Bundesfinanzhof Urteil, 06. Juli 2016 - II R 5/15

I. Die Klage wird abgewiesen.

II. Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

III. Die Revision wird zugelassen.

Streitig ist, ob der Grundstückskaufvertrag vom 20. Mai 2009 in Zusammenhang mit dem der Errichtung eines Gebäudes zu Grunde liegenden Werkvertrag vom 22. Juni 2009 als einheitlicher Erwerbsvorgang (einheitliches Vertragswerk) im Sinne der Grunderwerbsteuer zu beurteilen ist.

Mit notariellem Kaufvertrag vom 20. Mai 2009 (Urkundenrolle Nummer ...5/2009 B) hat der Kläger zusammen mit seiner Ehefrau den im Grundbuch von G Blatt ...5 eingetragenen, im Rahmen der Baulandumlegung „G" neu entstandenen Grundbesitz Gemarkung G, Flur 15, Flurstück Nr. ...7, Bauplatz, G, 413 qm zu je ½ Anteil erworben. Der Gesamtkaufpreis betrug € 165.000,00.

In dem Kaufvertrag ist u.a. ausgeführt:

Die dem Kaufvertrag als Anlage 2 beigefügten und von der Lenkungsgruppe am 23. April 2009 genehmigten und mit Prüfvermerken versehenen Pläne und Flächenberechnungen waren von dem Ingenieurbüro K mit Datum 20. April 2009 erstellt worden. Im Übrigen wird auf den Inhalt des notariellen Kaufvertrages vom 20. Mai 2009 (Urkundenrolle Nummer ...5/20009 B) Bezug genommen (Bl. 2 ff. Verwaltungsakten).

In dem dem Kläger zugesandten Fragebogen gab dieser an, dass im Zusammenhang mit dem Grundstückserwerb mit einem Bauunternehmen ein Bauvertrag geschlossen worden sei. Eine Kopie des Bauerrichtungsvertrages mit der Firma S Immobilien GmbH war beigefügt. Der Festpreis für das Bauvorhaben war mit 298.075,- € vereinbart. Der Vertrag war von dem Bauunternehmen am 30. April 2009 ausgefertigt und unterschrieben worden und wurde von dem Kläger am 22. Juni 2009 gegengezeichnet,

Mit Bescheid vom 22. Juli 2009 setzte der Beklagte daraufhin die Grunderwerbsteuer für den auf den Kläger entfallenden Anteil - ausgehend von dem Kaufpreis für den Grund und Boden in Höhe von 165.000,- € und die vereinbarte Werkleistung in Höhe von  298.075,- € - auf 8.103,- € fest.

Mit seinem Einspruch hiergegen machte der Kläger geltend, dass nur der Kaufpreis für das Grundstück in Höhe von 165.000,- € hätte der Besteuerung zu Grunde gelegt werden dürfen, da die Voraussetzungen für die Annahme eines einheitlichen Vertragswerkes nicht vorlägen, da keinerlei gesellschaftsrechtliche, personelle oder wirtschaftliche Verbindung zwischen der Veräußerin (Stadtwerke X AG) und der Firma S Immobilien GmbH bestehe und auch keinerlei Verpflichtung bestanden habe, mit der S GmbH zu bauen.

Der Beklagte wies den Einspruch mit Entscheidung vom 24. Februar 2012  als unbegründet zurück.

Er führte hierbei im Wesentlichen aus, dass die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer gemäß § 8 Abs. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes –GrEStG- die Gegenleistung sei.

Bei einem Grundstückskauf gelte als Gegenleistung der Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen (9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG ). Danach gehörten alle Leistungen des Erwerbers, die dieser nach den vertraglichen Vereinbarungen erbringe, um das Grundstück zu erwerben, zur grunderwerbsteuerlichen Gegenleistung (Bemessungsgrundlage). Die nach den vertraglichen Vereinbarungen zu bestimmende Gegenleistung sei jedoch nicht mit dem bürgerlich-rechtlichen Begriff identisch, vielmehr sei die grunderwerbsteuerliche Gegenleistung auch als gegenüber entsprechenden Begriffen in anderen Steuergebieten unabhängiger Begriff zu sehen. Unter Bezugnahme auf die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs –BFH- sei der eigenständige grunderwerbsteuerliche Gegenleistungsbegriff weiter als der bürgerlichrechtliche Begriff der Gegenleistung. Als Gegenleistung im grunderwerbsteuerlichen Sinn gelte jede Leistung, die der Erwerber als Entgelt für die Veräußerung des Grundstücks gewähre oder die der Veräußerer als Entgelt für die Veräußerung des Grundstücks erhalte. Die Gegenleistung werde gewährt für das Grundstück in einem bestimmten (körperlichen) Zustand, z.B. für das bebaute oder unbebaute Grundstück. Für die Besteuerung maßgeblich sei derjenige Zustand, in dem das Grundstück zum Gegenstand des Erwerbsvorgangs gemacht worden sei. Im Regelfall werde das Grundstück in seinem tatsächlichen Zustand auch Gegenstand des Erwerbs-vorgangs sein. Es entspreche einem allgemeinen Erfahrungssatz, dass ein Grundstück in der Regel in dem Zustand veräußert werde, in dem es sich auch im Zeitpunkt der Veräußerung befinde. Etwas anderes könnte allenfalls dann gelten, wenn es sich um einen Erwerbsvorgang hinsichtlich eines Grundstücks in einem erst noch herbeizuführenden Zustand handle. In diesem Falle gehe es im Grunde genommen um die Frage, ob künftige, werterhöhende Veränderungen des tatsächlichen Zustands dem Erwerber oder dem Veräußerer zuzurechnen seien. Der für den Umfang der Gegenleistung im Sinne von § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG maßgebliche Gegenstand des Erwerbsvorgangs werde zunächst durch das den Steuertatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG erfüllende (zivilrechtliche) Verpflichtungsgeschäft bestimmt. Ergebe sich die Verpflichtung zur Übereignung des Grundstücks und zur Errichtung des Gebäudes zwar aus zwei (oder mehreren) an sich selbständigen Verträgen, seien diese Verträge jedoch auf Grund ihres rechtlichen Zusammenhangs als einheitlicher Vertrag (gerichtet auf einen einheitlichen Leistungsgegenstand ) anzusehen, so sei grunderwerbsteuerlich Gegenstand des Erwerbsvorgangs das Grundstück in bebautem Zustand. Ein objektiv enger sachlicher Zusammenhang zwischen beiden Verträgen sei zum einen dann gegeben, wenn dem Erwerber auf Grund einer konkreten und bis (annähernd) zur Baureife gediehenen Vorplanung ein bestimmtes Gebäude auf einem bestimmten Grundstück, zu einem im Wesentlichen feststehenden Preis angeboten werde und er dieses Angebot als einheitliches annehme oder nur annehmen könne. Ohne Bedeutung sei es, wenn der Erwerber zunächst den Grundstückskaufvertrag abschließe und erst danach - wenn auch in engem zeitlichem Zusammenhang - den zur Errichtung des Gebäudes notwendigen Vertrag. Denn bereits die Hinnahme des von der Anbieterseite vorbereiteten einheitlichen Angebots durch den Erwerber indiziere einen objektiven engen sachlichen Zusammenhang zwischen dem Grundstückskaufvertrag und dem Vertrag (oder den Verträgen) über die Gebäudeerrichtung, unabhängig von der zeitlichen Abfolge der Vertragsabschlüsse, und ohne dass es darauf ankomme, ob tatsächlich (oder rechtlich) auch eine andere als die planmäßige Gestaltung hätte vorgenommen werden können. Ein objektiver enger sachlicher Zusammenhang zwischen dem Grundstückskaufvertrag und den Verträgen, die der Errichtung des Gebäudes dienten, könne auch in den Fällen vorliegen, in denen der Erwerber (spätestens) mit dem Abschluss des Grundstückskaufvertrages in seiner Entscheidung über das „Ob" und „Wie" einer Bebauung gegenüber der Veräußererseite nicht mehr frei sei. Eine derartige Einschränkung der sonst für einen Grundstückserwerber bestehenden Entscheidungsfreiheit könne sich aus vorherigen Absprachen oder aus faktischen Zwängen ergeben. Der enge sachliche Zusammenhang zwischen Kauf- und Bauvertrag werde nicht dadurch ausgeschlossen, dass der Bauvertrag erst nach dem Kaufvertrag geschlossen werde und der Erwerber tatsächlich und rechtlich in der Lage gewesen wäre, ein anderes Unternehmen mit der Bebauung zu beauftragen oder sich für eine andere abweichende Bebauung zu entscheiden. Maßgeblich sei vielmehr der tatsächlich verwirklichte Geschehensablauf. Das gelte auch dann, wenn der Erwerber die Vorplanung inhaltlich maßgeblich mit beeinflusst oder gar veranlasst habe. Maßgeblicher Beurteilungszeitpunkt für das Vorliegen eines grunderwerbsteuerrechtlich einheitlichen Erwerbsgegenstandes sei der Zeitpunkt des Abschlusses des Grundstückskaufvertrages. Nach diesen vorgenannten Grundsätzen sei im Streitfall von einem einheitlichen Vertragswerk auszugehen. Bei Beurteilung der Gesamtumstände sei der tatsächlich verwirklichte Geschehensablauf dahin gehend zu würdigen, dass bei Abschluss des Grundstückskaufvertrages am 20. Mai 2009 auch von einer Bebauung im Rahmen eines verbundenen Vertragswerks auszugehen gewesen sei. Das ergebe sich bereits daraus, dass der Kauf eines Grundstücks im Baugebiet „G" nur im Rahmen eines von den Stadtwerken X AG (Veräußerer) vorgeschriebenen Verfahrens habe ablaufen können. Dieses sehe vor, dass das Grundstück zunächst unter Zahlung eines Reservierungsentgelts - das im Falle eines Erwerbs auf den Kaufpreis angerechnet werde - reserviert werde. Anschließend müsse der Bauherr einer Lenkungsgruppe, die die Einhaltung der Regeln nach den Vorgaben im „Gestaltungshandbuch G" begutachte, Pläne für das zu bauende Gebäude vorlegen. Erst nach Genehmigung durch die Lenkungsgruppe könne der Grundbesitz erworben, sowie der Bauantrag gestellt und mit dem Bau begonnen werden. Dies solle eine einheitliche Bebauung des gesamten Baugebietes sicherstellen. Auch der Kläger habe sich diesem Verfahren unterordnen müssen. Dem Kaufvertrag vom 20. Mai 2009 seien als Anlage 2 die von dem Kläger der Lenkungsgruppe vorab zur Prüfung und von dieser genehmigte Pläne nebst Flächenberechnungen beigefügt. Der Kläger habe sich in dem Kaufvertrag verpflichtet, unverzüglich nach Besitzübergang und Erteilung der Baugenehmigung bzw. Freigabe nach § 67 Landesbauordnung mit der Errichtung des Bauwerkes und Nebenanlagen entsprechend den von der Lenkungsgruppe genehmigten und mit Prüfvermerk versehenen Plänen nebst Flächenberechnungen zu beginnen und diese innerhalb 24 Monaten in einem Zuge bezugsfertig zu erstellen. Der Kläger sei danach bei Abschluss des Grundstückskaufvertrages hinsichtlich des „Wie", bzw. des _nOb" einer Bebauung nicht mehr frei in seiner Entscheidung gewesen, sondern er sei durch die Bestimmungen des „Gestaltungshandbuchs G" dermaßen an die Vorgaben der Veräußerin gebunden, dass Vertragsgegenstand nur das Grundstück in bebautem Zustand sei. Der Grundstückskaufvertrag bilde danach mit dem Werkvertrag ein einheitliches Vertragswerk, grunderwerbsteuerlicher Erwerbsgegenstand sei das Grundstück in bebautem Zustand.

Hiergegen richtet sich die Klage.

Der Kläger führt hierzu aus: Das vom Kläger erworbene Grundstück liege im sog. „Wohngebiet G". Das Wohngebiet werde durch die Vermarktungsgesellschaft G GmbH erschlossen. Es umfasse Einzelhäuser, Doppelhäuser, Reihenhäuser sowie Mehrfamilienhäuser. Um das Areal der G zu einem attraktiven Wohngebiet zu entwickeln, sei ergänzend zum Bebauungsplan ein Gestaltungshandbuch erarbeitet worden. Zum Zweck des Gestaltungshandbuches werde dort in dessen Vorwort ausgeführt, dass das Gestaltungshandbuch die Grundlage für die planerischen Überlegungen der Bauinteressenten, Architekten und Investoren bilde. Neben den Inhalten des Bebauungsplanes, die selbstverständlich zu beachten seien, stelle das Gestaltungshandbuch einen ergänzenden Rahmen für die Ausgestaltung der jeweiligen Bebauungskonzepte dar. Die einheitliche Gestaltung der Bauvorhaben im Rahmen des Gestaltungshandbuches überwache eine Lenkungsgruppe, der vor Erwerb des Grundstücks ein Bebauungsvorschlag vorzulegen sei. Die Zustimmung der Lenkungsgruppe zum Bebauungsvorschlag sei Voraussetzung für den Erwerb des Grundstücks.

Der Kläger habe am 25. Februar 2009 eine Reservierungsvereinbarung mit den Stadtwerken X AG über ein Grundstück in den G abgeschlossen. Nach der Reservierungsvereinbarung habe er drei Monate Zeit gehabt, der Lenkungsgruppe einen Bebauungsvorschlag für das Grundstück zu unterbreiten, Nachfolgend habe der Kläger durch das von ihm ausgewählte Ingenieurbüro K einen Bebauungsvorschlag erarbeiten lassen, den er der Lenkungsgruppe zur Genehmigung vorgelegt habe. Diese habe am 23. April 2009 die Freigabe für den Vorschlag erteilt. Der Vorschlag sei als Anlage zum notariellen Kaufvertrag vom 20. Mai 2009 genommen worden. Eine Verpflichtung mit einem bestimmten Bauträger das Bauvorhaben zu realisieren enthalte der notarielle Vertrag nicht. Der Kläger habe am 22. Juni 2009 einen Generalunternehmervertrag mit der S GmbH über die Realisierung des Bauvorhabens zu einem Festpreis von 298.075,00 € abgeschlossen. Der Kontakt zur S GmbH sei über das Ingenieurbüro K hergestellt worden. Zwischen der Stadtwerke X AG auf der einen und dem Ingenieurbüro K bzw. der S GmbH auf der anderen Seite bestünden keinerlei wirtschaftliche, gesellschaftsrechtliche oder personelle Verbindungen. Ebenso existierten insoweit keine Absprachen zwischen diesen Personen, welche für den Kläger (rechtlich) bindend seien oder darauf gerichtet gewesen seien, dem Kläger ein bebautes Grundstück zukommen zu lassen.

Der Kläger hält daran fest, dass die Voraussetzungen eines einheitlichen Erwerbsgegenstandes nicht vorlägen, da das Grundstück zum Zeitpunkt des Erwerbs unbebaut gewesen sei und nach den getroffenen Vereinbarungen weder der Veräußerer selbst noch ein mit ihm zusammenwirkender Dritter dem Erwerber gegenüber verpflichtet gewesen sei, den tatsächlichen Grundstückszustand zu verändern, d.h. das Grundstück in einen bebauten Zustand zu versetzen. Dies hätte neben dem Abschluss des Grundstückkaufvertrages auch den Abschluss eines Bauvertrages mit der Veräußererseite erfordert. Denn letztere müsse zivilrechtlich zur Übereignung und Bebauung verpflichtet sein. Träten auf der Veräußererseite mehrere Personen als Vertragspartner auf, müssten diese aufgrund von Abreden bei der Veräußerung - für den Erwerber erkennbar -zusammenarbeiten oder durch abgestimmtes Verhalten auf den Abschluss sowohl des Grundstückskaufvertrages als auch der Verträge, die der Bebauung des Grundstücks dienen, hinwirken. Diese Voraussetzungen lägen nach dem oben dargestellten Sachverhalt nicht vor.

Der Beklagte sei zu Unrecht der Meinung, dass der Kläger durch den Abschluss des notariellen Vertrages hinsichtlich des „Ob und Wie" der Bebauung nicht mehr gegenüber der Veräußererseite frei gewesen sei. Er verweise allein auf die im notariellen Vertrag enthaltene Bauverpflichtung entsprechend den bei der Lenkungsgruppe eingereichten Plänen und eine Pflicht zur Fertigstellung innerhalb von 24 Monaten nach Erteilung der Baugenehmigung und sehe hierin den erforderlichen engen sachlichen Zusammenhang zwischen Kauf- und Bauvertrag.

Der Beklagte übersehe hierbei, dass es der Kläger nach wie vor in der Hand gehabt habe, mit wem er den Bauvertrag über das Haus abschließe und zu welchem Preis. Weder die Stadtwerke X AG, noch ein mit ihr Zusammenwirkender Dritter sei aus dem Grundstückskaufvertrag verpflichtet, das Grundstück zu bebauen. Eine solche (zivilrechtliche) Verpflichtung hätten die Stadtwerke X AG zu keinem Zeitpunkt eingehen wollen. Insofern habe der Kläger das Haus auch nicht von den Stadtwerken erhalten. Nach dem Wortlaut sowie Sinn und Zweck der §§ 1 Abs. 1 Nr. 1 und 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG solle aber gerade eine Leistung besteuert werden, welche die Veräußererseite erbringe, entweder im Rahmen einer zivilrechtlichen Verpflichtung oder aufgrund einer vertraglichen Verflechtung. Die Pflicht müsse darauf gerichtet sein, den Grundstückszustand tatsächlich zu verändern. Dies setze voraus, dass die Veräußererseite dem Käufer ein Grundstück mit Haus anbiete, welches aufgrund der Vorplanung der Veräußererseite in bautechnischer und finanzieller Sicht annähernd zur Baureife gelangt sei. Vorliegend sei jedoch bereits die Planung durch den Kläger erfolgt. Sei die Veräußererseite nicht zu einer Veränderung des körperlichen Zustandes des Grundstückes verpflichtet, komme es auf die Frage der Bindung des Erwerbers hinsichtlich des „Ob" und „Wie" überhaupt nicht mehr an. Auch den vom Beklagten in der Einspruchsentscheidung angeführten BFH-Entscheidungen hätten Sachverhalte zugrunde gelegen, in denen der Veräußerer selbst oder ein mit ihm verbundener Dritter vertraglich zur Erstellung des Bauwerks verpflichtet gewesen seien. Eine solche Fallgestaltung liege hier aber nicht vor. Auch Absprachen, wonach der Grundstückskaufvertrag und der Hauserrichtungsvertrag miteinander „stehen und fallen" sollten, lägen nicht vor. Der Kläger habe vielmehr den Bauvertrag erst zu einem Zeitpunkt abgeschlossen, als er auch rechtlich Eigentümer des Grundstücks gewesen sei.

Die mögliche Bindung des Klägers an das Gestaltungshandbuch bzw. der Verweis auf dem Bauvorschlag im notariellen Vertrag könne keinen engen sachlichen Zusammenhang zwischen Bauvertrag und Grundstückskaufvertrag begründen. Mit dem Verfahren zum Erwerb des Grundstückes habe die Veräußererseite allein planungsrechtliche Gesichtspunkte verwirklichen wollen. Die aus Sicht der Stadt X unzureichenden Bestimmungen des Bebauungsplanes sollten durch das Gestaltungshandbuch ergänzt werden. Bei dem Gestaltungshandbuch handle es sich somit um baurechtliche Bestimmungen im weiteren Sinne. Genau wie ein Bebauungsplan oder nachbarrechtliche Vorschriften richte sich das Gestaltungshandbuch an eine Vielzahl von Bauherren. Es könne daher für die Frage des Vorliegens eines engen sachlichen Zusammenhangs nicht anders bewertet werden als alle übrigen im Baugebiet geltenden baurechtlichen Bestimmungen, die der Kläger ebenfalls zu beachten habe. Solche faktischen Zwänge, denen jeder Bauwillige unterliege, begründeten aber keinen engen sachlichen Zusammenhang. Sie verfolgten alleine ordnungsrechtliche Zwecke und könnten damit keinen Zusammenhang im Rahmen eines Erwerbsvorgangs begründen. Im Übrigen sei auch zweifelhaft, ob der Kläger mit dem notariellen Vertrag überhaupt wirksam auf die Umsetzung des eingereichten Bauvorschlages bzw. die Beachtung des Gestaltungshandbuches habe verpflichtet werden können. Die Stadtwerke X AG stehe im Eigentum der Stadt X. Als öffentlicher Träger sei die Stadt X an den Grundsatz des Vorranges des Gesetzes gebunden. Dieser werde durch die Baugesetze, insbes. das BauGB ausgestaltet. Die Stadt X könne sich dem Vorrang des Gesetzes nicht durch die Wahl einer zivilrechtlichen Rechtsform entziehen. Sie habe daher den Kläger nicht über die Vertragsgestaltung mit den Stadtwerken X AG auf die Einhaltung von Bestimmungen verpflichten können, die über die Regelungen des Bebauungsplanes hinausgingen bzw. durch das Baurecht nicht hätten getroffen werden können. Letztendlich könne diese Frage jedoch offen bleiben, weil die G auch nach Abschluss des Vertrages sog. Umplanungen zuließen. Dies entspreche auch dem Konzept des Gestaltungshandbuches, welches den Charakter einer Hilfestellung und Rahmen für die Planung bilde. Deshalb habe der Kläger unter Beachtung des Gestaltungshandbuches und der Lenkungsgruppe jederzeit von den eingereichten Bauvorschlägen abweichen können. Eine Verpflichtung hinsichtlich des „Wie" habe demnach faktisch nicht vorgelegen. Andernfalls hätte es sich um eine verdeckte Bauleitplanung gehandelt, die nach § 134 des Bürgerlichen Gesetzbuchs –BGB- nichtig sei. Denn sie hätte gegen die gesetzliche Bestimmung nach § 1 Abs. 3 BauGB verstoßen, wonach die Gemeinden die Bauleitpläne, zu denen auch der Bebauungsplan zähle, aufzustellen hätten. § 1 Abs. 3 BauGB normiere ein gesetzliches Verbot im Sinne des § 134 BGB. Das Verbot brauche insoweit nicht ausdrücklich im Gesetz ausgesprochen zu sein. Es könne sich auch aus dem Zusammenhang des Gesetzes ergeben. Zu den grundlegenden öffentlich-rechtlichen Bindungen einer Verwaltungsbehörde gehöre der in Art. 20 Abs. 3 des Grundgesetzes –GG- enthaltene Gesetzesvorbehalt sowie der Schutz des Eigentums gem. Art. 14 Abs. 1 Satz 1 GG. Zum Inhalt des durch Art. 14 GG geschützten Eigentums am Grund und Boden gehöre auch das Recht der baulichen Nutzung im Rahmen der Gesetze, die sog. Baufreiheit. Das durch Art. 14 Abs. 1 Satz 1 GG geschützte Nutzungsrecht werde durch die Bauleitplanung inhaltlich ausgeformt und beschränkt durch die Ausgestaltung und Schranken der Baufreiheit durch das BauGB. Dem Bebauungsplan komme damit eine Art eigentumsverteilende Wirkung zu, die verfehlt würde, wenn sich die Gemeinde über die gesetzlichen Schranken mittels privatrechtlicher Einzelvereinbarungen hinwegsetzen könnte. Zwar sei anerkannt, dass eine Gemeinde städtebauliche Zwecke sowie Ziele der Bauleitplanung auch mit Mitteln des Privatrechts wahrnehmen dürfe. Die gelte allerdings nur, soweit keine öffentlich-rechtlichen Nonnen und Rechtsgrundsätze entgegenstünden. Die Vorgaben im Gestaltungshandbuchs der Stadtwerke X gingen im vorliegenden Fall jedoch über die inhaltlichen Bestimmungen des Bebauungsplanes hinaus. Soweit die aus Sicht der Stadt X unzureichenden Bestimmungen des Bebauungsplans durch das Gestaltungshandbuch ergänzt werden sollten, sei eine solche Ergänzung aufgrund der vorbeschriebenen Schranken der Bauleitplanung für die Baufreiheit unzulässig.

Im Übrigen wendet der Kläger ein strukturelles Erhebungsdefizit ein. Denn trotz identischer Vertragslage angesichts des Mustervertrages und der Bestimmungen des Gestaltungshandbuchs seien die meisten Bauherren im Baugebiet G nur zu einer Grunderwerbsteuer bezüglich des erworbenen Grundstücks herangezogen worden. Das Vorgehen des Beklagten gegenüber dem Kläger sei willkürlich und widerspreche dem Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung (Hinweis auf § 85 der Abgabenordnung –AO-).

Der Kläger beantragt,
den Grunderwerbsteuerbescheid vom 22. Juli 2009 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 24. Februar 2012 dahingehend zu ändern, dass die Grunderwerbsteuer auf 2.887,- € herabgesetzt wird,
hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,
     die Klage abzuweisen.

Er verweist auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung und führt ergänzend aus:

 Die Ausführungen des Klägers, wonach ein einheitlicher Erwerbsvorgang (einheitliches Vertragswerk) nicht vorliege, weil die Veräußerin und die ausführende Baufirma weder gesellschaftsrechtlich noch personell oder wirtschaftlich miteinander, verbunden seien, überzeugten nicht. Ein objektiver enger sachlicher Zusammenhang zwischen dem Grundstückskaufvertrag und den Verträgen, die der Errichtung des Gebäudes dienten, könne nach der Rechtsprechung des BFH zum anderen auch in den Fällen vorliegen, in denen der Erwerber (spätestens) mit dem Abschluss des Grundstückskaufvertrages in seiner Entscheidung über das „Ob" und „Wie" einer Bebauung gegenüber der Veräußererseite nicht mehr frei sei. Eine derartige Einschränkung der sonst für einen Grundstückserwerber bestehenden Entscheidungsfreiheit könne sich aus vorherigen Absprachen oder aus faktischen Zwängen ergeben. Maßgeblich sei der tatsächlich verwirklichte Geschehensablauf. Das gelte nach der Rechtsprechung des BFH auch dann, wenn der Erwerber die Vorplanung inhaltlich maßgeblich mit beeinflusse oder gar veranlasst habe. Maßgeblicher Beurteilungszeitpunkt für das Vorliegen eines grunderwerbsteuerrechtlich einheitlichen Erwerbsgegenstandes sei der Zeitpunkt des Abschlusses des Grundstückskaufvertrages. Der Kauf eines Grundstücks im Baugebiet „G" habe nur im Rahmen eines von den Stadtwerken X AG (Veräußerer) vorgeschriebenen Verfahrens ablaufen können (Reservierung Grundstück - Genehmigung der Baupläne durch die Lenkungsgruppe - Grundstückskauf – Bauantrag). Auch der Kläger habe sich diesem Verfahren unterordnen müssen. Der Kläger sei deshalb bei Abschluss des Grundstückskaufvertrages hinsichtlich des „Ob'^! und „Wie" einer Bebauung nicht mehr frei in seiner Entscheidung gewesen. Der Grundstückskaufvertrag bilde danach mit dem Werkvertrag ein einheitliches Vertragswerk. Grunderwerbsteuerlicher Erwerbsgegenstand sei damit das Grundstück in bebautem Zustand.

  Der Kläger habe sich im notariellen Kaufvertrag mit dem Beginn der Errichtung der Bauwerke und Nebenanlagen entsprechend den von der Lenkungsgruppe genehmigten und mit Prüfvermerk versehenen Plänen nebst Flächenberechnungen verpflichtet und habe diese innerhalb von 24 Monaten in einem Zuge bezugsfertig zu erstellen gehabt. In § 9 des Kaufvertrages sei ausdrücklich unter Ziffer 1 ausgeführt, dass das Gestaltungshandbuch G verpflichtende Grundlage für die planerischen Überlegungen des Käufer sein solle und neben Anregungen, die lediglich Empfehlungscharakter hätten, Leitlinien nenne, die verpflichtend umzusetzen seien. Der Kläger selbst spreche auch von einer Verpflichtung, die er aber als eine verdeckte Bauleitplanung und deshalb als nichtig ansehe, da die Vorgabe seiner Ansicht nach gegen Baurecht verstoße. Soweit sich der Kläger auf die Nichtigkeit der Verpflichtung berufe, könne dies für die grunderwerbsteuerliche Beurteilung keine Bedeutung haben, da der tatsächlich verwirklichte Sachverhalt maßgeblich sei. Ob die von dem Kläger eingegangene Verpflichtung nichtig sei, bedürfe keiner weiteren Klärung. Gemäß § 40 AO sei es für die Besteuerung unerheblich, ob ein Verhalten, dass den Tatbestand eines Steuergesetzes ganz oder zum Teil erfülle, gegen ein gesetzliches Gebot oder Verbot verstoße. Schließlich sei darauf hinzuweisen, dass sich der Kläger dem durch den Veräußerer vorgegebenen Verfahren freiwillig unterworfen habe.

Die Beteiligten haben sich mit einer Entscheidung durch den Berichterstatter gem. § 79a Abs. 3 i.V.m. § 79a Abs. 4 der Finanzgerichtsordnung –FGO- einverstanden erklärt und auf weitere mündliche Verhandlung verzichtet.

I. Die Klage, über die der Berichterstatter gemäß gem. § 79a Abs. 3 i.V.m. § 79a Abs. 4 FGO und mit Einverständnis der Beteiligten gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung entschieden hat, ist unbegründet.

1. Denn der angefochtene Grunderwerbsteuerbescheid ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Beklagte hat zu Recht die Gebäudeerrichtungskosten zur grunderwerbsteuerlichen Bemessungsgrundlage hinzugerechnet.

a) Der Gegenstand des Erwerbsvorgangs, nach dem sich gemäß § 8 Abs. 1 i.V.m. § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG die als Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer anzusetzende Gegenleistung richtet, wird zunächst durch das den Steuertatbestand erfüllende zivilrechtliche Verpflichtungsgeschäft bestimmt. Ergibt sich jedoch aus weiteren Vereinbarungen, die mit diesem Rechtsgeschäft in einem rechtlichen oder zumindest objektiv sachlichen Zusammenhang stehen, dass der Erwerber das beim Abschluss des Kaufvertrags unbebaute Grundstück in bebautem Zustand erhält, bezieht sich der grunderwerbsteuerrechtliche Erwerbsvorgang auf diesen einheitlichen Erwerbsgegenstand (vgl. BFH-Urteile vom 29. Juli 2009 II R 58/07, BFH/NV 2010, 63; vom 28. März 2012 II R 57/10, BStBl II 2012, 920, m.w.N., und vom 24. April 2013 II R 53/10, juris).

b) Ob ein objektiv sachlicher Zusammenhang zwischen dem Grundstückskaufvertrag und weiteren Vereinbarungen besteht, ist nach den Umständen des Einzelfalls zu ermitteln. Ein solcher Zusammenhang ist u.a. gegeben, wenn der Erwerber beim Abschluss des Grundstückskaufvertrags gegenüber der Veräußererseite in seiner Entscheidung über das "Ob" und "Wie" der Baumaßnahme nicht mehr frei war (vgl. Hofmann, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 10. Aufl., § 8 Rz 11 m.w.N.) und deshalb feststand, dass er das Grundstück nur in einem bestimmten (bebauten) Zustand erhalten werde (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 21. September 2005 II R 49/04, BStBl II 2006, 269, und vom 28. März 2012 II R 57/10, a.a.O.).

2. Das Gericht schließt sich der Würdigung des Beklagten an, wonach Erwerbsgegenstand das Grundstück mit einem noch zu errichtenden Gebäude war. Dem Umstand, dass der Bauunternehmer durch den Kläger ausgewählt wurde, kommt insoweit keine Bedeutung zu (vgl. insoweit Loose in Boruttau, Grunderwerbsteuergesetz, 17. Aufl., § 9 Rz 178 m.w.N.). Für maßgeblich erachtet das Gericht vielmehr, dass die Entscheidungsfreiheit des Klägers hinsichtlich der Fortführung des bereits projektierten Bauvorhabens aufgrund rechtlicher und faktischer Zwänge stark eingeschränkt war. Dem steht auch nicht der Umstand entgegen, dass die bis zum Abschluss des notariellen Vertrages gediehene Vorplanung allein vom Kläger und damit von der Erwerberseite veranlasst worden war (vgl. BFH-Urteil vom 21. September 2005 II R 49/04, BStBl. II 2006, 269).

a) Bei Abschluss des notariellen Grundstückskaufvertrages am 20. Mai 2009 war der Kläger auch aus rechtlichen Gründen an die vorzunehmende Bebauung gebunden. Bereits bei Abschluss des Grundstückskaufvertrages war das projektierte Bauvorhaben in baurechtlicher und -technischer Hinsicht im Detail geplant. Nicht entscheidend war hierbei, dass der Kläger für den einzureichenden Bauvorschlag den Architekten frei wählen konnte. Denn auch dieser musste sich an den durch das Gestaltungsbuch vorgegebenen konkreten Planungsvorgaben orientieren. Erst nach Genehmigung des Bauvorschlags durch die Lenkungsgruppe wurde der Grundstückskaufvertrag notariell abgeschlossen. Zuvor war das Grundstück lediglich zugunsten des Klägers zeitlich befristet reserviert. In § 9 des notariellen Kaufvertrages übernahm der Kläger dem Veräußerer gegenüber diezivilrechtliche Verpflichtung, mit der Errichtung der Bauwerke und Nebenanlagen entsprechend den der notariellen Urkunde als Anlage beigefügten und von der Lenkungsgruppe genehmigten Pläne und Flächenberechnungen zu beginnen und diese innerhalb von 24 Monaten in einem Zuge bezugsfertig zu erstellen. Damit war auch zwischen den Vertragsparteien zivilrechtlich vereinbart, dass Vertragsgegenstand ein bebautes Grundstück sein sollte. Im Falle der Nichteinhaltung der Bauverpflichtung stand dem Veräußerer ein Recht auf Rücktritt des Vertrages ggf. eine Vertragstrafenzahlung bis zur Höhe von 12,5% des Kaufpreises zu (vgl. § 10 des notariellen Vertrages). Diese mit der Nichterfüllung der Bauverpflichtung verbundenen spürbaren wirtschaftlichen Nachteile für den Kläger führten insoweit nach Überzeugung des Gerichts zu einem faktischen Zwang, das projektierte Bauvorhaben – wie angedacht und in die Wege geleitet – auch zu Ende zu führen. Darüber hinaus übte der Veräußerer über die mit ihm personell, wirtschaftlich und gesellschaftsrechtlich verflochtene Lenkungsgruppe auch die tatsächliche Kontrolle hinsichtlich der konkreten Ausgestaltung der Bebauung aus. Damit sollte auch für den kommunalen Eigentümer des Veräußerers, die Stadt X, die Werthaltigkeit der Grundstücke gesichert werden, die es noch zu vermarkten galt. Folglich erfolgte die Bebauung durch den Erwerber im Wesentlichen auch im Interesse des Veräußerers, bzw. seines kommunalen Trägers, der Stadt X, mit der sie ihr städtebauliches Anliegen, nämlich den zeitnahen Erhalt eines geschlossenen Siedlungsgebietes verfolgte.

b) Im Rahmen dieser Gesamtschau erfolgte die Bebauung mithin noch in der Sphäre des Veräußerers (hierauf abstellend: Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 5. Aufl., § 9 Rz 7: Loose in Boruttau, Grunderwerbsteuergesetz, a.a.O., § 9 Rz 174;  m.w.N.). Insoweit ist hier nicht entscheidend, dass dem Veräußerer zivilrechtlich die Herstellungsverpflichtung nicht oblag, er sie vielmehr im Rahmen des umfangreichen Vertragsgefüges auf den Erwerber „delegiert“ hat. Entscheidend ist hierbei letztlich, dass dem Veräußerer die rechtliche und tatsächliche Kontrolle hinsichtlich der baulichen Ausgestaltung verblieb. Damit stand beim Abschluss des Kaufvertrags auch fest, dass der Kläger das unbebaute Grundstück in bebautem Zustand erhalten würde. Damit fielen auch die Herstellungskosten des Gebäudes in die grunderwerbsteuerrechtliche Bemessungsgrundlage.

c) Insoweit unterscheidet sich der vorliegende Sachverhalt von den sonst üblichen Ausschreibungsbedingungen beim Verkauf gemeindeeigener Bauplätze, in denen eine Bauverpflichtung mit verbunden wird. Denn dort darf der Erwerber – ohne weitere Vertragsvorgaben gegenüber dem Veräußerer – lediglich begrenzt durch die Vorgaben der jeweiligen Landesbauordnung und die Bestimmungen des BauGB die Bebauung nach seinen eigenen Vorstellungen vornehmen, ohne dass dem etwaige Kontroll- oder Einflussmöglichkeiten seitens des Veräußerers entgegen stehen. Deshalb ist in derartigen Konstellationen nicht von einem einheitlichen Leistungsgegenstand „bebautes Grundstück“ auszugehen. Soweit dort der Erwerber Bauinitiative ergreift, wird die Realisierung des Bauvorhabens allein ihm zugerechnet. Insoweit erfolgt die Herstellung nicht mehr in der Sphäre des Veräußerers (vgl. Hofmann, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, a.a.O., § 8 Rz 18 m.w.N.).

d) Soweit sich der Kläger darauf beruft, dass die Verpflichtung aus dem notariellen Kaufvertrag gegen ein gesetzliches Verbot verstoße, hat dies für die grunderwerbsteuerliche Beurteilung keine Bedeutung. Maßgeblich allein ist, dass der Vertrag tatsächlich durchgeführt wurde. Somit bleibt eine etwaige Gesetzeswidrigkeit des Verhaltens für Zwecke der Besteuerung unbeachtlich, die Besteuerung ist wertneutral durchzuführen (Drüen in: Tipke/Kruse, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, Kommentar, § 40 AO Rz 17 m.w.N.).

e) Auch ein Verstoß gegen den Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung gemäß § 85 AO ist nicht dargetan. Kommt das Finanzamt seiner Verpflichtung zur Rechtsanwendungsgleichheit nicht nach, ergibt sich daraus kein Anspruch des einzelnen Steuerpflichtigen, dass auch ihm gegenüber zu seinen Gunsten unrechtmäßig verfahren wird. Es gibt nur eine Gleichheit im Recht und keine Gleichheit im Unrecht. Eine Ausnahme hiervon greift nur in Fällen eines sog. strukturellen Gesetzes- und Vollzugsdefizits (Klein/Rätke, Abgabenordnung, Kommentar, 11. Aufl., § 85 Rz 7 m.w.N.). Hiervon kann jedoch vorliegend keine Rede sein. Nach Auskunft des Beklagten sind hinsichtlich des Komplexes „G“  weitere Verwaltungsverfahren anhängig.

3. Von einer weiteren Begründung wird abgesehen; das Gericht folgt insoweit den zutreffenden Gründen der Einspruchsentscheidung (§ 105 Abs. 5 FGO).

II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

III. Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zugelassen. Die Frage, ob eine Substanzmehrung eines Grundstücks auch dann noch der Sphäre des Veräußerers zugerechnet werden kann, wenn ihm zwar zivilrechtlich keine Herstellungsverpflichtung obliegt, er allerdings die weitere Kontrolle hierüber sowohl tatsächlich als auch rechtlich innehat, ist insoweit höchstrichterlich klärungsbedürftig.