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Bundesfinanzhof Urteil, 10. Nov. 2015 - VII R 40/14

10.11.2015

Bundesfinanzhof Urteil, 10. Nov. 2015 - VII R 40/14

ra.de-Urteilsbesprechung zu Bundesfinanzhof Urteil, 10. Nov. 2015 - VII R 40/14

Rechtsgebiete

Handels- und Gesellschaftsrecht

Gericht

Tenor

: Die Revision des Hauptzollamts gegen das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 28. Juli 2014 11 K 1674/11 wird als unbegründet zurückgewiesen.

: Die Kosten des Revisionsverfahrens hat das Hauptzollamt zu tragen.

Tatbestand

1: I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) stellt granuliertes Natriumpercarbonat her, das u.a. als Komponente von Bleichmitteln in Haushaltswaschmitteln verwendet wird. Für die Herstellung dieses Erzeugnisses wird neben Prozesswärme, die durch Verbrennung versteuerten Erdgases erzeugt wird, insbesondere das bei der Verbrennung des Erdgases entstehende Kohlendioxid im Abgas benötigt. Nach der beim Beklagten und Revisionskläger (Hauptzollamt --HZA--) eingereichten Betriebserklärung wird zunächst durch Aufsprühen von Sodalösung und Wasserstoffperoxidlösung auf kleinste Percarbonatpartikel in einem sog. "Granulator" das Natriumpercarbonat im Wirbelschicht-Aufbaugranulationsverfahren in der gewünschten Korngröße erzeugt. Das mit dem heißen Abgasstrom der Granulation zugeführte Kohlendioxid fördert die Kristallisation von Natriumpercarbonat bei der Verdüsung der Soda- und Wasserstoffperoxidlösung unter gleichzeitiger Bildung und homogener Verteilung von Natriumhydrogencarbonat in den Partikeln. Wesentlich bestimmt werden die physikalischen Eigenschaften, wie das Löseverhalten, die Bruchfestigkeit, der Abrieb, das Schüttgewicht und die chemische Stabilität des Natriumpercarbonats durch die direkte Reaktion mit dem aus dem Abgas stammenden Kohlendioxid. Forschungsergebnisse und die Verfahrensentwicklung belegen, dass das unter Anwesenheit von CO2 erzeugte Natriumpercarbonat eine um 100 bis 150 % höhere Stabilität aufweist, als ein gleiches Erzeugnis, das nur mit dem in der Umgebungsluft befindlichen CO2 gebildet wird. Aus Sicherheitsgründen ist die Zersetzungskinetik von Natriumpercarbonat ein entscheidender Parameter für die Lagerung und den Einsatz in Waschmitteln.

2: Eine weitere Verwendung des Erdgases findet im Rahmen der Abluftbehandlung statt, wobei im Granulator noch nicht umgesetztes Kohlendioxid im Stoffaustausch mit der Prozesslösung steht. Dieser Prozess findet in Venturi-Wäschern statt und führt ebenfalls zur Bildung von Hydrogencarbonat, das in die Prozesslösung übergeht. Dieses Hydrogencarbonat wird ebenfalls in der Granulation benötigt, um homogen verteilt in den Natriumpercarbonat-Partikeln seine stabilisierende Wirkung zu entfalten. Für die Herstellung des Natriumpercarbonats ist somit neben der Zuführung thermischer Energie, die durch die Verbrennung von Erdgas erzeugt wird, auch die Zuführung des durch die Reaktion von Erdgas entstehenden Kohlendioxids erforderlich, das als Bestandteil des Produkts dessen Eigenschaften entscheidend prägt. Dabei ist der Kohlendioxidanteil für den Vertrieb des Produkts durch die Klägerin ausschlaggebend, da ihre Kunden Natriumpercarbonat in der zurzeit vorliegenden Zusammensetzung nachfragen.

3: Mit der Begründung, das Erdgas werde lediglich verheizt, versagte das HZA mit Bescheid vom 3. März 2008 die von der Klägerin nach § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d des Energiesteuergesetzes (EnergieStG) beantragte Entlastung des in den Anlagen zur Herstellung von Natriumpercarbonat eingesetzten Erdgases. Für die Zeiträume von August bis Dezember 2006 und von Januar bis September 2007 hatte die Klägerin einen Entlastungsanspruch in Höhe von … € errechnet. Auch das Einspruchsverfahren, in dessen Verlauf das HZA eine Stellungnahme des Bildungs- und Wissenschaftszentrums der Bundesfinanzverwaltung (BWZ) einholte, blieb erfolglos. Das HZA vertrat nunmehr die Ansicht, das Erdgas werde zwar als Hilfsstoff bei der Natriumpercarbonat-Herstellung eingesetzt, doch lasse dieser Einsatz die Verwendung des Energieerzeugnisses zur Erzeugung thermischer Energie nicht in den Hintergrund treten.

4: Die daraufhin erhobene Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) urteilte, das HZA habe die Entlastungsanträge zu Unrecht abgelehnt. Im Herstellungsverfahren habe die Klägerin das Erdgas nicht ausschließlich verheizt. Vielmehr sei in der Erzeugung des in den Abgasen vorhandenen Kohlendioxids ein eigenständiger Verwendungszweck zu sehen, der nach § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG die Entlastungsfähigkeit des Erdgases begründe. Entgegen der Auffassung des Bundesfinanzhofs (BFH), die er in seiner Entscheidung vom 28. Oktober 2008 VII R 6/08 (BFHE 223, 280, Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern --ZfZ-- 2009, 77) zum Ausdruck gebracht habe, lasse sich Art. 2 Abs. 4 Buchst. b der Richtlinie 2003/96/EG (EnergieStRL) des Rates vom 27. Oktober 2003 zur Restrukturierung der gemeinschaftlichen Rahmenvorschriften zur Besteuerung von Energieerzeugnissen und elektrischem Strom (Amtsblatt der Europäischen Union Nr. L 283/51) nicht das Erfordernis entnehmen, dass der thermische Verwendungszweck gegenüber dem weiteren nichtenergetischen Verwendungszweck in den Hintergrund treten müsse. Ausreichend für eine Steuerentlastung sei daher, dass ein eigenständiger nichtenergetischer Verwendungszweck neben den thermischen Zweck trete, wobei bei der richtlinienkonformen Auslegung des § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG Anforderungen an eine Vorrangigkeit des nichtenergetischen Verwendungszwecks nicht gestellt werden könnten. Im Streitfall präge das aus dem Verbrennungsvorgang des Erdgases gewonnene Kohlendioxid die Eigenschaften des von der Klägerin hergestellten Endprodukts entscheidend. Darüber hinaus werde es auch Bestandteil dieses Produkts. Dies werde durch das Gutachten des BWZ bestätigt. Für die Gewährung des Entlastungsanspruchs sei ausreichend, dass der Anteil des im Rahmen der abgelaufenen chemischen Reaktionen mit Kohlendioxid entstehenden Natriumhydrocarbonats an der Substanz des von der Klägerin hergestellten Endprodukts Natriumpercarbonat 2,6 bis 2,9 % betrage. Das Erdgas werde auch gleichzeitig zu Heizzwecken und zu nichtenergetischen Zwecken i.S. des § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG verwendet.

5: Mit seiner Revision macht das HZA geltend, das FG habe § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG nicht richtlinienkonform ausgelegt. Sowohl aus Art. 2 Abs. 4 Buchst. b erster Anstrich EnergieStRL als auch aus der Entscheidung der Europäischen Kommission vom 7. Februar 2007 über die "Staatliche Beihilfe Nr. 820/2006 – Deutschland" und aus der Gesetzesbegründung (BTDrucks 16/1172, S. 44) ergebe sich, dass eine Steuerbefreiung nur dann in Betracht komme, wenn bei der Verbrennung eines Energieerzeugnisses die Erzeugung thermischer Energie in den Hintergrund trete. Auch das Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) vom 2. Oktober 2014 C-426/12 (EU:C:2014, 2247, ZfZ 2014, 308) spreche für diese Auffassung. Im Streitfall könne das Natriumpercarbonat auch ohne das Zuführen von Kohlendioxid erzeugt, d.h. der Produktionsprozess auch ohne das Zuführen von Kohlendioxid zu Ende geführt werden. Im Ergebnis diene das Kohlendioxid lediglich zur Produktverbesserung, was nicht ausreichend sei. Das Senatsurteil vom 13. Januar 2015 VII R 35/12 (BFHE 248, 287, ZfZ 2015, 167) könne auf den Streitfall nicht übertragen werden, weil nur der Teilprozess der Herstellung von Percarbonat der Erzeugung von Polyphosphaten ähnelte. Das von der Klägerin zudem hergestellte Natriumhydrogencarbonat werde dem Percarbonat lediglich zu dessen Qualitätsverbesserung beigemischt. Im Übrigen sei bis zur Entscheidung des EuGH über den Vorlagebeschluss des FG Hamburg vom 3. Juli 2014 4 K 131/12 (ZfZ 2015, Beilage 1, 11) das Ruhen des Verfahrens anzuordnen.

6: Das HZA stellt den Antrag, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

7: Die Klägerin stellt den Antrag, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

8: Die Klägerin schließt sich der Auffassung des FG an. Entgegen der Ansicht des HZA sei den unionsrechtlichen Vorgaben und dem Urteil des EuGH in EU:C:2014:2247, ZfZ 2014, 308 kein Rangverhältnis zwischen dem Verheizen und dem anderen Zweck zu entnehmen. Im Streitfall könne der Produktionsprozess nicht ohne die Verwendung des bei der Verbrennung des eingesetzten Erdgases entstandenen Kohlendioxids, das nicht ausschließlich ein Rückstand des Prozesses sei, zu Ende geführt werden. Das Kohlendioxid diene nicht lediglich der Produktverbesserung, sondern sei für das Herstellungsverfahren von wesentlicher Bedeutung. Unzulässig sei es, die Klägerin auf die Möglichkeit eines alternativen Herstellungsprozesses zu verweisen. Zu betrachten sei vielmehr der konkrete Herstellungsprozess, für den sich ein Unternehmer entschieden habe. Unbeachtlich sei dabei, in welchem mengenmäßigen Umfang Kohlendioxid für den Herstellungsprozess benötigt werde.

Entscheidungsgründe

9: II. Die Revision des HZA ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das Urteil des FG entspricht dem Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 FGO). Das FG hat zu Recht entschieden, dass die Klägerin für das von ihr zur Herstellung des Endprodukts Natriumpercarbonat eingesetzte Erdgas einen Entlastungsanspruch nach § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG --hier und im Folgenden in der im Streitjahr geltenden Fassung-- hat.

10: 1. Nach § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG wird eine Steuerentlastung auf Antrag für nachweislich versteuerte Energieerzeugnisse gewährt, die von einem Unternehmen des Produzierenden Gewerbes i.S. des § 2 Nr. 3 des Stromsteuergesetzes (StromStG) gleichzeitig zu Heizzwecken und zu anderen Zwecken als als Heiz- oder Kraftstoff verwendet worden sind.

11: a) Eine Steuerentlastung nach dieser Vorschrift setzt voraus, dass ein Energieerzeugnis nicht ausschließlich zur Erzeugung thermischer Energie verheizt (vgl. § 2 Abs. 6 EnergieStG), sondern auch zu einem anderen Zweck als als Heiz- oder Kraftstoff eingesetzt wird, wobei beide Verwendungszwecke nicht zeitgleich erreicht werden müssen. Unter Beachtung des EuGH-Urteils in EU:C:2014:2247, ZfZ 2014, 308 hat der Senat entschieden, dass sich aus den unionsrechtlichen Vorgaben und nationalen Vorschriften weder eine Rangfolge der Zwecke noch die (zusätzliche) Voraussetzung einer wesentlichen Verwendung der Verbrennungsprodukte ableiten lässt (BFH-Urteil in BFHE 248, 287, ZfZ 2015, 167). Auch setzt der Entlastungstatbestand nicht voraus, dass die Erzeugung thermischer Energie gegenüber dem mit der Verbrennung des Energieerzeugnisses verfolgten nichtenergetischen Zweck in den Hintergrund tritt. Vielmehr kommt es allein darauf an, ob das Energieerzeugnis selbst oder dessen Verbrennungsprodukte für den Abschluss des Produktionsprozesses erforderlich sind, wobei eine stoffliche Verbindung zwischen dem Energieerzeugnis und dem hergestellten Endprodukt nicht gefordert wird.

12: b) Unter Beachtung dieser Grundsätze ist im Streitfall davon auszugehen, dass die Voraussetzungen des § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG erfüllt sind und die Klägerin einen Entlastungsanspruch in der von ihr geltend gemachten Höhe hat.

13: Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass es sich bei dem Unternehmen der Klägerin um ein solches des Produzierenden Gewerbes i.S. des § 2 Nr. 3 StromStG handelt und dass die Klägerin Erdgas zu Heizzwecken einsetzt. Entgegen der Auffassung des HZA erschöpft sich der Einsatz des Erdgases jedoch nicht in dessen Verbrennung zur Erzeugung von Wärme. Vielmehr ist zu berücksichtigen, dass die Klägerin das durch die Verbrennung des Erdgases entstehende Kohlendioxid im Produktionsprozess einsetzt, so dass sie das streitgegenständliche Energieerzeugnis i.S. des § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG noch zu einem anderen Zweck als als Heiz- oder Kraftstoff verwendet.

14: Nach den Feststellungen des FG, gegen die das HZA keine Verfahrensrügen erhoben hat und die daher nach § 118 Abs. 2 FGO für den Senat bindend sind, stellt die Klägerin für die Waschmittelindustrie Natriumpercarbonat her, das für den Vertrieb des Produkts entscheidend ist, weil die Kunden das Endprodukt in der zurzeit vorliegenden Zusammensetzung nachfragen. Deshalb kann entgegen der Ansicht des HZA bei der Beurteilung der Verwendung des Erdgases und dessen Verbrennungsprodukte nicht allein auf den Teilprozess der Herstellung von Percarbonat ohne Berücksichtigung des mit dem Kohlendioxid gleichzeitig hergestellten Natriumhydrogencarbonats abgestellt werden. Denn nach den unbestrittenen Feststellungen des FG wird das in die Prozesslösung übergehende Natriumhydrogencarbonat für die Granulation benötigt. Verteilt in den Natriumpercarbonat-Partikeln entfaltet es eine stabilisierende Wirkung und bestimmt somit wesentlich die Eigenschaften des Endprodukts. Zudem wird durch den Einsatz von Erdgas zur Erzeugung von Wärme und Kohlendioxid eine Stabilität des Endprodukts erreicht, die durch Verwendung des nur in der Umgebungsluft befindlichen Kohlendioxids nicht erreicht werden könnte. Somit dient das Kohlendioxid nicht nur der Förderung der Kristallisation, sondern auch zur Erhöhung der Stabilität des Endprodukts, dessen Lagerfähigkeit und Wirkung verbessert wird.

15: Aus der vom FG ausdrücklich in Bezug genommenen Betriebserklärung geht hervor, dass das Endprodukt nur mit diesen Eigenschaften eine verbesserte Alternative zum traditionellen Bleichmittel Perborat ist. Deshalb kann nicht angenommen werden, dass es sich bei dem durch die Verbrennung des Erdgases entstandenen Kohlendioxid lediglich um einen zu entsorgenden Rückstand aus dem Herstellungsprozess handelt, der für das Endprodukt ohne weitere Bedeutung ist. Vielmehr ist davon auszugehen, dass der Produktionsprozess, d.h. der Prozess, der im Streitfall zu dem nachgefragten und marktfähigen Endprodukt führt, --wie von der Rechtsprechung des EuGH gefordert-- nicht ohne den Einsatz des Verbrennungsprodukts Kohlendioxid zu Ende geführt werden kann. Unter diesen Umständen sind die tatbestandlichen Voraussetzungen des § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG erfüllt.

16: 2. Für die Anordnung des Ruhens des Verfahrens besteht kein Anlass. Die mit der dritten Vorlagefrage des FG Hamburg angesprochene Frage, ob der neben den Heizzweck tretende andere Zweck ein gewisses Gewicht haben muss, ist zumindest für den Streitfall durch das Urteil des EuGH in EU:C:2014:2247, ZfZ 2014, 308 beantwortet (vgl. Senatsentscheidung in BFHE 248, 287, ZfZ 2015, 167). Zudem hat die Klägerin ihren Entlastungsanspruch lediglich auf § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG und nicht auf § 51 Abs. 1 Nr. 2 EnergieStG gestützt.

17: 3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO.

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FGO

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss. (2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück. (3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof 1. in der Sache selbs

EnergieStG

(1) Die Steuer beträgt 1.für 1 000 l Benzin der Unterpositionen 2710 12 41, 2710 12 45 und 2710 12 49 der Kombinierten Nomenklatur a) mit einem Schwefelgehalt von mehr als 10 mg/kg669,80 EUR, b) mit einem Schwefelgehalt von höchstens 10 mg/kg654,50 E

StromStG

Im Sinne dieses Gesetzes ist oder sind 1. Versorger: Derjenige, der Strom leistet;2. Eigenerzeuger: derjenige, der Strom zum Selbstverbrauch erzeugt;2a. Klassifikation der Wirtschaftszweige: die vom Statistischen Bundesamt in 65189 Wiesbaden, Gustav-

(1) Eine Steuerentlastung wird auf Antrag gewährt für Energieerzeugnisse, die nachweislich nach § 2 Absatz 1 Nummer 9 und 10, Absatz 3 Satz 1 oder Absatz 4a versteuert worden sind und1.von einem Unternehmen des Produzierenden Gewerbes im Sinne des §

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bei uns veröffentlicht am 28.07.2014

Finanzgericht Baden-Württemberg

Tenor Soweit der Beklagte in dem Bescheid vom 3. März 2008 (GZ...) die von der Klägerin beanspruchte Entlastung für das in der Zeit vom 1. August 2006 bis zum 30. September 2007 in den PC1- und PC3-Anlagen in Y verwendete Erdgas abgelehnt und diese

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht aktuelle Gesetzgebung Steuerstrafrecht Zollrecht

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Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 28. Juli 2014 - 11 K 1674/11

Tenor

Soweit der Beklagte in dem Bescheid vom 3. März 2008 (GZ...) die von der Klägerin beanspruchte Entlastung für das in der Zeit vom 1. August 2006 bis zum 30. September 2007 in den PC1- und PC3-Anlagen in Y verwendete Erdgas abgelehnt und diese Entscheidung in der Einspruchsentscheidung vom 6. April 2011 (GZ 1..) bestätigt hat, werden diese Verwaltungsakte aufgehoben.

Der Beklagte wird verpflichtet, der Klägerin die von ihr beantragten weiteren Vergütungen in Höhe von

xx.xxx,xx EUR (für August bis Dezember 2006) sowie

xxx.xxx,xx EUR (für Januar bis September 2007 zu gewähren.

Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

Das Urteil ist hinsichtlich der Kostenentscheidung vorläufig vollstreckbar. Ermöglicht der Kostenfestsetzungsbeschluss eine Vollstreckung im Wert von mehr als 1.500 EUR, darf sie nur gegen Sicherheitsleistung in Höhe des darin festgesetzten Erstattungsbetrages erfolgen. In anderen Fällen kann der Beklagte die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit leistet.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Die Beteiligten streiten über einen Anspruch auf Energiesteuerentlastung für im Rahmen eines chemischen Verfahrens verwendetes Erdgas.

Die Klägerin ist ein in der Spezialchemie tätiger Konzern, der in einer Betriebsstätte in Y granuliertes Natriumpercarbonat (nachfolgend: Percarbonat) herstellt, welches u. a. als Komponente von Bleichmitteln in Haushaltswaschmitteln verwendet wird. Das Verfahren zur Herstellung dieser Substanz durchläuft mehrere Stufen. Zur Darstellung des Herstellungsprozesses hat die Klägerin beim beklagten Hauptzollamt (HZA) eine sog. „Betriebserklärung für die Anlage zur Herstellung von Percarbonaten Standort Y“ vorgelegt (Besteuerungsakte Bl. 9 ff.), auf deren Inhalt verwiesen wird. Bei der Herstellung des Percarbonats setzt die Klägerin versteuertes Erdgas in den sog. Anlagen PC1 und PC3 wie folgt ein (vgl. die vom HZA nicht bestrittene Darstellung im Schriftsatz des Prozessbevollmächtigten der Klägerin vom 11. Juli 2011; FG-Akte Bl. 41 ff. einerseits und Bl. 107 andererseits): [……]

In zahlreichen Schreiben hat die Klägerin für Zeiträume von August 2006 bis September 2007 jeweils Anträge auf Steuerentlastung für bestimmte Prozesse und Verfahren nach § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d des Energiesteuergesetzes (EnergieStG) für in diesen Monaten bei der Herstellung von Percarbonat in Y verwendetes Erdgas gestellt. Die Vergütungsbeträge für in der sog. PC1- und in der PC3-Anlage verwendete xxx.xxx,xxx Megawattstunden (MWh) Erdgas hat sie für August bis Dezember 2006 mit xxx.xxx,xx EUR und für Januar bis September 2007 mit xxx.xxx,xx EUR, für den gesamten Zeitraum also mit insgesamt xxx.xxx,xx EUR errechnet. Die Einzelheiten ergeben sich aus der nachstehenden Tabelle:

HZA-Akte Bl.

Antragseingang

Zeitraum

Erdgasmenge (MWh)

Vergütungsbetrag
in EUR

xxxx

xxxxx

xxxxx

xxxxxx

xxxxxxxxxx

Das HZA setzte die - vorliegend nicht streitbefangene - Vergütung für das zur Wasserstofferzeugung sowie das in der NHP3-Anlage verwendete Erdgas antragsgemäß fest, versagte jedoch die Entlastung für das in den Anlagen PC1 und PC3 verwendete Erdgas zunächst vorläufig und mit Bescheid vom 3. März 2008 (HZA-Akte Bl. 125 - 131) endgültig. Zur Begründung führte es aus, dass das Erdgas lediglich verheizt und zum Trocknungsprozess benötigt werde; weder das Erdgas noch Teile des „Rauchgases“ (Abgas) gingen in das Produkt ein. Es fehle mithin an der zweiten Voraussetzung des in § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG geregelten Entlastungstatbestands.

Mit ihrem hiergegen eingelegten Einspruch (Schriftsatz vom 25. März 2008; Rb-Akte Bl. 11 - 15) wies die Klägerin darauf hin, dass das verwendete Erdgas sowohl als Wärmequelle als auch als Ausgangsstoff für die Gewinnung von CO₂eingesetzt werde, also einem doppelten Verwendungszweck diene. Sie hat zur Untermauerung dieses Vorbringens mit Schreiben vom 19. Juni 2009 ergänzende Unterlagen zur weiteren Erläuterung des stofflichen Verwendungszwecks des Erdgases vorgelegt (Rb-Akte Bl. 109 bis 137); auf deren Inhalt wird Bezug genommen. Daraufhin holte das HZA eine Stellungnahme des Bildungs- und Wissenschaftszentrums der Bundesfinanzverwaltung (BWZ) -Abteilung Wissenschaft und Technik- ein, in der es zur Frage, ob der Einsatz des Erdgases - außer der Verwendung als Heizstoff - ggf. als Grund-, Roh- oder Hilfsstoff bewertet werden könne, zwar heißt (Rb-Akte Bl. 157 ff., 159),
„Bei der ,Granulation‘ dient das eingesetzte Erdgas nicht ausschließlich der Erzeugung der benötigten Prozesswärme, da ein Teil des bei der Verbrennung anfallenden Kohlendioxids in Form von Natriumhydrocarbonat in das Produkt (Percarbonat-Granulat) eingeht. Die Produkteigenschaften werden durch das Einleiten des Kohlendioxidhaltigen Abgases gezielt verbessert. Das eingesetzte Erdgas kann somit als ,Hilfsstoff‘ bei der Percarbonat-Herstellung angesehen werden“,

in energiesteuerrechtlicher Hinsicht jedoch die Auffassung vertreten wurde, eine Steuerentlastung nach § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe d EnergieStG bei doppelfunktionaler Verwendung von Erdgas setze voraus, dass der Einsatz zur Erzeugung von thermischer Energie dabei in den Hintergrund trete, wogegen er bei der Klägerin im Vordergrund stehe. Hauptsächlich mit dieser Begründung wies auch das HZA in seiner Entscheidung vom 6. April 2011 den Einspruch als unbegründet zurück.

Mit ihrer dagegen (am 5. Mai 2011) erhobenen Klage verfolgt die Klägerin die geltend gemachten Vergütungsansprüche weiter. Zur Begründung lässt sie ausführen, § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe d EnergieStG setze zwar voraus, dass das Energieerzeugnis neben Heizzwecken auch für andere Zwecke eingesetzt und auch bei diesen anderen Zwecken eine Wesentlichkeitsschwelle überschritten werde. Nicht erforderlich sei aber, dass nach einer Gewichtung der mehreren Einsatzzwecke festgestellt werden könne, dass der andere Zweck überwiege und den Zweck als Heiz- oder Kraftstoff in den Hintergrund dränge. Abgesehen davon, dass es für die - vom HZA vertretene - abweichende Auffassung im Gesetzeswortlaut keine Grundlage gebe und eine Gewichtung wegen mangelnder Vergleichbarkeit der verschiedenen Zwecke auch nicht praktikabel sei, widerspreche sie auch den Gesetzesmaterialien. Soweit der BFH sich hierzu in seinem Urteil vom 28. Oktober 2008 VII R 6/08 (BFHE 223, 280, BFH/NV 2009, 140) in einem anderen Sinne geäußert habe, trügen dessen Ausführungen die getroffene Entscheidung nicht und stellten somit ein nicht bindendes obiter dictum dar. Für die Annahme der Wesentlichkeit des anderen Zwecks reiche es vielmehr aus, wenn durch den Einsatz des konkreten Energieerzeugnisses wichtige, charakterbestimmende Eigenschaften des Produkts definiert werden. Das sei bei dem bei der Verbrennung des Erdgases entstehenden Natriumhydrogencarbonat indessen der Fall, auch wenn der Anteil dieser Substanz im Produkt lediglich zwischen 2,6 und 2,9 % betrage. Wegen aller Einzelheiten der Klagebegründung wird auf die Schriftsätze der Prozessbevollmächtigten der Klägerin vom 8. Juli (FG-Akte Bl. 40 ff.) und 23. November 2011 (FG-Akte Bl. 79 ff.) sowie vom 30. April (FG-Akte Bl. 99 ff.) und 17. Juni 2014 (FG-Akte Bl. 111 ff.) Bezug genommen.

Die Klägerin beantragt,
unter Aufhebung des Bescheids vom 3. März 2008 GZ... und der Einspruchsentscheidung vom 6. April 2011 GZ 1.. das HZA zu verpflichten, zu ihren Gunsten für die Monate August bis Dezember 2006 eine weitere Energiesteuervergütung in Höhe von xxx.xxx,xx EUR und für die Monate Januar bis September 2007 eine weitere Energiesteuervergütung in Höhe von xxx.xxx,xx EUR festzusetzen, hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Das HZA beantragt,
die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Es hält an seiner Einspruchsentscheidung fest, in der es anknüpfend an die Ausführungen in der BFH-Entscheidung vom 28. Oktober 2008 VII R 6/08, (a.a.O.) ausgeführt hatte, dass die streitbefangene Entlastungsnorm richtlinienkonform dahin auszulegen sei, dass Energieerzeugnisse nur dann gleichzeitig zu anderen Zwecken als als Heizstoff verwendet würden und damit vom Gesetzgeber aufgrund der Nichterfassung durch die EnergieStRL steuerlich begünstigt werden könnten, wenn die Erzeugung thermischer Energie in den Hintergrund trete und das Energieerzeugnis im Rahmen eines industriellen Prozesses oder Verfahrens zugleich als Roh-, Grund- oder Hilfsstoff eingesetzt werde. Auf eine quantitative Gewichtung der mehreren Zwecke könne nicht verzichtet werden. Danach sei der von der Klägerin neben dem thermischen Zweck geltend gemachte weitere Verwendungszweck nicht erheblich. Denn die Menge des von der Klägerin in den streitbefangenen Anlagen verwendeten Erdgases richte sich nach der für das Verfahren erforderlichen thermischen Energie und nicht danach, wie viel Kohlendioxid im Produktionsprozess benötigt werde. Abgesehen davon könne Percarbonat-Granulat auch ohne Zuführung von Kohlendioxid mittels elektrisch erhitzter Raumluft hergestellt werden. Schließlich zeige auch der äußerst geringe Anteil des Natriumhydrogencarbonats im Produkt, dass der Verwendungszweck „Erzeugung von Kohlendioxid“ untergeordnete Bedeutung habe. Wegen weiterer Einzelheiten seiner Klageerwiderung wird auf die Schriftsätze des HZA vom 27. September 2011 (FG-Akte Bl. 68 ff.) sowie vom 1. April (FG-Akte Bl. 92) und vom 16. Mai 2014 (FG-Akte Bl. 107 f.) Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist zulässig und auch begründet.

Der Bescheid vom 3. März 2008 ist rechtswidrig, soweit der Klägerin darin eine Steuerentlastung für das in den Anlagen PC1 und PC3 zur Erzeugung von Percarbonat verwendete Erdgas versagt worden ist. Die Klägerin kann für das so verwendete Erdgas auf der Grundlage des § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG eine Entlastung von der Energiesteuer beanspruchen. Es ist von ihr im Rahmen des streitbefangenen Verfahrens zur Herstellung von Percarbonat nicht ausschließlich als Heiz- oder Kraftstoff, sondern gleichzeitig auch zu einem anderen Zweck verwendet worden.

Nach § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG wird auf Antrag eine Steuerentlastung für nachweislich versteuerte Energieerzeugnisse gewährt, die von einem Unternehmen des Produzierenden Gewerbes i.S. des § 2 Nr. 3 des Stromsteuergesetzes (StromStG) gleichzeitig zu Heizzwecken und zu anderen Zwecken als als Heiz- oder Kraftstoff verwendet worden sind.

Danach war auch für das vorliegend streitbefangene Erdgas eine Steuervergütung zu gewähren.

1. Bei der Klägerin handelt es sich um ein Unternehmen des Produzierenden Gewerbes im Sinne des § 2 Nr. 3 StromStG. Sie hat zur Herstellung von Percarbonat Erdgas, eine Ware der Unterposition 2711 der Kombinierten Nomenklatur und damit ein Energieerzeugnis im Sinne des § 1 Abs. 2 Nr. 2 EnergieStG verwendet. Dieses Erdgas war ordnungsgemäß versteuert worden. Die Klägerin hat für dieses Erdgas innerhalb der hierzu geregelten Fristen beim beklagten HZA formgerechte Entlastungsanträge gestellt.

Die Klägerin hat durch die Verbrennung des Erdgases die für die Granulation (bei der durch Aufsprühen von Sodalösung und Wasserstoffperoxydlösung auf kleinste Percarbonatpartikel Percarbonat in der gewünschten Korngröße erzeugt wird) benötigte Prozesswärme erzeugt. Damit hat sie das Erdgas unzweifelhaft zu Heizzwecken verwendet. Diesem thermischen Verwendungszweck kam nicht nur nachrangige, sondern für den Herstellungsprozess durchaus wesentliche Bedeutung zu.

All das ist zwischen den Beteiligten nicht streitig und bedarf deshalb keiner weiteren Ausführungen.

2. Die Klägerin hat das Erdgas bei der streitbefangenen Erzeugung von Percarbonat indessen nicht lediglich in dem beschriebenen Sinne verheizt. Sein Einsatz diente vielmehr gleichzeitig der Erzeugung von Kohlendioxid, einer chemischen Verbindung, der im Rahmen des auf dieses Produkt gerichteten Herstellungsprozesses besondere prozessfördernde und produktprägende Bedeutung zukam. Darin lag unter den vorliegend gegebenen Umständen ein eigenständiger Verwendungszweck, der die Entlastungsfähigkeit des eingesetzten Erdgases nach § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG (sog. dual-use-Verfahren oder Verwendung zu zweierlei Zwecken) begründete.

a) Während in § 2 Abs. 6 EnergieStG der Begriff des Verheizens als das Verbrennen von Energieerzeugnissen zur Erzeugung von Wärme näher definiert ist, hat der Gesetzgeber nirgends konkretisiert, in welchen Fällen er davon ausgeht, dass ein Energieerzeugnis zugleich auch zu "anderen Zwecken" als zu Heizzwecken (also zu nichtenergetischen Zwecken) verwendet wird. Unzweifelhaft darf sich die Verwendung des Energieerzeugnisses jedenfalls nicht in der Erzeugung thermischer Energie erschöpfen. Zur weiteren Konkretisierung des Terminus „Verwendung zu zweierlei Zwecken“ ist die Entstehungsgeschichte der Vorschrift und ihr unionsrechtlicher Hintergrund in den Blick zu nehmen.

aa) Der BFH hat in seinem Urteil vom 28. Oktober 2008 VII R 6/08 (a.a.O.; dort unter II. 4. der Gründe) zur Auslegung des § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG ausgeführt, diese Vorschrift sei richtlinienkonform dahin auszulegen, dass „Energieerzeugnisse nur dann gleichzeitig zu anderen Zwecken als als Heizstoff verwendet werden und damit vom Gesetzgeber aufgrund Nichterfassung durch die EnergieStRL steuerlich begünstigt werden können, wenn die Erzeugung thermischer Energie in den Hintergrund tritt und das Energieerzeugnis im Rahmen eines industriellen Prozesses oder Verfahrens zugleich als Roh-, Grund- oder Hilfsstoff eingesetzt wird“. Er ist zu diesem Auslegungsverständnis aufgrund einer Analyse der Entstehungsgeschichte der Entlastungsnorm gelangt. Der inländische Gesetzgeber habe ausweislich der Gesetzesbegründung mit der Normierung der in § 51 Abs. 1 Nr. 1 EnergieStG aufgeführten Entlastungstatbestände beabsichtigt, die Konsequenzen aus der EuGH-Rechtsprechung zum Begriff des Verheizens (EuGH-Urteil vom 29. April 2004 Rs. C-240/01, EuGHE 2004, I-4733) zu ziehen und die Vorgaben des Art. 2 Abs. 4 EnergieStRL in nationales Recht umzusetzen (BTDrucks 15/5816 und 16/1172, S. 44). In der genannten Entscheidung habe der EuGH die Auffassung vertreten, dass sich der in Art. 2 Abs. 2 Satz 1 der Richtlinie 92/81/EWG -RL 92/81/EWG- des Rates vom 19. Oktober 1992 zur Harmonisierung der Struktur der Verbrauchsteuern auf Mineralöle, ABlEG Nr. L 316/12) verwendete Begriff „Verbrauch als Heizstoff“ auf alle Fälle beziehe, in denen Mineralöle verbrannt werden und die so erzeugte thermische Energie zum Heizen genutzt werde, und zwar unabhängig vom Zweck des Heizens, der auch die Umwandlung oder Vernichtung des Stoffes umfassen könne, auf den die thermische Energie bei einem chemischen und industriellen Prozess übertragen werde. Wenngleich die RL 92/81/EWG zwischenzeitlich durch die Richtlinie 2003/96/EG des Rates vom 27. Oktober 2003 zur Restrukturierung der gemeinschaftlichen Rahmenvorschriften zur Besteuerung von Energieerzeugnissen und elektrischem Strom (EnergieStRL; ABlEU Nr. L 283/51) abgelöst worden sei und Energieerzeugnisse, die nicht als Heiz- oder Kraftstoffe verwendet werden, nunmehr vom Anwendungsbereich der Richtlinie ausgenommen seien, bestehe weiterhin das Grundprinzip, dass Energieerzeugnisse, die als Heiz- oder Kraftstoffe bestimmt sind oder als solche verwendet werden, der harmonisierten Energiesteuer unterliegen; deshalb könne die Rechtsprechung des EuGH zur Auslegung des Art. 2 Abs. 2 RL 92/81/EWG weiterhin Geltung beanspruchen. Die unionsrechtlichen Vorgaben stünden indessen einem Auslegungsverständnis entgegen, nach dem § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG als Auffangtatbestand solche Verwendungen umfasse, die nach der vom EuGH beanstandeten - früheren - Rechtsprechung des BFH zum Begriff „Verheizen“ und den dazu ergangenen Anwendungserlassen im Ergebnis steuerbefreit waren. Diese Erwägungen führten den BFH zu der eingangs wiedergegebenen, den Wortlaut einschränkenden Auslegung des § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG.

bb) Diese Rechtsprechung hat insofern Kritik erfahren, als darin als Voraussetzung für die begehrte Steuerentlastung (auch) gefordert wurde, dass der thermische Verwendungszweck gegenüber dem weiteren - nichtenergetischen - Verwendungszweck in den Hintergrund treten müsse (vgl. etwa Bongartz, „Dual use“ im Energiesteuerrecht, ZfZ 2009, 57 ff., 62; ders. in Bongartz/Schröer-Schallenberg, Verbrauchsteuerecht, 2. Aufl. 2011, Rz. H 168; Möhlenkamp in Möhlenkamp/Milewski, EnergieStG - StromStG, 2012, § 51 EnergieStG Rz. 17; Stein/Thoms, Energiesteuern in der Praxis, 2. Aufl. 2013, S. 157; Friedrich/Meißner, Energiesteuern, § 51 EnergieStG Rz. 25). Ihr wird zu Recht entgegen gehalten, dass sich eine solche Einschränkung weder aus der EnergieStRL noch aus § 51 Abs. 1 EnergieStG herleiten lasse. Der Richtliniengeber hat vielmehr in seiner Definition in Art. 2 Abs. 4 Buchst. b zweiter Spiegelstrich EnergieStRL das Vorliegen beider Verwendungszwecke nebeneinandergestellt, ohne dabei bestimmte Anforderungen an das Verhältnis zwischen den beiden Zwecken zu stellen. Falkenberg (in ZfZ 2012, 117 ff., 119) weist zutreffend darauf hin, dass es inkonsequent wäre, den Einsatz von Energieerzeugnissen als Verheizen anzusprechen, wenn das Verheizen (wenn auch nur minimal) im Vordergrund steht, deren Einsatz aber nicht als Verwendung zu anderen Zwecken im Sinne von Art. 2 Abs. 4 Buchst. b erster Spiegelstrich EnergieStRL anzusehen, wenn der nichtenergetische Zweck im Vordergrund steht. Die besondere Erwähnung von Energieerzeugnissen mit zweierlei Verwendungszweck in Art. 2 Abs. 4 Buchst. b zweiter Spiegelstrich EnergieStRL ergibt nur dann einen Sinn, wenn auch und gerade diejenigen Konstellationen angesprochen sind, in denen von einem Überwiegen des energetischen Zwecks gegenüber dem - ebenfalls feststellbaren - nichtenergetischen Zweck auszugehen ist.

Soweit der BFH bei seiner Argumentation auf die RL 92/81/EWG zurückgreift, überzeugt das schon deshalb nicht, weil unter der Geltung der außer Kraft getretenen - alten - Richtlinie der Einsatz von Energieerzeugnissen zu zweierlei Verwendungszwecken noch keine eigenständige Würdigung erfahren hatte, vielmehr eine Entscheidung zwischen einem „Verheizen“ und dem „Einsatz zu anderen Zwecken“ getroffen werden musste; war (auch) ein Verheizen festzustellen, unterlag die Verwendung zwingend der harmonisierten Energiesteuer. Der Umstand, dass der Richtliniengeber in der EnergieStRL neben den bislang zwei Fallgruppen nunmehr für deren Überlappungsbereich eine dritte Fallgruppe „Energieerzeugnisse mit zweierlei Verwendungszweck“ gebildet und diese Fallgruppe aus ihrem Anwendungsbereich ausgenommen hat, gibt nichts für die Annahme her, dass darunter nur Konstellationen fielen, in denen der energetische Verwendungszweck von dem anderen - nichtenergetischen - Verwendungszweck dominiert wird. Dementsprechend hat auch die Generalanwältin Sharpston in ihren Schlussanträgen in der Rechtssache C-426/12 vom 22. Mai 2014 (betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen des Gerechtshof te’s-Hertogenbosch, dort unter Rz. 31 ff., 38; abrufbar auf der Homepage der EU) ausgeführt, dass der Wortlaut von Art. 2 Abs. 4 Buchst. b zweiter Spiegelstrich EnergieStRL weit genug sei, um Energieerzeugnisse zu erfassen, die für Wärmeerzeugung und für die Freisetzung von CO₂verwendet werden, aber keine Erwägungen dazu angestellt, ob das auch voraussetze, dass der Zweck der Wärmeerzeugung dabei in den Hintergrund tritt.

cc) Beschränkt sich aber das Unionsrecht zum Terminus „zweierlei Verwendungszweck“ (in Art. 2 Abs. 4 Buchst. b zweiter Spiegelstrich EnergieStRL) auf eine Definition, die keine besonderen Anforderungen im Sinne einer Vorrangigkeit des nichtenergetischen Verwendungszwecks stellt, dann können solche Anforderungen jedenfalls nicht durch eine richtlinienkonforme Auslegung geboten sein.

Eine andere Frage ist es, ob der nationale Gesetzgeber solche Anforderungen stellen wollte und gestellt hat. Aber auch insofern ist zu konstatieren, dass der Wortlaut des § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG keinen Hinweis auf das vom BFH postulierte, den Anwendungsbereich der Entlastungsvorschrift einengende Auslegungsverständnis bietet. Mehr als dass die Energieerzeugnisse „gleichzeitig zu Heizzwecken und zu anderen Zwecken als als Heiz- oder Kraftstoff verwendet“ werden, wird von dem dort geregelten Entlastungstatbestand nicht verlangt. Die Einführung zusätzlicher Anforderungen an die Bedeutung des nichtenergetischen Verwendungszwecks waren aber offenbar vom Gesetzgeber auch gar nicht beabsichtigt. Vielmehr sollte die Steuerentlastung nach der Gesetzesbegründung (BTDrucks 16/1172 Seite 44) „als Auffangtatbestand solche Verwendungen umfassen, die nach der [damaligen] Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zum Begriff Verheizen und den dazu ergangenen Anwendungserlassen im Ergebnis steuerbefreit waren“.

dd) Mithin gibt es für die Auffassung, die in § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG geregelte Steuerentlastung hänge (auch) davon ab, dass der andere - nichtenergetische - Verwendungszweck den thermischen Verwendungszweck in den Hintergrund drängt, keine Grundlage. Ausreichend, aber auch erforderlich ist vielmehr, dass ein solcher eigenständiger nichtenergetischer Verwendungszweck neben dem thermischen Zweck festgestellt werden kann.

b) Hiervon ausgehend sind in Bezug auf das streitbefangene Erdgas die in § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG geregelten Voraussetzungen erfüllt.

aa) Die Klägerin hat schlüssig und nachvollziehbar - und ohne dass dies vom HZA bestritten worden wäre - dargelegt, dass der Einsatz des Erdgases auch mit dem Ziel erfolgt sei, durch dessen Verbrennung Kohlendioxid zu erzeugen. Die Erzeugung von Kohlendioxid ist für den von ihr betriebenen Prozess der Herstellung des Percarbonats in zweierlei Hinsicht von Bedeutung: Zum einen werden - wie im Tatbestand dieser Entscheidung näher erläutert - die physikalischen Eigenschaften (das Löseverhalten, die Bruchfestigkeit, der Abrieb, das Schüttgewicht) und die chemische Stabilität dieses Produkts durch dessen Reaktion mit aus dem Verbrennungsvorgang entstandenem Kohlendioxid wesentlich bestimmt. Insbesondere weist das erzeugte Percarbonat aufgrund des Einsatzes von Erdgas und des durch dessen Verbrennung entstehenden Kohlendioxids eine für die Produktqualität wesentliche, deutlich höhere - durch sog. Microcalorimetrie ermittelte und in µW/ggemessene - Stabilität auf, als wenn es nur mit elektrisch erhitzter Raumluft erhitzt worden wäre. Die Klägerin hat das im Einspruchsverfahren durch die Vorlage einer auf eigenen Untersuchungen basierenden Dokumentation belegt (Rb-Akte Bl. 109 ff.). Zum anderen wird im Granulator nicht umgesetztes Kohlendioxid zur Bildung von Hydrogencarbonat verwendet, das seinerseits bei der Granulation dazu dient, homogen verteilt in den Percarbonat-Partikeln seine stabilisierende Wirkung zu entfalten. Das aus dem Verbrennungsvorgang des Erdgases gewonnene Kohlendioxid prägt danach die Eigenschaften des von der Klägerin hergestellten Produkts Percarbonat entscheidend und wird überdies auch Bestandteil dieses Produkts.

bb) Diese Feststellungen wurden von dem im Einspruchsverfahren von der beklagten Behörde beigezogenen BWZ weder widerlegt, noch auch nur in Frage gestellt, sondern vielmehr ausdrücklich bestätigt. Die wissenschaftliche Dienststelle der Bundesfinanzverwaltung gelangte nach einer Überprüfung der Angaben der Klägerin ausweislich ihrer eigenen gutachterlichen Äußerung vom 28. Februar 2011 (Rb-Akte Bl. 157 ff.) zu der Erkenntnis, dass ein Teil des bei der Verbrennung des Erdgases entstehenden Kohlendioxids in das Produkt Percarbonat-Granulat eingehe, dass dessen Produkteigenschaften durch das Einleiten des kohlendioxidhaltigen Abgases verbessert würden und dass deshalb das eingesetzte Erdgas als „Hilfsstoff“ bei der Percarbonat-Herstellung angesehen werden könne. Mehr ist als objektive Voraussetzung für die Annahme eines eigenständigen Zwecks nicht erforderlich.

cc) Der erkennende Senat ist ferner davon überzeugt, dass die Klägerin das Erdgas bei der Herstellung des Percarbonats gerade auch zu dem Zweck eingesetzt hat, Kohlendioxid zu erzeugen und diese chemische Verbindung für den weiteren Produktionsprozess und die Produktqualität nutzbar zu machen. Auch das BWZ stellte in seiner gutachterlichen Äußerung fest, dass das Einleiten des kohlendioxidhaltigen Abgases gezielt geschieht (Rb-Akte Bl. 159), dementsprechend also nicht lediglich zufälliges Resultat der thermischen Verwendung des Erdgases ist. Dann aber lag und liegt darin ein eigenständiger nichtenergetischer Verwendungszweck für den Einsatz von Erdgas. Damit wurde das Erdgas in einer nach § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG entlastungsfähigen Weise (sog. dual-use-Verfahren oder Verwendung zu zweierlei Zwecken) verwendet.

dd) Dem kann nicht mit Erfolg entgegen gehalten werden, dass der aus der Verwendung des Erdgases resultierende Anteil von Natriumhydrogencarbonat im Produkt zu gering sei, um für die steuerliche Beurteilung als relevant angesehen werden zu können. Soweit das HZA in diesem Zusammenhang ursprünglich geltend gemacht hatte, dass der Gehalt an Natriumhydrogencarbonat im Produkt lediglich 0,1 % betrage, war es von unzutreffenden Voraussetzungen ausgegangen. Es hatte sich bei seinem diesbezüglichen Einwand nämlich ebenso wie zuvor das BWZ (vgl. den letzten Absatz der gutachterlichen Stellungnahme vom 28. Februar 2011; Rb-Akte Bl. 161) auf die von der Klägerin dort als Anlagen 4 bis 6 zum Schreiben vom 19. Juni 2009 vorgelegten Produktdatenblätter gestützt (Rb-Akte Bl. 131 bis 135). Diese Datenblätter beziehen sich jedoch auf die von der Klägerin zu Vergleichszwecken vorgelegten Analysedaten bei - von ihr gerade nicht praktizierter - Granulation mit elektrisch erhitzter Raumluft. Bei der Verwendung von Gas hat der quantitative Anteil von Natriumhydrogencarbonat demgegenüber tatsächlich zwischen 2,6 und 2,9 % betragen; das zeigen die aus Anlage 3 zum Schreiben der Klägerin vom 19. Juni 2009 (Rb-Akte Bl. 129) ersichtlichen Daten und die zusammenfassende Gegenüberstellung der Analysedaten in der von der Klägerin mit der ebenfalls vorgelegten „Ergänzenden Betriebserklärung zur Herstellung von Percarbonaten -unter Berücksichtigung der Korrespondenz im Einspruchsverfahren-“ enthaltenen Tabelle (Rb-Akte Bl. 113).

Ein Anteil von 2,6 bis 2,9 % des im Rahmen der ablaufenden chemischen Reaktionen mit Kohlendioxid entstehenden Natriumhydrogencarbonats an der Substanz der von der Klägerin hergestellten Endprodukte (Percarbonat) mag zwar nicht gerade hoch sein. Dies ist aber schon deshalb unschädlich, weil die Klägerin den Einsatz des Erdgases jenseits des energetischen Zwecks ohnehin nicht in erster Linie (sondern allenfalls ergänzend) mit dem verbleibenden stofflichen Anteil der über das Erdgas in den Herstellungsprozess eingehenden Moleküle im Endprodukt begründet. Wesentlich für den nichtenergetischen Verwendungszweck des Einsatzes von Erdgas sind nach ihrer Darstellung vielmehr die damit angestrebten - und nur mittels des Einsatzes von Erdgas in der gewünschten Form erreichbaren - physikalischen Eigenschaften der von ihr hergestellten Produkte.

ee) Die Verwendung des Erdgases zu energetischen Zwecken (zu Heizzwecken) und zu nichtenergetischen Zwecken (anderen Zwecken als als Heiz- oder Kraftstoff) ist schließlich auch „gleichzeitig“ im Sinne des § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG erfolgt.

Dabei wird nicht verkannt, dass das Kohlendioxid und das im weiteren Ablauf des Granulationsprozesses gebildete Natriumhydrogencarbonat als Folge des Verbrennungsvorgangs entstehen, die Realisierung des nichtenergetischen Verwendungszwecks also an die bereits zuvor eingeleitete energetische Verwendung des Energieerzeugnisses anknüpft. Der erkennende Senat geht nämlich davon aus, dass die Anforderung der „Gleichzeitigkeit“ nicht in dem Sinne zu verstehen ist, dass die beiden eigenständigen Verwendungszwecke zeitgleich (in der gleichen Sekunde) verwirklicht werden müssten. Er pflichtet insoweit den überzeugenden Ausführungen des FG Rheinland-Pfalz in dessen noch nicht rechtskräftigem Urteil vom 4. September 2012 6 K 2297/09 Z (ZfZ-Beilage 2013, Nr. 1, S. 12 -15; dort I. 2.2.2. der Entscheidungsgründe) bei und macht sie sich zu eigen. Danach genügt es, wenn die Verwendung des Energieerzeugnisses den beiden unterschiedlichen Verwendungszwecken gleichermaßen dient. Davon ist vorliegend auszugehen. Sowohl der energetische Zweck (das Verheizen des Erdgases) als auch der darüber hinausgehende nichtenergetische Zweck (die Gewinnung von Kohlendioxid) werden im gleichen Stadium des Herstellungsprozesses, nämlich bei der Granulation der Percarbonatpartikel realisiert.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit im Kostenpunkt beruht auf den §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 ZPO i. V. m. § 151 Abs. 3 FGO.

Der Senat hat die Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zugelassen, weil er hinsichtlich der Anforderungen für eine Steuerentlastung nach § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG vom Urteil des BFH vom 28. Oktober 2008 VII R 6/08 (BFHE 223, 280, BFH/NV 2009, 140) insofern abgewichen ist, als er es nicht für notwendig erachtet, dass der energetische Verwendungszweck gegenüber dem nichtenergetischen Verwendungszweck in den Hintergrund tritt.

Gründe

Die Klage ist zulässig und auch begründet.

Danach war auch für das vorliegend streitbefangene Erdgas eine Steuervergütung zu gewähren.

All das ist zwischen den Beteiligten nicht streitig und bedarf deshalb keiner weiteren Ausführungen.

b) Hiervon ausgehend sind in Bezug auf das streitbefangene Erdgas die in § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EnergieStG geregelten Voraussetzungen erfüllt.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit im Kostenpunkt beruht auf den §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 ZPO i. V. m. § 151 Abs. 3 FGO.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 126

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.

(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.

(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof

1.: in der Sache selbst entscheiden oder
2.: das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.

Der Bundesfinanzhof verweist den Rechtsstreit zurück, wenn der in dem Revisionsverfahren nach § 123 Abs. 1 Satz 2 Beigeladene ein berechtigtes Interesse daran hat.

(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.

(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.

(6) Die Entscheidung über die Revision bedarf keiner Begründung, soweit der Bundesfinanzhof Rügen von Verfahrensmängeln nicht für durchgreifend erachtet. Das gilt nicht für Rügen nach § 119 und, wenn mit der Revision ausschließlich Verfahrensmängel geltend gemacht werden, für Rügen, auf denen die Zulassung der Revision beruht.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 118

(1) Die Revision kann nur darauf gestützt werden, dass das angefochtene Urteil auf der Verletzung von Bundesrecht beruhe. Soweit im Fall des § 33 Abs. 1 Nr. 4 die Vorschriften dieses Unterabschnitts durch Landesgesetz für anwendbar erklärt werden, kann die Revision auch darauf gestützt werden, dass das angefochtene Urteil auf der Verletzung von Landesrecht beruhe.

(2) Der Bundesfinanzhof ist an die in dem angefochtenen Urteil getroffenen tatsächlichen Feststellungen gebunden, es sei denn, dass in bezug auf diese Feststellungen zulässige und begründete Revisionsgründe vorgebracht sind.

(3) Wird die Revision auf Verfahrensmängel gestützt und liegt nicht zugleich eine der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 vor, so ist nur über die geltend gemachten Verfahrensmängel zu entscheiden. Im Übrigen ist der Bundesfinanzhof an die geltend gemachten Revisionsgründe nicht gebunden.

Stromsteuergesetz - StromStG | § 2 Begriffsbestimmungen

Im Sinne dieses Gesetzes ist oder sind

1.: Versorger: Derjenige, der Strom leistet;
2.: Eigenerzeuger: derjenige, der Strom zum Selbstverbrauch erzeugt;
2a.: Klassifikation der Wirtschaftszweige: die vom Statistischen Bundesamt in 65189 Wiesbaden, Gustav-Stresemann-Ring 11, herausgegebene Klassifikation der Wirtschaftszweige, Ausgabe 2003 (WZ 2003), auch zu beziehen über www.destatis.de;
3.: Unternehmen des Produzierenden Gewerbes: Unternehmen, die dem Abschnitt C (Bergbau und Gewinnung von Steine und Erden), D (Verarbeitendes Gewerbe), E (Energie- und Wasserversorgung) oder F (Baugewerbe) der Klassifikation der Wirtschaftszweige zuzuordnen sind, sowie die anerkannten Werkstätten für behinderte Menschen im Sinne des § 219 des Neunten Buches Sozialgesetzbuch, wenn sie überwiegend eine wirtschaftliche Tätigkeit ausüben, die den vorgenannten Abschnitten der Klassifikation der Wirtschaftszweige zuzuordnen ist;
4.: Unternehmen im Sinne der Nummer 3: Kleinste rechtlich selbständige Einheit sowie kommunale Eigenbetriebe, die auf Grundlage der Eigenbetriebsgesetze oder Eigenbetriebsverordnungen der Länder geführt werden;
5.: Unternehmen der Land- und Forstwirtschaft: Unternehmen, die dem Abschnitt A (Land- und Forstwirtschaft) oder der Klasse 05.02 (Teichwirtschaft und Fischzucht) der Klassifikation der Wirtschaftszweige zuzuordnen sind, sowie die anerkannten Werkstätten für behinderte Menschen im Sinne des § 219 des Neunten Buches Sozialgesetzbuch, wenn sie überwiegend eine wirtschaftliche Tätigkeit ausüben, die dem Abschnitt A oder der Klasse 05.02 der Klassifikation der Wirtschaftszweige zuzuordnen ist;
6.: Unternehmen im Sinne der Nummer 5: Wirtschaftliche, finanzielle und rechtliche Einheit, die unter einheitlicher und selbständiger Führung steht;
7.: Strom aus erneuerbaren Energieträgern: Strom, der ausschließlich aus Wasserkraft, Windkraft, Sonnenenergie, Erdwärme, Deponiegas, Klärgas oder aus Biomasse erzeugt wird, ausgenommen Strom aus Wasserkraftwerken mit einer installierten Generatorleistung über zehn Megawatt;
8.: Elektromobilität: das Nutzen elektrisch betriebener Fahrzeuge, ausgenommen schienen- oder leitungsgebundener Fahrzeuge;
9.: stationärer Batteriespeicher: ein wiederaufladbarer Speicher für Strom auf elektrochemischer Basis, der während des Betriebs ausschließlich an seinem geografischen Standort verbleibt, dauerhaft mit dem Versorgungsnetz verbunden und nicht Teil eines Fahrzeuges ist. Der geografische Standort ist ein durch geografische Koordinaten bestimmter Punkt;
10.: hocheffiziente KWK-Anlagen: ortsfeste Anlagen zur gekoppelten Erzeugung von Kraft und Wärme, die die Voraussetzungen nach § 53a Absatz 6 Satz 4 und 5 des Energiesteuergesetzes erfüllen;
11.: Netz der allgemeinen Versorgung mit Strom: ein Netz, das der Verteilung von Strom an Dritte dient und von seiner Dimensionierung nicht von vornherein nur auf die Versorgung bestimmter, schon bei der Netzerrichtung feststehender oder bestimmbarer Personen ausgelegt ist, sondern grundsätzlich jedermann für die Versorgung offensteht.

Energiesteuergesetz - EnergieStG | § 2 Steuertarif

(1) Die Steuer beträgt

1.	für 1 000 l Benzin der Unterpositionen 2710 12 41, 2710 12 45 und 2710 12 49 der Kombinierten Nomenklatur
	a) mit einem Schwefelgehalt von mehr als 10 mg/kg	669,80 EUR,
	b) mit einem Schwefelgehalt von höchstens 10 mg/kg	654,50 EUR,
2.	für 1 000 l Benzin der Unterpositionen 2710 12 31, 2710 12 51 und 2710 12 59 der Kombinierten Nomenklatur	721,00 EUR,
3.	für 1 000 l mittelschwere Öle der Unterpositionen 2710 19 21 und 2710 19 25 der Kombinierten Nomenklatur	654,50 EUR,
4.	für 1 000 l Gasöle der Unterpositionen 2710 19 43 bis 2710 19 48 und der Unterpositionen 2710 20 11 bis 2710 20 19 der Kombinierten Nomenklatur
	a) mit einem Schwefelgehalt von mehr als 10 mg/kg	485,70 EUR,
	b) mit einem Schwefelgehalt von höchstens 10 mg/kg	470,40 EUR,
5.	für 1 000 kg Heizöle der Unterpositionen 2710 19 62 bis 2710 19 68 und der Unterpositionen 2710 20 31 bis 2710 20 39 der Kombinierten Nomenklatur	130,00 EUR,
6.	für 1 000 l Schmieröle und andere Öle der Unterpositionen 2710 19 81 bis 2710 19 99 und 2710 20 90 der Kombinierten Nomenklatur	485,70 EUR,
7.	für 1 MWh Erdgas und 1 MWh gasförmige Kohlenwasserstoffe	31,80 EUR,
8.	für 1 000 kg Flüssiggase
	a) unvermischt mit anderen Energieerzeugnissen	409,00 EUR,
	b) andere	1 217,00 EUR,
9.	für 1 GJ Kohle	0,33 EUR,
10.	für 1 GJ Petrolkoks der Position 2713 der Kombinierten Nomenklatur	0,33 EUR.

(2) Abweichend von Absatz 1 beträgt die Steuer

1.

für 1 Megawattstunde Erdgas und 1 Megawattstunde gasförmige Kohlenwasserstoffe

a)

bis zum 31. Dezember 2023

13,90 EUR,

b)

vom 1. Januar 2024 bis
zum 31. Dezember 2024

18,38 EUR,

c)

vom 1. Januar 2025 bis
zum 31. Dezember 2025

22,85 EUR,

d)

vom 1. Januar 2026 bis
zum 31. Dezember 2026

27,33 EUR;

2.

für 1 000 kg Flüssiggase unvermischt mit anderen Energieerzeugnissen

a)

bis zum 31. Dezember 2018

180,32 EUR,

b)

vom 1. Januar 2019 bis
zum 31. Dezember 2019

226,06 EUR,

c)

vom 1. Januar 2020 bis
zum 31. Dezember 2020

271,79 EUR,

d)

vom 1. Januar 2021 bis
zum 31. Dezember 2021

317,53 EUR,

e)

vom 1. Januar 2022 bis
zum 31. Dezember 2022

363,94 EUR.

(3) Abweichend von den Absätzen 1 und 2 beträgt die Steuer

1.	für 1 000 l ordnungsgemäß gekennzeichnete Gasöle der Unterpositionen 2710 19 43 bis 2710 19 48 und der Unterpositionen 2710 20 11 bis 2710 20 19 der Kombinierten Nomenklatur
	a) mit einem Schwefelgehalt von mehr als 50 mg/kg	76,35 EUR,
	b) mit einem Schwefelgehalt von höchstens 50 mg/kg	61,35 EUR,
2.	für 1 000 kg Heizöle der Unterpositionen 2710 19 62 bis 2710 19 68 und der Unterpositionen 2710 20 31 bis 2710 20 39 der Kombinierten Nomenklatur	25,00 EUR,
3.	für 1 000 l Schmieröle und andere Öle der Unterpositionen 2710 19 81 bis 2710 19 99 und 2710 20 90 der Kombinierten Nomenklatur	61,35 EUR,
4.	für 1 MWh Erdgas und 1 MWh gasförmige Kohlenwasserstoffe	5,50 EUR,
5.	für 1 000 kg Flüssiggase	60,60 EUR,

wenn sie zum Verheizen oder zum Antrieb von Gasturbinen und Verbrennungsmotoren in begünstigten Anlagen nach den §§ 3 und 3a verwendet oder zu diesen Zwecken abgegeben werden. Nach Satz 1 versteuerte Energieerzeugnisse können auch aus dem Steuergebiet verbracht oder ausgeführt oder zu den in den §§ 25 bis 27 Absatz 1 und § 44 Absatz 2 genannten steuerfreien Zwecken abgegeben oder verwendet werden, soweit die Energieerzeugnisse von diesen Vorschriften erfasst werden; nach Satz 1 Nummer 4 versteuertes Erdgas kann darüber hinaus zu den in den §§ 25 und 26 genannten steuerfreien Zwecken abgegeben oder verwendet werden.

(4) Andere als die in den Absätzen 1 bis 3 genannten Energieerzeugnisse unterliegen der gleichen Steuer wie die Energieerzeugnisse, denen sie nach ihrem Verwendungszweck und ihrer Beschaffenheit am nächsten stehen. Zunächst ist der Verwendungszweck als Kraftstoff oder als Heizstoff zu bestimmen. Kann das Energieerzeugnis für diese Verwendung als Kraftstoff oder als Heizstoff durch eines der in den Absätzen 1 bis 3 genannten Energieerzeugnisse ersetzt werden, unterliegt es der gleichen Steuer wie das genannte Energieerzeugnis bei gleicher Verwendung. Kann das Energieerzeugnis für die festgestellte Verwendung nicht durch eines der in den Absätzen 1 bis 3 genannten Energieerzeugnisse ersetzt werden, unterliegt es der gleichen Steuer, wie dasjenige der genannten Energieerzeugnisse, dem es nach seinem Verwendungszweck und seiner Beschaffenheit am nächsten steht. Werden Ölabfälle der Unterpositionen 2710 91 und 2710 99 der Kombinierten Nomenklatur oder andere vergleichbare Abfälle zu den in Absatz 3 genannten Zwecken verwendet oder abgegeben, sind abweichend von den Sätzen 1 bis 4 für den Vergleich mit der Beschaffenheit ausschließlich die in Absatz 1 Nummer 9 und 10 und Absatz 3 Satz 1 genannten Energieerzeugnisse heranzuziehen. Der Steuersatz nach Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 kommt nur bei einer ordnungsgemäßen Kennzeichnung der Energieerzeugnisse zur Anwendung. Satz 6 gilt nicht für Biokraft- und Bioheizstoffe sowie Abfälle im Sinn des Satzes 5.

(4a) Abweichend von Absatz 4 Satz 1 bis 4 beträgt die Steuer für 1 Gigajoule feste Energieerzeugnisse 0,33 Euro, soweit diese auf Grund ihrer Beschaffenheit keinem der in Absatz 1 genannten Energieerzeugnisse sinnvoll zugeordnet werden können.

(5) Das zuständige Hauptzollamt kann in Einzelfällen auf Antrag die Steuer für Leichtöle und mittelschwere Öle bis auf 20 Euro für 1 000 Liter ermäßigen, wenn diese Öle bei der Herstellung oder beim Verbrauch von Energieerzeugnissen angefallen sind und im Betrieb verheizt werden, weil sie zur Verwendung als Kraftstoff oder zu einer steuerfreien Verwendung im Betrieb nicht geeignet sind.

(6) (weggefallen)

(7) (weggefallen)

Stromsteuergesetz - StromStG | § 2 Begriffsbestimmungen

Im Sinne dieses Gesetzes ist oder sind

1.: Versorger: Derjenige, der Strom leistet;
2.: Eigenerzeuger: derjenige, der Strom zum Selbstverbrauch erzeugt;
2a.: Klassifikation der Wirtschaftszweige: die vom Statistischen Bundesamt in 65189 Wiesbaden, Gustav-Stresemann-Ring 11, herausgegebene Klassifikation der Wirtschaftszweige, Ausgabe 2003 (WZ 2003), auch zu beziehen über www.destatis.de;
3.: Unternehmen des Produzierenden Gewerbes: Unternehmen, die dem Abschnitt C (Bergbau und Gewinnung von Steine und Erden), D (Verarbeitendes Gewerbe), E (Energie- und Wasserversorgung) oder F (Baugewerbe) der Klassifikation der Wirtschaftszweige zuzuordnen sind, sowie die anerkannten Werkstätten für behinderte Menschen im Sinne des § 219 des Neunten Buches Sozialgesetzbuch, wenn sie überwiegend eine wirtschaftliche Tätigkeit ausüben, die den vorgenannten Abschnitten der Klassifikation der Wirtschaftszweige zuzuordnen ist;
4.: Unternehmen im Sinne der Nummer 3: Kleinste rechtlich selbständige Einheit sowie kommunale Eigenbetriebe, die auf Grundlage der Eigenbetriebsgesetze oder Eigenbetriebsverordnungen der Länder geführt werden;
5.: Unternehmen der Land- und Forstwirtschaft: Unternehmen, die dem Abschnitt A (Land- und Forstwirtschaft) oder der Klasse 05.02 (Teichwirtschaft und Fischzucht) der Klassifikation der Wirtschaftszweige zuzuordnen sind, sowie die anerkannten Werkstätten für behinderte Menschen im Sinne des § 219 des Neunten Buches Sozialgesetzbuch, wenn sie überwiegend eine wirtschaftliche Tätigkeit ausüben, die dem Abschnitt A oder der Klasse 05.02 der Klassifikation der Wirtschaftszweige zuzuordnen ist;
6.: Unternehmen im Sinne der Nummer 5: Wirtschaftliche, finanzielle und rechtliche Einheit, die unter einheitlicher und selbständiger Führung steht;
7.: Strom aus erneuerbaren Energieträgern: Strom, der ausschließlich aus Wasserkraft, Windkraft, Sonnenenergie, Erdwärme, Deponiegas, Klärgas oder aus Biomasse erzeugt wird, ausgenommen Strom aus Wasserkraftwerken mit einer installierten Generatorleistung über zehn Megawatt;
8.: Elektromobilität: das Nutzen elektrisch betriebener Fahrzeuge, ausgenommen schienen- oder leitungsgebundener Fahrzeuge;
9.: stationärer Batteriespeicher: ein wiederaufladbarer Speicher für Strom auf elektrochemischer Basis, der während des Betriebs ausschließlich an seinem geografischen Standort verbleibt, dauerhaft mit dem Versorgungsnetz verbunden und nicht Teil eines Fahrzeuges ist. Der geografische Standort ist ein durch geografische Koordinaten bestimmter Punkt;
10.: hocheffiziente KWK-Anlagen: ortsfeste Anlagen zur gekoppelten Erzeugung von Kraft und Wärme, die die Voraussetzungen nach § 53a Absatz 6 Satz 4 und 5 des Energiesteuergesetzes erfüllen;
11.: Netz der allgemeinen Versorgung mit Strom: ein Netz, das der Verteilung von Strom an Dritte dient und von seiner Dimensionierung nicht von vornherein nur auf die Versorgung bestimmter, schon bei der Netzerrichtung feststehender oder bestimmbarer Personen ausgelegt ist, sondern grundsätzlich jedermann für die Versorgung offensteht.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 118

Energiesteuergesetz - EnergieStG | § 51 Steuerentlastung für bestimmte Prozesse und Verfahren

(1) Eine Steuerentlastung wird auf Antrag gewährt für Energieerzeugnisse, die nachweislich nach § 2 Absatz 1 Nummer 9 und 10, Absatz 3 Satz 1 oder Absatz 4a versteuert worden sind und

1.

von einem Unternehmen des Produzierenden Gewerbes im Sinne des § 2 Nr. 3 des Stromsteuergesetzes vom 24. März 1999 (BGBl. I S. 378, 2000 I S. 147), das zuletzt durch Artikel 2 des Gesetzes vom 1. März 2011 (BGBl. I S. 282) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung

a): für die Herstellung von Glas und Glaswaren, keramischen Erzeugnissen, keramischen Wand- und Bodenfliesen und -platten, Ziegeln und sonstiger Baukeramik, Zement, Kalk und gebranntem Gips, Erzeugnissen aus Beton, Zement und Gips, keramisch gebundenen Schleifkörpern, mineralischen Isoliermaterialien und Erzeugnissen aus mineralischen Isoliermaterialien, Katalysatorenträgern aus mineralischen Stoffen, Waren aus Asphalt und bituminösen Erzeugnissen, Waren aus Graphit oder anderen Kohlenstoffen, Erzeugnissen aus Porenbetonerzeugnissen zum Trocknen, Kalzinieren, Brennen, Schmelzen, Erwärmen, Warmhalten, Entspannen, Tempern oder Sintern der vorgenannten Erzeugnisse oder der zu ihrer Herstellung verwendeten Vorprodukte,
b): für die Metallerzeugung und -bearbeitung sowie im Rahmen der Herstellung von Metallerzeugnissen für die Herstellung von Schmiede-, Press-, Zieh- und Stanzteilen, gewalzten Ringen und pulvermetallurgischen Erzeugnissen und zur Oberflächenveredlung und Wärmebehandlung,
c): für chemische Reduktionsverfahren,
d): gleichzeitig zu Heizzwecken und zu anderen Zwecken als als Heiz- oder Kraftstoff,

2.

für die thermische Abfall- oder Abluftbehandlung

verheizt worden sind.

(1a) Abweichend von Absatz 1 beträgt die Steuerentlastung ab dem 1. Januar 2009 für nachweislich nach § 2 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 Buchstabe a versteuerte Energieerzeugnisse 61,35 Euro für 1 000 Liter. Eine weitere Steuerentlastung kann für diese Energieerzeugnisse nicht gewährt werden.

(2) Entlastungsberechtigt ist derjenige, der die Energieerzeugnisse verwendet hat.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.