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Bundesfinanzhof Urteil, 22. Dez. 2011 - III R 5/07

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22.12.2011

Bundesfinanzhof Urteil, 22. Dez. 2011 - III R 5/07

ra.de-Urteilsbesprechung zu Bundesfinanzhof Urteil, 22. Dez. 2011 - III R 5/07

Rechtsgebiete

Handels- und Gesellschaftsrecht

Gericht

Tatbestand

1: I. Der im August 1979 geborene Sohn (S) des Klägers und Revisionsklägers (Kläger) besuchte die Schule für Datentechnische Assistenten, die er mit Ablegen der Fachhochschulreife zum 26. Juli 2000 verließ. Nach Anerkennung als Wehrdienstverweigerer trat er aufgrund des Einberufungsbescheids vom 14. November 2000 den Zivildienst an seiner Dienststelle am 1. März 2001 an. In der Zwischenzeit hatte sich S erfolglos um einen Arbeitsplatz bemüht, sich aber nicht beim Arbeitsamt arbeitslos gemeldet. Den Antrag auf Zahlung von Kindergeld für den Zeitraum August 2000 bis Februar 2001 lehnte die Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse) mit Bescheid vom 31. Juli 2003 --bestätigt durch Einspruchsentscheidung vom 17. September 2003-- mit der Begründung ab, dass weder die Voraussetzungen nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung (EStG) noch nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b oder c EStG vorlägen.

2: Das Finanzgericht (FG) wies die Klage als unbegründet ab. Zur Begründung führte es im Wesentlichen aus, eine Berücksichtigung des S gemäß § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG für den Monat August 2000 scheitere bereits an der fehlenden Arbeitslosmeldung des S. Eine Berücksichtigung nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG scheide deshalb aus, weil sich S nicht in einer Übergangszeit zwischen zwei Ausbildungsabschnitten, sondern in einer Übergangszeit zwischen einem Ausbildungsabschnitt und dem Zivildienst, der unstreitig keine Ausbildung darstelle, befunden habe. Selbst wenn die Vorschrift in der Auslegung der Finanzverwaltung (vgl. R 180a der Einkommensteuer-Richtlinien --EStR-- 2001) anzuwenden wäre, käme sie nicht zum Tragen, weil die Übergangszeit von vier Monaten überschritten sei. Etwas anderes ergebe sich auch nicht daraus, dass die Ursache für das Überschreiten nicht in der Sphäre des Klägers und des S gelegen habe. Schließlich sei auch § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG nicht anwendbar, da sich S nicht um einen Ausbildungsplatz, sondern um einen Arbeitsplatz beworben habe. Ebenso scheide eine analoge Anwendung dieser Vorschrift mangels einer Regelungslücke aus.

3: Zur Begründung seiner Revision rügt der Kläger die Verletzung formellen und materiellen Rechts.

4: S sei in der Zeit nach dem Abschluss seiner Schulausbildung bereit gewesen, jede zumutbare Beschäftigung anzunehmen. Dies gehe daraus hervor, dass er von sich aus etwa 150 Bewerbungsschreiben verschickt habe, mit denen er sich, im Ergebnis allerdings erfolglos, um einen Arbeitsplatz bemüht habe. S sei also nach dem Abschluss seiner Schulausbildung trotz seiner eigenen Bemühungen um einen Arbeitsplatz "arbeitslos" gewesen. Er habe daher der Arbeitsvermittlung ständig zur Verfügung gestanden mit der Folge, dass der streitgegenständliche Kindergeldanspruch auch nach der vom Bundesfinanzhof (BFH) im Urteil vom 15. Juli 2003 VIII R 56/00 (BFHE 203, 302, BStBl II 2004, 104) vertretenen Rechtsauffassung begründet sei.

5: Dass ein Kind, dessen Einberufung zum Zivil- oder Wehrdienst unmittelbar bevorstehe, schwer vermittelbar sei, habe der BFH in dem erwähnten Urteil selbst betont, er habe jedoch unmissverständlich festgestellt, dass das Risiko der Vermittlung in diesem Fall die Agentur für Arbeit trage. Dass zwischen dem Abschluss der Schulausbildung des S und dem Beginn von dessen Zivildienst ein Zeitraum von ca. sieben Monaten gelegen habe, habe seinen Grund ausschließlich darin gehabt, dass die Entscheidung über den Zeitpunkt und den Ort der Einberufung zum Zivildienst allein beim Bundesamt für Zivildienst gelegen habe, ohne dass der Kläger bzw. S eine Einflussmöglichkeit darauf gehabt hätten. Deshalb sei die Übergangszeit im Streitfall als Zeit zwischen zwei Ausbildungsabschnitten zu sehen.

6: Außerdem beruhe das vorinstanzliche Urteil auf einem Verfahrensmangel. Das FG habe den angebotenen Beweis nicht erhoben, dass S im Streitzeitraum seinen Wohnsitz bei seinen Eltern gehabt habe, wo er auch polizeilich gemeldet gewesen sei, und sich mit ca. 150 Bewerbungsschreiben um einen Arbeitsplatz bemüht habe, folglich der Arbeitsvermittlung ständig zur Verfügung gestanden habe.

7: Der Kläger beantragt sinngemäß, das angefochtene Urteil, den Ablehnungsbescheid der Familienkasse vom 31. Juli 2003 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 17. September 2003 aufzuheben und die Familienkasse zu verpflichten, Kindergeld für S ab August 2000 bis Februar 2001 zu gewähren.

8: Die Familienkasse beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

9: Das Bundesministerium der Finanzen ist dem Verfahren beigetreten. Es führt im Wesentlichen aus, es sei keine Regelungslücke in § 32 Abs. 4 Satz 1 EStG für den Fall erkennbar, dass Kinder länger als vier Monate zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung eines gesetzlichen Pflichtdienstes warten müssten. Konkrete Zahlen, wie viele Kinder hiervon betroffen seien, lägen nicht vor.

Entscheidungsgründe

10: II. Die Revision ist als unbegründet zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Das FG ist zu Recht davon ausgegangen, dass dem Kläger für die hier streitige Übergangszeit von sieben Monaten (August 2000 bis Februar 2001) zwischen dem Schulabschluss und dem Beginn des Zivildienstes kein Anspruch auf Kindergeld für S zusteht.

11: 1. Zutreffend hat das FG S nicht als Kind gemäß § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 EStG berücksichtigt.

12: a) Nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG wird ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, berücksichtigt, wenn es noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat und arbeitslos im Sinne des Dritten Buches Sozialgesetzbuch ist. Gemäß § 16 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch in der für den Streitzeitraum maßgeblichen Fassung (SGB III) sind Arbeitslose Personen, die wie beim Anspruch auf Arbeitslosengeld vorübergehend nicht in einem Beschäftigungsverhältnis stehen, eine versicherungspflichtige Beschäftigung suchen und dabei den Vermittlungsbemühungen des Arbeitsamtes zur Verfügung stehen und sich beim Arbeitsamt arbeitslos gemeldet haben. Zur Begründung der Arbeitslosigkeit nach dem SGB III sind daher Eigenbemühungen (vgl. § 118 Abs. 1 Nr. 2, § 119 Abs. 1 Nr. 1 SGB III) allein nicht ausreichend. Es muss die Arbeitslosmeldung des Kindes beim Arbeitsamt (vgl. § 122 SGB III) hinzukommen.

13: Danach scheidet eine Berücksichtigung des S aus, weil er sich nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) nicht beim Arbeitsamt arbeitslos gemeldet hat.

14: b) Nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG wird ein Kind, das --wie S im Streitzeitraum-- das 18., aber noch nicht das 27. Lebensjahr vollendet hat, berücksichtigt, wenn es sich in einer Übergangszeit zwischen zwei Ausbildungsabschnitten von höchstens vier Monaten befindet.

15: Im Streitfall kann offen bleiben, ob diese Vorschrift in der vor der Einführung des Zweiten Gesetzes zur Familienförderung vom 16. August 2001 (BGBl I 2001, 2074) geltenden Fassung die Übergangszeit zwischen einem Ausbildungsabschnitt und einem gesetzlichen Pflichtdienst überhaupt erfasst. Selbst wenn § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG bereits in der bis zum 31. Dezember 2001 geltenden Fassung auf eine solche Übergangszeit (analog) anzuwenden sein sollte, würde die Vorschrift im Streitfall nicht eingreifen, weil sie nur eine Übergangszeit von höchstens vier Monaten begünstigt. Dieser Zeitraum ist im Streitfall jedoch mit sieben Monaten überschritten. Nach dem klaren Wortlaut der Vorschrift käme bei einem Überschreiten der Übergangszeit auch keine Begünstigung für die ersten vier Monate in Betracht (vgl. BFH-Urteil vom 24. August 2004 VIII R 101/03, BFH/NV 2005, 198, m.w.N.).

16: c) Gemäß § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG wird ein Kind, das das 18., aber noch nicht das 27. Lebensjahr vollendet hat, berücksichtigt, wenn es eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann. Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH ist hierfür erforderlich, dass sich das Kind ernsthaft um einen Ausbildungsplatz bemüht (Senatsbeschluss vom 24. Januar 2008 III B 33/07, BFH/NV 2008, 786, m.w.N.).

17: S hat sich jedoch nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) nicht um einen Ausbildungsplatz, sondern in Eigeninitiative um einen Arbeitsplatz bemüht. Im Übrigen stellen die Bemühungen eines Kindes, einen Platz als Zivildienstleistender zu erhalten, grundsätzlich keine Ausbildungsplatzsuche dar, weil der Zivildienst im Allgemeinen keine Berufsausbildung darstellt (vgl. dazu BFH-Urteil vom 16. März 2004 VIII R 86/02, BFH/NV 2004, 1242).

18: 2. Nach nochmaliger Prüfung der Rechtslage hält der Senat an der bisherigen Auffassung fest, wonach weder § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b noch Buchst. c EStG analog auf Fälle anwendbar ist, in denen --unabhängig davon, ob absehbar oder nicht-- die Übergangszeit von vier Monaten zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung des gesetzlichen Zivil- oder Wehrdienstes überschritten wird (BFH-Urteil in BFH/NV 2005, 198, m.w.N.; vgl. auch Senatsbeschluss vom 7. September 2005 III B 30/05, BFH/NV 2006, 50).

19: a) Die für eine Analogie erforderliche "planwidrige Unvollständigkeit des positiven Rechts" ist (nur) dort gegeben, wo das Gesetz, gemessen an seiner eigenen Absicht und der ihm immanenten Teleologie, unvollständig, also ergänzungsbedürftig ist und wo seine Ergänzung nicht etwa einer gesetzlich gewollten Beschränkung auf bestimmte Tatbestände widerspricht (BFH-Urteil vom 14. September 1994 I R 136/93, BFHE 175, 406, BStBl II 1995, 382). Rechtspolitische Unvollständigkeiten, d.h. Lücken, die nicht dem Gesetzesplan widersprechen, sondern lediglich vom Rechtsanwender als rechtspolitisch unerwünscht empfunden werden, können entsprechend dem Prinzip der Gewaltenteilung hingegen nicht von den Gerichten geschlossen werden. Sie zu schließen, bleibt Aufgabe des Gesetzgebers.

20: b) Nach diesen Grundsätzen liegt im Streitfall keine Regelungslücke vor.

21: aa) Der Zweck des § 32 Abs. 4 Satz 1 EStG besteht darin, die kindesbedingte Minderung der Leistungsfähigkeit der Eltern zu berücksichtigen. Hierfür hat der Gesetzgeber in § 32 Abs. 4 Satz 1 EStG die Fälle, in denen in der Regel steuerlich zu berücksichtigende Unterhaltslasten bei den Eltern entstehen, typisierend geregelt. Dabei hat er insbesondere volljährige Kinder im Zusammenhang mit einer Berufsausbildung gemäß § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a bis c EStG als berücksichtigungsfähig angesehen, und zwar solche, die sich in einer Berufsausbildung befinden (Buchst. a), die nach ernsthaften Bemühungen noch keinen Ausbildungsplatz gefunden oder einen solchen zugesagt erhalten haben, diesen aber aus schul-, studien- oder betriebsorganisatorischen Gründen erst zu einem späteren Zeitpunkt antreten können (Buchst. c; vgl. Senatsurteil vom 27. Januar 2011 III R 57/10, BFH/NV 2011, 1316), oder die sich höchstens in einer viermonatigen Übergangszeit zwischen zwei Ausbildungsabschnitten befinden (Buchst. b). Die Ableistung des gesetzlichen Zivil- oder Wehrdienstes hat er hingegen nicht als Berücksichtigungs-, sondern als Verlängerungstatbestand ausgestaltet (§ 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG). Damit bringt er zum Ausdruck, dass der Zivil- oder Wehrdienst --so im Übrigen auch die Rechtsprechung des BFH (Urteile in BFH/NV 2004, 1242, zum gesetzlichen Zivildienst; vom 15. Juli 2003 VIII R 19/02, BFHE 203, 417, BStBl II 2007, 247, zum gesetzlichen Grundwehrdienst)-- grundsätzlich keine Berufsausbildung darstellt und sich die Eltern der Pflichtdienstleistenden bei typisierender Betrachtung --was auch der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH) entspricht (Urteile vom 29. November 1989 IVb ZR 16/89, Zeitschrift für das gesamte Familienrecht --FamRZ-- 1990, 394, zur Wehrpflicht; vom 1. Dezember 1993 XII ZR 150/92, FamRZ 1994, 303, zum Zivildienst; vgl. auch Beschluss des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 29. März 2004 2 BvR 1670/01, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2004, 694)-- in keiner Unterhaltssituation mehr befinden. Der Gesetzgeber behandelt daher im Rahmen des Familienleistungsausgleichs (§§ 31 f., §§ 62 ff. EStG) die Berufsausbildung bewusst anders als die gesetzlichen Pflichtdienstzeiten. Dies deutet nicht darauf hin, dass er es planwidrig unterlassen haben könnte, die Vorschrift des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG um die in § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG genannten Dienste zu ergänzen.

22: bb) Nichts anderes ergibt sich dann, wenn man unterstellt, dass die Übergangszeit zwischen dem Ende der Schulausbildung und dem Beginn des Zivil- oder Wehrdienstes in der für 2000 und 2001 geltenden Gesetzesfassung weder in Buchst. b noch in Buchst. c des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG geregelt war und dass insoweit eine planwidrige Regelungslücke vorlag (s. oben II.1.b). Diese Lücke wäre durch eine entsprechende Anwendung des Buchst. b, nicht des Buchst. c zu schließen (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2004, 1242). Die Annahme einer weiteren Regelungslücke in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG für den Fall, dass die eben beschriebene Übergangszeit länger als vier Monate dauert, käme nicht mehr in Betracht. Eine solche Analogie würde der im Gesetz eindeutig normierten Viermonatsfrist widersprechen.

23: cc) Das Fehlen einer Regelungslücke wird schließlich durch das Zweite Gesetz zur Familienförderung vom 16. August 2001 (BGBl I 2001, 2074) bestätigt. Mit diesem Gesetz hat der Gesetzgeber in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 2002 der Übergangszeit zwischen zwei Ausbildungsabschnitten die Übergangszeit zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung des gesetzlichen Wehr- oder Zivildienstes gleichgestellt. Diese Regelung bestätigt die frühere Verwaltungspraxis, wonach u.a. Zwangspausen von höchstens vier Monaten Dauer vor und nach der Ableistung des gesetzlichen Wehr- bzw. Zivildienstes wie Übergangszeiten zwischen zwei Ausbildungsabschnitten berücksichtigt wurden (Dienstanweisung zur Durchführung des Familienleistungsausgleichs nach dem X. Abschnitt des Einkommensteuergesetzes, Stand Mai 2000, 63.3.3 Abs. 3, BStBl I 2000, 636, 639, 664, und R 180a EStR 2001). Gleichwohl hat es der Gesetzgeber bei dieser Gelegenheit unterlassen, in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG eine längere Übergangszeit als vier Monate zu formulieren oder in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG die in § 32 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG genannten Dienste aufzunehmen. Nach alledem kann nicht von einer planwidrigen Unvollständigkeit des Gesetzes ausgegangen werden.

24: 3. Ebenso hält der Senat an der bisherigen Rechtsprechung fest, wonach gegen die Nichtberücksichtigung von Kindern in § 32 Abs. 4 Satz 1 EStG, die sich --unabhängig davon, ob absehbar oder nicht-- in einer längeren als viermonatigen Übergangszeit zwischen einem Ausbildungsabschnitt und einer Pflichtdienstzeit befinden, keine verfassungsrechtlichen Bedenken bestehen (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2005, 198, m.w.N.; Senatsbeschluss in BFH/NV 2006, 50, m.w.N.).

25: Im Streitfall ist weder vorgetragen noch erkennbar, dass die Nichtberücksichtigung des S nach § 32 Abs. 4 Satz 1 EStG gegen das verfassungsrechtliche Gebot der steuerlichen Verschonung des Familienexistenzminimums verstoßen könnte. Im Übrigen wäre zu beachten, dass bei einer Nichtberücksichtigung des S eine steuerliche Entlastung des Klägers im Rahmen des § 33a Abs. 1 EStG möglich ist (vgl. dazu BVerfG-Beschluss in HFR 2004, 694). Es liegt aber auch insoweit kein Verfassungsverstoß, insbesondere keiner gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) vor, als dem Kindergeldanspruch die sozialrechtliche Funktion einer Familienförderung zukommt (§ 31 Satz 2 EStG).

26: a) Bei der Überprüfung, ob eine Regelung, die eine Begünstigung gewährt, den begünstigten vom nicht begünstigten Personenkreis im Einklang mit dem allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) abgrenzt, ist nicht zu untersuchen, ob der Gesetzgeber die zweckmäßigste oder gerechteste Lösung gefunden hat, sondern nur, ob er die verfassungsrechtlichen Grenzen seiner hierbei grundsätzlich weiten Gestaltungsfreiheit eingehalten hat (BVerfG-Beschluss vom 11. Januar 2005 2 BvR 167/02, BVerfGE 112, 164, m.w.N.). Dem Gesetzgeber steht bei der Ordnung von Massenerscheinungen wie der Gewährung von Kindergeld --auch wenn er bei der Abgrenzung der Leistungsberechtigten nicht sachwidrig differenzieren darf-- ein Spielraum für generalisierende, typisierende und pauschalierende Regelungen zu (BVerfG-Urteil vom 28. April 1999 1 BvL 22, 34/95, BVerfGE 100, 59).

27: b) Diesen Maßstäben genügt die gesetzliche Ausgestaltung der Berücksichtigungstatbestände.

28: aa) Der Gesetzgeber geht in § 32 Abs. 4 Satz 1 EStG davon aus, dass eine kindesbedingte Minderung der Leistungsfähigkeit der Eltern nur dann besteht, wenn sich das Kind in einer bestimmten Bedürftigkeitslage befindet. Dem entspricht der unterhaltsrechtliche Grundsatz, dass ein volljähriges --nicht in einer bestimmten Bedürftigkeitslage befindliches-- Kind für sich selbst verantwortlich ist. Es hat seinen Lebensunterhalt grundsätzlich durch eine eigene Erwerbstätigkeit (Erwerbsobliegenheit) zu sichern (z.B. BGH-Urteil vom 6. Dezember 1984 IVb ZR 53/83, BGHZ 93, 123; Palandt/Brudermüller, Bürgerliches Gesetzbuch, 71. Aufl., § 1602 Rz 5).

29: Dabei stellt es eine zulässige Typisierung dar, dass sich Eltern bei einer bis zu viermonatigen Übergangszeit weiterhin in einer Unterhaltssituation befinden. Eine solche Annahme ist mit Blick auf die Kürze der gesetzlich normierten Übergangszeit nicht sachfremd. Umgekehrt darf der Gesetzgeber mit Blick auf den unterhaltsrechtlichen Grundsatz der Selbstverantwortung aber auch annehmen, dass volljährige gesunde Kinder, die längere Übergangszeiten zu überbrücken haben, während dieser Zeit eine Erwerbstätigkeit (ggf. Aushilfstätigkeit) aufnehmen.

30: bb) Sollte nach Ablauf der Viermonatsfrist zwischen einem Ausbildungsabschnitt und einer Pflichtdienstzeit gleichwohl noch eine Unterhaltssituation bestehen, handelt es sich um einen Ausnahmefall (vgl. BFH-Urteil vom 15. Juli 2003 VIII R 78/99, BFHE 203, 90, BStBl II 2003, 841).

31: Der Gesetzgeber durfte bei typisierender Betrachtung davon ausgehen, dass es regelmäßig möglich ist, innerhalb der Viermonatsfrist eine Stelle zur Ableistung eines gesetzlichen Pflichtdienstes anzutreten. Den Ausnahmefall, in dem dies nicht möglich ist, durfte er unberücksichtigt lassen. Im Übrigen wird die beschränkende Wirkung auf die Kindergeldberechtigung dadurch abgemildert, dass volljährige Kinder während einer Übergangszeit trotz eines bevorstehenden Pflichtdienstes --bei Vorliegen weiterer Voraussetzungen-- nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG oder nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG berücksichtigt werden können. Insbesondere würde eine Berücksichtigung nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG nicht zwangsläufig daran scheitern, dass das Kind wegen des bevorstehenden Pflichtdienstes gehindert wäre, sich einer Berufsausbildung zu unterziehen (vgl. hierzu Senatsurteil vom 7. April 2011 III R 24/08, BFHE 233, 44; BFH-Urteil vom 15. Juli 2003 VIII R 79/99, BFHE 203, 94, BStBl II 2003, 843). Zum einen können auch zeitlich befristete Praktika oder andere Ausbildungsmaßnahmen außerhalb einer Ausbildungsordnung unter den Begriff der Berufsausbildung fallen (vgl. BFH-Urteil vom 9. Juni 1999 VI R 143/98, BFHE 189, 107, BStBl II 1999, 710). Zum anderen könnten sich volljährige Kinder für den Fall der Zusage eines Ausbildungsplatzes noch anders entscheiden und sich von der zunächst beabsichtigten Ableistung des Pflichtdienstes zurückstellen lassen (§ 12 Abs. 4 Nr. 3 des Wehrpflichtgesetzes; § 11 Abs. 4 Nr. 3 des Zivildienstgesetzes).

32: Mit Blick auf den gesetzgeberischen Gestaltungsspielraum für typisierende und pauschalierende Regelungen bestehen auch dann keine verfassungsrechtlichen Bedenken, wenn das Überschreiten der Übergangszeit von vier Monaten für den Kindergeldberechtigten und das Kind nicht absehbar ist. Außerdem ist es verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, dass der Gesetzgeber --will man das Restrisiko einer Nichtberücksichtigung wegen Überschreitens der Viermonatsfrist vermeiden-- von dem Kind mit Beendigung des Ausbildungsabschnitts ein aktives Verhalten zur Herbeiführung eines Berücksichtigungstatbestandes nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 oder § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG fordert.

33: 4. Die Verfahrensrüge des Klägers, wonach das FG wegen Nichterhebung angebotener Beweise gegen seine Sachaufklärungspflicht (§ 76 Abs. 1 Satz 1 FGO) verstoßen habe, greift nicht durch. Insofern sieht der Senat von einer Begründung ab (§ 126 Abs. 6 Satz 1 FGO).

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1.: im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
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(2)¹Besteht bei einem angenommenen Kind das Kindschaftsverhältnis zu den leiblichen Eltern weiter, ist es vorrangig als angenommenes Kind zu berücksichtigen.²Ist ein im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandtes Kind zugleich ein Pflegekind, ist es vorrangig als Pflegekind zu berücksichtigen.

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)¹Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.

noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder

2.

noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und

a)

für einen Beruf ausgebildet wird oder

b)

sich in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten befindet, die zwischen zwei Ausbildungsabschnitten oder zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung des gesetzlichen Wehr- oder Zivildienstes, einer vom Wehr- oder Zivildienst befreienden Tätigkeit als Entwicklungshelfer oder als Dienstleistender im Ausland nach § 14b des Zivildienstgesetzes oder der Ableistung des freiwilligen Wehrdienstes nach § 58b des Soldatengesetzes oder der Ableistung eines freiwilligen Dienstes im Sinne des Buchstaben d liegt, oder

c)

eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder

d)

einen der folgenden freiwilligen Dienste leistet:

aa): ein freiwilliges soziales Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
bb): ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
cc): einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
dd): eine Freiwilligentätigkeit im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) 2021/888 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 2021 zur Aufstellung des Programms für das Europäische Solidaritätskorps und zur Aufhebung der Verordnungen (EU) 2018/1475 und (EU) Nr. 375/2014 (ABl. L 202 vom 8.6.2021, S. 32),
ee): einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
ff): einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016,
gg): einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder
hh): einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 4. Januar 2021 (GMBl S. 77) oder

3.

wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.

²Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums wird ein Kind in den Fällen des Satzes 1 Nummer 2 nur berücksichtigt, wenn das Kind keiner Erwerbstätigkeit nachgeht.³Eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis im Sinne der §§ 8 und 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch sind unschädlich.

(5)¹In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.: den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.: sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.: eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,

für einen der Dauer dieser Dienste oder der Tätigkeit entsprechenden Zeitraum, höchstens für die Dauer des inländischen gesetzlichen Grundwehrdienstes oder bei anerkannten Kriegsdienstverweigerern für die Dauer des inländischen gesetzlichen Zivildienstes über das 21. oder 25. Lebensjahr hinaus berücksichtigt.²Wird der gesetzliche Grundwehrdienst oder Zivildienst in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, geleistet, so ist die Dauer dieses Dienstes maßgebend.³Absatz 4 Satz 2 und 3 gilt entsprechend.

(6)¹Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer wird für jedes zu berücksichtigende Kind des Steuerpflichtigen ein Freibetrag von 3 012 Euro für das sächliche Existenzminimum des Kindes (Kinderfreibetrag) sowie ein Freibetrag von 1 464 Euro für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vom Einkommen abgezogen.²Bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, verdoppeln sich die Beträge nach Satz 1, wenn das Kind zu beiden Ehegatten in einem Kindschaftsverhältnis steht.³Die Beträge nach Satz 2 stehen dem Steuerpflichtigen auch dann zu, wenn

1.: der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.: der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.

⁴Für ein nicht nach § 1 Absatz 1 oder 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtiges Kind können die Beträge nach den Sätzen 1 bis 3 nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen seines Wohnsitzstaates notwendig und angemessen sind.⁵Für jeden Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen für einen Freibetrag nach den Sätzen 1 bis 4 nicht vorliegen, ermäßigen sich die dort genannten Beträge um ein Zwölftel.⁶Abweichend von Satz 1 wird bei einem unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Elternpaar, bei dem die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen, auf Antrag eines Elternteils der dem anderen Elternteil zustehende Kinderfreibetrag auf ihn übertragen, wenn er, nicht jedoch der andere Elternteil, seiner Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind für das Kalenderjahr im Wesentlichen nachkommt oder der andere Elternteil mangels Leistungsfähigkeit nicht unterhaltspflichtig ist; die Übertragung des Kinderfreibetrags führt stets auch zur Übertragung des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf.⁷Eine Übertragung nach Satz 6 scheidet für Zeiträume aus, für die Unterhaltsleistungen nach dem Unterhaltsvorschussgesetz gezahlt werden.⁸Bei minderjährigen Kindern wird der dem Elternteil, in dessen Wohnung das Kind nicht gemeldet ist, zustehende Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf auf Antrag des anderen Elternteils auf diesen übertragen, wenn bei dem Elternpaar die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen.⁹Eine Übertragung nach Satz 8 scheidet aus, wenn der Übertragung widersprochen wird, weil der Elternteil, bei dem das Kind nicht gemeldet ist, Kinderbetreuungskosten trägt oder das Kind regelmäßig in einem nicht unwesentlichen Umfang betreut.¹⁰Die den Eltern nach den Sätzen 1 bis 9 zustehenden Freibeträge können auf Antrag auch auf einen Stiefelternteil oder Großelternteil übertragen werden, wenn dieser das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat oder dieser einer Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind unterliegt.¹¹Die Übertragung nach Satz 10 kann auch mit Zustimmung des berechtigten Elternteils erfolgen, die nur für künftige Kalenderjahre widerrufen werden kann.¹²Voraussetzung für die Berücksichtigung des Kinderfreibetrags sowie des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes ist die Identifizierung des Kindes durch die an dieses Kind vergebene Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung).¹³Ist das Kind nicht nach einem Steuergesetz steuerpflichtig (§ 139a Absatz 2 der Abgabenordnung), ist es in anderer geeigneter Weise zu identifizieren.¹⁴Die nachträgliche Identifizierung oder nachträgliche Vergabe der Identifikationsnummer wirkt auf Monate zurück, in denen die übrigen Voraussetzungen für die Gewährung des Kinderfreibetrags sowie des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vorliegen.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 126

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.

(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.

(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof

1.: in der Sache selbst entscheiden oder
2.: das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.

Der Bundesfinanzhof verweist den Rechtsstreit zurück, wenn der in dem Revisionsverfahren nach § 123 Abs. 1 Satz 2 Beigeladene ein berechtigtes Interesse daran hat.

(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.

(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.

(6) Die Entscheidung über die Revision bedarf keiner Begründung, soweit der Bundesfinanzhof Rügen von Verfahrensmängeln nicht für durchgreifend erachtet. Das gilt nicht für Rügen nach § 119 und, wenn mit der Revision ausschließlich Verfahrensmängel geltend gemacht werden, für Rügen, auf denen die Zulassung der Revision beruht.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 32 Kinder, Freibeträge für Kinder

(1) Kinder sind

1.: im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.: Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)¹Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.

noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder

2.

noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und

a)

für einen Beruf ausgebildet wird oder

b)

c)

eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder

d)

einen der folgenden freiwilligen Dienste leistet:

aa): ein freiwilliges soziales Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
bb): ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
cc): einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
dd): eine Freiwilligentätigkeit im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) 2021/888 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 2021 zur Aufstellung des Programms für das Europäische Solidaritätskorps und zur Aufhebung der Verordnungen (EU) 2018/1475 und (EU) Nr. 375/2014 (ABl. L 202 vom 8.6.2021, S. 32),
ee): einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
ff): einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016,
gg): einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder
hh): einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 4. Januar 2021 (GMBl S. 77) oder

3.

wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.

(5)¹In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.: den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.: sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.: eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,

1.: der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.: der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.

Sozialgesetzbuch (SGB) Drittes Buch (III) - Arbeitsförderung - (Artikel 1 des Gesetzes vom 24. März 1997, BGBl. I S. 594) - SGB 3 | § 16 Arbeitslose

(1) Arbeitslose sind Personen, die wie beim Anspruch auf Arbeitslosengeld

1.: vorübergehend nicht in einem Beschäftigungsverhältnis stehen,
2.: eine versicherungspflichtige Beschäftigung suchen und dabei den Vermittlungsbemühungen der Agentur für Arbeit zur Verfügung stehen und
3.: sich bei der Agentur für Arbeit arbeitslos gemeldet haben.

(2) An Maßnahmen der aktiven Arbeitsmarktpolitik Teilnehmende gelten als nicht arbeitslos.

Sozialgesetzbuch (SGB) Drittes Buch (III) - Arbeitsförderung - (Artikel 1 des Gesetzes vom 24. März 1997, BGBl. I S. 594) - SGB 3 | § 118 Leistungen

Die besonderen Leistungen umfassen

1.: das Übergangsgeld,
2.: das Ausbildungsgeld, wenn ein Übergangsgeld nicht gezahlt werden kann,
3.: die Übernahme der Teilnahmekosten für eine Maßnahme.

Sozialgesetzbuch (SGB) Drittes Buch (III) - Arbeitsförderung - (Artikel 1 des Gesetzes vom 24. März 1997, BGBl. I S. 594) - SGB 3 | § 119 Übergangsgeld

Menschen mit Behinderungen haben Anspruch auf Übergangsgeld, wenn

1.: die Voraussetzung der Vorbeschäftigungszeit für das Übergangsgeld erfüllt ist und
2.: sie an einer Maßnahme der Berufsausbildung, der Berufsvorbereitung einschließlich einer wegen der Behinderung erforderlichen Grundausbildung, der individuellen betrieblichen Qualifizierung im Rahmen der Unterstützten Beschäftigung nach § 55 des Neunten Buches, einer Maßnahme im Eingangsverfahren oder Berufsbildungsbereich einer Werkstatt für behinderte Menschen oder bei einem anderen Leistungsanbieter nach § 60 des Neunten Buches oder an einer Maßnahme der beruflichen Weiterbildung teilnehmen, für die die besonderen Leistungen erbracht werden.

Im Übrigen gelten die Vorschriften des Kapitels 11 des Teils 1 des Neunten Buches, soweit in diesem Buch nichts Abweichendes bestimmt ist. Besteht bei Teilnahme an einer Maßnahme, für die die allgemeinen Leistungen erbracht werden, kein Anspruch auf Arbeitslosengeld bei beruflicher Weiterbildung, erhalten Menschen mit Behinderungen Übergangsgeld in Höhe des Arbeitslosengeldes, wenn sie bei Teilnahme an einer Maßnahme, für die die besonderen Leistungen erbracht werden, Übergangsgeld erhalten würden.

Sozialgesetzbuch (SGB) Drittes Buch (III) - Arbeitsförderung - (Artikel 1 des Gesetzes vom 24. März 1997, BGBl. I S. 594) - SGB 3 | § 122 Ausbildungsgeld

(1) Menschen mit Behinderungen haben Anspruch auf Ausbildungsgeld während

1.: einer Berufsausbildung oder berufsvorbereitenden Bildungsmaßnahme einschließlich einer Grundausbildung,
2.: einer individuellen betrieblichen Qualifizierung im Rahmen der Unterstützten Beschäftigung nach § 55 des Neunten Buches und
3.: einer Maßnahme im Eingangsverfahren oder Berufsbildungsbereich einer Werkstatt für behinderte Menschen oder bei einem anderen Leistungsanbieter nach § 60 des Neunten Buches,

wenn Übergangsgeld nicht gezahlt werden kann.

(2) Für das Ausbildungsgeld gelten die Vorschriften über die Berufsausbildungsbeihilfe entsprechend, soweit nachfolgend nichts Abweichendes bestimmt ist.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 118

(1) Die Revision kann nur darauf gestützt werden, dass das angefochtene Urteil auf der Verletzung von Bundesrecht beruhe. Soweit im Fall des § 33 Abs. 1 Nr. 4 die Vorschriften dieses Unterabschnitts durch Landesgesetz für anwendbar erklärt werden, kann die Revision auch darauf gestützt werden, dass das angefochtene Urteil auf der Verletzung von Landesrecht beruhe.

(2) Der Bundesfinanzhof ist an die in dem angefochtenen Urteil getroffenen tatsächlichen Feststellungen gebunden, es sei denn, dass in bezug auf diese Feststellungen zulässige und begründete Revisionsgründe vorgebracht sind.

(3) Wird die Revision auf Verfahrensmängel gestützt und liegt nicht zugleich eine der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 vor, so ist nur über die geltend gemachten Verfahrensmängel zu entscheiden. Im Übrigen ist der Bundesfinanzhof an die geltend gemachten Revisionsgründe nicht gebunden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 32 Kinder, Freibeträge für Kinder

(1) Kinder sind

1.: im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.: Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)¹Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.

noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder

2.

noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und

a)

für einen Beruf ausgebildet wird oder

b)

c)

eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder

d)

einen der folgenden freiwilligen Dienste leistet:

aa): ein freiwilliges soziales Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
bb): ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
cc): einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
dd): eine Freiwilligentätigkeit im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) 2021/888 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 2021 zur Aufstellung des Programms für das Europäische Solidaritätskorps und zur Aufhebung der Verordnungen (EU) 2018/1475 und (EU) Nr. 375/2014 (ABl. L 202 vom 8.6.2021, S. 32),
ee): einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
ff): einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016,
gg): einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder
hh): einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 4. Januar 2021 (GMBl S. 77) oder

3.

wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.

(5)¹In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.: den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.: sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.: eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,

1.: der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.: der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.

Bundesfinanzhof Urteil, 27. Jan. 2011 - III R 57/10

Tatbestand

1: I. Der Sohn des Klägers und Revisionsbeklagten (Kläger) beendete im Dezember 2007 eine Ausbildung zum Steuerfachgehilfen. Im Anschluss daran arbeitete er bis zum 31. Juli 2008 als Steuerfachgehilfe in einem Büro als Vollzeitkraft. Zum 1. August 2008 begann er eine Ausbildung als Finanzanwärter, für die er sich bereits im August 2007 beworben hatte.

2: Den Antrag des Klägers, ihm für seinen Sohn für die Monate August bis Dezember 2008 Kindergeld zu gewähren, lehnte die Beklagte und Revisionsklägerin (Familienkasse) im April 2009 ab. Der hiergegen gerichtete Einspruch blieb erfolglos.

3: Das Finanzgericht (FG) gab der daraufhin erhobenen Klage des Klägers mit Urteil vom 10. Dezember 2009 (5 K 214/09) statt. Es entschied, der Kläger habe für die Monate August bis Dezember 2008 Anspruch auf Kindergeld für seinen Sohn. Im Streitfall seien nur die Einkünfte und Bezüge, die der Sohn in der Zeit von August bis Dezember 2008 erzielt habe, für die Frage maßgebend, ob der --anteilige-- Jahresgrenzbetrag überschritten sei. Durch die Aufnahme einer Vollzeiterwerbstätigkeit im Januar 2008 seien die Voraussetzungen für die Festsetzung von Kindergeld entfallen. Dies gelte auch dann, wenn sich das Kind, wie im Streitfall, bereits zuvor um eine zweite Ausbildung beworben habe, diese im laufenden Jahr aufnehme und die Vollzeitarbeitsstelle aufgebe. Die Einkünfte des Sohnes, die er nach der Aufnahme der Ausbildung beim Finanzamt erzielt habe, erreichten bei Berücksichtigung der Werbungskosten und der abzugsfähigen Sozialversicherungsbeiträge nicht den anteiligen Jahresgrenzbetrag.

4: Mit ihrer Revision rügt die Familienkasse eine Verletzung des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der für das Streitjahr 2008 geltenden Fassung. Nach der geänderten Rechtsprechung des Senats (Senatsurteil vom 17. Juni 2010 III R 34/09, BFHE 230, 61, BStBl II 2010, 982) schließe die Vollzeiterwerbstätigkeit eines Kindes seine Berücksichtigung als Kind, das auf einen Ausbildungsplatz warte, nicht aus. Da der Sohn daher im gesamten Jahr 2008 als Kind zu berücksichtigen sei, seien auch die Einkünfte aus der Vollzeiterwerbstätigkeit bei der Frage, ob der Grenzbetrag überschritten werde, anzusetzen. Danach sei der Grenzbetrag des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG überschritten.

5: Die Familienkasse beantragt, das angegriffene Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

6: Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.

7: Er führt u.a. aus: Sein Sohn sei in den Monaten Januar bis Juli 2008 nicht als Kind zu berücksichtigen, das auf einen Ausbildungsplatz warte, denn der Sohn habe bereits vor Beendigung seiner Berufsausbildung den (weiteren) Ausbildungsplatz zugesagt bekommen. Es liege daher kein Fall des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG, sondern ein solcher des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG vor; allerdings betrage die Übergangszeit mehr als vier Monate, so dass eine Berücksichtigung auch nach dieser Vorschrift nicht möglich sei. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG komme nicht in Betracht, da dieser Tatbestand und der des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG im Verhältnis der Alternativität zueinander stünden. Andernfalls verlöre § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG seine Bedeutung, da immer dann, wenn § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG nicht eingreife, § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG als Auffangtatbestand anwendbar wäre.

Entscheidungsgründe

8: II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angegriffenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG, da dessen bisherige Feststellungen keine abschließende Entscheidung darüber ermöglichen, ob dem Kläger für die Monate August bis Dezember 2008 für seinen Sohn ein Kindergeldanspruch zusteht (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

9: 1. Für ein über 18 Jahre altes Kind, das, wie der Sohn des Klägers im Streitjahr 2008, das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, besteht nach § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2, § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG u.a. dann ein Anspruch auf Kindergeld, wenn das Kind für einen Beruf ausgebildet wird (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG) oder eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG) und seine zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmten oder geeigneten Einkünfte und Bezüge 7.680 € im Kalenderjahr nicht übersteigen. Liegen die Voraussetzungen nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 oder 2 EStG nur in einem Teil des Kalendermonats vor, sind die Einkünfte und Bezüge nur insoweit anzusetzen, als sie auf diesen Teil entfallen. Einkünfte und Bezüge des Kindes, die auf Kalendermonate entfallen, in denen die Voraussetzungen nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 oder 2 EStG an keinem Tag vorliegen, bleiben außer Ansatz (§ 32 Abs. 4 Sätze 6 und 8 EStG).

10: a) In Berufsausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG befindet sich, wer sein Berufsziel noch nicht erreicht hat, sich aber ernsthaft und nachhaltig darauf vorbereitet. Dieser Vorbereitung dienen alle Maßnahmen, bei denen Kenntnisse, Fähigkeiten und Erfahrungen erworben werden, die als Grundlage für die Ausübung des angestrebten Berufs geeignet sind. Im Rahmen der Altersgrenzen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. Abs. 5 EStG kommt es nicht darauf an, ob es sich um die erste oder um eine weitere Ausbildung handelt und ob eine zusätzliche Ausbildungsmaßnahme einer beruflichen Qualifizierung oder einem anderen Beruf dient (ständige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteil vom 24. Februar 2010 III R 3/08, BFH/NV 2010, 1262). Danach ist das FG zu Recht davon ausgegangen, dass der Sohn des Klägers in den Monaten August bis Dezember 2008 i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG für einen Beruf ausgebildet wurde.

11: b) Nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG ist ein Kind zu berücksichtigen, wenn es eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann. Das ist nicht nur dann der Fall, wenn das Kind noch keinen Ausbildungsplatz gefunden hat, sondern auch dann, wenn ihm ein Ausbildungsplatz bereits zugesagt wurde, es diesen aber aus schul-, studien- oder betriebsorganisatorischen Gründen erst zu einem späteren Zeitpunkt antreten kann (z.B. Senatsurteil in BFHE 230, 61, BStBl II 2010, 982).

12: Entgegen der Auffassung des Klägers stehen die Berücksichtigungstatbestände des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b und c EStG nicht im Verhältnis der Alternativität zueinander. Dies führt auch nicht dazu, dass § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG keine eigenständige Bedeutung hat. Denn diese Norm stellt gegenüber § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG eine vereinfachende Auffangvorschrift z.B. in den Fällen dar, in denen das Kind noch keine Zusage für einen (weiteren) Ausbildungsplatz hat. Bei einer Übergangszeit zwischen zwei Ausbildungsabschnitten von nicht mehr als vier Monaten geht der Gesetzgeber dann typisierend davon aus, dass ein Kind gehindert ist, seine Ausbildung zu einem früheren Zeitpunkt fortzusetzen. Demgegenüber muss ein Kind, um nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG berücksichtigt werden zu können, nachweisen, dass es sich ernsthaft um einen Ausbildungsplatz bemüht, für den es auch objektiv geeignet ist (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs vom 15. Juli 2003 VIII R 77/00, BFHE 203, 98, BStBl II 2003, 845).

13: Entgegen der Auffassung des FG wird der Tatbestand des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG nicht dadurch ausgeschlossen, dass das Kind, das eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann, während der danach zu berücksichtigenden Monate einer Vollzeiterwerbstätigkeit nachgeht. Insoweit verweist der Senat zur weiteren Begründung auf sein Urteil in BFHE 230, 61, BStBl II 2010, 982. War der Sohn des Klägers auch in den Monaten Januar bis Juli 2008 bereits als Kind zu berücksichtigen, sind auch die auf diese Monate entfallenden Einkünfte und Bezüge bei der Ermittlung, ob der (Jahres-)Grenzbetrag überschritten ist, einzubeziehen.

14: Abweichendes ergibt sich entgegen der Auffassung des Klägers nicht aus § 32 Abs. 4 Sätze 6 bis 8 EStG. Denn diese Regelungen setzen voraus, dass das Kind in bestimmten Kalendermonaten bzw. in einem Teil eines Kalendermonats die Voraussetzungen eines Berücksichtigungstatbestands nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 oder 2 EStG nicht erfüllt. Der Sohn des Klägers erfüllte jedoch in allen Monaten des Jahres 2008 einen Berücksichtigungstatbestand.

15: 2. Das FG hat --aus seiner Sicht zu Recht-- bislang nicht geprüft, ob die Einkünfte und Bezüge des Sohnes --bezogen auf das gesamte Jahr 2008-- den Jahresgrenzbetrag von 7.680 € überschritten haben. Hiervon hängt ab, ob dem Kläger in den Monaten August bis Dezember 2008 tatsächlich ein Anspruch auf Kindergeld für seinen Sohn zusteht. Dem FG wird daher Gelegenheit gegeben, die erforderlichen Feststellungen nachzuholen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 32 Kinder, Freibeträge für Kinder

(1) Kinder sind

1.: im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.: Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)¹Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.

noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder

2.

noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und

a)

für einen Beruf ausgebildet wird oder

b)

c)

eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder

d)

einen der folgenden freiwilligen Dienste leistet:

aa): ein freiwilliges soziales Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
bb): ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
cc): einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
dd): eine Freiwilligentätigkeit im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) 2021/888 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 2021 zur Aufstellung des Programms für das Europäische Solidaritätskorps und zur Aufhebung der Verordnungen (EU) 2018/1475 und (EU) Nr. 375/2014 (ABl. L 202 vom 8.6.2021, S. 32),
ee): einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
ff): einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016,
gg): einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder
hh): einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 4. Januar 2021 (GMBl S. 77) oder

3.

wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.

(5)¹In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.: den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.: sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.: eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,

1.: der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.: der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 33a Außergewöhnliche Belastung in besonderen Fällen

(1)¹Erwachsen einem Steuerpflichtigen Aufwendungen für den Unterhalt und eine etwaige Berufsausbildung einer dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten gegenüber gesetzlich unterhaltsberechtigten Person, so wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurch ermäßigt, dass die Aufwendungen bis zur Höhe des Grundfreibetrags nach § 32a Absatz 1 Satz 2 Nummer 1 im Kalenderjahr vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden.²Der Höchstbetrag nach Satz 1 erhöht sich um den Betrag der im jeweiligen Veranlagungszeitraum nach § 10 Absatz 1 Nummer 3 für die Absicherung der unterhaltsberechtigten Person aufgewandten Beiträge; dies gilt nicht für Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge, die bereits nach § 10 Absatz 1 Nummer 3 Satz 1 anzusetzen sind.³Der gesetzlich unterhaltsberechtigten Person gleichgestellt ist eine Person, wenn bei ihr zum Unterhalt bestimmte inländische öffentliche Mittel mit Rücksicht auf die Unterhaltsleistungen des Steuerpflichtigen gekürzt werden.⁴Voraussetzung ist, dass weder der Steuerpflichtige noch eine andere Person Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld für die unterhaltene Person hat und die unterhaltene Person kein oder nur ein geringes Vermögen besitzt; ein angemessenes Hausgrundstück im Sinne von § 90 Absatz 2 Nummer 8 des Zwölften Buches Sozialgesetzbuch bleibt unberücksichtigt.⁵Hat die unterhaltene Person andere Einkünfte oder Bezüge, so vermindert sich die Summe der nach Satz 1 und Satz 2 ermittelten Beträge um den Betrag, um den diese Einkünfte und Bezüge den Betrag von 624 Euro im Kalenderjahr übersteigen, sowie um die von der unterhaltenen Person als Ausbildungshilfe aus öffentlichen Mitteln oder von Förderungseinrichtungen, die hierfür öffentliche Mittel erhalten, bezogenen Zuschüsse; zu den Bezügen gehören auch steuerfreie Gewinne nach den §§ 14, 16 Absatz 4, § 17 Absatz 3 und § 18 Absatz 3, die nach § 19 Absatz 2 steuerfrei bleibenden Einkünfte sowie Sonderabschreibungen und erhöhte Absetzungen, soweit sie die höchstmöglichen Absetzungen für Abnutzung nach § 7 übersteigen.⁶Ist die unterhaltene Person nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, so können die Aufwendungen nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen des Wohnsitzstaates der unterhaltenen Person notwendig und angemessen sind, höchstens jedoch der Betrag, der sich nach den Sätzen 1 bis 5 ergibt; ob der Steuerpflichtige zum Unterhalt gesetzlich verpflichtet ist, ist nach inländischen Maßstäben zu beurteilen.⁷Werden die Aufwendungen für eine unterhaltene Person von mehreren Steuerpflichtigen getragen, so wird bei jedem der Teil des sich hiernach ergebenden Betrags abgezogen, der seinem Anteil am Gesamtbetrag der Leistungen entspricht.⁸Nicht auf Euro lautende Beträge sind entsprechend dem für Ende September des Jahres vor dem Veranlagungszeitraum von der Europäischen Zentralbank bekannt gegebenen Referenzkurs umzurechnen.⁹Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) der unterhaltenen Person in der Steuererklärung des Unterhaltsleistenden, wenn die unterhaltene Person der unbeschränkten oder beschränkten Steuerpflicht unterliegt.¹⁰Die unterhaltene Person ist für diese Zwecke verpflichtet, dem Unterhaltsleistenden ihre erteilte Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) mitzuteilen.¹¹Kommt die unterhaltene Person dieser Verpflichtung nicht nach, ist der Unterhaltsleistende berechtigt, bei der für ihn zuständigen Finanzbehörde die Identifikationsnummer der unterhaltenen Person zu erfragen.

(2)¹Zur Abgeltung des Sonderbedarfs eines sich in Berufsausbildung befindenden, auswärtig untergebrachten, volljährigen Kindes, für das Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder Kindergeld besteht, kann der Steuerpflichtige einen Freibetrag in Höhe von 1 200 Euro je Kalenderjahr vom Gesamtbetrag der Einkünfte abziehen.²Für ein nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtiges Kind mindert sich der vorstehende Betrag nach Maßgabe des Absatzes 1 Satz 6.³Erfüllen mehrere Steuerpflichtige für dasselbe Kind die Voraussetzungen nach Satz 1, so kann der Freibetrag insgesamt nur einmal abgezogen werden.⁴Jedem Elternteil steht grundsätzlich die Hälfte des Abzugsbetrags nach den Sätzen 1 und 2 zu.⁵Auf gemeinsamen Antrag der Eltern ist eine andere Aufteilung möglich.

(3)¹Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die in den Absätzen 1 und 2 bezeichneten Voraussetzungen nicht vorgelegen haben, ermäßigen sich die dort bezeichneten Beträge um je ein Zwölftel; der sich daraus ergebende Betrag ist auf den nächsten vollen Euro-Betrag aufzurunden.²Eigene Einkünfte und Bezüge der nach Absatz 1 unterhaltenen Person, die auf diese Kalendermonate entfallen, vermindern den nach Satz 1 ermäßigten Höchstbetrag nicht.³Als Ausbildungshilfe bezogene Zuschüsse der nach Absatz 1 unterhaltenen Person mindern nur den zeitanteiligen Höchstbetrag der Kalendermonate, für die sie bestimmt sind.

(4) In den Fällen der Absätze 1 und 2 kann wegen der in diesen Vorschriften bezeichneten Aufwendungen der Steuerpflichtige eine Steuerermäßigung nach § 33 nicht in Anspruch nehmen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 31 Familienleistungsausgleich

¹Die steuerliche Freistellung eines Einkommensbetrags in Höhe des Existenzminimums eines Kindes einschließlich der Bedarfe für Betreuung und Erziehung oder Ausbildung wird im gesamten Veranlagungszeitraum entweder durch die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 oder durch Kindergeld nach Abschnitt X bewirkt.²Soweit das Kindergeld dafür nicht erforderlich ist, dient es der Förderung der Familie.³Im laufenden Kalenderjahr wird Kindergeld als Steuervergütung monatlich gezahlt.⁴Bewirkt der Anspruch auf Kindergeld für den gesamten Veranlagungszeitraum die nach Satz 1 gebotene steuerliche Freistellung nicht vollständig und werden deshalb bei der Veranlagung zur Einkommensteuer die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 vom Einkommen abgezogen, erhöht sich die unter Abzug dieser Freibeträge ermittelte tarifliche Einkommensteuer um den Anspruch auf Kindergeld für den gesamten Veranlagungszeitraum; bei nicht zusammenveranlagten Eltern wird der Kindergeldanspruch im Umfang des Kinderfreibetrags angesetzt.⁵Bei der Prüfung der Steuerfreistellung und der Hinzurechnung nach Satz 4 bleibt der Anspruch auf Kindergeld für Kalendermonate unberücksichtigt, in denen durch Bescheid der Familienkasse ein Anspruch auf Kindergeld festgesetzt, aber wegen § 70 Absatz 1 Satz 2 nicht ausgezahlt wurde.⁶Satz 4 gilt entsprechend für mit dem Kindergeld vergleichbare Leistungen nach § 65.⁷Besteht nach ausländischem Recht Anspruch auf Leistungen für Kinder, wird dieser insoweit nicht berücksichtigt, als er das inländische Kindergeld übersteigt.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 3

(1) Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich.

(2) Männer und Frauen sind gleichberechtigt. Der Staat fördert die tatsächliche Durchsetzung der Gleichberechtigung von Frauen und Männern und wirkt auf die Beseitigung bestehender Nachteile hin.

(3) Niemand darf wegen seines Geschlechtes, seiner Abstammung, seiner Rasse, seiner Sprache, seiner Heimat und Herkunft, seines Glaubens, seiner religiösen oder politischen Anschauungen benachteiligt oder bevorzugt werden. Niemand darf wegen seiner Behinderung benachteiligt werden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 32 Kinder, Freibeträge für Kinder

(1) Kinder sind

1.: im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.: Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)¹Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.

noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder

2.

noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und

a)

für einen Beruf ausgebildet wird oder

b)

c)

eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder

d)

einen der folgenden freiwilligen Dienste leistet:

aa): ein freiwilliges soziales Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
bb): ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
cc): einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
dd): eine Freiwilligentätigkeit im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) 2021/888 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 2021 zur Aufstellung des Programms für das Europäische Solidaritätskorps und zur Aufhebung der Verordnungen (EU) 2018/1475 und (EU) Nr. 375/2014 (ABl. L 202 vom 8.6.2021, S. 32),
ee): einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
ff): einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016,
gg): einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder
hh): einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 4. Januar 2021 (GMBl S. 77) oder

3.

wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.

(5)¹In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.: den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.: sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.: eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,

1.: der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.: der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.

Bundesfinanzhof Urteil, 07. Apr. 2011 - III R 24/08

Tatbestand

1: I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist türkischer Staatsangehöriger und war seit 1986 im Besitz einer Aufenthaltsgenehmigung in Gestalt einer Aufenthaltsberechtigung. Er bezog u.a. für seinen Sohn (S) --geboren am 29. Juli 1983-- laufend Kindergeld. S selbst war im Streitzeitraum (August 2003 bis Mai 2004) aufenthaltsrechtlich bis zum 2. März 2004 vorläufig geduldet (§ 69 Abs. 2 des Ausländergesetzes --AuslG 1990--), ab dem 3. März 2004 galt sein Aufenthalt vorläufig als erlaubt (§ 69 Abs. 3 AuslG 1990); über eine Arbeitsgenehmigung (Arbeitserlaubnis) verfügte S in dieser Zeit nicht. Im Juli 2003 brach S den Besuch der Abendrealschule ab. Ab Juni 2004 wurde er bei der Arbeitsvermittlung als Arbeitsuchender geführt. In der Zwischenzeit war S bei der Agentur für Arbeit weder als Arbeit- noch als Ausbildungsuchender registriert, er war allerdings zweimal im Juni 2003 sowie einmal im Februar 2004 bei der Agentur vorstellig geworden. Eine Registrierung als Bewerber für einen Arbeits- oder Ausbildungsplatz nahm die Agentur unter Verweis auf den nicht geklärten Aufenthaltsstatus des S jedoch nicht vor.

2: Nachdem die Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse) von dem Schulabbruch erfahren hatte, hob sie die Festsetzung des Kindergeldes für S mit Bescheid vom 16. November 2004 nach § 70 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) für die Monate August 2003 bis Mai 2004 auf und forderte das für diese Zeit bereits gezahlte Kindergeld in Höhe von insgesamt 1.540 € zurück. Der Einspruch des Klägers blieb erfolglos.

3: Das Finanzgericht (FG) wies die Klage, mit der der Kläger die Aufhebung des Bescheids vom 16. November 2004 und der Einspruchsentscheidung begehrte, mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2008, 1212 veröffentlichten Gründen ab (Urteil vom 22. Februar 2008 4 K 96/07 (4)).

4: Mit seiner Revision rügt der Kläger eine Verletzung des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 und Nr. 2 Buchst. c EStG in den für den Streitzeitraum geltenden Fassungen. Hilfsweise sei die von der Familienkasse ausgesprochene Rückzahlungsverpflichtung aus Billigkeitsgründen nach § 227 der Abgabenordnung (AO) zu erlassen.

5: Der Kläger beantragt sinngemäß, das angefochtene Urteil, den Bescheid vom 16. November 2004 sowie die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 20. Dezember 2004 aufzuheben, hilfsweise die im Bescheid vom 16. November 2004 ausgesprochene Rückzahlungsverpflichtung zu erlassen.

6: Die Familienkasse beantragt, die Revision zurückzuweisen.

7: Die Beteiligten haben ihr Einverständnis mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung erklärt (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Entscheidungsgründe

8: II. Die Revision ist hinsichtlich der Monate August und September 2003 sowie Februar bis Mai 2004 begründet. Sie führt insoweit zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG, da dessen bisherige Feststellungen keine abschließende Entscheidung darüber ermöglichen, ob dem Kläger für diese Monate ein Kindergeldanspruch für S zusteht (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO). Hinsichtlich der Monate Oktober 2003 bis Januar 2004 ist die Revision unbegründet und insoweit zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). In Bezug auf den für die Monate Oktober 2003 bis Januar 2004 relevant werdenden Hilfsantrag ist die Revision unzulässig und insoweit zu verwerfen. Da die Revision teilweise zulässig ist, ist über das Rechtsmittel einheitlich durch Urteil zu entscheiden (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 1. Dezember 1998 VII R 147/97, BFHE 187, 362).

9: 1. Das FG hat einen Kindergeldanspruch des Klägers für S für die Monate Oktober 2003 bis Januar 2004 im Ergebnis zu Recht verneint.

10: a) Gemäß § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG in den für den Streitzeitraum geltenden Fassungen wird ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, beim Kindergeld berücksichtigt, wenn es noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei der Agentur für Arbeit (früher Arbeitsamt) im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist.

11: aa) Nach der im Jahr 2003 geltenden Fassung des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG genügt --ist aber auch erforderlich-- die Meldung als Arbeitsuchender; die übrigen Merkmale der Arbeitslosigkeit i.S. des § 119 Abs. 1 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch (SGB III), wie Eigenbemühungen und Verfügbarkeit, brauchen nicht mehr nachgewiesen zu werden (Senatsurteile vom 19. Juni 2008 III R 68/05, BFHE 222, 349, BStBl II 2009, 1008; vom 20. November 2008 III R 10/06, BFH/NV 2009, 567).

12: bb) Der Registrierung des arbeitsuchenden Kindes bzw. der daran anknüpfenden Bescheinigung der Agentur für Arbeit kommt --entgegen der Auffassung der Familienkasse-- keine (echte) Tatbestandswirkung für den Kindergeldanspruch zu. Entscheidend ist vielmehr, ob sich das Kind im konkreten Fall tatsächlich bei der Arbeitsvermittlung als Arbeitsuchender gemeldet bzw. diese Meldung alle drei Monate erneuert hat (Senatsurteil vom 25. September 2008 III R 91/07, BFHE 223, 354, BStBl II 2010, 47).

13: b) Daneben besteht nach § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG in den für den Streitzeitraum geltenden Fassungen für ein über 18 Jahre altes Kind, das das 27. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, Anspruch auf Kindergeld, wenn es eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann.

14: aa) Nach ständiger Rechtsprechung erfordert die Berücksichtigung eines Kindes gemäß § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG, dass sich dieses ernsthaft um einen Ausbildungsplatz bemüht hat (z.B. Senatsurteil vom 19. Juni 2008 III R 66/05, BFHE 222, 343, BStBl II 2009, 1005, m.w.N.).

15: bb) Nachgewiesen werden kann das ernsthafte Bemühen um einen Ausbildungsplatz z.B. durch eine Bescheinigung des Arbeitsamtes (der Agentur für Arbeit), dass das Kind als Bewerber um eine berufliche Ausbildungsstelle registriert ist (Senatsurteil in BFHE 222, 343, BStBl II 2009, 1005). Wie bei § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG kommt der Registrierung des Kindes als Ausbildungsplatzsuchender keine (echte) Tatbestandswirkung zu (vgl. Senatsurteile vom 17. Juli 2008 III R 95/07, BFH/NV 2009, 367, und III R 106/07, BFH/NV 2009, 368). Entscheidend ist auch hier vielmehr, ob das Kind tatsächlich bei der Ausbildungsvermittlung der Agentur vorstellig geworden ist und --da die Meldung nicht zeitlich unbeschränkt als Nachweis für die Ausbildungswilligkeit gilt-- dieser gegenüber zumindest alle drei Monate sein Interesse an einer weiteren Vermittlung einer Ausbildungsstelle bekundet hat (Senatsurteil in BFHE 222, 343, BStBl II 2009, 1005).

16: c) Für die Monate Oktober 2003 bis Januar 2004 kommt ein Kindergeldanspruch des Klägers für S danach nicht in Betracht. Nach den Feststellungen des FG war S lediglich am 2. und am 17. Juni 2003 und dann erst wieder am 16. Februar 2004 bei der Agentur vorstellig geworden. Die Vorsprache vom 17. Juni 2003 konnte jedoch allenfalls bis einschließlich des Monats September 2003 ihre Wirkung für einen Kindergeldanspruch nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 oder Nr. 2 Buchst. c EStG entfalten (vgl. Senatsurteile in BFHE 222, 349, BStBl II 2009, 1008 für Arbeitsuchende; in BFHE 222, 343, BStBl II 2009, 1005 für Ausbildungsuchende). Da das FG eine erneute Meldung des S bei der Arbeitsvermittlung oder der Berufsberatung (Ausbildungsvermittlung) bis zum 16. Februar 2004 indes nicht festgestellt hat, kommt eine Berücksichtigung nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 oder Nr. 2 Buchst. c EStG für die Monate Oktober 2003 bis Januar 2004 nicht in Betracht. Das FG hat für diesen Zeitraum auch nicht festgestellt, dass S sich eigenständig ernsthaft um einen Ausbildungsplatz bemüht hat. Solche eigenständigen Bemühungen hat der Kläger zumal zu keiner Zeit vorgetragen.

17: d) Da insoweit aufgrund der rechtmäßigen Aufhebung der Kindergeldfestsetzung der rechtliche Grund für die Zahlung des Kindergeldes weggefallen ist, ist das für die Monate Oktober 2003 bis Januar 2004 zuviel gezahlte Kindergeld von dem Kläger zurückzuzahlen (§ 37 Abs. 2 AO).

18: 2. Für die Monate August 2003 und September 2003 sowie Februar 2004 bis Mai 2004 reichen die Feststellungen des FG nicht aus, um einen Kindergeldanspruch des Klägers für S als Arbeit- oder Ausbildungsuchenden zu bejahen.

19: a) § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG setzt --wie ausgeführt-- die Meldung bei der Agentur für Arbeit als Arbeitsuchender voraus. Da der in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG gebrauchte Begriff des "Arbeitsuchenden" im Steuerrecht nicht geregelt ist, ist für das Kindergeld insoweit auf die Vorschriften des Sozialrechts, hier auf die § 15 Satz 2 und § 35 SGB III, zurückzugreifen. Ziel des mit Wirkung ab 1. Januar 2003 neu gefassten § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG war es, dass sich Kinder ohne Beschäftigung nicht ausschließlich wegen des Anspruchs auf Kindergeld beim Arbeitsamt (der Agentur für Arbeit) arbeitslos melden müssen (s. Bericht des federführenden Bundestagsausschusses für Wirtschaft und Arbeit, BTDrucks 15/91, S. 19, und Gesetzesbegründung, BTDrucks 15/26, S. 29). Die Vorschrift des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG knüpft daher auch nach der Gesetzesänderung weiter an die Begrifflichkeiten des SGB III an.

20: aa) Gemäß § 15 Satz 2 SGB III sind Arbeitsuchende Personen, die eine Beschäftigung als Arbeitnehmer suchen. Danach ist zwar nicht erforderlich, dass die Person verfügbar i.S. des § 119 Abs. 1 Nr. 2 SGB III a.F. ist, der Suchende muss aber grundsätzlich vermittlungsfähig sein (Wagner in: NK-SGB III, 3. Aufl., § 15 Rz 18). Letztlich muss derjenige, der beim Arbeitsamt (der Agentur für Arbeit) um Vermittlung in ein Arbeitsverhältnis --oder auch Ausbildungsverhältnis-- ersucht, im Grundsatz einen entsprechenden Anspruch auf die von der Behörde nach § 35 SGB III geschuldete Dienstleistung "Vermittlung in ein Arbeits- oder Ausbildungsverhältnis" haben.

21: bb) Hieran fehlt es nach Auffassung des erkennenden Senats jedenfalls dann, wenn das als Suchender vorstellig werdende Kind aufgrund seines ausländerrechtlichen Status objektiv keine Arbeitsgenehmigung --in Form der Arbeitsberechtigung (§ 286 SGB III a.F.) oder der Arbeitserlaubnis (§ 285 SGB III a.F.)-- erlangen konnte (vgl. § 284 Abs. 5 SGB III a.F.) und es daher am Arbeitsmarkt rechtlich keine Beschäftigung in Gestalt eines Arbeits- oder Ausbildungsverhältnisses aufnehmen durfte (i.E. ebenso Pust in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 32 EStG Rz 323; vgl. auch Mutschler in: NK-SGB III, 3. Aufl., § 35 Rz 15; Peters-Lange in Gagel, SGB III, § 36 Rz 7).

22: Bis zum Inkrafttreten des Zuwanderungsgesetzes zum 1. Januar 2005 bedurfte ein Ausländer, der im Inland eine unselbständige Erwerbstätigkeit (einschließlich eines Ausbildungsverhältnisses --vgl. Düe in: Niesel, SGB III, 2. Aufl. 2002, § 284 Rz 15) aufnehmen wollte, grundsätzlich einer förmlichen Arbeitsgenehmigung. Es bestand bereits damals ein allgemeines Beschäftigungsverbot mit Erlaubnisvorbehalt (Urteil des Bundessozialgerichts --BSG-- vom 22. November 1977 7 RAr 5/77, BSGE 45, 153). Ob das bestehende Beschäftigungsverbot durch Erteilung einer entsprechenden Genehmigung aufgehoben werden konnte, war maßgeblich von dem Aufenthaltsstatus des Ausländers abhängig. § 284 Abs. 5 SGB III a.F. sah ausdrücklich einen Vorrang des Ausländer- oder Aufenthaltsrechts vor dem Arbeitsgenehmigungsrecht vor. Nach dieser Vorschrift durfte eine Arbeitsgenehmigung grundsätzlich nur erteilt werden, wenn der Ausländer eine Aufenthaltsgenehmigung nach § 5 AuslG 1990 besaß. Abweichend hiervon konnte eine Arbeitsgenehmigung aber ausnahmsweise auch Ausländern erteilt werden, die einen der in § 284 Abs. 5, § 288 Abs. 1 Nr. 1 SGB III a.F. i.V.m. § 5 der Arbeitsgenehmigungsverordnung (ArGV) genannten Tatbestände erfüllten. Wegen des Vorrangs des Ausländerrechts kam der Entscheidung der Ausländerbehörde dabei Tatbestandswirkung zu (Düe in: Niesel, SGB III, 2. Aufl. 2002, § 284 Rz 33, 36 und 41; Eicher/Spellbrink in Spellbrink/Eicher, Kasseler Handbuch des Arbeitsförderungsrechts, 2003, § 26 Rz 22). Die Entscheidung konnte vom Arbeitsamt (von der Agentur für Arbeit) nicht darauf überprüft werden, ob die ausländerrechtlichen Vorschriften zutreffend angewandt wurden (BSG-Urteil vom 25. Oktober 1989 7 RAr 94/88, SozR 4100 § 103 Nr. 44).

23: (1) Solange ein Ausländer dementsprechend nicht über das nach § 284 Abs. 5 SGB III a.F. i.V.m. § 5 AuslG 1990 oder § 5 ArGV erforderliche Statut verfügte, führte diese Entscheidung der Ausländerbehörde für das Arbeitsamt (Agentur für Arbeit) zwingend dazu, dass dieses keine Arbeitsgenehmigung erteilen durfte. Gleiches galt, wenn die Ausländerbehörde die Erwerbstätigkeit (die Ausübung einer Beschäftigung) durch eine entsprechende Auflage beschränkt oder untersagt hatte (§ 284 Abs. 5 2. Halbsatz SGB III a.F.). Für die Vermittlungsstelle der Behörde --die Arbeitsvermittlung oder die Berufsberatung-- bedeutete dies wiederum, dass sie in diesem Fall ausnahmsweise auch keine Vermittlungstätigkeit i.S. von § 35 SGB III schuldete. Dies folgt aus § 36 Abs. 1 Satz 1 SGB III, denn nach dieser Vorschrift darf die Behörde nicht vermitteln, wenn ein Arbeits- oder auch Ausbildungsverhältnis begründet werden soll, das gegen ein Gesetz verstößt. Der die Voraussetzungen des § 284 Abs. 5 SGB III a.F. nicht erfüllende Ausländer war mithin nicht vermittlungsfähig und hatte dementsprechend auch keinen Anspruch auf eine Vermittlungstätigkeit der Behörde.

24: (2) Erfüllte der Ausländer demgegenüber grundsätzlich die aufenthaltsrechtlichen Anforderungen i.S. von § 284 Abs. 5 SGB III a.F., so hatte er zugleich einen Anspruch auf eine Vermittlungsleistung durch das Arbeitsamt (Agentur für Arbeit). Dies ergibt sich daraus, dass eine Arbeitsgenehmigung erst für die Beschäftigungsaufnahme, aber noch nicht für die entsprechende Suche erforderlich war (Düe in: Niesel, SGB III, 2. Aufl. 2002, § 284 Rz 9; Eicher/Spellbrink, a.a.O., § 26 Rz 19, m.w.N.; Reupsch, Betrieb und Wirtschaft 1999, 190 (191)).

25: cc) Dem Erfordernis eines Vermittlungsanspruchs stehen die BFH-Urteile in BFHE 222, 349, BStBl II 2009, 1008 und in BFH/NV 2009, 567, wonach die Verfügbarkeit nicht mehr nachgewiesen zu werden braucht, nicht entgegen. Der geforderte Anspruch des Suchenden auf eine Vermittlungsleistung der Behörde leitet sich --wie vorstehend aufgezeigt-- nicht aus § 119 Abs. 1 Nr. 2 SGB III a.F., sondern aus dem in § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG gebrauchten Begriff des "Arbeitsuchenden" und damit aus § 15 Satz 2 i.V.m. § 35 SGB III ab.

26: b) Hat ein Kind aufgrund ausländerrechtlicher Hindernisse keinen Anspruch auf eine Vermittlung durch die Agentur für Arbeit, ist auch ein Kindergeldanspruch nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG zu verneinen. In dieser Situation scheitert die Aufnahme eines Ausbildungsverhältnisses nicht an dem Mangel der Verfügbarkeit eines Ausbildungsplatzes, sondern an der Nichterfüllung der ausländerrechtlichen Vorgaben.

27: Im Hinblick auf den Zweck der Vorschrift --nämlich die Gleichstellung von Kindern, die (erfolglos) einen Ausbildungsplatz suchen, mit denen, die bereits einen Ausbildungsplatz gefunden haben-- darf der Beginn oder die Fortsetzung der Ausbildung nicht an anderen Umständen als dem Mangel eines Ausbildungsplatzes scheitern (Senatsbeschluss vom 25. September 2009 III B 52/08, BFH/NV 2010, 34; BFH-Urteil vom 15. Juli 2003 VIII R 79/99, BFHE 203, 94, BStBl II 2003, 843). Die Gleichstellung ist daher nur gerechtfertigt, wenn das einen Ausbildungsplatz suchende Kind diesen im Erfolgsfall auch antreten könnte (BFH-Urteil in BFHE 203, 94, BStBl II 2003, 843). Die Voraussetzungen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG liegen demnach nicht vor, wenn das Kind --die Verfügbarkeit des Ausbildungsplatzes unterstellt-- diesen ohnehin nicht antreten könnte, weil es die objektiven Anforderungen dafür nicht erfüllt oder es aus anderen Gründen am Antritt gehindert wäre (BFH-Urteil in BFHE 203, 94, BStBl II 2003, 843). Die Gründe, warum das Kind einen angebotenen Ausbildungsplatz nicht antreten könnte --bspw. aufgrund aufenthaltsrechtlicher Hindernisse--, sind insoweit unerheblich (Senatsbeschluss in BFH/NV 2010, 34).

28: c) Als Ausländer benötigte S nach den vorstehenden Ausführungen für eine Beschäftigung einschließlich eines Berufsausbildungsverhältnisses eine Arbeitsgenehmigung (§ 284 Abs. 1 Satz 1 SGB III a.F.); ein Ausnahmefall des § 284 Abs. 1 Satz 2 SGB III a.F. lag nicht vor. Auch der Beschluss Nr. 1/80 des Assoziationsrats EWG/Türkei über die Entwicklung der Assoziation vom 19. September 1980 --ARB 1/80-- (nicht veröffentlicht) befreite ihn von diesem Genehmigungserfordernis nicht generell (s. z.B. Eicher/Spellbrink, a.a.O., § 26 Rz 47; BSG-Urteil vom 9. August 1990 7 RAr 120/89, BSGE 67, 176).

29: Zwar verfügte S im Streitzeitraum nicht über eine Aufenthaltsgenehmigung i.S. des § 5 AuslG 1990. Das FG hat jedoch für den BFH bindend (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) festgestellt, dass S für die Monate August 2003 bis Februar 2004 fiktiv geduldet (§ 69 Abs. 2 AuslG 1990) und sein Aufenthalt in der Bundesrepublik ab März 2004 fiktiv erlaubt war (§ 69 Abs. 3 AuslG 1990).

30: aa) Soweit S ab dem 3. März 2004 über eine sog. Erlaubnisfiktion nach § 69 Abs. 3 AuslG 1990 verfügte, konnte ihm grundsätzlich eine Arbeitsgenehmigung erteilt werden (§ 284 Abs. 5 SGB III a.F. i.V.m. § 5 Nr. 3 ArGV; Düe in: Niesel, SGB III, 2. Aufl. 2002, § 284 Rz 35; Landessozialgericht Baden-Württemberg, Beschluss vom 4. August 2003 L 13 AL 2554/03 ER-B, juris).

31: bb) Aber auch für die Monate August und September 2003 sowie Februar 2004 stand der aufenthaltsrechtliche Status des S der Erteilung einer Arbeitsgenehmigung grundsätzlich nicht entgegen. Zwar erfüllte S in dieser Zeit nur die Voraussetzungen einer Duldungsfiktion i.S. des § 69 Abs. 2 AuslG 1990. Allerdings erlaubte § 5 Nr. 5 ArGV ausdrücklich die Erteilung einer Arbeitsgenehmigung an Ausländer, die eine Duldung (§ 55 AuslG 1990) besaßen. Da es sich bei der Duldungsfiktion nach § 69 Abs. 2 AuslG 1990 um einen Fall einer gesetzlichen Duldung i.S. des § 55 AuslG 1990 handelte (s. Begründung zum Gesetzentwurf der Bundesregierung für ein Gesetz zur Neuregelung des Ausländerrechts, BTDrucks 11/6321, S. 80; Rz 69.2.1 Allgemeine Verwaltungsvorschrift zum Ausländergesetz vom 28. Juni 2000, GMBL 2000, 617, 768 --AuslG-VwV--), fiel auch der Ausländer, der eine entsprechende Bescheinigung besaß, unter die Erweiterung von § 5 Nr. 5 ArGV. Der Erteilung einer Arbeitserlaubnis stand im Streitfall zudem nicht entgegen, dass § 285 Abs. 4, § 288 Abs. 1 Nr. 4 SGB III i.V.m. § 3 Satz 1 ArGV die Erteilung einer Arbeitserlaubnis für eine erstmalige Beschäftigung u.a. für Ausländer, die eine Duldung besaßen, von einer einjährigen Wartezeit abhängig machten. Denn vorliegend verfügte der Kläger nach den Feststellungen des FG über eine Aufenthaltsberechtigung, so dass S nach § 3 Satz 2 ArGV von der Wartezeit befreit war.

32: cc) Da S der Zugang zum deutschen Arbeitsmarkt bereits aufgrund der nationalen Vorschriften nicht generell verwehrt war, kommt es auf ein Zugangsrecht auf Grund von Art. 7 oder Art. 9 ARB 1/80 nicht mehr an.

33: d) Die Sache ist indes nicht spruchreif. Das FG hat --aus seiner Sicht zu Recht-- keine Feststellungen darüber getroffen, ob die Ausländerbehörde bei der Ausstellung der Bescheinigungen nach § 69 Abs. 2 und Abs. 3 AuslG 1990 Auflagen zum Verbot oder zur Beschränkung der Aufnahme einer Erwerbstätigkeit verfügt hat (§ 56 Abs. 3 Sätze 2 und 3 oder § 14 Abs. 3 AuslG 1990), die infolge ihrer Tatbestandwirkung der Erteilung einer Arbeitsgenehmigung nach § 284 Abs. 5 SGB III a.F. und damit dem Vermittlungsanspruch des S (§ 35 SGB III) und seiner Meldung als Arbeit- und/oder Ausbildungsuchender entgegenstehen könnten. Dies wird das FG nun nachzuholen haben.

34: 3. Soweit infolge der erfolglosen Anfechtung des Bescheids vom 16. November 2004 sowie der dazu ergangenen Einspruchsentscheidung über den Hilfsantrag zu entscheiden ist (Monate Oktober 2003 bis Januar 2004), ist die Revision unzulässig (§ 126 Abs. 1 FGO), da eine Erweiterung des Klageantrags im Revisionsverfahren nicht zulässig ist (§ 123 FGO).

35: Mit seiner Klage hatte der Kläger vor dem FG lediglich die Aufhebung der vorstehend genannten Bescheide begehrt. Hierüber hat das FG entschieden. Über das erstmals im Revisionsverfahren durch Erweiterung des Klageantrags erhobene Erlassbegehren ist gerichtlich dagegen nicht entschieden. Es fehlt insoweit an einem Gegenstand der revisionsrechtlichen Nachprüfung (BFH-Urteil vom 1. Juli 1987 I R 297/83, BFH/NV 1988, 673) und damit an der erforderlichen formellen Beschwer (Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 120 Rz 56, m.w.N.). Letztere als Zulässigkeitsvoraussetzung einer Revision ist nur gegeben, soweit das FG dem Klagebegehren nicht voll entsprochen oder über dieses nicht befunden hat (vgl. BFH-Urteil vom 3. Juni 1976 IV R 236/71, BFHE 120, 348, BStBl II 1977, 62).

Wehrpflichtgesetz - WehrPflG | § 12 Zurückstellung vom Wehrdienst

(1) Vom Wehrdienst wird zurückgestellt,

1.: wer vorübergehend nicht wehrdienstfähig ist,
2.: wer, abgesehen von den Fällen des § 10, Freiheitsstrafe, Strafarrest, Jugendstrafe oder Jugendarrest verbüßt, sich in Untersuchungshaft befindet oder nach § 63 des Strafgesetzbuches in einem psychiatrischen Krankenhaus untergebracht ist.

(1a) Vom Wehrdienst wird ferner zurückgestellt, wer auf Grund eines völkerrechtlichen Vertrages für die Dauer einer Tätigkeit in einer internationalen Behörde nicht zum Wehrdienst herangezogen werden kann.

(2) Vom Wehrdienst werden Wehrpflichtige, die sich auf das geistliche Amt (§ 11) vorbereiten, auf Antrag zurückgestellt. Hierzu sind beizubringen:

1.: der Nachweis eines ordentlichen theologischen Studiums oder einer ordentlichen theologischen Ausbildung und
2.: eine Erklärung des zuständigen Landeskirchenamtes, der bischöflichen Behörde, des Ordensoberen oder der entsprechenden Oberbehörde einer anderen Religionsgemeinschaft, dass sich der Wehrpflichtige auf das geistliche Amt vorbereitet.

(3) Hat ein Wehrpflichtiger seiner Aufstellung für die Wahl zum Deutschen Bundestag, zu einem Landtag oder zum Europäischen Parlament zugestimmt, so ist er bis zur Wahl zurückzustellen. Hat er die Wahl angenommen, so kann er für die Dauer des Mandats nur auf seinen Antrag einberufen werden.

(4) Vom Wehrdienst soll ein Wehrpflichtiger auf Antrag zurückgestellt werden, wenn die Heranziehung zum Wehrdienst für ihn wegen persönlicher, insbesondere häuslicher, wirtschaftlicher oder beruflicher Gründe eine besondere Härte bedeuten würde. Eine solche liegt in der Regel vor,

1.

wenn im Falle der Einberufung des Wehrpflichtigen

a): die Versorgung seiner Familie, hilfsbedürftiger Angehöriger oder anderer hilfsbedürftiger Personen, für deren Lebensunterhalt er aus rechtlicher oder sittlicher Verpflichtung aufzukommen hat, gefährdet würde oder
b): für Verwandte ersten Grades besondere Notstände zu erwarten sind,

2.

wenn der Wehrpflichtige für die Erhaltung und Fortführung eines eigenen Betriebes unentbehrlich ist,

3.

wenn die Einberufung des Wehrpflichtigen

a): eine zu einem schulischen Abschluss führende Ausbildung,
b): ein Hochschulstudium, bei dem zum vorgesehenen Diensteintritt das dritte Semester erreicht ist,
c): einen zum vorgesehenen Diensteintritt begonnenen dualen Bildungsgang (Studium mit studienbegleitender betrieblicher Ausbildung), dessen Regelstudienzeit acht Semester nicht überschreitet und bei dem das Studium spätestens drei Monate nach Beginn der betrieblichen Ausbildung aufgenommen wird,
d): einen zum vorgesehenen Diensteintritt zu einem Drittel absolvierten sonstigen Ausbildungsabschnitt oder
e): eine bereits begonnene Berufsausbildung

unterbrechen oder die Aufnahme einer rechtsverbindlich zugesagten oder vertraglich gesicherten Berufsausbildung verhindern würde.

(5) Vom Wehrdienst kann ein Wehrpflichtiger ferner zurückgestellt werden, wenn gegen ihn ein Strafverfahren anhängig ist, in dem Freiheitsstrafe, Strafarrest, Jugendstrafe oder eine freiheitsentziehende Maßregel der Besserung und Sicherung zu erwarten ist, oder wenn seine Einberufung die militärische Ordnung oder das Ansehen der Bundeswehr ernstlich gefährden würde.

(6) In den Fällen des Absatzes 4, ausgenommen Satz 2 Nummer 1 Buchstabe b, Nummer 3, sowie des Absatzes 7, darf der Wehrpflichtige vom Grundwehrdienst höchstens so lange zurückgestellt werden, dass er noch vor der für ihn nach § 5 Absatz 1 Satz 2 und 3 maßgebenden Altersgrenze einberufen werden kann. In Ausnahmefällen, in denen die Einberufung eine unzumutbare Härte bedeuten würde, kann er auch darüber hinaus zurückgestellt werden.

(7) Vom Wehrdienst soll ein Wehrpflichtiger auf Antrag auch zurückgestellt werden, wenn er für die Erhaltung und Fortführung des elterlichen Betriebes oder des Betriebes seines Arbeitgebers oder für die ordnungsgemäße Aufgabenerfüllung seiner Dienstbehörde unentbehrlich ist. In diesem Fall sind die Eltern, der Arbeitgeber oder die Dienstbehörde des Wehrpflichtigen antragsberechtigt und verpflichtet, den Wegfall der Voraussetzungen für die Unentbehrlichkeit der zuständigen Wehrersatzbehörde anzuzeigen. Die Zurückstellung bedarf der Zustimmung des Wehrpflichtigen. Die Einberufung des Wehrpflichtigen ist bis zur Entscheidung über den Antrag auszusetzen.

Zivildienstgesetz - ErsDiG | § 11 Zurückstellung vom Zivildienst

(1) Vom Zivildienst wird zurückgestellt,

1.: wer vorübergehend nicht zivildienstfähig ist,
2.: wer, abgesehen von den Fällen des § 9, Freiheitsstrafe, Strafarrest, Jugendstrafe oder Jugendarrest verbüßt, sich in Untersuchungshaft befindet oder nach § 63 des Strafgesetzbuches in einem psychiatrischen Krankenhaus untergebracht ist.

(1a) Vom Zivildienst wird ferner zurückgestellt, wer auf Grund eines völkerrechtlichen Vertrages für die Dauer einer Tätigkeit in einer internationalen Behörde nicht zum Wehrdienst herangezogen werden kann.

(2) Vom Zivildienst werden anerkannte Kriegsdienstverweigerer, die sich auf das geistliche Amt vorbereiten, auf Antrag zurückgestellt.

(3) Hat ein anerkannter Kriegsdienstverweigerer seiner Aufstellung für die Wahl zum Deutschen Bundestag, zu einem Landtag oder zum Europäischen Parlament zugestimmt, so ist er bis zur Wahl zurückzustellen. Hat er die Wahl angenommen, so kann er für die Dauer des Mandates nur auf seinen Antrag einberufen werden.

(4) Vom Zivildienst soll ein anerkannter Kriegsdienstverweigerer auf Antrag zurückgestellt werden, wenn die Heranziehung für ihn wegen persönlicher, insbesondere häuslicher, wirtschaftlicher oder beruflicher Gründe eine besondere Härte bedeuten würde. Eine solche liegt in der Regel vor,

1.

wenn im Falle der Einberufung des anerkannten Kriegsdienstverweigerers

a): die Versorgung seiner Familie, hilfsbedürftiger Angehöriger oder anderer hilfsbedürftiger Personen, für deren Lebensunterhalt er aus rechtlicher oder sittlicher Verpflichtung aufzukommen hat, gefährdet würde oder
b): für Verwandte ersten Grades besondere Notstände zu erwarten sind,

2.

wenn der anerkannte Kriegsdienstverweigerer für die Erhaltung und Fortführung eines eigenen Betriebes unentbehrlich ist,

3.

wenn die Einberufung des anerkannten Kriegsdienstverweigerers

a): eine zu einem schulischen Abschluss führende Ausbildung,
b): ein Hochschulstudium, bei dem zum vorgesehenen Diensteintritt das dritte Semester erreicht ist,
c): einen zum vorgesehenen Diensteintritt begonnenen dualen Bildungsgang (Studium mit studienbegleitender betrieblicher Ausbildung), dessen Regelstudienzeit acht Semester nicht überschreitet und bei dem das Studium spätestens drei Monate nach Beginn der betrieblichen Ausbildung aufgenommen wird,
d): einen zum vorgesehenen Diensteintritt zu einem Drittel absolvierten sonstigen Ausbildungsabschnitt oder
e): eine bereits begonnene Berufsausbildung

unterbrechen oder die Aufnahme einer rechtsverbindlich zugesagten oder vertraglich gesicherten Berufsausbildung verhindern würde.

(5) Vom Zivildienst kann ein anerkannter Kriegsdienstverweigerer zurückgestellt werden, wenn gegen ihn ein Strafverfahren anhängig ist, in dem Freiheitsstrafe, Strafarrest, Jugendstrafe oder eine freiheitsentziehende Maßregel der Besserung und Sicherung zu erwarten ist, oder wenn seine Einberufung die Ordnung oder das Ansehen des Zivildienstes oder einer Dienststelle ernstlich gefährden würde.

(6) Vom Zivildienst soll ein anerkannter Kriegsdienstverweigerer auf Antrag auch zurückgestellt werden, wenn er für die Erhaltung und Fortführung des elterlichen Betriebes oder des Betriebes seines Arbeitgebers oder für die ordnungsgemäße Aufgabenerfüllung seiner Dienstbehörde unentbehrlich ist. In diesem Fall sind die Eltern, der Arbeitgeber oder die Dienstbehörde des anerkannten Kriegsdienstverweigerers antragsberechtigt und verpflichtet, den Wegfall der Voraussetzungen für die Unentbehrlichkeit dem Bundesamt anzuzeigen. Die Zurückstellung bedarf der Zustimmung des anerkannten Kriegsdienstverweigerers. Die Einberufung des anerkannten Kriegsdienstverweigerers ist bis zur Entscheidung über den Antrag auszusetzen.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 76

(1) Das Gericht erforscht den Sachverhalt von Amts wegen. Die Beteiligten sind dabei heranzuziehen. Sie haben ihre Erklärungen über tatsächliche Umstände vollständig und der Wahrheit gemäß abzugeben und sich auf Anforderung des Gerichts zu den von den anderen Beteiligten vorgebrachten Tatsachen zu erklären. § 90 Abs. 2, § 93 Abs. 3 Satz 2, § 97, §§ 99, 100 der Abgabenordnung gelten sinngemäß. Das Gericht ist an das Vorbringen und an die Beweisanträge der Beteiligten nicht gebunden.

(2) Der Vorsitzende hat darauf hinzuwirken, dass Formfehler beseitigt, sachdienliche Anträge gestellt, unklare Anträge erläutert, ungenügende tatsächliche Angaben ergänzt, ferner alle für die Feststellung und Beurteilung des Sachverhalts wesentlichen Erklärungen abgegeben werden.

(3) Erklärungen und Beweismittel, die erst nach Ablauf der von der Finanzbehörde nach § 364b Abs. 1 der Abgabenordnung gesetzten Frist im Einspruchsverfahren oder im finanzgerichtlichen Verfahren vorgebracht werden, kann das Gericht zurückweisen und ohne weitere Ermittlungen entscheiden. § 79b Abs. 3 gilt entsprechend.

(4) Die Verpflichtung der Finanzbehörde zur Ermittlung des Sachverhalts (§§ 88, 89 Abs. 1 der Abgabenordnung) wird durch das finanzgerichtliche Verfahren nicht berührt.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 126

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.

(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.

(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof

1.: in der Sache selbst entscheiden oder
2.: das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.

Der Bundesfinanzhof verweist den Rechtsstreit zurück, wenn der in dem Revisionsverfahren nach § 123 Abs. 1 Satz 2 Beigeladene ein berechtigtes Interesse daran hat.

(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.

(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.