Finanzgericht München Urteil, 09. Feb. 2017 - 14 K 2480/14

I. Die X-GmbH, eine Organgesellschaft der Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin), schloss mit der Y-GmbH über ein Kfz vom Typ Z einen Leasingvertrag mit einer Laufzeit von 42 Monaten, der nach Ablauf von 12 Monaten von einem anderen Leasingnehmer übernommen wurde.

Die vertraglich vereinbarten "Leasing-Bedingungen für Geschäftsfahrzeuge" enthalten auszugsweise folgende Regelungen:

"IX. Halterpflichten
...

3. Der Leasing-Nehmer hat dafür zu sorgen, dass das Fahrzeug nach den Vorschriften der Betriebsanleitung des Herstellers behandelt wird. Das Fahrzeug ist im Rahmen des vertraglichen Verwendungszwecks schonend zu behandeln und stets in betriebs- und verkehrssicheren Zustand zu erhalten."

"XVI. Rückgabe des Fahrzeugs
...

2. Bei Rückgabe muss das Fahrzeug in einem dem Alter und der vertragsgemäßen Fahrleistung entsprechenden Erhaltungszustand, frei von Schäden sowie verkehrs- und betriebssicher sein. Normale Verschleißspuren gelten nicht als Schaden. ...

3. Bei Rückgabe des Fahrzeuges nach Ablauf der bei Vertragsabschluss vereinbarten Leasing-Zeit gilt folgende Regelung:

Entspricht das Fahrzeug bei Verträgen ohne Gebrauchtwagenabrechnung nicht dem Zustand gemäß Ziffer 2 Absatz 1, ist der Leasing-Nehmer zum Ersatz des entsprechenden Schadens verpflichtet."

Nach Ablauf des Leasingvertrages im März 2009 machte die X-GmbH gegenüber dem Leasingnehmer einen Anspruch auf Minderwertausgleich für über den vertragsgemäßen Gebrauch hinausgehende Schäden an dem geleasten Fahrzeug geltend, die lt. dem entsprechenden Prüfgutachten u.a. Lackschäden, eine fehlende Funktion der Lenkhilfe sowie eine Beschädigung des Panzerrohres umfassten. Der Leasingnehmer leistete daraufhin letztendlich ... €.

In der Umsatzsteuer-Voranmeldung für März 2009 unterwarf die Klägerin diesen Betrag nicht der Umsatzsteuer und teilte dies dem Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) mit. Am 22. Mai 2009 erging ein geänderter Vorauszahlungsbescheid unter Hinweis auf das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 22. Mai 2008 IV B 8 - S 7100/07/10007, 2008/0260780 (BStBl I 2008, 632), wonach der Minderwertausgleich als eine leasingtypische vertragliche Gegenleistung für die Überlassung des Leasinggegenstands durch den Leasinggeber zu behandeln sei. Darin erhöhte das FA die Umsatzerlöse um den Minderwertausgleich.

Hiergegen richtete sich die --mit Zustimmung des FA-- erhobene Sprungklage, der das Finanzgericht (FG) stattgab. Das FG ließ die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zu.

Es führte im Wesentlichen aus, dass der leasingtypische Minderwertausgleich, den der Leasingnehmer nach Ablauf der vereinbarten Vertragslaufzeit leiste, nicht der Umsatzsteuer unterliege. Maßgebend sei insoweit, dass die Ausgleichszahlung nicht im Leistungsaustausch mit Leistungen der Leasinggeberin stehe. Die Leistung der Leasinggeberin sei die Gebrauchsüberlassung des Leasinggegenstandes auf Zeit. Nach Ablauf der vereinbarten Leasingzeit habe die Leasinggeberin ihre vertragliche Hauptleistungspflicht erfüllt. Die Leasinggeberin habe dem Leasingnehmer keine darüber hinausgehende Leistung "willentlich" zugewandt. Der Leasingnehmer erbringe die von ihm noch geschuldete Ausgleichszahlung nicht, um eine Leistung zu erhalten, sondern weil er vertraglich dazu verpflichtet sei. Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 1020 veröffentlicht.

Zur Begründung der hiergegen eingelegten Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts.

Das FG habe zu Unrecht einen Leistungswillen der X-GmbH hinsichtlich der über die im Leasingvertrag vereinbarte Fahrleistung hinausgehende Nutzung durch den Leasingnehmer verneint.

Der Leasingvertrag sehe vor, dass der Leasinggeber dem Leasingnehmer nach Vertragsablauf einen Zahlungsbetrag für eine von ihm für diesen Fall ausdrücklich geduldete übervertragliche Nutzung in Rechnung stelle. Es handele sich nicht um die vertragliche Verständigung über die Höhe eines Schadensersatzes, sondern um die Vereinbarung eines Entgelts. Der Höhe der Leasingraten liege eine bestimmte Fahrleistung des geleasten Fahrzeugs zugrunde. Diese Fahrleistung sei im Leasingvertrag benannt. Bei einem mehrjährigen Leasingvertrag, der wie im Streitfall über 42 Monate laufe, sei es sehr wahrscheinlich, dass die tatsächliche Fahrleistung bei Ablauf des Leasingvertrages von der vertraglich vereinbarten Fahrleistung abweiche. Es würden häufig Fälle auftreten, in denen der Leasingnehmer die Fahrleistung überschreite. Diese übervertragliche Nutzung durch den Leasingnehmer führe zu einem Minderwert für den jeweiligen Leasinggeber.

Die Parteien hätten einen am Umfang des Minderwertes orientierten Ausgleich vereinbart, so dass der wirtschaftliche Gehalt der Vereinbarung darauf gerichtet sei, dass der Ersatz des Minderwerts in die Gegenleistung einfließe (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 11. November 2004 V R 30/04, BFHE 207, 560, BStBl II 2005, 802). Die X-GmbH habe eine übervertragliche Nutzung billigend in Kauf genommen und dieser konkludent zugestimmt. Die Zahlung des Minderwertausgleichs durch den Leasingnehmer sei Entgelt für die Leistung der Leasinggeberin.

Selbst wenn ein Leistungswille der Leasinggeberin nicht vorliegen sollte, sei ein Leistungsaustausch i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) gegeben.

Schon wegen des Gebots der Gleichbehandlung in Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) könne ein Verbrauchsakt gegen den Willen des Berechtigten nicht anders zu behandeln sein als ein Verbrauchsakt mit einem entsprechenden Willen. Denn wer sich einen verbrauchbaren Nutzen eigenmächtig verschaffe, könne nicht ohne Grund umsatzsteuerrechtlich gegenüber demjenigen privilegiert werden, der sich mit dem Willen des Berechtigten einen verbrauchbaren Nutzen verschaffen lasse. Das tatsächliche Ergebnis, die Erlangung eines verbrauchbaren Gutes, sei dasselbe (vgl. Hummel, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2006, 614). Es sei folglich nicht entscheidungserheblich, ob der Leasingnehmer das Fahrzeug vertraglich nutze und die Nutzung über die Leasingrate bezahle, oder ob er das Fahrzeug übervertraglich nutze und anschließend einen Ausgleich für diese Nutzung zahlen müsse. Die Zahlung des Minderwertausgleichs nach Ablauf des Leasingvertrages sei mit der unfreiwilligen, aber umsatzsteuerrechtlich zu bejahenden Leistung der X-GmbH hinreichend verknüpft.

Das FA beantragt sinngemäß, das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Sie hält die Entscheidung des FG für zutreffend und verweist insbesondere darauf, dass die Rechtsauffassung der Finanzverwaltung von der Zivilgerichtsbarkeit grundsätzlich nicht geteilt werde (vgl. z.B. zuletzt Urteil des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 18. Mai 2011 VIII ZR 260/10, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2011, 1156).

II. Die Revision des FA ist unbegründet. Sie war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Das FG hat zu Recht entschieden, dass hinsichtlich des vom Leasingnehmer entrichteten Minderwertausgleichs kein Leistungsaustausch i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG vorliegt und die insoweit gegenüber der Klägerin vorgenommene Umsatzsteuerfestsetzung rechtswidrig war.

1. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Entgelt ist gemäß § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG grundsätzlich alles, was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer.

Für das Vorliegen einer entgeltlichen Leistung, die in Übereinstimmung mit Art. 2 Nr. 1 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar ist, sind nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH), der sich der BFH angeschlossen hat, im Wesentlichen folgende unionsrechtlich geklärten Grundsätze zu berücksichtigen:

a) Zwischen der Leistung und dem erhaltenen Gegenwert muss ein unmittelbarer Zusammenhang bestehen, wobei die gezahlten Beträge die tatsächliche Gegenleistung für eine bestimmbare Leistung darstellen, die im Rahmen eines zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger bestehenden Rechtsverhältnisses, in dem gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, erbracht wurde (vgl. z.B. EuGH-Urteile vom 21. März 2002 C-174/00 --Kennemer Golf & Country Club--, Slg. 2002, I-3293, BFH/NV Beilage 2002, 95, Rz 39; vom 18. Juli 2007 C-277/05 --Société thermale d'Eugénie-les-Bains--, Slg. 2007, I-6415, BFH/NV Beilage 2007, 424, Rz 19; BFH-Urteile vom 11. Februar 2010 V R 2/09, BFHE 228, 467, BStBl II 2010, 765, Rz 20, und vom 30. Juni 2010 XI R 22/08, BFHE 231, 248, BStBl II 2010, 1084, Rz 11 f., jeweils m.w.N.).

Dabei bestimmt sich in erster Linie nach dem der Leistung zugrunde liegenden Rechtsverhältnis, ob die Leistung des Unternehmers derart mit der Zahlung verknüpft ist, dass sie sich auf die Erlangung einer Gegenleistung (Zahlung) richtet (vgl. BFH-Urteile vom 18. Dezember 2008 V R 38/06, BFHE 225, 155, BStBl II 2009, 749, unter II.3.a bb, und in BFHE 231, 248, BStBl II 2010, 1084, Rz 13).

b) Echte Entschädigungs- oder Schadensersatzleistungen sind demgegenüber kein Entgelt im Sinne des Umsatzsteuerrechts, wenn die Zahlung nicht für eine Lieferung oder sonstige Leistung an den Zahlungsempfänger erfolgt, sondern weil der Zahlende nach Gesetz oder Vertrag für den Schaden und seine Folgen einzustehen hat (vgl. BFH-Urteile vom 10. Dezember 1998 V R 58/97, BFH/NV 1999, 987, und in BFHE 231, 248, BStBl II 2010, 1084, Rz 14). In diesen Fällen besteht kein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der Zahlung und der Leistung (BFH-Urteil in BFHE 228, 467, BStBl II 2010, 765, Rz 20).

2. Nach diesen Rechtsgrundsätzen stellt der im Streitfall vom Leasingnehmer gezahlte Minderwertausgleich an die X-GmbH eine nicht steuerbare Entschädigung dar und ist daher nicht als Entgelt i.S. von § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG zu behandeln.

a) Bei dem zwischen der X-GmbH als Organgesellschaft der Klägerin --die Organträgerin i.S. von § 2 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 Nr. 2 UStG ist-- und dem Leasingnehmer geschlossenen Leasingvertrag ergibt sich die fehlende Steuerbarkeit des Minderwertausgleichs indes nicht schon daraus, dass die Beteiligten die Zahlung des Leasingnehmers in Abschnitt XVI Ziffer 3 der Leasingbedingungen als "Schadensersatz" bezeichnet haben. Denn im Umsatzsteuerrecht, das von unionsrechtlich einheitlichen Begriffen ausgeht, ist die jeweilige von den Beteiligten verwendete Bezeichnung unmaßgeblich (z.B. BFH-Urteil vom 6. Mai 2004 V R 40/02, BFHE 205, 535, BStBl II 2004, 854, unter II.3.).

b) Im Streitfall ist der von der Rechtsprechung geforderte unmittelbare Zusammenhang zwischen der Leistung und dem erhaltenen Gegenwert insofern zu bejahen, als der Leasingnehmer aufgrund der von der X-GmbH erbrachten Nutzungsüberlassung des Fahrzeugs im Rahmen des vertraglich vereinbarten Verwendungszwecks die Leasingraten entrichtet hat.

Ein solcher unmittelbarer Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung ist jedoch nicht gegeben, soweit der Leasingnehmer gemäß Abschnitt XVI der Leasingbedingungen den vereinbarten Schadensersatz gerade deshalb schuldete, weil der Erhaltungszustand des Fahrzeugs bei dessen Rückgabe nicht seinem Alter und der vertragsgemäßen Fahrleistung entsprach.

Danach hat die X-GmbH bezogen auf den vom Leasingnehmer gezahlten Minderwertausgleich objektiv keine eigenständige Leistung erbracht.

c) Entgegen der Auffassung des FA liegt auch keine eigenständige Leistung der Leasinggeberin darin, dass sie die Nutzung des Leasingfahrzeugs über den vertragsgemäßen Gebrauch hinaus geduldet habe (vgl. auch BMF-Schreiben in BStBl I 2008, 632, unter 2.). Das FA meint insoweit, die Möglichkeit der Entschädigung sei bereits gedanklich wegen der geplanten "Vollamortisation" im Vertrag angelegt gewesen. Danach habe der Leasingnehmer dem Leasinggeber zivilrechtlich als Gegenleistung für die Gebrauchsüberlassung und die entsprechende Duldung der nicht vertragsgemäßen Nutzung grundsätzlich nicht nur die vereinbarten Leasingraten, sondern auch einen Ausgleich für den Ersatz des Minderwerts des Leasingfahrzeugs bei Rückgabe in nicht vertragsgemäßem Zustand geschuldet.

Diese Argumentation überzeugt aus folgenden Gründen nicht:

aa) Zwar kann ein "Dulden" im Rahmen eines Vertragsverhältnisses eine eigenständige sonstige Leistung i.S. von § 3 Abs. 9 UStG sein (vgl. z.B. BFH-Urteil in BFHE 207, 560, BStBl II 2005, 802, unter II.2.c; BGH-Urteil in HFR 2011, 1156, unter II.3.d, sowie allgemein z.B. Lippross, Umsatzsteuer, 23. Aufl., S. 217). Hier hat die Leasinggeberin aber nach den getroffenen schuldrechtlichen Vereinbarungen den Leasingnehmer ausdrücklich berechtigt und verpflichtet, das Fahrzeug "im Rahmen des vertraglichen Verwendungszwecks" schonend zu behandeln und "vertragsgemäß" zu nutzen. Anhaltspunkte für die vom FA angenommene "Duldung" einer darüber hinausgehenden nicht vertragsgemäßen Nutzung durch die Leasinggeberin ergeben sich daraus nicht.

Der dem Streitfall zugrunde liegende Sachverhalt unterscheidet sich insoweit maßgeblich von dem Fall, der dem BFH bei seinem Urteil in BFHE 207, 560, BStBl II 2005, 802 zugrunde lag. Der BFH hatte darin geklärt, dass die Ausgleichszahlung für beim Bau einer Überlandleitung entstehende Flurschäden durch deren Betreiber an den Grundstückseigentümer kein Schadensersatz ist, sondern Entgelt für die Duldung der Flurschäden durch den Eigentümer. Bestimmend dafür war, dass wenn ein wirtschaftliches Vorhaben, zu dessen Verwirklichung vertragliche Vereinbarungen geschlossen werden, zwangsläufig zu Schäden bei einem Vertragspartner führt und hierfür ein am Umfang der Schäden orientierter Ausgleich vereinbart wird, der wirtschaftliche Gehalt der Vereinbarung dann darauf gerichtet ist, dass der "Ersatz" in die Gegenleistung einfließt.

Demgegenüber zielte die Vereinbarung im Streitfall nicht darauf ab, einen "zwangsläufigen" Schaden im Sinne der vorgenannten BFH-Rechtsprechung auszugleichen. Die Absprache im Hinblick auf eine etwaige nicht vertragsgemäße Nutzung des Leasingfahrzeugs und den insoweit zu bezahlenden Minderwertausgleich hatten die Beteiligten vor diesem Hintergrund lediglich vorsorglich getroffen, so dass eine entsprechende "Duldungsleistung" der Leasinggeberin nicht angenommen werden kann. Der Senat folgt damit nicht der in der Literatur vertretenen Auffassung, wonach in vergleichbaren Fällen stets unabhängig von einem etwaigen Leistungswillen von einer "Duldung" der übervertraglichen Nutzung auszugehen ist (vgl. Hummel, UR 2006, 614; Stadie, UR 2011, 801; kritisch dazu Jacobs, Neue Wirtschafts-Briefe --NWB-- 2011, 2700, unter VI.), weil auch aus Sicht des Leasingnehmers angesichts der im Streitfall getroffenen vertraglichen Vereinbarungen eine solche "Duldung" nicht gegeben war.

bb) Soweit das FA darüber hinaus maßgeblich die zitierte Rechtsprechung des BGH zur im Leasingvertrag angelegten "Vollamortisation" mit entsprechenden vertraglichen Erfüllungspflichten anwendet (vgl. z.B. BGH-Urteile in HFR 2011, 1156, unter II.2., und vom 14. November 2012 VIII ZR 22/12, Der Betrieb --DB-- 2012, 2865, unter II.2.a), ist darauf hinzuweisen, dass die Frage, ob ein Leistungsaustausch im umsatzsteuerrechtlichen Sinne vorliegt, nicht nach zivilrechtlichen, sondern ausschließlich nach den vom Unionsrecht geprägten umsatzsteuerrechtlichen Vorgaben zu beantworten ist (vgl. z.B. BFH-Entscheidungen vom 17. Dezember 2009 V R 1/09, BFH/NV 2010, 1869, unter II.1.c; vom 18. November 2010 XI B 28/10, BFH/NV 2011, 204, Rz 8; BGH-Urteil in HFR 2011, 1156, unter II.2. a.E.; vgl. auch Martin, UR 2006, 56, unter I.3.; Klenk, DB 2006, 1180; de Weerth, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2008, 392).

cc) Was die im Vertrag bereits angelegte Entschädigungsregelung betrifft, war schließlich auch in dem vom EuGH entschiedenen Fall in der Rechtssache --Société thermale d'Eugénie-les-Bains-- (Slg. 2007, I-6415, BFH/NV Beilage 2007, 424) die Möglichkeit des Rücktritts des Hotelgastes von der Reservierung und die Einbehaltung eines entsprechenden Angeldes im Vorhinein durch den Hotelbesitzer vorgesehen. Gleichwohl hat der EuGH insoweit keine eigenständige Leistung des Hotelbetreibers bejaht. Vielmehr hat der EuGH hervorgehoben, dass der Abschluss eines Vertrages und folglich das Bestehen einer rechtlichen Beziehung zwischen den Parteien normalerweise nicht von der Zahlung eines Angeldes abhängig sei. Dies stelle daher kein konstitutives Element eines Beherbergungsvertrages dar, sondern ein rein fakultatives Element, das in den Bereich der Vertragsfreiheit der Parteien falle (EuGH-Urteil --Société thermale d'Eugénie-les-Bains-- in Slg. 2007, I-6415, BFH/NV Beilage 2007, 424, Rz 21).

Der Streitfall ist insoweit dem Sachverhalt des EuGH in der Rechtssache --Société thermale d'Eugénie-les-Bains-- (Slg. 2007, I-6415, BFH/NV Beilage 2007, 424) vergleichbar, als hier die Durchführung des Leasingvertrages selbst --nämlich die Überlassung des Leasinggegenstandes zur vertragsgemäßen Nutzung gegen entsprechende Leasingraten-- unabhängig von einem etwaigen Minderwertausgleich war, der lediglich fakultativ --wie im Streitfall geschehen-- von den Parteien im Rahmen der Vertragsfreiheit vereinbart werden konnte.

Auch in der Entscheidung des BFH, wonach sog. Bereitstellungsentgelte, die ein Speditionsunternehmen bei kurzfristiger Absage einer Zwangsräumung erhält, als pauschalierte Entschädigung nicht steuerbar sind (BFH-Urteil in BFHE 231, 248, BStBl II 2010, 1084, unter I. und II.2.a), war für den Fall der Absage der Zwangsräumung eine entsprechende pauschalierte Entschädigung --vergleichbar dem Streitfall-- bereits im Vorhinein im Vertrag vereinbart. Die pauschalierte Entschädigung hatte auch im dort entschiedenen Fall des BFH den wirtschaftlichen Zweck, etwaige außerhalb des Vertrages entstandene Schäden --vergleichbar dem Streitfall-- auszugleichen.

Der Senat teilt deshalb nicht die in der Literatur vertretene Auffassung, wonach ein entscheidungserheblicher Unterschied des Streitfalls zum EuGH-Urteil in der Rechtssache --Société thermale Eugénie-les-Bains-- (Slg. 2007, I-6415, BFH/NV Beilage 2007, 424) darin liege, dass hier der Leasingvertrag als Dauerschuldverhältnis grundsätzlich durchgeführt wurde, während bei den in der Rechtsprechung behandelten Fällen die Verträge letztlich nicht erfüllt wurden (so Klein, UR 2008, 133, 136, 137).

dd) Dieses Ergebnis setzt im Übrigen die Rechtsprechung des BFH fort, wonach der zu berichtigende Vorsteuerbetrag durch einen Schadensersatz, den der Leasingnehmer für die vorzeitige Beendigung des Leasingvertrages zu leisten hat, nicht gemindert wird. Der BFH hatte insoweit bereits geklärt, dass der von der Leasinggeberin geltend gemachte Schadensersatz kein Entgelt für eine umsatzsteuerpflichtige Leistung der Leasinggeberin ist (BFH-Urteil vom 24. August 1995 V R 55/94, BFHE 178, 485, BStBl II 1995, 808, unter II.3.d; vgl. auch BMF-Schreiben in BStBl I 2008, 632, unter 1.). Diese Grundsätze müssen nach Auffassung des Senats gleichermaßen für eine Entschädigung gelten, die der Leasingnehmer wegen einer nicht vertragsgemäßen Nutzung des Leasingfahrzeuges nachträglich zu leisten hat (so im Ergebnis z.B. auch Klenk, DB 2006, 1180; de Weerth, DStR 2008, 392).

d) Die hiergegen vorgebrachten weiteren Einwendungen des FA greifen nicht durch.

aa) Das Vorbringen des FA, bei einer Behandlung des Minderwertausgleichs als nicht steuerbare Entschädigung komme es zu einer verfassungswidrigen gegen Art. 3 Abs. 1 GG verstoßenden Privilegierung derjenigen, die vertragswidrig handelten, gegenüber anderen, die sich vertragstreu verhielten (vgl. Hummel, UR 2006, 614), vermag nicht zu überzeugen. Denn die umsatzsteuerrechtliche Differenzierung zwischen nicht steuerbaren Schadensersatz- bzw. Entschädigungsleistungen und steuerbaren Entgelten ist wegen des insoweit fehlenden Leistungsaustauschs i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG sachlich gerechtfertigt und begegnet daher keinen verfassungsrechtlichen Bedenken.

Entscheidend für die Annahme eines Leistungsaustauschs i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG sind die unter II.1.a dargelegten Voraussetzungen und nicht, ob einer Geldzahlung ein "Konsumguttransfer" zugrunde liegt (so Hummel, UR 2006, 614) oder ob der Geschädigte "ein Gut opfert oder dessen Beeinträchtigung hinnehmen muss" und "der Schädiger dafür einen Wertausgleich zu zahlen hat" (so Stadie, UR 2011, 801).

bb) Soweit das FA überdies ausführt, es sei bei entsprechenden Leasingverträgen davon auszugehen, dass es wohl sehr häufig zu Fällen der übervertraglichen Abnutzung des Leasingfahrzeugs und damit zu der Zahlung eines leasingtypischen Minderwertausgleichs komme, hat dies kein anderes Ergebnis zur Folge. Etwas anderes würde nur gelten, wenn es sich bei der nicht vertragsgemäßen Nutzung des Leasingfahrzeugs um ein wirtschaftliches Vorhaben handeln würde, bei dem zwangsläufig Schäden beim Vertragspartner auftreten, wie dies z.B. beim Bau einer Überlandleitung entstehenden Flurschäden der Fall ist, so dass aus diesem Grund der "Ersatz" in die Gegenleistung einfließen müsste (vgl. BFH-Urteil in BFHE 207, 560, BStBl II 2005, 802, unter II.2.c). Wie bereits ausgeführt, kann im Streitfall indes nicht von einer derartigen "Zwangsläufigkeit" der Schäden ausgegangen werden (vgl. vorstehende Ausführungen unter II.2.c aa).

e) Das gefundene Ergebnis steht schließlich auch im Einklang mit der Rechtsprechung der Zivilgerichte, die gleichfalls unter Berücksichtigung der vom EuGH aufgestellten Rechtsgrundsätze der Auffassung sind, der Minderwertausgleich sei ohne Umsatzsteuer zu berechnen, weil eine eigenständige Leistung des Leasinggebers insoweit fehle und dieser deshalb darauf keine Umsatzsteuer zu entrichten habe (vgl. BGH-Urteil in HFR 2011, 1156 in Fortsetzung des BGH-Urteils vom 14. März 2007 VIII ZR 68/06, UR 2007, 416; Urteile des Oberlandesgerichts Stuttgart vom 8. Dezember 2009  6 U 99/09, Das Juristische Büro 2010, 209, und vom 5. Oktober 2010  6 U 115/10, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst 2010, 1514).

Die Literatur teilt insoweit ganz überwiegend die schon vom BGH vertretene Meinung (vgl. z.B. de Weerth, DStR 2008, 392; Göckel, DStR 2011, 1305; Klenk, DB 2006, 1180; Jaster/ von Loeffelholz, Der Umsatz-Steuer-Berater 2006, 135; Moseschus, Entscheidungen zum Wirtschaftsrecht 2011, 663; Müller, Lindenmaier/Möhring Kommentierte BGH-Rechtsprechung 2011, 321449; a.A. Hummel, UR 2006, 614; Klein, UR 2008, 133; Stadie, UR 2011, 801).

f) Der Senat folgt damit nicht der von der Finanzverwaltung vertretenen Rechtsauffassung im BMF-Schreiben in BStBl I 2008, 632 (s.a. Abschn. 3 Abs. 9 der Umsatzsteuer-Richtlinien 2008; Abschn. 1.3. Abs. 17 Satz 2 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses).

I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine GmbH, ist seit August 2008 Tochtergesellschaft der B-Holding GmbH, die als Arbeitsgemeinschaft gemäß § 219 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch im Rahmen der gesetzlichen Krankenversicherung für ihre Gesellschafter, insbesondere Betriebskrankenkassen (BKK), IT-Dienstleistungen erbringt. Zu diesem Zweck betreibt die Klägerin ein Service-Zentrum und bietet den BKK Hard- und Softwarelösungen an.

Die Klägerin erbrachte auf der Grundlage einer im Jahr 1998 abgeschlossenen Verwaltungsvereinbarung (folgend: IT-Dienstleistungsvertrag) gegenüber ihrem Gesellschafter und Kunden, der B-BKK, Dienstleistungen der elektronischen Datenverarbeitung. Die Leistungen wurden auf Selbstkostenbasis abgerechnet. Der IT-Dienstleistungsvertrag wurde ab dem 1. Januar 1999 zunächst für die Dauer von drei Jahren geschlossen. Er konnte unter Wahrung einer Kündigungsfrist von neun Monaten zum Jahresende, erstmals zum 31. Dezember 2001 gekündigt werden. Erfolgte keine Kündigung, verlängerte er sich um jeweils ein Jahr, wobei die Vergütung neu festzulegen war.

Mit Schreiben vom 16. Oktober 2002 kündigte die B-BKK den IT-Dienstleistungsvertrag zum Ablauf des 31. Dezember 2003. Gleichzeitig erklärte sie, dass sie bereits mit Ablauf des 31. Dezember 2002 keine Dienstleistungen, Nutzungen von Hard- und Software und sonstige Tätigkeiten oder Aufwendungen der Klägerin in Anspruch nehmen werde.

Hintergrund der Kündigung war die im September 2002 beschlossene Fusion der B-BKK und der V-BKK zur D-BKK zum 1. Januar 2003, das damit verbundene Ausscheiden der B-BKK als Gesellschafterin der Klägerin und die in diesem Zusammenhang getroffene Entscheidung, dass die D-BKK künftig nur noch das bisher von der V-BKK genutzte Rechenzentrum eines Konkurrenzunternehmens der Klägerin, der I-GmbH, nutzen werde.

Am 20. Dezember 2002 schlossen die Klägerin und die B-BKK eine "Vergleichsweise Vereinbarung" (folgend: Vergleich) mit im Wesentlichen folgendem Inhalt:

Die zum 1. Januar 2003 fällige erste Rate des Vergleichsbetrages wurde von der Klägerin weder in der Steuererklärung vom 9. April 2003 für das Streitjahr (2002) noch in der Steuererklärung vom 30. März 2004 für 2003 der Umsatzsteuer unterworfen.

Im Anschluss an eine bei der Klägerin durchgeführte steuerliche Außenprüfung hob der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) mit Bescheid vom 2. Februar 2006 den Vorbehalt der Nachprüfung bei der Umsatzsteuerfestsetzung für 2002 auf und unterwarf die erste Rate des Vergleichsbetrages im Umsatzsteuerbescheid für 2003 der Umsatzsteuer. Das Finanzgericht (FG) gab der Klage nach erfolglosem Einspruchsverfahren statt (3 K 1520/08), weil die Steuer für eine etwaige sonstige Leistung bereits am 31. Dezember 2002 entstanden sei.

Daraufhin änderte das FA die Umsatzsteuerfestsetzung 2002 mit Bescheid vom 17. November 2011 gemäß § 174 Abs. 4 der Abgabenordnung (AO). Der gegen diesen Bescheid eingelegte Einspruch blieb in der Einspruchsentscheidung vom 13. April 2012 erfolglos. Das FG gab der Klage statt; das Urteil ist in "Entscheidungen der Finanzgerichte" 2013, 1169 veröffentlicht.

Das FG begründet seine Entscheidung im Wesentlichen wie folgt:

Zwar habe das FA den Umsatzsteuerbescheid 2002 gemäß § 174 Abs. 4 AO ändern dürfen, weil die an eine Änderungsmöglichkeit geknüpften Voraussetzungen vorgelegen hätten.

Das FA sei aber zu Unrecht davon ausgegangen, dass die Klägerin auf der Grundlage des Vergleichs Leistungen gegen Entgelt erbracht habe. Zwar nehme der Bundesfinanzhof (BFH) in ständiger Rechtsprechung an, dass eine sonstige Leistung gegen Entgelt auch dann vorliege, wenn der zur Ausführung einer Dauerleistung Verpflichtete die Leistung im Interesse des Leistungsempfängers gegen Zahlung eines Geldbetrages unterlasse. Dem sei aber nicht zu folgen, denn der --nach dem ursprünglich abgeschlossenen und später einvernehmlich beendeten Vertrag-- zur Leistung Verpflichtete erbringe durch das Unterlassen seiner Leistung keine sonstige Leistung an den Leistungsempfänger. Der Leistende verzichte vielmehr lediglich auf das volle ursprünglich vereinbarte Entgelt; darin aber sei keine Leistung zu sehen.

Im Übrigen fehle es im Streitfall auch deshalb an einem Entgelt, weil der Vergleichsbetrag eine Entschädigung darstelle, die die Leistungsempfängerin auch ohne Abschluss des Vergleichs von Gesetzes wegen geschuldet habe.

Hiergegen wendet sich das FA mit der Revision, mit der es Verletzung materiellen Rechts (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes --UStG--) geltend macht. Zur Begründung der Revision trägt das FA im Wesentlichen vor, die vorzeitige Beendigung des IT-Dienstleistungsvertrages zum 31. Dezember 2002 gegen Zahlung einer Geldsumme stelle einen umsatzsteuerbaren und umsatzsteuerpflichtigen Leistungsaustausch dar, weil der entgeltliche Verzicht, eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit auszuüben, als sonstige Leistung anzusehen sei. Das gelte auch für den Verzicht durch den Verpflichteten eines Dauerschuldverhältnisses. Da die auf Selbstkostenbasis zu ermittelnde Zahlungspflicht in dem IT-Dienstleistungsvertrag durch die Inanspruchnahme der Leistung bedingt gewesen sei und der Klägerin durch die Anschaffung einer neuen Rechnergeneration erhebliche Investionsaufwendungen entstanden seien, habe eine besondere Treuepflicht des Dienstleistungsberechtigten bestanden. Die Leistung sei der Klägerin auch nicht unmöglich geworden; es habe lediglich der Wille zur Inanspruchnahme seitens des Dienstleistungsberechtigten gefehlt.

Das FA beantragt sinngemäß,
das Urteil der Vorinstanz aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Sie macht sich die Gründe der Vorentscheidung zu eigen. Es sei Unmöglichkeit eingetreten, weil die Leistungserbringung durch die Gegenseite verhindert worden sei; die Verarbeitung der Daten sei technisch gar nicht mehr möglich gewesen. Damit liege ein geradezu klassischer Fall eines zum Schadensersatz verpflichtenden Sachverhalts vor.

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Unrecht eine Leistung gegen Entgelt verneint.

1. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt.

a) Die Besteuerung einer Lieferung oder sonstigen Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG setzt das Bestehen eines unmittelbaren Zusammenhangs zwischen der erbrachten Leistung und dem empfangenen Gegenwert voraus. Der Leistungsempfänger muss identifizierbar sein; er muss einen Vorteil erhalten, der zu einem Verbrauch im Sinn des gemeinsamen Mehrwertsteuerrechts führt (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 7. Juli 2005 V R 34/03, BFHE 211, 59, BStBl II 2007, 66, mit Nachweisen aus der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union --EuGH--). Demgegenüber sind Entschädigungen oder Schadensersatzzahlungen grundsätzlich kein Entgelt im Sinne des Umsatzsteuerrechts, wenn die Zahlung nicht für eine Lieferung oder sonstige Leistung an den Zahlenden erfolgt, sondern weil der Zahlende nach Gesetz oder Vertrag für einen Schaden und seine Folgen einzustehen hat (z.B. EuGH-Urteil vom 21. März 2002 C-174/00, Kennemer Golf & Country Club, Slg. 2002, I-3293; BFH-Urteil vom 20. März 2013 XI R 6/11, BFHE 241, 191, BFH/NV 2013, 1509). In diesen Fällen besteht kein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der Zahlung und der Leistung (BFH-Urteil vom 11. Februar 2010 V R 2/09, BFHE 228, 467, BStBl II 2010, 765).

b) Ob eine Leistung des Unternehmers vorliegt, die derart mit der Zahlung verknüpft ist, dass sie sich auf die Erlangung einer Gegenleistung (Zahlung) richtet, bestimmt sich in erster Linie nach dem der Leistung zugrunde liegenden Rechtsverhältnis (vgl. z.B. EuGH-Urteil Kennemer Golf & Country Club in Slg. 2002, I-3293; BFH-Urteil in BFHE 241, 191, BFH/NV 2013, 1509). Bei Leistungen aufgrund eines gegenseitigen Vertrages, durch den sich eine Vertragspartei zu einem Tun, Dulden oder Unterlassen und die andere sich hierfür zur Zahlung einer Gegenleistung verpflichtet, sind die Voraussetzungen des § 1 Abs. 1 Satz 1 UStG regelmäßig erfüllt, falls der leistende Vertragspartner Unternehmer ist (BFH-Urteil vom 18. Dezember 2008 V R 38/06, BFHE 225, 155, BStBl II 2009, 749).

Ob die Voraussetzungen für einen Leistungsaustausch vorliegen, ist dabei nicht nach zivilrechtlichen, sondern ausschließlich nach den vom Unionsrecht geprägten umsatzsteuerrechtlichen Maßstäben zu beurteilen (BFH-Urteile vom 17. Dezember 2009 V R 1/09, BFH/NV 2010, 1869; in BFHE 241, 191, BFH/NV 2013, 1509; Urteil des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 18. Mai 2011 VIII ZR 260/10, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2011, 1156). Deshalb kommt es --entgegen der Auffassung des FG-- auf die Frage, ob nach deutschem Zivilrecht objektive oder subjektive Unmöglichkeit der ursprünglich geschuldeten Leistung vorliegt und ob die Zahlung zivilrechtlich als Schadensersatz bezeichnet wird, nicht an (z.B. BGH-Urteil vom 14. März 2007 VIII ZR 68/06, BFH/NV 2007, Beilage 3, 316; BFH-Urteil in BFH/NV 2010, 1869).

c) Die Voraussetzungen für einen entgeltlichen Leistungsaustausch liegen insbesondere dann vor, wenn ein Steuerpflichtiger auf eine ihm, sei es auf gesetzlicher oder vertraglicher Grundlage, zustehende Rechtsposition gegen Entgelt verzichtet (BFH-Urteil in BFHE 211, 59, BStBl II 2007, 66). Auch der Verzicht, ganz oder teilweise eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit auszuüben, ist gemäß § 3a Abs. 4 Nr. 9 UStG eine sonstige Leistung (BFH-Urteil in BFHE 211, 59, BStBl II 2007, 66). Hieran hält der Senat fest.

d) Dem steht auch nicht das EuGH-Urteil vom 18. Juli 2007 C-277/05, Societé thermale d´Eugénie-les-Bains (Slg. 2007, I-6415) entgegen. Darin hat der EuGH entschieden, dass das Angeld bei Reservierung einer Beherbergungsleistung keine Gegenleistung für eine eigenständige, bestimmbare Leistung, sondern eine Entschädigung zum Ausgleich des infolge des Vertragsrücktritts des Gastes entstandenen Schadens darstellt. Das Angeld soll ein Zeichen für den Abschluss des Beherbergungsvertrages, ein Anreiz für seine Erfüllung und eine pauschalierte Entschädigung sein (Rdnr. 31). An einer eigenständigen bestimmbaren Gegenleistung fehlt es, weil der Hotelier nur seinen sich aus dem Beherbergungsvertrag ergebenden Pflichten nachkommt und keine weitere Dienstleistung erbringt, mit der das Angeld in unmittelbarem Zusammenhang stehen könnte. Damit ist der vorliegende Sachverhalt nicht vergleichbar.

2. Das Urteil des FG, das von anderen Grundsätzen ausgegangen ist, war aufzuheben. Im Streitfall hat die Klägerin mit dem entgeltlichen Verzicht auf ihre Rechte aus dem IT-Dienstleistungsvertrag eine steuerbare sonstige Leistung erbracht. Die B-BKK hat den IT-Dienstleistungsvertrag mit Wirkung ab 1. Januar 2004 gekündigt. Der IT-Dienstleistungsvertrag und die sich daraus ergebenden gegenseitigen Rechte und Pflichten bestanden für das Streitjahr (2002) zunächst fort. Die Klägerin hat in dem Vergleich darauf verzichtet, ihre Leistungen anzubieten und das dafür vereinbarte Entgelt einzufordern und ggf. gerichtlich geltend zu machen. Die B-BKK hat dadurch einen Vorteil erlangt, weil sie ohne weitere Streitigkeiten vorzeitig aus dem erst mit Wirkung ab 1. Januar 2004 gekündigten Vertrag entlassen worden ist. Der Vergleich stellt als vertragliche Vereinbarung einen unmittelbaren Zusammenhang der Leistung der Klägerin mit dem von ihr empfangenden Gegenwert her. Das genügt für die Annahme eines Leistungsaustausches.

3. Zu Recht hat das FG demgegenüber entschieden, dass der geänderte Umsatzsteuerbescheid 2003 vom 17. November 2011 noch ergehen durfte, weil die Änderungsvoraussetzungen des § 174 Abs. 4 AO vorgelegen haben.