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Finanzgericht Münster Urteil, 21. Juli 2016 - 9 K 2794/15 K,F

ECLI:

ECLI:DE:FGMS:2016:0721.9K2794.15K.F.00

bei uns veröffentlicht am

21.07.2016

Finanzgericht Münster Urteil, 21. Juli 2016 - 9 K 2794/15 K,F

ra.de-Urteilsbesprechung zu Finanzgericht Münster Urteil, 21. Juli 2016 - 9 K 2794/15 K,F

Rechtsgebiete

Handels- und Gesellschaftsrecht

Gericht

Tenor

Die Körperschaftsteuerbescheide 2012 und 2013 vom 15.4.2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 4.8.2015 werden nach Maßgabe der Urteilsgründe geändert.

Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

Die Berechnung der festgesetzten Körperschaftsteuer wird dem Beklagten übertragen.

Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.

Die Revision wird zugelassen.

Das Urteil ist wegen der Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des jeweils zu vollstreckenden Betrages abwenden, soweit nicht die Klägerin zuvor Sicherheit in Höhe des vollstreckbaren Betrages leistet.

Tatbestand

Zu entscheiden ist über die Möglichkeit des Verlustrücktrags nach einem unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerb i.S. des § 8c Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes 2002 in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2010 (JStG 2010) vom 8.12.2010 (BGBl I 2010, 1768) --KStG 2002 n.F.--.

Die Geschäftsanteile an der Klägerin wurden zunächst von N in Höhe von 500 €, K in Höhe von 12.000 €, I in Höhe von 500 € und H in Höhe von 12.000 € gehalten. H verstarb am … .1.2013. Sein Geschäftsanteil ging auf N als Vorerbin über. Die Gesellschaft wurde mit N als Vorerbin fortgesetzt.

Mit notariellem Vertrag vom 21.11.2013 (Urkundenrolle Nr. …/2013 des Notars M mit dem Amtssitz in A) trat N ihren eigenen Geschäftsanteil an K und den von ihrem Mann H geerbten Geschäftsanteil an I ab. Diese nahmen die Abtretung an. Eine Gegenleistung für die übertragenen Geschäftsanteile wurde nicht vereinbart.

Im Körperschaftsteuerbescheid 2012 vom 17.9.2013 ging der Beklagte (das Finanzamt --FA--) für die Klägerin von einem Gesamtbetrag der Einkünfte von 40.057 € aus. Hiervon zog es einen Verlust von 19.571 € ab und setzte aufgrund eines zu versteuernden Einkommens von 20.486 € eine Körperschaftsteuer von 3.072 € fest.

Durch die Verlustnutzung verminderte sich der zum 31.12.2012 festgestellte verbleibende Verlustvortrag auf 0 €; dies stellte das FA am 17.9.2013 entsprechend fest.

Im Jahre 2013 entstand der Klägerin unstreitig ein bilanzieller Verlust in Höhe von 14.164,22 €. Die Summe der Einkünfte betrug wegen nicht abziehbarer Aufwendungen in Höhe von 2.662 € letztendlich ./. 16.827 €. Die Klägerin beantragte, diesen Verlust in das Jahr 2012 zurückzutragen.

Das FA ging jedoch davon aus, dass zeitanteilig bis zum 21.11.2013 ein Verlust in Höhe von 14.982 € (325/365 von 16.827 €) entstanden sei. Dieser sei zu 50 % nicht abziehbar; daher könne nur ein Betrag von 9.336 € (= 16.827 € - 7.491 €) zurückgetragen werden.

Das FA erließ hiervon ausgehend am 15.4.2015 einen Körperschaftsteuerbescheid 2013 und einen Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer auf den 31.12.2013, in dem die Körperschaftsteuer mit 0 € festgesetzt und der verbleibende Verlustvortrag mit 0 € festgestellt wurde.

Bei der Berechnung des zu versteuernden Einkommens wies das FA in den Besteuerungsgrundlagen des Körperschaftsteuerbescheides Folgendes aus (Werte in €):

Summe der Einkünfte ./. 16.827

Nach § 8c KStG nicht zu berücksichtigender Verlust des

laufenden Veranlagungszeitraums 7.491

Einkommen ./. 9.336

Zu versteuerndes Einkommen ./. 9.336

Ebenfalls am 15.4.2015 erließ das FA auch einen geänderten [Körperschaftsteuer]bescheid 2012, in dem es einen Verlustanteil in Höhe von 9.336 € aus dem Jahre 2013 zurücktrug und das zu versteuernde Einkommen hierdurch auf 11.150 € reduzierte. Die Körperschaftsteuer verminderte sich dadurch auf 1.672 €.

Am 21.4.2015 legte die Klägerin Einspruch gegen den „Körperschaftsteuerbescheid 2013 vom 15.04.2013 und Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags vom 15.04.2015“ ein. Zur Begründung führte sie bereits im Einspruchsschreiben aus, ein Verlustanteil von 14.937 € (324/365 von 16.827 €) sei in das Jahr 2012 zurückzutragen. Lediglich der ab dem 21.11.2013 entstandene Verlustanteil in Höhe von 1.890 € sei von der Verlustnutzung ausgeschlossen. Beantragt werde eine Berichtigung des oben angegebenen Bescheides und der Folgebescheide.

Den Einspruch wies das FA durch Einspruchsentscheidung vom 4.8.2015 als unbegründet zurück.

Daraufhin hat die Klägerin Klage „wegen des im Rahmen des Körperschaftsteuerbescheides 2013 vom 15.04.2015 und des Bescheides über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrages zur Körperschaftsteuer auf den 31.12.2013 gem. § 8c KStG nicht zu berücksichtigenden Verlustes 2013 in Höhe von 7.491 €“ erhoben. In der Klageschrift hat sie dazu weiter ausgeführt, es ginge ihr darum, den körperschaftsteuerlichen Verlust in Höhe von 16.827 € ungekürzt in Verbindung mit § 10d des Einkommensteuergesetzes 2009 in der Fassung des Gesetzes zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts vom 20.2.2013 (BGBl I 2013, 285) --EStG 2009 n.F.-- in das Jahr 2012 zurückzutragen.

Die Klägerin meint, § 8c KStG 2002 n.F. sei eine in die Zukunft gerichtete Gesetzesbestimmung, die verhindern solle, dass der Anteilserwerber den steuerlichen Vorteil aus den Verlusten ziehe, die vor seinem wirtschaftlichen Engagement eingetreten seien. Deshalb bleibe ein Verlustrücktrag auch dann zulässig, wenn ein Anteilserwerb stattgefunden habe, denn der Anteilserwerber profitiere hiervon nicht.

Diese Auslegung entspreche auch dem Willen des Gesetzgebers. Verhindert werden solle allein die ungerechtfertigte Nutzung und der Handel mit Verlustvorträgen; allerdings sei die bisherige Regelung kompliziert und gestaltungsanfällig gewesen, so dass § 8c KStG 2002 n.F. in der geltenden Fassung den vollständigen oder teilweisen Wegfall des Verlustvortrags allein davon abhängig mache, ob ein neuer Anteilseigner maßgebend auf die Geschicke einwirken könne (Hinweis auf Bundestagsdrucksache --BTDrucks-- 16/4811). Der Wegfall des Verlustrücktrags sei hiervon ausgehend nicht gewollt gewesen.

In seinem Urteil vom 30.11.2011 I R 14/11 mache der Bundesfinanzhof (BFH) deutlich, dass ein Verlust bis zum schädlichen Anteilserwerb gerade nicht für das neue Engement, sondern noch für das alte Engagement genutzt werden dürfe. Dieser Gedanke sei auf den vorliegenden Fall zu übertragen.

Die Klägerin vertritt die Auffassung, der angefochtene Verlustfeststellungsbescheid zum 31.12.2013 sei aufgrund des § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG 2009 n.F. als Grundlagenbescheid mit Bindungswirkung für den Verlustrücktrag in das Jahr 2012 anzusehen. Unabhängig davon habe sie aber bereits bei der Einspruchseinlegung bzw. Klageerhebung ihr Rechtsbehelfsbegehren (Verlustrücktrag in das Jahr 2012) eindeutig bezeichnet.

Die Klägerin beantragt,

den Körperschaftsteuerbescheid 2012 und 2013 sowie den Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer auf den 31.12.2013, jeweils vom 15.4.2015 und in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 4.8.2015 dahingehend zu ändern, dass anstelle eines Verlustrücktrags in Höhe von 9.336 € ein Verlustrücktrag in Höhe von 16.827 € berücksichtigt wird.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Zur Begründung macht das FA geltend, die Klage sei unzulässig. Über einen Verlustrücktrag sei in dem Bescheid betreffend das Rücktragsjahr zu entscheiden, mithin im Streitfall im Körperschaftsteuerbescheid 2012. Diesen habe die Klägerin aber nach dem eindeutigen Wortlaut der eingelegten Rechtsbehelfe nicht angefochten. Da die Klägerin bei der Einspruchseinlegung und Klageerhebung rechtskundig vertreten gewesen sei, komme eine vom Wortlaut abweichende Auslegung der Rechtsbehelfe nicht in Betracht. Außerdem fehle es hinsichtlich des Jahres 2012 an der Durchführung eines Einspruchsverfahrens. Eine objektive Klageänderung i.S. des § 67 FGO sei nicht zulässig.

Unabhängig von der Zulässigkeitsfrage wäre die Klage nach Auffassung des FA auch unbegründet. Der bis zur schädlichen Anteilsübertragung entstandene Verlust dürfe nur anteilig, nämlich in Höhe von 50 % zurückgetragen werden. Der nach der schädlichen Anteilsübertragung erwirtschaftete Verlust könne demgegenüber vollständig zurückgetragen werden. Dies ergebe sich aus dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 4.7.2008 (IV C 7-S 2745-a/08/10001, BStBl I 2008, 736 Rz. 30).

Soweit sich die Klägerin auf den Sinn und Zweck des § 8c KStG 2002 n.F. berufe, könnten diese Erwägungen nicht so weit reichen, dass sie in die Regelungstechnik einer anderen Vorschrift, nämlich des § 10d Abs. 1 Satz 1 EStG 2009 n.F. eingriffen. Das Abzugsverbot erfasse nicht ausgeglichene oder abgezogene negative Einkünfte i.S. des § 10d Abs. 2 EStG 2009 n.F. Die Kürzung erfolge insoweit vor dem Gesamtbetrag der Einkünfte. Nur die danach verbleibenden negativen Einkünfte seien nach § 10d Abs. 1 EStG 2009 n.F. einem Verlustrücktrag zugänglich. Der von der Klägerin beantragte vollständige Verlustrücktrag mache entgegen der Gesetzessystematik den Verlust bis zur schädlichen Anteilsübertragung nutzbar. Diese Sichtweise entspreche weder dem Gesetzeswortlaut noch lasse sie sich auf eine teleologische Auslegung stützen.

Die Grundsätze des BFH aus dem Urteil vom 30.11.2011 I R 14/11 zur unterjährigen Verrechnung von Gewinnen mit Verlustvorträgen aus dem Vorjahr seien hier nicht einschlägig. Für den hier vorliegenden Fall sei § 8c KStG 2002 n.F. eindeutig. Im Gegensatz zu der BFH-Entscheidung müsste im vorliegenden Fall § 10d Abs. 1 EStG 2009 n.F. dergestalt teleologisch erweitert werden, dass gegen den Wortlaut der Norm auch unterjährige Teiljahresverluste rücktragsfähig wären. Dafür gebe es allerdings keinen sachlichen Grund.

Der Berichterstatter hat den Sach- und Streitstand am 4.5.2016 mit den Beteiligten erörtert. Zwischen den Beteiligten ist im Erörterungstermin Einvernehmen darüber erzielt worden, dass bis zum Zeitpunkt der schädlichen Anteilsübertragung im Jahre 2013 ein Verlust in Höhe von 14.982 € erzielt worden ist. Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten des Erörterungstermins wird auf das Protokoll Bezug genommen.

Der erkennende Senat hat den Rechtsstreit am 21.7.2016 mit den Beteiligten mündlich verhandelt. Auf den Inhalt der Sitzungsniederschrift wird verwiesen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unzulässig, soweit die Klägerin die Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer auf den 31.12.2013 angefochten hat. Im Übrigen ist die Klage als Klage gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2012 und 2013 auszulegen und insoweit zulässig und begründet.

I. Die gegen die Verlustfeststellung auf den 31.12.2013 erhobene Klage ist unzulässig, da die Klägerin insoweit nicht im Sinne des § 40 Abs. 2 FGO beschwert ist.

Das FA hat den verbleibenden Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer auf den vorgenannten Stichtag gemäß § 10d EStG 2009 n.F., der über § 8 Abs. 1 KStG auch im Körperschaftsteuerrecht Anwendung findet, mit 0 € festgestellt. Eine anderweitige Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags begehrt zu Recht auch die Klägerin nicht. Denn der Gesamtbetrag der Einkünfte 2012 beträgt nach dem aktuellen Körperschaftsteuerbescheid 2012 40.057 €, und nach dem Verbrauch des zum 31.12.2011 festgestellten vortragsfähigen Verlustes in Höhe von 19.571 € verbleiben noch 20.486 €. Auch im Falle eines Obsiegens der Klägerin und eines hieraus folgenden Rücktrags des vollständigen Verlusts des Jahres 2013 in Höhe von 16.827 € in das Jahr 2012 wäre deshalb kein vortragsfähiger Verlust zum 31.12.2013 festzustellen.

Entgegen der Ansicht der Klägerin kommt den in dem Bescheid über den verbleibenden Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer auf den 31.12.2013 benannten Besteuerungsgrundlagen (u.a. die Bezifferung des Verlustrücktrags auf das Einkommen 2012 mit 9.336 €) keine Bindungswirkung für den Körperschaftsteuerbescheid 2012 hinsichtlich des dort zu berücksichtigen Verlustrücktrags zu. Festgestellt wird nach § 10d Abs. 4 Satz 1 EStG 2009 allein der am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibende Verlustvortrag. Allein für die Verlustnutzung in zukünftigen Veranlagungszeiträumen entfaltet die Feststellung damit Bindungswirkung; sie ist Grundlagenbescheid für den Verlustvortrag in der nachfolgenden Steuerfestsetzung und über § 10d Abs. 4 Satz 2 EStG 2009 für die nachfolgende Verlustfeststellung (statt aller Schmidt/Heinicke, EStG, 35. Aufl. 2016, § 10d Rz. 41). Eine Feststellung des rücktragsfähigen Verlusts sieht das Gesetz demgegenüber nicht vor. Vielmehr bestimmt § 10d Abs. 4 Satz 2 EStG 2009 n.F., dass nur ein Saldobetrag festgestellt wird, der um die nach § 10d Abs. 1 EStG 2009 n.F. genannten Beträge --und damit auch um den Verlustrücktrag-- gemindert worden ist. Dabei sind die Besteuerungsgrundlagen so zu berücksichtigen, wie sie den Steuerfestsetzungen des Veranlagungszeitraums, auf dessen Schluss der verbleibende Verlustvortrag festgestellt wird, und des Veranlagungszeitraums, in dem ein Verlustrücktrag vorgenommen werden kann, zu Grunde gelegt worden sind (§ 10d Abs. 4 Satz 4 Halbsatz 1 EStG 2009 n.F.). Materiell --wenn auch nicht formal-- gewinnen hierdurch die Steuerfestsetzungen für die Zeiträume vor dem Verlustfeststellungsstichtag --hier die Körperschaftsteuerfestsetzungen für die Veranlagungszeiträume 2012 und 2013-- gegenüber dem Verlustfeststellungsbescheid --hier auf den 31.12.2013-- den Charakter eines Grundlagenbescheides für den Verlustfeststellungsbescheid (vgl. BFH-Urteil vom 13.1.2015 IX R 22/14, BFHE 248, 530, BStBl II 2015, 829; Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 25.9.2015 4 K 4074/15 Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG -- 2016, 356 mit Anm. Arndt --Nichtzulassungsbeschwerde anhängig unter dem Az. IX B 121/15--; Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 16.2.2016 10 K 3686/13 F, EFG 2016, 662 mit Anm. Wüllenkemper; Pfirrmann in Kirchhof, EStG, 15. Aufl. 2016, § 10d Rz. 23), der demnach materiell gleichsam Folgebescheid der vorgenannten Steuerfestsetzungen ist.

II. Im Übrigen richtet sich die Klage gegen die Körperschaftsteuerbescheide 2012 und 2013 und ist insoweit zulässig.

1. Die Klägerin ist durch den angefochtenen Körperschaftsteuerbescheid 2013 beschwert i.S. des § 40 Abs. 2 FGO; auch die weiteren Zulässigkeitsvoraussetzungen für eine Klage liegen in Bezug auf diesen Bescheid unstreitig vor.

Bei dem Körperschaftsteuerbescheid 2013 handelt es sich zwar um einen Nullbescheid, dem nach allgemeinen Grundsätzen die Belastungseignung fehlt. Im vorliegenden Fall gilt jedoch ausnahmsweise Abweichendes, weil aufgrund der unter I. dargestellten Wirkungsweise des § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG 2009 i.d.F des JStG 2010 die Besteuerungsgrundlagen der Steuerfestsetzung Bindungswirkung für die Verlustfeststellung haben (ebenso Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf in EFG 2016, 662 mit Anm. Wüllenkemper; Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 28.4.2016 3 K 3106/15, EFG 2016, 1091 mit Anm. Weinschütz).

Der Senat übersieht nicht, dass nach der derzeitigen Bescheidlage unabhängig von dem tatsächlich nutzbaren Verlust stets ein vortragsfähiger Verlust zum 31.12.2013 in Höhe von 0 € festzustellen ist (vgl. dazu bereits unter I.). Ungeachtet der weiterhin denkbaren Möglichkeit einer Veränderung der Besteuerungsgrundlagen 2012 ist eine Beschwer gegeben, weil nach den allgemeinen Grundsätzen zur Beschwer durch einen Feststellungsbescheid die zu niedrige Verlustfeststellung ohne Berücksichtigung der konkreten steuerlichen Auswirkungen ausreichend ist (Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 40 FGO Rz. 65, m.w.N.). Wenn der Körperschaftsteuerbescheid auch formal betrachtet kein Feststellungsbescheid ist, müssen diese Grundsätze für ihn doch entsprechend gelten, weil der in seinen Besteuerungsgrundlagen ausgewiesene nutzbare Verlust Bindungswirkung für die Verlustfeststellung zum 31.12.2013 hat und er in der Sache einem Feststellungsbescheid gleichsteht.

2. Die Klage richtet sich des Weiteren gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2012 und ist auch insoweit zulässig.

a) Im Wege der Auslegung ist davon auszugehen, dass sich sowohl der eingelegte Einspruch als auch die erhobene Klage von vornherein nicht nur gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2013, sondern auch gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2012 richteten.

aa) Entgegen der Auffassung des FA ist die vorgenannte Auslegung nicht bereits deshalb ausgeschlossen, weil Einspruch und Klage durch den steuerlichen Berater der Klägerin eingelegt bzw. erhoben worden sind. Vielmehr sind Verfahrenserklärungen in entsprechender Anwendung des § 133 des Bürgerlichen Gesetzbuchs auszulegen, und zwar auch, wenn sie von rechtskundigen Personen abgegeben werden (BFH-Urteil vom 29.7.1986 IX R 123/82, BFH/NV 1987, 359; BFH-Beschluss vom 29.7.1992 IV B 44/91, BFH/NV 1993, 2). Voraussetzung hierfür ist allein, dass die Erklärung auslegungsbedürftig ist. Hieran fehlt es, wenn die Erklärung nach Wortlaut und Zweck einen eindeutigen Inhalt hat (BFH-Urteil in BFH/NV 1987, 359). Ist dies nicht der Fall, ist der in der Erklärung verkörperte Wille anhand der erkennbaren Umstände zu ermitteln. Bei dieser Auslegung ist Rücksicht auf Art. 19 Abs. 4 des Grundgesetzes zu nehmen; der Rechtsweg darf nicht in unzumutbarer, aus Sachgründen nicht mehr zu rechtfertigender Weise erschwert werden (BFH-Urteil vom 6.2.1979 VII R 82/78, BFHE 127, 135, BStBl II 1979, 374). Im Zweifel ist das als gewollt anzunehmen, was nach den Maßstäben der Rechtsordnung vernünftig ist und der recht verstandenen Interessenlage entspricht (BFH-Urteil vom 31.10.2000 VIII R 47/98, BFH/NV 2001, 589; BFH-Beschluss vom 6.7.2005 XI B 45/03, BFH/NV 2005, 2029; Schmidt-Troje in Beermann/Gosch, § 96 FGO Rz. 12).

bb) Nach diesen Grundsätzen war im vorliegenden Fall eine Auslegung geboten, weil es sowohl der abgegebenen Erklärung im Einspruchsverfahren als auch der nachfolgenden Klageschrift an der hinreichenden Klarheit fehlt. Zwar hat die Klägerin ausdrücklich den Körperschaftsteuerbescheid 2013 und die Verlustfeststellung auf den 31.12.2013 angefochten; sie hat jeweils im gleichen Schreiben aber ebenfalls ausdrücklich zum Ausdruck gebracht, es gehe ihr um einen Verlustrücktrag in das Jahr 2012. Diese Erklärung ist in sich scheinbar widersprüchlich. Eine Anfechtung allein des Körperschaftsteuerbescheides 2013 und des Verlustfeststellungsbescheids auf den 31.12.2013 war angesichts des benannten Rechtsschutzbegehrens nicht zielführend, weil --wie bereits dargelegt (vgl. unter I., II.)-- über die Höhe eines begehrten Verlustrücktrags allein in dem Bescheid betreffend das Verlustrücktragsjahr (d.h. hier im Körperschaftsteuerbescheid 2012) entschieden wird.

cc) Angesichts des hinreichend deutlich gewordenen Rechtsschutzbegehrens geht der Senat davon aus, dass die Klägerin auch den Körperschaftsteuerbescheid 2012 angefochten hat, um den nutzbaren Verlust in dieses Jahr zurücktragen lassen zu können.

Hierbei übersieht er nicht, dass die Klägerin nach dem Hinweis des Berichterstatters im Erörterungstermin, anzugreifende Steuerfestsetzung sei der Körperschaftsteuerbescheid 2012, durch Schreiben vom 8.6.2016 mitgeteilt hat, die Verlustfeststellung auf den 31.12.2013 habe als Grundlagenbescheid für den Körperschaftsteuerbescheid zwingend angefochten werden müssen; der Körperschaftsteuerbescheid 2012 sei Folgebescheid zur Verlustfeststellung auf den 31.12.2013 und könne deshalb nicht angefochten werden. Das vorgenannte Schreiben kann keine Aussagekraft zum Gegenstand des Einspruchs- und Klageverfahrens haben. Es stellt eine unmittelbare Reaktion auf ein Schreiben des FA vom 12.5.2016 dar, in dem dieses sich gegen die Auffassung des Berichterstatters im Erörterungstermin vom 4.5.2016 gestellt hat, die Erklärungen der Klägerin seien auslegungsfähig. Das FA hat die Auffassung vertreten, ein Vorverfahren sei hinsichtlich des Körperschaftsteuerbescheids 2012 nicht durchgeführt worden. Erst nach Hinweis auf diesen zuvor weder im Einspruchs- noch im Klageverfahren problematisierten Punkt hat die Klägerin durch Schreiben vom 8.6.2016 versucht darzulegen, warum ihre Klage gleichwohl nicht unzulässig sei und in der Sache entschieden werden müsse.

Dass das vorgenannte Schreiben allein im Hinblick auf die Ausführungen des FA vom 12.5.2016 zu erklären ist, geht für den Senat auch daraus hervor, dass die Klägerin die rechtsschutzgewährende Auslegung des Berichterstatters im Erörterungstermin hingenommen und unter dem Eindruck der rechtlichen Ausführungen des Berichterstatters sogar auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet hat. Hätte die Klägerin die Auffassung des Berichterstatters über den Gegenstand des Einspruchs- und Klageverfahrens damals schon nicht geteilt, wäre --insbesondere angesichts der absehbaren Revisionszulassung-- zu erwarten gewesen, dass sie auf eine mündliche Verhandlung nicht verzichtet hätte.

In der mündlichen Verhandlung hat die Klägerin ferner ausdrücklich einen Antrag auch in Bezug auf den Körperschaftsteuerbescheid 2012 gestellt und damit nochmals klargestellt, dass es ihr --wie von vornherein ersichtlich-- letztlich um den vollständigen Verlustrücktrag aus dem Jahr 2013 in das Jahr 2012 ging und sie alle Bescheide anfechten will und wollte, die diesem Begehren entgegenstehen. Allein die Tatsache, dass die Klägerin weiterhin dem Verlustfeststellungsbescheid zum 31.12.2013 eine nach Auffassung des Senats unzutreffende Bedeutung für den Verlustrücktrag in das Jahr 2012 beimisst, ändert an dem vorgenannten Klageziel bzw. Klagegegenstand und der darauf gestützten Auslegung des Einspruchs und der Klage nichts. Denn die Verpflichtung des FA und des Finanzgerichts zu einer rechtsschutzgewährenden Auslegung des Einspruchsscheibens und der Klageschrift ergibt sich in erhöhtem Maße bei einer unübersichtlichen und komplexen verfahrensrechtlichen Lage (vgl. zu diesem Gesichtspunkt allgemein BFH-Beschluss vom 6.7.2005 XI B 45/03, BFH/NV 2005, 2029), wie sie hier durch die Neufassung des § 10d Abs. 4 EStG 2009 n.F. entstanden ist (vgl. auch Wüllenkemper, EFG 2016, 664, 665).

b) Die Klage gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2012 ist zulässig. Entgegen der Ansicht des FA ist die Klage insoweit insbesondere nicht wegen eines fehlenden Vorverfahrens unzulässig.

aa) Im Streitfall liegt auch bezüglich des Körperschaftsteuerbescheides 2012 ein erfolglos gebliebenes Vorverfahren i.S. des § 44 Abs. 1 FGO vor. Das FA hat über den gegen die Körperschaftsteuerfestsetzung 2012 eingelegten Einspruch sachlich durch die Einspruchsentscheidung vom 4.8.2015 mitentschieden.

Entscheidend für die Auslegung eines Verwaltungsakts ist das objektiv Erklärte, nicht das von der Behörde subjektiv Gewollte und der sich daraus ergebende objektive Erklärungsinhalt der Regelung, wie ihn der Betroffene nach den ihm bekannten Umständen unter Berücksichtigung von Treu und Glauben verstehen durfte (BFH-Urteile vom 16.12.1997 VIII R 32/90, BFHE 185, 190, BStBl II 1998, 480; vom 11.7.2006 VIII R 10/05, BFHE 214, 18, BStBl II 2007, 96; Klein/Ratschow, AO, 13. Aufl. 2016, § 119 Rz. 8, m.w.N.). Bei der Auslegung ist nicht allein auf den Tenor des Bescheids abzustellen, sondern auch auf den materiellen Regelungsgehalt einschließlich der für den Bescheid gegebenen Begründung (BFH-Urteile vom 22.8.2007 II R 44/05, BFHE 218, 494, BStBl II 2009, 754, und vom 26.11.2009 III R 67/07, BFHE 228, 42, BStBl II 2010, 476).

Der Einspruchsentscheidung vom 4.8.2015 ist im vorliegenden Fall der objektive Erklärungsgehalt zu entnehmen, dass das FA auf das erkennbare Rechtsschutzbegehren der Klägerin hin auch einen Verlustrücktrag in das Jahr 2012 und damit eine Korrektur des Körperschaftsteuerbescheids 2012 nicht zulassen wollte. Ausdrücklich hat sich das FA in seiner Begründung auf das BMF-Schreiben vom 4.7.2008 IV C 7-S 2745-a/08/10001, BStBl I 2008, 736 Rz. 30 bezogen, wonach ein Verlustrücktrag nach einem schädlichen Beteiligungswechsel nicht möglich sei. Ebenso setzt sich die Einspruchsentscheidung mit dem BFH-Urteil vom 30.11.2011 I R 14/11, BFHE 236, 82, BStBl II 2012, 360, auseinander. Es finde laut geltender Verwaltungsauffassung keine Anwendung bei unterjährig erzielten Verlusten, die in das Vorjahr zurückgetragen werden sollten und sei folglich auf den Streitfall nicht übertragbar. Bei dem rein rechnerisch ermittelten Teilverlust handele es sich nicht um einen Verlustrücktrag i.S. des § 10d Abs. 1 EStG 2009 n.F.

bb) Im Übrigen wäre die Klage gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2012 selbst dann zulässig, wenn man der vorgenannten Auslegung der Einspruchsentscheidung durch den erkennenden Senat nicht folgen wollte. Denn nach § 46 Abs. 1 FGO ist eine Klage als Untätigkeitsklage auch ohne vorherigen Abschluss des Vorverfahrens zulässig, wenn über einen außergerichtlichen Rechtsbehelf ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes in angemessener Frist sachlich nicht entschieden wird.

III. Soweit die Klage zulässig ist, ist sie auch begründet. Die geänderten Einkommensteuerbescheide 2012 und 2013 sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Zu Recht geht die Klägerin davon aus, dass in dem Körperschaftsteuerbescheid 2013 ein „nach § 8c KStG nicht zu berücksichtigender Verlust des laufenden Veranlagungszeitraums“ nicht auszuweisen oder mit 0 € zugrunde zu legen ist und dementsprechend das „Einkommen“ bzw. „zu versteuernde Einkommen“ mit ./. 16.827 € zu beziffern ist. Im Körperschaftsteuerbescheid 2012 ist nicht nur ein Verlustrücktrag von 9.336 €, sondern vielmehr von 16.827 € zu berücksichtigen.

1. Ein Verlust in Höhe von 16.827 € ist unstreitig im Jahre 2013 entstanden. Weitere Ausführungen sind insoweit entbehrlich.

2. Dieser Verlust kann --ungeachtet des § 8c KStG 2002 n.F.-- nach § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG 2002 in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2009 (JStG 2009) vom 19.12.2008 (BGBl I 2008, 2794) i.V.m. § 10d Abs. 1 Satz 1 EStG 2009 n.F. in das Jahr 2012 zurückgetragen werden. Negative Einkünfte, die bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichen werden, sind hiernach bis zum einem Betrag von 1.000.000 € vom Gesamtbetrag der Einkünfte des unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraums vorrangig vor anderen Abzugsbeträge abzuziehen (Verlustrücktrag). Der im Jahr 2013 deutlich geringere Verlust von 16.827 € kann hiervon ausgehend vollständig nach 2012 zurückgetragen werden.

3. § 8c Abs. 1 KStG 2002 n.F. steht dem im vorliegenden Fall nicht entgegen.

a) Werden innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 25 % des gezeichneten Kapitals, der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft an einen Erwerber oder diesem nahe stehende Person übertragen oder liegt ein vergleichbarer Sachverhalt vor (schädlicher Beteiligungserwerb), sind insoweit die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte (nicht genutzte Verluste) nicht mehr abziehbar. Unabhängig hiervon sind bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht genutzte Verluste vollständig nicht mehr abziehbar, wenn innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 50 % des gezeichneten Kapitals, der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft an einen Erwerber oder diesem nahe stehende Person übertragen werden oder ein vergleichbarer Sachverhalt vorliegt. Als ein Erwerber i.S. der Sätze 1 und 2 gilt auch eine Gruppe von Erwerbern mit gleichgerichteten Interessen.

b) Im Streitfall liegt ein schädlicher Beteiligungserwerb im Jahre 2013 vor, indem 50 % der Anteile von N auf K und I übertragen worden sind. K und I haben 50 % der Anteile als eine Gruppe von Erwerbern mit gleichgerichteten Interessen i.S. des § 8c Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. erworben. Gemeinsam beherrschen die Eheleute K und I, die vor der Anteilsübertragung zusammen bereits 50 % der Anteile hielten, die Klägerin nunmehr als einzige Gesellschafter.

c) Dies führt jedoch nicht dazu, dass der Verlust auch hinsichtlich des Verlustrücktrags teilweise nicht mehr genutzt werden kann.

aa) Soweit der Verlust nach dem schädlichen Beteiligungserwerb entstanden ist (1.890 €), gilt dies schon deshalb, weil nach dem Wortlaut der Norm allenfalls die Nutzung des bis zum schädlichen Beteiligungserwerb entstandenen Verlusts verhindert werden soll; eine Verlustnutzung und damit auch ein Verlustrücktrag des nach dem schädlichen Beteiligungserwerb entstandenen Verlusts soll demgegenüber nicht ausgeschlossen werden (im Ergebnis ebenso Dötsch/Leibner in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, § 8c KStG Rz. 224, 226; Frotscher in Frotscher/Drüen, § 8c KStG Rz. 80b; Gosch/Roser, 3. Aufl. 2015, § 8c Rz. 28a; Meiisel/Bokeloh, Betriebs-Berater 2008, 808, 814; Neumann in Rödder/Herlinghaus/Neumann, KStG, § 8c Rz. 178). § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG bestimmt ausdrücklich, dass „die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte (nicht genutzte Verluste) nicht mehr abziehbar“ sein sollen. Grammatikalisch verhält er sich damit ausdrücklich nicht zu Verlustanteilen, die nach dem schädlichen Beteiligungserwerb erwirtschaftet werden. Dies ist angesichts des Gesetzeszwecks, auszuschließen, dass Verluste, die in der Zeit des wirtschaftlichen Engagements des alten Gesellschafters entstanden sind, durch den neuen Gesellschafter genutzt werden (zum Telos BFH-Urteil vom 30.11.2011 I R 14/11, BFHE 236, 82, BStBl II 2012, 360; Frotscher, a.a.O., Rz. 4; Gohr in Schnitger/Fehrenbacher, § 8c Rz. 7; Neumann, a.a.O., Rz. 12), folgerichtig.

bb) Soweit die Klägerin den 2013 entstandenen Verlust i.Ü. vollständig --und damit den wirtschaftlich auch vor der Anteilsübertragung verursachten Verlustteil-- in das Jahr 2012 zurücktragen will, wird dies durch § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG 2002 n.F. nicht ausgeschlossen.

Zwar sieht § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG 2002 n.F. vor, dass die nicht genutzten Verluste nicht mehr abziehbar sind. Ausgehend von ihrem Wortlaut sagt die Vorschrift daher nichts darüber aus, ob ein Verlustabzug im Wege des Rücktrags und/oder des Vortrags nicht mehr möglich sein soll (auf den unergiebigen Wortlaut hinweisend auch Dötsch/Leibner, a.a.O., Rz. 226). Dies mag auf den ersten Blick für das BMF sprechen, das auch den Verlustrücktrag für ausgeschlossen hält (BMF-Schreiben v. 4.7.2008 IV C 7-S 2745-a/08/10001, BStBl I 2008, 736 Rz. 30).

Bei Berücksichtigung von Sinn und Zweck des § 8c Abs. 1 KStG 2002 n.F. ist dies allerdings nicht überzeugend. Verhindern will die Regelung lediglich, dass früher entstandene Verluste durch einen Beteiligungserwerb wirtschaftlich übertragen und durch personell veränderte Gesellschaften genutzt werden können; ein Verlustrücktrag wird hiervon ausgehend durch die Norm insgesamt nicht berührt (in diesem Sinne Blümich/Brandis, § 8c KStG Rz. 58; Brendt in Erle/Sauter, 3. Aufl. 2010, § 8c Rz. 60; Frotscher, a.a.O., Rz. 80a; Gosch/Roser, a.a.O., Rz. 91, 96; Hackemann in Mössner/Seeger, 2. Aufl. 2015, § 8c Rz. 475; Lang, Deutsche Steuer-Zeitung 2007, 652, 657; Neyer, Deutsches Steuerrecht 2010, 1600, 1602; Streck/Olbing, KStG, 8. Aufl. 2014, § 8c Rz. 71; Suchanek in Herrmann/Heuer/Raupach, § 8c KStG Rz. 32; a.A. für den unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerb Dötsch/Leibner, a.a.O., Rz. 227; Neumann, a.a.O., Rz. 178; van Lishaut, Finanz-Rundschau --FR-- 2008, 789, 799). Denn durch den Verlustrücktrag nutzen lediglich diejenigen Anteilseigner den Verlustanteil, die ihn während ihres wirtschaftlichen Engagements wirtschaftlich getragen haben.

Dass und warum der Gesetzgeber darüber hinaus auch die Verlustnutzung (mittels eines Verlustvor- oder –rücktrags) durch eine Kapitalgesellschaft für solche Zeiträume hätte einschränken wollen, in denen unverändert im Wesentlichen dieselben Anteilseigner an der Kapitalgesellschaft beteiligt waren wie im Zeitraum der Verlustentstehung, geht weder aus dem Tatbestand des § 8c KStG 2002 n.F. noch aus den Gesetzesmaterialien hervor. Ungeachtet der ohnehin bestehenden verfassungsrechtlichen Bedenken gegen die Vorschrift (hierzu Beschluss des Finanzgerichts Hamburg vom 4.4.2011 2 K 33/10, EFG 2011, 1460 --Az. des Bundesverfassungsgerichts: 2 BvL 6/11--; Senatsbeschluss vom 1.8.2011 9 V 35/11 K, EFG 2011, 165; Blümich/Brandis, § 8c KStG Rz. 22 f.; Gosch/Roser, a.a.O., Rz. 26 ff.; Hey in Tipke/Lang, Steuerrecht, 22. Aufl. 2015, § 11 Rz. 58; gegen eine Verfassungswidrigkeit allerdings Urteil des Sächsischen Finanzgerichts vom 16.3.2011 2 K 1869/10, EFG 2011, 1457 --Az. des BFH: I R 31/11--), könnte der Senat keine sachliche Rechtfertigung für eine Versagung der Verlustnutzung auch in diesem Fall erkennen. Der bloße Vereinfachungszweck, mit dem § 8c KStG 2002 n.F. gerechtfertigt wird (BTDrucks. 16/4841, 75), kann dies jedenfalls nicht sein, zumal der Eingriff für die Steuerpflichtigen durchaus schwerwiegend ist und die vom FA angenommene Differenzierung keine Vereinfachung bedeutet. Ist nämlich während des Jahres, in dem der Anteilseignerwechsel fällt, vor und nach dem Anteilseignerwechsel ein (Teil-)Verlust entstanden (wie hier im Streitfall), bedürfte es nach der Auffassung des FA einer Aufteilung des Gesamtverlustes in entsprechende Teilverluste, während nach der Rechtsauffassung des erkennenden Senats der gesamte Verlust ohne jede weitere Differenzierung zurückgetragen werden kann. Ist vor dem Anteilseignerwechsel hingegen ein unterjähriger Verlust entstanden und nach dem Anteilseignerwechsel ein unterjähriger Gewinn, muss entsprechend differenziert werden, weil § 8c KStG in diesem Fall unstreitig eine Verrechnung des unterjährigen Verlustes mit dem unterjährigen Gewinn ausschließt. Muss aber der unterjährige Verlust ohnehin ermittelt werden, vermag allein der Vereinfachungsgedanke die Versagung eines Rücktrags dieses unterjährigen Verlustes nicht zu rechtfertigen. Ist vor dem Anteilseignerwechsel ein unterjähriger Gewinn entstanden und nach dem Anteilseignerwechsel ein unterjähriger Verlust, bedarf es wegen dieses unterjährigen Verlustes keiner Aufteilung des Jahresergebnisses; eine solche kann nur aus anderweitigen Gründen erforderlich sein, weil sich die Frage stellt, ob ein Verlustvortrag aus den Vorjahren mit dem unterjährigen Gewinn verrechnet werden kann (vgl. dazu nachfolgend).

Der Senat geht davon aus, dass seine Auslegung auch durch die Rechtsprechung des BFH getragen ist, nach der ein bis zum schädlichen Beteiligungswechsel erwirtschafteter Gewinn mit dem vortragsfähigen Verlust zum vorangegangenen Feststellungszeitpunkt verrechnet werden darf (BFH-Urteil in BFHE 236, 82, BStBl II 2012, 360). Der Rechtsprechung des BFH liegt erkennbar die Differenzierung zwischen dem alten und dem neuen wirtschaftlichen Engagement zugrunde, deren Zäsur durch den schädlichen Beteiligungserwerb erfolgen soll. Eine Verrechnung von Gewinnen und Verlusten innerhalb der Phase des alten wirtschaftlichen Engagements hält auch der BFH angesichts des von ihm als entscheidend hervorgehobenen Telos für möglich (wie hier deutet die BFH-Rechtsprechung auch Gohr, a.a.O., Rz. 229).

Gegen die Auslegung des erkennenden Senats wird vom FA und teilweise im Schrifttum allerdings eingewandt, dass die aus der BFH-Rechtsprechung folgende Zäsur zwischen dem neuen und alten wirtschaftlichen Engagement eine „Schattenermittlung“ des Gesamtbetrags der Einkünfte erforderlich mache, gemäß § 10d Abs. 1 Satz 1 EStG 2009 n.F. ein unterjährig ermittelter (noch nicht entstandener) Teiljahresverlust einem Rücktrag jedoch nicht zugänglich sei (in diesem Sinne Dötsch/Leibner, a.a.O.; Neumann, a.a.O., Rz. 178; van Lishaut, FR 2008, 789, 799). Dies ist insoweit zutreffend als sich allein ausgehend vom Wortlaut bzw. der Regelungstechnik des § 10d Abs. 1 Satz 1 EStG 2009 n.F. und dem dort verwendeten Terminus der „negativen Einkünfte, die bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichen werden“, argumentieren ließe, dass der steuerliche Verlust erst am Ende des Wirtschaftsjahres --und damit in Konstellationen wie im vorliegenden Fall erst nach dem schädlichen Beteiligungswechsel-- entstehe und deshalb ein unterjähriger Teilverlust per se nicht rücktragsfähig sei. Von diesem Ausgangspunkt kommend müsste jedoch der wirtschaftlich vor dem schädlichen Beteiligungswechsel verursachte Verlust erst recht zurückgetragen werden können, weil der Verlust steuerrechtlich insgesamt erst nach dem schädlichen Beteiligungswechsel entstanden ist und der nach dem schädlichen Beteiligungserwerb entstandene Verlust unstreitig zurückgetragen werden kann (hierzu III.3.c aa). Dabei bliebe aber zu Unrecht unberücksichtigt, dass § 8c KStG 2002 n.F. die einheitliche Behandlung des während eines Wirtschaftsjahres erzielten Einkünfte gerade durchbricht, eine Zäsur im Zeitpunkt des Anteilseigners bezogen auf die „nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte“ vorschreibt, damit auf zeitlich abgegrenzte „Teileinkünfte“ abstellt und insoweit als speziellere Norm dem § 10d EStG 2009 n.F. vorgeht bzw. diesen modifiziert.

Im Übrigen ist nach der hier vertretenen Auffassung in den Fällen einer unterjährigen Verlustsituation sowohl vor als auch nach dem Anteilseignerwechsel –wie im Streitfall-- die Ermittlung von Teilverlusten gerade nicht zwingend notwendig. Ist – wie dargelegt – nach dem Sinn und Zweck des § 8c KStG 2002 n.F. keine Einschränkung des Verlustrücktrags für die bis zum Anteilseignerwechsel entstandene Teilverluste geboten, so kann nach § 10d Abs. 1 EStG der gesamte Verlust des Verlustentstehungsjahres zurückgetragen werden, und zwar unabhängig davon, ob man darin einen Rücktrag beider Teilverluste oder einen Rücktrag des (nicht nach § 8c KStG 2002 n.F. gekürzten) Gesamtverlustes des Wirtschaftsjahres sieht. Letzterem stünde der Wortlaut des § 10d EStG nicht entgegen. Die Gegenauffassung, die einen Rücktrag von Teilverlusten unter Hinweis auf den Wortlaut des § 10d EStG ablehnt, andererseits einen Rücktrag des nach dem Anteilseignerwechsel eingetretenen Verlustes zulassen will (namentlich Neumann, a.a.O.), ist vielmehr nur dann nachvollziehbar, wenn sie in einem ersten Schritt eine Kürzung nach § 8c KStG 2002 n.F. als geboten ansieht und nachfolgend nur den nach § 8c KStG 2002 n.F. gekürzten Gesamtverlust als nach dem Wortlaut des § 10d EStG 2009 n.F. rücktragsfähig ansieht. Letztlich kommt es damit aber auch nach der Gegenauffassung auf die Auslegung des § 8c KStG 2002 n.F. an und es wäre nicht überzeugend, wenn in formaler Anknüpfung an den Wortlaut des § 10d EStG 2009 n.F. ein bis zum Anteilseignerwechsel entstandener Teilverlust nur rücktragsfähig wäre, wenn dem Anteilseignerwechsel ein unterjährigen Verlust nachfolgt, nicht aber, wenn dem Anteilseignerwechsel ein Gewinn nachfolgt. Im Ergebnis leitet der Senat deshalb aus dem Sinn und Zweck des § 8c KStG die Notwendigkeit einer gesonderten Rücktragsmöglichkeit des bis zum Anteilseignerwechsel entstandenen Teilverlustes ab.

IV. Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

V. Die Berechnung der festgesetzten Körperschaftsteuer 2012 wird dem FA gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO übertragen. Die für das Verlustentstehungsjahr 2013 zugrunde zu legenden Besteuerungsgrundlagen ergeben sich bereits unmittelbar aus der vorliegenden Entscheidung unter III.

VI. Die Revision war zuzulassen, da das Urteil von den Grundsätzen des BMF-Schreibens vom 4.7.2008 IV C 7-S 2745-a/08/10001, BStBl I 2008, 736, abweicht.

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Finanzgericht Münster Urteil, 21. Juli 2016 - 9 K 2794/15 K,F zitiert 19 §§.

BGB

Für vorläufig vollstreckbar ohne Sicherheitsleistung sind zu erklären:1.Urteile, die auf Grund eines Anerkenntnisses oder eines Verzichts ergehen;2.Versäumnisurteile und Urteile nach Lage der Akten gegen die säumige Partei gemäß § 331a;3.Urteile, dur

FGO

EStG

Bei der Auslegung einer Willenserklärung ist der wirkliche Wille zu erforschen und nicht an dem buchstäblichen Sinne des Ausdrucks zu haften.

KStG

(1) Soll gegen den Bund, ein Land, einen Gemeindeverband, eine Gemeinde, eine Körperschaft, eine Anstalt oder Stiftung des öffentlichen Rechts vollstreckt werden, so gilt für die Zwangsvollstreckung das Achte Buch der Zivilprozessordnung sinngemäß; §

(1) 1Was als Einkommen gilt und wie das Einkommen zu ermitteln ist, bestimmt sich nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes und dieses Gesetzes. 2Bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 sind die Absicht, Gewinn zu erzielen, und die Be

(1) Wenn ein Beteiligter teils obsiegt, teils unterliegt, so sind die Kosten gegeneinander aufzuheben oder verhältnismäßig zu teilen. Sind die Kosten gegeneinander aufgehoben, so fallen die Gerichtskosten jedem Teil zur Hälfte zur Last. Einem Beteili

(1) 1Negative Einkünfte, die bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichen werden, sind bis zu einem Betrag von 10 000 000 Euro, bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammenveranlagt werden, bis zu einem Betrag von 20 000 0

(1) Durch Klage kann die Aufhebung, in den Fällen des § 100 Abs. 2 auch die Änderung eines Verwaltungsakts (Anfechtungsklage) sowie die Verurteilung zum Erlass eines abgelehnten oder unterlassenen Verwaltungsakts (Verpflichtungsklage) oder zu einer a

(1) In den Fällen, in denen ein außergerichtlicher Rechtsbehelf gegeben ist, ist die Klage vorbehaltlich der §§ 45 und 46 nur zulässig, wenn das Vorverfahren über den außergerichtlichen Rechtsbehelf ganz oder zum Teil erfolglos geblieben ist. (2) Ge

(1) 1Werden innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 50 Prozent des gezeichneten Kapitals, der Mitgliedschaftsrechte, der Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft an einen Erwerber oder diesem nahe stehende P

(1) Eine Änderung der Klage ist zulässig, wenn die übrigen Beteiligten einwilligen oder das Gericht die Änderung für sachdienlich hält; § 68 bleibt unberührt. (2) Die Einwilligung des Beklagten in die Änderung der Klage ist anzunehmen, wenn er si

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bei uns veröffentlicht am 30.11.2011

Bundesfinanzhof

Tatbestand 1 I. Streitig ist, ob der Verlustabzug nach § 8c Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 200

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Einkommensteuer Grundsteuer

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Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8c Verlustabzug bei Körperschaften

(1)¹Werden innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 50 Prozent des gezeichneten Kapitals, der Mitgliedschaftsrechte, der Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft an einen Erwerber oder diesem nahe stehende Personen übertragen oder liegt ein vergleichbarer Sachverhalt vor (schädlicher Beteiligungserwerb), sind bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichene oder abgezogene negative Einkünfte (nicht genutzte Verluste) vollständig nicht mehr abziehbar.²Als ein Erwerber im Sinne des Satzes 1 gilt auch eine Gruppe von Erwerbern mit gleichgerichteten Interessen.³Eine Kapitalerhöhung steht der Übertragung des gezeichneten Kapitals gleich, soweit sie zu einer Veränderung der Beteiligungsquoten am Kapital der Körperschaft führt.⁴Ein schädlicher Beteiligungserwerb liegt nicht vor, wenn

1.: an dem übertragenden Rechtsträger der Erwerber zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Erwerber eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist,
2.: an dem übernehmenden Rechtsträger der Veräußerer zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Veräußerer eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist oder
3.: an dem übertragenden und an dem übernehmenden Rechtsträger dieselbe natürliche oder juristische Person oder dieselbe Personenhandelsgesellschaft zu jeweils 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist.

⁵Ein nicht abziehbarer nicht genutzter Verlust kann abweichend von Satz 1 abgezogen werden, soweit er die gesamten zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs vorhandenen im Inland steuerpflichtigen stillen Reserven des Betriebsvermögens der Körperschaft nicht übersteigt.⁶Stille Reserven im Sinne des Satzes 5 sind der Unterschiedsbetrag zwischen dem in der steuerlichen Gewinnermittlung ausgewiesenen Eigenkapital und dem auf dieses Eigenkapital jeweils entfallenden gemeinen Wert der Anteile an der Körperschaft, soweit diese im Inland steuerpflichtig sind.⁷Ist das Eigenkapital der Körperschaft negativ, sind stille Reserven im Sinne des Satzes 5 der Unterschiedsbetrag zwischen dem in der steuerlichen Gewinnermittlung ausgewiesenen Eigenkapital und dem diesem Anteil entsprechenden gemeinen Wert des Betriebsvermögens der Körperschaft.⁸Bei der Ermittlung der stillen Reserven ist nur das Betriebsvermögen zu berücksichtigen, das der Körperschaft ohne steuerrechtliche Rückwirkung, insbesondere ohne Anwendung des § 2 Absatz 1 des Umwandlungssteuergesetzes, zuzurechnen ist.

(1a)¹Für die Anwendung des Absatzes 1 ist ein Beteiligungserwerb zum Zweck der Sanierung des Geschäftsbetriebs der Körperschaft unbeachtlich.²Sanierung ist eine Maßnahme, die darauf gerichtet ist, die Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung zu verhindern oder zu beseitigen und zugleich die wesentlichen Betriebsstrukturen zu erhalten.
³Die Erhaltung der wesentlichen Betriebsstrukturen setzt voraus, dass

1.: die Körperschaft eine geschlossene Betriebsvereinbarung mit einer Arbeitsplatzregelung befolgt oder
2.: die Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen der Körperschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Beteiligungserwerb 400 Prozent der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet; § 13a Absatz 1 Satz 3 und 4 und Absatz 4 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl. I S. 3018) gilt sinngemäß; oder
3.: der Körperschaft durch Einlagen wesentliches Betriebsvermögen zugeführt wird.²Eine wesentliche Betriebsvermögenszuführung liegt vor, wenn der Körperschaft innerhalb von zwölf Monaten nach dem Beteiligungserwerb neues Betriebsvermögen zugeführt wird, das mindestens 25 Prozent des in der Steuerbilanz zum Schluss des vorangehenden Wirtschaftsjahrs enthaltenen Aktivvermögens entspricht.³Wird nur ein Anteil an der Körperschaft erworben, ist nur der entsprechende Anteil des Aktivvermögens zuzuführen.⁴Der Erlass von Verbindlichkeiten durch den Erwerber oder eine diesem nahestehende Person steht der Zuführung neuen Betriebsvermögens gleich, soweit die Verbindlichkeiten werthaltig sind.⁵Leistungen der Kapitalgesellschaft, die innerhalb von drei Jahren nach der Zuführung des neuen Betriebsvermögens erfolgen, mindern den Wert des zugeführten Betriebsvermögens.⁶Wird dadurch die erforderliche Zuführung nicht mehr erreicht, ist Satz 1 nicht mehr anzuwenden.

⁴Keine Sanierung liegt vor, wenn die Körperschaft ihren Geschäftsbetrieb im Zeitpunkt des Beteiligungserwerbs im Wesentlichen eingestellt hat oder nach dem Beteiligungserwerb ein Branchenwechsel innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren erfolgt.

(2) § 3a Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes ist auf verbleibende nicht genutzte Verluste anzuwenden, die sich nach einer Anwendung des Absatzes 1 ergeben.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(1)¹Negative Einkünfte, die bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichen werden, sind bis zu einem Betrag von 10 000 000 Euro, bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammenveranlagt werden, bis zu einem Betrag von 20 000 000 Euro vom Gesamtbetrag der Einkünfte des unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraums vorrangig vor Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und sonstigen Abzugsbeträgen abzuziehen (Verlustrücktrag).²Soweit ein Ausgleich der negativen Einkünfte nach Satz 1 nicht möglich ist, sind diese vom Gesamtbetrag der Einkünfte des zweiten dem Veranlagungszeitraum vorangegangenen Veranlagungszeitraums vorrangig vor Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und sonstigen Abzugsbeträgen abzuziehen.³Dabei wird der Gesamtbetrag der Einkünfte des unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraums und des zweiten dem Veranlagungszeitraum vorangegangenen Veranlagungszeitraums um die Begünstigungsbeträge nach § 34a Absatz 3 Satz 1 gemindert.⁴Ist für den unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraum oder den zweiten dem Veranlagungszeitraum vorangegangenen Veranlagungszeitraum bereits ein Steuerbescheid erlassen worden, so ist er insoweit zu ändern, als der Verlustrücktrag zu gewähren oder zu berichtigen ist.⁵Das gilt auch dann, wenn der Steuerbescheid unanfechtbar geworden ist; die Festsetzungsfrist endet insoweit nicht, bevor die Festsetzungsfrist für den Veranlagungszeitraum abgelaufen ist, in dem die negativen Einkünfte nicht ausgeglichen werden.⁶Auf Antrag des Steuerpflichtigen ist von der Anwendung des Verlustrücktrags nach den Sätzen 1 und 2 insgesamt abzusehen.

(2)¹Nicht ausgeglichene negative Einkünfte, die nicht nach Absatz 1 abgezogen worden sind, sind in den folgenden Veranlagungszeiträumen bis zu einem Gesamtbetrag der Einkünfte von 1 Million Euro unbeschränkt, darüber hinaus bis zu 60 Prozent des 1 Million Euro übersteigenden Gesamtbetrags der Einkünfte vorrangig vor Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und sonstigen Abzugsbeträgen abzuziehen (Verlustvortrag).²Bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammenveranlagt werden, tritt an die Stelle des Betrags von 1 Million Euro ein Betrag von 2 Millionen Euro.³Der Abzug ist nur insoweit zulässig, als die Verluste nicht nach Absatz 1 abgezogen worden sind und in den vorangegangenen Veranlagungszeiträumen nicht nach Satz 1 und 2 abgezogen werden konnten.

(3) (weggefallen)

(4)¹Der am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibende Verlustvortrag ist gesondert festzustellen.²Verbleibender Verlustvortrag sind die bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichenen negativen Einkünfte, vermindert um die nach Absatz 1 abgezogenen und die nach Absatz 2 abziehbaren Beträge und vermehrt um den auf den Schluss des vorangegangenen Veranlagungszeitraums festgestellten verbleibenden Verlustvortrag.³Zuständig für die Feststellung ist das für die Besteuerung zuständige Finanzamt.⁴Bei der Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags sind die Besteuerungsgrundlagen so zu berücksichtigen, wie sie den Steuerfestsetzungen des Veranlagungszeitraums, auf dessen Schluss der verbleibende Verlustvortrag festgestellt wird, und des Veranlagungszeitraums, in dem ein Verlustrücktrag vorgenommen werden kann, zu Grunde gelegt worden sind; § 171 Absatz 10, § 175 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 und § 351 Absatz 2 der Abgabenordnung sowie § 42 der Finanzgerichtsordnung gelten entsprechend.⁵Die Besteuerungsgrundlagen dürfen bei der Feststellung nur insoweit abweichend von Satz 4 berücksichtigt werden, wie die Aufhebung, Änderung oder Berichtigung der Steuerbescheide ausschließlich mangels Auswirkung auf die Höhe der festzusetzenden Steuer unterbleibt.⁶Die Feststellungsfrist endet nicht, bevor die Festsetzungsfrist für den Veranlagungszeitraum abgelaufen ist, auf dessen Schluss der verbleibende Verlustvortrag gesondert festzustellen ist; § 181 Absatz 5 der Abgabenordnung ist nur anzuwenden, wenn die zuständige Finanzbehörde die Feststellung des Verlustvortrags pflichtwidrig unterlassen hat.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8c Verlustabzug bei Körperschaften

1.: an dem übertragenden Rechtsträger der Erwerber zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Erwerber eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist,
2.: an dem übernehmenden Rechtsträger der Veräußerer zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Veräußerer eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist oder
3.: an dem übertragenden und an dem übernehmenden Rechtsträger dieselbe natürliche oder juristische Person oder dieselbe Personenhandelsgesellschaft zu jeweils 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist.

1.: die Körperschaft eine geschlossene Betriebsvereinbarung mit einer Arbeitsplatzregelung befolgt oder
2.: die Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen der Körperschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Beteiligungserwerb 400 Prozent der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet; § 13a Absatz 1 Satz 3 und 4 und Absatz 4 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl. I S. 3018) gilt sinngemäß; oder
3.: der Körperschaft durch Einlagen wesentliches Betriebsvermögen zugeführt wird.²Eine wesentliche Betriebsvermögenszuführung liegt vor, wenn der Körperschaft innerhalb von zwölf Monaten nach dem Beteiligungserwerb neues Betriebsvermögen zugeführt wird, das mindestens 25 Prozent des in der Steuerbilanz zum Schluss des vorangehenden Wirtschaftsjahrs enthaltenen Aktivvermögens entspricht.³Wird nur ein Anteil an der Körperschaft erworben, ist nur der entsprechende Anteil des Aktivvermögens zuzuführen.⁴Der Erlass von Verbindlichkeiten durch den Erwerber oder eine diesem nahestehende Person steht der Zuführung neuen Betriebsvermögens gleich, soweit die Verbindlichkeiten werthaltig sind.⁵Leistungen der Kapitalgesellschaft, die innerhalb von drei Jahren nach der Zuführung des neuen Betriebsvermögens erfolgen, mindern den Wert des zugeführten Betriebsvermögens.⁶Wird dadurch die erforderliche Zuführung nicht mehr erreicht, ist Satz 1 nicht mehr anzuwenden.

(2) § 3a Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes ist auf verbleibende nicht genutzte Verluste anzuwenden, die sich nach einer Anwendung des Absatzes 1 ergeben.

Bundesfinanzhof Urteil, 30. Nov. 2011 - I R 14/11

Tatbestand

1: I. Streitig ist, ob der Verlustabzug nach § 8c Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912, BStBl I 2007, 630) --KStG 2002 n.F.-- bei einem sog. unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerb auch insoweit beschränkt ist, als im laufenden Jahr bis zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs ein Gewinn erwirtschaftet wurde.

2: Alleingesellschafter der Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin), einer GmbH, war zum Beginn des Streitjahres (2008) S. Mit notariellem Vertrag vom 3. Juli 2008 verkaufte S nach vorheriger Teilung seines Geschäftsanteils einen Geschäftsanteil von 50 % (Nominalwert 13.000 €) und trat ihn an den Erwerber H ab. Der Gewinn für das laufende Geschäftsjahr sollte insoweit S zustehen, als er auf den Zeitraum bis zum Tag der Beurkundung entfiel. Mit Gesellschafterbeschluss vom gleichen Tag änderte die Klägerin ihre Firma; H wurde zum weiteren Geschäftsführer bestellt.

3: Der für die Klägerin festgestellte verbleibende Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer auf den 31. Dezember 2007 betrug 60.046 € (Bescheid vom 14. Oktober 2008). Für das Streitjahr ermittelte die Klägerin einen Jahresüberschuss in Höhe von rd. 121.815 € (Jahresabschluss zum 31. Dezember 2008). Unter Hinzurechnung nicht abziehbarer Betriebsausgaben (Körperschaftsteuer, Solidaritätszuschlag, Gewerbesteuer) ergab sich ein Gesamtbetrag der Einkünfte in Höhe von 163.300 €. Ein Zwischenabschluss zum 31. Mai 2008 wies einen bis dahin angefallenen Jahresüberschuss von 50.737 € aus.

4: Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) berücksichtigte unter Hinweis auf § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. und Tz. 31 des Schreibens des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 4. Juli 2008 (BStBl I 2008, 736) bei der Einkommensermittlung lediglich einen Verlustabzug in Höhe von 50 % von 60.046 € (30.023 €); den verbleibenden Verlustabzug stellte er auf den 31. Dezember 2008 mit 0 € fest. Die gegen die Festsetzung der Körperschaftsteuer gerichtete Klage hatte Erfolg (Finanzgericht --FG-- Münster, Urteil vom 30. November 2010 9 K 1842/10 K, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2011, 909). Nach den Urteilsgründen haben es die Beteiligten in der mündlichen Verhandlung ausdrücklich unstreitig gestellt, dass der bis zum 3. Juli 2008 (Übertragung des 50 %-igen Geschäftsanteils) erwirtschaftete Gesamtbetrag der Einkünfte mindestens 60.046 € betragen hat.

5: Das FA rügt eine Verletzung materiellen Rechts. Es beantragt mit der Revision, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen, hilfsweise, das Verfahren ruhen zu lassen bis zur Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) in dem Verfahren 2 BvL 6/11 (Vorlagebeschluss des FG Hamburg vom 4. April 2011 2 K 33/10, EFG 2011, 1460).

6: Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen, hilfsweise, das Verfahren ruhen zu lassen (BVerfG 2 BvL 6/11).

Entscheidungsgründe

7: II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat ohne Rechtsfehler dahin erkannt, dass der Verlustabzug nach § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. bei einem sog. unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerb insoweit nicht beschränkt ist, als im laufenden Jahr bis zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs ein Gewinn erwirtschaftet wurde.

8: 1. Der zum 31. Dezember 2007 festgestellte verbleibende Verlustvortrag in Höhe von 60.046 € war gemäß § 10d Abs. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes 2002 (EStG 2002) i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG 2002 n.F. im Streitjahr in voller Höhe vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen. Dieser Abzug war im Streitfall nicht durch § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. ausgeschlossen. Denn die Rechtsfolge der Verlustabzugsbeschränkung des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. betrifft den hier in Rede stehenden Verlustabzug des Streitjahres nicht.

9: a) Werden innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 25 % des gezeichneten Kapitals, der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft an einen Erwerber oder diesem nahe stehende Personen übertragen oder liegt ein vergleichbarer Sachverhalt vor (schädlicher Beteiligungserwerb), sind insoweit die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte (nicht genutzte Verluste) nicht mehr abziehbar (§ 8c Satz 1 KStG 2002 n.F.). Unabhängig von Satz 1 sind bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht genutzte Verluste vollständig nicht mehr abziehbar, wenn innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 50 % des gezeichneten Kapitals, der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft an einen Erwerber oder diesem nahe stehende Personen übertragen werden oder ein vergleichbarer Sachverhalt vorliegt (§ 8c Satz 2 KStG 2002 n.F.). Aufgrund des Erwerbs des 50 %-igen Geschäftsanteils durch H mit notariellem Vertrag vom 3. Juli 2008 liegt ein schädlicher Beteiligungserwerb i.S. von § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. vor. Denn es wurden mehr als 25 %, aber nicht mehr als 50 % des gezeichneten Kapitals der Klägerin an einen Erwerber übertragen.

10: b) Als Rechtsfolge sieht § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. vor, dass die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte (sog. nicht genutzte Verluste) anteilig in Höhe des Beteiligungserwerbs --damit im Streitfall in Höhe von 50 %-- nicht mehr abziehbar sind. Dies beeinträchtigt den Abzug des für die Klägerin zum 31. Dezember 2007 festgestellten verbleibenden Verlustvortrags von 60.046 € jedoch nicht.

11: aa) Ob ein im Jahr des schädlichen Beteiligungserwerbs bis zum Übertragungszeitpunkt erwirtschafteter Gewinn (bzw. positiver Gesamtbetrag der Einkünfte) die der Verlustabzugsbeschränkung unterliegenden nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte mindert, wird unterschiedlich beurteilt. Die Finanzverwaltung lehnt eine solche Rechtsfolge ab: Nach Tz. 31 des BMF-Schreibens in BStBl I 2008, 736 unterliegt zwar ein bis zum unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerb erzielter Verlust der Verlustabzugsbeschränkung (dort Satz 1); ein bis zum schädlichen Beteiligungserwerb erzielter Gewinn kann jedoch nicht mit noch nicht genutzten Verlusten verrechnet werden (dort Satz 2). Dem wird in der Literatur teilweise zugestimmt (Dötsch in Dötsch/Jost/Pung/Witt, Kommentar zum KStG und EStG, § 8c KStG Rz 81; Frotscher in Frotscher/Maas, KStG/GewStG/UmwStG, § 8c KStG Rz 78d; Mössner/Seeger/Rätke, KStG, § 8c Rz 368; van Lishaut, Finanz-Rundschau 2008, 789, 799). Das Hessische FG (Beschluss vom 7. Oktober 2010 4 V 1489/10, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst 2011, 289) und ein anderer Teil der Literatur sind allerdings gegenteiliger Auffassung und sprechen sich für eine Verrechnungsmöglichkeit aus (z.B. Gosch/Roser, KStG, 2. Aufl., § 8c Rz 97; Suchanek in Herrmann/Heuer/Raupach, § 8c KStG Rz 32; Lang in Ernst & Young, KStG, § 8c Rz 72.2; Blümich/Brandis, § 8c KStG Rz 56; Streck/Olbing, KStG, 7. Aufl., § 8c Rz 65; Brendt in Erle/Sauter, KStG, 3. Aufl., § 8c Rz 58; Dieterlen in Lademann, Körperschaftsteuergesetz, § 8c Rz 31; Zerwas/Fröhlich in Lüdicke/Kempf/Brink, Verluste im Steuerrecht, 2010, S. 212 ff.; Neyer, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2010, 1600, 1602 und DStR 2011, 654, jeweils m.w.N.). Der Senat hält die letztgenannte Auffassung für zutreffend.

12: aaa) Der Wortlaut des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. ist insoweit entgegen der Ansicht der Revision nicht eindeutig; er trifft keine Aussage in der Weise, dass eine Berücksichtigung eines zeitanteiligen Gewinns auszuschließen ist.

13: Zwar kann aus dem Terminus (negative) "Einkünfte" auf einen Bezug zum Jährlichkeitsprinzip der Einkünfte- und Gewinnermittlung (§ 7 Abs. 3 Satz 2 KStG 2002 n.F.) geschlossen werden. Dies könnte gegen eine Ergebnisabgrenzung bei unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerben sprechen. Andererseits geht es bei den sog. nicht genutzten Verlusten als Gegenstand der Verlustabzugsbeschränkung nach dem Gesetzeswortlaut um bisher "nicht ausgeglichene(n) oder abgezogene(n) negative(n) Einkünfte", womit die Terminologie des § 10d EStG 2002 aufgegriffen wird, die den periodenübergreifenden Verlustabzug und den periodeninternen Verlustausgleich anführt. Wenn die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen negativen Einkünfte zeitlich nach dem schädlichen Beteiligungserwerb nicht mehr abziehbar sein sollen, ist damit eine eindeutige zeitliche Zäsur (Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs) angeordnet. Diese Zäsur kann je nach dem konkreten Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs aber auch als Abkürzung der Ermittlungsperiode im laufenden Wirtschaftsjahr/Kalenderjahr eintreten ("unterjähriger Beteiligungserwerb"), was wiederum sowohl die Einbeziehung zeitpunktbezogen vorher erwirtschafteter negativer Einkünfte als auch positiver Einkünfte rechtfertigt. Gegenstand des Verlustabzugsverbots des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. ist dann entweder die Summe aus dem verbleibenden Verlustvortrag (Feststellung zum 31. Dezember des Vorjahres bei kalenderjahrgleichem Wirtschaftsjahr) und dem "laufenden Verlust" (so auch BMF in BStBl I 2008, 736 Tz. 31, dort Satz 1; s.a. Begründung des Gesetzentwurfs, BTDrucks 16/4841, S. 76) oder der Saldo aus dem verbleibenden Verlustvortrag und dem "laufenden Gewinn".

14: Jedenfalls hat der Gesetzgeber die zweite Variante nicht dadurch ausgeschlossen, dass er von negativen Einkünften spricht - denn dies umschreibt lediglich die Grundlage einer Verlustabzugsbeschränkung und bezieht sich auf den Gesamtumfang des bisher nicht genutzten Verlusts, der sich aus nicht ausgeglichenen negativen Einkünften und nicht abgezogenen negativen Einkünften zusammensetzt.

15: bbb) Auf dieser Grundlage kommt dem Regelungszweck entscheidende Bedeutung zu. Der Verlustabzugsbeschränkung liegt nach der Begründung des Gesetzentwurfs (BTDrucks 16/4841, S. 76) der Gedanke zugrunde, dass sich ungeachtet des Trennungsprinzips "die wirtschaftliche Identität einer Gesellschaft durch das wirtschaftliche Engagement eines anderen Anteilseigners" ändert. Die in früherer Zeit erwirtschafteten Verluste sollen für das "neue wirtschaftliche Engagement" unberücksichtigt bleiben.

16: Wenn damit das wirtschaftliche Ergebnis der Kapitalgesellschaft nach dem schädlichen Beteiligungserwerb von dem vor diesem Zeitpunkt erwirtschafteten (negativen) Ergebnis unbeeinträchtigt bleiben soll, spricht nichts dafür, bei dieser Separierung ein vor diesem Zeitpunkt erzieltes positives Zwischenergebnis auszusparen. Der bisher nicht ausgeglichene Verlust (Verlustvortrag) wird in der Höhe eines bis zum schädlichen Beteiligungserwerb erzielten Gewinns gerade nicht für das "neue", sondern noch für das "alte" wirtschaftliche Engagement genutzt (s.a. Senatsurteil vom 5. Juni 2007 I R 9/06, BFHE 218, 207, BStBl II 2008, 988 - zum maßgeblichen Zeitpunkt für den Ausschluss des Verlustabzugs nach der Vorgängerregelung des § 8 Abs. 4 KStG 2002; Urteil des Bundesfinanzhofs vom 22. Januar 2009 IV R 90/05, BFHE 224, 364 - zum gewerbesteuerrechtlichen Verlustvortrag). Diesem Grundgedanken entspricht auch die unstreitige Praxis, bis zum schädlichen Beteiligungserwerb erwirtschaftete negative Einkünfte unabhängig von einem Ablauf einer gesetzlichen Ermittlungsperiode (Wirtschaftsjahr/Kalenderjahr) in die Verlustabzugsbeschränkung einzubeziehen (s. zu aaa).

17: Diesem Ergebnis kann nicht mit Erfolg entgegengehalten werden, dass es an einer Rechtsgrundlage für den Abzug des Verlustvortrags von bis zum schädlichen (unterjährigem) Beteiligungserwerb angefallenen positiven Einkünften fehle, da § 10d Abs. 2 EStG den Abzug nur zum Ende eines folgenden Veranlagungszeitraums zulasse (so z.B. Mössner/Seeger/Rätke, a.a.O., § 8c Rz 368). Denn es geht insoweit nicht um die (veranlagungstechnischen) Voraussetzungen des Verlustabzugs im Jahr des schädlichen Beteiligungserwerbs, sondern um die Bemessung des "nicht genutzte(n) Verlust(s)" i.S. des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. als Gegenstand der Verlustabzugsbeschränkung (z.B. Gosch/Roser, a.a.O., § 8c Rz 97; Zerwas/Fröhlich, a.a.O., S. 213).

18: bb) Hiernach war der für die Klägerin zum 31. Dezember 2007 festgestellte verbleibende Verlustvortrag in Höhe von 60.046 € im Streitjahr in voller Höhe vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen. Ein sog. nicht genutzter Verlust i.S. des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. besteht nicht, da der Gesamtbetrag der Einkünfte des Streitjahres von 163.300 € in Höhe eines Betrages von 60.046 € auf den Zeitraum bis zum schädlichen Beteiligungserwerb am 3. Juli 2008 entfiel. Insoweit ist der Senat an die entsprechende tatrichterliche Feststellung gebunden (§ 118 Abs. 2 FGO), die auf dem Zwischenabschluss der Klägerin zum 31. Mai 2008, einer Hinzurechnung von nicht abziehbaren Betriebsausgaben und einer Hinzuschätzung bis zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs beruht; darüber hinaus ist diese Feststellung durch eine entsprechende tatsächliche Verständigung der Beteiligten in der mündlichen Verhandlung beim FG abgesichert.

19: 2. Da auf dieser Grundlage die Verlustabzugsbeschränkung des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. die Höhe der festzusetzenden Körperschaftsteuer des Streitjahres nicht berührt, liegt ein Grund für eine Aussetzung des Verfahrens (§ 74 FGO) bis zum Abschluss des Normenkontrollverfahrens beim BVerfG (2 BvL 6/11) nicht vor.

20: 3. Der bei der Einkommensermittlung der Klägerin zu berücksichtigende Verlustabzug ist auch nicht nach § 8 Abs. 4 KStG 2002 i.V.m. § 34 Abs. 6 Satz 4 KStG 2002 n.F. ausgeschlossen. Unabhängig von der Frage, ob mit der im Streitjahr erfolgten Anteilsübertragung mehr als die Hälfte der Anteile an der Klägerin innerhalb eines vor dem 1. Januar 2008 beginnenden Zeitraums von fünf Jahren übertragen wurden, fehlt es an der vom Tatbestand des § 8 Abs. 4 Satz 2 KStG 2002 geforderten Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens im zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit der Anteilsübertragung. Das FG hat entsprechende Feststellungen nicht getroffen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(3) (weggefallen)

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 67

(1) Eine Änderung der Klage ist zulässig, wenn die übrigen Beteiligten einwilligen oder das Gericht die Änderung für sachdienlich hält; § 68 bleibt unberührt.

(2) Die Einwilligung des Beklagten in die Änderung der Klage ist anzunehmen, wenn er sich, ohne ihr zu widersprechen, in einem Schriftsatz oder in einer mündlichen Verhandlung auf die geänderte Klage eingelassen hat*

(3) Die Entscheidung, dass eine Änderung der Klage nicht vorliegt oder zuzulassen ist, ist nicht selbständig anfechtbar.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8c Verlustabzug bei Körperschaften

1.: an dem übertragenden Rechtsträger der Erwerber zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Erwerber eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist,
2.: an dem übernehmenden Rechtsträger der Veräußerer zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Veräußerer eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist oder
3.: an dem übertragenden und an dem übernehmenden Rechtsträger dieselbe natürliche oder juristische Person oder dieselbe Personenhandelsgesellschaft zu jeweils 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist.

1.: die Körperschaft eine geschlossene Betriebsvereinbarung mit einer Arbeitsplatzregelung befolgt oder
2.: die Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen der Körperschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Beteiligungserwerb 400 Prozent der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet; § 13a Absatz 1 Satz 3 und 4 und Absatz 4 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl. I S. 3018) gilt sinngemäß; oder
3.: der Körperschaft durch Einlagen wesentliches Betriebsvermögen zugeführt wird.²Eine wesentliche Betriebsvermögenszuführung liegt vor, wenn der Körperschaft innerhalb von zwölf Monaten nach dem Beteiligungserwerb neues Betriebsvermögen zugeführt wird, das mindestens 25 Prozent des in der Steuerbilanz zum Schluss des vorangehenden Wirtschaftsjahrs enthaltenen Aktivvermögens entspricht.³Wird nur ein Anteil an der Körperschaft erworben, ist nur der entsprechende Anteil des Aktivvermögens zuzuführen.⁴Der Erlass von Verbindlichkeiten durch den Erwerber oder eine diesem nahestehende Person steht der Zuführung neuen Betriebsvermögens gleich, soweit die Verbindlichkeiten werthaltig sind.⁵Leistungen der Kapitalgesellschaft, die innerhalb von drei Jahren nach der Zuführung des neuen Betriebsvermögens erfolgen, mindern den Wert des zugeführten Betriebsvermögens.⁶Wird dadurch die erforderliche Zuführung nicht mehr erreicht, ist Satz 1 nicht mehr anzuwenden.

(2) § 3a Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes ist auf verbleibende nicht genutzte Verluste anzuwenden, die sich nach einer Anwendung des Absatzes 1 ergeben.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(3) (weggefallen)

Bundesfinanzhof Urteil, 30. Nov. 2011 - I R 14/11

Tatbestand

1: I. Streitig ist, ob der Verlustabzug nach § 8c Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912, BStBl I 2007, 630) --KStG 2002 n.F.-- bei einem sog. unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerb auch insoweit beschränkt ist, als im laufenden Jahr bis zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs ein Gewinn erwirtschaftet wurde.

2: Alleingesellschafter der Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin), einer GmbH, war zum Beginn des Streitjahres (2008) S. Mit notariellem Vertrag vom 3. Juli 2008 verkaufte S nach vorheriger Teilung seines Geschäftsanteils einen Geschäftsanteil von 50 % (Nominalwert 13.000 €) und trat ihn an den Erwerber H ab. Der Gewinn für das laufende Geschäftsjahr sollte insoweit S zustehen, als er auf den Zeitraum bis zum Tag der Beurkundung entfiel. Mit Gesellschafterbeschluss vom gleichen Tag änderte die Klägerin ihre Firma; H wurde zum weiteren Geschäftsführer bestellt.

3: Der für die Klägerin festgestellte verbleibende Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer auf den 31. Dezember 2007 betrug 60.046 € (Bescheid vom 14. Oktober 2008). Für das Streitjahr ermittelte die Klägerin einen Jahresüberschuss in Höhe von rd. 121.815 € (Jahresabschluss zum 31. Dezember 2008). Unter Hinzurechnung nicht abziehbarer Betriebsausgaben (Körperschaftsteuer, Solidaritätszuschlag, Gewerbesteuer) ergab sich ein Gesamtbetrag der Einkünfte in Höhe von 163.300 €. Ein Zwischenabschluss zum 31. Mai 2008 wies einen bis dahin angefallenen Jahresüberschuss von 50.737 € aus.

4: Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) berücksichtigte unter Hinweis auf § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. und Tz. 31 des Schreibens des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 4. Juli 2008 (BStBl I 2008, 736) bei der Einkommensermittlung lediglich einen Verlustabzug in Höhe von 50 % von 60.046 € (30.023 €); den verbleibenden Verlustabzug stellte er auf den 31. Dezember 2008 mit 0 € fest. Die gegen die Festsetzung der Körperschaftsteuer gerichtete Klage hatte Erfolg (Finanzgericht --FG-- Münster, Urteil vom 30. November 2010 9 K 1842/10 K, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2011, 909). Nach den Urteilsgründen haben es die Beteiligten in der mündlichen Verhandlung ausdrücklich unstreitig gestellt, dass der bis zum 3. Juli 2008 (Übertragung des 50 %-igen Geschäftsanteils) erwirtschaftete Gesamtbetrag der Einkünfte mindestens 60.046 € betragen hat.

5: Das FA rügt eine Verletzung materiellen Rechts. Es beantragt mit der Revision, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen, hilfsweise, das Verfahren ruhen zu lassen bis zur Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) in dem Verfahren 2 BvL 6/11 (Vorlagebeschluss des FG Hamburg vom 4. April 2011 2 K 33/10, EFG 2011, 1460).

6: Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen, hilfsweise, das Verfahren ruhen zu lassen (BVerfG 2 BvL 6/11).

Entscheidungsgründe

7: II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat ohne Rechtsfehler dahin erkannt, dass der Verlustabzug nach § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. bei einem sog. unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerb insoweit nicht beschränkt ist, als im laufenden Jahr bis zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs ein Gewinn erwirtschaftet wurde.

8: 1. Der zum 31. Dezember 2007 festgestellte verbleibende Verlustvortrag in Höhe von 60.046 € war gemäß § 10d Abs. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes 2002 (EStG 2002) i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG 2002 n.F. im Streitjahr in voller Höhe vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen. Dieser Abzug war im Streitfall nicht durch § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. ausgeschlossen. Denn die Rechtsfolge der Verlustabzugsbeschränkung des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. betrifft den hier in Rede stehenden Verlustabzug des Streitjahres nicht.

9: a) Werden innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 25 % des gezeichneten Kapitals, der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft an einen Erwerber oder diesem nahe stehende Personen übertragen oder liegt ein vergleichbarer Sachverhalt vor (schädlicher Beteiligungserwerb), sind insoweit die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte (nicht genutzte Verluste) nicht mehr abziehbar (§ 8c Satz 1 KStG 2002 n.F.). Unabhängig von Satz 1 sind bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht genutzte Verluste vollständig nicht mehr abziehbar, wenn innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 50 % des gezeichneten Kapitals, der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft an einen Erwerber oder diesem nahe stehende Personen übertragen werden oder ein vergleichbarer Sachverhalt vorliegt (§ 8c Satz 2 KStG 2002 n.F.). Aufgrund des Erwerbs des 50 %-igen Geschäftsanteils durch H mit notariellem Vertrag vom 3. Juli 2008 liegt ein schädlicher Beteiligungserwerb i.S. von § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. vor. Denn es wurden mehr als 25 %, aber nicht mehr als 50 % des gezeichneten Kapitals der Klägerin an einen Erwerber übertragen.

10: b) Als Rechtsfolge sieht § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. vor, dass die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte (sog. nicht genutzte Verluste) anteilig in Höhe des Beteiligungserwerbs --damit im Streitfall in Höhe von 50 %-- nicht mehr abziehbar sind. Dies beeinträchtigt den Abzug des für die Klägerin zum 31. Dezember 2007 festgestellten verbleibenden Verlustvortrags von 60.046 € jedoch nicht.

11: aa) Ob ein im Jahr des schädlichen Beteiligungserwerbs bis zum Übertragungszeitpunkt erwirtschafteter Gewinn (bzw. positiver Gesamtbetrag der Einkünfte) die der Verlustabzugsbeschränkung unterliegenden nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte mindert, wird unterschiedlich beurteilt. Die Finanzverwaltung lehnt eine solche Rechtsfolge ab: Nach Tz. 31 des BMF-Schreibens in BStBl I 2008, 736 unterliegt zwar ein bis zum unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerb erzielter Verlust der Verlustabzugsbeschränkung (dort Satz 1); ein bis zum schädlichen Beteiligungserwerb erzielter Gewinn kann jedoch nicht mit noch nicht genutzten Verlusten verrechnet werden (dort Satz 2). Dem wird in der Literatur teilweise zugestimmt (Dötsch in Dötsch/Jost/Pung/Witt, Kommentar zum KStG und EStG, § 8c KStG Rz 81; Frotscher in Frotscher/Maas, KStG/GewStG/UmwStG, § 8c KStG Rz 78d; Mössner/Seeger/Rätke, KStG, § 8c Rz 368; van Lishaut, Finanz-Rundschau 2008, 789, 799). Das Hessische FG (Beschluss vom 7. Oktober 2010 4 V 1489/10, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst 2011, 289) und ein anderer Teil der Literatur sind allerdings gegenteiliger Auffassung und sprechen sich für eine Verrechnungsmöglichkeit aus (z.B. Gosch/Roser, KStG, 2. Aufl., § 8c Rz 97; Suchanek in Herrmann/Heuer/Raupach, § 8c KStG Rz 32; Lang in Ernst & Young, KStG, § 8c Rz 72.2; Blümich/Brandis, § 8c KStG Rz 56; Streck/Olbing, KStG, 7. Aufl., § 8c Rz 65; Brendt in Erle/Sauter, KStG, 3. Aufl., § 8c Rz 58; Dieterlen in Lademann, Körperschaftsteuergesetz, § 8c Rz 31; Zerwas/Fröhlich in Lüdicke/Kempf/Brink, Verluste im Steuerrecht, 2010, S. 212 ff.; Neyer, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2010, 1600, 1602 und DStR 2011, 654, jeweils m.w.N.). Der Senat hält die letztgenannte Auffassung für zutreffend.

12: aaa) Der Wortlaut des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. ist insoweit entgegen der Ansicht der Revision nicht eindeutig; er trifft keine Aussage in der Weise, dass eine Berücksichtigung eines zeitanteiligen Gewinns auszuschließen ist.

13: Zwar kann aus dem Terminus (negative) "Einkünfte" auf einen Bezug zum Jährlichkeitsprinzip der Einkünfte- und Gewinnermittlung (§ 7 Abs. 3 Satz 2 KStG 2002 n.F.) geschlossen werden. Dies könnte gegen eine Ergebnisabgrenzung bei unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerben sprechen. Andererseits geht es bei den sog. nicht genutzten Verlusten als Gegenstand der Verlustabzugsbeschränkung nach dem Gesetzeswortlaut um bisher "nicht ausgeglichene(n) oder abgezogene(n) negative(n) Einkünfte", womit die Terminologie des § 10d EStG 2002 aufgegriffen wird, die den periodenübergreifenden Verlustabzug und den periodeninternen Verlustausgleich anführt. Wenn die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen negativen Einkünfte zeitlich nach dem schädlichen Beteiligungserwerb nicht mehr abziehbar sein sollen, ist damit eine eindeutige zeitliche Zäsur (Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs) angeordnet. Diese Zäsur kann je nach dem konkreten Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs aber auch als Abkürzung der Ermittlungsperiode im laufenden Wirtschaftsjahr/Kalenderjahr eintreten ("unterjähriger Beteiligungserwerb"), was wiederum sowohl die Einbeziehung zeitpunktbezogen vorher erwirtschafteter negativer Einkünfte als auch positiver Einkünfte rechtfertigt. Gegenstand des Verlustabzugsverbots des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. ist dann entweder die Summe aus dem verbleibenden Verlustvortrag (Feststellung zum 31. Dezember des Vorjahres bei kalenderjahrgleichem Wirtschaftsjahr) und dem "laufenden Verlust" (so auch BMF in BStBl I 2008, 736 Tz. 31, dort Satz 1; s.a. Begründung des Gesetzentwurfs, BTDrucks 16/4841, S. 76) oder der Saldo aus dem verbleibenden Verlustvortrag und dem "laufenden Gewinn".

14: Jedenfalls hat der Gesetzgeber die zweite Variante nicht dadurch ausgeschlossen, dass er von negativen Einkünften spricht - denn dies umschreibt lediglich die Grundlage einer Verlustabzugsbeschränkung und bezieht sich auf den Gesamtumfang des bisher nicht genutzten Verlusts, der sich aus nicht ausgeglichenen negativen Einkünften und nicht abgezogenen negativen Einkünften zusammensetzt.

15: bbb) Auf dieser Grundlage kommt dem Regelungszweck entscheidende Bedeutung zu. Der Verlustabzugsbeschränkung liegt nach der Begründung des Gesetzentwurfs (BTDrucks 16/4841, S. 76) der Gedanke zugrunde, dass sich ungeachtet des Trennungsprinzips "die wirtschaftliche Identität einer Gesellschaft durch das wirtschaftliche Engagement eines anderen Anteilseigners" ändert. Die in früherer Zeit erwirtschafteten Verluste sollen für das "neue wirtschaftliche Engagement" unberücksichtigt bleiben.

16: Wenn damit das wirtschaftliche Ergebnis der Kapitalgesellschaft nach dem schädlichen Beteiligungserwerb von dem vor diesem Zeitpunkt erwirtschafteten (negativen) Ergebnis unbeeinträchtigt bleiben soll, spricht nichts dafür, bei dieser Separierung ein vor diesem Zeitpunkt erzieltes positives Zwischenergebnis auszusparen. Der bisher nicht ausgeglichene Verlust (Verlustvortrag) wird in der Höhe eines bis zum schädlichen Beteiligungserwerb erzielten Gewinns gerade nicht für das "neue", sondern noch für das "alte" wirtschaftliche Engagement genutzt (s.a. Senatsurteil vom 5. Juni 2007 I R 9/06, BFHE 218, 207, BStBl II 2008, 988 - zum maßgeblichen Zeitpunkt für den Ausschluss des Verlustabzugs nach der Vorgängerregelung des § 8 Abs. 4 KStG 2002; Urteil des Bundesfinanzhofs vom 22. Januar 2009 IV R 90/05, BFHE 224, 364 - zum gewerbesteuerrechtlichen Verlustvortrag). Diesem Grundgedanken entspricht auch die unstreitige Praxis, bis zum schädlichen Beteiligungserwerb erwirtschaftete negative Einkünfte unabhängig von einem Ablauf einer gesetzlichen Ermittlungsperiode (Wirtschaftsjahr/Kalenderjahr) in die Verlustabzugsbeschränkung einzubeziehen (s. zu aaa).

17: Diesem Ergebnis kann nicht mit Erfolg entgegengehalten werden, dass es an einer Rechtsgrundlage für den Abzug des Verlustvortrags von bis zum schädlichen (unterjährigem) Beteiligungserwerb angefallenen positiven Einkünften fehle, da § 10d Abs. 2 EStG den Abzug nur zum Ende eines folgenden Veranlagungszeitraums zulasse (so z.B. Mössner/Seeger/Rätke, a.a.O., § 8c Rz 368). Denn es geht insoweit nicht um die (veranlagungstechnischen) Voraussetzungen des Verlustabzugs im Jahr des schädlichen Beteiligungserwerbs, sondern um die Bemessung des "nicht genutzte(n) Verlust(s)" i.S. des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. als Gegenstand der Verlustabzugsbeschränkung (z.B. Gosch/Roser, a.a.O., § 8c Rz 97; Zerwas/Fröhlich, a.a.O., S. 213).

18: bb) Hiernach war der für die Klägerin zum 31. Dezember 2007 festgestellte verbleibende Verlustvortrag in Höhe von 60.046 € im Streitjahr in voller Höhe vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen. Ein sog. nicht genutzter Verlust i.S. des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. besteht nicht, da der Gesamtbetrag der Einkünfte des Streitjahres von 163.300 € in Höhe eines Betrages von 60.046 € auf den Zeitraum bis zum schädlichen Beteiligungserwerb am 3. Juli 2008 entfiel. Insoweit ist der Senat an die entsprechende tatrichterliche Feststellung gebunden (§ 118 Abs. 2 FGO), die auf dem Zwischenabschluss der Klägerin zum 31. Mai 2008, einer Hinzurechnung von nicht abziehbaren Betriebsausgaben und einer Hinzuschätzung bis zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs beruht; darüber hinaus ist diese Feststellung durch eine entsprechende tatsächliche Verständigung der Beteiligten in der mündlichen Verhandlung beim FG abgesichert.

19: 2. Da auf dieser Grundlage die Verlustabzugsbeschränkung des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. die Höhe der festzusetzenden Körperschaftsteuer des Streitjahres nicht berührt, liegt ein Grund für eine Aussetzung des Verfahrens (§ 74 FGO) bis zum Abschluss des Normenkontrollverfahrens beim BVerfG (2 BvL 6/11) nicht vor.

20: 3. Der bei der Einkommensermittlung der Klägerin zu berücksichtigende Verlustabzug ist auch nicht nach § 8 Abs. 4 KStG 2002 i.V.m. § 34 Abs. 6 Satz 4 KStG 2002 n.F. ausgeschlossen. Unabhängig von der Frage, ob mit der im Streitjahr erfolgten Anteilsübertragung mehr als die Hälfte der Anteile an der Klägerin innerhalb eines vor dem 1. Januar 2008 beginnenden Zeitraums von fünf Jahren übertragen wurden, fehlt es an der vom Tatbestand des § 8 Abs. 4 Satz 2 KStG 2002 geforderten Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens im zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit der Anteilsübertragung. Das FG hat entsprechende Feststellungen nicht getroffen.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8c Verlustabzug bei Körperschaften

1.: an dem übertragenden Rechtsträger der Erwerber zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Erwerber eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist,
2.: an dem übernehmenden Rechtsträger der Veräußerer zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Veräußerer eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist oder
3.: an dem übertragenden und an dem übernehmenden Rechtsträger dieselbe natürliche oder juristische Person oder dieselbe Personenhandelsgesellschaft zu jeweils 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist.

1.: die Körperschaft eine geschlossene Betriebsvereinbarung mit einer Arbeitsplatzregelung befolgt oder
2.: die Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen der Körperschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Beteiligungserwerb 400 Prozent der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet; § 13a Absatz 1 Satz 3 und 4 und Absatz 4 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl. I S. 3018) gilt sinngemäß; oder
3.: der Körperschaft durch Einlagen wesentliches Betriebsvermögen zugeführt wird.²Eine wesentliche Betriebsvermögenszuführung liegt vor, wenn der Körperschaft innerhalb von zwölf Monaten nach dem Beteiligungserwerb neues Betriebsvermögen zugeführt wird, das mindestens 25 Prozent des in der Steuerbilanz zum Schluss des vorangehenden Wirtschaftsjahrs enthaltenen Aktivvermögens entspricht.³Wird nur ein Anteil an der Körperschaft erworben, ist nur der entsprechende Anteil des Aktivvermögens zuzuführen.⁴Der Erlass von Verbindlichkeiten durch den Erwerber oder eine diesem nahestehende Person steht der Zuführung neuen Betriebsvermögens gleich, soweit die Verbindlichkeiten werthaltig sind.⁵Leistungen der Kapitalgesellschaft, die innerhalb von drei Jahren nach der Zuführung des neuen Betriebsvermögens erfolgen, mindern den Wert des zugeführten Betriebsvermögens.⁶Wird dadurch die erforderliche Zuführung nicht mehr erreicht, ist Satz 1 nicht mehr anzuwenden.

(2) § 3a Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes ist auf verbleibende nicht genutzte Verluste anzuwenden, die sich nach einer Anwendung des Absatzes 1 ergeben.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(3) (weggefallen)

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 40

(2) Soweit gesetzlich nichts anderes bestimmt ist, ist die Klage nur zulässig, wenn der Kläger geltend macht, durch den Verwaltungsakt oder durch die Ablehnung oder Unterlassung eines Verwaltungsakts oder einer anderen Leistung in seinen Rechten verletzt zu sein.

(3) Verwaltet eine Finanzbehörde des Bundes oder eines Landes eine Abgabe ganz oder teilweise für andere Abgabenberechtigte, so können diese in den Fällen Klage erheben, in denen der Bund oder das Land die Abgabe oder einen Teil der Abgabe unmittelbar oder mittelbar schulden würde.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(3) (weggefallen)

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8 Ermittlung des Einkommens

(1)¹Was als Einkommen gilt und wie das Einkommen zu ermitteln ist, bestimmt sich nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes und dieses Gesetzes.²Bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 sind die Absicht, Gewinn zu erzielen, und die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht erforderlich.³Bei den inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten beträgt das Einkommen aus dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen 16 Prozent der Entgelte (§ 10 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes) aus Werbesendungen.⁴Bei Körperschaften im Sinne des § 1 Absatz 1 mit Sitz im Ausland, deren Ort der Geschäftsleitung im Inland belegen ist und die nach inländischem Gesellschaftsrecht mangels Rechtsfähigkeit nicht als juristische Person zu behandeln sind, sind Leistungen und Leistungsversprechen zwischen der Körperschaft und Personen, die aus dieser Körperschaft Einkünfte im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 des Einkommensteuergesetzes erzielen, für Zwecke der Durchführung der Besteuerung mit Ertragsteuern wie Leistungen und Leistungsversprechen zwischen einer rechtsfähigen Körperschaft und deren Anteilseignern zu behandeln.

(2) Bei unbeschränkt Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 sind alle Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln.

(3)¹Für die Ermittlung des Einkommens ist es ohne Bedeutung, ob das Einkommen verteilt wird.²Auch verdeckte Gewinnausschüttungen sowie Ausschüttungen jeder Art auf Genussrechte, mit denen das Recht auf Beteiligung am Gewinn und am Liquidationserlös der Kapitalgesellschaft verbunden ist, mindern das Einkommen nicht.³Verdeckte Einlagen erhöhen das Einkommen nicht.⁴Das Einkommen erhöht sich, soweit eine verdeckte Einlage das Einkommen des Gesellschafters gemindert hat.⁵Satz 4 gilt auch für eine verdeckte Einlage, die auf einer verdeckten Gewinnausschüttung einer dem Gesellschafter nahe stehenden Person beruht und bei der Besteuerung des Gesellschafters nicht berücksichtigt wurde, es sei denn, die verdeckte Gewinnausschüttung hat bei der leistenden Körperschaft das Einkommen nicht gemindert.⁶In den Fällen des Satzes 5 erhöht die verdeckte Einlage nicht die Anschaffungskosten der Beteiligung.

(4) (weggefallen)

(5) Bei Personenvereinigungen bleiben für die Ermittlung des Einkommens Beiträge, die auf Grund der Satzung von den Mitgliedern lediglich in ihrer Eigenschaft als Mitglieder erhoben werden, außer Ansatz.

(6) Besteht das Einkommen nur aus Einkünften, von denen lediglich ein Steuerabzug vorzunehmen ist, so ist ein Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten nicht zulässig.

(7)¹Die Rechtsfolgen einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne des Absatzes 3 Satz 2 sind

1.: bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben;
2.: bei Kapitalgesellschaften nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben.²Satz 1 gilt nur bei Kapitalgesellschaften, bei denen die Mehrheit der Stimmrechte unmittelbar oder mittelbar auf juristische Personen des öffentlichen Rechts entfällt und nachweislich ausschließlich diese Gesellschafter die Verluste aus Dauerverlustgeschäften tragen.

²Ein Dauerverlustgeschäft liegt vor, soweit aus verkehrs-, umwelt-, sozial-, kultur-, bildungs- oder gesundheitspolitischen Gründen eine wirtschaftliche Betätigung ohne kostendeckendes Entgelt unterhalten wird oder in den Fällen von Satz 1 Nr. 2 das Geschäft Ausfluss einer Tätigkeit ist, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehört.

(8)¹Werden Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst, ist § 10d des Einkommensteuergesetzes auf den Betrieb gewerblicher Art anzuwenden, der sich durch die Zusammenfassung ergibt.²Nicht ausgeglichene negative Einkünfte der einzelnen Betriebe gewerblicher Art aus der Zeit vor der Zusammenfassung können nicht beim zusammengefassten Betrieb gewerblicher Art abgezogen werden.³Ein Rücktrag von Verlusten des zusammengefassten Betriebs gewerblicher Art auf die einzelnen Betriebe gewerblicher Art vor Zusammenfassung ist unzulässig.⁴Ein bei einem Betrieb gewerblicher Art vor der Zusammenfassung festgestellter Verlustvortrag kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden, den dieser Betrieb gewerblicher Art nach Beendigung der Zusammenfassung erzielt.⁵Die Einschränkungen der Sätze 2 bis 4 gelten nicht, wenn gleichartige Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst oder getrennt werden.⁶Kommt es bei einem Betrieb gewerblicher Art, der sich durch eine Zusammenfassung ergeben hat, innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren nach der Zusammenfassung zur Anwendung des § 3a des Einkommensteuergesetzes, ist § 3a Absatz 3 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes entsprechend auf die in Satz 4 genannten Verlustvorträge anzuwenden.

(9)¹Wenn für Kapitalgesellschaften Absatz 7 Satz 1 Nr. 2 zur Anwendung kommt, sind die einzelnen Tätigkeiten der Gesellschaft nach folgender Maßgabe Sparten zuzuordnen:

1.: Tätigkeiten, die als Dauerverlustgeschäfte Ausfluss einer Tätigkeit sind, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehören, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen;
2.: Tätigkeiten, die nach § 4 Abs. 6 Satz 1 zusammenfassbar sind oder aus den übrigen, nicht in Nummer 1 bezeichneten Dauerverlustgeschäften stammen, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen, wobei zusammenfassbare Tätigkeiten jeweils eine einheitliche Sparte bilden;
3.: alle übrigen Tätigkeiten sind einer einheitlichen Sparte zuzuordnen.

²Für jede sich hiernach ergebende Sparte ist der Gesamtbetrag der Einkünfte getrennt zu ermitteln.³Die Aufnahme einer weiteren, nicht gleichartigen Tätigkeit führt zu einer neuen, gesonderten Sparte; Entsprechendes gilt für die Aufgabe einer solchen Tätigkeit.⁴Ein negativer Gesamtbetrag der Einkünfte einer Sparte darf nicht mit einem positiven Gesamtbetrag der Einkünfte einer anderen Sparte ausgeglichen oder nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes abgezogen werden.⁵Er mindert jedoch nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes die positiven Gesamtbeträge der Einkünfte, die sich in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Veranlagungszeiträumen für dieselbe Sparte ergeben.⁶Liegen die Voraussetzungen des Absatzes 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 ab einem Zeitpunkt innerhalb eines Veranlagungszeitraums nicht mehr vor, sind die Sätze 1 bis 5 ab diesem Zeitpunkt nicht mehr anzuwenden; hiernach nicht ausgeglichene oder abgezogene negative Beträge sowie verbleibende Verlustvorträge aus den Sparten, in denen Dauerverlusttätigkeiten ausgeübt werden, entfallen.⁷Liegen die Voraussetzungen des Absatzes 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 erst ab einem bestimmten Zeitpunkt innerhalb eines Veranlagungszeitraums vor, sind die Sätze 1 bis 5 ab diesem Zeitpunkt anzuwenden; ein bis zum Eintritt der Voraussetzungen entstandener Verlust kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes abgezogen werden; ein danach verbleibender Verlust ist der Sparte zuzuordnen, in denen keine Dauerverlustgeschäfte ausgeübt werden.⁸Der am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibende negative Gesamtbetrag der Einkünfte einer Sparte ist gesondert festzustellen; § 10d Absatz 4 des Einkommensteuergesetzes gilt entsprechend.⁹Die §§ 3a und 3c Absatz 4 des Einkommensteuergesetzes sind entsprechend anzuwenden; § 3a Absatz 2 des Einkommensteuergesetzes ist für die Kapitalgesellschaft anzuwenden.

(10)¹Bei Einkünften aus Kapitalvermögen ist § 2 Absatz 5b des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.²§ 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 und Nr. 3 Satz 1 und Satz 3 bis 6 des Einkommensteuergesetzes ist entsprechend anzuwenden; in diesen Fällen ist § 20 Abs. 6 und 9 des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(3) (weggefallen)

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 40

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(3) (weggefallen)

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 40

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 133 Auslegung einer Willenserklärung

Bei der Auslegung einer Willenserklärung ist der wirkliche Wille zu erforschen und nicht an dem buchstäblichen Sinne des Ausdrucks zu haften.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 96

(1) Das Gericht entscheidet nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung; die §§ 158, 160, 162 der Abgabenordnung gelten sinngemäß. Das Gericht darf über das Klagebegehren nicht hinausgehen, ist aber an die Fassung der Anträge nicht gebunden. In dem Urteil sind die Gründe anzugeben, die für die richterliche Überzeugung leitend gewesen sind.

(2) Das Urteil darf nur auf Tatsachen und Beweisergebnisse gestützt werden, zu denen die Beteiligten sich äußern konnten.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(3) (weggefallen)

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 44

(2) Gegenstand der Anfechtungsklage nach einem Vorverfahren ist der ursprüngliche Verwaltungsakt in der Gestalt, die er durch die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf gefunden hat.

Bundesfinanzhof Urteil, 30. Nov. 2011 - I R 14/11

Tatbestand

1: I. Streitig ist, ob der Verlustabzug nach § 8c Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912, BStBl I 2007, 630) --KStG 2002 n.F.-- bei einem sog. unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerb auch insoweit beschränkt ist, als im laufenden Jahr bis zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs ein Gewinn erwirtschaftet wurde.

2: Alleingesellschafter der Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin), einer GmbH, war zum Beginn des Streitjahres (2008) S. Mit notariellem Vertrag vom 3. Juli 2008 verkaufte S nach vorheriger Teilung seines Geschäftsanteils einen Geschäftsanteil von 50 % (Nominalwert 13.000 €) und trat ihn an den Erwerber H ab. Der Gewinn für das laufende Geschäftsjahr sollte insoweit S zustehen, als er auf den Zeitraum bis zum Tag der Beurkundung entfiel. Mit Gesellschafterbeschluss vom gleichen Tag änderte die Klägerin ihre Firma; H wurde zum weiteren Geschäftsführer bestellt.

3: Der für die Klägerin festgestellte verbleibende Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer auf den 31. Dezember 2007 betrug 60.046 € (Bescheid vom 14. Oktober 2008). Für das Streitjahr ermittelte die Klägerin einen Jahresüberschuss in Höhe von rd. 121.815 € (Jahresabschluss zum 31. Dezember 2008). Unter Hinzurechnung nicht abziehbarer Betriebsausgaben (Körperschaftsteuer, Solidaritätszuschlag, Gewerbesteuer) ergab sich ein Gesamtbetrag der Einkünfte in Höhe von 163.300 €. Ein Zwischenabschluss zum 31. Mai 2008 wies einen bis dahin angefallenen Jahresüberschuss von 50.737 € aus.

4: Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) berücksichtigte unter Hinweis auf § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. und Tz. 31 des Schreibens des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 4. Juli 2008 (BStBl I 2008, 736) bei der Einkommensermittlung lediglich einen Verlustabzug in Höhe von 50 % von 60.046 € (30.023 €); den verbleibenden Verlustabzug stellte er auf den 31. Dezember 2008 mit 0 € fest. Die gegen die Festsetzung der Körperschaftsteuer gerichtete Klage hatte Erfolg (Finanzgericht --FG-- Münster, Urteil vom 30. November 2010 9 K 1842/10 K, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2011, 909). Nach den Urteilsgründen haben es die Beteiligten in der mündlichen Verhandlung ausdrücklich unstreitig gestellt, dass der bis zum 3. Juli 2008 (Übertragung des 50 %-igen Geschäftsanteils) erwirtschaftete Gesamtbetrag der Einkünfte mindestens 60.046 € betragen hat.

5: Das FA rügt eine Verletzung materiellen Rechts. Es beantragt mit der Revision, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen, hilfsweise, das Verfahren ruhen zu lassen bis zur Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) in dem Verfahren 2 BvL 6/11 (Vorlagebeschluss des FG Hamburg vom 4. April 2011 2 K 33/10, EFG 2011, 1460).

6: Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen, hilfsweise, das Verfahren ruhen zu lassen (BVerfG 2 BvL 6/11).

Entscheidungsgründe

7: II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat ohne Rechtsfehler dahin erkannt, dass der Verlustabzug nach § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. bei einem sog. unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerb insoweit nicht beschränkt ist, als im laufenden Jahr bis zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs ein Gewinn erwirtschaftet wurde.

8: 1. Der zum 31. Dezember 2007 festgestellte verbleibende Verlustvortrag in Höhe von 60.046 € war gemäß § 10d Abs. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes 2002 (EStG 2002) i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG 2002 n.F. im Streitjahr in voller Höhe vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen. Dieser Abzug war im Streitfall nicht durch § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. ausgeschlossen. Denn die Rechtsfolge der Verlustabzugsbeschränkung des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. betrifft den hier in Rede stehenden Verlustabzug des Streitjahres nicht.

9: a) Werden innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 25 % des gezeichneten Kapitals, der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft an einen Erwerber oder diesem nahe stehende Personen übertragen oder liegt ein vergleichbarer Sachverhalt vor (schädlicher Beteiligungserwerb), sind insoweit die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte (nicht genutzte Verluste) nicht mehr abziehbar (§ 8c Satz 1 KStG 2002 n.F.). Unabhängig von Satz 1 sind bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht genutzte Verluste vollständig nicht mehr abziehbar, wenn innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 50 % des gezeichneten Kapitals, der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft an einen Erwerber oder diesem nahe stehende Personen übertragen werden oder ein vergleichbarer Sachverhalt vorliegt (§ 8c Satz 2 KStG 2002 n.F.). Aufgrund des Erwerbs des 50 %-igen Geschäftsanteils durch H mit notariellem Vertrag vom 3. Juli 2008 liegt ein schädlicher Beteiligungserwerb i.S. von § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. vor. Denn es wurden mehr als 25 %, aber nicht mehr als 50 % des gezeichneten Kapitals der Klägerin an einen Erwerber übertragen.

10: b) Als Rechtsfolge sieht § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. vor, dass die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte (sog. nicht genutzte Verluste) anteilig in Höhe des Beteiligungserwerbs --damit im Streitfall in Höhe von 50 %-- nicht mehr abziehbar sind. Dies beeinträchtigt den Abzug des für die Klägerin zum 31. Dezember 2007 festgestellten verbleibenden Verlustvortrags von 60.046 € jedoch nicht.

11: aa) Ob ein im Jahr des schädlichen Beteiligungserwerbs bis zum Übertragungszeitpunkt erwirtschafteter Gewinn (bzw. positiver Gesamtbetrag der Einkünfte) die der Verlustabzugsbeschränkung unterliegenden nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte mindert, wird unterschiedlich beurteilt. Die Finanzverwaltung lehnt eine solche Rechtsfolge ab: Nach Tz. 31 des BMF-Schreibens in BStBl I 2008, 736 unterliegt zwar ein bis zum unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerb erzielter Verlust der Verlustabzugsbeschränkung (dort Satz 1); ein bis zum schädlichen Beteiligungserwerb erzielter Gewinn kann jedoch nicht mit noch nicht genutzten Verlusten verrechnet werden (dort Satz 2). Dem wird in der Literatur teilweise zugestimmt (Dötsch in Dötsch/Jost/Pung/Witt, Kommentar zum KStG und EStG, § 8c KStG Rz 81; Frotscher in Frotscher/Maas, KStG/GewStG/UmwStG, § 8c KStG Rz 78d; Mössner/Seeger/Rätke, KStG, § 8c Rz 368; van Lishaut, Finanz-Rundschau 2008, 789, 799). Das Hessische FG (Beschluss vom 7. Oktober 2010 4 V 1489/10, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst 2011, 289) und ein anderer Teil der Literatur sind allerdings gegenteiliger Auffassung und sprechen sich für eine Verrechnungsmöglichkeit aus (z.B. Gosch/Roser, KStG, 2. Aufl., § 8c Rz 97; Suchanek in Herrmann/Heuer/Raupach, § 8c KStG Rz 32; Lang in Ernst & Young, KStG, § 8c Rz 72.2; Blümich/Brandis, § 8c KStG Rz 56; Streck/Olbing, KStG, 7. Aufl., § 8c Rz 65; Brendt in Erle/Sauter, KStG, 3. Aufl., § 8c Rz 58; Dieterlen in Lademann, Körperschaftsteuergesetz, § 8c Rz 31; Zerwas/Fröhlich in Lüdicke/Kempf/Brink, Verluste im Steuerrecht, 2010, S. 212 ff.; Neyer, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2010, 1600, 1602 und DStR 2011, 654, jeweils m.w.N.). Der Senat hält die letztgenannte Auffassung für zutreffend.

12: aaa) Der Wortlaut des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. ist insoweit entgegen der Ansicht der Revision nicht eindeutig; er trifft keine Aussage in der Weise, dass eine Berücksichtigung eines zeitanteiligen Gewinns auszuschließen ist.

13: Zwar kann aus dem Terminus (negative) "Einkünfte" auf einen Bezug zum Jährlichkeitsprinzip der Einkünfte- und Gewinnermittlung (§ 7 Abs. 3 Satz 2 KStG 2002 n.F.) geschlossen werden. Dies könnte gegen eine Ergebnisabgrenzung bei unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerben sprechen. Andererseits geht es bei den sog. nicht genutzten Verlusten als Gegenstand der Verlustabzugsbeschränkung nach dem Gesetzeswortlaut um bisher "nicht ausgeglichene(n) oder abgezogene(n) negative(n) Einkünfte", womit die Terminologie des § 10d EStG 2002 aufgegriffen wird, die den periodenübergreifenden Verlustabzug und den periodeninternen Verlustausgleich anführt. Wenn die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen negativen Einkünfte zeitlich nach dem schädlichen Beteiligungserwerb nicht mehr abziehbar sein sollen, ist damit eine eindeutige zeitliche Zäsur (Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs) angeordnet. Diese Zäsur kann je nach dem konkreten Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs aber auch als Abkürzung der Ermittlungsperiode im laufenden Wirtschaftsjahr/Kalenderjahr eintreten ("unterjähriger Beteiligungserwerb"), was wiederum sowohl die Einbeziehung zeitpunktbezogen vorher erwirtschafteter negativer Einkünfte als auch positiver Einkünfte rechtfertigt. Gegenstand des Verlustabzugsverbots des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. ist dann entweder die Summe aus dem verbleibenden Verlustvortrag (Feststellung zum 31. Dezember des Vorjahres bei kalenderjahrgleichem Wirtschaftsjahr) und dem "laufenden Verlust" (so auch BMF in BStBl I 2008, 736 Tz. 31, dort Satz 1; s.a. Begründung des Gesetzentwurfs, BTDrucks 16/4841, S. 76) oder der Saldo aus dem verbleibenden Verlustvortrag und dem "laufenden Gewinn".

14: Jedenfalls hat der Gesetzgeber die zweite Variante nicht dadurch ausgeschlossen, dass er von negativen Einkünften spricht - denn dies umschreibt lediglich die Grundlage einer Verlustabzugsbeschränkung und bezieht sich auf den Gesamtumfang des bisher nicht genutzten Verlusts, der sich aus nicht ausgeglichenen negativen Einkünften und nicht abgezogenen negativen Einkünften zusammensetzt.

15: bbb) Auf dieser Grundlage kommt dem Regelungszweck entscheidende Bedeutung zu. Der Verlustabzugsbeschränkung liegt nach der Begründung des Gesetzentwurfs (BTDrucks 16/4841, S. 76) der Gedanke zugrunde, dass sich ungeachtet des Trennungsprinzips "die wirtschaftliche Identität einer Gesellschaft durch das wirtschaftliche Engagement eines anderen Anteilseigners" ändert. Die in früherer Zeit erwirtschafteten Verluste sollen für das "neue wirtschaftliche Engagement" unberücksichtigt bleiben.

16: Wenn damit das wirtschaftliche Ergebnis der Kapitalgesellschaft nach dem schädlichen Beteiligungserwerb von dem vor diesem Zeitpunkt erwirtschafteten (negativen) Ergebnis unbeeinträchtigt bleiben soll, spricht nichts dafür, bei dieser Separierung ein vor diesem Zeitpunkt erzieltes positives Zwischenergebnis auszusparen. Der bisher nicht ausgeglichene Verlust (Verlustvortrag) wird in der Höhe eines bis zum schädlichen Beteiligungserwerb erzielten Gewinns gerade nicht für das "neue", sondern noch für das "alte" wirtschaftliche Engagement genutzt (s.a. Senatsurteil vom 5. Juni 2007 I R 9/06, BFHE 218, 207, BStBl II 2008, 988 - zum maßgeblichen Zeitpunkt für den Ausschluss des Verlustabzugs nach der Vorgängerregelung des § 8 Abs. 4 KStG 2002; Urteil des Bundesfinanzhofs vom 22. Januar 2009 IV R 90/05, BFHE 224, 364 - zum gewerbesteuerrechtlichen Verlustvortrag). Diesem Grundgedanken entspricht auch die unstreitige Praxis, bis zum schädlichen Beteiligungserwerb erwirtschaftete negative Einkünfte unabhängig von einem Ablauf einer gesetzlichen Ermittlungsperiode (Wirtschaftsjahr/Kalenderjahr) in die Verlustabzugsbeschränkung einzubeziehen (s. zu aaa).

17: Diesem Ergebnis kann nicht mit Erfolg entgegengehalten werden, dass es an einer Rechtsgrundlage für den Abzug des Verlustvortrags von bis zum schädlichen (unterjährigem) Beteiligungserwerb angefallenen positiven Einkünften fehle, da § 10d Abs. 2 EStG den Abzug nur zum Ende eines folgenden Veranlagungszeitraums zulasse (so z.B. Mössner/Seeger/Rätke, a.a.O., § 8c Rz 368). Denn es geht insoweit nicht um die (veranlagungstechnischen) Voraussetzungen des Verlustabzugs im Jahr des schädlichen Beteiligungserwerbs, sondern um die Bemessung des "nicht genutzte(n) Verlust(s)" i.S. des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. als Gegenstand der Verlustabzugsbeschränkung (z.B. Gosch/Roser, a.a.O., § 8c Rz 97; Zerwas/Fröhlich, a.a.O., S. 213).

18: bb) Hiernach war der für die Klägerin zum 31. Dezember 2007 festgestellte verbleibende Verlustvortrag in Höhe von 60.046 € im Streitjahr in voller Höhe vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen. Ein sog. nicht genutzter Verlust i.S. des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. besteht nicht, da der Gesamtbetrag der Einkünfte des Streitjahres von 163.300 € in Höhe eines Betrages von 60.046 € auf den Zeitraum bis zum schädlichen Beteiligungserwerb am 3. Juli 2008 entfiel. Insoweit ist der Senat an die entsprechende tatrichterliche Feststellung gebunden (§ 118 Abs. 2 FGO), die auf dem Zwischenabschluss der Klägerin zum 31. Mai 2008, einer Hinzurechnung von nicht abziehbaren Betriebsausgaben und einer Hinzuschätzung bis zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs beruht; darüber hinaus ist diese Feststellung durch eine entsprechende tatsächliche Verständigung der Beteiligten in der mündlichen Verhandlung beim FG abgesichert.

19: 2. Da auf dieser Grundlage die Verlustabzugsbeschränkung des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. die Höhe der festzusetzenden Körperschaftsteuer des Streitjahres nicht berührt, liegt ein Grund für eine Aussetzung des Verfahrens (§ 74 FGO) bis zum Abschluss des Normenkontrollverfahrens beim BVerfG (2 BvL 6/11) nicht vor.

20: 3. Der bei der Einkommensermittlung der Klägerin zu berücksichtigende Verlustabzug ist auch nicht nach § 8 Abs. 4 KStG 2002 i.V.m. § 34 Abs. 6 Satz 4 KStG 2002 n.F. ausgeschlossen. Unabhängig von der Frage, ob mit der im Streitjahr erfolgten Anteilsübertragung mehr als die Hälfte der Anteile an der Klägerin innerhalb eines vor dem 1. Januar 2008 beginnenden Zeitraums von fünf Jahren übertragen wurden, fehlt es an der vom Tatbestand des § 8 Abs. 4 Satz 2 KStG 2002 geforderten Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens im zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit der Anteilsübertragung. Das FG hat entsprechende Feststellungen nicht getroffen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(3) (weggefallen)

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 46

(1) Ist über einen außergerichtlichen Rechtsbehelf ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes in angemessener Frist sachlich nicht entschieden worden, so ist die Klage abweichend von § 44 ohne vorherigen Abschluss des Vorverfahrens zulässig. Die Klage kann nicht vor Ablauf von sechs Monaten seit Einlegung des außergerichtlichen Rechtsbehelfs erhoben werden, es sei denn, dass wegen besonderer Umstände des Falles eine kürzere Frist geboten ist. Das Gericht kann das Verfahren bis zum Ablauf einer von ihm bestimmten Frist, die verlängert werden kann, aussetzen; wird dem außergerichtlichen Rechtsbehelf innerhalb dieser Frist stattgegeben oder der beantragte Verwaltungsakt innerhalb dieser Frist erlassen, so ist der Rechtsstreit in der Hauptsache als erledigt anzusehen.

(2) Absatz 1 Satz 2 und 3 gilt für die Fälle sinngemäß, in denen geltend gemacht wird, dass eine der in § 348 Nr. 3 und 4 der Abgabenordnung genannten Stellen über einen Antrag auf Vornahme eines Verwaltungsakts ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes in angemessener Frist sachlich nicht entschieden hat.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 100

(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8c Verlustabzug bei Körperschaften

1.: an dem übertragenden Rechtsträger der Erwerber zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Erwerber eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist,
2.: an dem übernehmenden Rechtsträger der Veräußerer zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Veräußerer eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist oder
3.: an dem übertragenden und an dem übernehmenden Rechtsträger dieselbe natürliche oder juristische Person oder dieselbe Personenhandelsgesellschaft zu jeweils 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist.

1.: die Körperschaft eine geschlossene Betriebsvereinbarung mit einer Arbeitsplatzregelung befolgt oder
2.: die Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen der Körperschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Beteiligungserwerb 400 Prozent der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet; § 13a Absatz 1 Satz 3 und 4 und Absatz 4 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl. I S. 3018) gilt sinngemäß; oder
3.: der Körperschaft durch Einlagen wesentliches Betriebsvermögen zugeführt wird.²Eine wesentliche Betriebsvermögenszuführung liegt vor, wenn der Körperschaft innerhalb von zwölf Monaten nach dem Beteiligungserwerb neues Betriebsvermögen zugeführt wird, das mindestens 25 Prozent des in der Steuerbilanz zum Schluss des vorangehenden Wirtschaftsjahrs enthaltenen Aktivvermögens entspricht.³Wird nur ein Anteil an der Körperschaft erworben, ist nur der entsprechende Anteil des Aktivvermögens zuzuführen.⁴Der Erlass von Verbindlichkeiten durch den Erwerber oder eine diesem nahestehende Person steht der Zuführung neuen Betriebsvermögens gleich, soweit die Verbindlichkeiten werthaltig sind.⁵Leistungen der Kapitalgesellschaft, die innerhalb von drei Jahren nach der Zuführung des neuen Betriebsvermögens erfolgen, mindern den Wert des zugeführten Betriebsvermögens.⁶Wird dadurch die erforderliche Zuführung nicht mehr erreicht, ist Satz 1 nicht mehr anzuwenden.

(2) § 3a Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes ist auf verbleibende nicht genutzte Verluste anzuwenden, die sich nach einer Anwendung des Absatzes 1 ergeben.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8 Ermittlung des Einkommens

(2) Bei unbeschränkt Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 sind alle Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln.

(4) (weggefallen)

(6) Besteht das Einkommen nur aus Einkünften, von denen lediglich ein Steuerabzug vorzunehmen ist, so ist ein Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten nicht zulässig.

(7)¹Die Rechtsfolgen einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne des Absatzes 3 Satz 2 sind

1.: bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben;
2.: bei Kapitalgesellschaften nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben.²Satz 1 gilt nur bei Kapitalgesellschaften, bei denen die Mehrheit der Stimmrechte unmittelbar oder mittelbar auf juristische Personen des öffentlichen Rechts entfällt und nachweislich ausschließlich diese Gesellschafter die Verluste aus Dauerverlustgeschäften tragen.

(9)¹Wenn für Kapitalgesellschaften Absatz 7 Satz 1 Nr. 2 zur Anwendung kommt, sind die einzelnen Tätigkeiten der Gesellschaft nach folgender Maßgabe Sparten zuzuordnen:

1.: Tätigkeiten, die als Dauerverlustgeschäfte Ausfluss einer Tätigkeit sind, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehören, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen;
2.: Tätigkeiten, die nach § 4 Abs. 6 Satz 1 zusammenfassbar sind oder aus den übrigen, nicht in Nummer 1 bezeichneten Dauerverlustgeschäften stammen, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen, wobei zusammenfassbare Tätigkeiten jeweils eine einheitliche Sparte bilden;
3.: alle übrigen Tätigkeiten sind einer einheitlichen Sparte zuzuordnen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(3) (weggefallen)

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8c Verlustabzug bei Körperschaften

1.: an dem übertragenden Rechtsträger der Erwerber zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Erwerber eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist,
2.: an dem übernehmenden Rechtsträger der Veräußerer zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Veräußerer eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist oder
3.: an dem übertragenden und an dem übernehmenden Rechtsträger dieselbe natürliche oder juristische Person oder dieselbe Personenhandelsgesellschaft zu jeweils 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist.

1.: die Körperschaft eine geschlossene Betriebsvereinbarung mit einer Arbeitsplatzregelung befolgt oder
2.: die Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen der Körperschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Beteiligungserwerb 400 Prozent der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet; § 13a Absatz 1 Satz 3 und 4 und Absatz 4 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl. I S. 3018) gilt sinngemäß; oder
3.: der Körperschaft durch Einlagen wesentliches Betriebsvermögen zugeführt wird.²Eine wesentliche Betriebsvermögenszuführung liegt vor, wenn der Körperschaft innerhalb von zwölf Monaten nach dem Beteiligungserwerb neues Betriebsvermögen zugeführt wird, das mindestens 25 Prozent des in der Steuerbilanz zum Schluss des vorangehenden Wirtschaftsjahrs enthaltenen Aktivvermögens entspricht.³Wird nur ein Anteil an der Körperschaft erworben, ist nur der entsprechende Anteil des Aktivvermögens zuzuführen.⁴Der Erlass von Verbindlichkeiten durch den Erwerber oder eine diesem nahestehende Person steht der Zuführung neuen Betriebsvermögens gleich, soweit die Verbindlichkeiten werthaltig sind.⁵Leistungen der Kapitalgesellschaft, die innerhalb von drei Jahren nach der Zuführung des neuen Betriebsvermögens erfolgen, mindern den Wert des zugeführten Betriebsvermögens.⁶Wird dadurch die erforderliche Zuführung nicht mehr erreicht, ist Satz 1 nicht mehr anzuwenden.

(2) § 3a Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes ist auf verbleibende nicht genutzte Verluste anzuwenden, die sich nach einer Anwendung des Absatzes 1 ergeben.

Bundesfinanzhof Urteil, 30. Nov. 2011 - I R 14/11

Tatbestand

1: I. Streitig ist, ob der Verlustabzug nach § 8c Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912, BStBl I 2007, 630) --KStG 2002 n.F.-- bei einem sog. unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerb auch insoweit beschränkt ist, als im laufenden Jahr bis zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs ein Gewinn erwirtschaftet wurde.

2: Alleingesellschafter der Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin), einer GmbH, war zum Beginn des Streitjahres (2008) S. Mit notariellem Vertrag vom 3. Juli 2008 verkaufte S nach vorheriger Teilung seines Geschäftsanteils einen Geschäftsanteil von 50 % (Nominalwert 13.000 €) und trat ihn an den Erwerber H ab. Der Gewinn für das laufende Geschäftsjahr sollte insoweit S zustehen, als er auf den Zeitraum bis zum Tag der Beurkundung entfiel. Mit Gesellschafterbeschluss vom gleichen Tag änderte die Klägerin ihre Firma; H wurde zum weiteren Geschäftsführer bestellt.

3: Der für die Klägerin festgestellte verbleibende Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer auf den 31. Dezember 2007 betrug 60.046 € (Bescheid vom 14. Oktober 2008). Für das Streitjahr ermittelte die Klägerin einen Jahresüberschuss in Höhe von rd. 121.815 € (Jahresabschluss zum 31. Dezember 2008). Unter Hinzurechnung nicht abziehbarer Betriebsausgaben (Körperschaftsteuer, Solidaritätszuschlag, Gewerbesteuer) ergab sich ein Gesamtbetrag der Einkünfte in Höhe von 163.300 €. Ein Zwischenabschluss zum 31. Mai 2008 wies einen bis dahin angefallenen Jahresüberschuss von 50.737 € aus.

4: Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) berücksichtigte unter Hinweis auf § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. und Tz. 31 des Schreibens des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 4. Juli 2008 (BStBl I 2008, 736) bei der Einkommensermittlung lediglich einen Verlustabzug in Höhe von 50 % von 60.046 € (30.023 €); den verbleibenden Verlustabzug stellte er auf den 31. Dezember 2008 mit 0 € fest. Die gegen die Festsetzung der Körperschaftsteuer gerichtete Klage hatte Erfolg (Finanzgericht --FG-- Münster, Urteil vom 30. November 2010 9 K 1842/10 K, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2011, 909). Nach den Urteilsgründen haben es die Beteiligten in der mündlichen Verhandlung ausdrücklich unstreitig gestellt, dass der bis zum 3. Juli 2008 (Übertragung des 50 %-igen Geschäftsanteils) erwirtschaftete Gesamtbetrag der Einkünfte mindestens 60.046 € betragen hat.

5: Das FA rügt eine Verletzung materiellen Rechts. Es beantragt mit der Revision, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen, hilfsweise, das Verfahren ruhen zu lassen bis zur Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) in dem Verfahren 2 BvL 6/11 (Vorlagebeschluss des FG Hamburg vom 4. April 2011 2 K 33/10, EFG 2011, 1460).

6: Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen, hilfsweise, das Verfahren ruhen zu lassen (BVerfG 2 BvL 6/11).

Entscheidungsgründe

7: II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat ohne Rechtsfehler dahin erkannt, dass der Verlustabzug nach § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. bei einem sog. unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerb insoweit nicht beschränkt ist, als im laufenden Jahr bis zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs ein Gewinn erwirtschaftet wurde.

8: 1. Der zum 31. Dezember 2007 festgestellte verbleibende Verlustvortrag in Höhe von 60.046 € war gemäß § 10d Abs. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes 2002 (EStG 2002) i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG 2002 n.F. im Streitjahr in voller Höhe vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen. Dieser Abzug war im Streitfall nicht durch § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. ausgeschlossen. Denn die Rechtsfolge der Verlustabzugsbeschränkung des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. betrifft den hier in Rede stehenden Verlustabzug des Streitjahres nicht.

9: a) Werden innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 25 % des gezeichneten Kapitals, der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft an einen Erwerber oder diesem nahe stehende Personen übertragen oder liegt ein vergleichbarer Sachverhalt vor (schädlicher Beteiligungserwerb), sind insoweit die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte (nicht genutzte Verluste) nicht mehr abziehbar (§ 8c Satz 1 KStG 2002 n.F.). Unabhängig von Satz 1 sind bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht genutzte Verluste vollständig nicht mehr abziehbar, wenn innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 50 % des gezeichneten Kapitals, der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft an einen Erwerber oder diesem nahe stehende Personen übertragen werden oder ein vergleichbarer Sachverhalt vorliegt (§ 8c Satz 2 KStG 2002 n.F.). Aufgrund des Erwerbs des 50 %-igen Geschäftsanteils durch H mit notariellem Vertrag vom 3. Juli 2008 liegt ein schädlicher Beteiligungserwerb i.S. von § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. vor. Denn es wurden mehr als 25 %, aber nicht mehr als 50 % des gezeichneten Kapitals der Klägerin an einen Erwerber übertragen.

10: b) Als Rechtsfolge sieht § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. vor, dass die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte (sog. nicht genutzte Verluste) anteilig in Höhe des Beteiligungserwerbs --damit im Streitfall in Höhe von 50 %-- nicht mehr abziehbar sind. Dies beeinträchtigt den Abzug des für die Klägerin zum 31. Dezember 2007 festgestellten verbleibenden Verlustvortrags von 60.046 € jedoch nicht.

11: aa) Ob ein im Jahr des schädlichen Beteiligungserwerbs bis zum Übertragungszeitpunkt erwirtschafteter Gewinn (bzw. positiver Gesamtbetrag der Einkünfte) die der Verlustabzugsbeschränkung unterliegenden nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte mindert, wird unterschiedlich beurteilt. Die Finanzverwaltung lehnt eine solche Rechtsfolge ab: Nach Tz. 31 des BMF-Schreibens in BStBl I 2008, 736 unterliegt zwar ein bis zum unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerb erzielter Verlust der Verlustabzugsbeschränkung (dort Satz 1); ein bis zum schädlichen Beteiligungserwerb erzielter Gewinn kann jedoch nicht mit noch nicht genutzten Verlusten verrechnet werden (dort Satz 2). Dem wird in der Literatur teilweise zugestimmt (Dötsch in Dötsch/Jost/Pung/Witt, Kommentar zum KStG und EStG, § 8c KStG Rz 81; Frotscher in Frotscher/Maas, KStG/GewStG/UmwStG, § 8c KStG Rz 78d; Mössner/Seeger/Rätke, KStG, § 8c Rz 368; van Lishaut, Finanz-Rundschau 2008, 789, 799). Das Hessische FG (Beschluss vom 7. Oktober 2010 4 V 1489/10, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst 2011, 289) und ein anderer Teil der Literatur sind allerdings gegenteiliger Auffassung und sprechen sich für eine Verrechnungsmöglichkeit aus (z.B. Gosch/Roser, KStG, 2. Aufl., § 8c Rz 97; Suchanek in Herrmann/Heuer/Raupach, § 8c KStG Rz 32; Lang in Ernst & Young, KStG, § 8c Rz 72.2; Blümich/Brandis, § 8c KStG Rz 56; Streck/Olbing, KStG, 7. Aufl., § 8c Rz 65; Brendt in Erle/Sauter, KStG, 3. Aufl., § 8c Rz 58; Dieterlen in Lademann, Körperschaftsteuergesetz, § 8c Rz 31; Zerwas/Fröhlich in Lüdicke/Kempf/Brink, Verluste im Steuerrecht, 2010, S. 212 ff.; Neyer, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2010, 1600, 1602 und DStR 2011, 654, jeweils m.w.N.). Der Senat hält die letztgenannte Auffassung für zutreffend.

12: aaa) Der Wortlaut des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. ist insoweit entgegen der Ansicht der Revision nicht eindeutig; er trifft keine Aussage in der Weise, dass eine Berücksichtigung eines zeitanteiligen Gewinns auszuschließen ist.

13: Zwar kann aus dem Terminus (negative) "Einkünfte" auf einen Bezug zum Jährlichkeitsprinzip der Einkünfte- und Gewinnermittlung (§ 7 Abs. 3 Satz 2 KStG 2002 n.F.) geschlossen werden. Dies könnte gegen eine Ergebnisabgrenzung bei unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerben sprechen. Andererseits geht es bei den sog. nicht genutzten Verlusten als Gegenstand der Verlustabzugsbeschränkung nach dem Gesetzeswortlaut um bisher "nicht ausgeglichene(n) oder abgezogene(n) negative(n) Einkünfte", womit die Terminologie des § 10d EStG 2002 aufgegriffen wird, die den periodenübergreifenden Verlustabzug und den periodeninternen Verlustausgleich anführt. Wenn die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen negativen Einkünfte zeitlich nach dem schädlichen Beteiligungserwerb nicht mehr abziehbar sein sollen, ist damit eine eindeutige zeitliche Zäsur (Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs) angeordnet. Diese Zäsur kann je nach dem konkreten Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs aber auch als Abkürzung der Ermittlungsperiode im laufenden Wirtschaftsjahr/Kalenderjahr eintreten ("unterjähriger Beteiligungserwerb"), was wiederum sowohl die Einbeziehung zeitpunktbezogen vorher erwirtschafteter negativer Einkünfte als auch positiver Einkünfte rechtfertigt. Gegenstand des Verlustabzugsverbots des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. ist dann entweder die Summe aus dem verbleibenden Verlustvortrag (Feststellung zum 31. Dezember des Vorjahres bei kalenderjahrgleichem Wirtschaftsjahr) und dem "laufenden Verlust" (so auch BMF in BStBl I 2008, 736 Tz. 31, dort Satz 1; s.a. Begründung des Gesetzentwurfs, BTDrucks 16/4841, S. 76) oder der Saldo aus dem verbleibenden Verlustvortrag und dem "laufenden Gewinn".

14: Jedenfalls hat der Gesetzgeber die zweite Variante nicht dadurch ausgeschlossen, dass er von negativen Einkünften spricht - denn dies umschreibt lediglich die Grundlage einer Verlustabzugsbeschränkung und bezieht sich auf den Gesamtumfang des bisher nicht genutzten Verlusts, der sich aus nicht ausgeglichenen negativen Einkünften und nicht abgezogenen negativen Einkünften zusammensetzt.

15: bbb) Auf dieser Grundlage kommt dem Regelungszweck entscheidende Bedeutung zu. Der Verlustabzugsbeschränkung liegt nach der Begründung des Gesetzentwurfs (BTDrucks 16/4841, S. 76) der Gedanke zugrunde, dass sich ungeachtet des Trennungsprinzips "die wirtschaftliche Identität einer Gesellschaft durch das wirtschaftliche Engagement eines anderen Anteilseigners" ändert. Die in früherer Zeit erwirtschafteten Verluste sollen für das "neue wirtschaftliche Engagement" unberücksichtigt bleiben.

16: Wenn damit das wirtschaftliche Ergebnis der Kapitalgesellschaft nach dem schädlichen Beteiligungserwerb von dem vor diesem Zeitpunkt erwirtschafteten (negativen) Ergebnis unbeeinträchtigt bleiben soll, spricht nichts dafür, bei dieser Separierung ein vor diesem Zeitpunkt erzieltes positives Zwischenergebnis auszusparen. Der bisher nicht ausgeglichene Verlust (Verlustvortrag) wird in der Höhe eines bis zum schädlichen Beteiligungserwerb erzielten Gewinns gerade nicht für das "neue", sondern noch für das "alte" wirtschaftliche Engagement genutzt (s.a. Senatsurteil vom 5. Juni 2007 I R 9/06, BFHE 218, 207, BStBl II 2008, 988 - zum maßgeblichen Zeitpunkt für den Ausschluss des Verlustabzugs nach der Vorgängerregelung des § 8 Abs. 4 KStG 2002; Urteil des Bundesfinanzhofs vom 22. Januar 2009 IV R 90/05, BFHE 224, 364 - zum gewerbesteuerrechtlichen Verlustvortrag). Diesem Grundgedanken entspricht auch die unstreitige Praxis, bis zum schädlichen Beteiligungserwerb erwirtschaftete negative Einkünfte unabhängig von einem Ablauf einer gesetzlichen Ermittlungsperiode (Wirtschaftsjahr/Kalenderjahr) in die Verlustabzugsbeschränkung einzubeziehen (s. zu aaa).

17: Diesem Ergebnis kann nicht mit Erfolg entgegengehalten werden, dass es an einer Rechtsgrundlage für den Abzug des Verlustvortrags von bis zum schädlichen (unterjährigem) Beteiligungserwerb angefallenen positiven Einkünften fehle, da § 10d Abs. 2 EStG den Abzug nur zum Ende eines folgenden Veranlagungszeitraums zulasse (so z.B. Mössner/Seeger/Rätke, a.a.O., § 8c Rz 368). Denn es geht insoweit nicht um die (veranlagungstechnischen) Voraussetzungen des Verlustabzugs im Jahr des schädlichen Beteiligungserwerbs, sondern um die Bemessung des "nicht genutzte(n) Verlust(s)" i.S. des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. als Gegenstand der Verlustabzugsbeschränkung (z.B. Gosch/Roser, a.a.O., § 8c Rz 97; Zerwas/Fröhlich, a.a.O., S. 213).

18: bb) Hiernach war der für die Klägerin zum 31. Dezember 2007 festgestellte verbleibende Verlustvortrag in Höhe von 60.046 € im Streitjahr in voller Höhe vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen. Ein sog. nicht genutzter Verlust i.S. des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. besteht nicht, da der Gesamtbetrag der Einkünfte des Streitjahres von 163.300 € in Höhe eines Betrages von 60.046 € auf den Zeitraum bis zum schädlichen Beteiligungserwerb am 3. Juli 2008 entfiel. Insoweit ist der Senat an die entsprechende tatrichterliche Feststellung gebunden (§ 118 Abs. 2 FGO), die auf dem Zwischenabschluss der Klägerin zum 31. Mai 2008, einer Hinzurechnung von nicht abziehbaren Betriebsausgaben und einer Hinzuschätzung bis zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs beruht; darüber hinaus ist diese Feststellung durch eine entsprechende tatsächliche Verständigung der Beteiligten in der mündlichen Verhandlung beim FG abgesichert.

19: 2. Da auf dieser Grundlage die Verlustabzugsbeschränkung des § 8c Satz 1 KStG 2002 n.F. die Höhe der festzusetzenden Körperschaftsteuer des Streitjahres nicht berührt, liegt ein Grund für eine Aussetzung des Verfahrens (§ 74 FGO) bis zum Abschluss des Normenkontrollverfahrens beim BVerfG (2 BvL 6/11) nicht vor.

20: 3. Der bei der Einkommensermittlung der Klägerin zu berücksichtigende Verlustabzug ist auch nicht nach § 8 Abs. 4 KStG 2002 i.V.m. § 34 Abs. 6 Satz 4 KStG 2002 n.F. ausgeschlossen. Unabhängig von der Frage, ob mit der im Streitjahr erfolgten Anteilsübertragung mehr als die Hälfte der Anteile an der Klägerin innerhalb eines vor dem 1. Januar 2008 beginnenden Zeitraums von fünf Jahren übertragen wurden, fehlt es an der vom Tatbestand des § 8 Abs. 4 Satz 2 KStG 2002 geforderten Zuführung überwiegend neuen Betriebsvermögens im zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit der Anteilsübertragung. Das FG hat entsprechende Feststellungen nicht getroffen.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8c Verlustabzug bei Körperschaften

1.: an dem übertragenden Rechtsträger der Erwerber zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Erwerber eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist,
2.: an dem übernehmenden Rechtsträger der Veräußerer zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Veräußerer eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist oder
3.: an dem übertragenden und an dem übernehmenden Rechtsträger dieselbe natürliche oder juristische Person oder dieselbe Personenhandelsgesellschaft zu jeweils 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist.

1.: die Körperschaft eine geschlossene Betriebsvereinbarung mit einer Arbeitsplatzregelung befolgt oder
2.: die Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen der Körperschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Beteiligungserwerb 400 Prozent der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet; § 13a Absatz 1 Satz 3 und 4 und Absatz 4 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl. I S. 3018) gilt sinngemäß; oder
3.: der Körperschaft durch Einlagen wesentliches Betriebsvermögen zugeführt wird.²Eine wesentliche Betriebsvermögenszuführung liegt vor, wenn der Körperschaft innerhalb von zwölf Monaten nach dem Beteiligungserwerb neues Betriebsvermögen zugeführt wird, das mindestens 25 Prozent des in der Steuerbilanz zum Schluss des vorangehenden Wirtschaftsjahrs enthaltenen Aktivvermögens entspricht.³Wird nur ein Anteil an der Körperschaft erworben, ist nur der entsprechende Anteil des Aktivvermögens zuzuführen.⁴Der Erlass von Verbindlichkeiten durch den Erwerber oder eine diesem nahestehende Person steht der Zuführung neuen Betriebsvermögens gleich, soweit die Verbindlichkeiten werthaltig sind.⁵Leistungen der Kapitalgesellschaft, die innerhalb von drei Jahren nach der Zuführung des neuen Betriebsvermögens erfolgen, mindern den Wert des zugeführten Betriebsvermögens.⁶Wird dadurch die erforderliche Zuführung nicht mehr erreicht, ist Satz 1 nicht mehr anzuwenden.

(2) § 3a Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes ist auf verbleibende nicht genutzte Verluste anzuwenden, die sich nach einer Anwendung des Absatzes 1 ergeben.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(3) (weggefallen)

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8c Verlustabzug bei Körperschaften

1.: an dem übertragenden Rechtsträger der Erwerber zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Erwerber eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist,
2.: an dem übernehmenden Rechtsträger der Veräußerer zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Veräußerer eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist oder
3.: an dem übertragenden und an dem übernehmenden Rechtsträger dieselbe natürliche oder juristische Person oder dieselbe Personenhandelsgesellschaft zu jeweils 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist.

1.: die Körperschaft eine geschlossene Betriebsvereinbarung mit einer Arbeitsplatzregelung befolgt oder
2.: die Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen der Körperschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Beteiligungserwerb 400 Prozent der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet; § 13a Absatz 1 Satz 3 und 4 und Absatz 4 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl. I S. 3018) gilt sinngemäß; oder
3.: der Körperschaft durch Einlagen wesentliches Betriebsvermögen zugeführt wird.²Eine wesentliche Betriebsvermögenszuführung liegt vor, wenn der Körperschaft innerhalb von zwölf Monaten nach dem Beteiligungserwerb neues Betriebsvermögen zugeführt wird, das mindestens 25 Prozent des in der Steuerbilanz zum Schluss des vorangehenden Wirtschaftsjahrs enthaltenen Aktivvermögens entspricht.³Wird nur ein Anteil an der Körperschaft erworben, ist nur der entsprechende Anteil des Aktivvermögens zuzuführen.⁴Der Erlass von Verbindlichkeiten durch den Erwerber oder eine diesem nahestehende Person steht der Zuführung neuen Betriebsvermögens gleich, soweit die Verbindlichkeiten werthaltig sind.⁵Leistungen der Kapitalgesellschaft, die innerhalb von drei Jahren nach der Zuführung des neuen Betriebsvermögens erfolgen, mindern den Wert des zugeführten Betriebsvermögens.⁶Wird dadurch die erforderliche Zuführung nicht mehr erreicht, ist Satz 1 nicht mehr anzuwenden.

(2) § 3a Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes ist auf verbleibende nicht genutzte Verluste anzuwenden, die sich nach einer Anwendung des Absatzes 1 ergeben.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(3) (weggefallen)

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8c Verlustabzug bei Körperschaften

1.: an dem übertragenden Rechtsträger der Erwerber zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Erwerber eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist,
2.: an dem übernehmenden Rechtsträger der Veräußerer zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Veräußerer eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist oder
3.: an dem übertragenden und an dem übernehmenden Rechtsträger dieselbe natürliche oder juristische Person oder dieselbe Personenhandelsgesellschaft zu jeweils 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist.

1.: die Körperschaft eine geschlossene Betriebsvereinbarung mit einer Arbeitsplatzregelung befolgt oder
2.: die Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen der Körperschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Beteiligungserwerb 400 Prozent der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet; § 13a Absatz 1 Satz 3 und 4 und Absatz 4 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl. I S. 3018) gilt sinngemäß; oder
3.: der Körperschaft durch Einlagen wesentliches Betriebsvermögen zugeführt wird.²Eine wesentliche Betriebsvermögenszuführung liegt vor, wenn der Körperschaft innerhalb von zwölf Monaten nach dem Beteiligungserwerb neues Betriebsvermögen zugeführt wird, das mindestens 25 Prozent des in der Steuerbilanz zum Schluss des vorangehenden Wirtschaftsjahrs enthaltenen Aktivvermögens entspricht.³Wird nur ein Anteil an der Körperschaft erworben, ist nur der entsprechende Anteil des Aktivvermögens zuzuführen.⁴Der Erlass von Verbindlichkeiten durch den Erwerber oder eine diesem nahestehende Person steht der Zuführung neuen Betriebsvermögens gleich, soweit die Verbindlichkeiten werthaltig sind.⁵Leistungen der Kapitalgesellschaft, die innerhalb von drei Jahren nach der Zuführung des neuen Betriebsvermögens erfolgen, mindern den Wert des zugeführten Betriebsvermögens.⁶Wird dadurch die erforderliche Zuführung nicht mehr erreicht, ist Satz 1 nicht mehr anzuwenden.

(2) § 3a Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes ist auf verbleibende nicht genutzte Verluste anzuwenden, die sich nach einer Anwendung des Absatzes 1 ergeben.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(3) (weggefallen)

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8c Verlustabzug bei Körperschaften

1.: an dem übertragenden Rechtsträger der Erwerber zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Erwerber eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist,
2.: an dem übernehmenden Rechtsträger der Veräußerer zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Veräußerer eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist oder
3.: an dem übertragenden und an dem übernehmenden Rechtsträger dieselbe natürliche oder juristische Person oder dieselbe Personenhandelsgesellschaft zu jeweils 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist.

1.: die Körperschaft eine geschlossene Betriebsvereinbarung mit einer Arbeitsplatzregelung befolgt oder
2.: die Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen der Körperschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Beteiligungserwerb 400 Prozent der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet; § 13a Absatz 1 Satz 3 und 4 und Absatz 4 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl. I S. 3018) gilt sinngemäß; oder
3.: der Körperschaft durch Einlagen wesentliches Betriebsvermögen zugeführt wird.²Eine wesentliche Betriebsvermögenszuführung liegt vor, wenn der Körperschaft innerhalb von zwölf Monaten nach dem Beteiligungserwerb neues Betriebsvermögen zugeführt wird, das mindestens 25 Prozent des in der Steuerbilanz zum Schluss des vorangehenden Wirtschaftsjahrs enthaltenen Aktivvermögens entspricht.³Wird nur ein Anteil an der Körperschaft erworben, ist nur der entsprechende Anteil des Aktivvermögens zuzuführen.⁴Der Erlass von Verbindlichkeiten durch den Erwerber oder eine diesem nahestehende Person steht der Zuführung neuen Betriebsvermögens gleich, soweit die Verbindlichkeiten werthaltig sind.⁵Leistungen der Kapitalgesellschaft, die innerhalb von drei Jahren nach der Zuführung des neuen Betriebsvermögens erfolgen, mindern den Wert des zugeführten Betriebsvermögens.⁶Wird dadurch die erforderliche Zuführung nicht mehr erreicht, ist Satz 1 nicht mehr anzuwenden.

(2) § 3a Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes ist auf verbleibende nicht genutzte Verluste anzuwenden, die sich nach einer Anwendung des Absatzes 1 ergeben.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(3) (weggefallen)

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8c Verlustabzug bei Körperschaften

1.: an dem übertragenden Rechtsträger der Erwerber zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Erwerber eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist,
2.: an dem übernehmenden Rechtsträger der Veräußerer zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Veräußerer eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist oder
3.: an dem übertragenden und an dem übernehmenden Rechtsträger dieselbe natürliche oder juristische Person oder dieselbe Personenhandelsgesellschaft zu jeweils 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist.

1.: die Körperschaft eine geschlossene Betriebsvereinbarung mit einer Arbeitsplatzregelung befolgt oder
2.: die Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen der Körperschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Beteiligungserwerb 400 Prozent der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet; § 13a Absatz 1 Satz 3 und 4 und Absatz 4 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl. I S. 3018) gilt sinngemäß; oder
3.: der Körperschaft durch Einlagen wesentliches Betriebsvermögen zugeführt wird.²Eine wesentliche Betriebsvermögenszuführung liegt vor, wenn der Körperschaft innerhalb von zwölf Monaten nach dem Beteiligungserwerb neues Betriebsvermögen zugeführt wird, das mindestens 25 Prozent des in der Steuerbilanz zum Schluss des vorangehenden Wirtschaftsjahrs enthaltenen Aktivvermögens entspricht.³Wird nur ein Anteil an der Körperschaft erworben, ist nur der entsprechende Anteil des Aktivvermögens zuzuführen.⁴Der Erlass von Verbindlichkeiten durch den Erwerber oder eine diesem nahestehende Person steht der Zuführung neuen Betriebsvermögens gleich, soweit die Verbindlichkeiten werthaltig sind.⁵Leistungen der Kapitalgesellschaft, die innerhalb von drei Jahren nach der Zuführung des neuen Betriebsvermögens erfolgen, mindern den Wert des zugeführten Betriebsvermögens.⁶Wird dadurch die erforderliche Zuführung nicht mehr erreicht, ist Satz 1 nicht mehr anzuwenden.

(2) § 3a Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes ist auf verbleibende nicht genutzte Verluste anzuwenden, die sich nach einer Anwendung des Absatzes 1 ergeben.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(3) (weggefallen)

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8c Verlustabzug bei Körperschaften

1.: an dem übertragenden Rechtsträger der Erwerber zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Erwerber eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist,
2.: an dem übernehmenden Rechtsträger der Veräußerer zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Veräußerer eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist oder
3.: an dem übertragenden und an dem übernehmenden Rechtsträger dieselbe natürliche oder juristische Person oder dieselbe Personenhandelsgesellschaft zu jeweils 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist.

1.: die Körperschaft eine geschlossene Betriebsvereinbarung mit einer Arbeitsplatzregelung befolgt oder
2.: die Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen der Körperschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Beteiligungserwerb 400 Prozent der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet; § 13a Absatz 1 Satz 3 und 4 und Absatz 4 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl. I S. 3018) gilt sinngemäß; oder
3.: der Körperschaft durch Einlagen wesentliches Betriebsvermögen zugeführt wird.²Eine wesentliche Betriebsvermögenszuführung liegt vor, wenn der Körperschaft innerhalb von zwölf Monaten nach dem Beteiligungserwerb neues Betriebsvermögen zugeführt wird, das mindestens 25 Prozent des in der Steuerbilanz zum Schluss des vorangehenden Wirtschaftsjahrs enthaltenen Aktivvermögens entspricht.³Wird nur ein Anteil an der Körperschaft erworben, ist nur der entsprechende Anteil des Aktivvermögens zuzuführen.⁴Der Erlass von Verbindlichkeiten durch den Erwerber oder eine diesem nahestehende Person steht der Zuführung neuen Betriebsvermögens gleich, soweit die Verbindlichkeiten werthaltig sind.⁵Leistungen der Kapitalgesellschaft, die innerhalb von drei Jahren nach der Zuführung des neuen Betriebsvermögens erfolgen, mindern den Wert des zugeführten Betriebsvermögens.⁶Wird dadurch die erforderliche Zuführung nicht mehr erreicht, ist Satz 1 nicht mehr anzuwenden.

(2) § 3a Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes ist auf verbleibende nicht genutzte Verluste anzuwenden, die sich nach einer Anwendung des Absatzes 1 ergeben.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10d Verlustabzug

(3) (weggefallen)

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8c Verlustabzug bei Körperschaften

1.: an dem übertragenden Rechtsträger der Erwerber zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Erwerber eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist,
2.: an dem übernehmenden Rechtsträger der Veräußerer zu 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist und der Veräußerer eine natürliche oder juristische Person oder eine Personenhandelsgesellschaft ist oder
3.: an dem übertragenden und an dem übernehmenden Rechtsträger dieselbe natürliche oder juristische Person oder dieselbe Personenhandelsgesellschaft zu jeweils 100 Prozent mittelbar oder unmittelbar beteiligt ist.

1.: die Körperschaft eine geschlossene Betriebsvereinbarung mit einer Arbeitsplatzregelung befolgt oder
2.: die Summe der maßgebenden jährlichen Lohnsummen der Körperschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem Beteiligungserwerb 400 Prozent der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet; § 13a Absatz 1 Satz 3 und 4 und Absatz 4 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes vom 24. Dezember 2008 (BGBl. I S. 3018) gilt sinngemäß; oder
3.: der Körperschaft durch Einlagen wesentliches Betriebsvermögen zugeführt wird.²Eine wesentliche Betriebsvermögenszuführung liegt vor, wenn der Körperschaft innerhalb von zwölf Monaten nach dem Beteiligungserwerb neues Betriebsvermögen zugeführt wird, das mindestens 25 Prozent des in der Steuerbilanz zum Schluss des vorangehenden Wirtschaftsjahrs enthaltenen Aktivvermögens entspricht.³Wird nur ein Anteil an der Körperschaft erworben, ist nur der entsprechende Anteil des Aktivvermögens zuzuführen.⁴Der Erlass von Verbindlichkeiten durch den Erwerber oder eine diesem nahestehende Person steht der Zuführung neuen Betriebsvermögens gleich, soweit die Verbindlichkeiten werthaltig sind.⁵Leistungen der Kapitalgesellschaft, die innerhalb von drei Jahren nach der Zuführung des neuen Betriebsvermögens erfolgen, mindern den Wert des zugeführten Betriebsvermögens.⁶Wird dadurch die erforderliche Zuführung nicht mehr erreicht, ist Satz 1 nicht mehr anzuwenden.

(2) § 3a Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes ist auf verbleibende nicht genutzte Verluste anzuwenden, die sich nach einer Anwendung des Absatzes 1 ergeben.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 136

(2) Wer einen Antrag, eine Klage, ein Rechtsmittel oder einen anderen Rechtsbehelf zurücknimmt, hat die Kosten zu tragen.

(3) Kosten, die durch einen Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand entstehen, fallen dem Antragsteller zur Last.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 151

(2) Vollstreckt wird

1.: aus rechtskräftigen und aus vorläufig vollstreckbaren gerichtlichen Entscheidungen,
2.: aus einstweiligen Anordnungen,
3.: aus Kostenfestsetzungsbeschlüssen.

(3) Urteile auf Anfechtungs- und Verpflichtungsklagen können nur wegen der Kosten für vorläufig vollstreckbar erklärt werden.

(4) Für die Vollstreckung können den Beteiligten auf ihren Antrag Ausfertigungen des Urteils ohne Tatbestand und ohne Entscheidungsgründe erteilt werden, deren Zustellung in den Wirkungen der Zustellung eines vollständigen Urteils gleichsteht.

Zivilprozessordnung - ZPO | § 708 Vorläufige Vollstreckbarkeit ohne Sicherheitsleistung

Für vorläufig vollstreckbar ohne Sicherheitsleistung sind zu erklären:

1.: Urteile, die auf Grund eines Anerkenntnisses oder eines Verzichts ergehen;
2.: Versäumnisurteile und Urteile nach Lage der Akten gegen die säumige Partei gemäß § 331a;
3.: Urteile, durch die gemäß § 341 der Einspruch als unzulässig verworfen wird;
4.: Urteile, die im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen werden;
5.: Urteile, die ein Vorbehaltsurteil, das im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen wurde, für vorbehaltlos erklären;
6.: Urteile, durch die Arreste oder einstweilige Verfügungen abgelehnt oder aufgehoben werden;
7.: Urteile in Streitigkeiten zwischen dem Vermieter und dem Mieter oder Untermieter von Wohnräumen oder anderen Räumen oder zwischen dem Mieter und dem Untermieter solcher Räume wegen Überlassung, Benutzung oder Räumung, wegen Fortsetzung des Mietverhältnisses über Wohnraum auf Grund der §§ 574 bis 574b des Bürgerlichen Gesetzbuchs sowie wegen Zurückhaltung der von dem Mieter oder dem Untermieter in die Mieträume eingebrachten Sachen;
8.: Urteile, die die Verpflichtung aussprechen, Unterhalt, Renten wegen Entziehung einer Unterhaltsforderung oder Renten wegen einer Verletzung des Körpers oder der Gesundheit zu entrichten, soweit sich die Verpflichtung auf die Zeit nach der Klageerhebung und auf das ihr vorausgehende letzte Vierteljahr bezieht;
9.: Urteile nach §§ 861, 862 des Bürgerlichen Gesetzbuchs auf Wiedereinräumung des Besitzes oder auf Beseitigung oder Unterlassung einer Besitzstörung;
10.: Berufungsurteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten. Wird die Berufung durch Urteil oder Beschluss gemäß § 522 Absatz 2 zurückgewiesen, ist auszusprechen, dass das angefochtene Urteil ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar ist;
11.: andere Urteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten, wenn der Gegenstand der Verurteilung in der Hauptsache 1.250 Euro nicht übersteigt oder wenn nur die Entscheidung über die Kosten vollstreckbar ist und eine Vollstreckung im Wert von nicht mehr als 1.500 Euro ermöglicht.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 100

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.