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Finanzgericht Hamburg Urteil, 29. Aug. 2017 - 2 K 238/16

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29.08.2017

Finanzgericht Hamburg Urteil, 29. Aug. 2017 - 2 K 238/16

ra.de-Urteilsbesprechung zu Finanzgericht Hamburg Urteil, 29. Aug. 2017 - 2 K 238/16

Rechtsgebiete

Handels- und Gesellschaftsrecht

Gericht

Tatbestand

1: Die Beteiligten streiten über Hinzuschätzungen des Beklagten von Erlösen und Umsätzen.

2: Der Kläger betreibt seit 2005 ein Taxiunternehmen. Er erhielt zuletzt mit Bescheid vom 6. Januar 2012 eine Genehmigung zur Ausübung des Verkehrs mit Taxen gemäß § 25 Abs. 1 des Personenbeförderungsgesetzes für... Taxen bis zum 31. Januar 2017. Mit Bescheid vom 27. November 2014 widerrief die Freie und Hansestadt Hamburg - Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation - diese Genehmigung, weil die persönliche Zuverlässigkeit des Klägers nicht mehr gegeben sei. Bei stichprobenartigen Kontrollen sei unter anderem festgestellt worden, dass in den Jahren 2012 und 2013 wiederholt für mehrere Taxen fehlerhafte Angaben zu den Fahrereinsätzen und den Schichtzeiten in den Schichtzetteln gemacht worden seien. Einsatzzeiten an Taxenständen seien als Pausen oder schichtlose Zeit notiert worden. Sechs Taxen seien im Jahr 2012 in verschiedenen Monaten insgesamt 112 mal bei der Einfahrt in den sog. Taxenspeicher des Flughafen Hamburgs zu Zeiten registriert worden, in denen die Taxen laut Schichtzettel nicht im Einsatz gewesen seien. Entsprechende Feststellungen seien für das Jahr 2013 für sieben Taxen gemacht worden, die insgesamt 97 mal im "Taxenspeicher" des Flughafens registriert worden seien, ohne dass dafür Schichtzeiten notiert worden seien. Der Kläger legte gegen diesen Bescheid Widerspruch ein, der mit Widerspruchsbescheid vom 15. Dezember 2015 als unbegründet zurückgewiesen wurde. Der Kläger hat dagegen Klage erhoben, über die noch nicht entschieden worden ist. Derzeit ruht der Betrieb des Klägers.

3: Der Kläger ermittelte in den Streitjahren 2011 bis 2013 seinen Gewinn aus Gewerbebetrieb durch Einnahmen-Überschussrechnung (§ 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes - EStG -) und erklärte für 2011 Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von... €, für 2012 in Höhe von ... € und für 2013 in Höhe von ... €. Er wurde zunächst erklärungsgemäß zur Einkommensteuer, Gewerbesteuer und Umsatzsteuer 2011 bis 2013 veranlagt.

4: Beim Kläger wurde von Oktober 2015 bis Februar 2016 eine Außenprüfung für die Streitjahre durchgeführt. Dabei stellte die Prüferin unter anderem fest, dass im gesamten Prüfungszeitraum die Einnahmen aufgrund monatlicher Aufstellungen für jedes Taxi einzeln über ein Verrechnungskonto verbucht worden waren. Kartenzahlungen waren nicht extra aufgeführt und wie Bar-Zahlungen erfasst worden. Tägliche Kassenberichte mit der Ermittlung der Tageseinnahmen und -ausgaben lagen nicht vor. Mit den Fahrern wurde wöchentlich abgerechnet, Unterlagen dazu wurden nicht aufbewahrt. Der Beklagte ging deshalb und aufgrund der von der Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation festgestellten Mängel der Schichtzettel davon aus, dass die Buchführung an Beweiskraft verloren habe und die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen seien. Die Schätzung erfolge in Anlehnung an die Gutachten der Firma Linne + Krause zur wirtschaftlichen Lage des Hamburger Taxigewerbes anhand der dort für Mehrwagenbetriebe pro gefahrenem Kilometer aufgeführten Netto-Erlöse. Die Kilometerleistungen der einzelnen Taxen seien den Angaben des Klägers gegenüber der Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation über seine betrieblich gefahrenen Kilometer entnommen worden. Zusätzliche Betriebsausgaben seien nicht geltend gemacht worden.

5: Der Beklagte kam aufgrund dieser Schätzung für das Jahr 2011 zu Netto-Mehrerlösen von gerundet ... € und mehr Umsatzsteuer zu 7 % von ... €. Für das Jahr 2012 kam er zu Netto-Mehrerlösen von gerundet ... € und zu mehr Umsatzsteuer zu 7 % in Höhe von ... €. 2013 setzte der Beklagte Netto-Mehrerlöse in Höhe von gerundet ... € und mehr Umsatzsteuer zu 7 % in Höhe von ... € an. Dabei wurden die gefahrenen Kilometer aufgeteilt in solche von Fahrzeugen ohne Funk, mit Funk und Autoruf. Letztere wurden wie Fahrzeuge ohne Funk behandelt. Auf die jeweils ermittelten Kilometer wurden die im Gutachten aufgeführten unterschiedlichen Kilometersätze angewendet (vgl. Anl. 3 zum Bericht über die Außenprüfung vom 14. März 2016).

6: Der Beklagte erließ auf dieser Grundlage am 28. April 2016 geänderte Bescheide zur Einkommensteuer 2011 bis 2013, über den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer 2011 bis 2013 und über die Umsatzsteuer 2011 bis 2013.

7: Der Kläger legte am 20. Mai 2016 gegen die Bescheide über die Einkommensteuer, den Gewerbesteuermessbetrag und die Umsatzsteuer 2011 bis 2013 Einsprüche ein und beantragte am 10. Juni 2016 Aussetzung der Vollziehung (AdV). Die Schätzungen basierten auf der Übernahme pauschaler Daten eines Gutachtens, ohne die tatsächlichen betriebsinternen Vorgänge zu berücksichtigen. Bereits mit Schreiben vom 2. Dezember 2015 sei darauf hingewiesen worden, dass ein innerer Betriebsvergleich keinen Anlass zu einer Schätzung der Höhe nach ergebe. Der Umsatz pro Kilometer betrage im Prüfungszeitraum 1,02 €, laut Gutachten 1,01 €. Sowohl der Sitz des Betriebes als auch die Wohnorte der meisten Arbeitnehmer befänden sich im Hamburger Randgebiet (A), einige Arbeitnehmer wohnten im Hamburger Umland (B, C, D). Aufgrund der Tatsache, dass die Fahrer hauptsächlich in der Hamburger Innenstadt und am Flughafen tätig seien und ihnen die Fahrzeuge für die Heimfahrten und Fahrten zur Schichtübergabe zur Verfügung stünden, fielen in nicht unerheblichem Maße Leerfahrten an. Lege man für diese Fahrten pro Schicht und Fahrzeug täglich 20 km zu Grunde, seien für 2011 ca. 46.000 km und für die Jahre 2012 und 2013 jeweils 56.000 km von der Gesamtlaufleistung abzuziehen. Daraus ergäben sich Erlöse pro Kilometer zwischen 1,01 € und 1,03 €. Die erklärten Umsätze seien deshalb zutreffend.

8: Mit Bescheiden vom 22. Juni 2016 lehnte der Beklagte den Antrag auf AdV ab. Der dagegen vom Kläger bei Gericht gestellte Antrag auf AdV wurde mit Beschluss vom 31. Oktober 2016 (2 V 239/16) abgelehnt. Mit Entscheidung vom 22. August 2016 wurden die Einsprüche in der Hauptsache als unbegründet zurückgewiesen.

9: Der Kläger hat am 30. August 2016 Klage erhoben. Zur Begründung trägt er im Wesentlichen vor, dass der Beklagte die Buchführung nicht auf ihre sachliche Richtigkeit geprüft und widerlegt habe. Die Gesamtlaufleistung der Fahrzeuge sei unstrittig. Bei Berücksichtigung der aufgrund betriebsinterner Gegebenheiten anfallenden Leerfahrten bestünden ausweislich des Schreibens vom 2. Dezember 2015 keine Zweifel an der sachlichen Richtigkeit der Buchführung. Der Beklagte habe diese Berücksichtigung abgelehnt, weil nach seiner Auffassung die Leerkilometer bereits im Gutachten über das Hamburger Taxigewerbe berücksichtigt seien. Dies sei unzutreffend. Die Fahrten müssten deshalb in Abzug gebracht werden.

10: Seit 2006 würden die Daten des Gutachtens aus einem Panel angeschlossener Taxiunternehmer gewonnen, die allesamt über ein sog. Key-System verfügten. Die sich daraus ergebenden Daten (Schichtanfang und -ende, Schichtumsatz und Fahrleistung, Besetztkilometer usw.) unterschieden sich nicht von den Daten eines Fiskaltaxameters. Wie bei Letzterem fänden Fahrten außerhalb einer Schicht keine Berücksichtigung bei der Ermittlung des Umsatzes pro Kilometer. Deshalb sei es unzutreffend, dass in den Jahren 2011 und 2012 die Größe "Umsatz pro Kilometer" in dem Gutachten "Umsatz pro Gesamtfahrleistung" bedeute. "Umsatz pro Kilometer" sei vielmehr gleichzusetzen mit "Umsatz pro Betriebskilometer". Privatkilometer würden dabei nicht berücksichtigt. Dies ergebe sich zum einen aus den Ausführungen im Gutachten für 2013, wonach in 2013 auch privat gefahrene Kilometer in die Auswertung einbezogen worden seien. Dies könne in den vorhergehenden Jahren nicht der Fall gewesen sein. Ansonsten wäre dies nicht ausdrücklich erwähnt worden.

11: Zum anderen seien für die Wirtschaftlichkeitsberechnungen der Genehmigungsbehörde die Fahrleistungen der Fahrzeuge nach Abzug der Privatkilometer anzugeben. Diese Fahrleistung werde mit den in den Gutachten ausgewiesenen Kilometererlösen verglichen. Da in 2013 die Fahrten zwischen Wohnung und Einsatzstelle keine Berücksichtigung bei der Ermittlung des Kilometerschnittes gefunden hätten, die Erhebung der Daten aber auch in 2011 und 2012 auf derselben Grundlage wie 2013 erfolgt sei, müsse davon ausgegangen werden, dass die Gesamtlaufleistung auch in diesen beiden Jahren um diese Fahrten zu kürzen sei. Ebenso sei es unzutreffend, dass in 2013 die Privat- und Leerkilometer, die zwischen den Schichten zurückgelegt würden, bei der Ermittlung des Umsatzes pro Kilometer enthalten seien. Diese Kilometer würden in einem separaten Zwischenspeicher ausgewiesen und nicht als Betriebskilometer erfasst. Lediglich die innerhalb einer Schicht zurückgelegten üblichen, durchschnittlichen Leer- und Privatkilometer nähmen auf die Ermittlung des Kilometerstandes und des Besetztanteils Einfluss.

12: Eine Nachrechnung anhand der Schichtzettel für 2012 und 2013 habe ergeben, dass der Kläger gegenüber der Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation nicht - wie dort im Formular vorgesehen - lediglich die betrieblich gefahrenen Kilometer, sondern die Gesamtkilometerjahreslaufleistung laut Tachostand angegeben habe. Dies ergebe sich aus den im Termin überreichten Zusammenstellungen für 2012 und 2013. Aufgrund von Eichungsunterschieden weiche die Tacholaufleistung von den laut Taxameter gefahrenen Kilometern leicht ab. Ein Fahrzeug sei seinem Vater unentgeltlich für Reisen nach ... zur Verfügung gestellt worden. Der private Nutzungsanteil für dieses Taxi betrage etwa 20 %. Die Zahlen des Gutachtens von Linne und Krause seien nicht auf seinen, des Klägers Betrieb, anzuwenden, weil die dort zugrunde gelegten durchschnittlichen Besetzanteile nicht erreicht worden seien. Es sei ein Sachverständigengutachten des Büros Linne und Krause über die betriebswirtschaftliche Plausibilität der Schätzung des Beklagten einzuholen.

13: Der Kläger beantragt,
die Änderungsbescheide zur Einkommensteuer, zum Gewerbesteuermessbetrag und zur Umsatzsteuer 2011 bis 2013 vom 28. April 2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22. August 2016 dergestalt zu ändern, dass die erklärten Erlöse der Besteuerung zu Grunde gelegt werden.

14: Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

15: Die angefochtenen Bescheide seien rechtmäßig. Dies ergebe sich aus der Einspruchsentscheidung vom 22. August 2016. Ergänzend sei darauf hinzuweisen, dass die Größe "Umsatz pro Kilometer" in den Gutachten von Linne + Krause nicht im Sinne von "Umsatz pro Besetztfahrten", sondern im Sinne von "Umsatz pro Gesamtfahrleistung" zu verstehen sei. Zumindest übliche und durchschnittliche Leer- und Privatfahrten seien bereits in dem vom Gutachter berechneten Durchschnitt enthalten. Ein zusätzlicher Anteil an Leerfahrten sei deshalb nicht zu berücksichtigen. Zudem sei der gutachterliche Wert "Umsatz pro Kilometer" nicht auf die Gesamtfahrleistung der Taxen angewandt worden, sondern zu Gunsten des Antragstellers nur auf die betrieblich gefahrenen Kilometer ohne Privatkilometer. Die Schätzung sei deshalb moderat und keinesfalls zu hoch.

16: Gleiches gelte für das Jahr 2013. Zwar gebe es dort die Besonderheit, dass das Gutachten erstmalig auf Fiskaltaxameterdaten beruhe. Diese Taxameter zeichneten jedoch alle betriebswirtschaftlich relevanten Daten auf. Erfasst würden daher auch die Leerkilometer. Nicht erfasst würden lediglich die nicht tarifgebundenen Erlöse wie Botenfahrten und Fernfahrten. Soweit der Vortrag des Antragstellers so zu verstehen sei, dass in seinem Betrieb die Leerfahrten überdurchschnittlich hoch seien, so sei dieser Einwand nicht zu berücksichtigen. Zum einen sei dies nicht glaubhaft gemacht worden. Zum anderen könne der Steuerpflichtige bei einer Schätzung nach Durchschnittswerten nicht verlangen, dass bestimmte Faktoren zu seinen Gunsten berücksichtigt würden, andere Faktoren zu seinen Lasten aber nicht.

17: Die beigezogenen Akten des Beklagten (Bp-Akten und Bp-Arbeitsakten, Einkommensteuerakten, Rechtsbehelfsakten, Umsatzsteuerakten, Gewerbesteuerakten, Akten Allgemeines) haben vorgelegen.

Entscheidungsgründe

18: Die Klage ist zulässig, aber unbegründet.

: I.

19: Die angefochtenen Einkommensteuer-, Gewerbesteuermessbetrags- und Umsatzsteuerbescheide vom 28. April 2016 für die Jahre 2011 bis 2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22. August 2016 sind rechtmäßig und verletzten den Kläger deshalb nicht in seinen Rechten.

: 1)

20: Der Beklagte geht zutreffend davon aus, dass die Buchführung des Klägers in den Streitjahren derart fehlerbehaftet ist, dass sie der Besteuerung nicht zugrunde gelegt werden kann und deshalb eine Hinzuschätzung geboten ist.

21: a) Nach § 162 der Abgabenordnung (AO) hat die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, soweit sie diese nicht ermitteln oder berechnen kann. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichende Aufklärung zu geben vermag oder weitere Auskunft oder eine Versicherung an Eides statt verweigert oder seine Mitwirkungspflichten nach § 90 Abs. 2 AO verletzt. Das Gleiche gilt, wenn der Steuerpflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Steuergesetzen zu führen hat, nicht vorlegen kann, wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen der Besteuerung nicht nach § 158 AO zugrunde gelegt werden kann oder wenn tatsächliche Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der vom Steuerpflichtigen gemachten Angaben zu steuerpflichtigen Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen bestehen (§ 162 Abs. 2 AO).

22: Der Kläger war im Rahmen der von ihm nach § 4 Abs. 3 EStG vorgenommenen Gewinnermittlung zur Aufzeichnung der Betriebseinnahmen verpflichtet. Auch die Überschussrechnung setzt voraus, dass die Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben durch Belege nachgewiesen werden. Die allgemeinen Ordnungsvorschriften in den §§ 145 ff. AO gelten nicht nur für Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten nach §§ 140, 141 ff. AO. Insbesondere § 145 Abs. 2 AO betrifft jegliche zu Besteuerungszwecken gesetzlich geforderten Aufzeichnungen, also auch solche, zu denen der Steuerpflichtige aufgrund anderer Steuergesetze, wie z. B. § 22 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) i. V. m. §§ 63 bis 68 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV) verpflichtet ist (vgl. BFH-Urteil vom 24. Juni 2009 VIII R 80/06, BStBl II 2010, 452). Diese Aufzeichnungspflicht nach dem UStG wirkt, sofern dieses Gesetz keine Beschränkung auf seinen Geltungsbereich enthält oder sich eine Beschränkung aus der Natur der Sache nicht ergibt, unmittelbar auch für andere Steuergesetze (vgl. BFH-Urteil vom 26. Februar 2004 XI R 25/02, BStBl II 2004, 599 m. w. N.).

23: Gemäß § 22 Abs. 2 Nr. 1 UStG sind unter anderem die vereinnahmten Entgelte aufzuzeichnen. Nach § 63 Abs. 1 UStDV müssen die Aufzeichnungen so beschaffen sein, dass es einem sachverständigen Dritten innerhalb einer angemessenen Zeit möglich ist, einen Überblick über die Umsätze des Unternehmens und die abziehbaren Vorsteuern zu erhalten. Betriebseinnahmen sind einzeln aufzuzeichnen. Der Umstand der sofortigen Bezahlung der Leistung rechtfertigt nicht, die jeweiligen Geschäftsvorfälle nicht einzeln aufzuzeichnen. Aus Gründen der Zumutbarkeit und Praktikabilität genügen im Bereich des Taxigewerbes jedoch die sogenannten Schichtzettel in Verbindung mit den Angaben, die sich auf dem Kilometerzähler und dem Taxameter des einzelnen Taxis ablesen lassen, den sich aus der Einzelaufzeichnungspflicht ergebenden Mindestanforderungen (vgl. BFH-Urteil vom 26. Februar 2004 XI R 25/02, BStBl II 2004, 599; BFH-Beschluss vom 18. März 2015 III B 43/14, BFH/NV 2015, 978).

24: § 147 Abs. 1 AO verlangt die geordnete Aufbewahrung von Unterlagen. Diese Aufbewahrungspflicht ist akzessorisch zur Aufzeichnungspflicht. Die Aufbewahrung von Einnahmeursprungsaufzeichnungen - wie den Schichtzetteln oder sonstigen Unterlagen - ist dann nicht erforderlich, wenn deren Inhalt unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in das in Form aneinandergereihten Tageskassenberichte geführte Kassenbuch übertragen wird (vgl. BFH-Urteil vom 26. Februar 2004 IX R 25/02, BStBl II 2004, 599; BFH-Beschluss vom 18. März 2015 III B 43/14, BFH/NV 2015, 978).

25: b) Sowohl die Verletzung der Aufzeichnungspflicht als auch der Aufbewahrungspflicht berechtigen im vorliegenden Fall zur Schätzung der Einkünfte. Die Aufzeichnungen der Einnahmen bieten nicht die Gewähr der Vollständigkeit und Richtigkeit. Der Kläger hat die Bareinnahmen und -ausgaben nicht täglich erfasst und in ein Kassenbuch eingetragen, so dass die Einnahmeursprungsaufzeichnungen in Form der ordnungsgemäß ausgefüllten Schichtzettel und der wöchentlichen Abrechnungen mit den Fahrern aufzubewahren waren. Dies ist nach den unbestrittenen Feststellungen des Beklagten nicht vollständig erfolgt. Zwar liegen die Schichtzettel vor, Unterlagen zu den wöchentlichen Abrechnungen mit den Fahrern sind aber nicht aufbewahrt worden. Dies ist ein erheblicher Mangel in der Buchführung in Form der Verletzung der Aufbewahrungspflicht von Einnahmeursprungsaufzeichnungen, der schon für sich dazu führt, dass die Buchführung in Bezug auf die Einnahmenseite nicht zur Grundlage der Besteuerung gemacht werden kann und eine Hinzuschätzung geboten ist.

26: Ferner sind die Schichtzettel des Klägers nach den stichprobenartigen Feststellungen der Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation in den Jahren 2012 und 2013 in erheblichem Umfang fehlerhaft und deshalb nicht aussagekräftig. Neben den fehlerhaften Eintragungen von Pausen- und Schichtzeiten, die bei Kontrollen von Taxen des Klägers an Taxenständen festgestellt wurden, fallen insbesondere die 112 (2012) und 97 (2013) registrierten Einfahrten am Flughafen Hamburg ohne Schichtzettelerfassung erheblich ins Gewicht. Sie begründen zudem gewichtige Zweifel an der materiellen Richtigkeit der Buchführung des Klägers, weil am Flughafen Hamburg erfahrungsgemäß Fahrgäste aufgenommen und damit Umsätze erzielt werden.

: 2)

27: Da die Buchführung der Besteuerung nicht zugrunde gelegt werden kann, liegen die Voraussetzungen für eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen vor. Das Gericht macht von seiner eigenen Schätzungsbefugnis nach § 96 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) in Verbindung mit §§ 158, 162 AO Gebrauch und folgt der vom Beklagten vorgenommenen sachgerechten Schätzung der Einkünfte.

28: a) Im Rahmen der Schätzung können Tatsachenfeststellungen mit einem geringeren Grad an Überzeugung getroffen werden, als dies in der Regel geboten ist. Der Grad der grundsätzlich erforderlichen Gewissheit verringert sich dabei so weit, dass der Sachverhalt aufgrund von Wahrscheinlichkeitserwägungen festgestellt werden darf. Das gewonnene Schätzungsergebnis muss aber schlüssig, wirtschaftlich möglich und vernünftig sein (vgl. BFH-Beschluss vom 13. Oktober 2003 IV B 85/02, BStBl II 2004, 25).

29: b) Der Beklagte hat in sachgerechter Weise zunächst die Laufleistung der Fahrzeuge als Schätzungsgrundlage ermittelt. Hierbei hat er die Daten verwendet, die der Kläger gegenüber der Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation in den Streitjahren jeweils als betriebliche gefahrene Kilometer angegeben hat. Nach den entsprechenden Vordrucken sind dabei die privat gefahrenen Kilometer abzuziehen. Diese so ermittelte Laufleistung wird vom Kläger nicht bestritten, in der mündlichen Verhandlung hat er vielmehr zwei Aufstellungen über Gesamtkilometerlaufleistungen laut Tachometer von 671.023 km für 2012 und 710.095 km für 2013 vorgelegt, die sogar noch etwas höher sind, als die Laufleistungen, die der Kläger gegenüber der Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation angegeben hat (2012: 670.673; 2013: 710.092).

30: Anschließend hat der Beklagte diese Laufleistungen jeweils mit den Netto-Umsätzen pro Kilometern multipliziert, die sich für Mehrwagenbetriebe - wie hier - für Fahrzeuge mit und ohne Funkanschluss aus dem von der Freien und Hansestadt Hamburg, Behörde für Stadtentwicklung und Umwelt bzw. Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation in Auftrag gegebenen Gutachten über die wirtschaftliche Lage des Hamburger Taxigewerbes von Linne und Krause im Schnitt ergeben, wobei die Kilometerlaufleistung der Fahrzeuge mit Autoruf (2011: 135.135; 2012: 155.554, 2013: 164.055) sowie die von Fahrzeugen ohne Funk erfasst worden ist (2011: ohne Funk: 0,96 €; mit Funk 1,03 €; 2012: ohne Funk: 1,00 €, mit Funk: 1,06 €; 2013: ohne Funk: 1,01 €, mit Funk: 1,08 €).

31: Die Gutachter Linne und Krause, die im Dezember 2004 den Auftrag erhielten, haben seitdem wiederholt Zwischenberichte über die wirtschaftliche Lage des Hamburger Taxigewerbes abgegeben. Der Senat hat keinen Zweifel daran, dass die in dem Gutachten ermittelten Werte, soweit sie im vorliegenden Verfahren relevant sind, methodisch fundiert sind und empirisch auf einer ausreichenden Grundlage beruhen. Die Methoden der Datenerhebung und Datenauswertung sind in den Gutachten dargestellt und somit für alle Beteiligten auf Plausibilität überprüfbar. Auch soweit die Gutachten bereits Gegenstand finanzgerichtlicher Verfahren waren (vgl. FG Hamburg, Urteile vom 7. September 2010, 3 K 13/09, EFG 2010, 2057; vom 11. November 2014, 6 K 206/11, juris), haben sich die ermittelten Zahlen als belastbar erwiesen und sind zur Grundlage der Entscheidungen gemacht worden (vgl. FG Hamburg, Urteil vom 18. Dezember 2015, 2 K 281/14, juris).

32: Der Senat hält diese Gutachten für eine sachgerechte Schätzungsgrundlage und geht deshalb mit dem Beklagten in den angefochtenen Bescheiden von den dort aufgeführten Netto-Umsätzen/km und damit den erzielbaren Netto-Erlösen von ... € für 2011, von ... € für 2012 und von ... € für 2013 aus.

33: Entgegen der Auffassung des Klägers sind die für die Schätzungen anzusetzenden Laufleistungen der Taxen vorliegend nicht durch Kilometer für Fahrten von der Wohnung zum Schichtbeginn in Hamburg oder für Übergabefahrten bei Schichtwechseln (Privatfahrten oder Leerfahrten) zu kürzen. Unabhängig davon, dass der Kläger erstmals in der mündlichen Verhandlung vorgetragen hat, die von ihm gegenüber der Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation angegebenen Laufleistungen seiner Taxen enthielten entgegen der dortigen Angaben Privatkilometer, kann das Gericht nicht feststellen und auch nicht auf einer verlässlichen Grundlage schätzen, wie hoch jeweils der Umfang privat oder leer gefahrener Kilometer in den Streitjahren gewesen sein soll.

34: Der Kläger hat für das Fahrzeug XX vorgetragen, es sei seinem Vater unentgeltlich für private Fahrten zur Verfügung gestellt worden, dieser habe es unter anderem für Reisen nach ... genutzt. Dieser Vortrag ist aber zu unsubstantiiert, um den Umfang der Privatnutzung ermitteln oder schätzen zu können. Der Kläger hat weder die Daten und die Wegstrecken der Reisen nach ... mitgeteilt noch andere Tatsachen oder Umstände, die den behaupteten privaten Nutzungsanteil des Vaters nachvollziehbar und greifbar erscheinen lassen. Zweifel an der Privatnutzung durch den Vater des Klägers ergeben sich auch daraus, dass für diesen kein entsprechender Nutzungsvorteil erklärt und der Lohnsteuer unterworfen worden ist.

35: In Bezug auf die anderen Fahrzeuge des Klägers gilt Entsprechendes. Auch hier fehlt es schon an einem nachvollziehbaren Sachvortrag hinsichtlich privater Nutzungsanteile oder eines besonderen Umfangs betriebsbedingter Leerfahrten. Der Kläger hat lediglich in der für 2012 überreichten Aufstellung in Bezug auf seine ... Taxen die Einsatzorte und die Wohnorte der Fahrer schlagwortartig aufgeführt. Dabei hat er aber keine Angaben gemacht zu den jeweils erforderlichen Anfahrtskilometern, zur Frage, ob immer die gleichen Einsatzorte angefahren worden sind, wie bei Schichtwechseln verfahren wird und ab wo jeweils der Schichtanfang und das Schichtende am Taxameter aktiviert worden ist. Ohne solche näheren Angaben können weder Privatkilometer oder besondere Leerkilometer festgestellt noch einigermaßen verlässlich geschätzt werden.

36: c) Der Senat geht mit der bisherigen Rechtsprechung des Gerichts und mit den Beteiligten davon aus, dass die Größe "Umsatz/km" nicht im Sinne von "Umsatz/Besetztfahrten" (mit Fahrgast), sondern im Sinne von "Umsatz/betrieblicher Gesamtfahrleistung" zu verstehen ist, Leer- und Privatfahrten innerhalb einer Schicht somit einbezogen sind (vgl. FG Hamburg, Urteile vom 7. September 2010, 3 K 13/09, EFG 2010, 2057; Urteil vom 11. November 2014, 6 K 206/11, juris; vom 18. Dezember 2015, 2 K 281/14, juris). Im zweiten Zwischenbericht ist ausdrücklich davon die Rede, dass für diese Größe die "Taxameter-Umsätze auf die Gesamtzahl der gefahrenen Kilometer bezogen" werden. Es bestehen keine Anhaltspunkte dafür, dass sich dies in den Folgejahren geändert haben könnte. Die für die Gutachten ausgewerteten Taxameter zeichnen die Laufleistungen der Taxen auf, in ausgeschaltetem Zustand in sogen. Zwischenspeichern. Im Gutachten für 2013, in dem erstmals die Auswertung der Ergebnisse der mittels Funktechnologie in Echtzeit übermittelten Taxameterdaten (sogen. Fiskaltaxameter) erfolgte, wird ausgeführt, dass nur betriebliche Tätigkeiten ohne Taxameter (z. B. Botenfahrten oder Fahrten außerhalb des Pflichtgebietes ohne Taxameter) nicht in die Auswertung eingegangen seien und auf Grund der Besonderheit bei der Programmierung von Taxametern eines Herstellers auch Fahrleistungen außerhalb einer Schicht und somit privat gefahrene Kilometer einbezogen worden seien. Daraus ergibt sich (nur) für 2013, dass sich die berücksichtigte Laufleistung auch um Privatkilometer außerhalb von Schichten erhöht und sich deshalb der Durchschnittsnettoerlös verringert hat. Durchschnittliche Privatfahrten innerhalb einer Schicht, etwa für private Einkäufe oder Fahrten zum Essen sind aber auch in die Auswertungen für 2013 eingeflossen.

37: d) Schließlich ist bei einer Schätzung grundsätzlich zu bedenken, dass Unsicherheiten zu Lasten des Steuerpflichtigen gehen, dessen Aufzeichnungen ungenügend waren. Gibt es eine Bandbreite, innerhalb derer die geschätzte Größe sich realistischer Weise bewegt, so ist grundsätzlich zu Ungunsten des Steuerpflichtigen zu schätzen, d. h. auf der Betriebseinnahmenseite (Umsätze) am oberen Ende der Spanne, auf der Betriebsausgabenseite am unteren Ende, denn derjenige, der seine Buchführungspflichten nicht erfüllt, darf aus seinem Verhalten keinen Vorteil ziehen (vgl. FG Hamburg, Urteile vom 18. Dezember 2015 2 K 281/14 juris; vom 7. September 2010, 3 K 13/09, EFG 2010, 2057; BFH-Urteil vom 29. März 2001 IV R 67/99, BStBl II 2001, 484). Die Schätzungsungewissheit darf nicht dazu führen, nur den Betrag anzunehmen, der auch im ungünstigsten Fall als sicher vereinnahmt angesehen werden kann (vgl. Seer in Tipke/Kruse, § 162 AO Rn. 44). Auch vor diesem Hintergrund besteht kein Anlass, die Durchschnittswerte des Gutachtens abzusenken und von der Schätzung des Beklagten abzuweichen. Deshalb kann der Kläger auch mit dem Vortrag nicht durchdringen, die von ihm für 2012 und 2013 errechneten durchschnittlichen Besetztanteile der Taxen lägen unter denen, die die Gutachter ermittelt hätten, zumal der Kläger diese Besetztanteile auf der Grundlage der Schichtzettel für 2012 und 2013 errechnet haben will, die nach den obigen Darlegungen erheblich fehlerbehaftet sind und mangels Aufzeichnung der Taxameterdaten auch nicht überprüft werden können.

38: e) Das Gericht ist nicht gehalten, das vom Kläger beantragte Sachverständigengutachten des Büros Linne und Krause über die betriebswirtschaftliche Plausibilität der Schätzung des Beklagten einzuholen. Es ist selbst zur Schätzung befugt und berufen. Der Senat ist aus den oben genannten Gründen davon überzeugt, dass die vom Büro Linne und Krause erstellten Gutachten über die wirtschaftliche Lage des Hamburger Taxigewerbes mit den für die Streitjahre ermittelten Werten "Nettoumsatz pro Kilometer" eine verlässliche Schätzungsgrundlage darstellen. Der Kläger hat - wie oben ausgeführt - nicht substantiiert dargelegt, dass bei ihm betriebliche Besonderheiten bestehen, die eine andere Beurteilung erforderlich machen.

: II.

39: Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

40: Gründe für die Zulassung der Revision liegen nicht vor (§ 115 Abs. 2 FGO).

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bei uns veröffentlicht am 18.12.2015

Finanzgericht Hamburg

Tatbestand 1 Der Kläger begehrt eine Herabsetzung der hinzugeschätzten Umsatzerlöse und die Aufhebung des Lohnsteuerhaftungsbescheids. 2 Der Kläger betrieb in den Streitjahren 2002 bis zur Betriebseinstellung am ... 2006 ein Taxiunternehmen m

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Einkommensteuer Grundsteuer

bei uns veröffentlicht am 18.03.2015

Bundesfinanzhof

Tenor Die Beschwerde der Kläger wegen Nichtzulassung der Revision gegen das Urteil des Sächsischen Finanzgerichts vom 6. März 2014 6 K 1354/12 wird als unbegründet zurückgewiesen.

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Steuerstrafrecht Zollrecht

bei uns veröffentlicht am 11.11.2014

Finanzgericht Hamburg

Tatbestand 1 Die Beteiligten streiten über die Hinzuschätzungen von Gewinnen und Umsätzen aufgrund einer Betriebsprüfung für den Taxenbetrieb des Klägers. 2 1. Der einzeln veranlagte Kläger betreibt seit ... als Einzelunternehmer ein Taxenunt

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Steuerstrafrecht Zollrecht

Referenzen

Personenbeförderungsgesetz - PBefG | § 25 Widerruf der Genehmigung

(1) Die Genehmigungsbehörde hat die Genehmigung zu widerrufen, wenn

1.: nicht mehr alle Voraussetzungen des § 13 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 bis 3 vorliegen,
2.: bei eigenwirtschaftlichen Verkehren die Betriebspflichten nachhaltig nicht erfüllt werden oder
3.: bei Verkehren nach § 8a Absatz 1 Satz 2 in Verbindung mit Artikel 3 Absatz 1 der Verordnung (EG) Nr. 1370/2007 nach Feststellung der zuständigen Behörde kein wirksamer öffentlicher Dienstleistungsauftrag mehr besteht.

Die erforderliche Zuverlässigkeit des Unternehmers ist insbesondere nicht mehr gegeben, wenn in seinem Verkehrsunternehmen trotz schriftlicher Mahnung die der Verkehrssicherheit dienenden Vorschriften nicht befolgt werden oder den Verpflichtungen zuwidergehandelt wird, die dem Unternehmer nach diesem Gesetz oder nach den auf Grund dieses Gesetzes erlassenen Rechtsvorschriften obliegen.

(2) Die Genehmigungsbehörde kann die Genehmigung widerrufen, wenn die Voraussetzungen des § 13 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 nicht mehr vorliegen oder der Unternehmer die ihm gesetzlich obliegenden arbeitsrechtlichen, sozialrechtlichen oder die sich aus seinem Unternehmen ergebenden steuerrechtlichen Verpflichtungen wiederholt nicht erfüllt oder in schwerwiegender Weise dagegen verstoßen hat.

(3) Auf Verlangen der Genehmigungsbehörde hat der Unternehmer den Nachweis zu führen, dass die Voraussetzungen des § 13 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 vorliegen und die sonst in Absatz 2 bezeichneten Verpflichtungen erfüllt werden. Die Finanzbehörden dürfen den Genehmigungsbehörden Mitteilung über die wiederholte Nichterfüllung der sich aus dem Unternehmen ergebenden steuerrechtlichen Verpflichtungen oder die Abgabe der Vermögensauskunft nach § 284 der Abgabenordnung machen.

(3a) Soweit beim Verkehr mit Kraftomnibussen eine Genehmigung nicht nach Artikel 13 Absatz 3 der Verordnung (EG) Nr. 1071/2009 zu entziehen ist, hat die zuständige Behörde die Genehmigung zu widerrufen, wenn nachträglich Tatsachen eintreten, die zur Versagung der Berufszulassung hätten führen müssen. Artikel 13 Absatz 1 der Verordnung (EG) Nr. 1071/2009 ist entsprechend anzuwenden. Absatz 3 Satz 2 gilt entsprechend.

(4) Die Absätze 1 bis 3a sind auf den Widerruf der Genehmigung für die Übertragung der Betriebsführung entsprechend anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen

(1)¹Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen.²Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat.³Einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke steht der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts gleich; dies gilt auf Antrag auch in den Fällen, in denen die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts entfällt und in einem anderen Staat eine Besteuerung auf Grund des Ausschlusses oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts dieses Staates hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung des Wirtschaftsguts erfolgt.⁴Ein Ausschluss oder eine Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts liegt insbesondere vor, wenn ein bisher einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen zuzuordnendes Wirtschaftsgut einer ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen ist.⁵Satz 3 gilt nicht für Anteile an einer Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft in den Fällen

1.: einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und
2.: einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).

⁶Ein Wirtschaftsgut wird nicht dadurch entnommen, dass der Steuerpflichtige zur Gewinnermittlung nach § 13a übergeht.⁷Eine Änderung der Nutzung eines Wirtschaftsguts, die bei Gewinnermittlung nach Satz 1 keine Entnahme ist, ist auch bei Gewinnermittlung nach § 13a keine Entnahme.⁸Einlagen sind alle Wirtschaftsgüter (Bareinzahlungen und sonstige Wirtschaftsgüter), die der Steuerpflichtige dem Betrieb im Laufe des Wirtschaftsjahres zugeführt hat; einer Einlage steht die Begründung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts gleich.⁹In den Fällen des Satzes 3 zweiter Halbsatz gilt das Wirtschaftsgut als unmittelbar nach der Entnahme wieder eingelegt.¹⁰Bei der Ermittlung des Gewinns sind die Vorschriften über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung zu befolgen.

(2)¹Der Steuerpflichtige darf die Vermögensübersicht (Bilanz) auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt ändern, soweit sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unter Befolgung der Vorschriften dieses Gesetzes nicht entspricht; diese Änderung ist nicht zulässig, wenn die Vermögensübersicht (Bilanz) einer Steuerfestsetzung zugrunde liegt, die nicht mehr aufgehoben oder geändert werden kann.²Darüber hinaus ist eine Änderung der Vermögensübersicht (Bilanz) nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Änderung nach Satz 1 steht und soweit die Auswirkung der Änderung nach Satz 1 auf den Gewinn reicht.

(3)¹Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.²Hierbei scheiden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aus, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten).³Die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.⁴Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.⁵Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Sinne des Satzes 4 sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(4a)¹Schuldzinsen sind nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind.²Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen.³Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt; bei der Ermittlung der Überentnahme ist vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieses Absatzes nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen.⁴Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2 050 Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen.⁵Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt.⁶Die Sätze 1 bis 5 sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden; hierzu sind Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen.

(5)¹Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.: Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.²Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;
2.: Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.²Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.³Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;
3.: Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;
4.: Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;
5.: Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.²Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar;
6.: Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.²Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.³Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.⁴§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend;
6a.: die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen;
6b.: Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.²Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.³Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.⁴Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel;
6c.: für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.²Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.³Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird;
7.: andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;
8.: Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.²Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.³Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.⁴Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;
8a.: Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden;
9.: Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;
10.: die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.²Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.³Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.⁴Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;
11.: Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;
12.: Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung;
13.: Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.

²Das Abzugsverbot gilt nicht, soweit die in den Nummern 2 bis 4 bezeichneten Zwecke Gegenstand einer mit Gewinnabsicht ausgeübten Betätigung des Steuerpflichtigen sind.³§ 12 Nummer 1 bleibt unberührt.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(7)¹Aufwendungen im Sinne des Absatzes 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b und 7 sind einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen.²Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Absatz 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

(9)¹Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Betriebsausgaben, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat.²§ 9 Absatz 6 Satz 2 bis 5 gilt entsprechend.

(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 162 Schätzung von Besteuerungsgrundlagen

(2) Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft oder eine Versicherung an Eides statt verweigert oder seine Mitwirkungspflicht nach § 90 Abs. 2 verletzt. Das Gleiche gilt, wenn der Steuerpflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Steuergesetzen zu führen hat, nicht vorlegen kann, wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen nach § 158 Absatz 2 nicht der Besteuerung zugrunde gelegt werden oder wenn tatsächliche Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der vom Steuerpflichtigen gemachten Angaben zu steuerpflichtigen Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen bestehen und der Steuerpflichtige die Zustimmung nach § 93 Abs. 7 Satz 1 Nr. 5 nicht erteilt. Hat der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten nach § 12 des Gesetzes zur Abwehr von Steuervermeidung und unfairem Steuerwettbewerb verletzt, so wird widerlegbar vermutet, dass in Deutschland steuerpflichtige Einkünfte in Bezug zu Staaten oder Gebieten im Sinne des § 3 Absatz 1 des Gesetzes zur Abwehr von Steuervermeidung und unfairem Steuerwettbewerb

1.: bisher nicht erklärt wurden, tatsächlich aber vorhanden sind, oder
2.: bisher zwar erklärt wurden, tatsächlich aber höher sind als erklärt.

(3) Verletzt ein Steuerpflichtiger seine Mitwirkungspflichten nach § 90 Absatz 3 dadurch, dass er keine Aufzeichnungen über einen Geschäftsvorfall vorlegt, oder sind die über einen Geschäftsvorfall vorgelegten Aufzeichnungen im Wesentlichen unverwertbar oder wird festgestellt, dass der Steuerpflichtige Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Absatz 3 Satz 5 nicht zeitnah erstellt hat, so wird widerlegbar vermutet, dass seine im Inland steuerpflichtigen Einkünfte, zu deren Ermittlung die Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Absatz 3 dienen, höher als die von ihm erklärten Einkünfte sind. Hat in solchen Fällen die Finanzbehörde eine Schätzung vorzunehmen und können diese Einkünfte nur innerhalb eines bestimmten Rahmens, insbesondere nur auf Grund von Preisspannen bestimmt werden, kann dieser Rahmen zu Lasten des Steuerpflichtigen ausgeschöpft werden. Bestehen trotz Vorlage verwertbarer Aufzeichnungen durch den Steuerpflichtigen Anhaltspunkte dafür, dass seine Einkünfte bei Beachtung des Fremdvergleichsgrundsatzes höher wären als die auf Grund der Aufzeichnungen erklärten Einkünfte, und können entsprechende Zweifel deswegen nicht aufgeklärt werden, weil eine ausländische, nahe stehende Person ihre Mitwirkungspflichten nach § 90 Abs. 2 oder ihre Auskunftspflichten nach § 93 Abs. 1 nicht erfüllt, ist Satz 2 entsprechend anzuwenden.

(4) Legt ein Steuerpflichtiger über einen Geschäftsvorfall keine Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Absatz 3 vor oder sind die über einen Geschäftsvorfall vorgelegten Aufzeichnungen im Wesentlichen unverwertbar, ist ein Zuschlag von 5 000 Euro festzusetzen. Der Zuschlag beträgt mindestens 5 Prozent und höchstens 10 Prozent des Mehrbetrags der Einkünfte, der sich nach einer Berichtigung auf Grund der Anwendung des Absatzes 3 ergibt, wenn sich danach ein Zuschlag von mehr als 5 000 Euro ergibt. Der Zuschlag ist regelmäßig nach Abschluss der Außenprüfung festzusetzen. Bei verspäteter Vorlage von verwertbaren Aufzeichnungen beträgt der Zuschlag bis zu 1 000 000 Euro, mindestens jedoch 100 Euro für jeden vollen Tag der Fristüberschreitung; er kann für volle Wochen und Monate der verspäteten Vorlage in Teilbeträgen festgesetzt werden. Soweit den Finanzbehörden Ermessen hinsichtlich der Höhe des jeweiligen Zuschlags eingeräumt ist, sind neben dem Zweck dieses Zuschlags, den Steuerpflichtigen zur Erstellung und fristgerechten Vorlage der Aufzeichnungen nach § 90 Absatz 3 anzuhalten, insbesondere die von ihm gezogenen Vorteile und bei verspäteter Vorlage auch die Dauer der Fristüberschreitung zu berücksichtigen. Von der Festsetzung eines Zuschlags ist abzusehen, wenn die Nichterfüllung der Pflichten nach § 90 Abs. 3 entschuldbar erscheint oder ein Verschulden nur geringfügig ist. Das Verschulden eines gesetzlichen Vertreters oder eines Erfüllungsgehilfen steht dem eigenen Verschulden gleich.

(4a) Verletzt der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten nach § 12 des Steueroasen-Abwehrgesetzes, ist Absatz 4 entsprechend anzuwenden. Von der Festsetzung eines Zuschlags ist abzusehen, wenn die Nichterfüllung der Mitwirkungspflichten entschuldbar erscheint oder das Verschulden nur geringfügig ist. Das Verschulden eines gesetzlichen Vertreters oder eines Erfüllungsgehilfen ist dem Steuerpflichtigen zuzurechnen.

(5) In den Fällen des § 155 Abs. 2 können die in einem Grundlagenbescheid festzustellenden Besteuerungsgrundlagen geschätzt werden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 90 Mitwirkungspflichten der Beteiligten

(1) Die Beteiligten sind zur Mitwirkung bei der Ermittlung des Sachverhalts verpflichtet. Sie kommen der Mitwirkungspflicht insbesondere dadurch nach, dass sie die für die Besteuerung erheblichen Tatsachen vollständig und wahrheitsgemäß offenlegen und die ihnen bekannten Beweismittel angeben. Der Umfang dieser Pflichten richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls.

(2) Ist ein Sachverhalt zu ermitteln und steuerrechtlich zu beurteilen, der sich auf Vorgänge außerhalb des Geltungsbereichs dieses Gesetzes bezieht, so haben die Beteiligten diesen Sachverhalt aufzuklären und die erforderlichen Beweismittel zu beschaffen. Sie haben dabei alle für sie bestehenden rechtlichen und tatsächlichen Möglichkeiten auszuschöpfen. Ein Beteiligter kann sich nicht darauf berufen, dass er Sachverhalte nicht aufklären oder Beweismittel nicht beschaffen kann, wenn er sich nach Lage des Falls bei der Gestaltung seiner Verhältnisse die Möglichkeit dazu hätte beschaffen oder einräumen lassen können.

(3) Ein Steuerpflichtiger hat über die Art und den Inhalt seiner Geschäftsbeziehungen im Sinne des § 1 Absatz 4 des Außensteuergesetzes Aufzeichnungen zu erstellen. Die Aufzeichnungspflicht umfasst neben der Darstellung der Geschäftsvorfälle (Sachverhaltsdokumentation) auch die wirtschaftlichen und rechtlichen Grundlagen für eine den Fremdvergleichsgrundsatz beachtende Vereinbarung von Bedingungen, insbesondere Preisen (Verrechnungspreisen), sowie insbesondere Informationen zum Zeitpunkt der Verrechnungspreisbestimmung, zur verwendeten Verrechnungspreismethode und zu den verwendeten Fremdvergleichsdaten (Angemessenheitsdokumentation). Hat ein Steuerpflichtiger Aufzeichnungen im Sinne des Satzes 1 für ein Unternehmen zu erstellen, das Teil einer multinationalen Unternehmensgruppe ist, so gehört zu den Aufzeichnungen auch ein Überblick über die Art der weltweiten Geschäftstätigkeit der Unternehmensgruppe und über die von ihr angewandte Systematik der Verrechnungspreisbestimmung, es sei denn, der Umsatz des Unternehmens hat im vorangegangenen Wirtschaftsjahr weniger als 100 Millionen Euro betragen. Eine multinationale Unternehmensgruppe besteht aus mindestens zwei in verschiedenen Staaten ansässigen, im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes einander nahestehenden Unternehmen oder aus mindestens einem Unternehmen mit mindestens einer Betriebsstätte in einem anderen Staat. Zu außergewöhnlichen Geschäftsvorfällen sind zeitnah Aufzeichnungen zu erstellen. Die Aufzeichnungen im Sinne dieses Absatzes sind auf Anforderung der Finanzbehörde zu ergänzen.

(4) Die Finanzbehörde kann jederzeit die Vorlage der Aufzeichnungen nach Absatz 3 verlangen; die Vorlage richtet sich nach § 97. Im Falle einer Außenprüfung sind die Aufzeichnungen ohne gesondertes Verlangen vorzulegen. Die Aufzeichnungen sind jeweils innerhalb einer Frist von 30 Tagen nach Anforderung oder nach Bekanntgabe der Prüfungsanordnung vorzulegen. In begründeten Einzelfällen kann die Vorlagefrist verlängert werden.

(5) Um eine einheitliche Rechtsanwendung sicherzustellen, wird das Bundesministerium der Finanzen ermächtigt, mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung Art, Inhalt und Umfang der nach den Absätzen 3 und 4 zu erstellenden Aufzeichnungen zu bestimmen.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 158 Beweiskraft der Buchführung

(1) Die Buchführung und die Aufzeichnungen des Steuerpflichtigen, die den Vorschriften der §§ 140 bis 148 entsprechen, sind der Besteuerung zugrunde zu legen.

(2) Absatz 1 gilt nicht,

1.: soweit nach den Umständen des Einzelfalls Anlass besteht, die sachliche Richtigkeit zu beanstanden oder
2.: soweit die elektronischen Daten nicht nach der Vorgabe der einheitlichen digitalen Schnittstellen des § 41 Absatz 1 Satz 7 des Einkommensteuergesetzes in Verbindung mit § 4 Absatz 2a der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung, des § 146a oder des § 147b in Verbindung mit der jeweiligen Rechtsverordnung zur Verfügung gestellt werden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 162 Schätzung von Besteuerungsgrundlagen

1.: bisher nicht erklärt wurden, tatsächlich aber vorhanden sind, oder
2.: bisher zwar erklärt wurden, tatsächlich aber höher sind als erklärt.

(5) In den Fällen des § 155 Abs. 2 können die in einem Grundlagenbescheid festzustellenden Besteuerungsgrundlagen geschätzt werden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen

1.: einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und
2.: einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(5)¹Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.: Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.²Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;
2.: Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.²Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.³Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;
3.: Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;
4.: Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;
5.: Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.²Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar;
6.: Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.²Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.³Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.⁴§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend;
6a.: die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen;
6b.: Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.²Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.³Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.⁴Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel;
6c.: für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.²Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.³Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird;
7.: andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;
8.: Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.²Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.³Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.⁴Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;
8a.: Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden;
9.: Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;
10.: die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.²Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.³Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.⁴Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;
11.: Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;
12.: Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung;
13.: Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 145 Allgemeine Anforderungen an Buchführung und Aufzeichnungen

(2) Aufzeichnungen sind so vorzunehmen, dass der Zweck, den sie für die Besteuerung erfüllen sollen, erreicht wird.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 22 Aufzeichnungspflichten

(1) Der Unternehmer ist verpflichtet, zur Feststellung der Steuer und der Grundlagen ihrer Berechnung Aufzeichnungen zu machen. Diese Verpflichtung gilt in den Fällen des § 13a Absatz 1 Nummer 2 und 5, des § 13b Absatz 5 und des § 14c Absatz 2 auch für Personen, die nicht Unternehmer sind, in den Fällen des § 18k auch für den im Auftrag handelnden Vertreter und in den Fällen des § 21a für die gestellende Person. Ist ein land- und forstwirtschaftlicher Betrieb nach § 24 Absatz 3 als gesondert geführter Betrieb zu behandeln, hat der Unternehmer Aufzeichnungspflichten für diesen Betrieb gesondert zu erfüllen. In den Fällen des § 18 Absatz 4c und 4d sind die erforderlichen Aufzeichnungen vom Ende des Jahres an, in dem der Umsatz bewirkt wurde, zehn Jahre lang aufzubewahren und auf Anfrage des Bundeszentralamtes für Steuern auf elektronischem Weg zur Verfügung zu stellen; in den Fällen des § 18 Absatz 4e sind die erforderlichen Aufzeichnungen vom Ende des Jahres an, in dem der Umsatz bewirkt wurde, zehn Jahre lang aufzubewahren und auf Anfrage der für das Besteuerungsverfahren zuständigen Finanzbehörde auf elektronischem Weg zur Verfügung zu stellen; in den Fällen der §§ 18i, 18j, 18k und 21a sind die erforderlichen Aufzeichnungen vom Ende des Jahres an, in dem der Umsatz oder Geschäftsvorgang bewirkt wurde, zehn Jahre lang aufzubewahren und auf Anfrage der im Inland oder im übrigen Gemeinschaftsgebiet für das besondere Besteuerungsverfahren oder für die Sonderregelung zuständigen Finanzbehörde auf elektronischem Weg zur Verfügung zu stellen.

(2) Aus den Aufzeichnungen müssen zu ersehen sein:

1.: die vereinbarten Entgelte für die vom Unternehmer ausgeführten Lieferungen und sonstigen Leistungen. Dabei ist ersichtlich zu machen, wie sich die Entgelte auf die steuerpflichtigen Umsätze, getrennt nach Steuersätzen, und auf die steuerfreien Umsätze verteilen. Dies gilt entsprechend für die Bemessungsgrundlagen nach § 10 Abs. 4, wenn Lieferungen im Sinne des § 3 Abs. 1b, sonstige Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9a sowie des § 10 Abs. 5 ausgeführt werden. Aus den Aufzeichnungen muss außerdem hervorgehen, welche Umsätze der Unternehmer nach § 9 als steuerpflichtig behandelt. Bei der Berechnung der Steuer nach vereinnahmten Entgelten (§ 20) treten an die Stelle der vereinbarten Entgelte die vereinnahmten Entgelte. Im Falle des § 17 Abs. 1 Satz 6 hat der Unternehmer, der die auf die Minderung des Entgelts entfallende Steuer an das Finanzamt entrichtet, den Betrag der Entgeltsminderung gesondert aufzuzeichnen;
2.: die vereinnahmten Entgelte und Teilentgelte für noch nicht ausgeführte Lieferungen und sonstige Leistungen. Dabei ist ersichtlich zu machen, wie sich die Entgelte und Teilentgelte auf die steuerpflichtigen Umsätze, getrennt nach Steuersätzen, und auf die steuerfreien Umsätze verteilen.Nummer 1 Satz 4 gilt entsprechend;
3.: die Bemessungsgrundlage für Lieferungen im Sinne des § 3 Abs. 1b und für sonstige Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9a Nr. 1. Nummer 1 Satz 2 gilt entsprechend;
4.: die wegen unrichtigen Steuerausweises nach § 14c Abs. 1 und wegen unberechtigten Steuerausweises nach § 14c Abs. 2 geschuldeten Steuerbeträge;
5.: die Entgelte für steuerpflichtige Lieferungen und sonstige Leistungen, die an den Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, und die vor Ausführung dieser Umsätze gezahlten Entgelte und Teilentgelte, soweit für diese Umsätze nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe a Satz 4 die Steuer entsteht, sowie die auf die Entgelte und Teilentgelte entfallenden Steuerbeträge;
6.: die Bemessungsgrundlagen für die Einfuhr von Gegenständen (§ 11), die für das Unternehmen des Unternehmers eingeführt worden sind, sowie die dafür entstandene Einfuhrumsatzsteuer;
7.: die Bemessungsgrundlagen für den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen sowie die hierauf entfallenden Steuerbeträge;
8.: in den Fällen des § 13b Absatz 1 bis 5 beim Leistungsempfänger die Angaben entsprechend den Nummern 1 und 2. Der Leistende hat die Angaben nach den Nummern 1 und 2 gesondert aufzuzeichnen;
9.: die Bemessungsgrundlage für Umsätze im Sinne des § 4 Nr. 4a Satz 1 Buchstabe a Satz 2 sowie die hierauf entfallenden Steuerbeträge;
10.: in den Fällen des § 21a Namen und Anschriften der Versender und der Sendungsempfänger, die Bemessungsgrundlagen für die Einfuhr von Gegenständen (§ 11), die hierzu von den Versendern, Sendungsempfängern und Dritten erhaltenen Informationen, sowie die Sendungen, die im abgelaufenen Kalendermonat an die jeweiligen Sendungsempfänger ausgeliefert wurden, die je Sendung vereinnahmten Beträge an Einfuhrumsatzsteuer, die Sendungen, die noch nicht ausgeliefert werden konnten und sich noch in der Verfügungsgewalt der gestellenden Person befinden, sowie die Sendungen, die wiederausgeführt oder unter zollamtlicher Überwachung zerstört oder anderweitig verwertet wurden.

(3) Die Aufzeichnungspflichten nach Absatz 2 Nr. 5 und 6 entfallen, wenn der Vorsteuerabzug ausgeschlossen ist (§ 15 Abs. 2 und 3). Ist der Unternehmer nur teilweise zum Vorsteuerabzug berechtigt, so müssen aus den Aufzeichnungen die Vorsteuerbeträge eindeutig und leicht nachprüfbar zu ersehen sein, die den zum Vorsteuerabzug berechtigenden Umsätzen ganz oder teilweise zuzurechnen sind. Außerdem hat der Unternehmer in diesen Fällen die Bemessungsgrundlagen für die Umsätze, die nach § 15 Abs. 2 und 3 den Vorsteuerabzug ausschließen, getrennt von den Bemessungsgrundlagen der übrigen Umsätze, ausgenommen die Einfuhren und die innergemeinschaftlichen Erwerbe, aufzuzeichnen. Die Verpflichtung zur Trennung der Bemessungsgrundlagen nach Absatz 2 Nr. 1 Satz 2, Nr. 2 Satz 2 und Nr. 3 Satz 2 bleibt unberührt.

(4) In den Fällen des § 15a hat der Unternehmer die Berechnungsgrundlagen für den Ausgleich aufzuzeichnen, der von ihm in den in Betracht kommenden Kalenderjahren vorzunehmen ist.

(4a) Gegenstände, die der Unternehmer zu seiner Verfügung vom Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet verbringt, müssen aufgezeichnet werden, wenn

1.: an den Gegenständen im übrigen Gemeinschaftsgebiet Arbeiten ausgeführt werden,
2.: es sich um eine vorübergehende Verwendung handelt, mit den Gegenständen im übrigen Gemeinschaftsgebiet sonstige Leistungen ausgeführt werden und der Unternehmer in dem betreffenden Mitgliedstaat keine Zweigniederlassung hat oder
3.: es sich um eine vorübergehende Verwendung im übrigen Gemeinschaftsgebiet handelt und in entsprechenden Fällen die Einfuhr der Gegenstände aus dem Drittlandsgebiet vollständig steuerfrei wäre.

(4b) Gegenstände, die der Unternehmer von einem im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmer mit Umsatzsteuer-Identifikationsnummer zur Ausführung einer sonstigen Leistung im Sinne des § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchstabe c erhält, müssen aufgezeichnet werden.

(4c) Der Lagerhalter, der ein Umsatzsteuerlager im Sinne des § 4 Nr. 4a betreibt, hat Bestandsaufzeichnungen über die eingelagerten Gegenstände und Aufzeichnungen über Leistungen im Sinne des § 4 Nr. 4a Satz 1 Buchstabe b Satz 1 zu führen. Bei der Auslagerung eines Gegenstands aus dem Umsatzsteuerlager muss der Lagerhalter Name, Anschrift und die inländische Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Auslagerers oder dessen Fiskalvertreters aufzeichnen.

(4d) Im Fall der Abtretung eines Anspruchs auf die Gegenleistung für einen steuerpflichtigen Umsatz an einen anderen Unternehmer (§ 13c) hat

1.: der leistende Unternehmer den Namen und die Anschrift des Abtretungsempfängers sowie die Höhe des abgetretenen Anspruchs auf die Gegenleistung aufzuzeichnen;
2.: der Abtretungsempfänger den Namen und die Anschrift des leistenden Unternehmers, die Höhe des abgetretenen Anspruchs auf die Gegenleistung sowie die Höhe der auf den abgetretenen Anspruch vereinnahmten Beträge aufzuzeichnen. Sofern der Abtretungsempfänger die Forderung oder einen Teil der Forderung an einen Dritten abtritt, hat er zusätzlich den Namen und die Anschrift des Dritten aufzuzeichnen.

Satz 1 gilt entsprechend bei der Verpfändung oder der Pfändung von Forderungen. An die Stelle des Abtretungsempfängers tritt im Fall der Verpfändung der Pfandgläubiger und im Fall der Pfändung der Vollstreckungsgläubiger.

(4e) Wer in den Fällen des § 13c Zahlungen nach § 48 der Abgabenordnung leistet, hat Aufzeichnungen über die entrichteten Beträge zu führen. Dabei sind auch Name, Anschrift und die Steuernummer des Schuldners der Umsatzsteuer aufzuzeichnen.

(4f) Der Unternehmer, der nach Maßgabe des § 6b einen Gegenstand aus dem Gebiet eines Mitgliedstaates in das Gebiet eines anderen Mitgliedstaates befördert oder versendet, hat über diese Beförderung oder Versendung gesondert Aufzeichnungen zu führen. Diese Aufzeichnungen müssen folgende Angaben enthalten:

1.: den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des Erwerbers im Sinne des § 6b Absatz 1 Nummer 1 oder des § 6b Absatz 5;
2.: den Abgangsmitgliedstaat;
3.: den Bestimmungsmitgliedstaat;
4.: den Tag des Beginns der Beförderung oder Versendung im Abgangsmitgliedstaat;
5.: die von dem Erwerber im Sinne des § 6b Absatz 1 oder des § 6b Absatz 5 verwendete Umsatzsteuer-Identifikationsnummer;
6.: den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des Lagers, in das der Gegenstand im Rahmen der Beförderung oder Versendung in den Bestimmungsmitgliedstaat gelangt;
7.: den Tag des Endes der Beförderung oder Versendung im Bestimmungsmitgliedstaat;
8.: die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer eines Dritten als Lagerhalter;
9.: die Bemessungsgrundlage nach § 10 Absatz 4 Satz 1 Nummer 1, die handelsübliche Bezeichnung und Menge der im Rahmen der Beförderung oder Versendung in das Lager gelangten Gegenstände;
10.: den Tag der Lieferung im Sinne des § 6b Absatz 2;
11.: das Entgelt für die Lieferung nach Nummer 10 sowie die handelsübliche Bezeichnung und Menge der gelieferten Gegenstände;
12.: die von dem Erwerber für die Lieferung nach Nummer 10 verwendete Umsatzsteuer-Identifikationsnummer;
13.: das Entgelt sowie die handelsübliche Bezeichnung und Menge der Gegenstände im Fall des einer innergemeinschaftlichen Lieferung gleichgestellten Verbringens im Sinne des § 6b Absatz 3;
14.: die Bemessungsgrundlage der nach § 6b Absatz 4 Nummer 1 in den Abgangsmitgliedstaat zurückgelangten Gegenstände und den Tag des Beginns dieser Beförderung oder Versendung.

(4g) Der Unternehmer, an den der Gegenstand nach Maßgabe des § 6b geliefert werden soll, hat über diese Lieferung gesondert Aufzeichnungen zu führen. Diese Aufzeichnungen müssen folgende Angaben enthalten:

1.: die von dem Unternehmer im Sinne des § 6b Absatz 1 Nummer 1 verwendete Umsatzsteuer-Identifikationsnummer;
2.: die handelsübliche Bezeichnung und Menge der für den Unternehmer als Erwerber im Sinne des § 6b Absatz 1 oder des § 6b Absatz 5 bestimmten Gegenstände;
3.: den Tag des Endes der Beförderung oder Versendung der für den Unternehmer als Erwerber im Sinne des § 6b Absatz 1 oder des § 6b Absatz 5 bestimmten Gegenstände im Bestimmungsmitgliedstaat;
4.: das Entgelt für die Lieferung an den Unternehmer sowie die handelsübliche Bezeichnung und Menge der gelieferten Gegenstände;
5.: den Tag des innergemeinschaftlichen Erwerbs im Sinne des § 6b Absatz 2 Nummer 2;
6.: die handelsübliche Bezeichnung und Menge der auf Veranlassung des Unternehmers im Sinne des § 6b Absatz 1 Nummer 1 aus dem Lager entnommenen Gegenstände;
7.: die handelsübliche Bezeichnung der im Sinne des § 6b Absatz 6 Satz 4 zerstörten oder fehlenden Gegenstände und den Tag der Zerstörung, des Verlusts oder des Diebstahls der zuvor in das Lager gelangten Gegenstände oder den Tag, an dem die Zerstörung oder das Fehlen der Gegenstände festgestellt wurde.

Wenn der Inhaber des Lagers, in das der Gegenstand im Sinne des § 6b Absatz 1 Nummer 1 befördert oder versendet wird, nicht mit dem Erwerber im Sinne des § 6b Absatz 1 Nummer 1 oder des § 6b Absatz 5 identisch ist, ist der Unternehmer von den Aufzeichnungen nach Satz 1 Nummer 3, 6 und 7 entbunden.

(5) Ein Unternehmer, der ohne Begründung einer gewerblichen Niederlassung oder außerhalb einer solchen von Haus zu Haus oder auf öffentlichen Straßen oder an anderen öffentlichen Orten Umsätze ausführt oder Gegenstände erwirbt, hat ein Steuerheft nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck zu führen.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung

1.: nähere Bestimmungen darüber treffen, wie die Aufzeichnungspflichten zu erfüllen sind und in welchen Fällen Erleichterungen bei der Erfüllung dieser Pflichten gewährt werden können, sowie
2.: Unternehmer im Sinne des Absatzes 5 von der Führung des Steuerhefts befreien, sofern sich die Grundlagen der Besteuerung aus anderen Unterlagen ergeben, und diese Befreiung an Auflagen knüpfen.

Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung - UStDV 1980 | § 63 Aufzeichnungspflichten

(2) Entgelte, Teilentgelte, Bemessungsgrundlagen nach § 10 Abs. 4 und 5 des Gesetzes, nach § 14c des Gesetzes geschuldete Steuerbeträge sowie Vorsteuerbeträge sind am Schluss jedes Voranmeldungszeitraums zusammenzurechnen. Im Falle des § 17 Abs. 1 Satz 6 des Gesetzes sind die Beträge der Entgeltsminderungen am Schluss jedes Voranmeldungszeitraums zusammenzurechnen.

(3) Der Unternehmer kann die Aufzeichnungspflichten nach § 22 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1, 3, 5 und 6, Nr. 2 Satz 1 und Nr. 3 Satz 1 des Gesetzes in folgender Weise erfüllen:

1.: Das Entgelt oder Teilentgelt und der Steuerbetrag werden in einer Summe statt des Entgelts oder des Teilentgelts aufgezeichnet.
2.: Die Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 und 5 des Gesetzes und der darauf entfallende Steuerbetrag werden in einer Summe statt der Bemessungsgrundlage aufgezeichnet.
3.: Bei der Anwendung des § 17 Abs. 1 Satz 6 des Gesetzes werden die Entgeltsminderung und die darauf entfallende Minderung des Steuerbetrags in einer Summe statt der Entgeltsminderung aufgezeichnet.

§ 22 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2, Nr. 2 Satz 2 und Nr. 3 Satz 2 des Gesetzes gilt entsprechend. Am Schluss jedes Voranmeldungszeitraums hat der Unternehmer die Summe der Entgelte und Teilentgelte, der Bemessungsgrundlagen nach § 10 Abs. 4 und 5 des Gesetzes sowie der Entgeltsminderungen im Falle des § 17 Abs. 1 Satz 6 des Gesetzes zu errechnen und aufzuzeichnen.

(4) Dem Unternehmer, dem wegen der Art und des Umfangs des Geschäfts eine Trennung der Entgelte und Teilentgelte nach Steuersätzen (§ 22 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 und Nr. 2 Satz 2 des Gesetzes) in den Aufzeichnungen nicht zuzumuten ist, kann das Finanzamt auf Antrag gestatten, dass er die Entgelte und Teilentgelte nachträglich auf der Grundlage der Wareneingänge oder, falls diese hierfür nicht verwendet werden können, nach anderen Merkmalen trennt. Entsprechendes gilt für die Trennung nach Steuersätzen bei den Bemessungsgrundlagen nach § 10 Abs. 4 und 5 des Gesetzes (§ 22 Abs. 2 Nr. 1 Satz 3 und Nr. 3 Satz 2 des Gesetzes). Das Finanzamt darf nur ein Verfahren zulassen, dessen steuerliches Ergebnis nicht wesentlich von dem Ergebnis einer nach Steuersätzen getrennten Aufzeichnung der Entgelte, Teilentgelte und sonstigen Bemessungsgrundlagen abweicht. Die Anwendung des Verfahrens kann auf einen in der Gliederung des Unternehmens gesondert geführten Betrieb beschränkt werden.

(5) Der Unternehmer kann die Aufzeichnungspflicht nach § 22 Abs. 2 Nr. 5 des Gesetzes in der Weise erfüllen, dass er die Entgelte oder Teilentgelte und die auf sie entfallenden Steuerbeträge (Vorsteuern) jeweils in einer Summe, getrennt nach den in den Eingangsrechnungen angewandten Steuersätzen, aufzeichnet. Am Schluss jedes Voranmeldungszeitraums hat der Unternehmer die Summe der Entgelte und Teilentgelte und die Summe der Vorsteuerbeträge zu errechnen und aufzuzeichnen.

Bundesfinanzhof Beschluss, 18. März 2015 - III B 43/14

Tenor

: Die Beschwerde der Kläger wegen Nichtzulassung der Revision gegen das Urteil des Sächsischen Finanzgerichts vom 6. März 2014 6 K 1354/12 wird als unbegründet zurückgewiesen.

: Die Kosten des Beschwerdeverfahrens haben die Kläger zu tragen.

Tatbestand

1: I. Die Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) sind Ehegatten und wurden in den Streitjahren 2005 bis 2007 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Klägerin erzielte u.a. Einkünfte aus einem Taxi- und Güterbeförderungsgewerbe mit mehreren Fahrzeugen, für das auch der Kläger fuhr. Ihren Gewinn ermittelte die Klägerin gemäß § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) durch Einnahmenüberschussrechnung.

2: Im Jahr 2009 fand eine Außenprüfung statt, die u.a. die Herkunft der verbuchten Bareinnahmen aufklären sollte. Dabei wurde festgestellt, dass die Einnahmen nur einmal wöchentlich erfasst wurden und vollständig ausgefüllte Schichtzettel nicht vorhanden waren. Zudem wurden diverse Einzahlungen vom Privatkonto des Klägers auf das Geschäftskonto der Klägerin ermittelt, die als Privateinlagen verbucht worden waren. Mangels Vorlage der kompletten Kontoauszüge des Klägers und Feststellbarkeit, ob es sich um Privateinlagen oder weitergeleitete Betriebseinnahmen gehandelt hatte, schätzte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) Betriebseinnahmen in Höhe der ungeklärten Bareinlagen von jeweils brutto 18.000 € (2005), 11.500 € (2006) und 21.000 € (2007) hinzu und erließ am 22. Dezember 2009 entsprechende Änderungsbescheide. Der Einspruch blieb ohne Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 14. August 2012).

3: Das Finanzgericht (FG) wies die dagegen gerichtete Klage als unbegründet ab. Zur Begründung führte es im Wesentlichen Folgendes aus: Die Schätzung des FA sei gemäß § 162 Abs. 1 und 2 der Abgabenordnung (AO) dem Grunde nach gerechtfertigt gewesen, da die Klägerin die Aufzeichnungen, die sie als Unternehmerin nach § 22 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) zu führen hatte, nicht habe vorlegen können oder ihre Aufzeichnungen der Besteuerung nicht nach § 158 AO zugrunde gelegt werden könnten. Die Klägerin habe weder eine Einzelaufzeichnung der Umsätze vorgenommen noch ein in Form aneinandergereihter Tageskassenberichte geführtes Kassenbuch geführt. Auch seien die Schichtzettel i.V.m. den Angaben, die sich auf dem Kilometerzähler und dem Taxameter des einzelnen Taxis ablesen lassen, nicht aufbewahrt worden. Die Hinzuschätzung sei auch der Höhe nach gerechtfertigt, da die ermittelten Reingewinne unter den untersten Richtsätzen für das Taxi- und Gütergewerbe lägen.

4: Mit ihrer Beschwerde begehren die Kläger die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) und wegen des Vorliegens von Verfahrensmängeln (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO).

Entscheidungsgründe

5: II. Die Beschwerde ist unbegründet, soweit sie überhaupt den Darlegungserfordernissen nach § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO genügt. Sie wird durch Beschluss zurückgewiesen (§ 116 Abs. 5 Satz 1 FGO).

6: 1. Die Revision ist nicht wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) zuzulassen.

7: a) Grundsätzliche Bedeutung kommt einer Rechtssache zu, wenn die für die Beurteilung des Streitfalls maßgebliche Rechtsfrage das (abstrakte) Interesse der Allgemeinheit an der einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts berührt. Außerdem muss die Rechtsfrage klärungsbedürftig und in einem künftigen Revisionsverfahren klärungsfähig sein (Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 23. Januar 2013 X B 84/12, BFH/NV 2013, 771). An der Klärungsbedürftigkeit fehlt es, wenn die Rechtsfrage durch die Rechtsprechung des BFH hinreichend geklärt ist und keine neuen Gesichtspunkte erkennbar sind, die eine erneute Prüfung und Entscheidung erforderlich machen (vgl. z.B. Senatsbeschluss vom 14. Juni 2013 III B 119/12, BFH/NV 2013, 1417).

8: b) Der Kläger hält die Frage für grundsätzlich bedeutsam, ob Taxiunternehmer Bargeldeinnahmen (Tagesquittungen) täglich in der Buchhaltung erfassen müssen.

9: Diese Rechtsfrage ist durch die Rechtsprechung des BFH bereits hinreichend geklärt und damit nicht klärungsbedürftig. Nach dem BFH-Urteil vom 26. Februar 2004 XI R 25/02 (BFHE 205, 249, BStBl II 2004, 599, m.w.N., Rz 30 ff.) müssen auch bei einem Taxiunternehmer, der seinen Gewinn durch Einnahmenüberschussrechnung ermittelt, die Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben durch Belege nachgewiesen werden. Die sich aus § 22 UStG i.V.m. §§ 63 bis 68 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV) ergebende Pflicht zur Einzelaufzeichnung wirkt dabei unmittelbar auch hinsichtlich der Besteuerung nach dem EStG. Gemäß § 22 Abs. 2 Nr. 1 UStG i.V.m. § 63 Abs. 1 UStDV sind u.a. auch die vereinnahmten Entgelte so aufzuzeichnen, dass es einem sachverständigen Dritten innerhalb einer angemessenen Zeit möglich ist, einen Überblick über die Umsätze des Unternehmers und die abziehbaren Vorsteuern zu erhalten. Entgegen der Auffassung der Kläger hat der BFH in der vorgenannten Entscheidung nicht offen gelassen, ob eine Pflicht zu täglichen Aufzeichnungen besteht oder ob auch wöchentliche Aufzeichnungen genügen. Vielmehr hat er ausgeführt, dass jede einzelne Bareinnahme aufzuzeichnen ist (BFH-Urteil in BFHE 205, 249, BStBl II 2004, 599, m.w.N., Rz 33), woraus sich ohne weiteres ergibt, dass tägliche und wöchentliche Aufzeichnungen der Bareinnahmen nicht genügen. Von dieser grundsätzlich auch für Taxiunternehmer geltenden Pflicht zur Einzelaufzeichnung der Bareinnahmen macht der BFH aufgrund der branchenspezifischen Besonderheiten des Taxigewerbes nur dann eine Ausnahme, wenn die sog. Schichtzettel in Verbindung mit den Angaben, die sich auf dem Kilometerzähler und dem Taxameter des einzelnen Taxis ablesen lassen, vorhanden sind und nach den Vorgaben des § 147 Abs. 1 AO aufbewahrt werden (BFH-Urteil in BFHE 205, 249, BStBl II 2004, 599, m.w.N., Rz 32 ff.). Von der Aufbewahrung dieser Einnahmenursprungsaufzeichnungen kann nur dann abgesehen werden, wenn deren Inhalt unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in das in Form aneinandergereihter Tageskassenberichte geführte Kassenbuch übertragen wird (BFH-Urteil in BFHE 205, 249, BStBl II 2004, 599, m.w.N., Rz 34). Insoweit hat der BFH im Beschluss vom 25. Oktober 2012 X B 133/11 (BFH/NV 2013, 341, Rz 6) betont, dass die Aufbewahrung der Schichtzettel nur entbehrlich ist, wenn deren Inhalt täglich --und nicht nur in größeren Zeitabständen-- nach Auszählung der Tageskasse in das in Form aneinandergereihter Tageskassenberichte geführte Kassenbuch übertragen wird. Entsprechend hat der BFH ausgeführt, dass das FA sowohl bei Verletzung der Aufbewahrungspflicht als auch bei Verletzung der Aufzeichnungspflicht dem Grunde nach zur Schätzung berechtigt ist (BFH-Urteil in BFHE 205, 249, BStBl II 2004, 599, m.w.N., Rz 36).

10: Aus dem von den Klägern in Bezug genommenen BFH-Urteil vom 14. Dezember 2011 XI R 5/10 (BFH/NV 2012, 1921) folgt schon deshalb nichts anderes, weil dieses zu einem buchführenden Kantinenbetrieb und damit zu einem nicht vergleichbaren Fall ergangen ist. Erneuter Klärungsbedarf ergibt sich auch nicht aus den von den Klägern angeführten Entscheidungen, wonach wesentliche Mängel bei Aufzeichnung der Kasseneinnahmen in Einzelfällen angenommen wurden, weil erst nach 14 Tagen oder nur einmal im Monat Aufzeichnungen vorgenommen wurden. Insoweit haben die Kläger aus den betreffenden Entscheidungen bereits nicht herausgearbeitet, dass --im Umkehrschluss-- Aufzeichnungsmängel ausschließlich nach entsprechend langen aufzeichnungsfreien Zeiten angenommen werden. Ebenso wenig ergeben sich aus dem von den Klägern in Bezug genommenen Schreiben der Oberfinanzdirektion Karlsruhe vom 23. Februar 2009 an den Taxiverband Deutschland e.V. neue Gesichtspunkte. Auch hierin wird auf die sich aus dem Umsatzsteuerrecht ergebende Pflicht zur Einzelaufzeichnung der vereinnahmten Entgelte hingewiesen. Auch steht es nicht im Widerspruch zu der dargelegten BFH-Rechtsprechung, wenn die Oberfinanzdirektion Karlsruhe keine steuerrechtliche Verpflichtung für Taxiunternehmer zur Dokumentation des eingesetzten Personals, der jeweiligen Arbeitszeiten, der Kilometerleistung der einzelnen Fahrzeuge oder zum Führen sogenannter Schichtzettel erkennt. Denn auch der BFH sieht solche anderen Formen der Aufzeichnung nur als Erleichterung an, die der Taxiunternehmer nicht in Anspruch zu nehmen braucht, wenn er stattdessen jede einzelne Bareinnahme aufzeichnet.

11: 2. Die Revision ist auch nicht wegen eines Verfahrensmangels zuzulassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO). Einen solchen haben die Kläger bereits nicht in einer den Anforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO entsprechenden Weise dargelegt.

12: a) Die Kläger machen geltend, das FG habe auf "amtliche Richtsätze" Bezug genommen, ohne diese näher zu bezeichnen, weshalb sich die Frage stelle, ob das FG die Schätzung des FA habe zugrunde legen dürfen und welche Schätzgrundlage richtigerweise anzuwenden sei.

13: aa) Hieraus kann allenfalls abgeleitet werden, dass die Kläger von einem Verstoß gegen § 96 Abs. 1 Satz 3 FGO ausgehen. Nach dieser Vorschrift sind im Urteil die Gründe anzugeben, die für die richterliche Überzeugung leitend gewesen sind. Eine Erörterung aller im Einzelfall gegebenen Umstände im Urteil gebietet die Vorschrift nicht. § 96 Abs. 1 Satz 3 FGO stellt an die Begründung eines Urteils keine höheren Anforderungen als § 105 Abs. 2 Nr. 5 FGO. Ein Urteil ist nur dann i.S. des § 119 Nr. 6 FGO nicht mit Gründen versehen, wenn die Urteilsgründe ganz oder zum Teil fehlen und sie den Prozessbeteiligten keine Kenntnis darüber vermitteln, auf welchen Feststellungen, Erkenntnissen und rechtlichen Überlegungen das Urteil beruht. Dies erfordert nicht, dass jedes Vorbringen der Beteiligten im Einzelnen erörtert werden müsste. Ein Verfahrensmangel i.S. von § 119 Nr. 6 FGO liegt erst dann vor, wenn den Beteiligten die Möglichkeit entzogen ist, die getroffene Entscheidung auf ihre Rechtmäßigkeit hin zu überprüfen (BFH-Beschluss vom 6. Februar 2014 II B 129/13, BFH/NV 2014, 708, m.w.N.). Bei nur zum Teil fehlenden Entscheidungsgründen setzt eine Verletzung des § 105 Abs. 2 Nr. 5 FGO grobe Begründungsmängel in einem Ausmaß voraus, dass die vom FG fixierten Entscheidungsgründe zum Nachweis der Rechtmäßigkeit des Urteilsspruchs schlechterdings ungeeignet erscheinen und den Beteiligten keine (hinlängliche) Kenntnis darüber vermitteln, auf welchen Feststellungen, Erkenntnissen und rechtlichen Erwägungen das Urteil beruht (BFH-Beschluss in BFH/NV 2014, 708, m.w.N.).

14: bb) Dass diese Voraussetzungen im Streitfall erfüllt seien, haben die Kläger nicht schlüssig dargelegt und ist im Übrigen auch nicht ersichtlich. Das FG hat zum einen dargelegt, warum dem Grunde nach eine Schätzung erforderlich ist und warum es hinsichtlich der Höhe des Gewinns keinen inneren, sondern einen äußeren Betriebsvergleich angestellt hat. Ferner hat es im Einzelnen ausgeführt, welche Mindestreingewinnsätze die amtliche Richtsatzsammlung für das Taxigewerbe in den Streitjahren ausgewiesen hat. Dass das FG insoweit keine Fundstelle angegeben hat, stellt jedenfalls vor dem Hintergrund, dass diese Richtsätze vom Bundesministerium der Finanzen im Bundessteuerblatt veröffentlicht werden (s. z.B. Richtsatzsammlung 2006, BStBl I 2007, 574) und die Kläger fachkundig vertreten waren, keinen groben Begründungsmangel dar. Im Übrigen hat das FG entgegen der Darlegung der Kläger nicht die Schätzung des FA ohne eigene nachvollziehbare Schätzung übernommen, sondern die Ergebnisse der Schätzung des FA anhand der Richtsatzsammlung überprüft, wobei es zu dem Ergebnis gelangt ist, dass eine Richtsatzschätzung zu einem deutlich ungünstigeren Ergebnis für die Kläger geführt hätte.

15: b) Soweit die Kläger im Übrigen eine falsche Rechtsanwendung und tatsächliche Würdigung des Streitfalls durch das FG im Rahmen der Schätzung rügen, ist dies im Nichtzulassungsbeschwerdeverfahren grundsätzlich unbeachtlich (BFH-Beschluss vom 14. Mai 2013 X B 176/12, BFH/NV 2013, 1445, m.w.N.). Dies gilt insbesondere für Einwände gegen die Richtigkeit von Schätzungen der Besteuerungsgrundlagen, wie Verstöße gegen anerkannte Schätzungsgrundsätze, Denkgesetze und Erfahrungssätze sowie materielle Rechtsfehler (BFH-Beschluss vom 10. Mai 2012 X B 71/11, BFH/NV 2012, 1461). Revisionsgründe nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 und Nr. 2 FGO haben die Kläger in diesem Zusammenhang nicht hinreichend dargelegt.

16: 3. Von einer weiteren Begründung sieht der Senat gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 FGO ab.

17: 4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 143 Abs. 1 i.V.m. § 135 Abs. 2 FGO.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 147 Ordnungsvorschriften für die Aufbewahrung von Unterlagen

(1) Die folgenden Unterlagen sind geordnet aufzubewahren:

1.: Bücher und Aufzeichnungen, Inventare, Jahresabschlüsse, Lageberichte, die Eröffnungsbilanz sowie die zu ihrem Verständnis erforderlichen Arbeitsanweisungen und sonstigen Organisationsunterlagen,
2.: die empfangenen Handels- oder Geschäftsbriefe,
3.: Wiedergaben der abgesandten Handels- oder Geschäftsbriefe,
4.: Buchungsbelege,
4a.: Unterlagen nach Artikel 15 Absatz 1 und Artikel 163 des Zollkodex der Union,
5.: sonstige Unterlagen, soweit sie für die Besteuerung von Bedeutung sind.

(2) Mit Ausnahme der Jahresabschlüsse, der Eröffnungsbilanz und der Unterlagen nach Absatz 1 Nummer 4a, sofern es sich bei letztgenannten Unterlagen um amtliche Urkunden oder handschriftlich zu unterschreibende nicht förmliche Präferenznachweise handelt, können die in Absatz 1 aufgeführten Unterlagen auch als Wiedergabe auf einem Bildträger oder auf anderen Datenträgern aufbewahrt werden, wenn dies den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entspricht und sichergestellt ist, dass die Wiedergabe oder die Daten

1.: mit den empfangenen Handels- oder Geschäftsbriefen und den Buchungsbelegen bildlich und mit den anderen Unterlagen inhaltlich übereinstimmen, wenn sie lesbar gemacht werden,
2.: während der Dauer der Aufbewahrungsfrist jederzeit verfügbar sind, unverzüglich lesbar gemacht und maschinell ausgewertet werden können.

(3) Die in Absatz 1 Nr. 1, 4 und 4a aufgeführten Unterlagen sind zehn Jahre, die sonstigen in Absatz 1 aufgeführten Unterlagen sechs Jahre aufzubewahren, sofern nicht in anderen Steuergesetzen kürzere Aufbewahrungsfristen zugelassen sind. Kürzere Aufbewahrungsfristen nach außersteuerlichen Gesetzen lassen die in Satz 1 bestimmte Frist unberührt. Bei empfangenen Lieferscheinen, die keine Buchungsbelege nach Absatz 1 Nummer 4 sind, endet die Aufbewahrungsfrist mit dem Erhalt der Rechnung. Für abgesandte Lieferscheine, die keine Buchungsbelege nach Absatz 1 Nummer 4 sind, endet die Aufbewahrungsfrist mit dem Versand der Rechnung. Die Aufbewahrungsfrist läuft jedoch nicht ab, soweit und solange die Unterlagen für Steuern von Bedeutung sind, für welche die Festsetzungsfrist noch nicht abgelaufen ist; § 169 Abs. 2 Satz 2 gilt nicht.

(4) Die Aufbewahrungsfrist beginnt mit dem Schluss des Kalenderjahrs, in dem die letzte Eintragung in das Buch gemacht, das Inventar, die Eröffnungsbilanz, der Jahresabschluss oder der Lagebericht aufgestellt, der Handels- oder Geschäftsbrief empfangen oder abgesandt worden oder der Buchungsbeleg entstanden ist, ferner die Aufzeichnung vorgenommen worden ist oder die sonstigen Unterlagen entstanden sind.

(5) Wer aufzubewahrende Unterlagen in der Form einer Wiedergabe auf einem Bildträger oder auf anderen Datenträgern vorlegt, ist verpflichtet, auf seine Kosten diejenigen Hilfsmittel zur Verfügung zu stellen, die erforderlich sind, um die Unterlagen lesbar zu machen; auf Verlangen der Finanzbehörde hat er auf seine Kosten die Unterlagen unverzüglich ganz oder teilweise auszudrucken oder ohne Hilfsmittel lesbare Reproduktionen beizubringen.

(6) Sind die Unterlagen nach Absatz 1 mit Hilfe eines Datenverarbeitungssystems erstellt worden,

1.: hat die Finanzbehörde im Rahmen einer Außenprüfung das Recht, Einsicht in die gespeicherten Daten zu nehmen und das Datenverarbeitungssystem zur Prüfung dieser Unterlagen zu nutzen,
2.: kann die Finanzbehörde verlangen, dass die Daten nach ihren Vorgaben maschinell ausgewertet zur Verfügung gestellt werden, oder
3.: kann die Finanzbehörde verlangen, dass die Daten nach ihren Vorgaben in einem maschinell auswertbaren Format an sie übertragen werden.

Teilt der Steuerpflichtige der Finanzbehörde mit, dass sich seine Daten nach Absatz 1 bei einem Dritten befinden, so hat der Dritte

1.: der Finanzbehörde Einsicht in die für den Steuerpflichtigen gespeicherten Daten zu gewähren oder
2.: diese Daten nach den Vorgaben der Finanzbehörde maschinell auszuwerten oder
3.: ihr nach ihren Vorgaben die für den Steuerpflichtigen gespeicherten Daten in einem maschinell auswertbaren Format zu übertragen.

Die Kosten trägt der Steuerpflichtige. In Fällen des Satzes 3 hat der mit der Außenprüfung betraute Amtsträger den in § 3 und § 4 Nummer 1 und 2 des Steuerberatungsgesetzes bezeichneten Personen sein Erscheinen in angemessener Frist anzukündigen. Sofern noch nicht mit einer Außenprüfung begonnen wurde, ist es im Fall eines Wechsels des Datenverarbeitungssystems oder im Fall der Auslagerung von aufzeichnungs- und aufbewahrungspflichtigen Daten aus dem Produktivsystem in ein anderes Datenverarbeitungssystem ausreichend, wenn der Steuerpflichtige nach Ablauf des fünften Kalenderjahres, das auf die Umstellung oder Auslagerung folgt, diese Daten ausschließlich auf einem maschinell lesbaren und maschinell auswertbaren Datenträger vorhält.

(7) Die Verarbeitung und Aufbewahrung der nach Absatz 6 zur Verfügung gestellten Daten ist auch auf mobilen Datenverarbeitungssystemen der Finanzbehörden unabhängig von deren Einsatzort zulässig, sofern diese unter Berücksichtigung des Stands der Technik gegen unbefugten Zugriff gesichert sind. Die Finanzbehörde darf die nach Absatz 6 zur Verfügung gestellten und gespeicherten Daten bis zur Unanfechtbarkeit der die Daten betreffenden Verwaltungsakte auch auf den mobilen Datenverarbeitungssystemen unabhängig von deren Einsatzort aufbewahren.

Bundesfinanzhof Beschluss, 18. März 2015 - III B 43/14

Tenor

: Die Beschwerde der Kläger wegen Nichtzulassung der Revision gegen das Urteil des Sächsischen Finanzgerichts vom 6. März 2014 6 K 1354/12 wird als unbegründet zurückgewiesen.

: Die Kosten des Beschwerdeverfahrens haben die Kläger zu tragen.

Tatbestand

1: I. Die Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) sind Ehegatten und wurden in den Streitjahren 2005 bis 2007 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Klägerin erzielte u.a. Einkünfte aus einem Taxi- und Güterbeförderungsgewerbe mit mehreren Fahrzeugen, für das auch der Kläger fuhr. Ihren Gewinn ermittelte die Klägerin gemäß § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) durch Einnahmenüberschussrechnung.

2: Im Jahr 2009 fand eine Außenprüfung statt, die u.a. die Herkunft der verbuchten Bareinnahmen aufklären sollte. Dabei wurde festgestellt, dass die Einnahmen nur einmal wöchentlich erfasst wurden und vollständig ausgefüllte Schichtzettel nicht vorhanden waren. Zudem wurden diverse Einzahlungen vom Privatkonto des Klägers auf das Geschäftskonto der Klägerin ermittelt, die als Privateinlagen verbucht worden waren. Mangels Vorlage der kompletten Kontoauszüge des Klägers und Feststellbarkeit, ob es sich um Privateinlagen oder weitergeleitete Betriebseinnahmen gehandelt hatte, schätzte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) Betriebseinnahmen in Höhe der ungeklärten Bareinlagen von jeweils brutto 18.000 € (2005), 11.500 € (2006) und 21.000 € (2007) hinzu und erließ am 22. Dezember 2009 entsprechende Änderungsbescheide. Der Einspruch blieb ohne Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 14. August 2012).

3: Das Finanzgericht (FG) wies die dagegen gerichtete Klage als unbegründet ab. Zur Begründung führte es im Wesentlichen Folgendes aus: Die Schätzung des FA sei gemäß § 162 Abs. 1 und 2 der Abgabenordnung (AO) dem Grunde nach gerechtfertigt gewesen, da die Klägerin die Aufzeichnungen, die sie als Unternehmerin nach § 22 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) zu führen hatte, nicht habe vorlegen können oder ihre Aufzeichnungen der Besteuerung nicht nach § 158 AO zugrunde gelegt werden könnten. Die Klägerin habe weder eine Einzelaufzeichnung der Umsätze vorgenommen noch ein in Form aneinandergereihter Tageskassenberichte geführtes Kassenbuch geführt. Auch seien die Schichtzettel i.V.m. den Angaben, die sich auf dem Kilometerzähler und dem Taxameter des einzelnen Taxis ablesen lassen, nicht aufbewahrt worden. Die Hinzuschätzung sei auch der Höhe nach gerechtfertigt, da die ermittelten Reingewinne unter den untersten Richtsätzen für das Taxi- und Gütergewerbe lägen.

4: Mit ihrer Beschwerde begehren die Kläger die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) und wegen des Vorliegens von Verfahrensmängeln (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO).

Entscheidungsgründe

5: II. Die Beschwerde ist unbegründet, soweit sie überhaupt den Darlegungserfordernissen nach § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO genügt. Sie wird durch Beschluss zurückgewiesen (§ 116 Abs. 5 Satz 1 FGO).

6: 1. Die Revision ist nicht wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) zuzulassen.

7: a) Grundsätzliche Bedeutung kommt einer Rechtssache zu, wenn die für die Beurteilung des Streitfalls maßgebliche Rechtsfrage das (abstrakte) Interesse der Allgemeinheit an der einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts berührt. Außerdem muss die Rechtsfrage klärungsbedürftig und in einem künftigen Revisionsverfahren klärungsfähig sein (Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 23. Januar 2013 X B 84/12, BFH/NV 2013, 771). An der Klärungsbedürftigkeit fehlt es, wenn die Rechtsfrage durch die Rechtsprechung des BFH hinreichend geklärt ist und keine neuen Gesichtspunkte erkennbar sind, die eine erneute Prüfung und Entscheidung erforderlich machen (vgl. z.B. Senatsbeschluss vom 14. Juni 2013 III B 119/12, BFH/NV 2013, 1417).

8: b) Der Kläger hält die Frage für grundsätzlich bedeutsam, ob Taxiunternehmer Bargeldeinnahmen (Tagesquittungen) täglich in der Buchhaltung erfassen müssen.

9: Diese Rechtsfrage ist durch die Rechtsprechung des BFH bereits hinreichend geklärt und damit nicht klärungsbedürftig. Nach dem BFH-Urteil vom 26. Februar 2004 XI R 25/02 (BFHE 205, 249, BStBl II 2004, 599, m.w.N., Rz 30 ff.) müssen auch bei einem Taxiunternehmer, der seinen Gewinn durch Einnahmenüberschussrechnung ermittelt, die Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben durch Belege nachgewiesen werden. Die sich aus § 22 UStG i.V.m. §§ 63 bis 68 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV) ergebende Pflicht zur Einzelaufzeichnung wirkt dabei unmittelbar auch hinsichtlich der Besteuerung nach dem EStG. Gemäß § 22 Abs. 2 Nr. 1 UStG i.V.m. § 63 Abs. 1 UStDV sind u.a. auch die vereinnahmten Entgelte so aufzuzeichnen, dass es einem sachverständigen Dritten innerhalb einer angemessenen Zeit möglich ist, einen Überblick über die Umsätze des Unternehmers und die abziehbaren Vorsteuern zu erhalten. Entgegen der Auffassung der Kläger hat der BFH in der vorgenannten Entscheidung nicht offen gelassen, ob eine Pflicht zu täglichen Aufzeichnungen besteht oder ob auch wöchentliche Aufzeichnungen genügen. Vielmehr hat er ausgeführt, dass jede einzelne Bareinnahme aufzuzeichnen ist (BFH-Urteil in BFHE 205, 249, BStBl II 2004, 599, m.w.N., Rz 33), woraus sich ohne weiteres ergibt, dass tägliche und wöchentliche Aufzeichnungen der Bareinnahmen nicht genügen. Von dieser grundsätzlich auch für Taxiunternehmer geltenden Pflicht zur Einzelaufzeichnung der Bareinnahmen macht der BFH aufgrund der branchenspezifischen Besonderheiten des Taxigewerbes nur dann eine Ausnahme, wenn die sog. Schichtzettel in Verbindung mit den Angaben, die sich auf dem Kilometerzähler und dem Taxameter des einzelnen Taxis ablesen lassen, vorhanden sind und nach den Vorgaben des § 147 Abs. 1 AO aufbewahrt werden (BFH-Urteil in BFHE 205, 249, BStBl II 2004, 599, m.w.N., Rz 32 ff.). Von der Aufbewahrung dieser Einnahmenursprungsaufzeichnungen kann nur dann abgesehen werden, wenn deren Inhalt unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in das in Form aneinandergereihter Tageskassenberichte geführte Kassenbuch übertragen wird (BFH-Urteil in BFHE 205, 249, BStBl II 2004, 599, m.w.N., Rz 34). Insoweit hat der BFH im Beschluss vom 25. Oktober 2012 X B 133/11 (BFH/NV 2013, 341, Rz 6) betont, dass die Aufbewahrung der Schichtzettel nur entbehrlich ist, wenn deren Inhalt täglich --und nicht nur in größeren Zeitabständen-- nach Auszählung der Tageskasse in das in Form aneinandergereihter Tageskassenberichte geführte Kassenbuch übertragen wird. Entsprechend hat der BFH ausgeführt, dass das FA sowohl bei Verletzung der Aufbewahrungspflicht als auch bei Verletzung der Aufzeichnungspflicht dem Grunde nach zur Schätzung berechtigt ist (BFH-Urteil in BFHE 205, 249, BStBl II 2004, 599, m.w.N., Rz 36).

10: Aus dem von den Klägern in Bezug genommenen BFH-Urteil vom 14. Dezember 2011 XI R 5/10 (BFH/NV 2012, 1921) folgt schon deshalb nichts anderes, weil dieses zu einem buchführenden Kantinenbetrieb und damit zu einem nicht vergleichbaren Fall ergangen ist. Erneuter Klärungsbedarf ergibt sich auch nicht aus den von den Klägern angeführten Entscheidungen, wonach wesentliche Mängel bei Aufzeichnung der Kasseneinnahmen in Einzelfällen angenommen wurden, weil erst nach 14 Tagen oder nur einmal im Monat Aufzeichnungen vorgenommen wurden. Insoweit haben die Kläger aus den betreffenden Entscheidungen bereits nicht herausgearbeitet, dass --im Umkehrschluss-- Aufzeichnungsmängel ausschließlich nach entsprechend langen aufzeichnungsfreien Zeiten angenommen werden. Ebenso wenig ergeben sich aus dem von den Klägern in Bezug genommenen Schreiben der Oberfinanzdirektion Karlsruhe vom 23. Februar 2009 an den Taxiverband Deutschland e.V. neue Gesichtspunkte. Auch hierin wird auf die sich aus dem Umsatzsteuerrecht ergebende Pflicht zur Einzelaufzeichnung der vereinnahmten Entgelte hingewiesen. Auch steht es nicht im Widerspruch zu der dargelegten BFH-Rechtsprechung, wenn die Oberfinanzdirektion Karlsruhe keine steuerrechtliche Verpflichtung für Taxiunternehmer zur Dokumentation des eingesetzten Personals, der jeweiligen Arbeitszeiten, der Kilometerleistung der einzelnen Fahrzeuge oder zum Führen sogenannter Schichtzettel erkennt. Denn auch der BFH sieht solche anderen Formen der Aufzeichnung nur als Erleichterung an, die der Taxiunternehmer nicht in Anspruch zu nehmen braucht, wenn er stattdessen jede einzelne Bareinnahme aufzeichnet.

11: 2. Die Revision ist auch nicht wegen eines Verfahrensmangels zuzulassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO). Einen solchen haben die Kläger bereits nicht in einer den Anforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO entsprechenden Weise dargelegt.

12: a) Die Kläger machen geltend, das FG habe auf "amtliche Richtsätze" Bezug genommen, ohne diese näher zu bezeichnen, weshalb sich die Frage stelle, ob das FG die Schätzung des FA habe zugrunde legen dürfen und welche Schätzgrundlage richtigerweise anzuwenden sei.

13: aa) Hieraus kann allenfalls abgeleitet werden, dass die Kläger von einem Verstoß gegen § 96 Abs. 1 Satz 3 FGO ausgehen. Nach dieser Vorschrift sind im Urteil die Gründe anzugeben, die für die richterliche Überzeugung leitend gewesen sind. Eine Erörterung aller im Einzelfall gegebenen Umstände im Urteil gebietet die Vorschrift nicht. § 96 Abs. 1 Satz 3 FGO stellt an die Begründung eines Urteils keine höheren Anforderungen als § 105 Abs. 2 Nr. 5 FGO. Ein Urteil ist nur dann i.S. des § 119 Nr. 6 FGO nicht mit Gründen versehen, wenn die Urteilsgründe ganz oder zum Teil fehlen und sie den Prozessbeteiligten keine Kenntnis darüber vermitteln, auf welchen Feststellungen, Erkenntnissen und rechtlichen Überlegungen das Urteil beruht. Dies erfordert nicht, dass jedes Vorbringen der Beteiligten im Einzelnen erörtert werden müsste. Ein Verfahrensmangel i.S. von § 119 Nr. 6 FGO liegt erst dann vor, wenn den Beteiligten die Möglichkeit entzogen ist, die getroffene Entscheidung auf ihre Rechtmäßigkeit hin zu überprüfen (BFH-Beschluss vom 6. Februar 2014 II B 129/13, BFH/NV 2014, 708, m.w.N.). Bei nur zum Teil fehlenden Entscheidungsgründen setzt eine Verletzung des § 105 Abs. 2 Nr. 5 FGO grobe Begründungsmängel in einem Ausmaß voraus, dass die vom FG fixierten Entscheidungsgründe zum Nachweis der Rechtmäßigkeit des Urteilsspruchs schlechterdings ungeeignet erscheinen und den Beteiligten keine (hinlängliche) Kenntnis darüber vermitteln, auf welchen Feststellungen, Erkenntnissen und rechtlichen Erwägungen das Urteil beruht (BFH-Beschluss in BFH/NV 2014, 708, m.w.N.).

14: bb) Dass diese Voraussetzungen im Streitfall erfüllt seien, haben die Kläger nicht schlüssig dargelegt und ist im Übrigen auch nicht ersichtlich. Das FG hat zum einen dargelegt, warum dem Grunde nach eine Schätzung erforderlich ist und warum es hinsichtlich der Höhe des Gewinns keinen inneren, sondern einen äußeren Betriebsvergleich angestellt hat. Ferner hat es im Einzelnen ausgeführt, welche Mindestreingewinnsätze die amtliche Richtsatzsammlung für das Taxigewerbe in den Streitjahren ausgewiesen hat. Dass das FG insoweit keine Fundstelle angegeben hat, stellt jedenfalls vor dem Hintergrund, dass diese Richtsätze vom Bundesministerium der Finanzen im Bundessteuerblatt veröffentlicht werden (s. z.B. Richtsatzsammlung 2006, BStBl I 2007, 574) und die Kläger fachkundig vertreten waren, keinen groben Begründungsmangel dar. Im Übrigen hat das FG entgegen der Darlegung der Kläger nicht die Schätzung des FA ohne eigene nachvollziehbare Schätzung übernommen, sondern die Ergebnisse der Schätzung des FA anhand der Richtsatzsammlung überprüft, wobei es zu dem Ergebnis gelangt ist, dass eine Richtsatzschätzung zu einem deutlich ungünstigeren Ergebnis für die Kläger geführt hätte.

15: b) Soweit die Kläger im Übrigen eine falsche Rechtsanwendung und tatsächliche Würdigung des Streitfalls durch das FG im Rahmen der Schätzung rügen, ist dies im Nichtzulassungsbeschwerdeverfahren grundsätzlich unbeachtlich (BFH-Beschluss vom 14. Mai 2013 X B 176/12, BFH/NV 2013, 1445, m.w.N.). Dies gilt insbesondere für Einwände gegen die Richtigkeit von Schätzungen der Besteuerungsgrundlagen, wie Verstöße gegen anerkannte Schätzungsgrundsätze, Denkgesetze und Erfahrungssätze sowie materielle Rechtsfehler (BFH-Beschluss vom 10. Mai 2012 X B 71/11, BFH/NV 2012, 1461). Revisionsgründe nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 und Nr. 2 FGO haben die Kläger in diesem Zusammenhang nicht hinreichend dargelegt.

16: 3. Von einer weiteren Begründung sieht der Senat gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 FGO ab.

17: 4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 143 Abs. 1 i.V.m. § 135 Abs. 2 FGO.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 96

(1) Das Gericht entscheidet nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung; die §§ 158, 160, 162 der Abgabenordnung gelten sinngemäß. Das Gericht darf über das Klagebegehren nicht hinausgehen, ist aber an die Fassung der Anträge nicht gebunden. In dem Urteil sind die Gründe anzugeben, die für die richterliche Überzeugung leitend gewesen sind.

(2) Das Urteil darf nur auf Tatsachen und Beweisergebnisse gestützt werden, zu denen die Beteiligten sich äußern konnten.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 158 Beweiskraft der Buchführung

(1) Die Buchführung und die Aufzeichnungen des Steuerpflichtigen, die den Vorschriften der §§ 140 bis 148 entsprechen, sind der Besteuerung zugrunde zu legen.

(2) Absatz 1 gilt nicht,

1.: soweit nach den Umständen des Einzelfalls Anlass besteht, die sachliche Richtigkeit zu beanstanden oder
2.: soweit die elektronischen Daten nicht nach der Vorgabe der einheitlichen digitalen Schnittstellen des § 41 Absatz 1 Satz 7 des Einkommensteuergesetzes in Verbindung mit § 4 Absatz 2a der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung, des § 146a oder des § 147b in Verbindung mit der jeweiligen Rechtsverordnung zur Verfügung gestellt werden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 162 Schätzung von Besteuerungsgrundlagen

1.: bisher nicht erklärt wurden, tatsächlich aber vorhanden sind, oder
2.: bisher zwar erklärt wurden, tatsächlich aber höher sind als erklärt.

(5) In den Fällen des § 155 Abs. 2 können die in einem Grundlagenbescheid festzustellenden Besteuerungsgrundlagen geschätzt werden.

Finanzgericht Hamburg Urteil, 11. Nov. 2014 - 6 K 206/11

Tatbestand

1: Die Beteiligten streiten über die Hinzuschätzungen von Gewinnen und Umsätzen aufgrund einer Betriebsprüfung für den Taxenbetrieb des Klägers.

2: 1. Der einzeln veranlagte Kläger betreibt seit ... als Einzelunternehmer ein Taxenunternehmen mit mehreren Fahrzeugen. Er erstellte für die Streitjahre die Buchführung für seinen Taxenbetrieb selbst und ermittelte seinen Gewinn gemäß § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Für das Unternehmen des Klägers fuhren in den Streitjahren durchgehend sechs Taxen der Marke A, von denen der Kläger regelhaft eine Taxe selbst fuhr. Im Jahr 2004 entband die Behörde für Bau und Verkehr der Freien und Hansestadt Hamburg den Kläger antragsgemäß gemäß § 21 Abs. 4 des Personenbeförderungsgesetzes (PBefG) für drei Monate von der Verpflichtung zur Aufrechterhaltung des Taxenbetriebs mit der Taxe HH-XX 1. Das Unternehmen des Klägers war in den Streitjahren als Funktaxenunternehmen bei der B GmbH, Hamburg, angemeldet.

3: Der Kläger reichte mit seinen Steuererklärungen zur Einkommen-, Gewerbe- und Umsatzsteuer für die Jahre 2003 bis 2007 Einnahmenüberschussrechnungen ein, die folgende Betriebseinnahmen einschließlich Umsatzerlöse, Betriebsausgaben und Einnahmenüberschüsse auswiesen:

4


	2003	2004	2005	2006	2007
Betriebseinnahmen insgesamt	... €	... €	... €	... €	... €
Davon Umsatzerlöse	... €	... €	... €	... €	... €
Betriebsausgaben insgesamt	... €	... €	... €	... €	... €
davon Löhne und Gehälter	... €	... €	... €	... €	... €
Davon Kraftfahrzeugbetriebskosten	... €	... €	... €	... €	... €
davon Kraftfahrzeugreparaturen	... €	... €	... €	... €	... €
davon B GmbH Einnahmenüberschuss	... €	... €	... €	... €	... €

5: Der Beklagte veranlagte den Kläger zunächst erklärungsgemäß.

6: 2. Nach den Angaben des Klägers betrug die Fahrleistung der angestellten Fahrer für die sechs betriebenen Taxen
* im Jahr 2005: 208.843 km (entspricht 34.807 km pro Taxi),
* im Jahr 2006: 186.859 km (entspricht 31.143 km pro Taxi) und
* im Jahr 2007: 205.594 km (entspricht 34.266 km pro Taxi).
Für den Zeitraum 2003 und 2004 liegen keine durchgehenden vom Kläger berechneten Kilometerstände vor.

7: Aus den Erklärungen und Angaben des Klägers errechnen sich folgende Umsätze (netto) je gefahrenen Kilometer:

8


	2003	2004	2005	2006	2007
erklärte Fahrleistung in km			208.843	186.859	205.594
erklärte Umsätze	132.309 €	142.137 €	165.266 €	152.104 €	174.104 €
Umsatz (netto) je gefahrenen km			0,79 €	0,81 €	0,85 €

9: Anlässlich des Antrags des Klägers vom 04.07.2007 bei der Behörde für Stadtentwicklung und Umwelt (BSU) der Freien und Hansestadt Hamburg forderte die BSU als Erlaubnisbehörde für Taxenbetriebe nach dem Personenbeförderungsgesetz bei der S GmbH, T, und bei der U GmbH, Hamburg, Nachweise der Hauptuntersuchungen an. Die der BSU übersandten TÜV-Berichte und Kontrollerfassungsbögen der Verkehrsgewerbeaufsicht der Freien und Hansestadt Hamburg (Bl. 170-192 Bp-Arbeitsakten Bd. I) für von dem Kläger betriebene Fahrzeuge weisen folgende Kilometerstände aus:

10


Kennzeichen	Datum	Kilometerstand	gefahrene km	Tage	km/Tag	km/Jahr
HH-XX 2	...	...
	...	...	...	...	...	...
	...	...	...	...	...	...

HH-XX 3	...	...
	...	...	...	...	...	...

HH-XX 4	...	...
	...	...	…	...	...	...

HH-XX 5	...	...
	...	...	...	...	...	...

HH-XX 6	...	...
	...	...	...	...	...	...

HH-XX 7	...	...
	...	...	...	...	...	...

HH-XX 8	...	...
	...	...	...	...	...	...
durchschnittliche Fahrleistung für 1 Fahrzeug						51.792
durchschnittliche Fahrleistung für 6 Fahrzeuge						310.754

11: Auf der Grundlage dieser Unterlagen ermittelte die BSU für den Zeitraum 2005 bis 2007 die durchschnittliche Gesamtjahresfahrleistung der sechs Taxen des Klägers in Höhe von mehr als 305.000 km.

12: 3. Im Dezember 2004 beauftragte die BSU die Linne + Krause Marketing-Forschung GbR, Hamburg, mit der Erstellung eines Gutachtens über die wirtschaftliche Lage des Hamburger Taxigewerbes. Der Sachverständige C ist öffentlich bestellter und vereidigter Sachverständiger für die Betriebswirtschaft und Bewertung von Taxiunternehmen.

13: Die Ergebnisse wurden in dem "Gutachten über die wirtschaftliche Lage des Hamburger Taxigewerbes" (Linne + Krause-Gutachten) dargestellt, und zwar in einem Zwischenbericht (Februar/März 2006), in einem 2. Zwischenbericht (Februar/März 2007), in einem 3. Zwischenbericht (Juni 2008), in einem 4. Zwischenbericht (Juli 2009), in einem 5. Zwischenbericht (Juni 2010) und in einem 6. Zwischenbericht für das Jahr 2010 (Juni 2011). Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Zwischenberichte - http://www.hamburg.de/taxi/2935760/taxigewerbe/ - Bezug genommen.

14: 4. Am 25.02.2009 ergingen zur Durchführung einer Außenprüfung Prüfungsanordnungen für den Zeitraum 2005 bis 2007 und am 04.12.2009 für den Zeitraum 2003 und 2004, jeweils für Einkommensteuer, Gewerbesteuer und Umsatzsteuer. Mit der Außenprüfung wurde am 10.03.2009 begonnen. Der Betriebsprüfer gelangte zu folgenden Feststellungen:

15: Tägliche Kassenberichte mit der Ermittlung der Tageseinnahmen liegen nicht vor. Grundaufzeichnungen der einzelnen Fahrer in Form von Schichtzetteln wurden dem Betriebsprüfer nicht vorgelegt.

16: Die Einnahmen erfasste der Kläger jeweils am Monatsende für jeden einzelnen Fahrer in einem Kassenbericht (Bl. 33 der Betriebsprüfungsakten - BpA -). Den Betrag der Einnahmen eines jeden Fahrers ermittelte der Kläger aufgrund von Aufzeichnungen für den jeweiligen Monat (BpA Bl. 34 bis 36 - Auszug -; Anlagenband Bl. 1-331 - 2005 bis 2007 -); diese Monatsaufstellungen enthielten
* die Bezeichnung des Fahrers,
* den Tag,
* die Einnahme an diesem Tag sowie
* die Unterschrift des Fahrers.
Zudem erstellte der Kläger Abrechnungen für die einzelnen Fahrer, die folgende Angaben enthielten (Bl. 36 BpA - Auszug -):
* Gesamt-Kilometer im Monat,
* Anzahl der Touren im Monat und
* Einnahmen im Monat.

17: Der Betriebsprüfer nahm aufgrund des Fehlens täglicher Kassenberichte mit der Ermittlung der Tageseinnahmen bzw. des Fehlens von Grundaufzeichnungen der einzelnen Fahrer in Form von Schichtzetteln wegen der dadurch erfolgten Verletzung von Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten Hinzuschätzungen bei den Einnahmen des Klägers für die Jahre 2003 bis 2007 vor.

18: Hierbei legte der Betriebsprüfer unter Berücksichtigung einer jährlichen Fahrleistung von je 300.000 km für 2003 und 2004 sowie von je 305.000 km für 2005 bis 2007 und unter Berücksichtigung von Nettoerlösen je gefahrenen Kilometer entsprechend dem 4. Zwischenbericht des Linne + Krause-Gutachtens folgende - abgerundete - Mehrerlöse zugrunde:

19


	geschätzte Fahrleistung - km -	Erlöse je km - netto - (Linne + Krause)	Erlöse netto	erklärt	Mehrerlöse	Mehrerlöse abgerundet
2003	…	... €	... €	... €	... €	... €
2004	…	... €	... €	... €	... €	... €
2005	…	... €	... €	... €	... €	... €
2006	…	... €	... €	... €	... €	... €
2007	…	... €	... €	... €	... €	... €

20: Schließlich berücksichtigte der Betriebsprüfer weiteren Lohnaufwand als Betriebsausgaben. Hierfür legte er 50 % der Mehrerlöse zu Grunde und kürzte diesen Betrag um eine Lohnsteuer von 20 %. Zudem berücksichtigte der Betriebsprüfer weitere Treibstoffkosten in Höhe von je ... € für 2003 bis 2005, ... € für 2006 und ... € für 2007.

21: 5. Auf der Grundlage dieser Feststellungen setzte der Beklagte für 2003 bis 2007 die Einkommensteuer mit Bescheiden vom 12.10.2010, den Gewerbesteuermessbetrag mit Bescheiden vom 13.10.2010 und die Umsatzsteuer mit Bescheiden vom 12.10.2010 geändert fest.

22: Am 02.11.2010 legte der Kläger hiergegen Einspruch ein.

23: Mit Einspruchsentscheidung vom 22.11.2011 änderte der Beklagte die angefochtenen Bescheide entsprechend den Berechnungen im über den Antrag des Klägers auf Aussetzung der Vollziehung der angefochtenen Bescheide ergangenen Beschluss des Finanzgerichts Hamburg vom 31.08.2011 (Aktenzeichen 6 V 2/11) wie folgt:

24


	Einkommen-	Gewerbesteuer-	Umsatzsteuer
2003	... €	... €	... €
2004	... €	... €	... €
2005	... €	... €	... €
2006	... €	... €	... €
2007	... €	... €	... €

25: Dabei legte der Beklagte unter Berücksichtigung der bisher von ihm angesetzten Gesamtjahresfahrleistungen die sich aus den Erklärungen des Klägers ergebenden Umsätze (netto) je gefahrenen Kilometer für 2005 i. H. v. 0,79 €, für 2006 i. H. v. 0,81 € und für 2007 i. H. v. 0,85 € zu Grunde; für die Jahre 2003 und 2004 schätzte der Beklagte die Umsätze (netto) je gefahrenen Kilometer in Anlehnung an die Relationen zwischen dem Jahr 2005 und den Vorjahren aus dem Gutachten von Linne + Krause (3. Zwischenbericht Seite 7: 2003 und 2004 zu 0,80 € sowie 2005 zu 0,86 €) mit je 0,74 €.

26: Am 23.12.2011 hat der Kläger Klage erhoben.

27: Der Kläger trägt vor:

28: Im Streitfall bestehe ein Vorrang der Sachverhaltsermittlung und -feststellung gegenüber einer Schätzung von Besteuerungsgrundlagen. Er, der Kläger, vermöge nicht nachzuvollziehen, warum sein Fall eine wesentliche Abweichung zu dem dem Beschluss des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 13.07.2010 V B 121/09 zu Grunde liegenden Sachverhalt darstellen solle. In dieser Entscheidung habe der BFH die Schätzungsbefugnis des Finanzamts insoweit verneint, als Aufzeichnungen bei der Klägerin vorgefunden worden seien, obwohl die vorgefundenen Zahlenkolonnen nicht die Formalie einer Buchhaltung aufgewiesen hätten.

29: Die in den streitigen Bescheiden in Gestalt der Einspruchsentscheidung festgesetzten Beträge seien selbst für den Fall des Vorliegens einer Schätzungsbefugnis weit überhöht angesetzt, seien jedoch letztlich wegen des Fehlens einer Schätzungsbefugnis auf die aus den Ursprungsbescheiden sich ergebenden Beträge zurückzuführen. Anders als in zahlreichen anderen Fällen im Taxengewerbe habe er, der Kläger, mit Schriftsatz vom 05.09.2013 für die Jahre 2005 bis 2007 monatliche Umsatzaufstellungen zur Akte gereicht, die von den jeweiligen die Umsätze erzielenden Fahrern unterzeichnet worden seien und die taggenau die erzielten Umsätze aufwiesen. Es könne folglich exakt nachvollzogen werden, welcher Fahrer an welchem Tag welche konkrete Einnahme gehabt habe. Außerdem lägen Aufzeichnungen zur Zahl der gefahrenen Touren und zur Zahl der gefahrenen Kilometer vor. Deshalb könne nur wegen des Fehlens konkreter Schichtzettel eine Schätzungsbefugnis nicht angenommen werden. Vielmehr komme es darauf an, dass Tag für Tag eine konkrete Einnahme einem konkreten Fahrer zugeordnet und verifiziert werden könne. Das sei im vorliegenden Fall gegeben. Eine Hinzuschätzung komme bei derart exaktem Datenmaterial zu konkreten Umsätzen nicht in Betracht. Die vorliegende Schätzung, die eine grobe Abweichung von den Realdaten darstelle, entbehre jeder Tatsachengrundlage. Im vorliegenden Fall sei die Schätzungsbefugnis trotz vorliegenden Zahlenmaterials bejaht worden. Dies sei zu dem alleinigen Zweck geschehen, Hinzuschätzungen zulasten des Klägers und zu Gunsten des Fiskus unter Ignorierung vorhandenen authentischen Zahlenmaterials auszubringen. Er, der Kläger, habe dasjenige an Umsatz erzielt und versteuert, was auch seinem tatsächlichen Umsatz entsprochen habe und was letztlich in die Ursprungsbescheide des Beklagten eingeflossen sei.

30: Möglicherweise sei der eine oder andere Fahrer einer Firma das eine oder andere Mal zur Stützung vielleicht des Klägers bereit gewesen, etwas Unzutreffendes zu testieren, nicht aber Monat für Monat alle Angestellten und zeitlich wechselnde Mitarbeiter.

31: Die vom Gericht beigezogenen TÜV-Berichte könnten, jedenfalls soweit sie sich auf die Jahre ab 2007 erstrecken und zur Hochrechnung von Kilometerleistungen der Fahrzeuge für die Vorjahre dienen sollten, nicht zur Anwendung kommen. Die Fahrleistung der klägerischen Fahrzeuge habe sich durch eine Halbierung der vorhandenen Genehmigungen im Jahre 2007 deutlich erhöht. Dies beruhe auf dem Umstand, dass zu diesem Zeitpunkt wegen der Verkleinerung des Fuhrparks eine Verbesserung der Auslastung habe erfolgen können.

32: Er, der Kläger, habe in den Streitjahren Anzeigen in der ... Zeitung geschaltet, mit denen Fahrer gesucht worden seien, was sein ..., Herr D, bezeugen könne.

33: Von der Funkzentrale würden dem Taxiunternehmer die Ausführung von Fahrzeugen vorgegeben, die weit unterhalb des auch von der Genehmigungsbehörde geforderten Umsatzes pro Kilometer abgerechnet würden; hierbei handele es sich beispielsweise um sog. Bahnfahrten, bei denen Bahnkunden mit dem Taxi zu einem Kilometersatz zwischen 0,58 € und 0,69 € - je nach Kunde - weiterbefördert würden; ebenso müssten Botenfahrten zu einem Satz von 0,44 € pro Kilometer gefahren werden. Dies könnte sowohl sein ..., Herr D, sowie ein instruierter Vertreter der B GmbH, X-Straße, Hamburg, bezeugen.

34: Im Jahr 2004 sei für ein Fahrzeug eine Befreiung von der Betriebspflicht für drei Monate genehmigt worden; ähnliche Betriebsunterbrechungen, die sich jeweils über drei Monate erstreckten, habe es in den Jahren 2003 bis 2007 auch darüber hinaus gegeben, ohne dass genaue Zeiträume angegeben werden könnten. Hierzu werde Beweis angetreten durch Vernehmung des Zeugen E über die Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation, Hamburg. Dieser werde auch als Zeuge dafür benannt, dass im Jahr 2003 insgesamt 4.200 Taxen zugelassen gewesen sei und im Jahr 2013 3.300.

35: Die von dem Beklagten unter Bezugnahme auf das Gutachten der Firma Linne + Krause seiner Schätzung zu Grunde gelegten Umsatzerlöse seien bar jeder Realität.

36: Empirisch sauber ermittelte Daten jedenfalls bis inklusive des Jahres 2006 lägen dem Gutachten nicht zu Grunde. Zudem sei ein Taxiunternehmer in Hamburg nur eine Umsatzrendite von 10 % des Umsatzes zu erzielen in der Lage.
Beweis: Zeugnis des Herrn C, Y-Straße, ... Hamburg.

37: Das Gutachten von Linne + Krause sei in keiner Weise geeignet, die individuellen Gegebenheiten im Taxengewerbe zu berücksichtigen. Die weit überproportionale Anzahl von Fahrzeugen der F eG, die im streitgegenständlichen Zeitraum mindestens 40 % der an der Untersuchung beteiligten Fahrzeuge ausgemacht hätten, verfälsche die Ergebnisse zu Ungunsten aller nicht bei der F eG angeschlossenen Taxen.
Beweis: Einholung eines unabhängigen Sachverständigengutachtens.

38: Bei der F eG handele es sich um das Premiumsegment des Hamburger Taxengewerbes; ihre Taxen führten pro Tag weit über 20 Touren. Fahrzeuge, die entweder nicht über einen Funkanschluss verfügten oder beispielsweise bei der Taxivermittlung ... angeschlossen seien, kämen oftmals lediglich auf 8-12 Fahrten pro Tag.
Beweis:
* Einholung eines unabhängigen Sachverständigengutachtens,
* Zeugnis des Herrn G, zu laden über die F eG, Z-Straße, ... Hamburg,
* Zeugnis des H, zu laden über die B GmbH, X-Straße, ... Hamburg,
* Zeugnis des Herrn J, zu laden über den K e.V., T-Straße, ... Hamburg.

39: Herr H werde auch als Zeuge dafür benannt, dass bei der B GmbH im Jahr 2003 855 Taxen angeschlossen gewesen seien und im Jahr 2013 weniger als 300.

40: Die Zugrundelegung von im Bereich der F eG ermittelten Daten auf ihn, den Kläger, führe zu realitätsfernen Ergebnissen und letztlich zum Ruin aufgrund nicht zu bedienender Steuerforderungen.

41: Er, der Kläger, sei zwar als Funktaxenunternehmen bei der Firma B angemeldet; mitunter seien seine Fahrer jedoch unabhängig davon gefahren.

42: Zu berücksichtigen seien darüber hinaus zum Teil extrem hohe Differenzen bei den individuellen Fahreinnahmen der beschäftigten Fahrer; auch dieser Gegebenheit trage das Gutachten nicht ansatzweise Rechnung.

43: Unbeschadet der in Abrede genommenen Schätzungsbefugnis sei aber auch die Schätzung selbst im höchsten Maße fragwürdig und angreifbar, da sie den Denkgesetzen widerspreche. In der Einspruchsentscheidung werde ausgeführt, aus den bei der Genehmigungsbehörde vorliegenden Unterlagen ergebe sich eine Jahresfahrleistung von 228.000 km; dabei seien von dem Beklagten offensichtlich keine Privatfahrten berücksichtigt worden. Die Differenz zwischen der sich aus dem Einnahmebelegen ergebenden Fahrleistung von 208.843 km und einer Jahresfahrleistung von 228.000 km lasse sich leicht durch die Benutzung eines Fahrzeugs für Privatfahrten erklären. Lege man die Differenz von 19.157 km auf jedes der sechs betriebenen Fahrzeuge um, so ergebe sich noch eine Differenz von 3.192,83 km. Daraus folge ein Privatfahrtenanteil von 8,74 km pro Tag. Ein derartiger Anteil der privaten Nutzung eines Taxis vor, während oder nach einer Schicht sei realitätsnah; tatsächlich seien regelmäßig deutlich mehr privat gefahrene Kilometer zu verzeichnen.

44: Dass für die Jahre 2003 und 2004, für die keine Kilometerstände vorlägen, im Rahmen der Schätzung von 300.000 bzw. 305.000 km ausgegangen werde, habe mit einer realitätsnahen Schätzung in keiner Weise zu tun. Dafür, dass die durchschnittliche, jährliche Kilometerlaufleistung aller sechs in seinem, des Klägers, Betrieb gefahrenen Taxen in den Streitjahren 2003 und 2004 niedriger als 300.000 km und in den Streitjahren 2005 bis 2007 niedriger als 305.000 km gelegen hätten und die durchschnittlichen Umsätze je gefahrenen Kilometer von 0,74 € in 2003 und 2004, 0,79 € in 2005, 0,81 € in 2006 und 0,85 € in 2007 nicht erzielbar gewesen seien, werden die in seinem Schriftsatz vom 08.09.2014 (Bl. 118-128 der Finanzgerichtsakten) aufgeführten Fahrer als Zeugen benannt. Diese Fahrer seien über mehrere Jahre hinweg teilweise auch als sogenannte Alleinfahrer beim Kläger in Vollzeittätigkeit eingesetzt gewesen. Arbeitsverträge seien stets mündlich geschlossen worden.

45: Durch das Zeugnis aller im streitgegenständlichen Zeitraum für den Kläger arbeitenden, die Umsatzaufstellungen unterzeichnenden Fahrer (im einzelnen Bl. 65-68, 119-121 der Finanzgerichtsakte) sowie des Herrn D, sein, des Klägers ..., der ebenfalls einen Taxenbetrieb führe und regelmäßig bei den Abrechnungen zugegen gewesen sei, werde unter Beweis gestellt
* die Tatsache, dass die jeweils die Monatsumsätze - gegliedert nach Tagesumsätzen - unterzeichnenden Fahrer nur dasjenige abgezeichnet hätten, was der Realität in Form der von Ihnen erzielten Umsätze entsprochen habe,
* dass an den Abrechnungstagen, an denen die entsprechenden Umsätze unterzeichnet worden seien, in der Weise vorgegangen worden sei, dass
a. die als Zeugen benannten Fahrer jeweils ihre erzielten Tagesumsätze aufgezeichnet und fixiert hätten,
b. er, der Kläger, die jeweiligen Tagesumsätze gemäß den Aufzeichnungen der Fahrer in die für 2005 bis 2007 zur Gerichtsakte gereichten Listen übernommen habe,
c. der jeweilige Fahrer seine, des Klägers, Monatsauflistungen erst abgezeichnet habe, nachdem er diese mit seinen, des Fahrers, Aufzeichnungen der erzielten Tagesumsätze zusammen mit ihm, dem Kläger, abgeglichen und die Richtigkeit überprüft habe und
d. die durchschnittlichen Umsätze je gefahrenen Kilometer von 0,74 € in 2003 und 2004, 0,79 € in 2005, 0,81 € in 2006 und 0,85 € in 2007 nicht erzielbar gewesen seien.

46: Frau L, U-Straße, Hamburg, habe seinerzeit die Buchhaltung des Klägers erledigt und könne Angaben zu den Erlösen des Klägers machen, insbesondere auch dazu, dass sie keine Beanstandung hinsichtlich der Buchführung gegenüber dem Kläger geäußert habe.

47: Da er, der Kläger, nicht bereit gewesen sei, seine Fahrzeuge zu vermieten, sei das von ihm eingesetzte Fahrpersonal relativ alt und eben auch nicht hoch motiviert gewesen. Nach den Angaben des Klägers (Bl. 148 Bp-Arbeitsakten Bd. I) waren zehn für den Kläger arbeitende Fahrer im Streitjahr 2003 zwischen 37 und 66 Jahre alt.

48: Unternehmer, die nicht bereit gewesen seien, ihre Fahrzeuge zu vermieten, hätten praktisch keine Möglichkeit gehabt, auf die Fahrgestaltung ihrer angestellten Fahrer einzuwirken. Dies habe bedeutet, dass die Fahrer das Fahrzeug gegebenenfalls auch unwirtschaftlich eingesetzt bzw. Privatfahrten ausgeführt und sicherlich auch das eine oder andere Mal eine Fahrt ohne Einschalten des Taxameters ausgeführt hätten.

49: Der Kläger beantragt,
die Bescheide für 2003 bis 2007 über Einkommensteuer, über Umsatzsteuer und über den Gewerbesteuermessbetrag, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22.11.2011, dahingehend zu ändern, dass
die Einkommensteuer
* für 2003 auf ... €,
* für 2004 auf ... €,
* für 2005 auf ... €
* für 2006 auf ... € und
* für 2007 auf ... €,
die Umsatzsteuer
* für 2003 auf ... €,
* für 2004 auf ... €,
* für 2005 auf ... €,
* für 2006 auf ... € und
* für 2007 auf ... €
und der Gewerbesteuermessbetrag für 2003 bis 2007 auf jeweils 0 € festgesetzt werden.

50: Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

51: Der Beklagte trägt unter Bezugnahme auf den Beschluss des Finanzgerichts Hamburg vom 31.08.2011 (Az. 6 V 2/11) vom 17.12.2010 vor:

52: Die Einkünfte seien gemäß § 162 der Abgabenordnung (AO) zu Recht geschätzt worden. Die bei der Schätzung zu Grunde gelegten Kilometerleistungen aller sechs Taxen seien nicht zu beanstanden.

53: Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die im finanzgerichtlichen Verfahren eingereichten Schriftsätze Bezug genommen.

54: Am 27.09.2013 hat ein Erörterungstermin stattgefunden; auf die Niederschrift über diesen Termin wird Bezug genommen.

55: Mit Beschluss vom 20.01.2014 hat der Senat die Beteiligten, nachdem sich diese einverstanden erklärt hatten, gemäß § 155 S. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) i. V. m. § 278 Abs. 5 der Zivilprozessordnung (ZPO) für eine Güteverhandlung sowie für weitere Güteversuche vor den Richter am Finanzgericht Hamburg Dr. M verwiesen. Mit Verfügung vom 23.04.2014 wurde das Verfahren in das streitige Verfahren zurückgegeben.

56: Mit Beschluss vom 24.06.2014 wurde der Sachverständige Herr C zur mündlichen Erstattung eines Gutachtens im Termin zur mündlichen Verhandlung am 11.11.2014 beauftragt. Mit prozessleitender Verfügung vom 24.06.2014 wurden die Beteiligten zur mündlichen Verhandlung am 11.11.2014 geladen; die Ladung sowie der Beweisbeschluss wurden dem Prozessbevollmächtigten des Klägers am 02.07.2014 zugestellt. Ebenfalls unter dem 24.06.2014 wurde der Prozessbevollmächtigte des Klägers unter Setzung einer Ausschlussfrist gemäß §§ 79b, 121 S. 3 FGO zur Darlegung weiterer Tatsachen und Vorlage weiterer Beweismittel aufgefordert; auf die prozessleitende Verfügung vom 24.06.2014 (Bl. 82-88 der Finanzgerichtsakten) wird Bezug genommen.

57: Am 08.09.2014 hat der Kläger den Sachverständigen wegen Besorgnis der Befangenheit mit der Begründung abgelehnt, dass dieser von der Finanzbehörde der Freien und Hansestadt Hamburg - neben der Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation - mit der Erstellung des Taxigutachtens bzw. der daraus resultierenden Zwischenberichte beauftragt worden sei. Der Sachverständige stehe folglich in einem Dienst-/Abhängigkeitsverhältnis zur Finanzbehörde und bestreite einen durchaus maßgeblichen Teil seiner Einkünfte aus Zahlungen derselben. Diese sei wiederum Dienstherr des Beklagten. Mittelbarer Ausschluss der gutachterlichen Tätigkeit des Sachverständigen sei die Gründung und Ausübung seiner Tätigkeit als geschäftsführender Mitgesellschafter der N UG (haftungsbeschränkt), die sich als Folge des sog. Hamburger Taxigutachtens in Hamburg etabliert habe und Taxiunternehmern Dienstleistungen in Form der Erfassung und Verwaltung von Betriebsdaten anbiete; auch insofern profitiere der Sachverständige wiederum vom Taxigutachten. Danach sei nicht gewährleistet, dass der Sachverständige mit der notwendigen Neutralität ein Gutachten erstatte.

58: Die Beteiligten haben Gelegenheit zur Stellungnahme zu dem Ablehnungsantrag des Klägers erhalten. Der Sachverständige hat hierzu mitgeteilt, dass er in keinem besonderen Dienst- oder Abhängigkeitsverhältnis zur Finanzbehörde stehe. Auftraggeber der von seinem Büro erstellten statistischen Auswertungen über das Hamburger Taxigewerbe sei die Hamburger Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation. Er profitiere zwar von der im Zusammenhang mit seiner Tätigkeit erworbenen Marktkenntnis; seine Befangenheit sei daraus nicht herzuleiten.

59: Am 11.11.2014 hat eine mündliche Verhandlung stattgefunden; auf die Niederschrift über diesen Termin wird Bezug genommen.

60: Dem Gericht haben die Einkommensteuerakten Bd. I, die Gewerbesteuerakten Bd. I, die Umsatzsteuerakten Bd. I, die Betriebsprüfungsakten, die Bp-Arbeitsakten Bd. I und II und die Rechtsbehelfsakten Bd. I, jeweils zur Steuernummer .../.../..., vorgelegen.

Entscheidungsgründe

: I.

61: Die Klage ist zulässig, aber unbegründet.

62: Die angefochtenen Bescheide für 2003 bis 2007 über Einkommensteuer, über den Gewerbesteuermessbetrag und über Umsatzsteuer, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22.11.2011, sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Beklagte hat zu Recht die Besteuerungsgrundlagen geschätzt (1.). Die angefochtenen Bescheide sind auch wegen der Höhe der von dem Beklagten gemäß § 162 AO geschätzten Besteuerungsgrundlagen nicht zu beanstanden (2.).

63: 1. Der Beklagte hat dem Grunde nach zu Recht die Besteuerungsgrundlagen für die Ermittlung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 EStG, des Gewerbeertrags gemäß § 7 Abs. 1 GewStG und der Umsatzsteuer gemäß § 162 der Abgabenordnung (AO) geschätzt.

64: Nach § 162 Abs. 1 Satz 1 AO sind Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, soweit die Finanzbehörde diese nicht ermitteln kann. Nach § 162 Abs. 2 Satz 1 AO ist insbesondere dann zu schätzen, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichende Erklärung zu geben vermag, er eine weitere Auskunft verweigert oder seine Mitwirkungspflicht nach § 90 Abs. 2 AO verletzt. Nach der Rechtsprechung des BFH, von der abzuweichen keine Veranlassung besteht, folgt aus der gemeinsamen Verantwortung von Steuerpflichtigen einerseits und Finanzbehörde sowie Finanzgericht andererseits für die vollständige Sachaufklärung im Abgabenrecht, dass sich dann, wenn ein Steuerpflichtiger die ihm auferlegten allgemeinen oder besonderen Mitwirkungs-, Informations- oder Nachweispflichten verletzt, grundsätzlich die Ermittlungspflicht der Finanzbehörde oder des Finanzgerichtes entsprechend mindert. Die Kriterien und das Ausmaß der Reduzierung von Sachaufklärungspflichten und Beweismaß lassen sich nicht generell festlegen, sondern nur von Fall zu Fall bestimmen (vgl. BFH Urteil vom 15.02.1989 X R 16/86, BFHE 156, 38, BStBl II 1989, 1187).

65: a) Der Kläger war im Rahmen der von ihm zulässigerweise nach § 4 Abs. 3 EStG vorgenommenen Gewinnermittlung zur Aufzeichnung der Betriebseinnahmen verpflichtet. Auch die Überschussrechnung setzt voraus, dass die Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben durch Belege nachgewiesen werden (BFH Urteil vom 15.04.1999 IV R 68/98, BFHE 188, 291, BStBl II 1999, 481).

66: aa) Die Pflicht zur Einzelaufzeichnung ergibt sich für Unternehmen aus § 22 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) i. V. m. §§ 63 bis 68 der Umsatzsteuer-Durchführungs-verordnung (UStDV). Zwar sind umsatzsteuerrechtliche Aufzeichnungen keine Aufzeichnungen "nach anderen Gesetzen als den Steuergesetzen" i. S. des § 140 AO. Die Aufzeichnungsverpflichtung aus einem Steuergesetz wirkt aber, sofern dieses Gesetz keine Beschränkung auf seinen Geltungsbereich enthält oder sich eine Beschränkung aus der Natur der Sache nicht ergibt, unmittelbar auch für andere Steuergesetze, also auch für das EStG und GewStG (vgl. BFH Urteile vom 02.03.1982 VIII R 225/80, BFHE 136, 28, BStBl II 1984, 504; vom 26.02.2004 XI R 25/02, BFHE 205, 249, BStBl II 2004, 599).

67: Gemäß § 22 Abs. 2 Nr. 1 UStG sind u. a. auch die vereinnahmten Entgelte aufzuzeichnen. Nach § 63 Abs. 1 UStDV müssen die Aufzeichnungen so beschaffen sein, dass es einem sachverständigen Dritten innerhalb einer angemessenen Zeit möglich ist, einen Überblick über die Umsätze des Unternehmens und die abziehbaren Vorsteuern zu erhalten.

68: bb) Danach sind Betriebseinnahmen einzeln aufzuzeichnen. Dem Grundsatz nach gilt das auch für Bareinnahmen. Der Umstand der sofortigen Bezahlung der Leistung rechtfertigt nicht, die jeweiligen Geschäftsvorfälle nicht auch einzeln aufzeichnen zu müssen. Zwar sind aus Gründen der Zumutbarkeit und Praktikabilität bestimmte Berufsgruppen (wie z. B. Einzelhändler) von der Pflicht zur Einzelaufzeichnung entbunden. Die Situation bei Einzelhandelsunternehmen ist aber mit der bei Taxiunternehmen nicht vergleichbar (vgl. BFH Urteil vom 12.05.1966 IV 472/60, BStBl III 1966, 371, 373). Im Bereich des Taxigewerbes genügen nur die sog. Schichtzettel in Verbindung mit den Angaben, die sich auf dem Kilometerzähler und dem Taxameter des einzelnen Taxis ablesen lassen, den sich aus der Einzelaufzeichnungspflicht ergebenden Mindestanforderungen; damit wird den branchenspezifischen Besonderheiten dieses Gewerbes ausreichend Rechnung getragen (BFH Urteil vom 26.02.2004 XI R 25/02, a. a. O.). Etwas anderes folgt auch nicht aus dem von dem Kläger zitierten Urteil des BFH vom 13.07.2010 V B 121/09; denn jenes zur Beweiskraft der Buchführung und zur Schätzung von Besteuerungsgrundlagen ergangene Urteil betrifft ein eine Gaststätte betreibendes Einzelunternehmen und nicht etwa einen Taxenbetrieb.

69: cc) § 147 Abs. 1 AO verlangt die geordnete Aufbewahrung von Unterlagen. Diese Aufbewahrungspflicht ist akzessorisch und folgt der Aufzeichnungspflicht. Die Aufbewahrung der Schichtzettel als Einnahmeursprungsaufzeichnungen ist nur ausnahmsweise nicht erforderlich, wenn deren Inhalt unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in das in Form aneinandergereihter Tageskassenberichte geführte Kassenbuch übertragen wird; allein die tägliche Übertragung des Inhalts der Schichtzettel unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in ein solches Kassenbuch macht danach die Aufbewahrung der Schichtzettel entbehrlich (vgl. BFH Urteile vom 13.07.1971 VIII 1/65, BFHE 103, 34, BStBl II 1971, 729; vom 26.02.2004 XI R 25/02, a. a. O.; Beschluss vom 25.10.2012 X B 133/11, BFH/NV 2013, 341).

70: b) Diese Voraussetzungen für die Erfüllung der Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten sind im Streitfall nicht erfüllt. Es wurden von dem Kläger für die Streitjahre keine Schichtzettel vorgelegt. Es bestand in den Streitjahren aber auch keine Tageskasse, deren Ergebnis nach Auszählung unmittelbar in ein Kassenbuch übernommen worden war. Die Ergebnisse des Klägers setzen sich vielmehr aus den von ihm lediglich monatlich gebuchten Einnahmen (siehe Anlage 2 zum Betriebsprüfungsbericht vom 12.08.2010, Bl. 33 BpA sowie Anlagenband Bl. 1-108 mit Aufzeichnungen des Klägers für das Streitjahr 2007, Anlagenband Bl. 109-218 mit Aufzeichnungen des Klägers für das Streitjahr 2006 und Anlagenband Bl. 219-330 mit Aufzeichnungen des Klägers für das Streitjahr 2005) zusammen, die wiederum aus monatlich erstellten Abrechnungen für die einzelnen Fahrer hergeleitet waren, ohne indes die Einnahmen des Klägers, der regelhaft eine der Taxen fuhr, aufzuführen. Diese Abrechnungen (Anlage 4 zum Betriebsprüfungsbericht vom 12.08.2010, Bl. 36 BpA) enthielten zwar für den jeweiligen angestellten Fahrer Eintragungen zur Gesamtkilometerleistung, zur Anzahl der Touren und zur monatlichen Einnahme, ähnlich der Art der notwendigen Angaben in einem Schichtzettel. Der Kläger hat jedoch keine Schichtzettel vorgelegt, die täglich aufgezeichnet worden wären.

71: Bereits in seinem Urteil vom 26.02.2004 XI R 25/02 (BFHE 205, 249, BStBl II 2004, 599) hat der BFH ausgeführt, dass die Aufbewahrung der Schichtzettel als Einnahmeursprungsaufzeichnungen ausnahmsweise dann nicht erforderlich sei, wenn deren Inhalt unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in das in Form aneinandergereihter Tageskassenberichte geführte Kassenbuch übertragen werde. Damit hat der BFH, dem sich der erkennende Senat anschließt, klargestellt, dass allein die tägliche Übertragung des Inhalts der Schichtzettel unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in ein solches Kassenbuch die Aufbewahrung der Schichtzettel entbehrlich macht. Nur dann ist sowohl dem Aufbewahrungszweck als auch der Sicherstellung der Vollständigkeit der übertragenen Aufzeichnungen in vollem Umfang Rechnung getragen (vgl. BFH Beschluss vom 25.10.2012 X B 133/11, BFH/NV 2013, 341).

72: Eine lediglich monatliche Aufzeichnung der Tageseinnahmen eines jeden Fahrers genügt diesen Anforderungen gerade nicht. Die Vorlage eben dieser Schichtzettel als Einnahmeursprungsaufzeichnungen, für die dem Kläger eine Aufbewahrungspflicht von 10 Jahren (§ 147 Abs. 3 AO) obliegt, welche zu Beginn der Außenprüfung am 10.03.2009 noch nicht abgelaufen waren, bzw. der Nachweis der täglichen Übertragung des Inhalts der Schichtzettel unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in ein Kassenbuch wären aber für die Glaubhaftmachung der Behauptung des Klägers, sämtliche Einnahmen und Umsätze erklärt zu haben, erforderlich gewesen; denn die Schichtzettel enthalten Angaben, aus denen sich die Höhe der Umsätze und damit auch der Betriebseinnahmen unmittelbar ergibt. Sowohl bei Verletzung der Aufzeichnungspflicht als auch bei Verletzung der Aufbewahrungspflicht ist der Beklagte deshalb dem Grunde nach zur Schätzung gemäß § 162 Abs. 1 und 2 AO berechtigt.

73: c) Angesichts der Verletzung der Aufzeichnungs- und Aufbewahrungsplichten des Klägers hat der Senat davon abgesehen, die als Zeugen bezeichneten Fahrer des Klägers zu der Behauptung des Klägers zu vernehmen, dass diese ihre erzielten Tagesumsätze aufgezeichnet und fixiert haben, der Kläger die jeweiligen Tagesumsätze gemäß den Aufzeichnungen der Fahrer in die zur Gerichtsakte eingereichten Listen übernommen hat und der jeweilige Fahrer die Monatsauflistungen des Klägers erst abgezeichnet hat, nachdem er diese mit seinen, des Fahrers, Aufzeichnungen der erzielten Tagesumsätze zusammen mit dem Kläger abgeglichen und die Richtigkeit überprüft hat.

74: aa) Zum einen hat der Kläger für die Streitjahre 2003 und 2004 nicht einmal die monatlichen Aufzeichnungen über seine Einnahmen und die Einnahmen seiner Fahrer, die hier hätten bezeugt werden sollen, vorgelegt.

75: Insoweit ist der Beweisantrag des Klägers unsubstantiiert; es fehlen Tatsachenangaben darüber, welche Einnahmen jeder Fahrer wann erzielt und gegengezeichnet hat (vgl. (BFH Urteil vom 14.12.1990 III R 92/88, BFHE 163, 190, BStBl II 1991, 305; Beschlüsse vom 21.11.2002 VII B 58/02, BFH/NV 2003, 485; vom 16.05.2013 X B 131/12, BFH/NV 2013, 1260).

76: bb) Zum anderen liegen auch für die Jahre 2005 bis 2007 keine Aufzeichnungen der Einnahmen des Klägers aus eigenen Fahrten vor. Der Senat berücksichtigt des Weiteren Besonderheiten der von dem Kläger vorgelegten monatlichen Einnahmeaufzeichnungen seiner angestellten Fahrer.

77: Aus den für 2005 vorgelegten Aufzeichnungen ergibt sich, dass an 33 Tagen des Jahres nicht ein Fahrer zum Betrieb der sechs Taxen des Klägers eingesetzt war. Dabei handelt es sich häufig um Sonntage (z. B. ...) - auch solche zu Ferienbeginn und zum Ferienende - und um Feiertage (z. B. ...), an denen gewöhnlich höhere Einnahmen erzielt werden; beispielsweise sind für den ... 2005 Einnahmen i. H. v. ... € verzeichnet, die von nur drei Fahrern erzielt wurden (entspricht ... € pro Fahrer), während der Schnitt der verzeichneten Einnahmen pro Fahrer und Tag bei ... € liegt. Für 141 Tage des Jahres 2005 hat der Kläger Einnahmebestätigungen von insgesamt lediglich drei oder weniger Fahrern pro Tag für seine sechs Taxen vorgelegt.

78: Auch für das Jahr 2006 ergibt sich aus den vorgelegten Aufzeichnungen des Klägers, dass an 32 Tagen des Jahres einschließlich der Ostertage (...) sowie des Weihnachtsfeiertags (...) kein Fahrer eingesetzt war. An 146 Tagen im Jahr will der Kläger mit drei oder weniger Fahrern sein Taxenunternehmen betrieben haben, davon am Neujahrstag mit nur einem Fahrer und einem Umsatzerlös von ... €.

79: Für das Jahr 2007 sollen nach den Aufzeichnungen des Klägers an insgesamt 22 Tagen - darunter der ... sowie die Weihnachtsfeiertage (...) - nicht ein Fahrer und an 118 Tagen drei oder weniger Fahrern eingesetzt gewesen sein.

80: Der Senat hält es unter Berücksichtigung dieser Erkenntnisse aus den vorgelegten Aufzeichnungen des Klägers für die Jahre 2005 bis 2007, die dem Prozessbevollmächtigten des Klägers bekannt waren und die von ihm ebenfalls hätten ausgewertet werden können - insoweit geht die in diesem Zusammenhang von dem Prozessbevollmächtigten des Klägers angebrachte Rüge der Verletzung des rechtlichen Gehörs ins Leere -, für sehr wahrscheinlich, dass - selbst wenn die Höhe der aufgezeichneten Einnahmen der genannten Fahrer korrekt sein sollte - Einnahmen durch weitere Fahrer erzielt wurden. Denn ein Taxenunternehmen mit sechs Taxen lässt den Betrieb nicht an solchen Tagen vollständig ruhen, an denen hohe oder sogar - wie zu Festtagen - überdurchschnittlich hohe Einnahmen erzielt werden können. Die Bezeugung der in den Auflistungen angegebenen Einnahmen der Fahrer ist danach nicht geeignet auszuschließen, dass durch die Beschäftigung weiterer Fahrer höhere Einnahmen von dem Kläger erzielt wurden.

81: Daran ändert auch nichts, dass der Kläger in den Streitjahren regelmäßig Anzeigen in der ... Zeitung zum Zwecke des Suchens von Fahrern geschaltet hat. Immerhin hat der Kläger im Zeitraum 5. Februar bis 23. Dezember des Jahres 2005 an 19 Tagen für seine sechs Taxen sieben Fahrer mit durchschnittlichen Einnahmen von insgesamt ... € (entspricht ... € pro Fahrer) am Tag beschäftigen können.

82: Die Vollständigkeit der von dem Kläger monatlich aufgezeichneten Einnahmen vermag durch die Vernehmung der angegebenen Fahrer als Zeugen gerade nicht bewiesen zu werden. Auf die von dem Kläger beantragte Beweiserhebung konnte der Senat deshalb verzichten, weil das Beweismittel für die zu treffende Entscheidung unerheblich ist; denn die in Frage stehenden Tatsachen können zugunsten des Beweisführenden als wahr unterstellt werden (vgl. BFH Urteile vom 27.11.1997 V R 48/97, BFH/NV 1998, 711; vom 04.04.2001 VI R 209/98, BFH/NV 2001, 1281; vom 16.11.2005 VI R 71/99, BFH/NV 2006, 753).

83: d) Die von dem Kläger aufgestellte Behauptung, dass sein ..., Herr D, regelmäßig bei den Abrechnungen zugegen gewesen sei, kann als wahr unterstellt werden; eine Vernehmung des ... als Zeugen konnte insoweit verzichtet werden (vgl. BFH Urteil vom 16.11.2005 VI R 71/99, BFH/NV 2006, 753).

84: 2. Die angefochtenen Bescheide sind auch zur Überzeugung des Senats (§ 96 Abs. 1 S. 1 FGO) der Höhe der von dem Beklagten gemäß § 162 AO geschätzten Besteuerungsgrundlagen nach rechtmäßig. Nach Überzeugung des Senats kommt die von dem Beklagten vorgenommene Schätzung der Besteuerungsgrundlagen für die Ermittlung des Gewinns aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 EStG, des Gewerbeertrags gemäß § 7 Abs. 1 GewStG sowie der Umsätze im Sinne des § 1 UStG der Wahrscheinlichkeit am nächsten.

85: a) Der Senat stimmt mit dem Beklagten darin überein, dass die Methode, zunächst die Laufleistung (gefahrene Kilometer) zu schätzen und dann mit einer empirisch begründbaren Größe "Umsatz pro km" zu multiplizieren, sachgerecht ist (vgl. FG Hamburg, Urteil vom 07.09.2010 3 K 13/09, EFG 2010, 2057).

86: aa) Dies folgt aus dem Linne + Krause-Gutachten für die BSU sowie den ergänzenden Angaben, die der Gutachter als gerichtlicher Sachverständiger im vorliegenden Verfahren unter Bezugnahme auf sein Gutachten für die BSU gemacht hat.

87: bb) Zwar hat der Kläger beantragt, den Sachverständigen wegen Befangenheit abzulehnen. Der Ablehnungsantrag des Klägers bleibt jedoch ohne Erfolg.

88: aaa) Gemäß § 82 FGO i. V. m. § 406 Abs. 1 S. 1 ZPO kann ein Sachverständiger aus denselben Gründen, die zur Ablehnung eines Richters berechtigen, abgelehnt werden. Der Ablehnungsantrag ist bei dem Gericht oder Richter, von dem der Sachverständige ernannt ist, vor seiner Vernehmung zu stellen, spätestens jedoch binnen zwei Wochen nach Verkündung oder Zustellung des Beschlusses über die Ernennung (§ 406 Abs. 2 S. 1 ZPO).

89: Im Streitfall ist der Beweisbeschluss vom 24.06.2014 dem Prozessbevollmächtigten des Klägers am 02.07.2014 zugestellt worden. Die mit Schriftsatz vom 08.09.2014, eingegangen am 11.09.2014, erfolgte Ablehnung des Sachverständigen erfolgte somit nach Ablauf der Frist des § 406 Abs. 2 S. 1 ZPO und damit verspätet.

90: Der Kläger hat auch nicht glaubhaft gemacht, dass er ohne sein Verschulden verhindert war, den Ablehnungsgrund früher geltend zu machen.

91: bbb) Der Ablehnungsantrag ist auch unbegründet.

92: (1) Ein Sachverständiger kann aus denselben Gründen abgelehnt werden, die zur Ablehnung eines Richters berechtigen (§ 82 FGO i. V. m. § 406 Abs. 1 Satz 1, § 42 Abs. 1 und 2 der Zivilprozessordnung). Die Ablehnung wegen Besorgnis der Befangenheit ist danach begründet, wenn ein Grund vorliegt, der geeignet ist, Misstrauen gegen die Unparteilichkeit des Sachverständigen zu rechtfertigen. Gründe für ein derartiges Misstrauen sind vorhanden, wenn ein Beteiligter von seinem Standpunkt aus bei vernünftiger, objektiver Betrachtung davon ausgehen kann, der Sachverständige werde sein Gutachten nicht unvoreingenommen abgeben (BFH Beschlüsse vom 30.09.1999 V B 99/99, BFH/NV 2000, 341; vom 07.11.1995 VIII B 31/95, BFH/NV 1996, 344).

93: (2) Derartige Gründe hat der Kläger nicht geltend gemacht. Ablehnungsgründe gegen die Person des vom Gericht bestellten Sachverständigen bestehen nicht. Die Behauptung des Klägers, der Sachverständige stehe in einem Dienst- und Abhängigkeitsverhältnis zur Finanzbehörde, die zugleich Dienstherr des Beklagten sei, entspricht nicht den Tatsachen. Im Dezember 2004 war die Linne + Krause Marketing-Forschung GbR, deren Gesellschafter der Kläger ist, zur Erstattung des Gutachtens über die wirtschaftliche Lage des Hamburger Taxigewerbes beauftragt worden. Auftraggeber war die Behörde für Stadtentwicklung und Umwelt der Freien und Hansestadt Hamburg als Erlaubnisbehörde für Taxenbetriebe nach dem Personenbeförderungsgesetz und nicht die Finanzbehörde Hamburg.

94: Dass die Tätigkeit des Sachverständigen für die Erstellung des Gutachtens nebst weiterer fünf Zwischenberichte möglicherweise Einfluss auf die Gründung der N UG (haftungsbeschränkt) - UG -, die Dienstleistungen aller Art zur manipulationsfreien Erfassung von Betriebsdaten und deren Verwaltung mit Ausnahme erlaubnispflichtiger Tätigkeiten betreibt und an der der Sachverständige als geschäftsführender Mitgesellschafter beteiligt ist, stellt keinen Grund dar, der geeignet wäre, Misstrauen gegen die Unparteilichkeit des Sachverständigen zu rechtfertigen. Die Tätigkeit der im ... gegründeten UG steht in keinem konkreten Zusammenhang mit der Tätigkeit des Klägers in den Streitjahren, so dass bei vernünftiger, objektiver Betrachtung davon ausgegangen kann, dass der Sachverständige sein Gutachten unvoreingenommen abgegeben hat.

95: b) Der Beklagte hat bei der Schätzung der Besteuerungsgrundlagen zu Recht eine Jahresfahrleistung für die jeweils sechs von dem Kläger in den Streitjahren eingesetzten Taxen in Höhe von jeweils 300.000 km für 2003 und 2004 sowie jeweils 305.000 km für 2005 bis 2007 zu Grunde gelegt.

96: aa) Die von dem Beklagten zu Grunde gelegten Kilometerleistungen aller sechs Taxen des Klägers in Höhe von 300.000 km (entspricht 50.000 km pro Taxi) für 2003 und 2004 sowie in Höhe von 305.000 km (entspricht 50.833 km pro Taxi) für 2005 bis 2007 liegen unterhalb des Durchschnitts dessen, was das Linne + Krause-Gutachten (Zwischenbericht, Seite 20) für die Jahre 2003 mit 53.969 km und 2004 mit 56.177 km pro Fahrzeug für Mehrwagenbetriebe (fünf und mehr Fahrzeuge) in Hamburg ermittelt hat. Dem Gutachten (Zwischenbericht, Seite 19) gemäß kamen mit einer jährlichen Fahrleistung von knapp 53.000 km pro Fahrzeug (entspricht 318.000 km für sechs Fahrzeuge) die professionell betriebenen Taxifahrzeuge im Durchschnitt der Jahre 2001 bis 2004 auf ein auch anderenorts übliches Niveau.

97: bb) Die von dem Beklagten der Schätzung zu Grunde gelegten Jahresfahrleistungen für die sechs Taxen des Klägers liegen zudem unterhalb der durchschnittlichen Jahresfahrleistung für die Fahrzeuge des Klägers, die sich anhand der Kilometerstände aus den oben aufgeführten TÜV-Berichten und Kontrollerfassungsbögen der Verkehrsgewerbeaufsicht mit 310.754 km errechnet. Dabei berücksichtigt der Senat, dass dieser Auszählung das Betreiben der Taxen des Klägers an 5.454 Tage (knapp 15 Jahre) zugrunde liegt, was eine repräsentative Größe darstellt. Auch daraus vermag der Senat folglich keine Hinweise darauf zu entnehmen, dass die von dem Beklagten zugrunde gelegten Jahresfahrleistungen nicht als wahrscheinlich erbracht angenommen werden könnten. Vielmehr ist der Senat angesichts dieser konkreten für den Kläger vorliegenden Kilometerleistungen davon überzeugt, dass die Gesamtkilometerleistungen des Klägers in den Streitjahren sogar höher waren als die in den angefochtenen Bescheiden in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22.11.2011 zugrunde gelegten. Dies gilt auch unter Berücksichtigung dessen, dass TÜV-Berichte für 2003 nicht vorliegen. Da sich aus den bis zum letzten Streitjahr ergebenden Zahlen keine wesentlichen Steigerungen der Kilometerstände ergeben, vielmehr z. B. für das Fahrzeug HH-XX 4 auch ein Rückgang der Kilometerstände zu verzeichnen ist, ist der Senat davon überzeugt, dass die Jahresgesamtfahrleistung im Jahr 2003 nicht wesentlich abgewichen ist.

98: cc) Nichts anderes folgt auch aus der mit Schreiben des Klägers vom 08.09.2014 vorgetragenen Tatsache, dass im Jahr 2004 für das Fahrzeug mit dem amtlichen Kennzeichen HH-XX 1 eine Befreiung von der Betriebspflicht für drei Monate genehmigt worden war. Aus dieser Betriebsunterbrechung für ein Fahrzeug errechnet sich für 2004 eine Kürzung der Jahresgesamtfahrleistung für die sechs Taxen des Klägers nach dem Linne + Krause-Gutachten um 4,17 % auf 323.018 km; die von dem Beklagten für 2004 zu Grunde gelegte Fahrleistung von 300.000 km liegt noch deutlich unterhalb dieses Wertes.

99: Bei der Schätzung der Jahresgesamtfahrleistung für die Streitjahre berücksichtigt der Senat keine weitere Betriebsunterbrechung wegen Entbindung von der Verpflichtung zur Aufrechterhaltung des Taxenbetriebes gemäß § 21 Abs. 4 PBefG, da es hierzu an einer substantiierten Darlegung nach Zeitraum und Fahrzeug durch den Kläger fehlt. Auch hat der Senat diesbezüglich von einer Vernehmung des Herrn E von der Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation als Zeugen abgesehen, weil der Beweisantrag des Klägers unsubstantiiert war. Denn er war so unbestimmt, dass erst die Beweiserhebung zur Aufdeckung der entscheidungserheblichen Tatsachen, welches Fahrzeug für welchen Zeitraum im Sinne des § 21 Abs. 4 PBefG von der Betriebspflicht entbunden wurde, hätte führen können (vgl. BFH Beschlüsse vom 29.01.2008 V B 201/06, BFH/NV 2008, 827; vom 16.05.2013 X B 131/12, BFH/NV 2013, 1260).

100: Die von dem Beklagten an Ansatz gebrachten Gesamtjahresfahrleistungen sind danach nicht zu beanstanden und werden auch bei der Schätzung durch das Gericht zu Grunde gelegt.

101: c) Auch die von dem Beklagten bei seiner Schätzung des Umsatzes je gefahrenen Kilometer zu Grunde gelegten Beträge von jeweils 0,74 € für 2003 und 2004, 0,79 € für 2005, 0,81 € für 2006 und 0,85 € für 2007 sind nicht zu beanstanden.

102: Die Umsätze (netto) je gefahrenen Kilometer hat der Beklagte entsprechend dem Beschluss des Finanzgerichts Hamburg im Aussetzungsverfahren aus den Erklärungen des Klägers abgeleitet. Mangels vorliegender Beträge für die erklärte Fahrleistung in den Jahren 2003 und 2004 schätzt der Senat die Umsätze (netto) je gefahrenen Kilometer in Anlehnung an die Relationen zwischen dem Jahr 2005 und den Vorjahren aus dem Gutachten von Linne + Krause (3. Zwischenbericht Seite 7: 2003 und 2004 zu 0,80 € sowie 2005 zu 0,86 €) mit je 0,74 €.

103: Die aufgrund der vorgenannten Berechnung sich ergebenden Umsätze je gefahrenen Kilometer weichen nicht signifikant von den Beträgen aus den Zwischenberichten ab. Sie liegen zwischen den Beträgen der durchschnittlichen Umsatzleistung eines Alleinfahrer-Unternehmens und eines Unternehmens ohne Funkbetrieb (vgl. 2. Zwischenbericht S. 6 und 7 - 2003 bis 2006 - und 4. Zwischenbericht S. 14 - 2006 und 2007 -). In der mündlichen Verhandlung hat der Sachverständige diese Schätzung für nicht unmöglich und sogar für niedrig angesetzt beurteilt.

104: d) Hinsichtlich der Berücksichtigung weiterer Betriebsausgaben gemäß § 4 Abs. 4 EStG folgt der Senat im Grundsatz den Ermittlungen des Beklagten. Dies gilt insbesondere für den um die Lohnsteuer in Höhe von 20 % geminderten Abzug für Lohnaufwendungen in Höhe von 50 % der geschätzten Mehrumsätze. Auch der zusätzliche Aufwand für Treibstoff wird entsprechend den Ausführungen des Beklagten berücksichtigt. Schließlich erfolgt unverändert eine Berücksichtigung privater Pkw-Nutzung. Gegen diesen Ansatz von Besteuerungsgrundlagen hat der Kläger nichts vorgetragen.

105: e) Da es unter Berücksichtigung dieser Ausführungen auf die Anzahl der bei der B GmbH in den Jahren 2003 bis 2013 angeschlossenen Taxen nicht ankommt und die Zahl der in diesem Zeitraum insgesamt zugelassenen Taxen in Hamburg, die Anzahl der bei der F eG als Premiumsegment des Hamburger Taxengewerbes geführten Touren sowie die Anzahl der Fahrten von Fahrzeugen, die nicht über einen Funkanschluss verfügen oder bei der Taxivermittlung ... angeschlossen sind, nicht von Bedeutung ist, hat der Senat von einer Vernehmung des Herrn H, des Herrn E, des Herrn G und des Herrn J hierzu als weitere Zeugen abgesehen.

: II.

106: Die Kostentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Gründe für die Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.

Finanzgericht Hamburg Urteil, 18. Dez. 2015 - 2 K 281/14

Tatbestand

1: Der Kläger begehrt eine Herabsetzung der hinzugeschätzten Umsatzerlöse und die Aufhebung des Lohnsteuerhaftungsbescheids.

2: Der Kläger betrieb in den Streitjahren 2002 bis zur Betriebseinstellung am ... 2006 ein Taxiunternehmen mit ... Großraumtaxen, die alle mit Funk ausgestattet und an Taxenzentralen angeschlossen waren. Die Taxen wurden im Stadtgebiet, aber auch für längere Fahrten zu anderen Orten eingesetzt. Mit einigen Kunden (sogen. Individualkunden) erfolgte die Abrechnung der Fahrten durch Rechnung.

3: Die angestellten Fahrer erhielten als Arbeitslohn 50 % des erzielten Umsatzes. Zu diesem Zweck rechnete der Kläger alle 14 Tage mit den Fahrern auf der Grundlage von deren handschriftlichen Aufzeichnungen über Einnahmen und Ausgaben ab. Die handschriftlichen Aufzeichnungen vernichtete er, nachdem er die Abrechnungsbeträge in der Buchführung erfasst hatte. Die Fahrer konnten das von ihnen gefahrene Taxi jeweils mit nach Hause nehmen. Soweit die Fahrzeuge im Zwei-Schicht-Betreib eingesetzt wurden, stimmten sich die Fahrer untereinander wegen der Übernahme des Fahrzeugs ab.

4: Im Dezember 2008 wurde gegen den Kläger ein Steuerstrafverfahren eingeleitet. Anlass hierfür waren handschriftliche Aufzeichnungen, die im Rahmen eines Verfahrens gegen den Angestellten des Klägers A sichergestellt worden waren. Die Steuerfahndung kam u. a. auf Grund dieser Unterlagen zu dem Ergebnis, dass die tatsächlichen Einnahmen vor deren Erfassung in der Buchführung verkürzt worden seien, so dass sowohl in den monatlichen Lohnabrechnungen als auch in der Gewinnermittlung des Klägers geringere Umsätze berücksichtigt worden seien. Auf Grund von weiteren, beim Kläger sichergestellten Unterlagen ergebe sich, dass auch bei weiteren Fahrern die Abrechnungen manipuliert worden seien. Die Kilometerstände seien bei zwei Taxen manipuliert worden. Ebenfalls könne insbesondere bei in bar geleisteten Privateinlagen die Herkunft der Gelder nicht geklärt werden.

5: Der Beklagte schätzte daraufhin die Besteuerungsgrundlagen, indem er die gefahrenen Kilometer an Hand eines Kraftstoffverbrauchs von 9 l auf 100 Kilometer (km) ermittelte und auf der Grundlage der Gutachten der Firma Linne und Krause zur wirtschaftlichen Lage des Hamburger Taxengewerbes von einem Nettoumsatz pro gefahrenen km im mehrjährigen Durchschnitt von 0,80 € ausging. Wegen der festgestellten Manipulation der Fahrerabrechnungen im Innenverhältnis und damit zu niedrig verbuchtem Lohnaufwand, wurden weitere Betriebsausgaben in Höhe der Differenz zwischen dem gebuchten Lohnaufwand und dem nach der Schätzung ermittelten höheren Löhnen berücksichtigt. Auf dieser Grundlage erließ der Beklagte am 09.11.2012 bzw. 13.11.2012 geänderte Steuerbescheide für 2002 bis 2005 und erstmalige Bescheide für 2006.

6: Des Weiteren nahm der Beklagte den Kläger mit Bescheid vom 17.12.2012 wegen nicht abgeführter Lohnsteuer auf die gezahlten "Schwarzlöhne" in Höhe eines Betrags von ... € in Haftung. Für die Berechnung der nicht abgeführten Lohnsteuer hatte der Beklagte den vom Kläger im jeweiligen Jahr auf die Arbeitslöhne gezahlten durchschnittlichen Steuersatz herangezogen, soweit aus seiner Sicht eine individuelle Zuordnung der "Schwarzlöhne" nicht möglich sei. Soweit die "Schwarzlöhne" in Höhe von ... € in 2003 und in Höhe von ... € in 2004 auf den Angestellten A entfielen, erfolgte die Berechnung der Steuer auf der Grundlage der bekannten Steuerklasse. In den Erläuterungen wies der Beklagte darauf hin, dass der Kläger als Haftender anstelle der Arbeitnehmer in Anspruch genommen werde, weil ein Haftungsausschluss nicht vorliege. Von den Arbeitnehmern könnten die Beträge nicht nachgefordert werden.

7: Am 10.12.2012 hat der Kläger gegen die geänderten Steuerbescheide und am 14.01.2013 gegen den Lohnsteuerhaftungsbescheid Einsprüche eingelegt. Auf Grund der Einwendungen des Klägers zum Umfang des Kraftstoffverbrauchs korrigierte der Beklagte seine Schätzung dahingehend, dass er von einem durchschnittlichen Verbrauch von 10 l pro gefahrenen 100 km ausging. Er erließ am 14.10.2013 geänderte Steuerbescheide und setzte die Einkommensteuer für 2002 auf ... €, für 2003 auf ... €, für 2005 auf ... €, sowie die Umsatzsteuer für 2002 auf ... €, für 2003 auf ... €, für 2004 auf ... €, für 2005 auf ... € und für 2006 auf ... € fest.

8: Des Weiteren nahm der Beklagte mit Bescheid vom 31.01.2014 den Haftungsbescheid vom 17.12.2012 teilweise zurück und reduzierte den Haftungsbetrag auf ... €. Aufgrund der Herabsetzung der hinzugeschätzten Umsätze würden sich die "Schwarzlohnzahlungen" in 2002 auf ... €, in 2003 auf ... €, in 2004 auf ... €, in 2005 auf ... € und in 2006 auf ... € reduzieren.

9: Mit Einspruchsentscheidungen vom 11.09.2014 setzte der Beklagte die Einkommensteuer für 2005 auf ... € und für 2006 auf 0 € herab und wies im Übrigen die Einsprüche gegen die Steuerbescheide und gegen den Lohnsteuerhaftungsbescheid als unbegründet zurück. Zur Begründung der Zurückweisung des Einspruchs gegen den Haftungsbescheid führte er aus, dass die Inanspruchnahme als Haftungsschuldner dem Grunde und der Höhe nach nicht zu beanstanden sei. Unstreitig seien "Schwarzlöhne" in Höhe von 50 % der geschätzten Mehrerlöse gezahlt worden, die der Lohnsteuer unterlegen hätten. Die Lohnsteuer sei, soweit eine direkte Zuordnung zu den jeweiligen Arbeitnehmern nicht möglich sei, in Anlehnung an § 40 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) mit einem Bruttosteuersatz zu schätzen und im Übrigen unter Anwendung der bekannten Steuerklasse gemäß § 38b EStG nachzuerheben. Der Kläger hafte für die festgesetzten Steuern gemäß § 42d Abs. 1 EStG weil er die Lohnsteuern in unzutreffender Höhe einbehalten und abgeführt habe und ein Haftungsausschluss nicht vorliege.

10: Das eingeleitete Steuerstrafverfahren wegen Verdachts der vorsätzlichen Verkürzung von Einkommensteuern und Umsatzsteuern wurde durch Beschluss des Amtsgerichts Hamburg vom ... gemäß § 153 a der Strafprozessordnung gegen Zahlung einer Geldbuße in Höhe von... € eingestellt.

11: Am 13.10.2014 haben die Kläger Klage erhoben. Zur Begründung tragen sie vor, dass der Beklagte den zulässigen Schätzungsrahmen überschritten habe und es deshalb zu einer übermäßigen Steuerbelastung komme. Der Beklagte gehe unzutreffender Weise davon aus, dass er, der Kläger, ... Funktaxen im Zwei-Schicht-Betrieb eingesetzt habe. Tatsächlich sei nur jeweils ein Fahrzeug begrenzte Zeit im Zwei-Schicht-Betrieb gefahren. Die Aufbewahrungspflicht von Schichtzetteln sei ihm, dem Kläger, nicht bekannt gewesen. Die Abweichungen bei den Tachoständen beruhten auf Ablesefehlern. Bei den ungeklärten Privateinlagen handle es sich im Wesentlichen um zurückgeflossene Entnahmen. Die dem Prüfungsbericht als Anlage 1 beigefügten Schicht- und Arbeitsnachweise des Fahrer B seien ihm ebenso wenig bekannt wie das dabei verwandte Formular. Der von dem Beklagten bei der Schätzung zugrunde gelegte Nettoumsatz pro gefahrenen km von 0,80 € sei zu hoch. Insoweit werde auf das Urteil des 3. Senats des Finanzgerichts Hamburg (Az.: 3 K 13/09) Bezug genommen, wonach jeweils der niedrigste Wert der dem Gutachten Linne und Krause zu Grunde liegenden Spannweite der Nettoumsätze pro gefahrenen Kilometer heranzuziehen sei, nämlich für die Jahre 2002 bis 2004 0,64 €, für 2005 0,67 € und für 2006 0,68 €. Die korrigierte Schätzung der Fahrleistung auf Grund des Kraftstoffverbrauchs weiche nur noch um 6.910 km von den tatsächlich gefahrenen km ab, so dass eine Schätzung nicht mehr gerechtfertigt sei.

12: Für das Jahr 2002 sei eine Änderung der Steuerfestsetzungen nur möglich, wenn der Vorwurf der Steuerhinterziehung gemacht werden könne und die Mehrsteuern auf einer Steuerhinterziehung beruhten. Die Voraussetzungen seien mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit festzustellen, auch hierbei gelte der Grundsatz in dubio pro reo. Das bedeute, dass das Gericht auch der Höhe nach zu einer Steuerhinterziehung gelangen müsse. Angesichts der Entscheidungen anderer Senate des Finanzgerichts Hamburg, die in vergleichbaren Fällen bei einer Schätzung der Besteuerungsgrundlagen Kilometersätze von überwiegend deutlich unter 0,80 € Umsatz pro gefahrenen Kilometer zu Grunde gelegt hätten, müsse jedoch bezweifelt werden, dass das Gericht hinsichtlich der festgesetzten Mehr-Steuern auf der Grundlage eines Kilometersatzes von 0,80 € zu der Überzeugung einer Steuerhinterziehung komme.

13: Der Lohnsteuerhaftungsbescheid sei rechtswidrig, weil der Beklagte sein Auswahlermessen nicht ausgeübt habe. Er habe keine Überlegungen dazu angestellt, in welchem Umfang die betroffenen Arbeitnehmer, die neben dem Kläger als Gesamtschuldner für die Lohnsteuer hafteten, hätten in Anspruch genommen werden können. Insbesondere sei nicht begründet worden, warum dies habe unmöglich sein sollen. Die Arbeitnehmer seien dem Beklagten namentlich bekannt gewesen. Im Zweifelsfall hätten für den jeweiligen Arbeitnehmer im Wege der Schätzung der gezahlte Mehr-Lohn und die darauf entfallende Lohnsteuer ermittelt werden können. Die Ausübung des Auswahlermessens könne vom Beklagten nicht nachgeholt und vom Gericht nicht ersetzt werden.

14: Der Erlass eines Haftungsbescheides sei darüber hinaus auch nur bei Vorliegen der Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung zulässig, denn die Lohnsteueranmeldungen seien jeweils zeitnah abgegeben worden, so dass die Festsetzungsfrist überwiegend vor Einleitung des Ermittlungsverfahrens im August 2008 abgelaufen gewesen sei. Auch soweit die Festsetzungsfrist zu dem Zeitpunkt noch nicht abgelaufen gewesen sei, sei fraglich, ob das eingeleitete Ermittlungsverfahren, das die Lohnsteuer nicht zum Gegenstand gehabt habe, den Ablauf der Frist nach § 171 Abs. 5 der Abgabenordnung (AO) habe hemmen können.

15: Der Kläger beantragt,
1. die Umsatzsteuerbescheide für 2002 vom 14.10.2013 sowie vom 13.11.2012 und insoweit die Einspruchsentscheidung vom 11.09.2014 aufzuheben,
2. die Umsatzsteuerbescheide für 2003 bis 2005, jeweils vom 14.10.2013 und die Einspruchsentscheidung vom 11.09.2014 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer für 2003 auf ... €, für 2004 auf ... € und für 2005 auf ... € festgesetzt wird sowie
3. den Haftungsbescheid vom 17.12.2012 in Gestalt der Teilrücknahme vom 31.01.2014 und die Einspruchsentscheidung vom 11.09.2014 aufzuheben.

16: Die Kläger beantragen,
1. die Einkommensteuerbescheide für 2002 vom 14.10.2013 sowie vom 09.11.2012 und insoweit die Einspruchsentscheidung vom 11.09.2014 aufzuheben,
2. die Einkommensteuerbescheide für 2003 und 2005 vom 14.10.2013 und die Einspruchsentscheidung vom 11.09.2014 dahingehend zu ändern, dass die Einkommensteuer unter Berücksichtigung von Einkünften aus Gewerbebetrieb für 2003 in Höhe von ... € und für 2005 in Höhe von ... € festgesetzt wird.

17: Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

18: Der Beklagte nimmt Bezug auf die Einspruchsentscheidungen und führt ergänzend aus, dass von einer Steuerhinterziehung für die Streitjahre 2002 bis 2006 auszugehen sei. Die Frage, ob eine Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverkürzung dem Grunde nach gegeben sei, sei unter Anwendung der Verfahrensvorschriften der AO und nicht nach den strafprozessualen Grundsätzen festzustellen. Er, der Beklagte, habe auf der Grundlage der Ergebnisse der Steuerfahndungsprüfung die Tatbestandsmerkmale der Strafvorschriften bejaht.

19: Auch der Haftungsbescheid sei rechtmäßig. Er habe sein Ermessen bei Erlass des Bescheides erkannt und letztlich auch hinreichend begründet. Angesichts der festgestellten Lohnsteuerhinterziehung sei die Inanspruchnahme des Klägers ermessensgerecht gewesen, denn bei den Arbeitnehmern hätten die Beträge nicht nachgefordert werden können, weil eine eindeutige Zuordnung bestimmter Beträge zu den einzelnen Arbeitnehmern nicht möglich gewesen sei. Selbst wenn diese Voraussetzung nicht vorläge, könne der Haftungsanspruch gegenüber dem Kläger geltend gemacht werden, weil er den Steuerschaden durch sein Handeln verursacht habe. Er habe als Arbeitgeber seine Pflichten verletzt, nämlich die bei Auszahlung der Arbeitslöhne einzubehaltenden Steuerabzugsbeträge ordnungsgemäß an das Finanzamt abzuführen.

20: Dem Gericht haben die Sachakten des Beklagten zu der Steuernummer .../.../... sowie die Akten der Staatsanwaltschaft Hamburg zu dem Aktenzeichen ... vorgelegen. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Inhalt dieser Akten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

21: Die zulässige Klage hat teilweise Erfolg. Die Umsatzsteuer- und Einkommensteuerbescheide für das Jahr 2002 sind rechtswidrig. Ebenfalls ist der Haftungsbescheid rechtswidrig, soweit der Kläger für Lohnsteuer aus dem Jahr 2002 in Haftung genommen wird. Die Bescheide verletzten die Kläger insoweit in ihren Rechten und sind aufzuheben. Im Übrigen sind die angefochtenen Bescheide rechtmäßig und die Klage abzuweisen.

: I.

22: Die Umsatzsteuerbescheide für 2003 bis 2005 und die Einkommensteuerbescheide für 2003 und 2005 sind rechtmäßig. Die Voraussetzungen für eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen lagen vor, auch für das hier nur im Rahmen der Lohnsteuerhaftung betroffene Jahr 2006 (1.); die Schätzung ist auch der Höhe nach nicht zu beanstanden (2.). Für das Jahr 2002 war jedoch Festsetzungsverjährung eingetreten und eine Änderung des Umsatzsteuerbescheids und des Einkommensteuerbescheids nicht mehr zulässig (3.)

23: 1. Der Beklagte war befugt, die Einkünfte des Klägers gemäß § 162 AO zu schätzen, denn die Aufzeichnungen des Klägers können der Besteuerung nicht zugrunde gelegt werden.

24: a) Nach § 162 AO hat die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, soweit sie diese nicht ermitteln oder berechnen kann. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichende Aufklärung zu geben vermag oder weitere Auskunft oder eine Versicherung an Eides statt verweigert oder seine Mitwirkungspflichten nach § 90 Abs. 2 AO verletzt. Das Gleiche gilt, wenn der Steuerpflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Steuergesetzen zu führen hat, nicht vorlegen kann, wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen der Besteuerung nicht nach § 158 AO zugrunde gelegt werden oder wenn tatsächliche Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der vom Steuerpflichtigen gemachten Angaben zu steuerpflichtigen Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen bestehen (§ 162 Abs. 2 AO).

25: Der Kläger war im Rahmen der von ihm zulässigerweise nach § 4 Abs. 3 EStG vorgenommenen Gewinnermittlung zur Aufzeichnung der Betriebseinnahmen verpflichtet. Auch die Überschussrechnung setzt voraus, dass die Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben durch Belege nachgewiesen werden. Die allgemeinen Ordnungsvorschriften in den §§ 145 ff. AO gelten nicht nur für Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten nach §§ 140, 141 ff. AO. Insbesondere § 145 Abs. 2 AO betrifft jegliche zu Besteuerungszwecken gesetzlich geforderten Aufzeichnungen, also auch solche, zu denen der Steuerpflichtige aufgrund anderer Steuergesetze, wie z. B. § 22 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) i. V. m. §§ 63-68 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV) verpflichtet ist (BFH-Urteil vom 24.06.2009 VIII R 80/06, BStBl II 2010, 452). Diese Aufzeichnungspflicht nach dem UStG wirkt, sofern dieses Gesetz keine Beschränkung auf seinen Geltungsbereich enthält oder sich eine Beschränkung aus der Natur der Sache nicht ergibt, unmittelbar auch für andere Steuergesetze (BFH-Urteil vom 26.02.2004 IX R 25/02, BStBl II 2004, 599 m. w. N.).

26: Gemäß § 22 Abs. 2 Nr. 1 UStG sind unter anderem die vereinnahmten Entgelte aufzuzeichnen. Nach § 63 Abs. 1 UStDV müssen die Aufzeichnungen so beschaffen sein, dass es einem sachverständigen Dritten innerhalb einer angemessenen Zeit möglich ist, einen Überblick über die Umsätze des Unternehmens und die abziehbaren Vorsteuern zu erhalten. Betriebseinnahmen sind einzelnen aufzuzeichnen. Der Umstand der sofortigen Bezahlung der Leistung rechtfertigt nicht, die jeweiligen Geschäftsvorfälle nicht einzelnen aufzuzeichnen. Aus Gründen der Zumutbarkeit und Praktikabilität genügen im Bereich des Taxigewerbes jedoch die sogenannten Schichtzettel i. V. m. den Angaben, die sich auf dem Kilometerzähler und dem Taximeter des einzelnen Taxis ablesen lassen, den sich aus der Einzelaufzeichnungspflicht ergebenden Mindestanforderungen (BFH-Urteil vom 26.02.2004 IX R 25/02, BStBl II 2004, 599; Beschluss vom 18.03.2015 III B 43/14, BFH/NV 2015, 978).

27: § 147 Abs. 1 AO verlangt die geordnete Aufbewahrung von Unterlagen. Diese Aufbewahrungspflicht ist akzessorisch zur Aufzeichnungspflicht. Die Aufbewahrung von Einnahmeursprungsaufzeichnungen - wie den Schichtzetteln - ist dann nicht erforderlich, wenn deren Inhalt unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in das in Form aneinandergereihten Tageskassenberichte geführte Kassenbuch übertragen wird (BFH-Urteil vom 26.02.2004 IX R 25/02, BStBl II 2004, 599; Beschluss vom 18.03.2015 III B 43/14, BFH/NV 2015, 978).

28: b) Sowohl die Verletzung der Aufzeichnungspflicht als auch der Aufbewahrungspflicht berechtigen im vorliegenden Fall zur Schätzung der Einkünfte. Die Aufzeichnungen der Einnahmen bieten nicht die Gewähr der Vollständigkeit und Richtigkeit. Der Kläger hat die Bareinnahmen und -ausgaben nicht täglich erfasst, sondern nach seinen eigenen Angaben erst im Rhythmus von 14 Tagen mit seinen angestellten Fahrern abgerechnet und die Einnahmen und Ausgaben monatlich verbucht. Einnahmeursprungsaufzeichnungen, im Taxigewerbe regelmäßig die Schichtzettel, sind ebenso wenig aufbewahrt worden wie die von den Fahrern für die Abrechnung mit dem Kläger erstellten, 14-tägigen Einnahmen- und Ausgabenaufzeichnungen.

29: Von der Aufbewahrung dieser Einnahmeursprungsaufzeichnungen kann im vorliegenden Fall nicht abgesehen werden, da der Kläger die Betriebseinnahmen gerade nicht unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in das fortlaufend geführte Kassenbuch eingetragen hat (vgl. Beschluss vom 18.03.2015 III B 43/14, BFH/NV 2015, 978). Hierbei kommt es nicht darauf an, dass dem Kläger seinem Vortrag nach die Erfassung der Einnahmen auf Schichtzetteln nicht bekannt gewesen sei. Der Kläger war steuerlich beraten. Im Übrigen ist von einem Gewerbetreibenden zu erwarten, dass er sich über seine Aufzeichnungspflichten kundig macht. Das Führen von Schichtzetteln dient dabei der Erleichterung der regelmäßig bestehenden Einzelaufzeichnungspflicht, die der Kläger auch in anderer Weise hätte erfüllen können. Der Kläger hat diese Pflicht bewusst verletzt und darüber hinaus auch die weiteren Unterlagen über eine ursprüngliche Erfassung von Betriebseinnahmen, nämlich die Abrechnungen der Fahrer, vernichtet.

30: Hinzu kommt, dass die Herkunft von Privateinlagen nicht geklärt werden konnte. Angesichts der erklärten niedrigen Gewinne bzw. Verluste in den Streitjahren können die eingelegten Gelder nicht aus gebildeten Rücklagen stammen. Eine nachvollziehbare Erklärung über die Herkunft der in den Betrieb eingelegten Gelder hat der Kläger bis heute nicht geben können. Der von dem Kläger behauptete Zusammenhang mit zuvor entnommen Beträgen ist nicht nachvollziehbar. Die von dem Kläger angeführten zwei Vorgänge betreffen nur einen sehr geringen Teil der Privateinlagen und weichen im Übrigen hinsichtlich der (entnommenen und eingezahlten) Beträge ab, ohne dass die Differenz erläutert wird. Demgegenüber hat der Beklagte ausweislich der bei dem Angestellten ... und weiteren bei dem Kläger sichergestellten Unterlagen festgestellt, dass die auf diesen Abrechnungen ermittelten Beträge von den in der Buchführung erfassten Einnahmen abweichen, so dass ein Zusammenhang zwischen den verkürzten Einnahmen und den ungeklärten Einlagen naheliegt.

31: Der Einwand des Klägers, dass er sowohl die Abrechnung des Fahrers B als auch das verwendete Abrechnungsformular nicht kenne, wertet das Gericht als Schutzbehauptung, denn die Unterlagen befanden sich auf dem von der Steuerfahndung ausgelesenen PC des Klägers.

32: Die Voraussetzungen für eine Schätzung der Betriebseinnahmen entfallen auch nicht dadurch, dass die auf Grund des Kraftstoffverbrauchs geschätzten gefahrenen km nur im Umfang von 6.910 km von den vom Kläger unter Heranziehung der Wartungs- und Reparaturrechnungen ermittelten Kilometerständen abweichen. Die von dem Kläger ermittelten gefahrenen km beruhen zum Teil auch auf Schätzungen, denn bei allen Taxen wurde der Kilometerstand zum 01.01.2002 geschätzt. Ebenfalls sind die Kilometerstände bei Betriebsaufgabe zum Teil nicht belegt und häufig ebenfalls durch den Kläger geschätzt worden. Dass die Schätzung des Klägers die Gewähr größerer Richtigkeit bietet, kann nicht festgestellt werden.

33: 2. Da die Buchführung der Besteuerung nicht zugrunde gelegt werden konnte, lagen die Voraussetzungen für eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen vor. Das Gericht macht von seiner eigenen Schätzungsbefugnis nach § 96 Abs. 1 S. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) i. V. m. §§ 158, 160, 162 AO Gebrauch und folgt der von dem Beklagten vorgenommenen sachgerechten Schätzung der Einkünfte.

34: a) Im Rahmen der Schätzung können Tatsachenfeststellungen mit einem geringeren Grad an Überzeugung getroffen werden, als dies in der Regel geboten ist. Der Grad der grundsätzlich erforderlichen Gewissheit verringert sich dabei so weit, dass der Sachverhalt aufgrund von Wahrscheinlichkeitserwägungen festgestellt werden darf. Das gewonnene Schätzungsergebnis muss aber schlüssig, wirtschaftlich möglich und vernünftig sein (BFH-Beschluss vom 13.10.2003 IV B 85/02, BStBl II 2004, 25).

35: b) Der Beklagte hat in sachgerechter Weise zunächst die Laufleistung der Fahrzeuge auf der Grundlage des Kraftstoffverbrauchs geschätzt. Im Hinblick auf die bei zwei Fahrzeugen festgestellten, letztlich nicht aufklärbaren Ungereimtheiten bei den auf den Wartungs- und Reparaturrechnungen festgehaltenen Kilometerständen und der Notwendigkeit, dass die Kilometerstände zu Beginn und teilweise zum Abschluss des Prüfungszeitraums auch hätten geschätzt werden müssen, ist die Ermittlung der Laufleistung über den Kraftstoffverbrauch nicht zu beanstanden. Hierbei hat der Beklagte den Kraftstoffverbrauch mit 10 l auf 100 km angesichts der Verbrauchsdaten für ein vergleichbar großes Fahrzeug (Kraftstoffverbrauch eines Multivan T 4 TDI, 75 KW, 102 PS innerorts ca. 9,9 l, außerorts ca. 6,8 l) nicht zu niedrig angesetzt, zumal mit den Fahrzeugen des Klägers häufiger auch längere Fahrten zu Orten außerhalb Hamburgs durchzuführen waren. Auch der Kläger hat gegen die geschätzte Höhe des Kraftstoffverbrauchs keine Einwendungen erhoben.

36: Die danach gefahrenen km (2002: 162.410 km, 2003: 226.800 km, 2004: 237.960 km, 2005 228.640 km, 2006: 126.100 km) hat der Beklagte mit einem Netto-Umsatz von 0,80 € multipliziert und kommt so zu Netto-Einnahmen in 2002 in Höhe von 129.928 €, in 2003 in Höhe von 181.440 €, in 2004 in Höhe von 190.368 €, in 2005 in Höhe von 182.912 € und in 2006 in Höhe von 100,880 €.

37: c) Der so ermittelte Netto-Umsatz ist methodisch nicht zu beanstanden und bietet die hohe Wahrscheinlichkeit, dass er den tatsächlich erzielten Einnahmen sehr nahe kommt. Bei dem Ansatz von 0,80 € Netto-Einnahme pro gefahrenen km hat der Beklagte sich in sachgerechter Weise an dem von der Freien und Hansestadt Hamburg, Behörde für Stadtentwicklung und Umwelt bzw. Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation in Auftrag gegebenen Gutachten über die wirtschaftliche Lage des Hamburger Taxigewerbes orientiert. Die Gutachter Linne und Krause, die im Dezember 2004 den Auftrag erhielten, haben seit dem wiederholt Zwischenberichte über die wirtschaftliche Lage des Hamburger Taxigewerbes abgegeben, zuletzt im Mai 2012. Der Senat hat keinen Zweifel daran, dass die in dem Gutachten ermittelten Werte, soweit sie im vorliegenden Verfahren relevant sind, methodisch fundiert sind und empirisch auf einer ausreichenden Grundlage beruhen. Die Methoden der Datenerhebung und Datenauswertung sind in den Gutachten dargestellt und somit für alle Beteiligten auf Plausibilität überprüfbar. Auch soweit die Gutachten bereits Gegenstand finanzgerichtlicher Verfahren waren (FG Hamburg, Urteil vom 07.09.2010, 3 K 13/09, EFG 2010, 2057; Urteil vom 11.11.2014, 6 K 206/11, juris) haben sich die ermittelten Zahlen als belastbar erwiesen und sind zur Grundlage der Entscheidungen gemacht worden.

38: Auf der Grundlage dieser Gutachten erachtet der Senat den Ansatz von 0,80 € pro gefahrenen km für sachgerecht. Die Erhebung hat ergeben, dass bei Mehrwagenbetrieben der Umsatz pro gefahrenen km im Durchschnitt in 2001 bei 0,80 €, in 2002 bei 0,84 €, in 2003 bei 0,82 €, in 2004 bei 0,84 €, in 2005 bei 0,86 € und in 2006 bei 0,87 € lag. Soweit ab 2006 eine Differenzierung zwischen Mehrwagenbetriebe mit Funk und ohne Funk erfolgt ist, wird ersichtlich, dass der Umsatz pro gefahrenen km bei Mehrwagenbetriebe mit Funk etwa 0,04 bis 0,05 € über dem der Mehrwagenbetriebe ohne Funk lag. Der Beklagte bleibt mit dem Ansatz eines Netto-Umsatzes von 0,80 € pro gefahrenen km für die Streitjahre deutlich unter den ermittelten Durchschnittswerten. Hierbei stützt der Beklagte sich auf eine Aussage aus dem ersten Zwischenbericht aus März 2006, wonach im mehrjährigen Durchschnitt die Fahrzeuge auf einen Umsatz von ca. 0,80 € kommen (vgl. S. 30 des ersten Zwischenberichts aus März 2006). Hierbei handelt es sich um einen Gesamtdurchschnittswert für alle Betriebsarten. In dem Gutachten wird an dieser Stelle nicht differenziert zwischen Betreiben mit oder ohne Funkanschluss, Betrieben mit einem oder mehr Fahrzeugen, mit oder ohne angestellte Fahrer.

39: Der Senat sieht angesichts des hier zugrunde gelegten durchschnittlichen Netto-Umsatzes pro gefahrenen km für alle Betriebe keinen Anlass, die von dem 3. Senat des Finanzgerichts Hamburg in der Entscheidung vom 07.09.2010 (3 K 13/09, EFG 2010, 2057) herangezogenen niedrigeren Werte zugrunde zu legen. Der 3. Senat hat seiner Schätzung den unteren Wert einer von dem - in dem Verfahren angehörten - Sachverständigen angegebenen Spannbreite (0,64 € bis 0,68 € pro gefahrenen km) zugunsten des Klägers zugrunde gelegt, weil er der Auffassung war, dass es dem Kläger nicht zum Nachteil gereichen dürfe, dass der Sachverständige nicht offenlegen könne, bei welcher Funkzentrale die niedrigsten Umsatzerlöse erzielt würden.

40: Dieser Würdigung folgt der erkennende Senat nicht, denn Netto-Umsätze von 0,64 bis 0,68 €/km hält der Senat nach Auswertung des Gutachtens von Linne und Krause für nicht plausibel. Nach dem Gutachten sind Einkünfte in der Größenordnung nicht realitätsgerecht. Die Gutachter betonen, dass es insbesondere in Hamburg in großer Zahl Betriebe mit nicht erklärbar niedrigem Umsatz gebe. Die Daten von Betrieben, die im mehrjährigen Durchschnitt Umsätze zwischen 0,63 €/km und 0,66 €/km auswiesen, seien nicht plausibel. Vielmehr seien Werte professioneller Taxibetriebe in 2004 von 0,81 €/km plausibel, denn sie seien mit den per Fiskaltaxameter gewonnenen Daten aus 2005 von 0,83 €/km kompatibel (vgl. S. 29, 30 des ersten Zwischenberichts aus März 2006). Hinzu kommt, dass Taxen mit Funkanschluss - wie die weiteren Erhebungen zeigen - profitabler arbeiten und regelmäßig einen höheren Umsatz pro gefahrenen km erzielen als Taxen ohne Funkanschluss. Für den Betrieb des Klägers bedeutet das, dass er mit einiger Wahrscheinlichkeit höhere Einnahmen pro gefahrenen km erzielt hat, als der für alle Betriebsarten ermittelte Durchschnittwert. Eine Absenkung unter diesen Durchschnittwert kommt deshalb nicht in Betracht, zumal der Kläger nichts dafür vorgetragen hat, dass er einer besonders unprofitablen Funkzentrale angeschlossen gewesen sein könnte. Vielmehr lässt auch der Umstand, dass mit den Fahrzeugen häufiger besondere Fahrten wie Kranken- und Behindertentransporte oder für Individualkunden durchgeführt wurden, vermuten, dass eher über dem Durchschnitt liegende Einnahmen erzielt wurden.

41: Im Ergebnis hat auch der 3. Senat seiner Schätzung der Einkünfte einen Netto-Umsatz zugrunde gelegt, der von dem Durchschnittswert aller Betriebe von 0,80 €/km nur geringfügig abweicht. So setzte der 3. Senat in der Entscheidung für 2004 einen Wert von 0,76 €/km an, für 2005 von 0,78 €/km und für 2006 von 0,79 €/km, weil nur ein Teil der Taxen an einer Funkzentrale angeschlossen war.

42: Schließlich ist bei der Schätzung grundsätzlich zu bedenken, dass Unsicherheiten zu Lasten des Steuerpflichtigen gehen, dessen Aufzeichnungen ungenügend waren. Gibt es eine Bandbreite, innerhalb derer die geschätzte Größe sich realistischer Weise bewegt, so ist grundsätzlich zu Ungunsten des Steuerpflichtigen zu schätzen, d. h. auf der Betriebseinnahmenseite (Umsätze) am oberen Ende der Spanne, auf der Betriebsausgabenseite am unteren Ende, denn derjenige, der seine Buchführungspflichten nicht erfüllt, darf aus seinem Verhalten keinen Vorteil ziehen (FG Hamburg, Urteil vom 07.09.2010, 3 K 13/09, EFG 2010, 2057; BFH-Urteil vom 29.03.2001 IV R 67/99, BStBl II 2001, 484). Die Schätzungsungewissheit darf nicht dazu führen, nur den Betrag anzunehmen, der auch im ungünstigsten Fall als sicher vereinnahmt angesehen werden kann (Seer in Tipke/Kruse, § 162 AO Rn. 44). Auch vor diesem Hintergrund besteht kein Anlass, den Durchschnittswert weiter abzusenken.

43: d) Die auf dieser Grundlage hinzugeschätzten Netto-Mehrerlöse in Höhe von 10.221 € in 2002, in Höhe von 35.683 € in 2003, in Höhe von 60.880 € in 2004, in Höhe von 63.723 € in 2005 und in Höhe von 22.299 € in 2006 hat der Beklagte im Verhältnis der erklärten Umsätze zu 7 % und zu 16 % aufgeteilt. Dieses Aufteilungsverhältnis ist sachlich nicht zu beanstanden und wird auch von dem Kläger nicht gerügt.

44: e) Der Beklagte hat zugunsten des Klägers bei der Gewinnermittlung weitere Betriebsausgaben für Lohnzahlungen an die angestellten Fahrer berücksichtigt. Nach den arbeitsvertraglichen Vereinbarungen erhielten die angestellten Fahrer als Arbeitslohn 50 % des erzielten Brutto-Umsatzes. In Höhe dieses Betrages konnten folgerichtig Betriebsausgaben berücksichtigt werden. Anhaltspunkte dafür, dass die Beträge der Höhe nach unzutreffend ermittelt worden sind, bestehen nicht. Dem Kläger sind die Berechnungen der hinzugeschätzten Beträge als Anlagen zum Schreiben vom 26.06.2013 übersandt worden. Gegen die Berechnung sind auch von seiner Seite keine Einwendungen geltend gemacht worden.

45: Nach allem sind die angefochtenen Bescheide für die Streitjahre sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach rechtlich nicht zu beanstanden.

46: 3. Eine Änderung des Einkommensteuerbescheids und des Umsatzsteuerbescheids 2002 war jedoch nicht mehr möglich, weil insoweit Festsetzungsverjährung eingetreten war. Der Änderung der angefochtenen Steuerbescheide für 2003 bis 2005 steht hingegen der Eintritt der Festsetzungsverjährung nicht entgegen.

47: a) Die Festsetzungsfrist begann entsprechend der eingereichten Steuererklärung für 2002 mit Ablauf des Jahres 2003, für 2003 mit Ablauf des Jahres 2005 sowie für 2004 und 2005 mit Ablauf des Jahres 2006 zu laufen. Für die Jahre 2003 bis 2005 wurde der Ablauf der vierjährigen Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO durch die Einleitung der Ermittlungen der Steuerfahndung am 29.08.2008 sowie der Einleitung des Steuerstrafverfahrens im Dezember 2008 gemäß § 171 Abs. 5 AO gehemmt, bis die aufgrund dieser Ermittlungen erlassenen Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind. Eine Änderung der Einkommensteuerbescheide für 2003 und 2005 sowie der Umsatzsteuerbescheide 2003 bis 2005 war danach zulässig.

48: b) Für das Streitjahr 2002 war die reguläre Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO Ende 2007 abgelaufen. Der Ablauf der Festsetzungsfrist wurde durch die Ermittlungen der Steuerfahndung nicht unterbrochen, denn der Senat gelangt nach Würdigung aller Umstände nicht zu der Überzeugung, dass für 2002 die Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung oder einer leichtfertigen Steuerverkürzung vorliegen.

49: Eine Steuerhinterziehung begeht nach § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, wer den Finanzbehörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht und dadurch Steuern verkürzt oder für sich oder einen anderen nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.

50: Die für das Vorliegen einer Steuerhinterziehung erforderlichen Feststellungen sind zwar nicht nach den Vorschriften der Strafprozessordnung (StPO), sondern nach denjenigen der AO und der FGO zu treffen. Auch muss bezüglich des Vorliegens eines Straftatbestands kein höheres Maß an Gewissheit gegeben sein, als bei sonstigen Tatbestandsmerkmalen. Es ist jedoch im Besteuerungs- und Finanzgerichtsverfahren der strafverfahrensrechtliche Grundsatz in dubio pro reo zu beachten. Dies schließt es aus, die Schätzung der hinterzogenen Steuern - entsprechend den allgemeinen Grundsätzen im Falle der Verletzung von Mitwirkungspflichten - auf Wahrscheinlichkeitserwägungen, d. h. auf ein reduziertes Beweismaß zu stützen und an der oberen Grenze des für den Einzelfall zu beachtenden Schätzungsrahmens auszurichten. Erforderlich ist es vielmehr, dass das Finanzgericht auf der Grundlage des Gesamtergebnisses des Verfahrens (§ 96 Abs. 1 S. 1 FGO i. V. m. § 162 AO) von der Höhe der Steuerhinterziehung überzeugt ist. Nicht behebbare tatsächliche Zweifel dürfen selbst dann nicht im Rahmen der Schätzung des Hinterziehungsbetrages zu Lasten des Steuerpflichtigen gewürdigt werden, wenn die Unsicherheit hinsichtlich der tatsächlichen Gegebenheiten auf der unterbliebenen Mitwirkung des Steuerpflichtigen beruht (BFH-Urteil vom 07.11.2006 VIII R 81/04, BStBl II 2007, 364; Beschluss vom 29.01.2002 VIII B 91/01, BFH/NV 2002, 449, jeweils m. w. N.). Nach dem Grundsatz in dubio pro reo ist von der für den Täter günstigeren Tatsachenalternative auszugehen.

51: c) Nach Maßgabe dieser Grundsätze ist für das Jahr 2002 Festsetzungsverjährung eingetreten. Zwar hat der Kläger wie in den Folgejahren seine Aufzeichnungspflichten verletzt. Für 2002 kann jedoch nicht zur Überzeugung des Gerichts festgestellt werden, dass er willentlich über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben gemacht hat. Manipulierte Fahrerabrechnungen, die wesentliches Indiz für die Abgabe unrichtiger Angaben und die bewusste Verkürzung von Steuern sind, wurden erst ab 2003 festgestellt. Zwar sind die in den Wartungs- und Reparaturrechnungen angegebenen Kilometerstände in 2002 bei einem Fahrzeug niedriger als der in der vorherigen Rechnung angegebene Kilometerstand. Dies kann ein Indiz dafür sein, dass eine Manipulation erfolgt ist. Insoweit bestehen aber erhebliche Zweifel, denn die Unregelmäßigkeit ist im Streitzeitraum nur einmal festgestellt worden. Da die nachfolgenden Kilometerstände nicht unplausibel sind, ist es in gleicher Weise möglich, dass es sich lediglich um einen Ablese- oder Aufzeichnungsfehler handelt.

52: Auch in 2002 sind Beträge mit ungeklärter Herkunft eingelegt. Diese Beträge sind jedoch im Vergleich zu denen der nachfolgenden Jahre geringer. Ohne weitere konkrete Anhaltspunkte dafür, dass es sich bei den Einlagen um nicht erklärte Betriebseinnahmen handelt, liegt auch darin kein Beweis, dass bereits in 2002 der objektive und subjektive Tatbestand der Steuerhinterziehung oder einer leichtfertigen Steuerverkürzung als erfüllt anzusehen ist.

53: Auch wenn sich die Hinzuschätzung der Einnahmen nicht am oberen Rand des Schätzungsrahmen orientiert, sondern einen empirisch belegten Durchschnittwert zugrunde legt, ist der Senat für 2002 auch von der Höhe des Verkürzungsbetrags unter Einbeziehung des rechtsstaatlichen Grundsatzes in dubio pro reo nicht überzeugt.

54: Die geänderten Einkommensteuerbescheide für 2002 vom 14.10.2013 und vom 09.11.2012 sowie die geänderten Umsatzsteuerbescheide für 2002 vom 13.11.2012 und vom 13.11.2012 sind deshalb aufzuheben.

: II.

55: Der auf der Grundlage von § 191 Abs. 1 S. 1 AO i. V. m. § 42d EStG ergangene Haftungsbescheid vom 17.12.2012 in Gestalt der Teilrücknahme vom 31.01.2014 und der Einspruchsentscheidung vom 11.09.2014 ist rechtswidrig und aufzuheben, soweit der Beklagte den Kläger auch für Lohnsteuern aus dem Jahre 2002 in Anspruch nimmt. Im Übrigen ist die Inanspruchnahme des Klägers als Haftungsschuldner rechtmäßig, insbesondere genügt die Ermessensbegründung im hier zu beurteilenden Sachverhalt noch den Anforderungen.

56: Nach § 191 Abs. 1 S. 1 AO kann durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet. Gemäß § 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG haftet der Arbeitgeber für die Lohnsteuer, die er einzubehalten und abzuführen hat, sowie gemäß § 42b Abs. 1 Nr. 3 EStG für die Einkommensteuer (Lohnsteuer), die auf Grund fehlerhafter Angaben im Lohnkonto oder in der Lohnsteuerbescheinigung verkürzt wird. Soweit die Haftung des Arbeitgebers reicht, sind der Arbeitgeber und der Arbeitnehmer Gesamtschuldner. Das Betriebsstättenfinanzamt kann die Steuerschuld oder Haftungsschuld nach pflichtgemäßem Ermessen gegenüber jedem Gesamtschuldner geltend machen. Der Arbeitgeber kann auch dann in Anspruch genommen werden, wenn der Arbeitnehmer zur Einkommensteuer veranlagt wird. Der Arbeitnehmer kann im Rahmen der Gesamtschuldnerschaft nur in Anspruch genommen werden, (1) wenn der Arbeitgeber die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig vom Arbeitslohn einbehalten hat und (2) wenn der Arbeitnehmer weiß, dass der Arbeitgeber die einbehaltene Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig angemeldet hat. Dies gilt nicht, wenn der Arbeitnehmer den Sachverhalt dem Finanzamt unverzüglich mitgeteilt hat (§ 42d Abs. 3 EStG).

57: 1. Die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme des Klägers als Haftungsschuldner für die nicht einbehaltene und abgeführte Lohnsteuer auf "Schwarzlohnzahlungen" an seine Angestellten liegen vor. Der Kläger hat an seine angestellten Fahrer zum Teil Lohn gezahlt, den er nicht gemäß § 41 EStG in seiner Buchführung erfasst hat und für den er weder gemäß § 38 EStG Lohnsteuer einbehalten noch abgeführt hat. Dies ergibt sich aus den von der Steuerfahndung bei dem Angestellten A sichergestellten und auf dem PC des Klägers vorgefundenen Unterlagen. Sowohl der Abgleich der handschriftlichen Aufzeichnungen des Angestellten A für Abrechnungszwecke mit den Buchführungsunterlagen des Klägers als auch die bei dem Kläger sichergestellten Abrechnungsunterlagen des Fahrer B als auch die weiteren im PC des Klägers wiederhergestellten Abrechnungsunterlagen für andere Fahrer belegen, dass tatsächlich höhere Löhne gezahlt als auf dem Lohnkonto verbucht wurden. Zudem ist es unglaubhaft, dass mehrere Fahrer über Monate hinweg immer genau den gleichen Betrag erwirtschaftet haben. Bei einer Entlohnung auf der Grundlage eine Umsatzbeteiligung von 50 % ist dies nicht möglich.

58: Letztlich bestreitet der Kläger die Zahlung von "Schwarzlöhnen" auch nicht. Eine Herabsetzung des Haftungsbetrages auf der Grundlage seiner in diesem Verfahren vorgelegten Schätzung ist jedoch abzulehnen, denn die Hinzuschätzung des Beklagten, die auch Grundlage für die Berechnung der nicht versteuerten Lohnzahlungen ist, ist sachgerecht und rechtlich nicht zu beanstanden. Auf die Ausführungen unter I. 2. wird Bezug genommen.

59: Ein Haftungsausschließungsgrund nach § 42d Abs. 2 EStG liegt nicht vor.

60: 2. Nach § 42d Abs. 3 EStG haftet der Kläger neben dem Arbeitnehmer als Gesamtschuldner. Gründe für einen Ausschluss der Arbeitnehmer von der Gesamtschuldnerschaft nach § 42d Abs. 3 S. 4 EStG liegen nicht vor, denn den Arbeitnehmern des Klägers war auf Grund der 14-tätigen Abrechnung sehr wohl bekannt, dass ein Teil des Lohnes nicht versteuert wurde. Der Beklagte konnte somit die Steuerschuld oder Haftungsschuld gegenüber jedem Gesamtschuldner geltend machen. Er hat sein gemäß § 191 Abs. 1 AO i. V. m. § 42d Abs. 3 EStG bestehendes Entschließungs- und Auswahlermessen erkannt und ausgeübt. Die in dem Haftungsbescheid dargelegten und im Klageverfahren ergänzten Ermessenserwägungen genügen in dem hier zu beurteilenden Sachverhalt noch den Anforderungen.

61: a) Ermessensentscheidungen des Finanzamtes sind nach § 102 FGO gerichtlich nur darauf zu überprüfen, ob die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung entsprechenden Weise Gebrauch gemacht worden ist. Aus dem Begründungsgebot des § 121 AO ergibt sich, dass das Finanzamt spätestens in der Einspruchsentscheidung die für die Ermessensausübung maßgeblichen Gründe darstellen muss. Hierbei müssen die bei Ausübung des Verwaltungsermessens angestellten Erwägungen - die Abwägung des Für und Wider der Inanspruchnahme des Haftungsschuldners - aus der Entscheidung selbst erkennbar sein (BFH-Urteil vom 09.08.2002 VI R 41/96, BStBl II 2003,160).

62: § 102 S. 2 FGO erlaubt es dem Finanzamt, seine Ermessenserwägungen bis zum Abschluss der Tatsacheninstanz zu ergänzen. Das Finanzamt kann danach bereits an- oder dargestellte Ermessenserwägungen vertiefen, verbreitern und verdeutlichen; es ist jedoch nicht befugt, Ermessenserwägungen im finanzgerichtlichen Verfahren erstmals darzustellen, die Ermessensgründe auszuwechseln oder vollständig nachzuholen (BFH-Urteile vom 11.03.2004 VII R 52/02, BStBl II 2004, 579; vom 01.07.2008 II R 2/07, BStBl II 2008, 897 m. w. N.).

63: Wie intensiv das Auswahlermessen vom Finanzamt zu begründen ist, ist eine Frage des Einzelfalls und davon abhängig, welche für das Finanzamt ersichtlichen besonderen Umstände auf Seiten des jeweiligen Gesamtschuldners bestehen, die für oder gegen eine Inanspruchnahme sprechen und die deshalb in die Ermessenserwägungen und in die schriftliche Begründung des betreffenden Verwaltungsaktes einfließen müssen. So ist im Fall vorsätzlicher Steuerstraftaten die Ermessensentscheidung in der Weise vorgeprägt, dass es einer besonderen Begründung der Ermessensbetätigung nicht bedarf. In dem Fall würde das Finanzamt vielmehr ermessensfehlerhaft handeln, wenn der Betreffende von der Inanspruchnahme freigestellt würde. Einer besonderen Begründung für die Ermessensübung bedarf es in diesen Fällen nicht (BFH-Urteil vom 12.02.2009 VI R 40/07, BStBl II 2009 478). Diese Vorprägung des Ermessens gilt insbesondere auch dann, wenn sich mehrere Gesamtschuldner einer vorsätzlichen Steuerstraftat schuldig gemacht haben und deshalb bei der Ausübung des Auswahlermessens grundsätzlich gleichrangig nebeneinander stehen. Auch in diesen Fällen würde es sich regelmäßig als ermessensfehlerhaft erweisen, wenn die Behörde einen Gesamtschuldner, der sich eine vorsätzliche Steuerstraftat hat zuschulden kommen lassen und damit einen Steuertatbestand verwirklicht hat, von seiner abgabenrechtlichen Verpflichtung freistellte. Auf die Heranziehung eines vorsätzlich an einer Steuerstraftat Beteiligten kann grundsätzlich nicht verzichtet werden. Deshalb kann der haftende Steuerstraftäter nicht beanspruchen, dass statt seiner ein gleichrangig haftender Mittäter in Anspruch genommen wird, selbst wenn die Haftungsschuld bei den übrigen Mittätern ebenso schnell und einfach nach erhoben werden kann (BFH-Urteil vom 12.02.2009 VI R 40/07, BStBl II 2009, 478, m. w. N.).

64: b) Nach Maßgabe dieser Grundsätze erweist sich die Entscheidung des Beklagten noch als rechtmäßig.

65: Der Beklagte hat sein Auswahlermessen erkannt. Aus der Begründung des angefochtenen Bescheids ergibt sich, dass er den Kläger an Stelle der Arbeitnehmer in Anspruch genommen hat, weil dies nicht unbillig sei und die Beträge bei den Arbeitnehmern nicht nachgefordert werden könnten.

66: Eine Inanspruchnahme des Klägers als Haftungsschuldner ist bereits deshalb vorgeprägt, weil er den Steuerschaden durch die bewusste Verletzung der ihm obliegenden Pflichten herbeigeführt hat. Er hat nach Überzeugung des Gerichts ab 2003 den objektiven und subjektiven Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllt. Ausweislich der sichergestellten Unterlagen hat er nachweislich ab März 2003 die Einnahmen verkürzt, indem er niedrigere Umsatzerlöse verbucht hat als nach den Abrechnungen mit den Fahrern erzielt worden waren. Da die Fahrer durch Beteiligung in Höhe von 50 % an den erzielten Umsatzerlösen entlohnt wurden, sind auf Grund zu niedrig angegebenen und verbuchten Lohnzahlungen auch vorsätzlich Lohnsteuern in zu geringem Umfang einbehalten und abgeführt worden.

67: Der Kläger kann sich nicht durch den Hinweis entlasten, dass der Beklagte möglicherweise auch anteilig bei den Arbeitnehmern die Lohnsteuer hätte nachfordern können. Als Steuerstraftäter kann er grundsätzlich nicht beanspruchen, dass statt seiner andere Personen herangezogen werden. Dies gilt im vorliegenden Sachverhalt auch deshalb, weil der Kläger - worauf der Beklagte im gerichtlichen Verfahren ergänzend hinweist - in erster Linie für die Auszahlung der Arbeitslöhne sowie Einbehaltung und Abführung der Steuerabzugsbeträge verantwortlich war. In dem Fall ist eine Inanspruchnahme auch dann ermessensfehlerfrei, wenn die an der Steuerhinterziehung beteiligten Arbeitnehmer namentlich bekannt sind (vgl. Loose in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 191 AO Rn. 60; Jatzke in Beermann/Gosch, AO/FGO, § 191 AO Rn. 25). Ohne sein pflichtwidriges Handeln hätte der Steuerschaden nicht eintreten können.

68: Ob der Beklagte tatsächlich von den Fahrern die Einkommensteuer hätte nachfordern können, ist zudem zweifelhaft. Lediglich hinsichtlich des Fahrers A stehen "Schwarzlohnzahlungen" in Höhe von ... € in 2003 und ... € in 2004 sicher fest. Hinsichtlich der weiteren Fahrer ergeben sich die "Schwarzlohnzahlungen" auf Grund der im PC des Klägers sichergestellten differierenden Abrechnungen, die handschriftlichen Aufzeichnungen der Fahrer liegen nicht mehr vor. Ob die dann - auch nur in Höhe von Teilbeträgen - den Fahrer möglicherweise nachweisbaren "Schwarzlohnzahlungen" bei diesen nachgefordert werden könnten, ist im Übrigen ungewiss. Vor diesem Hintergrund ist es nicht ermessensfehlerhaft vorrangig der Kläger als Steuerstraftäter in Anspruch zu nehmen.

69: 3. Der Haftungsbescheid ist jedoch aufzuheben, soweit der Kläger für nicht einbehaltene und nicht abgeführte Lohnsteuer für 2002 in Höhe von ... € in Anspruch genommen wird.

70: Nach § 191 Abs. 5 Nr. 1 AO kann ein Haftungsbescheid nicht mehr ergehen, soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann. Dies gilt nach Satz 2 nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat.

71: Die mit dem Haftungsbescheid geltend gemacht Lohnsteuer ist gegenüber den Steuerschuldnern nicht festgesetzt worden. Sie kann wegen Ablaufs der regulären Festsetzungsfrist (§ 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO) gegenüber den Steuerschuldnern auch nicht mehr festgesetzt werden. Der Kläger hat die quartalsweise abgegebenen Lohnsteueranmeldung gemäß § 41a Abs. 1 EStG jeweils nach Ablauf von 10 Tagen eines jeden Lohnsteueranmeldezeitraums eingereicht. Die vierjährige Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO begann für die Lohnsteueranmeldung des I. bis III. Quartals 2002 mit Ablauf des Jahres 2002 und endete mit Ablauf des Jahres 2006. Für das IV. Quartal 2002 begann die Festsetzungsfrist mit Ablauf des Jahres 2003 zu laufen und endete mit Ablauf des Jahres 2007. Der Haftungsbescheid vom 17.12.2012 ist somit nach Ablauf der Festsetzungsfrist ergangen.

72: Etwas anderes folgt auch nicht aus § 191 Abs. 5 S. 2 AO, denn für das Jahr 2002 kann nach Überzeugung des Gerichts nicht davon ausgegangen werden, dass der Kläger eine Steuerhinterziehung begangen hat. Insoweit wird auf die Ausführungen unter I. 3.) verwiesen.

73: Für den Zeitraum 2003 bis 2006 liegt keine Festsetzungsverjährung vor, denn insoweit hat der Kläger den objektiven und subjektiven Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllt (vgl. II. 2. b). Die zehnjährige Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 S. 2 AO war für diesen Zeitraum bei Erlass des Haftungsbescheids am 17.12.2012 noch nicht abgelaufen.

: III.

74: Die Kosten des Verfahrens sind gemäß § 136 Abs. 1 FGO im Verhältnis des jeweiligen Obsiegens zu teilen. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 1 Satz 1 Erster Halbsatz, Abs. 3 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

75: Gründe für die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.

Finanzgericht Hamburg Urteil, 11. Nov. 2014 - 6 K 206/11

Tatbestand

1: Die Beteiligten streiten über die Hinzuschätzungen von Gewinnen und Umsätzen aufgrund einer Betriebsprüfung für den Taxenbetrieb des Klägers.

2: 1. Der einzeln veranlagte Kläger betreibt seit ... als Einzelunternehmer ein Taxenunternehmen mit mehreren Fahrzeugen. Er erstellte für die Streitjahre die Buchführung für seinen Taxenbetrieb selbst und ermittelte seinen Gewinn gemäß § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Für das Unternehmen des Klägers fuhren in den Streitjahren durchgehend sechs Taxen der Marke A, von denen der Kläger regelhaft eine Taxe selbst fuhr. Im Jahr 2004 entband die Behörde für Bau und Verkehr der Freien und Hansestadt Hamburg den Kläger antragsgemäß gemäß § 21 Abs. 4 des Personenbeförderungsgesetzes (PBefG) für drei Monate von der Verpflichtung zur Aufrechterhaltung des Taxenbetriebs mit der Taxe HH-XX 1. Das Unternehmen des Klägers war in den Streitjahren als Funktaxenunternehmen bei der B GmbH, Hamburg, angemeldet.

3: Der Kläger reichte mit seinen Steuererklärungen zur Einkommen-, Gewerbe- und Umsatzsteuer für die Jahre 2003 bis 2007 Einnahmenüberschussrechnungen ein, die folgende Betriebseinnahmen einschließlich Umsatzerlöse, Betriebsausgaben und Einnahmenüberschüsse auswiesen:

4


	2003	2004	2005	2006	2007
Betriebseinnahmen insgesamt	... €	... €	... €	... €	... €
Davon Umsatzerlöse	... €	... €	... €	... €	... €
Betriebsausgaben insgesamt	... €	... €	... €	... €	... €
davon Löhne und Gehälter	... €	... €	... €	... €	... €
Davon Kraftfahrzeugbetriebskosten	... €	... €	... €	... €	... €
davon Kraftfahrzeugreparaturen	... €	... €	... €	... €	... €
davon B GmbH Einnahmenüberschuss	... €	... €	... €	... €	... €

5: Der Beklagte veranlagte den Kläger zunächst erklärungsgemäß.

6: 2. Nach den Angaben des Klägers betrug die Fahrleistung der angestellten Fahrer für die sechs betriebenen Taxen
* im Jahr 2005: 208.843 km (entspricht 34.807 km pro Taxi),
* im Jahr 2006: 186.859 km (entspricht 31.143 km pro Taxi) und
* im Jahr 2007: 205.594 km (entspricht 34.266 km pro Taxi).
Für den Zeitraum 2003 und 2004 liegen keine durchgehenden vom Kläger berechneten Kilometerstände vor.

7: Aus den Erklärungen und Angaben des Klägers errechnen sich folgende Umsätze (netto) je gefahrenen Kilometer:

8


	2003	2004	2005	2006	2007
erklärte Fahrleistung in km			208.843	186.859	205.594
erklärte Umsätze	132.309 €	142.137 €	165.266 €	152.104 €	174.104 €
Umsatz (netto) je gefahrenen km			0,79 €	0,81 €	0,85 €

9: Anlässlich des Antrags des Klägers vom 04.07.2007 bei der Behörde für Stadtentwicklung und Umwelt (BSU) der Freien und Hansestadt Hamburg forderte die BSU als Erlaubnisbehörde für Taxenbetriebe nach dem Personenbeförderungsgesetz bei der S GmbH, T, und bei der U GmbH, Hamburg, Nachweise der Hauptuntersuchungen an. Die der BSU übersandten TÜV-Berichte und Kontrollerfassungsbögen der Verkehrsgewerbeaufsicht der Freien und Hansestadt Hamburg (Bl. 170-192 Bp-Arbeitsakten Bd. I) für von dem Kläger betriebene Fahrzeuge weisen folgende Kilometerstände aus:

10


Kennzeichen	Datum	Kilometerstand	gefahrene km	Tage	km/Tag	km/Jahr
HH-XX 2	...	...
	...	...	...	...	...	...
	...	...	...	...	...	...

HH-XX 3	...	...
	...	...	...	...	...	...

HH-XX 4	...	...
	...	...	…	...	...	...

HH-XX 5	...	...
	...	...	...	...	...	...

HH-XX 6	...	...
	...	...	...	...	...	...

HH-XX 7	...	...
	...	...	...	...	...	...

HH-XX 8	...	...
	...	...	...	...	...	...
durchschnittliche Fahrleistung für 1 Fahrzeug						51.792
durchschnittliche Fahrleistung für 6 Fahrzeuge						310.754

11: Auf der Grundlage dieser Unterlagen ermittelte die BSU für den Zeitraum 2005 bis 2007 die durchschnittliche Gesamtjahresfahrleistung der sechs Taxen des Klägers in Höhe von mehr als 305.000 km.

12: 3. Im Dezember 2004 beauftragte die BSU die Linne + Krause Marketing-Forschung GbR, Hamburg, mit der Erstellung eines Gutachtens über die wirtschaftliche Lage des Hamburger Taxigewerbes. Der Sachverständige C ist öffentlich bestellter und vereidigter Sachverständiger für die Betriebswirtschaft und Bewertung von Taxiunternehmen.

13: Die Ergebnisse wurden in dem "Gutachten über die wirtschaftliche Lage des Hamburger Taxigewerbes" (Linne + Krause-Gutachten) dargestellt, und zwar in einem Zwischenbericht (Februar/März 2006), in einem 2. Zwischenbericht (Februar/März 2007), in einem 3. Zwischenbericht (Juni 2008), in einem 4. Zwischenbericht (Juli 2009), in einem 5. Zwischenbericht (Juni 2010) und in einem 6. Zwischenbericht für das Jahr 2010 (Juni 2011). Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Zwischenberichte - http://www.hamburg.de/taxi/2935760/taxigewerbe/ - Bezug genommen.

14: 4. Am 25.02.2009 ergingen zur Durchführung einer Außenprüfung Prüfungsanordnungen für den Zeitraum 2005 bis 2007 und am 04.12.2009 für den Zeitraum 2003 und 2004, jeweils für Einkommensteuer, Gewerbesteuer und Umsatzsteuer. Mit der Außenprüfung wurde am 10.03.2009 begonnen. Der Betriebsprüfer gelangte zu folgenden Feststellungen:

15: Tägliche Kassenberichte mit der Ermittlung der Tageseinnahmen liegen nicht vor. Grundaufzeichnungen der einzelnen Fahrer in Form von Schichtzetteln wurden dem Betriebsprüfer nicht vorgelegt.

16: Die Einnahmen erfasste der Kläger jeweils am Monatsende für jeden einzelnen Fahrer in einem Kassenbericht (Bl. 33 der Betriebsprüfungsakten - BpA -). Den Betrag der Einnahmen eines jeden Fahrers ermittelte der Kläger aufgrund von Aufzeichnungen für den jeweiligen Monat (BpA Bl. 34 bis 36 - Auszug -; Anlagenband Bl. 1-331 - 2005 bis 2007 -); diese Monatsaufstellungen enthielten
* die Bezeichnung des Fahrers,
* den Tag,
* die Einnahme an diesem Tag sowie
* die Unterschrift des Fahrers.
Zudem erstellte der Kläger Abrechnungen für die einzelnen Fahrer, die folgende Angaben enthielten (Bl. 36 BpA - Auszug -):
* Gesamt-Kilometer im Monat,
* Anzahl der Touren im Monat und
* Einnahmen im Monat.

17: Der Betriebsprüfer nahm aufgrund des Fehlens täglicher Kassenberichte mit der Ermittlung der Tageseinnahmen bzw. des Fehlens von Grundaufzeichnungen der einzelnen Fahrer in Form von Schichtzetteln wegen der dadurch erfolgten Verletzung von Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten Hinzuschätzungen bei den Einnahmen des Klägers für die Jahre 2003 bis 2007 vor.

18: Hierbei legte der Betriebsprüfer unter Berücksichtigung einer jährlichen Fahrleistung von je 300.000 km für 2003 und 2004 sowie von je 305.000 km für 2005 bis 2007 und unter Berücksichtigung von Nettoerlösen je gefahrenen Kilometer entsprechend dem 4. Zwischenbericht des Linne + Krause-Gutachtens folgende - abgerundete - Mehrerlöse zugrunde:

19


	geschätzte Fahrleistung - km -	Erlöse je km - netto - (Linne + Krause)	Erlöse netto	erklärt	Mehrerlöse	Mehrerlöse abgerundet
2003	…	... €	... €	... €	... €	... €
2004	…	... €	... €	... €	... €	... €
2005	…	... €	... €	... €	... €	... €
2006	…	... €	... €	... €	... €	... €
2007	…	... €	... €	... €	... €	... €

20: Schließlich berücksichtigte der Betriebsprüfer weiteren Lohnaufwand als Betriebsausgaben. Hierfür legte er 50 % der Mehrerlöse zu Grunde und kürzte diesen Betrag um eine Lohnsteuer von 20 %. Zudem berücksichtigte der Betriebsprüfer weitere Treibstoffkosten in Höhe von je ... € für 2003 bis 2005, ... € für 2006 und ... € für 2007.

21: 5. Auf der Grundlage dieser Feststellungen setzte der Beklagte für 2003 bis 2007 die Einkommensteuer mit Bescheiden vom 12.10.2010, den Gewerbesteuermessbetrag mit Bescheiden vom 13.10.2010 und die Umsatzsteuer mit Bescheiden vom 12.10.2010 geändert fest.

22: Am 02.11.2010 legte der Kläger hiergegen Einspruch ein.

23: Mit Einspruchsentscheidung vom 22.11.2011 änderte der Beklagte die angefochtenen Bescheide entsprechend den Berechnungen im über den Antrag des Klägers auf Aussetzung der Vollziehung der angefochtenen Bescheide ergangenen Beschluss des Finanzgerichts Hamburg vom 31.08.2011 (Aktenzeichen 6 V 2/11) wie folgt:

24


	Einkommen-	Gewerbesteuer-	Umsatzsteuer
2003	... €	... €	... €
2004	... €	... €	... €
2005	... €	... €	... €
2006	... €	... €	... €
2007	... €	... €	... €

25: Dabei legte der Beklagte unter Berücksichtigung der bisher von ihm angesetzten Gesamtjahresfahrleistungen die sich aus den Erklärungen des Klägers ergebenden Umsätze (netto) je gefahrenen Kilometer für 2005 i. H. v. 0,79 €, für 2006 i. H. v. 0,81 € und für 2007 i. H. v. 0,85 € zu Grunde; für die Jahre 2003 und 2004 schätzte der Beklagte die Umsätze (netto) je gefahrenen Kilometer in Anlehnung an die Relationen zwischen dem Jahr 2005 und den Vorjahren aus dem Gutachten von Linne + Krause (3. Zwischenbericht Seite 7: 2003 und 2004 zu 0,80 € sowie 2005 zu 0,86 €) mit je 0,74 €.

26: Am 23.12.2011 hat der Kläger Klage erhoben.

27: Der Kläger trägt vor:

28: Im Streitfall bestehe ein Vorrang der Sachverhaltsermittlung und -feststellung gegenüber einer Schätzung von Besteuerungsgrundlagen. Er, der Kläger, vermöge nicht nachzuvollziehen, warum sein Fall eine wesentliche Abweichung zu dem dem Beschluss des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 13.07.2010 V B 121/09 zu Grunde liegenden Sachverhalt darstellen solle. In dieser Entscheidung habe der BFH die Schätzungsbefugnis des Finanzamts insoweit verneint, als Aufzeichnungen bei der Klägerin vorgefunden worden seien, obwohl die vorgefundenen Zahlenkolonnen nicht die Formalie einer Buchhaltung aufgewiesen hätten.

29: Die in den streitigen Bescheiden in Gestalt der Einspruchsentscheidung festgesetzten Beträge seien selbst für den Fall des Vorliegens einer Schätzungsbefugnis weit überhöht angesetzt, seien jedoch letztlich wegen des Fehlens einer Schätzungsbefugnis auf die aus den Ursprungsbescheiden sich ergebenden Beträge zurückzuführen. Anders als in zahlreichen anderen Fällen im Taxengewerbe habe er, der Kläger, mit Schriftsatz vom 05.09.2013 für die Jahre 2005 bis 2007 monatliche Umsatzaufstellungen zur Akte gereicht, die von den jeweiligen die Umsätze erzielenden Fahrern unterzeichnet worden seien und die taggenau die erzielten Umsätze aufwiesen. Es könne folglich exakt nachvollzogen werden, welcher Fahrer an welchem Tag welche konkrete Einnahme gehabt habe. Außerdem lägen Aufzeichnungen zur Zahl der gefahrenen Touren und zur Zahl der gefahrenen Kilometer vor. Deshalb könne nur wegen des Fehlens konkreter Schichtzettel eine Schätzungsbefugnis nicht angenommen werden. Vielmehr komme es darauf an, dass Tag für Tag eine konkrete Einnahme einem konkreten Fahrer zugeordnet und verifiziert werden könne. Das sei im vorliegenden Fall gegeben. Eine Hinzuschätzung komme bei derart exaktem Datenmaterial zu konkreten Umsätzen nicht in Betracht. Die vorliegende Schätzung, die eine grobe Abweichung von den Realdaten darstelle, entbehre jeder Tatsachengrundlage. Im vorliegenden Fall sei die Schätzungsbefugnis trotz vorliegenden Zahlenmaterials bejaht worden. Dies sei zu dem alleinigen Zweck geschehen, Hinzuschätzungen zulasten des Klägers und zu Gunsten des Fiskus unter Ignorierung vorhandenen authentischen Zahlenmaterials auszubringen. Er, der Kläger, habe dasjenige an Umsatz erzielt und versteuert, was auch seinem tatsächlichen Umsatz entsprochen habe und was letztlich in die Ursprungsbescheide des Beklagten eingeflossen sei.

30: Möglicherweise sei der eine oder andere Fahrer einer Firma das eine oder andere Mal zur Stützung vielleicht des Klägers bereit gewesen, etwas Unzutreffendes zu testieren, nicht aber Monat für Monat alle Angestellten und zeitlich wechselnde Mitarbeiter.

31: Die vom Gericht beigezogenen TÜV-Berichte könnten, jedenfalls soweit sie sich auf die Jahre ab 2007 erstrecken und zur Hochrechnung von Kilometerleistungen der Fahrzeuge für die Vorjahre dienen sollten, nicht zur Anwendung kommen. Die Fahrleistung der klägerischen Fahrzeuge habe sich durch eine Halbierung der vorhandenen Genehmigungen im Jahre 2007 deutlich erhöht. Dies beruhe auf dem Umstand, dass zu diesem Zeitpunkt wegen der Verkleinerung des Fuhrparks eine Verbesserung der Auslastung habe erfolgen können.

32: Er, der Kläger, habe in den Streitjahren Anzeigen in der ... Zeitung geschaltet, mit denen Fahrer gesucht worden seien, was sein ..., Herr D, bezeugen könne.

33: Von der Funkzentrale würden dem Taxiunternehmer die Ausführung von Fahrzeugen vorgegeben, die weit unterhalb des auch von der Genehmigungsbehörde geforderten Umsatzes pro Kilometer abgerechnet würden; hierbei handele es sich beispielsweise um sog. Bahnfahrten, bei denen Bahnkunden mit dem Taxi zu einem Kilometersatz zwischen 0,58 € und 0,69 € - je nach Kunde - weiterbefördert würden; ebenso müssten Botenfahrten zu einem Satz von 0,44 € pro Kilometer gefahren werden. Dies könnte sowohl sein ..., Herr D, sowie ein instruierter Vertreter der B GmbH, X-Straße, Hamburg, bezeugen.

34: Im Jahr 2004 sei für ein Fahrzeug eine Befreiung von der Betriebspflicht für drei Monate genehmigt worden; ähnliche Betriebsunterbrechungen, die sich jeweils über drei Monate erstreckten, habe es in den Jahren 2003 bis 2007 auch darüber hinaus gegeben, ohne dass genaue Zeiträume angegeben werden könnten. Hierzu werde Beweis angetreten durch Vernehmung des Zeugen E über die Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation, Hamburg. Dieser werde auch als Zeuge dafür benannt, dass im Jahr 2003 insgesamt 4.200 Taxen zugelassen gewesen sei und im Jahr 2013 3.300.

35: Die von dem Beklagten unter Bezugnahme auf das Gutachten der Firma Linne + Krause seiner Schätzung zu Grunde gelegten Umsatzerlöse seien bar jeder Realität.

36: Empirisch sauber ermittelte Daten jedenfalls bis inklusive des Jahres 2006 lägen dem Gutachten nicht zu Grunde. Zudem sei ein Taxiunternehmer in Hamburg nur eine Umsatzrendite von 10 % des Umsatzes zu erzielen in der Lage.
Beweis: Zeugnis des Herrn C, Y-Straße, ... Hamburg.

37: Das Gutachten von Linne + Krause sei in keiner Weise geeignet, die individuellen Gegebenheiten im Taxengewerbe zu berücksichtigen. Die weit überproportionale Anzahl von Fahrzeugen der F eG, die im streitgegenständlichen Zeitraum mindestens 40 % der an der Untersuchung beteiligten Fahrzeuge ausgemacht hätten, verfälsche die Ergebnisse zu Ungunsten aller nicht bei der F eG angeschlossenen Taxen.
Beweis: Einholung eines unabhängigen Sachverständigengutachtens.

38: Bei der F eG handele es sich um das Premiumsegment des Hamburger Taxengewerbes; ihre Taxen führten pro Tag weit über 20 Touren. Fahrzeuge, die entweder nicht über einen Funkanschluss verfügten oder beispielsweise bei der Taxivermittlung ... angeschlossen seien, kämen oftmals lediglich auf 8-12 Fahrten pro Tag.
Beweis:
* Einholung eines unabhängigen Sachverständigengutachtens,
* Zeugnis des Herrn G, zu laden über die F eG, Z-Straße, ... Hamburg,
* Zeugnis des H, zu laden über die B GmbH, X-Straße, ... Hamburg,
* Zeugnis des Herrn J, zu laden über den K e.V., T-Straße, ... Hamburg.

39: Herr H werde auch als Zeuge dafür benannt, dass bei der B GmbH im Jahr 2003 855 Taxen angeschlossen gewesen seien und im Jahr 2013 weniger als 300.

40: Die Zugrundelegung von im Bereich der F eG ermittelten Daten auf ihn, den Kläger, führe zu realitätsfernen Ergebnissen und letztlich zum Ruin aufgrund nicht zu bedienender Steuerforderungen.

41: Er, der Kläger, sei zwar als Funktaxenunternehmen bei der Firma B angemeldet; mitunter seien seine Fahrer jedoch unabhängig davon gefahren.

42: Zu berücksichtigen seien darüber hinaus zum Teil extrem hohe Differenzen bei den individuellen Fahreinnahmen der beschäftigten Fahrer; auch dieser Gegebenheit trage das Gutachten nicht ansatzweise Rechnung.

43: Unbeschadet der in Abrede genommenen Schätzungsbefugnis sei aber auch die Schätzung selbst im höchsten Maße fragwürdig und angreifbar, da sie den Denkgesetzen widerspreche. In der Einspruchsentscheidung werde ausgeführt, aus den bei der Genehmigungsbehörde vorliegenden Unterlagen ergebe sich eine Jahresfahrleistung von 228.000 km; dabei seien von dem Beklagten offensichtlich keine Privatfahrten berücksichtigt worden. Die Differenz zwischen der sich aus dem Einnahmebelegen ergebenden Fahrleistung von 208.843 km und einer Jahresfahrleistung von 228.000 km lasse sich leicht durch die Benutzung eines Fahrzeugs für Privatfahrten erklären. Lege man die Differenz von 19.157 km auf jedes der sechs betriebenen Fahrzeuge um, so ergebe sich noch eine Differenz von 3.192,83 km. Daraus folge ein Privatfahrtenanteil von 8,74 km pro Tag. Ein derartiger Anteil der privaten Nutzung eines Taxis vor, während oder nach einer Schicht sei realitätsnah; tatsächlich seien regelmäßig deutlich mehr privat gefahrene Kilometer zu verzeichnen.

44: Dass für die Jahre 2003 und 2004, für die keine Kilometerstände vorlägen, im Rahmen der Schätzung von 300.000 bzw. 305.000 km ausgegangen werde, habe mit einer realitätsnahen Schätzung in keiner Weise zu tun. Dafür, dass die durchschnittliche, jährliche Kilometerlaufleistung aller sechs in seinem, des Klägers, Betrieb gefahrenen Taxen in den Streitjahren 2003 und 2004 niedriger als 300.000 km und in den Streitjahren 2005 bis 2007 niedriger als 305.000 km gelegen hätten und die durchschnittlichen Umsätze je gefahrenen Kilometer von 0,74 € in 2003 und 2004, 0,79 € in 2005, 0,81 € in 2006 und 0,85 € in 2007 nicht erzielbar gewesen seien, werden die in seinem Schriftsatz vom 08.09.2014 (Bl. 118-128 der Finanzgerichtsakten) aufgeführten Fahrer als Zeugen benannt. Diese Fahrer seien über mehrere Jahre hinweg teilweise auch als sogenannte Alleinfahrer beim Kläger in Vollzeittätigkeit eingesetzt gewesen. Arbeitsverträge seien stets mündlich geschlossen worden.

45: Durch das Zeugnis aller im streitgegenständlichen Zeitraum für den Kläger arbeitenden, die Umsatzaufstellungen unterzeichnenden Fahrer (im einzelnen Bl. 65-68, 119-121 der Finanzgerichtsakte) sowie des Herrn D, sein, des Klägers ..., der ebenfalls einen Taxenbetrieb führe und regelmäßig bei den Abrechnungen zugegen gewesen sei, werde unter Beweis gestellt
* die Tatsache, dass die jeweils die Monatsumsätze - gegliedert nach Tagesumsätzen - unterzeichnenden Fahrer nur dasjenige abgezeichnet hätten, was der Realität in Form der von Ihnen erzielten Umsätze entsprochen habe,
* dass an den Abrechnungstagen, an denen die entsprechenden Umsätze unterzeichnet worden seien, in der Weise vorgegangen worden sei, dass
a. die als Zeugen benannten Fahrer jeweils ihre erzielten Tagesumsätze aufgezeichnet und fixiert hätten,
b. er, der Kläger, die jeweiligen Tagesumsätze gemäß den Aufzeichnungen der Fahrer in die für 2005 bis 2007 zur Gerichtsakte gereichten Listen übernommen habe,
c. der jeweilige Fahrer seine, des Klägers, Monatsauflistungen erst abgezeichnet habe, nachdem er diese mit seinen, des Fahrers, Aufzeichnungen der erzielten Tagesumsätze zusammen mit ihm, dem Kläger, abgeglichen und die Richtigkeit überprüft habe und
d. die durchschnittlichen Umsätze je gefahrenen Kilometer von 0,74 € in 2003 und 2004, 0,79 € in 2005, 0,81 € in 2006 und 0,85 € in 2007 nicht erzielbar gewesen seien.

46: Frau L, U-Straße, Hamburg, habe seinerzeit die Buchhaltung des Klägers erledigt und könne Angaben zu den Erlösen des Klägers machen, insbesondere auch dazu, dass sie keine Beanstandung hinsichtlich der Buchführung gegenüber dem Kläger geäußert habe.

47: Da er, der Kläger, nicht bereit gewesen sei, seine Fahrzeuge zu vermieten, sei das von ihm eingesetzte Fahrpersonal relativ alt und eben auch nicht hoch motiviert gewesen. Nach den Angaben des Klägers (Bl. 148 Bp-Arbeitsakten Bd. I) waren zehn für den Kläger arbeitende Fahrer im Streitjahr 2003 zwischen 37 und 66 Jahre alt.

48: Unternehmer, die nicht bereit gewesen seien, ihre Fahrzeuge zu vermieten, hätten praktisch keine Möglichkeit gehabt, auf die Fahrgestaltung ihrer angestellten Fahrer einzuwirken. Dies habe bedeutet, dass die Fahrer das Fahrzeug gegebenenfalls auch unwirtschaftlich eingesetzt bzw. Privatfahrten ausgeführt und sicherlich auch das eine oder andere Mal eine Fahrt ohne Einschalten des Taxameters ausgeführt hätten.

49: Der Kläger beantragt,
die Bescheide für 2003 bis 2007 über Einkommensteuer, über Umsatzsteuer und über den Gewerbesteuermessbetrag, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22.11.2011, dahingehend zu ändern, dass
die Einkommensteuer
* für 2003 auf ... €,
* für 2004 auf ... €,
* für 2005 auf ... €
* für 2006 auf ... € und
* für 2007 auf ... €,
die Umsatzsteuer
* für 2003 auf ... €,
* für 2004 auf ... €,
* für 2005 auf ... €,
* für 2006 auf ... € und
* für 2007 auf ... €
und der Gewerbesteuermessbetrag für 2003 bis 2007 auf jeweils 0 € festgesetzt werden.

50: Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

51: Der Beklagte trägt unter Bezugnahme auf den Beschluss des Finanzgerichts Hamburg vom 31.08.2011 (Az. 6 V 2/11) vom 17.12.2010 vor:

52: Die Einkünfte seien gemäß § 162 der Abgabenordnung (AO) zu Recht geschätzt worden. Die bei der Schätzung zu Grunde gelegten Kilometerleistungen aller sechs Taxen seien nicht zu beanstanden.

53: Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die im finanzgerichtlichen Verfahren eingereichten Schriftsätze Bezug genommen.

54: Am 27.09.2013 hat ein Erörterungstermin stattgefunden; auf die Niederschrift über diesen Termin wird Bezug genommen.

55: Mit Beschluss vom 20.01.2014 hat der Senat die Beteiligten, nachdem sich diese einverstanden erklärt hatten, gemäß § 155 S. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) i. V. m. § 278 Abs. 5 der Zivilprozessordnung (ZPO) für eine Güteverhandlung sowie für weitere Güteversuche vor den Richter am Finanzgericht Hamburg Dr. M verwiesen. Mit Verfügung vom 23.04.2014 wurde das Verfahren in das streitige Verfahren zurückgegeben.

56: Mit Beschluss vom 24.06.2014 wurde der Sachverständige Herr C zur mündlichen Erstattung eines Gutachtens im Termin zur mündlichen Verhandlung am 11.11.2014 beauftragt. Mit prozessleitender Verfügung vom 24.06.2014 wurden die Beteiligten zur mündlichen Verhandlung am 11.11.2014 geladen; die Ladung sowie der Beweisbeschluss wurden dem Prozessbevollmächtigten des Klägers am 02.07.2014 zugestellt. Ebenfalls unter dem 24.06.2014 wurde der Prozessbevollmächtigte des Klägers unter Setzung einer Ausschlussfrist gemäß §§ 79b, 121 S. 3 FGO zur Darlegung weiterer Tatsachen und Vorlage weiterer Beweismittel aufgefordert; auf die prozessleitende Verfügung vom 24.06.2014 (Bl. 82-88 der Finanzgerichtsakten) wird Bezug genommen.

57: Am 08.09.2014 hat der Kläger den Sachverständigen wegen Besorgnis der Befangenheit mit der Begründung abgelehnt, dass dieser von der Finanzbehörde der Freien und Hansestadt Hamburg - neben der Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation - mit der Erstellung des Taxigutachtens bzw. der daraus resultierenden Zwischenberichte beauftragt worden sei. Der Sachverständige stehe folglich in einem Dienst-/Abhängigkeitsverhältnis zur Finanzbehörde und bestreite einen durchaus maßgeblichen Teil seiner Einkünfte aus Zahlungen derselben. Diese sei wiederum Dienstherr des Beklagten. Mittelbarer Ausschluss der gutachterlichen Tätigkeit des Sachverständigen sei die Gründung und Ausübung seiner Tätigkeit als geschäftsführender Mitgesellschafter der N UG (haftungsbeschränkt), die sich als Folge des sog. Hamburger Taxigutachtens in Hamburg etabliert habe und Taxiunternehmern Dienstleistungen in Form der Erfassung und Verwaltung von Betriebsdaten anbiete; auch insofern profitiere der Sachverständige wiederum vom Taxigutachten. Danach sei nicht gewährleistet, dass der Sachverständige mit der notwendigen Neutralität ein Gutachten erstatte.

58: Die Beteiligten haben Gelegenheit zur Stellungnahme zu dem Ablehnungsantrag des Klägers erhalten. Der Sachverständige hat hierzu mitgeteilt, dass er in keinem besonderen Dienst- oder Abhängigkeitsverhältnis zur Finanzbehörde stehe. Auftraggeber der von seinem Büro erstellten statistischen Auswertungen über das Hamburger Taxigewerbe sei die Hamburger Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation. Er profitiere zwar von der im Zusammenhang mit seiner Tätigkeit erworbenen Marktkenntnis; seine Befangenheit sei daraus nicht herzuleiten.

59: Am 11.11.2014 hat eine mündliche Verhandlung stattgefunden; auf die Niederschrift über diesen Termin wird Bezug genommen.

60: Dem Gericht haben die Einkommensteuerakten Bd. I, die Gewerbesteuerakten Bd. I, die Umsatzsteuerakten Bd. I, die Betriebsprüfungsakten, die Bp-Arbeitsakten Bd. I und II und die Rechtsbehelfsakten Bd. I, jeweils zur Steuernummer .../.../..., vorgelegen.

Entscheidungsgründe

: I.

61: Die Klage ist zulässig, aber unbegründet.

62: Die angefochtenen Bescheide für 2003 bis 2007 über Einkommensteuer, über den Gewerbesteuermessbetrag und über Umsatzsteuer, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22.11.2011, sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Beklagte hat zu Recht die Besteuerungsgrundlagen geschätzt (1.). Die angefochtenen Bescheide sind auch wegen der Höhe der von dem Beklagten gemäß § 162 AO geschätzten Besteuerungsgrundlagen nicht zu beanstanden (2.).

63: 1. Der Beklagte hat dem Grunde nach zu Recht die Besteuerungsgrundlagen für die Ermittlung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 EStG, des Gewerbeertrags gemäß § 7 Abs. 1 GewStG und der Umsatzsteuer gemäß § 162 der Abgabenordnung (AO) geschätzt.

64: Nach § 162 Abs. 1 Satz 1 AO sind Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, soweit die Finanzbehörde diese nicht ermitteln kann. Nach § 162 Abs. 2 Satz 1 AO ist insbesondere dann zu schätzen, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichende Erklärung zu geben vermag, er eine weitere Auskunft verweigert oder seine Mitwirkungspflicht nach § 90 Abs. 2 AO verletzt. Nach der Rechtsprechung des BFH, von der abzuweichen keine Veranlassung besteht, folgt aus der gemeinsamen Verantwortung von Steuerpflichtigen einerseits und Finanzbehörde sowie Finanzgericht andererseits für die vollständige Sachaufklärung im Abgabenrecht, dass sich dann, wenn ein Steuerpflichtiger die ihm auferlegten allgemeinen oder besonderen Mitwirkungs-, Informations- oder Nachweispflichten verletzt, grundsätzlich die Ermittlungspflicht der Finanzbehörde oder des Finanzgerichtes entsprechend mindert. Die Kriterien und das Ausmaß der Reduzierung von Sachaufklärungspflichten und Beweismaß lassen sich nicht generell festlegen, sondern nur von Fall zu Fall bestimmen (vgl. BFH Urteil vom 15.02.1989 X R 16/86, BFHE 156, 38, BStBl II 1989, 1187).

65: a) Der Kläger war im Rahmen der von ihm zulässigerweise nach § 4 Abs. 3 EStG vorgenommenen Gewinnermittlung zur Aufzeichnung der Betriebseinnahmen verpflichtet. Auch die Überschussrechnung setzt voraus, dass die Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben durch Belege nachgewiesen werden (BFH Urteil vom 15.04.1999 IV R 68/98, BFHE 188, 291, BStBl II 1999, 481).

66: aa) Die Pflicht zur Einzelaufzeichnung ergibt sich für Unternehmen aus § 22 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) i. V. m. §§ 63 bis 68 der Umsatzsteuer-Durchführungs-verordnung (UStDV). Zwar sind umsatzsteuerrechtliche Aufzeichnungen keine Aufzeichnungen "nach anderen Gesetzen als den Steuergesetzen" i. S. des § 140 AO. Die Aufzeichnungsverpflichtung aus einem Steuergesetz wirkt aber, sofern dieses Gesetz keine Beschränkung auf seinen Geltungsbereich enthält oder sich eine Beschränkung aus der Natur der Sache nicht ergibt, unmittelbar auch für andere Steuergesetze, also auch für das EStG und GewStG (vgl. BFH Urteile vom 02.03.1982 VIII R 225/80, BFHE 136, 28, BStBl II 1984, 504; vom 26.02.2004 XI R 25/02, BFHE 205, 249, BStBl II 2004, 599).

67: Gemäß § 22 Abs. 2 Nr. 1 UStG sind u. a. auch die vereinnahmten Entgelte aufzuzeichnen. Nach § 63 Abs. 1 UStDV müssen die Aufzeichnungen so beschaffen sein, dass es einem sachverständigen Dritten innerhalb einer angemessenen Zeit möglich ist, einen Überblick über die Umsätze des Unternehmens und die abziehbaren Vorsteuern zu erhalten.

68: bb) Danach sind Betriebseinnahmen einzeln aufzuzeichnen. Dem Grundsatz nach gilt das auch für Bareinnahmen. Der Umstand der sofortigen Bezahlung der Leistung rechtfertigt nicht, die jeweiligen Geschäftsvorfälle nicht auch einzeln aufzeichnen zu müssen. Zwar sind aus Gründen der Zumutbarkeit und Praktikabilität bestimmte Berufsgruppen (wie z. B. Einzelhändler) von der Pflicht zur Einzelaufzeichnung entbunden. Die Situation bei Einzelhandelsunternehmen ist aber mit der bei Taxiunternehmen nicht vergleichbar (vgl. BFH Urteil vom 12.05.1966 IV 472/60, BStBl III 1966, 371, 373). Im Bereich des Taxigewerbes genügen nur die sog. Schichtzettel in Verbindung mit den Angaben, die sich auf dem Kilometerzähler und dem Taxameter des einzelnen Taxis ablesen lassen, den sich aus der Einzelaufzeichnungspflicht ergebenden Mindestanforderungen; damit wird den branchenspezifischen Besonderheiten dieses Gewerbes ausreichend Rechnung getragen (BFH Urteil vom 26.02.2004 XI R 25/02, a. a. O.). Etwas anderes folgt auch nicht aus dem von dem Kläger zitierten Urteil des BFH vom 13.07.2010 V B 121/09; denn jenes zur Beweiskraft der Buchführung und zur Schätzung von Besteuerungsgrundlagen ergangene Urteil betrifft ein eine Gaststätte betreibendes Einzelunternehmen und nicht etwa einen Taxenbetrieb.

69: cc) § 147 Abs. 1 AO verlangt die geordnete Aufbewahrung von Unterlagen. Diese Aufbewahrungspflicht ist akzessorisch und folgt der Aufzeichnungspflicht. Die Aufbewahrung der Schichtzettel als Einnahmeursprungsaufzeichnungen ist nur ausnahmsweise nicht erforderlich, wenn deren Inhalt unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in das in Form aneinandergereihter Tageskassenberichte geführte Kassenbuch übertragen wird; allein die tägliche Übertragung des Inhalts der Schichtzettel unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in ein solches Kassenbuch macht danach die Aufbewahrung der Schichtzettel entbehrlich (vgl. BFH Urteile vom 13.07.1971 VIII 1/65, BFHE 103, 34, BStBl II 1971, 729; vom 26.02.2004 XI R 25/02, a. a. O.; Beschluss vom 25.10.2012 X B 133/11, BFH/NV 2013, 341).

70: b) Diese Voraussetzungen für die Erfüllung der Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten sind im Streitfall nicht erfüllt. Es wurden von dem Kläger für die Streitjahre keine Schichtzettel vorgelegt. Es bestand in den Streitjahren aber auch keine Tageskasse, deren Ergebnis nach Auszählung unmittelbar in ein Kassenbuch übernommen worden war. Die Ergebnisse des Klägers setzen sich vielmehr aus den von ihm lediglich monatlich gebuchten Einnahmen (siehe Anlage 2 zum Betriebsprüfungsbericht vom 12.08.2010, Bl. 33 BpA sowie Anlagenband Bl. 1-108 mit Aufzeichnungen des Klägers für das Streitjahr 2007, Anlagenband Bl. 109-218 mit Aufzeichnungen des Klägers für das Streitjahr 2006 und Anlagenband Bl. 219-330 mit Aufzeichnungen des Klägers für das Streitjahr 2005) zusammen, die wiederum aus monatlich erstellten Abrechnungen für die einzelnen Fahrer hergeleitet waren, ohne indes die Einnahmen des Klägers, der regelhaft eine der Taxen fuhr, aufzuführen. Diese Abrechnungen (Anlage 4 zum Betriebsprüfungsbericht vom 12.08.2010, Bl. 36 BpA) enthielten zwar für den jeweiligen angestellten Fahrer Eintragungen zur Gesamtkilometerleistung, zur Anzahl der Touren und zur monatlichen Einnahme, ähnlich der Art der notwendigen Angaben in einem Schichtzettel. Der Kläger hat jedoch keine Schichtzettel vorgelegt, die täglich aufgezeichnet worden wären.

71: Bereits in seinem Urteil vom 26.02.2004 XI R 25/02 (BFHE 205, 249, BStBl II 2004, 599) hat der BFH ausgeführt, dass die Aufbewahrung der Schichtzettel als Einnahmeursprungsaufzeichnungen ausnahmsweise dann nicht erforderlich sei, wenn deren Inhalt unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in das in Form aneinandergereihter Tageskassenberichte geführte Kassenbuch übertragen werde. Damit hat der BFH, dem sich der erkennende Senat anschließt, klargestellt, dass allein die tägliche Übertragung des Inhalts der Schichtzettel unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in ein solches Kassenbuch die Aufbewahrung der Schichtzettel entbehrlich macht. Nur dann ist sowohl dem Aufbewahrungszweck als auch der Sicherstellung der Vollständigkeit der übertragenen Aufzeichnungen in vollem Umfang Rechnung getragen (vgl. BFH Beschluss vom 25.10.2012 X B 133/11, BFH/NV 2013, 341).

72: Eine lediglich monatliche Aufzeichnung der Tageseinnahmen eines jeden Fahrers genügt diesen Anforderungen gerade nicht. Die Vorlage eben dieser Schichtzettel als Einnahmeursprungsaufzeichnungen, für die dem Kläger eine Aufbewahrungspflicht von 10 Jahren (§ 147 Abs. 3 AO) obliegt, welche zu Beginn der Außenprüfung am 10.03.2009 noch nicht abgelaufen waren, bzw. der Nachweis der täglichen Übertragung des Inhalts der Schichtzettel unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in ein Kassenbuch wären aber für die Glaubhaftmachung der Behauptung des Klägers, sämtliche Einnahmen und Umsätze erklärt zu haben, erforderlich gewesen; denn die Schichtzettel enthalten Angaben, aus denen sich die Höhe der Umsätze und damit auch der Betriebseinnahmen unmittelbar ergibt. Sowohl bei Verletzung der Aufzeichnungspflicht als auch bei Verletzung der Aufbewahrungspflicht ist der Beklagte deshalb dem Grunde nach zur Schätzung gemäß § 162 Abs. 1 und 2 AO berechtigt.

73: c) Angesichts der Verletzung der Aufzeichnungs- und Aufbewahrungsplichten des Klägers hat der Senat davon abgesehen, die als Zeugen bezeichneten Fahrer des Klägers zu der Behauptung des Klägers zu vernehmen, dass diese ihre erzielten Tagesumsätze aufgezeichnet und fixiert haben, der Kläger die jeweiligen Tagesumsätze gemäß den Aufzeichnungen der Fahrer in die zur Gerichtsakte eingereichten Listen übernommen hat und der jeweilige Fahrer die Monatsauflistungen des Klägers erst abgezeichnet hat, nachdem er diese mit seinen, des Fahrers, Aufzeichnungen der erzielten Tagesumsätze zusammen mit dem Kläger abgeglichen und die Richtigkeit überprüft hat.

74: aa) Zum einen hat der Kläger für die Streitjahre 2003 und 2004 nicht einmal die monatlichen Aufzeichnungen über seine Einnahmen und die Einnahmen seiner Fahrer, die hier hätten bezeugt werden sollen, vorgelegt.

75: Insoweit ist der Beweisantrag des Klägers unsubstantiiert; es fehlen Tatsachenangaben darüber, welche Einnahmen jeder Fahrer wann erzielt und gegengezeichnet hat (vgl. (BFH Urteil vom 14.12.1990 III R 92/88, BFHE 163, 190, BStBl II 1991, 305; Beschlüsse vom 21.11.2002 VII B 58/02, BFH/NV 2003, 485; vom 16.05.2013 X B 131/12, BFH/NV 2013, 1260).

76: bb) Zum anderen liegen auch für die Jahre 2005 bis 2007 keine Aufzeichnungen der Einnahmen des Klägers aus eigenen Fahrten vor. Der Senat berücksichtigt des Weiteren Besonderheiten der von dem Kläger vorgelegten monatlichen Einnahmeaufzeichnungen seiner angestellten Fahrer.

77: Aus den für 2005 vorgelegten Aufzeichnungen ergibt sich, dass an 33 Tagen des Jahres nicht ein Fahrer zum Betrieb der sechs Taxen des Klägers eingesetzt war. Dabei handelt es sich häufig um Sonntage (z. B. ...) - auch solche zu Ferienbeginn und zum Ferienende - und um Feiertage (z. B. ...), an denen gewöhnlich höhere Einnahmen erzielt werden; beispielsweise sind für den ... 2005 Einnahmen i. H. v. ... € verzeichnet, die von nur drei Fahrern erzielt wurden (entspricht ... € pro Fahrer), während der Schnitt der verzeichneten Einnahmen pro Fahrer und Tag bei ... € liegt. Für 141 Tage des Jahres 2005 hat der Kläger Einnahmebestätigungen von insgesamt lediglich drei oder weniger Fahrern pro Tag für seine sechs Taxen vorgelegt.

78: Auch für das Jahr 2006 ergibt sich aus den vorgelegten Aufzeichnungen des Klägers, dass an 32 Tagen des Jahres einschließlich der Ostertage (...) sowie des Weihnachtsfeiertags (...) kein Fahrer eingesetzt war. An 146 Tagen im Jahr will der Kläger mit drei oder weniger Fahrern sein Taxenunternehmen betrieben haben, davon am Neujahrstag mit nur einem Fahrer und einem Umsatzerlös von ... €.

79: Für das Jahr 2007 sollen nach den Aufzeichnungen des Klägers an insgesamt 22 Tagen - darunter der ... sowie die Weihnachtsfeiertage (...) - nicht ein Fahrer und an 118 Tagen drei oder weniger Fahrern eingesetzt gewesen sein.

80: Der Senat hält es unter Berücksichtigung dieser Erkenntnisse aus den vorgelegten Aufzeichnungen des Klägers für die Jahre 2005 bis 2007, die dem Prozessbevollmächtigten des Klägers bekannt waren und die von ihm ebenfalls hätten ausgewertet werden können - insoweit geht die in diesem Zusammenhang von dem Prozessbevollmächtigten des Klägers angebrachte Rüge der Verletzung des rechtlichen Gehörs ins Leere -, für sehr wahrscheinlich, dass - selbst wenn die Höhe der aufgezeichneten Einnahmen der genannten Fahrer korrekt sein sollte - Einnahmen durch weitere Fahrer erzielt wurden. Denn ein Taxenunternehmen mit sechs Taxen lässt den Betrieb nicht an solchen Tagen vollständig ruhen, an denen hohe oder sogar - wie zu Festtagen - überdurchschnittlich hohe Einnahmen erzielt werden können. Die Bezeugung der in den Auflistungen angegebenen Einnahmen der Fahrer ist danach nicht geeignet auszuschließen, dass durch die Beschäftigung weiterer Fahrer höhere Einnahmen von dem Kläger erzielt wurden.

81: Daran ändert auch nichts, dass der Kläger in den Streitjahren regelmäßig Anzeigen in der ... Zeitung zum Zwecke des Suchens von Fahrern geschaltet hat. Immerhin hat der Kläger im Zeitraum 5. Februar bis 23. Dezember des Jahres 2005 an 19 Tagen für seine sechs Taxen sieben Fahrer mit durchschnittlichen Einnahmen von insgesamt ... € (entspricht ... € pro Fahrer) am Tag beschäftigen können.

82: Die Vollständigkeit der von dem Kläger monatlich aufgezeichneten Einnahmen vermag durch die Vernehmung der angegebenen Fahrer als Zeugen gerade nicht bewiesen zu werden. Auf die von dem Kläger beantragte Beweiserhebung konnte der Senat deshalb verzichten, weil das Beweismittel für die zu treffende Entscheidung unerheblich ist; denn die in Frage stehenden Tatsachen können zugunsten des Beweisführenden als wahr unterstellt werden (vgl. BFH Urteile vom 27.11.1997 V R 48/97, BFH/NV 1998, 711; vom 04.04.2001 VI R 209/98, BFH/NV 2001, 1281; vom 16.11.2005 VI R 71/99, BFH/NV 2006, 753).

83: d) Die von dem Kläger aufgestellte Behauptung, dass sein ..., Herr D, regelmäßig bei den Abrechnungen zugegen gewesen sei, kann als wahr unterstellt werden; eine Vernehmung des ... als Zeugen konnte insoweit verzichtet werden (vgl. BFH Urteil vom 16.11.2005 VI R 71/99, BFH/NV 2006, 753).

84: 2. Die angefochtenen Bescheide sind auch zur Überzeugung des Senats (§ 96 Abs. 1 S. 1 FGO) der Höhe der von dem Beklagten gemäß § 162 AO geschätzten Besteuerungsgrundlagen nach rechtmäßig. Nach Überzeugung des Senats kommt die von dem Beklagten vorgenommene Schätzung der Besteuerungsgrundlagen für die Ermittlung des Gewinns aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 EStG, des Gewerbeertrags gemäß § 7 Abs. 1 GewStG sowie der Umsätze im Sinne des § 1 UStG der Wahrscheinlichkeit am nächsten.

85: a) Der Senat stimmt mit dem Beklagten darin überein, dass die Methode, zunächst die Laufleistung (gefahrene Kilometer) zu schätzen und dann mit einer empirisch begründbaren Größe "Umsatz pro km" zu multiplizieren, sachgerecht ist (vgl. FG Hamburg, Urteil vom 07.09.2010 3 K 13/09, EFG 2010, 2057).

86: aa) Dies folgt aus dem Linne + Krause-Gutachten für die BSU sowie den ergänzenden Angaben, die der Gutachter als gerichtlicher Sachverständiger im vorliegenden Verfahren unter Bezugnahme auf sein Gutachten für die BSU gemacht hat.

87: bb) Zwar hat der Kläger beantragt, den Sachverständigen wegen Befangenheit abzulehnen. Der Ablehnungsantrag des Klägers bleibt jedoch ohne Erfolg.

88: aaa) Gemäß § 82 FGO i. V. m. § 406 Abs. 1 S. 1 ZPO kann ein Sachverständiger aus denselben Gründen, die zur Ablehnung eines Richters berechtigen, abgelehnt werden. Der Ablehnungsantrag ist bei dem Gericht oder Richter, von dem der Sachverständige ernannt ist, vor seiner Vernehmung zu stellen, spätestens jedoch binnen zwei Wochen nach Verkündung oder Zustellung des Beschlusses über die Ernennung (§ 406 Abs. 2 S. 1 ZPO).

89: Im Streitfall ist der Beweisbeschluss vom 24.06.2014 dem Prozessbevollmächtigten des Klägers am 02.07.2014 zugestellt worden. Die mit Schriftsatz vom 08.09.2014, eingegangen am 11.09.2014, erfolgte Ablehnung des Sachverständigen erfolgte somit nach Ablauf der Frist des § 406 Abs. 2 S. 1 ZPO und damit verspätet.

90: Der Kläger hat auch nicht glaubhaft gemacht, dass er ohne sein Verschulden verhindert war, den Ablehnungsgrund früher geltend zu machen.

91: bbb) Der Ablehnungsantrag ist auch unbegründet.

92: (1) Ein Sachverständiger kann aus denselben Gründen abgelehnt werden, die zur Ablehnung eines Richters berechtigen (§ 82 FGO i. V. m. § 406 Abs. 1 Satz 1, § 42 Abs. 1 und 2 der Zivilprozessordnung). Die Ablehnung wegen Besorgnis der Befangenheit ist danach begründet, wenn ein Grund vorliegt, der geeignet ist, Misstrauen gegen die Unparteilichkeit des Sachverständigen zu rechtfertigen. Gründe für ein derartiges Misstrauen sind vorhanden, wenn ein Beteiligter von seinem Standpunkt aus bei vernünftiger, objektiver Betrachtung davon ausgehen kann, der Sachverständige werde sein Gutachten nicht unvoreingenommen abgeben (BFH Beschlüsse vom 30.09.1999 V B 99/99, BFH/NV 2000, 341; vom 07.11.1995 VIII B 31/95, BFH/NV 1996, 344).

93: (2) Derartige Gründe hat der Kläger nicht geltend gemacht. Ablehnungsgründe gegen die Person des vom Gericht bestellten Sachverständigen bestehen nicht. Die Behauptung des Klägers, der Sachverständige stehe in einem Dienst- und Abhängigkeitsverhältnis zur Finanzbehörde, die zugleich Dienstherr des Beklagten sei, entspricht nicht den Tatsachen. Im Dezember 2004 war die Linne + Krause Marketing-Forschung GbR, deren Gesellschafter der Kläger ist, zur Erstattung des Gutachtens über die wirtschaftliche Lage des Hamburger Taxigewerbes beauftragt worden. Auftraggeber war die Behörde für Stadtentwicklung und Umwelt der Freien und Hansestadt Hamburg als Erlaubnisbehörde für Taxenbetriebe nach dem Personenbeförderungsgesetz und nicht die Finanzbehörde Hamburg.

94: Dass die Tätigkeit des Sachverständigen für die Erstellung des Gutachtens nebst weiterer fünf Zwischenberichte möglicherweise Einfluss auf die Gründung der N UG (haftungsbeschränkt) - UG -, die Dienstleistungen aller Art zur manipulationsfreien Erfassung von Betriebsdaten und deren Verwaltung mit Ausnahme erlaubnispflichtiger Tätigkeiten betreibt und an der der Sachverständige als geschäftsführender Mitgesellschafter beteiligt ist, stellt keinen Grund dar, der geeignet wäre, Misstrauen gegen die Unparteilichkeit des Sachverständigen zu rechtfertigen. Die Tätigkeit der im ... gegründeten UG steht in keinem konkreten Zusammenhang mit der Tätigkeit des Klägers in den Streitjahren, so dass bei vernünftiger, objektiver Betrachtung davon ausgegangen kann, dass der Sachverständige sein Gutachten unvoreingenommen abgegeben hat.

95: b) Der Beklagte hat bei der Schätzung der Besteuerungsgrundlagen zu Recht eine Jahresfahrleistung für die jeweils sechs von dem Kläger in den Streitjahren eingesetzten Taxen in Höhe von jeweils 300.000 km für 2003 und 2004 sowie jeweils 305.000 km für 2005 bis 2007 zu Grunde gelegt.

96: aa) Die von dem Beklagten zu Grunde gelegten Kilometerleistungen aller sechs Taxen des Klägers in Höhe von 300.000 km (entspricht 50.000 km pro Taxi) für 2003 und 2004 sowie in Höhe von 305.000 km (entspricht 50.833 km pro Taxi) für 2005 bis 2007 liegen unterhalb des Durchschnitts dessen, was das Linne + Krause-Gutachten (Zwischenbericht, Seite 20) für die Jahre 2003 mit 53.969 km und 2004 mit 56.177 km pro Fahrzeug für Mehrwagenbetriebe (fünf und mehr Fahrzeuge) in Hamburg ermittelt hat. Dem Gutachten (Zwischenbericht, Seite 19) gemäß kamen mit einer jährlichen Fahrleistung von knapp 53.000 km pro Fahrzeug (entspricht 318.000 km für sechs Fahrzeuge) die professionell betriebenen Taxifahrzeuge im Durchschnitt der Jahre 2001 bis 2004 auf ein auch anderenorts übliches Niveau.

97: bb) Die von dem Beklagten der Schätzung zu Grunde gelegten Jahresfahrleistungen für die sechs Taxen des Klägers liegen zudem unterhalb der durchschnittlichen Jahresfahrleistung für die Fahrzeuge des Klägers, die sich anhand der Kilometerstände aus den oben aufgeführten TÜV-Berichten und Kontrollerfassungsbögen der Verkehrsgewerbeaufsicht mit 310.754 km errechnet. Dabei berücksichtigt der Senat, dass dieser Auszählung das Betreiben der Taxen des Klägers an 5.454 Tage (knapp 15 Jahre) zugrunde liegt, was eine repräsentative Größe darstellt. Auch daraus vermag der Senat folglich keine Hinweise darauf zu entnehmen, dass die von dem Beklagten zugrunde gelegten Jahresfahrleistungen nicht als wahrscheinlich erbracht angenommen werden könnten. Vielmehr ist der Senat angesichts dieser konkreten für den Kläger vorliegenden Kilometerleistungen davon überzeugt, dass die Gesamtkilometerleistungen des Klägers in den Streitjahren sogar höher waren als die in den angefochtenen Bescheiden in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22.11.2011 zugrunde gelegten. Dies gilt auch unter Berücksichtigung dessen, dass TÜV-Berichte für 2003 nicht vorliegen. Da sich aus den bis zum letzten Streitjahr ergebenden Zahlen keine wesentlichen Steigerungen der Kilometerstände ergeben, vielmehr z. B. für das Fahrzeug HH-XX 4 auch ein Rückgang der Kilometerstände zu verzeichnen ist, ist der Senat davon überzeugt, dass die Jahresgesamtfahrleistung im Jahr 2003 nicht wesentlich abgewichen ist.

98: cc) Nichts anderes folgt auch aus der mit Schreiben des Klägers vom 08.09.2014 vorgetragenen Tatsache, dass im Jahr 2004 für das Fahrzeug mit dem amtlichen Kennzeichen HH-XX 1 eine Befreiung von der Betriebspflicht für drei Monate genehmigt worden war. Aus dieser Betriebsunterbrechung für ein Fahrzeug errechnet sich für 2004 eine Kürzung der Jahresgesamtfahrleistung für die sechs Taxen des Klägers nach dem Linne + Krause-Gutachten um 4,17 % auf 323.018 km; die von dem Beklagten für 2004 zu Grunde gelegte Fahrleistung von 300.000 km liegt noch deutlich unterhalb dieses Wertes.

99: Bei der Schätzung der Jahresgesamtfahrleistung für die Streitjahre berücksichtigt der Senat keine weitere Betriebsunterbrechung wegen Entbindung von der Verpflichtung zur Aufrechterhaltung des Taxenbetriebes gemäß § 21 Abs. 4 PBefG, da es hierzu an einer substantiierten Darlegung nach Zeitraum und Fahrzeug durch den Kläger fehlt. Auch hat der Senat diesbezüglich von einer Vernehmung des Herrn E von der Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation als Zeugen abgesehen, weil der Beweisantrag des Klägers unsubstantiiert war. Denn er war so unbestimmt, dass erst die Beweiserhebung zur Aufdeckung der entscheidungserheblichen Tatsachen, welches Fahrzeug für welchen Zeitraum im Sinne des § 21 Abs. 4 PBefG von der Betriebspflicht entbunden wurde, hätte führen können (vgl. BFH Beschlüsse vom 29.01.2008 V B 201/06, BFH/NV 2008, 827; vom 16.05.2013 X B 131/12, BFH/NV 2013, 1260).

100: Die von dem Beklagten an Ansatz gebrachten Gesamtjahresfahrleistungen sind danach nicht zu beanstanden und werden auch bei der Schätzung durch das Gericht zu Grunde gelegt.

101: c) Auch die von dem Beklagten bei seiner Schätzung des Umsatzes je gefahrenen Kilometer zu Grunde gelegten Beträge von jeweils 0,74 € für 2003 und 2004, 0,79 € für 2005, 0,81 € für 2006 und 0,85 € für 2007 sind nicht zu beanstanden.

102: Die Umsätze (netto) je gefahrenen Kilometer hat der Beklagte entsprechend dem Beschluss des Finanzgerichts Hamburg im Aussetzungsverfahren aus den Erklärungen des Klägers abgeleitet. Mangels vorliegender Beträge für die erklärte Fahrleistung in den Jahren 2003 und 2004 schätzt der Senat die Umsätze (netto) je gefahrenen Kilometer in Anlehnung an die Relationen zwischen dem Jahr 2005 und den Vorjahren aus dem Gutachten von Linne + Krause (3. Zwischenbericht Seite 7: 2003 und 2004 zu 0,80 € sowie 2005 zu 0,86 €) mit je 0,74 €.

103: Die aufgrund der vorgenannten Berechnung sich ergebenden Umsätze je gefahrenen Kilometer weichen nicht signifikant von den Beträgen aus den Zwischenberichten ab. Sie liegen zwischen den Beträgen der durchschnittlichen Umsatzleistung eines Alleinfahrer-Unternehmens und eines Unternehmens ohne Funkbetrieb (vgl. 2. Zwischenbericht S. 6 und 7 - 2003 bis 2006 - und 4. Zwischenbericht S. 14 - 2006 und 2007 -). In der mündlichen Verhandlung hat der Sachverständige diese Schätzung für nicht unmöglich und sogar für niedrig angesetzt beurteilt.

104: d) Hinsichtlich der Berücksichtigung weiterer Betriebsausgaben gemäß § 4 Abs. 4 EStG folgt der Senat im Grundsatz den Ermittlungen des Beklagten. Dies gilt insbesondere für den um die Lohnsteuer in Höhe von 20 % geminderten Abzug für Lohnaufwendungen in Höhe von 50 % der geschätzten Mehrumsätze. Auch der zusätzliche Aufwand für Treibstoff wird entsprechend den Ausführungen des Beklagten berücksichtigt. Schließlich erfolgt unverändert eine Berücksichtigung privater Pkw-Nutzung. Gegen diesen Ansatz von Besteuerungsgrundlagen hat der Kläger nichts vorgetragen.

105: e) Da es unter Berücksichtigung dieser Ausführungen auf die Anzahl der bei der B GmbH in den Jahren 2003 bis 2013 angeschlossenen Taxen nicht ankommt und die Zahl der in diesem Zeitraum insgesamt zugelassenen Taxen in Hamburg, die Anzahl der bei der F eG als Premiumsegment des Hamburger Taxengewerbes geführten Touren sowie die Anzahl der Fahrten von Fahrzeugen, die nicht über einen Funkanschluss verfügen oder bei der Taxivermittlung ... angeschlossen sind, nicht von Bedeutung ist, hat der Senat von einer Vernehmung des Herrn H, des Herrn E, des Herrn G und des Herrn J hierzu als weitere Zeugen abgesehen.

: II.

106: Die Kostentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Gründe für die Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.

Finanzgericht Hamburg Urteil, 18. Dez. 2015 - 2 K 281/14

Tatbestand

1: Der Kläger begehrt eine Herabsetzung der hinzugeschätzten Umsatzerlöse und die Aufhebung des Lohnsteuerhaftungsbescheids.

2: Der Kläger betrieb in den Streitjahren 2002 bis zur Betriebseinstellung am ... 2006 ein Taxiunternehmen mit ... Großraumtaxen, die alle mit Funk ausgestattet und an Taxenzentralen angeschlossen waren. Die Taxen wurden im Stadtgebiet, aber auch für längere Fahrten zu anderen Orten eingesetzt. Mit einigen Kunden (sogen. Individualkunden) erfolgte die Abrechnung der Fahrten durch Rechnung.

3: Die angestellten Fahrer erhielten als Arbeitslohn 50 % des erzielten Umsatzes. Zu diesem Zweck rechnete der Kläger alle 14 Tage mit den Fahrern auf der Grundlage von deren handschriftlichen Aufzeichnungen über Einnahmen und Ausgaben ab. Die handschriftlichen Aufzeichnungen vernichtete er, nachdem er die Abrechnungsbeträge in der Buchführung erfasst hatte. Die Fahrer konnten das von ihnen gefahrene Taxi jeweils mit nach Hause nehmen. Soweit die Fahrzeuge im Zwei-Schicht-Betreib eingesetzt wurden, stimmten sich die Fahrer untereinander wegen der Übernahme des Fahrzeugs ab.

4: Im Dezember 2008 wurde gegen den Kläger ein Steuerstrafverfahren eingeleitet. Anlass hierfür waren handschriftliche Aufzeichnungen, die im Rahmen eines Verfahrens gegen den Angestellten des Klägers A sichergestellt worden waren. Die Steuerfahndung kam u. a. auf Grund dieser Unterlagen zu dem Ergebnis, dass die tatsächlichen Einnahmen vor deren Erfassung in der Buchführung verkürzt worden seien, so dass sowohl in den monatlichen Lohnabrechnungen als auch in der Gewinnermittlung des Klägers geringere Umsätze berücksichtigt worden seien. Auf Grund von weiteren, beim Kläger sichergestellten Unterlagen ergebe sich, dass auch bei weiteren Fahrern die Abrechnungen manipuliert worden seien. Die Kilometerstände seien bei zwei Taxen manipuliert worden. Ebenfalls könne insbesondere bei in bar geleisteten Privateinlagen die Herkunft der Gelder nicht geklärt werden.

5: Der Beklagte schätzte daraufhin die Besteuerungsgrundlagen, indem er die gefahrenen Kilometer an Hand eines Kraftstoffverbrauchs von 9 l auf 100 Kilometer (km) ermittelte und auf der Grundlage der Gutachten der Firma Linne und Krause zur wirtschaftlichen Lage des Hamburger Taxengewerbes von einem Nettoumsatz pro gefahrenen km im mehrjährigen Durchschnitt von 0,80 € ausging. Wegen der festgestellten Manipulation der Fahrerabrechnungen im Innenverhältnis und damit zu niedrig verbuchtem Lohnaufwand, wurden weitere Betriebsausgaben in Höhe der Differenz zwischen dem gebuchten Lohnaufwand und dem nach der Schätzung ermittelten höheren Löhnen berücksichtigt. Auf dieser Grundlage erließ der Beklagte am 09.11.2012 bzw. 13.11.2012 geänderte Steuerbescheide für 2002 bis 2005 und erstmalige Bescheide für 2006.

6: Des Weiteren nahm der Beklagte den Kläger mit Bescheid vom 17.12.2012 wegen nicht abgeführter Lohnsteuer auf die gezahlten "Schwarzlöhne" in Höhe eines Betrags von ... € in Haftung. Für die Berechnung der nicht abgeführten Lohnsteuer hatte der Beklagte den vom Kläger im jeweiligen Jahr auf die Arbeitslöhne gezahlten durchschnittlichen Steuersatz herangezogen, soweit aus seiner Sicht eine individuelle Zuordnung der "Schwarzlöhne" nicht möglich sei. Soweit die "Schwarzlöhne" in Höhe von ... € in 2003 und in Höhe von ... € in 2004 auf den Angestellten A entfielen, erfolgte die Berechnung der Steuer auf der Grundlage der bekannten Steuerklasse. In den Erläuterungen wies der Beklagte darauf hin, dass der Kläger als Haftender anstelle der Arbeitnehmer in Anspruch genommen werde, weil ein Haftungsausschluss nicht vorliege. Von den Arbeitnehmern könnten die Beträge nicht nachgefordert werden.

7: Am 10.12.2012 hat der Kläger gegen die geänderten Steuerbescheide und am 14.01.2013 gegen den Lohnsteuerhaftungsbescheid Einsprüche eingelegt. Auf Grund der Einwendungen des Klägers zum Umfang des Kraftstoffverbrauchs korrigierte der Beklagte seine Schätzung dahingehend, dass er von einem durchschnittlichen Verbrauch von 10 l pro gefahrenen 100 km ausging. Er erließ am 14.10.2013 geänderte Steuerbescheide und setzte die Einkommensteuer für 2002 auf ... €, für 2003 auf ... €, für 2005 auf ... €, sowie die Umsatzsteuer für 2002 auf ... €, für 2003 auf ... €, für 2004 auf ... €, für 2005 auf ... € und für 2006 auf ... € fest.

8: Des Weiteren nahm der Beklagte mit Bescheid vom 31.01.2014 den Haftungsbescheid vom 17.12.2012 teilweise zurück und reduzierte den Haftungsbetrag auf ... €. Aufgrund der Herabsetzung der hinzugeschätzten Umsätze würden sich die "Schwarzlohnzahlungen" in 2002 auf ... €, in 2003 auf ... €, in 2004 auf ... €, in 2005 auf ... € und in 2006 auf ... € reduzieren.

9: Mit Einspruchsentscheidungen vom 11.09.2014 setzte der Beklagte die Einkommensteuer für 2005 auf ... € und für 2006 auf 0 € herab und wies im Übrigen die Einsprüche gegen die Steuerbescheide und gegen den Lohnsteuerhaftungsbescheid als unbegründet zurück. Zur Begründung der Zurückweisung des Einspruchs gegen den Haftungsbescheid führte er aus, dass die Inanspruchnahme als Haftungsschuldner dem Grunde und der Höhe nach nicht zu beanstanden sei. Unstreitig seien "Schwarzlöhne" in Höhe von 50 % der geschätzten Mehrerlöse gezahlt worden, die der Lohnsteuer unterlegen hätten. Die Lohnsteuer sei, soweit eine direkte Zuordnung zu den jeweiligen Arbeitnehmern nicht möglich sei, in Anlehnung an § 40 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) mit einem Bruttosteuersatz zu schätzen und im Übrigen unter Anwendung der bekannten Steuerklasse gemäß § 38b EStG nachzuerheben. Der Kläger hafte für die festgesetzten Steuern gemäß § 42d Abs. 1 EStG weil er die Lohnsteuern in unzutreffender Höhe einbehalten und abgeführt habe und ein Haftungsausschluss nicht vorliege.

10: Das eingeleitete Steuerstrafverfahren wegen Verdachts der vorsätzlichen Verkürzung von Einkommensteuern und Umsatzsteuern wurde durch Beschluss des Amtsgerichts Hamburg vom ... gemäß § 153 a der Strafprozessordnung gegen Zahlung einer Geldbuße in Höhe von... € eingestellt.

11: Am 13.10.2014 haben die Kläger Klage erhoben. Zur Begründung tragen sie vor, dass der Beklagte den zulässigen Schätzungsrahmen überschritten habe und es deshalb zu einer übermäßigen Steuerbelastung komme. Der Beklagte gehe unzutreffender Weise davon aus, dass er, der Kläger, ... Funktaxen im Zwei-Schicht-Betrieb eingesetzt habe. Tatsächlich sei nur jeweils ein Fahrzeug begrenzte Zeit im Zwei-Schicht-Betrieb gefahren. Die Aufbewahrungspflicht von Schichtzetteln sei ihm, dem Kläger, nicht bekannt gewesen. Die Abweichungen bei den Tachoständen beruhten auf Ablesefehlern. Bei den ungeklärten Privateinlagen handle es sich im Wesentlichen um zurückgeflossene Entnahmen. Die dem Prüfungsbericht als Anlage 1 beigefügten Schicht- und Arbeitsnachweise des Fahrer B seien ihm ebenso wenig bekannt wie das dabei verwandte Formular. Der von dem Beklagten bei der Schätzung zugrunde gelegte Nettoumsatz pro gefahrenen km von 0,80 € sei zu hoch. Insoweit werde auf das Urteil des 3. Senats des Finanzgerichts Hamburg (Az.: 3 K 13/09) Bezug genommen, wonach jeweils der niedrigste Wert der dem Gutachten Linne und Krause zu Grunde liegenden Spannweite der Nettoumsätze pro gefahrenen Kilometer heranzuziehen sei, nämlich für die Jahre 2002 bis 2004 0,64 €, für 2005 0,67 € und für 2006 0,68 €. Die korrigierte Schätzung der Fahrleistung auf Grund des Kraftstoffverbrauchs weiche nur noch um 6.910 km von den tatsächlich gefahrenen km ab, so dass eine Schätzung nicht mehr gerechtfertigt sei.

12: Für das Jahr 2002 sei eine Änderung der Steuerfestsetzungen nur möglich, wenn der Vorwurf der Steuerhinterziehung gemacht werden könne und die Mehrsteuern auf einer Steuerhinterziehung beruhten. Die Voraussetzungen seien mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit festzustellen, auch hierbei gelte der Grundsatz in dubio pro reo. Das bedeute, dass das Gericht auch der Höhe nach zu einer Steuerhinterziehung gelangen müsse. Angesichts der Entscheidungen anderer Senate des Finanzgerichts Hamburg, die in vergleichbaren Fällen bei einer Schätzung der Besteuerungsgrundlagen Kilometersätze von überwiegend deutlich unter 0,80 € Umsatz pro gefahrenen Kilometer zu Grunde gelegt hätten, müsse jedoch bezweifelt werden, dass das Gericht hinsichtlich der festgesetzten Mehr-Steuern auf der Grundlage eines Kilometersatzes von 0,80 € zu der Überzeugung einer Steuerhinterziehung komme.

13: Der Lohnsteuerhaftungsbescheid sei rechtswidrig, weil der Beklagte sein Auswahlermessen nicht ausgeübt habe. Er habe keine Überlegungen dazu angestellt, in welchem Umfang die betroffenen Arbeitnehmer, die neben dem Kläger als Gesamtschuldner für die Lohnsteuer hafteten, hätten in Anspruch genommen werden können. Insbesondere sei nicht begründet worden, warum dies habe unmöglich sein sollen. Die Arbeitnehmer seien dem Beklagten namentlich bekannt gewesen. Im Zweifelsfall hätten für den jeweiligen Arbeitnehmer im Wege der Schätzung der gezahlte Mehr-Lohn und die darauf entfallende Lohnsteuer ermittelt werden können. Die Ausübung des Auswahlermessens könne vom Beklagten nicht nachgeholt und vom Gericht nicht ersetzt werden.

14: Der Erlass eines Haftungsbescheides sei darüber hinaus auch nur bei Vorliegen der Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung zulässig, denn die Lohnsteueranmeldungen seien jeweils zeitnah abgegeben worden, so dass die Festsetzungsfrist überwiegend vor Einleitung des Ermittlungsverfahrens im August 2008 abgelaufen gewesen sei. Auch soweit die Festsetzungsfrist zu dem Zeitpunkt noch nicht abgelaufen gewesen sei, sei fraglich, ob das eingeleitete Ermittlungsverfahren, das die Lohnsteuer nicht zum Gegenstand gehabt habe, den Ablauf der Frist nach § 171 Abs. 5 der Abgabenordnung (AO) habe hemmen können.

15: Der Kläger beantragt,
1. die Umsatzsteuerbescheide für 2002 vom 14.10.2013 sowie vom 13.11.2012 und insoweit die Einspruchsentscheidung vom 11.09.2014 aufzuheben,
2. die Umsatzsteuerbescheide für 2003 bis 2005, jeweils vom 14.10.2013 und die Einspruchsentscheidung vom 11.09.2014 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer für 2003 auf ... €, für 2004 auf ... € und für 2005 auf ... € festgesetzt wird sowie
3. den Haftungsbescheid vom 17.12.2012 in Gestalt der Teilrücknahme vom 31.01.2014 und die Einspruchsentscheidung vom 11.09.2014 aufzuheben.

16: Die Kläger beantragen,
1. die Einkommensteuerbescheide für 2002 vom 14.10.2013 sowie vom 09.11.2012 und insoweit die Einspruchsentscheidung vom 11.09.2014 aufzuheben,
2. die Einkommensteuerbescheide für 2003 und 2005 vom 14.10.2013 und die Einspruchsentscheidung vom 11.09.2014 dahingehend zu ändern, dass die Einkommensteuer unter Berücksichtigung von Einkünften aus Gewerbebetrieb für 2003 in Höhe von ... € und für 2005 in Höhe von ... € festgesetzt wird.

17: Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

18: Der Beklagte nimmt Bezug auf die Einspruchsentscheidungen und führt ergänzend aus, dass von einer Steuerhinterziehung für die Streitjahre 2002 bis 2006 auszugehen sei. Die Frage, ob eine Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverkürzung dem Grunde nach gegeben sei, sei unter Anwendung der Verfahrensvorschriften der AO und nicht nach den strafprozessualen Grundsätzen festzustellen. Er, der Beklagte, habe auf der Grundlage der Ergebnisse der Steuerfahndungsprüfung die Tatbestandsmerkmale der Strafvorschriften bejaht.

19: Auch der Haftungsbescheid sei rechtmäßig. Er habe sein Ermessen bei Erlass des Bescheides erkannt und letztlich auch hinreichend begründet. Angesichts der festgestellten Lohnsteuerhinterziehung sei die Inanspruchnahme des Klägers ermessensgerecht gewesen, denn bei den Arbeitnehmern hätten die Beträge nicht nachgefordert werden können, weil eine eindeutige Zuordnung bestimmter Beträge zu den einzelnen Arbeitnehmern nicht möglich gewesen sei. Selbst wenn diese Voraussetzung nicht vorläge, könne der Haftungsanspruch gegenüber dem Kläger geltend gemacht werden, weil er den Steuerschaden durch sein Handeln verursacht habe. Er habe als Arbeitgeber seine Pflichten verletzt, nämlich die bei Auszahlung der Arbeitslöhne einzubehaltenden Steuerabzugsbeträge ordnungsgemäß an das Finanzamt abzuführen.

20: Dem Gericht haben die Sachakten des Beklagten zu der Steuernummer .../.../... sowie die Akten der Staatsanwaltschaft Hamburg zu dem Aktenzeichen ... vorgelegen. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Inhalt dieser Akten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

21: Die zulässige Klage hat teilweise Erfolg. Die Umsatzsteuer- und Einkommensteuerbescheide für das Jahr 2002 sind rechtswidrig. Ebenfalls ist der Haftungsbescheid rechtswidrig, soweit der Kläger für Lohnsteuer aus dem Jahr 2002 in Haftung genommen wird. Die Bescheide verletzten die Kläger insoweit in ihren Rechten und sind aufzuheben. Im Übrigen sind die angefochtenen Bescheide rechtmäßig und die Klage abzuweisen.

: I.

22: Die Umsatzsteuerbescheide für 2003 bis 2005 und die Einkommensteuerbescheide für 2003 und 2005 sind rechtmäßig. Die Voraussetzungen für eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen lagen vor, auch für das hier nur im Rahmen der Lohnsteuerhaftung betroffene Jahr 2006 (1.); die Schätzung ist auch der Höhe nach nicht zu beanstanden (2.). Für das Jahr 2002 war jedoch Festsetzungsverjährung eingetreten und eine Änderung des Umsatzsteuerbescheids und des Einkommensteuerbescheids nicht mehr zulässig (3.)

23: 1. Der Beklagte war befugt, die Einkünfte des Klägers gemäß § 162 AO zu schätzen, denn die Aufzeichnungen des Klägers können der Besteuerung nicht zugrunde gelegt werden.

24: a) Nach § 162 AO hat die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, soweit sie diese nicht ermitteln oder berechnen kann. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichende Aufklärung zu geben vermag oder weitere Auskunft oder eine Versicherung an Eides statt verweigert oder seine Mitwirkungspflichten nach § 90 Abs. 2 AO verletzt. Das Gleiche gilt, wenn der Steuerpflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Steuergesetzen zu führen hat, nicht vorlegen kann, wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen der Besteuerung nicht nach § 158 AO zugrunde gelegt werden oder wenn tatsächliche Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der vom Steuerpflichtigen gemachten Angaben zu steuerpflichtigen Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen bestehen (§ 162 Abs. 2 AO).

25: Der Kläger war im Rahmen der von ihm zulässigerweise nach § 4 Abs. 3 EStG vorgenommenen Gewinnermittlung zur Aufzeichnung der Betriebseinnahmen verpflichtet. Auch die Überschussrechnung setzt voraus, dass die Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben durch Belege nachgewiesen werden. Die allgemeinen Ordnungsvorschriften in den §§ 145 ff. AO gelten nicht nur für Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten nach §§ 140, 141 ff. AO. Insbesondere § 145 Abs. 2 AO betrifft jegliche zu Besteuerungszwecken gesetzlich geforderten Aufzeichnungen, also auch solche, zu denen der Steuerpflichtige aufgrund anderer Steuergesetze, wie z. B. § 22 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) i. V. m. §§ 63-68 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV) verpflichtet ist (BFH-Urteil vom 24.06.2009 VIII R 80/06, BStBl II 2010, 452). Diese Aufzeichnungspflicht nach dem UStG wirkt, sofern dieses Gesetz keine Beschränkung auf seinen Geltungsbereich enthält oder sich eine Beschränkung aus der Natur der Sache nicht ergibt, unmittelbar auch für andere Steuergesetze (BFH-Urteil vom 26.02.2004 IX R 25/02, BStBl II 2004, 599 m. w. N.).

26: Gemäß § 22 Abs. 2 Nr. 1 UStG sind unter anderem die vereinnahmten Entgelte aufzuzeichnen. Nach § 63 Abs. 1 UStDV müssen die Aufzeichnungen so beschaffen sein, dass es einem sachverständigen Dritten innerhalb einer angemessenen Zeit möglich ist, einen Überblick über die Umsätze des Unternehmens und die abziehbaren Vorsteuern zu erhalten. Betriebseinnahmen sind einzelnen aufzuzeichnen. Der Umstand der sofortigen Bezahlung der Leistung rechtfertigt nicht, die jeweiligen Geschäftsvorfälle nicht einzelnen aufzuzeichnen. Aus Gründen der Zumutbarkeit und Praktikabilität genügen im Bereich des Taxigewerbes jedoch die sogenannten Schichtzettel i. V. m. den Angaben, die sich auf dem Kilometerzähler und dem Taximeter des einzelnen Taxis ablesen lassen, den sich aus der Einzelaufzeichnungspflicht ergebenden Mindestanforderungen (BFH-Urteil vom 26.02.2004 IX R 25/02, BStBl II 2004, 599; Beschluss vom 18.03.2015 III B 43/14, BFH/NV 2015, 978).

27: § 147 Abs. 1 AO verlangt die geordnete Aufbewahrung von Unterlagen. Diese Aufbewahrungspflicht ist akzessorisch zur Aufzeichnungspflicht. Die Aufbewahrung von Einnahmeursprungsaufzeichnungen - wie den Schichtzetteln - ist dann nicht erforderlich, wenn deren Inhalt unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in das in Form aneinandergereihten Tageskassenberichte geführte Kassenbuch übertragen wird (BFH-Urteil vom 26.02.2004 IX R 25/02, BStBl II 2004, 599; Beschluss vom 18.03.2015 III B 43/14, BFH/NV 2015, 978).

28: b) Sowohl die Verletzung der Aufzeichnungspflicht als auch der Aufbewahrungspflicht berechtigen im vorliegenden Fall zur Schätzung der Einkünfte. Die Aufzeichnungen der Einnahmen bieten nicht die Gewähr der Vollständigkeit und Richtigkeit. Der Kläger hat die Bareinnahmen und -ausgaben nicht täglich erfasst, sondern nach seinen eigenen Angaben erst im Rhythmus von 14 Tagen mit seinen angestellten Fahrern abgerechnet und die Einnahmen und Ausgaben monatlich verbucht. Einnahmeursprungsaufzeichnungen, im Taxigewerbe regelmäßig die Schichtzettel, sind ebenso wenig aufbewahrt worden wie die von den Fahrern für die Abrechnung mit dem Kläger erstellten, 14-tägigen Einnahmen- und Ausgabenaufzeichnungen.

29: Von der Aufbewahrung dieser Einnahmeursprungsaufzeichnungen kann im vorliegenden Fall nicht abgesehen werden, da der Kläger die Betriebseinnahmen gerade nicht unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in das fortlaufend geführte Kassenbuch eingetragen hat (vgl. Beschluss vom 18.03.2015 III B 43/14, BFH/NV 2015, 978). Hierbei kommt es nicht darauf an, dass dem Kläger seinem Vortrag nach die Erfassung der Einnahmen auf Schichtzetteln nicht bekannt gewesen sei. Der Kläger war steuerlich beraten. Im Übrigen ist von einem Gewerbetreibenden zu erwarten, dass er sich über seine Aufzeichnungspflichten kundig macht. Das Führen von Schichtzetteln dient dabei der Erleichterung der regelmäßig bestehenden Einzelaufzeichnungspflicht, die der Kläger auch in anderer Weise hätte erfüllen können. Der Kläger hat diese Pflicht bewusst verletzt und darüber hinaus auch die weiteren Unterlagen über eine ursprüngliche Erfassung von Betriebseinnahmen, nämlich die Abrechnungen der Fahrer, vernichtet.

30: Hinzu kommt, dass die Herkunft von Privateinlagen nicht geklärt werden konnte. Angesichts der erklärten niedrigen Gewinne bzw. Verluste in den Streitjahren können die eingelegten Gelder nicht aus gebildeten Rücklagen stammen. Eine nachvollziehbare Erklärung über die Herkunft der in den Betrieb eingelegten Gelder hat der Kläger bis heute nicht geben können. Der von dem Kläger behauptete Zusammenhang mit zuvor entnommen Beträgen ist nicht nachvollziehbar. Die von dem Kläger angeführten zwei Vorgänge betreffen nur einen sehr geringen Teil der Privateinlagen und weichen im Übrigen hinsichtlich der (entnommenen und eingezahlten) Beträge ab, ohne dass die Differenz erläutert wird. Demgegenüber hat der Beklagte ausweislich der bei dem Angestellten ... und weiteren bei dem Kläger sichergestellten Unterlagen festgestellt, dass die auf diesen Abrechnungen ermittelten Beträge von den in der Buchführung erfassten Einnahmen abweichen, so dass ein Zusammenhang zwischen den verkürzten Einnahmen und den ungeklärten Einlagen naheliegt.

31: Der Einwand des Klägers, dass er sowohl die Abrechnung des Fahrers B als auch das verwendete Abrechnungsformular nicht kenne, wertet das Gericht als Schutzbehauptung, denn die Unterlagen befanden sich auf dem von der Steuerfahndung ausgelesenen PC des Klägers.

32: Die Voraussetzungen für eine Schätzung der Betriebseinnahmen entfallen auch nicht dadurch, dass die auf Grund des Kraftstoffverbrauchs geschätzten gefahrenen km nur im Umfang von 6.910 km von den vom Kläger unter Heranziehung der Wartungs- und Reparaturrechnungen ermittelten Kilometerständen abweichen. Die von dem Kläger ermittelten gefahrenen km beruhen zum Teil auch auf Schätzungen, denn bei allen Taxen wurde der Kilometerstand zum 01.01.2002 geschätzt. Ebenfalls sind die Kilometerstände bei Betriebsaufgabe zum Teil nicht belegt und häufig ebenfalls durch den Kläger geschätzt worden. Dass die Schätzung des Klägers die Gewähr größerer Richtigkeit bietet, kann nicht festgestellt werden.

33: 2. Da die Buchführung der Besteuerung nicht zugrunde gelegt werden konnte, lagen die Voraussetzungen für eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen vor. Das Gericht macht von seiner eigenen Schätzungsbefugnis nach § 96 Abs. 1 S. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) i. V. m. §§ 158, 160, 162 AO Gebrauch und folgt der von dem Beklagten vorgenommenen sachgerechten Schätzung der Einkünfte.

34: a) Im Rahmen der Schätzung können Tatsachenfeststellungen mit einem geringeren Grad an Überzeugung getroffen werden, als dies in der Regel geboten ist. Der Grad der grundsätzlich erforderlichen Gewissheit verringert sich dabei so weit, dass der Sachverhalt aufgrund von Wahrscheinlichkeitserwägungen festgestellt werden darf. Das gewonnene Schätzungsergebnis muss aber schlüssig, wirtschaftlich möglich und vernünftig sein (BFH-Beschluss vom 13.10.2003 IV B 85/02, BStBl II 2004, 25).

35: b) Der Beklagte hat in sachgerechter Weise zunächst die Laufleistung der Fahrzeuge auf der Grundlage des Kraftstoffverbrauchs geschätzt. Im Hinblick auf die bei zwei Fahrzeugen festgestellten, letztlich nicht aufklärbaren Ungereimtheiten bei den auf den Wartungs- und Reparaturrechnungen festgehaltenen Kilometerständen und der Notwendigkeit, dass die Kilometerstände zu Beginn und teilweise zum Abschluss des Prüfungszeitraums auch hätten geschätzt werden müssen, ist die Ermittlung der Laufleistung über den Kraftstoffverbrauch nicht zu beanstanden. Hierbei hat der Beklagte den Kraftstoffverbrauch mit 10 l auf 100 km angesichts der Verbrauchsdaten für ein vergleichbar großes Fahrzeug (Kraftstoffverbrauch eines Multivan T 4 TDI, 75 KW, 102 PS innerorts ca. 9,9 l, außerorts ca. 6,8 l) nicht zu niedrig angesetzt, zumal mit den Fahrzeugen des Klägers häufiger auch längere Fahrten zu Orten außerhalb Hamburgs durchzuführen waren. Auch der Kläger hat gegen die geschätzte Höhe des Kraftstoffverbrauchs keine Einwendungen erhoben.

36: Die danach gefahrenen km (2002: 162.410 km, 2003: 226.800 km, 2004: 237.960 km, 2005 228.640 km, 2006: 126.100 km) hat der Beklagte mit einem Netto-Umsatz von 0,80 € multipliziert und kommt so zu Netto-Einnahmen in 2002 in Höhe von 129.928 €, in 2003 in Höhe von 181.440 €, in 2004 in Höhe von 190.368 €, in 2005 in Höhe von 182.912 € und in 2006 in Höhe von 100,880 €.

37: c) Der so ermittelte Netto-Umsatz ist methodisch nicht zu beanstanden und bietet die hohe Wahrscheinlichkeit, dass er den tatsächlich erzielten Einnahmen sehr nahe kommt. Bei dem Ansatz von 0,80 € Netto-Einnahme pro gefahrenen km hat der Beklagte sich in sachgerechter Weise an dem von der Freien und Hansestadt Hamburg, Behörde für Stadtentwicklung und Umwelt bzw. Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Innovation in Auftrag gegebenen Gutachten über die wirtschaftliche Lage des Hamburger Taxigewerbes orientiert. Die Gutachter Linne und Krause, die im Dezember 2004 den Auftrag erhielten, haben seit dem wiederholt Zwischenberichte über die wirtschaftliche Lage des Hamburger Taxigewerbes abgegeben, zuletzt im Mai 2012. Der Senat hat keinen Zweifel daran, dass die in dem Gutachten ermittelten Werte, soweit sie im vorliegenden Verfahren relevant sind, methodisch fundiert sind und empirisch auf einer ausreichenden Grundlage beruhen. Die Methoden der Datenerhebung und Datenauswertung sind in den Gutachten dargestellt und somit für alle Beteiligten auf Plausibilität überprüfbar. Auch soweit die Gutachten bereits Gegenstand finanzgerichtlicher Verfahren waren (FG Hamburg, Urteil vom 07.09.2010, 3 K 13/09, EFG 2010, 2057; Urteil vom 11.11.2014, 6 K 206/11, juris) haben sich die ermittelten Zahlen als belastbar erwiesen und sind zur Grundlage der Entscheidungen gemacht worden.

38: Auf der Grundlage dieser Gutachten erachtet der Senat den Ansatz von 0,80 € pro gefahrenen km für sachgerecht. Die Erhebung hat ergeben, dass bei Mehrwagenbetrieben der Umsatz pro gefahrenen km im Durchschnitt in 2001 bei 0,80 €, in 2002 bei 0,84 €, in 2003 bei 0,82 €, in 2004 bei 0,84 €, in 2005 bei 0,86 € und in 2006 bei 0,87 € lag. Soweit ab 2006 eine Differenzierung zwischen Mehrwagenbetriebe mit Funk und ohne Funk erfolgt ist, wird ersichtlich, dass der Umsatz pro gefahrenen km bei Mehrwagenbetriebe mit Funk etwa 0,04 bis 0,05 € über dem der Mehrwagenbetriebe ohne Funk lag. Der Beklagte bleibt mit dem Ansatz eines Netto-Umsatzes von 0,80 € pro gefahrenen km für die Streitjahre deutlich unter den ermittelten Durchschnittswerten. Hierbei stützt der Beklagte sich auf eine Aussage aus dem ersten Zwischenbericht aus März 2006, wonach im mehrjährigen Durchschnitt die Fahrzeuge auf einen Umsatz von ca. 0,80 € kommen (vgl. S. 30 des ersten Zwischenberichts aus März 2006). Hierbei handelt es sich um einen Gesamtdurchschnittswert für alle Betriebsarten. In dem Gutachten wird an dieser Stelle nicht differenziert zwischen Betreiben mit oder ohne Funkanschluss, Betrieben mit einem oder mehr Fahrzeugen, mit oder ohne angestellte Fahrer.

39: Der Senat sieht angesichts des hier zugrunde gelegten durchschnittlichen Netto-Umsatzes pro gefahrenen km für alle Betriebe keinen Anlass, die von dem 3. Senat des Finanzgerichts Hamburg in der Entscheidung vom 07.09.2010 (3 K 13/09, EFG 2010, 2057) herangezogenen niedrigeren Werte zugrunde zu legen. Der 3. Senat hat seiner Schätzung den unteren Wert einer von dem - in dem Verfahren angehörten - Sachverständigen angegebenen Spannbreite (0,64 € bis 0,68 € pro gefahrenen km) zugunsten des Klägers zugrunde gelegt, weil er der Auffassung war, dass es dem Kläger nicht zum Nachteil gereichen dürfe, dass der Sachverständige nicht offenlegen könne, bei welcher Funkzentrale die niedrigsten Umsatzerlöse erzielt würden.

40: Dieser Würdigung folgt der erkennende Senat nicht, denn Netto-Umsätze von 0,64 bis 0,68 €/km hält der Senat nach Auswertung des Gutachtens von Linne und Krause für nicht plausibel. Nach dem Gutachten sind Einkünfte in der Größenordnung nicht realitätsgerecht. Die Gutachter betonen, dass es insbesondere in Hamburg in großer Zahl Betriebe mit nicht erklärbar niedrigem Umsatz gebe. Die Daten von Betrieben, die im mehrjährigen Durchschnitt Umsätze zwischen 0,63 €/km und 0,66 €/km auswiesen, seien nicht plausibel. Vielmehr seien Werte professioneller Taxibetriebe in 2004 von 0,81 €/km plausibel, denn sie seien mit den per Fiskaltaxameter gewonnenen Daten aus 2005 von 0,83 €/km kompatibel (vgl. S. 29, 30 des ersten Zwischenberichts aus März 2006). Hinzu kommt, dass Taxen mit Funkanschluss - wie die weiteren Erhebungen zeigen - profitabler arbeiten und regelmäßig einen höheren Umsatz pro gefahrenen km erzielen als Taxen ohne Funkanschluss. Für den Betrieb des Klägers bedeutet das, dass er mit einiger Wahrscheinlichkeit höhere Einnahmen pro gefahrenen km erzielt hat, als der für alle Betriebsarten ermittelte Durchschnittwert. Eine Absenkung unter diesen Durchschnittwert kommt deshalb nicht in Betracht, zumal der Kläger nichts dafür vorgetragen hat, dass er einer besonders unprofitablen Funkzentrale angeschlossen gewesen sein könnte. Vielmehr lässt auch der Umstand, dass mit den Fahrzeugen häufiger besondere Fahrten wie Kranken- und Behindertentransporte oder für Individualkunden durchgeführt wurden, vermuten, dass eher über dem Durchschnitt liegende Einnahmen erzielt wurden.

41: Im Ergebnis hat auch der 3. Senat seiner Schätzung der Einkünfte einen Netto-Umsatz zugrunde gelegt, der von dem Durchschnittswert aller Betriebe von 0,80 €/km nur geringfügig abweicht. So setzte der 3. Senat in der Entscheidung für 2004 einen Wert von 0,76 €/km an, für 2005 von 0,78 €/km und für 2006 von 0,79 €/km, weil nur ein Teil der Taxen an einer Funkzentrale angeschlossen war.

42: Schließlich ist bei der Schätzung grundsätzlich zu bedenken, dass Unsicherheiten zu Lasten des Steuerpflichtigen gehen, dessen Aufzeichnungen ungenügend waren. Gibt es eine Bandbreite, innerhalb derer die geschätzte Größe sich realistischer Weise bewegt, so ist grundsätzlich zu Ungunsten des Steuerpflichtigen zu schätzen, d. h. auf der Betriebseinnahmenseite (Umsätze) am oberen Ende der Spanne, auf der Betriebsausgabenseite am unteren Ende, denn derjenige, der seine Buchführungspflichten nicht erfüllt, darf aus seinem Verhalten keinen Vorteil ziehen (FG Hamburg, Urteil vom 07.09.2010, 3 K 13/09, EFG 2010, 2057; BFH-Urteil vom 29.03.2001 IV R 67/99, BStBl II 2001, 484). Die Schätzungsungewissheit darf nicht dazu führen, nur den Betrag anzunehmen, der auch im ungünstigsten Fall als sicher vereinnahmt angesehen werden kann (Seer in Tipke/Kruse, § 162 AO Rn. 44). Auch vor diesem Hintergrund besteht kein Anlass, den Durchschnittswert weiter abzusenken.

43: d) Die auf dieser Grundlage hinzugeschätzten Netto-Mehrerlöse in Höhe von 10.221 € in 2002, in Höhe von 35.683 € in 2003, in Höhe von 60.880 € in 2004, in Höhe von 63.723 € in 2005 und in Höhe von 22.299 € in 2006 hat der Beklagte im Verhältnis der erklärten Umsätze zu 7 % und zu 16 % aufgeteilt. Dieses Aufteilungsverhältnis ist sachlich nicht zu beanstanden und wird auch von dem Kläger nicht gerügt.

44: e) Der Beklagte hat zugunsten des Klägers bei der Gewinnermittlung weitere Betriebsausgaben für Lohnzahlungen an die angestellten Fahrer berücksichtigt. Nach den arbeitsvertraglichen Vereinbarungen erhielten die angestellten Fahrer als Arbeitslohn 50 % des erzielten Brutto-Umsatzes. In Höhe dieses Betrages konnten folgerichtig Betriebsausgaben berücksichtigt werden. Anhaltspunkte dafür, dass die Beträge der Höhe nach unzutreffend ermittelt worden sind, bestehen nicht. Dem Kläger sind die Berechnungen der hinzugeschätzten Beträge als Anlagen zum Schreiben vom 26.06.2013 übersandt worden. Gegen die Berechnung sind auch von seiner Seite keine Einwendungen geltend gemacht worden.

45: Nach allem sind die angefochtenen Bescheide für die Streitjahre sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach rechtlich nicht zu beanstanden.

46: 3. Eine Änderung des Einkommensteuerbescheids und des Umsatzsteuerbescheids 2002 war jedoch nicht mehr möglich, weil insoweit Festsetzungsverjährung eingetreten war. Der Änderung der angefochtenen Steuerbescheide für 2003 bis 2005 steht hingegen der Eintritt der Festsetzungsverjährung nicht entgegen.

47: a) Die Festsetzungsfrist begann entsprechend der eingereichten Steuererklärung für 2002 mit Ablauf des Jahres 2003, für 2003 mit Ablauf des Jahres 2005 sowie für 2004 und 2005 mit Ablauf des Jahres 2006 zu laufen. Für die Jahre 2003 bis 2005 wurde der Ablauf der vierjährigen Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO durch die Einleitung der Ermittlungen der Steuerfahndung am 29.08.2008 sowie der Einleitung des Steuerstrafverfahrens im Dezember 2008 gemäß § 171 Abs. 5 AO gehemmt, bis die aufgrund dieser Ermittlungen erlassenen Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind. Eine Änderung der Einkommensteuerbescheide für 2003 und 2005 sowie der Umsatzsteuerbescheide 2003 bis 2005 war danach zulässig.

48: b) Für das Streitjahr 2002 war die reguläre Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO Ende 2007 abgelaufen. Der Ablauf der Festsetzungsfrist wurde durch die Ermittlungen der Steuerfahndung nicht unterbrochen, denn der Senat gelangt nach Würdigung aller Umstände nicht zu der Überzeugung, dass für 2002 die Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung oder einer leichtfertigen Steuerverkürzung vorliegen.

49: Eine Steuerhinterziehung begeht nach § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, wer den Finanzbehörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht und dadurch Steuern verkürzt oder für sich oder einen anderen nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.

50: Die für das Vorliegen einer Steuerhinterziehung erforderlichen Feststellungen sind zwar nicht nach den Vorschriften der Strafprozessordnung (StPO), sondern nach denjenigen der AO und der FGO zu treffen. Auch muss bezüglich des Vorliegens eines Straftatbestands kein höheres Maß an Gewissheit gegeben sein, als bei sonstigen Tatbestandsmerkmalen. Es ist jedoch im Besteuerungs- und Finanzgerichtsverfahren der strafverfahrensrechtliche Grundsatz in dubio pro reo zu beachten. Dies schließt es aus, die Schätzung der hinterzogenen Steuern - entsprechend den allgemeinen Grundsätzen im Falle der Verletzung von Mitwirkungspflichten - auf Wahrscheinlichkeitserwägungen, d. h. auf ein reduziertes Beweismaß zu stützen und an der oberen Grenze des für den Einzelfall zu beachtenden Schätzungsrahmens auszurichten. Erforderlich ist es vielmehr, dass das Finanzgericht auf der Grundlage des Gesamtergebnisses des Verfahrens (§ 96 Abs. 1 S. 1 FGO i. V. m. § 162 AO) von der Höhe der Steuerhinterziehung überzeugt ist. Nicht behebbare tatsächliche Zweifel dürfen selbst dann nicht im Rahmen der Schätzung des Hinterziehungsbetrages zu Lasten des Steuerpflichtigen gewürdigt werden, wenn die Unsicherheit hinsichtlich der tatsächlichen Gegebenheiten auf der unterbliebenen Mitwirkung des Steuerpflichtigen beruht (BFH-Urteil vom 07.11.2006 VIII R 81/04, BStBl II 2007, 364; Beschluss vom 29.01.2002 VIII B 91/01, BFH/NV 2002, 449, jeweils m. w. N.). Nach dem Grundsatz in dubio pro reo ist von der für den Täter günstigeren Tatsachenalternative auszugehen.

51: c) Nach Maßgabe dieser Grundsätze ist für das Jahr 2002 Festsetzungsverjährung eingetreten. Zwar hat der Kläger wie in den Folgejahren seine Aufzeichnungspflichten verletzt. Für 2002 kann jedoch nicht zur Überzeugung des Gerichts festgestellt werden, dass er willentlich über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben gemacht hat. Manipulierte Fahrerabrechnungen, die wesentliches Indiz für die Abgabe unrichtiger Angaben und die bewusste Verkürzung von Steuern sind, wurden erst ab 2003 festgestellt. Zwar sind die in den Wartungs- und Reparaturrechnungen angegebenen Kilometerstände in 2002 bei einem Fahrzeug niedriger als der in der vorherigen Rechnung angegebene Kilometerstand. Dies kann ein Indiz dafür sein, dass eine Manipulation erfolgt ist. Insoweit bestehen aber erhebliche Zweifel, denn die Unregelmäßigkeit ist im Streitzeitraum nur einmal festgestellt worden. Da die nachfolgenden Kilometerstände nicht unplausibel sind, ist es in gleicher Weise möglich, dass es sich lediglich um einen Ablese- oder Aufzeichnungsfehler handelt.

52: Auch in 2002 sind Beträge mit ungeklärter Herkunft eingelegt. Diese Beträge sind jedoch im Vergleich zu denen der nachfolgenden Jahre geringer. Ohne weitere konkrete Anhaltspunkte dafür, dass es sich bei den Einlagen um nicht erklärte Betriebseinnahmen handelt, liegt auch darin kein Beweis, dass bereits in 2002 der objektive und subjektive Tatbestand der Steuerhinterziehung oder einer leichtfertigen Steuerverkürzung als erfüllt anzusehen ist.

53: Auch wenn sich die Hinzuschätzung der Einnahmen nicht am oberen Rand des Schätzungsrahmen orientiert, sondern einen empirisch belegten Durchschnittwert zugrunde legt, ist der Senat für 2002 auch von der Höhe des Verkürzungsbetrags unter Einbeziehung des rechtsstaatlichen Grundsatzes in dubio pro reo nicht überzeugt.

54: Die geänderten Einkommensteuerbescheide für 2002 vom 14.10.2013 und vom 09.11.2012 sowie die geänderten Umsatzsteuerbescheide für 2002 vom 13.11.2012 und vom 13.11.2012 sind deshalb aufzuheben.

: II.

55: Der auf der Grundlage von § 191 Abs. 1 S. 1 AO i. V. m. § 42d EStG ergangene Haftungsbescheid vom 17.12.2012 in Gestalt der Teilrücknahme vom 31.01.2014 und der Einspruchsentscheidung vom 11.09.2014 ist rechtswidrig und aufzuheben, soweit der Beklagte den Kläger auch für Lohnsteuern aus dem Jahre 2002 in Anspruch nimmt. Im Übrigen ist die Inanspruchnahme des Klägers als Haftungsschuldner rechtmäßig, insbesondere genügt die Ermessensbegründung im hier zu beurteilenden Sachverhalt noch den Anforderungen.

56: Nach § 191 Abs. 1 S. 1 AO kann durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet. Gemäß § 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG haftet der Arbeitgeber für die Lohnsteuer, die er einzubehalten und abzuführen hat, sowie gemäß § 42b Abs. 1 Nr. 3 EStG für die Einkommensteuer (Lohnsteuer), die auf Grund fehlerhafter Angaben im Lohnkonto oder in der Lohnsteuerbescheinigung verkürzt wird. Soweit die Haftung des Arbeitgebers reicht, sind der Arbeitgeber und der Arbeitnehmer Gesamtschuldner. Das Betriebsstättenfinanzamt kann die Steuerschuld oder Haftungsschuld nach pflichtgemäßem Ermessen gegenüber jedem Gesamtschuldner geltend machen. Der Arbeitgeber kann auch dann in Anspruch genommen werden, wenn der Arbeitnehmer zur Einkommensteuer veranlagt wird. Der Arbeitnehmer kann im Rahmen der Gesamtschuldnerschaft nur in Anspruch genommen werden, (1) wenn der Arbeitgeber die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig vom Arbeitslohn einbehalten hat und (2) wenn der Arbeitnehmer weiß, dass der Arbeitgeber die einbehaltene Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig angemeldet hat. Dies gilt nicht, wenn der Arbeitnehmer den Sachverhalt dem Finanzamt unverzüglich mitgeteilt hat (§ 42d Abs. 3 EStG).

57: 1. Die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme des Klägers als Haftungsschuldner für die nicht einbehaltene und abgeführte Lohnsteuer auf "Schwarzlohnzahlungen" an seine Angestellten liegen vor. Der Kläger hat an seine angestellten Fahrer zum Teil Lohn gezahlt, den er nicht gemäß § 41 EStG in seiner Buchführung erfasst hat und für den er weder gemäß § 38 EStG Lohnsteuer einbehalten noch abgeführt hat. Dies ergibt sich aus den von der Steuerfahndung bei dem Angestellten A sichergestellten und auf dem PC des Klägers vorgefundenen Unterlagen. Sowohl der Abgleich der handschriftlichen Aufzeichnungen des Angestellten A für Abrechnungszwecke mit den Buchführungsunterlagen des Klägers als auch die bei dem Kläger sichergestellten Abrechnungsunterlagen des Fahrer B als auch die weiteren im PC des Klägers wiederhergestellten Abrechnungsunterlagen für andere Fahrer belegen, dass tatsächlich höhere Löhne gezahlt als auf dem Lohnkonto verbucht wurden. Zudem ist es unglaubhaft, dass mehrere Fahrer über Monate hinweg immer genau den gleichen Betrag erwirtschaftet haben. Bei einer Entlohnung auf der Grundlage eine Umsatzbeteiligung von 50 % ist dies nicht möglich.

58: Letztlich bestreitet der Kläger die Zahlung von "Schwarzlöhnen" auch nicht. Eine Herabsetzung des Haftungsbetrages auf der Grundlage seiner in diesem Verfahren vorgelegten Schätzung ist jedoch abzulehnen, denn die Hinzuschätzung des Beklagten, die auch Grundlage für die Berechnung der nicht versteuerten Lohnzahlungen ist, ist sachgerecht und rechtlich nicht zu beanstanden. Auf die Ausführungen unter I. 2. wird Bezug genommen.

59: Ein Haftungsausschließungsgrund nach § 42d Abs. 2 EStG liegt nicht vor.

60: 2. Nach § 42d Abs. 3 EStG haftet der Kläger neben dem Arbeitnehmer als Gesamtschuldner. Gründe für einen Ausschluss der Arbeitnehmer von der Gesamtschuldnerschaft nach § 42d Abs. 3 S. 4 EStG liegen nicht vor, denn den Arbeitnehmern des Klägers war auf Grund der 14-tätigen Abrechnung sehr wohl bekannt, dass ein Teil des Lohnes nicht versteuert wurde. Der Beklagte konnte somit die Steuerschuld oder Haftungsschuld gegenüber jedem Gesamtschuldner geltend machen. Er hat sein gemäß § 191 Abs. 1 AO i. V. m. § 42d Abs. 3 EStG bestehendes Entschließungs- und Auswahlermessen erkannt und ausgeübt. Die in dem Haftungsbescheid dargelegten und im Klageverfahren ergänzten Ermessenserwägungen genügen in dem hier zu beurteilenden Sachverhalt noch den Anforderungen.

61: a) Ermessensentscheidungen des Finanzamtes sind nach § 102 FGO gerichtlich nur darauf zu überprüfen, ob die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung entsprechenden Weise Gebrauch gemacht worden ist. Aus dem Begründungsgebot des § 121 AO ergibt sich, dass das Finanzamt spätestens in der Einspruchsentscheidung die für die Ermessensausübung maßgeblichen Gründe darstellen muss. Hierbei müssen die bei Ausübung des Verwaltungsermessens angestellten Erwägungen - die Abwägung des Für und Wider der Inanspruchnahme des Haftungsschuldners - aus der Entscheidung selbst erkennbar sein (BFH-Urteil vom 09.08.2002 VI R 41/96, BStBl II 2003,160).

62: § 102 S. 2 FGO erlaubt es dem Finanzamt, seine Ermessenserwägungen bis zum Abschluss der Tatsacheninstanz zu ergänzen. Das Finanzamt kann danach bereits an- oder dargestellte Ermessenserwägungen vertiefen, verbreitern und verdeutlichen; es ist jedoch nicht befugt, Ermessenserwägungen im finanzgerichtlichen Verfahren erstmals darzustellen, die Ermessensgründe auszuwechseln oder vollständig nachzuholen (BFH-Urteile vom 11.03.2004 VII R 52/02, BStBl II 2004, 579; vom 01.07.2008 II R 2/07, BStBl II 2008, 897 m. w. N.).

63: Wie intensiv das Auswahlermessen vom Finanzamt zu begründen ist, ist eine Frage des Einzelfalls und davon abhängig, welche für das Finanzamt ersichtlichen besonderen Umstände auf Seiten des jeweiligen Gesamtschuldners bestehen, die für oder gegen eine Inanspruchnahme sprechen und die deshalb in die Ermessenserwägungen und in die schriftliche Begründung des betreffenden Verwaltungsaktes einfließen müssen. So ist im Fall vorsätzlicher Steuerstraftaten die Ermessensentscheidung in der Weise vorgeprägt, dass es einer besonderen Begründung der Ermessensbetätigung nicht bedarf. In dem Fall würde das Finanzamt vielmehr ermessensfehlerhaft handeln, wenn der Betreffende von der Inanspruchnahme freigestellt würde. Einer besonderen Begründung für die Ermessensübung bedarf es in diesen Fällen nicht (BFH-Urteil vom 12.02.2009 VI R 40/07, BStBl II 2009 478). Diese Vorprägung des Ermessens gilt insbesondere auch dann, wenn sich mehrere Gesamtschuldner einer vorsätzlichen Steuerstraftat schuldig gemacht haben und deshalb bei der Ausübung des Auswahlermessens grundsätzlich gleichrangig nebeneinander stehen. Auch in diesen Fällen würde es sich regelmäßig als ermessensfehlerhaft erweisen, wenn die Behörde einen Gesamtschuldner, der sich eine vorsätzliche Steuerstraftat hat zuschulden kommen lassen und damit einen Steuertatbestand verwirklicht hat, von seiner abgabenrechtlichen Verpflichtung freistellte. Auf die Heranziehung eines vorsätzlich an einer Steuerstraftat Beteiligten kann grundsätzlich nicht verzichtet werden. Deshalb kann der haftende Steuerstraftäter nicht beanspruchen, dass statt seiner ein gleichrangig haftender Mittäter in Anspruch genommen wird, selbst wenn die Haftungsschuld bei den übrigen Mittätern ebenso schnell und einfach nach erhoben werden kann (BFH-Urteil vom 12.02.2009 VI R 40/07, BStBl II 2009, 478, m. w. N.).

64: b) Nach Maßgabe dieser Grundsätze erweist sich die Entscheidung des Beklagten noch als rechtmäßig.

65: Der Beklagte hat sein Auswahlermessen erkannt. Aus der Begründung des angefochtenen Bescheids ergibt sich, dass er den Kläger an Stelle der Arbeitnehmer in Anspruch genommen hat, weil dies nicht unbillig sei und die Beträge bei den Arbeitnehmern nicht nachgefordert werden könnten.

66: Eine Inanspruchnahme des Klägers als Haftungsschuldner ist bereits deshalb vorgeprägt, weil er den Steuerschaden durch die bewusste Verletzung der ihm obliegenden Pflichten herbeigeführt hat. Er hat nach Überzeugung des Gerichts ab 2003 den objektiven und subjektiven Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllt. Ausweislich der sichergestellten Unterlagen hat er nachweislich ab März 2003 die Einnahmen verkürzt, indem er niedrigere Umsatzerlöse verbucht hat als nach den Abrechnungen mit den Fahrern erzielt worden waren. Da die Fahrer durch Beteiligung in Höhe von 50 % an den erzielten Umsatzerlösen entlohnt wurden, sind auf Grund zu niedrig angegebenen und verbuchten Lohnzahlungen auch vorsätzlich Lohnsteuern in zu geringem Umfang einbehalten und abgeführt worden.

67: Der Kläger kann sich nicht durch den Hinweis entlasten, dass der Beklagte möglicherweise auch anteilig bei den Arbeitnehmern die Lohnsteuer hätte nachfordern können. Als Steuerstraftäter kann er grundsätzlich nicht beanspruchen, dass statt seiner andere Personen herangezogen werden. Dies gilt im vorliegenden Sachverhalt auch deshalb, weil der Kläger - worauf der Beklagte im gerichtlichen Verfahren ergänzend hinweist - in erster Linie für die Auszahlung der Arbeitslöhne sowie Einbehaltung und Abführung der Steuerabzugsbeträge verantwortlich war. In dem Fall ist eine Inanspruchnahme auch dann ermessensfehlerfrei, wenn die an der Steuerhinterziehung beteiligten Arbeitnehmer namentlich bekannt sind (vgl. Loose in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 191 AO Rn. 60; Jatzke in Beermann/Gosch, AO/FGO, § 191 AO Rn. 25). Ohne sein pflichtwidriges Handeln hätte der Steuerschaden nicht eintreten können.

68: Ob der Beklagte tatsächlich von den Fahrern die Einkommensteuer hätte nachfordern können, ist zudem zweifelhaft. Lediglich hinsichtlich des Fahrers A stehen "Schwarzlohnzahlungen" in Höhe von ... € in 2003 und ... € in 2004 sicher fest. Hinsichtlich der weiteren Fahrer ergeben sich die "Schwarzlohnzahlungen" auf Grund der im PC des Klägers sichergestellten differierenden Abrechnungen, die handschriftlichen Aufzeichnungen der Fahrer liegen nicht mehr vor. Ob die dann - auch nur in Höhe von Teilbeträgen - den Fahrer möglicherweise nachweisbaren "Schwarzlohnzahlungen" bei diesen nachgefordert werden könnten, ist im Übrigen ungewiss. Vor diesem Hintergrund ist es nicht ermessensfehlerhaft vorrangig der Kläger als Steuerstraftäter in Anspruch zu nehmen.

69: 3. Der Haftungsbescheid ist jedoch aufzuheben, soweit der Kläger für nicht einbehaltene und nicht abgeführte Lohnsteuer für 2002 in Höhe von ... € in Anspruch genommen wird.

70: Nach § 191 Abs. 5 Nr. 1 AO kann ein Haftungsbescheid nicht mehr ergehen, soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann. Dies gilt nach Satz 2 nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat.

71: Die mit dem Haftungsbescheid geltend gemacht Lohnsteuer ist gegenüber den Steuerschuldnern nicht festgesetzt worden. Sie kann wegen Ablaufs der regulären Festsetzungsfrist (§ 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO) gegenüber den Steuerschuldnern auch nicht mehr festgesetzt werden. Der Kläger hat die quartalsweise abgegebenen Lohnsteueranmeldung gemäß § 41a Abs. 1 EStG jeweils nach Ablauf von 10 Tagen eines jeden Lohnsteueranmeldezeitraums eingereicht. Die vierjährige Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO begann für die Lohnsteueranmeldung des I. bis III. Quartals 2002 mit Ablauf des Jahres 2002 und endete mit Ablauf des Jahres 2006. Für das IV. Quartal 2002 begann die Festsetzungsfrist mit Ablauf des Jahres 2003 zu laufen und endete mit Ablauf des Jahres 2007. Der Haftungsbescheid vom 17.12.2012 ist somit nach Ablauf der Festsetzungsfrist ergangen.

72: Etwas anderes folgt auch nicht aus § 191 Abs. 5 S. 2 AO, denn für das Jahr 2002 kann nach Überzeugung des Gerichts nicht davon ausgegangen werden, dass der Kläger eine Steuerhinterziehung begangen hat. Insoweit wird auf die Ausführungen unter I. 3.) verwiesen.

73: Für den Zeitraum 2003 bis 2006 liegt keine Festsetzungsverjährung vor, denn insoweit hat der Kläger den objektiven und subjektiven Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllt (vgl. II. 2. b). Die zehnjährige Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 S. 2 AO war für diesen Zeitraum bei Erlass des Haftungsbescheids am 17.12.2012 noch nicht abgelaufen.

: III.

74: Die Kosten des Verfahrens sind gemäß § 136 Abs. 1 FGO im Verhältnis des jeweiligen Obsiegens zu teilen. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 1 Satz 1 Erster Halbsatz, Abs. 3 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

75: Gründe für die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 162 Schätzung von Besteuerungsgrundlagen

1.: bisher nicht erklärt wurden, tatsächlich aber vorhanden sind, oder
2.: bisher zwar erklärt wurden, tatsächlich aber höher sind als erklärt.

(5) In den Fällen des § 155 Abs. 2 können die in einem Grundlagenbescheid festzustellenden Besteuerungsgrundlagen geschätzt werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.