1 Nummer 5 bis 6 an deren Stelle tretende Wert für das einzelne Wirtschaftsgut 800 Euro nicht übersteigen.2Ein Wirtschaftsgut ist einer selbständigen Nutzung nicht fähig, wenn es nach seiner betrieblichen Zweckbestimmung nur zusammen mit anderen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens genutzt werden kann und die in den Nutzungszusammenhang eingefügten Wirtschaftsgüter technisch aufeinander abgestimmt sind.3Das gilt auch, wenn das Wirtschaftsgut aus dem betrieblichen Nutzungszusammenhang gelöst und in einen anderen betrieblichen Nutzungszusammenhang eingefügt werden kann.4Wirtschaftsgüter im Sinne des Satzes 1, deren Wert 250 Euro übersteigt, sind unter Angabe des Tages der Anschaffung, Herstellung oder Einlage des Wirtschaftsguts oder der Eröffnung des Betriebs und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des nach Absatz 1 Nummer 5 bis 6 an deren Stelle tretenden Werts in ein besonderes, laufend zu führendes Verzeichnis aufzunehmen.5Das Verzeichnis braucht nicht geführt zu werden, wenn diese Angaben aus der Buchführung ersichtlich sind.
(2a)1Abweichend von Absatz 2 Satz 1 kann für die abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die einer selbständigen Nutzung fähig sind, im Wirtschaftsjahr der Anschaffung, Herstellung oder Einlage des Wirtschaftsguts oder der Eröffnung des Betriebs ein Sammelposten gebildet werden, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um einen darin enthaltenen Vorsteuerbetrag (§ 9b Absatz 1), oder der nach Absatz 1 Nummer 5 bis 6 an deren Stelle tretende Wert für das einzelne Wirtschaftsgut 250 Euro, aber nicht 1 000 Euro übersteigen.2Der Sammelposten ist im Wirtschaftsjahr der Bildung und den folgenden vier Wirtschaftsjahren mit jeweils einem Fünftel gewinnmindernd aufzulösen.3Scheidet ein Wirtschaftsgut im Sinne des Satzes 1 aus dem Betriebsvermögen aus, wird der Sammelposten nicht vermindert.4Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder der nach Absatz 1 Nummer 5 bis 6 an deren Stelle tretende Wert von abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die einer selbständigen Nutzung fähig sind, können im Wirtschaftsjahr der Anschaffung, Herstellung oder Einlage des Wirtschaftsguts oder der Eröffnung des Betriebs in voller Höhe als Betriebsausgaben abgezogen werden, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um einen darin enthaltenen Vorsteuerbetrag (§ 9b Absatz 1), oder der nach Absatz 1 Nummer 5 bis 6 an deren Stelle tretende Wert für das einzelne Wirtschaftsgut 250 Euro nicht übersteigen.5Die Sätze 1 bis 3 sind für alle in einem Wirtschaftsjahr angeschafften, hergestellten oder eingelegten Wirtschaftsgüter einheitlich anzuwenden.
(3)1Wird ein Betrieb, ein Teilbetrieb oder der Anteil eines Mitunternehmers an einem Betrieb unentgeltlich übertragen, so sind bei der Ermittlung des Gewinns des bisherigen Betriebsinhabers (Mitunternehmers) die Wirtschaftsgüter mit den Werten anzusetzen, die sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergeben, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist; dies gilt auch bei der unentgeltlichen Aufnahme einer natürlichen Person in ein bestehendes Einzelunternehmen sowie bei der unentgeltlichen Übertragung eines Teils eines Mitunternehmeranteils auf eine natürliche Person.2Satz 1 ist auch anzuwenden, wenn der bisherige Betriebsinhaber (Mitunternehmer) Wirtschaftsgüter, die weiterhin zum Betriebsvermögen derselben Mitunternehmerschaft gehören, nicht überträgt, sofern der Rechtsnachfolger den übernommenen Mitunternehmeranteil über einen Zeitraum von mindestens fünf Jahren nicht veräußert oder aufgibt.3Der Rechtsnachfolger ist an die in Satz 1 genannten Werte gebunden.
(4) Wird ein einzelnes Wirtschaftsgut außer in den Fällen der Einlage (§ 4 Absatz 1 Satz 8) unentgeltlich in das Betriebsvermögen eines anderen Steuerpflichtigen übertragen, gilt sein gemeiner Wert für das aufnehmende Betriebsvermögen als Anschaffungskosten.
(5)1Wird ein einzelnes Wirtschaftsgut von einem Betriebsvermögen in ein anderes Betriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen überführt, ist bei der Überführung der Wert anzusetzen, der sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergibt, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist; § 4 Absatz 1 Satz 4 ist entsprechend anzuwenden.2Satz 1 gilt auch für die Überführung aus einem eigenen Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen in dessen Sonderbetriebsvermögen bei einer Mitunternehmerschaft und umgekehrt sowie für die Überführung zwischen verschiedenen Sonderbetriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen bei verschiedenen Mitunternehmerschaften.3Satz 1 gilt entsprechend, soweit ein Wirtschaftsgut
- 1.
unentgeltlich oder gegen Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechten aus einem Betriebsvermögen des Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen einer Mitunternehmerschaft und umgekehrt, - 2.
unentgeltlich oder gegen Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechten aus dem Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen derselben Mitunternehmerschaft oder einer anderen Mitunternehmerschaft, an der er beteiligt ist, und umgekehrt oder - 3.
unentgeltlich zwischen den jeweiligen Sonderbetriebsvermögen verschiedener Mitunternehmer derselben Mitunternehmerschaft
(6)1Wird ein einzelnes Wirtschaftsgut im Wege des Tausches übertragen, bemessen sich die Anschaffungskosten nach dem gemeinen Wert des hingegebenen Wirtschaftsguts.2Erfolgt die Übertragung im Wege der verdeckten Einlage, erhöhen sich die Anschaffungskosten der Beteiligung an der Kapitalgesellschaft um den Teilwert des eingelegten Wirtschaftsguts.3In den Fällen des Absatzes 1 Nummer 5 Satz 1 Buchstabe a erhöhen sich die Anschaffungskosten im Sinne des Satzes 2 um den Einlagewert des Wirtschaftsguts.4Absatz 5 bleibt unberührt.
(7) Im Fall des § 4 Absatz 3 sind
(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.
(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.
(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.
(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.
(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.
(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.
(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn
- 1.
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat, - 2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder - 3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.
(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.