Bundesfinanzhof Urteil, 26. Jan. 2016 - VII R 3/15

Tenor

Die gegen die Klägerin zu 1. und den Kläger zu 2. ergangenen Haftungsbescheide vom 5. Oktober 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidungen vom 15. März 2013 werden dahingehend geändert, dass die Haftungsbeträge nach Maßgabe der Urteilsgründe herabgesetzt werden; im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens tragen der Beklagte zu 80 % und die Kläger (zu 1. und 2.) zu 20 %.

Das Urteil ist wegen der Kosten gegen Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin zu 1. und des Klägers zu 2. vorläufig vollstreckbar.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die Kläger als Geschäftsführer einer Komplementär-GmbH für Umsatzsteuerschulden einer GmbH & Co. KG haften, insbesondere ob oder inwieweit eine Haftung wegen späterer tatsächlicher oder hypothetischer Anfechtung von Zahlungen durch den Insolvenzverwalter der Steuerschuldnerin ausscheidet.

Die Kläger waren im Jahre 2011 jeweils Geschäftsführer der G Verwaltungs-GmbH – nachfolgend GmbH – mit Sitz in K. Die GmbH war im Jahre 2011 Komplementärin und Geschäftsführerin der mittlerweile nach Insolvenz aufgelösten G ... GmbH & Co. KG – nachfolgend Steuerschuldnerin – mit Sitz in K, deren Unternehmensgegenstand der ... sowie die ... war.

Für den Voranmeldungszeitraum Juli 2011 war die Steuerschuldnerin aufgrund einer Dauerfristverlängerung gem. § 18 Abs. 1, 6 des Umsatzsteuergesetzes – UStG – zur Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldung – USt-VA – bis zum 10. September 2011 verpflichtet. Mit fristgerecht eingegangener USt-VA Juli 2011 meldete sie eine zwischen den Beteiligten unstreitige Umsatzsteuerzahllast vom 10.079,09 € an. Sie beglich diese Beträge zunächst durch mehrere Teilzahlungen im Oktober (11., 14. und 21. Oktober). Der angemeldete und gezahlte Betrag wurde später im Rahmen einer Anfechtung gem. §§ 129, 130 der Insolvenzordnung – InsO – vom Insolvenzverwalter zurückgefordert und diesem erstattet.

Im Jahre 2011 fand bei der Steuerschuldnerin eine Umsatzsteuersonderprüfung für die Monate November 2010 bis August 2011 statt. Die Prüfung ergab Abweichungen zwischen angemeldeten Beträgen der Umsatzsteuer (19 %), Vorsteuer sowie Bauleistungen gem. § 13b UStG und der Buchführung. Der Prüfer erfasste diese Abweichungen aus Vereinfachungsgründen zunächst gesammelt im Voranmeldungszeitraum August 2011, woraus sich Mehrsteuern i.H.v. insgesamt 6.490,61 € ergaben. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Betriebsprüfungsbericht vom 30. November 2011 verwiesen. Nach Prüfung der Summen- und Saldenlisten sowie genauer Aufteilung der Umsatzsteuerschuld ist nunmehr zwischen den Beteiligten unstreitig, dass ein zunächst dem Voranmeldungszeitraum August 2011 zugeordneter Betrag von 504,26 € in die Monate Februar bis Mai 2011 fällt. Insgesamt wird für den Voranmeldungszeitraum August 2011 nunmehr unstreitig ein Betrag von 16.755,90 € geschuldet, welchen die Steuerschuldnerin zunächst mit Zahlungen vom 21. Oktober und 17. November 2011 beglich. Die Zahlungen wurden ebenfalls später vom Insolvenzverwalter zurückgefordert und diesem erstattet.

Für den Voranmeldungszeitraum September 2011 besteht aufgrund fristgerechter USt-VA eine Steuerschuld i.H.v. 11.335,44 €, für den Voranmeldungszeitraum Oktober 2011 i.H.v. 13.908,38 €. Diese Beträge wurden zu keiner Zeit entrichtet.

Mit Beschluss des Amtsgerichts C – Insolvenzgericht – vom ... Januar 2012 (Az. 1) aufgrund eines am gleichen Tage eingereichten Insolvenzantrages der Steuerschuldnerin wurde Herr Rechtsanwalt H (Kanzlei N in C) zum vorläufigen Insolvenzverwalter mit Verfügungsbefugnis über das Vermögen der Steuerschuldnerin bestellt. Am ... Februar 2012 wurde das Insolvenzverfahren eröffnet und Herr H zum endgültigen Insolvenzverwalter bestellt. In der Folgezeit erklärte dieser die Anfechtung gem. §§ 129, 130 InsO („Kongruente Deckung“) für Zahlungen der letzten drei Monate vor dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens (3. Oktober 2011 bis 2. Januar 2012). Daraufhin zahlte der Beklagte die vereinnahmte Umsatzsteuer der Voranmeldungszeiträume Juli und August 2011 nebst Nebenleistungen, insgesamt 27.418,25 €, im April 2012 an den Insolvenzverwalter zurück.

Mit Stand vom 6. Juli 2012 bestanden – nach Zahlung an den Insolvenzverwalter – rückständige Umsatzsteuern nebst Nebenleistungen der Voranmeldungszeiträume Juli bis Oktober 2011 i.H.v. 64.534,47 €. Auf den Voranmeldungszeitraum Juli 2011 entfällt dabei an Umsatzsteuer und Nebenleistungen ein Betrag von 11.179,59 €; wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Aufstellung des Beklagten vom 6. Juli 2012 (Rechtsbehelfsakte) verwiesen. Eine wirksame Umsatzsteuerjahresanmeldung ist bislang nicht abgegeben worden.

Nach Anhörung erließ der Beklagte unter dem 5. Oktober 2012 die streitgegenständlichen gleichlautenden Haftungsbescheide gegen die Klägerin und den Kläger über jeweils 25.627,23 €. Zur Begründung führte er aus, die Haftung ergebe sich aus §§ 69, 34, 35 der Abgabenordnung – AO –, da die Kläger jeweils Geschäftsführer der der GmbH gewesen seien, welche wiederum Geschäftsführerin der Steuerschuldnerin war. In dieser Eigenschaft hätten sie im Haftungszeitraum vom 11. Oktober 2011 bis zum 2. Januar 2012 gegen die Pflicht, fällige Steuern der Steuerschuldnerin aus den von ihr verwalteten Mitteln zu entrichten, verstoßen. Innerhalb dieses Zeitraums sei die Umsatzsteuer der Voranmeldungszeiträume Juli bis Oktober 2011 nicht oder nach Anfechtung nicht endgültig beglichen worden. Ferner sei gegen die Pflicht zur Mittelvorsorge für bereits vor Fälligkeit entstandene, aber erst später fällig werdende Steuerforderungen verstoßen worden. Die Pflichtverletzungen seien zumindest grob fahrlässig und auch ursächlich für den eingetretenen Schaden. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Haftungsbescheid verwiesen.

Unter Ansatz von Steuerschulden i.H.v. 63.059,14 € sowie einer unstreitigen Haftungsquote von 40,64 %, wegen deren Berechnung auf die in der Rechtsbehelfsakte befindliche Aufstellung verwiesen wird, errechnete der Beklagte eine Haftungsschuld von 25.627,23 €, welche er – entgegen der Rechtsauffassung der Kläger – nicht um zwischenzeitlich geleistete, später jedoch an den Insolvenzverwalter zurückerstattete Zahlungen minderte.

Die hiergegen jeweils fristgerecht erhobenen Einsprüche wies der Beklagte durch Einspruchsentscheidungen vom 15. März 2013 als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er – zusammengefasst – aus, durch die Anfechtung gem. §§ 129, 130 InsO sei er zur Rückgewähr gem. § 143 InsO verpflichtet gewesen. Nach Rückgewähr seien seine Forderungen gem. § 144 InsO rückwirkend wieder aufgelebt, weshalb die Haftungsschuld nicht um zwischenzeitliche Zahlungen zu vermindern sei. Die von den Klägern angeführte fehlende Vorhersehbarkeit der späteren Anfechtung sei unerheblich. Für die Voranmeldungszeiträume Juli bis Oktober 2011 liege ein Entrichtungsverschulden, für die Voranmeldungszeiträume Juli und August zudem ein Deklarationsverschulden vor. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidungen verwiesen.

Dagegen wenden sich die Kläger mit den in der mündlichen Verhandlung vom 6. November 2014 mit ihrem Einverständnis zur gemeinsamen Verhandlung und Entscheidung verbundenen Klagen, zu deren Begründung sie vortragen: Die Haftungsbescheide seien rechtswidrig, da keine Pflichtverletzung, jedenfalls aber kein Verschulden vorliege.

Für die Voranmeldungszeiträume Juli und August 2011 hätten sie – die Kläger als Vertreter der Steuerschuldnerin – die Umsatzsteuer zunächst – wenngleich verspätetet – gezahlt. Seinerzeit hätten sie keine Kenntnis oder grob fahrlässige Unkenntnis von den erst im 4. Quartal 2011 entstandenen Insolvenzantragsgründen gehabt. Für den Monat August 2011 sei zudem zu berücksichtigen, dass auch eine rechtzeitige Zahlung (wegen Dauerfristverlängerung: am 10. Oktober 2011) innerhalb des 3-Monats-Zeitraums gelegen hätte und in jedem Falle anfechtbar gewesen sei.

Für die Monate September und Oktober 2011 sei zu berücksichtigen, dass diese fälligen Beträge zwar zu keiner Zeit entrichtet worden seien, diese jedoch auch bei Entrichtung vom Insolvenzverwalter mit Sicherheit angefochten und zurückgefordert worden wären. Die Nichtentrichtung könne unter diesem Blickwinkel nicht als Pflichtverletzung angesehen werden. Der Begriff der Pflichtverletzung sei nicht im rein steuerlichen Sinne zu verstehen sondern müsse auch anderweitige Pflichten berücksichtigen. Sie – die Kläger – hätten sich als Geschäftsführer und damit potentielle Haftungsschuldner im 4. Quartal 2011 in einer Pflichtenkollision befunden. Einerseits hätten sie die Pflicht zur fristgemäßen Anmeldung und Entrichtung von Steuern gehabt, um einem Haftungsrisiko nach § 69 AO zu entgehen. Andererseits habe sie einem strafbewährten (§§ 283 ff. des Strafgesetzbuches – StGB –) Verbot der Gläubigerbenachteiligung (§ 133 InsO) unterlegen. Zur Harmonisierung dieser Pflichten müsse bei Anwendung des § 69 AO in diesen Fällen die tatsächliche oder hypothetische Anfechtungsmöglichkeit durch einen später tatsächlich eingesetzten Insolvenzverwalter berücksichtigt werden. Insoweit sei es entgegen bisheriger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs – BFH – geboten, hypothetische Kausalverläufe zu beachten. Dies bewirke im Streitfall ein Erlöschen der Haftungsschuld, da die zwischenzeitlich geleisteten und später vom Insolvenzverwalter zurückgeforderten Steuerzahlungen im Rahmen der Pflicht zur anteiligen Tilgung von Verbindlichkeiten entsprochen hätten.

Die Kläger beantragen,

die Haftungsbescheide vom 5. Oktober 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidungen vom 15. März 2013 aufzuheben,

hilfsweise die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klagen abzuweisen.

Zur Begründung nimmt er vollinhaltlich Bezug auf seine Ausführungen im außergerichtlichen Verfahren. Ergänzend trägt er vor, der Haftungsbetrag sei zu vermindern. Von den Steuerschulden i.H.v. 63.059,00 € sei – was zwischen den Beteiligten unstreitig ist – ein Betrag von 504,26 € abzuziehen, da dieser Betrag auf die nicht im Haftungszeitraum liegenden Voranmeldungszeiträume Februar bis Mai 2011 entfalle. Bei den so verbleibenden Steuerschulden (62.554,74 €) ergebe sich bei der unstreitigen Haftungsquote (40,64 %) ein neuer Haftungsbetrag vom 25.422 €.

Eine weitere Minderung des Haftungsbetrages komme hingegen nicht in Betracht. Für die USt-VA Juli und August 2011 sei zu berücksichtigen, dass es für diese Zeiträume bei Beachtung der Pflicht zur Mittelvorsorge und fristgerechter bzw. zutreffender Anmeldung und Zahlung nicht zu einem Steuerausfall aufgrund der Anfechtung gekommen wäre. Die spätere Zahlung und damit verbundene (tatsächliche) Anfechtung hätten sodann kausal einen Steuerausfall bewirkt. Er – der Beklagte – habe die auf diese Zeiträume entfallende Beträge zu Recht an den Insolvenzverwalter zurückzahlen müssen, die Voraussetzungen des § 130 InsO hätten vorgelegen. Die Zahlungen seien innerhalb des Anfechtungszeitraums erfolgt, die Steuerschuldnerin sei in diesen Monaten bereits zahlungsunfähig gewesen. Ihm sei die Zahlungsunfähigkeit aufgrund der für Vormonate erfolgten Kontenpfändungen (vgl. Kontenpfändung für die USt-VA März 2011 im Mai 2011) auch bekannt gewesen.

Für die USt-VA September und Oktober 2011 hätten die Kläger als (mittelbare) Geschäftsführer der Steuerschuldnerin ihre Entrichtungspflichten verletzt, die auch hier adäquat kausal zum Steuerschaden geführt hätten. Entgegen der Ansicht der Kläger könne nicht im Sinne eines hypothetischen Kausalverlaufs berücksichtigt werden, dass etwaige Zahlungen vom Insolvenzverwalter angefochten worden wären. Nach gefestigter Rechtsprechung des BFH (Urteile VII R 18/06 und VII R 39/05) seien derartige hypothetische Anfechtungsmöglichkeiten nach dem Sinn und Zweck des § 69 AO als Norm mit Schadensersatzcharakter nicht zu berücksichtigen.

Der Beklagte hat den Haftungsbetrag gem. § 361 AO von der Vollziehung ausgesetzt.

Entscheidungsgründe

Die zur gemeinsamen Entscheidung verbundenen Klagen sind unbegründet, soweit der Beklagte die Kläger hinsichtlich des Voranmeldungszeitraums Juli 2011 jeweils für einen Betrag von 4.543 € (11.179,59 € Umsatzsteuer und Nebenleistungen für Juli 2011 gemäß Kontoauszug des Beklagten vom 6. Juli 2012 x Haftungsquote 40,64 %) in Anspruch genommen hat. Insoweit sind die angefochtenen Haftungsbescheide rechtmäßig sowie ermessensgerecht und verletzten die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO –; hierzu I.).

Soweit der Beklagte die Kläger jedoch darüber hinaus für Rückstände der Voranmeldungszeiträume August 2011 (hierzu II.) sowie September und Oktober 2011 (hierzu III.) als Haftungsschuldner in Anspruch genommen hat, sind die Haftungsbescheide rechtswidrig und verletzten die Kläger in ihren Rechten.

I. Der Beklagte hat die Kläger zu Recht für rückständige Umsatzsteuer (nebst Nebenleistungen) des Voranmeldungszeitraums Juli 2011 durch Haftungsbescheid gem. § 191 Abs. 1 Satz 1 AO in Anspruch genommen.

Nach § 191 Abs. 1 Satz 1 AO kann durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist die Entscheidung über die Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners zweigliedrig (vgl. BFH-Urteil vom 13. April 1978 V R 109/75, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs – BFHE – 125, 126, Bundessteuerblatt – BStBl – II 1978, 508). Das Finanzamt hat zunächst zu prüfen, ob in der Person oder den Personen, die es heranziehen will, die tatbestandlichen Voraussetzungen der Haftungsvorschrift erfüllt sind. Dabei handelt es sich um eine vom Finanzgericht – FG –  in vollem Umfang überprüfbare Rechtsentscheidung.

Daran schließt sich die nach § 191 Abs. 1 AO zu treffende Ermessensentscheidung (§ 5 AO) des Finanzamts an, ob und wen es als Haftenden in Anspruch nehmen will. Diese auf der zweiten Stufe zu treffende Entscheidung ist gerichtlich nur im Rahmen des § 102 FGO auf Ermessensfehler (Ermessensnichtgebrauch, Ermessensüberschreitung, Ermessensfehlgebrauch) überprüfbar (BFH-Urteile vom 13. Juni 1997 VII R 96/96, Sammlung der [nicht amtlich veröffentlichten] Entscheidungen des Bundesfinanzhofs –BFH/NV – 1998, 4; vom 29. September 1987 VII R 54/84, BStBl II 1988, 176; vom 11. März 2004 VII R 52/02, BStBl II 2004, 579).

Im Streitfall liegen die tatbestandlichen Voraussetzungen der hier vom Beklagten benannten Haftungsvorschrift des § 69 AO vor (1.), auch ist die Ermessensausübung nicht zu beanstanden (2.).

1. Die tatbestandlichen Voraussetzungen der Haftungsvorschrift des § 69 AO liegen vor.

Nach dieser Norm haften die in den §§ 34 und 35 AO bezeichneten Personen, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 AO) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden (Haftungsschaden). Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge. Nach § 34 Abs. 1 AO haben die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen und die Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten. Die gleichen Pflichten treffen die Verfügungsberechtigten im Sinne des § 35 AO, soweit sie sie rechtlich und tatsächlich erfüllen können.

Zu den (gerichtlich voll überprüfbaren) tatbestandlichen Voraussetzungen des hier herangezogenen Haftungstatbestandes gem. § 69 AO gehören folglich neben der Feststellung eines Anspruches aus dem Steuerschuldverhältnis, also der Existenz der Steuerverbindlichkeit (a.), für die der Kläger in Anspruch genommen werden soll, die Feststellung, dass der Kläger eine der in den §§ 34, 35 AO genannte Person war oder ist (b.), dass er eine Pflichtverletzung im Sinne des § 69 AO vorsätzlich oder grob fahrlässig begangen hat (c.) und dass diese Pflichtverletzung ursächlich für den Haftungsschaden geworden ist (d.).

a. Ein Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 AO) liegt vor. Zwischen den Beteiligten ist aufgrund der USt-VA Juli 2011 unstreitig, dass die Steuerschuldnerin dem Beklagten Umsatzsteuer nebst Nebenleistungen i.H.v. 11.179,59 € nach der Rückzahlung an den Insolvenzverwalter schuldet. Da die Höhe der Steuerschuld zwischen den Beteiligten unstreitig ist, sieht der Senat insoweit von weiteren Ausführungen ab.

b. Die Klägerin und der Kläger waren im dem Haftungsbescheid zugrunde liegenden Zeitraum Personen i.S. der §§ 34, 35 AO.

Nach § 34 Abs. 1 Satz 1 AO haben die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen und die Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Gesetzliche Vertreterin einer GmbH & Co. KG ist gem. §§ 164, 170 des Handelsgesetzbuches – HGB – deren Komplementärin. Gesetzliche Vertreter einer als Komplementärin fungierenden GmbH sind gem. § 35 Abs. 1 Satz 1 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung – GmbHG – deren Geschäftsführer.

Vorliegend waren die Klägerin und der Kläger als Geschäftsführer die gesetzlichen Vertreter der GmbH, welche als Komplementärin die gesetzliche Vertreterin der Steuerschuldnerin gewesen ist.

c. Die Kläger haben ihre Pflichten im Sinne des § 69 AO wenigstens grob fahrlässig verletzt.

Zu den Pflichten des Geschäftsführers einer GmbH gehören alle in der AO oder den Einzelsteuergesetzen geregelten Pflichten. Hierzu zählt insbesondere die Pflicht zur Abgabe von Steuererklärungen oder -anmeldungen, hier zur (fristgerechten) Abgabe von Umsatzsteuervoranmeldungen (§ 18 UStG).

Zu den Pflichten des Geschäftsführers gehört außerdem, fällige Steuerforderungen umgehend zu begleichen (vgl. § 34 Abs. 1 Satz 2 AO sowie § 18 Abs. 1, 6 UStG zur Fälligkeit von Umsatzsteuervoranmeldungen bei Dauerfristverlängerung). Gerät eine GmbH in Zahlungsschwierigkeiten, so gehört es zu den Pflichten der zur gesetzlichen Vertretung berufenen Geschäftsführer, die Steuerschulden der GmbH in gleicher Weise zu tilgen wie die übrigen Schulden der Gesellschaft (Pflicht zur anteiligen Tilgung; vgl. etwa BFH-Urteil vom 26. April 1984 V R 128/79, BStBl II 1984, 776, 778, m.w.N.). Der Fiskus darf gegenüber anderen Gläubigern nicht benachteiligt werden. Ferner kann den Geschäftsführer eine Pflicht zum Bereithalten von ausreichend Liquidität für später fällige Steuerforderungen treffen, wenn deren Entstehung bereits absehbar war (vgl. etwa BFH-Urteil vom 11. März 2004 VII R 19/02, BFHE 205, 335, BStBl II 2004, 967, m.w.N.; „Pflicht zur Mittelvorsorge“). Für eine GmbH & Co. KG gelten die vorgenannten Grundsätze entsprechend.

Die Pflichtwidrigkeit eines Verhaltens indiziert im Allgemeinen zumindest die grobe Fahrlässigkeit (vgl. hierzu BFH-Beschlüsse vom 14. September 1999 VII B 33/99, BFH/NV 2000, 303; vom 25. Juli 2003 VII B 240/02, BFH/NV 2003, 1540; BFH-Urteil vom 13. März 2003 VII R 46/02, BStBl II 2003, 556). Grob fahrlässig in diesem Sinne handelt, wer die im Verkehr erforderliche Sorgfalt in ungewöhnlich hohem Maße verletzt, anders formuliert, wer außer Acht lässt, was im gegebenen Fall jedem hätte einleuchten müssen (BFH-Beschlüsse vom 7. März 1995 VII B 172/94, BFH/NV 1995, 941 m.w.N.; vom 4. April 1998 I B 116/96, BFH/NV 1998, 1460, 1462).

Die Kläger haben vorliegend wenigstens grob fahrlässig die Pflicht zur fristgemäßen anteiligen Tilgung (in Höhe der – unstreitigen – Tilgungsquote von 40,64 %) der auf den Voranmeldungszeitraum Juli 2011 entfallenden Umsatzsteuer verletzt. Entsprechend der gemäß § 18 Abs. 1, 6 UStG gewährten Dauerfristverlängerung ist die USt-VA Juli 2011 am Montag, den 12. September 2011, fällig gewesen. Die Kläger hätten trotz der schon seinerzeit bestehenden wirtschaftlichen Schwierigkeiten die angemeldete Umsatzsteuer in Höhe der – unstreitigen – Tilgungsquote von 40,64 % zahlen müssen. Indes haben sie bis zu diesem Tage keine Zahlungen geleistet, sondern den angemeldeten Betrag erst im Oktober 2011 in mehreren Raten gezahlt.

d. Die von den Klägern begangenen Pflichtverletzungen waren auch ursächlich für den Haftungsschaden.

Die Pflichtverletzung des gesetzlichen Vertreters muss für den Haftungsschaden ursächlich sein. Das ist dann der Fall, wenn der Haftungsschaden ohne die Pflichtverletzung nicht eingetreten wäre (BFH-Urteile vom 26. April 1984 V R 128/79, BStBl II 1984, 776; vom 5. September 1989 VII R 61/87, BStBl II 1989, 979). Verwendet der Geschäftsführer Mittel der Gesellschaft, ohne auf künftig fällige Steuerschulden Rücksicht zu nehmen, so ist das nur dann eine für den Schaden ursächliche Pflichtverletzung, wenn feststeht, dass der Steuergläubiger bei pflichtgemäßem Verhalten bei Fälligkeit der Steuerschulden befriedigt worden wäre (BFH-Urteil vom 26. April 1984 V R 128/79, BStBl II 1984, 776).

Dabei ist der zuvor genannte Grundsatz der anteiligen Tilgung zu berücksichtigen. Der Geschäftsführer hat rückständige Steuerschulden in ungefähr dem gleichen Verhältnis zu tilgen wie die Verbindlichkeiten gegenüber anderen Gläubigern, sofern die Mittel zur Tilgung sämtlicher Verbindlichkeiten nicht ausreichen. Bei dieser Berechnung sind einerseits die gegenüber dem Fiskus und anderen Gläubigern bestehenden Verbindlichkeiten zu berücksichtigen, diesen sind die gegenüber dem Fiskus während des Haftungszeitraums auf die gesamten rückständige Steuerverbindlichkeiten geleisteten Zahlungen (bspw. Teilzahlungen und Zahlung von Vorauszahlungen) sowie Zahlungen gegenüber anderen Gläubigern gegenüberzustellen (vgl. BFH-Beschlüsse vom 31. März 2000 VII B 187/99, BFH/NV 2000, 1322; vom 19. November 2012 VII B 126/12, BFH/NV 2013, 504). Ergibt sich hiernach eine Benachteiligung des Fiskus, so liegt im Umfang des die durchschnittliche Tilgungsquote unterschreitenden Differenzbetrages eine schuldhafte Pflichtverletzung vor, für die der Geschäftsführer als Haftungsschuldner einzustehen hat (= Haftungssumme).

Wird eine fällige Steuerschuld – wenngleich verspätet – an die Finanzbehörde entrichtet, so erlischt der Steueranspruch regelmäßig gem. §§ 47, 224 AO. Bis auf einen – hier nicht streitgegenständlichen – Verzögerungsschaden (Zinsschaden) scheidet eine Haftung aus, weil es wegen der Erfüllung an einem (offenen) Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis fehlt.

Anders stellt sich die Situation jedoch dar, wenn eine Steuer verspätet entrichtet wird, dadurch in einen der Insolvenzanfechtung gem. §§ 129, 130, 131 InsO unterliegenden Anfechtungszeitraum fällt und daraufhin vom Insolvenzverwalter angefochten und von der Finanzbehörde zurückerstattet wird (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 11. November 2008 VII R 19/08, BFHE 223, 303, BStBl II 2009, 342; aus der Literatur Loose in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 69 AO Tz. 21; Boeker in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 69 AO Rz. 32 f.; Jatzke in Beermann/Gosch, AO/FGO, § 69 AO Rz. 46.2). In jenen Fällen beruht der dem Steuergläubiger durch Rückzahlung entstandene Schaden nicht alleine auf der Anfechtung durch den Insolvenzverwalter, sondern – zumindest auch – auf der nicht rechtzeitigen Anmeldung und/oder Zahlung der Steuer durch den Steuerschuldner. Der BFH hat in seinem Urteil vom 11. November 2008 (in BStBl II 2009, 342) ausgeführt, dass es der Normzweck des § 69 AO in Fällen verspäteter Zahlung nicht gebiete, die Haftung auf eine durch die Verzögerung eintretenden Zinsschaden (Verzugsschaden) zu begrenzen. Vielmehr stelle sich auch ein durch die spätere Anfechtung und Rückzahlung eintretender (endgültiger) Steuerschaden als kausaler Schaden im haftungsrechtlichen Sinne dar. Diesen Erwägungen schließt sich der Senat an.

Wendet man die vorgenannten Grundsätze auf den Streitfall an, so ist der durch die – insolvenzrechtlich rechtmäßige – Anfechtung und Rückzahlung ursächliche Steuerschaden dadurch eingetreten, dass die Kläger als Vertreter der Steuerschuldnerin die fällige USt-VA Juli 2011 erst verspätet im Oktober 2011 geleistet und damit dem Insolvenzverwalter – anders als bei fristgerechter Zahlung im September – die Anfechtung nach §§ 129, 130 InsO überhaupt erst ermöglicht haben.

2. Die Ermessensausübung durch den Beklagten ist nicht zu beanstanden.

Der Beklagte hat das ihm gemäß § 191 Abs. 1 Satz 1 AO eingeräumte Entschließungs- und Auswahlermessen fehlerfrei ausgeübt. Das Gericht hat insoweit nach § 102 Satz 1 FGO nur zu prüfen, ob die in § 5 AO festgelegten Grenzen des Ermessens über- oder unterschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht ist.

a. Das Entschließungsermessen ist vorliegend fehlerfrei ausgeübt worden.

Wegen der dem Steuergläubiger im öffentlichen Interesse obliegenden Aufgabe, die geschuldeten Abgaben nach Möglichkeit zu erheben, kann der Erlass eines Haftungsbescheides bei Uneinbringlichkeit der Erstschuld nur unter ganz außergewöhnlichen Umständen ermessensfehlerhaft sein. Deshalb ist das Entschließungsermessen – wie auch im Streitfall – mit dem Hinweis auf die Unmöglichkeit einer Einziehung der rückständigen Steuer durch Vollstreckungsmaßnahmen gegenüber dem Steuerschuldner jedenfalls bei Nichtvorliegen außergewöhnlicher Umstände regelmäßig ausreichend begründet (BFH-Urteile vom 13. Juni 1997 VII R 96/96, BFH/NV 1998, 4; vom 29. September 1987 VII R 54/84, BFHE 151, 111, BStBl II 1988, 176).

b. Im Streitfall liegt auch eine ordnungsgemäße Ausübung des Auswahlermessens durch den Beklagten vor.

Der Beklagte hat die Klägerin und den Kläger als alleinige (mittelbare) Vertreter der Steuerschuldnerin und damit alle im Streitfall nach Lage der Akten potentielle Haftungsschuldner in Anspruch genommen. Die Verantwortlichkeit anderer Personen ist von den Klägern nicht behauptet worden und nach Aktenlage auch nicht ersichtlich.

II. Die Inanspruchnahme der Kläger als Haftungsschuldner für Umsatzsteuer des Voranmeldungszeitraums August 2011 ist rechtswidrig.

Der Beklagten ist zwar darin zuzustimmen, dass die Kläger als Vertreter der Steuerschuldnerin durch eine unrichtige – erst durch eine Umsatzsteuersonderprüfung korrigierte – USt-VA einen Verstoß gegen die Deklarationspflichten begangen haben. Auch haben die Kläger die am 10. Oktober 2011 fällige Umsatzsteuerschuld erst verspätetet durch mehrere Teilzahlungen am 21. Oktober und 17. November beglichen und damit gegen ihre Entrichtungspflichten verstoßen.

Eine Haftung der Kläger scheidet dennoch aus, weil die unrichtige Anmeldung bzw. verspätete Zahlung für den eingetretenen Schaden nicht kausal gewesen ist.

Nach ständiger Rechtsprechung des BFH (vgl. Urteil vom 11. November 2008 VII R 19/08, BFHE 223, 303, BStBl II 2009, 342 m.w.N.; Beschluss vom 15. Juni 2009 VII B 196/08, BFH/NV 2009, 1605), der sich der erkennende Senat anschließt, richtet sich die erforderliche Kausalität zwischen der Pflichtverletzung und dem mit der Haftung geltend gemachten Schaden wegen des Schadensersatzcharakters der Haftung nach § 69 AO wie bei zivilrechtlichen Schadensersatzansprüchen nach der Adäquanztheorie. Danach sind solche Pflichtverletzungen für den Erfolg ursächlich, die allgemein oder erfahrungsgemäß geeignet sind, den Erfolg zu verursachen. Sofern ein Unterlassen in Betracht kommt, muss, um die Ursächlichkeit bejahen zu können, ein Hinzudenken der unterbliebenen Handlung zu dem Ergebnis führen, dass der Schaden ohne das Unterlassen nicht eingetreten wäre; die bloße Möglichkeit oder eine gewisse Wahrscheinlichkeit des Nichteintritts des Erfolgs genügen dazu nicht.

Im Streitfall wurden die – auch durch die Umsatzsteuersonderprüfung erhöhten – Beträge im Oktober und November 2011 zunächst beglichen. Zu jenem Zeitpunkt mangelte es dadurch – abgesehen von einem hier nicht streitgegenständlichen Verzugsschaden – an einem Steuerschaden.

Ein (endgültiger) Steuerschaden ist erst dadurch entstanden, dass der Insolvenzverwalter die Zahlungen später gem. §§ 129, 130 InsO angefochten und die Finanzbehörde die zwischenzeitlich erhaltene Steuer an diesen zurückerstattet hat. Bei genauer Betrachtung sind unmittelbare Ursache des Schaden deshalb nicht die Pflichtverletzungen der Kläger, sondern die Anfechtung des Insolvenzverwalters (vgl. hierzu allgemein Loose in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 69 AO Tz. 21; Boeker in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 69 AO Rz. 32e; anders dagegen der Fall im BFH-Urteil in BStBl II 2009, 342). Anders als für den Voranmeldungszeitraum Juli 2011 (siehe Ausführungen unter I.) ist die Anfechtungsmöglichkeit des Insolvenzverwalters nicht (auch) durch die verspätete Zahlung entstanden. Aufgrund der Dauerfristverlängerung war die USt-VA August 2011 am 10. Oktober 2011 fällig, auch eine fristgerechte Zahlung wäre damit in den dreimonatigen Anfechtungszeitraum vor Stellung des Insolvenzantrages (vom 3. Oktober 2011 bis zum 3. Januar 2012) gefallen und damit mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit angefochten worden.

Indem der Senat vorliegend eine Haftung verneint, erkennt er keinen hypothetischen Kausalverlauf an. Er kann deshalb an dieser Stelle dahinstehen lassen, ob oder inwieweit hypothetische Kausalverläufe bei einer Haftung nach § 69 AO berücksichtigt werden können. Der Senat sieht es als geboten an, im Rahmen der Prüfung der Tatbestandsmerkmale des § 69 AO, hier insbesondere der Kausalität zwischen Pflichtverletzung und Schaden, auf den konkreten Geschehensablauf abzustellen. Hierbei zeigt sich im Streitfall, dass die unmittelbare Ursache des Steuerschadens die Anfechtung durch den Insolvenzverwalter und nicht das Deklarations- oder Entrichtungsverschulden der Kläger war. Jenes zeitlich und im Kausalverlauf vor der Insolvenzanfechtung liegendes Geschehen kann hingegen nur dann (mittelbar) kausal für den eingetretenen Steuerschaden sein, wenn das Deklarations- und/oder Entrichtungsverschulden für die Insolvenzanfechtung kausal gewesen ist, also Teil einer ununterbrochenen Kausalitätskette ist. Dies ist jedoch – wie oben ausgeführt – nicht der Fall.

III. Die Haftungsbescheide sind ferner rechtswidrig, soweit der Beklagte die Kläger als Haftungsschuldner für Umsatzsteuer der Voranmeldungszeiträume September und Oktober 2011 in Anspruch genommen hat. Der Senat sieht zwar – entgegen der Ansicht der Kläger – eine schuldhafte Pflichtverletzung (hierzu 1.). Anders als der Beklagte meint besteht aber keine Kausalität zwischen Pflichtverletzung und Steuerschaden in dem Sinne, dass der Steuerschaden den Klägern als adäquat-kausaler Schaden ihrer Pflichtverletzungen zurechenbar ist (hierzu 2.).

1. Soweit die Kläger meinen, bereits keine schuldhaften Pflichtverletzungen begangen zu haben, vermag der Senat dem nicht zu folgen. Die von den Klägern angeführten Vorschriften der InsO (§§ 129 ff. – Anfechtungsrechte des Insolvenzverwalters), des GmbHG (§ 64 GmbHG a.F. – Insolvenzantragspflicht / Haftung für Zahlungen nach Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung), des StGB (§§ 283 ff. StGB – Insolvenzstraftaten) oder auch des UStG (§ 26b UStG – Schädigung des Umsatzsteueraufkommens) stehen einer Pflichtverletzung nicht im Sinne einer entschuldigenden Pflichtenkollision entgegen.

Der BFH hat sich mit Pflichtenkollisionen im Kontext der Haftungsvorschrift des § 69 AO in mehreren Entscheidungen beschäftigt. In seinem Urteil vom 27. Februar 2007 (VII R 67/05, BFHE 216, 491, BStBl II 2009, 348; bestätigt durch Beschluss vom 4. Juli 2007 VII B 268/06, BFH/NV 2007, 2059) zur Lohnsteuer entschied er, dass eine die Haftung ausschließende Pflichtenkollision der (anteiligen) Steuerentrichtungspflicht zur Massesicherungspflicht des § 64 Abs. 1, 2 GmbHG a.F. (heute § 64 GmbHG n.F. i.V.m. § 15a InsO) bestehen kann. Eine Verpflichtung zur Vollabführung der Lohnsteuer könne aber allenfalls in den drei Wochen suspendiert sein, welche dem Geschäftsführer ab Kenntnis der Überschuldung bzw. Zahlungsunfähigkeit eingeräumt worden seien, um die Lage zu prüfen und Insolvenz zu beantragen. Im Urteil vom 4. Dezember 2007 (VII R 18/06, BFH/NV 2008, 521 m.w.N.) hat der BFH vertiefend ausgeführt, dass gerade in der finanziellen Krise von einem GmbH-Geschäftsführer zu verlangen sei, dass er vorausschauend plane und entsprechende Mittel zur Entrichtung von Steuern bereithalte, von denen er wisse, dass ihre Entstehung unmittelbar bevorstehe. Im Ergebnis bejaht der BFH dadurch auch eine Haftung, wenn vor dem 3-Wochen-Zeitraum haftungsbegründende Pflichtverletzungen begangen werden, auch wenn sodann innerhalb des 3-Wochen-Zeitraums eine entschuldigende Pflichtenkollision entsteht. Dies überzeugt, da Anknüpfungspunkt für die Pflichtverletzung und den Schuldvorwurf das vorherige Geschehen ist und der Haftungsschuldner nicht dadurch privilegiert werden soll, dass er sich schuldhaft in eine Kollisionslage gebracht hat.

In seinem Urteil vom 23. September 2008 (VII R 27/07, BFHE 222, 228, BStBl II 2009, 129) setzte sich der BFH ausdrücklich mit der zwischenzeitlichen kollidierenden Rechtsprechung der Senate des Bundesgerichtshofs – BGH – in Zivilsachen (Urteil vom 18. April 2005 II ZR 61/03, Neue Juristische Wochenschrift – NJW – 2005, 2546; anders hingegen nachfolgend Urteil vom 14. Mai 2007 II ZR 48/06, Deutsches Steuerrecht – DStR – 2007, 1174) und Strafsachen (Urteil vom 30. Juli 2003 5 StR 221/03, NJW 2003, 3787) auseinander (vgl. zum Ganzen auch Boeker in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 69 AO Rz. 41a, 61d). Indem der 2. Zivilsenat die Rechtsprechung des 5. Strafsenats zu § 266a StGB (Vorenthalten und Veruntreuen von Arbeitsentgelt) in seiner jüngeren Rechtsprechung beachtet und es zulässt, dass der organschaftliche Vertreter einer Kapitalgesellschaft fällige Leistungen an Sozialkassen oder Steuerbehörden im Schutzbereich des § 266a StGB (i.V.m. § 823 Abs. 2 des Bürgerlichen Gesetzbuches – BGB –) trotz Massesicherungspflicht vollumfänglich erbringen darf, besteht eine Pflichtenkollision nicht mehr.

Die Anfechtungsmöglichkeit etwaiger Steuerzahlungen nach §§ 129 ff. InsO erkennt der BFH hingegen nicht als Entschuldigungsgrund an. So hat er es im Beschluss vom 23. April 2007 (VII B 92/06, BFHE 217, 209, BStBl II 2009, 622) abgelehnt, bei einem mangels Masse nicht eröffneten Insolvenzverfahren eine Haftung zu verneinen, wenn etwaige Zahlungen bei hypothetischer Annahme einer Eröffnung des Insolvenzverfahrens und einer möglichen Anfechtung etwaiger Steuerzahlungen durch den Insolvenzverwalter hätten zurückgewährt werden müssen. Derartige hypothetische Erwägungen seien nicht anzustellen. Dieser Linie ist der BFH im Urteil vom 5. Juni 2007 (VII R 65/05, BFHE 217, 233, BStBl II 2008, 273) und weiteren Entscheidungen (BFH-Urteile vom 19. September 2007 VII R 39/05, BFH/NV 2008, 18; vom 4. Dezember 2007 VII R 18/06, BFH/NV 2008, 521; vom 23. September 2008 VII R 27/07, BFHE 222, 228, BStBl II 2009, 129) weiter gefolgt und hat – im erstgenannten Urteil abweichend von der Vorinstanz – in einem Lohnsteuerhaftungsfall eine Pflichtverletzung und einen haftungsbegründenden Kausalzusammenhang bzw. eine Schadenszurechnung auch bei hypothetischer  Anfechtbarkeit von Zahlungen in einem 3-Monats-Zeitraum vor Stellung des Insolvenzantrags nach § 130 InsO bejaht. Der BFH begründet dies damit, dass durch die pflichtwidrige Nichtabführung fällig gewordener Steuerbeträge eine reale Ursache für den Eintritt eines Vermögensschadens in Form eines Steuerausfalls gesetzt werde und führt ausführlich unter Heranziehung der Historie sowie Sinn und Zweck der Norm des § 69 AO an, dass hypothetische Kausalverläufe nicht zu berücksichtigen seien.

Hierdurch setze er – der BFH – sich nicht in Widerspruch zur Rechtsprechung des BGH, welcher in bestimmten Fällen hypothetische Kausalverläufe berücksichtige. Diese Rechtsprechung könne nicht ohne weiteres auf die Haftung nach den Vorschriften der AO übertragen werden (vgl. BFH-Urteile in BStBl II 2008, 273 und BFH/NV 2008, 18).

Überträgt man die vorgenannten Grundsätze – denen sich der Senat anschließt – auf den Streitfall, verbleibt es bei schuldhaften Pflichtverletzungen der Kläger. Der Senat kann dabei dahinstehen lassen, ob die Kläger aus dem Gedanken der Mittelvorsorge bereits gegen eine Pflicht zur (bei seinerzeitigen Zahlungsschwierigkeiten zumindest anteiligen) Bereithaltung von Mitteln verstoßen haben. Jedenfalls haben die Kläger die wegen Dauerfristverlängerung am 10. November 2011 fällige Umsatzsteuer für den Voranmeldungszeitraum September 2011 und die am 12. Dezember 2011 (Montag) fällige Umsatzsteuer für den Voranmeldungszeitraum Oktober 2011 nicht entrichtet.

Da selbst die letztgenannte Fälligkeit (12. Dezember 2011) über drei Wochen vor dem Tage der Stellung des Insolvenzantrages liegt, kann eine Pflichtenkollision der Steuerentrichtungspflicht zu den Pflichten nach § 64 Abs. 2 GmbHG a.F. bzw. §§ 15a InsO, 64 GmbHG n.F. nicht bestehen. Ebenso wenig war es den Klägern aus den vorgenannten Gründen wegen der teilweisen zeitlichen Überschneidung von Haftungszeitraum und Anfechtungszeitraum erlaubt, Zahlungen im Vorgriff auf eine etwaige Insolvenzanfechtung zu unterlassen. Die von den Klägern benannten Insolvenzstraftaten (§§ 283 ff. StGB) sind im Streitfall nicht ersichtlich, überdies hindert insbesondere § 283c StGB (Gläubigerbegünstigung) nach dem Gesetzeswortlaut den Schuldner nicht an der Leistung kongruenter Zahlungen i.S.d. § 130 InsO. Die von § 26b UStG als Ordnungswidrigkeit sanktionierte Schädigung des Umsatzsteueraufkommens ist im Streitfall ebenfalls nicht geeignet, eine Pflichtenkollision zu begründen. Die seinerzeit bestehende Pflicht zur (anteiligen) Entrichtung der Umsatzsteuer mag sanktionsbewährt sein, eine dem widersprechende anderweitige Pflicht zur Nichtentrichtung der Umsatzsteuer besteht jedoch – wie oben ausgeführt – nicht.

2. Gleichwohl scheidet im Streitfall eine Haftung aus, da eine Kausalität zwischen Pflichtverletzung und Steuerschaden nicht besteht. Der eingetretene Steuerschaden beruht im Streitfall nicht auf den Pflichtverletzungen der Kläger, da er in jedem Falle eingetreten wäre („Ohnehin-Schaden“). Aufgrund der vom Insolvenzverwalter für den Vormonat (August 2011) erklärten Insolvenzanfechtung für kongruente Zahlungen nach §§ 129, 130 InsO steht für den Senat fest, dass auch etwaige Zahlungen der Steuerschuldnerin für die nachfolgenden Monate September und Oktober 2011 angefochten worden wären.

Der Senat kann dahinstehen lassen, ob er mit der vorgenannten Überlegung einen hypothetischen Kausalverlauf zugrunde legt. Zur vorgenannten Überlegung kann zwar einerseits argumentiert werden, dass es sich um einen hypothetischen Kausalverlauf handele, da tatsächlich eine Zahlung und eine spätere Anfechtung und Rückzahlung nicht erfolgt sind. Ebenso könnte argumentiert werden, es handele sich um keinen hypothetischen Kausalverlauf, da aufgrund der Anfechtung für den Vormonat eine Anfechtung für die nachfolgende Monate sicher feststehe. Unabhängig davon könnte man die Überlegung auch – analog zu zivil- und strafrechtlichen Kausalitätsbetrachtungen – als Einwand des hypothetischen rechtmäßigen Alternativverhaltens bezeichnen. Die dogmatische Einordnung der Überlegung und die Frage, ob § 69 AO bei zutreffender Auslegung tatsächlich jegliche hypothetischen Betrachtungen verbietet, kann der Senat im Streitfall indes dahinstehen lassen.

Auch bei dogmatischer Einordnung als „hypothetischer Kausalverlauf“ sieht es der Senat als geboten an, jedenfalls aufgrund des im Streitfall gegebenen Geschehensablaufes eine Kausalität zu verneinen. Er erblickt hierin keinen Widerspruch zur bisherigen Rechtsprechung des VII. Senats des BFH, sondern sieht sich mit den vom VII. Senat aufgestellten Grundsätzen im Einklang. Ein striktes Verbot jeglicher hypothetischer Betrachtung vermag der erkennende Senat dabei – entgegen der Ansicht des Beklagten – in der bisherigen Rechtsprechung des VII. Senats des BFH nicht zu erblicken.

Gegen ein striktes Verbot hypothetischer Betrachtungen im Sinne von Wahrscheinlichkeitsbetrachtungen spricht bereits die vorgenannte Rechtsprechung des VII. Senats des BFH zur Ädaquanztheorie (BFH-Urteil in BStBl II 2009, 342 und BFH-Beschluss in BFH/NV 2009, 1605). Der VII. Senat führt in Fällen des Unterlassens einer Handlung (hier: der Zahlung) selbst an, dass Ursächlichkeit bejaht werden könne, wenn ein Hinzudenken der unterbliebenen Handlung zu dem Ergebnis führen würde, dass der Schaden ohne das Unterlassen nicht eingetreten wäre. Einschränkungen macht der BFH lediglich bzgl. der Wahrscheinlichkeit, indem er die „bloße Möglichkeit“ oder eine „gewisse Wahrscheinlichkeit“ nicht genügen lässt.

Für gewisse hypothetische Betrachtungen spricht auch die zuvor zitierte Rechtsprechung des V. und VII. Senats des BFH (Urteile in BStBl II 1984, 776 und BStBl II 1989, 979) zum Grundsatz der anteiligen Tilgung. Auch dort wird eine hypothetische Betrachtung vorgenommen, indem die Haftungssumme bei Nichtzahlungen oder unterquotaler Tilgung nach der Quote bemessen wird, mit welcher der Steuerschuldner andere Gläubiger im Haftungszeitraum befriedigt hat. Der nicht oder „unterquotal“ leistende Steuerschuldner wird also mit einem gedachten quotal (= pflichtgemäß) leistenden Steuerschuldner verglichen.

Abweichendes ergibt sich auch nicht aus der neueren Rechtsprechung des VII. Senats. In seinem Urteil vom 5. Juni 2007 (in BStBl II 2008, 273) hat der VII. Senat eingehend zum Verhältnis von Haftung nach § 69 AO und hypothetischer Anfechtungsmöglichkeit nach §§ 129 ff. InsO Stellung bezogen. Der vom Gesetzgeber § 69 AO beigemessene Schutzzweck und die vom BGH geforderte wertende Beurteilung ließen es – so der BFH – nicht geboten erscheinen, den hypothetischen Kausalverlauf im Falle einer gedachten Anfechtung nach §§ 129 ff. InsO im Rahmen der Schadenszurechnung zu berücksichtigen und infolgedessen die Haftung entfallen zu lassen. Die Vorschrift des § 69 AO besitze Schadensersatzcharakter. In ihr komme auch das Bemühen des Gesetzgebers zum Ausdruck, der steuerrechtlichen Stellvertretung Schranken zu setzen und der Gefahr entgegenzuwirken, dass der Steuerpflichtige durch die Stellvertretung das Steueraufkommen gefährdende Vorteile erlange. Durch § 69 AO solle der Vertreter zur ordnungsgemäßen Erfüllung der ihm obliegenden steuerlichen Pflichten angehalten und das Steueraufkommen durch Schaffung einer Rückgriffsmöglichkeit gesichert werden. Jene Ziele würden durch Berücksichtigung hypothetischer Kausalverläufe gefährdet. Innerhalb des von § 130 Abs. 1 InsO angesetzten Zeitraums von drei Monaten vor dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens sei zu berücksichtigen, dass im Zeitpunkt der pflichtwidrigen Nichtzahlung des geschuldeten Abgabenbetrages keine zuverlässige Feststellung darüber getroffen werden könne, ob es tatsächlich zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens komme werde und ob im Falle der Eröffnung eines solchen Verfahrens eine Anfechtung nach § 130 Abs. 1 InsO überhaupt erfolgen und auch erfolgreich sein würde. Es sei – so der BFH – nicht auszuschließen, dass der Insolvenzverwalter von seinen Rechten keinen Gebrauch mache oder eine Anfechtung daran scheitere, dass das Finanzamt die Umstände nicht kannte, die zwingend auf eine Zahlungsunfähigkeit des Schuldners (vgl. § 130 Abs. 2 InsO) hätten schließen lassen. Diese Unsicherheiten dürften nicht zu Lasten der Finanzbehörde gehen. Deren Handlungsfähigkeit wäre in unzumutbarer Weise eingeschränkt, wenn sie verpflichtet wäre, die Beendigung des Eröffnungsverfahrens abzuwarten, bevor gegen den Vertreter ein Haftungsbescheid erlassen werden könnte. Auch solle die Finanzbehörde keine Prognoseentscheidung über das Vorliegen der in §§ 130 ff. InsO normierten Anfechtungsvoraussetzungen treffen müssen. Neben dem Sicherungszweck der Norm sprächen somit auch Effektivitätsgesichtspunkte und Praktikabilitätserwägungen dafür, bei der Anwendung von § 69 AO hypothetische Kausalverläufe im Rahmen der Schadenszurechnung unberücksichtigt zu lassen.

Überträgt man diese Erwägungen auf den Streitfall, zeigt sich, dass vorliegend durch die Stellvertretung keine das Steueraufkommen gefährdenden Vorteile entstanden sind, denen entgegen gewirkt werden muss. Auch greifen die vom BFH benannten Effektivitäts- und Praktikabilitätserwägungen im Streitfall nicht durch.

Die hier maßgeblichen Pflichtverletzungen wurden zwischen September 2011 (bei Bejahung einer Pflicht zur Mittelvorsorge bzgl. der USt-VA September 2011) und Dezember 2011 (Fälligkeit der USt-VA Oktober 2011) begangen. Im Januar und Februar 2012 wurde das Insolvenzverfahren über das Vermögen der Steuerschuldnerin eröffnet. Im April 2012 geschah sodann die für die USt-VA Juli und August 2011 erfolgte Anfechtung nach § 130 InsO. Der Beklagte hat hierzu vorgetragen, zur Rückzahlung verpflichtet gewesen zu sein, da ihm die Zahlungsschwierigkeiten der Steuerschuldnerin bereits im Mai 2011 bekannt gewesen seien (im Kontext einer Kontenpfändung für die USt-VA März 2011). Im Oktober 2011 – mithin also mehrere Monate nach Insolvenzeröffnung, Anfechtung und Rückzahlung – erließ der Beklagte die hier streitgegenständlichen Haftungsbescheide.

Bei Erlass des Haftungsbescheides wusste der Beklagte folglich bereits, dass ein Insolvenzverfahren eröffnet worden ist und dass der Insolvenzverwalter tatsächlich von der Anfechtungsmöglichkeit nach § 130 InsO Gebrauch macht. Mit der vom Beklagten selbst veranlassten Rückzahlung der Umsatzsteuer für die Voranmeldungszeiträume Juli und August 2011 wusste er überdies, dass die Tatbestandsmerkmale des § 130 InsO vorliegen, insbesondere dass er als Gläubiger die Zahlungsunfähigkeit der Steuerschuldnerin kannte. Zugleich war ihm bewusst, dass er auch bei fristgerechter Zahlung der Umsatzsteuer für die Voranmeldungszeiträume September und Oktober 2011 den hier geltend gemachten Steuerschaden erlitten hätte, da diese Zahlungen ebenso angefochten worden wären.

Unter diesem Blickwinkel stellt es sich als widersprüchlich und nicht im Einklang mit dem Wortlaut und Gesetzeszweck des § 69 AO stehend dar, dass der Beklagte die Kläger gleichwohl in Anspruch genommen hat.

Da der Senat bereits vom Fehlen der tatbestandsmäßigen Voraussetzungen des § 69 AO ausgeht, kann er offen lassen, ob ansonsten ein Ermessensfehler konstatiert werden müsste.

IV. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO, die Kosten sind verhältnismäßig nach dem Obsiegen und Unterliegen zu teilen. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. § 709 der Zivilprozessordnung.

V. Die Revision ist nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen. In der Rechtsprechung des BFH ist bislang nicht hinreichend geklärt, inwieweit hypothetische Anfechtungen nach §§ 129 ff. InsO eine Schadenszurechnung unterbinden, wenn die vom BFH benannten Ziele des § 69 AO (Sicherungszweck, Effektivitätsgesichtspunkte, Praktikabilitätserwägungen) aufgrund einer für Vormonate bereits durchgeführten Insolvenzanfechtung und späterem Erlass des Haftungsbescheids nicht betroffen sind.

(1) Der Unternehmer hat vorbehaltlich des § 18i Absatz 3, des § 18j Absatz 4 und des § 18k Absatz 4 bis zum zehnten Tag nach Ablauf jedes Voranmeldungszeitraums eine Voranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln, in der er die Steuer für den Voranmeldungszeitraum (Vorauszahlung) selbst zu berechnen hat. Auf Antrag kann das Finanzamt zur Vermeidung von unbilligen Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichten; in diesem Fall hat der Unternehmer eine Voranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben. § 16 Abs. 1 und 2 und § 17 sind entsprechend anzuwenden. Die Vorauszahlung ist am zehnten Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums fällig und bis dahin vom Unternehmer zu entrichten.

(2) Voranmeldungszeitraum ist das Kalendervierteljahr. Beträgt die Steuer für das vorangegangene Kalenderjahr mehr als 7 500 Euro, ist der Kalendermonat Voranmeldungszeitraum. Beträgt die Steuer für das vorangegangene Kalenderjahr nicht mehr als 1 000 Euro, kann das Finanzamt den Unternehmer von der Verpflichtung zur Abgabe der Voranmeldungen und Entrichtung der Vorauszahlungen befreien. Nimmt der Unternehmer seine berufliche oder gewerbliche Tätigkeit auf, ist im laufenden und folgenden Kalenderjahr Voranmeldungszeitraum der Kalendermonat. Daneben ist im laufenden und folgenden Kalenderjahr in folgenden Fällen Voranmeldungszeitraum der Kalendermonat:

1.

bei im Handelsregister eingetragenen, noch nicht gewerblich oder beruflich tätig gewesenen juristischen Personen oder Personengesellschaften, die objektiv belegbar die Absicht haben, eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig auszuüben (Vorratsgesellschaften), und zwar ab dem Zeitpunkt des Beginns der tatsächlichen Ausübung dieser Tätigkeit, und

2.

bei der Übernahme von juristischen Personen oder Personengesellschaften, die bereits gewerblich oder beruflich tätig gewesen sind und zum Zeitpunkt der Übernahme ruhen oder nur geringfügig gewerblich oder beruflich tätig sind (Firmenmantel), und zwar ab dem Zeitpunkt der Übernahme.

(2a) Der Unternehmer kann an Stelle des Kalendervierteljahres den Kalendermonat als Voranmeldungszeitraum wählen, wenn sich für das vorangegangene Kalenderjahr ein Überschuss zu seinen Gunsten von mehr als 7 500 Euro ergibt. In diesem Fall hat der Unternehmer bis zum 10. Februar des laufenden Kalenderjahres eine Voranmeldung für den ersten Kalendermonat abzugeben. Die Ausübung des Wahlrechts bindet den Unternehmer für dieses Kalenderjahr. Absatz 2 Satz 6 gilt entsprechend.

(3) Der Unternehmer hat vorbehaltlich des § 18i Absatz 3, des § 18j Absatz 4 und des § 18k Absatz 4 für das Kalenderjahr oder für den kürzeren Besteuerungszeitraum eine Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln, in der er die zu entrichtende Steuer oder den Überschuss, der sich zu seinen Gunsten ergibt, nach § 16 Absatz 1 bis 4 und § 17 selbst zu berechnen hat (Steueranmeldung). In den Fällen des § 16 Absatz 3 und 4 ist die Steueranmeldung binnen einem Monat nach Ablauf des kürzeren Besteuerungszeitraums zu übermitteln. Auf Antrag kann das Finanzamt zur Vermeidung von unbilligen Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichten; in diesem Fall hat der Unternehmer eine Steueranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben und eigenhändig zu unterschreiben.

(4) Berechnet der Unternehmer die zu entrichtende Steuer oder den Überschuss in der Steueranmeldung für das Kalenderjahr abweichend von der Summe der Vorauszahlungen, so ist der Unterschiedsbetrag zugunsten des Finanzamts einen Monat nach dem Eingang der Steueranmeldung fällig und bis dahin vom Unternehmer zu entrichten. Setzt das Finanzamt die zu entrichtende Steuer oder den Überschuss abweichend von der Steueranmeldung für den Voranmeldungszeitraum oder für das Kalenderjahr oder auf Grund unterbliebener Abgabe der Steueranmeldung fest, so ist der Unterschiedsbetrag zugunsten des Finanzamts einen Monat nach der Bekanntgabe des Steuerbescheids fällig und bis dahin vom Unternehmer zu entrichten. Die Fälligkeit rückständiger Vorauszahlungen (Absatz 1) bleibt von den Sätzen 1 und 2 unberührt.

(4a) Voranmeldungen (Absätze 1 und 2) und eine Steuererklärung (Absätze 3 und 4) haben auch die Unternehmer und juristischen Personen abzugeben, die ausschließlich Steuer für Umsätze nach § 1 Abs. 1 Nr. 5, § 13b Absatz 5 oder § 25b Abs. 2 zu entrichten haben, sowie Fahrzeuglieferer (§ 2a). Voranmeldungen sind nur für die Voranmeldungszeiträume abzugeben, in denen die Steuer für diese Umsätze zu erklären ist. Die Anwendung des Absatzes 2a ist ausgeschlossen.

(4b) Für Personen, die keine Unternehmer sind und Steuerbeträge nach § 6a Abs. 4 Satz 2 oder nach § 14c Abs. 2 schulden, gilt Absatz 4a entsprechend.

(4c) Ein nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässiger Unternehmer, der vor dem 1. Juli 2021 als Steuerschuldner Umsätze nach § 3a Absatz 5 im Gemeinschaftsgebiet erbringt, kann abweichend von den Absätzen 1 bis 4 für jeden Besteuerungszeitraum (§ 16 Absatz 1a Satz 1) eine Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung bis zum 20. Tag nach Ablauf jedes Besteuerungszeitraums dem Bundeszentralamt für Steuern übermitteln, in der er die Steuer für die vorgenannten Umsätze selbst zu berechnen hat (Steueranmeldung). Die Steuer ist am 20. Tag nach Ablauf des Besteuerungszeitraums fällig und bis dahin vom Unternehmer zu entrichten. Die Ausübung des Wahlrechts hat der Unternehmer auf dem amtlich vorgeschriebenen, elektronisch zu übermittelnden Dokument dem Bundeszentralamt für Steuern anzuzeigen, bevor er Umsätze nach § 3a Abs. 5 im Gemeinschaftsgebiet erbringt. Das Wahlrecht kann nur mit Wirkung vom Beginn eines Besteuerungszeitraums an widerrufen werden. Der Widerruf ist vor Beginn des Besteuerungszeitraums, für den er gelten soll, gegenüber dem Bundeszentralamt für Steuern auf elektronischem Weg zu erklären. Kommt der Unternehmer seinen Verpflichtungen nach den Sätzen 1 bis 3 oder § 22 Abs. 1 wiederholt nicht oder nicht rechtzeitig nach, schließt ihn das Bundeszentralamt für Steuern von dem Besteuerungsverfahren nach Satz 1 aus. Der Ausschluss gilt ab dem Besteuerungszeitraum, der nach dem Zeitpunkt der Bekanntgabe des Ausschlusses gegenüber dem Unternehmer beginnt.

(4d) Für nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer, die vor dem 1. Juli 2021 im Inland im Besteuerungszeitraum (§ 16 Absatz 1 Satz 2) als Steuerschuldner Umsätze nach § 3a Absatz 5 erbringen und diese Umsätze in einem anderen Mitgliedstaat erklären sowie die darauf entfallende Steuer entrichten, gelten insoweit die Absätze 1 bis 4 nicht.

(4e) Ein im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässiger Unternehmer (§ 13b Absatz 7 Satz 2), der vor dem 1. Juli 2021 als Steuerschuldner Umsätze nach § 3a Absatz 5 im Inland erbringt, kann abweichend von den Absätzen 1 bis 4 für jeden Besteuerungszeitraum (§ 16 Absatz 1b Satz 1) eine Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung bis zum 20. Tag nach Ablauf jedes Besteuerungszeitraums übermitteln, in der er die Steuer für die vorgenannten Umsätze selbst zu berechnen hat; dies gilt nur, wenn der Unternehmer im Inland, auf der Insel Helgoland und in einem der in § 1 Absatz 3 bezeichneten Gebiete weder seinen Sitz, seine Geschäftsleitung noch eine Betriebsstätte hat. Die Steuererklärung ist der zuständigen Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union zu übermitteln, in dem der Unternehmer ansässig ist; diese Steuererklärung ist ab dem Zeitpunkt eine Steueranmeldung im Sinne des § 150 Absatz 1 Satz 3 und des § 168 der Abgabenordnung, zu dem die in ihr enthaltenen Daten von der zuständigen Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union, an die der Unternehmer die Steuererklärung übermittelt hat, dem Bundeszentralamt für Steuern übermittelt und dort in bearbeitbarer Weise aufgezeichnet wurden. Satz 2 gilt für die Berichtigung einer Steuererklärung entsprechend. Die Steuer ist am 20. Tag nach Ablauf des Besteuerungszeitraums fällig und bis dahin vom Unternehmer zu entrichten. Die Ausübung des Wahlrechts nach Satz 1 hat der Unternehmer in dem amtlich vorgeschriebenen, elektronisch zu übermittelnden Dokument der Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union, in dem der Unternehmer ansässig ist, vor Beginn des Besteuerungszeitraums anzuzeigen, ab dessen Beginn er von dem Wahlrecht Gebrauch macht. Das Wahlrecht kann nur mit Wirkung vom Beginn eines Besteuerungszeitraums an widerrufen werden. Der Widerruf ist vor Beginn des Besteuerungszeitraums, für den er gelten soll, gegenüber der Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union, in dem der Unternehmer ansässig ist, auf elektronischem Weg zu erklären. Kommt der Unternehmer seinen Verpflichtungen nach den Sätzen 1 bis 5 oder § 22 Absatz 1 wiederholt nicht oder nicht rechtzeitig nach, schließt ihn die zuständige Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union, in dem der Unternehmer ansässig ist, von dem Besteuerungsverfahren nach Satz 1 aus. Der Ausschluss gilt ab dem Besteuerungszeitraum, der nach dem Zeitpunkt der Bekanntgabe des Ausschlusses gegenüber dem Unternehmer beginnt. Die Steuererklärung nach Satz 1 gilt als fristgemäß übermittelt, wenn sie bis zum 20. Tag nach Ablauf des Besteuerungszeitraums (§ 16 Absatz 1b Satz 1) der zuständigen Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union übermittelt worden ist, in dem der Unternehmer ansässig ist, und dort in bearbeitbarer Weise aufgezeichnet wurde. Die Entrichtung der Steuer erfolgt entsprechend Satz 4 fristgemäß, wenn die Zahlung bis zum 20. Tag nach Ablauf des Besteuerungszeitraums (§ 16 Absatz 1b Satz 1) bei der zuständigen Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union, in dem der Unternehmer ansässig ist, eingegangen ist. § 240 der Abgabenordnung ist mit der Maßgabe anzuwenden, dass eine Säumnis frühestens mit Ablauf des 10. Tages nach Ablauf des auf den Besteuerungszeitraum (§ 16 Absatz 1b Satz 1) folgenden übernächsten Monats eintritt.

(4f) Soweit Organisationseinheiten der Gebietskörperschaften Bund und Länder durch ihr Handeln eine Erklärungspflicht begründen, obliegen der jeweiligen Organisationseinheit für die Umsatzbesteuerung alle steuerlichen Rechte und Pflichten. In den in § 30 Absatz 2 Nummer 1 Buchstabe a und b der Abgabenordnung genannten Verfahren tritt die Organisationseinheit insoweit an die Stelle der Gebietskörperschaft. § 2 Absatz 1 Satz 2 bleibt unberührt. Die Organisationseinheiten können jeweils für ihren Geschäftsbereich durch Organisationsentscheidungen weitere untergeordnete Organisationseinheiten mit Wirkung für die Zukunft bilden. Einer Organisationseinheit übergeordnete Organisationseinheiten können durch Organisationsentscheidungen mit Wirkung für die Zukunft die in Satz 1 genannten Rechte und Pflichten der untergeordneten Organisationseinheit wahrnehmen oder mehrere Organisationseinheiten zu einer Organisationseinheit zusammenschließen. Die in § 1a Absatz 3 Nummer 2, § 2b Absatz 2 Nummer 1, § 3a Absatz 5 Satz 3, § 3c Absatz 4 Satz 1, § 18 Absatz 2 Satz 2, § 18a Absatz 1 Satz 2, § 19 Absatz 1, § 20 Satz 1 Nummer 1 und § 24 Absatz 1 Satz 1 genannten Betragsgrenzen gelten für Organisationseinheiten stets als überschritten. Wahlrechte, deren Rechtsfolgen das gesamte Unternehmen der Gebietskörperschaft erfassen, können nur einheitlich ausgeübt werden. Die Gebietskörperschaft kann gegenüber dem für sie zuständigen Finanzamt mit Wirkung für die Zukunft erklären, dass die Sätze 1 bis 5 nicht zur Anwendung kommen sollen; ein Widerruf ist nur mit Wirkung für die Zukunft möglich.

(4g) Die oberste Landesfinanzbehörde oder die von ihr beauftragte Landesfinanzbehörde kann anordnen, dass eine andere als die nach § 21 Absatz 1 der Abgabenordnung örtlich zuständige Finanzbehörde die Besteuerung einer Organisationseinheit des jeweiligen Landes übernimmt. Die oberste Landesfinanzbehörde oder die von ihr beauftragte Landesfinanzbehörde kann mit der obersten Finanzbehörde eines anderen Landes oder einer von dieser beauftragten Landesfinanzbehörde vereinbaren, dass eine andere als die nach § 21 Absatz 1 der Abgabenordnung zuständige Finanzbehörde die Besteuerung einer Organisationseinheit des Landes der zuständigen Finanzbehörde übernimmt. Die Senatsverwaltung für Finanzen von Berlin oder eine von ihr beauftragte Landesfinanzbehörde kann mit der obersten Finanzbehörde eines anderen Landes oder mit einer von dieser beauftragten Landesfinanzbehörde vereinbaren, dass eine andere als die nach § 21 Absatz 1 der Abgabenordnung zuständige Finanzbehörde die Besteuerung für eine Organisationseinheit der Gebietskörperschaft Bund übernimmt.

(5) In den Fällen der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5) ist abweichend von den Absätzen 1 bis 4 wie folgt zu verfahren:

1.

Der Beförderer hat für jede einzelne Fahrt eine Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck in zwei Stücken bei der zuständigen Zolldienststelle abzugeben.

2.

Die zuständige Zolldienststelle setzt für das zuständige Finanzamt die Steuer auf beiden Stücken der Steuererklärung fest und gibt ein Stück dem Beförderer zurück, der die Steuer gleichzeitig zu entrichten hat. Der Beförderer hat dieses Stück mit der Steuerquittung während der Fahrt mit sich zu führen.

3.

Der Beförderer hat bei der zuständigen Zolldienststelle, bei der er die Grenze zum Drittlandsgebiet überschreitet, eine weitere Steuererklärung in zwei Stücken abzugeben, wenn sich die Zahl der Personenkilometer (§ 10 Abs. 6 Satz 2), von der bei der Steuerfestsetzung nach Nummer 2 ausgegangen worden ist, geändert hat. Die Zolldienststelle setzt die Steuer neu fest. Gleichzeitig ist ein Unterschiedsbetrag zugunsten des Finanzamts zu entrichten oder ein Unterschiedsbetrag zugunsten des Beförderers zu erstatten. Die Sätze 2 und 3 sind nicht anzuwenden, wenn der Unterschiedsbetrag weniger als 2,50 Euro beträgt. Die Zolldienststelle kann in diesen Fällen auf eine schriftliche Steuererklärung verzichten.

(5a) In den Fällen der Fahrzeugeinzelbesteuerung (§ 16 Absatz 5a) hat der Erwerber, abweichend von den Absätzen 1 bis 4, spätestens bis zum 10. Tag nach Ablauf des Tages, an dem die Steuer entstanden ist, eine Steuererklärung, in der er die zu entrichtende Steuer selbst zu berechnen hat, nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln oder nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben (Steueranmeldung). Bei Verwendung des Vordrucks muss dieser vom Erwerber eigenhändig unterschrieben sein. Gibt der Erwerber die Steueranmeldung nicht ab oder hat er die Steuer nicht richtig berechnet, so kann die Finanzbehörde die Steuer festsetzen. Die Steuer ist am zehnten Tag nach Ablauf des Tages fällig, an dem sie entstanden ist, und ist bis dahin vom Erwerber zu entrichten.

(5b) In den Fällen des § 16 Abs. 5b ist das Besteuerungsverfahren nach den Absätzen 3 und 4 durchzuführen. Die bei der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5) entrichtete Steuer ist auf die nach Absatz 3 Satz 1 zu entrichtende Steuer anzurechnen.

(6) Zur Vermeidung von Härten kann das Bundesministerium der Finanzen mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung die Fristen für die Voranmeldungen und Vorauszahlungen um einen Monat verlängern und das Verfahren näher bestimmen. Dabei kann angeordnet werden, dass der Unternehmer eine Sondervorauszahlung auf die Steuer für das Kalenderjahr zu entrichten hat.

(7) Zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens kann das Bundesministerium der Finanzen mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung bestimmen, dass und unter welchen Voraussetzungen auf die Erhebung der Steuer für Lieferungen von Gold, Silber und Platin sowie sonstige Leistungen im Geschäft mit diesen Edelmetallen zwischen Unternehmern, die an einer Wertpapierbörse im Inland mit dem Recht zur Teilnahme am Handel zugelassen sind, verzichtet werden kann. Das gilt nicht für Münzen und Medaillen aus diesen Edelmetallen.

(8) (weggefallen)

(9) Zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens kann das Bundesministerium der Finanzen mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung die Vergütung der Vorsteuerbeträge (§ 15) an im Ausland ansässige Unternehmer, abweichend von § 16 und von den Absätzen 1 bis 4, in einem besonderen Verfahren regeln. Dabei kann auch angeordnet werden,

1.

dass die Vergütung nur erfolgt, wenn sie eine bestimmte Mindesthöhe erreicht,

2.

innerhalb welcher Frist der Vergütungsantrag zu stellen ist,

3.

in welchen Fällen der Unternehmer den Antrag eigenhändig zu unterschreiben hat,

4.

wie und in welchem Umfang Vorsteuerbeträge durch Vorlage von Rechnungen und Einfuhrbelegen nachzuweisen sind,

5.

dass der Bescheid über die Vergütung der Vorsteuerbeträge elektronisch erteilt wird,

6.

wie und in welchem Umfang der zu vergütende Betrag zu verzinsen ist.

(10) Zur Sicherung des Steueranspruchs in den Fällen des innergemeinschaftlichen Erwerbs neuer motorbetriebener Landfahrzeuge und neuer Luftfahrzeuge (§ 1b Abs. 2 und 3) gilt folgendes:

1.

Die für die Zulassung oder die Registrierung von Fahrzeugen zuständigen Behörden sind verpflichtet, den für die Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs neuer Fahrzeuge zuständigen Finanzbehörden ohne Ersuchen Folgendes mitzuteilen:

a)

bei neuen motorbetriebenen Landfahrzeugen die erstmalige Ausgabe von Zulassungsbescheinigungen Teil II oder die erstmalige Zuteilung eines amtlichen Kennzeichens bei zulassungsfreien Fahrzeugen. Gleichzeitig sind die in Nummer 2 Buchstabe a bezeichneten Daten und das zugeteilte amtliche Kennzeichen oder, wenn dieses noch nicht zugeteilt worden ist, die Nummer der Zulassungsbescheinigung Teil II zu übermitteln,

b)

bei neuen Luftfahrzeugen die erstmalige Registrierung dieser Luftfahrzeuge. Gleichzeitig sind die in Nummer 3 Buchstabe a bezeichneten Daten und das zugeteilte amtliche Kennzeichen zu übermitteln. Als Registrierung im Sinne dieser Vorschrift gilt nicht die Eintragung eines Luftfahrzeugs in das Register für Pfandrechte an Luftfahrzeugen.

2.

In den Fällen des innergemeinschaftlichen Erwerbs neuer motorbetriebener Landfahrzeuge (§ 1b Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 und Absatz 3 Nummer 1) gilt Folgendes:

a)

Bei der erstmaligen Ausgabe einer Zulassungsbescheinigung Teil II im Inland oder bei der erstmaligen Zuteilung eines amtlichen Kennzeichens für zulassungsfreie Fahrzeuge im Inland hat der Antragsteller die folgenden Angaben zur Übermittlung an die Finanzbehörden zu machen:

aa)

den Namen und die Anschrift des Antragstellers sowie das für ihn zuständige Finanzamt (§ 21 der Abgabenordnung),

bb)

den Namen und die Anschrift des Lieferers,

cc)

den Tag der Lieferung,

dd)

den Tag der ersten Inbetriebnahme,

ee)

den Kilometerstand am Tag der Lieferung,

ff)

die Fahrzeugart, den Fahrzeughersteller, den Fahrzeugtyp und die Fahrzeug-Identifizierungsnummer,

gg)

den Verwendungszweck.

Der Antragsteller ist zu den Angaben nach den Doppelbuchstaben aa und bb auch dann verpflichtet, wenn er nicht zu den in § 1a Absatz 1 Nummer 2 und § 1b Absatz 1 genannten Personen gehört oder wenn Zweifel daran bestehen, dass die Eigenschaften als neues Fahrzeug im Sinne des § 1b Absatz 3 Nummer 1 vorliegen. Die Zulassungsbehörde darf die Zulassungsbescheinigung Teil II oder bei zulassungsfreien Fahrzeugen, die nach § 4 Absatz 2 und 3 der Fahrzeug-Zulassungsverordnung ein amtliches Kennzeichen führen, die Zulassungsbescheinigung Teil I erst aushändigen, wenn der Antragsteller die vorstehenden Angaben gemacht hat.

b)

Ist die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb nicht entrichtet worden, hat die Zulassungsbehörde auf Antrag des Finanzamts die Zulassungsbescheinigung Teil I für ungültig zu erklären und das amtliche Kennzeichen zu entstempeln. Die Zulassungsbehörde trifft die hierzu erforderlichen Anordnungen durch schriftlichen Verwaltungsakt (Abmeldungsbescheid). Das Finanzamt kann die Abmeldung von Amts wegen auch selbst durchführen, wenn die Zulassungsbehörde das Verfahren noch nicht eingeleitet hat. Satz 2 gilt entsprechend. Das Finanzamt teilt die durchgeführte Abmeldung unverzüglich der Zulassungsbehörde mit und händigt dem Fahrzeughalter die vorgeschriebene Bescheinigung über die Abmeldung aus. Die Durchführung der Abmeldung von Amts wegen richtet sich nach dem Verwaltungsverfahrensgesetz. Für Streitigkeiten über Abmeldungen von Amts wegen ist der Verwaltungsrechtsweg gegeben.

3.

In den Fällen des innergemeinschaftlichen Erwerbs neuer Luftfahrzeuge (§ 1b Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 und Abs. 3 Nr. 3) gilt Folgendes:

a)

Bei der erstmaligen Registrierung in der Luftfahrzeugrolle hat der Antragsteller die folgenden Angaben zur Übermittlung an die Finanzbehörden zu machen:

aa)

den Namen und die Anschrift des Antragstellers sowie das für ihn zuständige Finanzamt (§ 21 der Abgabenordnung),

bb)

den Namen und die Anschrift des Lieferers,

cc)

den Tag der Lieferung,

dd)

das Entgelt (Kaufpreis),

ee)

den Tag der ersten Inbetriebnahme,

ff)

die Starthöchstmasse,

gg)

die Zahl der bisherigen Betriebsstunden am Tag der Lieferung,

hh)

den Flugzeughersteller und den Flugzeugtyp,

ii)

den Verwendungszweck.

Der Antragsteller ist zu den Angaben nach Satz 1 Doppelbuchstabe aa und bb auch dann verpflichtet, wenn er nicht zu den in § 1a Abs. 1 Nr. 2 und § 1b Abs. 1 genannten Personen gehört oder wenn Zweifel daran bestehen, ob die Eigenschaften als neues Fahrzeug im Sinne des § 1b Abs. 3 Nr. 3 vorliegen. Das Luftfahrt-Bundesamt darf die Eintragung in der Luftfahrzeugrolle erst vornehmen, wenn der Antragsteller die vorstehenden Angaben gemacht hat.

b) Ist die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb nicht entrichtet worden, so hat das Luftfahrt-Bundesamt auf Antrag des Finanzamts die Betriebserlaubnis zu widerrufen. Es trifft die hierzu erforderlichen Anordnungen durch schriftlichen Verwaltungsakt (Abmeldungsbescheid). Die Durchführung der Abmeldung von Amts wegen richtet sich nach dem Verwaltungsverfahrensgesetz. Für Streitigkeiten über Abmeldungen von Amts wegen ist der Verwaltungsrechtsweg gegeben.

(11) Die für die Steueraufsicht zuständigen Zolldienststellen wirken an der umsatzsteuerlichen Erfassung von Personenbeförderungen mit nicht im Inland zugelassenen Kraftomnibussen mit. Sie sind berechtigt, im Rahmen von zeitlich und örtlich begrenzten Kontrollen die nach ihrer äußeren Erscheinung nicht im Inland zugelassenen Kraftomnibusse anzuhalten und die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse festzustellen, die für die Umsatzsteuer maßgebend sind, und die festgestellten Daten den zuständigen Finanzbehörden zu übermitteln.

(12) Im Ausland ansässige Unternehmer (§ 13b Absatz 7), die grenzüberschreitende Personenbeförderungen mit nicht im Inland zugelassenen Kraftomnibussen durchführen, haben dies vor der erstmaligen Ausführung derartiger auf das Inland entfallender Umsätze (§ 3b Abs. 1 Satz 2) bei dem für die Umsatzbesteuerung zuständigen Finanzamt anzuzeigen, soweit diese Umsätze nicht der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5) unterliegen. Das Finanzamt erteilt hierüber eine Bescheinigung. Die Bescheinigung ist während jeder Fahrt mitzuführen und auf Verlangen den für die Steueraufsicht zuständigen Zolldienststellen vorzulegen. Bei Nichtvorlage der Bescheinigung können diese Zolldienststellen eine Sicherheitsleistung nach den abgabenrechtlichen Vorschriften in Höhe der für die einzelne Beförderungsleistung voraussichtlich zu entrichtenden Steuer verlangen. Die entrichtete Sicherheitsleistung ist auf die nach Absatz 3 Satz 1 zu entrichtende Steuer anzurechnen.

(1) Für nach § 3a Absatz 2 im Inland steuerpflichtige sonstige Leistungen eines im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmers entsteht die Steuer mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistungen ausgeführt worden sind.

(2) Für folgende steuerpflichtige Umsätze entsteht die Steuer mit Ausstellung der Rechnung, spätestens jedoch mit Ablauf des der Ausführung der Leistung folgenden Kalendermonats:

1.

Werklieferungen und nicht unter Absatz 1 fallende sonstige Leistungen eines im Ausland ansässigen Unternehmers;

2.

Lieferungen sicherungsübereigneter Gegenstände durch den Sicherungsgeber an den Sicherungsnehmer außerhalb des Insolvenzverfahrens;

3.

Umsätze, die unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen;

4.

Bauleistungen, einschließlich Werklieferungen und sonstigen Leistungen im Zusammenhang mit Grundstücken, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen, mit Ausnahme von Planungs- und Überwachungsleistungen. Als Grundstücke gelten insbesondere auch Sachen, Ausstattungsgegenstände und Maschinen, die auf Dauer in einem Gebäude oder Bauwerk installiert sind und die nicht bewegt werden können, ohne das Gebäude oder Bauwerk zu zerstören oder zu verändern. Nummer 1 bleibt unberührt;

5.

Lieferungen

a)

der in § 3g Absatz 1 Satz 1 genannten Gegenstände eines im Ausland ansässigen Unternehmers unter den Bedingungen des § 3g und

b)

von Gas über das Erdgasnetz und von Elektrizität, die nicht unter Buchstabe a fallen;

6.

Übertragung von Berechtigungen nach § 3 Nummer 3 des Treibhausgas-Emissionshandelsgesetzes, Emissionsreduktionseinheiten nach § 2 Nummer 20 des Projekt-Mechanismen-Gesetzes, zertifizierten Emissionsreduktionen nach § 2 Nummer 21 des Projekt-Mechanismen-Gesetzes, Emissionszertifikaten nach § 3 Nummer 2 des Brennstoffemissionshandelsgesetzes sowie von Gas- und Elektrizitätszertifikaten;

7.

Lieferungen der in der Anlage 3 bezeichneten Gegenstände;

8.

Reinigen von Gebäuden und Gebäudeteilen. Nummer 1 bleibt unberührt;

9.

Lieferungen von Gold mit einem Feingehalt von mindestens 325 Tausendstel, in Rohform oder als Halbzeug (aus Position 7108 des Zolltarifs) und von Goldplattierungen mit einem Goldfeingehalt von mindestens 325 Tausendstel (aus Position 7109);

10.

Lieferungen von Mobilfunkgeräten, Tablet-Computern und Spielekonsolen sowie von integrierten Schaltkreisen vor Einbau in einen zur Lieferung auf der Einzelhandelsstufe geeigneten Gegenstand, wenn die Summe der für sie in Rechnung zu stellenden Entgelte im Rahmen eines wirtschaftlichen Vorgangs mindestens 5 000 Euro beträgt; nachträgliche Minderungen des Entgelts bleiben dabei unberücksichtigt;

11.

Lieferungen der in der Anlage 4 bezeichneten Gegenstände, wenn die Summe der für sie in Rechnung zu stellenden Entgelte im Rahmen eines wirtschaftlichen Vorgangs mindestens 5 000 Euro beträgt; nachträgliche Minderungen des Entgelts bleiben dabei unberücksichtigt;

12.

sonstige Leistungen auf dem Gebiet der Telekommunikation. Nummer 1 bleibt unberührt.

(3) Abweichend von den Absatz 1 und 2 Nummer 1 entsteht die Steuer für sonstige Leistungen, die dauerhaft über einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erbracht werden, spätestens mit Ablauf eines jeden Kalenderjahres, in dem sie tatsächlich erbracht werden.

(4) Bei der Anwendung der Absätze 1 bis 3 gilt § 13 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a Satz 2 und 3 entsprechend. Wird in den in den Absätzen 1 bis 3 sowie in den in Satz 1 genannten Fällen das Entgelt oder ein Teil des Entgelts vereinnahmt, bevor die Leistung oder die Teilleistung ausgeführt worden ist, entsteht insoweit die Steuer mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Entgelt oder das Teilentgelt vereinnahmt worden ist.

(5) In den in den Absätzen 1 und 2 Nummer 1 bis 3 genannten Fällen schuldet der Leistungsempfänger die Steuer, wenn er ein Unternehmer oder eine juristische Person ist; in den in Absatz 2 Nummer 5 Buchstabe a, Nummer 6, 7, 9 bis 11 genannten Fällen schuldet der Leistungsempfänger die Steuer, wenn er ein Unternehmer ist. In den in Absatz 2 Nummer 4 Satz 1 genannten Fällen schuldet der Leistungsempfänger die Steuer unabhängig davon, ob er sie für eine von ihm erbrachte Leistung im Sinne des Absatzes 2 Nummer 4 Satz 1 verwendet, wenn er ein Unternehmer ist, der nachhaltig entsprechende Leistungen erbringt; davon ist auszugehen, wenn ihm das zuständige Finanzamt eine im Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes gültige auf längstens drei Jahre befristete Bescheinigung, die nur mit Wirkung für die Zukunft widerrufen oder zurückgenommen werden kann, darüber erteilt hat, dass er ein Unternehmer ist, der entsprechende Leistungen erbringt. Bei den in Absatz 2 Nummer 5 Buchstabe b genannten Lieferungen von Erdgas schuldet der Leistungsempfänger die Steuer, wenn er ein Wiederverkäufer von Erdgas im Sinne des § 3g ist. Bei den in Absatz 2 Nummer 5 Buchstabe b genannten Lieferungen von Elektrizität schuldet der Leistungsempfänger in den Fällen die Steuer, in denen der liefernde Unternehmer und der Leistungsempfänger Wiederverkäufer von Elektrizität im Sinne des § 3g sind. In den in Absatz 2 Nummer 8 Satz 1 genannten Fällen schuldet der Leistungsempfänger die Steuer unabhängig davon, ob er sie für eine von ihm erbrachte Leistung im Sinne des Absatzes 2 Nummer 8 Satz 1 verwendet, wenn er ein Unternehmer ist, der nachhaltig entsprechende Leistungen erbringt; davon ist auszugehen, wenn ihm das zuständige Finanzamt eine im Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes gültige auf längstens drei Jahre befristete Bescheinigung, die nur mit Wirkung für die Zukunft widerrufen oder zurückgenommen werden kann, darüber erteilt hat, dass er ein Unternehmer ist, der entsprechende Leistungen erbringt. Bei den in Absatz 2 Nummer 12 Satz 1 genannten Leistungen schuldet der Leistungsempfänger die Steuer, wenn er ein Unternehmer ist, dessen Haupttätigkeit in Bezug auf den Erwerb dieser Leistungen in deren Erbringung besteht und dessen eigener Verbrauch dieser Leistungen von untergeordneter Bedeutung ist; davon ist auszugehen, wenn ihm das zuständige Finanzamt eine im Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes gültige auf längstens drei Jahre befristete Bescheinigung, die nur mit Wirkung für die Zukunft widerrufen oder zurückgenommen werden kann, darüber erteilt hat, dass er ein Unternehmer ist, der entsprechende Leistungen erbringt. Die Sätze 1 bis 6 gelten vorbehaltlich des Satzes 10 auch, wenn die Leistung für den nichtunternehmerischen Bereich bezogen wird. Sind Leistungsempfänger und leistender Unternehmer in Zweifelsfällen übereinstimmend vom Vorliegen der Voraussetzungen des Absatzes 2 Nummer 4, 5 Buchstabe b, Nummer 7 bis 12 ausgegangen, obwohl dies nach der Art der Umsätze unter Anlegung objektiver Kriterien nicht zutreffend war, gilt der Leistungsempfänger dennoch als Steuerschuldner, sofern dadurch keine Steuerausfälle entstehen. Die Sätze 1 bis 7 gelten nicht, wenn bei dem Unternehmer, der die Umsätze ausführt, die Steuer nach § 19 Absatz 1 nicht erhoben wird. Die Sätze 1 bis 9 gelten nicht, wenn ein in Absatz 2 Nummer 2, 7 oder 9 bis 11 genannter Gegenstand von dem Unternehmer, der die Lieferung bewirkt, unter den Voraussetzungen des § 25a geliefert wird. In den in Absatz 2 Nummer 4, 5 Buchstabe b und Nummer 7 bis 12 genannten Fällen schulden juristische Personen des öffentlichen Rechts die Steuer nicht, wenn sie die Leistung für den nichtunternehmerischen Bereich beziehen.

(6) Die Absätze 1 bis 5 finden keine Anwendung, wenn die Leistung des im Ausland ansässigen Unternehmers besteht

1.

in einer Personenbeförderung, die der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Absatz 5) unterlegen hat,

2.

in einer Personenbeförderung, die mit einem Fahrzeug im Sinne des § 1b Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 durchgeführt worden ist,

3.

in einer grenzüberschreitenden Personenbeförderung im Luftverkehr,

4.

in der Einräumung der Eintrittsberechtigung für Messen, Ausstellungen und Kongresse im Inland,

5.

in einer sonstigen Leistung einer Durchführungsgesellschaft an im Ausland ansässige Unternehmer, soweit diese Leistung im Zusammenhang mit der Veranstaltung von Messen und Ausstellungen im Inland steht, oder

6.

in der Abgabe von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle (Restaurationsleistung), wenn diese Abgabe an Bord eines Schiffs, in einem Luftfahrzeug oder in einer Eisenbahn erfolgt.

(7) Ein im Ausland ansässiger Unternehmer im Sinne des Absatzes 2 Nummer 1 und 5 ist ein Unternehmer, der im Inland, auf der Insel Helgoland und in einem der in § 1 Absatz 3 bezeichneten Gebiete weder einen Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthalt, seinen Sitz, seine Geschäftsleitung noch eine Betriebsstätte hat; dies gilt auch, wenn der Unternehmer ausschließlich einen Wohnsitz oder einen gewöhnlichen Aufenthaltsort im Inland, aber seinen Sitz, den Ort der Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte im Ausland hat. Ein im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässiger Unternehmer ist ein Unternehmer, der in den Gebieten der übrigen Mitgliedstaaten der Europäischen Union, die nach dem Gemeinschaftsrecht als Inland dieser Mitgliedstaaten gelten, einen Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthalt, seinen Sitz, seine Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte hat; dies gilt nicht, wenn der Unternehmer ausschließlich einen Wohnsitz oder einen gewöhnlichen Aufenthaltsort in den Gebieten der übrigen Mitgliedstaaten der Europäischen Union, die nach dem Gemeinschaftsrecht als Inland dieser Mitgliedstaaten gelten, aber seinen Sitz, den Ort der Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte im Drittlandsgebiet hat. Hat der Unternehmer im Inland eine Betriebsstätte und führt er einen Umsatz nach Absatz 1 oder Absatz 2 Nummer 1 oder Nummer 5 aus, gilt er hinsichtlich dieses Umsatzes als im Ausland oder im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässig, wenn die Betriebsstätte an diesem Umsatz nicht beteiligt ist. Maßgebend ist der Zeitpunkt, in dem die Leistung ausgeführt wird. Ist es zweifelhaft, ob der Unternehmer diese Voraussetzungen erfüllt, schuldet der Leistungsempfänger die Steuer nur dann nicht, wenn ihm der Unternehmer durch eine Bescheinigung des nach den abgabenrechtlichen Vorschriften für die Besteuerung seiner Umsätze zuständigen Finanzamts nachweist, dass er kein Unternehmer im Sinne der Sätze 1 und 2 ist.

(8) Bei der Berechnung der Steuer sind die §§ 19 und 24 nicht anzuwenden.

(9) Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung bestimmen, unter welchen Voraussetzungen zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens in den Fällen, in denen ein anderer als der Leistungsempfänger ein Entgelt gewährt (§ 10 Absatz 1 Satz 3), der andere an Stelle des Leistungsempfängers Steuerschuldner nach Absatz 5 ist.

(10) Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung den Anwendungsbereich der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers nach den Absätzen 2 und 5 auf weitere Umsätze erweitern, wenn im Zusammenhang mit diesen Umsätzen in vielen Fällen der Verdacht auf Steuerhinterziehung in einem besonders schweren Fall aufgetreten ist, die voraussichtlich zu erheblichen und unwiederbringlichen Steuermindereinnahmen führen. Voraussetzungen für eine solche Erweiterung sind, dass

1.

die Erweiterung frühestens zu dem Zeitpunkt in Kraft treten darf, zu dem die Europäische Kommission entsprechend Artikel 199b Absatz 3 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. L 347 vom 11.12.2006, S. 1) in der Fassung von Artikel 1 Nummer 1 der Richtlinie 2013/42/EU (ABl. L 201 vom 26.7.2013, S. 1) mitgeteilt hat, dass sie keine Einwände gegen die Erweiterung erhebt;

2.

die Bundesregierung einen Antrag auf eine Ermächtigung durch den Rat entsprechend Artikel 395 der Richtlinie 2006/112/EG in der Fassung von Artikel 1 Nummer 2 der Richtlinie 2013/42/EG (ABl. L 201 vom 26.7.2013, S. 1) gestellt hat, durch die die Bundesrepublik Deutschland ermächtigt werden soll, in Abweichung von Artikel 193 der Richtlinie 2006/112/EG, die zuletzt durch die Richtlinie 2013/61/EU (ABl. L 353 vom 28.12.2013, S. 5) geändert worden ist, die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers für die von der Erweiterung nach Nummer 1 erfassten Umsätze zur Vermeidung von Steuerhinterziehungen einführen zu dürfen;

3.

die Verordnung nach neun Monaten außer Kraft tritt, wenn die Ermächtigung nach Nummer 2 nicht erteilt worden ist; wurde die Ermächtigung nach Nummer 2 erteilt, tritt die Verordnung außer Kraft, sobald die gesetzliche Regelung, mit der die Ermächtigung in nationales Recht umgesetzt wird, in Kraft tritt.

(1) Rechtshandlungen, die vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens vorgenommen worden sind und die Insolvenzgläubiger benachteiligen, kann der Insolvenzverwalter nach Maßgabe der §§ 130 bis 146 anfechten.

(2) Eine Unterlassung steht einer Rechtshandlung gleich.

(1) Anfechtbar ist eine Rechtshandlung, die einem Insolvenzgläubiger eine Sicherung oder Befriedigung gewährt oder ermöglicht hat,

1.

wenn sie in den letzten drei Monaten vor dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens vorgenommen worden ist, wenn zur Zeit der Handlung der Schuldner zahlungsunfähig war und wenn der Gläubiger zu dieser Zeit die Zahlungsunfähigkeit kannte oder

2.

wenn sie nach dem Eröffnungsantrag vorgenommen worden ist und wenn der Gläubiger zur Zeit der Handlung die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag kannte.

(2) Der Kenntnis der Zahlungsunfähigkeit oder des Eröffnungsantrags steht die Kenntnis von Umständen gleich, die zwingend auf die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag schließen lassen.

(3) Gegenüber einer Person, die dem Schuldner zur Zeit der Handlung nahestand (§ 138), wird vermutet, daß sie die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag kannte.

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

(1) Die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen und die Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen haben deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten.

(2) Soweit nicht rechtsfähige Personenvereinigungen ohne Geschäftsführer sind, haben die Mitglieder oder Gesellschafter die Pflichten im Sinne des Absatzes 1 zu erfüllen. Die Finanzbehörde kann sich an jedes Mitglied oder jeden Gesellschafter halten. Für nicht rechtsfähige Vermögensmassen gelten die Sätze 1 und 2 mit der Maßgabe, dass diejenigen, denen das Vermögen zusteht, die steuerlichen Pflichten zu erfüllen haben.

(3) Steht eine Vermögensverwaltung anderen Personen als den Eigentümern des Vermögens oder deren gesetzlichen Vertretern zu, so haben die Vermögensverwalter die in Absatz 1 bezeichneten Pflichten, soweit ihre Verwaltung reicht.

(1) Anfechtbar ist eine Rechtshandlung, die einem Insolvenzgläubiger eine Sicherung oder Befriedigung gewährt oder ermöglicht hat,

1.

wenn sie in den letzten drei Monaten vor dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens vorgenommen worden ist, wenn zur Zeit der Handlung der Schuldner zahlungsunfähig war und wenn der Gläubiger zu dieser Zeit die Zahlungsunfähigkeit kannte oder

2.

wenn sie nach dem Eröffnungsantrag vorgenommen worden ist und wenn der Gläubiger zur Zeit der Handlung die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag kannte.

(2) Der Kenntnis der Zahlungsunfähigkeit oder des Eröffnungsantrags steht die Kenntnis von Umständen gleich, die zwingend auf die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag schließen lassen.

(3) Gegenüber einer Person, die dem Schuldner zur Zeit der Handlung nahestand (§ 138), wird vermutet, daß sie die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag kannte.

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

(1) Die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen und die Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen haben deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten.

(2) Soweit nicht rechtsfähige Personenvereinigungen ohne Geschäftsführer sind, haben die Mitglieder oder Gesellschafter die Pflichten im Sinne des Absatzes 1 zu erfüllen. Die Finanzbehörde kann sich an jedes Mitglied oder jeden Gesellschafter halten. Für nicht rechtsfähige Vermögensmassen gelten die Sätze 1 und 2 mit der Maßgabe, dass diejenigen, denen das Vermögen zusteht, die steuerlichen Pflichten zu erfüllen haben.

(3) Steht eine Vermögensverwaltung anderen Personen als den Eigentümern des Vermögens oder deren gesetzlichen Vertretern zu, so haben die Vermögensverwalter die in Absatz 1 bezeichneten Pflichten, soweit ihre Verwaltung reicht.

(1) Rechtshandlungen, die vor der Eröffnung des Insolvenzverfahrens vorgenommen worden sind und die Insolvenzgläubiger benachteiligen, kann der Insolvenzverwalter nach Maßgabe der §§ 130 bis 146 anfechten.

(2) Eine Unterlassung steht einer Rechtshandlung gleich.

(1) Anfechtbar ist eine Rechtshandlung, die einem Insolvenzgläubiger eine Sicherung oder Befriedigung gewährt oder ermöglicht hat,

1.

wenn sie in den letzten drei Monaten vor dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens vorgenommen worden ist, wenn zur Zeit der Handlung der Schuldner zahlungsunfähig war und wenn der Gläubiger zu dieser Zeit die Zahlungsunfähigkeit kannte oder

2.

wenn sie nach dem Eröffnungsantrag vorgenommen worden ist und wenn der Gläubiger zur Zeit der Handlung die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag kannte.

(2) Der Kenntnis der Zahlungsunfähigkeit oder des Eröffnungsantrags steht die Kenntnis von Umständen gleich, die zwingend auf die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag schließen lassen.

(3) Gegenüber einer Person, die dem Schuldner zur Zeit der Handlung nahestand (§ 138), wird vermutet, daß sie die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag kannte.

(1) Die Revision kann nur darauf gestützt werden, dass das angefochtene Urteil auf der Verletzung von Bundesrecht beruhe. Soweit im Fall des § 33 Abs. 1 Nr. 4 die Vorschriften dieses Unterabschnitts durch Landesgesetz für anwendbar erklärt werden, kann die Revision auch darauf gestützt werden, dass das angefochtene Urteil auf der Verletzung von Landesrecht beruhe.

(2) Der Bundesfinanzhof ist an die in dem angefochtenen Urteil getroffenen tatsächlichen Feststellungen gebunden, es sei denn, dass in bezug auf diese Feststellungen zulässige und begründete Revisionsgründe vorgebracht sind.

(3) Wird die Revision auf Verfahrensmängel gestützt und liegt nicht zugleich eine der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 vor, so ist nur über die geltend gemachten Verfahrensmängel zu entscheiden. Im Übrigen ist der Bundesfinanzhof an die geltend gemachten Revisionsgründe nicht gebunden.

(1) Die Gesellschaft wird durch die Geschäftsführer gerichtlich und außergerichtlich vertreten. Hat eine Gesellschaft keinen Geschäftsführer (Führungslosigkeit), wird die Gesellschaft für den Fall, dass ihr gegenüber Willenserklärungen abgegeben oder Schriftstücke zugestellt werden, durch die Gesellschafter vertreten.

(2) Sind mehrere Geschäftsführer bestellt, sind sie alle nur gemeinschaftlich zur Vertretung der Gesellschaft befugt, es sei denn, dass der Gesellschaftsvertrag etwas anderes bestimmt. Ist der Gesellschaft gegenüber eine Willenserklärung abzugeben, genügt die Abgabe gegenüber einem Vertreter der Gesellschaft nach Absatz 1. An die Vertreter der Gesellschaft nach Absatz 1 können unter der im Handelsregister eingetragenen Geschäftsanschrift Willenserklärungen abgegeben und Schriftstücke für die Gesellschaft zugestellt werden. Unabhängig hiervon können die Abgabe und die Zustellung auch unter der eingetragenen Anschrift der empfangsberechtigten Person nach § 10 Abs. 2 Satz 2 erfolgen.

(3) Befinden sich alle Geschäftsanteile der Gesellschaft in der Hand eines Gesellschafters oder daneben in der Hand der Gesellschaft und ist er zugleich deren alleiniger Geschäftsführer, so ist auf seine Rechtsgeschäfte mit der Gesellschaft § 181 des Bürgerlichen Gesetzbuchs anzuwenden. Rechtsgeschäfte zwischen ihm und der von ihm vertretenen Gesellschaft sind, auch wenn er nicht alleiniger Geschäftsführer ist, unverzüglich nach ihrer Vornahme in eine Niederschrift aufzunehmen.

(1) Die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen und die Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen haben deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten.

(2) Soweit nicht rechtsfähige Personenvereinigungen ohne Geschäftsführer sind, haben die Mitglieder oder Gesellschafter die Pflichten im Sinne des Absatzes 1 zu erfüllen. Die Finanzbehörde kann sich an jedes Mitglied oder jeden Gesellschafter halten. Für nicht rechtsfähige Vermögensmassen gelten die Sätze 1 und 2 mit der Maßgabe, dass diejenigen, denen das Vermögen zusteht, die steuerlichen Pflichten zu erfüllen haben.

(3) Steht eine Vermögensverwaltung anderen Personen als den Eigentümern des Vermögens oder deren gesetzlichen Vertretern zu, so haben die Vermögensverwalter die in Absatz 1 bezeichneten Pflichten, soweit ihre Verwaltung reicht.

(1) Anfechtbar ist eine Rechtshandlung, die einem Insolvenzgläubiger eine Sicherung oder Befriedigung gewährt oder ermöglicht hat,

1.

wenn sie in den letzten drei Monaten vor dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens vorgenommen worden ist, wenn zur Zeit der Handlung der Schuldner zahlungsunfähig war und wenn der Gläubiger zu dieser Zeit die Zahlungsunfähigkeit kannte oder

2.

wenn sie nach dem Eröffnungsantrag vorgenommen worden ist und wenn der Gläubiger zur Zeit der Handlung die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag kannte.

(2) Der Kenntnis der Zahlungsunfähigkeit oder des Eröffnungsantrags steht die Kenntnis von Umständen gleich, die zwingend auf die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag schließen lassen.

(3) Gegenüber einer Person, die dem Schuldner zur Zeit der Handlung nahestand (§ 138), wird vermutet, daß sie die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag kannte.

(1) Die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen und die Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen haben deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten.

(2) Soweit nicht rechtsfähige Personenvereinigungen ohne Geschäftsführer sind, haben die Mitglieder oder Gesellschafter die Pflichten im Sinne des Absatzes 1 zu erfüllen. Die Finanzbehörde kann sich an jedes Mitglied oder jeden Gesellschafter halten. Für nicht rechtsfähige Vermögensmassen gelten die Sätze 1 und 2 mit der Maßgabe, dass diejenigen, denen das Vermögen zusteht, die steuerlichen Pflichten zu erfüllen haben.

(3) Steht eine Vermögensverwaltung anderen Personen als den Eigentümern des Vermögens oder deren gesetzlichen Vertretern zu, so haben die Vermögensverwalter die in Absatz 1 bezeichneten Pflichten, soweit ihre Verwaltung reicht.

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

(1) Anfechtbar ist eine Rechtshandlung, die einem Insolvenzgläubiger eine Sicherung oder Befriedigung gewährt oder ermöglicht hat,

1.

wenn sie in den letzten drei Monaten vor dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens vorgenommen worden ist, wenn zur Zeit der Handlung der Schuldner zahlungsunfähig war und wenn der Gläubiger zu dieser Zeit die Zahlungsunfähigkeit kannte oder

2.

wenn sie nach dem Eröffnungsantrag vorgenommen worden ist und wenn der Gläubiger zur Zeit der Handlung die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag kannte.

(2) Der Kenntnis der Zahlungsunfähigkeit oder des Eröffnungsantrags steht die Kenntnis von Umständen gleich, die zwingend auf die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag schließen lassen.

(3) Gegenüber einer Person, die dem Schuldner zur Zeit der Handlung nahestand (§ 138), wird vermutet, daß sie die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag kannte.

(1) Die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen und die Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen haben deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten.

(2) Soweit nicht rechtsfähige Personenvereinigungen ohne Geschäftsführer sind, haben die Mitglieder oder Gesellschafter die Pflichten im Sinne des Absatzes 1 zu erfüllen. Die Finanzbehörde kann sich an jedes Mitglied oder jeden Gesellschafter halten. Für nicht rechtsfähige Vermögensmassen gelten die Sätze 1 und 2 mit der Maßgabe, dass diejenigen, denen das Vermögen zusteht, die steuerlichen Pflichten zu erfüllen haben.

(3) Steht eine Vermögensverwaltung anderen Personen als den Eigentümern des Vermögens oder deren gesetzlichen Vertretern zu, so haben die Vermögensverwalter die in Absatz 1 bezeichneten Pflichten, soweit ihre Verwaltung reicht.

(1) Anfechtbar ist eine Rechtshandlung, die einem Insolvenzgläubiger eine Sicherung oder Befriedigung gewährt oder ermöglicht hat,

1.

wenn sie in den letzten drei Monaten vor dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens vorgenommen worden ist, wenn zur Zeit der Handlung der Schuldner zahlungsunfähig war und wenn der Gläubiger zu dieser Zeit die Zahlungsunfähigkeit kannte oder

2.

wenn sie nach dem Eröffnungsantrag vorgenommen worden ist und wenn der Gläubiger zur Zeit der Handlung die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag kannte.

(2) Der Kenntnis der Zahlungsunfähigkeit oder des Eröffnungsantrags steht die Kenntnis von Umständen gleich, die zwingend auf die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag schließen lassen.

(3) Gegenüber einer Person, die dem Schuldner zur Zeit der Handlung nahestand (§ 138), wird vermutet, daß sie die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag kannte.

(1) Beantragt der Schuldner die Eröffnung des Insolvenzverfahrens, so ist auch die drohende Zahlungsunfähigkeit Eröffnungsgrund.

(2) Der Schuldner droht zahlungsunfähig zu werden, wenn er voraussichtlich nicht in der Lage sein wird, die bestehenden Zahlungspflichten im Zeitpunkt der Fälligkeit zu erfüllen. In aller Regel ist ein Prognosezeitraum von 24 Monaten zugrunde zu legen.

(3) Wird bei einer juristischen Person oder einer Gesellschaft ohne Rechtspersönlichkeit der Antrag nicht von allen Mitgliedern des Vertretungsorgans, allen persönlich haftenden Gesellschaftern oder allen Abwicklern gestellt, so ist Absatz 1 nur anzuwenden, wenn der oder die Antragsteller zur Vertretung der juristischen Person oder der Gesellschaft berechtigt sind.

(1) Anfechtbar ist eine Rechtshandlung, die einem Insolvenzgläubiger eine Sicherung oder Befriedigung gewährt oder ermöglicht hat,

1.

wenn sie in den letzten drei Monaten vor dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens vorgenommen worden ist, wenn zur Zeit der Handlung der Schuldner zahlungsunfähig war und wenn der Gläubiger zu dieser Zeit die Zahlungsunfähigkeit kannte oder

2.

wenn sie nach dem Eröffnungsantrag vorgenommen worden ist und wenn der Gläubiger zur Zeit der Handlung die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag kannte.

(2) Der Kenntnis der Zahlungsunfähigkeit oder des Eröffnungsantrags steht die Kenntnis von Umständen gleich, die zwingend auf die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag schließen lassen.

(3) Gegenüber einer Person, die dem Schuldner zur Zeit der Handlung nahestand (§ 138), wird vermutet, daß sie die Zahlungsunfähigkeit oder den Eröffnungsantrag kannte.

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

(1) Wer vorsätzlich oder fahrlässig das Leben, den Körper, die Gesundheit, die Freiheit, das Eigentum oder ein sonstiges Recht eines anderen widerrechtlich verletzt, ist dem anderen zum Ersatz des daraus entstehenden Schadens verpflichtet.

(2) Die gleiche Verpflichtung trifft denjenigen, welcher gegen ein den Schutz eines anderen bezweckendes Gesetz verstößt. Ist nach dem Inhalt des Gesetzes ein Verstoß gegen dieses auch ohne Verschulden möglich, so tritt die Ersatzpflicht nur im Falle des Verschuldens ein.

Wer in einer gegen die guten Sitten verstoßenden Weise einem anderen vorsätzlich Schaden zufügt, ist dem anderen zum Ersatz des Schadens verpflichtet.

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

(1) Wer zum Schadensersatz verpflichtet ist, hat den Zustand herzustellen, der bestehen würde, wenn der zum Ersatz verpflichtende Umstand nicht eingetreten wäre.

(2) Ist wegen Verletzung einer Person oder wegen Beschädigung einer Sache Schadensersatz zu leisten, so kann der Gläubiger statt der Herstellung den dazu erforderlichen Geldbetrag verlangen. Bei der Beschädigung einer Sache schließt der nach Satz 1 erforderliche Geldbetrag die Umsatzsteuer nur mit ein, wenn und soweit sie tatsächlich angefallen ist.

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

(1) Wenn ein Beteiligter teils obsiegt, teils unterliegt, so sind die Kosten gegeneinander aufzuheben oder verhältnismäßig zu teilen. Sind die Kosten gegeneinander aufgehoben, so fallen die Gerichtskosten jedem Teil zur Hälfte zur Last. Einem Beteiligten können die Kosten ganz auferlegt werden, wenn der andere nur zu einem geringen Teil unterlegen ist.

(2) Wer einen Antrag, eine Klage, ein Rechtsmittel oder einen anderen Rechtsbehelf zurücknimmt, hat die Kosten zu tragen.

(3) Kosten, die durch einen Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand entstehen, fallen dem Antragsteller zur Last.