Finanzgericht München Urteil, 16. Apr. 2015 - 13 K 2956/11

bei uns veröffentlicht am16.04.2015

Gericht

Finanzgericht München

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

I. Die Beteiligten streiten darüber, ob Rückübertragungen von Kommanditanteilen an geschlossenen Immobilienfonds im Streitjahr 2006 den Tatbestand eines privaten Veräußerungsgeschäfts nach § 23 Einkommensteuergesetz (EStG) erfüllen und wie ggfls. die Einkünfte hieraus zu ermitteln sind.

Der … Kläger sowie die … Klägerin sind verheiratet und wurden im Streitjahr 2006 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Kläger unterzeichneten am 22. Mai 1997 eine Beitrittserklärung (Treuhandangebot), um sich über einen Treuhänder als Kommanditisten in Höhe von 25.564,59 € (50.000 DM) an dem geschlossenen Immobilienfonds … (... Fonds 9) zu beteiligen. Beitrittsdatum (Datum der Kapitalerhöhung des Fonds) war nach Angaben des Fonds der 27. Oktober 1997.

Gesellschaftszweck des Immobilienfonds ... Fonds 9 war der Erwerb, die Errichtung, der Betrieb, die Verwaltung und Vermietung sowie die Verwertung von gewerblichen und wohnwirtschaftlichen Immobilien. Nach dem Fondsprospekt handelte es sich bei dem Fonds um einen Immobilienfonds mit Wertpapieranteil. Das zuständige Betriebsstättenfinanzamt wies den Klägern aus dieser Beteiligung bis einschließlich 2006 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu. Persönlich haftender Gesellschafter war neben einer GmbH immer auch eine natürliche Person. Der Fonds warb mit einer Verlustzuweisung i.H.v. 85 % der Einlage in der Investitionsphase. Die Fondsgesellschaft war teilweise selbst Eigentümerin von Immobilien teilweise war sie Erbbauberechtigte oder beteiligte sich an Objektgesellschaften.

Der Fondsvertrieb des ... Fonds 9 begann am 10. April 1997. Der Fonds wurde am 24. Oktober 1997 geschlossen. Als Kommanditkapital wurde ein Betrag von 425 Millionen DM (Zeichnungskapital) zuzüglich 5 % Agio eingeworben. Das Zeichnungskapital war zum 31.12.2006 unverändert (nun 217.299.049,51 €). Der ... Fonds 9 hatte ein Wertpapierdepot als Liquiditätsreserve. Das von den Kommanditisten gezahlte Agio wurde in einem Ergänzungs-Vermögensstand als Eigenkapital erfasst, auf Grund und Boden, Gebäude, Einrichtung verteilt und in der Folgezeit abgeschrieben.

Aus dem Bruttoanlagespiegel zum 31.12.2006 des ... Fonds 9 sowie den entsprechenden Bruttoanlagespiegeln für die Objektgesellschaften, an denen der ... Fonds 9 beteiligt war, ergibt sich hinsichtlich der Anschaffungs-/Herstellungskosten (AHK) für das jeweils vorhandene Immobilienvermögen zum 1.1.2006 Folgendes (Beträge in €):

        

Brutto-Anlagespiegel AHK zum 1.1.2006

Anteil ... Fonds 9 an ObjektGes 2006

Anteil AHK Fonds 9

Grund und Boden

84.169.594,52

        

84.169.594,52

Geschäftsbauten

117.219.369,28

        

117.219.369,28

Wohnbauten

226.182.745,32

        

226.182.745,32

P…    

4.070.705,81

        

4.070.705,81

Beteiligung A

23.606.988,96

94,00%

22.190.569,66

Beteilig. S… KG

22.293.587,38

94,00%

20.955.972,06

Beteilig. B… KG

40.148.330,98

100,00%

40.148.330,98

Beteilig. F… KG

20.617.376,07

100,00%

20.617.376,07

Beteilig. P… KG

8.057.699,92

100,00%

8.057.699,92

Beteilig. B… GbR

8.021.335,49

98,00%

7.860.908,78

Summe AHK

554.387.733,73

        

551.473.272,40

Nach Auskunft der geschäftsführenden Kommanditistin des … Fonds 9 vom 20. März 2015 wurde der Beteiligung der Kläger im Zeitraum 1997 bis zum Austritt am 30. September 2006 Abschreibungen auf Immobilien (inklusive Abschreibungen auf Agio und Abschreibungen auf Immobilien der Objektgesellschaften) i.H.v. 19.960,35 € zugerechnet. ….

Die Kläger unterzeichneten am 5. Oktober 1998 eine weitere Beitrittserklärung (Treuhandangebot), um sich über einen Treuhänder als Kommanditisten in Höhe von 25.564,59 €  (50.000 DM) an dem geschlossenen Immobilienfonds … (... Fonds 12) zu beteiligen. Beitrittsdatum (Datum der Kapitalerhöhung des Fonds) war nach Angaben des Fonds der 15. Dezember 1998. Der ... Fonds 12 glich in seinem Gesellschaftszweck sowie seiner Struktur dem ... Fonds 9.

Der Fondsbetrieb des ... Fonds 12 begann am 4. September 1998. Der Fonds wurde am 31. Dezember 1998 geschlossen. Am 5. Oktober 1998 unterzeichneten die Kläger eine Beitrittserklärung (Treuhandangebot). Als Kommanditkapital (Zeichnungskapital) wurden 531.200.000 DM (271.598.247,29 €) eingeworben. Hinzu kamen 5 % Agio.

Aus dem Bruttoanlagespiegel zum 31.12.2006 des ... Fonds 12 sowie den entsprechenden Bruttoanlagespiegeln für die Objektgesellschaften, an denen der ... Fonds 12 beteiligt war, ergibt sich hinsichtlich der Anschaffungs-/Herstellungskosten (AHK) für das jeweils vorhandene Immobilienvermögen zum 1.1.2006 Folgendes (Beträge in €):

        

Brutto-Anlagespiegel AHK zum 1.1.2006

Anteil ... Fonds 12 an ObjektGes 2006

Anteil AHK Fonds 12

Grund und Boden

92.368.042,36

        

92.368.042,36

Geschäftsbauten

162.868.891,02

        

162.868.891,02

Garagen

903.384,33

        

903.384,33

Wohnbauten

192.219.661,45

        

192.219.661,45

andere Anlagen/Einricht.

4.755.790,45

        

4.755.790,45

Beteilig.  K…

18.883.792,25

94,00%

17.750.764,72

Beteilig.  B…. KG

4.780.845,32

94,00%

4.493.994,60

Beteilig. C… KG

41.031.936,91

94,00%

38.570.020,70

Beteilig. G… KG

20.134.716,92

94,00%

18.926.633,90

Beteilig. L… KG

18.926.016,39

94,00%

17.790.455,41

Beteilig. Sch… KG

37.496.130,90

94,00%

35.246.363,05

Beteilig. H… KG

17.862.926,44

94,00%

16.791.150,85

Beteilig. A… IX KG

19.354.130,62

94,00%

18.192.882,78

Beteilig. A… X KG

20.201.965,68

94,00%

18.989.847,74

Beteilig. G… KG

20.034.438,70

94,00%

18.832.372,38

Beteilig. V… KG

50.580.163,08

100,00%

50.580.163,08

Beteilig. R…

26.544.764,52

94,00%

24.952.078,65

Summe AHK

748.947.597,34

        

734.232.497,46

Nach Auskunft der geschäftsführenden Kommanditistin vom 20. März 2015 des … Fonds 12 wurde der Beteiligung der Kläger im Zeitraum 1998 bis zum Austritt am 30. September 2006 Abschreibungen auf Immobilien (inklusive Abschreibungen auf Agio und Abschreibungen auf Immobilien der Objektgesellschaften) von 21.302,24 € zugerechnet. …

In der Folgezeit machten Anleger der beiden Fonds Schadensersatzansprüche u.a. wegen Prospekthaftung geltend. Im November 2005 wurde den Anlegern der Fonds von der          F-GmbH, einer Gesellschaft aus dem Konzern der B- AG, zu der auch die I-GmbH gehörte, die Prospektherausgeberin und geschäftsführende Kommanditistin der Fondgesellschaften war, Angebote zum Erwerb ihrer Anteile unterbreitet. Die Vertragsangebote (Kauf- und Übernahmeverträge) waren befristet und unwiderruflich. Letzter möglicher Annahmetag war der 30. Juni 2008 (... Fonds 9) bzw. 30. Juni 2009 (... Fonds 12; § 7 Nr. 1 des jeweiligen Kauf- und Übernahmevertrags). Eine wirksame Annahme des Angebots war u.a. nur dann möglich, wenn alle etwaigen Klagen die Beteiligungen betreffend vor dem Annahmetag, spätestens jedoch am 31. März 2006, wirksam und auf Kosten der Kläger zurückgenommen worden waren (§ 7 Nr. 2 des jeweiligen Kauf- und Übernahmevertrags). Die Kläger unterzeichneten die Kauf- und Übertragungsverträge am 15. März 2006 (... Fonds 9) bzw. am 3. März 2006 (... Fonds 12).

Die Kauf- und Übernahmeverträge enthielten u.a. noch folgende Regelungen:

§ 1 Verkauf und Übertragung der Beteiligung

  1.   

        

       

  2.   

Die Übertragung der Beteiligung wird rechtswirksam mit Wirkung zum Ablauf des Übertragungsstichtages. „Übertragungsstichtag“ im Sinne dieses Vertrages ist vorbehaltlich § 3 der erste Jahresultimo (31.12.) nach Zahlungsabgang. „Zahlungsabgang“ in diesem Sinne liegt vor, sobald der … Kaufpreis (§ 2) zur Zahlung auf das … Konto … angewiesen und vom Ausgangskonto abgebucht ist. …

        

§ 2 Kaufpreis …

  1.   

Der Kaufpreis für die Beteiligung ist auf den Fälligkeitsstichtag (Abs. 7) zu bestimmen und besteht aus einem Bezugswert (Abs. 2) zuzüglich eines Erhöhungsbetrags (Abs. 3) abzüglich eines Abzugsposten (Abs. 4 und 5).

  2.   

Der Bezugswert entspricht einer Quote von 75 % des auf die Beteiligung des Verkäufers entfallenden Nominalkapitals (ohne Agio).

  3.   

Der Erhöhungsbetrag beläuft sich auf 3 % p. a. des Bezugwertes, gerechnet vom 01.01.2005 bis zum Fälligkeitsstichtag (Abs. 7).

  4.   

Der Abzugsposten besteht aus dem Gesamtbetrag

        

(i) der Ausschüttungen, die die Fondsgesellschaft im Zeitraum zwischen dem 01.01.2005 und dem Fälligkeit Stichtag auf die Beteiligung geleistet hat bzw. leistet, sowie    

        

(ii) der anteiligen Quellensteuer (…), die im Zeitraum zwischen dem 01.01.2005 und dem Fälligkeitsstichtag im Zusammenhang mit der Beteiligung gutgeschrieben worden ist bzw. gutgeschrieben wird.   

  5.   

       

  6.   

       

  7.   

Der Kaufpreis wird fällig am Fälligkeitsstichtag. “Fälligkeitsstichtag“ im Sinne dieses Vertrages ist der erste Jahresultimo, der mindestens sechs Wochen nach dem Annahmetag liegt. …. „Annahmetag“ im Sinne dieses Vertrages ist der Tag, an dem dieser Vertrag durch Zugang des vom Verkäufer … unterzeichneten Vertragsexemplars bei der Immobilien Beteiligungs- und Vertriebsgesellschaft der IBAG-Gruppe mbH als Vertreterin des Käufers zustande kommt. …

Bei der Bestimmung der Quote zur Ermittlung des Bezugswertes wurden u.a. die Höhe der den Anlegern seit Auflegung des Fonds zugeflossenen Ausschüttungen und der ihnen typischerweise entstandenen Steuervorteile berücksichtigt (…). In den Verträgen erklärten sich die Verkäufer einverstanden, dass die Übertragung abweichend von § 1 Abs. 2 des Kauf- und Übertragungsvertrags zu dem ersten nach dem Annahmetag liegenden Jahresultimo erfolgen soll, auch wenn der Kaufpreis bis dahin noch nicht gezahlt ist (§ 3 des jeweiligen Kauf- und Übertragungsvertrags). § 8 des jeweiligen Kauf- und Übertragungsvertrags sah eine Anpassung des Übertragungsstichtags auf den Quartalsultimo vor, sofern vor dem Annahmetag des Angebots der Gesellschaftsvertrag dahingehend geändert wurde, dass eine Übertragung der Kommanditanteile zu diesen Zeitpunkten möglich ist.

Die Kläger verzichteten auf etwaige Ansprüche im Zusammenhang mit der Beteiligung (§ 5 des jeweiligen Kauf- und Übertragungsvertrags).

Gleichzeitig stellte der Käufer die Kläger im Wege der Erfüllungsübernahme von einer etwaigen persönlichen Haftung gegenüber Gläubigern der Fondsgesellschaft frei, soweit diese Haftung darauf beruhte, dass die Kläger aus dem Vermögen der Fondsgesellschaft die regulären, allen Gesellschafter gewährten Ausschüttungen erhalten haben (§ 6 Nr. 4 des jeweiligen Kauf- und Übertragungsvertrags).

Die Beteiligungen wurden zum 30.9.2006 übertragen. Für den Anteil am ... Fonds 9 wurde ein Betrag (Auszahlungsbetrag) von 20.158,59 € und für den Anteil am ... Fonds 12 ein Betrag i.H.v. 20.168,74 € ausbezahlt. Die Zahlungen gingen auf das Konto des Klägers am 29.9.2006 ein.

Die Kläger gaben im November 2007 ihre Einkommensteuererklärung für das Streitjahr ab. Darin waren Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften nach § 23 EStG nicht erklärt. Mit Bescheid vom 14. Dezember 2007 wurde erstmals Einkommensteuer für 2006 ohne Ansatz solcher Einkünfte mit 2.540 € festgesetzt. In der Folgezeit ergingen auf § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Abgabenordnung (AO) gestützte Änderungsbescheide (16.07.2008; 15.10.2008; 28.10.09), in denen Mitteilungen über gesonderte und einheitliche Feststellungen von Besteuerungsgrundlagen ausgewertet wurden.

Mit Mitteilungen vom 31. August und 3. November 2008 (Eingang beim Finanzamt am 15. Dezember 2008) wurde der Beklagte (Finanzamt) über die Übertragungen der Anteile am … Fonds 9 bzw. ... Fonds 12 und die Berechnung des jeweiligen Gewinns (… Fonds 9: 14.279,33 €; ... Fonds 12: 16.444 €) in Kenntnis gesetzt. Das Finanzamt  änderte mit Bescheid vom 17. Februar 2010 die Einkommensteuerfestsetzung für 2006 nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO und setzte die Einkommensteuer auf 8.976 € fest. Es setzte nun erstmals bei den Klägern jeweils Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften von 15.361 € an.

Das Finanzamt übernahm dabei die Veräußerungsgewinne nach § 23 EStG, die sich aus der (informatorischen) Mitteilung des für die Fondsgesellschaften zuständigen Finanzamts ergab. Danach wurden dem jeweiligen Auszahlungsbetrag die auf die Kommanditbeteiligung entfallenden anteiligen Verbindlichkeiten des Fonds hinzugerechnet. Der so ermittelte Veräußerungspreis wurde insoweit berücksichtigt, als er auf Immobilien entfiel, wobei bei der Aufteilung des Veräußerungspreises die Immobilien mit Verkehrswerten angesetzt wurden. Vom so ermittelten anteiligen Veräußerungspreis wurden die auf die Kommanditbeteiligung entfallenen Buchwerte der Immobilien abgezogen. …

Gegen den Einkommensteuerbescheid 2006 vom 17. Februar 2010 legten die Kläger Einspruch ein. Die Kläger machten geltend, dass keine privaten Veräußerungsgeschäfte vorlägen. Unabhängig davon seien keine Veräußerungsgewinne entstanden. Die Ermittlung der angeblichen Veräußerungsgewinne entspräche nicht den gesetzlichen Vorgaben. Vielmehr seien Veräußerungsverluste entstanden. Soweit die Befreiung von Verbindlichkeiten der Fondsgesellschaft als Veräußerungspreis behandelt werde, sei dies unzutreffend.

Im Laufe des Einspruchsverfahrens ergingen Änderungsbescheide aus für das vorliegende Verfahren nicht erheblichen Gründen. Mit Einspruchsentscheidung vom 13. September 2011 wurde der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen.

Hiergegen wenden sich die Kläger mit der vorliegenden Klage und machen geltend, die Übertragungen der Fondsanteile stellten keine privaten Veräußerungsgeschäfte dar. Sie seien lediglich Voraussetzung für die Durchsetzung des Schadensersatzbegehrens gewesen. Vorliegend handle es sich um ein Rückabwicklungsverhältnis, da es an der Marktoffenheit des Vorgangs fehle. Dies zeige sich an der Preisfindung sowie an der Behandlung der Steuervorteile, die gegengerechnet worden seien. Auch blieben bei der Preisermittlung sowohl die AfA als auch der Marktpreis der Immobilien unberücksichtigt.

Selbst wenn ein privates Veräußerungsgeschäft stattgefunden hätte, wäre kein Gewinn entstanden. Der Veräußerungsgewinn sei nicht nachvollziehbar ermittelt worden. Es sei fehlerhaft die anteiligen Verbindlichkeiten des Immobilienfonds hinzuzurechnen. Sie seien nicht von Verbindlichkeiten befreit worden. Darlehen habe der Immobilienfonds aufgenommen. Verbindlichkeiten stellten keine Wirtschaftsgüter dar. Die Aufteilung des Veräußerungspreises sei unzutreffend. So seien die Immobilien mit Verkehrswerten berücksichtigt worden und die anderen Wirtschaftsgüter mit Buchwerten. Dies blähe den Immobilienanteil des Vermögens künstlich auf.

Die Ermittlung des Kaufpreises orientierte sich nicht an den Immobilienwerten, sondern es sei bei der Preisfindung ein Schadensersatzanspruch aus Prospekthaftung zugrunde gelegt worden.

Im Laufe des Klageverfahrens wurde die Einkommensteuerfestsetzung für 2006 mit Bescheid vom 15. Mai 2014 nochmals gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO geändert und auf 8.858 € herabgesetzt.

Die Kläger beantragen sinngemäß,

unter Änderung des Einkommensteuerbescheids vom 15. Mai 2014 die Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften mit 0 € anzusetzen und die Einkommensteuer 2006 entsprechend herabzusetzen, hilfsweise die Revision zuzulassen.

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen, hilfsweise die Revision zuzulassen.

Das Finanzamt macht geltend, die tatsächlich verwirklichten Sachverhalte stellten eine Veräußerung dar. Der Veräußerungspreis erhöhe sich bei der Übernahme von Schulden. Durch die Anteilsveräußerung werde der Anleger von den anteiligen, auf ihn entfallenden Schulden des Fonds befreit. Diese seien daher Teil der Gegenleistung. Sie erhöhten damit den Veräußerungspreis. Es sei zu berücksichtigen, dass die Ermittlung des Veräußerungsgewinns nach § 16 Abs. 2 EStG zu dem gleichen Ergebnis kommen würde. Bei der Aufteilung des Veräußerungspreises sei der Buchwert nur für die Wirtschaftsgüter angesetzt worden, bei denen die Buchwerte den Verkehrswerten entsprächen (zum Beispiel Bankguthaben). Für alle anderen Wirtschaftsgüter seien die Verkehrswerte angesetzt worden.

….

Gründe

II. Die Klage ist unbegründet.

Das Finanzamt hat zu Recht in den Übertragungen der Kommanditanteile an den ... Fonds 9 und 12 auf die F-GmbH im Jahr 2006 die Verwirklichung privater Veräußerungsgeschäfte i.S.d. § 23 Einkommensteuergesetz (EStG) gesehen, soweit hierdurch auch Grundstücke und grundstücksgleiche Rechte betroffen waren (unter 2.). Zwar wurde die Höhe der Einkünfte hieraus unzutreffend ermittelt. Jedoch führt dies zu keiner Herabsetzung der Einkommensteuer für das Streitjahr, da die Einkünfte nach §§ 22 Nr. 2, 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 3 EStG zu niedrig angesetzt sind (unter 3.).

1. Über die Steuerpflicht der streitigen Übertragungsakte wurde zutreffend im Rahmen der Einkommensteuerfestsetzung der Kläger entschieden und nicht im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Kommanditgesellschaften, da es insoweit an einer gemeinsamen Verwirklichung des Tatbestands der Einkunftserzielung durch die an den ... Fonds 9 und 12 Beteiligten fehlt (vgl. Bundesfinanzhof - BFH -Urteile vom 21.01.2014 IX R 9/13, BFHE 244, 225, BFH/NV 2014, 745; vom 13.10.1993 X R 49/92, BFHE 172, 315, BStBl II 1994, 86).

2. Die Übertragungen der Kommanditanteile an den ... Fonds 9 und 12 an die F-GmbH im Streitjahr 2006 erfüllen die Voraussetzungen des §§ 22 Nr. 2, 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG in der für das Streitjahr geltenden Fassung.

2.1. Private Veräußerungsgeschäfte liegen bei Grundstücken und Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen (z.B. Erbbaurecht, Mineralgewinnungsrecht – grundstücksgleiche Rechte) vor, wenn der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre beträgt (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 EStG). Gebäude und Außenanlagen sind einzubeziehen, soweit sie innerhalb dieses Zeitraums errichtet, ausgebaut oder erweitert werden; dies gilt entsprechend für Gebäudeteile, die selbständige unbewegliche Wirtschaftsgüter sind, sowie für Eigentumswohnungen und im Teileigentum stehende Räume (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 EStG). Die Anschaffung oder Veräußerung einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung an einer Personengesellschaft gilt als Anschaffung oder Veräußerung der anteiligen Wirtschaftsgüter (§ 23 Abs. 1 Satz 4 EStG).

Beim privaten Veräußerungsgeschäft i.S.d. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG handelt es sich um einen gestreckten Steuertatbestand, dessen Verwirklichung mit der Anschaffung des Wirtschaftsguts beginnt und mit dessen Veräußerung endet. Als Anschaffung und Veräußerung werden im Regelfall der entgeltliche Erwerb und die entgeltliche Übertragung eines Wirtschaftsgutes auf eine andere Person aufgefasst (BFH-Urteil vom 27.06.2006 IX R 47/04, BFHE 214, 267, BStBl II 2007, 162). Dabei setzt ein Anschaffungsvorgang eine zivilrechtlich wirksame Eigentumsübertragung nicht voraus. Es reicht vielmehr bereits die Übertragung wirtschaftlichen Eigentums gemäß § 39 Abgabenordnung (AO) aus (BFH-Beschluss vom 16.4.1998 X B 207/97, BFH/NV 1998, 1352). Eine Veräußerung i.S.d. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG liegt nicht vor, wenn sich das ursprüngliche Anschaffungsgeschäft lediglich in ein Abwicklungsverhältnis verwandelt (BFH-Urteil vom 27.06.2006 IX R 47/04, BFHE 214, 267, BStBl II 2007, 162).

2.2. Ausgehend von diesen Grundsätzen liegen nach Auffassung des Senats im Streitjahr aus ertragsteuerlicher Sicht keine Rückabwicklungen der ursprünglichen Anschaffungsgeschäfte, sondern eigenständige Veräußerungen vor. Die Übertragungen der Kommanditanteile im Jahr 2006 erfolgten nicht in Erfüllung von Rückabwicklungsverhältnissen.

Zwar ist nach Aktenlage davon auszugehen, dass die Übertragungen der Kommanditbeteiligungen mit den i.S. ... Fonds 9 und 12 erhobenen Sammelklagen auf Schadensersatz wegen Prospekthaftung zusammenhängen. Jedoch ergibt sich hieraus noch nicht zwangsläufig, dass sich eine Rückübertragung der Kommanditanteile im Rahmen eines Rückabwicklungsverhältnisses des ursprünglichen Anschaffungsgeschäfts vollziehen muss und eigenständige Veräußerungsgeschäfte ausgeschlossen sind. Maßgeblich sind hierfür die jeweiligen Umstände der Rückübertragung im Einzelfall.

Nach Auffassung des Senats ist dabei u.a. zu berücksichtigen, an welche Person die Übertragung der Kommanditanteile sowie auf wessen Veranlassung dies erfolgte (vgl. auch Finanzgericht Münster, Urteil vom 13.12.2012, 6 K 2989/10 E, EFG 2013, 356; Finanzgericht Baden-Württemberg, Urteil vom 01.10.2014, 2 K 2085/11, BB 2015, 534).

Vorliegend wurden die Kommanditbeteiligungen mittelbar über einen Treuhänder gehalten, sodass die Treuhandverträge mit dem Treuhandkommanditisten die zentrale vertragliche Grundlage für die Beteiligungen an den ... Fonds 9 und 12 bildeten. Eine Rückgängigmachung wegen Vertragsstörung wäre somit zunächst im Rahmen dieses Vertrags durchzuführen. Dies ist im Streitfall nicht geschehen. Ob eine Rückabwicklung von Anschaffungen i.S.d. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG grundsätzlich nur im Rahmen dieser Treuhandvereinbarung möglich wäre und bereits deswegen vorliegend eine Rückabwicklung ausscheidet, kann offenbleiben. Denn unabhängig davon, kann aufgrund der vertraglichen Gestaltung keine Rückabwicklung des Anschaffungsgeschäfts angenommen werden.

Auch ist dem Kläger zuzustimmen, dass es sich um keine Erwerbe bereits bestehender Kommanditbeteiligungen handelt, sondern um Beitritte im Rahmen der Gründung von Fondsgesellschaften, bei denen sich aufgrund einer Vielzahl von Rechtsbeziehungen Rechtspflichten ergeben können, die Schadensersatzpflichten auslösen können. Insofern ist es durchaus denkbar, dass sich bei der Rückübertragung einer Beteiligung im Rahmen eines Schadensersatzprozesses wegen Prospekthaftung (wirtschaftlich) auch um die Rückabwicklung eines Anschaffungsgeschäfts i.S.d. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG handeln kann, wenn sie an einen Dritten erfolgt, sofern dies auf Veranlassung des Schadensersatzpflichtigen geschieht.

Vorliegend lagen den Übertragungen der Kommanditbeteiligungen eigenständige, als Kauf- und Übertragungsverträge bezeichnete Vereinbarungen zugrunde. Die Übertragungen beruhten damit auf eigenständigen Verpflichtungsgeschäften. Die dinglichen Übertragungen waren somit nicht nur Vollzugsakte von gesetzlichen Rückabwicklungsverpflichtungen. Auch den Vorbemerkungen zu den im März 2006 unterzeichneten Kauf- und Überlassungsverträgen lässt sich entnehmen, dass ein Verkauf der Beteiligungen beabsichtigt war. Von einer Rückabwicklung ist in diesen Verträgen nicht die Rede. Ferner ging offensichtlich auch die F-GmbH von einer Veräußerung und nicht von einer Rückabwicklung  aus, da sie in ihren Schreiben vom 14. November 2005 (unter 10.) ausdrücklich auf die mögliche Steuerpflicht einer Veräußerung hinwies und eine steuerliche Beratung empfahl.

Die Kommanditbeteiligungen wurden ferner an eine Gesellschaft (F-GmbH) übertragen, die weder am Beitritt zu den Fonds noch an der Verwaltung der Fonds beteiligt war. Die Angebote vom 14. November 2005 zum Ankauf der Kommanditanteile erfolgten im Namen der F-GmbH und nicht im Namen eines bei der Errichtung der Fonds Verantwortlichen. Somit kann auch nicht davon gesprochen werden, dass die Übertragung der Beteiligungen an einen Dritten auf Veranlassung eines Schadensersatzverpflichteten erfolgte und dies lediglich eine besondere Modalität eines gesetzlichen Rückabwicklungsverhältnisses  darstellt.

Für die Qualifizierung der Kauf- und Überlassungsverträge als selbständige Veräußerungsverträge ist unerheblich, dass die Veräußerung gegen Verzicht auf Schadensersatzansprüche erfolgte. Auch die Ermittlung des Kaufpreises, bei der vom Nominalkapital ausgegangen wurde und Ausschüttungen sowie Steuervorteile berücksichtigt wurden, führt unter den gegebenen Umständen zu keiner anderen Beurteilung. Insofern handelt sich lediglich um Modalitäten der Veräußerungsverträge.

2.3. Die im Streitjahr erfolgten Übertragungen der Anteile an den ... Fonds 9 und 12 erfüllen insoweit den Tatbestand eines privaten Veräußerungsgeschäfts gemäß §§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7, 22 Nr. 2, 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG als Grundstücke bzw. grundstücksgleiche Rechte als veräußert gelten.

Die Anschaffung und Veräußerung der Kommanditanteile gilt gemäß § 23 Abs. 1 Satz 4 EStG als Anschaffung oder Veräußerung der anteiligen Wirtschaftsgüter (Bruchteilsbetrachtung). Die Frage, ob ein privates Veräußerungsgeschäft vorliegt, ist dabei wegen der unterschiedlichen Haltefristen für jedes Wirtschaftsgut gesondert zu beurteilen.

Seit den Beitritten im Jahr 1997 (27.10.1997: ... Fonds 9) bzw. 1998 (15.12.1998: ... Fonds 12) waren bis zur Veräußerung der Kommanditanteile im Streitjahr 2006 zwar mehr als ein Jahr (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG), aber noch keine zehn Jahre vergangen. Von der Steuerpflicht nach §§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7, 22 Nr. 2, 23 EStG werden daher lediglich Grundstücke bzw. grundstücksgleiche Rechte erfasst, die im Zeitpunkt der Veräußerung der Kommanditanteile im Vermögen der Fonds vorhanden waren. Dies gilt auch für die Grundstücke bzw. grundstücksgleichen Rechte die sich zu diesem Zeitpunkt im Vermögen der Objektgesellschaften befanden, an denen die ... Fonds 9 und 12 beteiligt waren. Da die Kommanditbeteiligungen weniger als 10 Jahre gehalten wurden, ist es für die Besteuerung auf Ebene der Kläger unerheblich, wann die Fonds die Grundstücke erworben haben.

Die Veräußerungsgewinne sind auch im Streitjahr 2006 zu versteuern, da die Zahlungen für die Übertragung der Kommanditanteile in diesem Jahr zuflossen.

3. Die Höhe der aus der Übertragung der Kommanditanteile erzielten Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften wurde zwar vom Finanzamt nach Auffassung des Senats unzutreffend ermittelt. Diese sind im zuletzt ergangenen Einkommensteuerbescheid vom 15. Mai 2014, der zum Gegenstand des Verfahrens geworden ist (§ 68 Satz 1 Finanzgerichtsordnung - FGO), zu niedrig angesetzt, so dass die Klage keinen Erfolg haben kann. Dies führt jedoch auch zu keiner Erhöhung der Steuerfestsetzung, da eine Verböserung im finanzgerichtlichen Verfahren ausgeschlossen ist.

3.1. Gewinn oder Verlust aus Veräußerungsgeschäften nach § 23 Absatz 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ist der Unterschied zwischen Veräußerungspreis einerseits und den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und den Werbungskosten andererseits (§ 23 Abs. 3 Satz 1 EStG). Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten mindern sich um Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen, soweit sie bei der Ermittlung der Einkünfte im Sinne des § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 bis 6 EStG abgezogen worden sind (§ 23 Abs. 3 Satz 4 EStG in der bis zum 31.12.2008 geltenden Fassung). Die Ermittlung der Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften ist wirtschaftsgutbezogen vorzunehmen. Dies gilt auch im Falle des § 23 Abs. 1 Satz 4 EStG bei der Anschaffung und Veräußerung von Beteiligungen an Personengesellschaften für die Anteile an den Wirtschaftsgütern.

Der Veräußerungspreis für ein Wirtschaftsgut muss nicht mit dem Betrag übereinstimmen, der an den Veräußerer ausbezahlt wird (Verkaufserlös, Auszahlungsbetrag). Denn zum Veräußerungspreis rechnen neben dem Verkaufserlös alle sonstigen geldwerten Güter i.S.d.  § 8 EStG, die der Steuerpflichtige als Gegenleistung für das veräußerte Wirtschaftsgut erhält. Der Auszahlungsbetrag ist insbesondere bei der Übernahme von Schulden durch den Erwerber zu erhöhen, soweit der Veräußerer hierdurch von Verbindlichkeiten befreit wird.

3.2. Auf den Streitfall angewandt bedeutet dies, dass grundsätzlich für jedes einzelne Wirtschaftsgut eine Ermittlung des Veräußerungsgewinns nach § 23 Abs. 3 EStG vorzunehmen wäre. § 16 Abs. 2 Sätze 1 und 2 EStG, wonach ein Veräußerungsgewinn bei Ausscheiden durch Gegenüberstellung von Kapitalkonto und Veräußerungserlös zu ermitteln ist, kann für die Einkünfteermittlung im Rahmen von § 23 Abs. 1 Satz 4 EStG nicht herangezogen werden, da diese Vorschrift von gewerblichen Einkünften ausgeht und anderen Grundsätzen bei der Einkünfteermittlung folgt. Demzufolge wäre für jede Immobilie als Veräußerungspreis der Wert zu ermitteln und anzusetzen, der der Ermittlung des Verkaufspreises für die Kommanditbeteiligungen zugrunde gelegt wurde.

Sofern die Veräußerungspreise i.S.d. § 23 Abs. 1 Satz 1 EStG für die einzelnen Anteile an den Wirtschaftsgütern nicht festzustellen sind, sind diese gemäß § 162 Abs. 1 AO zu schätzen. Dabei kann die Schätzung auch einheitlich für die gesamten Anteile an den Immobilien erfolgen, sofern dies zu einem zutreffenden Ergebnis führen kann. In diesem Fall kann man i.d.R. davon ausgehen, dass der Kaufpreis (Verkaufserlös, Auszahlungsbetrag) sich im Wesentlichen (vereinfacht gesprochen) aus dem aktuellen Stand des Kapitalkontos des veräußernden Gesellschafters sowie anteiligen stillen Reserven zusammensetzt. Dabei stellt sich der Posten „Kapitalkonto“ als Saldo aus dem Anteil an den Aktiva sowie Passiva zu Buchwerten dar. Deshalb ist es zutreffend, wenn zur Ermittlung des Veräußerungspreises i.S.d. § 23 Abs. 3 Satz 1 EStG zunächst die auf den Veräußerer entfallenden Verbindlichkeiten dem Verkaufserlös (Auszahlungsbetrag) hinzugerechnet werden. Dabei ist nicht maßgebend, dass der ausscheidende Gesellschafter von Verbindlichkeiten befreit wird, sondern dass das Kapitalkonto sich als Saldo darstellt und die Aktiva (u.a Immobilien) nicht nur durch Eigen-, sondern auch durch Fremdkapital finanziert sein können. Für die Ermittlung des Veräußerungspreises einer Immobilie ist es aber unerheblich, in welchem Umfang diese fremdfinanziert wurde. Bedeutung hat dies lediglich für die Höhe des Auszahlungsbetrags.

Der durch Hinzurechnung der anteiligen Verbindlichkeiten ermittelte „Gesamtveräußerungspreis“ ist im Anschluss auf Immobilien und sonstige Wirtschaftsgüter i.d.R. nach Verkehrswerten aufzuteilen.

3.3 Diesen Grundsätzen zur Ermittlung des Veräußerungspreises folgte unter Berücksichtigung der mit Schreiben vom 24. November 2011 vorgelegten Unterlagen (Bl. 425 ff., Bl. 440 ff FG-Akte) offensichtlich auch das Finanzamt für den Streitfall, als es die Berechnungen der Fondsverwaltung übernahm. Nach Auffassung des Senats führt dies jedoch unter Berücksichtigung der besonderen Umstände des Streitfalls vorliegend nicht zum Veräußerungspreis der Immobilien d.h. zu den Preisen, die der Veräußerung zugrunde gelegt wurden.

Aus dem Vorbringen der Kläger sowie den vorgelegten Unterlagen ergibt sich, dass Ausgangspunkt für die Ermittlung des Kaufpreises für die Kommanditbeteiligungen das auf die Beteiligungen entfallende Nominalkapital (jeweils 50.000 DM/ 25.564,59 € je Kommanditbeteiligung) ohne Agio sein sollte. Ferner dass die Übertragung der Kommanditbeteiligungen im Zusammenhang mit einem Schadensersatzprozess wegen Prospekthaftung stand. Konkrete Berechnungen zum Verkehrswert der Immobilien wurden für die Kaufpreisermittlung nicht angestellt. Ziel der klagenden Kommanditisten war es, die Kommanditeinlage zurückzuerhalten. Veräußerungspreis für die Immobilien i.S.d. § 23 Abs. 3 Satz 1 EStG war somit nach Auffassung des Senats nicht deren Verkehrswert, so dass die vom Finanzamt übernommene Berechnung nicht zutreffend sein kann. Denn diese beruht auf der Annahme, dass tatsächlich stille Reserven vergütet wurden und nimmt daher nach Hinzurechnung der Verbindlichkeiten eine Aufteilung des ermittelten Gesamtveräußerungspreis nach Verkehrswerten vor. Tatsächlich waren aber die Verkehrswerte nicht maßgeblich, da auch in dem Falle, dass der Wert der Immobilien unter dem Buchwert lag, Ausgangspunkt der Berechnung das Nominalkapital sein sollte. In diesem Fall würde eine Aufteilung nach Verkehrswerten aber zu unzutreffenden Ergebnissen führen. Im Übrigen war offensichtlich die Werthaltigkeit der Immobilien im Streit, was gegen eine einvernehmliche Bestimmung der Verkehrswerte zur Ermittlung des Veräußerungspreises spricht und damit einer Aufteilung des Veräußerungspreises nach Verkehrswerten entgegenstünde.

Nach Auffassung des Senats sind, da Ausgangspunkt für die Ermittlung des Auszahlungsbetrags das Nominalkapital sein sollte, als Veräußerungspreis für die Anteile an den Immobilien die für diese von den Fonds aufgewandten, anteiligen Anschaffungs- und Herstellungskosten der Kläger anzusetzen. Einkommensteuerlich wird die Gesamthandsgemeinschaft als Bruchteilsgemeinschaft angesehen (vgl. BFH-Urteil vom 18.05.2004 IX R 83/00, BFHE 206, 162, BStBl II 2004, 898). Somit stellt sich ertragsteuerlich die Anschaffung einer Immobilie durch den Fonds mit Fondskapital als Anschaffung von Bruchteilseigentum durch die am Vermögen beteiligten Gesellschafter dar (§ 39 Abs. 2 Nr. 2 AO). Die Rückforderung der geleisteten Einlage ins Fondskapital, das zur Anschaffung des Fondsvermögen eingesetzt wurde, ist demgegenüber nichts anderes als das Begehren auf Rückerstattung der hierfür aufgewandten anteiligen Anschaffungs-/Herstellungskosten, unabhängig davon ob und in welcher Höhe stille Reserven vorhanden sind. Dies stellt sich, soweit zur Anschaffung Eigenkapital (Kommanditeinlagen) verwendet wurde, als Rückforderung der anteiligen Einlage und soweit diese mit Fremdkapital erfolgte als Freistellung von den Verbindlichkeiten dar, die dem Kommanditist nach der Bruchteilsbetrachtung ebenfalls anteilig zuzurechnen sind.

Da vorliegend Bezugswert das auf den Kommanditisten entfallende Nominalkapital ohne Agio war, sind zur Ermittlung der Veräußerungspreise lediglich die in der Bilanz der Fonds erfassten Anschaffungskosten, nicht aber das auf Ebene der Fonds in der Ergänzungsvermögensaufstellung (EVA) erfasste Kapital (Agio) zu berücksichtigen. Hinsichtlich der Beteiligungen an Objektgesellschaften ist von Anschaffungskosten für die von diesen erworbenen Immobilien in der Höhe auszugehen, in der die ... Fonds 9 und 12 an den Objektgesellschaften beteiligten waren.

Die so ermittelten Anschaffungs-/Herstellungskosten für die Immobilien sind voll und nicht nur in Höhe der Quote von 75 % entsprechend der Kauf- und Übertragungsverträge (§ 2 Nr. 2) anzusetzen. Denn der Abschlag beruht nach dem Vorbringen der Kläger sowie der vorgelegten Unterlagen darauf, dass berücksichtigt wurde, dass den Anlegern seit Auflegung des Fonds Ausschüttungen zugeflossen waren und durch die Fondsbeteiligungen eingetretene Steuervorteile berücksichtigt wurden. Diese zum Abschlag führenden Umstände beruhen nicht auf dem Wert der Immobilien und sind daher nicht bei der Ermittlung des Veräußerungspreises der Immobilien zu berücksichtigen. Diese Abschläge sollten lediglich sicherstellen, dass die Kläger am Ende nicht mehr zurückerhalten, als die ursprüngliche Kapitaleinlage (ohne Agio).

Im Ergebnis führt der Ansatz der Anschaffungs-/Herstellungskosten als Veräußerungspreis der Immobilien dazu, dass die zunächst steuerwirksamen Abschreibungen den Veräußerungsgewinn nach § 23 EStG erhöhen, da diese im Rahmen der Veräußerungsgewinnermittlung nach § 23 Abs. 3 EStG die Anschaffungs-/Herstellungskosten mindern (vgl. § 23 Abs. 3 Satz 4 EStG in der bis zum 31.12.2008 geltenden Fassung). Diese Nachversteuerung der zunächst steuerwirksamen Abschreibungen entspricht im vorliegenden Fall auch der Intention der Rückabwicklung der Kommanditbeteiligungen.

3.4. Bei den vom Veräußerungspreis zum Abzug zu bringenden Anschaffungs-/Herstellungskosten (vgl. § 23 Abs. 3 Satz 1 EStG) sind im Rahmen der Ermittlung des Veräußerungsgewinns die geleisteten Agiobeträge (jeweils 5 % von 50.000 DM = 2.500 DM d.h. 1.278 €) - anders als bei der Ermittlung des Veräußerungspreises - zu berücksichtigen, da diese von den Klägern tatsächlich geleistet wurden und nach den Ergänzungs-Vermögens-ständen auf Grund und Boden sowie Gebäude entfielen. Von einer Aufteilung des Agio wird abgesehen, soweit dieser auch auf Einrichtungen entfiel und damit möglicherweise keine Vermögensgegenstände nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG betroffen sind, da deren Anteil weniger als 0,1 % (... Fonds 9 …) bzw. lediglich rund 2 % (... Fonds 12 …) betrug.

Soweit sich gemäß § 23 Abs. 3 Satz 4 EStG a.F. die Anschaffungs- oder Herstellungskosten (AHK) um Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen in dem Umfang mindern, als diese bei der Ermittlung der Einkünfte der Kläger im Sinne des     § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 bis 6 EStG abgezogen worden sind, sind sowohl die auf Ebene der Fonds, auf das Mehrkapital der Ergänzungsvermögensaufstellungen sowie die in den Objektgesellschaften vorgenommenen Absetzungen/Abschreibungen zu berücksichtigen. Insoweit sind die von der geschäftsführenden Kommanditistin der Fonds mitgeteilten steuerlich zum Abzug gebrachten Abschreibungen von 19.960,35 € (... Fonds 9) und  21.302,24 € (... Fonds 12) anzusetzen.

3.5. Bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns aus dem ... Fonds 9 ist bei einem Kapital von 217.299.049,51 €, welches im Zeitraum der streitigen Beteiligung unverändert blieb, und einem Anteil der Kläger von 25.564,59 € (50.000 DM) von einer Beteiligung am Kommanditkapital i.H.v. 0,01176 % auszugehen. Hieraus ergibt sich ein Veräußerungsgewinn (in €) für die Beteiligung am ... Fonds 9 in folgender Höhe:

        

100%   

Anteil Kl

Veräußerungspreis = AHK ohne Agio

551.473.272,40

64.879,20

 / AHK zzgl. Agio (2.500 DM = 1.278,23 €)

        

66.157,43

 + AfA (§ 23 Abs. 3 Satz 4 EStG)

        

19.960,35

 / Werbungskosten, Veräußerungskosten

        

3.572,00

 = Veräußerungsgewinn ... Fonds 9

        

15.110,12

        

        

        

Bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns aus dem ... Fonds 12 ist bei einem Kapital von 271.598.247,29 €, welches im Zeitraum der streitigen Beteiligung ebenfalls unverändert blieb, und einem Anteil von 25.564,59 € (50.000 DM) von einer Beteiligung am Kommanditkapital i.H.v. 0,0094 % auszugehen. Hieraus ergibt sich ein Veräußerungsgewinn (in €) in folgender Höhe:

        

100%   

Anteil Kl

Veräußerungspreis = AHK ohne Agio

734.232.497,46

69.110,74

 / AHK zzgl. Agio (2.500 DM = 1.278,23 €)

        

70.388,97

 + AfA (§ 23 Abs. 3 Satz 4 EStG)

        

21.302,24

 / Werbungskosten, Veräußerungskosten

        

2.615,19

        

        

        

 = Veräußerungsgewinn ... Fonds 12

        

17.408,82

        

        

        

Die so ermittelten Veräußerungsgewinne i.H.v. 15.110,12 € (... Fonds 9) bzw. 17.408,82 € (... Fonds 12) sind höher als die im streitgegenständlichen Einkommensteuerbescheid berücksichtigten Veräußerungsgewinne i.H.v. 14.279,33 € bzw. 16.444 €. Somit kann offenbleiben, ob die geltend gemachten Werbungskosten (... Fonds 9: 3.572 €; ... Fonds 12: 2.615,19 €) nicht bereits im Rahmen der gesonderten Feststellungen der Fonds als Sonderwerbungskosten berücksichtigt wurden und damit eine Berücksichtigung im Rahmen des § 23 EStG ausscheidet.

Da die Kläger dem ... Fonds 9 im Oktober 1997 und dem ... Fonds 12 Ende 1998 beitraten, ist für den vorliegenden Streitfall nicht erheblich, dass das Bundesverfassungsgericht mit Beschluss vom 7. Juli 2010 (2 BvL 14/02 u.a., BStBl II 2011, 76) erkannte, dass § 23 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 in Verbindung mit § 52 Absatz 39 Satz 1 Einkommensteuergesetz in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (Bundesgesetzblatt I 1999, 402) gegen die verfassungsrechtlichen Grundsätze des Vertrauensschutzes verstößt und nichtig ist, soweit in einem Veräußerungsgewinn Wertsteigerungen steuerlich erfasst werden, die bis zur Verkündung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 am 31. März 1999 entstanden sind und nach der zuvor geltenden Rechtslage bis zum Zeitpunkt der Verkündung steuerfrei realisiert worden sind oder steuerfrei hätten realisiert werden können. Denn im Zeitpunkt der Verkündung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 war im Streitfall die alte Zweijahresfrist noch nicht abgelaufen (vgl. BFH- Beschluss vom 15.07.2004, BFHE 206, 358, BStBl II 2004, 1000). Dies gilt auch dann, wenn man auf den Zeitpunkt der Unterzeichnung der Beitrittserklärung im Mai 1997 abstellt.

4. Das Finanzamt konnte die streitigen privaten Veräußerungsgewinne auch noch berücksichtigen und die Steuerfestsetzung für das Streitjahr mit Bescheid 17. Februar 2010 entsprechend ändern.

Das Finanzamt erlangte nach Aktenlage im Dezember 2008 erstmals Kenntnis von den Veräußerungen der Kommanditbeteiligungen. Dies rechtfertigte eine Änderung der Steuerfestsetzung gemäß § 173 Abs.1 Nr.1 AO. Der erstmaligen Berücksichtigung der Veräußerungsgewinne nach § 23 EStG mit Bescheid vom 17. Februar 2010 steht nicht entgegen, dass das Finanzamt diese nicht bereits im zwischenzeitlich ergangenen Änderungsbescheid vom 28. Oktober 2009 ansetzte. Zwar können Tatsachen, die zu einer höheren Besteuerung führen, gemäß § 173 Abs.1 Nr.1 AO nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Erlass eines Steuerbescheids bekannt werden. Dies gilt jedoch nicht, wenn das Finanzamt lediglich eine Änderung gemäß § 175 Abs.1 Satz 1 Nr.1 AO vornimmt (vgl. BFH-Urteil vom 12.01.1989 IV R 8/88, BFHE 156, 4, BStBl II 1989, 438; BFH-Beschluss vom 18.12.2014 VI R 21/13, juris).

Die Änderung im Einkommensteuerbescheid vom 28. Oktober 2009 erfolgte gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG, um eine Mitteilung über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen einer Vermögensverwaltungs-KG auszuwerten und konnte somit eine spätere Änderung nach § 173 AO nicht ausschließen.

Unerheblich ist auch, dass im Bescheid vom 17. Februar 2010 als Änderungsnorm § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO und nicht § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO genannt worden war, obwohl die Mitteilungen nur nachrichtlich erfolgten und insoweit keine Grundlagenbescheide vorlagen. Denn für die Rechtmäßigkeit eines Änderungsbescheids ist nicht entscheidend, ob die zutreffende Änderungsnorm genannt ist, sondern dass die Voraussetzungen einer Änderungsvorschrift erfüllt sind, die das Finanzamt zur Änderung berechtigt (vgl. BFH-Urteil vom 18.05.2010 X R 49/08, BFH/NV 2010, 2225). Vorliegend waren die Voraussetzungen des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO erfüllt, so dass die Steuerfestsetzung für 2006 mit dem Änderungsbescheid vom 17. Februar 2010 geändert werden konnte.

5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 FGO. Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zugelassen.

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Finanzgericht München Urteil, 16. Apr. 2015 - 13 K 2956/11 zitiert 15 §§.

AO 1977 | § 162 Schätzung von Besteuerungsgrundlagen


(1) Soweit die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen nicht ermitteln oder berechnen kann, hat sie sie zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. (2) Zu schätzen ist insbesondere dann,...

EStG | § 16 Veräußerung des Betriebs


(1) 1 Zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehören auch Gewinne, die erzielt werden bei der Veräußerung 1. des ganzen Gewerbebetriebs oder eines Teilbetriebs. 2 Als Teilbetrieb gilt auch die das gesamte Nennkapital umfassende Beteiligung an einer...

EStG | § 8 Einnahmen


(1) 1 Einnahmen sind alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer der Einkunftsarten des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 bis 7 zufließen. 2 Zu den Einnahmen in Geld gehören auch zweckgebundene...

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Finanzgericht München Urteil, 16. Apr. 2015 - 13 K 2956/11 zitiert oder wird zitiert von 4 Urteil(en).

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Bundesfinanzhof Beschluss, 18. Dez. 2014 - VI R 21/13

bei uns veröffentlicht am 18.12.2014

----- Tenor ----- Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Baden Württemberg vom 19. März 2013  8 K 516/11 wird als unbegründet zurückgewiesen. Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen. ---------- ...

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 01. Okt. 2014 - 2 K 2085/11

bei uns veröffentlicht am 01.10.2014

----- Tenor ----- 1. Die Klage wird abgewiesen. 2. Die Kosten des Verfahrens werden dem Kläger auferlegt. 3. Die Revision wird zugelassen. ---------- Tatbestand ---------- 1 Streitig ist, ob beim Kläger ein privater Veräußerungsgewinn im Sinne.

Bundesfinanzhof Urteil, 21. Jan. 2014 - IX R 9/13

bei uns veröffentlicht am 21.01.2014

---------- Tatbestand ---------- 1 I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) erwarb von H einen Gesellschaftsanteil in Höhe von 400/1 545 an der im Jahr 1991 gegründeten H-GbR (Beteiligte zu 1), deren Zweck der Ankauf und die Modernisierung der...

Bundesfinanzhof Urteil, 18. Mai 2010 - X R 49/08

bei uns veröffentlicht am 18.05.2010

---------- Tatbestand ---------- 1 I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute, die für die Streitjahre 1996 bis 1999 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Der Kläger erzielt aus einer Handelsvertretung Einkünfte aus...

Referenzen

Tatbestand

1

I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) erwarb von H einen Gesellschaftsanteil in Höhe von 400/1 545 an der im Jahr 1991 gegründeten H-GbR (Beteiligte zu 1), deren Zweck der Ankauf und die Modernisierung der Immobilie A sowie deren Vermietung und Verwaltung ist. Der Kläger gewährte H mit Vertrag vom 3. März 1996 ein verzinsliches Darlehen in Höhe von 120.000 DM für die Laufzeit von einem Jahr. H trat als Darlehenssicherheit seinen Geschäftsanteil an der Beteiligten zu 1 an den Kläger ab. Dem Kläger wurden keine über die Verwertung hinausgehenden zusätzlichen Rechte an dem Gesellschaftsanteil eingeräumt.

2

Da H das Darlehen nicht bediente, erklärte er sich damit einverstanden, dass der Kläger den Gesellschaftsanteil freihändig verkaufen solle, um von dem Veräußerungserlös das Darlehen zurückzuführen und den Überschuss an H auszukehren. Nachdem eine solche Veräußerung scheiterte, wurde der Gesellschaftsanteil an der Beteiligten zu 1 am 27. Juni 1997 an die Y-GmbH abgetreten, die diesen treuhänderisch für den Kläger erwarb. Nach Auflösung dieses Treuhandverhältnisses wurde der Kläger im Jahr 2004 unmittelbar als Inhaber des Anteils an der Beteiligten zu 1 im Grundbuch eingetragen.

3

Der Beteiligte zu 2 erwarb mit Wirkung zum 1. August 2003 einen Geschäftsanteil (20/1 545) an der Beteiligten zu 1. Der Kläger und der Beteiligte zu 2 sind die einzigen Gesellschafter der Beteiligten zu 1, die nicht Gründungsgesellschafter sind.

4

Die Beteiligte zu 1 veräußerte am 25. August 2006 und am 30. Oktober 2006 zwei Wohneinheiten.

5

In der Anlage SO zu ihrer Feststellungserklärung für das Streitjahr 2006 erklärte die Beteiligte zu 1 für "Anteil Kläger/Beteiligter zu 2" unter Angabe einer Anschaffung am "1. Januar 2006" und einer Veräußerung am "31. Dezember 2006" einen Veräußerungsgewinn in Höhe von 45.885 €. Diesen teilte sie in einen den Kläger zuzurechnenden Veräußerungsgewinn in Höhe von 44.567,43 € und einen dem Beteiligten zu 2 zuzurechnenden Veräußerungsgewinn in Höhe von 1.318,28 € auf.

6

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) stellte in seinem an die Beteiligte zu 1 gerichteten Bescheid für das Streitjahr über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen vom 11. Januar 2008 Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften i.S. des § 23 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Höhe von 45.885,71 € fest und verteilte diese erklärungsgemäß auf den Kläger und den Beteiligten zu 2.

7

Der Einspruch und die Klage mit dem Antrag, den Bescheid für 2006 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen vom 11. Januar 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 31. August 2009 insoweit zu ändern, als bei den sonstigen Einkünften kein Gewinn in Höhe von 44.567,43 € aus privaten Veräußerungsgeschäften i.S. des § 23 EStG festgestellt und ihm zugerechnet wird, blieben erfolglos. Das Finanzgericht (FG) führte aus, über den Veräußerungsgewinn sei im Gewinnfeststellungsverfahren und nicht bei den Einkommensteuerveranlagungen auf der Gesellschafterebene zu entscheiden. Der Kläger und der Beteiligte zu 2 hätten im Zuge der Wohnungsveräußerungen gemeinsam ein privates Veräußerungsgeschäft i.S. des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. Satz 4 EStG verwirklicht. Sie hätten gemäß § 23 Abs. 1 Satz 4 EStG infolge des Erwerbs ihrer Beteiligungen an der Beteiligten zu 1 anteilig alle deren Wirtschaftsgüter einschließlich der beiden Wohnungen angeschafft und, da ihnen gemäß § 39 Abs. 2 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO) die Veräußerungen dieser Wohnungen durch die Beteiligte zu 1 zuzurechnen seien, diese innerhalb der Zehnjahresfrist auch wieder veräußert. Der Kläger habe seinen Gesellschaftsanteil an der Beteiligten zu 1 und damit anteilig die im Streitjahr veräußerten Wohnungen erst im Juli 1997 aufgrund des Anteilserwerbs durch die Y-GmbH angeschafft, die den Anteil treuhänderisch für den Kläger hielt.

8

Mit seiner Revision rügt der Kläger die Verletzung der §§ 179 Abs. 1, 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO, des § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO und des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Satz 4 EStG. Da die Beteiligte zu 1 keine Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften erzielt habe, sei die für den Kläger erfolgte gesonderte Feststellung für das Streitjahr aufzuheben. Es fehle überdies die materielle Identität der angeschafften und veräußerten Wirtschaftsgüter. Er habe zwar mit dem Erwerb des Gesellschaftsanteils fiktiv die anteiligen Wirtschaftsgüter der Beteiligten zu 1 erworben, aber habe diese anteiligen Wirtschaftsgüter nicht durch die Veräußerung seiner Beteiligung fiktiv veräußert.

9

Der Kläger stellt keinen ausdrücklichen Antrag.

10

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

11

Die Entscheidung über den Veräußerungsgewinn des Klägers sei zu Recht im Feststellungsverfahren erfolgt. Beim sachkundigen Feststellungsfinanzamt lägen die Kenntnisse über die bei der Gesellschaft vorhandenen Wirtschaftsgüter vor. Dies verhindere verfahrensökonomisch widersprüchliche Festsetzungen für verschiedene Gesellschafter. Der Wortlaut des § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO setze lediglich voraus, dass an den Einkünften mehrere, aber nicht notwendig alle Gesellschafter der H-GbR beteiligt seien.

12

Die Beteiligten zu 1 und 2 haben keinen Antrag gestellt.

Entscheidungsgründe

13

II. Die Revision des Klägers ist zulässig und begründet. Sie führt gemäß § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Stattgabe der Klage.

14

1. Die Revision des Klägers ist zulässig, obwohl kein ausdrücklicher Revisionsantrag gestellt wurde. Zwar muss nach § 120 Abs. 3 Nr. 1 FGO die Revisionsbegründung die Erklärung enthalten, inwieweit das Urteil angefochten und dessen Aufhebung beantragt wird. Ein förmlicher Revisionsantrag in der Revisionsbegründung ist aber entbehrlich, wenn sich aus dem Vorbringen des Revisionsklägers eindeutig ergibt, inwieweit er sich durch das angefochtene Urteil beschwert fühlt und inwieweit er dessen Aufhebung oder Änderung erstrebt (vgl. Gräber/ Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 120 Rz 53, m.w.N. aus der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs --BFH--). Das von dem Kläger mit der Revision verfolgte Ziel ist eindeutig der Revisionsbegründungsschrift zu entnehmen, in der er sich ausdrücklich gegen die dem Urteil zugrunde liegende Rechtsauffassung des FG wendet und damit inzidenter die Aufhebung des darauf beruhenden Urteils erreichen will (vgl. BFH-Urteil vom 30. Januar 2008 X R 1/07, BFHE 220, 403, BStBl II 2008, 520).

15

2. Die Revision ist auch begründet. Entgegen der Auffassung des FA und FG erfolgte zu Unrecht eine gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften, da die Voraussetzungen einer --auf der Ebene der Beteiligten zu 1-- gemeinschaftlichen Erzielung von Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften nicht vorliegen.

16

a) Die Vorentscheidung verletzt §§ 179 Abs. 1, 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO. Für die gesonderte und einheitliche Zurechnung von Einkünften aus privaten Veräußerungen i.S. des § 22 Nr. 2 i.V.m. § 23 Abs. 1 EStG im Bescheid vom 11. Januar 2008 fehlte die gesetzliche Grundlage.

17

aa) Nach § 179 Abs. 1 AO werden die Besteuerungsgrundlagen abweichend von § 157 Abs. 2 AO durch Feststellungsbescheid gesondert festgestellt, soweit dies in diesem Gesetz oder sonst in den Steuergesetzen bestimmt ist.

18

Einkünfte, an denen i.S. von § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO Mehrere beteiligt sind, liegen --unter weiteren Voraussetzungen-- nur dann vor, wenn mehrere Personen "gemeinsam" den Tatbestand der Einkunftserzielung verwirklichen (BFH-Urteile vom 11. Juli 1985 IV R 61/83, BFHE 144, 151, BStBl II 1985, 577; vom 13. Juli 1994 X R 7/91, BFH/NV 1995, 303; Klein/Ratschow, AO, 11. Aufl., § 180 Rz 7). Daran fehlt es im Streitfall.

19

bb) Nach dem Urteil des BFH in BFH/NV 1995, 303 verwirklichen Gesellschafter einer Personengesellschaft den Tatbestand des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG auch dann nicht gemeinsam, wenn sie einer grundstücksbesitzenden Gesellschaft beitreten (was nach Auffassung des damals beklagten FA eine "Anschaffung" im Sinne dieser Bestimmung ist) und die Gesellschaft selbst innerhalb der Spekulationsfrist nach Beitritt ein Grundstück veräußert (vgl. auch BFH-Urteil vom 13. Oktober 1993 X R 49/92, BFHE 172, 315, BStBl II 1994, 86).

20

cc) Nach diesen Maßstäben ist der Anteilserwerb des Klägers an der grundstücksbesitzenden Gesellschaft --als der die "Anschaffung" konstituierende Teilakt-- nicht "in der Einheit der Gesellschaft", sondern als individuelle Anlageentscheidung ausschließlich von dem einzelnen Gesellschafter verwirklicht worden (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 1995, 303). Der im Jahr 2003 erfolgte individuelle Anteilserwerb durch den Beteiligten zu 2 ist davon unabhängig getrennt zu beurteilen. Dementsprechend ist ein etwaiger Gewinn oder Verlust aus Veräußerungsgeschäften (§ 23 Abs. 3 Satz 1 EStG) jeweils für den einzelnen Beteiligten anhand seiner individuellen Anschaffungskosten zu ermitteln.

21

"In der Einheit der Personengesellschaft" sind lediglich die Veräußerungsgeschäfte im Streitjahr getätigt worden. Allein der Umstand, dass die Wohnungen von der Beteiligten zu 1 veräußert worden sind, reicht aber für die Annahme, dass "an den Einkünften mehrere Personen beteiligt" sind, nicht aus.

22

dd) Da das FG-Urteil diesen Grundsätzen nicht entspricht, ist es aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Der Klage ist stattzugeben.

23

b) Daher bedarf es keiner abschließenden Beurteilung des Senats mehr, ob das FG den Gewinnanteil des Klägers aus dem Verkauf der beiden Wohnungen zutreffend als Gewinn aus privaten Veräußerungsgeschäften gemäß § 22 Nr. 2 i.V.m. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG angesehen hat.

24

Es liegt aber nach den Feststellungen des FG nahe, dass der Kläger im Streitfall gemäß § 23 Abs. 1 Satz 4 EStG die unmittelbare Beteiligung an der Beteiligten zu 1 und damit zugleich die anteiligen Wohnungen entgeltlich erworben hat (vgl. auch BFH-Urteil vom 20. April 2004 IX R 5/02, BFHE 206, 110, BStBl II 2004, 987; zustimmend Wacker, Deutsches Steuerrecht 2005, 2014, 2016 f.) und die im Streitjahr erfolgte Veräußerung der zwei Wohnungen durch die Beteiligte zu 1 nach § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO (sog. Bruchteilsbetrachtung) anteilig dem Kläger zuzurechnen ist (vgl. BFH-Urteile vom 13. Juli 1999 VIII R 72/98, BFHE 190, 87, BStBl II 1999, 820; vom 9. Mai 2000 VIII R 41/99, BFHE 192, 273, BStBl II 2000, 686).

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.

Tenor

Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Baden Württemberg vom 19. März 2013  8 K 516/11 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Tatbestand

1

I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute, die für die Streitjahre 1996 bis 1999 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Der Kläger erzielt aus einer Handelsvertretung Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Er ermittelt seinen Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich.

2

Für die Streitjahre ergingen nicht unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehende Einkommensteuerbescheide und Gewerbesteuermessbescheide. Die Festsetzungen waren jeweils lediglich wegen einzelner verfassungsrechtlicher Fragen vorläufig. Auch die Gewerbesteuerzerlegungsbescheide für 1997 bis 1999 ergingen endgültig.

3

Im Rahmen einer Außenprüfung beim Kläger vertrat der Prüfer und ihm folgend der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die Auffassung, Zinsen in Höhe von 35.163,82 DM (für 1997), von 33.258,63 DM (für 1998) und von 28.105,73 DM (für 1999) seien nicht als Betriebsausgaben abziehbar. Die Zahlungen beruhten auf zwei Darlehen, die nicht im Zusammenhang mit betrieblichen Vorgängen ständen.

4

Die Kläger hatten mit notariellem Vertrag vom 9. Dezember 1983 das mit einem Zweifamilienhaus bebaute Grundstück X in Z zu einem Kaufpreis von 845.000 DM erworben. Zur Finanzierung des Kaufpreises nahm die Klägerin bei der Stadtsparkasse Z zwei Darlehen über 520.000 DM (Kontonummer: Y1; künftig SSK Y1) und 280.000 DM (Kontonummer: Y2; künftig SSK Y2) auf. Im Rahmen ihrer Einkommensteuererklärungen bis einschließlich des Veranlagungszeitraums 1985 machten die Kläger die Gesamtzinsen beider Darlehen als Werbungskosten bei ihren Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend. In der Gewinnermittlung für die klägerische Handelsvertretung 1986 buchte der Kläger zunächst über das Privatentnahmekonto das Darlehen SSK Y1 in Höhe von 512.299,20 DM. In seiner Bilanz zum 31. Dezember 1986 sowie in den Folgejahren wies er dieses Darlehen in Höhe von 506.403,61 DM als Verbindlichkeit aus. Im Rahmen der Gewinnermittlung für das Jahr 1989 verfuhr der Kläger mit dem Darlehen über den Ursprungsbetrag von 280.000 DM (SSK Y2) entsprechend.

5

Das FA erließ nach § 173 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) am 4. September 2001 geänderte Einkommensteuerbescheide für 1997 bis 1999, in denen der Gewinn des Klägers aus Gewerbebetrieb unter anderem um die genannten Zinsbeträge erhöht wurde. Eine entsprechende Korrektur der für diese Jahre ergangenen Gewerbesteuermessbescheide und Gewerbesteuerzerlegungsbescheide wurde vom FA nach § 35b des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) vorgenommen. Der gegen diese geänderten Einkommensteuerbescheide gerichtete Einspruch hatte nur insoweit Erfolg, als das FA in erneut geänderten Einkommensteuerbescheiden für 1997 bis 1999 die Zinsen aus den streitbefangenen Darlehen anteilig (der Höhe nach unstreitig) steuermindernd als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung berücksichtigte.

6

Zudem erließ das FA unter dem 14. Dezember 2001 einen auf § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO gestützten geänderten Einkommensteuerbescheid 1996. In diesem wurden die klägerischen Einkünfte aus Gewerbebetrieb um die Zinsen aus den streitbefangenen Darlehen erhöht, diese jedoch gleichzeitig aber anteilig in unstreitiger Höhe bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung berücksichtigt.

7

Die Einsprüche blieben erfolglos.

8

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2009, 231 veröffentlichten Urteil ab. Die zu beurteilenden Schuldzinsen seien nicht betrieblich veranlasst. Die ihnen zugrunde liegenden Darlehen seien nicht zu betrieblichen Zwecken verwandt worden. Ein solcher betrieblicher Zusammenhang sei auch nicht nachträglich durch eine Umwidmung hergestellt worden. Hierfür sei der bloße buchmäßige Ausweis der Darlehen in der Bilanz der Kläger nicht ausreichend. Durch eine bloße Willensentscheidung des Steuerpflichtigen könne ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit einer bestimmten Einkunftsart nicht hergestellt werden.

9

Das FA sei auch nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO zum Erlass der geänderten Steuerbescheide berechtigt gewesen. Nachträglich sei bekannt geworden, dass ein privates, durch die Ehefrau des Klägers aufgenommenes, der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung zuzuordnendes Darlehen nur aufgrund eines Willensaktes des Klägers als betriebliches Darlehen behandelt worden sei. Aus den Bilanzen des Klägers sei dieser Vorgang auch unter Einbeziehung der Akten der Vorjahre so nicht erkennbar gewesen. Denn im Falle einer steuerlich anzuerkennenden Umwidmung hätte der buchmäßige Ausweis der Darlehensverbindlichkeit in gleicher Weise erfolgen müssen.

10

Mit ihrer Revision machen die Kläger weiterhin geltend, das FA sei nicht berechtigt gewesen, die Steuerbescheide zu ändern und die in Frage stehenden Schuldzinsen nicht mehr als Betriebsausgaben abzuziehen. Eine Anwendung des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO scheide im Streitfall aus. Sie, die Kläger, hätten in vollem Umfang ihrer steuerlichen Mitwirkungspflicht dadurch genügt, dass sie die Darlehen offen in der Bilanz 1986 bzw. 1989 neu als Verbindlichkeit ausgewiesen und im Gegenzug eine Buchung auf dem Privatentnahmekonto vorgenommen hätten. Durch die Einbuchung der bis dahin bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend gemachten Darlehen als nunmehr betriebliche Verbindlichkeiten und deren eindeutige Kennzeichnung im Rahmen der Beschriftung der Konten im Kontennachweis hätten sie diesen Vorgang für das FA offenkundig gemacht. Dass das FA die steuerliche Behandlung nicht beanstandet habe, beruhe ausschließlich darauf, dass es seiner Ermittlungspflicht nicht nachgekommen sei. Unerheblich sei der Vortrag des FA, in den Streitjahren habe kein Anlass für weiter gehende Ermittlungen vorgelegen. Da dem FA (aufgrund der Steuererklärungen 1986 und 1989) die Umwidmung der Darlehen bekannt gewesen sei, hätte es, sofern sie diese für fragwürdig gehalten hätte, seinerzeit weitere Nachforschungen anstellen müssen.

11

Die Kläger beantragen sinngemäß,

das Urteil des FG sowie die Einspruchsentscheidung vom 18. August 2004 (bezogen auf die Einkommensteuer 1996 bis 1999) aufzuheben und den geänderten Einkommensteuerbescheid 1996 vom 14. Dezember 2001 und die geänderten Einkommensteuerbescheide 1997 bis 1999 jeweils vom 7. Februar 2002 in der Weise zu ändern, dass Schuldzinsen von 32.733 DM (1996), von 35.163 DM (1997), von 33.258 DM (1998) und von 28.105 DM (1999) vollständig steuermindernd berücksichtigt werden.

12

Der Kläger beantragt des Weiteren,

unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 18. August 2004 (bezogen auf die Gewerbesteuermessbescheide 1997 bis 1999 und die Bescheide über die Zerlegung des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrags 1997 bis 1999) die Gewerbesteuermessbescheide 1997 bis 1999 jeweils vom 11. September 2001 und die Gewerbesteuerzerlegungsbescheide 1997 bis 1999 jeweils vom 20. September 2001 in der Weise zu ändern, dass die für diese Jahre vorstehend genannten Schuldzinsen vollständig gewinnmindernd berücksichtigt werden.

13

Das FA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

14

Die Voraussetzungen des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO lägen vor.

Entscheidungsgründe

15

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zutreffend erkannt, dass die zu beurteilenden Schuldzinsen keine Betriebsausgaben sind (unter 1.). Im Ergebnis zu Recht ist das FG auch davon ausgegangen, dass das FA gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO zum Erlass geänderter Einkommensteuerbescheide berechtigt war (unter 2.). Daher konnte es auch die zuvor ergangenen Gewerbesteuermessbescheide und Gewerbesteuerzerlegungsbescheide entsprechend ändern (unter 3.).

16

1. Zutreffend hat das FG angenommen, dass die hier zu beurteilenden Schuldzinsen wegen fehlender betrieblicher Veranlassung (§ 4 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes --EStG--) nicht als Betriebsausgaben abziehbar sind.

17

a) Schuldzinsen sind dann Betriebsausgaben, wenn die Zinsen für eine Verbindlichkeit geleistet werden, die durch den Betrieb veranlasst ist und deshalb zum Betriebsvermögen gehört. Dies kann auch dann der Fall sein, wenn ein Steuerpflichtiger liquide Mittel seines Betriebs entnimmt und zur Tilgung privater Verbindlichkeiten verwendet und er betriebliche Vorgänge mittels eines Kredits finanziert (sog. Zweikonten-Modell; vgl. Beschluss des Großen Senats des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 8. Dezember 1997 GrS 1-2/95, BFHE 184, 7, BStBl II 1998, 193; BFH-Urteil vom 20. Juni 2000 VIII R 57/98, BFH/NV 2001, 28, und Senatsurteil vom 21. September 2005 X R 46/04, BFHE 211, 238, BStBl II 2006, 125). Da allein die tatsächliche Verwendung der Darlehensvaluta maßgebend ist, sind Schuldzinsen nicht bereits deshalb betrieblich veranlasst, wenn der Steuerpflichtige mittels des Kredits ein privates Wirtschaftsgut finanziert, er aber in der Lage gewesen wäre, eine Finanzierung über das Zweikonten-Modell durchzuführen (BFH-Urteile in BFH/NV 2001, 28, und vom 29. August 2001 XI R 74/00, BFH/NV 2002, 188).

18

b) Auch ist es nach Auffassung des Großen Senats des BFH nicht möglich, einen betrieblichen Veranlassungszusammenhang durch eine bloße wirtschaftliche Umschuldung herzustellen. Ein zu privaten Zwecken aufgenommenes Darlehen kann nicht dadurch wirtschaftlich umgeschuldet werden, dass der Steuerpflichtige durch den bilanziellen Ausweis des Darlehens den Verwendungszweck des privaten Darlehens verändert (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 184, 7, BStBl II 1998, 193, unter B.II.1. der Gründe). Denn für die Besteuerung ist allein --auf der Grundlage des tatsächlich verwirklichten Sachverhalts-- maßgebend, wofür die Darlehensmittel verwendet wurden. Auch kann ein wirtschaftlicher Zusammenhang des Darlehens mit dem Betrieb des Steuerpflichtigen nicht durch einen bloßen Willensakt desselben begründet werden (BFH-Urteile vom 12. September 1985 VIII R 336/82, BFHE 145, 327, BStBl II 1986, 255, und vom 17. Dezember 2003 XI R 19/01, BFH/NV 2004, 1277).

19

c) Allerdings wird eine Darlehensverbindlichkeit dann Bestandteil des Betriebsvermögens, wenn mittels des Darlehens ein privates Wirtschaftsgut finanziert worden ist, das durch eine Privateinlage in das (notwendige oder gewillkürte) Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen überführt wird. In einem solchen Fall teilt die Darlehensverbindlichkeit das steuerliche Schicksal des mit dem Darlehen finanzierten Wirtschaftsguts (Schmidt/Heinicke, EStG, 29. Aufl., § 4 Rz 229). Hingegen kann eine Darlehensverbindlichkeit nicht isoliert als gewillkürtes Betriebsvermögen behandelt werden (BFH-Urteile vom 17. April 1985 I R 101/81, BFHE 143, 563, BStBl II 1985, 510, und in BFHE 145, 327, BStBl II 1986, 255).

20

d) Schließlich kann hinsichtlich einer Darlehensverbindlichkeit ein betrieblicher Veranlassungszusammenhang nachträglich dadurch hergestellt werden, dass ein mittels des Darlehens finanziertes Wirtschaftsgut des Privatvermögens veräußert und der Kaufpreis in das Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen überführt wird (sog. Umwidmung; vgl. BFH-Urteil vom 1. Oktober 1996 VIII R 68/94, BFHE 182, 312, BStBl II 1997, 454).

21

e) Ausgehend von diesen Rechtsgrundsätzen sind im Streitfall die zu beurteilenden Schuldzinsen nicht betrieblich veranlasst. Die ihnen zugrunde liegenden Darlehen der Stadtsparkasse X stehen nicht im Zusammenhang mit der Finanzierung betrieblicher Vorgänge des Klägers. Nach den Feststellungen des FG, an die der erkennende Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO gebunden ist und die von den Klägern auch nicht angegriffen wurden, wurde mittels dieser Darlehen der Kauf eines zum Privatvermögen der Kläger gehörenden bebauten Grundstücks finanziert. Dieses Grundstück wurde weder zu einem späteren Zeitpunkt in das Betriebsvermögen des Klägers überführt noch veräußert. Es blieb Privatvermögen.

22

2. Im Ergebnis zu Recht hat das FG angenommen, dass das FA gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO zum Erlass geänderter Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre berechtigt war.

23

a) Nach dieser Vorschrift sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen.

24

Eine Tatsache wird nachträglich bekannt, wenn sie das FA im Zeitpunkt der abschließenden Zeichnung des Eingabewertbogens für den Erlass des ursprünglichen Steuerbescheids noch nicht kannte (BFH-Urteil vom 18. März 1987 II R 226/84, BFHE 149, 141, BStBl II 1987, 416). Maßgebend hierfür ist die Kenntnis der zur Bearbeitung des Steuerfalls organisatorisch berufenen Dienststelle (BFH-Urteil vom 23. März 1983 I R 182/82, BFHE 138, 313, BStBl II 1983, 548). Bekannt ist der zuständigen Dienststelle der Inhalt der dort geführten Akten, ohne dass insoweit auf die individuelle Kenntnis des jeweiligen Bearbeiters abzustellen ist (BFH-Urteil vom 20. Juni 1985 IV R 114/82, BFHE 143, 520, BStBl II 1985, 492).

25

Das FA ist allerdings gehindert, einen Steuerbescheid gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO zu ändern, wenn dem FA die Tatsache bei ordnungsgemäßer Erfüllung seiner Ermittlungspflicht nicht verborgen geblieben wäre, sofern der Steuerpflichtige seinerseits seiner Mitwirkungspflicht in vollem Umfang genügt hat (BFH-Urteil vom 13. November 1985 II R 208/82, BFHE 145, 487, BStBl II 1986, 241). Gleiches gilt, wenn das FA seine Ermittlungspflicht und der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflicht verletzt haben, die Verletzung der Ermittlungspflicht im konkreten Einzelfall aber deutlich überwiegt (BFH-Urteil vom 20. Dezember 1988 VIII R 121/83, BFHE 156, 339, BStBl II 1989, 585).

26

b) Es erscheint zweifelhaft, ob die Annahme des FG zutrifft, bei der damaligen Bearbeitung der Steuererklärungen 1986 und 1989 sei für das FA nicht erkennbar gewesen, dass der Kläger zu Unrecht private Darlehen in das Betriebsvermögen eingebucht hatte.

27

Die Zweifel ergeben sich vorliegend daraus, dass jedenfalls in Bezug auf das Jahr 1986 aus der vom Kläger eingereichten Bilanz und den hierzu gegebenen Erläuterungen, auf deren Inhalt das FG Bezug genommen und diesen damit festgestellt hat, für das FA erkennbar gewesen sein musste, dass weder eine Finanzierung nach dem Zweikonten-Modell erfolgt war noch eine sog. Umwidmung stattgefunden hatte.

28

c) Einer abschließenden Beurteilung dieser Problematik bedarf es indessen nicht, weil sich das angefochtene Urteil aus anderen Gründen als zutreffend erweist. Im Streitfall besteht nämlich die Besonderheit, dass die die Einbuchung der Darlehen in das Betriebsvermögen des Klägers betreffenden Vorgänge nicht aus den in den Streitjahren 1996 bis 1999 vom FA geführten aktuellen Akten, sondern lediglich aus den vom FA archivierten Akten der Jahre 1986 und 1989 ersichtlich sind.

29

Hinsichtlich archivierter Akten entspricht es der gefestigten BFH-Rechtsprechung, dass die zuständige Dienststelle des FA den Inhalt dieser Akten nur dann als bekannt gegen sich gelten lassen muss, wenn zur Hinzuziehung dieser Vorgänge nach den Umständen des Falles, insbesondere nach dem Inhalt der zu bearbeitenden Steuererklärung eine besondere Veranlassung bestand. Nur wenn diese Voraussetzung gegeben ist, führt die unterlassene Beiziehung der archivierten Akten zu einer Verletzung der Ermittlungspflicht (BFH-Urteile vom 13. Juli 1990 VI R 109/86, BFHE 161, 11, BStBl II 1990, 1048, und vom 11. Februar 1998 I R 82/97, BFHE 185, 568, BStBl II 1998, 552; BFH-Beschlüsse vom 9. Dezember 1998 IV B 22/98, BFH/NV 1999, 900, und vom 12. August 1999 VIII B 12/99, juris).

30

Eine besondere Veranlassung zur Beiziehung der archivierten Akten bestand im Streitfall nicht. Nach dem von den Klägern nicht bestrittenen Vorbringen des FA in seiner Einspruchsentscheidung vom 18. August 2004, auf die das FG im Tatbestand seines Urteils Bezug genommen hat, wiesen die Jahresabschlüsse und Steuererklärungen der Streitjahre unter Berücksichtigung der vorliegenden aktuellen Akten keine gravierenden Abweichungen zu den Vorjahren auf. Auch waren keine besonderen oder auffälligen Positionen in der Gewinnermittlung erkennbar. Bei dieser Sachlage war das FA zur Beiziehung der archivierten Akten nicht gehalten.

31

d) Unerheblich ist, dass das FA den für das Streitjahr 1996 ergangenen Einkommensteueränderungsbescheid auf § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO gestützt hat. Für die Rechtmäßigkeit eines Änderungsbescheids ist nicht entscheidend, ob die zutreffende Änderungsnorm genannt ist, sondern dass die Voraussetzungen einer Änderungsvorschrift erfüllt sind, die das FA zur Änderung verpflichtet (BFH-Urteil in BFHE 145, 487, BStBl II 1986, 241). Dies ist hier der Fall, weil die Voraussetzungen des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO erfüllt sind.

32

3. Das FA war auch zum Erlass geänderter Gewerbesteuermessbescheide und Gewerbesteuerzerlegungsbescheide für 1997 bis 1999 berechtigt.

33

Die Befugnis zur Änderung der Gewerbesteuermessbescheide folgt aus § 35b Abs. 1 Satz 1 GewStG. Danach ist ein Gewerbesteuermessbescheid zu ändern, wenn der Einkommensteuerbescheid geändert wird und die Änderung den Gewinn aus Gewerbebetrieb betrifft. Nach Satz 2 dieser Vorschrift ist die Änderung des Gewinns aus Gewerbebetrieb insoweit zu berücksichtigen, als sie die Höhe des Gewerbeertrags beeinflusst. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt, weil das FA zu Recht die Einkommensteuerbescheide 1997 bis 1999 geändert und die hier zu beurteilenden Schuldzinsen nicht mehr als Betriebsausgaben abgezogen hat.

34

Die Befugnis zur Änderung der Gewerbesteuerzerlegungsbescheide 1997 bis 1999 folgt aus § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO. Denn Änderungen des Gewerbesteuermessbescheids führen dazu, dass auch der Zerlegungsbescheid als Folgebescheid zu ändern ist (Blümich/Hofmeister, GewStG, § 28 Rz 26, m.w.N. aus der Rechtsprechung).

(1) Soweit die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen nicht ermitteln oder berechnen kann, hat sie sie zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind.

(2) Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft oder eine Versicherung an Eides statt verweigert oder seine Mitwirkungspflicht nach § 90 Abs. 2 verletzt. Das Gleiche gilt, wenn der Steuerpflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Steuergesetzen zu führen hat, nicht vorlegen kann, wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen der Besteuerung nicht nach § 158 zugrunde gelegt werden oder wenn tatsächliche Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der vom Steuerpflichtigen gemachten Angaben zu steuerpflichtigen Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen bestehen und der Steuerpflichtige die Zustimmung nach § 93 Abs. 7 Satz 1 Nr. 5 nicht erteilt. Hat der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten nach § 90 Absatz 2 Satz 3 verletzt, so wird widerlegbar vermutet, dass steuerpflichtige Einkünfte in Staaten oder Gebieten im Sinne des § 90 Absatz 2 Satz 3 vorhanden oder höher als die erklärten Einkünfte sind.

(3) Verletzt ein Steuerpflichtiger seine Mitwirkungspflichten nach § 90 Absatz 3 dadurch, dass er keine Aufzeichnungen über einen Geschäftsvorfall vorlegt, oder sind die über einen Geschäftsvorfall vorgelegten Aufzeichnungen im Wesentlichen unverwertbar oder wird festgestellt, dass der Steuerpflichtige Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Absatz 3 Satz 8 nicht zeitnah erstellt hat, so wird widerlegbar vermutet, dass seine im Inland steuerpflichtigen Einkünfte, zu deren Ermittlung die Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Absatz 3 dienen, höher als die von ihm erklärten Einkünfte sind. Hat in solchen Fällen die Finanzbehörde eine Schätzung vorzunehmen und können diese Einkünfte nur innerhalb eines bestimmten Rahmens, insbesondere nur auf Grund von Preisspannen bestimmt werden, kann dieser Rahmen zu Lasten des Steuerpflichtigen ausgeschöpft werden. Bestehen trotz Vorlage verwertbarer Aufzeichnungen durch den Steuerpflichtigen Anhaltspunkte dafür, dass seine Einkünfte bei Beachtung des Fremdvergleichsgrundsatzes höher wären als die auf Grund der Aufzeichnungen erklärten Einkünfte, und können entsprechende Zweifel deswegen nicht aufgeklärt werden, weil eine ausländische, nahe stehende Person ihre Mitwirkungspflichten nach § 90 Abs. 2 oder ihre Auskunftspflichten nach § 93 Abs. 1 nicht erfüllt, ist Satz 2 entsprechend anzuwenden.

(4) Legt ein Steuerpflichtiger über einen Geschäftsvorfall keine Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Absatz 3 vor oder sind die über einen Geschäftsvorfall vorgelegten Aufzeichnungen im Wesentlichen unverwertbar, ist ein Zuschlag von 5 000 Euro festzusetzen. Der Zuschlag beträgt mindestens 5 Prozent und höchstens 10 Prozent des Mehrbetrags der Einkünfte, der sich nach einer Berichtigung auf Grund der Anwendung des Absatzes 3 ergibt, wenn sich danach ein Zuschlag von mehr als 5 000 Euro ergibt. Bei verspäteter Vorlage von verwertbaren Aufzeichnungen beträgt der Zuschlag bis zu 1 000 000 Euro, mindestens jedoch 100 Euro für jeden vollen Tag der Fristüberschreitung. Soweit den Finanzbehörden Ermessen hinsichtlich der Höhe des Zuschlags eingeräumt ist, sind neben dessen Zweck, den Steuerpflichtigen zur Erstellung und fristgerechten Vorlage der Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Abs. 3 anzuhalten, insbesondere die von ihm gezogenen Vorteile und bei verspäteter Vorlage auch die Dauer der Fristüberschreitung zu berücksichtigen. Von der Festsetzung eines Zuschlags ist abzusehen, wenn die Nichterfüllung der Pflichten nach § 90 Abs. 3 entschuldbar erscheint oder ein Verschulden nur geringfügig ist. Das Verschulden eines gesetzlichen Vertreters oder eines Erfüllungsgehilfen steht dem eigenen Verschulden gleich. Der Zuschlag ist regelmäßig nach Abschluss der Außenprüfung festzusetzen.

(5) In den Fällen des § 155 Abs. 2 können die in einem Grundlagenbescheid festzustellenden Besteuerungsgrundlagen geschätzt werden.

(1) Steuerbescheide sind aufzuheben oder zu ändern,

1.
soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekanntwerden, die zu einer höheren Steuer führen,
2.
soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekanntwerden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekannt werden. Das Verschulden ist unbeachtlich, wenn die Tatsachen oder Beweismittel in einem unmittelbaren oder mittelbaren Zusammenhang mit Tatsachen oder Beweismitteln im Sinne der Nummer 1 stehen.

(2) Abweichend von Absatz 1 können Steuerbescheide, soweit sie auf Grund einer Außenprüfung ergangen sind, nur aufgehoben oder geändert werden, wenn eine Steuerhinterziehung oder eine leichtfertige Steuerverkürzung vorliegt. Dies gilt auch in den Fällen, in denen eine Mitteilung nach § 202 Abs. 1 Satz 3 ergangen ist.

(1) Steuerbescheide sind aufzuheben oder zu ändern,

1.
soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekanntwerden, die zu einer höheren Steuer führen,
2.
soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekanntwerden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekannt werden. Das Verschulden ist unbeachtlich, wenn die Tatsachen oder Beweismittel in einem unmittelbaren oder mittelbaren Zusammenhang mit Tatsachen oder Beweismitteln im Sinne der Nummer 1 stehen.

(2) Abweichend von Absatz 1 können Steuerbescheide, soweit sie auf Grund einer Außenprüfung ergangen sind, nur aufgehoben oder geändert werden, wenn eine Steuerhinterziehung oder eine leichtfertige Steuerverkürzung vorliegt. Dies gilt auch in den Fällen, in denen eine Mitteilung nach § 202 Abs. 1 Satz 3 ergangen ist.

(1) Ein Steuerbescheid ist zu erlassen, aufzuheben oder zu ändern,

1.
soweit ein Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10), dem Bindungswirkung für diesen Steuerbescheid zukommt, erlassen, aufgehoben oder geändert wird,
2.
soweit ein Ereignis eintritt, das steuerliche Wirkung für die Vergangenheit hat (rückwirkendes Ereignis).
In den Fällen des Satzes 1 Nr. 2 beginnt die Festsetzungsfrist mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem das Ereignis eintritt.

(2) Als rückwirkendes Ereignis gilt auch der Wegfall einer Voraussetzung für eine Steuervergünstigung, wenn gesetzlich bestimmt ist, dass diese Voraussetzung für eine bestimmte Zeit gegeben sein muss, oder wenn durch Verwaltungsakt festgestellt worden ist, dass sie die Grundlage für die Gewährung der Steuervergünstigung bildet. Die nachträgliche Erteilung oder Vorlage einer Bescheinigung oder Bestätigung gilt nicht als rückwirkendes Ereignis.

(1) Ein Steuerbescheid ist zu erlassen, aufzuheben oder zu ändern,

1.
soweit ein Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10), dem Bindungswirkung für diesen Steuerbescheid zukommt, erlassen, aufgehoben oder geändert wird,
2.
soweit ein Ereignis eintritt, das steuerliche Wirkung für die Vergangenheit hat (rückwirkendes Ereignis).
In den Fällen des Satzes 1 Nr. 2 beginnt die Festsetzungsfrist mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem das Ereignis eintritt.

(2) Als rückwirkendes Ereignis gilt auch der Wegfall einer Voraussetzung für eine Steuervergünstigung, wenn gesetzlich bestimmt ist, dass diese Voraussetzung für eine bestimmte Zeit gegeben sein muss, oder wenn durch Verwaltungsakt festgestellt worden ist, dass sie die Grundlage für die Gewährung der Steuervergünstigung bildet. Die nachträgliche Erteilung oder Vorlage einer Bescheinigung oder Bestätigung gilt nicht als rückwirkendes Ereignis.

(1) Wirtschaftsgüter sind dem Eigentümer zuzurechnen.

(2) Abweichend von Absatz 1 gelten die folgenden Vorschriften:

1.
Übt ein anderer als der Eigentümer die tatsächliche Herrschaft über ein Wirtschaftsgut in der Weise aus, dass er den Eigentümer im Regelfall für die gewöhnliche Nutzungsdauer von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut wirtschaftlich ausschließen kann, so ist ihm das Wirtschaftsgut zuzurechnen. Bei Treuhandverhältnissen sind die Wirtschaftsgüter dem Treugeber, beim Sicherungseigentum dem Sicherungsgeber und beim Eigenbesitz dem Eigenbesitzer zuzurechnen.
2.
Wirtschaftsgüter, die mehreren zur gesamten Hand zustehen, werden den Beteiligten anteilig zugerechnet, soweit eine getrennte Zurechnung für die Besteuerung erforderlich ist.

(1) Wirtschaftsgüter sind dem Eigentümer zuzurechnen.

(2) Abweichend von Absatz 1 gelten die folgenden Vorschriften:

1.
Übt ein anderer als der Eigentümer die tatsächliche Herrschaft über ein Wirtschaftsgut in der Weise aus, dass er den Eigentümer im Regelfall für die gewöhnliche Nutzungsdauer von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut wirtschaftlich ausschließen kann, so ist ihm das Wirtschaftsgut zuzurechnen. Bei Treuhandverhältnissen sind die Wirtschaftsgüter dem Treugeber, beim Sicherungseigentum dem Sicherungsgeber und beim Eigenbesitz dem Eigenbesitzer zuzurechnen.
2.
Wirtschaftsgüter, die mehreren zur gesamten Hand zustehen, werden den Beteiligten anteilig zugerechnet, soweit eine getrennte Zurechnung für die Besteuerung erforderlich ist.

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens werden dem Kläger auferlegt.

3. Die Revision wird zugelassen.

(1) 1Der Einkommensteuer unterliegen

1.
Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft,
2.
Einkünfte aus Gewerbebetrieb,
3.
Einkünfte aus selbständiger Arbeit,
4.
Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit,
5.
Einkünfte aus Kapitalvermögen,
6.
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung,
7.
sonstige Einkünfte im Sinne des § 22,
die der Steuerpflichtige während seiner unbeschränkten Einkommensteuerpflicht oder als inländische Einkünfte während seiner beschränkten Einkommensteuerpflicht erzielt. 2Zu welcher Einkunftsart die Einkünfte im einzelnen Fall gehören, bestimmt sich nach den §§ 13 bis 24.

(2) 1Einkünfte sind

1.
bei Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb und selbständiger Arbeit der Gewinn (§§ 4 bis 7k und 13a),
2.
bei den anderen Einkunftsarten der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§§ 8 bis 9a).
2Bei Einkünften aus Kapitalvermögen tritt § 20 Absatz 9 vorbehaltlich der Regelung in § 32d Absatz 2 an die Stelle der §§ 9 und 9a.

(3) Die Summe der Einkünfte, vermindert um den Altersentlastungsbetrag, den Entlastungsbetrag für Alleinerziehende und den Abzug nach § 13 Absatz 3, ist der Gesamtbetrag der Einkünfte.

(4) Der Gesamtbetrag der Einkünfte, vermindert um die Sonderausgaben und die außergewöhnlichen Belastungen, ist das Einkommen.

(5) 1Das Einkommen, vermindert um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 und um die sonstigen vom Einkommen abzuziehenden Beträge, ist das zu versteuernde Einkommen; dieses bildet die Bemessungsgrundlage für die tarifliche Einkommensteuer. 2Knüpfen andere Gesetze an den Begriff des zu versteuernden Einkommens an, ist für deren Zweck das Einkommen in allen Fällen des § 32 um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 zu vermindern.

(5a) 1Knüpfen außersteuerliche Rechtsnormen an die in den vorstehenden Absätzen definierten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte, Einkommen, zu versteuerndes Einkommen) an, erhöhen sich für deren Zwecke diese Größen um die nach § 32d Absatz 1 und nach § 43 Absatz 5 zu besteuernden Beträge sowie um die nach § 3 Nummer 40 steuerfreien Beträge und mindern sich um die nach § 3c Absatz 2 nicht abziehbaren Beträge. 2Knüpfen außersteuerliche Rechtsnormen an die in den Absätzen 1 bis 3 genannten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte) an, mindern sich für deren Zwecke diese Größen um die nach § 10 Absatz 1 Nummer 5 abziehbaren Kinderbetreuungskosten.

(5b) Soweit Rechtsnormen dieses Gesetzes an die in den vorstehenden Absätzen definierten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte, Einkommen, zu versteuerndes Einkommen) anknüpfen, sind Kapitalerträge nach § 32d Absatz 1 und § 43 Absatz 5 nicht einzubeziehen.

(6) 1Die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um den Unterschiedsbetrag nach § 32c Absatz 1 Satz 2, die anzurechnenden ausländischen Steuern und die Steuerermäßigungen, vermehrt um die Steuer nach § 32d Absatz 3 und 4, die Steuer nach § 34c Absatz 5 und den Zuschlag nach § 3 Absatz 4 Satz 2 des Forstschäden-Ausgleichsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 26. August 1985 (BGBl. I S. 1756), das zuletzt durch Artikel 412 der Verordnung vom 31. August 2015 (BGBl. I S. 1474) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung, ist die festzusetzende Einkommensteuer. 2Wurde der Gesamtbetrag der Einkünfte in den Fällen des § 10a Absatz 2 um Sonderausgaben nach § 10a Absatz 1 gemindert, ist für die Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer der Anspruch auf Zulage nach Abschnitt XI der tariflichen Einkommensteuer hinzuzurechnen; bei der Ermittlung der dem Steuerpflichtigen zustehenden Zulage bleibt die Erhöhung der Grundzulage nach § 84 Satz 2 außer Betracht. 3Wird das Einkommen in den Fällen des § 31 um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 gemindert, ist der Anspruch auf Kindergeld nach Abschnitt X der tariflichen Einkommensteuer hinzuzurechnen; nicht jedoch für Kalendermonate, in denen durch Bescheid der Familienkasse ein Anspruch auf Kindergeld festgesetzt, aber wegen § 70 Absatz 1 Satz 2 nicht ausgezahlt wurde.

(7)1 Die Einkommensteuer ist eine Jahressteuer. 2Die Grundlagen für ihre Festsetzung sind jeweils für ein Kalenderjahr zu ermitteln. 3Besteht während eines Kalenderjahres sowohl unbeschränkte als auch beschränkte Einkommensteuerpflicht, so sind die während der beschränkten Einkommensteuerpflicht erzielten inländischen Einkünfte in eine Veranlagung zur unbeschränkten Einkommensteuerpflicht einzubeziehen.

(8) Die Regelungen dieses Gesetzes zu Ehegatten und Ehen sind auch auf Lebenspartner und Lebenspartnerschaften anzuwenden.

(1) 1Einnahmen sind alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer der Einkunftsarten des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 bis 7 zufließen. 2Zu den Einnahmen in Geld gehören auch zweckgebundene Geldleistungen, nachträgliche Kostenerstattungen, Geldsurrogate und andere Vorteile, die auf einen Geldbetrag lauten. 3Satz 2 gilt nicht bei Gutscheinen und Geldkarten, die ausschließlich zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen berechtigen und die Kriterien des § 2 Absatz 1 Nummer 10 des Zahlungsdiensteaufsichtsgesetzes erfüllen.

(2) 1Einnahmen, die nicht in Geld bestehen (Wohnung, Kost, Waren, Dienstleistungen und sonstige Sachbezüge), sind mit den um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreisen am Abgabeort anzusetzen. 2Für die private Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs zu privaten Fahrten gilt § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 entsprechend. 3Kann das Kraftfahrzeug auch für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 genutzt werden, erhöht sich der Wert in Satz 2 für jeden Kalendermonat um 0,03 Prozent des Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie der Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3. 4Der Wert nach den Sätzen 2 und 3 kann mit dem auf die private Nutzung und die Nutzung zu Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 entfallenden Teil der gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen angesetzt werden, wenn die durch das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten Fahrten und der Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt entsprechend. 5Die Nutzung des Kraftfahrzeugs zu einer Familienheimfahrt im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung ist mit 0,002 Prozent des Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Kilometer der Entfernung zwischen dem Ort des eigenen Hausstands und dem Beschäftigungsort anzusetzen; dies gilt nicht, wenn für diese Fahrt ein Abzug von Werbungskosten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 und 6 in Betracht käme; Satz 4 ist sinngemäß anzuwenden. 6Bei Arbeitnehmern, für deren Sachbezüge durch Rechtsverordnung nach § 17 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch Werte bestimmt worden sind, sind diese Werte maßgebend. 7Die Werte nach Satz 6 sind auch bei Steuerpflichtigen anzusetzen, die nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen. 8Wird dem Arbeitnehmer während einer beruflichen Tätigkeit außerhalb seiner Wohnung und ersten Tätigkeitsstätte oder im Rahmen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung vom Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten eine Mahlzeit zur Verfügung gestellt, ist diese Mahlzeit mit dem Wert nach Satz 6 (maßgebender amtlicher Sachbezugswert nach der Sozialversicherungsentgeltverordnung) anzusetzen, wenn der Preis für die Mahlzeit 60 Euro nicht übersteigt. 9Der Ansatz einer nach Satz 8 bewerteten Mahlzeit unterbleibt, wenn beim Arbeitnehmer für ihm entstehende Mehraufwendungen für Verpflegung ein Werbungskostenabzug nach § 9 Absatz 4a Satz 1 bis 7 in Betracht käme. 10Die oberste Finanzbehörde eines Landes kann mit Zustimmung des Bundesministeriums der Finanzen für weitere Sachbezüge der Arbeitnehmer Durchschnittswerte festsetzen. 11Sachbezüge, die nach Satz 1 zu bewerten sind, bleiben außer Ansatz, wenn die sich nach Anrechnung der vom Steuerpflichtigen gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile insgesamt 44 Euro im Kalendermonat nicht übersteigen; die nach Absatz 1 Satz 3 nicht zu den Einnahmen in Geld gehörenden Gutscheine und Geldkarten bleiben nur dann außer Ansatz, wenn sie zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt werden. 12Der Ansatz eines Sachbezugs für eine dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber zu eigenen Wohnzwecken überlassene Wohnung unterbleibt, soweit das vom Arbeitnehmer gezahlte Entgelt mindestens zwei Drittel des ortsüblichen Mietwerts und dieser nicht mehr als 25 Euro je Quadratmeter ohne umlagefähige Kosten im Sinne der Verordnung über die Aufstellung von Betriebskosten beträgt.

(3) 1Erhält ein Arbeitnehmer auf Grund seines Dienstverhältnisses Waren oder Dienstleistungen, die vom Arbeitgeber nicht überwiegend für den Bedarf seiner Arbeitnehmer hergestellt, vertrieben oder erbracht werden und deren Bezug nicht nach § 40 pauschal versteuert wird, so gelten als deren Werte abweichend von Absatz 2 die um 4 Prozent geminderten Endpreise, zu denen der Arbeitgeber oder der dem Abgabeort nächstansässige Abnehmer die Waren oder Dienstleistungen fremden Letztverbrauchern im allgemeinen Geschäftsverkehr anbietet. 2Die sich nach Abzug der vom Arbeitnehmer gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile sind steuerfrei, soweit sie aus dem Dienstverhältnis insgesamt 1 080 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen.

(1) 1Zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehören auch Gewinne, die erzielt werden bei der Veräußerung

1.
des ganzen Gewerbebetriebs oder eines Teilbetriebs. 2Als Teilbetrieb gilt auch die das gesamte Nennkapital umfassende Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft; im Fall der Auflösung der Kapitalgesellschaft ist § 17 Absatz 4 Satz 3 sinngemäß anzuwenden;
2.
des gesamten Anteils eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist (§ 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2);
3.
des gesamten Anteils eines persönlich haftenden Gesellschafters einer Kommanditgesellschaft auf Aktien (§ 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3).
2Gewinne, die bei der Veräußerung eines Teils eines Anteils im Sinne von Satz 1 Nummer 2 oder 3 erzielt werden, sind laufende Gewinne.

(2) 1Veräußerungsgewinn im Sinne des Absatzes 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten den Wert des Betriebsvermögens (Absatz 1 Satz 1 Nummer 1) oder den Wert des Anteils am Betriebsvermögen (Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 und 3) übersteigt. 2Der Wert des Betriebsvermögens oder des Anteils ist für den Zeitpunkt der Veräußerung nach § 4 Absatz 1 oder nach § 5 zu ermitteln. 3Soweit auf der Seite des Veräußerers und auf der Seite des Erwerbers dieselben Personen Unternehmer oder Mitunternehmer sind, gilt der Gewinn insoweit jedoch als laufender Gewinn.

(3) 1Als Veräußerung gilt auch die Aufgabe des Gewerbebetriebs sowie eines Anteils im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 oder Nummer 3. 2Werden im Zuge der Realteilung einer Mitunternehmerschaft Teilbetriebe, Mitunternehmeranteile oder einzelne Wirtschaftsgüter in das jeweilige Betriebsvermögen der einzelnen Mitunternehmer übertragen, so sind bei der Ermittlung des Gewinns der Mitunternehmerschaft die Wirtschaftsgüter mit den Werten anzusetzen, die sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergeben, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist; der übernehmende Mitunternehmer ist an diese Werte gebunden; § 4 Absatz 1 Satz 4 ist entsprechend anzuwenden. 3Dagegen ist für den jeweiligen Übertragungsvorgang rückwirkend der gemeine Wert anzusetzen, soweit bei einer Realteilung, bei der einzelne Wirtschaftsgüter übertragen worden sind, zum Buchwert übertragener Grund und Boden, übertragene Gebäude oder andere übertragene wesentliche Betriebsgrundlagen innerhalb einer Sperrfrist nach der Übertragung veräußert oder entnommen werden; diese Sperrfrist endet drei Jahre nach Abgabe der Steuererklärung der Mitunternehmerschaft für den Veranlagungszeitraum der Realteilung. 4Satz 2 ist bei einer Realteilung, bei der einzelne Wirtschaftsgüter übertragen werden, nicht anzuwenden, soweit die Wirtschaftsgüter unmittelbar oder mittelbar auf eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse übertragen werden; in diesem Fall ist bei der Übertragung der gemeine Wert anzusetzen. 5Soweit einzelne dem Betrieb gewidmete Wirtschaftsgüter im Rahmen der Aufgabe des Betriebs veräußert werden und soweit auf der Seite des Veräußerers und auf der Seite des Erwerbers dieselben Personen Unternehmer oder Mitunternehmer sind, gilt der Gewinn aus der Aufgabe des Gewerbebetriebs als laufender Gewinn. 6Werden die einzelnen dem Betrieb gewidmeten Wirtschaftsgüter im Rahmen der Aufgabe des Betriebs veräußert, so sind die Veräußerungspreise anzusetzen. 7Werden die Wirtschaftsgüter nicht veräußert, so ist der gemeine Wert im Zeitpunkt der Aufgabe anzusetzen. 8Bei Aufgabe eines Gewerbebetriebs, an dem mehrere Personen beteiligt waren, ist für jeden einzelnen Beteiligten der gemeine Wert der Wirtschaftsgüter anzusetzen, die er bei der Auseinandersetzung erhalten hat.

(3a) Einer Aufgabe des Gewerbebetriebs steht der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung sämtlicher Wirtschaftsgüter des Betriebs oder eines Teilbetriebs gleich; § 4 Absatz 1 Satz 4 gilt entsprechend.

(3b) 1In den Fällen der Betriebsunterbrechung und der Betriebsverpachtung im Ganzen gilt ein Gewerbebetrieb sowie ein Anteil im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 oder Nummer 3 nicht als aufgegeben, bis

1.
der Steuerpflichtige die Aufgabe im Sinne des Absatzes 3 Satz 1 ausdrücklich gegenüber dem Finanzamt erklärt oder
2.
dem Finanzamt Tatsachen bekannt werden, aus denen sich ergibt, dass die Voraussetzungen für eine Aufgabe im Sinne des Absatzes 3 Satz 1 erfüllt sind.
2Die Aufgabe des Gewerbebetriebs oder Anteils im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 oder Nummer 3 ist in den Fällen des Satzes 1 Nummer 1 rückwirkend für den vom Steuerpflichtigen gewählten Zeitpunkt anzuerkennen, wenn die Aufgabeerklärung spätestens drei Monate nach diesem Zeitpunkt abgegeben wird. 3Wird die Aufgabeerklärung nicht spätestens drei Monate nach dem vom Steuerpflichtigen gewählten Zeitpunkt abgegeben, gilt der Gewerbebetrieb oder Anteil im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 oder Nummer 3 erst in dem Zeitpunkt als aufgegeben, in dem die Aufgabeerklärung beim Finanzamt eingeht.

(4) 1Hat der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet oder ist er im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig, so wird der Veräußerungsgewinn auf Antrag zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er 45 000 Euro übersteigt. 2Der Freibetrag ist dem Steuerpflichtigen nur einmal zu gewähren. 3Er ermäßigt sich um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn 136 000 Euro übersteigt.

(5) Werden bei einer Realteilung, bei der Teilbetriebe auf einzelne Mitunternehmer übertragen werden, Anteile an einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse unmittelbar oder mittelbar von einem nicht von § 8b Absatz 2 des Körperschaftsteuergesetzes begünstigten Steuerpflichtigen auf einen von § 8b Absatz 2 des Körperschaftsteuergesetzes begünstigten Mitunternehmer übertragen, ist abweichend von Absatz 3 Satz 2 rückwirkend auf den Zeitpunkt der Realteilung der gemeine Wert anzusetzen, wenn der übernehmende Mitunternehmer die Anteile innerhalb eines Zeitraums von sieben Jahren nach der Realteilung unmittelbar oder mittelbar veräußert oder durch einen Vorgang nach § 22 Absatz 1 Satz 6 Nummer 1 bis 5 des Umwandlungssteuergesetzes weiter überträgt; § 22 Absatz 2 Satz 3 des Umwandlungssteuergesetzes gilt entsprechend.

Sonstige Einkünfte sind

1.
Einkünfte aus wiederkehrenden Bezügen, soweit sie nicht zu den in § 2 Absatz 1 Nummer 1 bis 6 bezeichneten Einkunftsarten gehören; § 15b ist sinngemäß anzuwenden. 2Werden die Bezüge freiwillig oder auf Grund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht oder einer gesetzlich unterhaltsberechtigten Person gewährt, so sind sie nicht dem Empfänger zuzurechnen; dem Empfänger sind dagegen zuzurechnen
a)
Bezüge, die von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse außerhalb der Erfüllung steuerbegünstigter Zwecke im Sinne der §§ 52 bis 54 der Abgabenordnung gewährt werden, und
b)
Bezüge im Sinne des § 1 der Verordnung über die Steuerbegünstigung von Stiftungen, die an die Stelle von Familienfideikommissen getreten sind, in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 611-4-3, veröffentlichten bereinigten Fassung.
3Zu den in Satz 1 bezeichneten Einkünften gehören auch
a)
Leibrenten und andere Leistungen,
aa)
die aus den gesetzlichen Rentenversicherungen, der landwirtschaftlichen Alterskasse, den berufsständischen Versorgungseinrichtungen und aus Rentenversicherungen im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b erbracht werden, soweit sie jeweils der Besteuerung unterliegen. 2Bemessungsgrundlage für den der Besteuerung unterliegenden Anteil ist der Jahresbetrag der Rente. 3Der der Besteuerung unterliegende Anteil ist nach dem Jahr des Rentenbeginns und dem in diesem Jahr maßgebenden Prozentsatz aus der nachstehenden Tabelle zu entnehmen:

Jahr des
Renten-
beginns
Besteuerungs-
anteil
in %
bis 2005 50
ab 2006 52
2007 54
2008 56
2009 58
2010 60
2011 62
2012 64
2013 66
2014 68
2015 70
2016 72
2017 74
2018 76
2019 78
2020 80
2021 81
2022 82
2023 83
2024 84
2025 85
2026 86
2027 87
2028 88
2029 89
2030 90
2031 91
2032 92
2033 93
2034 94
2035 95
2036 96
2037 97
2038 98
2039 99
2040100


4Der Unterschiedsbetrag zwischen dem Jahresbetrag der Rente und dem der Besteuerung unterliegenden Anteil der Rente ist der steuerfreie Teil der Rente. 5Dieser gilt ab dem Jahr, das dem Jahr des Rentenbeginns folgt, für die gesamte Laufzeit des Rentenbezugs. 6Abweichend hiervon ist der steuerfreie Teil der Rente bei einer Veränderung des Jahresbetrags der Rente in dem Verhältnis anzupassen, in dem der veränderte Jahresbetrag der Rente zum Jahresbetrag der Rente steht, der der Ermittlung des steuerfreien Teils der Rente zugrunde liegt. 7Regelmäßige Anpassungen des Jahresbetrags der Rente führen nicht zu einer Neuberechnung und bleiben bei einer Neuberechnung außer Betracht. 8Folgen nach dem 31. Dezember 2004 Renten aus derselben Versicherung einander nach, gilt für die spätere Rente Satz 3 mit der Maßgabe, dass sich der Prozentsatz nach dem Jahr richtet, das sich ergibt, wenn die Laufzeit der vorhergehenden Renten von dem Jahr des Beginns der späteren Rente abgezogen wird; der Prozentsatz kann jedoch nicht niedriger bemessen werden als der für das Jahr 2005;
bb)
die nicht solche im Sinne des Doppelbuchstaben aa sind und bei denen in den einzelnen Bezügen Einkünfte aus Erträgen des Rentenrechts enthalten sind. 2Dies gilt auf Antrag auch für Leibrenten und andere Leistungen, soweit diese auf bis zum 31. Dezember 2004 geleisteten Beiträgen beruhen, welche oberhalb des Betrags des Höchstbeitrags zur gesetzlichen Rentenversicherung gezahlt wurden; der Steuerpflichtige muss nachweisen, dass der Betrag des Höchstbeitrags mindestens zehn Jahre überschritten wurde; soweit hiervon im Versorgungsausgleich übertragene Rentenanwartschaften betroffen sind, gilt § 4 Absatz 1 und 2 des Versorgungsausgleichsgesetzes entsprechend. 3Als Ertrag des Rentenrechts gilt für die gesamte Dauer des Rentenbezugs der Unterschiedsbetrag zwischen dem Jahresbetrag der Rente und dem Betrag, der sich bei gleichmäßiger Verteilung des Kapitalwerts der Rente auf ihre voraussichtliche Laufzeit ergibt; dabei ist der Kapitalwert nach dieser Laufzeit zu berechnen. 4Der Ertrag des Rentenrechts (Ertragsanteil) ist aus der nachstehenden Tabelle zu entnehmen:

Bei Beginn
der Rente
vollendetes
Lebensjahr
des Renten-
berechtigten
Ertragsanteil
in %
0 bis 159
2 bis 358
4 bis 557
6 bis 856
9 bis 1055
11 bis 1254
13 bis 1453
15 bis 1652
17 bis 1851
19 bis 2050
21 bis 2249
23 bis 2448
25 bis 2647
2746
28 bis 2945
30 bis 3144
3243
33 bis 3442
3541
36 bis 3740
3839
39 bis 4038
4137
4236
43 bis 4435
4534
46 bis 4733
4832
4931
5030
51 bis 5229
5328
5427
55 bis 5626
5725
5824
5923
60 bis 6122
6221
6320
6419
65 bis 6618
6717
6816
69 bis 7015
7114
72 bis 7313
7412
7511
76 bis 7710
78 bis 79 9
80 8
81 bis 82 7
83 bis 84 6
85 bis 87 5
88 bis 91 4
92 bis 93 3
94 bis 96 2
ab 97 1


5Die Ermittlung des Ertrags aus Leibrenten, die vor dem 1. Januar 1955 zu laufen begonnen haben, und aus Renten, deren Dauer von der Lebenszeit mehrerer Personen oder einer anderen Person als des Rentenberechtigten abhängt, sowie aus Leibrenten, die auf eine bestimmte Zeit beschränkt sind, wird durch eine Rechtsverordnung bestimmt;
b)
Einkünfte aus Zuschüssen und sonstigen Vorteilen, die als wiederkehrende Bezüge gewährt werden;
1a.
Einkünfte aus Leistungen und Zahlungen nach § 10 Absatz 1a, soweit für diese die Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug beim Leistungs- oder Zahlungsverpflichteten nach § 10 Absatz 1a erfüllt sind;
1b.
(weggefallen)
1c.
(weggefallen)
2.
Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften im Sinne des § 23;
3.
Einkünfte aus Leistungen, soweit sie weder zu anderen Einkunftsarten (§ 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 bis 6) noch zu den Einkünften im Sinne der Nummern 1, 1a, 2 oder 4 gehören, z. B. Einkünfte aus gelegentlichen Vermittlungen und aus der Vermietung beweglicher Gegenstände. 2Solche Einkünfte sind nicht einkommensteuerpflichtig, wenn sie weniger als 256 Euro im Kalenderjahr betragen haben. 3Übersteigen die Werbungskosten die Einnahmen, so darf der übersteigende Betrag bei Ermittlung des Einkommens nicht ausgeglichen werden; er darf auch nicht nach § 10d abgezogen werden. 4Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraum oder in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus Leistungen im Sinne des Satzes 1 erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend;
4.
Entschädigungen, Amtszulagen, Zuschüsse zu Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträgen, Übergangsgelder, Überbrückungsgelder, Sterbegelder, Versorgungsabfindungen, Versorgungsbezüge, die auf Grund des Abgeordnetengesetzes oder des Europaabgeordnetengesetzes, sowie vergleichbare Bezüge, die auf Grund der entsprechenden Gesetze der Länder gezahlt werden, und die Entschädigungen, das Übergangsgeld, das Ruhegehalt und die Hinterbliebenenversorgung, die auf Grund des Abgeordnetenstatuts des Europäischen Parlaments von der Europäischen Union gezahlt werden. 2Werden zur Abgeltung des durch das Mandat veranlassten Aufwandes Aufwandsentschädigungen gezahlt, so dürfen die durch das Mandat veranlassten Aufwendungen nicht als Werbungskosten abgezogen werden. 3Wahlkampfkosten zur Erlangung eines Mandats im Bundestag, im Europäischen Parlament oder im Parlament eines Landes dürfen nicht als Werbungskosten abgezogen werden. 4Es gelten entsprechend
a)
für Nachversicherungsbeiträge auf Grund gesetzlicher Verpflichtung nach den Abgeordnetengesetzen im Sinne des Satzes 1 und für Zuschüsse zu Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträgen § 3 Nummer 62,
b)
für Versorgungsbezüge § 19 Absatz 2 nur bezüglich des Versorgungsfreibetrags; beim Zusammentreffen mit Versorgungsbezügen im Sinne des § 19 Absatz 2 Satz 2 bleibt jedoch insgesamt höchstens ein Betrag in Höhe des Versorgungsfreibetrags nach § 19 Absatz 2 Satz 3 im Veranlagungszeitraum steuerfrei,
c)
für das Übergangsgeld, das in einer Summe gezahlt wird, und für die Versorgungsabfindung § 34 Absatz 1,
d)
für die Gemeinschaftssteuer, die auf die Entschädigungen, das Übergangsgeld, das Ruhegehalt und die Hinterbliebenenversorgung auf Grund des Abgeordnetenstatuts des Europäischen Parlaments von der Europäischen Union erhoben wird, § 34c Absatz 1; dabei sind die im ersten Halbsatz genannten Einkünfte für die entsprechende Anwendung des § 34c Absatz 1 wie ausländische Einkünfte und die Gemeinschaftssteuer wie eine der deutschen Einkommensteuer entsprechende ausländische Steuer zu behandeln;
5.
Leistungen aus Altersvorsorgeverträgen, Pensionsfonds, Pensionskassen und Direktversicherungen. 2Soweit die Leistungen nicht auf Beiträgen, auf die § 3 Nummer 63, 63a, § 10a, Abschnitt XI oder Abschnitt XII angewendet wurden, nicht auf Zulagen im Sinne des Abschnitts XI, nicht auf Zahlungen im Sinne des § 92a Absatz 2 Satz 4 Nummer 1 und des § 92a Absatz 3 Satz 9 Nummer 2, nicht auf steuerfreien Leistungen nach § 3 Nummer 66 und nicht auf Ansprüchen beruhen, die durch steuerfreie Zuwendungen nach § 3 Nummer 56 oder die durch die nach § 3 Nummer 55b Satz 1 oder § 3 Nummer 55c steuerfreie Leistung aus einem neu begründeten Anrecht erworben wurden,
a)
ist bei lebenslangen Renten sowie bei Berufsunfähigkeits-, Erwerbsminderungs- und Hinterbliebenenrenten Nummer 1 Satz 3 Buchstabe a entsprechend anzuwenden,
b)
ist bei Leistungen aus Versicherungsverträgen, Pensionsfonds, Pensionskassen und Direktversicherungen, die nicht solche nach Buchstabe a sind, § 20 Absatz 1 Nummer 6 in der jeweils für den Vertrag geltenden Fassung entsprechend anzuwenden,
c)
unterliegt bei anderen Leistungen der Unterschiedsbetrag zwischen der Leistung und der Summe der auf sie entrichteten Beiträge der Besteuerung; § 20 Absatz 1 Nummer 6 Satz 2 gilt entsprechend.
3In den Fällen des § 93 Absatz 1 Satz 1 und 2 gilt das ausgezahlte geförderte Altersvorsorgevermögen nach Abzug der Zulagen im Sinne des Abschnitts XI als Leistung im Sinne des Satzes 2. 4Als Leistung im Sinne des Satzes 1 gilt auch der Verminderungsbetrag nach § 92a Absatz 2 Satz 5 und der Auflösungsbetrag nach § 92a Absatz 3 Satz 5. 5Der Auflösungsbetrag nach § 92a Absatz 2 Satz 6 wird zu 70 Prozent als Leistung nach Satz 1 erfasst. 6Tritt nach dem Beginn der Auszahlungsphase zu Lebzeiten des Zulageberechtigten der Fall des § 92a Absatz 3 Satz 1 ein, dann ist
a)
innerhalb eines Zeitraums bis zum zehnten Jahr nach dem Beginn der Auszahlungsphase das Eineinhalbfache,
b)
innerhalb eines Zeitraums zwischen dem zehnten und 20. Jahr nach dem Beginn der Auszahlungsphase das Einfache
des nach Satz 5 noch nicht erfassten Auflösungsbetrags als Leistung nach Satz 1 zu erfassen; § 92a Absatz 3 Satz 9 gilt entsprechend mit der Maßgabe, dass als noch nicht zurückgeführter Betrag im Wohnförderkonto der noch nicht erfasste Auflösungsbetrag gilt. 7Bei erstmaligem Bezug von Leistungen, in den Fällen des § 93 Absatz 1 sowie bei Änderung der im Kalenderjahr auszuzahlenden Leistung hat der Anbieter (§ 80) nach Ablauf des Kalenderjahres dem Steuerpflichtigen nach amtlich vorgeschriebenem Muster den Betrag der im abgelaufenen Kalenderjahr zugeflossenen Leistungen im Sinne der Sätze 1 bis 3 je gesondert mitzuteilen; mit Einverständnis des Steuerpflichtigen kann die Mitteilung elektronisch bereitgestellt werden. 8Werden dem Steuerpflichtigen Abschluss- und Vertriebskosten eines Altersvorsorgevertrages erstattet, gilt der Erstattungsbetrag als Leistung im Sinne des Satzes 1. 9In den Fällen des § 3 Nummer 55a richtet sich die Zuordnung zu Satz 1 oder Satz 2 bei der ausgleichsberechtigten Person danach, wie eine nur auf die Ehezeit bezogene Zuordnung der sich aus dem übertragenen Anrecht ergebenden Leistung zu Satz 1 oder Satz 2 bei der ausgleichspflichtigen Person im Zeitpunkt der Übertragung ohne die Teilung vorzunehmen gewesen wäre. 10Dies gilt sinngemäß in den Fällen des § 3 Nummer 55 und 55e. 11Wird eine Versorgungsverpflichtung nach § 3 Nummer 66 auf einen Pensionsfonds übertragen und hat der Steuerpflichtige bereits vor dieser Übertragung Leistungen auf Grund dieser Versorgungsverpflichtung erhalten, so sind insoweit auf die Leistungen aus dem Pensionsfonds im Sinne des Satzes 1 die Beträge nach § 9a Satz 1 Nummer 1 und § 19 Absatz 2 entsprechend anzuwenden; § 9a Satz 1 Nummer 3 ist nicht anzuwenden. 12Wird auf Grund einer internen Teilung nach § 10 des Versorgungsausgleichsgesetzes oder einer externen Teilung nach § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes ein Anrecht zugunsten der ausgleichsberechtigten Person begründet, so gilt dieser Vertrag insoweit zu dem gleichen Zeitpunkt als abgeschlossen wie der Vertrag der ausgleichspflichtigen Person, wenn die aus dem Vertrag der ausgleichspflichtigen Person ausgezahlten Leistungen zu einer Besteuerung nach Satz 2 führen. 13Für Leistungen aus Altersvorsorgeverträgen nach § 93 Absatz 3 ist § 34 Absatz 1 entsprechend anzuwenden. 14Soweit Begünstigungen, die mit denen in Satz 2 vergleichbar sind, bei der deutschen Besteuerung gewährt wurden, gelten die darauf beruhenden Leistungen ebenfalls als Leistung nach Satz 1. 15§ 20 Absatz 1 Nummer 6 Satz 9 in der ab dem 27. Juli 2016 geltenden Fassung ist anzuwenden, soweit keine Steuerbefreiung nach den §§ 8 bis 12 des Investmentsteuergesetzes erfolgt ist.

(1) 1Private Veräußerungsgeschäfte (§ 22 Nummer 2) sind

1.
Veräußerungsgeschäfte bei Grundstücken und Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen (z. B. Erbbaurecht, Mineralgewinnungsrecht), bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre beträgt. 2Gebäude und Außenanlagen sind einzubeziehen, soweit sie innerhalb dieses Zeitraums errichtet, ausgebaut oder erweitert werden; dies gilt entsprechend für Gebäudeteile, die selbständige unbewegliche Wirtschaftsgüter sind, sowie für Eigentumswohnungen und im Teileigentum stehende Räume. 3Ausgenommen sind Wirtschaftsgüter, die im Zeitraum zwischen Anschaffung oder Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken oder im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurden;
2.
Veräußerungsgeschäfte bei anderen Wirtschaftsgütern, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt. 2Ausgenommen sind Veräußerungen von Gegenständen des täglichen Gebrauchs. 3Bei Anschaffung und Veräußerung mehrerer gleichartiger Fremdwährungsbeträge ist zu unterstellen, dass die zuerst angeschafften Beträge zuerst veräußert wurden. 4Bei Wirtschaftsgütern im Sinne von Satz 1, aus deren Nutzung als Einkunftsquelle zumindest in einem Kalenderjahr Einkünfte erzielt werden, erhöht sich der Zeitraum auf zehn Jahre;
3.
Veräußerungsgeschäfte, bei denen die Veräußerung der Wirtschaftsgüter früher erfolgt als der Erwerb.
2Als Anschaffung gilt auch die Überführung eines Wirtschaftsguts in das Privatvermögen des Steuerpflichtigen durch Entnahme oder Betriebsaufgabe. 3Bei unentgeltlichem Erwerb ist dem Einzelrechtsnachfolger für Zwecke dieser Vorschrift die Anschaffung oder die Überführung des Wirtschaftsguts in das Privatvermögen durch den Rechtsvorgänger zuzurechnen. 4Die Anschaffung oder Veräußerung einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung an einer Personengesellschaft gilt als Anschaffung oder Veräußerung der anteiligen Wirtschaftsgüter. 5Als Veräußerung im Sinne des Satzes 1 Nummer 1 gilt auch
1.
die Einlage eines Wirtschaftsguts in das Betriebsvermögen, wenn die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen innerhalb eines Zeitraums von zehn Jahren seit Anschaffung des Wirtschaftsguts erfolgt, und
2.
die verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft.

(2) Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften der in Absatz 1 bezeichneten Art sind den Einkünften aus anderen Einkunftsarten zuzurechnen, soweit sie zu diesen gehören.

(3) 1Gewinn oder Verlust aus Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 ist der Unterschied zwischen Veräußerungspreis einerseits und den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und den Werbungskosten andererseits. 2In den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 1 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der für den Zeitpunkt der Einlage nach § 6 Absatz 1 Nummer 5 angesetzte Wert, in den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 2 der gemeine Wert. 3In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 oder § 16 Absatz 3 angesetzte Wert. 4Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten mindern sich um Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen, soweit sie bei der Ermittlung der Einkünfte im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 bis 7 abgezogen worden sind. 5Gewinne bleiben steuerfrei, wenn der aus den privaten Veräußerungsgeschäften erzielte Gesamtgewinn im Kalenderjahr weniger als 600 Euro betragen hat. 6In den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 1 sind Gewinne oder Verluste für das Kalenderjahr, in dem der Preis für die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen zugeflossen ist, in den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 2 für das Kalenderjahr der verdeckten Einlage anzusetzen. 7Verluste dürfen nur bis zur Höhe des Gewinns, den der Steuerpflichtige im gleichen Kalenderjahr aus privaten Veräußerungsgeschäften erzielt hat, ausgeglichen werden; sie dürfen nicht nach § 10d abgezogen werden. 8Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraum oder in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus privaten Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.

(1) 1Private Veräußerungsgeschäfte (§ 22 Nummer 2) sind

1.
Veräußerungsgeschäfte bei Grundstücken und Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen (z. B. Erbbaurecht, Mineralgewinnungsrecht), bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre beträgt. 2Gebäude und Außenanlagen sind einzubeziehen, soweit sie innerhalb dieses Zeitraums errichtet, ausgebaut oder erweitert werden; dies gilt entsprechend für Gebäudeteile, die selbständige unbewegliche Wirtschaftsgüter sind, sowie für Eigentumswohnungen und im Teileigentum stehende Räume. 3Ausgenommen sind Wirtschaftsgüter, die im Zeitraum zwischen Anschaffung oder Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken oder im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurden;
2.
Veräußerungsgeschäfte bei anderen Wirtschaftsgütern, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt. 2Ausgenommen sind Veräußerungen von Gegenständen des täglichen Gebrauchs. 3Bei Anschaffung und Veräußerung mehrerer gleichartiger Fremdwährungsbeträge ist zu unterstellen, dass die zuerst angeschafften Beträge zuerst veräußert wurden. 4Bei Wirtschaftsgütern im Sinne von Satz 1, aus deren Nutzung als Einkunftsquelle zumindest in einem Kalenderjahr Einkünfte erzielt werden, erhöht sich der Zeitraum auf zehn Jahre;
3.
Veräußerungsgeschäfte, bei denen die Veräußerung der Wirtschaftsgüter früher erfolgt als der Erwerb.
2Als Anschaffung gilt auch die Überführung eines Wirtschaftsguts in das Privatvermögen des Steuerpflichtigen durch Entnahme oder Betriebsaufgabe. 3Bei unentgeltlichem Erwerb ist dem Einzelrechtsnachfolger für Zwecke dieser Vorschrift die Anschaffung oder die Überführung des Wirtschaftsguts in das Privatvermögen durch den Rechtsvorgänger zuzurechnen. 4Die Anschaffung oder Veräußerung einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung an einer Personengesellschaft gilt als Anschaffung oder Veräußerung der anteiligen Wirtschaftsgüter. 5Als Veräußerung im Sinne des Satzes 1 Nummer 1 gilt auch
1.
die Einlage eines Wirtschaftsguts in das Betriebsvermögen, wenn die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen innerhalb eines Zeitraums von zehn Jahren seit Anschaffung des Wirtschaftsguts erfolgt, und
2.
die verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft.

(2) Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften der in Absatz 1 bezeichneten Art sind den Einkünften aus anderen Einkunftsarten zuzurechnen, soweit sie zu diesen gehören.

(3) 1Gewinn oder Verlust aus Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 ist der Unterschied zwischen Veräußerungspreis einerseits und den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und den Werbungskosten andererseits. 2In den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 1 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der für den Zeitpunkt der Einlage nach § 6 Absatz 1 Nummer 5 angesetzte Wert, in den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 2 der gemeine Wert. 3In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 oder § 16 Absatz 3 angesetzte Wert. 4Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten mindern sich um Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen, soweit sie bei der Ermittlung der Einkünfte im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 bis 7 abgezogen worden sind. 5Gewinne bleiben steuerfrei, wenn der aus den privaten Veräußerungsgeschäften erzielte Gesamtgewinn im Kalenderjahr weniger als 600 Euro betragen hat. 6In den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 1 sind Gewinne oder Verluste für das Kalenderjahr, in dem der Preis für die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen zugeflossen ist, in den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 2 für das Kalenderjahr der verdeckten Einlage anzusetzen. 7Verluste dürfen nur bis zur Höhe des Gewinns, den der Steuerpflichtige im gleichen Kalenderjahr aus privaten Veräußerungsgeschäften erzielt hat, ausgeglichen werden; sie dürfen nicht nach § 10d abgezogen werden. 8Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraum oder in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus privaten Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.

(1) 1Private Veräußerungsgeschäfte (§ 22 Nummer 2) sind

1.
Veräußerungsgeschäfte bei Grundstücken und Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen (z. B. Erbbaurecht, Mineralgewinnungsrecht), bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre beträgt. 2Gebäude und Außenanlagen sind einzubeziehen, soweit sie innerhalb dieses Zeitraums errichtet, ausgebaut oder erweitert werden; dies gilt entsprechend für Gebäudeteile, die selbständige unbewegliche Wirtschaftsgüter sind, sowie für Eigentumswohnungen und im Teileigentum stehende Räume. 3Ausgenommen sind Wirtschaftsgüter, die im Zeitraum zwischen Anschaffung oder Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken oder im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurden;
2.
Veräußerungsgeschäfte bei anderen Wirtschaftsgütern, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt. 2Ausgenommen sind Veräußerungen von Gegenständen des täglichen Gebrauchs. 3Bei Anschaffung und Veräußerung mehrerer gleichartiger Fremdwährungsbeträge ist zu unterstellen, dass die zuerst angeschafften Beträge zuerst veräußert wurden. 4Bei Wirtschaftsgütern im Sinne von Satz 1, aus deren Nutzung als Einkunftsquelle zumindest in einem Kalenderjahr Einkünfte erzielt werden, erhöht sich der Zeitraum auf zehn Jahre;
3.
Veräußerungsgeschäfte, bei denen die Veräußerung der Wirtschaftsgüter früher erfolgt als der Erwerb.
2Als Anschaffung gilt auch die Überführung eines Wirtschaftsguts in das Privatvermögen des Steuerpflichtigen durch Entnahme oder Betriebsaufgabe. 3Bei unentgeltlichem Erwerb ist dem Einzelrechtsnachfolger für Zwecke dieser Vorschrift die Anschaffung oder die Überführung des Wirtschaftsguts in das Privatvermögen durch den Rechtsvorgänger zuzurechnen. 4Die Anschaffung oder Veräußerung einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung an einer Personengesellschaft gilt als Anschaffung oder Veräußerung der anteiligen Wirtschaftsgüter. 5Als Veräußerung im Sinne des Satzes 1 Nummer 1 gilt auch
1.
die Einlage eines Wirtschaftsguts in das Betriebsvermögen, wenn die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen innerhalb eines Zeitraums von zehn Jahren seit Anschaffung des Wirtschaftsguts erfolgt, und
2.
die verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft.

(2) Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften der in Absatz 1 bezeichneten Art sind den Einkünften aus anderen Einkunftsarten zuzurechnen, soweit sie zu diesen gehören.

(3) 1Gewinn oder Verlust aus Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 ist der Unterschied zwischen Veräußerungspreis einerseits und den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und den Werbungskosten andererseits. 2In den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 1 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der für den Zeitpunkt der Einlage nach § 6 Absatz 1 Nummer 5 angesetzte Wert, in den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 2 der gemeine Wert. 3In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 oder § 16 Absatz 3 angesetzte Wert. 4Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten mindern sich um Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen, soweit sie bei der Ermittlung der Einkünfte im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 bis 7 abgezogen worden sind. 5Gewinne bleiben steuerfrei, wenn der aus den privaten Veräußerungsgeschäften erzielte Gesamtgewinn im Kalenderjahr weniger als 600 Euro betragen hat. 6In den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 1 sind Gewinne oder Verluste für das Kalenderjahr, in dem der Preis für die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen zugeflossen ist, in den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 2 für das Kalenderjahr der verdeckten Einlage anzusetzen. 7Verluste dürfen nur bis zur Höhe des Gewinns, den der Steuerpflichtige im gleichen Kalenderjahr aus privaten Veräußerungsgeschäften erzielt hat, ausgeglichen werden; sie dürfen nicht nach § 10d abgezogen werden. 8Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraum oder in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus privaten Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.

(1) 1Private Veräußerungsgeschäfte (§ 22 Nummer 2) sind

1.
Veräußerungsgeschäfte bei Grundstücken und Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen (z. B. Erbbaurecht, Mineralgewinnungsrecht), bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre beträgt. 2Gebäude und Außenanlagen sind einzubeziehen, soweit sie innerhalb dieses Zeitraums errichtet, ausgebaut oder erweitert werden; dies gilt entsprechend für Gebäudeteile, die selbständige unbewegliche Wirtschaftsgüter sind, sowie für Eigentumswohnungen und im Teileigentum stehende Räume. 3Ausgenommen sind Wirtschaftsgüter, die im Zeitraum zwischen Anschaffung oder Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken oder im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurden;
2.
Veräußerungsgeschäfte bei anderen Wirtschaftsgütern, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt. 2Ausgenommen sind Veräußerungen von Gegenständen des täglichen Gebrauchs. 3Bei Anschaffung und Veräußerung mehrerer gleichartiger Fremdwährungsbeträge ist zu unterstellen, dass die zuerst angeschafften Beträge zuerst veräußert wurden. 4Bei Wirtschaftsgütern im Sinne von Satz 1, aus deren Nutzung als Einkunftsquelle zumindest in einem Kalenderjahr Einkünfte erzielt werden, erhöht sich der Zeitraum auf zehn Jahre;
3.
Veräußerungsgeschäfte, bei denen die Veräußerung der Wirtschaftsgüter früher erfolgt als der Erwerb.
2Als Anschaffung gilt auch die Überführung eines Wirtschaftsguts in das Privatvermögen des Steuerpflichtigen durch Entnahme oder Betriebsaufgabe. 3Bei unentgeltlichem Erwerb ist dem Einzelrechtsnachfolger für Zwecke dieser Vorschrift die Anschaffung oder die Überführung des Wirtschaftsguts in das Privatvermögen durch den Rechtsvorgänger zuzurechnen. 4Die Anschaffung oder Veräußerung einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung an einer Personengesellschaft gilt als Anschaffung oder Veräußerung der anteiligen Wirtschaftsgüter. 5Als Veräußerung im Sinne des Satzes 1 Nummer 1 gilt auch
1.
die Einlage eines Wirtschaftsguts in das Betriebsvermögen, wenn die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen innerhalb eines Zeitraums von zehn Jahren seit Anschaffung des Wirtschaftsguts erfolgt, und
2.
die verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft.

(2) Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften der in Absatz 1 bezeichneten Art sind den Einkünften aus anderen Einkunftsarten zuzurechnen, soweit sie zu diesen gehören.

(3) 1Gewinn oder Verlust aus Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 ist der Unterschied zwischen Veräußerungspreis einerseits und den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und den Werbungskosten andererseits. 2In den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 1 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der für den Zeitpunkt der Einlage nach § 6 Absatz 1 Nummer 5 angesetzte Wert, in den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 2 der gemeine Wert. 3In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 oder § 16 Absatz 3 angesetzte Wert. 4Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten mindern sich um Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen, soweit sie bei der Ermittlung der Einkünfte im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 bis 7 abgezogen worden sind. 5Gewinne bleiben steuerfrei, wenn der aus den privaten Veräußerungsgeschäften erzielte Gesamtgewinn im Kalenderjahr weniger als 600 Euro betragen hat. 6In den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 1 sind Gewinne oder Verluste für das Kalenderjahr, in dem der Preis für die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen zugeflossen ist, in den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 2 für das Kalenderjahr der verdeckten Einlage anzusetzen. 7Verluste dürfen nur bis zur Höhe des Gewinns, den der Steuerpflichtige im gleichen Kalenderjahr aus privaten Veräußerungsgeschäften erzielt hat, ausgeglichen werden; sie dürfen nicht nach § 10d abgezogen werden. 8Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraum oder in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus privaten Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.

(1) 1Private Veräußerungsgeschäfte (§ 22 Nummer 2) sind

1.
Veräußerungsgeschäfte bei Grundstücken und Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen (z. B. Erbbaurecht, Mineralgewinnungsrecht), bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre beträgt. 2Gebäude und Außenanlagen sind einzubeziehen, soweit sie innerhalb dieses Zeitraums errichtet, ausgebaut oder erweitert werden; dies gilt entsprechend für Gebäudeteile, die selbständige unbewegliche Wirtschaftsgüter sind, sowie für Eigentumswohnungen und im Teileigentum stehende Räume. 3Ausgenommen sind Wirtschaftsgüter, die im Zeitraum zwischen Anschaffung oder Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken oder im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurden;
2.
Veräußerungsgeschäfte bei anderen Wirtschaftsgütern, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt. 2Ausgenommen sind Veräußerungen von Gegenständen des täglichen Gebrauchs. 3Bei Anschaffung und Veräußerung mehrerer gleichartiger Fremdwährungsbeträge ist zu unterstellen, dass die zuerst angeschafften Beträge zuerst veräußert wurden. 4Bei Wirtschaftsgütern im Sinne von Satz 1, aus deren Nutzung als Einkunftsquelle zumindest in einem Kalenderjahr Einkünfte erzielt werden, erhöht sich der Zeitraum auf zehn Jahre;
3.
Veräußerungsgeschäfte, bei denen die Veräußerung der Wirtschaftsgüter früher erfolgt als der Erwerb.
2Als Anschaffung gilt auch die Überführung eines Wirtschaftsguts in das Privatvermögen des Steuerpflichtigen durch Entnahme oder Betriebsaufgabe. 3Bei unentgeltlichem Erwerb ist dem Einzelrechtsnachfolger für Zwecke dieser Vorschrift die Anschaffung oder die Überführung des Wirtschaftsguts in das Privatvermögen durch den Rechtsvorgänger zuzurechnen. 4Die Anschaffung oder Veräußerung einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung an einer Personengesellschaft gilt als Anschaffung oder Veräußerung der anteiligen Wirtschaftsgüter. 5Als Veräußerung im Sinne des Satzes 1 Nummer 1 gilt auch
1.
die Einlage eines Wirtschaftsguts in das Betriebsvermögen, wenn die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen innerhalb eines Zeitraums von zehn Jahren seit Anschaffung des Wirtschaftsguts erfolgt, und
2.
die verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft.

(2) Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften der in Absatz 1 bezeichneten Art sind den Einkünften aus anderen Einkunftsarten zuzurechnen, soweit sie zu diesen gehören.

(3) 1Gewinn oder Verlust aus Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 ist der Unterschied zwischen Veräußerungspreis einerseits und den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und den Werbungskosten andererseits. 2In den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 1 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der für den Zeitpunkt der Einlage nach § 6 Absatz 1 Nummer 5 angesetzte Wert, in den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 2 der gemeine Wert. 3In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 oder § 16 Absatz 3 angesetzte Wert. 4Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten mindern sich um Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen, soweit sie bei der Ermittlung der Einkünfte im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 bis 7 abgezogen worden sind. 5Gewinne bleiben steuerfrei, wenn der aus den privaten Veräußerungsgeschäften erzielte Gesamtgewinn im Kalenderjahr weniger als 600 Euro betragen hat. 6In den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 1 sind Gewinne oder Verluste für das Kalenderjahr, in dem der Preis für die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen zugeflossen ist, in den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 2 für das Kalenderjahr der verdeckten Einlage anzusetzen. 7Verluste dürfen nur bis zur Höhe des Gewinns, den der Steuerpflichtige im gleichen Kalenderjahr aus privaten Veräußerungsgeschäften erzielt hat, ausgeglichen werden; sie dürfen nicht nach § 10d abgezogen werden. 8Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraum oder in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus privaten Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Wird der angefochtene Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung geändert oder ersetzt, so wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens. Ein Einspruch gegen den neuen Verwaltungsakt ist insoweit ausgeschlossen. Die Finanzbehörde hat dem Gericht, bei dem das Verfahren anhängig ist, eine Abschrift des neuen Verwaltungsakts zu übermitteln. Satz 1 gilt entsprechend, wenn

1.
ein Verwaltungsakt nach § 129 der Abgabenordnung berichtigt wird oder
2.
ein Verwaltungsakt an die Stelle eines angefochtenen unwirksamen Verwaltungsakts tritt.

(1) 1Der Einkommensteuer unterliegen

1.
Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft,
2.
Einkünfte aus Gewerbebetrieb,
3.
Einkünfte aus selbständiger Arbeit,
4.
Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit,
5.
Einkünfte aus Kapitalvermögen,
6.
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung,
7.
sonstige Einkünfte im Sinne des § 22,
die der Steuerpflichtige während seiner unbeschränkten Einkommensteuerpflicht oder als inländische Einkünfte während seiner beschränkten Einkommensteuerpflicht erzielt. 2Zu welcher Einkunftsart die Einkünfte im einzelnen Fall gehören, bestimmt sich nach den §§ 13 bis 24.

(2) 1Einkünfte sind

1.
bei Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb und selbständiger Arbeit der Gewinn (§§ 4 bis 7k und 13a),
2.
bei den anderen Einkunftsarten der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§§ 8 bis 9a).
2Bei Einkünften aus Kapitalvermögen tritt § 20 Absatz 9 vorbehaltlich der Regelung in § 32d Absatz 2 an die Stelle der §§ 9 und 9a.

(3) Die Summe der Einkünfte, vermindert um den Altersentlastungsbetrag, den Entlastungsbetrag für Alleinerziehende und den Abzug nach § 13 Absatz 3, ist der Gesamtbetrag der Einkünfte.

(4) Der Gesamtbetrag der Einkünfte, vermindert um die Sonderausgaben und die außergewöhnlichen Belastungen, ist das Einkommen.

(5) 1Das Einkommen, vermindert um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 und um die sonstigen vom Einkommen abzuziehenden Beträge, ist das zu versteuernde Einkommen; dieses bildet die Bemessungsgrundlage für die tarifliche Einkommensteuer. 2Knüpfen andere Gesetze an den Begriff des zu versteuernden Einkommens an, ist für deren Zweck das Einkommen in allen Fällen des § 32 um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 zu vermindern.

(5a) 1Knüpfen außersteuerliche Rechtsnormen an die in den vorstehenden Absätzen definierten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte, Einkommen, zu versteuerndes Einkommen) an, erhöhen sich für deren Zwecke diese Größen um die nach § 32d Absatz 1 und nach § 43 Absatz 5 zu besteuernden Beträge sowie um die nach § 3 Nummer 40 steuerfreien Beträge und mindern sich um die nach § 3c Absatz 2 nicht abziehbaren Beträge. 2Knüpfen außersteuerliche Rechtsnormen an die in den Absätzen 1 bis 3 genannten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte) an, mindern sich für deren Zwecke diese Größen um die nach § 10 Absatz 1 Nummer 5 abziehbaren Kinderbetreuungskosten.

(5b) Soweit Rechtsnormen dieses Gesetzes an die in den vorstehenden Absätzen definierten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte, Einkommen, zu versteuerndes Einkommen) anknüpfen, sind Kapitalerträge nach § 32d Absatz 1 und § 43 Absatz 5 nicht einzubeziehen.

(6) 1Die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um den Unterschiedsbetrag nach § 32c Absatz 1 Satz 2, die anzurechnenden ausländischen Steuern und die Steuerermäßigungen, vermehrt um die Steuer nach § 32d Absatz 3 und 4, die Steuer nach § 34c Absatz 5 und den Zuschlag nach § 3 Absatz 4 Satz 2 des Forstschäden-Ausgleichsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 26. August 1985 (BGBl. I S. 1756), das zuletzt durch Artikel 412 der Verordnung vom 31. August 2015 (BGBl. I S. 1474) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung, ist die festzusetzende Einkommensteuer. 2Wurde der Gesamtbetrag der Einkünfte in den Fällen des § 10a Absatz 2 um Sonderausgaben nach § 10a Absatz 1 gemindert, ist für die Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer der Anspruch auf Zulage nach Abschnitt XI der tariflichen Einkommensteuer hinzuzurechnen; bei der Ermittlung der dem Steuerpflichtigen zustehenden Zulage bleibt die Erhöhung der Grundzulage nach § 84 Satz 2 außer Betracht. 3Wird das Einkommen in den Fällen des § 31 um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 gemindert, ist der Anspruch auf Kindergeld nach Abschnitt X der tariflichen Einkommensteuer hinzuzurechnen; nicht jedoch für Kalendermonate, in denen durch Bescheid der Familienkasse ein Anspruch auf Kindergeld festgesetzt, aber wegen § 70 Absatz 1 Satz 2 nicht ausgezahlt wurde.

(7)1 Die Einkommensteuer ist eine Jahressteuer. 2Die Grundlagen für ihre Festsetzung sind jeweils für ein Kalenderjahr zu ermitteln. 3Besteht während eines Kalenderjahres sowohl unbeschränkte als auch beschränkte Einkommensteuerpflicht, so sind die während der beschränkten Einkommensteuerpflicht erzielten inländischen Einkünfte in eine Veranlagung zur unbeschränkten Einkommensteuerpflicht einzubeziehen.

(8) Die Regelungen dieses Gesetzes zu Ehegatten und Ehen sind auch auf Lebenspartner und Lebenspartnerschaften anzuwenden.