Bundesgerichtshof Beschluss, 21. Aug. 2019 - 1 StR 225/19
Bundesgerichtshof
Richter
BUNDESGERICHTSHOF
Der 1. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat nach Anhörung der Beschwerdeführer und des Generalbundesanwalts – zu 2. und 4. auf dessen Antrag – am 21. August 2019 gemäß § 349 Abs. 2 und 4 StPO beschlossen:
a) im Strafausspruch im Fall II. 1d der Urteilsgründe und im Gesamtstrafausspruch sowie im Ausspruch hinsichtlich der im Fall II. 1a der Urteilsgründe verhängten Geldbuße aufgehoben;
b) im Ausspruch über die Einziehung des Wertes von Taterträgen dahin geändert, dass lediglich ein Betrag von 25.000 Euro der Einziehung unterliegt. 2. Auf die Revision des Angeklagten M. wird das vorbezeichnete Urteil im gesamten Strafausspruch aufgehoben. 3. Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten der Rechtsmittel , an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts zurückverwiesen. 4. Die weitergehenden Revisionen der Angeklagten werden als unbegründet verworfen.
Gründe:
I.
- 1
- Das Landgericht hat den Angeklagten L. wegen Steuerhinterziehung in drei Fällen und Beihilfe zur Steuerhinterziehung zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von einem Jahr und sechs Monaten verurteilt, deren Vollstreckung zur Bewährung ausgesetzt wurde. Zudem hat es die Einziehung des Wertes von Taterträgen in Höhe von 1.264.273 Euro angeordnet. Darüber hinaus hat die Strafkammer den Angeklagten wegen leichtfertiger Steuerverkürzung zu einer Geldbuße von 355.000 Euro verurteilt. Den Angeklagten M. hat das Landgericht wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung in zwei Fällen und Anstiftung zur Steuerhinterziehung in drei Fällen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von einem Jahr und zehn Monaten verurteilt, deren Vollstreckung zur Bewährung ausgesetzt und die Einziehung von Taterträgen in Höhe von 5.750 Euro angeordnet. Mit ihren Revisionen beanstanden beide Angeklagte die Verletzung materiellen Rechts, der Angeklagte L. erhebt zudem eine Verfahrensrüge. Ihre Rechtsmittel haben den aus der Beschlussformel ersichtlichen Erfolg; im Übrigen sind sie unbegründet im Sinne des § 349 Abs. 2 StPO.
- 2
- 1. Nach den Urteilsfeststellungen beauftragten unbekannte Hintermänner den Angeklagten M. gegen Entlohnung, Transporte von unversteuerten Zigaretten oder Tabakfeinschnitt durchführen zu lassen und die Fahrten zu begleiten. Der Angeklagte M. erhielt von den Hintermännern hierzu im Einzelnen Instruktionen und Anweisungen. Die Fahrten führte der Angeklagte L. , der ebenfalls von den Hintermännern angeworben worden war, gegen pauschalen Kostenersatz und Entlohnung durch.
- 3
- a) Ende Januar 2013 transportierte der Angeklagte L. 3.110.000 gefälschte Markenzigaretten in einem Lkw von Ungarn nach W. /Österreich, die dort entladen und später vom österreichischen Zoll sichergestellt wurden. Eine Steuererklärung gab niemand ab, so dass hinsichtlich der Zigaretten österreichische Verbrauchsteuern in Höhe von 342.100 Euro verkürzt wurden. Der Angeklagte L. erhielt vom Angeklagten M. für die Durchführung des Transports 10.000 Euro (Entlohnung und Transportkosten); der Betrag war von Hintermännern bereitgestellt worden (Fall II. 1a der Urteilsgründe).
- 4
- b) Am 3./4. Februar 2013 verbrachte der Angeklagte L. auf Anweisung des Angeklagten M. mit einem Lkw 6,3 Tonnen Tabakfeinschnitt von Tschechien über das Bundesgebiet nach V. /Niederlande zu einer Produktionsstätte , in der gefälschte Markenzigaretten hergestellt wurden. Durch die Nichtabgabe von Steuererklärungen wurde deutsche Tabaksteuer in Höhe von 413.091 Euro verkürzt. Die Hintermänner übergaben dem Angeklagten M. 10.000 Euro, der das Geld an den Angeklagten L. für die Durchführung der Fahrt weiterleitete (Fall II. 1b der Urteilsgründe).
- 5
- c) Am 13. Februar 2013 fuhr der Angeklagte L. wiederum mit einem Lkw auf Weisung des Angeklagten M. 6,3 Tonnen Tabakfeinschnitt von Tschechien über die Bundesrepublik Deutschland nach V. , wodurch deutsche Tabaksteuer in Höhe von 413.091 Euro verkürzt wurde. Über den Angeklagten M. erhielt der Angeklagte L. 10.000 Euro von den Hintermännern ausgehändigt (Fall II. 1c der Urteilsgründe).
- 6
- d) Anfang April 2013 erhielt der Angeklagte M. von den Hintermännern eine Mitteilung, dass in den Niederlanden die Produktionsstätte verlegt werden müsse und hierfür ein Lkw benötigt werde. Mit Hilfe des Angeklagten L. , der einen Lkw anmietete, transportierte der Angeklagte M. gemeinsam mit dem Angeklagten L. die Einzelteile der Zigarettenproduktionsanlage von V. in eine Lagerhalle nach La. /Niederlande, in der die Produktionsanlage wiederaufgebaut wurde und weiterhin illegal Zigaretten produziert wurden (Fall II. 1d der Urteilsgründe).
- 7
- e) Mitte April 2013 beauftragte der Angeklagte M. auf Weisung der Hintermänner erneut den Angeklagten L. , von B. /Slowakei 6,3 Tonnen Tabakfeinschnitt über Österreich und Deutschland nach La. /Niederlande zu transportieren. Der Angeklagte L. mietete einen Lkw an und beauftragte selbst zwei weitere Personen mit der Durchführung des Transports, der vom Angeklagten M. als „Vorauskommando“ begleitet wurde. Nach Durchführung des Auftrags erhielt der Angeklagte L. von den Hintermännern über den Angeklagten M. 5.000 Euro als Kostenersatz und Entlohnung. Durch die Nichtabgabe einer Steuererklärung wurde deutsche Tabaksteuer in Höhe von 413.091 Euro verkürzt (Fall II. 1e der Urteilsgründe).
- 8
- Der Angeklagte M. erhielt für seine Tatbeteiligung von den Hintermännern insgesamt 5.750 Euro als Entlohnung.
- 9
- 2. Das Landgericht hat die Tatbeiträge des Angeklagten M. in den Fällen II. 1b, c und e der Urteilsgründe rechtlich als Anstiftung des Angeklagten L. zur Steuerhinterziehung, in den Fällen II. 1a und d der Urteilsgründe als Beihilfehandlung zur Haupttat der unbekannten Hintermänner bewertet. In den Fällen II. 1b, c und e der Urteilsgründe hat die Strafkammer täterschaftliches Handeln des Angeklagten L. und im Fall II. 1d der Urteilsgründe eine Beihilfehandlung zur Haupttat der unbekannten Hintermänner zugrunde gelegt.
II.
- 10
- 1. Revision des Angeklagten M. :
- 11
- a) Die rechtsfehlerfrei getroffenen Feststellungen des Landgerichts tragen den Schuldspruch wegen Anstiftung zur Steuerhinterziehung in drei Fällen und Beihilfe zur Steuerhinterziehung in zwei Fällen. Auch die Einziehung von Taterträgen in Höhe von 5.750 Euro weist keinen Rechtsfehler auf.
- 12
- b) Hingegen hat der gesamte Strafausspruch keinen Bestand. Das Landgericht hat in den Fällen II. 1a und d (Beihilfe) die Strafe jeweils aus dem nach § 27 Abs. 2, § 49 Abs. 1 StGB gemilderten Strafrahmen des § 370 Abs. 3 AO entnommen, ohne die weitere in § 28 Abs. 1 StGB zwingend vorgesehene Strafrahmenverschiebung in Betracht zu ziehen bzw. bei der Prüfung einzubeziehen , ob hierdurch die Regelwirkung des § 370 Abs. 3 AO entfallen kann. Entsprechendes gilt für die Fälle der Anstiftung (Fälle II. 1b, c und e der Urteilsgründe ), bei denen eine Strafrahmenverschiebung nach § 28 Abs. 1 StGB nicht in den Blick genommen wurde.
- 13
- aa) Der Senat hat durch Urteil vom 23. Oktober 2018 im Verfahren 1 StR 454/17 seine bisherige Rechtsprechung (vgl. BGH, Urteil vom 25. Januar 1995 – 5 StR 491/94, BGHSt 41, 1 mwN) geändert und entschieden, dass es sich bei der vom Straftatbestand der Steuerhinterziehung durch Unterlassen (§ 370 Abs. 1 Nr. 2 AO) vorausgesetzten Erklärungspflicht um ein besonderes persönliches Merkmal im Sinne des § 28 Abs. 1 StGB handelt, das eine Straf- rahmenverschiebung eröffnet. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs scheidet eine weitere Strafrahmenverschiebung gemäß § 28 Abs. 1 StGB lediglich dann aus, wenn die Tat allein wegen des Fehlens des strafbegründenden persönlichen besonderen Merkmals als Beihilfe statt als Täterschaft zu werten ist (vgl. BGH, Beschlüsse vom 27. Januar 2015 – 4 StR 476/14; vom 25. Oktober 2017 – 1 StR 310/16 Rn. 23; vom 22. Januar 2013 – 1 StR 234/12 Rn. 10, BGHSt 58, 115 und vom 25. Oktober 2011 – 3 StR 309/11 Rn. 3).
- 14
- bb) Ein solcher Fall lag hier jedoch nicht vor. Zwar kann Täter einer Steuerhinterziehung durch Unterlassen nur derjenige sein, der selbst zur Aufklärung steuerlicher Tatsachen besonders verpflichtet ist (vgl. BGH, Urteile vom 23. Oktober 2018 – 1 StR 454/17 Rn. 19 und vom 9. April 2013 – 1 StR 586/12 Rn. 52, BGHSt 58, 218; Beschlüsse vom 23. August 2017 – 1 StR 33/17 und vom 14. April 2010 – 1 StR 105/10), was beim Angeklagten jedoch nicht der Fall ist. Das Landgericht hat den Tatbeitrag des Angeklagten bereits ohne Anknüpfung an den Umstand, dass den Angeklagten keine steuerliche Erklärungspflicht traf, in den Fällen II. 1a und d der Urteilsgründe als Gehilfenbeitrag qualifiziert. Die Voraussetzungen einer weiteren Strafrahmenverschiebung gemäß § 28 Abs. 1, § 49 Abs. 1 StGB neben der des § 27 Abs. 2, § 49 Abs. 1 StGB lagen demnach vor.
- 15
- c) Der Rechtsfehler führt zur Aufhebung der Einzelstrafen und bedingt die Aufhebung des Gesamtstrafausspruchs. Einer Aufhebung von Feststellungen bedarf es nicht, weil diese von dem Rechtsfehler nicht betroffen sind (§ 353 Abs. 2 StPO). Der neue Tatrichter kann ergänzende Feststellungen treffen, die mit den bisherigen nicht in Widerspruch stehen.
- 16
- 2. Revision des Angeklagten L. :
- 17
- a) Die Verfahrensrüge bleibt aus den Gründen der Antragsschrift des Generalbundesanwalts ohne Erfolg.
- 18
- b) Der Schuldspruch weist ebenso wie der Strafausspruch in den Fällen II. 1b, c und e der Urteilsgründe keinen Rechtsfehler auf.
- 19
- c) Im Fall II. 1d der Urteilsgründe (Beihilfe) hat der Strafausspruch aus den gleichen Gründen wie beim Angeklagten M. keinen Bestand. Die Voraussetzungen für eine weitere Strafrahmenverschiebung nach § 28 Abs. 1, § 49 Abs. 1 StGB lagen neben der nach § 27 Abs. 2, § 49 Abs. 1 StGB vor. Der Rechtsfehler führt zur Aufhebung der für die Tat II. 1d der Urteilsgründe verhängten Einzelstrafe und bedingt die Aufhebung der Gesamtstrafe. Die Feststellungen bleiben bestehen (§ 353 Abs. 2 StPO), weil sie vom Rechtsfehler nicht betroffen sind. Der neue Tatrichter kann ergänzende Feststellungen treffen , sofern sie den bisherigen nicht widersprechen.
- 20
- d) Die Einziehungsentscheidung ist – soweit in den Fällen II. 1b, c und e der Urteilsgründe die verkürzten Tabaksteuern als durch den Angeklagten L. als „erlangt“ im Sinne des § 73 Abs. 1 StGB nF in Ansatz gebracht wurden – rechtsfehlerhaft. Dieser Betrag in Höhe von 1.239.273 Euro unterliegt nicht der Einziehung. Die Einziehungsanordnung hat daher lediglich in Höhe von insgesamt 25.000 Euro als Wertersatz für Taterträge bestand, weil dem Angeklagten L. in dieser Höhe ein Vorteil als Entlohnung bzw. als Kostenersatz tatsächlich zugeflossen ist.
- 21
- aa) Die strafrechtliche Vermögensabschöpfung richtet sich vorliegend gemäß Art. 316h Satz 1 EGStGB nach den durch das Gesetz zur Reform der strafrechtlichen Vermögensabschöpfung vom 13. April 2017 (BGBl. I 2017, 872) eingeführten und am 1. Juli 2017 in Kraft getretenen neuen Regelungen der §§ 73 ff. StGB. Danach ist nach § 73 Abs. 1 StGB zwingend einzuziehen, was der Täter oder Teilnehmer durch oder für die Tat erlangt hat. Ist die Einziehung des erlangten Gegenstandes nicht möglich, so ist nach § 73c Satz 1 StGB die Einziehung des Geldbetrages anzuordnen, der dem Wert des Erlangten ent- spricht. „Durch“ die Tat erlangt im Sinne des § 73 Abs. 1 StGB ist jeder Vermö- genswert, der dem Tatbeteiligten durch die rechtswidrige Tat zugeflossen ist, also alles, was in irgendeiner Phase des Tatablaufs in seine tatsächliche Verfügungsgewalt übergegangen ist und ihm so aus der Tat unmittelbar messbar zugutegekommen ist (st. Rspr.; BGH, Urteile vom 11. Juli 2019 – 1 StR 620/18, zum Abdruck in BGHSt bestimmt; vom 8. Februar 2018 – 3 StR 560/17, Rn. 10 und vom 24. Mai 2018 – 5 StR 623/17 und 624/17 Rn. 8; Beschluss vom 21. August 2018 – 2 StR 311/18 Rn. 8; BT-Drucks. 18/9525, S. 61). Der Um- fang des „erlangten Etwas“ im Sinne des § 73 Abs. 1 StGB ist nach dem „Bruttoprinzip“ zu bemessen, d.h. dass grundsätzlich alles, was der Täter oder Teil- nehmer durch oder für die Tat erhalten oder was er durch diese erspart hat, ohne gewinnmindernde Abzüge einzuziehen ist (vgl. BT-Drucks. 18/9525 S. 61, BGH, Urteile vom 11. Juli 2019 – 1 StR 620/18 und vom 18. Dezember 2018 – 1 St1 StR 36/17 Rn. 25). Der Einziehung unterliegen damit nicht nur bestimmte Gegenstände wie bewegliche Sachen, Grundstücke oder dingliche und obligatorische Rechte, sondern auch geldwerte Vorteile, wie etwa Dienstleistungen oder ersparte Aufwendungen, sowie konkrete Chancen auf einen Vertragsabschluss bzw. die Verbesserung einer Marktposition (vgl. BGH, Urteil vom 11. Juli 2019 – 1 StR 620/18 mwN). Beim „Erlangen“ handelt es sich dabei um einen tatsächlichen Vorgang; auf die zivilrechtlichen Besitz- oder Eigentumsverhältnisse kommt es nicht an (vgl. BGH aaO mwN).
- 22
- bb) Beim Delikt der Steuerhinterziehung kann die verkürzte Steuer „er- langtes Etwas“ im Sinne von § 73 Abs. 1 StGB sein, weil sich der Täter Aufwendungen für diese Steuern erspart (st. Rspr.; BGH, Urteile vom 11. Juli 2019 – 1 StR 620/18 mwN und vom 18. Dezember 2018 – 1 StR 36/17 Rn. 18 mwN; Beschlüsse vom 4. Juli 2018 – 1 StR 244/18 Rn. 7; vom 11. Mai 2016 – 1 StR 118/16 Rn. 8; vom 13. Juli 2010 – 1 StR 239/10, wistra 2010, 406 und vom 28. November 2000 – 5 StR 371/00 Rn. 16 ff.; Fischer, StGB, 66. Aufl., § 73 Rn. 20; Köhler, NStZ 2017, 497, 503 f.; Reh, wistra 2018, 414, 415). Dies gilt jedoch nicht schlechthin, weil die Einziehung an einem durch die Tat tatsächlich beim Täter eingetretenen Vermögensvorteil anknüpft und damit mehr als die bloße Tatbestandserfüllung voraussetzt (BGH, Urteil vom 11. Juli 2019 – 1 StR 620/18).
- 23
- cc) Im Hinblick auf den Charakter der Tabaksteuer als Verbrauch- bzw. Warensteuer (dazu Seer in Tipke/Lang, Steuerrecht, 23. Aufl., § 2 Rn. 47 mwN) ergibt sich ein unmittelbarer messbarer wirtschaftlicher Vorteil nur, soweit sich die Steuerersparnis im Vermögen des Täters dadurch niederschlägt, dass er aus den Tabakwaren, auf die sich die Hinterziehung der Tabaksteuern bezieht, einen Vermögenszuwachs erzielt, beispielsweise in Form eines konkreten Vermarktungsvorteils. Offene Steuerschulden begründen hingegen nicht stets über die Rechtsfigur der ersparten Aufwendungen einen Vorteil im Sinne des § 73 Abs. 1 StGB. Maßgeblich bleibt immer, dass sich ein Vorteil im Vermögen des Täters widerspiegelt. Nur dann hat der Täter durch die ersparten Aufwendungen auch wirtschaftlich etwas erlangt.
- 24
- dd) Gemessen an diesen Grundsätzen unterliegt daher lediglich der Betrag , den der Angeklagte als Entlohnung bzw. als Kostenersatz für die Durchführung der Transportfahrten erlangt hat, mithin insgesamt 25.000 Euro der Einziehung. Nach den rechtsfehlerfrei getroffenen Feststellungen hat er durch die Taten keinen darüber hinaus gehenden wirtschaftlichen Vorteil durch die Hinterziehung von Tabaksteuer erzielt, weil sich die im Wert der Tabakwaren verkörperte Steuerersparnis nicht in seinem Vermögen in irgendeiner Form widerspiegelt.
- 25
- e) Auch die im Fall II. 1a der Urteilsgründe verhängte Geldbuße wegen leichtfertiger Steuerverkürzung gemäß § 378 AO hat keinen Bestand. Das Landgericht hat bei der Bemessung der Höhe der Geldbuße gemäß § 17 Abs. 4 OWiG die verkürzte Tabaksteuer (342.100 Euro) als vom AngeklagtenL. gezogenen wirtschaftlichen Vorteil berücksichtigt. Abgesehen davon, dass diese Erwägung hier schon deshalb rechtlich durchgreifend bedenklich ist, weil die Höhe der Geldbuße erkennbar die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Angeklagten bei weitem übersteigt, ist der Vorteil hier auch rechtsfehlerhaft bestimmt. Ebenso wie beim erlangten „Etwas“ im Sinne von § 73 Abs. 1 StGB stellt die als ersparte Aufwendung verkürzte Tabaksteuer nur dann einen „gezogenen“ wirtschaftlichen Vorteil dar, wenn die im Wert der Tabakwaren ver- körperte Steuerersparnis sich in irgendeiner Form im Vermögen des Täters widerspiegelt. Hieran fehlt es vorliegend. Das neue Tatgericht hat daher die Höhe der Geldbuße neu zuzumessen. Der Aufhebung von Feststellungen bedarf es nicht (§ 353 Abs. 2 StPO), weil sie vom Rechtsfehler nicht betroffen sind. Ergänzende Feststellungen können getroffen werden, sofern sie den bisherigen nicht widersprechen.
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(1) Erachtet das Revisionsgericht die Vorschriften über die Einlegung der Revision oder die über die Anbringung der Revisionsanträge nicht für beobachtet, so kann es das Rechtsmittel durch Beschluß als unzulässig verwerfen.
(2) Das Revisionsgericht kann auf einen Antrag der Staatsanwaltschaft, der zu begründen ist, auch dann durch Beschluß entscheiden, wenn es die Revision einstimmig für offensichtlich unbegründet erachtet.
(3) Die Staatsanwaltschaft teilt den Antrag nach Absatz 2 mit den Gründen dem Beschwerdeführer mit. Der Beschwerdeführer kann binnen zwei Wochen eine schriftliche Gegenerklärung beim Revisionsgericht einreichen.
(4) Erachtet das Revisionsgericht die zugunsten des Angeklagten eingelegte Revision einstimmig für begründet, so kann es das angefochtene Urteil durch Beschluß aufheben.
(5) Wendet das Revisionsgericht Absatz 1, 2 oder 4 nicht an, so entscheidet es über das Rechtsmittel durch Urteil.
(1) Ordnungswidrig handelt, wer als Steuerpflichtiger oder bei Wahrnehmung der Angelegenheiten eines Steuerpflichtigen eine der in § 370 Abs. 1 bezeichneten Taten leichtfertig begeht. § 370 Abs. 4 bis 7 gilt entsprechend.
(2) Die Ordnungswidrigkeit kann mit einer Geldbuße bis zu fünfzigtausend Euro geahndet werden.
(3) Eine Geldbuße wird nicht festgesetzt, soweit der Täter gegenüber der Finanzbehörde die unrichtigen Angaben berichtigt, die unvollständigen Angaben ergänzt oder die unterlassenen Angaben nachholt, bevor ihm oder seinem Vertreter die Einleitung eines Straf- oder Bußgeldverfahrens wegen der Tat bekannt gegeben worden ist. Sind Steuerverkürzungen bereits eingetreten oder Steuervorteile erlangt, so wird eine Geldbuße nicht festgesetzt, wenn der Täter die aus der Tat zu seinen Gunsten verkürzten Steuern innerhalb der ihm bestimmten angemessenen Frist entrichtet. § 371 Absatz 4 gilt entsprechend.
(1) Als Gehilfe wird bestraft, wer vorsätzlich einem anderen zu dessen vorsätzlich begangener rechtswidriger Tat Hilfe geleistet hat.
(2) Die Strafe für den Gehilfen richtet sich nach der Strafdrohung für den Täter. Sie ist nach § 49 Abs. 1 zu mildern.
(1) Ist eine Milderung nach dieser Vorschrift vorgeschrieben oder zugelassen, so gilt für die Milderung folgendes:
- 1.
An die Stelle von lebenslanger Freiheitsstrafe tritt Freiheitsstrafe nicht unter drei Jahren. - 2.
Bei zeitiger Freiheitsstrafe darf höchstens auf drei Viertel des angedrohten Höchstmaßes erkannt werden. Bei Geldstrafe gilt dasselbe für die Höchstzahl der Tagessätze. - 3.
Das erhöhte Mindestmaß einer Freiheitsstrafe ermäßigt sich im Falle eines Mindestmaßes von zehn oder fünf Jahren auf zwei Jahre, im Falle eines Mindestmaßes von drei oder zwei Jahren auf sechs Monate, im Falle eines Mindestmaßes von einem Jahr auf drei Monate, im übrigen auf das gesetzliche Mindestmaß.
(2) Darf das Gericht nach einem Gesetz, das auf diese Vorschrift verweist, die Strafe nach seinem Ermessen mildern, so kann es bis zum gesetzlichen Mindestmaß der angedrohten Strafe herabgehen oder statt auf Freiheitsstrafe auf Geldstrafe erkennen.
(1) Mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder mit Geldstrafe wird bestraft, wer
- 1.
den Finanzbehörden oder anderen Behörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht, - 2.
die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt oder - 3.
pflichtwidrig die Verwendung von Steuerzeichen oder Steuerstemplern unterlässt
(2) Der Versuch ist strafbar.
(3) In besonders schweren Fällen ist die Strafe Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zehn Jahren. Ein besonders schwerer Fall liegt in der Regel vor, wenn der Täter
- 1.
in großem Ausmaß Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt, - 2.
seine Befugnisse oder seine Stellung als Amtsträger oder Europäischer Amtsträger (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) missbraucht, - 3.
die Mithilfe eines Amtsträgers oder Europäischen Amtsträgers (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) ausnutzt, der seine Befugnisse oder seine Stellung missbraucht, - 4.
unter Verwendung nachgemachter oder verfälschter Belege fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt, - 5.
als Mitglied einer Bande, die sich zur fortgesetzten Begehung von Taten nach Absatz 1 verbunden hat, Umsatz- oder Verbrauchssteuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Umsatz- oder Verbrauchssteuervorteile erlangt oder - 6.
eine Drittstaat-Gesellschaft im Sinne des § 138 Absatz 3, auf die er alleine oder zusammen mit nahestehenden Personen im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes unmittelbar oder mittelbar einen beherrschenden oder bestimmenden Einfluss ausüben kann, zur Verschleierung steuerlich erheblicher Tatsachen nutzt und auf diese Weise fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.
(4) Steuern sind namentlich dann verkürzt, wenn sie nicht, nicht in voller Höhe oder nicht rechtzeitig festgesetzt werden; dies gilt auch dann, wenn die Steuer vorläufig oder unter Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt wird oder eine Steueranmeldung einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleichsteht. Steuervorteile sind auch Steuervergütungen; nicht gerechtfertigte Steuervorteile sind erlangt, soweit sie zu Unrecht gewährt oder belassen werden. Die Voraussetzungen der Sätze 1 und 2 sind auch dann erfüllt, wenn die Steuer, auf die sich die Tat bezieht, aus anderen Gründen hätte ermäßigt oder der Steuervorteil aus anderen Gründen hätte beansprucht werden können.
(5) Die Tat kann auch hinsichtlich solcher Waren begangen werden, deren Einfuhr, Ausfuhr oder Durchfuhr verboten ist.
(6) Die Absätze 1 bis 5 gelten auch dann, wenn sich die Tat auf Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben bezieht, die von einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union verwaltet werden oder die einem Mitgliedstaat der Europäischen Freihandelsassoziation oder einem mit dieser assoziierten Staat zustehen. Das Gleiche gilt, wenn sich die Tat auf Umsatzsteuern oder auf die in Artikel 1 Absatz 1 der Richtlinie 2008/118/EG des Rates vom 16. Dezember 2008 über das allgemeine Verbrauchsteuersystem und zur Aufhebung der Richtlinie 92/12/EWG (ABl. L 9 vom 14.1.2009, S. 12) genannten harmonisierten Verbrauchsteuern bezieht, die von einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union verwaltet werden.
(7) Die Absätze 1 bis 6 gelten unabhängig von dem Recht des Tatortes auch für Taten, die außerhalb des Geltungsbereiches dieses Gesetzes begangen werden.
(1) Fehlen besondere persönliche Merkmale (§ 14 Abs. 1), welche die Strafbarkeit des Täters begründen, beim Teilnehmer (Anstifter oder Gehilfe), so ist dessen Strafe nach § 49 Abs. 1 zu mildern.
(2) Bestimmt das Gesetz, daß besondere persönliche Merkmale die Strafe schärfen, mildern oder ausschließen, so gilt das nur für den Beteiligten (Täter oder Teilnehmer), bei dem sie vorliegen.
(1) Mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder mit Geldstrafe wird bestraft, wer
- 1.
den Finanzbehörden oder anderen Behörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht, - 2.
die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt oder - 3.
pflichtwidrig die Verwendung von Steuerzeichen oder Steuerstemplern unterlässt
(2) Der Versuch ist strafbar.
(3) In besonders schweren Fällen ist die Strafe Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zehn Jahren. Ein besonders schwerer Fall liegt in der Regel vor, wenn der Täter
- 1.
in großem Ausmaß Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt, - 2.
seine Befugnisse oder seine Stellung als Amtsträger oder Europäischer Amtsträger (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) missbraucht, - 3.
die Mithilfe eines Amtsträgers oder Europäischen Amtsträgers (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) ausnutzt, der seine Befugnisse oder seine Stellung missbraucht, - 4.
unter Verwendung nachgemachter oder verfälschter Belege fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt, - 5.
als Mitglied einer Bande, die sich zur fortgesetzten Begehung von Taten nach Absatz 1 verbunden hat, Umsatz- oder Verbrauchssteuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Umsatz- oder Verbrauchssteuervorteile erlangt oder - 6.
eine Drittstaat-Gesellschaft im Sinne des § 138 Absatz 3, auf die er alleine oder zusammen mit nahestehenden Personen im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes unmittelbar oder mittelbar einen beherrschenden oder bestimmenden Einfluss ausüben kann, zur Verschleierung steuerlich erheblicher Tatsachen nutzt und auf diese Weise fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.
(4) Steuern sind namentlich dann verkürzt, wenn sie nicht, nicht in voller Höhe oder nicht rechtzeitig festgesetzt werden; dies gilt auch dann, wenn die Steuer vorläufig oder unter Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt wird oder eine Steueranmeldung einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleichsteht. Steuervorteile sind auch Steuervergütungen; nicht gerechtfertigte Steuervorteile sind erlangt, soweit sie zu Unrecht gewährt oder belassen werden. Die Voraussetzungen der Sätze 1 und 2 sind auch dann erfüllt, wenn die Steuer, auf die sich die Tat bezieht, aus anderen Gründen hätte ermäßigt oder der Steuervorteil aus anderen Gründen hätte beansprucht werden können.
(5) Die Tat kann auch hinsichtlich solcher Waren begangen werden, deren Einfuhr, Ausfuhr oder Durchfuhr verboten ist.
(6) Die Absätze 1 bis 5 gelten auch dann, wenn sich die Tat auf Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben bezieht, die von einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union verwaltet werden oder die einem Mitgliedstaat der Europäischen Freihandelsassoziation oder einem mit dieser assoziierten Staat zustehen. Das Gleiche gilt, wenn sich die Tat auf Umsatzsteuern oder auf die in Artikel 1 Absatz 1 der Richtlinie 2008/118/EG des Rates vom 16. Dezember 2008 über das allgemeine Verbrauchsteuersystem und zur Aufhebung der Richtlinie 92/12/EWG (ABl. L 9 vom 14.1.2009, S. 12) genannten harmonisierten Verbrauchsteuern bezieht, die von einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union verwaltet werden.
(7) Die Absätze 1 bis 6 gelten unabhängig von dem Recht des Tatortes auch für Taten, die außerhalb des Geltungsbereiches dieses Gesetzes begangen werden.
(1) Fehlen besondere persönliche Merkmale (§ 14 Abs. 1), welche die Strafbarkeit des Täters begründen, beim Teilnehmer (Anstifter oder Gehilfe), so ist dessen Strafe nach § 49 Abs. 1 zu mildern.
(2) Bestimmt das Gesetz, daß besondere persönliche Merkmale die Strafe schärfen, mildern oder ausschließen, so gilt das nur für den Beteiligten (Täter oder Teilnehmer), bei dem sie vorliegen.
(1) Mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder mit Geldstrafe wird bestraft, wer
- 1.
den Finanzbehörden oder anderen Behörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht, - 2.
die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt oder - 3.
pflichtwidrig die Verwendung von Steuerzeichen oder Steuerstemplern unterlässt
(2) Der Versuch ist strafbar.
(3) In besonders schweren Fällen ist die Strafe Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zehn Jahren. Ein besonders schwerer Fall liegt in der Regel vor, wenn der Täter
- 1.
in großem Ausmaß Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt, - 2.
seine Befugnisse oder seine Stellung als Amtsträger oder Europäischer Amtsträger (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) missbraucht, - 3.
die Mithilfe eines Amtsträgers oder Europäischen Amtsträgers (§ 11 Absatz 1 Nummer 2a des Strafgesetzbuchs) ausnutzt, der seine Befugnisse oder seine Stellung missbraucht, - 4.
unter Verwendung nachgemachter oder verfälschter Belege fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt, - 5.
als Mitglied einer Bande, die sich zur fortgesetzten Begehung von Taten nach Absatz 1 verbunden hat, Umsatz- oder Verbrauchssteuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Umsatz- oder Verbrauchssteuervorteile erlangt oder - 6.
eine Drittstaat-Gesellschaft im Sinne des § 138 Absatz 3, auf die er alleine oder zusammen mit nahestehenden Personen im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes unmittelbar oder mittelbar einen beherrschenden oder bestimmenden Einfluss ausüben kann, zur Verschleierung steuerlich erheblicher Tatsachen nutzt und auf diese Weise fortgesetzt Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.
(4) Steuern sind namentlich dann verkürzt, wenn sie nicht, nicht in voller Höhe oder nicht rechtzeitig festgesetzt werden; dies gilt auch dann, wenn die Steuer vorläufig oder unter Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt wird oder eine Steueranmeldung einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleichsteht. Steuervorteile sind auch Steuervergütungen; nicht gerechtfertigte Steuervorteile sind erlangt, soweit sie zu Unrecht gewährt oder belassen werden. Die Voraussetzungen der Sätze 1 und 2 sind auch dann erfüllt, wenn die Steuer, auf die sich die Tat bezieht, aus anderen Gründen hätte ermäßigt oder der Steuervorteil aus anderen Gründen hätte beansprucht werden können.
(5) Die Tat kann auch hinsichtlich solcher Waren begangen werden, deren Einfuhr, Ausfuhr oder Durchfuhr verboten ist.
(6) Die Absätze 1 bis 5 gelten auch dann, wenn sich die Tat auf Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben bezieht, die von einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union verwaltet werden oder die einem Mitgliedstaat der Europäischen Freihandelsassoziation oder einem mit dieser assoziierten Staat zustehen. Das Gleiche gilt, wenn sich die Tat auf Umsatzsteuern oder auf die in Artikel 1 Absatz 1 der Richtlinie 2008/118/EG des Rates vom 16. Dezember 2008 über das allgemeine Verbrauchsteuersystem und zur Aufhebung der Richtlinie 92/12/EWG (ABl. L 9 vom 14.1.2009, S. 12) genannten harmonisierten Verbrauchsteuern bezieht, die von einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union verwaltet werden.
(7) Die Absätze 1 bis 6 gelten unabhängig von dem Recht des Tatortes auch für Taten, die außerhalb des Geltungsbereiches dieses Gesetzes begangen werden.
(1) Fehlen besondere persönliche Merkmale (§ 14 Abs. 1), welche die Strafbarkeit des Täters begründen, beim Teilnehmer (Anstifter oder Gehilfe), so ist dessen Strafe nach § 49 Abs. 1 zu mildern.
(2) Bestimmt das Gesetz, daß besondere persönliche Merkmale die Strafe schärfen, mildern oder ausschließen, so gilt das nur für den Beteiligten (Täter oder Teilnehmer), bei dem sie vorliegen.
BUNDESGERICHTSHOF
BUNDESGERICHTSHOF
Der 1. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat nach Anhörung des Generalbundesanwalts und der Beschwerdeführer am 23. August 2017 gemäß § 349 Abs. 4 StPO beschlossen:
Gründe:
- 1
- Das Landgericht hat die Angeklagten jeweils wegen Steuerhinterziehung in sechs tateinheitlichen Fällen schuldig gesprochen. Den Angeklagten B. hat es deswegen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von zwei Jahren und sieben Monaten verurteilt. Den Angeklagten S. hat es unter Einbeziehung der Einzelstrafen aus einer anderweitigen Verurteilung zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von drei Jahren verurteilt, von der zwei Monate als vollstreckt gelten. Gegen dieses Urteil wenden sich die Angeklagten mit ihren auf die Verletzung formellen und materiellen Rechts gestützten Revisionen. Die Rechtsmittel haben in vollem Umfang Erfolg.
I.
- 2
- Nach den Feststellungen handelte es sich bei den Angeklagten um den Generaldirektor (B. ) und den Einkaufsleiter (S. ) der in den Niederlanden ansässigen Firma P. . Ende des Jahres 2009 nahmen die Angeklagten Kontakt zu dem Zeugen R. auf, der wie sie seit Jahren in der Altmetall- und Schrotthandelsbranche tätig war und in Deutschland lebte. R. hatte gute Kontakte zu Mitarbeitern von deutschen Großabnehmern, die Altmetallbestände aufkauften. Um Umsatzsteuer hinterziehen zu können, vereinbarten die Angeklagten mit R. folgendes „Geschäftsmodell“:
- 3
- Die Angeklagten wollten in den Niederlanden über die Firma P. Kupfer in großen Mengen kaufen und an einen Großabnehmer in Deutschland veräußern. Ein direkter Verkauf in Deutschland kam für sie nicht in Betracht, weil die Marktpreise für Kupfer in den Niederlanden höher lagen als die Nettoeinkaufspreise in Deutschland. Das Kupfer sollte daher zum Schein zunächst an ein Unternehmen in Deutschland verkauft werden. Der Geschäfts- führer bzw. Inhaber des „Scheinunternehmens“ sollte dann – nach den zeit- lichen und preislichen Vorgaben der Angeklagten – an einen deutschen Großabnehmer herantreten und das Kupfer im Namen des Scheinunternehmens verkaufen. Dieser Zwischenerwerb sollte vorgeschoben werden, damit der Großabnehmer nicht nur die Nettopreise, sondern – wie bei jedem innerdeutschen Handelsgeschäft – auch die Umsatzsteuer ausbezahlt. Die Angeklagten und der Zeuge R. wussten, dass die von dem Großabnehmer ausbezahlten Nettopreise zuzüglich Umsatzsteuer höher lagen als die Einkaufspreise in den Niederlanden. Das „Geschäftsmodell“ war wirtschaftlich nur sinnvoll, wenn eine ordnungsgemäße Versteuerung der Umsätze und Abführung der Umsatzsteuer nicht erfolgten. Denn die Angeklagten benötigten einen Teil der Umsatz- steuer, um die Kosten des Einkaufs des Kupfers in den Niederlanden zu decken , weil der Einkaufspreis über dem Nettoeinkaufspreis des Erwerbers in Deutschland lag. R. sollte sich um ein geeignetes „Scheinunternehmen“ und einen Strohmann kümmern; die Geschäfte dieses Unternehmens wollten die Angeklagten und R. dann gemeinsam, aber arbeitsteilig lenken. Über die Aufteilung der Bargeldsummen, die vom Großabnehmer in Deutschland gezahlt wurden, trafen die Angeklagten mit R. folgende Vereinbarung: Der Nettoeinkaufspreis und zwei Drittel des auf die Umsatzsteuer entfallenden Betrages sollten an die Angeklagten zurückfließen, um den Einkauf des Kupfers in den Niederlanden finanzieren zu können. Das restliche Drittel der ausbezahlten Umsatzsteuer sollte unter den Angeklagten einerseits und R. andererseits hälftig aufgeteilt werden.
- 4
- In Umsetzung dieses Modells fanden von Februar bis Mai 2010 zunächst Kupferlieferungen über die St. GmbH (im Folgenden: SH. GmbH) an die T. GmbH statt. Die im September 2009 gegründete SH. GmbH übte keine Geschäftstätigkeit mehr aus. R. gewann den Geschäftsführer der SH. GmbH, den Zeugen L. , der keine Kenntnisse im Altmetallhandel hatte, sich als Strohmann an dem Geschäftsmodell zu beteiligen. Auch wenn die Führung des „Scheinunternehmens“ bei den Angeklagten und dem Zeugen R. liegen sollte, kam dem Zeugen L. die Aufgabe zu, bei der Anlieferung von Kupfer die Geldbeträge an der Kasse der T. GmbH entgegenzunehmen. Die Geschäfte wurden wie folgt abgewickelt: Die Angeklagten kauften bei niederländischen Lieferanten in großem Umfang Kupfer ein. Mit R. standen sie in ständigem telefonischen Kontakt, um die Einund Verkaufspreise abzustimmen. Sie erstellten dann Rechnungsunterlagen für die Firma P. in den Niederlanden, wonach sie das Kupfer an die SH. GmbH verkauften. Tatsächlich fanden ein Verkauf und eine Lieferung an die SH. GmbH nicht statt. Vielmehr wurde das Kupfer, nachdem R. mit dem Chefeinkäufer der T. GmbH, dem Zeugen G. , die Nettoeinkaufspreise verhandelt hatte, auf Veranlassung der Angeklagten durch niederländische Speditionen direkt zur T. GmbH geliefert. G. ging dabei davon aus, dass die SH. GmbH Vertragspartner der T. GmbH wurde.
- 5
- Da es den Angeklagten wegen der Höhe der hinterzogenen Umsatzsteuer zu riskant wurde, weitere Kupferlieferungen über die SH. GmbH abzuwickeln , wurden im Zeitraum Juni und Juli 2010 weitere in gleicher Weise durchgeführte Kupfergeschäfte unter Einschaltung des neuen Strohmanns W. vorgenommen. W. , der ebenfalls keine Erfahrung im Altmetallhandel hatte, war bereit, sein Einzelunternehmen gegen eine geringfü- gige Entlohnung für das „Geschäftsmodell“ zur Verfügung zu stellen. Auch wenn er die Führung seines Unternehmens den Angeklagten und dem Zeugen R. überließ, trat er jedenfalls bei der Anlieferung des Kupfers an der Kasse der T. GmbH als Inhaber seines Einzelunternehmens auf.
- 6
- Insgesamt erwarb die T. GmbH im Zeitraum von Februar bis Juli 2010 von den „Scheinunternehmen“ SH. GmbH und W. Kupfer zum Nettopreis von insgesamt 2.962.627,85 Euro zuzüglich 562.899,30 Euro Umsatzsteuer. Die T. GmbH zahlte nach jeder Einzellieferung die Nettopreise und die Umsatzsteuer in bar aus, wobei jeweils die Strohmänner L. bzw. W. das Bargeld an der Kasse für ihr Unternehmen in Empfang nahmen. Sie leiteten jeweils das Geld ungeprüft an R. weiter, der bereits vor Ort auf sie wartete. Dieser traf sich umgehend mit den Angeklagten , die ebenfalls vor Ort warteten, um die Aufteilung des Geldes zu überwachen. Weder die Angeklagten noch R. noch die Strohmänner L. und W. gaben für die über die „Scheinunternehmen“ SH. GmbH und W. erzielten Umsätze Umsatzsteuervoranmeldungen oder eine Umsatzsteuerjahreserklärung ab.
II.
- 7
- Die Revisionen der Angeklagten haben bereits mit der Sachrüge Erfolg; auf die von den Beschwerdeführern erhobenen Verfahrensrügen kommt es nicht mehr an.
- 8
- 1. Das Landgericht hat die Angeklagten als Mittäter einer Steuerhinterziehung durch Unterlassen (§ 370 Abs. 1 Nr. 2 AO, § 25 Abs. 2 StGB) angese- hen, weil sie für die „Scheinunternehmen“ SH. GmbH und W. in den Voranmeldungszeiträumen Februar bis Juli 2010 keine Umsatzsteuervoranmeldungen über die von diesen Unternehmen getätigten Umsätze abga- ben, obwohl sie hierzu wegen ihrer „absoluten Leitungsmacht“ über die „Scheinunternehmen“ gemäß § 35 AO verpflichtet gewesen seien. Diese Würdigung wird von den Urteilsfeststellungen nicht getragen. Zwar ist das Landgericht rechtsfehlerfrei davon ausgegangen, dass diese Unternehmen Umsätze ausführen konnten, obwohl sie als inländische Unternehmen nur deshalb zwischengeschaltet worden waren, weil innergemeinschaftliche Erwerbe gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 5 i.V.m. § 13a Abs. 1 Nr. 2 UStG vom Leistungsempfänger zu versteuern sind, sodass an den Leistenden keine Umsatzsteuerbeträge ausbezahlt werden (nachfolgend a). Die Urteilsfeststellungen belegen jedoch nicht, dass die Angeklagten als Verfügungsbefugte im Sinne von § 35 AO die steuerlichen Erklärungspflichten der Unternehmen SH. GmbH und W. zu erfüllen hatten (nachfolgend b).
- 9
- a) Im Ergebnis rechtsfehlerfrei ist das Landgericht davon ausgegangen, dass die als „Scheinfirmen“ bezeichneten, tatsächlich aber existierenden Unter- nehmen SH. GmbH und W. als Leistende der Kupferlieferungen an die Firma T. GmbH anzusehen waren.
- 10
- aa) Wer bei einem Umsatz als Leistender anzusehen ist, ergibt sich nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs und des Bundesgerichtshofs regelmäßig aus den abgeschlossenen zivilrechtlichen Vereinbarungen (vgl. BFH, Urteile vom 16. August 2001 – V R 67/00, UR 2002, 213 und vom 26. Juni 2003 – V R 22/02, DStRE 2004, 153; BGH, Urteil vom 9. April 2013 – 1 StR 586/12, BGHSt 58, 218, 233). Leistender ist damit in der Regel derjenige, der die Lieferungen oder sonstigen Leistungen im eigenen Namen gegenüber einem anderen selbst ausführt oder durch einen Beauftragten ausführen lässt. Ob eine Leistung dem Handelnden oder einem anderen zuzurechnen ist, hängt deshalb grundsätzlich davon ab, ob der Handelnde gegenüber dem Leistungsempfänger im eigenen Namen oder berechtigterweise im Namen eines anderen bei Ausführung entgeltlicher Leistungen aufgetreten ist (vgl. BFH, Urteil vom 12. Mai 2011 – V R 25/10, DStRE 2011, 1326). Dabei kann auch ein „Strohmann“ Unternehmer und Leistender im Sinne des Umsatzsteuergesetzes sein. Er ist nicht deswegen nicht selbständig im Sinne des § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG, weil er im Innenverhältnis den Weisungen eines Auftraggebers verpflichtet ist. Ohne Bedeutung für die Beurteilung der Leistungsbeziehungen im Verhältnis zu Dritten ist grundsätzlich, aus welchen Gründen der „Hintermann“ gegenüber dem Vertragspartner des „Strohmannes“ und Leistungsempfänger als Leistender nicht in Erscheinung treten will (vgl. BGH, Urteil vom 9. April 2013 – 1 StR 586/12, BGHSt 58, 218, 233 mwN).
- 11
- bb) Unbeachtlich ist ein „vorgeschobenes“ Strohmanngeschäft allerdings dann, wenn es nur zum Schein abgeschlossen wird, d.h. wenn beide Vertragsparteien einverständlich oder stillschweigend davon ausgehen, dass die Rechtswirkungen des Geschäfts gerade nicht zwischen Ihnen, sondern zwi- schen dem Leistungsempfänger und dem „Hintermann“ eintreten sollen (vgl. § 41 Abs. 2 AO; BGH, Urteil vom 9. April 2013 – 1 StR 586/12, BGHSt 58, 218, 233 f. mwN).
- 12
- cc) So verhielt es sich nach den Feststellungen hier jedoch nicht. Die Angeklagten wollten durch die Zwischenschaltung der SH. GmbH und des Einzelunternehmens W. erreichen, dass eine steuerpflichtige Inlandslieferung (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG) und nicht eine steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferung vorliegt, bei der der Erwerb vom Leistungsempfänger zu versteuern ist (§ 1 Abs. 1 Nr. 5 i.V.m. § 13a Abs. 1 Nr. 2 UStG). Da deshalb diese Unternehmen und nicht die Angeklagten oder das niederländische Unternehmen P. gegenüber der T. GmbH als Lieferanten auftraten und nach den Feststellungen auch für den Chefeinkäufer dieser Firma, den Zeugen G. , keine Anhaltspunkte bestanden, dass dies nicht zutraf, waren sie bei den Kupferlieferungen an die T. GmbH als leistende Unternehmer anzusehen. Bei den Anlieferungen war jeweils der Geschäftsführer der SH. GmbH bzw. der Inhaber des Einzelunternehmens W. vor Ort und nahm den Verkaufserlös entgegen. Auch wenn die SH. GmbH und das Einzelunternehmen W. als „Strohfirmen“ eingeschaltet wurden, waren sie in der Lage und befugt, der T. GmbH die Verfügungsmacht über das angelieferte Kupfer zu verschaffen. Der Umstand, dass die „Strohfirmen“ im Verhältnis zu den Angeklagten wegen des kollusiven Zusammenwir- kens ihres Geschäftsführers bzw. Inhabers mit den Angeklagten ohne handelstypisches Verhalten nicht als Unternehmer anzusehen waren (vgl. BGH, Be- schluss vom 8. Februar 2011 – 1 StR 24/10, BGHR UStG § 15 Abs. 1 Unternehmer 1; Urteil vom 9. April 2013 – 1 StR 586/12, BGHSt 58, 218, 234; jeweils mwN), ist insoweit ohne Bedeutung.
- 13
- dd) Der Umstand, dass die gegenüber der T. GmbH persönlich auftretenden Leitungspersonen der Unternehmen SH. GmbH und W. ebenso wie die Angeklagten von Anfang an beabsichtigten, für die Kupferlieferungen keine Umsatzsteuervoranmeldungen abzugeben, sondern die Umsatzsteuern zu hinterziehen, steht der Annahme steuerbarer und steuerpflichtiger Ausgangsumsätze (Lieferungen) dieser Unternehmen nicht entgegen (vgl. BGH, Urteil vom 9. April 2013 – 1 StR 586/12, BGHSt 58, 218, 234 f. mwN).
- 14
- b) Täter – auch Mittäter – einer Steuerhinterziehung durch Unterlassen (§ 370 Abs. 1 Nr. 2 AO) kann nur derjenige sein, der selbst zur Aufklärung steuerlich erheblicher Tatsachen besonders verpflichtet ist (BGH, Urteil vom 9. April 2013 – 1 StR 586/12, BGHSt 58, 218). Zwar trifft auch einen Verfügungsberechtigten im Sinne des § 35 AO eine Rechtspflicht zur Aufklärung über steuerlich erhebliche Tatsachen. Die vom Landgericht festgestellten tatsächlichen Umstände belegen jedoch für die Angeklagten keine den Voraussetzungen des § 35 AO entsprechende Stellung.
- 15
- aa) Nach § 35 AO hat derjenige, der als Verfügungsberechtigter im eigenen oder fremden Namen auftritt, die Pflichten eines gesetzlichen Vertreters (§ 34 Abs. 1 AO), soweit er sie rechtlich und tatsächlich erfüllen kann. Zu den von einem Verfügungsberechtigten zu erfüllenden Pflichten gehören insbesondere diejenigen zur Abgabe von Steuererklärungen und zur Entrichtung der Steuern aus vorhandenen Mitteln.
- 16
- bb) Verfügungsberechtigter im Sinne des § 35 AO ist jeder, der nach dem Gesamtbild der Verhältnisse rechtlich und wirtschaftlich über Mittel, die einem anderen zuzurechnen sind, verfügen kann und als solcher nach außen auftritt (vgl. BFH, Urteil vom 5. August 2010 – V R 13/09, BFH/NV 2011, 81). Nicht ausreichend ist eine rein tatsächliche Verfügungsmacht, etwa die Möglichkeit , über wirtschaftlichen Druck auf die Verfügungen des Steuerpflichtigen Einfluss zu nehmen; vielmehr muss die Verfügungsmöglichkeit rechtlich eingeräumt worden sein, sodass der Verfügungsberechtigte aufgrund bürgerlichrechtlicher Verfügungsmacht im Außenverhältnis wirksam handeln kann. Entscheidend für die Pflichtenstellung des § 35 AO ist, dass der Verfügungsberechtigte durch die Übertragung der rechtlichen Verfügungsbefugnis in die Lage versetzt worden ist, am Rechtsverkehr wirksam teilzunehmen (vgl. BGH, Urteil vom 9. April 2013 – 1 StR 586/12, BGHSt 58, 218, 236 mwN).
- 17
- Eine mittelbare rechtliche Verfügungsbefugnis genügt. Verfügungsberechtigt im Sinne des § 35 AO ist daher auch, wer aufgrund seiner Stellung die Pflichten des gesetzlichen Vertreters erfüllen oder durch die Bestellung entsprechender Organe erfüllen lassen kann. Gleiches gilt für denjenigen, der kraft eines Rechtsverhältnisses den Vertretenen steuern und über seine Mittel verfügen kann. Steuerliche Pflichten sind dabei auch dann rechtlich und tatsächlich erfüllbar, wenn zwar keine unmittelbare Vertretungsbefugnis besteht, die rechtliche Stellung jedoch eine verbindliche Weisung an den Vertretenen ermöglicht (BGH, Urteil vom 9. April 2013 – 1 StR 586/12, BGHSt 58, 218, 238 mwN). Auch wenn ein Geschäftsherr einem Dritten für einen bestimmten Geschäftsbereich völlig freie Hand lässt, so kann dieser nach den Umständen des Einzelfalls für den Geschäftsbereich, den er übernommen hat, als Verfügungsberechtigter im Sinne des § 35 AO anzusehen sein (BGH, Urteil vom 9. April 2013 – 1 StR 586/12, BGHSt 58, 218, 236 f.).
- 18
- cc) Allerdings kann Verfügungsberechtigter im Sinne des § 35 AO nur derjenige sein, der auch als solcher nach außen auftritt. Auftreten bedeutet die Teilnahme am Wirtschafts- und Rechtsverkehr, die über die Beziehungen zum Rechtsinhaber hinausgeht. Nicht vorausgesetzt ist ein Auftreten gerade gegenüber den Finanzbehörden oder in steuerlichen Angelegenheiten. Die Teilnahme muss auch nicht in einer Disposition über fremdes Vermögen bestehen. Vielmehr reicht es aus, wenn der Verfügungsberechtigte sich nach außen so geriert , als könne er über fremdes Vermögen verfügen. Nimmt etwa eine Person Geschäftsführungsaufgaben tatsächlich wahr, so reicht es aus, wenn sie ledig- lich gegenüber einer „begrenzten Öffentlichkeit“ zu erkennen gibt, dass sie als solche über das Vermögen verfügen kann, das Auftreten gegenüber der „allge- meinen Öffentlichkeit“ aber weisungsabhängigen Personen überlässt. Hält sich der faktisch Leitende selbst im Hintergrund und bedient er sich zur Ausübung seiner Verfügungsbefugnis der Unterstützung weisungsgebundener Personen, wird er nach § 35 AO nur verpflichtet, wenn die Weisungsabhängigkeit auch nachaußen – mithin mindestens gegenüber einer „begrenzten Öffentlichkeit“ – erkennbar wird. Diese Grundsätze gelten für Einzelunternehmen entsprechend (BGH, Urteil vom 9. April 2013 – 1 StR 586/12, BGHSt 58, 218, 237 f.; BFH, Urteil vom 5. August 2010 – V R 13/09, BFH/NV 2011, 81; jeweils mwN).
- 19
- dd) Zwar hat das Landgericht hier festgestellt, dass die Angeklagten die einzelnen Geschäfte und die Preisgestaltung vorgegeben haben und der Geschäftsführer der SH. GmbH sowie der Inhaber der Einzelfirma W. als Strohmänner lediglich die ihnen gegebenen Vorgaben ausführten. Diese Stellung der Angeklagten allein genügt jedoch für die Annahme einer Verfügungsbefugnis im Sinne des § 35 AO nicht. Vielmehr belegen die vom Landgericht getroffenen Feststellungen nicht das erforderliche Auftreten als Verfügungsbefugte dieser Unternehmen nach außen, auch nicht gegenüber einer „begrenzten Öffentlichkeit“. Festgestellt ist lediglich, dass die Angeklagten die Abwicklung der einzelnen Geschäfte und die Preisgestaltung aufgrund ihrer starken Stellung vorgaben. Um ihre Verbindung zu den zwischengeschalteten Firmen nicht aufzudecken, vermieden sie sogar bewusst ein Auftreten für diese Unternehmen nach außen. Nach den Urteilsfeststellungen traten sie nicht einmal mit den Strohleuten persönlich in Kontakt, sondern überließen dies dem Zeugen R. . Sie selbst blieben im Hintergrund und traten auch gegenüber der Leistungsempfängerin, der T. GmbH, nicht als Vertreter der zwischengeschalteten Firmen auf. Vor Ort ließen sie den Geschäftsführer bzw. Inhaber des jeweils leistenden Unternehmens auftreten und den Verkaufserlös entgegennehmen. Sie hielten sich zwar in der Nähe auf, ließen sich aber die erhaltenen Geldbeträge erst indirekt unter Einschaltung des Zeugen R. übergeben (UA S. 30). Mithin belegen die Urteilsfeststellungen nicht nur kein Auftreten der Angeklagten als Verfügungsbefugte für die SH. GmbH und das Einzelunternehmen W. nach außen, sondern zeigen im Gegenteil , dass die Angeklagten ihre Verbindung zu diesen Unternehmen sogar bewusst verheimlichten. Der Umstand allein, dass die Angeklagten niederländische Speditionen im Namen der zwischengeschalteten Unternehmen mit dem Transport des Kupfers beauftragten (UA S. 39), genügt für ein Auftreten als Verfügungsbefugter dieser Firmen gegenüber einer „begrenzten Öffentlichkeit“ nicht.
- 20
- ee) Unbeachtlich ist insoweit, ob der Zeuge R. , der für die SH. GmbH und das Einzelunternehmen W. auch nach außen auftrat, die Stellung eines Verfügungsbefugten im Sinne des § 35 AO innehatte. Zwar spricht für das Vorliegen einer solchen Stellung, dass R. im Namen dieser Firmen mit dem Chefeinkäufer der T. GmbH, dem Zeugen G. , die Preisverhandlungen führte (UA S. 23, 27). Gleichwohl genügt dies nicht, auch für die Angeklagten die Voraussetzungen des § 35 AO zu bejahen. Vielmehr sind diese für jeden Beteiligten gesondert festzustellen. Eine Zurechnung des Auftretens anderer nach außen nach den strafrechtlichen Grundsätzen der Mittäterschaft findet hinsichtlich der Voraussetzungen des § 35 AO nicht statt. Insbesondere rechtfertigt allein der Umstand, dass ein gemeinsamer Tatplan bestand und die Angeklagten zusammen mit dem Zeugen R. entschieden, zu welchen Preisen die Kupferbestände an- und verkauft werden (UA S. 23), eine solche Zurechnung nicht. Auch das Merkmal pflichtwidrig in § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO bezieht sich allein auf das Verhalten des Täters, nicht auf das eines anderen Tatbeteiligten. Damit kommt eine Zurechnung fremder Pflichtverletzungen – hieretwa des Zeugen R. – im Rahmen einer Steuerhinterziehung durch Unterlassen auch dann nicht in Betracht, wenn sonst nach allgemeinen Grundsätzen Mittäterschaft vorliegen würde.
- 21
- 2. Die Sache bedarf daher insgesamt neuer tatrichterlicher Verhandlung und Entscheidung. Für die neue Hauptverhandlung weist der Senat auf Folgendes hin:
- 22
- a) Im Hinblick darauf, dass es sich nach den bisherigen Feststellungen bei den von den Angeklagten veranlassten Kupfertransporten aus den Niederlanden nach Deutschland weder um steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferungen an die SH. GmbH bzw. die Einzelfirma W. noch an die T. GmbH handelte, wird das Landgericht in Abhängigkeit von den neu zu treffenden Feststellungen gegebenenfalls auch die Möglichkeit eines steuerpflichtigen innergemeinschaftlichen Erwerbs durch die Angeklagten im Sinne von § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG in die Prüfung der steuerlichen Verhältnisse einbeziehen können. Denn gemäß § 1a Abs. 2 Satz 1 UStG gilt als innergemeinschaftlicher Erwerb gegen Entgelt auch das Verbringen eines Gegenstands des Unternehmens aus dem übrigen Gemeinschaftsgebiet in das Inland durch einen Unternehmer zu seiner Verfügung, ausgenommen zu einer nur vorübergehenden Verwendung. Der Unternehmer gilt in einem solchen Fall als Erwerber (§ 1a Abs. 2 Satz 2 UStG) und wird Steuerschuldner (§ 13a Abs. 1 Nr. 2 UStG).
- 23
- b) Sollten sich keine weitergehenden Anhaltspunkte für ein Auftreten der Angeklagten nach außen als Verfügungsbefugte der SH. GmbH bzw. der Einzelfirma W. ergeben, wird das Landgericht auch eine mögliche Strafbarkeit der Angeklagten wegen Anstiftung zur Steuerhinterziehung in den Blick nehmen können.
Cirener Bär
BUNDESGERICHTSHOF
1 und 2 UStG).“ Auch wenn er nach seiner „Stellung in dem Unternehmen eher eine Randfigur war und er lediglich als Strohmann fungierte (UA S. 5 und 6), war der Beschwerdeführer als formeller Geschäftsführer für die Erfüllung der steuerlichen Erklärungspflichten verantwortlich und hat damit in eigener Person die Tatbestände der Umsatzsteuerhinterziehung (§ 370 Abs. 1 Nr. 2 AO in Verbindung mit §§ 1 Abs. 1 Nr. 1, 16 Abs. 1, 18 Abs. 1 und 2 UStG) verwirklicht.“ Den Umstand, dass der Angeklagte weder Drahtzieher noch wirtschaftlicher Nutznießer der Umsatzsteuerhinterziehungen war, sondern nur eine untergeordnete Rolle spielte, hat das Landgericht im Rahmen der Strafzumessung ausreichend berücksichtigt. Nack Hebenstreit Graf Jäger Sander
(1) Fehlen besondere persönliche Merkmale (§ 14 Abs. 1), welche die Strafbarkeit des Täters begründen, beim Teilnehmer (Anstifter oder Gehilfe), so ist dessen Strafe nach § 49 Abs. 1 zu mildern.
(2) Bestimmt das Gesetz, daß besondere persönliche Merkmale die Strafe schärfen, mildern oder ausschließen, so gilt das nur für den Beteiligten (Täter oder Teilnehmer), bei dem sie vorliegen.
(1) Ist eine Milderung nach dieser Vorschrift vorgeschrieben oder zugelassen, so gilt für die Milderung folgendes:
- 1.
An die Stelle von lebenslanger Freiheitsstrafe tritt Freiheitsstrafe nicht unter drei Jahren. - 2.
Bei zeitiger Freiheitsstrafe darf höchstens auf drei Viertel des angedrohten Höchstmaßes erkannt werden. Bei Geldstrafe gilt dasselbe für die Höchstzahl der Tagessätze. - 3.
Das erhöhte Mindestmaß einer Freiheitsstrafe ermäßigt sich im Falle eines Mindestmaßes von zehn oder fünf Jahren auf zwei Jahre, im Falle eines Mindestmaßes von drei oder zwei Jahren auf sechs Monate, im Falle eines Mindestmaßes von einem Jahr auf drei Monate, im übrigen auf das gesetzliche Mindestmaß.
(2) Darf das Gericht nach einem Gesetz, das auf diese Vorschrift verweist, die Strafe nach seinem Ermessen mildern, so kann es bis zum gesetzlichen Mindestmaß der angedrohten Strafe herabgehen oder statt auf Freiheitsstrafe auf Geldstrafe erkennen.
(1) Als Gehilfe wird bestraft, wer vorsätzlich einem anderen zu dessen vorsätzlich begangener rechtswidriger Tat Hilfe geleistet hat.
(2) Die Strafe für den Gehilfen richtet sich nach der Strafdrohung für den Täter. Sie ist nach § 49 Abs. 1 zu mildern.
(1) Ist eine Milderung nach dieser Vorschrift vorgeschrieben oder zugelassen, so gilt für die Milderung folgendes:
- 1.
An die Stelle von lebenslanger Freiheitsstrafe tritt Freiheitsstrafe nicht unter drei Jahren. - 2.
Bei zeitiger Freiheitsstrafe darf höchstens auf drei Viertel des angedrohten Höchstmaßes erkannt werden. Bei Geldstrafe gilt dasselbe für die Höchstzahl der Tagessätze. - 3.
Das erhöhte Mindestmaß einer Freiheitsstrafe ermäßigt sich im Falle eines Mindestmaßes von zehn oder fünf Jahren auf zwei Jahre, im Falle eines Mindestmaßes von drei oder zwei Jahren auf sechs Monate, im Falle eines Mindestmaßes von einem Jahr auf drei Monate, im übrigen auf das gesetzliche Mindestmaß.
(2) Darf das Gericht nach einem Gesetz, das auf diese Vorschrift verweist, die Strafe nach seinem Ermessen mildern, so kann es bis zum gesetzlichen Mindestmaß der angedrohten Strafe herabgehen oder statt auf Freiheitsstrafe auf Geldstrafe erkennen.
(1) Fehlen besondere persönliche Merkmale (§ 14 Abs. 1), welche die Strafbarkeit des Täters begründen, beim Teilnehmer (Anstifter oder Gehilfe), so ist dessen Strafe nach § 49 Abs. 1 zu mildern.
(2) Bestimmt das Gesetz, daß besondere persönliche Merkmale die Strafe schärfen, mildern oder ausschließen, so gilt das nur für den Beteiligten (Täter oder Teilnehmer), bei dem sie vorliegen.
(1) Ist eine Milderung nach dieser Vorschrift vorgeschrieben oder zugelassen, so gilt für die Milderung folgendes:
- 1.
An die Stelle von lebenslanger Freiheitsstrafe tritt Freiheitsstrafe nicht unter drei Jahren. - 2.
Bei zeitiger Freiheitsstrafe darf höchstens auf drei Viertel des angedrohten Höchstmaßes erkannt werden. Bei Geldstrafe gilt dasselbe für die Höchstzahl der Tagessätze. - 3.
Das erhöhte Mindestmaß einer Freiheitsstrafe ermäßigt sich im Falle eines Mindestmaßes von zehn oder fünf Jahren auf zwei Jahre, im Falle eines Mindestmaßes von drei oder zwei Jahren auf sechs Monate, im Falle eines Mindestmaßes von einem Jahr auf drei Monate, im übrigen auf das gesetzliche Mindestmaß.
(2) Darf das Gericht nach einem Gesetz, das auf diese Vorschrift verweist, die Strafe nach seinem Ermessen mildern, so kann es bis zum gesetzlichen Mindestmaß der angedrohten Strafe herabgehen oder statt auf Freiheitsstrafe auf Geldstrafe erkennen.
(1) Als Gehilfe wird bestraft, wer vorsätzlich einem anderen zu dessen vorsätzlich begangener rechtswidriger Tat Hilfe geleistet hat.
(2) Die Strafe für den Gehilfen richtet sich nach der Strafdrohung für den Täter. Sie ist nach § 49 Abs. 1 zu mildern.
(1) Ist eine Milderung nach dieser Vorschrift vorgeschrieben oder zugelassen, so gilt für die Milderung folgendes:
- 1.
An die Stelle von lebenslanger Freiheitsstrafe tritt Freiheitsstrafe nicht unter drei Jahren. - 2.
Bei zeitiger Freiheitsstrafe darf höchstens auf drei Viertel des angedrohten Höchstmaßes erkannt werden. Bei Geldstrafe gilt dasselbe für die Höchstzahl der Tagessätze. - 3.
Das erhöhte Mindestmaß einer Freiheitsstrafe ermäßigt sich im Falle eines Mindestmaßes von zehn oder fünf Jahren auf zwei Jahre, im Falle eines Mindestmaßes von drei oder zwei Jahren auf sechs Monate, im Falle eines Mindestmaßes von einem Jahr auf drei Monate, im übrigen auf das gesetzliche Mindestmaß.
(2) Darf das Gericht nach einem Gesetz, das auf diese Vorschrift verweist, die Strafe nach seinem Ermessen mildern, so kann es bis zum gesetzlichen Mindestmaß der angedrohten Strafe herabgehen oder statt auf Freiheitsstrafe auf Geldstrafe erkennen.
(1) Hat der Täter oder Teilnehmer durch eine rechtswidrige Tat oder für sie etwas erlangt, so ordnet das Gericht dessen Einziehung an.
(2) Hat der Täter oder Teilnehmer Nutzungen aus dem Erlangten gezogen, so ordnet das Gericht auch deren Einziehung an.
(3) Das Gericht kann auch die Einziehung der Gegenstände anordnen, die der Täter oder Teilnehmer erworben hat
Wird über die Anordnung der Einziehung des Tatertrages oder des Wertes des Tatertrages wegen einer Tat, die vor dem 1. Juli 2017 begangen worden ist, nach diesem Zeitpunkt entschieden, sind abweichend von § 2 Absatz 5 des Strafgesetzbuches die §§ 73 bis 73c, 75 Absatz 1 und 3 sowie die §§ 73d, 73e, 76, 76a, 76b und 78 Absatz 1 Satz 2 des Strafgesetzbuches in der Fassung des Gesetzes zur Reform der strafrechtlichen Vermögensabschöpfung vom 13. April 2017 (BGBl. I S. 872) anzuwenden. Die Vorschriften des Gesetzes zur Reform der strafrechtlichen Vermögensabschöpfung vom 13. April 2017 (BGBl. I S. 872) sind nicht in Verfahren anzuwenden, in denen bis zum 1. Juli 2017 bereits eine Entscheidung über die Anordnung des Verfalls oder des Verfalls von Wertersatz ergangen ist.
(1) Hat der Täter oder Teilnehmer durch eine rechtswidrige Tat oder für sie etwas erlangt, so ordnet das Gericht dessen Einziehung an.
(2) Hat der Täter oder Teilnehmer Nutzungen aus dem Erlangten gezogen, so ordnet das Gericht auch deren Einziehung an.
(3) Das Gericht kann auch die Einziehung der Gegenstände anordnen, die der Täter oder Teilnehmer erworben hat
Ist die Einziehung eines Gegenstandes wegen der Beschaffenheit des Erlangten oder aus einem anderen Grund nicht möglich oder wird von der Einziehung eines Ersatzgegenstandes nach § 73 Absatz 3 oder nach § 73b Absatz 3 abgesehen, so ordnet das Gericht die Einziehung eines Geldbetrages an, der dem Wert des Erlangten entspricht. Eine solche Anordnung trifft das Gericht auch neben der Einziehung eines Gegenstandes, soweit dessen Wert hinter dem Wert des zunächst Erlangten zurückbleibt.
(1) Hat der Täter oder Teilnehmer durch eine rechtswidrige Tat oder für sie etwas erlangt, so ordnet das Gericht dessen Einziehung an.
(2) Hat der Täter oder Teilnehmer Nutzungen aus dem Erlangten gezogen, so ordnet das Gericht auch deren Einziehung an.
(3) Das Gericht kann auch die Einziehung der Gegenstände anordnen, die der Täter oder Teilnehmer erworben hat
Der 1. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat aufgrund der Hauptverhandlung vom 8. Mai 2019 in der Sitzung am 11. Juli 2019, an denen teilgenommen haben :
Vorsitzender Richter am Bundesgerichtshof Dr. Raum,
die Richter am Bundesgerichtshof Prof. Dr. Jäger, Dr. Bär, Dr. Leplow und die Richterin am Bundesgerichtshof Dr. Pernice,
Oberstaatsanwalt beim Bundesgerichtshof – in der Verhandlung vom 8. Mai 2019 –, Bundesanwalt beim Bundesgerichtshof – bei der Verkündung am 11. Juli 2019 – als Vertreter der Bundesanwaltschaft,
Rechtsanwalt – in der Verhandlung vom 8. Mai 2019 – als Verteidiger,
Justizangestellte – in der Verhandlung vom 8. Mai 2019 –, Justizangestellte – bei der Verkündung am 11. Juli 2019 – als Urkundsbeamtinnen der Geschäftsstelle,
für Recht erkannt:
a) im Schuldspruch dahin geändert, dass der Angeklagte der Steuerhinterziehung schuldig ist;
b) aufgehoben aa) im Strafausspruch; bb) im Ausspruch über die Einziehung des Wertes von Taterträgen; dieser entfällt. 2. Die weitergehende Revision des Angeklagten wird verworfen. 3. Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten des Rechtsmittels, an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts zurückverwiesen.
Von Rechts wegen
Gründe:
- 1
- Das Landgericht hat den Angeklagten wegen gewerbsmäßigen Schmuggels zu der Freiheitsstrafe von drei Jahren verurteilt. Zudem hat es die Einzie- hung des Wertes von Taterträgen in Höhe von 1.448.928 € angeordnet.
- 2
- Die auf die Verletzung formellen und materiellen Rechts gestützte Revision des Angeklagten erzielt mit der Sachrüge den aus dem Tenor ersichtlichen Teilerfolg und ist im Übrigen unbegründet.
I.
- 3
- Nach den Feststellungen des Landgerichts veranlasste der Angeklagte den für sein Transportunternehmen S. als Fahrer tätigen – bereits rechtskräftig vom Vorwurf der Steuerhinterziehung freigesprochenen – Sk. dazu, am 12. Dezember 2015 mit einem LKW von R. (Lettland ) auf dem Seeweg nach L. zu fahren, um geladene Ware von dort weiter in die Niederlande zu verbringen. Anders als in den Frachtpapieren angegeben – im Frachtbrief war die Ladung unzutreffend als „26 PLT polyg- raphy“ bezeichnet – handelte es sich bei dem Transportgut, wie der Angeklagte wusste, um Kartons mit 9,36 Millionen unversteuerten Zigaretten, deren Packungen mit dem Markenzeichen und dem Aufdruck „Duty free“ sowie englischen Warnhinweisen versehen waren. Während der Fahrt hielt der Angeklagte telefonisch und über SMS laufenden Kontakt zu dem Fahrer Sk. und überwachte den Transport zusätzlich über GPS. Nachdem Sk. am 13. Dezember 2015 gegen 18.00 Uhr in L. von der Fähre gefahren war, wurde der LKW von Beamten der Zollamtsinspektion kontrolliert. Die Zigaretten, für die nach der Berechnung des Landgerichts Tabaksteuer i.H.v. 1.448.928 €, Einfuhrumsatzsteuer i.H.v. 349.379,07 € und Zoll i.H.v.
- 4
- Bereits zuvor hatte der Angeklagte vom Fahrer Sk. am 15. und am 29. November sowie am 6. Dezember 2015 drei vergleichbare Fahrten mit dem LKW von R. (Lettland) über L. in die Niederlande durchführen lassen, um unversteuerte Zigaretten zur Firma St. in Si. (Niederlande) zu verbringen. Bei allen Fahrten kam es dem Angeklagten darauf an, zumindest das für den Transport vereinbarte Entgelt in Höhe von rund 1.000 € nebst Umsatzsteuer, das die S. dem Auftraggeber in Rechnung stellte bzw. stellen wollte, zu erhalten.
II.
- 5
- 1. Die Verfahrensrügen genügen bereits nicht den nach § 344 Abs. 2 Satz 2 StPO geltenden Begründungsanforderungen und sind daher unzulässig; sie zeigen aber auch keinen den Angeklagten beschwerenden Verfahrensfehler auf.
- 6
- 2. Die Revision des Angeklagten führt mit der Sachrüge zur Abänderung des Schuldspruchs und hat auch zum Rechtsfolgenausspruch Erfolg.
- 7
- a) Der Schuldspruch wegen gewerbsmäßigen Schmuggels (§ 373 Abs. 1 Satz 1 Alternative 1, § 370 Abs. 1 AO) hält rechtlicher Nachprüfung nicht stand, weil er nicht von den Feststellungen getragen wird. Auf der Grundlage der vom Landgericht getroffenen Feststellungen hat sich der Angeklagte lediglich wegen Steuerhinterziehung (§ 370 Abs. 1 Nr. 3 AO) strafbar gemacht.
- 8
- Auf der Grundlage der rechtsfehlerfrei getroffenen Feststellungen zum objektiven Tatgeschehen wurden durch das vom Angeklagten veranlasste Verbringen der unversteuerten Zigaretten von R. (Lettland) nach
L.
keine Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben hinterzogen. Einfuhrabgaben (vgl. § 1 Abs. 1 Satz 3 ZollVG, Art. 4 Ziff. 10 ZK) – namentlich Zoll und Einfuhrumsatzsteuer (vgl. BGH, Beschluss vom 9. November 2017 – 1 StR 204/17 Rn. 5 mwN; Jäger in Joecks/Jäger/Randt, Steuerstrafrecht, 8. Aufl., § 373 Rn. 10 ff.) – fallen gemäß Art. 202 Abs. 1 Buchst. a, Abs. 2 der Verordnung Nr. 2913/92 des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften (ZK), Art. 274 f. der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem, ABl. Nr. L 347 S. 1, § 21 Abs. 2 UStG nur an, wenn einfuhrabgabenpflichtige Waren von einem Drittstaat in einen Mitgliedstaat und damit das Zollgebiet der Europäischen Union eingeführt werden (vgl. auch BGH, Urteil vom 27. Juni 2018 – 1 StR 282/17 Rn. 9 f.; Beschluss vom 27. Januar 2015 – 1 StR 613/14 Rn. 9 f.; Weidemann, wistra 2012, 49, 54), nicht aber, wenn – wie hier – die Waren von einem Mitgliedstaat der Zollunion (Lettland) in einen anderen Mitgliedstaat (Bundesrepublik Deutschland ) verbracht werden (vgl. BGH, Beschluss vom 27. Januar 2015 – 1 StR 613/14 Rn. 10; Jäger in Joecks/Jäger/Randt, Steuerstrafrecht, aaO, Rn. 21).- 9
- Anhaltspunkte dafür, dass die Tabakwaren ihre Eigenschaft als Gemeinschaftsware auf dem Seeweg verloren haben könnten (vgl. Art. 3 Abs. 3, Art. 164 ZK, Art. 313 Abs. 3 Buchst. b, Art. 313a, Art. 313b ZK-DVO), sind den Feststellungen nicht zu entnehmen. Das Landgericht stellt nur fest, dass sich auf dem LKW, mittels dessen die Ware von R. über L. in die Nieder- lande verbracht werden sollte, „unversteuerte“ Zigaretten befanden; soweit es weiter ausführt, dass für die Zigaretten neben der deutschen Tabaksteuer Ein- fuhrumsatzsteuer und Zoll zu entrichten gewesen „wären“, handelt es sich le- diglich um eine – von den Feststellungen nicht getragene – rechtliche Wertung.
- 10
- Der Senat schließt aus, dass das neue Tatgericht Feststellungen treffen könnte, die geeignet sind, eine Verurteilung wegen gewerbsmäßigen Schmuggels (§ 373 Abs. 1 Satz 1, § 370 Abs. 1 AO) zu tragen.
- 11
- b) Der Angeklagte hat sich auf der Grundlage der rechtsfehlerfrei getroffenen Feststellungen wegen Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 Nr. 3 AO strafbar gemacht, weil er Zigaretten ohne Steuerzeichen ins Steuergebiet verbrachte und hierdurch die mit dem Verbringen der Zigaretten entstandene Tabaksteuer (§ 23 Abs. 1 Satz 1 TabStG) verkürzt wurde (vgl. Jäger in Joecks/Jäger/Randt, § 370 Rn. 392 mwN; Ebner/Schlosser, PStR 2016, 118 ff.; Middendorp, ZfZ 2011, 197, 204; Allgayer/Sackreuther, PStR 2009, 44, 46 f.; a.A. Weidemann, ZfZ 2008, 97, 99; ders., wistra 2012, 1, 6; ders., wistra 2019, 122, 125; Hampel, ZfZ 1996, 358). Ob der Angeklagte durch sein Verhalten daneben auch den Straftatbestand der Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO verwirklicht hat, bedarf keiner Entscheidung, weil der Angeklagte durch das Unterbleiben einer weiteren Verurteilung wegen Steuerhinterziehung nicht beschwert sein kann und eine Tat nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO jedenfalls als mitbestrafte Nachtat hinter § 370 Abs. 1 Nr. 3 AO zurückträte. Dies wäre der Fall, weil es sich bei der Nichtabgabe einer Steuererklärung über unversteuerte Tabakwaren um ein regelmäßig auftretendes Begleitgeschehen zur Sicherung der Vorteile aus der vorangegangenen pflichtwidrigen Unterlassung der Verwendung von Steuerzeichen (§ 370 Abs. 1 Nr. 3 AO) handelt, das keinen zusätzlichen Unrechtsgehalt aufweist, sich gegen dasselbe Schutzgut – den staat- lichen Steueranspruch – und denselben Geschädigten richtet und daher kein zusätzliches Strafbedürfnis begründet.
- 12
- Der Senat ändert den Schuldspruch in entsprechender Anwendung von § 354 Abs. 1 StPO ab. Die Vorschrift des § 265 StPO steht dem nicht entgegen, weil es sich bei der Steuerhinterziehung (§ 370 Abs. 1 AO) um den Grundtatbestand des gewerbsmäßigen Schmuggels nach § 373 Abs. 1 Satz 1 Alternative 1 AO handelt und sich der Angeklagte gegen den Tatvorwurf der Steuerhinterziehung nicht wirksamer als geschehen hätte verteidigen können.
- 13
- c) Die Änderung des Schuldspruchs zieht die Aufhebung des Strafausspruchs nach sich. Die zugehörigen Feststellungen sind jedoch von dem Rechtsfehler nicht betroffen und haben daher Bestand (§ 353 Abs. 2 StPO). Das neue Tatgericht kann ergänzende Feststellungen treffen, die zu den bisherigen nicht in Widerspruch stehen.
- 14
- d) Auch die von der Strafkammer getroffene Einziehungsentscheidung hält sachlich-rechtlicher Überprüfung nicht stand; der Ausspruch über die Einziehung entfällt.
- 15
- Der Angeklagte hat weder durch das pflichtwidrige Unterlassen der Verwendung von Steuerzeichen (§ 370 Abs. 1 Nr. 3 AO) noch hätte er durch die pflichtwidrig unterlassene Abgabe einer Steuererklärung über die unversteuer- ten Zigaretten „etwas“ erlangt, was der Einziehung nach §§ 73 ff. StGB unterlä- ge.
- 16
- aa) Die strafrechtliche Vermögensabschöpfung richtet sich vorliegend gemäß Art. 316h Satz 1 EGStGB nach den durch das Gesetz zur Reform der strafrechtlichen Vermögensabschöpfung vom 13. April 2017 (BGBl. I 2017, 872) eingeführten und am 1. Juli 2017 in Kraft getretenen neuen Regelungen der §§ 73 ff. StGB.
- 17
- bb) Nach § 73 Abs. 1 StGB nF ist zwingend einzuziehen, was der Täter durch oder für die Tat erlangt hat. Ist die Einziehung des erlangten Gegenstandes nicht möglich, so ist nach § 73c Satz 1 StGB nF die Einziehung des Geldbetrages anzuordnen, der dem Wert des Erlangten entspricht (BGH, Urteile vom 15. Mai 2018 – 1 StR 651/17 Rn. 42 und vom 8. Februar 2018 – 3 StR 560/17 Rn. 6).
- 18
- „Durch“ die Tat erlangt im Sinne des § 73 Abs. 1 StGB nF ist jeder Ver- mögenswert, der dem Tatbeteiligten durch die rechtswidrige Tat zugeflossen ist, also alles, was in irgendeiner Phase des Tatablaufs in seine tatsächliche Verfügungsgewalt übergegangen und ihm so aus der Tat unmittelbar messbar zugutegekommen ist (st. Rspr.; vgl. BGH, Urteile vom 8. Februar 2018 – 3 StR 560/17 Rn. 10; vom 24. Mai 2018 – 5 StR 623 und 624/17 Rn. 8 mwN; Beschluss vom 21. August 2018 – 2 StR 311/18 Rn. 8 mwN; BT-Drucks. 18/9525, S. 61 f.). Der Umfang des „erlangten Etwas“ im Sinne des § 73 Abs. 1 StGB nF ist nach dem „Bruttoprinzip“ zu bemessen, d.h., dass grundsätzlich alles, was der Täter durch oder für die Tat erhalten oder was er durch diese erspart hat, ohne gewinnmindernde Abzüge einzuziehen ist (vgl. BT-Drucks. 18/9525, S. 61; BGH, Urteil vom 18. Dezember 2018 – 1 StR 36/17 Rn. 25). Der Einziehung unterliegen damit nicht nur bestimmte Gegenstände wie bewegliche Sachen, Grundstücke oder dingliche und obligatorische Rechte, sondern auch geldwerte Vorteile, wie etwa Dienstleistungen oder ersparte Aufwendungen, sowie konkrete Chancen auf einen Vertragsabschluss bzw. die Verbesserung einer Marktposition (vgl. Fischer, StGB, 66. Aufl., § 73 Rn. 20 mwN; Schmidt, Vermögensabschöpfung , 2. Aufl. S. 24 f., Rn. 90-95 mit Verweis auf BT-Drucks. 18/9525, S. 61 f.). Beim „Erlangen“ handelt es sich dabei um einen tatsächlichen Vorgang; auf die zivilrechtlichen Besitz- oder Eigentumsverhältnisse zwischen mehreren Tatbeteiligten kommt es nicht an (vgl. BGH, Urteil vom 24. Mai 2018 – 5 StR 623 und 624/17 Rn. 8 mwN; Beschluss vom 21. August 2018 – 2 StR 311/18 Rn. 8 mwN; Urteile vom 2. Juli 2015 – 3 StR 157/15 Rn. 13; vom 28. Oktober 2010 – 4 StR 215/10, BGHSt 56, 39 Rn. 19 und vom 4. Februar 2009 – 2 StR 504/08, BGHSt 53, 179 Rn. 3).
- 19
- Beim Delikt der Steuerhinterziehung kann die verkürzte Steuer „erlangtes Etwas“ i.S.v. § 73Abs. 1 StGB sein, weil sich der Täter die Aufwendungen für diese Steuern erspart (st. Rspr.; BGH, Urteil vom 18. Dezember 2018 – 1 StR 36/17 Rn. 18 mwN; Beschlüsse vom 4. Juli 2018 – 1 StR 244/18 Rn. 7; vom 11. Mai 2016 – 1 StR 118/16 Rn. 8; vom 13. Juli 2010 – 1 StR 239/10, wistra 2010, 406 und vom 28. November 2000 – 5 StR 371/00 Rn. 16 ff.; Fischer, StGB, 66. Aufl., § 73 Rn. 20; Köhler, NStZ 2017, 497, 503 f.; Reh, wistra 2018, 414, 415). Dies gilt jedoch nicht schlechthin, weil die Einziehung an einen durch die Tat tatsächlich beim Täter eingetretenen Vermögensvorteil anknüpft und damit mehr als die bloße Tatbestandserfüllung voraussetzt.
- 20
- Im Hinblick auf den Charakter der Tabaksteuer als Verbrauch- bzw. Warensteuer (dazu Seer in Tipke/Lang, Steuerrecht, 23. Aufl., § 2 Rn. 47, § 18 Rn. 105 mwN) ergibt sich bei der Hinterziehung von Tabaksteuer ein unmittelbar messbarer wirtschaftlicher Vorteil nur, soweit sich die Steuerersparnis im Vermögen des Täters dadurch niederschlägt, dass er aus den Tabakwaren, auf die sich die Hinterziehung der Tabaksteuern bezieht, einen Vermögenszuwachs erzielt, beispielsweise in Form eines konkreten Vermarktungsvorteils. Offene Steuerschulden begründen hingegen – anders als das Landgericht meint – nicht stets über die Rechtsfigur der ersparten Aufwendungen einen Vorteil im Sinne des § 73 Abs. 1 StGB. Maßgeblich bleibt immer, dass sich ein Vorteil im Vermögen des Täters widerspiegelt. Nur dann hat der Täter durch die ersparten (steuerlichen) Aufwendungen auch wirtschaftlich etwas erlangt.
- 21
- cc) Der Angeklagte hat durch die Tat keine Steuerersparnis im vorgenannten Sinne erlangt. Denn er hat lediglich gegen das Versprechen eines – ihm tatsächlich nicht gezahlten – Entgelts für den Transport der unversteuerten Zigaretten gesorgt, ohne dass er einen wirtschaftlichen Vorteil in Form einer wegen der hinterzogenen Tabaksteuer einträglicheren Verwertungsmöglichkeit hinsichtlich der Zigaretten aus der Tat gezogen hätte. Auch sonst ist dem Angeklagten durch die Tat kein messbarer Vermögensvorteil zugeflossen.
(1) Hat der Täter oder Teilnehmer durch eine rechtswidrige Tat oder für sie etwas erlangt, so ordnet das Gericht dessen Einziehung an.
(2) Hat der Täter oder Teilnehmer Nutzungen aus dem Erlangten gezogen, so ordnet das Gericht auch deren Einziehung an.
(3) Das Gericht kann auch die Einziehung der Gegenstände anordnen, die der Täter oder Teilnehmer erworben hat
Der 1. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat aufgrund der Hauptverhandlung vom 8. Mai 2019 in der Sitzung am 11. Juli 2019, an denen teilgenommen haben :
Vorsitzender Richter am Bundesgerichtshof Dr. Raum,
die Richter am Bundesgerichtshof Prof. Dr. Jäger, Dr. Bär, Dr. Leplow und die Richterin am Bundesgerichtshof Dr. Pernice,
Oberstaatsanwalt beim Bundesgerichtshof – in der Verhandlung vom 8. Mai 2019 –, Bundesanwalt beim Bundesgerichtshof – bei der Verkündung am 11. Juli 2019 – als Vertreter der Bundesanwaltschaft,
Rechtsanwalt – in der Verhandlung vom 8. Mai 2019 – als Verteidiger,
Justizangestellte – in der Verhandlung vom 8. Mai 2019 –, Justizangestellte – bei der Verkündung am 11. Juli 2019 – als Urkundsbeamtinnen der Geschäftsstelle,
für Recht erkannt:
a) im Schuldspruch dahin geändert, dass der Angeklagte der Steuerhinterziehung schuldig ist;
b) aufgehoben aa) im Strafausspruch; bb) im Ausspruch über die Einziehung des Wertes von Taterträgen; dieser entfällt. 2. Die weitergehende Revision des Angeklagten wird verworfen. 3. Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten des Rechtsmittels, an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts zurückverwiesen.
Von Rechts wegen
Gründe:
- 1
- Das Landgericht hat den Angeklagten wegen gewerbsmäßigen Schmuggels zu der Freiheitsstrafe von drei Jahren verurteilt. Zudem hat es die Einzie- hung des Wertes von Taterträgen in Höhe von 1.448.928 € angeordnet.
- 2
- Die auf die Verletzung formellen und materiellen Rechts gestützte Revision des Angeklagten erzielt mit der Sachrüge den aus dem Tenor ersichtlichen Teilerfolg und ist im Übrigen unbegründet.
I.
- 3
- Nach den Feststellungen des Landgerichts veranlasste der Angeklagte den für sein Transportunternehmen S. als Fahrer tätigen – bereits rechtskräftig vom Vorwurf der Steuerhinterziehung freigesprochenen – Sk. dazu, am 12. Dezember 2015 mit einem LKW von R. (Lettland ) auf dem Seeweg nach L. zu fahren, um geladene Ware von dort weiter in die Niederlande zu verbringen. Anders als in den Frachtpapieren angegeben – im Frachtbrief war die Ladung unzutreffend als „26 PLT polyg- raphy“ bezeichnet – handelte es sich bei dem Transportgut, wie der Angeklagte wusste, um Kartons mit 9,36 Millionen unversteuerten Zigaretten, deren Packungen mit dem Markenzeichen und dem Aufdruck „Duty free“ sowie englischen Warnhinweisen versehen waren. Während der Fahrt hielt der Angeklagte telefonisch und über SMS laufenden Kontakt zu dem Fahrer Sk. und überwachte den Transport zusätzlich über GPS. Nachdem Sk. am 13. Dezember 2015 gegen 18.00 Uhr in L. von der Fähre gefahren war, wurde der LKW von Beamten der Zollamtsinspektion kontrolliert. Die Zigaretten, für die nach der Berechnung des Landgerichts Tabaksteuer i.H.v. 1.448.928 €, Einfuhrumsatzsteuer i.H.v. 349.379,07 € und Zoll i.H.v.
- 4
- Bereits zuvor hatte der Angeklagte vom Fahrer Sk. am 15. und am 29. November sowie am 6. Dezember 2015 drei vergleichbare Fahrten mit dem LKW von R. (Lettland) über L. in die Niederlande durchführen lassen, um unversteuerte Zigaretten zur Firma St. in Si. (Niederlande) zu verbringen. Bei allen Fahrten kam es dem Angeklagten darauf an, zumindest das für den Transport vereinbarte Entgelt in Höhe von rund 1.000 € nebst Umsatzsteuer, das die S. dem Auftraggeber in Rechnung stellte bzw. stellen wollte, zu erhalten.
II.
- 5
- 1. Die Verfahrensrügen genügen bereits nicht den nach § 344 Abs. 2 Satz 2 StPO geltenden Begründungsanforderungen und sind daher unzulässig; sie zeigen aber auch keinen den Angeklagten beschwerenden Verfahrensfehler auf.
- 6
- 2. Die Revision des Angeklagten führt mit der Sachrüge zur Abänderung des Schuldspruchs und hat auch zum Rechtsfolgenausspruch Erfolg.
- 7
- a) Der Schuldspruch wegen gewerbsmäßigen Schmuggels (§ 373 Abs. 1 Satz 1 Alternative 1, § 370 Abs. 1 AO) hält rechtlicher Nachprüfung nicht stand, weil er nicht von den Feststellungen getragen wird. Auf der Grundlage der vom Landgericht getroffenen Feststellungen hat sich der Angeklagte lediglich wegen Steuerhinterziehung (§ 370 Abs. 1 Nr. 3 AO) strafbar gemacht.
- 8
- Auf der Grundlage der rechtsfehlerfrei getroffenen Feststellungen zum objektiven Tatgeschehen wurden durch das vom Angeklagten veranlasste Verbringen der unversteuerten Zigaretten von R. (Lettland) nach
L.
keine Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben hinterzogen. Einfuhrabgaben (vgl. § 1 Abs. 1 Satz 3 ZollVG, Art. 4 Ziff. 10 ZK) – namentlich Zoll und Einfuhrumsatzsteuer (vgl. BGH, Beschluss vom 9. November 2017 – 1 StR 204/17 Rn. 5 mwN; Jäger in Joecks/Jäger/Randt, Steuerstrafrecht, 8. Aufl., § 373 Rn. 10 ff.) – fallen gemäß Art. 202 Abs. 1 Buchst. a, Abs. 2 der Verordnung Nr. 2913/92 des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften (ZK), Art. 274 f. der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem, ABl. Nr. L 347 S. 1, § 21 Abs. 2 UStG nur an, wenn einfuhrabgabenpflichtige Waren von einem Drittstaat in einen Mitgliedstaat und damit das Zollgebiet der Europäischen Union eingeführt werden (vgl. auch BGH, Urteil vom 27. Juni 2018 – 1 StR 282/17 Rn. 9 f.; Beschluss vom 27. Januar 2015 – 1 StR 613/14 Rn. 9 f.; Weidemann, wistra 2012, 49, 54), nicht aber, wenn – wie hier – die Waren von einem Mitgliedstaat der Zollunion (Lettland) in einen anderen Mitgliedstaat (Bundesrepublik Deutschland ) verbracht werden (vgl. BGH, Beschluss vom 27. Januar 2015 – 1 StR 613/14 Rn. 10; Jäger in Joecks/Jäger/Randt, Steuerstrafrecht, aaO, Rn. 21).- 9
- Anhaltspunkte dafür, dass die Tabakwaren ihre Eigenschaft als Gemeinschaftsware auf dem Seeweg verloren haben könnten (vgl. Art. 3 Abs. 3, Art. 164 ZK, Art. 313 Abs. 3 Buchst. b, Art. 313a, Art. 313b ZK-DVO), sind den Feststellungen nicht zu entnehmen. Das Landgericht stellt nur fest, dass sich auf dem LKW, mittels dessen die Ware von R. über L. in die Nieder- lande verbracht werden sollte, „unversteuerte“ Zigaretten befanden; soweit es weiter ausführt, dass für die Zigaretten neben der deutschen Tabaksteuer Ein- fuhrumsatzsteuer und Zoll zu entrichten gewesen „wären“, handelt es sich le- diglich um eine – von den Feststellungen nicht getragene – rechtliche Wertung.
- 10
- Der Senat schließt aus, dass das neue Tatgericht Feststellungen treffen könnte, die geeignet sind, eine Verurteilung wegen gewerbsmäßigen Schmuggels (§ 373 Abs. 1 Satz 1, § 370 Abs. 1 AO) zu tragen.
- 11
- b) Der Angeklagte hat sich auf der Grundlage der rechtsfehlerfrei getroffenen Feststellungen wegen Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 Nr. 3 AO strafbar gemacht, weil er Zigaretten ohne Steuerzeichen ins Steuergebiet verbrachte und hierdurch die mit dem Verbringen der Zigaretten entstandene Tabaksteuer (§ 23 Abs. 1 Satz 1 TabStG) verkürzt wurde (vgl. Jäger in Joecks/Jäger/Randt, § 370 Rn. 392 mwN; Ebner/Schlosser, PStR 2016, 118 ff.; Middendorp, ZfZ 2011, 197, 204; Allgayer/Sackreuther, PStR 2009, 44, 46 f.; a.A. Weidemann, ZfZ 2008, 97, 99; ders., wistra 2012, 1, 6; ders., wistra 2019, 122, 125; Hampel, ZfZ 1996, 358). Ob der Angeklagte durch sein Verhalten daneben auch den Straftatbestand der Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO verwirklicht hat, bedarf keiner Entscheidung, weil der Angeklagte durch das Unterbleiben einer weiteren Verurteilung wegen Steuerhinterziehung nicht beschwert sein kann und eine Tat nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO jedenfalls als mitbestrafte Nachtat hinter § 370 Abs. 1 Nr. 3 AO zurückträte. Dies wäre der Fall, weil es sich bei der Nichtabgabe einer Steuererklärung über unversteuerte Tabakwaren um ein regelmäßig auftretendes Begleitgeschehen zur Sicherung der Vorteile aus der vorangegangenen pflichtwidrigen Unterlassung der Verwendung von Steuerzeichen (§ 370 Abs. 1 Nr. 3 AO) handelt, das keinen zusätzlichen Unrechtsgehalt aufweist, sich gegen dasselbe Schutzgut – den staat- lichen Steueranspruch – und denselben Geschädigten richtet und daher kein zusätzliches Strafbedürfnis begründet.
- 12
- Der Senat ändert den Schuldspruch in entsprechender Anwendung von § 354 Abs. 1 StPO ab. Die Vorschrift des § 265 StPO steht dem nicht entgegen, weil es sich bei der Steuerhinterziehung (§ 370 Abs. 1 AO) um den Grundtatbestand des gewerbsmäßigen Schmuggels nach § 373 Abs. 1 Satz 1 Alternative 1 AO handelt und sich der Angeklagte gegen den Tatvorwurf der Steuerhinterziehung nicht wirksamer als geschehen hätte verteidigen können.
- 13
- c) Die Änderung des Schuldspruchs zieht die Aufhebung des Strafausspruchs nach sich. Die zugehörigen Feststellungen sind jedoch von dem Rechtsfehler nicht betroffen und haben daher Bestand (§ 353 Abs. 2 StPO). Das neue Tatgericht kann ergänzende Feststellungen treffen, die zu den bisherigen nicht in Widerspruch stehen.
- 14
- d) Auch die von der Strafkammer getroffene Einziehungsentscheidung hält sachlich-rechtlicher Überprüfung nicht stand; der Ausspruch über die Einziehung entfällt.
- 15
- Der Angeklagte hat weder durch das pflichtwidrige Unterlassen der Verwendung von Steuerzeichen (§ 370 Abs. 1 Nr. 3 AO) noch hätte er durch die pflichtwidrig unterlassene Abgabe einer Steuererklärung über die unversteuer- ten Zigaretten „etwas“ erlangt, was der Einziehung nach §§ 73 ff. StGB unterlä- ge.
- 16
- aa) Die strafrechtliche Vermögensabschöpfung richtet sich vorliegend gemäß Art. 316h Satz 1 EGStGB nach den durch das Gesetz zur Reform der strafrechtlichen Vermögensabschöpfung vom 13. April 2017 (BGBl. I 2017, 872) eingeführten und am 1. Juli 2017 in Kraft getretenen neuen Regelungen der §§ 73 ff. StGB.
- 17
- bb) Nach § 73 Abs. 1 StGB nF ist zwingend einzuziehen, was der Täter durch oder für die Tat erlangt hat. Ist die Einziehung des erlangten Gegenstandes nicht möglich, so ist nach § 73c Satz 1 StGB nF die Einziehung des Geldbetrages anzuordnen, der dem Wert des Erlangten entspricht (BGH, Urteile vom 15. Mai 2018 – 1 StR 651/17 Rn. 42 und vom 8. Februar 2018 – 3 StR 560/17 Rn. 6).
- 18
- „Durch“ die Tat erlangt im Sinne des § 73 Abs. 1 StGB nF ist jeder Ver- mögenswert, der dem Tatbeteiligten durch die rechtswidrige Tat zugeflossen ist, also alles, was in irgendeiner Phase des Tatablaufs in seine tatsächliche Verfügungsgewalt übergegangen und ihm so aus der Tat unmittelbar messbar zugutegekommen ist (st. Rspr.; vgl. BGH, Urteile vom 8. Februar 2018 – 3 StR 560/17 Rn. 10; vom 24. Mai 2018 – 5 StR 623 und 624/17 Rn. 8 mwN; Beschluss vom 21. August 2018 – 2 StR 311/18 Rn. 8 mwN; BT-Drucks. 18/9525, S. 61 f.). Der Umfang des „erlangten Etwas“ im Sinne des § 73 Abs. 1 StGB nF ist nach dem „Bruttoprinzip“ zu bemessen, d.h., dass grundsätzlich alles, was der Täter durch oder für die Tat erhalten oder was er durch diese erspart hat, ohne gewinnmindernde Abzüge einzuziehen ist (vgl. BT-Drucks. 18/9525, S. 61; BGH, Urteil vom 18. Dezember 2018 – 1 StR 36/17 Rn. 25). Der Einziehung unterliegen damit nicht nur bestimmte Gegenstände wie bewegliche Sachen, Grundstücke oder dingliche und obligatorische Rechte, sondern auch geldwerte Vorteile, wie etwa Dienstleistungen oder ersparte Aufwendungen, sowie konkrete Chancen auf einen Vertragsabschluss bzw. die Verbesserung einer Marktposition (vgl. Fischer, StGB, 66. Aufl., § 73 Rn. 20 mwN; Schmidt, Vermögensabschöpfung , 2. Aufl. S. 24 f., Rn. 90-95 mit Verweis auf BT-Drucks. 18/9525, S. 61 f.). Beim „Erlangen“ handelt es sich dabei um einen tatsächlichen Vorgang; auf die zivilrechtlichen Besitz- oder Eigentumsverhältnisse zwischen mehreren Tatbeteiligten kommt es nicht an (vgl. BGH, Urteil vom 24. Mai 2018 – 5 StR 623 und 624/17 Rn. 8 mwN; Beschluss vom 21. August 2018 – 2 StR 311/18 Rn. 8 mwN; Urteile vom 2. Juli 2015 – 3 StR 157/15 Rn. 13; vom 28. Oktober 2010 – 4 StR 215/10, BGHSt 56, 39 Rn. 19 und vom 4. Februar 2009 – 2 StR 504/08, BGHSt 53, 179 Rn. 3).
- 19
- Beim Delikt der Steuerhinterziehung kann die verkürzte Steuer „erlangtes Etwas“ i.S.v. § 73Abs. 1 StGB sein, weil sich der Täter die Aufwendungen für diese Steuern erspart (st. Rspr.; BGH, Urteil vom 18. Dezember 2018 – 1 StR 36/17 Rn. 18 mwN; Beschlüsse vom 4. Juli 2018 – 1 StR 244/18 Rn. 7; vom 11. Mai 2016 – 1 StR 118/16 Rn. 8; vom 13. Juli 2010 – 1 StR 239/10, wistra 2010, 406 und vom 28. November 2000 – 5 StR 371/00 Rn. 16 ff.; Fischer, StGB, 66. Aufl., § 73 Rn. 20; Köhler, NStZ 2017, 497, 503 f.; Reh, wistra 2018, 414, 415). Dies gilt jedoch nicht schlechthin, weil die Einziehung an einen durch die Tat tatsächlich beim Täter eingetretenen Vermögensvorteil anknüpft und damit mehr als die bloße Tatbestandserfüllung voraussetzt.
- 20
- Im Hinblick auf den Charakter der Tabaksteuer als Verbrauch- bzw. Warensteuer (dazu Seer in Tipke/Lang, Steuerrecht, 23. Aufl., § 2 Rn. 47, § 18 Rn. 105 mwN) ergibt sich bei der Hinterziehung von Tabaksteuer ein unmittelbar messbarer wirtschaftlicher Vorteil nur, soweit sich die Steuerersparnis im Vermögen des Täters dadurch niederschlägt, dass er aus den Tabakwaren, auf die sich die Hinterziehung der Tabaksteuern bezieht, einen Vermögenszuwachs erzielt, beispielsweise in Form eines konkreten Vermarktungsvorteils. Offene Steuerschulden begründen hingegen – anders als das Landgericht meint – nicht stets über die Rechtsfigur der ersparten Aufwendungen einen Vorteil im Sinne des § 73 Abs. 1 StGB. Maßgeblich bleibt immer, dass sich ein Vorteil im Vermögen des Täters widerspiegelt. Nur dann hat der Täter durch die ersparten (steuerlichen) Aufwendungen auch wirtschaftlich etwas erlangt.
- 21
- cc) Der Angeklagte hat durch die Tat keine Steuerersparnis im vorgenannten Sinne erlangt. Denn er hat lediglich gegen das Versprechen eines – ihm tatsächlich nicht gezahlten – Entgelts für den Transport der unversteuerten Zigaretten gesorgt, ohne dass er einen wirtschaftlichen Vorteil in Form einer wegen der hinterzogenen Tabaksteuer einträglicheren Verwertungsmöglichkeit hinsichtlich der Zigaretten aus der Tat gezogen hätte. Auch sonst ist dem Angeklagten durch die Tat kein messbarer Vermögensvorteil zugeflossen.
(1) Hat der Täter oder Teilnehmer durch eine rechtswidrige Tat oder für sie etwas erlangt, so ordnet das Gericht dessen Einziehung an.
(2) Hat der Täter oder Teilnehmer Nutzungen aus dem Erlangten gezogen, so ordnet das Gericht auch deren Einziehung an.
(3) Das Gericht kann auch die Einziehung der Gegenstände anordnen, die der Täter oder Teilnehmer erworben hat
Der 1. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat aufgrund der Hauptverhandlung vom 8. Mai 2019 in der Sitzung am 11. Juli 2019, an denen teilgenommen haben :
Vorsitzender Richter am Bundesgerichtshof Dr. Raum,
die Richter am Bundesgerichtshof Prof. Dr. Jäger, Dr. Bär, Dr. Leplow und die Richterin am Bundesgerichtshof Dr. Pernice,
Oberstaatsanwalt beim Bundesgerichtshof – in der Verhandlung vom 8. Mai 2019 –, Bundesanwalt beim Bundesgerichtshof – bei der Verkündung am 11. Juli 2019 – als Vertreter der Bundesanwaltschaft,
Rechtsanwalt – in der Verhandlung vom 8. Mai 2019 – als Verteidiger,
Justizangestellte – in der Verhandlung vom 8. Mai 2019 –, Justizangestellte – bei der Verkündung am 11. Juli 2019 – als Urkundsbeamtinnen der Geschäftsstelle,
für Recht erkannt:
a) im Schuldspruch dahin geändert, dass der Angeklagte der Steuerhinterziehung schuldig ist;
b) aufgehoben aa) im Strafausspruch; bb) im Ausspruch über die Einziehung des Wertes von Taterträgen; dieser entfällt. 2. Die weitergehende Revision des Angeklagten wird verworfen. 3. Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten des Rechtsmittels, an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts zurückverwiesen.
Von Rechts wegen
Gründe:
- 1
- Das Landgericht hat den Angeklagten wegen gewerbsmäßigen Schmuggels zu der Freiheitsstrafe von drei Jahren verurteilt. Zudem hat es die Einzie- hung des Wertes von Taterträgen in Höhe von 1.448.928 € angeordnet.
- 2
- Die auf die Verletzung formellen und materiellen Rechts gestützte Revision des Angeklagten erzielt mit der Sachrüge den aus dem Tenor ersichtlichen Teilerfolg und ist im Übrigen unbegründet.
I.
- 3
- Nach den Feststellungen des Landgerichts veranlasste der Angeklagte den für sein Transportunternehmen S. als Fahrer tätigen – bereits rechtskräftig vom Vorwurf der Steuerhinterziehung freigesprochenen – Sk. dazu, am 12. Dezember 2015 mit einem LKW von R. (Lettland ) auf dem Seeweg nach L. zu fahren, um geladene Ware von dort weiter in die Niederlande zu verbringen. Anders als in den Frachtpapieren angegeben – im Frachtbrief war die Ladung unzutreffend als „26 PLT polyg- raphy“ bezeichnet – handelte es sich bei dem Transportgut, wie der Angeklagte wusste, um Kartons mit 9,36 Millionen unversteuerten Zigaretten, deren Packungen mit dem Markenzeichen und dem Aufdruck „Duty free“ sowie englischen Warnhinweisen versehen waren. Während der Fahrt hielt der Angeklagte telefonisch und über SMS laufenden Kontakt zu dem Fahrer Sk. und überwachte den Transport zusätzlich über GPS. Nachdem Sk. am 13. Dezember 2015 gegen 18.00 Uhr in L. von der Fähre gefahren war, wurde der LKW von Beamten der Zollamtsinspektion kontrolliert. Die Zigaretten, für die nach der Berechnung des Landgerichts Tabaksteuer i.H.v. 1.448.928 €, Einfuhrumsatzsteuer i.H.v. 349.379,07 € und Zoll i.H.v.
- 4
- Bereits zuvor hatte der Angeklagte vom Fahrer Sk. am 15. und am 29. November sowie am 6. Dezember 2015 drei vergleichbare Fahrten mit dem LKW von R. (Lettland) über L. in die Niederlande durchführen lassen, um unversteuerte Zigaretten zur Firma St. in Si. (Niederlande) zu verbringen. Bei allen Fahrten kam es dem Angeklagten darauf an, zumindest das für den Transport vereinbarte Entgelt in Höhe von rund 1.000 € nebst Umsatzsteuer, das die S. dem Auftraggeber in Rechnung stellte bzw. stellen wollte, zu erhalten.
II.
- 5
- 1. Die Verfahrensrügen genügen bereits nicht den nach § 344 Abs. 2 Satz 2 StPO geltenden Begründungsanforderungen und sind daher unzulässig; sie zeigen aber auch keinen den Angeklagten beschwerenden Verfahrensfehler auf.
- 6
- 2. Die Revision des Angeklagten führt mit der Sachrüge zur Abänderung des Schuldspruchs und hat auch zum Rechtsfolgenausspruch Erfolg.
- 7
- a) Der Schuldspruch wegen gewerbsmäßigen Schmuggels (§ 373 Abs. 1 Satz 1 Alternative 1, § 370 Abs. 1 AO) hält rechtlicher Nachprüfung nicht stand, weil er nicht von den Feststellungen getragen wird. Auf der Grundlage der vom Landgericht getroffenen Feststellungen hat sich der Angeklagte lediglich wegen Steuerhinterziehung (§ 370 Abs. 1 Nr. 3 AO) strafbar gemacht.
- 8
- Auf der Grundlage der rechtsfehlerfrei getroffenen Feststellungen zum objektiven Tatgeschehen wurden durch das vom Angeklagten veranlasste Verbringen der unversteuerten Zigaretten von R. (Lettland) nach
L.
keine Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben hinterzogen. Einfuhrabgaben (vgl. § 1 Abs. 1 Satz 3 ZollVG, Art. 4 Ziff. 10 ZK) – namentlich Zoll und Einfuhrumsatzsteuer (vgl. BGH, Beschluss vom 9. November 2017 – 1 StR 204/17 Rn. 5 mwN; Jäger in Joecks/Jäger/Randt, Steuerstrafrecht, 8. Aufl., § 373 Rn. 10 ff.) – fallen gemäß Art. 202 Abs. 1 Buchst. a, Abs. 2 der Verordnung Nr. 2913/92 des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften (ZK), Art. 274 f. der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem, ABl. Nr. L 347 S. 1, § 21 Abs. 2 UStG nur an, wenn einfuhrabgabenpflichtige Waren von einem Drittstaat in einen Mitgliedstaat und damit das Zollgebiet der Europäischen Union eingeführt werden (vgl. auch BGH, Urteil vom 27. Juni 2018 – 1 StR 282/17 Rn. 9 f.; Beschluss vom 27. Januar 2015 – 1 StR 613/14 Rn. 9 f.; Weidemann, wistra 2012, 49, 54), nicht aber, wenn – wie hier – die Waren von einem Mitgliedstaat der Zollunion (Lettland) in einen anderen Mitgliedstaat (Bundesrepublik Deutschland ) verbracht werden (vgl. BGH, Beschluss vom 27. Januar 2015 – 1 StR 613/14 Rn. 10; Jäger in Joecks/Jäger/Randt, Steuerstrafrecht, aaO, Rn. 21).- 9
- Anhaltspunkte dafür, dass die Tabakwaren ihre Eigenschaft als Gemeinschaftsware auf dem Seeweg verloren haben könnten (vgl. Art. 3 Abs. 3, Art. 164 ZK, Art. 313 Abs. 3 Buchst. b, Art. 313a, Art. 313b ZK-DVO), sind den Feststellungen nicht zu entnehmen. Das Landgericht stellt nur fest, dass sich auf dem LKW, mittels dessen die Ware von R. über L. in die Nieder- lande verbracht werden sollte, „unversteuerte“ Zigaretten befanden; soweit es weiter ausführt, dass für die Zigaretten neben der deutschen Tabaksteuer Ein- fuhrumsatzsteuer und Zoll zu entrichten gewesen „wären“, handelt es sich le- diglich um eine – von den Feststellungen nicht getragene – rechtliche Wertung.
- 10
- Der Senat schließt aus, dass das neue Tatgericht Feststellungen treffen könnte, die geeignet sind, eine Verurteilung wegen gewerbsmäßigen Schmuggels (§ 373 Abs. 1 Satz 1, § 370 Abs. 1 AO) zu tragen.
- 11
- b) Der Angeklagte hat sich auf der Grundlage der rechtsfehlerfrei getroffenen Feststellungen wegen Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 Nr. 3 AO strafbar gemacht, weil er Zigaretten ohne Steuerzeichen ins Steuergebiet verbrachte und hierdurch die mit dem Verbringen der Zigaretten entstandene Tabaksteuer (§ 23 Abs. 1 Satz 1 TabStG) verkürzt wurde (vgl. Jäger in Joecks/Jäger/Randt, § 370 Rn. 392 mwN; Ebner/Schlosser, PStR 2016, 118 ff.; Middendorp, ZfZ 2011, 197, 204; Allgayer/Sackreuther, PStR 2009, 44, 46 f.; a.A. Weidemann, ZfZ 2008, 97, 99; ders., wistra 2012, 1, 6; ders., wistra 2019, 122, 125; Hampel, ZfZ 1996, 358). Ob der Angeklagte durch sein Verhalten daneben auch den Straftatbestand der Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO verwirklicht hat, bedarf keiner Entscheidung, weil der Angeklagte durch das Unterbleiben einer weiteren Verurteilung wegen Steuerhinterziehung nicht beschwert sein kann und eine Tat nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO jedenfalls als mitbestrafte Nachtat hinter § 370 Abs. 1 Nr. 3 AO zurückträte. Dies wäre der Fall, weil es sich bei der Nichtabgabe einer Steuererklärung über unversteuerte Tabakwaren um ein regelmäßig auftretendes Begleitgeschehen zur Sicherung der Vorteile aus der vorangegangenen pflichtwidrigen Unterlassung der Verwendung von Steuerzeichen (§ 370 Abs. 1 Nr. 3 AO) handelt, das keinen zusätzlichen Unrechtsgehalt aufweist, sich gegen dasselbe Schutzgut – den staat- lichen Steueranspruch – und denselben Geschädigten richtet und daher kein zusätzliches Strafbedürfnis begründet.
- 12
- Der Senat ändert den Schuldspruch in entsprechender Anwendung von § 354 Abs. 1 StPO ab. Die Vorschrift des § 265 StPO steht dem nicht entgegen, weil es sich bei der Steuerhinterziehung (§ 370 Abs. 1 AO) um den Grundtatbestand des gewerbsmäßigen Schmuggels nach § 373 Abs. 1 Satz 1 Alternative 1 AO handelt und sich der Angeklagte gegen den Tatvorwurf der Steuerhinterziehung nicht wirksamer als geschehen hätte verteidigen können.
- 13
- c) Die Änderung des Schuldspruchs zieht die Aufhebung des Strafausspruchs nach sich. Die zugehörigen Feststellungen sind jedoch von dem Rechtsfehler nicht betroffen und haben daher Bestand (§ 353 Abs. 2 StPO). Das neue Tatgericht kann ergänzende Feststellungen treffen, die zu den bisherigen nicht in Widerspruch stehen.
- 14
- d) Auch die von der Strafkammer getroffene Einziehungsentscheidung hält sachlich-rechtlicher Überprüfung nicht stand; der Ausspruch über die Einziehung entfällt.
- 15
- Der Angeklagte hat weder durch das pflichtwidrige Unterlassen der Verwendung von Steuerzeichen (§ 370 Abs. 1 Nr. 3 AO) noch hätte er durch die pflichtwidrig unterlassene Abgabe einer Steuererklärung über die unversteuer- ten Zigaretten „etwas“ erlangt, was der Einziehung nach §§ 73 ff. StGB unterlä- ge.
- 16
- aa) Die strafrechtliche Vermögensabschöpfung richtet sich vorliegend gemäß Art. 316h Satz 1 EGStGB nach den durch das Gesetz zur Reform der strafrechtlichen Vermögensabschöpfung vom 13. April 2017 (BGBl. I 2017, 872) eingeführten und am 1. Juli 2017 in Kraft getretenen neuen Regelungen der §§ 73 ff. StGB.
- 17
- bb) Nach § 73 Abs. 1 StGB nF ist zwingend einzuziehen, was der Täter durch oder für die Tat erlangt hat. Ist die Einziehung des erlangten Gegenstandes nicht möglich, so ist nach § 73c Satz 1 StGB nF die Einziehung des Geldbetrages anzuordnen, der dem Wert des Erlangten entspricht (BGH, Urteile vom 15. Mai 2018 – 1 StR 651/17 Rn. 42 und vom 8. Februar 2018 – 3 StR 560/17 Rn. 6).
- 18
- „Durch“ die Tat erlangt im Sinne des § 73 Abs. 1 StGB nF ist jeder Ver- mögenswert, der dem Tatbeteiligten durch die rechtswidrige Tat zugeflossen ist, also alles, was in irgendeiner Phase des Tatablaufs in seine tatsächliche Verfügungsgewalt übergegangen und ihm so aus der Tat unmittelbar messbar zugutegekommen ist (st. Rspr.; vgl. BGH, Urteile vom 8. Februar 2018 – 3 StR 560/17 Rn. 10; vom 24. Mai 2018 – 5 StR 623 und 624/17 Rn. 8 mwN; Beschluss vom 21. August 2018 – 2 StR 311/18 Rn. 8 mwN; BT-Drucks. 18/9525, S. 61 f.). Der Umfang des „erlangten Etwas“ im Sinne des § 73 Abs. 1 StGB nF ist nach dem „Bruttoprinzip“ zu bemessen, d.h., dass grundsätzlich alles, was der Täter durch oder für die Tat erhalten oder was er durch diese erspart hat, ohne gewinnmindernde Abzüge einzuziehen ist (vgl. BT-Drucks. 18/9525, S. 61; BGH, Urteil vom 18. Dezember 2018 – 1 StR 36/17 Rn. 25). Der Einziehung unterliegen damit nicht nur bestimmte Gegenstände wie bewegliche Sachen, Grundstücke oder dingliche und obligatorische Rechte, sondern auch geldwerte Vorteile, wie etwa Dienstleistungen oder ersparte Aufwendungen, sowie konkrete Chancen auf einen Vertragsabschluss bzw. die Verbesserung einer Marktposition (vgl. Fischer, StGB, 66. Aufl., § 73 Rn. 20 mwN; Schmidt, Vermögensabschöpfung , 2. Aufl. S. 24 f., Rn. 90-95 mit Verweis auf BT-Drucks. 18/9525, S. 61 f.). Beim „Erlangen“ handelt es sich dabei um einen tatsächlichen Vorgang; auf die zivilrechtlichen Besitz- oder Eigentumsverhältnisse zwischen mehreren Tatbeteiligten kommt es nicht an (vgl. BGH, Urteil vom 24. Mai 2018 – 5 StR 623 und 624/17 Rn. 8 mwN; Beschluss vom 21. August 2018 – 2 StR 311/18 Rn. 8 mwN; Urteile vom 2. Juli 2015 – 3 StR 157/15 Rn. 13; vom 28. Oktober 2010 – 4 StR 215/10, BGHSt 56, 39 Rn. 19 und vom 4. Februar 2009 – 2 StR 504/08, BGHSt 53, 179 Rn. 3).
- 19
- Beim Delikt der Steuerhinterziehung kann die verkürzte Steuer „erlangtes Etwas“ i.S.v. § 73Abs. 1 StGB sein, weil sich der Täter die Aufwendungen für diese Steuern erspart (st. Rspr.; BGH, Urteil vom 18. Dezember 2018 – 1 StR 36/17 Rn. 18 mwN; Beschlüsse vom 4. Juli 2018 – 1 StR 244/18 Rn. 7; vom 11. Mai 2016 – 1 StR 118/16 Rn. 8; vom 13. Juli 2010 – 1 StR 239/10, wistra 2010, 406 und vom 28. November 2000 – 5 StR 371/00 Rn. 16 ff.; Fischer, StGB, 66. Aufl., § 73 Rn. 20; Köhler, NStZ 2017, 497, 503 f.; Reh, wistra 2018, 414, 415). Dies gilt jedoch nicht schlechthin, weil die Einziehung an einen durch die Tat tatsächlich beim Täter eingetretenen Vermögensvorteil anknüpft und damit mehr als die bloße Tatbestandserfüllung voraussetzt.
- 20
- Im Hinblick auf den Charakter der Tabaksteuer als Verbrauch- bzw. Warensteuer (dazu Seer in Tipke/Lang, Steuerrecht, 23. Aufl., § 2 Rn. 47, § 18 Rn. 105 mwN) ergibt sich bei der Hinterziehung von Tabaksteuer ein unmittelbar messbarer wirtschaftlicher Vorteil nur, soweit sich die Steuerersparnis im Vermögen des Täters dadurch niederschlägt, dass er aus den Tabakwaren, auf die sich die Hinterziehung der Tabaksteuern bezieht, einen Vermögenszuwachs erzielt, beispielsweise in Form eines konkreten Vermarktungsvorteils. Offene Steuerschulden begründen hingegen – anders als das Landgericht meint – nicht stets über die Rechtsfigur der ersparten Aufwendungen einen Vorteil im Sinne des § 73 Abs. 1 StGB. Maßgeblich bleibt immer, dass sich ein Vorteil im Vermögen des Täters widerspiegelt. Nur dann hat der Täter durch die ersparten (steuerlichen) Aufwendungen auch wirtschaftlich etwas erlangt.
- 21
- cc) Der Angeklagte hat durch die Tat keine Steuerersparnis im vorgenannten Sinne erlangt. Denn er hat lediglich gegen das Versprechen eines – ihm tatsächlich nicht gezahlten – Entgelts für den Transport der unversteuerten Zigaretten gesorgt, ohne dass er einen wirtschaftlichen Vorteil in Form einer wegen der hinterzogenen Tabaksteuer einträglicheren Verwertungsmöglichkeit hinsichtlich der Zigaretten aus der Tat gezogen hätte. Auch sonst ist dem Angeklagten durch die Tat kein messbarer Vermögensvorteil zugeflossen.
BUNDESGERICHTSHOF
Die Beschwerdeführerin hat die Kosten des Rechtsmittels zu tragen.
Ergänzend zu den Ausführungen des Generalbundesanwalts in seinem Antrag vom 21. Juni 2010 bemerkt der Senat: Der Umstand, dass die von der Verfallsbeteiligten B. erlangte Geldsumme von mehr als 950.000 Euro aus Steuerhinterziehungen (§ 370 AO) des Angeklagten stammte, steht der Anordnung des Verfalls von Wertersatz gemäß § 73a i.V.m. § 73 Abs. 3 StGB nicht entgegen. Aus der Tat erlangt sind auch die hinterzogenen Steuern (vgl. Fischer, StGB, 57. Aufl. § 73 Rdn. 9).
Die Anordnung des Verfalls richtet sich gegen die Verfallsbeteiligte B. , weil ein sog. Verschiebungsfall vorliegt. Bei dieser Fallgestaltung lässt der Täter oder Teilnehmer die Tatvorteile einer anderen Person unentgeltlich oder aufgrund eines jedenfalls bemakelten Rechtsgeschäfts zukommen, um sie dem Zugriff des Gläubigers zu entziehen oder um die Tat zu verschleiern (vgl. BGHSt 45, 235, 245f.). Hier hat B. die Geldsumme in ununterbrochener Bereicherungskette jeweils unentgeltlicher Zuwendungen ausgehend vom Angeklagten und vermittelt durch E. erlangt.
Der Anordnung des Verfalls stehen auch keine Ansprüche des Steuerfiskus als Verletztem im Sinne von § 73 Abs. 1 Satz 2 StGB entgegen. Zwar kann auch der Steuerfiskus Verletzter im Sinne dieser Vorschrift sein (vgl. BGHR § 73 StGB Verletzter 3). Dem Steuerfiskus ist jedoch aus den Taten des Angeklagten kein Anspruch gegen die Verfallsbeteiligte B. entstanden. Im Gegensatz zum Angeklagten und zu E. war B. weder Täterin einer Steuerhinterziehung , noch war sie an den Steuerstraftaten des Angeklagten beteiligt. Sie haftet deshalb auch nicht gemäß § 71 AO für die von dem Angeklagten verkürzten Steuern.
Nack Wahl Hebenstreit Jäger Sander
BUNDESGERICHTSHOF
beschlossen:
Der Beschwerdeführer hat die Kosten des Rechtsmittels zu tragen.
G r ü n d e Das Landgericht hat den Angeklagten wegen gewerbsmäßiger Steuerhehlerei in sieben Fällen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von drei Jahren und neun Monaten verurteilt. Daneben hat es den Verfall von sichergestellten Bargeldbeträgen in Höhe von insgesamt 18.230,98 DM sowie von Sparguthaben in Höhe von 13.114,30 DM angeordnet. Die auf die Verletzung materiellen Rechts gestützte Revision des Angeklagten hat lediglich hinsichtlich des angeordneten Verfalls Erfolg. Im übrigen ist sie unbegründet im Sinne von § 349 Abs. 2 StPO.
1. Nach den Feststellungen des Landgerichts erwarb der Angeklagte von einem Mitglied einer polnischen Zigarettenschmugglerbande in Deutschland zwischen Februar 1996 und April 1997 in vier Fällen insgesamt 5.750 Stangen unverzollter und unversteuerter Zigaretten, um sie mit Gewinn weiterzuverkaufen. Er wollte sich mit dem Verkauf solcher Zigaretten für eine unbestimmte Dauer eine fortlaufende Einnahmequelle schaffen.
Ende 1997 mietete er für seinen Zigarettenlieferanten eine Lagerhalle an, in der in Schiffscontainern im Zeitraum von März bis Oktober 1998 drei Lkw-Ladungen von zusammen 90.500 Stangen unversteuerter und unverzollter Zigaretten zwischengelagert wurden. Einen Teil der angelieferten Zigaretten veräußerte der Angeklagte selbst; dies war das Entgelt dafür, daß er durch die Unterhaltung der Lagerhalle den Verkauf der eingeschmuggelten Zigaretten unterstützte. Insgesamt bezogen sich die Handlungen des Angeklagten auf Zigaretten, auf denen Eingangsabgaben in Höhe von 3.548.491,95 DM lasteten.
2. Die Nachprüfung des Urteils hat hinsichtlich des Schuldspruchs und der Strafzumessung keinen Rechtsfehler zum Nachteil des Angeklagten ergeben. Indes hält die Anordnung des Verfalls rechtlicher Nachprüfung nicht stand.
Bei seiner Festnahme hatte der Angeklagte Verkaufserlöse für unversteuerte und unverzollte Zigaretten in Höhe von 7.757,28 DM bei sich. In seiner Wohnung wurden weitere Geldbeträge in Höhe von 10.240,00 DM und 233,70 DM sichergestellt, die ebenfalls aus dem Verkauf unversteuerter Zigaretten stammten. Gewinne aus Zigarettenverkäufen hatte er zudem auf Sparbüchern angelegt, die auf seinen oder den Namen seiner Angehörigen geführt wurden.
Das Landgericht hat den Verfall der sichergestellten Bargeldbeträge sowie der Sparguthaben angeordnet. Die Voraussetzungen des Verfalls sind jedoch nicht gegeben, da dem Steuerfiskus aufgrund der Taten des Angeklagten Steuerforderungen von mehr als 3,5 Millionen DM entstanden sind. Dies schließt die Anordnung des Verfalls der sichergestellten Geldbeträge zugunsten des Justizfiskus aus.
a) Allerdings war die Anordnung des Verfalls dem Grunde nach zulässig.
Nach § 73 Abs. 1 Satz 1 StGB ordnet das Gericht den Verfall von dem an, was der Täter oder Teilnehmer für die Tat oder aus ihr erlangt hat. Aus der Tat erlangt sind alle Vermögenswerte, die dem Täter aufgrund der Tatbegehung in irgendeiner Phase des Tatablaufs (vgl. BGH NStZ 1994, 123, 124) zufließen. Der Verfall ist dabei gegebenenfalls auch auf die Surrogate des Erlangten zu erstrecken (§ 73 Abs. 2 Satz 2 StGB). Hier hat sich der Angeklagte durch die Veräußerung der unversteuerten und unverzollten Zigaretten die Vorteile seiner Taten gesichert.
b) Dem stehen aber die Steueransprüche des Fiskus gemäß § 73 Abs. 1 Satz 2 StGB entgegen. Nach dieser Vorschrift darf Verfall insoweit nicht angeordnet werden, als dem Verletzten aus der Tat ein Anspruch erwachsen ist, dessen Erfüllung dem Täter oder Teilnehmer den Wert des aus der Tat Erlangten entziehen würde. Hier würde die Nachzahlung der vom Angeklagten wegen der Steuerhehlerei an den Steuerfiskus zu bezahlenden Steuern seinen durch die Taten erlangten Vermögensvorteil wieder beseitigen.
aa) Ob nach § 73 Abs. 1 Satz 2 StGB Steueransprüche des Staates die Anordnung des Verfalls ausschließen können, hat der Bundesgerichtshof bislang nicht ausdrücklich entschieden (vgl. hierzu BGHSt 45, 235, 248; BGH, Beschl. vom 16. August 1978 – 3 StR 288/78).
Die Frage wird in der Literatur zum Teil verneint (vgl. Horn in SK-StGB § 73 Rdn. 17; Herold ZfZ 1975, 299, 302; Bender ZfZ 1976, 139, 141; Brenner DRiZ 1977, 203, 204), weil Steueransprüche nicht „aus der Tat“ erwachsen könnten; sie beruhten auf eigenständigen steuerlichen Entstehungstatbeständen. Auch sei die Vorrangregelung des § 73 Abs. 1 Satz 2 StGB auf zivilrechtliche Ersatzansprüche Privater und nicht auf öffentlich-rechtliche Ansprüche des Staates ausgerichtet. Schließlich könne eine ungewollte Doppelbelastung des vom Verfall Betroffenen durch Steueransprüche und Verfall auch ohne Anwendung des § 73 Abs. 1 Satz 2 StGB im Rahmen des Härteausgleichs nach § 73c Abs. 1 StGB vermieden werden.
Demgegenüber vertritt die überwiegende Ansicht in Rechtsprechung und Literatur die Auffassung, der Steuerfiskus könne Verletzter im Sinne von § 73 Abs. 1 Satz 2 StGB sein, so daß bei Steuerdelikten Verfall regelmäßig ausscheide (vgl. LG Aachen NJW 1978, 385; LG Berlin wistra 1990, 157; W. Schmidt in LK 11. Aufl. § 73 Rdn. 36; Herzog in NK-StGB § 73 Rdn. 18; Tröndle/Fischer, StGB 49. Aufl. § 73 Rdn. 5; Lackner/Kühl, StGB 23. Aufl. § 73 Rdn. 6; Eser in Schönke/Schröder, StGB 25. Aufl. § 73 Rdn. 26; Kohlmann , Steuerstrafrecht 7. Aufl. vor § 369 AO [Abschnitt B] Rdn. 259 ff.; Güntert, Die Gewinnabschöpfung als strafrechtliche Sanktion, S. 76; Bäkkermann ZfZ 1976, 366, 368; Meurer NStZ 1991, 438 f.). Im wesentlichen wird darauf abgestellt, daß nach dem eindeutigen Wortlaut der Vorschrift der Begriff „Verletzter“ nicht auf geschädigte Privatpersonen beschränkt sei.
bb) Verletzter im Sinne von § 73 Abs. 1 Satz 2 StGB kann nur derjenige sein, dessen Individualinteressen durch das vom Täter übertretene Strafgesetz geschützt werden sollen (vgl. BGHR StGB § 73 – Verletzter 1, 2). Das durch die Steuerdelikte der §§ 370 ff. AO geschützte Rechtsgut ist die Sicherung des staatlichen Steueranspruchs, d. h. des rechtzeitigen und vollständigen Steueraufkommens (vgl. BGHSt 36, 100, 102; 40, 109; 41, 1, 5; BGH wistra 2000, 340, 344). Die Steuerstraftatbestände schützen damit gerade die Fiskalinteressen des Staates.
§ 73 Abs. 1 Satz 2 StGB bezieht sich auf Ansprüche schlechthin; die Vorschrift erfaßt damit auch öffentlich-rechtliche Ansprüche wie die hier vorliegenden Steueransprüche. Weder vom Wortlaut noch nach Sinn und Zweck der Regelung sind Beschränkungen hinsichtlich der Art und der Rechtsgrundlage des Anspruchs gegeben (vgl. W. Schmidt aaO Rdn. 41). Dem Wortlaut des Gesetzes ist nicht zu entnehmen, daß die Vorschrift lediglich den Vorrang zivilrechtlicher Ersatzansprüche Privater im Auge hätte (a.A.
Brenner aaO). Zwar dürfte es sich bei den geltend gemachten Ansprüchen regelmäßig um Schadensersatz-, Herausgabe- und ähnliche zivilrechtliche Ansprüche handeln, die dem Opfer aus einem Betrug, einer Unterschlagung oder einem Diebstahl erwachsen. Daraus ist aber nicht zu schließen, daß der Gesetzgeber den Schutz auf solche Ansprüche beschränken wollte. Der Grundgedanke des § 73 Abs. 1 StGB liegt darin, einerseits bei dem Straftäter die aus der Tat erlangten Vorteile abzuschöpfen, andererseits aber diese Abschöpfung nicht zu Lasten des durch die Tat geschädigten Dritten vorzunehmen. Dieser Grundgedanke trifft in gleicher Weise zugunsten des Staates zu, soweit er als Verletzter in Betracht kommt.
Auch der Umstand, daß die dem Verfall unterliegenden Beträge ohnehin der öffentlichen Hand zufließen, stellt das gefundene Ergebnis nicht in Frage. Denn der insoweit begünstigte Justizfiskus ist nicht identisch mit dem Steuerfiskus. Der Justizfiskus soll aber nach der gesetzlichen Regelung in jedem Fall hinter den übrigen Anspruchsinhabern zurückstehen. Ein hinreichender Grund, den Staat in diesem Bereich anders als eine natürliche Person zu behandeln, ist nicht ersichtlich (vgl. Meurer aaO S. 439).
Schließlich sind auch solche Steueransprüche des Staates „aus der Tat erwachsen“, die nicht erst aufgrund des tatbestandlichen Geschehens entstanden sind, sondern bereits vorher entstanden waren, sofern sich die Steuerstraftat auf sie bezieht.
(1) Bei der Frage, welche Ansprüche im Sinne von § 73 Abs. 1 Satz 2 StGB „aus der Tat erwachsen“ sind, müssen drei Gruppen von Ansprüchen unterschieden werden. Zur ersten Gruppe gehören diejenigen Ansprüche , die erst aufgrund des der Straftat zugrunde liegenden Geschehens zur Entstehung gelangen. Es sind dies insbesondere Schadensersatz- und Herausgabeansprüche, mit denen „durch die Straftat verlorene Vermögenswerte zurückzuholen“ sind (vgl. Käbisch wistra 1984, 10, 14). Die zweite Gruppe bilden die Ansprüche des durch eine Straftat Geschädigten, die zwar bereits vor der Straftat bestanden haben, die aber Gegenstand der Straftat sind. Die dritte Gruppe umfaßt alle sonstigen Ansprüche eines Dritten, deren Erfüllung dem Täter oder Teilnehmer den Wert des aus der Tat Erlangten entziehen würde, ohne daß ein enger Zusammenhang zwischen der Straftat und dem Anspruch besteht.
(2) „Aus der Tat erwachsen“ im Sinne von § 73 Abs. 1 Satz 2 StGB sind diejenigen Ansprüche, die einer der beiden ersten Gruppen zuzuordnen sind.
Teilweise wird allerdings die Ansicht vertreten, daß Steueransprüche nicht „aus der Tat“ erwachsen könnten, weil sie nicht aus der Straftat entstehen würden, sondern im Gegenteil Objekt der Straftat seien (vgl. z. B. Bender ZfZ 1978, 268). Es würde in der Regel ein bereits bestehender Steueranspruch „verkürzt“, statt daß er durch die Tat „erwächst“ (Bender aaO; ähnlich Dörn wistra 1990, 181, 182). Steueransprüche entstünden nämlich – selbst dann, wenn sie äußerlich mit der Verwirklichung eines Straftatbestandes zusammenfallen würden – aufgrund von Steuertatbeständen (§ 38 AO), nicht infolge von Straftatbeständen. Sie seien keine Reaktion auf die Tat, sondern „Objekt“ der Rechtsverletzung (Bender aaO). Die Hinterziehung von Steuern begründe weder einen Schadensersatzanspruch, noch ändere die Tat etwas am Bestand der Steuerforderung.
Dem Gesetz läßt sich indes keine Einschränkung des Anwendungsbereiches dahingehend entnehmen, daß von § 73 Abs. 1 Satz 2 StGB nur solche Ansprüche erfaßt werden, deren Entstehung an die Verwirklichung eines Straftatbestandes selbst anknüpft und die der „Rückholung“ des durch die Straftat verlorenen Vermögensanteils beim Straftäter dienen (so aber Käbisch aaO; ähnlich Bender aaO).
§ 73 Abs. 1 Satz 2 StGB räumt den Individualansprüchen des aus einer Straftat Verletzten den Vorrang vor einer Abschöpfung des illegitim Er- langten zugunsten der Staatskasse ein (vgl. W. Schmidt aaO Rdn. 34). Würde man all diejenigen Ansprüche aus dem Anwendungsbereich der Vorschrift ausnehmen, bei denen der Anspruch bereits vor der strafbaren Handlung bestanden hat, dann würden – dem Gesetzeszweck zuwiderlaufend – in vielen Fällen gerade diejenigen Verletzten mit ihren Ansprüchen aus dem Anwendungsbereich der Vorschrift ausgeschlossen, deren Ansprüche und Vermögensinteressen durch die verletzte Strafnorm geschützt werden. Eine derartige Konstellation ist nicht nur bei Steuerhinterziehungen, sondern auch allgemein bei Vermögensdelikten denkbar, bei denen das Tatopfer betrügerisch daran gehindert wird, seine bestehenden zivilrechtlichen Ansprüche geltend zu machen. § 73 Abs. 1 Satz 2 StGB soll indes solches Vermögen vor Verfall schützen, in das der durch die Straftat Verletzte vollstrecken könnte. Diese Funktion wird nur erfüllt, wenn auch solche Forderungen, die bereits vor der Tat bestanden haben und nicht erst aufgrund der Tatbestandsverwirklichung entstanden sind, miteinbezogen werden (vgl. BayObLG wistra 2000, 395, 397; Kohlmann aaO Rdn. 259.2; Meurer aaO). Es ist somit für die Anwendbarkeit von § 73 Abs. 1 Satz 2 StGB ausreichend, wenn die Steuerstraftat den Steueranspruch zum Gegenstand hat; Entstehensgrund des Steueranspruchs muß die Straftat nicht sein. Mit der Formulierung „aus der Tat erwachsen“ wird lediglich klargestellt, daß zwischen der Straftat und dem Anspruch ein enger Zusammenhang bestehen muß und nicht nur irgendein Anspruch eines Gläubigers genügt.
Auch aus Sinn und Zweck der Verfallsvorschriften ergibt sich, daß der Anspruch des verletzten Dritten nicht unmittelbar an den v erwirklichten Straftatbestand selbst anknüpfen muß. Der Verfall dient der öffentlichrechtlichen Gewinnabschöpfung und hat dabei grundsätzlich keinen Strafcharakter (vgl. W. Schmidt aaO Rdn. 7 ff.). Durch § 73 Abs. 1 Satz 2 StGB soll dabei sichergestellt werden, daß der Täter auf keinen Fall zweimal zahlen muß, nämlich durch den Verfall und außerdem noch durch die Erfüllung des Ausgleichsanspruchs (BGHR StGB § 73 – Anspruch 1 m.w.N; OLG Karlsruhe NJW 1982, 456, 457). Dieser Grundgedanke wurde bereits im Ge- setzgebungsverfahren deutlich gemacht (vgl. Niederschriften über die Sitzungen der Großen Strafrechtskommission, S. 277 ff. und BT-Sonderausschuß für die Strafrechtsreform, 5. Legislaturperiode, Prot. S. 544 f., 992 ff.). Die Verfallsanordnung darf daher nicht zu einer Doppelbelastung des Betroffenen des Inhalts führen, daß einerseits ein der Abgabenschuld entsprechender Betrag für verfallen erklärt wird, andererseits aber die Zahlungsverpflichtung bestehen bleibt (so auch BayObLG aaO).
Hier ergibt sich die Anwendbarkeit des § 73 Abs. 1 Satz 2 StGB für die bestehenden Steueransprüche bereits daraus, daß die maßgeblichen Ansprüche des Steuerfiskus aus der Haftung des Steuerhehlers für die hinterzogenen Steuern nach § 71 AO unmittelbar an den Straftatbestand der Steuerhehlerei gemäß § 374 AO anknüpfen.
c) Auch ein Verfall hinsichtlich der vom Angeklagten angelegten Sparguthaben scheidet aus. § 73 Abs. 1 Satz 2 StGB erfaßt auch die in Absatz 2 Satz 2 der Vorschrift genannten, an die Stelle der unmittelbar erlangten Vorteile getretenen Surrogate (BGHR StGB § 73 – Gewinn 2).
Harms Häger Basdorf Gerhardt Brause
Der 1. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat aufgrund der Hauptverhandlung vom 8. Mai 2019 in der Sitzung am 11. Juli 2019, an denen teilgenommen haben :
Vorsitzender Richter am Bundesgerichtshof Dr. Raum,
die Richter am Bundesgerichtshof Prof. Dr. Jäger, Dr. Bär, Dr. Leplow und die Richterin am Bundesgerichtshof Dr. Pernice,
Oberstaatsanwalt beim Bundesgerichtshof – in der Verhandlung vom 8. Mai 2019 –, Bundesanwalt beim Bundesgerichtshof – bei der Verkündung am 11. Juli 2019 – als Vertreter der Bundesanwaltschaft,
Rechtsanwalt – in der Verhandlung vom 8. Mai 2019 – als Verteidiger,
Justizangestellte – in der Verhandlung vom 8. Mai 2019 –, Justizangestellte – bei der Verkündung am 11. Juli 2019 – als Urkundsbeamtinnen der Geschäftsstelle,
für Recht erkannt:
a) im Schuldspruch dahin geändert, dass der Angeklagte der Steuerhinterziehung schuldig ist;
b) aufgehoben aa) im Strafausspruch; bb) im Ausspruch über die Einziehung des Wertes von Taterträgen; dieser entfällt. 2. Die weitergehende Revision des Angeklagten wird verworfen. 3. Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten des Rechtsmittels, an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts zurückverwiesen.
Von Rechts wegen
Gründe:
- 1
- Das Landgericht hat den Angeklagten wegen gewerbsmäßigen Schmuggels zu der Freiheitsstrafe von drei Jahren verurteilt. Zudem hat es die Einzie- hung des Wertes von Taterträgen in Höhe von 1.448.928 € angeordnet.
- 2
- Die auf die Verletzung formellen und materiellen Rechts gestützte Revision des Angeklagten erzielt mit der Sachrüge den aus dem Tenor ersichtlichen Teilerfolg und ist im Übrigen unbegründet.
I.
- 3
- Nach den Feststellungen des Landgerichts veranlasste der Angeklagte den für sein Transportunternehmen S. als Fahrer tätigen – bereits rechtskräftig vom Vorwurf der Steuerhinterziehung freigesprochenen – Sk. dazu, am 12. Dezember 2015 mit einem LKW von R. (Lettland ) auf dem Seeweg nach L. zu fahren, um geladene Ware von dort weiter in die Niederlande zu verbringen. Anders als in den Frachtpapieren angegeben – im Frachtbrief war die Ladung unzutreffend als „26 PLT polyg- raphy“ bezeichnet – handelte es sich bei dem Transportgut, wie der Angeklagte wusste, um Kartons mit 9,36 Millionen unversteuerten Zigaretten, deren Packungen mit dem Markenzeichen und dem Aufdruck „Duty free“ sowie englischen Warnhinweisen versehen waren. Während der Fahrt hielt der Angeklagte telefonisch und über SMS laufenden Kontakt zu dem Fahrer Sk. und überwachte den Transport zusätzlich über GPS. Nachdem Sk. am 13. Dezember 2015 gegen 18.00 Uhr in L. von der Fähre gefahren war, wurde der LKW von Beamten der Zollamtsinspektion kontrolliert. Die Zigaretten, für die nach der Berechnung des Landgerichts Tabaksteuer i.H.v. 1.448.928 €, Einfuhrumsatzsteuer i.H.v. 349.379,07 € und Zoll i.H.v.
- 4
- Bereits zuvor hatte der Angeklagte vom Fahrer Sk. am 15. und am 29. November sowie am 6. Dezember 2015 drei vergleichbare Fahrten mit dem LKW von R. (Lettland) über L. in die Niederlande durchführen lassen, um unversteuerte Zigaretten zur Firma St. in Si. (Niederlande) zu verbringen. Bei allen Fahrten kam es dem Angeklagten darauf an, zumindest das für den Transport vereinbarte Entgelt in Höhe von rund 1.000 € nebst Umsatzsteuer, das die S. dem Auftraggeber in Rechnung stellte bzw. stellen wollte, zu erhalten.
II.
- 5
- 1. Die Verfahrensrügen genügen bereits nicht den nach § 344 Abs. 2 Satz 2 StPO geltenden Begründungsanforderungen und sind daher unzulässig; sie zeigen aber auch keinen den Angeklagten beschwerenden Verfahrensfehler auf.
- 6
- 2. Die Revision des Angeklagten führt mit der Sachrüge zur Abänderung des Schuldspruchs und hat auch zum Rechtsfolgenausspruch Erfolg.
- 7
- a) Der Schuldspruch wegen gewerbsmäßigen Schmuggels (§ 373 Abs. 1 Satz 1 Alternative 1, § 370 Abs. 1 AO) hält rechtlicher Nachprüfung nicht stand, weil er nicht von den Feststellungen getragen wird. Auf der Grundlage der vom Landgericht getroffenen Feststellungen hat sich der Angeklagte lediglich wegen Steuerhinterziehung (§ 370 Abs. 1 Nr. 3 AO) strafbar gemacht.
- 8
- Auf der Grundlage der rechtsfehlerfrei getroffenen Feststellungen zum objektiven Tatgeschehen wurden durch das vom Angeklagten veranlasste Verbringen der unversteuerten Zigaretten von R. (Lettland) nach
L.
keine Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben hinterzogen. Einfuhrabgaben (vgl. § 1 Abs. 1 Satz 3 ZollVG, Art. 4 Ziff. 10 ZK) – namentlich Zoll und Einfuhrumsatzsteuer (vgl. BGH, Beschluss vom 9. November 2017 – 1 StR 204/17 Rn. 5 mwN; Jäger in Joecks/Jäger/Randt, Steuerstrafrecht, 8. Aufl., § 373 Rn. 10 ff.) – fallen gemäß Art. 202 Abs. 1 Buchst. a, Abs. 2 der Verordnung Nr. 2913/92 des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften (ZK), Art. 274 f. der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem, ABl. Nr. L 347 S. 1, § 21 Abs. 2 UStG nur an, wenn einfuhrabgabenpflichtige Waren von einem Drittstaat in einen Mitgliedstaat und damit das Zollgebiet der Europäischen Union eingeführt werden (vgl. auch BGH, Urteil vom 27. Juni 2018 – 1 StR 282/17 Rn. 9 f.; Beschluss vom 27. Januar 2015 – 1 StR 613/14 Rn. 9 f.; Weidemann, wistra 2012, 49, 54), nicht aber, wenn – wie hier – die Waren von einem Mitgliedstaat der Zollunion (Lettland) in einen anderen Mitgliedstaat (Bundesrepublik Deutschland ) verbracht werden (vgl. BGH, Beschluss vom 27. Januar 2015 – 1 StR 613/14 Rn. 10; Jäger in Joecks/Jäger/Randt, Steuerstrafrecht, aaO, Rn. 21).- 9
- Anhaltspunkte dafür, dass die Tabakwaren ihre Eigenschaft als Gemeinschaftsware auf dem Seeweg verloren haben könnten (vgl. Art. 3 Abs. 3, Art. 164 ZK, Art. 313 Abs. 3 Buchst. b, Art. 313a, Art. 313b ZK-DVO), sind den Feststellungen nicht zu entnehmen. Das Landgericht stellt nur fest, dass sich auf dem LKW, mittels dessen die Ware von R. über L. in die Nieder- lande verbracht werden sollte, „unversteuerte“ Zigaretten befanden; soweit es weiter ausführt, dass für die Zigaretten neben der deutschen Tabaksteuer Ein- fuhrumsatzsteuer und Zoll zu entrichten gewesen „wären“, handelt es sich le- diglich um eine – von den Feststellungen nicht getragene – rechtliche Wertung.
- 10
- Der Senat schließt aus, dass das neue Tatgericht Feststellungen treffen könnte, die geeignet sind, eine Verurteilung wegen gewerbsmäßigen Schmuggels (§ 373 Abs. 1 Satz 1, § 370 Abs. 1 AO) zu tragen.
- 11
- b) Der Angeklagte hat sich auf der Grundlage der rechtsfehlerfrei getroffenen Feststellungen wegen Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 Nr. 3 AO strafbar gemacht, weil er Zigaretten ohne Steuerzeichen ins Steuergebiet verbrachte und hierdurch die mit dem Verbringen der Zigaretten entstandene Tabaksteuer (§ 23 Abs. 1 Satz 1 TabStG) verkürzt wurde (vgl. Jäger in Joecks/Jäger/Randt, § 370 Rn. 392 mwN; Ebner/Schlosser, PStR 2016, 118 ff.; Middendorp, ZfZ 2011, 197, 204; Allgayer/Sackreuther, PStR 2009, 44, 46 f.; a.A. Weidemann, ZfZ 2008, 97, 99; ders., wistra 2012, 1, 6; ders., wistra 2019, 122, 125; Hampel, ZfZ 1996, 358). Ob der Angeklagte durch sein Verhalten daneben auch den Straftatbestand der Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO verwirklicht hat, bedarf keiner Entscheidung, weil der Angeklagte durch das Unterbleiben einer weiteren Verurteilung wegen Steuerhinterziehung nicht beschwert sein kann und eine Tat nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO jedenfalls als mitbestrafte Nachtat hinter § 370 Abs. 1 Nr. 3 AO zurückträte. Dies wäre der Fall, weil es sich bei der Nichtabgabe einer Steuererklärung über unversteuerte Tabakwaren um ein regelmäßig auftretendes Begleitgeschehen zur Sicherung der Vorteile aus der vorangegangenen pflichtwidrigen Unterlassung der Verwendung von Steuerzeichen (§ 370 Abs. 1 Nr. 3 AO) handelt, das keinen zusätzlichen Unrechtsgehalt aufweist, sich gegen dasselbe Schutzgut – den staat- lichen Steueranspruch – und denselben Geschädigten richtet und daher kein zusätzliches Strafbedürfnis begründet.
- 12
- Der Senat ändert den Schuldspruch in entsprechender Anwendung von § 354 Abs. 1 StPO ab. Die Vorschrift des § 265 StPO steht dem nicht entgegen, weil es sich bei der Steuerhinterziehung (§ 370 Abs. 1 AO) um den Grundtatbestand des gewerbsmäßigen Schmuggels nach § 373 Abs. 1 Satz 1 Alternative 1 AO handelt und sich der Angeklagte gegen den Tatvorwurf der Steuerhinterziehung nicht wirksamer als geschehen hätte verteidigen können.
- 13
- c) Die Änderung des Schuldspruchs zieht die Aufhebung des Strafausspruchs nach sich. Die zugehörigen Feststellungen sind jedoch von dem Rechtsfehler nicht betroffen und haben daher Bestand (§ 353 Abs. 2 StPO). Das neue Tatgericht kann ergänzende Feststellungen treffen, die zu den bisherigen nicht in Widerspruch stehen.
- 14
- d) Auch die von der Strafkammer getroffene Einziehungsentscheidung hält sachlich-rechtlicher Überprüfung nicht stand; der Ausspruch über die Einziehung entfällt.
- 15
- Der Angeklagte hat weder durch das pflichtwidrige Unterlassen der Verwendung von Steuerzeichen (§ 370 Abs. 1 Nr. 3 AO) noch hätte er durch die pflichtwidrig unterlassene Abgabe einer Steuererklärung über die unversteuer- ten Zigaretten „etwas“ erlangt, was der Einziehung nach §§ 73 ff. StGB unterlä- ge.
- 16
- aa) Die strafrechtliche Vermögensabschöpfung richtet sich vorliegend gemäß Art. 316h Satz 1 EGStGB nach den durch das Gesetz zur Reform der strafrechtlichen Vermögensabschöpfung vom 13. April 2017 (BGBl. I 2017, 872) eingeführten und am 1. Juli 2017 in Kraft getretenen neuen Regelungen der §§ 73 ff. StGB.
- 17
- bb) Nach § 73 Abs. 1 StGB nF ist zwingend einzuziehen, was der Täter durch oder für die Tat erlangt hat. Ist die Einziehung des erlangten Gegenstandes nicht möglich, so ist nach § 73c Satz 1 StGB nF die Einziehung des Geldbetrages anzuordnen, der dem Wert des Erlangten entspricht (BGH, Urteile vom 15. Mai 2018 – 1 StR 651/17 Rn. 42 und vom 8. Februar 2018 – 3 StR 560/17 Rn. 6).
- 18
- „Durch“ die Tat erlangt im Sinne des § 73 Abs. 1 StGB nF ist jeder Ver- mögenswert, der dem Tatbeteiligten durch die rechtswidrige Tat zugeflossen ist, also alles, was in irgendeiner Phase des Tatablaufs in seine tatsächliche Verfügungsgewalt übergegangen und ihm so aus der Tat unmittelbar messbar zugutegekommen ist (st. Rspr.; vgl. BGH, Urteile vom 8. Februar 2018 – 3 StR 560/17 Rn. 10; vom 24. Mai 2018 – 5 StR 623 und 624/17 Rn. 8 mwN; Beschluss vom 21. August 2018 – 2 StR 311/18 Rn. 8 mwN; BT-Drucks. 18/9525, S. 61 f.). Der Umfang des „erlangten Etwas“ im Sinne des § 73 Abs. 1 StGB nF ist nach dem „Bruttoprinzip“ zu bemessen, d.h., dass grundsätzlich alles, was der Täter durch oder für die Tat erhalten oder was er durch diese erspart hat, ohne gewinnmindernde Abzüge einzuziehen ist (vgl. BT-Drucks. 18/9525, S. 61; BGH, Urteil vom 18. Dezember 2018 – 1 StR 36/17 Rn. 25). Der Einziehung unterliegen damit nicht nur bestimmte Gegenstände wie bewegliche Sachen, Grundstücke oder dingliche und obligatorische Rechte, sondern auch geldwerte Vorteile, wie etwa Dienstleistungen oder ersparte Aufwendungen, sowie konkrete Chancen auf einen Vertragsabschluss bzw. die Verbesserung einer Marktposition (vgl. Fischer, StGB, 66. Aufl., § 73 Rn. 20 mwN; Schmidt, Vermögensabschöpfung , 2. Aufl. S. 24 f., Rn. 90-95 mit Verweis auf BT-Drucks. 18/9525, S. 61 f.). Beim „Erlangen“ handelt es sich dabei um einen tatsächlichen Vorgang; auf die zivilrechtlichen Besitz- oder Eigentumsverhältnisse zwischen mehreren Tatbeteiligten kommt es nicht an (vgl. BGH, Urteil vom 24. Mai 2018 – 5 StR 623 und 624/17 Rn. 8 mwN; Beschluss vom 21. August 2018 – 2 StR 311/18 Rn. 8 mwN; Urteile vom 2. Juli 2015 – 3 StR 157/15 Rn. 13; vom 28. Oktober 2010 – 4 StR 215/10, BGHSt 56, 39 Rn. 19 und vom 4. Februar 2009 – 2 StR 504/08, BGHSt 53, 179 Rn. 3).
- 19
- Beim Delikt der Steuerhinterziehung kann die verkürzte Steuer „erlangtes Etwas“ i.S.v. § 73Abs. 1 StGB sein, weil sich der Täter die Aufwendungen für diese Steuern erspart (st. Rspr.; BGH, Urteil vom 18. Dezember 2018 – 1 StR 36/17 Rn. 18 mwN; Beschlüsse vom 4. Juli 2018 – 1 StR 244/18 Rn. 7; vom 11. Mai 2016 – 1 StR 118/16 Rn. 8; vom 13. Juli 2010 – 1 StR 239/10, wistra 2010, 406 und vom 28. November 2000 – 5 StR 371/00 Rn. 16 ff.; Fischer, StGB, 66. Aufl., § 73 Rn. 20; Köhler, NStZ 2017, 497, 503 f.; Reh, wistra 2018, 414, 415). Dies gilt jedoch nicht schlechthin, weil die Einziehung an einen durch die Tat tatsächlich beim Täter eingetretenen Vermögensvorteil anknüpft und damit mehr als die bloße Tatbestandserfüllung voraussetzt.
- 20
- Im Hinblick auf den Charakter der Tabaksteuer als Verbrauch- bzw. Warensteuer (dazu Seer in Tipke/Lang, Steuerrecht, 23. Aufl., § 2 Rn. 47, § 18 Rn. 105 mwN) ergibt sich bei der Hinterziehung von Tabaksteuer ein unmittelbar messbarer wirtschaftlicher Vorteil nur, soweit sich die Steuerersparnis im Vermögen des Täters dadurch niederschlägt, dass er aus den Tabakwaren, auf die sich die Hinterziehung der Tabaksteuern bezieht, einen Vermögenszuwachs erzielt, beispielsweise in Form eines konkreten Vermarktungsvorteils. Offene Steuerschulden begründen hingegen – anders als das Landgericht meint – nicht stets über die Rechtsfigur der ersparten Aufwendungen einen Vorteil im Sinne des § 73 Abs. 1 StGB. Maßgeblich bleibt immer, dass sich ein Vorteil im Vermögen des Täters widerspiegelt. Nur dann hat der Täter durch die ersparten (steuerlichen) Aufwendungen auch wirtschaftlich etwas erlangt.
- 21
- cc) Der Angeklagte hat durch die Tat keine Steuerersparnis im vorgenannten Sinne erlangt. Denn er hat lediglich gegen das Versprechen eines – ihm tatsächlich nicht gezahlten – Entgelts für den Transport der unversteuerten Zigaretten gesorgt, ohne dass er einen wirtschaftlichen Vorteil in Form einer wegen der hinterzogenen Tabaksteuer einträglicheren Verwertungsmöglichkeit hinsichtlich der Zigaretten aus der Tat gezogen hätte. Auch sonst ist dem Angeklagten durch die Tat kein messbarer Vermögensvorteil zugeflossen.
(1) Hat der Täter oder Teilnehmer durch eine rechtswidrige Tat oder für sie etwas erlangt, so ordnet das Gericht dessen Einziehung an.
(2) Hat der Täter oder Teilnehmer Nutzungen aus dem Erlangten gezogen, so ordnet das Gericht auch deren Einziehung an.
(3) Das Gericht kann auch die Einziehung der Gegenstände anordnen, die der Täter oder Teilnehmer erworben hat
(1) Ordnungswidrig handelt, wer als Steuerpflichtiger oder bei Wahrnehmung der Angelegenheiten eines Steuerpflichtigen eine der in § 370 Abs. 1 bezeichneten Taten leichtfertig begeht. § 370 Abs. 4 bis 7 gilt entsprechend.
(2) Die Ordnungswidrigkeit kann mit einer Geldbuße bis zu fünfzigtausend Euro geahndet werden.
(3) Eine Geldbuße wird nicht festgesetzt, soweit der Täter gegenüber der Finanzbehörde die unrichtigen Angaben berichtigt, die unvollständigen Angaben ergänzt oder die unterlassenen Angaben nachholt, bevor ihm oder seinem Vertreter die Einleitung eines Straf- oder Bußgeldverfahrens wegen der Tat bekannt gegeben worden ist. Sind Steuerverkürzungen bereits eingetreten oder Steuervorteile erlangt, so wird eine Geldbuße nicht festgesetzt, wenn der Täter die aus der Tat zu seinen Gunsten verkürzten Steuern innerhalb der ihm bestimmten angemessenen Frist entrichtet. § 371 Absatz 4 gilt entsprechend.
(1) Die Geldbuße beträgt mindestens fünf Euro und, wenn das Gesetz nichts anderes bestimmt, höchstens eintausend Euro.
(2) Droht das Gesetz für vorsätzliches und fahrlässiges Handeln Geldbuße an, ohne im Höchstmaß zu unterscheiden, so kann fahrlässiges Handeln im Höchstmaß nur mit der Hälfte des angedrohten Höchstbetrages der Geldbuße geahndet werden.
(3) Grundlage für die Zumessung der Geldbuße sind die Bedeutung der Ordnungswidrigkeit und der Vorwurf, der den Täter trifft. Auch die wirtschaftlichen Verhältnisse des Täters kommen in Betracht; bei geringfügigen Ordnungswidrigkeiten bleiben sie jedoch in der Regel unberücksichtigt.
(4) Die Geldbuße soll den wirtschaftlichen Vorteil, den der Täter aus der Ordnungswidrigkeit gezogen hat, übersteigen. Reicht das gesetzliche Höchstmaß hierzu nicht aus, so kann es überschritten werden.
(1) Hat der Täter oder Teilnehmer durch eine rechtswidrige Tat oder für sie etwas erlangt, so ordnet das Gericht dessen Einziehung an.
(2) Hat der Täter oder Teilnehmer Nutzungen aus dem Erlangten gezogen, so ordnet das Gericht auch deren Einziehung an.
(3) Das Gericht kann auch die Einziehung der Gegenstände anordnen, die der Täter oder Teilnehmer erworben hat