Tatbestand

1

I. Der Antragsteller begehrt vorläufigen Rechtsschutz gegen den Bescheid über die gesonderte Feststellung des Gewinns 2015 und den Umsatzsteuerbescheid 2015. Insbesondere streiten die Beteiligten darüber, ob bzw. in welcher Höhe ein Nutzungsanteil für die private Pkw-Nutzung zu berücksichtigen ist.

2

Der Antragsteller ist selbständiger Steuerberater. Er wohnt in A. Ihm gehört dort ein altes Landhaus. Im Februar 2015 verlegte er seine berufliche Tätigkeit nach Hamburg in den Zuständigkeitsbereich des Antragsgegners. Neben den Mandaten, die der Antragsteller durch einen Kanzleikauf erhalten hat, betreut er ca. 100 Mandate in A und weitere in anderen Städten.

3

Die Erklärung zur gesonderten Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung reichte der Antragsteller am 30. September 2016 ein. U.a. erklärte er Kfz-Kosten in Höhe von 1.386,92 € und 5.867,01 € und AfA in Höhe von 5.943 € (insgesamt 13.196,93 €). Einen Anteil für private Nutzung des Pkw erklärte er nicht.

4

Der Antragsgegner bat den Antragsteller durch Schreiben vom 30. November 2016 insbesondere um die Ermittlung der Kfz-Kosten und Angaben zu möglichen Kfz-Privatanteilen. An die Beantwortung der Fragen erinnerte der Antragsgegner durch Schreiben vom 10. März 2017.

5

Der Antragsteller teilte durch Schreiben vom 10. April 2017 mit, dass er die Kfz-Kosten nach tatsächlichen Kosten ermittelt habe und versehentlich die Berücksichtigung eines 5%igen Anteils für Privatfahrten unterlassen habe. Er bat um Erhöhung der Betriebseinnahmen um 659,85 € und der Umsatzsteuer um 112,20 €. Mit Schreiben vom 10. August 2017 teilte der Antragsteller mit, dass er zwischen 45.000 und 50.000 Kilometer jährlich fahre und seine privat getätigten Fahrten nicht ins Gewicht fallen würden. Er vertrat die Ansicht, eine "berufsbedingte" Erleichterung beim Führen des Fahrtenbuches zu haben.

6

Mit Bescheid vom 6. September 2017 über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen stellte der Antragsgegner Einkünfte des Antragstellers in Höhe von 53.474,62 € fest. Er wich von der Erklärung des Antragstellers ab und setzte im Rahmen der 1%-Regelung einen Privatanteil in Höhe von 5.088 € an. Dabei ging der Antragsgegner von einem Wert des Pkw in Höhe von 35.648,74 € aus. Dieser Wert ergab sich aus der Übersicht des Antragstellers über die Entwicklung des Anlagevermögens. Umsatzsteuer ermittelte der Antragsgegner in Höhe von 773,30 € (19 %). Dabei ging er von 80 % von 5.088 € aus. Außerdem berücksichtigte der Antragsgegner noch Wege für Familienheimfahrten und Wege zwischen Wohnung und Betriebsstätte. Insgesamt erfolgte eine Gewinnkorrektur für die private Nutzung des Kfz in Höhe von 8.786,20 €. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Anlage zum Bescheid verwiesen.

7

Am selben Tag erging der Umsatzsteuerbescheid 2015.

8

Der Antragsteller legte am 15. September 2017 Einspruch ein gegen den Bescheid vom 6. September 2017 über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen, den Umsatzsteuerbescheid und den Bescheid über die Zinsen zur Umsatzsteuer. Zur Begründung führte er an, dass die 1%-Regelung zu Unrecht angewandt worden sei, da die privat zurückgelegten Kilometer unterhalb von 10 % liegen würden. Er beantragte die entsprechende Aussetzung der Vollziehung (AdV). Bezüglich der Zinsen zur Umsatzsteuer beantragte er das Ruhen des Verfahrens bis zur Entscheidung des BFH (I R 77/15) und des FG Münster (10 K 2472/16).

9

Der Antragsgegner lehnte den AdV-Antrag am 19. September 2017 ab.

10

Im Rahmen des weiteren Schriftverkehrs teilte der Antragsteller mit Schreiben vom 31. Januar 2018 mit, dass er seine gefahrenen Gesamtkilometer korrigieren müsse, weil es nur rund 32.000 Kilometer gewesen seien. In diesem Zusammenhang legte er zwei Erklärungen vor. Ein Mandant bescheinigte, dass der Antragsteller in 2015 46 Fahrten zu ihm nach B durchgeführt habe. Ein Mitarbeiter bescheinigte dem Antragsteller, dass er sich an sechs Freitagen und sieben Samstagen mit dem Antragsteller getroffen habe.

11

Mit Einspruchsentscheidung vom 23. Mai 2018 half der Antragsgegner insbesondere bezüglich der Familienheimfahrten und Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte ab. Bezüglich der Anwendung der 1%-Regelung wies er den Einspruch als unbegründet ab. Die Einspruchsentscheidung enthält im Rubrum den Feststellungsbescheid über die gesonderte Feststellung des Gewinns 2015, den Umsatzsteuerbescheid 2015, jeweils vom 6. September 2017 und die Bescheide, durch die AdV abgelehnt wurde. Der Zinsbescheid wurde nicht in der Einspruchsentscheidung erwähnt.

12

Hiergegen hat der Antragsteller am 26. Juni 2018 Klage erhoben und einen gerichtlichen AdV-Antrag gestellt.

13

Mit Bescheid vom 6. Juli 2018 gewährte der Antragsgegner bezüglich der Zinsen zur Umsatzsteuer AdV.

14

Zur Begründung seines AdV-Antrags trägt der Antragsteller vor, dass es rechtswidrig sei, die 1%-Regelung dann anzuwenden, wenn nur eine geringste Privatnutzung vorliege. Die von ihm, dem Antragsteller, bereits im Rechtsbehelfsverfahren vorgelegten Nachweise bezüglich seiner beruflichen Fahrten würden einem Fahrtenbuch entsprechen.

15

Er, der Antragsteller, sei insgesamt in 2015 36.790 Kilometer gefahren. Dies ergebe sich aus den im gerichtlichen Verfahren vorgelegten Wartungsrechnungen. Diese Fahrleistung entfalle weit überwiegend auf Fahrten vom Wohnort Hamburg zu dem Mandanten in C und den beiden freien Mitarbeitern des Antragstellers, die in dieser Region die Mandate des Antragstellers betreuten.

16

Zu Beginn des Besteuerungszeitraums habe er, der Antragsteller, sich in der Phase der Existenzgründung befunden. Neben den Mandaten, die er durch den Praxiskauf in Hamburg übernommen habe, habe er sich auch um das Mandat bei einer mittelständischen ... bemüht, deren Zentrale ihren Sitz in B habe. Gerade in der Anfangsphase sei er, der Antragsteller, gezwungen gewesen, dort wöchentlich zu erscheinen und Gespräche mit der Geschäftsleitung und den Mitarbeitern zu führen. Bei 46 Fahrten habe sich eine Strecke für dieses Mandat in Höhe von insgesamt 24.518 Kilometer ergeben.

17

Außerdem sei er dreimal nach D gefahren. Dies seien insgesamt 1.704 Kilometer gewesen. Für Mandantenbesuche in E seien 1.204 Kilometer angefallen. Durch die Besprechungen mit seinen Mitarbeitern, die in A tätig seien, seien zusätzlich 4.169 Kilometer angefallen. Die Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb haben sich insgesamt auf 4.842 Kilometer belaufen. Privatfahrten habe er lediglich i.H.v. 351 Kilometer durchgeführt.

18

Seine Aufstellung habe die Präzision eines Fahrtenbuches und müsse deshalb der Maßstab für die Ermittlung der betrieblich veranlassten Fahrten sein. Die Anwendung der 1%-Regelung sei zu verwerfen, weil sie für ihn zu einer erheblichen steuerlichen Belastung führe, obwohl er mit dem Fahrzeug so gut wie überhaupt nicht privat unterwegs gewesen sei. Sämtliche Aufwendungen für das Kfz seien ohnehin in der Buchhaltung erfasst. Die Besuche bei den Mandanten könnten von diesen bestätigt werden, soweit noch nicht geschehen. Nehme man den Terminkalender zur Hilfe und z.B. die Tankquittungen, lasse sich ein ebenso genauer Nachweis führen wie mit einem Fahrtenbuch

19

Abschließend weise er darauf hin, dass seine Freundin einen eigenen Pkw besitze und er, der Antragsteller, streng darauf achte, dass sein Fahrzeug nicht für private Fahrten genutzt werde.

20

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Schriftsatz des Antragstellers vom 19. Juli 2018 verwiesen.

21

Hinsichtlich der Nachzahlungszinsen ergebe sich sein Anspruch auf AdV aus dem Beschluss des BFH vom 25. April 2018 IX B 21/18.

22

Der Antragsteller beantragt,
die Vollziehung des Feststellungsbescheides über die gesonderte Feststellung des Gewinns 2015 und des Umsatzsteuerbescheid 2015, jeweils vom 6. September 2017, in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 23. Mai 2018 in der Höhe auszusetzen, als darin ein privater Nutzungsanteil bzw. eine unentgeltliche Wertabgabe für die Pkw-Nutzung berücksichtigt ist
die Vollziehung des Bescheides über die Zinsen zur Umsatzsteuer vom 6. September 2017 auszusetzen.

23

Der Antragsgegner beantragt,
den Antrag abzulehnen.

24

Der Antragsgegner vertritt die Ansicht, dass die 1%-Regelung zwingend anzuwenden sei, wenn eine private Nutzung vorliege und kein Fahrtenbuch geführt werde. Das Gesetz enthalte keine Geringfügigkeitsgrenze.

Entscheidungsgründe

25

II. Der Antrag ist hinsichtlich des Zinsbescheides unzulässig und soweit er den Feststellungsbescheid und den Umsatzsteuerbescheid betrifft unbegründet.

26

1. Der AdV-Antrag hinsichtlich des Zinsbescheides ist unzulässig.

27

Der gerichtliche AdV-Antrag war zwar gem. § 69 Abs. 4 Finanzgerichtsordnung (FGO) zulässig, weil der Antragsgegner den bei ihm gestellten AdV-Antrag am 19. September 2017 abgelehnt hat.

28

Gegen die Zulässigkeit spricht auch nicht, dass bisher keine Einspruchsentscheidung bezüglich des Zinsbescheides ergangen ist, denn das für den gerichtlichen AdV-Antrag erforderliche offene Hauptsacheverfahren kann auch das noch nicht abgeschlossene Rechtsbehelfsverfahren sein.

29

Aber der Antragsgegner hat am 6. Juli 2018 AdV gewährt. Damit hat sich der gerichtliche AdV-Antrag hinsichtlich des Zinsbescheides in der Hauptsache erledigt. Der Antragsteller hat seinen Antrag bei Gericht indes nicht umgestellt. Für seinen ursprünglich gestellten Antrag ist das Rechtsschutzbedürfnis entfallen, so dass der Antrag unzulässig wurde.

30

2. Der Antrag ist unbegründet soweit er den Feststellungsbescheid und den Umsatzsteuerbescheid betrifft.

31

Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 FGO kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts ganz oder teilweise aussetzen. Die Aussetzung soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i. V. m. Abs. 2 Satz 2 FGO).

32

Anhaltspunkte für das Vorliegen einer unbilligen Härte sind weder vom Antragsteller vorgetragen worden noch ansonsten erkennbar. Eine AdV kommt deshalb nur bei Vorliegen von ernstlichen Zweifeln an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide in Betracht.

33

Ernstliche Zweifel im Sinne des § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO sind zu bejahen, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Verwaltungsakts neben für seine Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige Gründe zu Tage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der entscheidungserheblichen Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen bewirken. Die AdV setzt nicht voraus, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe überwiegen (vgl. BFH-Beschlüsse vom 16. Juni 2011 IV B 120/10, BFH/NV 2011, 1549; vom 6. November 2008 IV B 126/07, BStBl II 2009, 156). Die Entscheidung über einen Antrag auf AdV ergeht wegen dessen Eilbedürftigkeit aufgrund des Prozessstoffs, der sich aus den dem Gericht vorliegenden Unterlagen, insbesondere den Akten der Finanzbehörde und präsenten Beweismittel ergibt (vgl. BFH-Beschluss vom 21. Juli 1994 IX B 78/94, BFH/NV 1995, 116).

34

Daran gemessen, bestehen vorliegend keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochten Feststellungsbescheides 2015 und des Umsatzsteuerbescheides 2015. Selbst nach dem Vortrag des Antragstellers wären die Anträge nicht in vollem Umfang begründet, denn der Antragsteller bestreitet nicht, den Pkw auch privat genutzt zu haben.

35

a) Der Bescheid für 2015 über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen vom 6. September 2017 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 23. Mai 2018 ist nach summarischer Prüfung rechtmäßig.

36

Nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2ff EStG sind Entnahmen des Steuerpflichtigen mit dem Teilwert anzusetzen. Die private Nutzung eines Kraftfahrzeugs, das zu mehr als 50 Prozent betrieblich genutzt wird, ist für jeden Kalendermonat mit 1 Prozent des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattung einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen. Die private Nutzung kann abweichend von Satz 2 mit den auf die Privatfahrten entfallenden Aufwendungen angesetzt werden, wenn die für das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden.

37

Unstreitig ist, dass das Kfz überwiegend beruflich, aber auch privat genutzt wurde. Der vom Antragsteller behauptete Privatanteil variierte zwar im Laufe des Verfahrens. Er hat allerdings nie behauptet, dass er überhaupt nicht privat gefahren sei.

38

Der Antragsteller hat unstreitig kein Fahrtenbuch geführt. Es ist nicht ausreichend, dass es eventuell möglich wäre, alle erforderlichen Daten aus der Buchhaltung des Antragstellers heraussuchen zu können. Voraussetzung für ein Fahrtenbuch ist insbesondere, dass es zeitnah erstellt wird, so dass eine in 2018 nachträgliche Erstellung eines Fahrtenbuches für das Jahr 2015 nicht möglich ist.

39

Das Gesetz sieht keine Geringfügigkeitsgrenze vor. Eine solche ist auch aus Gründen der Verhältnismäßigkeit nicht erforderlich (vgl. z.B. Urteil, FG Baden-Württemberg vom 25. April 2016 9 K 1501/15, EFG 2016, 1076). Der Antragsteller hätte ein Fahrtenbuch führen können. Dies gilt insbesondere, weil der Antragsteller nur relativ wenige, dafür aber relativ lange Fahrten durchgeführt hat. Der Antragsteller hat auch nicht dargelegt, wieso ihm das Führen eines Fahrtenbuchs nicht möglich gewesen sein soll. Nicht überzeugend ist die Argumentation des Antragstellers, dass ihm eine "berufsbedingte" Erleichterung als Steuerberater zustehen solle. Eine solche Differenzierung ist weder gesetzlich vorgesehen, noch wäre sie zulässig.

40

Die Höhe des ermittelten Listenpreises begegnet im summarischen Verfahren ebenfalls keinen Bedenken. Der Antragsgegner ist von den Werten des Antragstellers ausgegangen. Im Hauptsacheverfahren müsste der tatsächliche Listenpreis ggf. noch an Hand des Kaufvertrages ermittelt werden. Der Antragsteller hat hierzu bisher noch keine ausreichenden Angaben gemacht.

41

b) Der Umsatzsteuerbescheid vom 6. September 2017 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 23. Mai 2018 ist nach summarischer Prüfung ebenfalls rechtmäßig.

42

Die vom Antragsgegner geschätzte Umsatzsteuer in Höhe von 773,30 € ist nach summarischer Prüfung nicht überhöht.

43

§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Sätze 2 ff. EStG gilt zwar nicht im Umsatzsteuerrecht. Nach der Praxis wird dem Steuerpflichtigen lediglich ein Wahlrecht eingeräumt, diese Vorschrift auch bei der Umsatzsteuer anzuwenden (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 7. Dezember 2010 VIII R 54/07, BStBl II 2011, 451).

44

Macht der Unternehmer umsatzsteuerlich von der 1%-Regelung keinen Gebrauch oder werden die pauschalen Wertansätze durch die sog. Kostendeckelung auf die nachgewiesenen tatsächlichen Kosten begrenzt und liegen die Voraussetzungen der sog. Fahrtenbuchregelung nicht vor, ist der private Nutzungsanteil für Umsatzsteuerzwecke anhand geeigneter Unterlagen im Wege einer sachgerechten Schätzung zu ermitteln. Fehlen geeignete Unterlagen für die Schätzung, ist der private Nutzungsanteil mit mindestens 50 % zu schätzen, soweit sich aus den besonderen Verhältnissen des Einzelfalles nichts Gegenteiliges ergibt; aus den Gesamtaufwendungen sind die nicht mit Vorsteuern belasteten Kosten in der belegmäßig nachgewiesenen Höhe auszuscheiden (BFH-Urteil vom 7. Dezember 2010 VIII R 54/07, BStBl II 2011, 451).

45

Wegen dieser Abhängigkeit des Steuertatbestands des Verwendungseigenverbrauchs vom Vorsteuerabzug muss zunächst festgestellt werden, für welche bei Ausführung des Verwendungseigenverbrauchs entstandenen Kosten bzw. für welche mit dem Betrieb des Fahrzeugs zusammenhängenden Eingangsleistungen der Unternehmer den vollen Vorsteuerabzug geltend gemacht hat. Der Antragsteller hat die auf das Fahrzeug entfallenen Betriebsausgaben mit 5.867,01 € (ohne Steuern, Versicherungen und Maut) und Abschreibungen in Höhe von 5.943,00 € und damit in Höhe von 11.810,01 € erklärt. 19 % Umsatzsteuer wären 2.243,90 €. Hiervon 50 % wären 1.121,95 €. Der Antragsgegner ist bei seiner Schätzung lediglich von 773,30 € Umsatzsteuer ausgegangen und liegt damit unterhalb des 50%-Rahmens.

46

Zwar behauptet der Antragsteller, dass seine Privatnutzung nur sehr gering gewesen sei. Das Gericht ist jedoch nicht von dieser sehr geringen Nutzung überzeugt. Der Antragsteller hat seine Behauptungen nicht in der erforderlichen Weise glaubhaft gemacht.

47

Der Antragsteller hat bereits mehrfach unterschiedliche Angaben zur Gesamtfahrleistung erklärt. Nachdem er zunächst 45.000 bis 50.000 Kilometer erklärte, meinte er zwischenzeitlich nur 32.000 Kilometer gefahren zu sein. Im gerichtlichen Verfahren erklärte er dann 36.790 gefahrene Kilometer. Die unterschiedlichen Angaben erklärte der Antragsteller damit, dass er sich verrechnet habe. Zwar hat der Antragsteller nunmehr Unterlagen eingereicht, aus denen sich ergibt, dass er 24.527 Kilometer gefahren ist. Diese Leistung hat er indes auf 12 Monate hochgerechnet und dementsprechend geschätzt. Gegen diese Schätzung spricht, dass der Antragsteller die Kanzlei in Hamburg erst im Februar 2015 erworben hat, so dass für Januar 2015 nicht angenommen werden kann, dass er ähnlich viel gefahren ist.

48

Auch die Angaben des Antragstellers zu den Privatfahrten variieren erheblich. Zunächst behauptete er, dass ein Privatanteil von 5 % angemessen sei, dann erhöhte er auf 10 %. Nach seinen neuesten Berechnungen betragen die Privatfahrten nur 351 Kilometer von 36.790 Kilometer und damit weniger als 1 % bzw. 14 %, wenn man die Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb einbezieht.

49

Zudem ergibt sich aus der Akte, dass der Antragsteller in A lebt und er da auch Familie und Haustiere hat und Mitglied in Vereinen ist. Es kann deshalb nicht mit der notwendigen Sicherheit festgestellt werden, dass die Fahrten nach A tatsächlich ausschließlich beruflich motiviert gewesen sind. Zudem wurde auch nicht dargelegt bzw. glaubhaft gemacht, dass der Antragsteller tatsächlich alle Fahrten durchgeführt hat. Es besteht auch die Möglichkeit, dass er die Hamburger Mandanten zumindest teilweise auch aus A betreut hat, weil er nach Terminen in A dort übernachtet hat. Ebenso ist es möglich, dass er mehrere Termine in A verbunden hat, z.B. die mit dem neuen Mandanten am Freitag und nach einer Übernachtung in seinem Haus in A am Sonnabend mit seinem Mitarbeiter.

50

Das Gericht ist auf Grund der eingereichten Unterlagen im summarischen Verfahren deswegen nicht in der Lage, den Umsatzsteueranteil selbst zu schätzen, so dass die Anwendung einer 50%igen Schätzung angemessen wäre. Eine Verböserung ist im gerichtlichen Verfahren jedoch nicht möglich.

51

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

52

Gründe für die Zulassung der Beschwerde liegen nicht vor (§ 128 Abs. 3, § 115 Abs. 2 FGO).

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Finanzgericht Hamburg Beschluss, 25. Juli 2018 - 6 V 135/18 zitiert 7 §§.

FGO | § 115


(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat. (2) Die Revision ist nur..

FGO | § 135


(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden,...

EStG | § 6 Bewertung


(1) Für die Bewertung der einzelnen Wirtschaftsgüter, die nach § 4 Absatz 1 oder nach § 5 als Betriebsvermögen anzusetzen sind, gilt das Folgende: 1. Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die der Abnutzung unterliegen, sind mit den Anschaffungs-...

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Bundesfinanzhof Beschluss, 25. Apr. 2018 - IX B 21/18

bei uns veröffentlicht am 25.04.2018

----- Tenor ----- Auf die Beschwerde der Antragsteller werden der Beschluss des Finanzgerichts Köln vom 29. Januar 2018  15 V 3279/17 und der ablehnende Bescheid des Antragsgegners vom 19. Dezember 2017 aufgehoben. Die Vollziehung des Zinsbescheids

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 25. Apr. 2016 - 9 K 1501/15

bei uns veröffentlicht am 25.04.2016

----- Tenor ----- > > >> >> >> 1. Die Klage wird abgewiesen. >> >> > > > > >> >> >> 2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens. >> >> > > > > >> >> >> 3. Die Revision wird nicht zugelassen. >> >> > > ---------- ...

Bundesfinanzhof Beschluss, 16. Juni 2011 - IV B 120/10

bei uns veröffentlicht am 16.06.2011

---------- Tatbestand ---------- 1 I. Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit der Festsetzungen von Verzögerungsgeldern. 2 Im Rahmen der Durchführung einer Außenprüfung forderte der Antragsgegner und Beschwerdeführer (das Finanzamt...

Bundesfinanzhof Urteil, 07. Dez. 2010 - VIII R 54/07

bei uns veröffentlicht am 07.12.2010

---------- Tatbestand ---------- 1 I. Die Beteiligten streiten darum, ob sich bei der privaten Nutzung eines im Betriebsvermögen befindlichen PKW die nach § 12 Nr. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) nicht abziehbare Umsatzsteuer bei Anwendung der

Referenzen

Tenor

Auf die Beschwerde der Antragsteller werden der Beschluss des Finanzgerichts Köln vom 29. Januar 2018  15 V 3279/17 und der ablehnende Bescheid des Antragsgegners vom 19. Dezember 2017 aufgehoben.

Die Vollziehung des Zinsbescheids zur Einkommensteuer 2009 vom 13. November 2017 wird ab Fälligkeit bis einen Monat nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung oder anderweitiger Erledigung des Einspruchsverfahrens ausgesetzt.

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Antragsgegner zu tragen.

(1) Gegen die Entscheidungen des Finanzgerichts, des Vorsitzenden oder des Berichterstatters, die nicht Urteile oder Gerichtsbescheide sind, steht den Beteiligten und den sonst von der Entscheidung Betroffenen die Beschwerde an den Bundesfinanzhof zu, soweit nicht in diesem Gesetz etwas anderes bestimmt ist.

(2) Prozessleitende Verfügungen, Aufklärungsanordnungen, Beschlüsse über die Vertagung oder die Bestimmung einer Frist, Beweisbeschlüsse, Beschlüsse nach §§ 91a und 93a, Beschlüsse über die Ablehnung von Beweisanträgen, über Verbindung und Trennung von Verfahren und Ansprüchen und über die Ablehnung von Gerichtspersonen, Sachverständigen und Dolmetschern, Einstellungsbeschlüsse nach Klagerücknahme sowie Beschlüsse im Verfahren der Prozesskostenhilfe können nicht mit der Beschwerde angefochten werden.

(3) Gegen die Entscheidung über die Aussetzung der Vollziehung nach § 69 Abs. 3 und 5 und über einstweilige Anordnungen nach § 114 Abs. 1 steht den Beteiligten die Beschwerde nur zu, wenn sie in der Entscheidung zugelassen worden ist. Für die Zulassung gilt § 115 Abs. 2 entsprechend.

(4) In Streitigkeiten über Kosten ist die Beschwerde nicht gegeben. Das gilt nicht für die Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Revision.

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

3. Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand

1

I. Die Beteiligten streiten darum, ob sich bei der privaten Nutzung eines im Betriebsvermögen befindlichen PKW die nach § 12 Nr. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) nicht abziehbare Umsatzsteuer bei Anwendung der 1 %-Regelung aus der Bemessungsgrundlage von 80 % des Bruttolistenpreises ergibt oder nach der im (bestandskräftigen) Umsatzsteuerbescheid festgesetzten Umsatzsteuer.

2

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind zusammen veranlagte Eheleute. Der Kläger erzielt u.a. Einkünfte aus selbständiger Arbeit und ermittelt seinen Gewinn durch Einnahmenüberschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG. In seinem Betriebsvermögen befand sich ein 1996 angeschaffter Audi A 8  4,2 Quattro mit einem Bruttolistenpreis von 130.000 DM. Nach einer Außenprüfung gelangte der Prüfer zu dem Ergebnis, die private Nutzungsentnahme hinsichtlich des Audi A 8 sei nach der sog. Listenpreismethode gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG zu bewerten. Ausgehend vom Bruttolistenpreis von 130.000 DM gelangte der Prüfer für das Streitjahr 2000 zu einem Kfz-Eigenverbrauch von 15.600 DM zzgl. Umsatzsteuer in Höhe von 1.996,80 DM (umsatzsteuerpflichtig 80 % = 12.480 DM, umsatzsteuerfrei 20 % = 3.120 DM). Für 2001 ermittelte der Prüfer unter Berücksichtigung der Deckelung auf die tatsächlichen Kosten einen Wert von 11.510,60 DM zzgl. Umsatzsteuer in Höhe von 1.473,36 DM (umsatzsteuerpflichtig 9.208,48 DM, umsatzsteuerfrei 2.302,12 DM). Die daraus resultierenden Gewinnerhöhungen wertete der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) mit Änderungsbescheiden vom 11. Oktober 2004 aus und änderte die unter Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Einkommensteuerbescheide 2000 und 2001 entsprechend.

3

Mit ihrer Klage machten die Kläger u.a. geltend, die aufgrund der 1 %-Regelung ermittelte und gemäß § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbare Umsatzsteuer sei zu hoch berechnet, da nach den Umsatzsteuerbescheiden 2000 und 2001 für die unentgeltliche Wertabgabe unter Ansatz eines Privatanteils von (unstreitig) 12,5 % nur Umsatzsteuer in Höhe von 454,33 DM bzw. 266,21 DM festgesetzt worden sei. Demgemäß sei die Einkommensteuer 2000 und 2001 zu hoch bemessen. Für das Streitjahr 2000 ergebe sich ein zu hoch angesetzter Gewinn von 1.542,47 DM (1.996,80 DM abzüglich 454,33 DM); für 2001 ergebe sich ein solcher von 1.207,15 DM (1.473,36 DM abzüglich 266,21 DM).

4

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit Urteil vom 26. April 2007 IV 299/2006 ab. Es entschied, das FA habe die private PKW-Nutzung nebst darauf entfallender Umsatzsteuer rechnerisch zutreffend ermittelt.

5

Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts (§ 12 Nr. 3 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG).

6

Die Kläger beantragen,

unter Aufhebung des Urteils des FG Nürnberg vom 26. April 2007 sowie unter Änderung der angefochtenen Einkommensteuerbescheide 2000 und 2001 vom 11. Oktober 2004 i.d.F. der Einspruchsentscheidung vom 30. August 2006 die Einkommensteuer 2000 um 394,72 € (772 DM) auf 52.987,22 € sowie die Einkommensteuer 2001 um 294,50 € (576 DM) auf 55.365,76 € herabzusetzen.

7

Das FA beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

8

Mit Beschluss vom 28. April 2010 VIII R 54/07 (BFHE 229, 276, BStBl II 2010, 798) hat der Senat das Bundesministerium der Finanzen (BMF) aufgefordert, dem Verfahren beizutreten. Das BMF ist dem Verfahren beigetreten und hat schriftlich sowie in der mündlichen Verhandlung zu den aufgeworfenen Fragen Stellung genommen.

Entscheidungsgründe

9

II. Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Stattgabe der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat die nach § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbare Umsatzsteuer nicht zutreffend ermittelt. Sie ist nicht nach ertragsteuerrechtlichen, sondern nach umsatzsteuerrechtlichen Maßstäben zu ermitteln.

10

1. Nach § 12 Nr. 3 EStG darf die "Umsatzsteuer für Umsätze, die Entnahmen sind" weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden.

11

a) Entnahmen des Steuerpflichtigen für sich, seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke sind gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG mit dem Teilwert anzusetzen. Nach der Sonderregelung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG für die Entnahme der privaten Nutzung eines zu mehr als 50 % betrieblich genutzten Kfz ist diese für jeden Kalendermonat mit 1 % des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zzgl. der Kosten für Sonderausstattung einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen. Verfassungsrechtliche Bedenken gegen diese Regelung bestehen nicht (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 6. März 2003 XI R 12/02, BFHE 202, 134, BStBl II 2003, 704; BFH-Beschluss vom 27. Januar 2004 X R 43/02, BFH/NV 2004, 639, m.w.N.).

12

Abweichend davon kann die private Nutzung mit den auf die Privatfahrten entfallenden Aufwendungen angesetzt werden, wenn die für das Kfz insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG). Da der Kläger im Streitfall unstreitig kein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt hat, ist das FA zutreffend von der sog. 1 %-Regelung ausgegangen.

13

b) Berechnungsgrundlage für den Anteil der privaten Kfz-Nutzung bei Anwendung der 1 %-Regelung ist demnach der Bruttolistenpreis (hier 130.000 DM) einschließlich Umsatzsteuer. Die private Nutzung eines Kfz ist in der Weise zu berücksichtigen, dass der Gewinn, in dem die gesamten Aufwendungen enthalten sind, um den Privatanteil erhöht wird. Mit dieser Regelung soll erreicht werden, dass der Betriebsinhaber hinsichtlich der privaten Nutzung eines Kfz nicht besser gestellt ist als der Steuerpflichtige, der als Privatnutzer sein Kfz im Privatvermögen hält. Da dieser auf die Anschaffung und Nutzung Umsatzsteuer zu zahlen hat, verlangt das Gesetz dem Regelungszweck entsprechend zu Recht, dass als Entnahme der (Brutto-)Listenpreis einschließlich der Umsatzsteuer anzusetzen ist (vgl. BFH-Urteile in BFHE 202, 134, BStBl II 2003, 704; vom 3. Februar 2010 IV R 45/07, BFHE 228, 312, BStBl II 2010, 689).

14

2. Die nicht als Betriebsausgabe abziehbare Umsatzsteuer i.S. des § 12 Nr. 3 EStG darf auch bei der ertragsteuerlichen Anwendung der sog. 1 %-Regelung nicht aus der Bemessungsgrundlage von 80 % des so ermittelten Wertes ermittelt werden; Maßstab ist vielmehr die nach umsatzsteuerrechtlichen Kriterien zu ermittelnde Umsatzsteuer.

15

a) § 12 Nr. 3 EStG spricht von der "Umsatzsteuer für Umsätze, die Entnahmen sind" und knüpft damit an Regelungen des Umsatzsteuer- und nicht des Einkommensteuerrechts an, auch wenn der Begriff "Entnahme" ein einkommensteuerrechtlicher ist. Das beinhaltet aber keinen Verweis auf die besondere Entnahmebewertung nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG. Denn bei § 12 Nr. 3 EStG geht es --so auch die Auffassung des BMF-- lediglich darum, die vom Abzugsverbot betroffene Umsatzsteuer tatbestandlich zu definieren und der Höhe nach gemäß § 3 Abs. 9a Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) i.V.m. § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG zutreffend zu erfassen. Demnach ist die nichtunternehmerische Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs unter den --hier nicht streitigen-- Voraussetzungen des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG als unentgeltliche Wertabgabe der Besteuerung zu unterwerfen. Als Bemessungsgrundlage sind gemäß § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG die Kosten anzusetzen, soweit sie zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben, d.h. die Kosten, die zum Vorsteuerabzug berechtigt haben, sind auf die privaten und unternehmerischen Fahrten aufzuteilen (vgl. BFH-Urteile vom 11. März 1999 V R 78/98, BFHE 188, 160; vom 4. November 1999 V R 35/99, BFH/NV 2000, 759; in BFHE 228, 312, BStBl II 2010, 689). Die so ermittelte Umsatzsteuer, die sich ertragsteuerlich auf die Höhe des Gewinns nicht auswirken darf, ist auch diejenige i.S. des § 12 Nr. 3 EStG.

16

b) Die Entstehungsgeschichte des § 12 Nr. 3 EStG spricht ebenfalls dafür, dass die "Umsatzsteuer für Umsätze, die Entnahmen sind" nach umsatzsteuerrechtlichen Regelungen zu ermitteln ist. Im Zuge der Änderung der Vorschrift durch das Dritte Steueränderungsgesetz (StÄndG) 1967 vom 22. Dezember 1967 (BStBl I 1967, 488) und der damit verbundenen Einführung des Mehrwertsteuergesetzes hat der Gesetzgeber die Abziehbarkeit der Umsatzsteuer für den Eigenverbrauch zur Gleichstellung von Unternehmern und Nichtunternehmern ausgeschlossen. Lediglich zwecks Gleichstellung zwischen Einzelunternehmen und Personengesellschaften, deren Entnahmen nach früherer BFH-Rechtsprechung umsatzsteuerrechtlich nicht zu Eigenverbrauch führten, sondern zu Lieferungen oder Leistungen der Gesellschaft an die Gesellschafter, wurde der Geltungsbereich der Norm durch das StÄndG 1971 vom 23. Dezember 1970 (BStBl I 1971, 8) auf "Lieferungen oder sonstige Leistungen, die Entnahmen sind" ausgedehnt und durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (BStBl I 1999, 304) redaktionell an die Anpassung des UStG an die Sechste Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG angeglichen, d.h. u.a. durch Aufhebung der Eigenverbrauchsbesteuerung und Einführung der Wertabgabenbesteuerung. Eigenverbrauch i.S. der alten Vorschrift war stets der umsatzsteuerliche Eigenverbrauch gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 2 UStG (vgl. Nolde in Herrmann/Heuer/Raupach, § 12 EStG Rz 101). Nämliches gilt für die Bemessung der unentgeltlichen Wertabgabe gemäß § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG i.V.m. § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG. Auch insoweit handelt es sich um Normen des Umsatzsteuerrechts, die sich einkommensteuerrechtlich bei der Ermittlung der nach § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbaren Umsatzsteuer auswirken.

17

c) Für eine Anknüpfung an die Regelungen des UStG bei Anwendung des § 12 Nr. 3 EStG spricht auch, dass der Wert der Nutzungsentnahme nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG für die umsatzsteuerrechtliche Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs kein geeigneter Maßstab ist. Der Wert der Nutzungsentnahme geht vom Listenpreis aus und berücksichtigt weder die tatsächlich auf den Betrieb des Fahrzeugs entfallenden Kosten noch die konkreten Nutzungsverhältnisse im Einzelfall (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteile in BFHE 188, 160; in BFH/NV 2000, 759; BFH-Beschluss vom 26. Juni 2007 V B 197/05, BFH/NV 2007, 1897). Auch die Frage der Kostendeckelung ist deshalb allenfalls für die Einkommensteuer, nicht aber für die Umsatzsteuer von Bedeutung (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2007, 1897).

18

Für Zwecke der Umsatzsteuer kann der Unternehmer zur Ermittlung der Kosten, die auf die nichtunternehmerische Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs entfallen, aus Vereinfachungsgründen zwar den Wert der Nutzungsentnahme nach der sog. 1 %-Regelung gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG bei der Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung zugrunde legen, sofern er für Ertragsteuerzwecke von diesen Werten ausgegangen ist. Für die nicht mit Vorsteuern belasteten Kosten kann er einen pauschalen Abschlag von 20 % vornehmen; der so ermittelte Betrag ist ein sog. Nettowert, auf den die Umsatzsteuer mit dem allgemeinen Steuersatz aufzuschlagen ist (vgl. BFH-Urteile in BFHE 188, 160; in BFHE 228, 312, BStBl II 2010, 689; BMF-Schreiben vom 27. August 2004 IV B 7 -S 7300- 70/04, BStBl I 2004, 864, Tz. 2.1). Nur wenn der Unternehmer --anders als im Streitfall-- für Ertragsteuerzwecke die private Nutzung mit den auf die Privatfahrten entfallenden Aufwendungen gemäß der sog. Fahrtenbuchregelung ermittelt (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG), ist dieser Wert auch bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung maßgebend (vgl. BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 864, Tz. 2.2). Macht der Unternehmer indes umsatzsteuerlich von der 1 %-Regelung keinen Gebrauch oder werden die pauschalen Wertansätze durch die sog. Kostendeckelung auf die nachgewiesenen tatsächlichen Kosten begrenzt und liegen die Voraussetzungen der sog. Fahrtenbuchregelung (z.B. wie im Streitfall mangels ordnungsgemäßen Fahrtenbuches) nicht vor, ist der private Nutzungsanteil für Umsatzsteuerzwecke anhand geeigneter Unterlagen im Wege einer sachgerechten Schätzung zu ermitteln (vgl. BFH-Urteil in BFHE 188, 160). Fehlen geeignete Unterlagen für die Schätzung, ist der private Nutzungsanteil mit mindestens 50 % zu schätzen, soweit sich aus den besonderen Verhältnissen des Einzelfalles nichts Gegenteiliges ergibt; aus den Gesamtaufwendungen sind die nicht mit Vorsteuern belasteten Kosten in der belegmäßig nachgewiesenen Höhe auszuscheiden (vgl. BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 864, Tz. 2.3; vom 18. November 2009 IV C 6 - S 2177/07/10004, BStBl I 2009, 1326, Rdnr. 35; BFH-Urteil in BFHE 188, 160).

19

d) Im Ergebnis sind daher der Entnahmewert nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG und die Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs unabhängig voneinander zu ermitteln (vgl. BFH-Urteil in BFHE 188, 160). Führt der Unternehmer kein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch und entscheidet er sich nicht von vornherein auch umsatzsteuerlich für die sog. 1 %-Regelung nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG, ist es unvermeidbar, dass die einkommensteuerrechtlichen und umsatzsteuerrechtlichen Bemessungsgrundlagen voneinander abweichen.

20

3. Dabei kommt es nicht auf die in den jeweiligen Umsatzsteuerbescheiden tatsächlich festgesetzte Umsatzsteuer an, denn Umsatzsteuerbescheid und Einkommensteuerbescheid stehen mangels entsprechender gesetzlicher Grundlagen nicht im Verhältnis Grundlagenbescheid - Folgebescheid. Ausschlaggebend ist vielmehr die nach den Regelungen des UStG zu ermittelnde Umsatzsteuer für die private Nutzungsentnahme, die in der Regel allerdings mit den Festsetzungen des jeweiligen Umsatzsteuerbescheids, in dem die Entnahme erfasst ist, korrespondieren wird.

21

4. Die nach § 12 Nr. 3 EStG erforderliche Hinzurechnung der Umsatzsteuer hat --davon gehen auch die Beteiligten aus-- auf den Zeitpunkt der Entnahme zu erfolgen. Nach der BFH-Rechtsprechung kommt es bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG nicht darauf an, wann die auf einen Entnahmeeigenverbrauch entfallende Umsatzsteuer vorangemeldet, festgesetzt oder gezahlt wurde, sondern darauf, wann der Umsatzsteuer auslösende und Selbstkosten verursachende Entnahmetatbestand verwirklicht wurde. Der Teilwert der Entnahme (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG) hängt von den Selbstkosten ab, die dem Betrieb für die Leistungsabgabe erwachsen. Die Bewertung der Entnahmen richtet sich --auch bei der Einnahmenüberschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG-- nicht danach, wann die Selbstkosten gezahlt werden, sondern danach, wann der Tatbestand der Entnahme verwirklicht wird; das gilt auch im Hinblick auf die Umsatzsteuer, mit der die Entnahmen belastet sind. Die Entnahme ist abgeschlossen mit der Inanspruchnahme der betrieblichen Leistungen zu Privatzwecken, nicht erst mit der nachfolgenden Zahlung der Selbstkosten, die durch die Leistungsabgabe verursacht sind (BFH-Urteile vom 8. Oktober 1981 IV R 90/80, juris; vom 25. April 1990 X R 135/87, BFHE 160, 325 , BStBl II 1990, 742).

22

5. Nach alledem beträgt die nach § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbare Umsatzsteuer im Streitjahr 2000 lediglich 454,33 DM und im Streitjahr 2001 lediglich 266,21 DM. Soweit das FA bei der Ermittlung der Einkünfte des Klägers aus selbständiger Arbeit von höherer nach § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbarer Umsatzsteuer ausgegangen ist, nämlich von 1.996,80 DM für 2000 und 1.473,36 DM für 2001, sind die Einkünfte des Klägers und demzufolge die Einkommensteuer für die Streitjahre entsprechend herabzusetzen.

23

Die Berechnung der Steuer wird gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO dem FA übertragen.

Tatbestand

1

I. Die Beteiligten streiten darum, ob sich bei der privaten Nutzung eines im Betriebsvermögen befindlichen PKW die nach § 12 Nr. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) nicht abziehbare Umsatzsteuer bei Anwendung der 1 %-Regelung aus der Bemessungsgrundlage von 80 % des Bruttolistenpreises ergibt oder nach der im (bestandskräftigen) Umsatzsteuerbescheid festgesetzten Umsatzsteuer.

2

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind zusammen veranlagte Eheleute. Der Kläger erzielt u.a. Einkünfte aus selbständiger Arbeit und ermittelt seinen Gewinn durch Einnahmenüberschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG. In seinem Betriebsvermögen befand sich ein 1996 angeschaffter Audi A 8  4,2 Quattro mit einem Bruttolistenpreis von 130.000 DM. Nach einer Außenprüfung gelangte der Prüfer zu dem Ergebnis, die private Nutzungsentnahme hinsichtlich des Audi A 8 sei nach der sog. Listenpreismethode gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG zu bewerten. Ausgehend vom Bruttolistenpreis von 130.000 DM gelangte der Prüfer für das Streitjahr 2000 zu einem Kfz-Eigenverbrauch von 15.600 DM zzgl. Umsatzsteuer in Höhe von 1.996,80 DM (umsatzsteuerpflichtig 80 % = 12.480 DM, umsatzsteuerfrei 20 % = 3.120 DM). Für 2001 ermittelte der Prüfer unter Berücksichtigung der Deckelung auf die tatsächlichen Kosten einen Wert von 11.510,60 DM zzgl. Umsatzsteuer in Höhe von 1.473,36 DM (umsatzsteuerpflichtig 9.208,48 DM, umsatzsteuerfrei 2.302,12 DM). Die daraus resultierenden Gewinnerhöhungen wertete der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) mit Änderungsbescheiden vom 11. Oktober 2004 aus und änderte die unter Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Einkommensteuerbescheide 2000 und 2001 entsprechend.

3

Mit ihrer Klage machten die Kläger u.a. geltend, die aufgrund der 1 %-Regelung ermittelte und gemäß § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbare Umsatzsteuer sei zu hoch berechnet, da nach den Umsatzsteuerbescheiden 2000 und 2001 für die unentgeltliche Wertabgabe unter Ansatz eines Privatanteils von (unstreitig) 12,5 % nur Umsatzsteuer in Höhe von 454,33 DM bzw. 266,21 DM festgesetzt worden sei. Demgemäß sei die Einkommensteuer 2000 und 2001 zu hoch bemessen. Für das Streitjahr 2000 ergebe sich ein zu hoch angesetzter Gewinn von 1.542,47 DM (1.996,80 DM abzüglich 454,33 DM); für 2001 ergebe sich ein solcher von 1.207,15 DM (1.473,36 DM abzüglich 266,21 DM).

4

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit Urteil vom 26. April 2007 IV 299/2006 ab. Es entschied, das FA habe die private PKW-Nutzung nebst darauf entfallender Umsatzsteuer rechnerisch zutreffend ermittelt.

5

Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts (§ 12 Nr. 3 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG).

6

Die Kläger beantragen,

unter Aufhebung des Urteils des FG Nürnberg vom 26. April 2007 sowie unter Änderung der angefochtenen Einkommensteuerbescheide 2000 und 2001 vom 11. Oktober 2004 i.d.F. der Einspruchsentscheidung vom 30. August 2006 die Einkommensteuer 2000 um 394,72 € (772 DM) auf 52.987,22 € sowie die Einkommensteuer 2001 um 294,50 € (576 DM) auf 55.365,76 € herabzusetzen.

7

Das FA beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

8

Mit Beschluss vom 28. April 2010 VIII R 54/07 (BFHE 229, 276, BStBl II 2010, 798) hat der Senat das Bundesministerium der Finanzen (BMF) aufgefordert, dem Verfahren beizutreten. Das BMF ist dem Verfahren beigetreten und hat schriftlich sowie in der mündlichen Verhandlung zu den aufgeworfenen Fragen Stellung genommen.

Entscheidungsgründe

9

II. Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Stattgabe der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat die nach § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbare Umsatzsteuer nicht zutreffend ermittelt. Sie ist nicht nach ertragsteuerrechtlichen, sondern nach umsatzsteuerrechtlichen Maßstäben zu ermitteln.

10

1. Nach § 12 Nr. 3 EStG darf die "Umsatzsteuer für Umsätze, die Entnahmen sind" weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden.

11

a) Entnahmen des Steuerpflichtigen für sich, seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke sind gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG mit dem Teilwert anzusetzen. Nach der Sonderregelung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG für die Entnahme der privaten Nutzung eines zu mehr als 50 % betrieblich genutzten Kfz ist diese für jeden Kalendermonat mit 1 % des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zzgl. der Kosten für Sonderausstattung einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen. Verfassungsrechtliche Bedenken gegen diese Regelung bestehen nicht (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 6. März 2003 XI R 12/02, BFHE 202, 134, BStBl II 2003, 704; BFH-Beschluss vom 27. Januar 2004 X R 43/02, BFH/NV 2004, 639, m.w.N.).

12

Abweichend davon kann die private Nutzung mit den auf die Privatfahrten entfallenden Aufwendungen angesetzt werden, wenn die für das Kfz insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG). Da der Kläger im Streitfall unstreitig kein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt hat, ist das FA zutreffend von der sog. 1 %-Regelung ausgegangen.

13

b) Berechnungsgrundlage für den Anteil der privaten Kfz-Nutzung bei Anwendung der 1 %-Regelung ist demnach der Bruttolistenpreis (hier 130.000 DM) einschließlich Umsatzsteuer. Die private Nutzung eines Kfz ist in der Weise zu berücksichtigen, dass der Gewinn, in dem die gesamten Aufwendungen enthalten sind, um den Privatanteil erhöht wird. Mit dieser Regelung soll erreicht werden, dass der Betriebsinhaber hinsichtlich der privaten Nutzung eines Kfz nicht besser gestellt ist als der Steuerpflichtige, der als Privatnutzer sein Kfz im Privatvermögen hält. Da dieser auf die Anschaffung und Nutzung Umsatzsteuer zu zahlen hat, verlangt das Gesetz dem Regelungszweck entsprechend zu Recht, dass als Entnahme der (Brutto-)Listenpreis einschließlich der Umsatzsteuer anzusetzen ist (vgl. BFH-Urteile in BFHE 202, 134, BStBl II 2003, 704; vom 3. Februar 2010 IV R 45/07, BFHE 228, 312, BStBl II 2010, 689).

14

2. Die nicht als Betriebsausgabe abziehbare Umsatzsteuer i.S. des § 12 Nr. 3 EStG darf auch bei der ertragsteuerlichen Anwendung der sog. 1 %-Regelung nicht aus der Bemessungsgrundlage von 80 % des so ermittelten Wertes ermittelt werden; Maßstab ist vielmehr die nach umsatzsteuerrechtlichen Kriterien zu ermittelnde Umsatzsteuer.

15

a) § 12 Nr. 3 EStG spricht von der "Umsatzsteuer für Umsätze, die Entnahmen sind" und knüpft damit an Regelungen des Umsatzsteuer- und nicht des Einkommensteuerrechts an, auch wenn der Begriff "Entnahme" ein einkommensteuerrechtlicher ist. Das beinhaltet aber keinen Verweis auf die besondere Entnahmebewertung nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG. Denn bei § 12 Nr. 3 EStG geht es --so auch die Auffassung des BMF-- lediglich darum, die vom Abzugsverbot betroffene Umsatzsteuer tatbestandlich zu definieren und der Höhe nach gemäß § 3 Abs. 9a Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) i.V.m. § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG zutreffend zu erfassen. Demnach ist die nichtunternehmerische Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs unter den --hier nicht streitigen-- Voraussetzungen des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG als unentgeltliche Wertabgabe der Besteuerung zu unterwerfen. Als Bemessungsgrundlage sind gemäß § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG die Kosten anzusetzen, soweit sie zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben, d.h. die Kosten, die zum Vorsteuerabzug berechtigt haben, sind auf die privaten und unternehmerischen Fahrten aufzuteilen (vgl. BFH-Urteile vom 11. März 1999 V R 78/98, BFHE 188, 160; vom 4. November 1999 V R 35/99, BFH/NV 2000, 759; in BFHE 228, 312, BStBl II 2010, 689). Die so ermittelte Umsatzsteuer, die sich ertragsteuerlich auf die Höhe des Gewinns nicht auswirken darf, ist auch diejenige i.S. des § 12 Nr. 3 EStG.

16

b) Die Entstehungsgeschichte des § 12 Nr. 3 EStG spricht ebenfalls dafür, dass die "Umsatzsteuer für Umsätze, die Entnahmen sind" nach umsatzsteuerrechtlichen Regelungen zu ermitteln ist. Im Zuge der Änderung der Vorschrift durch das Dritte Steueränderungsgesetz (StÄndG) 1967 vom 22. Dezember 1967 (BStBl I 1967, 488) und der damit verbundenen Einführung des Mehrwertsteuergesetzes hat der Gesetzgeber die Abziehbarkeit der Umsatzsteuer für den Eigenverbrauch zur Gleichstellung von Unternehmern und Nichtunternehmern ausgeschlossen. Lediglich zwecks Gleichstellung zwischen Einzelunternehmen und Personengesellschaften, deren Entnahmen nach früherer BFH-Rechtsprechung umsatzsteuerrechtlich nicht zu Eigenverbrauch führten, sondern zu Lieferungen oder Leistungen der Gesellschaft an die Gesellschafter, wurde der Geltungsbereich der Norm durch das StÄndG 1971 vom 23. Dezember 1970 (BStBl I 1971, 8) auf "Lieferungen oder sonstige Leistungen, die Entnahmen sind" ausgedehnt und durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (BStBl I 1999, 304) redaktionell an die Anpassung des UStG an die Sechste Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG angeglichen, d.h. u.a. durch Aufhebung der Eigenverbrauchsbesteuerung und Einführung der Wertabgabenbesteuerung. Eigenverbrauch i.S. der alten Vorschrift war stets der umsatzsteuerliche Eigenverbrauch gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 2 UStG (vgl. Nolde in Herrmann/Heuer/Raupach, § 12 EStG Rz 101). Nämliches gilt für die Bemessung der unentgeltlichen Wertabgabe gemäß § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG i.V.m. § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG. Auch insoweit handelt es sich um Normen des Umsatzsteuerrechts, die sich einkommensteuerrechtlich bei der Ermittlung der nach § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbaren Umsatzsteuer auswirken.

17

c) Für eine Anknüpfung an die Regelungen des UStG bei Anwendung des § 12 Nr. 3 EStG spricht auch, dass der Wert der Nutzungsentnahme nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG für die umsatzsteuerrechtliche Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs kein geeigneter Maßstab ist. Der Wert der Nutzungsentnahme geht vom Listenpreis aus und berücksichtigt weder die tatsächlich auf den Betrieb des Fahrzeugs entfallenden Kosten noch die konkreten Nutzungsverhältnisse im Einzelfall (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteile in BFHE 188, 160; in BFH/NV 2000, 759; BFH-Beschluss vom 26. Juni 2007 V B 197/05, BFH/NV 2007, 1897). Auch die Frage der Kostendeckelung ist deshalb allenfalls für die Einkommensteuer, nicht aber für die Umsatzsteuer von Bedeutung (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2007, 1897).

18

Für Zwecke der Umsatzsteuer kann der Unternehmer zur Ermittlung der Kosten, die auf die nichtunternehmerische Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs entfallen, aus Vereinfachungsgründen zwar den Wert der Nutzungsentnahme nach der sog. 1 %-Regelung gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG bei der Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung zugrunde legen, sofern er für Ertragsteuerzwecke von diesen Werten ausgegangen ist. Für die nicht mit Vorsteuern belasteten Kosten kann er einen pauschalen Abschlag von 20 % vornehmen; der so ermittelte Betrag ist ein sog. Nettowert, auf den die Umsatzsteuer mit dem allgemeinen Steuersatz aufzuschlagen ist (vgl. BFH-Urteile in BFHE 188, 160; in BFHE 228, 312, BStBl II 2010, 689; BMF-Schreiben vom 27. August 2004 IV B 7 -S 7300- 70/04, BStBl I 2004, 864, Tz. 2.1). Nur wenn der Unternehmer --anders als im Streitfall-- für Ertragsteuerzwecke die private Nutzung mit den auf die Privatfahrten entfallenden Aufwendungen gemäß der sog. Fahrtenbuchregelung ermittelt (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG), ist dieser Wert auch bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung maßgebend (vgl. BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 864, Tz. 2.2). Macht der Unternehmer indes umsatzsteuerlich von der 1 %-Regelung keinen Gebrauch oder werden die pauschalen Wertansätze durch die sog. Kostendeckelung auf die nachgewiesenen tatsächlichen Kosten begrenzt und liegen die Voraussetzungen der sog. Fahrtenbuchregelung (z.B. wie im Streitfall mangels ordnungsgemäßen Fahrtenbuches) nicht vor, ist der private Nutzungsanteil für Umsatzsteuerzwecke anhand geeigneter Unterlagen im Wege einer sachgerechten Schätzung zu ermitteln (vgl. BFH-Urteil in BFHE 188, 160). Fehlen geeignete Unterlagen für die Schätzung, ist der private Nutzungsanteil mit mindestens 50 % zu schätzen, soweit sich aus den besonderen Verhältnissen des Einzelfalles nichts Gegenteiliges ergibt; aus den Gesamtaufwendungen sind die nicht mit Vorsteuern belasteten Kosten in der belegmäßig nachgewiesenen Höhe auszuscheiden (vgl. BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 864, Tz. 2.3; vom 18. November 2009 IV C 6 - S 2177/07/10004, BStBl I 2009, 1326, Rdnr. 35; BFH-Urteil in BFHE 188, 160).

19

d) Im Ergebnis sind daher der Entnahmewert nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG und die Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs unabhängig voneinander zu ermitteln (vgl. BFH-Urteil in BFHE 188, 160). Führt der Unternehmer kein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch und entscheidet er sich nicht von vornherein auch umsatzsteuerlich für die sog. 1 %-Regelung nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG, ist es unvermeidbar, dass die einkommensteuerrechtlichen und umsatzsteuerrechtlichen Bemessungsgrundlagen voneinander abweichen.

20

3. Dabei kommt es nicht auf die in den jeweiligen Umsatzsteuerbescheiden tatsächlich festgesetzte Umsatzsteuer an, denn Umsatzsteuerbescheid und Einkommensteuerbescheid stehen mangels entsprechender gesetzlicher Grundlagen nicht im Verhältnis Grundlagenbescheid - Folgebescheid. Ausschlaggebend ist vielmehr die nach den Regelungen des UStG zu ermittelnde Umsatzsteuer für die private Nutzungsentnahme, die in der Regel allerdings mit den Festsetzungen des jeweiligen Umsatzsteuerbescheids, in dem die Entnahme erfasst ist, korrespondieren wird.

21

4. Die nach § 12 Nr. 3 EStG erforderliche Hinzurechnung der Umsatzsteuer hat --davon gehen auch die Beteiligten aus-- auf den Zeitpunkt der Entnahme zu erfolgen. Nach der BFH-Rechtsprechung kommt es bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG nicht darauf an, wann die auf einen Entnahmeeigenverbrauch entfallende Umsatzsteuer vorangemeldet, festgesetzt oder gezahlt wurde, sondern darauf, wann der Umsatzsteuer auslösende und Selbstkosten verursachende Entnahmetatbestand verwirklicht wurde. Der Teilwert der Entnahme (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG) hängt von den Selbstkosten ab, die dem Betrieb für die Leistungsabgabe erwachsen. Die Bewertung der Entnahmen richtet sich --auch bei der Einnahmenüberschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG-- nicht danach, wann die Selbstkosten gezahlt werden, sondern danach, wann der Tatbestand der Entnahme verwirklicht wird; das gilt auch im Hinblick auf die Umsatzsteuer, mit der die Entnahmen belastet sind. Die Entnahme ist abgeschlossen mit der Inanspruchnahme der betrieblichen Leistungen zu Privatzwecken, nicht erst mit der nachfolgenden Zahlung der Selbstkosten, die durch die Leistungsabgabe verursacht sind (BFH-Urteile vom 8. Oktober 1981 IV R 90/80, juris; vom 25. April 1990 X R 135/87, BFHE 160, 325 , BStBl II 1990, 742).

22

5. Nach alledem beträgt die nach § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbare Umsatzsteuer im Streitjahr 2000 lediglich 454,33 DM und im Streitjahr 2001 lediglich 266,21 DM. Soweit das FA bei der Ermittlung der Einkünfte des Klägers aus selbständiger Arbeit von höherer nach § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbarer Umsatzsteuer ausgegangen ist, nämlich von 1.996,80 DM für 2000 und 1.473,36 DM für 2001, sind die Einkünfte des Klägers und demzufolge die Einkommensteuer für die Streitjahre entsprechend herabzusetzen.

23

Die Berechnung der Steuer wird gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO dem FA übertragen.

(1) Für die Bewertung der einzelnen Wirtschaftsgüter, die nach § 4 Absatz 1 oder nach § 5 als Betriebsvermögen anzusetzen sind, gilt das Folgende:

1.
Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die der Abnutzung unterliegen, sind mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder dem an deren Stelle tretenden Wert, vermindert um die Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen, Sonderabschreibungen, Abzüge nach § 6b und ähnliche Abzüge, anzusetzen. 2Ist der Teilwert auf Grund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger, so kann dieser angesetzt werden. 3Teilwert ist der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde; dabei ist davon auszugehen, dass der Erwerber den Betrieb fortführt. 4Wirtschaftsgüter, die bereits am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres zum Anlagevermögen des Steuerpflichtigen gehört haben, sind in den folgenden Wirtschaftsjahren gemäß Satz 1 anzusetzen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass ein niedrigerer Teilwert nach Satz 2 angesetzt werden kann.
1a.
Zu den Herstellungskosten eines Gebäudes gehören auch Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung des Gebäudes durchgeführt werden, wenn die Aufwendungen ohne die Umsatzsteuer 15 Prozent der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen (anschaffungsnahe Herstellungskosten). 2Zu diesen Aufwendungen gehören nicht die Aufwendungen für Erweiterungen im Sinne des § 255 Absatz 2 Satz 1 des Handelsgesetzbuchs sowie Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten, die jährlich üblicherweise anfallen.
1b.
Bei der Berechnung der Herstellungskosten brauchen angemessene Teile der Kosten der allgemeinen Verwaltung sowie angemessene Aufwendungen für soziale Einrichtungen des Betriebs, für freiwillige soziale Leistungen und für die betriebliche Altersversorgung im Sinne des § 255 Absatz 2 Satz 3 des Handelsgesetzbuchs nicht einbezogen zu werden, soweit diese auf den Zeitraum der Herstellung entfallen. 2Das Wahlrecht ist bei Gewinnermittlung nach § 5 in Übereinstimmung mit der Handelsbilanz auszuüben.
2.
Andere als die in Nummer 1 bezeichneten Wirtschaftsgüter des Betriebs (Grund und Boden, Beteiligungen, Umlaufvermögen) sind mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder dem an deren Stelle tretenden Wert, vermindert um Abzüge nach § 6b und ähnliche Abzüge, anzusetzen. 2Ist der Teilwert (Nummer 1 Satz 3) auf Grund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger, so kann dieser angesetzt werden. 3Nummer 1 Satz 4 gilt entsprechend.
2a.
Steuerpflichtige, die den Gewinn nach § 5 ermitteln, können für den Wertansatz gleichartiger Wirtschaftsgüter des Vorratsvermögens unterstellen, dass die zuletzt angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter zuerst verbraucht oder veräußert worden sind, soweit dies den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entspricht. 2Der Vorratsbestand am Schluss des Wirtschaftsjahres, das der erstmaligen Anwendung der Bewertung nach Satz 1 vorangeht, gilt mit seinem Bilanzansatz als erster Zugang des neuen Wirtschaftsjahres. 3Von der Verbrauchs- oder Veräußerungsfolge nach Satz 1 kann in den folgenden Wirtschaftsjahren nur mit Zustimmung des Finanzamts abgewichen werden.
2b.
Steuerpflichtige, die in den Anwendungsbereich des § 340 des Handelsgesetzbuchs fallen, haben die zu Handelszwecken erworbenen Finanzinstrumente, die nicht in einer Bewertungseinheit im Sinne des § 5 Absatz 1a Satz 2 abgebildet werden, mit dem beizulegenden Zeitwert abzüglich eines Risikoabschlages (§ 340e Absatz 3 des Handelsgesetzbuchs) zu bewerten. 2Nummer 2 Satz 2 ist nicht anzuwenden.
3.
Verbindlichkeiten sind unter sinngemäßer Anwendung der Vorschriften der Nummer 2 anzusetzen und mit einem Zinssatz von 5,5 Prozent abzuzinsen. 2Ausgenommen von der Abzinsung sind Verbindlichkeiten, deren Laufzeit am Bilanzstichtag weniger als zwölf Monate beträgt, und Verbindlichkeiten, die verzinslich sind oder auf einer Anzahlung oder Vorausleistung beruhen.
3a.
Rückstellungen sind höchstens insbesondere unter Berücksichtigung folgender Grundsätze anzusetzen:
a)
bei Rückstellungen für gleichartige Verpflichtungen ist auf der Grundlage der Erfahrungen in der Vergangenheit aus der Abwicklung solcher Verpflichtungen die Wahrscheinlichkeit zu berücksichtigen, dass der Steuerpflichtige nur zu einem Teil der Summe dieser Verpflichtungen in Anspruch genommen wird;
b)
Rückstellungen für Sachleistungsverpflichtungen sind mit den Einzelkosten und den angemessenen Teilen der notwendigen Gemeinkosten zu bewerten;
c)
künftige Vorteile, die mit der Erfüllung der Verpflichtung voraussichtlich verbunden sein werden, sind, soweit sie nicht als Forderung zu aktivieren sind, bei ihrer Bewertung wertmindernd zu berücksichtigen;
d)
Rückstellungen für Verpflichtungen, für deren Entstehen im wirtschaftlichen Sinne der laufende Betrieb ursächlich ist, sind zeitanteilig in gleichen Raten anzusammeln. 2Rückstellungen für gesetzliche Verpflichtungen zur Rücknahme und Verwertung von Erzeugnissen, die vor Inkrafttreten entsprechender gesetzlicher Verpflichtungen in Verkehr gebracht worden sind, sind zeitanteilig in gleichen Raten bis zum Beginn der jeweiligen Erfüllung anzusammeln; Buchstabe e ist insoweit nicht anzuwenden. 3Rückstellungen für die Verpflichtung, ein Kernkraftwerk stillzulegen, sind ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Nutzung bis zum Zeitpunkt, in dem mit der Stilllegung begonnen werden muss, zeitanteilig in gleichen Raten anzusammeln; steht der Zeitpunkt der Stilllegung nicht fest, beträgt der Zeitraum für die Ansammlung 25 Jahre;
e)
Rückstellungen für Verpflichtungen sind mit einem Zinssatz von 5,5 Prozent abzuzinsen; Nummer 3 Satz 2 ist entsprechend anzuwenden. 2Für die Abzinsung von Rückstellungen für Sachleistungsverpflichtungen ist der Zeitraum bis zum Beginn der Erfüllung maßgebend. 3Für die Abzinsung von Rückstellungen für die Verpflichtung, ein Kernkraftwerk stillzulegen, ist der sich aus Buchstabe d Satz 3 ergebende Zeitraum maßgebend; und
f)
bei der Bewertung sind die Wertverhältnisse am Bilanzstichtag maßgebend; künftige Preis- und Kostensteigerungen dürfen nicht berücksichtigt werden.
4.
Entnahmen des Steuerpflichtigen für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke sind mit dem Teilwert anzusetzen; in den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 3 ist die Entnahme mit dem gemeinen Wert anzusetzen. 2Die private Nutzung eines Kraftfahrzeugs, das zu mehr als 50 Prozent betrieblich genutzt wird, ist für jeden Kalendermonat mit 1 Prozent des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattung einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen; bei der privaten Nutzung von Fahrzeugen mit Antrieb ausschließlich durch Elektromotoren, die ganz oder überwiegend aus mechanischen oder elektrochemischen Energiespeichern oder aus emissionsfrei betriebenen Energiewandlern gespeist werden (Elektrofahrzeuge), oder von extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen, ist der Listenpreis dieser Kraftfahrzeuge
1.
soweit die Nummern 2, 3 oder 4 nicht anzuwenden sind und bei Anschaffung vor dem 1. Januar 2023 um die darin enthaltenen Kosten des Batteriesystems im Zeitpunkt der Erstzulassung des Kraftfahrzeugs wie folgt zu mindern: für bis zum 31. Dezember 2013 angeschaffte Kraftfahrzeuge um 500 Euro pro Kilowattstunde der Batteriekapazität, dieser Betrag mindert sich für in den Folgejahren angeschaffte Kraftfahrzeuge um jährlich 50 Euro pro Kilowattstunde der Batteriekapazität; die Minderung pro Kraftfahrzeug beträgt höchstens 10 000 Euro; dieser Höchstbetrag mindert sich für in den Folgejahren angeschaffte Kraftfahrzeuge um jährlich 500 Euro, oder
2.
soweit Nummer 3 nicht anzuwenden ist und bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2018 und vor dem 1. Januar 2022 nur zur Hälfte anzusetzen; bei extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen muss das Fahrzeug die Voraussetzungen des § 3 Absatz 2 Nummer 1 oder 2 des Elektromobilitätsgesetzes erfüllen, oder
3.
bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2018 und vor dem 1. Januar 2031 nur zu einem Viertel anzusetzen, wenn das Kraftfahrzeug keine Kohlendioxidemission je gefahrenen Kilometer hat und der Bruttolistenpreis des Kraftfahrzeugs nicht mehr als 60 000 Euro beträgt, oder
4.
soweit Nummer 3 nicht anzuwenden ist und bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2021 und vor dem 1. Januar 2025 nur zur Hälfte anzusetzen, wenn das Kraftfahrzeug
a)
eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer hat oder
b)
die Reichweite des Fahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 60 Kilometer beträgt, oder
5.
soweit Nummer 3 nicht anzuwenden ist und bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2024 und vor dem 1. Januar 2031 nur zur Hälfte anzusetzen, wenn das Kraftfahrzeug
a)
eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer hat oder
b)
die Reichweite des Fahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 80 Kilometer beträgt,
die maßgebliche Kohlendioxidemission sowie die Reichweite des Kraftfahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine ist der Übereinstimmungsbescheinigung nach Anhang IX der Richtlinie 2007/46/EG oder aus der Übereinstimmungsbescheinigung nach Artikel 38 der Verordnung (EU) Nr. 168/2013 zu entnehmen. 3Die private Nutzung kann abweichend von Satz 2 mit den auf die Privatfahrten entfallenden Aufwendungen angesetzt werden, wenn die für das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden; bei der privaten Nutzung von Fahrzeugen mit Antrieb ausschließlich durch Elektromotoren, die ganz oder überwiegend aus mechanischen oder elektrochemischen Energiespeichern oder aus emissionsfrei betriebenen Energiewandlern gespeist werden (Elektrofahrzeuge), oder von extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen, sind
1.
soweit die Nummern 2, 3 oder 4 nicht anzuwenden sind und bei Anschaffung vor dem 1. Januar 2023 die der Berechnung der Entnahme zugrunde zu legenden insgesamt entstandenen Aufwendungen um Aufwendungen für das Batteriesystem zu mindern; dabei ist bei zum Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen gehörenden Elektro- und Hybridelektrofahrzeugen die der Berechnung der Absetzungen für Abnutzung zugrunde zu legende Bemessungsgrundlage um die nach Satz 2 in pauschaler Höhe festgelegten Aufwendungen zu mindern, wenn darin Kosten für ein Batteriesystem enthalten sind, oder
2.
soweit Nummer 3 nicht anzuwenden ist und bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2018 und vor dem 1. Januar 2022 bei der Ermittlung der insgesamt entstandenen Aufwendungen die Anschaffungskosten für das Kraftfahrzeug oder vergleichbare Aufwendungen nur zur Hälfte zu berücksichtigen; bei extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen muss das Fahrzeug die Voraussetzungen des § 3 Absatz 2 Nummer 1 oder 2 des Elektromobilitätsgesetzes erfüllen, oder
3.
bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2018 und vor dem 1. Januar 2031 bei der Ermittlung der insgesamt entstandenen Aufwendungen die Anschaffungskosten für das Kraftfahrzeug oder vergleichbare Aufwendungen nur zu einem Viertel zu berücksichtigen, wenn das Kraftfahrzeug keine Kohlendioxidemission je gefahrenen Kilometer hat, und der Bruttolistenpreis des Kraftfahrzeugs nicht mehr als 60 000 Euro beträgt oder
4.
soweit Nummer 3 nicht anzuwenden ist und bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2021 und vor dem 1. Januar 2025 bei der Ermittlung der insgesamt entstandenen Aufwendungen die Anschaffungskosten für das Kraftfahrzeug oder vergleichbare Aufwendungen nur zur Hälfte zu berücksichtigen, wenn das Kraftfahrzeug
a)
eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer hat oder
b)
die Reichweite des Kraftfahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 60 Kilometer beträgt, oder
5.
soweit Nummer 3 nicht anzuwenden ist und bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2024 und vor dem 1. Januar 2031 bei der Ermittlung der insgesamt entstandenen Aufwendungen die Anschaffungskosten für das Kraftfahrzeug oder vergleichbare Aufwendungen nur zur Hälfte zu berücksichtigen, wenn das Kraftfahrzeug
a)
eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer hat oder
b)
die Reichweite des Kraftfahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 80 Kilometer beträgt,
die maßgebliche Kohlendioxidemission sowie die Reichweite des Kraftfahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine ist der Übereinstimmungsbescheinigung nach Anhang IX der Richtlinie 2007/46/EG oder aus der Übereinstimmungsbescheinigung nach Artikel 38 der Verordnung (EU) Nr. 168/2013 zu entnehmen. 4Wird ein Wirtschaftsgut unmittelbar nach seiner Entnahme einer nach § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse oder einer juristischen Person des öffentlichen Rechts zur Verwendung für steuerbegünstigte Zwecke im Sinne des § 10b Absatz 1 Satz 1 unentgeltlich überlassen, so kann die Entnahme mit dem Buchwert angesetzt werden. 5Satz 4 gilt nicht für die Entnahme von Nutzungen und Leistungen. 6Die private Nutzung eines betrieblichen Fahrrads, das kein Kraftfahrzeug im Sinne des Satzes 2 ist, bleibt außer Ansatz.
5.
Einlagen sind mit dem Teilwert für den Zeitpunkt der Zuführung anzusetzen; sie sind jedoch höchstens mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen, wenn das zugeführte Wirtschaftsgut
a)
innerhalb der letzten drei Jahre vor dem Zeitpunkt der Zuführung angeschafft oder hergestellt worden ist,
b)
ein Anteil an einer Kapitalgesellschaft ist und der Steuerpflichtige an der Gesellschaft im Sinne des § 17 Absatz 1 oder Absatz 6 beteiligt ist; § 17 Absatz 2 Satz 5 gilt entsprechend, oder
c)
ein Wirtschaftsgut im Sinne des § 20 Absatz 2 oder im Sinne des § 2 Absatz 4 des Investmentsteuergesetzes ist.
2Ist die Einlage ein abnutzbares Wirtschaftsgut, so sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten um Absetzungen für Abnutzung zu kürzen, die auf den Zeitraum zwischen der Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsguts und der Einlage entfallen. 3Ist die Einlage ein Wirtschaftsgut, das vor der Zuführung aus einem Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen entnommen worden ist, so tritt an die Stelle der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Wert, mit dem die Entnahme angesetzt worden ist, und an die Stelle des Zeitpunkts der Anschaffung oder Herstellung der Zeitpunkt der Entnahme.
5a.
In den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 8 zweiter Halbsatz ist das Wirtschaftsgut mit dem gemeinen Wert anzusetzen.
6.
Bei Eröffnung eines Betriebs ist Nummer 5 entsprechend anzuwenden.
7.
Bei entgeltlichem Erwerb eines Betriebs sind die Wirtschaftsgüter mit dem Teilwert, höchstens jedoch mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen.

(2) 1Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder der nach Absatz 1 Nummer 5 bis 6 an deren Stelle tretende Wert von abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die einer selbständigen Nutzung fähig sind, können im Wirtschaftsjahr der Anschaffung, Herstellung oder Einlage des Wirtschaftsguts oder der Eröffnung des Betriebs in voller Höhe als Betriebsausgaben abgezogen werden, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um einen darin enthaltenen Vorsteuerbetrag (§ 9b Absatz 1), oder der nach Absatz 1 Nummer 5 bis 6 an deren Stelle tretende Wert für das einzelne Wirtschaftsgut 800 Euro nicht übersteigen. 2Ein Wirtschaftsgut ist einer selbständigen Nutzung nicht fähig, wenn es nach seiner betrieblichen Zweckbestimmung nur zusammen mit anderen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens genutzt werden kann und die in den Nutzungszusammenhang eingefügten Wirtschaftsgüter technisch aufeinander abgestimmt sind. 3Das gilt auch, wenn das Wirtschaftsgut aus dem betrieblichen Nutzungszusammenhang gelöst und in einen anderen betrieblichen Nutzungszusammenhang eingefügt werden kann. 4Wirtschaftsgüter im Sinne des Satzes 1, deren Wert 250 Euro übersteigt, sind unter Angabe des Tages der Anschaffung, Herstellung oder Einlage des Wirtschaftsguts oder der Eröffnung des Betriebs und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des nach Absatz 1 Nummer 5 bis 6 an deren Stelle tretenden Werts in ein besonderes, laufend zu führendes Verzeichnis aufzunehmen. 5Das Verzeichnis braucht nicht geführt zu werden, wenn diese Angaben aus der Buchführung ersichtlich sind.

(2a) 1Abweichend von Absatz 2 Satz 1 kann für die abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die einer selbständigen Nutzung fähig sind, im Wirtschaftsjahr der Anschaffung, Herstellung oder Einlage des Wirtschaftsguts oder der Eröffnung des Betriebs ein Sammelposten gebildet werden, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um einen darin enthaltenen Vorsteuerbetrag (§ 9b Absatz 1), oder der nach Absatz 1 Nummer 5 bis 6 an deren Stelle tretende Wert für das einzelne Wirtschaftsgut 250 Euro, aber nicht 1 000 Euro übersteigen. 2Der Sammelposten ist im Wirtschaftsjahr der Bildung und den folgenden vier Wirtschaftsjahren mit jeweils einem Fünftel gewinnmindernd aufzulösen. 3Scheidet ein Wirtschaftsgut im Sinne des Satzes 1 aus dem Betriebsvermögen aus, wird der Sammelposten nicht vermindert. 4Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder der nach Absatz 1 Nummer 5 bis 6 an deren Stelle tretende Wert von abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die einer selbständigen Nutzung fähig sind, können im Wirtschaftsjahr der Anschaffung, Herstellung oder Einlage des Wirtschaftsguts oder der Eröffnung des Betriebs in voller Höhe als Betriebsausgaben abgezogen werden, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um einen darin enthaltenen Vorsteuerbetrag (§ 9b Absatz 1), oder der nach Absatz 1 Nummer 5 bis 6 an deren Stelle tretende Wert für das einzelne Wirtschaftsgut 250 Euro nicht übersteigen. 5Die Sätze 1 bis 3 sind für alle in einem Wirtschaftsjahr angeschafften, hergestellten oder eingelegten Wirtschaftsgüter einheitlich anzuwenden.

(3) 1Wird ein Betrieb, ein Teilbetrieb oder der Anteil eines Mitunternehmers an einem Betrieb unentgeltlich übertragen, so sind bei der Ermittlung des Gewinns des bisherigen Betriebsinhabers (Mitunternehmers) die Wirtschaftsgüter mit den Werten anzusetzen, die sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergeben, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist; dies gilt auch bei der unentgeltlichen Aufnahme einer natürlichen Person in ein bestehendes Einzelunternehmen sowie bei der unentgeltlichen Übertragung eines Teils eines Mitunternehmeranteils auf eine natürliche Person. 2Satz 1 ist auch anzuwenden, wenn der bisherige Betriebsinhaber (Mitunternehmer) Wirtschaftsgüter, die weiterhin zum Betriebsvermögen derselben Mitunternehmerschaft gehören, nicht überträgt, sofern der Rechtsnachfolger den übernommenen Mitunternehmeranteil über einen Zeitraum von mindestens fünf Jahren nicht veräußert oder aufgibt. 3Der Rechtsnachfolger ist an die in Satz 1 genannten Werte gebunden.

(4) Wird ein einzelnes Wirtschaftsgut außer in den Fällen der Einlage (§ 4 Absatz 1 Satz 8) unentgeltlich in das Betriebsvermögen eines anderen Steuerpflichtigen übertragen, gilt sein gemeiner Wert für das aufnehmende Betriebsvermögen als Anschaffungskosten.

(5) 1Wird ein einzelnes Wirtschaftsgut von einem Betriebsvermögen in ein anderes Betriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen überführt, ist bei der Überführung der Wert anzusetzen, der sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergibt, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist; § 4 Absatz 1 Satz 4 ist entsprechend anzuwenden. 2Satz 1 gilt auch für die Überführung aus einem eigenen Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen in dessen Sonderbetriebsvermögen bei einer Mitunternehmerschaft und umgekehrt sowie für die Überführung zwischen verschiedenen Sonderbetriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen bei verschiedenen Mitunternehmerschaften. 3Satz 1 gilt entsprechend, soweit ein Wirtschaftsgut

1.
unentgeltlich oder gegen Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechten aus einem Betriebsvermögen des Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen einer Mitunternehmerschaft und umgekehrt,
2.
unentgeltlich oder gegen Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechten aus dem Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen derselben Mitunternehmerschaft oder einer anderen Mitunternehmerschaft, an der er beteiligt ist, und umgekehrt oder
3.
unentgeltlich zwischen den jeweiligen Sonderbetriebsvermögen verschiedener Mitunternehmer derselben Mitunternehmerschaft
übertragen wird. 4Wird das nach Satz 3 übertragene Wirtschaftsgut innerhalb einer Sperrfrist veräußert oder entnommen, ist rückwirkend auf den Zeitpunkt der Übertragung der Teilwert anzusetzen, es sei denn, die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven sind durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden; diese Sperrfrist endet drei Jahre nach Abgabe der Steuererklärung des Übertragenden für den Veranlagungszeitraum, in dem die in Satz 3 bezeichnete Übertragung erfolgt ist. 5Der Teilwert ist auch anzusetzen, soweit in den Fällen des Satzes 3 der Anteil einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse an dem Wirtschaftsgut unmittelbar oder mittelbar begründet wird oder dieser sich erhöht. 6Soweit innerhalb von sieben Jahren nach der Übertragung des Wirtschaftsguts nach Satz 3 der Anteil einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse an dem übertragenen Wirtschaftsgut aus einem anderen Grund unmittelbar oder mittelbar begründet wird oder dieser sich erhöht, ist rückwirkend auf den Zeitpunkt der Übertragung ebenfalls der Teilwert anzusetzen.

(6) 1Wird ein einzelnes Wirtschaftsgut im Wege des Tausches übertragen, bemessen sich die Anschaffungskosten nach dem gemeinen Wert des hingegebenen Wirtschaftsguts. 2Erfolgt die Übertragung im Wege der verdeckten Einlage, erhöhen sich die Anschaffungskosten der Beteiligung an der Kapitalgesellschaft um den Teilwert des eingelegten Wirtschaftsguts. 3In den Fällen des Absatzes 1 Nummer 5 Satz 1 Buchstabe a erhöhen sich die Anschaffungskosten im Sinne des Satzes 2 um den Einlagewert des Wirtschaftsguts. 4Absatz 5 bleibt unberührt.

(7) Im Fall des § 4 Absatz 3 sind

1.
bei der Bemessung der Absetzungen für Abnutzung oder Substanzverringerung die sich bei der Anwendung der Absätze 3 bis 6 ergebenden Werte als Anschaffungskosten zugrunde zu legen und
2.
die Bewertungsvorschriften des Absatzes 1 Nummer 1a und der Nummern 4 bis 7 entsprechend anzuwenden.

Tatbestand

1

I. Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit der Festsetzungen von Verzögerungsgeldern.

2

Im Rahmen der Durchführung einer Außenprüfung forderte der Antragsgegner und Beschwerdeführer (das Finanzamt --FA--) die Antragstellerin und Beschwerdegegnerin (Antragstellerin) mit Schreiben vom 1. März 2010, 8. und 21. April 2010 --Letzteres unter Fristsetzung bis zum 27. April 2010-- gemäß § 200 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) auf, Buchführungsunterlagen und Datenträger vorzulegen. Für den Fall der nicht fristgerechten Vorlage drohte das FA in dem Schreiben vom 21. April 2010 die Festsetzung eines Verzögerungsgelds in Höhe von jeweils 2.500 € an.

3

Bis zum Fristablauf überreichte die Antragstellerin lediglich einen Datenträger.

4

Mit Bescheid vom 1. Juni 2010 setzte das FA der Antragstellerin gegenüber ein Verzögerungsgeld in Höhe von 2.500 € fest.

5

Den dagegen eingelegten Einspruch und den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) lehnte das FA ab.

6

Die gegen den Bescheid vom 1. Juni 2010 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung erhobene Klage ist beim Finanzgericht (FG) unter dem Aktenzeichen 3 K 1235/10 anhängig.

7

Mit weiterem Schreiben vom 21. Juni 2010 forderte das FA die Antragstellerin erneut auf, die Buchführungsunterlagen bis zum 29. Juni 2010 vorzulegen. In dem Schreiben wies das FA auf die Möglichkeit der Festsetzung eines Verzögerungsgelds gemäß § 146 Abs. 2b AO hin.

8

Mit Bescheid vom 29. Juni 2010 setzte das FA der Antragstellerin gegenüber ein (weiteres) Verzögerungsgeld in Höhe von 3.000 € fest, da diese der (erneuten) Aufforderung vom 21. Juni 2010 nicht nachgekommen sei.

9

Dagegen hat die Antragstellerin Sprungklage erhoben, der das FA jedoch nicht zugestimmt hat. Eine Einspruchsentscheidung ist bislang nicht ergangen. Den gleichfalls gestellten Antrag auf AdV lehnte das FA ab.

10

Am 7. September 2010 beantragte die Antragstellerin die AdV der Bescheide vom 1. Juni 2010 und vom 29. Juni 2010 beim FG.

11

Während des anhängigen Verfahrens ersetzte das FA mit Bescheiden vom 1. Oktober 2010 die Bescheide vom 1. Juni 2010 und vom 29. Juni 2010, jeweils verbunden mit der ausdrücklichen Feststellung, dass die Festsetzung des Verzögerungsgelds nach erneuter Überprüfung bestehen bleibe. In den Bescheiden vom 1. Oktober 2010 hat das FA umfassend zu seinen Ermessenserwägungen Stellung genommen.

12

Das FG hat die Vollziehung der Bescheide vom 1. Oktober 2010 ausgesetzt. Zur Begründung hat es im Wesentlichen ausgeführt:

13

Die Bescheide vom 1. Oktober 2010 seien in entsprechender Anwendung des § 68 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des Verfahrens geworden. Der Antrag sei angesichts des Begehrens der Antragstellerin dahingehend auszulegen, dass nunmehr die AdV der Bescheide vom 1. Oktober 2010 begehrt werde.

14

Der Antrag sei begründet, da ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Bescheide bestünden.

15

Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheids vom 1. Juni 2010 in der geänderten Fassung vom 1. Oktober 2010 bestünden deshalb, weil das FA im Rahmen der neuerlichen Ausübung seines Ermessens unberücksichtigt gelassen habe, dass zwischenzeitlich mit der Festsetzung eines höheren Verzögerungsgelds ein relevantes Ereignis eingetreten sei. Es treffe deshalb nicht zu, wenn das FA von einer erstmaligen Sanktionsmaßnahme ausgehe.

16

Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheids vom 29. Juni 2010 in der geänderten Fassung vom 1. Oktober 2010 bestünden insoweit, als das FA die mehrfache Festsetzung eines Verzögerungsgelds wegen fortdauernder Nichtvorlage derselben angeforderten Unterlagen i.S. des § 200 Abs. 1 AO auf § 146 Abs. 2b AO gestützt habe. Eine ausdrückliche diesbezügliche Regelung finde sich in § 146 Abs. 2b AO nicht. Es sei auch kein Verweis auf § 332 Abs. 3 AO enthalten, wonach eine erneute Zwangsgeldandrohung wegen derselben Verpflichtung möglich sei. Eine analoge Anwendung dieser Regelung verbiete sich wegen der unterschiedlichen Zielsetzung von Verzögerungsgeld und Zwangsgeld.

17

Zudem seien ernstliche Zweifel dadurch begründet, dass das FA mit den seiner Auffassung nach aussichtslosen Anträgen auf AdV der Prüfungsanordnung bei der Ermessensentscheidung sachfremde Umstände berücksichtigt habe.

18

Mit der vom FG zugelassenen (§ 128 Abs. 3 Satz 2 i.V.m. § 115 Abs. 2 FGO) Beschwerde macht das FA geltend, dass die Änderungsbescheide vom 1. Oktober 2010 rechtmäßig seien.

19

Im Rahmen der Ermessensausübung bei dem Änderungsbescheid vom 1. Oktober 2010, soweit er die erstmalige Festsetzung des Verzögerungsgelds betroffen habe, sei die weitere Festsetzung eines Verzögerungsgelds nicht zu berücksichtigen gewesen. Beide Festsetzungen hätten auf verschiedenen Mitwirkungsverlangen beruht und seien daher unabhängig voneinander zu beurteilen.

20

Auch die Festsetzung eines erneuten Verzögerungsgelds sei rechtmäßig, da die Sanktion nach dem Wortlaut des § 146 Abs. 2b AO an die jeweilige Aufforderung anknüpfe. Anders als beim Zwangsgeld werde daher nicht dieselbe Pflichtverletzung sanktioniert.

21

Auch habe das FA zu Recht im Rahmen der Ermessensentscheidung berücksichtigt, dass die Antragstellerin durch eine Reihe von Anträgen auf AdV der Prüfungsanordnung, welche wegen der eingetretenen Bestandskraft aussichtslos gewesen seien, die Durchführung der Außenprüfung zu verhindern gesucht habe. Vollstreckungsmaßnahmen hätten grundsätzlich zu unterbleiben, soweit über einen Aussetzungsantrag noch nicht entschieden worden sei. Im Übrigen seien diese Ausführungen erkennbar nur ergänzend und nicht tragend gewesen.

22

Das FA beantragt sinngemäß,

den Beschluss des FG aufzuheben und die Anträge auf AdV der Bescheide vom 1. Oktober 2010 als unbegründet abzulehnen.

23

Die Antragstellerin beantragt sinngemäß,

die Beschwerde zurückzuweisen.

24

Zur Begründung führt sie im Wesentlichen aus:

Solange der Verwaltungsakt --hier Anforderung von Buchführungsunterlagen-- nicht bestandskräftig und über ein diesbezügliches Aussetzungsverfahren noch nicht entschieden worden sei, könne kein Verzögerungsgeld festgesetzt werden. Es sei auch nicht zulässig, das Verzögerungsgeld zu vervielfachen, indem es auf mehrere Verpflichtungen atomisiert werde - hier Datenträger und Buchführungsunterlagen.

25

Die Ermessenserwägungen hätten spätestens im Rahmen der Einspruchsentscheidung dargelegt werden müssen. Eine Nachholung in einem finanzgerichtlichen Verfahren sei nicht möglich. Das FA habe zudem nicht dargelegt, welche konkrete zeitliche Verzögerung eingetreten sei.

26

Die Verzögerungsgelder seien auch fehlerhaft gegen die Antragstellerin festgesetzt worden. Zutreffend hätten sich die Bescheide gegen die gemäß § 34 AO für die Erfüllung der steuerlichen Pflichten zuständigen Geschäftsführer (hier die Gesellschafter) der Antragstellerin richten müssen.

27

Die Festsetzung eines erneuten Verzögerungsgelds sei auch deshalb unzulässig, weil über die erste Festsetzung noch nicht bestandskräftig entschieden worden sei. Auch sei die Zeitspanne zwischen den beiden Festsetzungsbescheiden zu kurz bemessen. Zudem sei zweifelhaft, ob die mehrfache Festsetzung eines Verzögerungsgelds wegen fortdauernder Nichtvorlage derselben Unterlagen von § 146 Abs. 2b AO gedeckt sei.

28

Im Übrigen könne ein Verzögerungsgeld nur im Zusammenhang mit einer Buchführungsverlagerung nach § 146 Abs. 2a AO festgesetzt werden.

Entscheidungsgründe

29

II. 1. Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 FGO kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts ganz oder teilweise aussetzen.

30

a) Die Aussetzung soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO). Ernstliche Zweifel i.S. des § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO sind zu bejahen, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Verwaltungsakts neben für seine Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der entscheidungserheblichen Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen bewirken (vgl. Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 10. Februar 1967 III B 9/66, BFHE 87, 447, BStBl III 1967, 182, seitdem ständige Rechtsprechung). Die AdV setzt nicht voraus, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe überwiegen (vgl. BFH-Beschluss vom 6. November 2008 IV B 126/07, BFHE 223, 294, BStBl II 2009, 156).

31

b) Die Entscheidung über einen Antrag auf AdV ergeht wegen dessen Eilbedürftigkeit aufgrund des Prozessstoffs, der sich aus den dem Gericht vorliegenden Unterlagen, insbesondere den Akten der Finanzbehörde und präsenten Beweismitteln ergibt (BFH-Beschluss vom 21. Juli 1994 IX B 78/94, BFH/NV 1995, 116). Aus diesen Unterlagen hat das Gericht seine Feststellungen zum Sachverhalt zu treffen. Im Beschwerdeverfahren gegen die Entscheidung über einen Antrag auf AdV durch das FG hat der BFH als Tatsachengericht grundsätzlich selbst die Befugnis und Pflicht zur Tatsachenfeststellung (BFH-Beschluss in BFHE 223, 294, BStBl II 2009, 156, m.w.N.).

32

c) Die Beschwerde ist statthaft, weil das FG sie zugelassen hat (§ 128 Abs. 3 FGO). Der BFH ist daran --abgesehen von Fällen greifbarer Gesetzeswidrigkeit-- gebunden (BFH-Beschluss vom 6. Februar 2009 IV B 125/08, BFH/NV 2009, 760, m.w.N.).

33

d) Zutreffend ist das FG davon ausgegangen, dass die Bescheide vom 1. Oktober 2010 in entsprechender Anwendung des § 68 Satz 1 FGO zum Gegenstand des Verfahrens geworden sind.

34

§ 68 Satz 1 FGO greift u.a. dann ein, wenn ein angefochtener Verwaltungsakt aus formellen Gründen aufgehoben und inhaltsgleich wiederholt wird. Dies gilt gleichermaßen auch dann, wenn der ursprüngliche Bescheid keine hinreichenden Ausführungen zur Ermessensausübung enthält und diese in dem "ersetzenden" Bescheid nachgeholt werden (BFH-Urteil vom 16. Dezember 2008 I R 29/08, BFHE 224, 195, BStBl II 2009, 539, m.w.N.). Der Anwendungsbereich des § 68 FGO ist auch eröffnet, wenn die Hauptsache sich noch im Vorverfahren befindet und der Änderungsbescheid gemäß § 365 Abs. 3 AO Gegenstand des Vorverfahrens geworden ist (BFH-Beschluss vom 25. Oktober 1994 VIII B 101/94, BFH/NV 1995, 611).

35

Die Bescheide vom 1. Oktober 2010 sind in ihrem Regelungsausspruch inhaltsgleich mit den Bescheiden vom 1. Juni 2010 und vom 29. Juni 2010. In den Bescheiden vom 1. Oktober 2010 sind lediglich die Ermessenserwägungen nachgeholt worden. Die ersetzenden Bescheide sind daher entsprechend § 68 Satz 1 FGO zum Gegenstand des Verfahrens geworden.

36

2. Vorliegend bestehen bei summarischer Prüfung keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheids vom 1. Juni 2010 in der geänderten Fassung vom 1. Oktober 2010.

37

Das FA hat die Festsetzung des Verzögerungsgelds in Höhe von 2.500 € wegen Nichtvorlage der Buchführungsunterlagen zu Recht auf § 146 Abs. 2b AO gestützt.

38

a) Nach der Regelung des § 146 Abs. 2b AO kann ein Verzögerungsgeld von 2.500 € bis 250.000 € festgesetzt werden, wenn ein Steuerpflichtiger der Aufforderung zur Rückverlagerung seiner elektronischen Buchführung oder seinen Pflichten nach § 146 Abs. 2a Satz 4 AO, zur Einräumung des Datenzugriffs nach § 147 Abs. 6 AO, zur Erteilung von Auskünften oder zur Vorlage angeforderter Unterlagen i.S. des § 200 Abs. 1 AO im Rahmen einer Außenprüfung innerhalb einer ihm bestimmten angemessenen Frist nach Bekanntgabe durch die zuständige Finanzbehörde nicht nachkommt oder er seine elektronische Buchführung ohne Bewilligung der zuständigen Finanzbehörde ins Ausland verlagert hat.

39

Das Verzögerungsgeld wurde durch Art. 10 Nr. 8 des Jahressteuergesetzes 2009 vom 19. Dezember 2008 (BGBl I 2008, 2794) --JStG 2009-- mit Wirkung vom 25. Dezember 2008 (Art. 39 Abs. 1, Abs. 8 JStG 2009) als neue steuerliche Nebenleistung (§ 3 Abs. 4 AO) eingeführt. Die Einführung des Verzögerungsgelds stand im engen Kontext mit der ebenfalls durch das JStG 2009 eingeführten Regelung in § 146 Abs. 2a AO. Danach kann das Finanzamt dem Steuerpflichtigen unter bestimmten Voraussetzungen bewilligen, seine Buchführung in das Ausland zu verlagern. Für den Fall, dass die Voraussetzungen nicht oder nicht mehr vorliegen, kann die Bewilligung widerrufen und die unverzügliche Rückverlagerung verlangt werden (§ 146 Abs. 2a Satz 3 AO). Um den Steuerpflichtigen in diesem Fall zu einer zeitnahen Rückverlagerung der Buchführung anzuhalten, ist die Möglichkeit der Festsetzung eines Verzögerungsgelds normiert worden.

40

Über diesen direkten Normzusammenhang hinaus kann nach dem zuvor dargelegten Wortlaut ein Verzögerungsgeld aber auch dann verhängt werden, wenn ein Steuerpflichtiger einer Aufforderung des Finanzamts zur Erteilung von Auskünften oder zur Vorlage angeforderter Unterlagen i.S. von § 200 Abs. 1 AO im Rahmen einer Außenprüfung innerhalb einer angemessenen Frist nicht nachkommt (Urteil des Schleswig-Holsteinischen FG vom 1. Februar 2011  3 K 64/10, Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 846; ebenso Geißler, Neue Wirtschaftsbriefe 2009, 4076; Klein/Rätke, AO, 10. Aufl., § 146 Rz 5b; Gebbers, Die steuerliche Betriebsprüfung 2009, 130). Es erscheint zwar systematisch missglückt, die Regelung des Verzögerungsgelds wegen der Verletzung von Mitwirkungspflichten bei einer Außenprüfung mit einem Verzögerungsgeld im Zusammenhang mit anderen Verpflichtungen zu verbinden. Sie hätte, worauf Drüen in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 146 AO Rz 51 zutreffend hinweist, besser in § 200 AO verortet werden sollen. Angesichts des eindeutigen Wortlauts kann aber allein aus der unzureichenden systematischen Verortung nicht darauf geschlossen werden, dass ein Verzögerungsgeld nur im Zusammenhang mit einer ohne Bewilligung der Finanzbehörde erfolgten Verlagerung der Buchführung ins Ausland oder unterbliebener Rückverlagerung der Buchführung aus dem Ausland festgesetzt werden darf (so aber Drüen in Tipke/Kruse, a.a.O., § 146 AO Rz 51). Dieses Verständnis der Norm wird durch die Gesetzesbegründung gestützt. Danach soll das Verzögerungsgeld im Falle der Verletzung von Mitwirkungspflichten gleichermaßen gelten, um eine Ungleichbehandlung von Steuerpflichtigen, die ihre Bücher und sonstigen Aufzeichnungen im Ausland führen, gegenüber solchen Steuerpflichtigen, die dies im Inland tun, zu vermeiden (vgl. BTDrucks 16/10189, S. 81). Unerheblich ist in diesem Zusammenhang, ob eine Erstreckung des Verzögerungsgelds auch auf Fälle sonstiger Mitwirkungsverletzungen aus Gründen der Gleichbehandlung überhaupt erforderlich gewesen wäre (ablehnend Drüen in Tipke/Kruse, a.a.O., § 146 AO Rz 51).

41

b) Der Tatbestand des § 146 Abs. 2b AO ist vorliegend erfüllt. Gegenüber der Antragstellerin ist mit Bescheid vom 9. Mai 2008 eine Außenprüfung angeordnet worden. Der Bescheid ist nach Abschluss des dagegen gerichteten Klage- und Revisionszulassungsverfahrens bestandskräftig (siehe BFH-Beschluss vom 19. November 2009 IV B 62/09, BFH/NV 2010, 595).

42

aa) Das FA durfte deshalb die Aufforderung an die Antragstellerin vom 1. März 2010, 8. und 21. April 2010 zur Vorlage der Buchführungsunterlagen zuletzt bis zum 27. April 2010 erlassen. Die relativ kurze Frist war angesichts der besonderen Umstände des Streitfalls noch angemessen. Zum einen war die Antragstellerin bereits mehrmals zur Vorlage der Buchführungsunterlagen aufgefordert worden. Zum anderen hat die Antragstellerin durch selbst mit nicht statthaften Anträgen verbundene Rechtsbehelfe gegen sämtliche Mitwirkungsverlangen des Prüfers fortwährend Verzögerungen bewirkt.

43

bb) Der Festsetzung des Verzögerungsgelds steht nicht entgegen, dass die Antragstellerin die Aufforderung zur Vorlage der Buchführungsunterlagen mit Rechtsmitteln angegriffen hat. Maßgeblich ist allein, dass die Aufforderung vollziehbar war. Nach Aktenlage wurden die Anträge auf AdV der Aufforderungen zur Vorlage der Buchführungsunterlagen abgelehnt.

44

cc) Im Streitfall bedarf es keiner Ausführungen dazu, ob und inwieweit § 146 Abs. 2b AO eine Vervielfachung der Festsetzung des Verzögerungsgelds dadurch ermöglicht, dass sich die vorherige Aufforderung auf eine Vielzahl von Unterlagen erstreckt. Denn das FA hat in dem Bescheid vom 1. Juni 2010 in der geänderten Fassung vom 1. Oktober 2010 nur den Mindestbetrag von 2.500 € festgesetzt, so dass sich das Problem einer Vervielfachung des Verzögerungsgelds nicht stellt.

45

dd) Der Bescheid über die Festsetzung des Verzögerungsgelds ist ebenso wie die Aufforderung zur Vorlage der Buchführungsunterlagen zutreffend an die Antragstellerin als Inhaltsadressatin gerichtet worden. Insoweit kann für diese Bescheide nichts anderes gelten als für die Prüfungsanordnung. Unterhält eine Personengesellschaft einen Gewerbebetrieb (§ 193 Abs. 1 AO), ist sie selbst Prüfungssubjekt und damit Inhaltsadressatin der Prüfungsanordnung nicht nur für die Steuern, die sie persönlich schuldet (z.B. Gewerbesteuer und Umsatzsteuer), sondern gleichermaßen im Hinblick auf die gesondert und einheitlich festzustellenden Einkünfte ihrer Gesellschafter (BFH-Urteil vom 26. Juni 2007 IV R 75/05, Deutsches Steuerrecht/ Entscheidungsdienst 2008, 341). Auch im Streitfall war die Prüfungsanordnung zutreffend an die Antragstellerin als Inhaltsadressatin gerichtet. Entsprechend oblagen ihr auch die Mitwirkungspflichten im Zusammenhang mit der Durchführung der Außenprüfung.

46

ee) Der Senat hat bei summarischer Prüfung schließlich auch keine ernstlichen Zweifel daran, dass das FA sein Entschließungsermessen im Hinblick auf das Ob einer Festsetzung des Verzögerungsgelds und sein Auswahlermessen im Hinblick auf die Höhe des Verzögerungsgelds zutreffend ausgeübt hat.

47

Das FA musste beim Erlass des Bescheids vom 1. Oktober 2010, mit dem der Bescheid vom 1. Juni 2010 geändert bzw. ersetzt worden ist, im Rahmen der Ermessensausübung nicht berücksichtigen, dass zwischenzeitlich ein höheres Verzögerungsgeld festgesetzt worden ist. Anders als das FG meint, ist die Festsetzung eines weiteren Verzögerungsgelds jedenfalls im Streitfall kein relevantes Ereignis, welches in die Ermessenserwägungen des ersten Bescheids miteinzubeziehen gewesen wäre.

48

Zutreffend weist das FA darauf hin, dass beide Bescheide auf voneinander unabhängigen Mitwirkungsverlangen beruhen, nämlich einerseits den Aufforderungen vom 1. März 2010, 8. und 21. April 2010 und andererseits der Aufforderung vom 21. Juni 2010. Zwar liegt es nahe, dass die erstmalige Festsetzung eines Verzögerungsgelds in die Ermessenserwägung (Auswahlermessen) im Rahmen der betragsmäßigen Festsetzung eines weiteren Verzögerungsgelds einzufließen hat, soweit eine weitere Festsetzung dem Grunde nach überhaupt zulässig ist (dazu unter II.3.). Umgekehrt kann die Festsetzung eines weiteren Verzögerungsgelds aber keinerlei Einfluss auf die erstmalige Festsetzung eines Verzögerungsgelds haben. Die Ermessenserwägungen sind vielmehr ausschließlich auf diesen erstmalig verwirklichten Sachverhalt zu beziehen. Später eintretende Umstände sind auch nicht dann im Rahmen der Ermessensausübung zu berücksichtigen, wenn, wie im Streitfall, das FA die zunächst unterlassenen Ermessenserwägungen in einem Änderungs- bzw. Ersetzungsbescheid zu einem Zeitpunkt nachholt, in dem ein weiteres Verzögerungsgeld bereits festgesetzt worden ist. Denn ungeachtet der zwischenzeitlich eingetretenen Änderungen müssen sich die Ermessenserwägungen ausschließlich auf den Sachverhalt beziehen, der im Zeitpunkt des Erlasses des ersten Festsetzungsbescheids verwirklicht war.

49

3. Bei summarischer Prüfung bestehen indes ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheids vom 29. Juni 2010 in der Fassung vom 1. Oktober 2010.

50

a) Es ist ernstlich zweifelhaft, ob die mehrfache Festsetzung eines Verzögerungsgelds wegen fortdauernder Nichtvorlage derselben angeforderten Unterlagen i.S. des § 200 Abs. 1 AO von § 146 Abs. 2b AO gedeckt ist (für zulässig erachtet von tom Suden, § 146 Abs. 2a und 2b AO: Das trojanische Pferd im Steuerrecht, Die Steuerberatung 2009, 207; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 22. April 2010, Deutsches Steuerrecht 2011, 676).

51

Die Zulässigkeit einer mehrfachen Festsetzung wegen derselben Verpflichtung lässt sich weder aus dem Wortlaut noch aus dem Sinn und Zweck der Regelung des § 146 Abs. 2b AO entnehmen. Das Verzögerungsgeld soll nach der Gesetzesbegründung den Steuerpflichtigen zur zeitnahen Mitwirkung anhalten. Es steht damit in einem Konkurrenzverhältnis zu dem Zwangsgeld gemäß § 328 Abs. 1, § 329 AO. Für das Zwangsgeld enthält § 332 Abs. 3 AO die ausdrückliche gesetzliche Ermächtigung, es erneut wegen derselben Verpflichtung anzudrohen, wenn das zunächst angedrohte Zwangsgeld erfolglos geblieben ist. Das Schweigen des Gesetzgebers zu der Möglichkeit einer erneuten Festsetzung eines Verzögerungsgelds deutet daher darauf hin, dass ein Verzögerungsgeld wegen derselben Verpflichtung nur einmal festgesetzt werden kann. Eine analoge Anwendung des § 332 Abs. 3 AO kommt nach Auffassung des Senats nicht in Betracht, weil nicht zu erkennen ist, dass das Fehlen einer Regelung zur wiederholten Festsetzung eines Verzögerungsgelds auf einem Versehen des Gesetzgebers beruht. Es fehlt damit an der für eine analoge Gesetzesanwendung erforderlichen planwidrigen Regelungslücke.

52

b) Da das FA noch nicht über den Einspruch gegen den Bescheid vom 29. Juni 2010 in der Fassung vom 1. Oktober 2010 entschieden hat, beschränkt der Senat in Ausübung seines Ermessens die AdV des Bescheids vom 29. Juni 2010 in der geänderten Fassung vom 1. Oktober 2010 bis zum Abschluss des Einspruchsverfahrens.

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

(1) Durch Erhebung der Klage wird die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts vorbehaltlich des Absatzes 5 nicht gehemmt, insbesondere die Erhebung einer Abgabe nicht aufgehalten. Entsprechendes gilt bei Anfechtung von Grundlagenbescheiden für die darauf beruhenden Folgebescheide.

(2) Die zuständige Finanzbehörde kann die Vollziehung ganz oder teilweise aussetzen. Auf Antrag soll die Aussetzung erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Die Aussetzung kann von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden. Soweit die Vollziehung eines Grundlagenbescheides ausgesetzt wird, ist auch die Vollziehung eines Folgebescheides auszusetzen. Der Erlass eines Folgebescheides bleibt zulässig. Über eine Sicherheitsleistung ist bei der Aussetzung eines Folgebescheides zu entscheiden, es sei denn, dass bei der Aussetzung der Vollziehung des Grundlagenbescheides die Sicherheitsleistung ausdrücklich ausgeschlossen worden ist. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, tritt an die Stelle der Aussetzung der Vollziehung die Aufhebung der Vollziehung. Bei Steuerbescheiden sind die Aussetzung und die Aufhebung der Vollziehung auf die festgesetzte Steuer, vermindert um die anzurechnenden Steuerabzugsbeträge, um die anzurechnende Körperschaftsteuer und um die festgesetzten Vorauszahlungen, beschränkt; dies gilt nicht, wenn die Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung zur Abwendung wesentlicher Nachteile nötig erscheint.

(3) Auf Antrag kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung ganz oder teilweise aussetzen; Absatz 2 Satz 2 bis 6 und § 100 Abs. 2 Satz 2 gelten sinngemäß. Der Antrag kann schon vor Erhebung der Klage gestellt werden. Ist der Verwaltungsakt im Zeitpunkt der Entscheidung schon vollzogen, kann das Gericht ganz oder teilweise die Aufhebung der Vollziehung, auch gegen Sicherheit, anordnen. Absatz 2 Satz 8 gilt entsprechend. In dringenden Fällen kann der Vorsitzende entscheiden.

(4) Der Antrag nach Absatz 3 ist nur zulässig, wenn die Behörde einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ganz oder zum Teil abgelehnt hat. Das gilt nicht, wenn

1.
die Finanzbehörde über den Antrag ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes in angemessener Frist sachlich nicht entschieden hat oder
2.
eine Vollstreckung droht.

(5) Durch Erhebung der Klage gegen die Untersagung des Gewerbebetriebes oder der Berufsausübung wird die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts gehemmt. Die Behörde, die den Verwaltungsakt erlassen hat, kann die hemmende Wirkung durch besondere Anordnung ganz oder zum Teil beseitigen, wenn sie es im öffentlichen Interesse für geboten hält; sie hat das öffentliche Interesse schriftlich zu begründen. Auf Antrag kann das Gericht der Hauptsache die hemmende Wirkung wiederherstellen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts bestehen. In dringenden Fällen kann der Vorsitzende entscheiden.

(6) Das Gericht der Hauptsache kann Beschlüsse über Anträge nach den Absätzen 3 und 5 Satz 3 jederzeit ändern oder aufheben. Jeder Beteiligte kann die Änderung oder Aufhebung wegen veränderter oder im ursprünglichen Verfahren ohne Verschulden nicht geltend gemachter Umstände beantragen.

(7) Lehnt die Behörde die Aussetzung der Vollziehung ab, kann das Gericht nur nach den Absätzen 3 und 5 Satz 3 angerufen werden.

(1) Durch Erhebung der Klage wird die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts vorbehaltlich des Absatzes 5 nicht gehemmt, insbesondere die Erhebung einer Abgabe nicht aufgehalten. Entsprechendes gilt bei Anfechtung von Grundlagenbescheiden für die darauf beruhenden Folgebescheide.

(2) Die zuständige Finanzbehörde kann die Vollziehung ganz oder teilweise aussetzen. Auf Antrag soll die Aussetzung erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Die Aussetzung kann von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden. Soweit die Vollziehung eines Grundlagenbescheides ausgesetzt wird, ist auch die Vollziehung eines Folgebescheides auszusetzen. Der Erlass eines Folgebescheides bleibt zulässig. Über eine Sicherheitsleistung ist bei der Aussetzung eines Folgebescheides zu entscheiden, es sei denn, dass bei der Aussetzung der Vollziehung des Grundlagenbescheides die Sicherheitsleistung ausdrücklich ausgeschlossen worden ist. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, tritt an die Stelle der Aussetzung der Vollziehung die Aufhebung der Vollziehung. Bei Steuerbescheiden sind die Aussetzung und die Aufhebung der Vollziehung auf die festgesetzte Steuer, vermindert um die anzurechnenden Steuerabzugsbeträge, um die anzurechnende Körperschaftsteuer und um die festgesetzten Vorauszahlungen, beschränkt; dies gilt nicht, wenn die Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung zur Abwendung wesentlicher Nachteile nötig erscheint.

(3) Auf Antrag kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung ganz oder teilweise aussetzen; Absatz 2 Satz 2 bis 6 und § 100 Abs. 2 Satz 2 gelten sinngemäß. Der Antrag kann schon vor Erhebung der Klage gestellt werden. Ist der Verwaltungsakt im Zeitpunkt der Entscheidung schon vollzogen, kann das Gericht ganz oder teilweise die Aufhebung der Vollziehung, auch gegen Sicherheit, anordnen. Absatz 2 Satz 8 gilt entsprechend. In dringenden Fällen kann der Vorsitzende entscheiden.

(4) Der Antrag nach Absatz 3 ist nur zulässig, wenn die Behörde einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ganz oder zum Teil abgelehnt hat. Das gilt nicht, wenn

1.
die Finanzbehörde über den Antrag ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes in angemessener Frist sachlich nicht entschieden hat oder
2.
eine Vollstreckung droht.

(5) Durch Erhebung der Klage gegen die Untersagung des Gewerbebetriebes oder der Berufsausübung wird die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts gehemmt. Die Behörde, die den Verwaltungsakt erlassen hat, kann die hemmende Wirkung durch besondere Anordnung ganz oder zum Teil beseitigen, wenn sie es im öffentlichen Interesse für geboten hält; sie hat das öffentliche Interesse schriftlich zu begründen. Auf Antrag kann das Gericht der Hauptsache die hemmende Wirkung wiederherstellen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts bestehen. In dringenden Fällen kann der Vorsitzende entscheiden.

(6) Das Gericht der Hauptsache kann Beschlüsse über Anträge nach den Absätzen 3 und 5 Satz 3 jederzeit ändern oder aufheben. Jeder Beteiligte kann die Änderung oder Aufhebung wegen veränderter oder im ursprünglichen Verfahren ohne Verschulden nicht geltend gemachter Umstände beantragen.

(7) Lehnt die Behörde die Aussetzung der Vollziehung ab, kann das Gericht nur nach den Absätzen 3 und 5 Satz 3 angerufen werden.

(1) Durch Erhebung der Klage wird die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts vorbehaltlich des Absatzes 5 nicht gehemmt, insbesondere die Erhebung einer Abgabe nicht aufgehalten. Entsprechendes gilt bei Anfechtung von Grundlagenbescheiden für die darauf beruhenden Folgebescheide.

(2) Die zuständige Finanzbehörde kann die Vollziehung ganz oder teilweise aussetzen. Auf Antrag soll die Aussetzung erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Die Aussetzung kann von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden. Soweit die Vollziehung eines Grundlagenbescheides ausgesetzt wird, ist auch die Vollziehung eines Folgebescheides auszusetzen. Der Erlass eines Folgebescheides bleibt zulässig. Über eine Sicherheitsleistung ist bei der Aussetzung eines Folgebescheides zu entscheiden, es sei denn, dass bei der Aussetzung der Vollziehung des Grundlagenbescheides die Sicherheitsleistung ausdrücklich ausgeschlossen worden ist. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, tritt an die Stelle der Aussetzung der Vollziehung die Aufhebung der Vollziehung. Bei Steuerbescheiden sind die Aussetzung und die Aufhebung der Vollziehung auf die festgesetzte Steuer, vermindert um die anzurechnenden Steuerabzugsbeträge, um die anzurechnende Körperschaftsteuer und um die festgesetzten Vorauszahlungen, beschränkt; dies gilt nicht, wenn die Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung zur Abwendung wesentlicher Nachteile nötig erscheint.

(3) Auf Antrag kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung ganz oder teilweise aussetzen; Absatz 2 Satz 2 bis 6 und § 100 Abs. 2 Satz 2 gelten sinngemäß. Der Antrag kann schon vor Erhebung der Klage gestellt werden. Ist der Verwaltungsakt im Zeitpunkt der Entscheidung schon vollzogen, kann das Gericht ganz oder teilweise die Aufhebung der Vollziehung, auch gegen Sicherheit, anordnen. Absatz 2 Satz 8 gilt entsprechend. In dringenden Fällen kann der Vorsitzende entscheiden.

(4) Der Antrag nach Absatz 3 ist nur zulässig, wenn die Behörde einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ganz oder zum Teil abgelehnt hat. Das gilt nicht, wenn

1.
die Finanzbehörde über den Antrag ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes in angemessener Frist sachlich nicht entschieden hat oder
2.
eine Vollstreckung droht.

(5) Durch Erhebung der Klage gegen die Untersagung des Gewerbebetriebes oder der Berufsausübung wird die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts gehemmt. Die Behörde, die den Verwaltungsakt erlassen hat, kann die hemmende Wirkung durch besondere Anordnung ganz oder zum Teil beseitigen, wenn sie es im öffentlichen Interesse für geboten hält; sie hat das öffentliche Interesse schriftlich zu begründen. Auf Antrag kann das Gericht der Hauptsache die hemmende Wirkung wiederherstellen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts bestehen. In dringenden Fällen kann der Vorsitzende entscheiden.

(6) Das Gericht der Hauptsache kann Beschlüsse über Anträge nach den Absätzen 3 und 5 Satz 3 jederzeit ändern oder aufheben. Jeder Beteiligte kann die Änderung oder Aufhebung wegen veränderter oder im ursprünglichen Verfahren ohne Verschulden nicht geltend gemachter Umstände beantragen.

(7) Lehnt die Behörde die Aussetzung der Vollziehung ab, kann das Gericht nur nach den Absätzen 3 und 5 Satz 3 angerufen werden.

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.