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Finanzgericht Nürnberg Urteil, 12. Feb. 2014 - 5 K 487/11

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12.02.2014

Finanzgericht Nürnberg Urteil, 12. Feb. 2014 - 5 K 487/11

ra.de-Urteilsbesprechung zu Finanzgericht Nürnberg Urteil, 12. Feb. 2014 - 5 K 487/11

Gericht

Tenor

1. Der Einkommensteuerbescheid für 2005 vom 11.06.2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11.03.2011 wird dahin geändert, dass Unterhaltszahlungen in Höhe von 3.840 € als außergewöhnliche Belastungen gemäß § 33a EStG berücksichtigt werden und somit die Einkommensteuer für 2005 in Höhe von 12.614 € festgesetzt wird.

2. Die Kosten des Verfahrens haben der Kläger zu 2/9 und der Beklagte zu 7/9 zu tragen.

3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Streitig ist, ob der Kläger eine Barzahlung in Höhe von 5.000 € an seine in Indonesien lebenden Eltern nachgewiesen hat und ob ein Betrag in Höhe von 3.840 € als außergewöhnliche Belastung im Sinne von § 33a Abs. 1 EStG anzuerkennen ist.

Der Kläger ist deutscher Staatsangehöriger und von Geburt her Indonesier. Wie in den Vorjahren lebte er und arbeitete als Dipl. Ingenieur in Deutschland, zunächst im Raum G, im Streitjahr in B. Seine Eltern, der Vater geboren am 25.07.1925 und die Mutter geboren am 18.09.1928, lebten in dieser Zeit in Indonesien. Sie verfügten über kein Vermögen und kein nennenswertes Einkommen und waren daher auf die Unterstützung durch ihre Kinder angewiesen. Ab dem Jahre 2001 sorgte allein der Kläger für den Unterhalt seiner Eltern durch jährliche Geldzahlungen. Das Geld bewahrten die Eltern in ihrer Wohnung auf und bestritten davon ihren alltäglichen Lebensunterhalt. Diese Verhältnisse bestanden auch unverändert im Streitjahr und im folgenden Jahr 2006.

In den Vorjahren war der Kläger beim Finanzamt G steuerlich erfasst, das die in den Jahren 2002 bis 2004 geleisteten Unterhaltszahlungen in Höhe von 4.438 € im Einkommensteuerbescheid für 2002, in Höhe von 4.792 € im Einkommensteuerbescheid für 2003 und in Höhe von 3.840 € im Einkommensteuerbescheid für 2004 berücksichtigte.

Der damals ledige Kläger reichte die Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2005 am 14.12.2007 bei dem beklagten Finanzamt ein. Darin gab er u.a. Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit in Höhe von 56.248 € an und beantragte, Unterhaltsaufwendungen an seine in Indonesien lebenden Eltern in Höhe von 5.000 € als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen. Im Veranlagungsverfahren legte er zwei Dokumente der Stadtverwaltung Y vor, in denen bestätigt wird, dass die Eltern des Klägers keine staatliche Rente als Beamte bzw. zivile Angestellte des öffentlichen Dienstes beziehen. Die Bestätigungen datieren vom 02. Januar 2007.

In dem Einkommensteuerbescheid für 2005 vom 11.06.2008 setzte das Finanzamt eine Einkommensteuer in Höhe von 14.201 € fest, ohne die Zahlung von 5.000 € als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen. In den Erläuterungen ist Folgendes ausgeführt:

"Unterhaltsleistungen wurden nicht berücksichtigt, weil die Zahlungen bzw. die Bedürftigkeit der unterstützten Personen nicht ausreichend nachgewiesen wurden."

Im fristgerecht angestrengten Einspruchsverfahren legte der Kläger einen Kontoauszug der Postbank G vom 06.12.2005 vor, in dem eine Barauszahlung am 01.12.2005 von einem Bankautomat in den G Bahnhofanlagen in Höhe von 5.597,69 € ausgewiesen ist. Weiter legte er die Kopie seines Reisepasses vor, in der in den Sichtvermerken die Einreise nach Indonesien am 19.12.2005 dokumentiert ist. Zudem reichte er die Bescheinigung der Stadtverwaltung Y vom 11.03.2009 ein, wonach der Vater des Klägers nicht berufstätig ist, keinen eigenen Verdienst hat und keine Rente bezieht. Die indonesischen Dokumente liegen auch in deutscher Übersetzung vor.

Den Einspruch wies das beklagte Finanzamt mit der Entscheidung vom 11.03.2011 als unbegründet zurück. Zur Begründung bezieht es sich im Wesentlichen auf die Anforderungen in dem Verwaltungsschreiben des BMF vom 07.06.2010, BStBl I 2010, 588, nachdem als Nachweis eine detaillierte Empfängerbestätigung vorgelegt werden müsse. Danach sei in der Empfängerbestätigung insbesondere die Angabe des Zeitpunktes der Geldübergabe und der Empfangsbestätigung erforderlich. Lebe die unterstützte Person im Ausland, so sei eine amtliche Bescheinigung der Heimatbehörde erforderlich, in der Name, Alter, ausgeübter Beruf und Anschrift der unterhaltenen Person sowie der Verwandtschaftsverhältnisse zum Steuerpflichtigen, weiter Angaben über Art und Umgang der eigenen Einnahmen im Kalenderjahr und des eigenen Vermögens des Unterhaltsempfängers und Angaben darüber erforderlich seien, ob noch andere Personen unterhaltspflichtig waren, welche Unterhaltsbeiträge sie ggf. geleistet haben und ab wann und aus welchen Gründen die Unterhaltsempfänger nicht selbst für ihren Lebensunterhalt aufkommen konnten. Hinsichtlich dieser Anforderungen seien die vom Kläger vorgelegten Nachweise nicht ausreichend. Zudem sei ein zeitlicher Zusammenhang zwischen der Geldabhebung am 01.12.2005 und der Einreise in Indonesien am 19.12.2005 nicht nachgewiesen bzw. erkennbar. Nachweise, dass das Geld übergeben worden sei, fehlten gänzlich.

Der Kläger hat fristgerecht Klage erhoben und zuletzt beantragt, den Einkommensteuerbescheid für 2005 vom 11.06.2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11.03.2011 dahin zu ändern, dass die an seine Eltern geleisteten Unterhaltszahlungen in Höhe von 3.840 € als außergewöhnliche Belastungen anerkannt werden.

Zur Begründung trägt er im Wesentlichen folgende Gesichtspunkte vor:

Für die Jahre 2002, 2003 und 2004 habe das damals zuständige Finanzamt G die Unterhaltszahlungen als außergewöhnliche Belastungen anstandslos anerkannt. Das Finanzamt G habe damals keine anderen als die nun vorgelegten Nachweise der Unterhaltszahlungen verlangt. Soweit sich das aufgrund eines Wohnungswechsels nun zuständige beklagte Finanzamt auf die Anforderungen des BMF-Schreibens vom 07.06.2010 berufe, so seien diese Anforderungen im Jahre 2007, im Jahr der Einreichung der Einkommensteuererklärung 2005, ihm nicht bekannt gewesen. Er habe damals nicht wissen können, dass das beklagte Finanzamt andere Nachweisanforderungen als das Finanzamt G stellen würde. Er lege daher eine Bestätigung seiner Eltern vom 14.04.2011 vor, wonach diese die finanzielle Unterstützung in Höhe von 5.000 € von ihrem Sohn (dem Kläger) am 20.12.2005 erhalten haben. Weiter erklärten sie, dass sie keinen eigenen Verdienst hätten, keine Rentenempfänger seien und kein sonstiges Vermögens besäßen.

Durch die nun vorgelegten Nachweise sei die Unerhaltsbedürftigkeit seiner Eltern ebenso belegt wie auch der vollständige Zahlungsweg. Damit sei den Anforderungen des BMF-Schreibens vom 15.09.1997 (BStBl I 1997, 826) Genüge geleistet. Soweit das beklagte Finanzamt beanstande, dass die Bestätigung für die Geldübergabe erst nachträglich ausgestellt worden sei und nicht Zug um Zug bei der Geldübergabe, so finde sich diese Anforderung erst in dem BMF-Schreiben vom 09.02.2006 (BStBl I 2006, 217) und könne daher für das Streitjahr nicht maßgeblich sein.

Zudem sei zu berücksichtigen, dass das für die früheren Jahre zuständige Finanzamt G die Unterhaltsleistungen auch ohne die nun angeforderten Bestätigungen anerkannt habe. Er habe daher darauf vertrauen können, dass auch für den Veranlagungszeitraum 2005 weitere Nachweise nicht erforderlich seien. Im Zeitpunkt der Abgabe seiner Steuererklärung für 2005 habe er diese Voraussetzung einer Zug-um-Zug-Übergabe nicht mehr erfüllen können; dies dürfe sich nicht zu seinen Lasten auswirken.

Er komme durch die jährliche Zuwendung in Höhe von 5.000 € an seine Eltern seiner Unterhaltspflicht nach. Dieser Betrag genüge unter den Umständen in Indonesien für eine einfache Lebensführung. Da seine Eltern vermögenslos seien, käme eine Schuldaufnahme nicht in Betracht.

Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen.

Zur Begründung verweist es auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend Folgendes vor:

Die nun vorgelegte Empfängerbestätigung sei erst nachträglich und nicht Zug-um-Zug bei der Hingabe des Geldes ausgestellt worden; sie könne deshalb steuerlich nicht berücksichtigt werden. Der Kläger könne sich nicht darauf berufen, dass die Anforderungen aus dem BMF-Schreiben ihm nicht bekannt gewesen seien, da dieses im Wesentlichen mit den Regelungen in früheren BMF-Schreiben übereinstimmten.

Die in § 33a Abs. 1 EStG vorgesehene Steuervergünstigung könne nach der Rechtsprechung (BFH-Urteil vom 02.12.2004 III R 49/03, BStBl II 2005, 483) nur dann in Anspruch genommen werden, wenn die Voraussetzungen im Einzelfall nachgewiesen bzw. glaubhaft gemacht worden seien. Bei Auslandssachverhalten seien erhöhte Anforderungen zu stellen (§ 90 Abs. 2 AO). Insbesondere hätten in der Bundesrepublik Deutschland lebende Steuerpflichtige, die Unterhaltsleistungen an Angehörige im Ausland erbrächten, die Unterhaltsbedürftigkeit der Angehörigen sowie die Leistung der Zahlung nachzuweisen. Diese Nachweise habe der Kläger nicht erbracht, die bisher vorgelegten Unterlagen seien zum größten Teil erst nachträglich erstellt worden und entsprächen nicht den offiziellen Beleganforderungen.

Auf Vertrauensschutz könne sich der Kläger nicht berufen. Nach den Grundsätzen der Abschnittsbesteuerung bewirke die Beurteilung in einem vorangegangenen Veranlagungszeitraum keine Bindung für künftige Steuerabschnitte. Auch auf die Grundsätze von Treu und Glauben könne sich der Kläger nicht berufen, weil der Kläger aus dem Verhalten des Finanzamts G nicht habe schließen dürfen, ihm würden Unterhaltsleistungen mit mangelhaften Nachweisen bis zu dem Zeitpunkt anerkannt, in dem das Finanzamt ihn auffordere, für die Zukunft Nachweise zu sammeln und vorzulegen.

Nach der Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 14.05.1982 VI R 266/80, BStBl II 1982, 772) müsse die Übergabe des Geldes an die unterhaltsbedürftigen Angehörigen in einer Weise nachgewiesen werden, die Zweifel an einer solchen Zahlung weitgehend ausschließen; dies sei im Streitfall nicht gegeben.

Hinsichtlich der Argumentationen der Beteiligten im Einzelnen wird auf die im Klageverfahren eingereichten Schriftsätze und auf den Vortrag in der mündlichen Verhandlung verwiesen.

Gründe

Die Klage hat entsprechend dem in der mündlichen Verhandlung gestellten Antrag Erfolg.

Der Einkommensteuerbescheid für 2005 vom 11.06.2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11.03.2011 ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten. Die Steuerfestsetzung ist daher dahin zu ändern, dass die Unterhaltszahlungen in Höhe von 3.840 € € als außergewöhnliche Belastungen gemäß § 33 a Abs. 1 EStG anerkannt werden (§ 100 Abs. 1 S. 1, Abs. 2 S. 1 FGO).

1. § 33a EStG (in der für das Streitjahr 2005 gültigen Fassung) traf folgende für den Rechtsstreit maßgebliche Bestimmungen:

Abs. 1 Satz 1:

Erwachsen einem Steuerpflichtigen Aufwendungen für den Unterhalt und eine etwaige Berufsausbildung einer dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten gegenüber gesetzlich unterhaltsberechtigten Person, so wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurch ermäßigt, dass die Aufwendungen bis zu 7.680 Euro im Kalenderjahr vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden.

Sätze 3-6:

Voraussetzung ist, dass weder der Steuerpflichtige noch eine andere Person Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Abs. 6 oder auf Kindergeld für die unterhaltene Person hat und die unterhaltene Person kein oder nur ein geringes Vermögen besitzt.

Hat die unterhaltene Person andere Einkünfte oder Bezüge im Sinne des § 32 Abs. 4 Satz 2 und 4, so vermindert sich der Betrag von 7.680 Euro um den Betrag, um den diese Einkünfte und Bezüge den Betrag von 624 Euro im Kalenderjahr übersteigen, sowie um die von der unterhaltenen Person als Ausbildungshilfe aus öffentlichen Mitteln oder von Förderungseinrichtungen, die hierfür öffentliche Mittel erhalten, bezogenen Zuschüsse.

Ist die unterhaltene Person nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, so können die Aufwendungen nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen des Wohnsitzstaates der unterhaltenen Person notwendig und angemessen sind, höchstens jedoch der Betrag, der sich nach den Sätzen 1 bis 4 ergibt; ob der Steuerpflichtige zum Unterhalt gesetzlich verpflichtet ist, ist nach inländischen Maßstäben zu beurteilen.

Werden die Aufwendungen für eine unterhaltene Person von mehreren Steuerpflichtigen getragen, so wird bei jedem der Teil des sich hiernach ergebenden Betrags abgezogen, der seinem Anteil am Gesamtbetrag der Leistungen entspricht.

Abs. 4:

Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die in den Absätzen 1 bis 3 bezeichneten Voraussetzungen nicht vorgelegen haben, ermäßigen sich die dort bezeichneten Beträge um je ein Zwölftel. Eigene Einkünfte und Bezüge der unterhaltenen Person oder des Kindes, die auf diese Kalendermonate entfallen, vermindern die nach Satz 1 ermäßigten Höchstbeträge und Freibeträge nicht. Als Ausbildungshilfe bezogene Zuschüsse mindern nur die zeitanteiligen Höchstbeträge und Freibeträge der Kalendermonate, für die die Zuschüsse bestimmt sind.

Abs. 5:

In den Fällen der Absätze 1 bis 3 kann wegen der in diesen Vorschriften bezeichneten Aufwendungen der Steuerpflichtige eine Steuerermäßigung nach § 33 nicht in Anspruch nehmen.

2. Bei Anwendung dieser für die Entscheidung zu beachtenden gesetzlichen Regelungen steht zur Überzeugung des Senats fest, dass aufgrund des vom Kläger mit seiner Steuererklärung gestellten Antrags die Unterhaltszahlung bei der Steuerfestsetzung zu berücksichtigen ist, die von ihm seinen Eltern in Indonesien im Dezember des Streitjahres in Höhe von 5.000 € geleistet worden ist.

Die in Deutschland nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Eltern des Klägers sind ihm gegenüber gesetzlich unterhaltsberechtigte Personen und sie besitzen kein eigenes Einkommen oder Vermögen, aus dem sie selbst ihren Lebensunterhalt bestreiten können. Auch ist es alleine der Kläger, der für den Lebensunterhalt seiner Eltern regelmäßig seit 2002 und im Streitjahr aufgekommen ist. Nach § 1601 BGB besteht die Verpflichtung eines Kindes zum Elternunterhalt, wofür Geschwister anteilig nach ihrer Leistungsfähigkeit im Sinne von § 1603 Abs. 1 BGB haften (vgl. Loschelder in Schmidt, EStG-Kommentar, 33. Aufl. 2014, § 33a Rz. 12; vgl. Brudermüller in Palandt, BGB-Kommentar, 72. Aufl. 2913, § 1601 Rz. 5, 8). Zur Erfüllung seiner Unterhaltsverpflichtung hat der Kläger stets bei seinen Besuchen und so auch im Dezember 2005 einen Geldbetrag aus seinem eigenen Vermögen in Bargeld erhoben, nach Indonesien verbracht und am 20.12.2005 an seine Eltern ausgehändigt. Von diesem Geld konnten die Eltern unter den allgemeinen Lebensbedingungen in Indonesien und nach ihren eigenen bescheidenen Bedürfnissen über das ganze Jahr 2006 hinweg ihren alltäglichen Unterhalt befriedigen. Hierzu reichten die vom Kläger in den Vorjahren und im Streitjahr übergebenen Beträge aus. Dies folgt aus den Erkenntnissen, die in der sog. Ländergruppeneinteilung des BMF (Schreiben vom 17.11.2003, BStBl. I 2003, 637) niedergelegt sind, die das Gericht für zutreffend hält und diese sich daher zu Eigen macht. Aufgrund der berechtigten Erwartung, alljährlich von ihrem Sohn, dem Kläger, einen Geldbetrag in ausreichender Höhe zur freien Verfügung zu erhalten, konnten sie sich das Geld so einteilen, dass es für die Dauer des ganzen Jahres hinweg ausreichen würde. Die Aufbewahrung des Geldes zuhause im persönlichen Herrschaftsbereich, wie es der Kläger in der mündlichen Verhandlung geschildert hat, erscheint dem Gericht glaubhaft und nicht ungewöhnlich, weil ein solches Verhalten auch gelegentlich im deutschen Rechtskreis anzutreffen ist.

Diese für die Anerkennung der Unterhaltsleistung als außergewöhnliche Belastung im Sinne von § 33a EStG erforderlichen tatsächlichen Umstände stehen aufgrund der bis zum Schluss der mündlichen Verhandlung vom Kläger vorgelegten Unterlagen und Dokumente und aufgrund der glaubhaften Erklärungen des Klägers in der mündlichen Verhandlung fest. Der Senat konnte sich davon überzeugen, dass der Kläger aufgrund seines eigenen Einkommens in der Lage war, seine Eltern mit einem Geldbetrag von 5.000 € zu unterstützen, den er in bar von seinem Konto am 06.12.2005 abgehoben hatte, den er bei seiner Einreise am 19.12.2005 in Indonesien noch bei sich hatte und den er seinen Eltern am 20.12.2005 ausgehändigt hatte, damit diese hiervon ihren weiteren laufenden Lebensunterhalt bestreiten konnten. Der Senat hat sich in der mündlichen Verhandlung aufgrund der stimmigen Aussagen des Klägers von der Richtigkeit seiner Angaben und der vorgelegten Unterlagen Gewissheit verschafft und hat keine Anhaltspunkte gefunden, die zu dem vorgetragenen Geschehen in Widerspruch stehen. Sowohl die eigene glaubhafte Aussage des Klägers als auch die schriftlichen Bestätigungen der Stadtverwaltung Y vom 02.01.2007 und vom 11.03.2009 sowie die Bestätigung der Eltern vom 14.04.2011 über die Bargeldübergabe am 20.12.2005 haben den zur richterlichen Entscheidungsfindung maßgeblichen Beweiswert. Der Senat ist von der Echtheit der Dokumente und der Richtigkeit der darin bestätigten Umstände überzeugt (vgl. BFH-Urteil vom 14.05.1982 VI R 266/80, BStBl. II 1982, 772).

Zwar ist dem beklagten Finanzamt zuzugeben, dass die schriftlichen Bestätigungen und Dokumente nicht zeitnah zur Übergabe des Bargeldes erstellt worden sind. Dies mindert jedoch nicht den Beweiswert der Unterlagen oder lässt sie nur als Gefälligkeitsbescheinigungen erscheinen. Denn aufgrund der besonderen Umstände des Streitfalls brauchte der Kläger bei der Geldübergabe im Dezember 2005 nicht davon ausgehen, dass er sich zur Beweissicherung um zeitnah erstellte Bestätigungen und amtliche Dokumente sorgen hätte müssen. Vielmehr konnte er aufgrund der steuerlichen Anerkennung seiner Unterstützungsleistungen in den vorangegangen Jahren durch das Finanzamt G annehmen, dass zum Nachweis die bei der Erklärungsabgabe am 14.1.2007 vorgelegten Dokumente auch dem beklagten Finanzamt genügen würden.

3. Jedenfalls ist es dem Kläger gelungen, die erforderlichen Tatbestandsvoraussetzungen des § 33a EStG bis zum Schluss der mündlichen Verhandlung im Rahmen seiner erhöhten Mitwirkungspflicht zur Aufklärung von Auslandssachverhalten im Sinne von § 90 Abs. 2 AO nachzuweisen (vgl. BFH-Urteil vom 11.11.2010 VI R 17/09, BStBl. II 2011, 969). Denn die gesetzlichen Regelungen bestimmen keine strengeren Anforderungen an die Beweisführung als sie zur freien Überzeugung des Gerichts nach § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO erforderlich sind (vgl. BFH-Urteil vom 02.12.2004 III R 49/03, BStBl. II 2005, 483). Aus dem Gesamtbild der vorgelegten Unterlagen zusammen mit dem Vortrag des Klägers in der mündlichen Verhandlung ergeben sich zudem keine Hinweise darauf, dass es dem Kläger nur um die Inanspruchnahme eines ungerechtfertigten Steuervorteils ginge.

Dem Einwand des beklagten Finanzamts, die maßgeblichen Unterlagen seien nicht zeitnah, sondern erst nachträglich angefertigt worden und entsprächen nicht den offiziellen Beleganforderungen, ist entgegenzuhalten, dass die Anforderungen an ein formalisiertes Nachweisverfahren eine gesetzliche Regelung verlangt (vgl. BFH-Urteil vom 11.11.2010 VI R 17/09, a.a.O.). Solche materiellen Nachweisgebote sind jedoch weder in § 33a EStG normiert, noch in einer Verordnungsregelung hierzu, z.B. in §§ 64 ff EStDV, festgelegt.

Die in der Verwaltungsanweisung des BMF-Schreiben vom 15.09.1997 (BStBl. I 1997, 826) niedergelegten Grundsätze, die für den Streitzeitraum zur Anwendung kommen und auf die sich das beklagte Finanzamt beruft, stellen das Gericht bei der Entscheidungsfindung nicht vor die Hürde einer streng vorgegebenen Beweisführung, da sie das Gericht nicht vergleichbar einer Rechtsnorm binden (vgl. BFH-Urteil vom 11.11.2010 VI R 16/09, BStBl. II 2011, 966). Wenn diese Regelungen in Tz. 1.2 folgendes ausführen:

„Aus § 90 Abs. 2 AO ist ferner abzuleiten, daß den Steuerpflichtigen bei der Gestaltung der tatsächlichen Verhältnisse eine Pflicht zur Beweisvorsorge trifft. Deshalb sind insbesondere Eigenerklärungen oder eidesstattliche Versicherungen allein keine ausreichenden Mittel zur Glaubhaftmachung.“

und in Tz. 4 Abs. 5 folgendes bestimmen:

„Wird von einem Steuerpflichtigen ein anderer Zahlungsweg gewählt, z.B. die Mitnahme von Bargeld durch ihn selbst anläßlich einer Familienheimfahrt oder durch beauftragte Personen, so sind wegen der oft schwer überschaubaren Verhältnisse an den Nachweis oder die Glaubhaftmachung einer Zahlung erhöhte Anforderungen zu stellen (§ 90 Abs. 2 AO, Tz. 1.2). In derartigen Fällen sind inländische Belege über das Vorhandensein entsprechender Mittel (z.B. Abhebungsnachweis) und detaillierte Empfängerbestätigungen vorzulegen.“

so ist für die Umstände des Streitfalles festzustellen, dass das Gericht sich bei seiner Entscheidungsfindung nicht allein auf die Eigenerklärungen des Klägers in der mündlichen Verhandlung stützt, sondern auch die Nachweise über ausreichend verfügbare Mittel des Klägers und die Bestätigungen seiner Eltern sowie die behördlichen Dokumente in die Entscheidungsfindung einbezogen hat. Somit kann von einer gleichheitswidrigen Bevorzugung des Klägers durch den erkennenden Senat im Sinne einer großzügigen Auslegung der Beweislastregelungen nicht gesprochen werden.

4. Es kann jedoch nicht der gesamte Betrag von 5.000 € als Unterstützungsleistung anerkannt werden.

Denn nach § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG ist der im Streitjahr zu gewährende Höchstbetrag von 7.680 € im Hinblick auf die geringeren Lebenshaltungskosten in Indonesien nach der vom BMF (Schreiben vom 17.11.2003, a.a.O.) vorgenommenen Ländergruppeneinteilung auf ein Viertel zu kürzen, also pro Person nur in Höhe von 1.920 € (jeweils für den Vater und die Mutter) anzusetzen. Nach der Rechtsprechung des BFH (vgl. Urteile vom 25.11.2010 VI R 28/10, BStBl. II 2011, 283 und vom 05.05.2010 VI R 5/09, BStBl. II 2011, 115), bestätigt durch das Bundesverfassungsgericht (vgl. BVerfG-Beschluss vom 31.05.1988 1 BvR 520/83, BVerfGE 78, 214, NJW 1989, 666), ist die Ländergruppeneinteilung nicht zu beanstanden. Im Streitfall hält der erkennende Senat die vom BFM vorgenommene Länderklassifizierung für zutreffend und die entsprechend der Lebensverhältnisse in Indonesien erforderliche Kürzung der Höchstbeträge auf ein Viertel für sachgerecht. Weitere in § 33a Abs. 1 EStG vorgesehene Minderungen sind im Streitfall nicht vorzunehmen. Insbesondere kommt eine anteilige Kürzung der Unterhaltsleistung des Klägers nach § 33a Abs. 1 Satz 6 EStG wegen einer möglichen Mitverpflichtung der Geschwister des Klägers im Streitfall nicht in Betracht. Denn diese hatten zum Unterhalt nichts mehr beigetragen und der gesetzliche Forderungsübergang eines möglichen Ausgleichsanspruchs nach § 1607 Abs. 2 Satz 2 BGB führt nicht zu einer Minderung der steuerlichen Belastung des Klägers (vgl. Loschelder in Schmidt, a.a.O., § 33a Rz. 17). Dem Kläger stand somit im Streitjahr ein Abzugsbetrag als außergewöhnliche Belastung nach § 33a Abs. 1 EStG in Höhe von 3.840 € zu.

5. Der erkennende Senat ist unter den Umständen des Streitfalles zu der Entscheidung gekommen, dass dem Kläger der Abzugsbetrag im Streitjahr in Höhe von 3.840 € zusteht und nicht entsprechend § 33a Abs. 4 Satz 1 EStG zu ermäßigen ist. Denn die Voraussetzungen sowohl für die Unterhaltspflicht gegenüber den Eltern als auch für die Belastung des Klägers durch seine Unterhaltsleistungen lagen in allen Kalendermonaten des Streitjahres vor. Nach den tatsächlichen Gegebenheiten, von denen der Senat ausgeht, waren die Eltern das ganze Jahr 2005 über und ebenso im Folgejahr 2006 unterhaltsbedürftig. Sie konnten ihren Unterhalt aufgrund des vom Kläger bereits im Dezember des Vorjahres geleisteten Geldbetrages bestreiten, der ihnen für den regelmäßigen Unterhalt im Jahr 2005 zur Verfügung stand und den sie sich für den monatlichen Bedarf aufbewahrt hatten. Durch die Geldübergabe am 20.12.2005 waren sie in der Lage, ihren laufenden Unterhalt im Folgejahr 2006 zu decken. Auch die Belastung des Klägers aufgrund seiner Unterhaltszahlungen, die er regelmäßig bei seinen Besuchen im Dezember jeden Jahres seinen Eltern zukommen ließ, wirkte sich auf sein im Streitjahr erzieltes Einkommen in voller Höhe aus. Weder das Prinzip der Abschnittsbesteuerung noch das in § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG geregelte Verausgabungsprinzip stehen dieser Beurteilung entgegen.

Der erkennende Senat folgt somit nicht den Verwaltungsgrundsätzen, wie sie in dem BMF-Schreiben vom 15.09.1997 (a.a.O.) in Tz. 8.2 wie folgt dargelegt sind:

Zahlungen können grundsätzlich nicht auf Monate des Jahres der Zahlung zurückbezogen werden, die vor dem Zahlungsmonat liegen. Etwas anderes gilt, wenn damit Schulden getilgt werden, die dem Empfänger in den vorangegangenen Monaten des Jahres durch Bestreitung von Lebenshaltungskosten entstanden sind, und der Steuerpflichtige dies nachweist (BFH-Urteil vom 22. Mai 1981 - BStBl II S. 713).

Soweit Zahlungen dazu bestimmt sind, den Unterhaltsbedarf des folgenden Jahres abzudecken, können sie weder für das Jahr der Zahlung noch für das Folgejahr berücksichtigt werden (BFH-Urteil vom 22. Mai 1981 a.a.O.).

Die Verwaltung würde dem Kläger danach allenfalls 1/12 der Höchstbeträge, somit insgesamt 320 € zuerkennen. Im Streitfall liegt jedenfalls nicht der Ausnahmefall einer Tilgung von Schuldverpflichtungen vor, die zur Deckung laufender Lebenshaltungskosten von den Eltern des Klägers im Verlauf des Jahres 2005 eingegangen worden wären. Auch auf die Vereinfachungsregelung für Unterhaltsaufwendungen für Ehegatten könnte sich der Kläger nicht berufen, wonach diese anzuerkennen seien, wenn sie zur Deckung des Lebensbedarfs des gesamten Kalenderjahrs bestimmt sind (vgl. Tz. 8.3 BMF-Schreiben vom 15.09.1997, a.a.O. bzw. Tz. 8.3 BMF-Schreiben vom 07.06.2010, BStBl. I 2010, 588). Jedoch zeigen bereits diese Anweisungen, dass die Verwaltung nicht streng an den Prinzipien der Abschnittsbesteuerung und der Verausgabung nach § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG festhält. Der erkennende Senat hält es aber unter den Umständen des Streitfalls für gerechtfertigt, die von der Verwaltung für Leistungen an den im Ausland lebenden Ehegatten anerkannte Regelung auch auf die Leistung des Klägers an seine Eltern anzuwenden, für die er unterhaltsverpflichtet ist. Die jeweils im Dezember eines Jahres übergebenen Bargeldbeträge standen den Eltern tatsächlich zur Deckung ihres Lebensbedarfs im Folgejahr zur Verfügung (vgl. BFH-Urteil vom 11.11.2010 VI R 16/09, a.a.O., dort Rz. 22). Unterhalt ist grundsätzlich als Geldrente und im Voraus zu leisten (vgl. § 1612 Abs. 1 Satz1, Abs. 3 Satz 1 BGB). Die gesetzliche Bestimmung der monatlichen Zahlungspflicht bedeutet jedoch nicht, dass der Unterhaltsverpflichtete nicht auch für einen längeren Zeitraum, wie im Streitfall für ein ganzes Jahr, eine Unterhaltszahlung leisten kann; der für einen längeren Zeitraum als für einen Monat geleistete Unterhalt führt allenfalls dazu, dass der Unterhaltsverpflichtete nicht den im zeitlichen Abschnitt begründeten Unterhaltsanspruch erfüllt haben könnte (vgl. Born in MünchKomm BGB, 5. Aufl. 2008, § 1612 Rz. 98).

Unter den Umständen des Streitfalls geht der erkennende Senat davon aus, dass die vom Kläger im Dezember 2005 geleistete Unterhaltszahlung von 5.000 € nicht zur Erfüllung von Unterhaltsverpflichtungen aus den Vormonaten im Streitjahr dienen sollte; hierfür waren keine Anhaltspunkte ersichtlich. Es stand ja den Eltern des Klägers für die Monate Januar bis Dezember 2005 die Unterhaltszahlung aus dem Vorjahr zur Verfügung. Die Entscheidung des erkennenden Senats sieht sich daher in dieser Frage nicht im Widerspruch zur gefestigten Rechtsprechung des BFH, wonach Unterhaltszahlungen grundsätzlich nicht auf Monate vor ihrer Zahlung zurückbezogen werden dürfen (vgl. BFH-Urteile vom 02.12.2004 III R 49/03, BStBl. II 2005, 483 dort Rz. 53 ff; vom 09.08.1991 III R 63/89, BFH/NV 1992, 101 dort Rz 14; vom 22.05.1981 VI R 140/80, BStBl. II 1981, 713).

6. Demgegenüber folgt der erkennende Senat nicht der ständigen Rechtsprechung des BFH, wonach im Streitjahr geleistete Zahlungen, auch sofern sie dazu bestimmt sind, den Unterhaltsbedarf des folgenden Jahres zu befriedigen, bei der Besteuerung des Streitjahres --aber auch des folgenden Jahres-- nicht berücksichtigt werden können (BFH-Urteil vom 22.05.1981 VI R 140/80, BStBl. II 1981, 713; BFH-Beschluss vom 30.11.2007 III B 111/07, juris; BFH-Urteile vom 05.05.2010 VI R 40/09, BStBl. II 2011, 164 und vom 11.11.2010 VI R 16/09, a.a.O.; zustimmend ohne weitere Begründung z.B. Hufeld in Kirchhof/Söhn, EStG-Kommentar, § 33a E 3). Denn jedenfalls unter den Umständen des Streitfalls hat der erkennende Senat feststellen können, dass sich die Unterhaltsbedürftigkeit der Eltern in den Jahren, für die der Kläger stets im Dezember die Unterhaltszahlung vorgenommen hat, und so auch in dem Folgejahr 2006 nicht geändert hatte. Nach den im Verwaltungs- und Klageverfahren vorgelegten Unterlagen und den glaubhaften Ausführungen des Klägers in der mündlichen Verhandlung steht zur Überzeugung des erkennenden Senats fest, dass die Eltern des Klägers über die Jahre seit 2002 auf die Unterhaltsleistungen des Klägers angewiesen waren, und sich auch die wirtschaftlichen Verhältnisse des Klägers zumindest in den Jahren 2004 bis 2006 nicht so verändert hatten, dass unter den maßgeblichen Bestimmungen des § 33a Abs. 1 EStG eine Kürzung der zu berücksichtigenden Unterhaltsleistungen vorgenommen hätte werden müssen. Insofern können die Überlegungen des BFH in der Entscheidung vom 22.05.1981 (VI R 140/80, a.a.O., dort Rz. 14) im hier zu entscheidenden Streitfall nicht zum Tragen kommen.

Der erkennende Senat schließt sich jedoch auch der grundsätzlichen Kritik an, die in der Literatur den Rechtsprechungsgrundsätzen, wonach eine für das nächste Kalenderjahr geleistete Unterhaltszahlung steuerlich im Jahr der Zahlung nicht berücksichtigungsfähig sei, entgegengebracht wurden (vgl. Paus in FR 1985, 429 ff, 432; K.Heger in Blümich, EStG-Kommentar, § 33a Rz. 115; Pfirrmann in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG-Kommentar, § 33a Anm. 29 a.E.; zweifelnd auch Loschelder in Schmidt, a.a.O., § 33a Rz. 10; Schmieszek in Bordewin/Brandt, EStzG-Kommentar, § 33a Rz. 59). Denn wie der Streitfall zeigt, war die Leistungsfähigkeit nach dem Einkommen des Klägers im Streitjahr durch die Unterhaltszahlung im Dezember 2005 in vollem Umfang und nicht nur zu einem zwölftel Anteil gemindert. Der Kläger war durch die Übereignung des Geldbetrags an seine Eltern noch im Dezember 2005 belastet, so dass die Berücksichtigung der Unterhaltszahlung als Steuerermäßigungstatbestand nach dem Verausgabungsprinzip des § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG nur im Streitjahr 2005 erfolgen konnte (vgl. BFH-Urteil vom 09.08.1991 III R 63/89, a.a.O.; Loschelder in Schmidt, a.a.O., § 33 Rz. 5). Es wäre auch der Zufälligkeit anheimgegeben, wenn der Kläger mit einer Geldübergabe noch im Dezember, wie er es glaubhaft dargestellt hat, eine volle Steuerermäßigung nicht erlangen, hingegen bei der Übergabe im Januar die Steuerermäßigung für das ganze folgende Kalenderjahr in Anspruch nehmen könnte.

Danach konnte die Klage im ausgesprochenen Umfang erfolgreich sein. Die Kosten des Verfahrens waren somit verhältnismäßig zu teilen (§ 136 Abs. 1 Satz 1 FGO).

Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung zuzulassen.

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Finanzgericht Nürnberg Urteil, 12. Feb. 2014 - 5 K 487/11 zitiert 12 §§.

BGB

EStG

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat. (2) Die Revision ist nu

(1) Wenn ein Beteiligter teils obsiegt, teils unterliegt, so sind die Kosten gegeneinander aufzuheben oder verhältnismäßig zu teilen. Sind die Kosten gegeneinander aufgehoben, so fallen die Gerichtskosten jedem Teil zur Hälfte zur Last. Einem Beteili

(1) 1Einnahmen sind innerhalb des Kalenderjahres bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind. 2Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen, die dem Steuerpflichtigen kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres, zu

(1) Unterhaltspflichtig ist nicht, wer bei Berücksichtigung seiner sonstigen Verpflichtungen außerstande ist, ohne Gefährdung seines angemessenen Unterhalts den Unterhalt zu gewähren. (2) Befinden sich Eltern in dieser Lage, so sind sie ihren min

(1)1Erwachsen einem Steuerpflichtigen Aufwendungen für den Unterhalt und eine etwaige Berufsausbildung einer dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten gegenüber gesetzlich unterhaltsberechtigten Person, so wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurc

Verwandte in gerader Linie sind verpflichtet, einander Unterhalt zu gewähren.

(1) Soweit ein Verwandter auf Grund des § 1603 nicht unterhaltspflichtig ist, hat der nach ihm haftende Verwandte den Unterhalt zu gewähren. (2) Das Gleiche gilt, wenn die Rechtsverfolgung gegen einen Verwandten im Inland ausgeschlossen oder erhe

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Finanzgericht Nürnberg Urteil, 12. Feb. 2014 - 5 K 487/11 zitiert oder wird zitiert von 4 Urteil(en).

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Tatbestand 1 I. Streitig ist, ob die Kürzung des Unterhaltshöchstbetrages im Rahmen der außergewöhnlichen Belastungen anhand einer vom Bundesministerium der Finanzen (BM

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Tatbestand 1 I. Streitig ist, ob und ggf. in welcher Höhe Unterhaltszahlungen an die in der Türkei lebenden Eltern des Klägers und Revisionsklägers (Kläger) als außergew

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Bundesfinanzhof

Tatbestand 1 I. Streitig ist, ob Aufwendungen des Klägers und Revisionsklägers (Kläger) für den Unterhalt seiner in Bosnien-Herzegowina lebenden Ehefrau als außergewöhnl

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bei uns veröffentlicht am 07.05.2015

Bundesfinanzhof

Tenor Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts Nürnberg vom 12. Februar 2014 5 K 487/11 aufgehoben.

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Einkommensteuer Grundsteuer

Referenzen

Einkommensteuergesetz - EStG | § 33a Außergewöhnliche Belastung in besonderen Fällen

(1)¹Erwachsen einem Steuerpflichtigen Aufwendungen für den Unterhalt und eine etwaige Berufsausbildung einer dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten gegenüber gesetzlich unterhaltsberechtigten Person, so wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurch ermäßigt, dass die Aufwendungen bis zur Höhe des Grundfreibetrags nach § 32a Absatz 1 Satz 2 Nummer 1 im Kalenderjahr vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden.²Der Höchstbetrag nach Satz 1 erhöht sich um den Betrag der im jeweiligen Veranlagungszeitraum nach § 10 Absatz 1 Nummer 3 für die Absicherung der unterhaltsberechtigten Person aufgewandten Beiträge; dies gilt nicht für Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge, die bereits nach § 10 Absatz 1 Nummer 3 Satz 1 anzusetzen sind.³Der gesetzlich unterhaltsberechtigten Person gleichgestellt ist eine Person, wenn bei ihr zum Unterhalt bestimmte inländische öffentliche Mittel mit Rücksicht auf die Unterhaltsleistungen des Steuerpflichtigen gekürzt werden.⁴Voraussetzung ist, dass weder der Steuerpflichtige noch eine andere Person Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld für die unterhaltene Person hat und die unterhaltene Person kein oder nur ein geringes Vermögen besitzt; ein angemessenes Hausgrundstück im Sinne von § 90 Absatz 2 Nummer 8 des Zwölften Buches Sozialgesetzbuch bleibt unberücksichtigt.⁵Hat die unterhaltene Person andere Einkünfte oder Bezüge, so vermindert sich die Summe der nach Satz 1 und Satz 2 ermittelten Beträge um den Betrag, um den diese Einkünfte und Bezüge den Betrag von 624 Euro im Kalenderjahr übersteigen, sowie um die von der unterhaltenen Person als Ausbildungshilfe aus öffentlichen Mitteln oder von Förderungseinrichtungen, die hierfür öffentliche Mittel erhalten, bezogenen Zuschüsse; zu den Bezügen gehören auch steuerfreie Gewinne nach den §§ 14, 16 Absatz 4, § 17 Absatz 3 und § 18 Absatz 3, die nach § 19 Absatz 2 steuerfrei bleibenden Einkünfte sowie Sonderabschreibungen und erhöhte Absetzungen, soweit sie die höchstmöglichen Absetzungen für Abnutzung nach § 7 übersteigen.⁶Ist die unterhaltene Person nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, so können die Aufwendungen nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen des Wohnsitzstaates der unterhaltenen Person notwendig und angemessen sind, höchstens jedoch der Betrag, der sich nach den Sätzen 1 bis 5 ergibt; ob der Steuerpflichtige zum Unterhalt gesetzlich verpflichtet ist, ist nach inländischen Maßstäben zu beurteilen.⁷Werden die Aufwendungen für eine unterhaltene Person von mehreren Steuerpflichtigen getragen, so wird bei jedem der Teil des sich hiernach ergebenden Betrags abgezogen, der seinem Anteil am Gesamtbetrag der Leistungen entspricht.⁸Nicht auf Euro lautende Beträge sind entsprechend dem für Ende September des Jahres vor dem Veranlagungszeitraum von der Europäischen Zentralbank bekannt gegebenen Referenzkurs umzurechnen.⁹Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) der unterhaltenen Person in der Steuererklärung des Unterhaltsleistenden, wenn die unterhaltene Person der unbeschränkten oder beschränkten Steuerpflicht unterliegt.¹⁰Die unterhaltene Person ist für diese Zwecke verpflichtet, dem Unterhaltsleistenden ihre erteilte Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) mitzuteilen.¹¹Kommt die unterhaltene Person dieser Verpflichtung nicht nach, ist der Unterhaltsleistende berechtigt, bei der für ihn zuständigen Finanzbehörde die Identifikationsnummer der unterhaltenen Person zu erfragen.

(2)¹Zur Abgeltung des Sonderbedarfs eines sich in Berufsausbildung befindenden, auswärtig untergebrachten, volljährigen Kindes, für das Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder Kindergeld besteht, kann der Steuerpflichtige einen Freibetrag in Höhe von 1 200 Euro je Kalenderjahr vom Gesamtbetrag der Einkünfte abziehen.²Für ein nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtiges Kind mindert sich der vorstehende Betrag nach Maßgabe des Absatzes 1 Satz 6.³Erfüllen mehrere Steuerpflichtige für dasselbe Kind die Voraussetzungen nach Satz 1, so kann der Freibetrag insgesamt nur einmal abgezogen werden.⁴Jedem Elternteil steht grundsätzlich die Hälfte des Abzugsbetrags nach den Sätzen 1 und 2 zu.⁵Auf gemeinsamen Antrag der Eltern ist eine andere Aufteilung möglich.

(3)¹Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die in den Absätzen 1 und 2 bezeichneten Voraussetzungen nicht vorgelegen haben, ermäßigen sich die dort bezeichneten Beträge um je ein Zwölftel; der sich daraus ergebende Betrag ist auf den nächsten vollen Euro-Betrag aufzurunden.²Eigene Einkünfte und Bezüge der nach Absatz 1 unterhaltenen Person, die auf diese Kalendermonate entfallen, vermindern den nach Satz 1 ermäßigten Höchstbetrag nicht.³Als Ausbildungshilfe bezogene Zuschüsse der nach Absatz 1 unterhaltenen Person mindern nur den zeitanteiligen Höchstbetrag der Kalendermonate, für die sie bestimmt sind.

(4) In den Fällen der Absätze 1 und 2 kann wegen der in diesen Vorschriften bezeichneten Aufwendungen der Steuerpflichtige eine Steuerermäßigung nach § 33 nicht in Anspruch nehmen.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 90 Mitwirkungspflichten der Beteiligten

(1) Die Beteiligten sind zur Mitwirkung bei der Ermittlung des Sachverhalts verpflichtet. Sie kommen der Mitwirkungspflicht insbesondere dadurch nach, dass sie die für die Besteuerung erheblichen Tatsachen vollständig und wahrheitsgemäß offenlegen und die ihnen bekannten Beweismittel angeben. Der Umfang dieser Pflichten richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls.

(2) Ist ein Sachverhalt zu ermitteln und steuerrechtlich zu beurteilen, der sich auf Vorgänge außerhalb des Geltungsbereichs dieses Gesetzes bezieht, so haben die Beteiligten diesen Sachverhalt aufzuklären und die erforderlichen Beweismittel zu beschaffen. Sie haben dabei alle für sie bestehenden rechtlichen und tatsächlichen Möglichkeiten auszuschöpfen. Ein Beteiligter kann sich nicht darauf berufen, dass er Sachverhalte nicht aufklären oder Beweismittel nicht beschaffen kann, wenn er sich nach Lage des Falls bei der Gestaltung seiner Verhältnisse die Möglichkeit dazu hätte beschaffen oder einräumen lassen können.

(3) Ein Steuerpflichtiger hat über die Art und den Inhalt seiner Geschäftsbeziehungen im Sinne des § 1 Absatz 4 des Außensteuergesetzes Aufzeichnungen zu erstellen. Die Aufzeichnungspflicht umfasst neben der Darstellung der Geschäftsvorfälle (Sachverhaltsdokumentation) auch die wirtschaftlichen und rechtlichen Grundlagen für eine den Fremdvergleichsgrundsatz beachtende Vereinbarung von Bedingungen, insbesondere Preisen (Verrechnungspreisen), sowie insbesondere Informationen zum Zeitpunkt der Verrechnungspreisbestimmung, zur verwendeten Verrechnungspreismethode und zu den verwendeten Fremdvergleichsdaten (Angemessenheitsdokumentation). Hat ein Steuerpflichtiger Aufzeichnungen im Sinne des Satzes 1 für ein Unternehmen zu erstellen, das Teil einer multinationalen Unternehmensgruppe ist, so gehört zu den Aufzeichnungen auch ein Überblick über die Art der weltweiten Geschäftstätigkeit der Unternehmensgruppe und über die von ihr angewandte Systematik der Verrechnungspreisbestimmung, es sei denn, der Umsatz des Unternehmens hat im vorangegangenen Wirtschaftsjahr weniger als 100 Millionen Euro betragen. Eine multinationale Unternehmensgruppe besteht aus mindestens zwei in verschiedenen Staaten ansässigen, im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes einander nahestehenden Unternehmen oder aus mindestens einem Unternehmen mit mindestens einer Betriebsstätte in einem anderen Staat. Zu außergewöhnlichen Geschäftsvorfällen sind zeitnah Aufzeichnungen zu erstellen. Die Aufzeichnungen im Sinne dieses Absatzes sind auf Anforderung der Finanzbehörde zu ergänzen.

(4) Die Finanzbehörde kann jederzeit die Vorlage der Aufzeichnungen nach Absatz 3 verlangen; die Vorlage richtet sich nach § 97. Im Falle einer Außenprüfung sind die Aufzeichnungen ohne gesondertes Verlangen vorzulegen. Die Aufzeichnungen sind jeweils innerhalb einer Frist von 30 Tagen nach Anforderung oder nach Bekanntgabe der Prüfungsanordnung vorzulegen. In begründeten Einzelfällen kann die Vorlagefrist verlängert werden.

(5) Um eine einheitliche Rechtsanwendung sicherzustellen, wird das Bundesministerium der Finanzen ermächtigt, mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung Art, Inhalt und Umfang der nach den Absätzen 3 und 4 zu erstellenden Aufzeichnungen zu bestimmen.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 100

(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 33a Außergewöhnliche Belastung in besonderen Fällen

(4) In den Fällen der Absätze 1 und 2 kann wegen der in diesen Vorschriften bezeichneten Aufwendungen der Steuerpflichtige eine Steuerermäßigung nach § 33 nicht in Anspruch nehmen.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 1601 Unterhaltsverpflichtete

Verwandte in gerader Linie sind verpflichtet, einander Unterhalt zu gewähren.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 1603 Leistungsfähigkeit

(1) Unterhaltspflichtig ist nicht, wer bei Berücksichtigung seiner sonstigen Verpflichtungen außerstande ist, ohne Gefährdung seines angemessenen Unterhalts den Unterhalt zu gewähren.

(2) Befinden sich Eltern in dieser Lage, so sind sie ihren minderjährigen Kindern gegenüber verpflichtet, alle verfügbaren Mittel zu ihrem und der Kinder Unterhalt gleichmäßig zu verwenden. Den minderjährigen Kindern stehen volljährige unverheiratete Kinder bis zur Vollendung des 21. Lebensjahres gleich, solange sie im Haushalt der Eltern oder eines Elternteils leben und sich in der allgemeinen Schulausbildung befinden. Diese Verpflichtung tritt nicht ein, wenn ein anderer unterhaltspflichtiger Verwandter vorhanden ist; sie tritt auch nicht ein gegenüber einem Kind, dessen Unterhalt aus dem Stamme seines Vermögens bestritten werden kann.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 33a Außergewöhnliche Belastung in besonderen Fällen

(4) In den Fällen der Absätze 1 und 2 kann wegen der in diesen Vorschriften bezeichneten Aufwendungen der Steuerpflichtige eine Steuerermäßigung nach § 33 nicht in Anspruch nehmen.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 90 Mitwirkungspflichten der Beteiligten

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 96

(1) Das Gericht entscheidet nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung; die §§ 158, 160, 162 der Abgabenordnung gelten sinngemäß. Das Gericht darf über das Klagebegehren nicht hinausgehen, ist aber an die Fassung der Anträge nicht gebunden. In dem Urteil sind die Gründe anzugeben, die für die richterliche Überzeugung leitend gewesen sind.

(2) Das Urteil darf nur auf Tatsachen und Beweisergebnisse gestützt werden, zu denen die Beteiligten sich äußern konnten.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 33a Außergewöhnliche Belastung in besonderen Fällen

(4) In den Fällen der Absätze 1 und 2 kann wegen der in diesen Vorschriften bezeichneten Aufwendungen der Steuerpflichtige eine Steuerermäßigung nach § 33 nicht in Anspruch nehmen.

Bundesfinanzhof Urteil, 11. Nov. 2010 - VI R 16/09

Tatbestand

1: I. Streitig ist, ob und ggf. in welcher Höhe Unterhaltszahlungen an die in der Türkei lebenden Eltern des Klägers und Revisionsklägers (Kläger) als außergewöhnliche Belastung nach § 33a Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zu berücksichtigen sind. Darüber hinaus ist streitig, ob die Anschaffungskosten für ein Ehebett und eine Couchgarnitur als außergewöhnliche Belastungen i.S. des § 33 Abs. 2 EStG abzugsfähig sind.

2: Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind verheiratet und wurden in den Streitjahren 2003 und 2004 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. In der Einkommensteuererklärung 2003 machten sie Kosten wegen einer Asthmaerkrankung ihres Sohnes in Höhe von 4.976 €, von denen 4.800 € auf die Anschaffung von Schlafzimmermöbeln für das Schlafzimmer der Kläger und einer Couchgarnitur entfallen und deshalb streitig sind, als außergewöhnliche Belastung geltend. Weiter begehrten sie die Berücksichtigung von Unterhaltsaufwendungen für die in der Türkei lebenden Eltern des Klägers in Höhe von 5.200 €.

3: Hinsichtlich der Unterhaltszahlungen für die 1935 bzw. 1951 geborenen, in der Türkei lebenden Eltern des Klägers legten sie je eine amtliche Unterhaltsbescheinigung vom 9. Juni 2004 vor, wonach beide weder berufstätig sind noch sonst über Einkommen oder Vermögen oder Unterhaltsleistungen von anderen Angehörigen verfügen. Nach den vorgelegten Überweisungsbelegen der Bank H wurden auf das Konto des Vaters des Klägers folgende Zahlungen geleistet:

4

Betrag	Datum
200 €	5. März 2004
3.000 €	12. November 2003
2.000 €	30. Dezember 2003

5: Zu den beiden letztgenannten Beträgen liegt jeweils auch eine Auszahlungsbestätigung der Bank vor.

In der Einkommensteuererklärung 2004 machten die Kläger Unterhaltsaufwendungen an die Eltern des Klägers in Höhe von 5.000 € als außergewöhnliche Belastungen geltend. Ausweislich der vorgelegten Überweisungsbelege sind folgende Zahlungen auf Konten des Vaters des Klägers geleistet worden:

Betrag	Datum
400 €	27. Januar 2004
200 €	5. März 2004
	(in 2003 geltend gemacht)
300 €	26. April 2004
1.500 €	13. August 2004
2.500 €	29. Dezember 2004

8: Auch für das Streitjahr 2004 wurde für jeden Elternteil eine amtliche Unterhaltsbescheinigung vorgelegt.

9: Darüber hinaus wurde am 16. September 2004 ein Betrag in Höhe von 300 € auf das Konto einer A, wohnhaft in B, überwiesen.

10: Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) hat bei der Einkommensteuerfestsetzung für das Jahr 2003 von den geltend gemachten Krankheitskosten lediglich einen Betrag in Höhe von 176 € als außergewöhnliche Belastungen anerkannt, der sich wegen der zumutbaren Eigenbelastung allerdings steuerlich nicht auswirkte. Unterhaltsleistungen an die Eltern in die Türkei sind in keinem der beiden Streitjahre berücksichtigt worden.

11: Die nach erfolglosen Vorverfahren erhobene Klage blieb ohne Erfolg.

12: Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

13: Die Kläger beantragen sinngemäß,

: das Urteil des Finanzgerichts (FG) Nürnberg vom 23. Oktober 2007 VI 120/2006 und die Einspruchsentscheidung vom 23. März 2006 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2003 vom 20. August 2004 in der Weise zu ändern, dass für die Anschaffung der Möbel weitere 4.800 € und weitere Unterhaltszahlungen in Höhe von 5.200 € als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden sowie den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2004 vom 13. Februar 2006 dahingehend zu ändern, dass weitere Unterhaltszahlungen in Höhe von 5.000 € als außergewöhnliche Belastung anerkannt werden.

14: Das FA beantragt,

: die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

15: II. Die Revision der Kläger ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

16: 1. Der Senat erkennt gemäß § 90 i.V.m. § 121 Satz 1 FGO mit Einverständnis der Beteiligten durch Urteil ohne mündliche Verhandlung. Denn Kläger und Beklagter haben wirksam auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.

17: Ein entsprechender Verzicht des dem Revisionsverfahren beigetretenen Bundesministeriums der Finanzen (BMF) liegt zwar nicht vor; er ist aber auch nicht erforderlich. Denn das BMF erlangt durch den Beitritt zum Verfahren zwar die verfahrensrechtliche Stellung eines Beteiligten (§ 122 Abs. 2 Satz 4 FGO i.V.m. § 57 Nr. 4 FGO); über das Verfahren zu disponieren, vermag es deshalb jedoch nicht. Dies können nur Kläger und Beklagter als die ursprünglichen Verfahrensbeteiligten. Der Anspruch auf verfahrensrechtliche Gleichbehandlung des beigetretenen BMF erschöpft sich darin, innerhalb der von den originär Beteiligten einvernehmlich vorgegebenen Rahmenbedingungen wie Revisionskläger und Revisionsbeklagter behandelt zu werden. Damit könnte das BMF nicht auf der Durchführung einer mündlichen Verhandlung bestehen, wenn die Hauptbeteiligten --wie im Streitfall-- auf eine solche verzichtet haben (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 6. Oktober 2005 V R 64/00, BFHE 212, 132, BStBl II 2006, 212; Brandis in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 90 FGO Rz 7; vgl. auch Seer in Tipke/Kruse, a.a.O., § 122 FGO Rz 34). Denn es wäre mit Sinn und Zweck des § 122 Abs. 2 Satz 4 FGO nicht vereinbar, wenn das BMF die Möglichkeit hätte, ein Verfahren gegen den Willen der Hauptbeteiligten fortzusetzen oder zu verlängern (Bergkemper in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 122 FGO Rz 38, 39, m.w.N.). Diese Beschränkung der Verfahrensrechte des Beigetretenen verstößt nicht gegen Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG), da das BMF im schriftlichen Verfahren im nämlichen Umfang wie die Hauptbeteiligten gehört wird. Im Übrigen hat das nach § 122 Abs. 2 FGO beigetretene BMF, im Gegensatz zu einem Beteiligten i.S. des § 57 Nr. 3 FGO, die Möglichkeit, sich mit der originär beteiligten Finanzbehörde abzustimmen und dadurch Einfluss auf den Gang des Verfahrens zu nehmen.

18: 2. Erwachsen einem Steuerpflichtigen Aufwendungen für den Unterhalt einer ihm oder seinem Ehegatten gegenüber gesetzlich unterhaltsberechtigten Person, so wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurch ermäßigt, dass die Aufwendungen bis zu 7.188 € (im VZ 2003) bzw. 7.680 € (im VZ 2004) im Kalenderjahr vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden (§ 33a Abs. 1 Satz 1 EStG in der jeweils für das Streitjahr geltenden Fassung). Eine zumutbare Belastung i.S. des § 33 Abs. 3 EStG wird nicht angerechnet (Mellinghoff in Kirchhof, EStG, 9. Aufl., § 33a Rz 2). Denn § 33a EStG stellt gegenüber der allgemeinen Regelung des § 33 EStG eine Sondervorschrift dar (Kanzler in Herrmann/Heuer/Raupach --HHR--, § 33a EStG Rz 10).

19: a) Das FG ist von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Es hat im Streitjahr 2003 berücksichtigungsfähige Unterhaltsaufwendungen lediglich deshalb nicht zum Abzug vom Gesamtbetrag der Einkünfte zugelassen, weil es auf diese eine zumutbare Belastung angerechnet hat. Damit kann die angefochtene Entscheidung insoweit keinen Bestand haben.

20: b) Aber auch im Hinblick auf das Streitjahr 2004 ist die angefochtene Entscheidung aufzuheben und an das FG zurückzuverweisen. Denn der Schluss des FG, dass die Eltern des Klägers in diesem Jahr noch über andere Einnahmen verfügt haben müssten, die sie verschwiegen hätten, so dass die vorgelegte Unterhaltsbescheinigung nicht glaubwürdig sei, hält einer revisionsrechtlichen Überprüfung nicht stand.

21: Zwar ist die finanzrichterliche Überzeugungsbildung revisionsrechtlich nur eingeschränkt auf Verstöße gegen Denkgesetze und allgemeine Erfahrungssätze überprüfbar. Das FG hat jedoch im Einzelnen darzulegen, wie und dass es seine Überzeugung in rechtlich zulässiger und einwandfreier Weise gewonnen hat (BFH-Beschluss vom 13. März 1997 I B 78/96, BFH/NV 1997, 772). Die subjektive Gewissheit des Tatrichters vom Vorliegen eines entscheidungserheblichen Sachverhalts ist nur dann ausreichend und für das Revisionsgericht bindend, wenn sie auf einer logischen, verstandesmäßig einsichtigen Beweiswürdigung beruht, deren nachvollziehbare Folgerungen den Denkgesetzen entsprechen und von den festgestellten Tatsachen getragen werden. Fehlt es an einer tragfähigen Tatsachengrundlage für die Folgerungen in der tatrichterlichen Entscheidung oder fehlt die nachvollziehbare Ableitung dieser Folgerungen aus den festgestellten Tatsachen und Umständen, so liegt ein Verstoß gegen die Denkgesetze vor, der als Fehler der Rechtsanwendung ohne besondere Rüge vom Revisionsgericht beanstandet werden kann (BFH-Urteile vom 25. Mai 1988 I R 225/82, BFHE 154, 7, BStBl II 1988, 944; vom 13. Januar 1987 VII R 10/84, BFH/NV 1987, 728; vom 23. August 1994 VII R 93/93, BFH/NV 1995, 572; vom 15. Februar 1995 II R 53/92, BFH/NV 1996, 18).

22: 3. Ein solcher Rechtsanwendungsfehler ist vorliegend für das Streitjahr 2004 zu beklagen. Denn der Schluss des FG, dass die Eltern des Klägers von den Unterhaltsleistungen aus Deutschland im Streitjahr 2004 nicht haben leben können, wird nicht von entsprechenden Feststellungen getragen. Zum einen hat das FG bei seiner Berechnung die Unterhaltsrate in Höhe von 2.000 €, die am 30. Dezember 2003 geleistet wurde, zu Unrecht nicht bei der Ermittlung der im Jahre 2004 verfügbaren Zuwendungen berücksichtigt. Dies ist zwar insoweit zutreffend, als diese Zahlung wegen des Prinzips der Abschnittsbesteuerung den Gesamtbetrag der Einkünfte im Streitjahr 2004 nicht nach § 33a Abs. 1 EStG mindern darf. Gleichwohl steht dieser Betrag den Unterstützungsempfängern im Jahr 2004 tatsächlich zur Deckung ihres Lebensbedarfs zur Verfügung. Hiervon ist auch das FG in der angefochtenen Entscheidung ausgegangen, wenn es ausführt, dass diese Zuwendung jedenfalls den Dezemberbedarf des Jahres 2003 nicht (mehr) zu decken vermochte. Damit hatten die Eltern des Klägers nicht nur einen Betrag in Höhe von 2.400 €, sondern 4.400 € (= 2.200 € je Elternteil) aus Deutschland zur Verfügung. Dies entspricht in etwa 2/3 des türkischen Pro-Kopf-Einkommens, das im Jahr 2004 etwa 4.085 $ (3.284 €) betrug (www.bundesregierung.de ) bzw. 3/4 des gesetzlichen Mindestlohns (www.eds-destatis.de, Bevölkerung, Arbeit und Soziales, Statistik kurz gefasst, Mindestlöhne EU-Mitgliedstaaten, Kandidatenländer, USA 2004) eines Jahres (12 x 240 € = 2.880 €). Der Schluss, dass Unterhaltszahlungen in dieser Größenordnung für ein möglicherweise nur einfaches Leben der Unterhaltsempfänger nicht ausreichen sollen, ist für den erkennenden Senat nicht nachvollziehbar und vom FG auch nicht durch belastbare Zahlen oder entsprechende Tatsachenfeststellungen belegt. Vielmehr lässt beispielsweise der Umstand, dass der monatliche Mindestlohn in der Türkei im Jahr 2004 bei 240 € gelegen hat, darauf schließen, dass die Unterhaltsempfänger keine weiteren Einnahmen benötigt haben, um in der Türkei "über die Runden zu kommen". Damit beruht auch der weitere Schluss, die Eltern des Klägers hätten weitere Einnahmen erzielt, diese aber nicht angegeben, so dass der vorgelegten Unterhaltsbescheinigung kein Glauben geschenkt werden könne, nicht auf nachvollziehbaren Folgerungen des FG.

23: 4. Das FG wird im zweiten Rechtsgang erneut zu prüfen haben, ob die Voraussetzungen für den Abzug von Unterhaltszahlungen nach § 33a Abs. 1 EStG, insbesondere die Bedürftigkeit der Unterhaltsempfänger, vorliegen. Dabei hat es weiterhin eine zeitanteilige Kürzung des Unterhaltshöchstbetrags in Betracht zu ziehen (vgl. Senatsentscheidung vom 5. Mai 2010 VI R 40/09, BFHE 230, 123). Denn Unterhaltsleistungen können nach der Rechtsprechung des BFH nicht auf Monate vor ihrer Zahlung zurückbezogen werden (BFH-Urteil in BFHE 230, 123, m.w.N.). Das FG hat in diesem Zusammenhang weiter zu würdigen, ob die Kläger einen Anspruch darauf haben, dass in den Streitjahren ihnen gegenüber die im damaligen BMF-Schreiben vom 15. September 1997 (BStBl I 1997, 826) Tz. 8.3 normierte Regel zur Anwendung kommt. Danach können aus Vereinfachungsgründen vierteljährliche Unterhaltszahlungen auch in Vormonaten Berücksichtigung finden.

24: Norminterpretierende Verwaltungsanweisungen, die die gleichmäßige Auslegung und Anwendung des Rechts sichern sollen, können im Allgemeinen zwar weder eine einer Rechtsnorm vergleichbare Bindung aller Rechtsanwender noch eine Bindung nach dem Grundsatz von Treu und Glauben herbeiführen. Eine von den Gerichten zu beachtende Selbstbindung der Verwaltung besteht allerdings als Ausfluss von Art. 3 Abs. 1 GG ausnahmsweise in dem Bereich der der Verwaltung vom Gesetz eingeräumten Entscheidungsfreiheit, also im Bereich des Ermessens, der Billigkeit und der Typisierung oder Pauschalierung (BFH-Urteile vom 26. April 1995 XI R 81/93, BFHE 178, 4, BStBl II 1995, 754; vom 7. Dezember 2005 I R 123/04, BFH/NV 2006, 1097; vom 4. Februar 2010 II R 1/09, BFH/NV 2010, 1244).

25: Soweit die Kläger im zweiten Rechtsgang weiterhin die Anschaffungskosten für die Schlafzimmermöbel und die Couchgarnitur als außergewöhnliche Belastung abgezogen wissen wollen, steht der Umstand, dass sie bislang weder ein zeitlich vor den Aufwendungen erstelltes amts- oder vertrauensärztliches Gutachten noch ein Attest eines anderen öffentlich-rechtlichen Trägers zur medizinischen Indikation der streitigen Anschaffungskosten vorgelegt haben, dem Abzug der Aufwendungen nach § 33 EStG nicht entgegen. Denn der Senat hält an diesem qualifizierten Nachweisverlangen nicht länger fest (BFH-Urteil vom 11. November 2010 VI R 17/09, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, www.bundesfinanzhof.de). Gleichwohl bleiben die Kläger verpflichtet, die medizinische Indikation der streitigen Anschaffungen nachzuweisen. Dabei ist zu berücksichtigen, dass ein von einem Beteiligten vorgelegtes Sachverständigengutachten im finanzgerichtlichen Verfahren lediglich als Privatgutachten zu behandeln und damit als urkundlich belegter Parteivortrag zu würdigen ist. Es kann daher nicht als Nachweis für die Richtigkeit des klägerischen Vortrags gewertet werden (BFH-Beschluss vom 23. Februar 2010 X B 139/09, BFH/NV 2010, 1284, m.w.N.). Da weder das FA noch das FG die Sachkunde besitzen, um die medizinische Indikation der den Aufwendungen zugrunde liegenden Maßnahme zu beurteilen, ist das FG aufgrund seiner Verpflichtung zur Sachaufklärung (§ 76 FGO) gehalten, gegebenenfalls von Amts wegen ein entsprechendes Gutachten einzuholen (BFH-Urteil vom 11. November 2010 VI R 17/09, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, www.bundesfinanzhof.de).

26: Gelingt den Klägern im Streitfall der Nachweis der medizinischen Indikation, wird der Abzug der Anschaffungskosten für die Möbel auch nicht durch einen Gegenwert gehindert. Tauscht der Steuerpflichtige gesundheitsgefährdende Gegenstände des existenznotwendigen Bedarfs aus, so steht die Gegenwertlehre dem Abzug der Aufwendungen nicht entgegen. Der sich aus der Erneuerung ergebende Vorteil ist jedoch anzurechnen ("Neu für Alt"). Dabei obliegt die Ermittlung des Vorteilsausgleichs dem FG als Tatsacheninstanz (BFH-Beschluss vom 8. Februar 2007 III B 11/06, BFH/NV 2007, 1108, m.w.N.). Deshalb kann der Senat auch im Streitfall dahingestellt sein lassen, ob er der im Schrifttum geäußerten Fundamentalkritik an der sog. Gegenwertlehre folgen könnte (vgl. HHR/Kanzler, § 33 EStG Rz 37, m.w.N.; s. auch Arndt, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 33 Rz B 34 ff.).

Abgabenordnung - AO 1977 | § 90 Mitwirkungspflichten der Beteiligten

Einkommensteuergesetz - EStG | § 33a Außergewöhnliche Belastung in besonderen Fällen

(4) In den Fällen der Absätze 1 und 2 kann wegen der in diesen Vorschriften bezeichneten Aufwendungen der Steuerpflichtige eine Steuerermäßigung nach § 33 nicht in Anspruch nehmen.

Bundesfinanzhof Urteil, 25. Nov. 2010 - VI R 28/10

Tatbestand

1: I. Streitig ist, ob die Kürzung des Unterhaltshöchstbetrages im Rahmen der außergewöhnlichen Belastungen anhand einer vom Bundesministerium der Finanzen (BMF) vorgenommenen Schätzung (sog. Ländergruppeneinteilung) rechtmäßig war.

2: Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind verheiratet und wurden im Streitjahr 2006 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Sie erzielten beide Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Der Kläger betrieb des Weiteren einen Gewerbebetrieb.

3: In der Steuererklärung für 2006 machten die Kläger Unterhaltsaufwendungen für die Mutter der Klägerin (M) als außergewöhnliche Belastung geltend. M hatte ihren Wohnsitz in der Russischen Föderation, in St. Petersburg. Sie bezog im Streitjahr eine Rente in Höhe von 976,59 € und verfügte über kein nennenswertes Vermögen.

4: Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) kürzte den Unterhaltshöchstbetrag des § 33a Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) aufgrund des Schreibens des BMF vom 17. November 2003 IV C 4 -S2285- 54/03 (BStBl I 2003, 637) auf ein Viertel des gesetzlichen Betrages. Der hiergegen gerichtete Einspruch blieb im Wesentlichen erfolglos.

5: Das Finanzgericht (FG) wies die erhobene Klage ab. Es führte aus, dass die vom FA vorgenommene Kürzung anhand der Ländergruppeneinteilung durch das BMF rechtmäßig erfolgt sei. Diese Einteilung biete einen von den FG grundsätzlich zu beachtenden Maßstab. Die Schätzungsmethode des BMF sei verfassungsrechtlich unbedenklich, auch wenn der Vergleich des Existenzminimums der Länder gerechter wäre. Die Anwendung der Ländergruppeneinteilung führe auch im Streitfall nicht zu einer unzutreffenden Besteuerung. Da der Gesetzgeber typisierend auf die Verhältnisse eines ganzen Staates abstelle, sei es konsequent vom BMF, nicht die konkreten Lebensverhältnisse einer Person oder bestimmten Gruppe zu berücksichtigen, sondern die Verhältnisse der Gesamtbevölkerung zu Grunde zu legen. Ein offensichtlich unzutreffendes Ergebnis sei nur möglich, wenn die durchschnittlichen Lebenshaltungskosten zur Sicherung des wirtschaftlichen Existenzminimums von dem Pro-Kopf-Einkommen im Vergleich zu den deutschen Verhältnissen extrem nach oben abweichen. Ein solcher Fall liege aber nicht vor.

6: Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

7: Sie beantragen,

: das am 16. März 2010 verkündete Urteil des Niedersächsischen FG 15 K 14346/09 und die Einspruchsentscheidung des FA vom 5. Oktober 2009 aufzuheben sowie den Einkommensteuerbescheid 2006 vom 21. September 2009 i.d.F. des Einspruchsbescheids vom 5. Oktober 2009 zu ändern und die festgesetzte Einkommensteuer unter Berücksichtigung weiterer außergewöhnlicher Belastungen nach § 33a Abs. 1 EStG in Höhe von 1.521 € herabzusetzen.

8: Das FA beantragt,

: die Revision der Kläger als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

9: II. Die Revision der Kläger ist unbegründet und daher nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung zurückzuweisen. Zu Recht hat das FG Unterhaltszahlungen an die M nur in Höhe von 1.791 € zum Abzug als außergewöhnliche Belastung zugelassen.

10: Aufwendungen für den Unterhalt einer unterhaltsberechtigten Person können nach § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG als außergewöhnliche Belastungen bis zu einem Höchstbetrag von 7.680 € steuermindernd berücksichtigt werden. Ist die unterhaltene Person nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, kann ein Abzug der Aufwendungen nur erfolgen, soweit sie nach den Verhältnissen des Wohnsitzstaates --hier die Russische Föderation-- notwendig und angemessen sind (§ 33a Abs. 1 Satz 5 EStG). Für die Ermittlung der Notwendigkeit und Angemessenheit der Unterhaltsleistungen an M hat sich das FG in nicht zu beanstandender Weise die vom BMF im Schreiben in BStBl I 2003, 637 für die Bemessung des Höchstbetrages für Unterhaltszahlungen ins Ausland erlassene sog. Ländergruppeneinteilung zu eigen gemacht und auf den Streitfall angewendet.

11: a) Zu Recht hat das FG die Einordnung der Russischen Föderation in die Ländergruppe 4 der Ländergruppeneinteilung als zutreffend beurteilt. Die Einordnung eines Staates erfolgt über den Vergleich des Pro-Kopf-Einkommens des jeweiligen Staates mit dem inländischen Pro-Kopf-Einkommen. Die Höhe der prozentualen Abweichung entscheidet über die konkrete Gruppe und damit über die Abschlagshöhe vom Unterhaltshöchstbetrag des § 33a Abs. 1 EStG. Hiergegen bestehen keine Bedenken, da das Pro-Kopf-Einkommen die tatsächlichen Lebensverhältnisse realitätsgerecht abbildet. Durch den direkten Bezug zum Bruttoinlandsprodukt fließen vielfältige Faktoren in die Einordnung in eine Ländergruppe ein. Der Vergleich der nationalen Lebensverhältnisse anhand des Pro-Kopf-Einkommens begegnet auch keinen verfassungsrechtlichen Bedenken. Selbst der durchschnittliche Stundenlohn von Industriearbeitern als Vergleichsmaßstab ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, wenn vergleichbare Zahlen für sämtliche Staaten vorliegen (Beschluss des Bundesverfassungsgerichts --BverfG-- vom 31. Mai 1988 1 BvR 520/83, BVerfGE 78, 214). Die erforderliche Vergleichbarkeit der Daten ist beim Pro-Kopf-Einkommen --anders als beim wie auch immer zu bemessenden nationalstaatlichen Existenzminimum-- gewährleistet. Denn die OECD ermittelt einheitlich das Pro-Kopf-Einkommen sämtlicher Staaten. Verbleibenden Ungenauigkeiten bei der Ermittlung der tatsächlichen Lebensverhältnisse hat das BMF insoweit Rechnung getragen, als die Minderung des Unterhaltshöchstbetrages aufgrund der ermittelten Ländergruppe immer geringer ist, als die tatsächliche prozentuale Abweichung vom deutschen Pro-Kopf-Einkommen. Damit bildet sich letztlich auch im Streitfall in der Ländergruppeneinteilung zutreffend die Notwendigkeit und Angemessenheit von Aufwendungen nach den Verhältnissen des Wohnsitzstaates i.S. des § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG realitätsgerecht ab (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 5. Mai 2010 VI R 5/09, BFHE 230, 9; vom 2. Dezember 2004 III R 49/03, BFHE 208, 531, BStBl II 2005, 483).

12: b) Dem steht der Vortrag der Kläger, dass es vorliegend Vergleichsgrößen gebe, die besser geeignet seien, um die Angemessenheit und Notwendigkeit von Unterhaltsleistungen i.S. des § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG zu ermitteln, nicht entgegen. Die von den Klägern vorgeschlagenen Vergleichsgrößen, zum einen der vom Eidgenössischen Department für auswärtige Angelegenheiten ermittelte Lebenskosten-Index (EDA-Wert) und zum anderen das Ergebnis eines von der Union Bank of Switzerland durchgeführten Kaufkraftvergleiches (UBS-Wert), werden den Anforderungen des § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG nicht gerecht. Beide Werte bilden zwar Lebenshaltungskosten eines Landes ab, jedoch werden sie nur in bestimmten Bevölkerungsgruppen, nicht jedoch bei der Gesamtbevölkerung, erhoben. Dem EDA-Wert liegen Daten von Bürgern der Hauptstadt eines Landes zu Grunde, die einen repräsentativen Lebensstil mit vielen Reisen und einem hohen Anteil von Markenprodukten pflegen. Dagegen erfasst der UBS-Wert die Kosten von Familien mit einem urbanen Lebensstil und einem westeuropäischen Konsumverhalten. § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG stellt aber nach seinem eindeutigen Wortlaut auf die Verhältnisse des gesamten Staates in Form einer Durchschnittsbetrachtung ab. Damit ist eine typisierende Betrachtung ohne Prüfung des konkreten Einzelfalls zur Festlegung einheitlicher Höchstbeträge verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden (BVerfG-Beschluss in BVerfGE 78, 214).

13: c) Zu Recht hat das FG entschieden, dass vorliegend kein Fall vorliegt, bei dem die Anwendung der Ländergruppeneinteilung zu einem offensichtlich falschen Ergebnis führt. Entgegen der Auffassung der Kläger können erhebliche Unterschiede zwischen den Lebenshaltungskosten in einer Großstadt und denen in ländlichen Regionen eines Staates kein unzutreffendes Ergebnis im Einzelfall begründen. Denn auf die konkreten Lebenshaltungskosten am Wohnort kommt es nicht an (BFH-Urteil vom 22. Februar 2006 I R 60/05, BFHE 212, 468, BStBl II 2007, 106). Mit § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG sind derartige Abweichungen bei den Lebensverhältnissen verschiedener Regionen eines Staates --mögen sie im Einzelfall auch gravierend sein-- angelegt.

14: d) Auch der Sinn und Zweck des § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG fordert --unabhängig von der Zulässigkeit einer Auslegung gegen den Wortlaut einer Norm-- kein anderes Ergebnis. Die Vorschrift verfolgt das Ziel, den Grundbedarf in den einzelnen Staaten basierend auf den tatsächlichen Lebensbedingungen zu ermitteln und mit dem Grundbedarf eines inländischen Unterhaltsempfängers (§ 33a Abs. 1 EStG) zu vergleichen (Hufeld, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 33a Rz B 83). Der inländische Grundbedarf ist jedoch typisiert und der Nachweis eines tatsächlich höheren Grundbedarfs ausgeschlossen. Deshalb ist es in Bezug auf die Vergleichbarkeit folgerichtig, den Grundbedarf der anderen Staaten ebenfalls typisierend für ein ganzes Land und eben nicht, wie die Kläger meinen, den Grundbedarf eines jeden Einzelnen zu ermitteln.

Bundesfinanzhof Urteil, 05. Mai 2010 - VI R 5/09

Tatbestand

1: I. Streitig ist, ob Aufwendungen des Klägers und Revisionsklägers (Kläger) für den Unterhalt seiner in Bosnien-Herzegowina lebenden Ehefrau als außergewöhnliche Belastungen nach § 33a des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der im Streitjahr 2006 geltenden Fassung zu berücksichtigen sind.

2: Der Kläger ging vom 13. März bis zum 30. November 2006 einer nichtselbständigen Tätigkeit in der Bundesrepublik Deutschland nach und erzielte hieraus Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit. In der übrigen Zeit hielt er sich im Streitjahr bei seiner Familie im Ausland auf. Seine Ehefrau lebte mit den gemeinsamen Söhnen E (im Streitjahr in der Ausbildung als Autospengler ohne eigene Einkünfte) und A (Schüler) in Bosnien-Herzegowina.

3: Der Kläger machte in seiner Steuererklärung für das Streitjahr Unterhaltsleistungen für bedürftige Personen als außergewöhnliche Belastungen geltend. Dabei gab er an, für seine Ehefrau und die beiden Söhne viermal jeweils 1.857 € (insgesamt 7.428 €) bei Familienheimfahrten am 17. April, am 25. Mai, am 3. August sowie am 24. November 2006 mitgenommen zu haben. Nach den Angaben in einer vom Kläger vorgelegten Unterhaltsbescheinigung war die Ehefrau nicht beruflich tätig und verfügte weder über Einkommen noch über Vermögen.

4: Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) berücksichtigte die Unterhaltszahlungen an die Ehefrau nicht. Nach § 33a EStG könnten Unterhaltsaufwendungen nur abgezogen werden, wenn die unterstützte Person gesetzlich unterhaltsberechtigt und bedürftig sei. Bei der Prüfung der Bedürftigkeit sei für Personen in erwerbsfähigem Alter grundsätzlich davon auszugehen, dass sie ihren Lebensunterhalt durch eigene Arbeit verdienten. Insoweit bestehe eine so genannte Erwerbsobliegenheit. Eine derartige Erwerbsobliegenheit bestehe im Streitfall, da die Ehefrau des Klägers in erwerbsfähigem Alter sei und wichtige Gründe, durch welche die Ehefrau möglicherweise an einer ihren Lebensunterhalt sicherstellenden Erwerbstätigkeit gehindert gewesen sei, weder geltend gemacht worden noch ansonsten ersichtlich seien. Die Bescheinigungen der Heimatorte enthielten keine Angaben darüber, ob sich die Ehefrau eventuell erfolglos um eine Erwerbstätigkeit bemüht habe.

5: Der Kläger wandte sich dagegen nach erfolglosem Einspruchsverfahren mit der Klage. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2009, 398 veröffentlichten Gründen ab.

6: Mit der Revision rügt der Kläger die unzutreffende Anwendung von § 33a EStG.

7: Der Kläger beantragt,

: das Urteil des FG Berlin-Brandenburg vom 6. November 2008 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid 2006 vom 13. Juni 2007, geändert durch Bescheid vom 20. Juli 2007, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10. Dezember 2007 dahingehend abzuändern, dass Aufwendungen des Klägers für seine Ehefrau in Höhe von 1.920 € als außergewöhnliche Belastungen nach § 33a Abs. 1 EStG anerkannt werden.

8: Das FA beantragt,

: die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

9: II. Die Revision des Klägers ist begründet. Das angefochtene Urteil wird aufgehoben und der Klage stattgegeben (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Zahlungen des Klägers an die in Bosnien-Herzegowina lebende Ehefrau können als Unterhaltszahlungen i.S. von § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG in Höhe von 1.920 € vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden.

10: Das FG hat die Unterhaltszahlungen an die in Bosnien-Herzegowina lebende Ehefrau des Klägers zu Unrecht nicht als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt.

11: 1. Die steuerliche Berücksichtigung der einem Steuerpflichtigen erwachsenden Aufwendungen zum Unterhalt einer Person, für die weder der Steuerpflichtige noch eine andere Person Anspruch auf einen Kinderfreibetrag oder auf Kindergeld hat, setzt nach § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG u.a. voraus, dass die unterhaltene Person gegenüber dem Steuerpflichtigen gesetzlich unterhaltsberechtigt ist. Die Beantwortung der Frage, ob ein Unterhaltsanspruch vorliegt, richtet sich nach inländischem Recht, d.h. nach den Vorschriften des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB). Dies gilt nach § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG auch für in der Bundesrepublik Deutschland lebende ausländische Steuerpflichtige, die ihre Angehörigen im In- oder Ausland unterstützen (Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 4. Juli 2002 III R 8/01, BFHE 199, 407, BStBl II 2002, 760, und vom 2. Dezember 2004 III R 49/03, BFHE 208, 531, BStBl II 2005, 483).

12: Der Kläger ist nach inländischem Recht seiner Ehefrau gegenüber gesetzlich unterhaltsverpflichtet. Die Unterhaltsverpflichtung des Klägers folgt aus §§ 1360, 1360a BGB. Danach sind die Ehegatten einander verpflichtet, durch ihre Arbeit und mit ihrem Vermögen die Familie angemessen zu unterhalten. Ist einem Ehegatten die Haushaltsführung überlassen, so erfüllt er seine Verpflichtung, durch Arbeit zum Unterhalt der Familie beizutragen, in der Regel durch die Führung des Haushalts (§ 1360 BGB). Nach dem Leitbild des Gesetzes trägt in einer intakten Ehe jeder Ehegatte entsprechend der vereinbarten Rollenverteilung in seiner jeweiligen Funktion zum Familieneinkommen bei. Die Verpflichtung zum Familienunterhalt nach §§ 1360, 1360a BGB schließt jedoch ein, dass beide Ehegatten für den angemessenen Unterhalt auch ihre eigene Arbeitskraft einsetzen müssen (vgl. Palandt/Brudermüller, Bürgerliches Gesetzbuch, 69. Aufl., § 1360 Rz 7). Dies ist aber dann nicht der Fall, wenn die Ehegatten ihre Lebensgemeinschaft --wie im Streitfall-- darauf angelegt haben, dass ein Partner sich auf den häuslichen Bereich beschränkt, während der andere Partner die finanzielle Basis für die Lebensgemeinschaft erwirtschaftet (vgl. Oberlandesgericht Nürnberg, Urteil vom 20. August 2007 10 UF 662/07, Zeitschrift für das gesamte Familienrecht 2008, 788). Eine Erwerbsverpflichtung besteht nur in Notfällen, wenn die Arbeitskraft eines Ehegatten zur Deckung des Familienunterhalts nicht ausreicht (Palandt/Brudermüller, a.a.O., § 1360 Rz 13; MünchKommBGB/Weber-Monecke, 5. Aufl., § 1360 Rz 17). Ein Notfall ist vorliegend jedoch weder vorgetragen noch ersichtlich.

13: 2. Die Vorentscheidung beruht auf einer anderen Rechtsauffassung und ist daher aufzuheben. Das FG hat verkannt, dass Ehegattenunterhalt anders als Verwandtenunterhalt gemäß § 1601 BGB auch jenseits der Bedürftigkeit geschuldet wird (Staudinger/Voppel, Kommentar zum BGB, § 1360 Rz 13, m.w.N.). Ein Verwandter, nicht aber der haushaltsführende Ehegatte, ist nach § 1602 BGB verpflichtet, zunächst seine Arbeitskraft zu verwerten (sog. Erwerbsobliegenheit, vgl. Palandt/ Diederichsen, a.a.O., § 1602 Rz 7).

14: 3. Die Sache ist spruchreif. Da die weiteren Voraussetzungen für den Abzug von Unterhaltsaufwendungen nach § 33a Abs. 1 EStG zwischen den Beteiligten nicht streitig sind, ist der Klage stattzugeben. Die Unterhaltsleistungen an die Ehefrau des Klägers sind in der geltend gemachten Höhe vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen. Zu Recht geht der Kläger davon aus, dass sich der in § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG geregelte Höchstbetrag von 7.680 € bei Aufwendungen für den Unterhalt von in Bosnien-Herzegowina lebenden unterhaltsberechtigten Personen auf 1/4, also auf 1.920 € pro unterhaltener Person mindert. Die vom Bundesministerium der Finanzen im Schreiben vom 17. November 2003 IV C 4 - S 2285 - 50/03 (BStBl I 2003, 637) für Unterhaltszahlungen ins Ausland erlassene sog. Ländergruppeneinteilung ist rechtlich nicht zu beanstanden, da sie die Notwendigkeit und Angemessenheit von Aufwendungen nach den Verhältnissen des Wohnsitzstaates i.S. des § 33a Abs. 1 Satz 5 1. Halbsatz EStG zutreffend abbildet (BFH-Urteil in BFHE 208, 531, BStBl II 2005, 483, m.w.N.).

Einkommensteuergesetz - EStG | § 33a Außergewöhnliche Belastung in besonderen Fällen

(4) In den Fällen der Absätze 1 und 2 kann wegen der in diesen Vorschriften bezeichneten Aufwendungen der Steuerpflichtige eine Steuerermäßigung nach § 33 nicht in Anspruch nehmen.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 1607 Ersatzhaftung und gesetzlicher Forderungsübergang

(1) Soweit ein Verwandter auf Grund des § 1603 nicht unterhaltspflichtig ist, hat der nach ihm haftende Verwandte den Unterhalt zu gewähren.

(2) Das Gleiche gilt, wenn die Rechtsverfolgung gegen einen Verwandten im Inland ausgeschlossen oder erheblich erschwert ist. Der Anspruch gegen einen solchen Verwandten geht, soweit ein anderer nach Absatz 1 verpflichteter Verwandter den Unterhalt gewährt, auf diesen über.

(3) Der Unterhaltsanspruch eines Kindes gegen einen Elternteil geht, soweit unter den Voraussetzungen des Absatzes 2 Satz 1 anstelle des Elternteils ein anderer, nicht unterhaltspflichtiger Verwandter oder der Ehegatte des anderen Elternteils Unterhalt leistet, auf diesen über. Satz 1 gilt entsprechend, wenn dem Kind ein Dritter als Vater Unterhalt gewährt.

(4) Der Übergang des Unterhaltsanspruchs kann nicht zum Nachteil des Unterhaltsberechtigten geltend gemacht werden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 33a Außergewöhnliche Belastung in besonderen Fällen

(4) In den Fällen der Absätze 1 und 2 kann wegen der in diesen Vorschriften bezeichneten Aufwendungen der Steuerpflichtige eine Steuerermäßigung nach § 33 nicht in Anspruch nehmen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 11

(1)¹Einnahmen sind innerhalb des Kalenderjahres bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind.²Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen, die dem Steuerpflichtigen kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres, zu dem sie wirtschaftlich gehören, zugeflossen sind, gelten als in diesem Kalenderjahr bezogen.³Der Steuerpflichtige kann Einnahmen, die auf einer Nutzungsüberlassung im Sinne des Absatzes 2 Satz 3 beruhen, insgesamt auf den Zeitraum gleichmäßig verteilen, für den die Vorauszahlung geleistet wird.⁴Für Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit gilt § 38a Absatz 1 Satz 2 und 3 und § 40 Absatz 3 Satz 2.⁵Die Vorschriften über die Gewinnermittlung (§ 4 Absatz 1, § 5) bleiben unberührt.

(2)¹Ausgaben sind für das Kalenderjahr abzusetzen, in dem sie geleistet worden sind.²Für regelmäßig wiederkehrende Ausgaben gilt Absatz 1 Satz 2 entsprechend.³Werden Ausgaben für eine Nutzungsüberlassung von mehr als fünf Jahren im Voraus geleistet, sind sie insgesamt auf den Zeitraum gleichmäßig zu verteilen, für den die Vorauszahlung geleistet wird.⁴Satz 3 ist auf ein Damnum oder Disagio nicht anzuwenden, soweit dieses marktüblich ist.⁵§ 42 der Abgabenordnung bleibt unberührt.⁶Die Vorschriften über die Gewinnermittlung (§ 4 Absatz 1, § 5) bleiben unberührt.

Bundesfinanzhof Urteil, 11. Nov. 2010 - VI R 16/09

Tatbestand

1: I. Streitig ist, ob und ggf. in welcher Höhe Unterhaltszahlungen an die in der Türkei lebenden Eltern des Klägers und Revisionsklägers (Kläger) als außergewöhnliche Belastung nach § 33a Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zu berücksichtigen sind. Darüber hinaus ist streitig, ob die Anschaffungskosten für ein Ehebett und eine Couchgarnitur als außergewöhnliche Belastungen i.S. des § 33 Abs. 2 EStG abzugsfähig sind.

2: Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind verheiratet und wurden in den Streitjahren 2003 und 2004 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. In der Einkommensteuererklärung 2003 machten sie Kosten wegen einer Asthmaerkrankung ihres Sohnes in Höhe von 4.976 €, von denen 4.800 € auf die Anschaffung von Schlafzimmermöbeln für das Schlafzimmer der Kläger und einer Couchgarnitur entfallen und deshalb streitig sind, als außergewöhnliche Belastung geltend. Weiter begehrten sie die Berücksichtigung von Unterhaltsaufwendungen für die in der Türkei lebenden Eltern des Klägers in Höhe von 5.200 €.

3: Hinsichtlich der Unterhaltszahlungen für die 1935 bzw. 1951 geborenen, in der Türkei lebenden Eltern des Klägers legten sie je eine amtliche Unterhaltsbescheinigung vom 9. Juni 2004 vor, wonach beide weder berufstätig sind noch sonst über Einkommen oder Vermögen oder Unterhaltsleistungen von anderen Angehörigen verfügen. Nach den vorgelegten Überweisungsbelegen der Bank H wurden auf das Konto des Vaters des Klägers folgende Zahlungen geleistet:

4

Betrag	Datum
200 €	5. März 2004
3.000 €	12. November 2003
2.000 €	30. Dezember 2003

5: Zu den beiden letztgenannten Beträgen liegt jeweils auch eine Auszahlungsbestätigung der Bank vor.

Betrag	Datum
400 €	27. Januar 2004
200 €	5. März 2004
	(in 2003 geltend gemacht)
300 €	26. April 2004
1.500 €	13. August 2004
2.500 €	29. Dezember 2004

8: Auch für das Streitjahr 2004 wurde für jeden Elternteil eine amtliche Unterhaltsbescheinigung vorgelegt.

9: Darüber hinaus wurde am 16. September 2004 ein Betrag in Höhe von 300 € auf das Konto einer A, wohnhaft in B, überwiesen.

10: Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) hat bei der Einkommensteuerfestsetzung für das Jahr 2003 von den geltend gemachten Krankheitskosten lediglich einen Betrag in Höhe von 176 € als außergewöhnliche Belastungen anerkannt, der sich wegen der zumutbaren Eigenbelastung allerdings steuerlich nicht auswirkte. Unterhaltsleistungen an die Eltern in die Türkei sind in keinem der beiden Streitjahre berücksichtigt worden.

11: Die nach erfolglosen Vorverfahren erhobene Klage blieb ohne Erfolg.

12: Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

13: Die Kläger beantragen sinngemäß,

: das Urteil des Finanzgerichts (FG) Nürnberg vom 23. Oktober 2007 VI 120/2006 und die Einspruchsentscheidung vom 23. März 2006 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2003 vom 20. August 2004 in der Weise zu ändern, dass für die Anschaffung der Möbel weitere 4.800 € und weitere Unterhaltszahlungen in Höhe von 5.200 € als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden sowie den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2004 vom 13. Februar 2006 dahingehend zu ändern, dass weitere Unterhaltszahlungen in Höhe von 5.000 € als außergewöhnliche Belastung anerkannt werden.

14: Das FA beantragt,

: die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

15: II. Die Revision der Kläger ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

16: 1. Der Senat erkennt gemäß § 90 i.V.m. § 121 Satz 1 FGO mit Einverständnis der Beteiligten durch Urteil ohne mündliche Verhandlung. Denn Kläger und Beklagter haben wirksam auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.

17: Ein entsprechender Verzicht des dem Revisionsverfahren beigetretenen Bundesministeriums der Finanzen (BMF) liegt zwar nicht vor; er ist aber auch nicht erforderlich. Denn das BMF erlangt durch den Beitritt zum Verfahren zwar die verfahrensrechtliche Stellung eines Beteiligten (§ 122 Abs. 2 Satz 4 FGO i.V.m. § 57 Nr. 4 FGO); über das Verfahren zu disponieren, vermag es deshalb jedoch nicht. Dies können nur Kläger und Beklagter als die ursprünglichen Verfahrensbeteiligten. Der Anspruch auf verfahrensrechtliche Gleichbehandlung des beigetretenen BMF erschöpft sich darin, innerhalb der von den originär Beteiligten einvernehmlich vorgegebenen Rahmenbedingungen wie Revisionskläger und Revisionsbeklagter behandelt zu werden. Damit könnte das BMF nicht auf der Durchführung einer mündlichen Verhandlung bestehen, wenn die Hauptbeteiligten --wie im Streitfall-- auf eine solche verzichtet haben (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 6. Oktober 2005 V R 64/00, BFHE 212, 132, BStBl II 2006, 212; Brandis in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 90 FGO Rz 7; vgl. auch Seer in Tipke/Kruse, a.a.O., § 122 FGO Rz 34). Denn es wäre mit Sinn und Zweck des § 122 Abs. 2 Satz 4 FGO nicht vereinbar, wenn das BMF die Möglichkeit hätte, ein Verfahren gegen den Willen der Hauptbeteiligten fortzusetzen oder zu verlängern (Bergkemper in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 122 FGO Rz 38, 39, m.w.N.). Diese Beschränkung der Verfahrensrechte des Beigetretenen verstößt nicht gegen Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG), da das BMF im schriftlichen Verfahren im nämlichen Umfang wie die Hauptbeteiligten gehört wird. Im Übrigen hat das nach § 122 Abs. 2 FGO beigetretene BMF, im Gegensatz zu einem Beteiligten i.S. des § 57 Nr. 3 FGO, die Möglichkeit, sich mit der originär beteiligten Finanzbehörde abzustimmen und dadurch Einfluss auf den Gang des Verfahrens zu nehmen.

18: 2. Erwachsen einem Steuerpflichtigen Aufwendungen für den Unterhalt einer ihm oder seinem Ehegatten gegenüber gesetzlich unterhaltsberechtigten Person, so wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurch ermäßigt, dass die Aufwendungen bis zu 7.188 € (im VZ 2003) bzw. 7.680 € (im VZ 2004) im Kalenderjahr vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden (§ 33a Abs. 1 Satz 1 EStG in der jeweils für das Streitjahr geltenden Fassung). Eine zumutbare Belastung i.S. des § 33 Abs. 3 EStG wird nicht angerechnet (Mellinghoff in Kirchhof, EStG, 9. Aufl., § 33a Rz 2). Denn § 33a EStG stellt gegenüber der allgemeinen Regelung des § 33 EStG eine Sondervorschrift dar (Kanzler in Herrmann/Heuer/Raupach --HHR--, § 33a EStG Rz 10).

19: a) Das FG ist von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Es hat im Streitjahr 2003 berücksichtigungsfähige Unterhaltsaufwendungen lediglich deshalb nicht zum Abzug vom Gesamtbetrag der Einkünfte zugelassen, weil es auf diese eine zumutbare Belastung angerechnet hat. Damit kann die angefochtene Entscheidung insoweit keinen Bestand haben.

20: b) Aber auch im Hinblick auf das Streitjahr 2004 ist die angefochtene Entscheidung aufzuheben und an das FG zurückzuverweisen. Denn der Schluss des FG, dass die Eltern des Klägers in diesem Jahr noch über andere Einnahmen verfügt haben müssten, die sie verschwiegen hätten, so dass die vorgelegte Unterhaltsbescheinigung nicht glaubwürdig sei, hält einer revisionsrechtlichen Überprüfung nicht stand.

21: Zwar ist die finanzrichterliche Überzeugungsbildung revisionsrechtlich nur eingeschränkt auf Verstöße gegen Denkgesetze und allgemeine Erfahrungssätze überprüfbar. Das FG hat jedoch im Einzelnen darzulegen, wie und dass es seine Überzeugung in rechtlich zulässiger und einwandfreier Weise gewonnen hat (BFH-Beschluss vom 13. März 1997 I B 78/96, BFH/NV 1997, 772). Die subjektive Gewissheit des Tatrichters vom Vorliegen eines entscheidungserheblichen Sachverhalts ist nur dann ausreichend und für das Revisionsgericht bindend, wenn sie auf einer logischen, verstandesmäßig einsichtigen Beweiswürdigung beruht, deren nachvollziehbare Folgerungen den Denkgesetzen entsprechen und von den festgestellten Tatsachen getragen werden. Fehlt es an einer tragfähigen Tatsachengrundlage für die Folgerungen in der tatrichterlichen Entscheidung oder fehlt die nachvollziehbare Ableitung dieser Folgerungen aus den festgestellten Tatsachen und Umständen, so liegt ein Verstoß gegen die Denkgesetze vor, der als Fehler der Rechtsanwendung ohne besondere Rüge vom Revisionsgericht beanstandet werden kann (BFH-Urteile vom 25. Mai 1988 I R 225/82, BFHE 154, 7, BStBl II 1988, 944; vom 13. Januar 1987 VII R 10/84, BFH/NV 1987, 728; vom 23. August 1994 VII R 93/93, BFH/NV 1995, 572; vom 15. Februar 1995 II R 53/92, BFH/NV 1996, 18).

22: 3. Ein solcher Rechtsanwendungsfehler ist vorliegend für das Streitjahr 2004 zu beklagen. Denn der Schluss des FG, dass die Eltern des Klägers von den Unterhaltsleistungen aus Deutschland im Streitjahr 2004 nicht haben leben können, wird nicht von entsprechenden Feststellungen getragen. Zum einen hat das FG bei seiner Berechnung die Unterhaltsrate in Höhe von 2.000 €, die am 30. Dezember 2003 geleistet wurde, zu Unrecht nicht bei der Ermittlung der im Jahre 2004 verfügbaren Zuwendungen berücksichtigt. Dies ist zwar insoweit zutreffend, als diese Zahlung wegen des Prinzips der Abschnittsbesteuerung den Gesamtbetrag der Einkünfte im Streitjahr 2004 nicht nach § 33a Abs. 1 EStG mindern darf. Gleichwohl steht dieser Betrag den Unterstützungsempfängern im Jahr 2004 tatsächlich zur Deckung ihres Lebensbedarfs zur Verfügung. Hiervon ist auch das FG in der angefochtenen Entscheidung ausgegangen, wenn es ausführt, dass diese Zuwendung jedenfalls den Dezemberbedarf des Jahres 2003 nicht (mehr) zu decken vermochte. Damit hatten die Eltern des Klägers nicht nur einen Betrag in Höhe von 2.400 €, sondern 4.400 € (= 2.200 € je Elternteil) aus Deutschland zur Verfügung. Dies entspricht in etwa 2/3 des türkischen Pro-Kopf-Einkommens, das im Jahr 2004 etwa 4.085 $ (3.284 €) betrug (www.bundesregierung.de ) bzw. 3/4 des gesetzlichen Mindestlohns (www.eds-destatis.de, Bevölkerung, Arbeit und Soziales, Statistik kurz gefasst, Mindestlöhne EU-Mitgliedstaaten, Kandidatenländer, USA 2004) eines Jahres (12 x 240 € = 2.880 €). Der Schluss, dass Unterhaltszahlungen in dieser Größenordnung für ein möglicherweise nur einfaches Leben der Unterhaltsempfänger nicht ausreichen sollen, ist für den erkennenden Senat nicht nachvollziehbar und vom FG auch nicht durch belastbare Zahlen oder entsprechende Tatsachenfeststellungen belegt. Vielmehr lässt beispielsweise der Umstand, dass der monatliche Mindestlohn in der Türkei im Jahr 2004 bei 240 € gelegen hat, darauf schließen, dass die Unterhaltsempfänger keine weiteren Einnahmen benötigt haben, um in der Türkei "über die Runden zu kommen". Damit beruht auch der weitere Schluss, die Eltern des Klägers hätten weitere Einnahmen erzielt, diese aber nicht angegeben, so dass der vorgelegten Unterhaltsbescheinigung kein Glauben geschenkt werden könne, nicht auf nachvollziehbaren Folgerungen des FG.

23: 4. Das FG wird im zweiten Rechtsgang erneut zu prüfen haben, ob die Voraussetzungen für den Abzug von Unterhaltszahlungen nach § 33a Abs. 1 EStG, insbesondere die Bedürftigkeit der Unterhaltsempfänger, vorliegen. Dabei hat es weiterhin eine zeitanteilige Kürzung des Unterhaltshöchstbetrags in Betracht zu ziehen (vgl. Senatsentscheidung vom 5. Mai 2010 VI R 40/09, BFHE 230, 123). Denn Unterhaltsleistungen können nach der Rechtsprechung des BFH nicht auf Monate vor ihrer Zahlung zurückbezogen werden (BFH-Urteil in BFHE 230, 123, m.w.N.). Das FG hat in diesem Zusammenhang weiter zu würdigen, ob die Kläger einen Anspruch darauf haben, dass in den Streitjahren ihnen gegenüber die im damaligen BMF-Schreiben vom 15. September 1997 (BStBl I 1997, 826) Tz. 8.3 normierte Regel zur Anwendung kommt. Danach können aus Vereinfachungsgründen vierteljährliche Unterhaltszahlungen auch in Vormonaten Berücksichtigung finden.

24: Norminterpretierende Verwaltungsanweisungen, die die gleichmäßige Auslegung und Anwendung des Rechts sichern sollen, können im Allgemeinen zwar weder eine einer Rechtsnorm vergleichbare Bindung aller Rechtsanwender noch eine Bindung nach dem Grundsatz von Treu und Glauben herbeiführen. Eine von den Gerichten zu beachtende Selbstbindung der Verwaltung besteht allerdings als Ausfluss von Art. 3 Abs. 1 GG ausnahmsweise in dem Bereich der der Verwaltung vom Gesetz eingeräumten Entscheidungsfreiheit, also im Bereich des Ermessens, der Billigkeit und der Typisierung oder Pauschalierung (BFH-Urteile vom 26. April 1995 XI R 81/93, BFHE 178, 4, BStBl II 1995, 754; vom 7. Dezember 2005 I R 123/04, BFH/NV 2006, 1097; vom 4. Februar 2010 II R 1/09, BFH/NV 2010, 1244).

25: Soweit die Kläger im zweiten Rechtsgang weiterhin die Anschaffungskosten für die Schlafzimmermöbel und die Couchgarnitur als außergewöhnliche Belastung abgezogen wissen wollen, steht der Umstand, dass sie bislang weder ein zeitlich vor den Aufwendungen erstelltes amts- oder vertrauensärztliches Gutachten noch ein Attest eines anderen öffentlich-rechtlichen Trägers zur medizinischen Indikation der streitigen Anschaffungskosten vorgelegt haben, dem Abzug der Aufwendungen nach § 33 EStG nicht entgegen. Denn der Senat hält an diesem qualifizierten Nachweisverlangen nicht länger fest (BFH-Urteil vom 11. November 2010 VI R 17/09, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, www.bundesfinanzhof.de). Gleichwohl bleiben die Kläger verpflichtet, die medizinische Indikation der streitigen Anschaffungen nachzuweisen. Dabei ist zu berücksichtigen, dass ein von einem Beteiligten vorgelegtes Sachverständigengutachten im finanzgerichtlichen Verfahren lediglich als Privatgutachten zu behandeln und damit als urkundlich belegter Parteivortrag zu würdigen ist. Es kann daher nicht als Nachweis für die Richtigkeit des klägerischen Vortrags gewertet werden (BFH-Beschluss vom 23. Februar 2010 X B 139/09, BFH/NV 2010, 1284, m.w.N.). Da weder das FA noch das FG die Sachkunde besitzen, um die medizinische Indikation der den Aufwendungen zugrunde liegenden Maßnahme zu beurteilen, ist das FG aufgrund seiner Verpflichtung zur Sachaufklärung (§ 76 FGO) gehalten, gegebenenfalls von Amts wegen ein entsprechendes Gutachten einzuholen (BFH-Urteil vom 11. November 2010 VI R 17/09, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, www.bundesfinanzhof.de).

26: Gelingt den Klägern im Streitfall der Nachweis der medizinischen Indikation, wird der Abzug der Anschaffungskosten für die Möbel auch nicht durch einen Gegenwert gehindert. Tauscht der Steuerpflichtige gesundheitsgefährdende Gegenstände des existenznotwendigen Bedarfs aus, so steht die Gegenwertlehre dem Abzug der Aufwendungen nicht entgegen. Der sich aus der Erneuerung ergebende Vorteil ist jedoch anzurechnen ("Neu für Alt"). Dabei obliegt die Ermittlung des Vorteilsausgleichs dem FG als Tatsacheninstanz (BFH-Beschluss vom 8. Februar 2007 III B 11/06, BFH/NV 2007, 1108, m.w.N.). Deshalb kann der Senat auch im Streitfall dahingestellt sein lassen, ob er der im Schrifttum geäußerten Fundamentalkritik an der sog. Gegenwertlehre folgen könnte (vgl. HHR/Kanzler, § 33 EStG Rz 37, m.w.N.; s. auch Arndt, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 33 Rz B 34 ff.).

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.