Verwaltungsgericht Arnsberg Urteil, 16. Apr. 2015 - 5 K 482/14

(1) Der Vorsitzende entscheidet, wenn die Entscheidung im vorbereitenden Verfahren ergeht,

1.

über die Aussetzung und das Ruhen des Verfahrens;

2.

bei Zurücknahme der Klage, Verzicht auf den geltend gemachten Anspruch oder Anerkenntnis des Anspruchs, auch über einen Antrag auf Prozesskostenhilfe;

3.

bei Erledigung des Rechtsstreits in der Hauptsache, auch über einen Antrag auf Prozesskostenhilfe;

4.

über den Streitwert;

5.

über Kosten;

6.

über die Beiladung.

(2) Im Einverständnis der Beteiligten kann der Vorsitzende auch sonst anstelle der Kammer oder des Senats entscheiden.

(3) Ist ein Berichterstatter bestellt, so entscheidet dieser anstelle des Vorsitzenden.

(1) Durch Klage kann die Aufhebung eines Verwaltungsakts (Anfechtungsklage) sowie die Verurteilung zum Erlaß eines abgelehnten oder unterlassenen Verwaltungsakts (Verpflichtungsklage) begehrt werden.

(2) Soweit gesetzlich nichts anderes bestimmt ist, ist die Klage nur zulässig, wenn der Kläger geltend macht, durch den Verwaltungsakt oder seine Ablehnung oder Unterlassung in seinen Rechten verletzt zu sein.

(1) Soweit der Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und den etwaigen Widerspruchsbescheid auf. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, daß und wie die Verwaltungsbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, daß der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, daß die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekanntzugeben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und den Widerspruchsbescheid aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlaß des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, daß Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluß kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.

(5) Soweit die Ablehnung oder Unterlassung des Verwaltungsakts rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, spricht das Gericht die Verpflichtung der Verwaltungsbehörde aus, die beantragte Amtshandlung vorzunehmen, wenn die Sache spruchreif ist. Andernfalls spricht es die Verpflichtung aus, den Kläger unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts zu bescheiden.

(1) Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), kann durch Haftungsbescheid, wer kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden, kann durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden. Die Anfechtung wegen Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis außerhalb des Insolvenzverfahrens erfolgt durch Duldungsbescheid, soweit sie nicht im Wege der Einrede nach § 9 des Anfechtungsgesetzes geltend zu machen ist; bei der Berechnung von Fristen nach den §§ 3 und 4 des Anfechtungsgesetzes steht der Erlass eines Duldungsbescheids der gerichtlichen Geltendmachung der Anfechtung nach § 7 Abs. 1 des Anfechtungsgesetzes gleich. Die Bescheide sind schriftlich oder elektronisch zu erteilen.

(2) Bevor gegen einen Rechtsanwalt, Patentanwalt, Notar, Steuerberater, Steuerbevollmächtigten, Wirtschaftsprüfer oder vereidigten Buchprüfer wegen einer Handlung im Sinne des § 69, die er in Ausübung seines Berufs vorgenommen hat, ein Haftungsbescheid erlassen wird, gibt die Finanzbehörde der zuständigen Berufskammer Gelegenheit, die Gesichtspunkte vorzubringen, die von ihrem Standpunkt für die Entscheidung von Bedeutung sind.

(3) Die Vorschriften über die Festsetzungsfrist sind auf den Erlass von Haftungsbescheiden entsprechend anzuwenden. Die Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre, in den Fällen des § 70 bei Steuerhinterziehung zehn Jahre, bei leichtfertiger Steuerverkürzung fünf Jahre, in den Fällen des § 71 zehn Jahre. Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Tatbestand verwirklicht worden ist, an den das Gesetz die Haftungsfolge knüpft. Ist die Steuer, für die gehaftet wird, noch nicht festgesetzt worden, so endet die Festsetzungsfrist für den Haftungsbescheid nicht vor Ablauf der für die Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist; andernfalls gilt § 171 Abs. 10 sinngemäß. In den Fällen der §§ 73 und 74 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt (§ 228) ist.

(4) Ergibt sich die Haftung nicht aus den Steuergesetzen, so kann ein Haftungsbescheid ergehen, solange die Haftungsansprüche nach dem für sie maßgebenden Recht noch nicht verjährt sind.

(5) Ein Haftungsbescheid kann nicht mehr ergehen,

1.

soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann,

2.

soweit die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt ist oder die Steuer erlassen worden ist.

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

(1) Die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen und die Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen haben deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten.

(2) Soweit nicht rechtsfähige Personenvereinigungen ohne Geschäftsführer sind, haben die Mitglieder oder Gesellschafter die Pflichten im Sinne des Absatzes 1 zu erfüllen. Die Finanzbehörde kann sich an jedes Mitglied oder jeden Gesellschafter halten. Für nicht rechtsfähige Vermögensmassen gelten die Sätze 1 und 2 mit der Maßgabe, dass diejenigen, denen das Vermögen zusteht, die steuerlichen Pflichten zu erfüllen haben.

(3) Steht eine Vermögensverwaltung anderen Personen als den Eigentümern des Vermögens oder deren gesetzlichen Vertretern zu, so haben die Vermögensverwalter die in Absatz 1 bezeichneten Pflichten, soweit ihre Verwaltung reicht.

Wer als Verfügungsberechtigter im eigenen oder fremden Namen auftritt, hat die Pflichten eines gesetzlichen Vertreters (§ 34 Abs. 1), soweit er sie rechtlich und tatsächlich erfüllen kann.

(1) Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis sind der Steueranspruch, der Steuervergütungsanspruch, der Haftungsanspruch, der Anspruch auf eine steuerliche Nebenleistung, der Erstattungsanspruch nach Absatz 2 sowie die in Einzelsteuergesetzen geregelten Steuererstattungsansprüche.

(2) Ist eine Steuer, eine Steuervergütung, ein Haftungsbetrag oder eine steuerliche Nebenleistung ohne rechtlichen Grund gezahlt oder zurückgezahlt worden, so hat derjenige, auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist, an den Leistungsempfänger einen Anspruch auf Erstattung des gezahlten oder zurückgezahlten Betrags. Dies gilt auch dann, wenn der rechtliche Grund für die Zahlung oder Rückzahlung später wegfällt. Im Fall der Abtretung, Verpfändung oder Pfändung richtet sich der Anspruch auch gegen den Abtretenden, Verpfänder oder Pfändungsschuldner.

(1) Die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen und die Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen haben deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten.

(2) Soweit nicht rechtsfähige Personenvereinigungen ohne Geschäftsführer sind, haben die Mitglieder oder Gesellschafter die Pflichten im Sinne des Absatzes 1 zu erfüllen. Die Finanzbehörde kann sich an jedes Mitglied oder jeden Gesellschafter halten. Für nicht rechtsfähige Vermögensmassen gelten die Sätze 1 und 2 mit der Maßgabe, dass diejenigen, denen das Vermögen zusteht, die steuerlichen Pflichten zu erfüllen haben.

(3) Steht eine Vermögensverwaltung anderen Personen als den Eigentümern des Vermögens oder deren gesetzlichen Vertretern zu, so haben die Vermögensverwalter die in Absatz 1 bezeichneten Pflichten, soweit ihre Verwaltung reicht.

Ist die Steuer dem Steuerpflichtigen gegenüber unanfechtbar festgesetzt, so hat dies neben einem Gesamtrechtsnachfolger auch gegen sich gelten zu lassen, wer in der Lage gewesen wäre, den gegen den Steuerpflichtigen erlassenen Bescheid als dessen Vertreter, Bevollmächtigter oder kraft eigenen Rechts anzufechten.

Tenor

Der Antrag wird abgelehnt.

Der Kläger trägt die Kosten des Antragsverfahrens.

Der Streitwert für das Antragsverfahren wird auf 95.585,02 Euro festgesetzt.

G r ü n d e :

Der Antrag auf Zulassung der Berufung hat keinen Erfolg, weil die geltend gemachten Zulassungsgründe nach § 124 Abs. 2 der Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) nicht vorliegen oder bereits nicht hinreichend dargelegt im Sinne des § 124a Abs. 4 Satz 4 VwGO sind.

Ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des Urteils des Verwaltungsgerichts (§ 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO) bestehen aus den in der Antragsbegründung aufgeführten Gründen nicht. Kein tragender Rechtssatz und keine erhebliche Tatsachenfeststellung des angegriffenen Urteils ist mit schlüssigen Gegenargumenten in Frage gestellt worden.

Die Ausführungen dazu, dass die Beklagte bei der angekündigten Zwangsvollstreckung im September 2008 die Vollziehung von Steuerbescheiden ausgesetzt gehabt habe und dass die Beklagte selbst von einer Einstellung oder dem Ruhen der Zwangsvollstreckung im Jahre 2009 ausgegangen sei, vermögen keine ernstlichen Zweifel an der Richtigkeit des Urteils zu wecken. Es geht darum, dass der Kläger als Geschäftsführer der steuerschuldnerischen GmbH in dem im Bescheid genannten Haftungszeitraum vom 1.9.2008 bis 15.2.2011 fällige Steuern pflichtwidrig nicht entrichtet hat. Mit dem Vorbringen wird nicht in Abrede gestellt, dass die genannten Steuern nicht binnen dieses Zeitraums fällig waren.

Der Kläger wendet ein, das Verwaltungsgericht habe zu Unrecht die Zulässigkeit bloß anteiliger Tilgung verneint, weil ausreichende Mittel vorhanden gewesen seien. Letzteres trügen aber die diesbezüglichen Ausführungen des Urteils nicht, vielmehr sei eine Gegenüberstellung aller Schulden und Umsätze erforderlich gewesen. Wäre dies geschehen, wäre festgestellt worden, dass keine ausreichenden Mittel zur vollständigen Zahlung der Steuern vorhanden gewesen seien.

Auch dieses Vorbringen weckt keine ernstlichen Zweifel an der Richtigkeit des Urteils. Zwar trifft der Ausgangspunkt des Klägers zu, dass dann, wenn keine verwalteten Mittel (mehr) vorhanden sind, den gesetzlichen Vertreter der juristischen Person auch nicht die Pflicht trifft, die Steuern bzw. steuerlichen Nebenleistungen zu entrichten. Reichen die vorhandenen Mittel nicht aus, um alle Schulden zu bezahlen, ist der Vertreter auch nicht verpflichtet, die Steuerschulden vorrangig zu befriedigen. Er hat vielmehr im Zeitpunkt der Fälligkeit die vorhandenen Mittel lediglich anteilig zur Befriedigung des Steuergläubigers und der übrigen Gläubiger einzusetzen (Grundsatz der anteiligen Befriedigung).

Vgl. OVG NRW, Beschluss vom 28.10.2013 ‑ 14 B 535/13 ‑, NRWE Rn. 12 f. m. w. N.

Diese Beschränkung der Haftung des Geschäftsführers entfällt, wenn dem Haftungsschuldner deshalb keine ausreichenden Mittel zur Verfügung standen, weil er sich durch die Verwaltungstätigkeit im Vorfeld der Fälligkeit außerstande setzt, zum Fälligkeitszeitpunkt die Steuern bezahlen zu können (Verstoß gegen die Mittelvorsorgepflicht).

Zur Mittelvorsorgepflicht vgl. BVerwG, Urteil vom 9.12.1988 ‑ 8 C 13.87 ‑, NJW 1989, 1873 (1874); BFH, Urteil vom 20.5.2014 ‑ VII R 12/12 ‑, BB 2014, 2470 (2471), Rn. 11; Urteil vom 28.11.2002 ‑ VII R 41/01 ‑, BFHE 200, 482 (485); Nacke, Die Haftung für Steuerschulden, 3. Aufl., Rn. 92.

Auch für steuerauslösende Tätigkeiten des Geschäftsführers ab Insolvenzreife des Steuerschuldners entfällt die Beschränkung.

Vgl. Nacke, Die Haftung für Steuerschulden, 3. Aufl., Rn. 89 ff.

Auf solche Ausnahmen von der Haftungsbeschränkung hat das Verwaltungsgericht jedoch nicht abgestellt, da es von ausreichenden Mitteln bei Fälligkeit der Steuerschulden ausgegangen ist. Das stellt der Kläger durch seine Forderung, es hätte eine Gegenüberstellung von Forderungen und liquiden Mitteln vorgenommen werden müssen, nicht durchgreifend in Frage. Richtig ist, dass dies in der Tat der Weg ist, um die Auskömmlichkeit der Mittel zum Fälligkeitszeitpunkt festzustellen. Genau diese Feststellung hat die Beklagte zu treffen versucht, als sie den Kläger mit Anhörungsschreiben vom 18.7.2011 aufforderte, zu folgenden Fragen Auskunft zu geben:

"1. Welcher Bestand an Eigenmitteln war bei der Gesellschaft im Haftungszeitraum vorhanden?

2. Wie hoch waren die Verbindlichkeiten zu Beginn des Haftungszeitraums?

3. Um welchen Betrag haben sich die Verbindlichkeiten bis zum Ende des Haftungszeitraums verändert?

4. In welcher Höhe wurden Verbindlichkeiten (mit Ausnahme der einzubehaltenden und abzuführenden Lohnsteuern) getilgt?

5. Sind die Steuerschulden (ohne die einzubehaltenden und abzuführenden Lohnsteuern) etwa in dem gleichen Verhältnis getilgt worden wie die anderen Verbindlichkeiten?"

Mit Schriftsatz seiner Verfahrensbevollmächtigten vom 9.8.2011 verweigerte der Kläger die Beantwortung der Fragen, da er bereits dem Grunde nach nicht hafte. Wegen dieses Verstoßes gegen die Mitwirkungspflicht zur Aufklärung des Sachverhalts (§ 12 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a des Kommunalabgabengesetzes für das Land Nordrhein-Westfalen ‑ KAG ‑ i. V. m. §§ 93 Abs. 1 Satz 1, 90 Abs. 1 der Abgabenordnung ‑ AO ‑) waren die Beklagte und auch das Verwaltungsgericht befugt, auf das Vorhandensein auskömmlicher Mittel ‑ wie geschehen ‑ aus den sonst vorliegenden Informationen ohne eine derartige Gegenüberstellung zu schließen. Darauf hat die Beklagte bereits im angefochtenen Bescheid auf S. 11 hingewiesen. Weil der Kläger entgegen seiner Auffassung seiner Mitwirkungspflicht nicht ausreichend nachgekommen ist, war die Begrenzung der Aufklärungs- und Ermittlungspflicht der Beklagten entsprechend begrenzt.

Vgl. zu den Folgen der Verletzung der Mitwirkungspflicht Rätke in: Klein, AO, 12. Aufl., § 90 Rn. 12; Wünsch in: Koenig, AO, 3. Aufl., § 90 Rn. 43.

Die Würdigung des Sachverhalts durch das Verwaltungsgericht in diesem Punkt wird auch durch das weitere Antragsvorbringen nicht in Frage gestellt. Zwar hat der Kläger im gerichtlichen Verfahren die gestellten Fragen mit Schriftsatz vom 10.7.2014 teilweise beantwortet. Die Klägerin behauptet dort, dass sich die Gesamtverbindlichkeiten am Ende des Haftungszeitraums auf 909.036,51 Euro beliefen, wovon allein 851.922,59 Euro auf Steuerrückstände entfielen. Auf diese sei zum Teil gezahlt worden, auf die sonstigen Verbindlichkeiten nichts. Dieser Vortrag war nach wie vor unvollständig, da die Frage nach den im Haftungszeitraum vorhandenen Eigenmitteln nicht beantwortet wurde. Das Verwaltungsgericht hat den Vortrag im angegriffenen Urteil auf S. 6 f. berücksichtigt, aber demgegenüber auf S. 12 festgestellt, dass allein in den Jahren 2009 und 2010 Umsätze von 3.059.900,04 Euro erzielt wurden, und die Auffassung vertreten, mit diesen und anderen erzielten Umsätzen hätten die Steuerschulden bedient werden können. Warum aus diesen Einnahmen nicht die Gesamtsumme aller Verbindlichkeiten hat getilgt werden können, ist in der Tat nicht erkennbar. Verständlich wäre eine Hinderung an vollständiger Zahlung nur, wenn noch anderweitige Verbindlichkeiten bestanden haben und getilgt worden sein sollten (Lohn, Miete), was aber nicht dargelegt wurde.

Der Verweis auf Bilanzen ist unergiebig. Es kommt nicht darauf an, wie sich zu bestimmten Stichtagen das Verhältnis des Vermögens und der Schulden der GmbH darstellte, sondern darauf, warum die vom Kläger geführte GmbH mit den im Haftungszeitraum erzielten Einnahmen nicht die im genannten Schriftsatz aufgeführten Verbindlichkeiten getilgt hat. Es war weder Aufgabe der Beklagten noch des Verwaltungsgerichts, den Verbleib des eingenommenen Geldes aus Jahresabschlüssen herauszudestillieren, wenn dies überhaupt möglich sein sollte, vielmehr oblag es dem Kläger, durch vollständige Beantwortung der Fragen, insbesondere der Frage 4, den Verbleib des Geldes offen zu legen. Mit dem Verweis auf bloß teilweise Tilgung von Steuerschulden in anderen Städten ist es nicht getan. Schließlich werden ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des Urteils auch nicht wegen der angeblichen Anfechtung von Zahlungen nach § 133 der Insolvenzordnung durch den Insolvenzverwalter geweckt. Das wäre allenfalls von Bedeutung, wenn dem Kläger als verletzte Pflicht vorgehalten würde, eine wegen Gläubigerbenachteiligung anfechtbare Zahlung unterlassen zu haben. Dafür gibt es angesichts der vom Verwaltungsgericht festgestellten Solvenz der Steuerschuldnerin im Haftungszeitraum keinen Anhalt.

Der Rechtssache kommt die geltend gemachte grundsätzliche Bedeutung (§ 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO) nicht zu. Die aufgeworfene Frage,

"Ist es ausreichend, bei der rechtlichen Überprüfung und Einordnung sowie anschließenden Beurteilung, ob der Grundsatz der anteiligen Tilgung und damit das Gleichbehandlungsgebot Anwendung zu finden hat, lediglich auf die von der Steuerschuldnerin erzielten Umsätze ohne Berücksichtigung der ‑ vom Kläger vorgetragenen ‑ Verbindlichkeiten abzustellen? Unterliegt das Verwaltungsgericht hier nicht dem Amtsermittlungs- und Untersuchungsgrundsatz? Wenn ja, wie weit geht dieser?"

ist nicht klärungsfähig, da sie sich in einem durchzuführenden Berufungsverfahren nicht stellen würde. Wie oben ausgeführt hat das Verwaltungsgericht keineswegs nur auf die Umsätze abgestellt, sondern diese zu den vom Kläger vorgetragenen Verbindlichkeiten in Relation gesetzt. Die Frage nach der Geltung des Amtsermittlungsgrundsatzes ist nicht klärungsbedürftig, da die Rechtsfolgen der Verletzung der Mitwirkungspflicht geklärt sind, wie oben bereits ausgeführt wurde. Der Umfang der aus der Verletzung der Mitwirkungspflicht sich ergebenden Begrenzung der Aufklärungs- und Ermittlungspflicht der Gemeinde ist eine Frage des Einzelfalls und fallübergreifender Klärung nicht zugänglich.

Die weitere Frage,

"Hat das Verwaltungsgericht die vom Kläger errechnete Haftungsquote in seiner Entscheidung zu berücksichtigen, bzw. bei einer fehlerhaften oder gar widersprüchlichen Berechnung der Haftungsquote eine Aufklärung des Sachverhaltes vorzunehmen, um bzw. und eine eigenständige Berechnung der Haftungsquote vorzunehmen? Sind dabei die Bilanzen der Steuerschuldnerin, die im Bundesanzeiger veröffentlicht und festgeschrieben sind, zu berücksichtigen? Unterliegt das Verwaltungsgericht hier nicht ebenso dem Amtsermittlungs- und Untersuchungsgrundsatz? Wenn ja, wie weit geht dieser? Wie weit geht eine ‑ wenn überhaupt ‑ bestehende Beweislast des Klägers bei Erlass des Haftungsbescheides während des Insolvenzeröffnungsverfahrens?"

ist ebenfalls nicht klärungsfähig, da sie sich in einem durchzuführenden Berufungsverfahren nicht stellen würde. Das Verwaltungsgericht hat festgestellt, dass der Kläger die Steuerschulden vollständig hätte begleichen können und müssen. Fragen einer Haftungsquote stellen sich dann nicht. Im Übrigen richtet sich der Umfang erforderlicher Sachverhaltsaufklärungsmaßnahmen nach den Umständen des Einzelfalls und ist auch deshalb nicht klärungsfähig.

Die Frage,

"Ändert der Umstand, dass vom Kläger geleistete Zahlungen gemäß § 133 InsO anfechtbar sind, etwas an der Kausalität des Schadens im Sinne des § 69 AO?"

ist nicht klärungsbedürftig, da sie auch ohne Durchführung eines Berufungsverfahrens ohne Weiteres im für den Zulassungsantrag negativen Sinne beantwortet werden kann. Es kommt, wie oben ausgeführt, nicht auf die Anfechtbarkeit geleisteter Zahlungen an, sondern darauf, wie das Verwaltungsgericht auf S. 14 des angegriffenen Urteils zutreffend ausführt, dass nicht gezahlt wurde, als die Gesellschaft über ausreichend Mittel verfügte. Dass solche Zahlungen anfechtbar gewesen wären, legt der Kläger nicht dar.

Die Rechtssache weist nicht die geltend gemachten besonderen tatsächlichen oder rechtlichen Schwierigkeiten im Sinne des § 124 Abs. 2 Nr. 2 VwGO auf, weil die aufgeworfenen Fragen auch ohne Durchführung eines Berufungsverfahrens mit der erforderlichen Sicherheit im für den Zulassungsantrag negativen Sinne beantwortet werden können.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 2 VwGO, die Streitwertfestsetzung auf §§ 47 Abs. 1 und 3, 52 Abs. 3 des Gerichtskostengesetzes.

Dieser Beschluss ist unanfechtbar.

Tenor

Der angegriffene Beschluss des Verwaltungsgerichts Münster vom 25. April 2013 wird teilweise geändert:

Die aufschiebende Wirkung der Klage VG Münster 9 K 2772/12 gegen den Haftungsbescheid und die Zahlungsaufforderung der Antragsgegnerin vom 25. Januar 2013 wird angeordnet, soweit der Haftungsbescheid bzw. die Zahlungsaufforderung den Betrag von 178.091,94 € übersteigen.

Im Übrigen wird die Beschwerde zurückgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens beider Rechtszüge tragen die Antragstellerin zu 9/10 und die Antragsgegnerin zu 1/10.

Der Streitwert für das Beschwerdeverfahren wird auf 49.238,62 € festgesetzt.

G r ü n d e :

Die Beschwerde mit dem - sinngemäß - gestellten Antrag,

den angegriffenen Beschluss teilweise zu ändern und die aufschiebende Wirkung der Klage VG Münster 9 K 2772/12 gegen den Haftungsbescheid und die Zahlungsaufforderung der Antragsgegnerin vom 25. Januar 2013 insgesamt anzuordnen,

hat aus den im Beschwerdeverfahren dargelegten und vom Senat allein zu prüfenden Gründen (§ 146 Abs. 4 Satz 6 der Verwaltungsgerichtsordnung - VwGO -) nur teilweise Erfolg. Ein Antrag auf Anordnung der aufschiebenden Wirkung der Klage nach § 80 Abs. 5 Satz 1 VwGO hat bei der Anforderung von öffentlichen Abgaben Erfolg, wenn im Sinne des entsprechend anzuwendenden § 80 Abs. 4 Satz 3 VwGO ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angegriffenen Bescheides bestehen. Ernstliche Zweifel in diesem Sinne liegen vor, wenn bei der gebotenen summarischen Prüfung der Sach- und Rechtslage ein Erfolg des Rechtsmittelführers im Hauptsacheverfahren wahrscheinlicher als sein Unterliegen ist.

OVG NRW, Beschlüsse vom 22.5.2012 - 15 B 564/12 -, NRWE Rn. 4, vom 31.3.2004 - 11 B 116/04 ‑, NRWE Rn. 4 f., Beschluss vom 17.9.1993 ‑ 16 B 2069/93 -, NWVBl 1994, 29 (30).

Grundlage für den Erlass des Haftungsbescheides sind die §§ 191, 69, 37 Abs. 1, 34 der Abgabenordnung - AO -. Danach kann durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer als gesetzlicher Vertreter einer juristischen Person die ihm obliegenden steuerlichen Pflichten vorsätzlich oder grob fahrlässig verletzt hat. Dabei stehen dem Haftungsschuldner bzw. gesetzlichen Vertreter grundsätzlich sämtliche Einwendungen gegen die Steuer, für die gehaftet werden soll, offen. Dies gilt ‑ ungeachtet der Regelungen der §§ 184 Abs. 1, 182 Abs. 1 AO - auch für Einwendungen gegen Gewerbesteuermeßbescheide. Anderes gilt - auch für Gewerbesteuermeßbescheide (vgl. § 184 Abs. 1 Satz 3 AO) - allerdings, wenn und soweit die Vorschrift des § 166 AO greift.

Vgl. BFH, Urteil vom 18.3.1987 - II R 35/86 -, BFHE 149, 267 (271) und BVerfG, Beschluss der 3. Kammer des Zweiten Senats vom 29.11.1996 ‑ 2 BvR 1157/93 -, NJW 1997, 726 (726 f.). Zur Erstreckung des § 166 AO auf Gewerbesteuermeßbescheide VGH B.-W., Urteil vom 11.10.2001 - 2 S 2429/99 -, NVwZ-RR 2002, 881 (882).

Die gesetzlichen Vertreter juristischer Personen haben deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern bzw. die steuerlichen Nebenleistungen aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten (§ 34 Abs. 1 AO). Eine diesbezügliche Pflichtverletzung ist in der Regel grob fahrlässig.

Zur Erstreckung der Haftung auf die steuerlichen Nebenleistungen vgl. z.B. BFH, Urteile vom 1.8.2000 - VII R 110/99 -, BFHE 192, 249 (250) und vom 22.2.1980 - VI R 185/79 -, BFHE 130, 128 (129). Zur groben Fahrlässigkeit Boeker, in: HHSp, AO/FGO, Loseblatt (Stand: Juni 2013), § 69 AO Rn. 41.

Zu der Pflicht dafür zu sorgen, dass die Steuern bzw. die steuerlichen Nebenleistungen entrichtet werden, gehört auch die Pflicht zur Bildung von Rücklagen (Vermögensvorsorgepflicht). Rücklagen sind zum einen zu bilden, wenn die Entstehung von Steuerforderungen bereits absehbar ist. Rücklagen sind zum anderen zu bilden, wenn Steuerforderungen entstanden, aber streitbefangen sind. Diesbezüglich gilt die Rücklagenbildungspflicht auch dann, wenn der Steuerberater des Steuerschuldners angegeben hat, dass die Rechtsbehelfe Erfolg haben würden bzw. wenn der Vollzug der Steuerbescheide ausgesetzt worden war. Pflichtverletzungen sind in beiden Fällen in der Regel grob fahrlässig.

Z.B. BFH, Urteile vom 11.3.2004 - VII R 19/02 -, BFHE 205, 335 (339 ff.), und vom 17.11.1992 - VII R 13/92 -, BFHE 170, 295 (298); BFH, Beschluss vom 4.5.1998 - I B 116/96 -, juris, Rn. 16 f.

Sind allerdings keine verwalteten Mittel (mehr) vorhanden, trifft den gesetzlichen Vertreter der juristischen Person auch nicht die Pflicht die Steuern bzw. steuerlichen Nebenleistungen zu entrichten. Reichen die vorhandenen Mittel nicht aus, um alle Schulden zu bezahlen, ist der Vertreter auch nicht verpflichtet die Steuerschulden vorrangig zu befriedigen. Er hat vielmehr im Zeitpunkt der Fälligkeit die vorhandenen Mittel lediglich anteilig zu Befriedigung des Steuergläubigers und der übrigen Gläubiger einzusetzen (Grundsatz der anteiligen Befriedigung).

Zum Grundsatz der anteiligen Befriedigung vgl. BFH, Beschlüsse vom 11.6.1996 - I B 60/95 -, juris, Rn. 14, und vom 4.5.2004 - VII B 318/03 -, juris, Rn. 11 ff.; Rüsken, in: Klein, AO, 11. Aufl., § 69 Rn. 58 ff.

Das Vorliegen der Voraussetzungen für den Erlass eines Haftungsbescheids hat grundsätzlich die Steuergläubigerin zu belegen. Allerdings ist der potentielle Haftungsschuldner auf Anforderung des Steuergläubigerin verpflichtet an der Feststellung der Grundlagen für den Erlass eines Haftungsbescheides mitzuwirken bzw. diesbezüglich Auskünfte zu erteilen (§§ 93 Abs. 1 Satz 1, 90 Abs. 1 AO). Wird diese Mitwirkungspflicht verletzt, kann dies gegen den potentiellen Haftungsschuldner verwertet werden. Der Haftungsschuldner ist jedoch nicht verpflichtet sich Buchführungsunterlagen, die sich ohne Verstoß gegen Rechtspflichten nicht mehr in seinem Besitz befinden, zu verschaffen.

Z.B. BFH, Urteile vom 11.7.1989 - VII 81/87 -, BFHE 157, 315 (318 ff.), vom 23.8.1994 - VII R 134/92 -, juris, Rn. 13 ff., und vom 4.12.2007 - VII R 18/06 -, juris, Rn. 33.

Dies zugrunde gelegt hat die Beschwerde keinen Erfolg, soweit sich der Haftungsbescheid vom 25. Januar 2013 auf eine Haftungsschuld in Höhe von 139.738,99 € bezieht (1). Hingegen hat die Beschwerde teilweise Erfolg, soweit sich der Haftungsbescheid vom 25. Januar 2013 auf Aussetzungszinsen (2.) und auf Säumniszuschläge (3.) bezieht.

1. Die Beschwerde hat keinen Erfolg, soweit sich der Haftungsbescheid vom 25. Januar 2013 auf eine Primärschuld von 125.784,99 € sowie auf Nachforderungszinsen in Höhe von 13.954,00 € bezieht.

a) Das Verwaltungsgericht ist davon ausgegangen, dass eine Primärschuld der I.    m.b.H. (GmbH) in Höhe von 125.784,99 € sowie Nachforderungszinsen in Höhe von 13.954,00 € aus dem Gewerbesteuer- /Zinsbescheid vom 9. März 2007 bestehen. Diese Forderungen aus dem Gewerbesteuer/Zinsbescheid seien rechtmäßig festgesetzt worden. Sie beruhten auf den bestandkräftigen Gewerbesteuermessbescheiden vom 7. März 2007, welche die Antragstellerin gegen sich nach § 166 AO gelten lassen müsse. Dies wird nicht hinreichend angegriffen.

Die Rechtmäßigkeit des Gewerbesteuer- /Zinsbescheids vom 9. März 2007 ist von der Antragstellerin nicht bestritten worden (und sie ist im Hinblick auf die Vorschriften der §§ 184 Abs. 1 Satz 1 und 182 Abs. 1 AO auch nicht sinnvoll bestreitbar). Mit ihren Einwendungen gegen die Rechtmäßigkeit der Gewerbesteuermeßbescheide vom 7. März 2007 kann die Antragstellerin hingegen nicht gehört werden. Diese Gewerbesteuermeßbescheide sind bestandskräftig und die Antragstellerin muss die Drittwirkung dieser unanfechtbaren Steuerfestsetzung in jedenfalls entsprechender Anwendung des § 166 AO wohl gegen sich gelten lassen. Insoweit kann offen bleiben, ob eine unmittelbare Anwendbarkeit des § 166 AO daran scheitert, dass die Gewerbesteuermessbescheide vom 7. März 2007 für die Jahre 2004 und 2005 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangen sind und dass die Antragstellerin zum Zeitpunkt eines etwaigen Wegfalls des Vorbehalts der Nachprüfung bzw. zum Zeitpunkt der Rücknahme der Klage gegen alle Meßbescheide nicht mehr Geschäftsführerin oder Liquidatorin der GmbH war, da ihre Vertretungsmacht durch die Auflösung der GmbH entfallen war.

Zur Reichweite von § 166 AO BFH, Beschluss vom 28.3.2001 - VII B 213/00 -, juris, Rn. 18 ff.; FG Münster, Beschluss vom 7. August 2013 - 9 V 1234/12 -, Umdruck S. 10 ff. Zum Entfallen der Vertretungsmacht eines Geschäftsführers nach Auflösung einer GmbH nach österreichischem Recht vgl. § 93 des Österreichischen GmbHG. Zum deutschem Recht BFH, Urteil vom 17.2.1985 - I R 291/83 -, juris, Rn. 16 f.; Boeker, in: HHSp, AO/FGO, Kommentar, Loseblatt (Stand: Juni 2013), § 34 AO Rn. 66.

Allerdings spricht einiges dafür, dass in der vorliegenden Konstellation § 166 AO entsprechend anwendbar ist. Denn die Antragstellerin dürfte sich deshalb nicht auf das Erlöschen ihrer Vertretungsmacht berufen können, da sie diese unter Rechtsverstoß zum Erlöschen gebracht und sich damit der Möglichkeit zur Einlegung bzw. Aufrechterhaltung von Rechtbehelfen begeben hat. Sie hätte mit überwiegender Wahrscheinlichkeit nämlich die GmbH deshalb nicht auflösen dürfen, da eine Benachrichtigung gerade der Antragsgegnerin über die Auflösung - obschon die Antragstellerin wusste, dass diesbezüglich noch Steuerforderungen im Raume standen - entgegen § 91 Abs. 1 Satz 4 des Österreichischen GmbHG nicht erfolgt ist. Weiter durfte die GmbH - jedenfalls ohne die Bildung von Rücklagen - wahrscheinlich auch deshalb nicht aufgelöst werden, weil noch Steuerforderungen im Raum standen (vgl. § 91 Abs. 2, 3 und 4 des Österreichischen GmbHG).

Zum deutschen Recht vgl. §§ 70 Satz 1, 73 Abs. 2, 74 Abs. 1 und 2 GmbHG. Siehe dazu etwa Haas, in: Baumbach/Hueck, GmbHG, 20. Aufl., § 70 Rn. 5. Zur Pflicht zur Bildung von Rücklagen durch den Liquidator für Steuerforderungen vgl. Boecker, in: HHSp, AO/FGO, Kommentar, Loseblatt (Stand: Juni 2013), § 34 AO Rn. 65.

Nachdem die Antragstellerin mithin die bestandkräftigen Gewerbesteuermessbescheide gegen sich gelten lassen muss, kann dahinstehen, ob diese zutreffend sind bzw. (nunmehr) - etwa für die Jahre 2004 und 2005 aufgrund des Vorbehalts der Nachprüfung - geändert werden müssten.

b) Das Verwaltungsgericht ist weiter davon ausgegangen, dass die Antragstellerin ihre Pflicht zur Entrichtung von Steuern aus Mitteln der GmbH (vgl. § 34 Abs. 1 Satz 2 AO) grob fahrlässig verletzt hat (§ 69 Satz 1 AO). Die dagegen gerichteten Rügen der Antragstellerin greifen nicht durch.

Die GmbH war hinsichtlich der Gewerbesteuer und der Nachforderungszinsen mit Bescheid vom 9. März 2007 zur Zahlung herangezogen worden. Gleichwohl wurden weder die Gewerbesteuer noch die Aussetzungszinsen je entrichtet. Zwar traf die GmbH zunächst keine vollziehbare Pflicht zur Entrichtung der Gewerbesteuer und der Nachforderungszinsen, da sie gegen die Gewerbesteuermeßbescheide und den Gewerbesteuerbescheid Einspruch eingelegt bzw. gegen die Gewerbesteuermeßbescheide Klage erhoben hatte und der Vollzug der Meß- bzw. des Gewerbesteuerbescheides zunächst ausgesetzt worden war. Gleichwohl hatte die Antragstellerin nach dem oben Gesagten dafür zu sorgen, dass bei einem negativen Ausgang der Verfahren Mittel für die Zahlung der Gewerbesteuer bzw. der Nachforderungszinsen zur Verfügung standen. Dass die Antragsgegnerin den Vollzug ausgesetzt hatte bzw. dass der Steuerberater der GmbH der Antragstellerin ‑ so ihr Vortrag - mitgeteilt hatte, dass die Verfahren zu Gunsten der GmbH enden würden, ist ohne Belang.

Dass die GmbH jedenfalls in den Jahren 2007 und 2008 keine Rücklagen für die Zahlung der Gewerbesteuern bzw. der Aussetzungszinsen habe bilden können, ohne in diesen Jahren andere Verbindlichkeiten zu schmälern oder die Existenz der GmbH zu gefährden, wird von der Antragstellerin weder substantiiert vorgetragen noch ist dies ersichtlich. Die Antragstellerin hat allein allgemein darauf hingewiesen, dass die GmbH außerstande gewesen wäre, Steuern in Österreich und Deutschland zu zahlen. Diese allgemeine Äußerung tut jedoch nichts zur Frage, ob sie - nachdem sie die Steuern in Österreich für die Jahre 2001 bis 2007 nach ihren Angaben regelmäßig entrichtet hatte - in den Jahren 2007 und 2008 Rücklagen für die Bezahlung der Gewerbesteuern bzw. der Aussetzungszinsen für die Jahre 2001 bis 2005 hätte bilden können. Im Rahmen der Anwendbarkeit des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Republik Österreich zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (DBA Deutschland Österreich) hätte es im Übrigen - ohne das es darauf ankommt - genügt Rücklagen für die jeweils höhere potentielle Steuerbelastung zu bilden, bereits gezahlte Steuern hätten über das Verständigungsverfahren nach Artikel 25 DBA Deutschland Österreich abgewickelt werden können.

c) Das Verwaltungsgericht hat im Rahmen der Prüfung des Entschließungsermessens zugrunde gelegt, dass die Ausübung dieses Ermessens nicht zu beanstanden gewesen sei. Dies wird mit der Beschwerde nicht durchgreifend angegriffen. Insbesondere scheitert eine Haftungsinanspruchnahme nicht daran, dass die Antragsgegnerin ihre Steuerforderung nicht im Verständigungsverfahren nach Artikel 25 DBA Deutschland Österreich geltend gemacht hat. Pflichtverletzungen im Rahmen der Beitreibung einer Steuerforderungen wirken sich allenfalls dann auf das Ermessen nach § 191 AO aus, wenn sie vorsätzlich oder besonders grob sind.

BFH, Urteil vom 29.7.1992 - I R 112/91 -, juris, Rn. 15, und vom 4.7.1979 - II R 74/77 -, BFHE 129, 201 (202 f.).

Eine besonders grobe Pflichtverletzung der Antragsgegnerin ist hier nicht erkennbar. Es wäre zunächst einmal Sache der Antragstellerin gewesen, für die GmbH auch hinsichtlich der Gewerbesteuerschulden - soweit möglich - das Verständigungsverfahren nach Artikel 25 DBA Deutschland Österreich einzuleiten (vgl. Art. 25 Abs. 1 Satz 1 DBA Deutschland Österreich). Daher kann dahinstehen ob und inwieweit die Antragsgegnerin Anspruch auf Mittel gehabt hätte, die das Finanzamt X.         im Rahmen des Verständigungsverfahrens erhalten hat. Fraglich ist dies deshalb, da es in Österreich keine Gewerbesteuer gibt.

d) Ggf. ermessenslenkende Abmachungen, wonach bei Durchführung des Verständigungsverfahrens mit Österreich ein Haftungsbescheid nicht hätte erlassen werden sollen, sind zwischen der Antragstellerin und der Antragsgegnerin nie getroffen worden.

e) Das Verwaltungsgericht hat im Rahmen der Prüfung des Ermessens nach § 191 AO zugrunde gelegt, dass die Antragsgegnerin ihr Auswahlermessen ordnungsgemäß ausgeübt habe. Insbesondere habe - wie die Antragsgegnerin dargelegt habe - Herr S.      deswegen nicht vordringlich in Anspruch genommen werden müssen, da dieser jedenfalls zum Zeitpunkt des Erlasses des Haftungsbescheids noch in der Schweiz gelebt habe. Das ist voraussichtlich nicht zu beanstanden.

Vgl. Rüsken, in: Klein, AO, 11. Aufl., § 191 Rn. 59; Boeker, in: HHSp, AO/FGO, Loseblatt (Stand: Juni 2013), § 191 AO Rn. 38.

f) Auch die Rüge, dass der Haftungsanspruch verjährt sei, greift nicht durch. Nach § 191 Abs. 3 Satz 1 AO sind die Vorschriften über die Festsetzungsfrist auf den Erlass von Haftungsbescheiden entsprechend anzuwenden. Die Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre und beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Tatbestand verwirklicht worden ist, an den das Gesetz die Haftungsfolge knüpft (§ 191 Abs. 3 Satz 2 und 3 AO). Da die Klägerin nach § 69 AO jedenfalls bis Ende 2008 die Pflicht traf Rückstellungen zu bilden, endete die Festsetzungsverjährung für den Haftungsanspruch erst 2012. Der am 11. September 2012 erlassene Haftungsbescheid lag damit noch in der Festsetzungsverjährungsfrist. Da gegen den Haftungsbescheid Klage erhoben wurde, ist unerheblich, dass nunmehr Verjährung eingetreten wäre (§ 191 Abs. 3 Satz 1 AO i. V. m. § 171 Abs. 3a Satz 1 AO). Auch ist unerheblich, dass der Haftungsbescheid vom 11. September 2012 am 25. Januar 2013 aufgehoben wurde, da unter dem gleichen Datum ein neuer Haftungsbescheid erlassen wurde.

Vgl. BFH, Urteil vom 5.10.2004 - VII R 18/03 -, BFHE 208, 292 (295).

2. Die Beschwerde hat auch keinen Erfolg, soweit sich der Haftungsbescheid vom 25. Januar 2013 auf Aussetzungszinsen in Höhe von 21.376,75 € bezieht (Zeitraum: 12. April 2007 bis 28. Februar 2010). Die Antragstellerin traf auch hinsichtlich der Aussetzungszinsen grundsätzlich eine (monatlich entstehende) Rücklagenbildungspflicht, da sie in Rechnung stellen musste, dass die Klage der GmbH keinen Erfolg haben würde. Dass die Aussetzungszinsen erst im Jahr 2010 festgesetzt wurden, ist insoweit ohne Belang. Diese Rücklagebildungspflicht galt ohne weiteres für die Jahre 2007 und 2008 (siehe oben). Es ist auch überwiegend wahrscheinlich, dass die Rücklagenbildungspflicht für das Jahr 2009 und die ersten 2 Monate des Jahrs 2010 galt. Dafür, dass zu diesem Zeitpunkt noch hinreichende Mittel - auch zur Rücklagenbildung - vorhanden waren, dürfte bereits sprechen, dass die Antragstellerin auch in diesem Zeitraum keinen Konkursantrag gestellt hat (vgl. § 67 der damals noch geltenden Österreichischen Konkursordnung). Eine „Überschuldung“ im Sinne der genannten Vorschrift dürfte nämlich auch vorgelegen haben, wenn mit der - hier notwendigen (siehe oben) - Bildung von Rückstellungen eine Überschuldung verbunden gewesen wäre.

Zur Folgerung des Vorhandenseins von Mitteln aus der unterlassenen Stellung eines Konkurs- bzw. Insolvenzantrages vgl. BayVGH, Beschluss vom 28.7.2000 - 4 ZB 00.1416 -, juris, Rn. 4. Zur Einbeziehung von notwendigen Rückstellungen in den Überschuldungsbegriff nach deutschem Recht vgl. Kirchhof, in: Kreft, InsO, 5. Aufl., § 19 Rn. 24; Bremen, in: Graf-Schlicker, InsO, 2. Aufl., § 19 Rn. 30.

Zwar hat die Antragstellerin vorgetragen, dass tatsächlich die finanzielle Situation der GmbH dergestalt gewesen sei, dass im Jahr 2009 mangels Kunden schon kein Gewinn mehr erwirtschaftet worden sei, im Frühjahr 2010 seien gerade noch 908,32 € auf dem Firmenkonto gewesen. Dies hat sie jedoch nicht hinreichend tragfähig belegen können. Die dazu vorlegten Kontoauszüge der GmbH liefern schon deshalb keinen hinreichenden Beleg, da weder ersichtlich noch vorgetragen ist, dass es keinen weiteren Bankverbindungen bzw. Vermögenswerte der GmbH gegeben hat. Verbleibende Unsicherheiten hinsichtlich der finanziellen Lage der GmbH von Januar 2009 bis Februar 2010 gehen zu Lasten der Antragstellerin. Diesbezüglich war die Antragstellerin nämlich - jedenfalls unter dem 5. Juni 2012 - zur Abgaben von detaillierten Erklärungen bzw. der Vorlage von Unterlagen aufgefordert worden (§ 93 Abs. 1 Satz 1 AO i. V. m. § 90 Abs. 1 AO). Sie hat jedoch weder detaillierte Erklärungen abgegeben noch hinreichende Unterlagen vorgelegt. Zwar war die Antragstellerin zu dem Zeitpunkt, in dem sie aufgefordert wurde, die Erklärungen abzugeben bzw. die Unterlagen vorzulegen, mit überwiegender Wahrscheinlichkeit in Folge der Löschung der GmbH nicht mehr Geschäftsführerin der GmbH und hatte ‑ so ihr Vortrag - die Unterlagen auch tatsächlich nicht mehr. Dies ist jedoch unerheblich, da sie die Löschung der GmbH unter Verstoß gegen Rechtspflichten selbst schuldhaft herbeigeführt hat (siehe oben). Dies kann gegen sie verwertet werden, so dass nicht mit überwiegender Wahrscheinlichkeit festgestellt werden kann, dass 2009 und Anfang 2010 keine Vermögenswerte vorhanden waren.

Vgl. Söhn, in: HHSp, AO/FGO, Loseblatt (Stand: Juni 2013), § 88 AO Rn. 253.

Soweit sich der Haftungsbescheid vom 25. Januar 2013 auf Aussetzungszinsen in Höhe von 1.886,25 € bezieht (Zeitraum: 1. März bis 21. Mai 2010) spricht allerdings überwiegendes dafür, dass er rechtwidrig ist. Denn ab März 2010 dürfte die Antragstellerin schon deshalb nicht zur Bildung von Rücklagen für die GmbH verpflichtet gewesen sein, da sie jedenfalls ab dem 10. Februar 2010 nicht mehr Geschäftsführerin der GmbH gewesen sein dürfte (siehe oben).

3. Die Beschwerde hat keinen Erfolg, soweit sie sich auf Säumniszuschläge in Höhe von 16.976,25 € bezieht. Die Haftung nach § 69 Satz 1 AO umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge (§ 69 Satz 2 AO). Dass die GmbH zum Zeitpunkt des Beginns des etwaigen Laufs der Säumniszuschläge - den 11. Juni 2010 - bereits aufgelöst war (womit die Antragstellerin nicht mehr Geschäftsführerin gewesen sein dürfte) bzw. dass nach dem insoweit nachvollziehbaren Vortrag der Antragstellerin zu diesem Zeitpunkt keine liquiden Mittel mehr zur Verfügung standen, ist für die Haftung nach § 69 Satz 2 AO grundsätzlich unerheblich.

Vgl. Rüsken, in: Klein, AO, 11. Aufl., § 69 Rn. 15; Boeker, in: HHSp, AO/FGO, Loseblatt (Stand Juni 2013), § 69 AO Rn. 51.

In Höhe von weiteren 16.976,25 € hat die Beschwerde hingegen Erfolg. Im Rahmen der Ermessensausübung nach § 191 Abs. 1 AO musste die Antragsgegnerin auch prüfen, ob der GmbH hinsichtlich der Säumniszuschläge ein Erlassanspruch nach § 227 AO zugestanden hätte. Hier hätte ein solcher Erlassanspruch in Höhe von 50% der Säumniszuschläge bestanden. Denn zum Zeitpunkt des Beginns des etwaigen Laufs der Säumniszuschläge - Juni 2010 - war die GmbH bereits aufgelöst, die Geschäftsführertätigkeit der Antragstellerin beendet und liquide Mittel waren wohl ‑ siehe oben - auch nicht mehr vorhanden. Damit hatte einer der Zwecke der Säumniszuschläge - die Ausübung von Druck zur Zahlung - seinen Sinn verloren.

Vgl. zu alldem BFH, Urteil vom 19.12.2000 - VII R 63/99 -, BFHE 193, 524 (526 f.).

4. Soweit mit der Beschwerde möglicherweise gerügt wird, dass weder die Antragsgegnerin noch das Verwaltungsgericht die Akten der Verfahren beigezogen hätten, die bei dem Finanzamt X.         bzw. in den finanzgerichtlichen Verfahren angefallen seien, ist die Beschwerde unzulässig. Zum einen liegt der Schriftsatz der Antragstellerin vom 30. August 2013 - mit dem diese Rüge erstmals erhoben wurde - außerhalb der Frist des § 146 Abs. 4 Satz 1 VwGO. Zum anderen wird mit dem Schriftsatz vom 30. August 2013 nicht dargelegt, weshalb bei Beiziehung und Auswertung der genannten Akten die Entscheidung des Verwaltungsgerichts anderes hätte ausfallen müssen und daher nunmehr abzuändern sei (§ 146 Abs. 4 Satz 3 VwGO).

Zur Pflicht der Darlegung gerade der Gründe, aus denen die Entscheidung des Verwaltungsgerichts im Ergebnis abzuändern ist vgl. Kopp/Schenke, VwGO, 19. Aufl., § 146 Rn. 41; Redeker, in: Redeker/von Oertzen, VwGO, 15. Aufl., § 146 Rn. 22; Guckelberger, in: Sodan/Ziekow, VwGO, 3. Aufl., § 146 Rn. 78.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 155 Abs. 1 Satz 1 VwGO.

Die Entscheidung über den Streitwert ergibt sich aus §§ 47 Abs. 1 Satz 1, 53 Abs. 2 Nr. 2, 52 Abs. 1 GKG in Verbindung mit Nr. 1.5 des Streitwertkatalogs für die Verwaltungsgerichtsbarkeit.

Dieser Beschluss ist unanfechtbar.

(1) Die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen und die Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen haben deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln entrichtet werden, die sie verwalten.

(2) Soweit nicht rechtsfähige Personenvereinigungen ohne Geschäftsführer sind, haben die Mitglieder oder Gesellschafter die Pflichten im Sinne des Absatzes 1 zu erfüllen. Die Finanzbehörde kann sich an jedes Mitglied oder jeden Gesellschafter halten. Für nicht rechtsfähige Vermögensmassen gelten die Sätze 1 und 2 mit der Maßgabe, dass diejenigen, denen das Vermögen zusteht, die steuerlichen Pflichten zu erfüllen haben.

(3) Steht eine Vermögensverwaltung anderen Personen als den Eigentümern des Vermögens oder deren gesetzlichen Vertretern zu, so haben die Vermögensverwalter die in Absatz 1 bezeichneten Pflichten, soweit ihre Verwaltung reicht.

Die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen haften, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Die Haftung umfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge.

Soweit die Verwaltungsbehörde ermächtigt ist, nach ihrem Ermessen zu handeln, prüft das Gericht auch, ob der Verwaltungsakt oder die Ablehnung oder Unterlassung des Verwaltungsakts rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht ist. Die Verwaltungsbehörde kann ihre Ermessenserwägungen hinsichtlich des Verwaltungsaktes auch noch im verwaltungsgerichtlichen Verfahren ergänzen.

(1) Die Finanzbehörde ermittelt den Sachverhalt von Amts wegen. Dabei hat sie alle für den Einzelfall bedeutsamen, auch die für die Beteiligten günstigen Umstände zu berücksichtigen.

(2) Die Finanzbehörde bestimmt Art und Umfang der Ermittlungen nach den Umständen des Einzelfalls sowie nach den Grundsätzen der Gleichmäßigkeit, Gesetzmäßigkeit und Verhältnismäßigkeit; an das Vorbringen und an die Beweisanträge der Beteiligten ist sie nicht gebunden. Bei der Entscheidung über Art und Umfang der Ermittlungen können allgemeine Erfahrungen der Finanzbehörden sowie Wirtschaftlichkeit und Zweckmäßigkeit berücksichtigt werden.

(3) Zur Gewährleistung eines zeitnahen und gleichmäßigen Vollzugs der Steuergesetze können die obersten Finanzbehörden für bestimmte oder bestimmbare Fallgruppen Weisungen über Art und Umfang der Ermittlungen und der Verarbeitung von erhobenen oder erfassten Daten erteilen, soweit gesetzlich nicht etwas anderes bestimmt ist. Bei diesen Weisungen können allgemeine Erfahrungen der Finanzbehörden sowie Wirtschaftlichkeit und Zweckmäßigkeit berücksichtigt werden. Die Weisungen dürfen nicht veröffentlicht werden, soweit dies die Gleichmäßigkeit und Gesetzmäßigkeit der Besteuerung gefährden könnte. Weisungen der obersten Finanzbehörden der Länder nach Satz 1 bedürfen des Einvernehmens mit dem Bundesministerium der Finanzen, soweit die Landesfinanzbehörden Steuern im Auftrag des Bundes verwalten.

(4) Das Bundeszentralamt für Steuern und die zentrale Stelle im Sinne des § 81 des Einkommensteuergesetzes können auf eine Weiterleitung ihnen zugegangener und zur Weiterleitung an die Landesfinanzbehörden bestimmter Daten an die Landesfinanzbehörden verzichten, soweit sie die Daten nicht oder nur mit unverhältnismäßigem Aufwand einem bestimmten Steuerpflichtigen oder einem bestimmten Finanzamt zuordnen können. Nach Satz 1 einem bestimmten Steuerpflichtigen oder einem bestimmten Finanzamt zugeordnete Daten sind unter Beachtung von Weisungen gemäß Absatz 3 des Bundesministeriums der Finanzen weiterzuleiten. Nicht an die Landesfinanzbehörden weitergeleitete Daten sind vom Bundeszentralamt für Steuern für Zwecke von Verfahren im Sinne des § 30 Absatz 2 Nummer 1 Buchstabe a und b bis zum Ablauf des 15. Jahres nach dem Jahr des Datenzugangs zu speichern. Nach Satz 3 gespeicherte Daten dürfen nur für Verfahren im Sinne des § 30 Absatz 2 Nummer 1 Buchstabe a und b sowie zur Datenschutzkontrolle verarbeitet werden.

(5) Die Finanzbehörden können zur Beurteilung der Notwendigkeit weiterer Ermittlungen und Prüfungen für eine gleichmäßige und gesetzmäßige Festsetzung von Steuern und Steuervergütungen sowie Anrechnung von Steuerabzugsbeträgen und Vorauszahlungen automationsgestützte Systeme einsetzen (Risikomanagementsysteme). Dabei soll auch der Grundsatz der Wirtschaftlichkeit der Verwaltung berücksichtigt werden. Das Risikomanagementsystem muss mindestens folgende Anforderungen erfüllen:

1.

die Gewährleistung, dass durch Zufallsauswahl eine hinreichende Anzahl von Fällen zur umfassenden Prüfung durch Amtsträger ausgewählt wird,

2.

die Prüfung der als prüfungsbedürftig ausgesteuerten Sachverhalte durch Amtsträger,

3.

die Gewährleistung, dass Amtsträger Fälle für eine umfassende Prüfung auswählen können,

4.

die regelmäßige Überprüfung der Risikomanagementsysteme auf ihre Zielerfüllung.

(1) Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), kann durch Haftungsbescheid, wer kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden, kann durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden. Die Anfechtung wegen Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis außerhalb des Insolvenzverfahrens erfolgt durch Duldungsbescheid, soweit sie nicht im Wege der Einrede nach § 9 des Anfechtungsgesetzes geltend zu machen ist; bei der Berechnung von Fristen nach den §§ 3 und 4 des Anfechtungsgesetzes steht der Erlass eines Duldungsbescheids der gerichtlichen Geltendmachung der Anfechtung nach § 7 Abs. 1 des Anfechtungsgesetzes gleich. Die Bescheide sind schriftlich oder elektronisch zu erteilen.

(2) Bevor gegen einen Rechtsanwalt, Patentanwalt, Notar, Steuerberater, Steuerbevollmächtigten, Wirtschaftsprüfer oder vereidigten Buchprüfer wegen einer Handlung im Sinne des § 69, die er in Ausübung seines Berufs vorgenommen hat, ein Haftungsbescheid erlassen wird, gibt die Finanzbehörde der zuständigen Berufskammer Gelegenheit, die Gesichtspunkte vorzubringen, die von ihrem Standpunkt für die Entscheidung von Bedeutung sind.

(3) Die Vorschriften über die Festsetzungsfrist sind auf den Erlass von Haftungsbescheiden entsprechend anzuwenden. Die Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre, in den Fällen des § 70 bei Steuerhinterziehung zehn Jahre, bei leichtfertiger Steuerverkürzung fünf Jahre, in den Fällen des § 71 zehn Jahre. Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Tatbestand verwirklicht worden ist, an den das Gesetz die Haftungsfolge knüpft. Ist die Steuer, für die gehaftet wird, noch nicht festgesetzt worden, so endet die Festsetzungsfrist für den Haftungsbescheid nicht vor Ablauf der für die Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist; andernfalls gilt § 171 Abs. 10 sinngemäß. In den Fällen der §§ 73 und 74 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt (§ 228) ist.

(4) Ergibt sich die Haftung nicht aus den Steuergesetzen, so kann ein Haftungsbescheid ergehen, solange die Haftungsansprüche nach dem für sie maßgebenden Recht noch nicht verjährt sind.

(5) Ein Haftungsbescheid kann nicht mehr ergehen,

1.

soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann,

2.

soweit die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt ist oder die Steuer erlassen worden ist.

(1) Wenn ein Beteiligter teils obsiegt, teils unterliegt, so sind die Kosten gegeneinander aufzuheben oder verhältnismäßig zu teilen. Sind die Kosten gegeneinander aufgehoben, so fallen die Gerichtskosten jedem Teil zur Hälfte zur Last. Einem Beteiligten können die Kosten ganz auferlegt werden, wenn der andere nur zu einem geringen Teil unterlegen ist.

(2) Wer einen Antrag, eine Klage, ein Rechtsmittel oder einen anderen Rechtsbehelf zurücknimmt, hat die Kosten zu tragen.

(3) Kosten, die durch einen Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand entstehen, fallen dem Antragsteller zur Last.

(4) Kosten, die durch Verschulden eines Beteiligten entstanden sind, können diesem auferlegt werden.

(1) Soweit sich aus diesem Gesetz nichts anderes ergibt, gilt für die Vollstreckung das Achte Buch der Zivilprozeßordnung entsprechend. Vollstreckungsgericht ist das Gericht des ersten Rechtszugs.

(2) Urteile auf Anfechtungs- und Verpflichtungsklagen können nur wegen der Kosten für vorläufig vollstreckbar erklärt werden.

Für vorläufig vollstreckbar ohne Sicherheitsleistung sind zu erklären:

1.

Urteile, die auf Grund eines Anerkenntnisses oder eines Verzichts ergehen;

2.

Versäumnisurteile und Urteile nach Lage der Akten gegen die säumige Partei gemäß § 331a;

3.

Urteile, durch die gemäß § 341 der Einspruch als unzulässig verworfen wird;

4.

Urteile, die im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen werden;

5.

Urteile, die ein Vorbehaltsurteil, das im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen wurde, für vorbehaltlos erklären;

6.

Urteile, durch die Arreste oder einstweilige Verfügungen abgelehnt oder aufgehoben werden;

7.

Urteile in Streitigkeiten zwischen dem Vermieter und dem Mieter oder Untermieter von Wohnräumen oder anderen Räumen oder zwischen dem Mieter und dem Untermieter solcher Räume wegen Überlassung, Benutzung oder Räumung, wegen Fortsetzung des Mietverhältnisses über Wohnraum auf Grund der §§ 574 bis 574b des Bürgerlichen Gesetzbuchs sowie wegen Zurückhaltung der von dem Mieter oder dem Untermieter in die Mieträume eingebrachten Sachen;

8.

Urteile, die die Verpflichtung aussprechen, Unterhalt, Renten wegen Entziehung einer Unterhaltsforderung oder Renten wegen einer Verletzung des Körpers oder der Gesundheit zu entrichten, soweit sich die Verpflichtung auf die Zeit nach der Klageerhebung und auf das ihr vorausgehende letzte Vierteljahr bezieht;

9.

Urteile nach §§ 861, 862 des Bürgerlichen Gesetzbuchs auf Wiedereinräumung des Besitzes oder auf Beseitigung oder Unterlassung einer Besitzstörung;

10.

Berufungsurteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten. Wird die Berufung durch Urteil oder Beschluss gemäß § 522 Absatz 2 zurückgewiesen, ist auszusprechen, dass das angefochtene Urteil ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar ist;

11.

andere Urteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten, wenn der Gegenstand der Verurteilung in der Hauptsache 1.250 Euro nicht übersteigt oder wenn nur die Entscheidung über die Kosten vollstreckbar ist und eine Vollstreckung im Wert von nicht mehr als 1.500 Euro ermöglicht.