Bundesfinanzhof Beschluss, 01. Okt. 2015 - X B 71/15

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

Die Beteiligten streiten um die Besteuerung eines im Rahmen des Insolvenz- bzw. Zwangsversteigerungsverfahrens erzielten Veräußerungsgewinns im Jahr 2009.

Über das Vermögen des Klägers war durch Beschluss vom 00. 00. 2008 durch das Amtsgericht Insolvenzgericht unter dem Aktenzeichen … ein Insolvenzverfahren eröffnet worden. Der Eröffnung lagen sowohl ein Insolvenzantrag des Beklagten     wie ein Eigenantrag des Klägers     Eigenantrag) zu Grunde. Die beiden Verfahren waren zum erstgenannten Verfahren im Eröffnungsbeschluss verbunden worden. Das Insolvenzverfahren wurde am 00.00. 2010 mit Beschluss nach § 211 Insolvenzordnung (InsO) eingestellt.

Am 10. Januar 2011 erging nach § 164 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ein Bescheid für 2009 über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen mit Einkünften aus Gewerbebetrieb in Höhe von 78.918 € aus dem Verkauf von Anlagevermögen. Der Bescheid war an „RA A… als Insolvenzverwalter über das Vermögen des Herrn T“ adressiert und stellt in den Erläuterungen dar, dass der Bescheid dem Adressaten als Verfahrensbevollmächtigtem zugeht.

Am 09. Januar 2012 erging sodann ein Einkommensteuerbescheid, in dem u.a. die Einkünfte aus Gewerbebetrieb enthalten waren. Dieser Bescheid war an S Steuerberatung für die Eheleute T gerichtet.

Am 22. März 2012 ging beim Beklagten ein vorsorglicher Einspruch und Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand ein, soweit die Erklärung zur gesonderten Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung vom 15. September 2010 für das Kalenderjahr 2009 Gegenstand einer Besteuerung geworden sei. Der Kläger führte aus, dass er von der „Erklärung zur gesonderten Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung vom 15. September 2010“ erstmals am 16. März 2012 Kenntnis erlangt habe und dass ihm die Unterzeichnung dieser Erklärung nicht erinnerlich sei. Eine eingereichte „Anlage Gewinnermittlung 2009“ sei ihm ebenfalls nicht bekannt.

Mit Schreiben vom 10. September 2012 gab der Beklagte dem Antrag auf Wiedereinsetzung statt, nachdem er ermittelt hatte, dass er selbst erst am 28. November 2011 von der Einstellung des Insolvenzverfahrens bereits am 00.00. 2010 erfahren habe und dass der Feststellungsbescheid vom 10. Januar 2011 nicht an den Insolvenzverwalter hätte ergehen dürfen. Der Beklagte vertrat die Ansicht, dass der verspätete Einspruch als rechtzeitig eingelegt anzusehen sei. Des Weiteren stellte er dar, dass – unabhängig von der Insolvenz – durch die Versteigerung des Grundstücks unter Berücksichtigung des Versteigerungserlöses und der Buchwerte ein Veräußerungsgewinn entstanden sei, der nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) zu versteuern sei.

Mit Schreiben vom 23. Oktober 2012 gab der Kläger an, dass aufgrund seiner Privatinsolvenz seine Bank die Betriebsimmobilie versteigert habe und ihm kein Geld zugeflossen sei. Der Zwangsversteigerungserlös sei von der Bank komplett vereinnahmt worden. Er habe daher am 16. Oktober 2012 beim Finanzamt einen Antrag auf Billigkeitserlass aus sachlichen und persönlichen Gründen gestellt. Erst nach Erhalt von Mahnungen habe er erkennen müssen, dass ein Bescheid ergangen sei, den er sodann nach mehrfachen Bemühungen vom Insolvenzverwalter ausgehändigt bekommen habe. Weiter meinte er, dass ein möglicher Veräußerungsgewinn bereits zum Zeitpunkt der Einstellung seiner unternehmerischen Tätigkeit und Betriebsaufgabe und damit im Veranlagungszeitraum 2006 entstanden sei.

Der Beklagte ermittelte im Einspruchsverfahren, dass die Immobilie „I“ ab 2000 durch die „W und T GbR“, an der der Kläger und Herr W zu je 50 % beteiligt waren, an die „M GmbH“ verpachtet worden war. Nach dem Ausscheiden des Herrn W aus der GbR und der damit verbundenen Anteilsübertragung auf den Kläger zum 01. Januar 2004, habe dieser die Immobilie im Rahmen einer Betriebsaufspaltung als Einzelunternehmer als wesentliche Betriebsgrundlage seines Unternehmens weiter an die „M GmbH“ verpachtet. Die Immobilie habe sich nicht im Betriebsvermögen der GmbH, sondern im Betriebsvermögen des Klägers als Einzelunternehmer befunden. Mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens zum 00.00. 2006 über das Vermögen der „M GmbH“ sei die Betriebsaufspaltung und die bestehende umsatzsteuerliche Organschaft beendet worden. Die Immobilie habe folgerichtig nicht zur Insolvenzmasse der „M GmbH“ gehört und auch nicht deren Veräußerungsgewinn im Veranlagungszeitraum 2006 beeinflusst. Eine Betriebsaufgabe des Einzelunternehmens sei im Jahr 2006 nicht erfolgt. Zum 00.00.2006 habe der Kläger sodann einen Pachtvertrag über die Immobilie mit der „z M GmbH“ geschlossen. Der Kläger sei der Geschäftsführer dieser GmbH gewesen. Die Gewerbeanmeldung dieser GmbH sei zum 00.00. 2006, die Gewerbeabmeldung zum 00.00 2009 erfolgt. Im Rahmen des Insolvenzverfahrens über das Einzelunternehmen des Klägers sei sodann die Immobilie als Insolvenzmasse erfasst worden. Der Bericht des Insolvenzverwalters habe bestätigt, dass der Kläger zum Zeitpunkt der Insolvenz noch Inhaber eines Einzelunternehmens gewesen sei und als solcher die in seinem Alleineigentum stehende Immobilie an die „z M GmbH“ verpachtet habe. Ein Pachtzins sei nicht vereinbart worden, die Pächterin habe sich verpflichtet, das Objekt im bestmöglichen Zustand zu erhalten, um einen höchstmöglichen Kaufpreis zu erzielen. Alle anfallenden Arbeiten und Nebenkosten seien zu Lasten der Pächterin gegangen.

Mit Einspruchsentscheidung vom 04. Februar 2013 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück und hob gleichzeitig den bestehenden Vorbehalt der Nachprüfung auf. Er vertrat die Ansicht, dass der Kläger im Jahr 2006 sein Einzelunternehmen noch nicht aufgegeben und erst im Rahmen der Insolvenz seine unternehmerische Tätigkeit beendet habe. Zum Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung habe die Immobilie „I“ zum Betriebsvermögen des Klägers gehört und sei daher Insolvenzmasse geworden. Dem stehe nicht entgegen, dass bereits vor Insolvenzeröffnung die Bank als Grundpfandrechtsgläubigerin das Zwangsversteigerungsverfahren eingeleitet habe. Die Immobilie sei am 00.00. 2009 mit einem Versteigerungserlös in Höhe von 190.000 € zwangsversteigert worden. Die Bank habe als absonderungsberechtigte Gläubigerin trotz des laufenden Insolvenzverfahrens aus ihrem dinglichen Anspruch heraus die Zwangsversteigerung betreiben dürfen. Der Erlös sei sodann im verkürzten Zahlungsweg direkt an die Bank ausgekehrt worden. Bei dem Versteigerungserlös handele es sich jedoch um einen Veräußerungsgewinn, der beim Veräußerer zu versteuern sei. Auch wenn eine Veräußerung im Wege der Zwangsvollstreckung erfolge, liege ein Veräußerungsgeschäft vor. Auf den Willen des Steuerpflichtigen oder auf eine Veräußerungsabsicht komme es nicht an. Da der Versteigerungserlös über dem Buchwert gelegen habe, sei ein Veräußerungsgewinn für die Immobilie in Höhe von 85.686 € entstanden. Da noch ein sich im Anlagevermögen befindlicher PKW Audi A 8 verkauft worden sei, ergebe sich unter Berücksichtigung der Buchwerte insgesamt ein Veräußerungsgewinn von 78.918 €.

Gegen die Einspruchsentscheidung richtet sich die am 04. März 2013 erhobene Klage. Der Kläger ist weiterhin der Ansicht, dass sein Gewerbebetrieb bereits mit Beendigung der Betriebsaufspaltung im Jahr 2006 aufgegeben worden sei. Die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der Betriebsgesellschaft „M GmbH“ habe die Betriebsaufgabe des Besitzunternehmens zur Folge gehabt. Die anschließende Weiterverpachtung an die „z M GmbH“ führe zu keinem anderen Ergebnis, da die allein aus den Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung herrührenden Voraussetzungen der Gewerblichkeit des Besitzunternehmens entfallen seien. An dieser zwangsläufigen Folge ändere sich auch nichts dadurch, dass dem bisherigen Besitzunternehmer die Möglichkeit eingeräumt sei, anschließend mit denselben Betriebsmitteln ggf. wieder im Rahmen einer Betriebsaufspaltung eine gewerbliche Tätigkeit aufzunehmen. Träfe dies zu, sei dies nicht als Fortführung des bisherigen, sondern als Aufnahme eines neuen Gewerbebetriebes und ggf. der Begründung einer neuen Betriebsaufspaltung anzusehen oder erziele der Eigentümer der Wirtschaftsgüter fortan Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Im Streitfalle fehle es an der sachlichen Verflechtung des Einzelunternehmens des Klägers als Besitzunternehmen mit der „z M GmbH“, so dass die verpachtete Immobilie eine Eigenschaft als Betriebsvermögen nicht erlangt habe. Damit sei die Immobilie bereits 2006 in das Privatvermögen des Klägers gefallen und habe der Kläger nachfolgend Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt. Der anlässlich der Beendigung der Betriebsaufspaltung im Juli 2006 realisierte Gewinn unterliege nicht der Gewerbesteuer.

In der mündlichen Verhandlung vertrat der Kläger darüber hinaus die Ansicht, dass die Betriebsaufgabe bereits im Jahr 2008 erfolgt sei. Nach Stellung eines Insolvenzantrages durch den Beklagten habe der Kläger am 00.00. 2008 auch einen Eigenantrag auf Insolvenz gestellt. Über die Stellung des Eigenantrages sei der Beklagte durch das Schreiben des Insolvenzgerichtes vom 07. November 2008 unterrichtet worden. Der Beklagte müsse daher spätestens mit Unterrichtung durch das Insolvenzgericht davon Kenntnis gehabt haben, dass der Kläger seinen Betrieb nicht mehr fortführen wolle bzw. aufgrund der eingetretenen Insolvenz auch nicht könne. Durch den Eigenantrag habe der Kläger zum Ausdruck gebracht, dass er in 2008 seinen Betrieb aufgegeben habe. Die Stellung eines Insolvenzantrages stelle die schärfste Form der Mitteilung der Nichtfortsetzung eines vermeintlich noch betriebenen Geschäftes dar.

Der Kläger beantragt,
den Bescheid für 2009 über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen vom 10. Januar 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 04. Februar 2013 aufzuheben,
die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären und
im Unterliegensfalle die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

Der Beklagte hält an seiner bisher vertretenen Rechtsauffassung fest und ist der Ansicht, dass der Gewerbebetrieb des bisherigen Besitzunternehmens des Klägers fortdauerte und nicht bereits im Jahr 2006 eine Betriebsaufgabe anzunehmen sei. Die betreffende Immobilie sei nicht erst im Rahmen der Betriebsaufspaltung mit der „M GmbH“ Betriebsvermögen geworden, sondern schon vorher bei der „GbR W und T“ bzw. ab 01. Januar 2004 im Einzelunternehmen des Klägers als Betriebsvermögen behandelt worden. Nach Beendigung der Betriebsaufspaltung mit der „M GmbH“ sei die Immobilie wieder in das Betriebsvermögen des Klägers gefallen und habe der Kläger durch die Verpachtung an die „z M GmbH“ gewerbliche Einkünfte erzielt. Er sei so auch vom Beklagten veranlagt worden, ohne dass er sich hiergegen gewendet habe. Er habe selbst für das Jahr 2009 noch gewerbliche Einkünfte erklärt. Eine ausdrückliche Betriebsaufgabe habe der Kläger zu keinem Zeitpunkt erklärt oder anderweitig seinen Aufgabewillen zum Ausdruck gebracht. Auch die Stellung eines Eigenantrages auf Insolvenz bzw. die Unterrichtung hierüber durch das Insolvenzgericht könne nicht als Betriebsaufgabeerklärung verstanden werden.

Werde ein Gewerbebetrieb im Ganzen verpachtet, so könne der Verpächter erklären, ob er den Vorgang als Betriebsaufgabe und damit als Überführung in das Privatvermögen betrachte oder ob er das Betriebsvermögen während der Verpachtung fortführen möchte. Solange der Verpächter keine Erklärung abgebe, würden die Wirtschaftsgüter Betriebsvermögen bleiben. Demzufolge sei der Veräußerungsgewinn zu Recht in 2009 zur Steuer veranlagt worden. Der Gewinn unterliege jedoch richtigerweise nicht der Gewerbesteuer.

Am 22. Juli 2014 erließ der Beklagte einen an den Kläger gerichteten Bescheid für 2009 über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und vertrat die Auffassung, dass dieser Bescheid zum Gegenstand des Verfahrens nach § 68 Finanzgerichtsordnung (FGO) geworden sei. Der Beklagte ist der Ansicht, dass der Kläger auch während des Insolvenzverfahrens Steuersubjekt sei und bleibe und der Insolvenzverwalter lediglich in die Stellung eines Vermögensverwalters eingetreten sei. Der Insolvenzverwalter habe daher nach § 34 Abs. 1 AO die steuerlichen Pflichten des Insolvenzschuldners zu erfüllen. Er werde nicht Vertreter des Schuldners, sondern sei lediglich ein gesetzlich legitimiertes und in Bezug auf die Insolvenzmasse kraft eigenen Rechts im eigenen Namen handelndes Organ. Der Schuldner behalte dagegen seine Rechts- und Geschäftsfähigkeit, sei Steuerschuldner nach § 43 AO und Steuerpflichtiger im Sinne von § 33 AO. Der Kläger sei daher in beiden Verwaltungsakten Steuersubjekt und die nach § 68 FGO geforderte Beteiligtenidentität somit gegeben.

Der Kläger erhob den Bescheid vom 22. Juli 2014 ebenfalls zum Gegenstand des Klageverfahrens und bat um eine Sachentscheidung.

Dem Gericht haben eine Rechtsbehelfsakte, eine Umsatzsteuerakte 2009 sowie eine Feststellungsakte 2009 vorgelegen.

1. Soweit der Beklagte gegenüber dem damaligen Insolvenzverwalter den Feststellungsbescheid vom 10. Januar 2011 erlassen hat, konnte dieser gegenüber dem Kläger keine Wirkung entfalten. Bekanntgabe- und Inhaltsadressat dieses Bescheides war ausschließlich der Insolvenzverwalter, der jedoch zum Bekanntgabezeitpunkt nicht mehr im Amt war.

2. Der Bekanntgabemangel wurde jedoch durch die Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung vom 04. Februar 2013 an den Kläger geheilt. Ein zur Unwirksamkeit des Steuerbescheids führender Bekanntgabemangel – wie hier die Bekanntgabe an den falschen Inhaltsadressaten – kann durch fehlerfreie Zustellung der Einspruchsentscheidung geheilt werden (vgl. BFH-Urteil vom 10.12.1992 IV R 136/91, BFH/NV 1993, 577). Dabei ist es unschädlich, wenn sich der Tenor der Einspruchsentscheidung in der Zurückweisung des Einspruchs als unbegründet erschöpft. Obwohl der Einspruchsentscheidung in einem solchen Fall die Wirkung einer erstmaligen Steuerfestsetzung zukommt, ist das Einspruchsverfahren nicht nochmals durchzuführen. Im Streitfall hat der Beklagte in der Einspruchsentscheidung den gesamten Sachverhalt noch einmal vollständig dargestellt und die aus seiner Sicht hieraus zu ziehenden rechtlichen Erwägungen dargelegt. Damit liegt eine erstmalige Bekanntgabe der gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2009 vor.

Auf den Erlass und die Bekanntgabe des Feststellungsbescheides mit Datum vom 22. Juli 2014 kommt es insoweit nicht (mehr) an. Hierin ist allenfalls eine wiederholende Verfügung zu sehen.

3. Die Klage ist zulässig. Mit der Einspruchsentscheidung greift der Beklagte in die Rechte des Klägers ein, so dass ein Rechtsschutzbedürfnis für eine Anfechtungsklage besteht. Der Kläger ist daher nach § 40 FGO klagebefugt.

4. Die Klage ist jedoch unbegründet. Zu Recht hat der Beklagte einen Veräußerungsgewinn im Jahr 2009 als Gewinn aus Gewerbebetrieb ermittelt. Die Entscheidung verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO.

a. Zwischen den Beteiligten unstreitig sind sowohl die Höhe des ermittelten Gewinns wie die Tatsache, dass ein Veräußerungsgewinn aus einer Versteigerung dem Grunde nach nach § 16 EStG zu versteuern ist. Nach § 16 Abs.1 EStG gehören zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb auch Gewinne, die bei der Veräußerung eines Gewerbebetriebs erzielt werden. Als Veräußerung gilt auch die Aufgabe des Gewerbebetriebs (§ 16 Abs.3 Satz 1 EStG). Werden die Wirtschaftsgüter nicht veräußert, so ist als Veräußerungspreis ihr gemeiner Wert im Zeitpunkt der Aufgabe anzusetzen (§ 16 Abs.3 Satz 3 EStG). Hinsichtlich der Höhe des ermittelten Gewinns ist darüber hinaus darauf hinzuweisen, dass dieser vom Kläger selbst zum Gegenstand einer von ihm am 15. September 2010 unterschriebenen „Erklärung zur gesonderten Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung“ gemacht worden ist. Dass sich der Kläger an eine entsprechende Unterzeichnung nicht erinnern kann, ist in diesem Zusammenhang unerheblich. Die auf der Steuererklärung enthaltene Unterschrift entspricht anderen aktenkundigen Unterschriften des Klägers. Offensichtliche Fehler sind der der Steuererklärung beigefügten „Gewinnermittlung 2009“ nicht zu entnehmen und wurden vom Kläger auch nicht vorgetragen.

b. Der Gewinn aus der Veräußerung wurde seitens des Beklagten zu Recht für das Steuerjahr 2009 festgestellt. Der Senat folgt nicht der Ansicht des Klägers, dass der Gewinn bereits im Jahr 2006 bzw. spätestens im Jahr 2008 realisiert wurde.

aa. Der Kläger hat zu Recht darauf hingewiesen, dass mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens der „M GmbH“ zum 00. 00. 2006 das damalige Besitzunternehmen aufgegeben und das Grundstück sodann wieder ihm zugefallen sei. Die Beendigung der Betriebsaufspaltung infolge des Wegfalls der personellen Verflechtung bzw. aufgrund der Eröffnung des Insolvenzverfahrens des Betriebsunternehmen führt nach ständiger Rechtsprechung des BFH in der Regel zur Betriebsaufgabe des Besitzunternehmens (§ 16 Abs. 3 Satz 1 EStG) und damit zur Versteuerung der in den Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens enthaltenen stillen Reserven (vgl. BFH Urteil vom 06.03.1997 XI R 2/96, BFHE 183, 85, BStBl II 1997, 460, m.w.N.). Das bisherige Betriebsvermögen wird, soweit es sich noch im Eigentum des Besitzunternehmens befindet, aus rechtlichen Gründen zum Privatvermögen. Wird es weiterhin einem Dritten zur entgeltlichen Nutzung überlassen, erzielt der Eigentümer hieraus fortan Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Einer besonderen Aufgabeerklärung des Klägers bedurfte es insoweit nicht, da die Entnahmehandlung (Aufgabemaßnahme) durch das Einwirken außersteuerlicher Normen – hier der Bereich des Insolvenzrechtes – auf den steuerrechtlich relevanten Sachverhalt ersetzt wurde. Die Rechtsfolgen der Eröffnung des Insolvenzverfahrens des Betriebsunternehmens sprechen danach zunächst für eine Gewinnrealisierung bereits im Jahr 2006.

bb. Beim Wegfall der Voraussetzungen für eine Betriebsaufspaltung wird eine Aufdeckung stiller Reserven bzw. die Realisierung von Veräußerungsgewinnen jedoch dann vermieden, wenn die Voraussetzungen für eine Betriebsverpachtung gegeben sind und insoweit das Wahlrecht ausgeübt wurde. Mit dem Wegfall der Betriebsaufspaltung lebt dann das Verpächterwahlrecht wieder auf (vgl. BFH Urteil vom 06.03.1997 XI R 2/96, a.a.O.). Die Beendigung der Betriebsaufspaltung durch Wegfall der sachlichen Verflechtung von Besitzpersonengesellschaft und Betriebspersonengesellschaft führt zudem dann nicht zur Betriebsaufgabe bei der Besitzpersonengesellschaft, wenn außer den Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung auch die Voraussetzungen einer Betriebsverpachtung vorlagen bzw. zeitgleich mit dem Wegfall der Betriebsaufspaltung das Verpächterwahlrecht (erneut) ausgeübt wird (vgl. z.B. BFH Urteil vom 23.04.1996, VIII R 13/95, BFHE 181, 1, BStBl II 1998, 325). Wird ein ganzer Betrieb oder seine wesentlichen Grundlagen an einen fremden Dritten verpachtet, hat der Verpächter ein Wahlrecht, ob er die Verpachtung als Betriebsaufgabe oder lediglich als Betriebsunterbrechung behandeln will. Erklärt er die Betriebsaufgabe nicht, bezieht er weiterhin Einkünfte aus Gewerbebetrieb; das Betriebsvermögen ist sowohl bei Begründung als auch bei Beendigung der Betriebsverpachtung mit seinen Buchwerten fortzuführen. An diesem Ergebnis ändert sich nichts, wenn neben den Voraussetzungen einer Betriebsverpachtung auch die Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung erfüllt sind oder waren. Der Verpächter verliert sein Wahlrecht nicht dadurch, dass er bei Begründung der Betriebsaufspaltung gezwungen ist, die Buchwerte des Betriebsvermögens fortzuführen. Denn dem Zwang zur Fortführung der Buchwerte bei Begründung der Betriebsaufspaltung ist die korrespondierende Rechtsfolge zur Seite zu stellen, dass das Verpächterwahlrecht wieder auflebt, wenn die Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung entfallen. Der Verpächter erzielt daher weiterhin gewerbliche Einkünfte und die verpachteten Wirtschaftsgüter bleiben solange in seinem Betriebsvermögen, als er nicht die Betriebsaufgabe (ausdrücklich) erklärt oder der betriebliche Organismus zu bestehen aufhört (vgl. z.B. BFH Urteil vom 23.04.1996, VIII R 13/95, a.a.O.).

cc. Im Streitfall erfolgte die Insolvenzeröffnung über das Vermögen der „M GmbH“ am 00. 00. 2006. Noch am gleichen Tage schloss der Kläger jedoch als „Einzelunternehmer“ mit der „z M GmbH“ einen Pachtvertrag über das streitgegenständliche bebaute Grundstück „I“. Der Kläger hat damit sein Verpächterwahlrecht auf Verpachtung eines Gewerbebetriebes dahingehend ausgeübt, dass er weiterhin Einkünfte aus Gewerbebetrieb und nicht Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielte. Damit ist die betriebliche Eigenschaft des Grundstücks nicht entfallen und fehlte es an einer Betriebsaufgabe. Unter einer Betriebsaufgabe i.S.v. § 16 Abs. 3 Satz 1 EStG ist in erster Linie ein Ereignis zu verstehen, bei dem nach dem Entschluss des Steuerpflichtigen, den Betrieb aufzugeben, in einem einheitlichen Vorgang innerhalb kurzer Zeit die wesentlichen Grundlagen des Betriebes an verschiedene Abnehmer veräußert oder ganz oder teilweise in das Privatvermögen überführt werden. Hieran fehlt es im Streitfall.

Hierfür spricht, dass als Verpächter im Pachtvertrag vom 01. Juli 2006 das „Einzelunternehmen T“ benannt ist. Bei einer Privatperson bzw. bei einer Verpachtung aus dem Privatvermögen würde man nicht den Begriff „Einzelunternehmen“ verwenden. Dies spricht für die weitere Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen und nicht für eine Entnahme in das Privatvermögen bereits 2006. Darüber hinaus hat der Kläger nach den unwidersprochenen Angaben des Beklagten sowohl 2006 wie in den Folgejahren weiterhin Einkünfte aus Gewerbebetrieb und nicht Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erklärt (zuletzt noch für das Streitjahr 2009) und auch zu keinem Zeitpunkt gegenüber dem Beklagten eine Betriebsaufgabe erklärt. Aus der der vom Kläger unterschriebenen Erklärung zur gesonderten Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung beigefügten „Gewinnermittlung 2009“ ergibt sich zudem, dass fortlaufend – bis zur Versteigerung im Jahr 2009 – gleichbleibende AfA geltend gemacht wurde.  Darüber hinaus werden zwischenzeitliche Veränderungen hinsichtlich einer möglichen Zuordnung zum Privat- oder Betriebsvermögen nicht ersichtlich und wurden vom Kläger – bis zum Rechtsbehelfsverfahren – auch zu keinem Zeitpunkt erklärt.

Eine Betriebsaufgabe tritt regelmäßig erst mit der Abgabe einer Aufgabeerklärung beim Finanzamt ein und entfaltet grundsätzlich erst ab dem Zeitpunkt des Eingangs dieser Erklärung beim Finanzamt Wirkungen (BFH-Urteil vom 27. November 1997 IV R 86/96, BFH/NV 1998, 834, und BFH-Beschluss vom 5. März 1996 IV B 78/95, BFH/NV 1996, 735, m.w.N.). Eine Betriebsaufgabe ohne Erklärung gegenüber dem Finanzamt liegt, sofern und solange die Voraussetzungen des Verpächterwahlrechts erfüllt sind, nur vor, wenn sich bereits bei der Verpachtung aus den tatsächlichen Umständen eindeutig der Aufgabewille ergibt (BFH-Urteile vom 3. Juni 1997 IX R 2/95, BFHE 183, 413, BStBl II 1998, 373, und vom 19. August 1998 X R 176/96, BFH/NV 1999, 454; BFH Beschluss vom 15.06.2005 - X B 180/03, BFH/NV 2005, 1843). Hierfür sind im Streitfall auch nach der Verpachtung an die „z M GmbH“ keine Anhaltspunkte ersichtlich. Der Kläger hat zu keinem Zeitpunkt die Entnahme des Betriebsgrundstückes in sein Privatvermögen erklärt oder anderweitig einen Aufgabewillen zum Ausdruck gebracht. Der Senat ist daher der Überzeugung, dass sich das Grundstück weiterhin – bis zur Versteigerung am 16. März 2009 – im Betriebsvermögen des Klägers befunden hat. Demzufolge ist der Versteigerungserlös aus der Zwangsversteigerung den gewerblichen Einkünften des Klägers des Jahres 2009 zuzurechnen.

c. Soweit der Kläger die Ansicht vertritt, dass eine Aufgabeerklärung durch seinen Eigenantrag auf Insolvenz und die diesbezügliche Unterrichtung des Beklagten durch das Insolvenzgericht und damit bereits im Jahr 2008 die Betriebsaufgabe erfolgt sei, folgt der Senat dem nicht.

Nach § 13 Abs. 1 Satz 2 InsO sind sowohl die Gläubiger wie der Schuldner berechtigt, einen Antrag auf Eröffnung eines Insolvenzverfahrens zu stellen. Nach § 1 InsO dient das Insolvenzverfahren dazu, die Gläubiger eines Schuldners gemeinschaftlich zu befriedigen, indem das Vermögen des Schuldners verwertet und der Erlös verteilt oder in einem Insolvenzplan eine abweichende Regelung insbesondere zum Erhalt des Unternehmens getroffen wird. Dem redlichen Schuldner wird Gelegenheit gegeben, sich von seinen restlichen Verbindlichkeiten zu befreien, § 13 Abs. 1 Satz 3 InsO.

Die Stellung eines Eigenantrages ersetzt demzufolge nicht eine Betriebsaufgabeerklärung, sondern dient vielmehr vor allem dazu, entweder bei Vorliegen von Insolvenzgründen sich unter die Regelungen des Insolvenzrechts zu begeben, um das Vermögen abzuwickeln oder zum Erhalt des Unternehmens beizutragen oder letztlich zur Befreiung von Verbindlichkeiten zu kommen. Hierbei darf auch nicht außer Acht gelassen werden, dass aus einem Unterlassen der rechtzeitigen Antragstellung ggf. strafrechtliche Folgen nach §§ 283 ff. Strafgesetzbuch resultieren können. Aus der Antragstellung kann auch nicht geschlussfolgert werden, dass damit zwingend eine Mitteilung über die Nichtfortsetzung des betriebenen Geschäftes verbunden ist.

Mit dem Eigenantrag wurde der Betrieb des Klägers entgegen den Angaben des Klägers bzw. des Prozessbevollmächtigten in der mündlichen Verhandlung nach Überzeugung des Senats auch nicht eingestellt oder aufgegeben. Vielmehr führte der Insolvenzverwalter in seinem „Erster Bericht über die Maßnahmen des Treuhänders sowie die Aussichten des Verfahrens“ vom 00.00. 2009 wie folgt aus: „Der Schuldner ist heute noch Inhaber einer Einzelunternehmung. Gegenstand der Unternehmung ist die Vermietung und Verpachtung eines in seinem Alleineigentum stehenden Betriebsgrundstückes.“ Hieraus ist zu schließen, dass die Verpachtung des Betriebes an die „z M GmbH“ auch nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Klägers unverändert fortgeführt worden ist. Hierfür spricht des Weiteren, dass der Kläger am 15. September 2010 eine „Erklärung zur gesonderten Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung“ abgegeben hat und Bestandteil dieser Steuererklärung eine beigefügte „Gewinnermittlung 2009“ war, in der u.a. ein Versteigerungserlös unter Berücksichtigung von AfA (auch des anteiligen Jahres 2009) für das Grundstück in I enthalten war. Anhaltspunkte dafür, dass die Betriebsaufgabe bereits in 2008 erfolgt sei, sind dieser Gewinnermittlung nicht zu entnehmen.

Dem steht auch nicht entgegen, dass dem Kläger aufgrund der Eröffnung des Insolvenzverfahrens nach § 80 InsO die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis über sein zur Insolvenzmasse gehörendes Vermögen entzogen worden war und dieses dem Insolvenzverwalter übertragen wurde. Die Tatsache der Bestellung eines Insolvenzverwalters bzw. der Eröffnung des Insolvenzverfahrens, führt nicht automatisch dazu, dass sämtliche betrieblichen Tätigkeiten unverzüglich eingestellt oder vollständig beendet werden. Vielmehr laufen auch trotz Insolvenzeröffnung in der Regel die Geschäfte weiter, nur dass diese nunmehr in Verantwortung des Insolvenzverwalters liegen bzw. dieser Geschäfte des Schuldners genehmigen kann. Offensichtlich wurde die Verpachtung des Betriebsgrundstückes an die „z M GmbH“ bis zur Zwangsversteigerung unverändert fortgesetzt. Hieraus kann daher nicht auf eine Betriebsaufgabe schon im Jahr 2008 geschlossen werden.

Es ist auch nicht so, dass nur der Eigenantrag des Klägers zu Insolvenzeröffnung geführt hat. Vielmehr ergibt sich aus dem Eröffnungsbeschluss des Insolvenzgerichts vom 00. 00. 2008, dass sowohl der Antrag des Beklagten wie der Eigenantrag des Klägers zur Grundlage der Insolvenzeröffnung gemacht worden sind. Dies zeigt sich durch die Benennung der beiden vergebenen Aktenzeichen und dem Verbindungsbeschluss dieser beiden Verfahren unter dem Aktenzeichen des erstgenannten Verfahrens, d.h. des Verfahrens, dem die Antragstellung des Beklagten zugrunde lag.

Zu Recht hat der Beklagte zudem darauf hingewiesen, dass nach § 306 Abs. 3 InsO das Insolvenzgericht bei einer Antragsstellung durch einen Gläubiger dem Schuldner die Gelegenheit geben muss, vor einer Entscheidung über die Eröffnung des Verfahrens ebenfalls einen Antrag zu stellen. Dies dient der Durchführung eines Schuldenbereinigungsplanverfahrens und führt zunächst zum Ruhen des Verfahrens des Gläubigers. Die Stellung eines Eigenantrages hebt dagegen nicht den Antrag des Gläubigers auf oder hat zur Folge, dass ausschließlich der Eigenantrag zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens führt.

5. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision ist nicht zuzulassen. Der Senat folgt der Rechtsprechung des BFH, Zulassungsgründe nach § 115 Abs. 2 FGO sind nicht ersichtlich.