/ Finanzgericht München / Finanzgericht München Urteil, 18. Okt. 2018 - 7 K 2351/18

Finanzgericht München Urteil, 18. Okt. 2018 - 7 K 2351/18

bei uns veröffentlicht am

18.10.2018

Finanzgericht München Urteil, 18. Okt. 2018 - 7 K 2351/18

ra.de-Urteilsbesprechung zu Finanzgericht München Urteil, 18. Okt. 2018 - 7 K 2351/18

Gericht

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Gründe

Die Klägerin wendet sich gegen die Festsetzung der Einkommensteuer und Umsatzsteuer 2014 im Schätzungswege.

Die Klägerin betreibt eine Tierheil- und Homöopathiepraxis. Im Veranlagungszeitraum 2010 erklärte sie negative Einkommen aus selbständiger Arbeit von 1.005 € und Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von 1.800 € (vgl. Einkommensteuerbescheid vom 7. Mai 2013).

Mangels Abgabe von Steuererklärungen in den Jahren 2011 bis 2013 schätzte das Finanzamt die Einkommensteuer und Umsatzsteuer, vgl. Bescheide vom 2. Juli 2014 (2011), 2. Juli 2014 (2012) und 7. Mai 2015 (2013). Dabei wurden unter anderem die Einkünfte aus selbständiger Arbeit mit 3.000 € (2011), 3.000 € (2012) und 4.000 € (2013) und aus Vermietung und Verpachtung mit 1.800 € (2011), mit 1.800 € (2012) und 2.500 € (2013) angesetzt.

Nachdem die Klägerin trotz entsprechender Aufforderung auch keine Steuererklärungen für den Veranlagungszeitraum 2014 abgegeben hatte, nahm das Finanzamt wiederum eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen vor. Dabei berücksichtigte es unter anderem Einkünfte aus selbständiger Arbeit von 5.000 € und Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von 3.500 €. Im Rahmen der Umsatzsteuerfestsetzung setzte das Finanzamt steuerfreie Umsätze von 3.500 € und 3.000 € steuerpflichtige Umsätze sowie Vorsteuern von 300 € an. Mit Bescheid jeweils vom 17. November 2015 wurde die Einkommensteuer mit 745 € und die Umsatzsteuer mit 460 € unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) festgesetzt. Mit Bescheid jeweils vom 10. November 2017, der mit einer ordnungsgemäßen Rechtsbehelfsbelehrung:versehen war, wurde der Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 3 AO aufgehoben. Die Klägerin hat keinen Einspruch gegen diese Bescheide eingelegt.

Mit Schreiben vom 13. März 2018, das am 15. März 2018 beim Finanzamt eingegangen ist, reichte die Klägerin eine als Abrechnung 2014 bezeichnete Aufstellung über ihre Einnahmen, Ausgaben, Spenden und Rentenbezüge ein. Darin teilte sie unter anderem mit, dass die früheren Mieteinnahmen von ihrer im September 2010 verstorbenen Mutter stammten und sie seither keine Mieteinnahmen mehr habe. Ihre Erlöse aus der Tierheilpraxis (umsatzsteuerpflichtig) gab sie mit 1.273 € (Brutto) und aus der Homöopathiepraxis mit 2.833 € an. Die Betriebsausgaben beliefen sich auf 1.844,23 €. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Aufstellung der Klägerin in den Finanzamtsakten verwiesen. Mit Schreiben vom 16. März 2018 teilte das Finanzamt der Klägerin mit, dass das Schreiben vom 13. März 2018 als Änderungsantrag gewertet werde, jedoch nicht mehr berücksichtigt werden könne. Mit dagegen gerichteten Einspruch vom 28. März 2018 wandte die Klägerin ein, dass die Schätzung nicht nachvollziehbar sei. Mit 75 Jahren sei die Erzielung der vom Finanzamt unterstellten Einnahmen vollkommen unrealistisch. Mit Entscheidung vom 31. Juli 2018 wies das Finanzamt den Einspruch jedoch als unbegründet zurück.

Mit der hiergegen eingelegten Klage wiederholt und vertieft die Klägerin ihren Vortrag aus dem Einspruchsverfahren. Die Schätzung des Finanzamts sei willkürlich und benachteiligend. Sie habe dem Finanzamt mit der für das Jahr 2010 erstellten Abrechnung vom 16. April 2013 in dem Formular Vermietung und Verpachtung mitgeteilt, dass sie die Mieteinnahmen im Zeitraum Januar bis September 2010 wegen der Unterbringung und Aufnahme der pflegebedürftigen Mutter erzielt habe und diese Ende September verstorben sei. Somit sei klar ersichtlich, dass nach dem Tod der Mutter keine weiteren Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung erzielt worden seien. Bei den Mieteinnahmen habe es sich somit um eine vorübergehende, auf die Lebenszeit der Mutter begrenzte Angelegenheit gehandelt. Sie habe mit erheblichen privaten Schwierigkeiten zu kämpfen gehabt. Auch die vom Finanzamt veranschlagten Einnahmen aus ihrer Praxis hätten in dieser Höhe niemals erzielt werden können. Im Zusammenhang mit einer Pfändungs- und Einziehungsverfügung vom 24. Februar 2016 habe sie den Eindruck gewonnen, dass das Finanzamt zwar immer kassiere und Säumniszuschläge festsetze, jedoch nicht zum Vorteil des Steuerzahlers entscheide.

Die Klägerin beantragt sinngemäß,

die Bescheide zur Einkommensteuer und Umsatzsteuer 2014 jeweils vom 10. November 2017 und die Einspruchsentscheidung vom 31. Juli 2018 aufzuheben und die Einkommensteuer und Umsatzsteuer entsprechend der Ein- und Ausgabenaufstellung vom 13. März 2018 festzusetzen.

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung verweist es auf die Einspruchsentscheidung.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die Finanzamts-Akten sowie auf die im Verfahren gewechselten Schriftsätze Bezug genommen.

Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet (§ 90 Absatz 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).

II.

Die Klage ist unbegründet. Die Klägerin hat keinen Anspruch auf Änderung der Festsetzung der Einkommensteuer und der Umsatzsteuer für das Jahr 2014.

1. Der Einkommensteuerbescheid und der Umsatzsteuerbescheid vom 10. November 2017 sind bestandskräftig, da die Klägerin innerhalb der Einspruchsfrist keinen Einspruch eingelegt hat (vgl. § 355 Abs. 1 Satz 1 AO i.V.m. § 108 Abs. 1 und Abs. 3 AO, §§ 187 Abs. 1, 188 Abs. 2 BGB). Die Prinzipien des Vertrauensschutzes und der Rechtssicherheit verbieten Durchbrechungen der Bestandskraft und verlangen einen rechtsbeständigen Abschluss des Verwaltungsverfahrens mit der Folge, dass im Einzelfall auch materiell unrichtige Steuerbescheide in Kauf genommen werden müssen (vgl. Urteil des Finanzgerichts Nürnberg vom 29. Juli 2008 2 K 1697/2007, juris m.w.N.). Der Gesetzgeber hat die Korrekturmöglichkeiten im Wesentlichen auf die Fälle beschränkt, in denen Tatsachen und Beweismittel nachträglich bekannt werden (vgl. § 173 AO). Darüber hinaus erlangt ein bestandskräftiger Steuerbescheid nur dann keine Wirksamkeit, wenn er nichtig ist.

2. Die Änderung der Steuerbescheide zugunsten der Klägerin gem. § 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 AO ist ausgeschlossen, weil die Klägerin am nachträglichen Bekanntwerden der Besteuerungsgrundlagen ein grobes Verschulden trifft. Sie hat weder rechtzeitig Steuererklärungen für das Jahr 2014 eingereicht noch gegen die im Schätzungswege erlassenen Steuerbescheide Einspruch eingelegt. Der Ausschluss der Korrekturmöglichkeit entspricht wegen der Sachnähe des Steuerpflichtigen zu den besteuerungsrelevanten Tatsachen und Beweismitteln den verfassungsrechtlichen Vorgaben (ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs - BFH, vgl. BFH-Urteil vom 16. September 1987 II R 178/85, BStBl. II 1988, 174). Die Voraussetzungen des § 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 AO sind somit im Streitfall nicht gegeben.

2. Nichtigkeitsgründe, die den Steuerbescheid ausnahmsweise unbeachtlich machen würden, liegen ebenfalls nicht vor.

Nichtig ist ein Verwaltungsakt nach § 125 Abs. 1 AO, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Mangel leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offenkundig ist. Wann diese Voraussetzungen erfüllt sind, lässt sich nicht generell, sondern nur von Fall zu Fall entscheiden (BFH-Beschluss vom 30. November 1987 VIII B 3/87, BStBl. II 1988, 183). Dabei sind strenge Maßstäbe anzulegen. Ein Verwaltungsakt ist nicht schon deshalb nichtig, weil ihm die gesetzliche Grundlage fehlt oder weil er auf unrichtiger Rechtsanwendung beruht. Er verdient nur dann ausnahmsweise keine Beachtung, wenn er die an eine ordnungsgemäße Verwaltung zu stellenden Anforderungen in einem so erheblichen Maße verletzt, dass von niemandem erwartet werden kann, ihn als verbindlich anzuerkennen (vgl. Urteil des Finanzgerichts Nürnberg vom 29. Juli 2008 2 K 1697/2007, juris m.w.N.).

3. Im Streitfall weisen die angefochtenen Steuerbescheide keine Mängel von solchem Gewicht auf, dass Nichtigkeit anzunehmen wäre. Ein Nichtigkeitsgrund ergibt sich weder unter dem Gesichtspunkt der Verletzung der Gleichbehandlung bei ermessensbindenden Verwaltungsvorschriften noch aufgrund der Höhe der Schätzung.

Gemäß § 162 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) hat die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, soweit sie diese nicht ermitteln kann. Das ist regelmäßig dann der Fall, wenn ein Steuerpflichtiger seinen Erklärungspflichten nicht oder nicht fristgerecht nachkommt.

Im Streitfall hat die Klägerin die Steuererklärungen für das Jahr 2014 nicht innerhalb des dafür vorgesehenen Zeitraums bis 31. Mai 2015 (vgl. § 149 Abs. 2 S. 1 Abgabenordnung in der für das Streitjahr geltenden Fassung) abgegeben. Die Schätzungsbefugnis des Finanzamts steht daher außer Frage.

Auch die Durchführung der Schätzung durch das Finanzamt ist nicht zu beanstanden. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) führen selbst grobe Schätzungsfehler bei der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen regelmäßig nur zur Rechtswidrigkeit und nicht zur Nichtigkeit des Schätzungsbescheids; anders verhält es sich nur, wenn das Finanzamt bewusst und willkürlich zum Nachteil des Steuerpflichtigen schätzt (vgl. Beschluss des BFH vom 28. Dezember 2001 V B 148/01, BFH/NV 2002, 682).

Eine Schätzung ist nicht schon deswegen rechtswidrig, weil sie von den tatsächlichen Verhältnissen abweicht; solche Abweichungen sind notwendig mit einer Schätzung verbunden, die in Unkenntnis der wahren Gegebenheiten erfolgt. Eine Schätzung erweist sich vielmehr erst dann als rechtswidrig, wenn sie den durch die Umstände des Falles gezogenen Schätzungsrahmen verlässt. Wird eine Schätzung erforderlich, weil der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht genügt, kann sich das Finanzamt an der oberen Grenze des Schätzungsrahmens orientieren, weil der Steuerpflichtige möglicherweise Einkünfte verheimlichen will. Verlässt eine überzogene Schätzung diesen Rahmen, hat dies im Allgemeinen nur die Rechtswidrigkeit der Schätzung, nicht aber bereits ihre Nichtigkeit zur Folge. Nichtigkeit ist selbst bei groben Schätzungsfehlern, die auf einer Verkennung der tatsächlichen Gegebenheiten oder der wirtschaftlichen Zusammenhänge beruhen, regelmäßig nicht anzunehmen.

Vorliegend ist eine Willkür- oder Strafschätzung durch das Finanzamt jedoch nicht erkennbar. Es ist nicht erkennbar, dass das Finanzamt bewusst zum Nachteil der Klägerin geschätzt hat. Das Finanzamt hat offensichtlich an die vorhandenen Informationen angeknüpft. Es ist erkennbar, dass es sich an den tatsächlichen Besteuerungsgrundlagen orientieren will und diejenigen Erkenntnismittel, deren Beschaffung und Verwertung ihm zumutbar und möglich gewesen wäre, ausgeschöpft hat. Die Schätzungen waren aufgrund der fehlenden Steuererklärungen notwendig geworden und verließen den durch die Umstände des Einzelfalls gezogenen Schätzungsrahmen nicht. Die geschätzten Einkünfte aus selbständiger Arbeit von 5.000 € und aus Vermietung und Verpachtung von 3.500 € sind denkbar und möglich, ebenso wie die im Rahmen der Umsatzsteuerfestsetzung geschätzten steuerfreien und steuerpflichtigen Umsätze. Dabei ist auch zu berücksichtigen, dass das Finanzamt Schätzungen an der oberen Grenze des Schätzungsrahmens vornehmen darf und dem Finanzamt keine Erkenntnisse dafür vorlagen, dass und warum die Einkünfte der Klägerin diese Größenordnung schlechterdings nicht sollten erreichen können. Soweit die nachgereichten Erklärungen deutlich geringere Einkünfte auswiesen, wären etwaige -deren inhaltliche Richtigkeit wiederum unterstelltsich hieraus ergebende Abweichungen von den tatsächlichen Verhältnissen notwendige Folge der Schätzungen.

Die Klägerin muss sich insbesondere auch entgegenhalten lassen, dass sie letztmals für das Jahr 2010 Angaben zu ihren steuerlichen Verhältnissen gemacht hat. Gegen die ebenfalls im Schätzungswege erfolgten Steuerfestsetzungen für die dem Streitjahr 2014 vorangegangenen Jahre, in denen ebenfalls Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung angesetzt worden waren, hat sie keine Einwendungen erhoben. Das Finanzamt konnte daher auch nicht davon ausgehen, dass die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nach dem Tod der Mutter im September 2011 weggefallen waren. Im Übrigen erscheint eine Schätzung nicht schon deswegen als rechtswidrig oder gar nichtig, weil sie von den tatsächlichen Verhältnissen abweicht; solche Abweichungen sind notwendig mit einer Schätzung verbunden, die in Unkenntnis der wahren Gegebenheiten erfolgt (BFH, Urteil vom 15. Juli 2014 - X R 42/12 -, Rn. 22, juris).

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung.

ra.de-Urteilsbesprechung zu Finanzgericht München Urteil, 18. Okt. 2018 - 7 K 2351/18

Urteilsbesprechung schreiben

0 Urteilsbesprechungen zu Finanzgericht München Urteil, 18. Okt. 2018 - 7 K 2351/18

Referenzen - Gesetze

Finanzgericht München Urteil, 18. Okt. 2018 - 7 K 2351/18 zitiert 12 §§.

FGO

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

(1) Die Steuern können, solange der Steuerfall nicht abschließend geprüft ist, allgemein oder im Einzelfall unter dem Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt werden, ohne dass dies einer Begründung bedarf. Die Festsetzung einer Vorauszahlung ist stets

(1) Ist für den Anfang einer Frist ein Ereignis oder ein in den Lauf eines Tages fallender Zeitpunkt maßgebend, so wird bei der Berechnung der Frist der Tag nicht mitgerechnet, in welchen das Ereignis oder der Zeitpunkt fällt. (2) Ist der Beginn

(1) Steuerbescheide sind aufzuheben oder zu ändern,1.soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen,2.soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer

(1) Das Gericht entscheidet, soweit nichts anderes bestimmt ist, auf Grund mündlicher Verhandlung. Entscheidungen des Gerichts, die nicht Urteile sind, können ohne mündliche Verhandlung ergehen. (2) Mit Einverständnis der Beteiligten kann das Ger

(1) Soweit die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen nicht ermitteln oder berechnen kann, hat sie sie zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. (2) Zu schätzen ist insbesondere dann, we

(1) Ein Verwaltungsakt ist nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offenkundig ist. (2) Ohne Rücksicht auf das Vorliegen der Voraussetzungen des

(1) Der Einspruch nach § 347 Abs. 1 Satz 1 ist innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Verwaltungsakts einzulegen. Ein Einspruch gegen eine Steueranmeldung ist innerhalb eines Monats nach Eingang der Steueranmeldung bei der Finanzbehörde, in den

(1) Für die Berechnung von Fristen und für die Bestimmung von Terminen gelten die §§ 187 bis 193 des Bürgerlichen Gesetzbuchs entsprechend, soweit nicht durch die Absätze 2 bis 5 etwas anderes bestimmt ist. (2) Der Lauf einer Frist, die von einer

Referenzen - Urteile

Urteil einreichen

Finanzgericht München Urteil, 18. Okt. 2018 - 7 K 2351/18 zitiert oder wird zitiert von 1 Urteil(en).

Finanzgericht München Urteil, 18. Okt. 2018 - 7 K 2351/18 zitiert 1 Urteil(e) aus unserer Datenbank.

bei uns veröffentlicht am 15.07.2014

Bundesfinanzhof

Tatbestand 1 I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger), die in den Streitjahren 2008 und 2009 gemeinsam zur Einkommensteuer veranlagt wurden, erzielten jeweils Einkünft

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Steuerstrafrecht Zollrecht

Referenzen

Abgabenordnung - AO 1977 | § 164 Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung

(2) Solange der Vorbehalt wirksam ist, kann die Steuerfestsetzung aufgehoben oder geändert werden. Der Steuerpflichtige kann die Aufhebung oder Änderung der Steuerfestsetzung jederzeit beantragen. Die Entscheidung hierüber kann jedoch bis zur abschließenden Prüfung des Steuerfalls, die innerhalb angemessener Frist vorzunehmen ist, hinausgeschoben werden.

(3) Der Vorbehalt der Nachprüfung kann jederzeit aufgehoben werden. Die Aufhebung steht einer Steuerfestsetzung ohne Vorbehalt der Nachprüfung gleich; § 157 Abs. 1 Satz 1 und 3 gilt sinngemäß. Nach einer Außenprüfung ist der Vorbehalt aufzuheben, wenn sich Änderungen gegenüber der Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nicht ergeben.

(4) Der Vorbehalt der Nachprüfung entfällt, wenn die Festsetzungsfrist abläuft. § 169 Absatz 2 Satz 2, § 170 Absatz 6 und § 171 Absatz 7, 8 und 10 sind nicht anzuwenden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 90

(1) Das Gericht entscheidet, soweit nichts anderes bestimmt ist, auf Grund mündlicher Verhandlung. Entscheidungen des Gerichts, die nicht Urteile sind, können ohne mündliche Verhandlung ergehen.

(2) Mit Einverständnis der Beteiligten kann das Gericht ohne mündliche Verhandlung entscheiden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 355 Einspruchsfrist

(2) Der Einspruch nach § 347 Abs. 1 Satz 2 ist unbefristet.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 108 Fristen und Termine

(2) Der Lauf einer Frist, die von einer Behörde gesetzt wird, beginnt mit dem Tag, der auf die Bekanntgabe der Frist folgt, außer wenn der betroffenen Person etwas anderes mitgeteilt wird.

(3) Fällt das Ende einer Frist auf einen Sonntag, einen gesetzlichen Feiertag oder einen Sonnabend, so endet die Frist mit dem Ablauf des nächstfolgenden Werktags.

(4) Hat eine Behörde Leistungen nur für einen bestimmten Zeitraum zu erbringen, so endet dieser Zeitraum auch dann mit dem Ablauf seines letzten Tages, wenn dieser auf einen Sonntag, einen gesetzlichen Feiertag oder einen Sonnabend fällt.

(5) Der von einer Behörde gesetzte Termin ist auch dann einzuhalten, wenn er auf einen Sonntag, gesetzlichen Feiertag oder Sonnabend fällt.

(6) Ist eine Frist nach Stunden bestimmt, so werden Sonntage, gesetzliche Feiertage oder Sonnabende mitgerechnet.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 187 Fristbeginn

(2) Ist der Beginn eines Tages der für den Anfang einer Frist maßgebende Zeitpunkt, so wird dieser Tag bei der Berechnung der Frist mitgerechnet. Das Gleiche gilt von dem Tage der Geburt bei der Berechnung des Lebensalters.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 173 Aufhebung oder Änderung von Steuerbescheiden wegen neuer Tatsachen oder Beweismittel

(1) Steuerbescheide sind aufzuheben oder zu ändern,

1.: soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen,
2.: soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekannt werden. Das Verschulden ist unbeachtlich, wenn die Tatsachen oder Beweismittel in einem unmittelbaren oder mittelbaren Zusammenhang mit Tatsachen oder Beweismitteln im Sinne der Nummer 1 stehen.

(2) Abweichend von Absatz 1 können Steuerbescheide, soweit sie auf Grund einer Außenprüfung ergangen sind, nur aufgehoben oder geändert werden, wenn eine Steuerhinterziehung oder eine leichtfertige Steuerverkürzung vorliegt. Dies gilt auch in den Fällen, in denen eine Mitteilung nach § 202 Abs. 1 Satz 3 ergangen ist.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 125 Nichtigkeit des Verwaltungsakts

(1) Ein Verwaltungsakt ist nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offenkundig ist.

(2) Ohne Rücksicht auf das Vorliegen der Voraussetzungen des Absatzes 1 ist ein Verwaltungsakt nichtig,

1.: der schriftlich oder elektronisch erlassen worden ist, die erlassende Finanzbehörde aber nicht erkennen lässt,
2.: den aus tatsächlichen Gründen niemand befolgen kann,
3.: der die Begehung einer rechtswidrigen Tat verlangt, die einen Straf- oder Bußgeldtatbestand verwirklicht,
4.: der gegen die guten Sitten verstößt.

(3) Ein Verwaltungsakt ist nicht schon deshalb nichtig, weil

1.: Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit nicht eingehalten worden sind,
2.: eine nach § 82 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 bis 6 und Satz 2 ausgeschlossene Person mitgewirkt hat,
3.: ein durch Rechtsvorschrift zur Mitwirkung berufener Ausschuss den für den Erlass des Verwaltungsakts vorgeschriebenen Beschluss nicht gefasst hat oder nicht beschlussfähig war,
4.: die nach einer Rechtsvorschrift erforderliche Mitwirkung einer anderen Behörde unterblieben ist.

(4) Betrifft die Nichtigkeit nur einen Teil des Verwaltungsakts, so ist er im Ganzen nichtig, wenn der nichtige Teil so wesentlich ist, dass die Finanzbehörde den Verwaltungsakt ohne den nichtigen Teil nicht erlassen hätte.

(5) Die Finanzbehörde kann die Nichtigkeit jederzeit von Amts wegen feststellen; auf Antrag ist sie festzustellen, wenn der Antragsteller hieran ein berechtigtes Interesse hat.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 162 Schätzung von Besteuerungsgrundlagen

(2) Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft oder eine Versicherung an Eides statt verweigert oder seine Mitwirkungspflicht nach § 90 Abs. 2 verletzt. Das Gleiche gilt, wenn der Steuerpflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Steuergesetzen zu führen hat, nicht vorlegen kann, wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen nach § 158 Absatz 2 nicht der Besteuerung zugrunde gelegt werden oder wenn tatsächliche Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der vom Steuerpflichtigen gemachten Angaben zu steuerpflichtigen Einnahmen oder Betriebsvermögensmehrungen bestehen und der Steuerpflichtige die Zustimmung nach § 93 Abs. 7 Satz 1 Nr. 5 nicht erteilt. Hat der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten nach § 12 des Gesetzes zur Abwehr von Steuervermeidung und unfairem Steuerwettbewerb verletzt, so wird widerlegbar vermutet, dass in Deutschland steuerpflichtige Einkünfte in Bezug zu Staaten oder Gebieten im Sinne des § 3 Absatz 1 des Gesetzes zur Abwehr von Steuervermeidung und unfairem Steuerwettbewerb

1.: bisher nicht erklärt wurden, tatsächlich aber vorhanden sind, oder
2.: bisher zwar erklärt wurden, tatsächlich aber höher sind als erklärt.

(3) Verletzt ein Steuerpflichtiger seine Mitwirkungspflichten nach § 90 Absatz 3 dadurch, dass er keine Aufzeichnungen über einen Geschäftsvorfall vorlegt, oder sind die über einen Geschäftsvorfall vorgelegten Aufzeichnungen im Wesentlichen unverwertbar oder wird festgestellt, dass der Steuerpflichtige Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Absatz 3 Satz 5 nicht zeitnah erstellt hat, so wird widerlegbar vermutet, dass seine im Inland steuerpflichtigen Einkünfte, zu deren Ermittlung die Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Absatz 3 dienen, höher als die von ihm erklärten Einkünfte sind. Hat in solchen Fällen die Finanzbehörde eine Schätzung vorzunehmen und können diese Einkünfte nur innerhalb eines bestimmten Rahmens, insbesondere nur auf Grund von Preisspannen bestimmt werden, kann dieser Rahmen zu Lasten des Steuerpflichtigen ausgeschöpft werden. Bestehen trotz Vorlage verwertbarer Aufzeichnungen durch den Steuerpflichtigen Anhaltspunkte dafür, dass seine Einkünfte bei Beachtung des Fremdvergleichsgrundsatzes höher wären als die auf Grund der Aufzeichnungen erklärten Einkünfte, und können entsprechende Zweifel deswegen nicht aufgeklärt werden, weil eine ausländische, nahe stehende Person ihre Mitwirkungspflichten nach § 90 Abs. 2 oder ihre Auskunftspflichten nach § 93 Abs. 1 nicht erfüllt, ist Satz 2 entsprechend anzuwenden.

(4) Legt ein Steuerpflichtiger über einen Geschäftsvorfall keine Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Absatz 3 vor oder sind die über einen Geschäftsvorfall vorgelegten Aufzeichnungen im Wesentlichen unverwertbar, ist ein Zuschlag von 5 000 Euro festzusetzen. Der Zuschlag beträgt mindestens 5 Prozent und höchstens 10 Prozent des Mehrbetrags der Einkünfte, der sich nach einer Berichtigung auf Grund der Anwendung des Absatzes 3 ergibt, wenn sich danach ein Zuschlag von mehr als 5 000 Euro ergibt. Der Zuschlag ist regelmäßig nach Abschluss der Außenprüfung festzusetzen. Bei verspäteter Vorlage von verwertbaren Aufzeichnungen beträgt der Zuschlag bis zu 1 000 000 Euro, mindestens jedoch 100 Euro für jeden vollen Tag der Fristüberschreitung; er kann für volle Wochen und Monate der verspäteten Vorlage in Teilbeträgen festgesetzt werden. Soweit den Finanzbehörden Ermessen hinsichtlich der Höhe des jeweiligen Zuschlags eingeräumt ist, sind neben dem Zweck dieses Zuschlags, den Steuerpflichtigen zur Erstellung und fristgerechten Vorlage der Aufzeichnungen nach § 90 Absatz 3 anzuhalten, insbesondere die von ihm gezogenen Vorteile und bei verspäteter Vorlage auch die Dauer der Fristüberschreitung zu berücksichtigen. Von der Festsetzung eines Zuschlags ist abzusehen, wenn die Nichterfüllung der Pflichten nach § 90 Abs. 3 entschuldbar erscheint oder ein Verschulden nur geringfügig ist. Das Verschulden eines gesetzlichen Vertreters oder eines Erfüllungsgehilfen steht dem eigenen Verschulden gleich.

(4a) Verletzt der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten nach § 12 des Steueroasen-Abwehrgesetzes, ist Absatz 4 entsprechend anzuwenden. Von der Festsetzung eines Zuschlags ist abzusehen, wenn die Nichterfüllung der Mitwirkungspflichten entschuldbar erscheint oder das Verschulden nur geringfügig ist. Das Verschulden eines gesetzlichen Vertreters oder eines Erfüllungsgehilfen ist dem Steuerpflichtigen zuzurechnen.

(5) In den Fällen des § 155 Abs. 2 können die in einem Grundlagenbescheid festzustellenden Besteuerungsgrundlagen geschätzt werden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 149 Abgabe der Steuererklärungen

(1) Die Steuergesetze bestimmen, wer zur Abgabe einer Steuererklärung verpflichtet ist. Zur Abgabe einer Steuererklärung ist auch verpflichtet, wer hierzu von der Finanzbehörde aufgefordert wird. Die Aufforderung kann durch öffentliche Bekanntmachung erfolgen. Die Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung bleibt auch dann bestehen, wenn die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen nach § 162 geschätzt hat.

(2) Soweit die Steuergesetze nichts anderes bestimmen, sind Steuererklärungen, die sich auf ein Kalenderjahr oder auf einen gesetzlich bestimmten Zeitpunkt beziehen, spätestens sieben Monate nach Ablauf des Kalenderjahres oder sieben Monate nach dem gesetzlich bestimmten Zeitpunkt abzugeben. Bei Steuerpflichtigen, die den Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft nach einem vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr ermitteln, endet die Frist nicht vor Ablauf des siebten Monats, der auf den Schluss des in dem Kalenderjahr begonnenen Wirtschaftsjahres folgt.

(3) Sofern Personen, Gesellschaften, Verbände, Vereinigungen, Behörden oder Körperschaften im Sinne der §§ 3 und 4 des Steuerberatungsgesetzes beauftragt sind mit der Erstellung von

1.: Einkommensteuererklärungen nach § 25 Absatz 3 des Einkommensteuergesetzes mit Ausnahme der Einkommensteuererklärungen im Sinne des § 46 Absatz 2 Nummer 8 des Einkommensteuergesetzes,
2.: Körperschaftsteuererklärungen nach § 31 Absatz 1 und 1a des Körperschaftsteuergesetzes, Feststellungserklärungen im Sinne des § 14 Absatz 5, § 27 Absatz 2 Satz 4, § 28 Absatz 1 Satz 4 oder § 38 Absatz 1 Satz 2 des Körperschaftsteuergesetzes oder Erklärungen zur Zerlegung der Körperschaftsteuer nach § 6 Absatz 7 des Zerlegungsgesetzes,
3.: Erklärungen zur Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags oder Zerlegungserklärungen nach § 14a des Gewerbesteuergesetzes,
4.: Umsatzsteuererklärungen für das Kalenderjahr nach § 18 Absatz 3 des Umsatzsteuergesetzes,
5.: Erklärungen zur gesonderten sowie zur gesonderten und einheitlichen Feststellung einkommensteuerpflichtiger oder körperschaftsteuerpflichtiger Einkünfte nach § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 in Verbindung mit § 181 Absatz 1 und 2,
6.: Erklärungen zur gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach der Verordnung über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 180 Abs. 2 der Abgabenordnung oder
7.: Erklärungen zur gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 18 des Außensteuergesetzes,

so sind diese Erklärungen vorbehaltlich des Absatzes 4 spätestens bis zum letzten Tag des Monats Februar und in den Fällen des Absatzes 2 Satz 2 bis zum 31. Juli des zweiten auf den Besteuerungszeitraum folgenden Kalenderjahres abzugeben.

(4) Das Finanzamt kann anordnen, dass Erklärungen im Sinne des Absatzes 3 vor dem letzten Tag des Monats Februar des zweiten auf den Besteuerungszeitraum folgenden Kalenderjahres abzugeben sind, wenn

1.

für den betroffenen Steuerpflichtigen

a): für den vorangegangenen Besteuerungszeitraum Erklärungen nicht oder verspätet abgegeben wurden,
b): für den vorangegangenen Besteuerungszeitraum innerhalb von drei Monaten vor Abgabe der Steuererklärung oder innerhalb von drei Monaten vor dem Beginn des Zinslaufs im Sinne des § 233a Absatz 2 Satz 1 und 2 nachträgliche Vorauszahlungen festgesetzt wurden,
c): Vorauszahlungen für den Besteuerungszeitraum außerhalb einer Veranlagung herabgesetzt wurden,
d): die Veranlagung für den vorangegangenen Veranlagungszeitraum zu einer Abschlusszahlung von mindestens 25 Prozent der festgesetzten Steuer oder mehr als 10 000 Euro geführt hat,
e): die Steuerfestsetzung auf Grund einer Steuererklärung im Sinne des Absatzes 3 Nummer 1, 2 oder 4 voraussichtlich zu einer Abschlusszahlung von mehr als 10 000 Euro führen wird oder
f): eine Außenprüfung vorgesehen ist,

2.

der betroffene Steuerpflichtige im Besteuerungszeitraum einen Betrieb eröffnet oder eingestellt hat oder

3.

für Beteiligte an Gesellschaften oder Gemeinschaften Verluste festzustellen sind.

Für das Befolgen der Anordnung ist eine Frist von vier Monaten nach Bekanntgabe der Anordnung zu setzen. Ferner dürfen die Finanzämter nach dem Ergebnis einer automationsgestützten Zufallsauswahl anordnen, dass Erklärungen im Sinne des Absatzes 3 vor dem letzten Tag des Monats Februar des zweiten auf den Besteuerungszeitraum folgenden Kalenderjahres mit einer Frist von vier Monaten nach Bekanntgabe der Anordnung abzugeben sind. In der Aufforderung nach Satz 3 ist darauf hinzuweisen, dass sie auf einer automationsgestützten Zufallsauswahl beruht; eine weitere Begründung ist nicht erforderlich. In den Fällen des Absatzes 2 Satz 2 tritt an die Stelle des letzten Tages des Monats Februar der 31. Juli des zweiten auf den Besteuerungszeitraum folgenden Kalenderjahres. Eine Anordnung nach Satz 1 oder Satz 3 darf für die Abgabe der Erklärung keine kürzere als die in Absatz 2 bestimmte Frist setzen. In den Fällen der Sätze 1 und 3 erstreckt sich eine Anordnung auf alle Erklärungen im Sinne des Absatzes 3, die vom betroffenen Steuerpflichtigen für den gleichen Besteuerungszeitraum oder Besteuerungszeitpunkt abzugeben sind.

(5) Absatz 3 gilt nicht für Umsatzsteuererklärungen für das Kalenderjahr, wenn die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit vor oder mit dem Ablauf des Besteuerungszeitraums endete.

(6) Die oberste Landesfinanzbehörde oder eine von ihr bestimmte Landesfinanzbehörde kann zulassen, dass Personen, Gesellschaften, Verbände, Vereinigungen, Behörden und Körperschaften im Sinne der §§ 3 und 4 des Steuerberatungsgesetzes bis zu bestimmten Stichtagen einen bestimmten prozentualen Anteil der Erklärungen im Sinne des Absatzes 3 einreichen. Soweit Erklärungen im Sinne des Absatzes 3 in ein Verfahren nach Satz 1 einbezogen werden, ist Absatz 4 Satz 3 nicht anzuwenden. Die Einrichtung eines Verfahrens nach Satz 1 steht im Ermessen der obersten Landesfinanzbehörden und ist nicht einklagbar.

Bundesfinanzhof Urteil, 15. Juli 2014 - X R 42/12

Tatbestand

1: I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger), die in den Streitjahren 2008 und 2009 gemeinsam zur Einkommensteuer veranlagt wurden, erzielten jeweils Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit und Kapitalvermögen, die Klägerin daneben aus Gewerbebetrieb (Vermietung von Spielgeräten und Durchführung von Freizeitaktivitäten).

2: Da die Kläger für die Streitjahre --wie auch für die Vorjahre-- zunächst ihrer Pflicht zur Abgabe der Einkommensteuererklärung nicht nachkamen, schätzte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die Besteuerungsgrundlagen. Hinsichtlich der Einkünfte der Klägerin aus Gewerbebetrieb ging es dabei von Einkünften in Höhe von 19.000 € für das Streitjahr 2008 und in Höhe von 21.000 € für das Streitjahr 2009 aus. Für das Vorjahr 2007 hatten die Kläger in ihrer nachgereichten Einkommensteuererklärung einen Verlust geltend gemacht, der vom FA anerkannt worden war.

3: Die Schätzungsbescheide für die Streitjahre, jeweils vom 1. Februar 2011, ergingen nicht unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Sie wurden den Klägern förmlich zugestellt, die Postzustellungsurkunden sind am 2. Februar 2011 in den Briefkasten der Kläger eingeworfen worden.

4: Die Kläger haben am 3. März 2011 Einspruch eingelegt und angekündigt, die Steuererklärungen nachzureichen. Nach entsprechendem Hinweis des FA beantragten die Kläger Wiedereinsetzung in den vorigen Stand, die sie mit einer starken psychischen Belastung durch Arzt- und Krankenhaustermine des Vaters/ Schwiegervaters begründeten. Sie führten weiter aus, irrigerweise von einer Aufgabe der Bescheide zur Post und damit von der Geltung der Dreitagefiktion ausgegangen zu sein.

5: In den mit den nachgereichten Einkommensteuererklärungen übersandten Anlagen G sind Gewinne aus Gewerbebetrieb der Klägerin von 2.231 € (2008) bzw. 1.595 € (2009) ausgewiesen worden.

6: Das FA verwarf den Einspruch als unzulässig. Mit Urteil vom 20. November 2012 10 K 766/12 E wies das Finanzgericht (FG) die Klage ab. Es sei Bestandskraft eingetreten. Der Schätzungsbescheid sei nicht schon deshalb nichtig, weil sich im Nachhinein herausgestellt habe, dass die Einkünfte der Klägerin geringer ausgefallen seien. Es gebe keine stichhaltigen Anhaltspunkte für eine willkürliche Schätzung. Der von den Klägern für 2007 deklarierte Verlust lasse keinen Schluss auf die Streitjahre zu. Es sei deshalb ausreichend gewesen, dass das FA mit einem Gewinn von rund 20.000 € in der absoluten Größenordnung nicht überzogen habe.

7: Mit ihrer Revision rügen die Kläger, die Schätzung sei grob fehlerhaft und objektiv willkürlich. Erwägungen, wie FA und FG zu der Schätzung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von 19.000 € bzw. 21.000 € gekommen seien, seien nicht erkennbar.

8: Die Kläger beantragen sinngemäß,
das angefochtene Urteil und die Einspruchsentscheidungen vom 27. Januar 2012 aufzuheben und die Einkommensteuer für 2008 und 2009 jeweils entsprechend den eingereichten Einkommensteuererklärungen neu festzusetzen.

9: Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

10: Es ist der Ansicht, es liege weder eine krasse Abweichung von der Realität vor noch fehle die Schätzmethode. Vielmehr beruhe die Schätzung auf einem Vorjahresvergleich unter Berücksichtigung eines Sicherheitszuschlags.

Entscheidungsgründe

11: II. Die Revision der Kläger ist als unbegründet zurückzuweisen.

12: Die Kläger haben die einmonatige Einspruchsfrist nicht gewahrt. Wiedereinsetzung in den vorigen Stand war nicht zu gewähren (unten 1.). Die Einkommensteuerbescheide sind wirksam; die Schätzungen der gewerblichen Einkünfte der Klägerin begründen keine Nichtigkeit (unten 2.).

13: 1. Das FA ist zu Recht davon ausgegangen, dass der Einspruch nicht innerhalb der Monatsfrist gemäß § 355 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) eingelegt worden ist.

14: a) Eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gemäß § 110 Abs. 1 Satz 1 AO war --auch von Amts wegen-- nicht zu gewähren. Soweit die Kläger auf eine besondere Belastung durch Arzt- und Krankenhaustermine des Vaters/Schwiegervaters verweisen, hätten sie weitere Tatsachen darlegen und --spätestens im Klageverfahren (vgl. Klein/Rätke, AO, 11. Aufl., § 110 Rz 9; Pahlke/Koenig/Pahlke, Abgabenordnung, 2. Aufl., § 110 Rz 89, jeweils m.w.N.)-- gemäß § 110 Abs. 2 Satz 2 AO auch glaubhaft machen müssen, inwiefern dies für die Fristversäumung ursächlich gewesen sei. Die Kläger erklären selbst die Rechtsbehelfsbelehrung nicht studiert zu haben. Es wäre ihre Aufgabe gewesen, etwaige Zweifel in Bezug auf die Zustellung der Bescheide rechtzeitig zu klären (Senatsbeschluss vom 17. März 2010 X B 114/09, BFH/NV 2010, 1239). Zu Recht hat das FA deshalb eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand aufgrund des Verschuldens der Kläger abgelehnt.

15: b) Die Einspruchsfrist ist nicht gemäß § 356 Abs. 2 Satz 1 AO auf ein Jahr seit Bekanntgabe der Bescheide verlängert worden, da die Rechtsbehelfsbelehrungen der streitigen Bescheide vollständig und richtig erteilt worden sind. Dies gilt nicht nur hinsichtlich der Wirkungen der Zustellung mittels Zustellungsurkunde, auf die in beiden Bescheiden ausdrücklich hingewiesen wird, sondern auch in Bezug auf die Erläuterungen zu den Rechtsbehelfsbelehrungen zu den Anforderungen an die Form der Einspruchseinlegung. Insoweit reicht es --wie hier geschehen-- aus, in den Rechtsbehelfsbelehrungen den Wortlaut des § 357 Abs. 1 Satz 1 AO wiederzugeben (vgl. weiterführend: Senatsurteil vom 20. November 2013 X R 2/12, BFHE 243, 158, BStBl II 2014, 236).

16: 2. Die Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre sind aufgrund der eingetretenen Bestandskraft --mangels Vorliegens von Korrekturvorschriften-- nicht änderbar. Sie sind auch nicht nichtig.

17: a) Eine Änderung der Einkommensteuerfestsetzungen nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 AO scheidet aufgrund des groben Verschuldens der Kläger aus. Diese haben die Einspruchsfristen versäumt und es damit unterlassen, entscheidungserhebliche Tatsachen --hier die in ihren Steuererklärungen angegebenen Beträge-- innerhalb der Einspruchsfrist mitzuteilen (vgl. insoweit nur Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 10. Dezember 2013 VIII R 10/11, BFH/NV 2014, 820, m.w.N.).

18: b) Die Einkommensteuerschätzungsbescheide vom 1. Februar 2011 sind nicht nichtig.

19: aa) Dem Grunde nach war das FA nach § 162 Abs. 1 Satz 1 AO zur Schätzung der Besteuerungsgrundlagen der Kläger, insbesondere auch der Einkünfte aus Gewerbebetrieb der Klägerin, berechtigt und verpflichtet, weil es die Besteuerungsgrundlagen in Folge von Verstößen der Kläger gegen ihre Mitwirkungspflichten im Besteuerungsverfahren nicht ermitteln oder berechnen konnte (§ 162 Abs. 2 Satz 1 AO i.V.m. § 90 Abs. 2 AO). Sie haben ihre Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre, zu deren Abgabe sie nach § 149 Abs. 1 Satz 1 AO i.V.m. § 25 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes, § 56 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung verpflichtet waren, nicht fristgerecht abgegeben.

20: bb) Das FG hat zu Recht erkannt, dass die Schätzung nicht nichtig war.

21: (1) Nach § 162 Abs. 1 Satz 2 AO sind bei einer Schätzung der Besteuerungsgrundlagen alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Das gewonnene Schätzungsergebnis muss schlüssig, wirtschaftlich möglich und vernünftig sein (vgl. BFH-Beschluss vom 28. März 2001 VII B 213/00, BFH/NV 2001, 1217, m.w.N.). Verlässt die Schätzung den durch die Umstände des Einzelfalls gezogenen Schätzungsrahmen, ist sie --lediglich-- rechtswidrig. Ausnahmsweise kann eine fehlerhafte Schätzung die Nichtigkeit des auf ihr beruhenden Verwaltungsakts zur Folge haben, wenn sich das FA nicht an den wahrscheinlichen Besteuerungsgrundlagen orientiert, sondern bewusst zum Nachteil des Steuerpflichtigen geschätzt hat (Senatsurteil vom 15. Mai 2002 X R 33/99, BFH/NV 2002, 1415; BFH-Urteile vom 26. April 2006 II R 58/04, BFHE 213, 207, BStBl II 2006, 793; vom 7. Februar 2002 VI R 80/00, BFHE 197, 554, BStBl II 2002, 438; vom 20. Dezember 2000 I R 50/00, BFHE 194, 1, BStBl II 2001, 381, jeweils m.w.N.).

22: Eine Schätzung erscheint nicht schon deswegen als rechtswidrig oder gar nichtig, weil sie von den tatsächlichen Verhältnissen abweicht; solche Abweichungen sind notwendig mit einer Schätzung verbunden, die in Unkenntnis der wahren Gegebenheiten erfolgt.

23: (2) Die Schätzung erweist sich vielmehr erst dann als rechtswidrig, wenn sie den durch die Umstände des Falles gezogenen Schätzungsrahmen verlässt. Wird die Schätzung erforderlich, weil der Steuerpflichtige --wie im Streitfall-- seiner Erklärungspflicht nicht genügt, kann sich das FA an der oberen Grenze des Schätzungsrahmens orientieren, weil der Steuerpflichtige möglicherweise Einkünfte verheimlichen will. Verlässt eine Schätzung diesen Rahmen, hat dies aber im Allgemeinen nur die Rechtswidrigkeit der Schätzung, nicht deren Nichtigkeit zur Folge. Nichtigkeit ist selbst bei groben Schätzungsfehlern, die auf der Verkennung der tatsächlichen Gegebenheiten oder der wirtschaftlichen Zusammenhänge beruhen, regelmäßig nicht anzunehmen (BFH-Urteil in BFHE 194, 1, BStBl II 2001, 381). Etwas anderes ist nach dieser Rechtsprechung, der der Senat bereits in BFH/NV 2002, 1415 gefolgt ist, zu erwägen, wenn sich das FA nicht nach dem Auftrag des § 162 Abs. 1 AO an den wahrscheinlichen Besteuerungsgrundlagen orientiert, sondern bewusst zum Nachteil des Steuerpflichtigen geschätzt hat. Willkürmaßnahmen, die mit den Anforderungen an eine ordnungsgemäße Verwaltung schlechterdings nicht zu vereinbaren sind, können einen besonders schweren Fehler i.S. von § 125 Abs. 1 AO abgeben (vgl. Senatsurteil in BFH/NV 2002, 1415, m.w.N.).

24: (3) Willkürlich und damit nichtig i.S. von § 125 Abs. 1 AO ist ein Schätzungsbescheid nicht nur bei subjektiver Willkür des handelnden Bediensteten. Auch wenn das Schätzungsergebnis trotz vorhandener Möglichkeiten, den Sachverhalt aufzuklären und Schätzungsgrundlagen zu ermitteln, krass von den tatsächlichen Gegebenheiten abweicht und in keiner Weise erkennbar ist, dass überhaupt und ggf. welche Schätzungserwägungen angestellt wurden, wenn somit ein "objektiv willkürlicher" Hoheitsakt vorliegt, ist Nichtigkeit i.S. von § 125 Abs. 1 AO gegeben (BFH-Urteil in BFHE 194, 1, BStBl II 2001, 381). Die Schätzung darf nicht dazu verwendet werden, "die Steuererklärungspflichtverletzung zu sanktionieren und den Steuerpflichtigen zur Abgabe der Erklärungen anzuhalten" (BFH-Urteil in BFHE 194, 1, BStBl II 2001, 381); "Strafschätzungen" eher enteignungsgleichen Charakters gilt es zu vermeiden.

25: (4) Lässt hingegen der Bescheid nicht erkennen, dass überhaupt und welche Schätzungserwägungen angestellt worden sind, liegen Mängel bei der Begründung der Schätzung vor, die nicht zur Nichtigkeit, sondern allenfalls zur Anfechtbarkeit eines Verwaltungsaktes führen (BFH-Urteil vom 17. März 2009 VII R 40/08, BFH/NV 2009, 1287, m.w.N.).

26: (5) Nach diesen Grundsätzen sind die Bescheide nicht nichtig. Es ist schon nicht erkennbar, dass das FA bewusst zum Nachteil der Kläger geschätzt hat. Vielmehr waren die Schätzungen aufgrund der fehlenden Einkommensteuererklärungen notwendig geworden und verließen den durch die Umstände des Einzelfalls gezogenen Schätzungsrahmen nicht. Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von 19.000 € bzw. 21.000 € sind auch nebenberuflich und auch bei dem Gewerbe der Klägerin denkbar und möglich. Dabei ist auch zu berücksichtigen, dass das FA Schätzungen an der oberen Grenze des Schätzungsrahmens vornehmen darf und dem FA keine Erkenntnisse dafür vorlagen, dass und warum die Einkünfte der Klägerin diese Größenordnung schlechterdings nicht sollten erreichen können. Allein der Umstand, dass sie in einem anderen Veranlagungszeitraum Verluste erklärt hatte, beweist --ungeachtet der Frage, ob diese Erklärungen überhaupt zutrafen-- nicht, dass es sich in den Streitjahren ebenso verhalten musste. Soweit die nachgereichten Erklärungen deutlich geringere Einkünfte auswiesen, wären etwaige --deren inhaltliche Richtigkeit wiederum unterstellt-- sich hieraus ergebende Abweichungen von den tatsächlichen Verhältnissen notwendige Folge der Schätzungen.

27: Im vorliegenden Fall ist weiter nicht erkennbar, dass das FA durch diese Schätzungen die Steuererklärungspflichtverletzungen der Kläger sanktionieren wollte. Das FA hat vielmehr eine wenn auch grobe Schätzung vorgenommen, da ihm konkretere Anhaltspunkte für die Schätzung nicht zur Verfügung standen. Andere Mittel, die Einkünfte aus Gewerbetrieb der Klägerin zu bestimmen, gab es nicht, so dass die griffweise Schätzung, sollte sie überhaupt rechtswidrig gewesen sein, jedenfalls nicht nichtig war.

28: 3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.