Finanzgericht München Beschluss, 28. Jan. 2016 - 13 K 2396/13
Gründe
Finanzgericht München
Az.: 13 K 2396/13
Beschluss
Stichwort
In der Streitsache
1. ...
Kläger
prozessbevollmächtigt: zu 1-2: ...
gegen
Finanzamt ...
Beklagter
wegen Einkommensteuer 2004 - 2008
hat der 13. Senat des Finanzgerichts München durch ... als Berichterstatter ohne mündliche Verhandlung
am
Das Verfahren wird bis zur Bestandskraft der im Zusammenhang mit den Einkünften des Klägers aus Gewerbebetrieb (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Einkommensteuergesetz) zu erlassenden Feststellungsbescheide für die Jahre 2004 bis 2008 ausgesetzt.
Rechtsmittelbelehrung
1. Gegen diese Entscheidung steht den Beteiligten die Beschwerde an den Bundesfinanzhof in München zu.
Die Beschwerde ist beim Finanzgericht München, Ismaninger Str. 95, 81675 München (Briefanschrift: Finanzgericht München, Postfach 86 03 60, 81630 München; Telefax-Anschluss: 089 /9 29 89-300) oder Außensenate Augsburg, Frohsinnstr. 21, 86150 Augsburg (Briefanschrift: Postfach 10 16 61, 86006 Augsburg; Telefax-Anschluss: 0821 /3 46 27-100) schriftlich oder zur Niederschrift des Urkundsbeamten der Geschäftsstelle innerhalb von zwei Wochen nach der Bekanntgabe (Zustellung) der Entscheidung einzulegen.
Die Beschwerdefrist ist auch gewahrt, wenn die Beschwerde innerhalb der Frist beim Bundesfinanzhof eingeht. Der Bundesfinanzhof hat die Postanschrift: Postfach 86 02 40, 81629 München, und die Hausanschrift: Ismaninger Str. 109, 81675 München, sowie Telefax-Anschluss: 089 /92 31-201.Rechtsmittel können auch über den elektronischen Gerichtsbriefkasten des Bundesfinanzhofs eingelegt und begründet werden, der über die vom Bundesfinanzhof zur Verfügung gestellte Zugangs- und Übertragungssoftware erreichbar ist. Die Software kann über die Internetseite „www.b...de“ lizenzkostenfrei heruntergeladen werden. Hier befinden sich auch weitere Informationen über die Einzelheiten des Verfahrens, das nach der Verordnung der Bundesregierung über den elektronischen Rechtsverkehr beim Bundesverwaltungsgericht und beim Bundesfinanzhof vom 26. November 2004 (BGBl. I S. 3091) einzuhalten ist.
2. Vor dem Bundesfinanzhof müssen sich die Beteiligten durch Prozessbevollmächtigte vertreten lassen. Dies gilt auch für Prozesshandlungen, durch die ein Verfahren vor dem Bundesfinanzhof eingeleitet wird. Als Bevollmächtigte sind nur Rechtsanwälte, niedergelassene europäische Rechtsanwälte, Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer oder vereidigte Buchprüfer zugelassen; zur Vertretung berechtigt sind auch Steuerberatungsgesellschaften, Rechtsanwaltsgesellschaften, Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und Buchprüfungsgesellschaften sowie Partnerschaftsgesellschaften, deren Partner ausschließlich Rechtsanwälte, niedergelassene europäische Rechtsanwälte, Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer oder vereidigte Buchprüfer sind. Ein Beteiligter, der nach Maßgabe des vorhergehenden Satzes zur Vertretung berechtigt ist, kann sich selbst vertreten. Behörden und juristische Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse können sich durch eigene Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt oder durch Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt anderer Behörden oder juristischer Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse vertreten lassen.
I.
Der Kläger war in den Streitjahren 2004 bis 2008 neben weiteren Personen persönlich haftender Gesellschafter .(KGaA). In diesem Zusammenhang wurden ihm für die Streitjahre Gewinnanteile zugerechnet. Diese wurden unmittelbar im Rahmen der Einkommensteuerfestsetzungen berücksichtigt. Eine gesonderte und einheitliche Feststellung (§§ 179 ff Abgabenordnung - AO) der Gewinnanteile der persönlich haftenden Gesellschafter erfolgte bisher nicht.
Gegen die Einkommensteuerfestsetzungen der Streitjahre legten die Kläger erfolglos Einspruch ein. Im vorliegenden Klageverfahren begehren sie, auf die Einkünfte des Klägers aus der Beteiligung an der KGaA (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Einkommensteuergesetz - EStG) das Halbeinkünfteverfahren anzuwenden, soweit diese auf Dividenden und Veräußerungsgewinnen von inländischen Beteiligungen beruhen, sowie das DBA-Schachtelprivileg anzuwenden, soweit die Einkünfte aus Dividenden von ausländischen Beteiligungen stammen.
Mit richterlichem Hinweis vom 14. Oktober 2015
Der Kläger vertreten die Auffassung, dass die Einkünfte persönlich haftender Gesellschafter einer KGaA gesondert und einheitlich nach § 180 Abs. 1 Nr. 2a AO festzustellen sind.
Der Beklagte (Finanzamt) vertritt die Auffassung, dass keine gesonderte und einheitliche Feststellung der Gewinnanteile der persönlich haftenden Gesellschafter zu erfolgen habe, da die persönlich haftenden Gesellschafter keine gemeinsame Einkunftsquelle besitzen.
II.
Das vorliegende Verfahren ist auszusetzen, bis das zuständige Betriebsstätten-Finanzamt durch Feststellungsbescheide über die Notwendigkeit einer gesonderten Feststellung der Gewinnanteile des Klägers nach §§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG in den Streitjahren entschieden hat und die erforderlichen Feststellungen bestandkräftig geworden sind.
1. Gemäß § 74 Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das Gericht, wenn die Entscheidung des Rechtsstreits ganz oder zum Teil von dem Bestehen oder Nichtbestehen eines Rechtsverhältnisses abhängt, das den Gegenstand eines anderen anhängigen Rechtsstreits bildet oder der von einer Verwaltungsbehörde festzustellen ist, anordnen, dass die Verhandlung bis zur Erledigung des anderen Rechtsstreits oder bis zur Entscheidung der Verwaltungsbehörde auszusetzen sei.
Ist ein Grundlagenbescheid noch nicht ergangen, ist ein Klageverfahren gegen den Folgebescheid zwingend auszusetzen (vgl. BFH-Urteil vom 17.05.1995 X R 64/92, BFHE 177, 478, BStBl II 1995, 640). Ob die tatbestandlichen Voraussetzungen für eine gesonderte Feststellung vorliegen, kann verbindlich nur in dem Feststellungsverfahren entschieden werden. Ein Verfahren ist bereits dann auszusetzen, wenn es möglich erscheint, dass ein Gewinnfeststellungsbescheid zu erlassen ist. Hierfür reicht aus, wenn das Erfordernis einer gesonderten Feststellung behauptet wird oder aufgrund des (ggf. streitigen) Sachverhalts möglich erscheint (vgl. BFH-Beschluss vom 22.08.2013 X B 16-17/13
2. Vorliegend erscheint es zumindest möglich, dass der Gewinnanteil des Klägers aus seiner Beteiligung als persönlich haftenden Gesellschafter an der KGaA gesondert festzustellen ist. Unter Berücksichtigung der Rechtlage sowie der Rechtsprechung und der Literaturmeinungen sprechen gewichtige Gründe dafür, dass eine gesonderte Feststellung der Einkünfte des persönlich haftenden Gesellschafters einer KGaA durchzuführen ist.
2.1. Eine höchstrichterliche Entscheidung zu der vorliegenden Rechtsfrage liegt nicht vor.
Zwar sind die Finanzgerichte i.d.R. in der Vergangenheit davon ausgegangen, dass keine gesonderte Feststellung stattzufinden hat (vgl. Schleswig-Holsteinisches Finanzgericht, Urteil vom 12.04.2011 5 K 136/07, EFG 2011, 2038; Finanzgericht München, Urteil vom 16.01.2003 7 K 5340/01, EFG 2003, 670; a.A. nun offensichtlich Finanzgericht Hamburg, Beschluss vom 09.07.2015 3 K 308/14, juris). Der BFH konnte diese Frage in den letzten Entscheidungen offen lassen (vgl. BFH-Urteil vom 21.06.1989 X R 14/88, BStBl II 1989, 881;
In Teilen der Literatur (vgl. u. a. Kusterer in DStR 2008, 484; Drüen/Heek in DStR 2012, 541) wird die Notwendigkeit der Durchführung einer gesonderten Feststellung bejaht.
2.2. Die Rechtslage zur Frage der Notwendigkeit einer gesondert und einheitlichen Feststellung der Einkünfte eines persönlich haftenden Gesellschafters einer KGaA ist auch nicht hinreichend eindeutig, um die Notwendigkeit der Durchführung eines gesonderten Feststellungsverfahrens mit Sicherheit verneinen zu können.
Es erscheint nicht ausgeschlossen, dass aufgrund der in § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG angeordneten transparenten Besteuerung des Gewinnanteils der persönlich haftenden Gesellschafter einer KGaA - unabhängig von der Frage, ob insoweit eine Mitunternehmerschaft vorliegt - sowie aufgrund der zivilrechtlichen Ausgestaltung der KGaA als hybride Rechtsform eine gesonderte Feststellung nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 AO zumindest aufgrund einer teleologischen Auslegung der Vorschrift durchzuführen ist. Auch wenn die KGaA steuerlich der Körperschaftssteuer unterfällt (§ 1 Nr. 1 Körperschaftsteuergesetz) schließt dies nicht automatisch eine gesonderte Feststellung nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 a AO aus, da diese Vorschrift ausdrücklich auch auf körperschaftsteuerpflichtige Einkünfte und mit ihnen im Zusammenhang stehenden anderen Besteuerungsgrundlagen Bezug nimmt. Soweit § 180 Abs. 1 Nr. 2 a AO weiter voraussetzt, dass an den Einkünften mehrere Personen beteiligt sind, kann dies bei wirtschaftlicher Betrachtung nicht ohne Weiteres verneint werden, da - auch wenn die Einkünfte der KGaA der Körperschaftsteuer unterliegen - die Gewinnanteile der persönlich haftenden Gesellschafter aus dem gemeinschaftlich von den Gesellschaftern der KGaA erwirtschafteten Ergebnis stammen.
2.3. Die Aussetzung des Verfahrens ist auch deshalb geboten, da - sofern eine gesonderte Feststellung nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 a AO nicht in Betracht kommt - vom Betriebsstätten-Finanzamt zu prüfen wäre, ob eine solche nicht möglicherweise wegen § 180 Abs. 1 Nr. 2 b i. V. m. § 18 Abs. 1 Nr. 2 AO erforderlich ist. Denn es ist nicht von vornherein ausgeschlossen, dass durch die Qualifizierung der Einkünfte des persönlich haftenden Gesellschafters einer KGaA als gewerbliche (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG) auch ein gewerblicher Betrieb i. S. d. § 18 Abs. 1 Nr. 2 AO entsteht, der am Sitz der Geschäftsleitung der KGaA anzusiedeln ist.
3. Vorliegend ist nicht maßgeblich, dass möglicherweise für die gesonderte Feststellung der streitigen Einkünfte die Feststellungsfrist in den Streitjahren bereits abgelaufen ist. Denn aufgrund § 181 Abs. 5 AO wäre eine gesonderte Feststellung für die Jahre 2004 bis 2008 weiterhin möglich, da aufgrund des vorliegenden Klageverfahrens die Festsetzungsfristen i. S. Einkommensteuer, für die die streitigen gesonderten Feststellungen von Bedeutung wären, noch nicht abgelaufen sind (§ 171 Abs. 3a AO).
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(1) Gesondert festgestellt werden insbesondere:
- 1.
die Einheitswerte und die Grundsteuerwerte nach Maßgabe des Bewertungsgesetzes, - 2.
- a)
die einkommensteuerpflichtigen und körperschaftsteuerpflichtigen Einkünfte und mit ihnen im Zusammenhang stehende andere Besteuerungsgrundlagen, wenn an den Einkünften mehrere Personen beteiligt sind und die Einkünfte diesen Personen steuerlich zuzurechnen sind, - b)
in anderen als den in Buchstabe a genannten Fällen die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb oder einer freiberuflichen Tätigkeit, wenn nach den Verhältnissen zum Schluss des Gewinnermittlungszeitraums das für die gesonderte Feststellung zuständige Finanzamt nicht auch für die Steuern vom Einkommen zuständig ist,
- 3.
der Wert der vermögensteuerpflichtigen Wirtschaftsgüter (§§ 114 bis 117 a des Bewertungsgesetzes) und der Wert der Schulden und sonstigen Abzüge (§ 118 des Bewertungsgesetzes), wenn die Wirtschaftsgüter, Schulden und sonstigen Abzüge mehreren Personen zuzurechnen sind und die Feststellungen für die Besteuerung von Bedeutung sind.
(1a) Einzelne, im Rahmen einer Außenprüfung für den Prüfungszeitraum ermittelte und abgrenzbare Besteuerungsgrundlagen können gesondert festgestellt werden (Teilabschlussbescheid), solange noch kein Prüfungsbericht nach § 202 Absatz 1 ergangen ist. Auf Antrag des Steuerpflichtigen soll ein Teilabschlussbescheid ergehen, wenn daran ein erhebliches Interesse besteht und dies vom Steuerpflichtigen glaubhaft gemacht wird.
(2) Zur Sicherstellung einer einheitlichen Rechtsanwendung bei gleichen Sachverhalten und zur Erleichterung des Besteuerungsverfahrens kann das Bundesministerium der Finanzen durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates bestimmen, dass in anderen als den in Absatz 1 genannten Fällen Besteuerungsgrundlagen gesondert und für mehrere Personen einheitlich festgestellt werden. Dabei können insbesondere geregelt werden
- 1.
der Gegenstand und der Umfang der gesonderten Feststellung, - 2.
die Voraussetzungen für das Feststellungsverfahren, - 3.
die örtliche Zuständigkeit der Finanzbehörden, - 4.
die Bestimmung der am Feststellungsverfahren beteiligten Personen (Verfahrensbeteiligte) und der Umfang ihrer steuerlichen Pflichten und Rechte einschließlich der Vertretung Beteiligter durch andere Beteiligte, - 5.
die Bekanntgabe von Verwaltungsakten an die Verfahrensbeteiligten und Empfangsbevollmächtigte, - 6.
die Zulässigkeit, der Umfang und die Durchführung von Außenprüfungen zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen.
(3) Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a gilt nicht, wenn
- 1.
nur eine der an den Einkünften beteiligten Personen mit ihren Einkünften im Geltungsbereich dieses Gesetzes einkommensteuerpflichtig oder körperschaftsteuerpflichtig ist oder - 2.
es sich um einen Fall von geringer Bedeutung handelt, insbesondere weil die Höhe des festgestellten Betrags und die Aufteilung feststehen; dies gilt sinngemäß auch für die Fälle des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe b und Nummer 3.
(4) Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a gilt ferner nicht für Arbeitsgemeinschaften, deren alleiniger Zweck in der Erfüllung eines einzigen Werkvertrages oder Werklieferungsvertrages besteht.
(5) Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 sowie die Absätze 2 und 3 sind entsprechend anzuwenden, soweit
(1)1Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind
- 1.
Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen.2Dazu gehören auch Einkünfte aus gewerblicher Bodenbewirtschaftung, z. B. aus Bergbauunternehmen und aus Betrieben zur Gewinnung von Torf, Steinen und Erden, soweit sie nicht land- oder forstwirtschaftliche Nebenbetriebe sind; - 2.
die Gewinnanteile der Gesellschafter einer Offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft und einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist, und die Vergütungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.2Der mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteiligte Gesellschafter steht dem unmittelbar beteiligten Gesellschafter gleich; er ist als Mitunternehmer des Betriebs der Gesellschaft anzusehen, an der er mittelbar beteiligt ist, wenn er und die Personengesellschaften, die seine Beteiligung vermitteln, jeweils als Mitunternehmer der Betriebe der Personengesellschaften anzusehen sind, an denen sie unmittelbar beteiligt sind; - 3.
die Gewinnanteile der persönlich haftenden Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien, soweit sie nicht auf Anteile am Grundkapital entfallen, und die Vergütungen, die der persönlich haftende Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.
(1a)1In den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 5 ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile an der Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.2Dies gilt auch, wenn später die Anteile verdeckt in eine Kapitalgesellschaft eingelegt werden, die Europäische Gesellschaft oder Europäische Genossenschaft aufgelöst wird oder wenn ihr Kapital herabgesetzt und zurückgezahlt wird oder wenn Beträge aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes ausgeschüttet oder zurückgezahlt werden.
(2)1Eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, ist Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist.2Eine durch die Betätigung verursachte Minderung der Steuern vom Einkommen ist kein Gewinn im Sinne des Satzes 1.3Ein Gewerbebetrieb liegt, wenn seine Voraussetzungen im Übrigen gegeben sind, auch dann vor, wenn die Gewinnerzielungsabsicht nur ein Nebenzweck ist.
(3) Als Gewerbebetrieb gilt in vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit
- 1.
einer offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt oder gewerbliche Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 bezieht.2Dies gilt unabhängig davon, ob aus der Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ein Gewinn oder Verlust erzielt wird oder ob die gewerblichen Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 positiv oder negativ sind; - 2.
einer Personengesellschaft, die keine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt und bei der ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind (gewerblich geprägte Personengesellschaft).2Ist eine gewerblich geprägte Personengesellschaft als persönlich haftender Gesellschafter an einer anderen Personengesellschaft beteiligt, so steht für die Beurteilung, ob die Tätigkeit dieser Personengesellschaft als Gewerbebetrieb gilt, die gewerblich geprägte Personengesellschaft einer Kapitalgesellschaft gleich.
(4)1Verluste aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung dürfen weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.2Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Wirtschaftsjahren aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.3Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend für Verluste aus Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt.4Satz 3 gilt nicht für die Geschäfte, die zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Finanzunternehmen im Sinne des Gesetzes über das Kreditwesen oder bei Wertpapierinstituten im Sinne des Wertpapierinstitutsgesetzes gehören oder die der Absicherung von Geschäften des gewöhnlichen Geschäftsbetriebs dienen.5Satz 4 gilt nicht, wenn es sich um Geschäfte handelt, die der Absicherung von Aktiengeschäften dienen, bei denen der Veräußerungsgewinn nach § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a und b in Verbindung mit § 3c Absatz 2 teilweise steuerfrei ist, oder die nach § 8b Absatz 2 des Körperschaftsteuergesetzes bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben.6Verluste aus stillen Gesellschaften, Unterbeteiligungen oder sonstigen Innengesellschaften an Kapitalgesellschaften, bei denen der Gesellschafter oder Beteiligte als Mitunternehmer anzusehen ist, dürfen weder mit Einkünften aus Gewerbebetrieb noch aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.7Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Gesellschafter oder Beteiligte in dem unmittelbar vorangegangenen Wirtschaftsjahr oder in den folgenden Wirtschaftsjahren aus derselben stillen Gesellschaft, Unterbeteiligung oder sonstigen Innengesellschaft bezieht; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.8Die Sätze 6 und 7 gelten nicht, soweit der Verlust auf eine natürliche Person als unmittelbar oder mittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt.
Das Gericht kann, wenn die Entscheidung des Rechtsstreits ganz oder zum Teil von dem Bestehen oder Nichtbestehen eines Rechtsverhältnisses abhängt, das den Gegenstand eines anderen anhängigen Rechtsstreits bildet oder von einer Verwaltungsbehörde festzustellen ist, anordnen, dass die Verhandlung bis zur Erledigung des anderen Rechtsstreits oder bis zur Entscheidung der Verwaltungsbehörde auszusetzen sei.
Tenor
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt der Kläger.
Die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen sind nicht erstattungsfähig.
Die Revision wird zugelassen.
Tatbestand
- 1
Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die Einkünfte des Klägers aus seiner Beteiligung als persönlich haftender Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien (KGaA) gesondert festzustellen sind.
- 2
Der Kläger war im Streitjahr 2001 persönlich haftender Gesellschafter (Komplementär) der ... KGaA (X-KGaA). Die X-KGaA war mit Wirkung vom 1. April 2000 durch formwechselnde Umwandlung der Y KG entstanden. Außer dem Kläger gab es noch zwei weitere persönlich haftende Gesellschafter (die Beigeladenen). 2006 wurde die X-KGaA in eine Aktiengesellschaft, die Z AG umgewandelt.
- 3
Am 4. Juni 2004 ging beim Beklagten eine Erklärung der Komplementäre der X-KGaA zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung für 2001 ein. Diese Erklärung trug die Unterschrift des Beigeladenen zu 2., der als von allen Beteiligten bestellter Empfangsbevollmächtigter aufgeführt war. In der Feststellungserklärung war der auf die Komplementäre entfallene Teil des Gewinns der KGaA ausgewiesen und ihnen ihren Kapitalanteilen entsprechend zugerechnet worden. In gleicher Weise war hinsichtlich der auf die Kapitalerträge der KGaA entfallenden anrechenbaren Körperschaftsteuer- und Kapitalertragsteuerbeträge verfahren worden. Daneben waren für die Komplementäre Tätigkeits- und Haftungsvergütungen sowie die Ergebnisse von Sonder- und Ergänzungsbilanzen aufgeführt worden.
- 4
In der bereits zuvor abgegebenen Körperschaftsteuererklärung der X-KGaA für 2001 waren die anrechenbaren Körperschaftsteuer- und Kapitalertragsteuerbeträge nur in Höhe des auf das Aktienkapital entfallenden Anteils angesetzt worden. Der Beklagte war der Erklärung bei der Durchführung der Veranlagung insoweit nicht gefolgt und hatte die anrechenbare Körperschaftsteuer bei der Ermittlung des Einkommens und bei der Abrechnung - wie auch die Kapitalertragsteuer - in voller Höhe berücksichtigt. Der Körperschaft-steuerbescheid für 2001 erging am 7. Juni 2004 gemäß § 164 Abs. 1 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.
- 5
Mit Schreiben vom 14. Oktober 2004 beantragte die X-KGaA die Änderung dieses Bescheides unter Berücksichtigung der für die Komplementäre abgegebenen Feststellungserklärung. Diesen Änderungsantrag lehnte der Beklagte mit Bescheid vom 31. Januar 2005 ab und begründete dies damit, dass für die Komplementäre einer KGaA mangels bestehender Mitunternehmerschaft keine gesonderte und einheitliche Feststellung nach § 180 Nr. 2 a AO durchzuführen sei.
- 6
Hiergegen legte die X-KGaA am 28. Februar 2005 Einspruch ein. Zur Begründung wurde ausgeführt, dass sich für den persönlich haftenden Gesellschafter einer KGaA alle typischen Rechtsfolgen einer Mitunternehmerschaft stellten. So gelte insbesondere das Prinzip der unmittelbaren Zurechnung (vgl. Brandis in Tipke/Kruse, AO-Kommentar, § 180 Rz. 17). Der Geschäftsvorfall bei der KGaA und die Gewinnermittlung der KGaA würden den Gewinnanteil bestimmen und nicht etwa die Ausschüttung durch die KGaA. Danach sei dem persönlich haftenden Gesellschafter einer KGaA eine Ergänzungsbilanz möglich und die unternehmerisch erzielten Gewinne müssten einheitlich und gesondert festgestellt werden (vgl. BFH vom 21.07.1967, VI 270/65 n.v.; Bacher, DB 1985, 2117; Mathiak, DStR 1989, 661; Hölzl, Die Besteuerung der KGaA, Europäische Hochschulschriften, Bd. 2949, 116). Hinsichtlich der Einzelheiten der Begründung wird auf den Schriftsatz vom 8. April 2005 Bezug genommen.
- 7
Mit negativem Feststellungsbescheid für 2001 vom 8. November 2006 lehnte der Beklagte die Durchführung einer gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung der Komplementäre der KGaA ab. Als Inhaltsadressaten des Bescheides waren die Komplementäre der X-KGaA angegeben und die Bekanntgabe erfolgte an den Beigeladenen zu 2. als Empfangsbevollmächtigten. Zur Begründung wurde ausgeführt, dass die Voraussetzungen des § 180 Abs. 1 Nr. 2 a AO für eine gesonderte und einheitliche Feststellung der einkommensteuerpflichtigen Einkünfte der persönlich haftenden Gesellschafter der KGaA nicht erfüllt seien. Wegen der Einzelheiten der Begründung wird auf den Bescheid vom 8. November 2006 Bezug genommen.
- 8
Hiergegen legte der Kläger am 28. November 2006 Einspruch ein. Darin wird auf den Einspruch gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2001 verwiesen.
- 9
Mit Einspruchsentscheidung vom 18. Mai 2007 wurde der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen. Zur Begründung wurde ausgeführt, dass nach § 180 Abs. 1 Nr. 2a AO einkommensteuerpflichtige Einkünfte gesondert und einheitlich festzustellen seien, wenn an den Einkünften mehrere Personen beteiligt und die Einkünfte diesen Personen steuerlich zuzurechnen seien. Dies sei der Fall, wenn die Einkünfte aus gemeinsamer Einkunftsquelle stammten. Unter diesen Voraussetzungen verwirklichten die beteiligten Personen gemeinsam den Tatbestand der Einkunftserzielung und es seien ihnen die Einkünfte entsprechend ihrer Beteiligung anteilig zuzurechnen. Dies treffe insbesondere auf die Gesellschafter einer Personengesellschaft zu, die als Mitunternehmer gemeinsam Einkünfte erzielten (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG). Ihre Einkünfte stammten aus einer gemeinsamen Einkunftsquelle, weil sie am eingesetzten Kapital gesamthänderisch beteiligt seien und in dieser Verbundenheit auch die aufgewendete Arbeit gemeinsam erbringen würden (vgl. FG München vom 16.01.2003 7 K 5340/01, EFG 2003, 670).
- 10
Im Streitfall fehle es an einer gemeinsamen Einkunftsquelle, deren Erträge den Komplementären steuerlich zuzurechnen wären. Denn bei einer Kapitalgesellschaft, zu denen gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG auch die KGaA gehöre, sei davon auszugehen, dass ihre Gesellschafter sowohl im Verhältnis zur Kapitalgesellschaft, wie auch im Verhältnis untereinander ihre Einkünfte aus jeweils eigenständigen Einkunftsquellen erzielen. Die persönlich haftenden Gesellschafter seien weder an dem Gewinn der KGaA noch an einem ihnen gemeinsam zustehenden von der KGaA zu zahlenden Gesamt-Einkünftebetrag beteiligt (vgl. FG Hamburg vom 14.11.2002 V 231/99, EFG 2003, 711).
- 11
Dass die persönlich haftenden Gesellschafter der KGaA nicht Mitunternehmer einer gemeinsamen Einkunftsquelle seien, ergebe sich auch aus den Regelungen des materiellen Ertragsteuerrechts. Der Betrieb der KGaA werde im Namen und für Rechnung der KGaA geführt. Die KGaA sei - im Gegensatz zu den Personengesellschaften - mit dem aus dem von ihr unterhaltenen Betrieb erzielten Gewinn ertrags-, nämlich körperschaftsteuerpflichtig. Ihr Gewinn sei um die nach § 9 Nr. 1 KStG als abziehbare Aufwendungen geltenden „Anteile“ und „Vergütungen“ der persönlich haftenden Gesellschafter gemindert. Er sei in diesem Umfang im Sinne des § 180 Abs. 1 Nr. 2a AO ausschließlich der KGaA zuzurechnen und von ihr zu versteuern (FG Hamburg, a.a.O.).
- 12
An dieser Beurteilung ändere auch die für den persönlich haftenden Gesellschafter einer KGaA bestehende Sonderregelung in § 15 Abs. 1 Nr. 3 EStG nichts. Nach dieser Vorschrift unterlägen dessen Gewinnanteile und auch die sogenannten Sondervergütungen den gewerblichen Einkünften. Insoweit stimme die Rechtslage mit derjenigen für Mitunternehmer überein, die gemeinschaftlich Einkünfte aus Gewerbebetrieb beziehen (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG). Der entscheidende Unterschied für den Komplementär einer KGaA bestehe jedoch darin, dass er im Gegensatz zu den im § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG genannten Personen nicht als Mitunternehmer bezeichnet sei. Daraus folge, dass der Gesetzgeber bewusst darauf verzichtet habe, ihn als Mitunternehmer zu behandeln. Die persönlich haftenden Gesellschafter würden daher nur wie (Mit-)Unternehmer insoweit behandelt als ihre Gewinnanteile und Vergütungen als gewerbliche Einkünfte erfasst werden (BFH-Urteil vom 23.10.1985 I R 235/81, BStBl. II, 1986, 72), d. h. die Rechtsfolge des § 15 Abs. 1 Nr. 3 EStG gehe allein dahin, diese Einkünfte in solche aus Gewerbebetrieb umzuqualifizieren und entsprechend zu ermitteln. Im Übrigen wäre die Regelung des § 15 Abs. 1 Nr. 3 EStG auch überflüssig, wenn der persönlich haftende Gesellschafter als Mitunternehmer an der Einkunftsquelle „KGaA“ beteiligt wäre; seine Gewinnanteile würden dann bereits durch Nr. 2 der Vorschrift erfasst werden.
- 13
Etwas anderes ergebe sich auch nicht aus dem BFH-Urteil X R 14/88. Wenn in diesem Urteil davon die Rede sei, dass der persönlich haftende Gesellschafter einer KGaA gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 3 EStG „in jeder Beziehung“ als Gewerbetreibender zu behandeln sei, so beziehe sich dies darauf, dass er wie ein Mitunternehmer Sonderbetriebsvermögen haben könne und sein Gewinnanteil einschließlich seiner Sondervergütungen, Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben durch Betriebsvermögensvergleich zu ermitteln sei. Daraus lasse sich aber weder etwas über das Vorhandensein einer gemeinsamen Einkunftsquelle noch einer gesamthänderischen Beteiligung am Betriebsvermögen der KGaA ableiten.
- 14
Dagegen hat der Kläger am 18. Juni 2007 Klage erhoben. Zur Begründung trägt er vor, dass die Auffassung des Finanzgerichts Hamburg, auf die sich der Beklagte vor allem stütze, nicht der herrschenden Auffassung im einschlägigen steuerrechtlichen Schrifttum entspreche (vgl. Tipke/Kruse, § 180 AO Rdnr. 17). Sie könne sich auch nicht auf die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs stützen, wie sich aus der Entscheidung des Bundesfinanzhofes vom 21. Juni 1989, BFHE 157, 382 ff ergebe. In dieser Entscheidung weise der Bundesfinanzhof auf ein nicht veröffentlichtes Urteil vom 21. Juli 1967 (VI 270/65) hin, in dem der Bundesfinanzhof befunden habe, die Einkünfte mehrerer persönlich haftender Gesellschafter in der KGaA seien sehr wohl einheitlich und gesondert festzustellen.
- 15
Der Kläger beantragt, den negativen Feststellungsbescheid 2001 vom 8. November 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. Mai 2007 aufzuheben und den Beklagten zu verpflichten, für das Jahr 2001 eine einheitliche und gesonderte Feststellung für die Einkommensbesteuerung der Komplementäre der X KGaA durchzuführen.
- 16
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
- 17
Der Beklagte verweist zur Begründung auf die angefochtene Einspruchsentscheidung. Weiter führt er aus, dass die Einlassung des Klägervertreters, das Urteil des Finanzgerichts Hamburg entspreche nicht der herrschenden Auffassung im einschlägigen steuerrechtlichen Schrifttum, zu einseitig sei, weil sie nur das Schrifttum berücksichtige, das die dem Urteil zugrunde liegende Rechtsauffassung ablehne. Gerade das in diesem Zusammenhang vom Kläger zitierte BFH-Urteil vom 21. Juni 1989 (BStBl II 1989, 881) enthalte auch Hinweise auf Publikationen, die die genannte Rechtsauffassung bestätigten und bezeichne diese folgerichtig als „umstritten“.
- 18
Mit Beschluss vom 10. Februar 2011 hat das Gericht die neben dem Kläger beteiligten Komplementäre beigeladen.
- 19
Die Beigeladenen haben sich schriftsätzlich nicht zur Sache geäußert und keine Anträge gestellt.
- 20
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des übrigen Vorbringens der Beteiligten wird auf den Inhalt der Gerichtsakte sowie der beigezogenen Feststellungsakten und Körperschaftssteuerakten 2001 Bezug genommen. Diese waren Gegenstand der mündlichen Verhandlung und der Beratung.
Entscheidungsgründe
- 21
Die zulässige Klage ist nicht begründet.
- 22
Der Beklagte hat es zu Recht mit dem negativen Feststellungsbescheid 2001 vom 8. November 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. Mai 2007 abgelehnt, für die Einkünfte der Komplementäre der KGaA eine einheitliche und gesonderte Feststellung gemäß § 180 Abs. 1 Nr. 2 a AO durchzuführen und verletzt den Kläger dadurch nicht in seinen Rechten; eine Aufhebung und Verpflichtung des Beklagten zur Durchführung der beantragten einheitlichen und gesonderten Feststellung ist daher nicht auszusprechen (§ 100 Abs. 1 und § 101 FGO).
- 23
Nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 a AO sind die einkommensteuerpflichtigen und körperschaftssteuerpflichtigen Einkünfte und mit ihnen in Zusammenhang stehende andere Besteuerungsgrundlagen einheitlich und gesondert festzustellen, wenn an den Einkünften mehrere Personen beteiligt sind und die Einkünfte diesen Personen steuerlich zuzurechnen sind. Dies ist der Fall, wenn die Einkünfte aus gemeinsamer Einkunftsquelle stammen, d. h. wenn die Gesellschafter gemeinsam Kapital oder Arbeit einsetzen und durch die Gesellschaft gemeinsam am Marktgeschehen oder wirtschaftlichen Verkehr teilnehmen (vgl. Brandis in Tipke/Kruse, Kommentar zur Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 180 AO Tz. 15; Pahlke/Koenig, Kommentar zur Abgabenordnung, 2. Auflage, § 180 Rn. 15). Unter diesen Voraussetzungen verwirklichen die beteiligten Personen gemeinsam den Tatbestand der Einkunftserzielung und es sind ihnen die Einkünfte entsprechend ihrer Beteiligung anteilig zuzurechnen. Dies trifft insbesondere auf die Gesellschafter einer Personengesellschaft zu, die als Mitunternehmer gemeinsam Einkünfte erzielen (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG). Ihre Einkünfte stammen aus einer gemeinsamen Einkunftsquelle, weil sie am eingesetzten Kapital gesamthänderisch beteiligt sind und in dieser Verbundenheit auch die aufgewendete Arbeit gemeinsam erbringen (FG München, Urteil vom 16.01.2003 7 K 5340/01, EFG 2003, 670).
- 24
Schließen sich hingegen mehrere Personen zu einem selbständigen Steuersubjekt (z.B. einer Kapitalgesellschaft) zusammen, verwirklicht dieses Steuersubjekt selbst den Tatbestand der Einkünfteerzielung, so dass eine gesonderte Feststellung ausscheidet. Die Beteiligten erzielen Einkünfte erst durch offene und verdeckte Ausschüttungen der Kapitalgesellschaft (Pahlke/Koenig, a.a.O., § 180 Rn. 15).
- 25
Ob die Einkünfte eines persönlich haftenden Gesellschafters einer KGaA einheitlich und gesondert gem. § 180 Abs. 1 Nr. 2 lit. a AO festzustellen sind, ist stark umstritten. Die Rechtsprechung der Finanzgerichte und die wohl herrschende Meinung lehnen eine einheitliche und gesonderte Feststellung für die Komplementäre der KGaA ab (vgl. RFH-Urteil vom 4. Dezember 1929 VI A 1843/29, RStBl 1930, 345; FG Hamburg, Beschluss vom 14. November 2002 V 231/99, EFG 2003, 711; FG München, Urteil vom 16. Januar 2003 7 K 5340/01, EFG 2003, 670; FG Düsseldorf, Urteil vom 07. Dezember 2010 13 K 1214/06 E, juris; Klein/Ratschow, AO-Kommentar, 10. Auflage, § 180 Rz. 6; Schmidt/Wacker, EStG, 29. Auflage, § 15 Rz. 891; Rätke in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 15 Anm. 115; Gosch/Heger, KStG § 9 Rz. 21; Leib in Mössner/Seeger, KStG, § 9 Rz. 69 ; Mahlow, DB 2003, 1540; offen gelassen vom BFH im Urteil vom 21. Juni 1989 X R 14/88, BFHE 157, 382, BStBl II 1989, 881; a.A. Söhn, in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO, § 180 AO Rn. 176; Mathiak, DStR 1989, 661; Falter, in Festschrift für Sebastian Spiegelberger zum 70. Geburtstag, 2009, 113-119; Glanegger, DStR 2004, 1686).
- 26
Auch wenn mehrere persönlich haftende Gesellschafter vorhanden sind, ist keine einheitliche und gesonderte Feststellung durchzuführen (vgl. u.a. FG Hamburg, Beschluss vom 14. November 2002 V 231/99, EFG 2003, 711; FG Düsseldorf, Urteil vom 07. Dezember 2010 13 K 1214/06 E, juris; Jünger, DB 1988, 1969; Mahlow, DB 2003, 1540; a.A. BFH-Urteil vom 21. Juli 1967 VI 270/65, n.v.; Brandis in Tipke/Kruse, AO, § 180 Tz. 15; Krämer in Dötsch/Jost/Pung/Witt, KStG, § 9 Rz. 31; Kunz in Beermann, Kommentar zur AO, FGO, § 180 Rn. 32; Pahlke/Koenig, AO, 2. Auflage, § 180 Rn. 16; Schwarz/Frotscher, AO, § 180 Rz. 32; Frotscher/Maas, KStG, § 9 Rz. 12).
- 27
Das Gericht folgt der Rechtsprechung der Finanzgerichte und der wohl herrschenden Meinung, weil die KGaA ein eigenständiges, steuerrechtsfähiges Subjekt ist, das gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG der Körperschaftssteuerpflicht unterliegt, keine gesamthänderische Beteiligung der Komplementäre und keine gemeinsame Einkunftsquelle der Komplementäre einer KGaA vorliegt und diese auch keine Mitunternehmer sind.
- 28
Gemäß § 278 Abs. 1 des Aktiengesetzes (AktG) ist die KGaA eine Gesellschaft mit eigener Rechtspersönlichkeit; sie wird vom Gesetzgeber als Kapitalgesellschaft eingeordnet. Ihre Nähe zur Aktiengesellschaft zeigt sich u.a. daran, dass nach § 78 Satz 4 UmwG die AG und die KGaA im Verhältnis zueinander nicht als Rechtsträger anderer Rechtsform gelten. § 278 Abs. 2 AktG enthält für das Rechtsverhältnis der persönlich haftenden Gesellschafter untereinander und gegenüber der Gesamtheit der Kommanditaktionäre sowie gegenüber Dritten, namentlich für die Befugnis der persönlich haftenden Gesellschafter zur Geschäftsführung und zur Vertretung der Gesellschaft, einen Verweis auf die Vorschriften des HGB über die KG, während § 278 Abs. 3 AktG "im Übrigen" auf die Vorschriften des AktG über die AG verweist. Für Personengesellschaften ist die gesamthänderische Bindung des Gesellschaftsvermögens durch die Vorschriften der §§ 718, 719 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) für die KG i.V.m. § 105 Abs. 3, § 161 Abs. 2 HGB angeordnet. Auf diese Vorschriften bezieht sich die Verweisung des § 278 Abs. 2 AktG jedoch nicht. Auch wenn die Abgrenzung der Anwendungsgebiete der Verweisungsvorschriften des § 278 Abs. 2 AktG einerseits und des § 278 Abs. 3 AktG andererseits in Randbereichen noch unklar sein mag, besteht doch Einigkeit darüber, dass der in § 278 Abs. 2 AktG enthaltene Verweis auf das Recht der KG hauptsächlich die Organisationsverfassung und Führungsstruktur der KGaA (Geschäftsführung, Vertretung) betrifft, während sich die Kapitalstruktur der KGaA über § 278 Abs. 3 AktG nach dem Recht der AG bestimmt. Komplementäre und Kommanditaktionäre stehen demgemäß nicht in irgendeiner gesamthänderischen Beziehung zum Vermögen der KGaA. Auch steuerrechtlich wird die KGaA gemäß § 1 Abs. 1 Nr.1 KStG als Kapitalgesellschaft eingeordnet (BFH, Beschluss vom 27. April 2005 II B 76/04, BFH/NV 2005, 1627 m.w.N.).
- 29
Der Betrieb der KGaA wird im Namen und für Rechnung der KGaA geführt. Die KGaA ist - im Gegensatz zu den Personengesellschaften - mit dem aus dem von ihr unterhaltenen Betrieb erzielten Gewinn körperschaftsteuerpflichtig. Ihr Gewinn ist um die nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG als abziehbare Aufwendungen geltenden "Anteile" und "Vergütungen" der persönlich haftenden Gesellschafter gemindert. Er ist in diesem Umfang im Sinne des § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO ausschließlich der KGaA zuzurechnen und von ihr zu versteuern. Dies gilt auch für den Fall, dass mehrere persönlich haftende Gesellschafter vorhanden sind. Auch in diesem Falle wird der Betrieb im Namen und auf Rechnung ausschließlich der KGaA geführt und der Gewinn der KGaA ist unter Abzug der den persönlich haftenden Gesellschafter gebührenden Anteile und Vergütungen zu ermitteln. In der Bilanz der KGaA ist kein Gewinn ausgewiesen, an dem ein anderer als die KGaA beteiligt ist. Mehrere persönlich haftende Gesellschafter haben aber keine einheitlichen Einkünfte untereinander oder gegenüber der KGaA, die Grundlage der ihnen zustehenden Anteile und Vergütungen wäre (vgl. FG Hamburg, Beschluss vom 14. November 2002 V 231/99, EFG 2003, 711).
- 30
Die persönlich haftenden Gesellschafter einer KGaA sind auch keine Mitunternehmer im Sinne des § 15 EStG. Sie sind als solche nicht wie tatsächliche Mitunternehmer einer Personengesellschaft direkt am Betriebsergebnis eines gemeinschaftlichen Unternehmens beteiligt. Der Gesetzgeber hat bewusst darauf verzichtet, die persönlich haftenden Gesellschafter einer KGaA als (Mitunternehmer-) Unternehmer zu behandeln. Vielmehr werden sie nur „wie (Mit-)Unternehmer behandelt, indem ihre Gewinnanteile und Vergütungen als gewerbliche Einkünfte erfasst werden“ (BFH-Urteil vom 23. Oktober 1985 l R 235/81, BStBl II 1986, 72). Die Komplementäre beziehen folglich ihre Einkünfte sowohl im Verhältnis zur KGaA wie auch im Verhältnis untereinander aus ihren Anteilen und damit aus einer von derjenigen der KGaA unabhängigen eigenständigen Einkunftsquelle. Die Rechtsfolge des § 15 Abs. 1 Nr. 3 EStG geht allein dahin, diese Einkünfte in solche aus Gewerbebetrieb umzuqualifizieren (FG München, Urteil vom 16. Januar 2003 7 K 5340/01, EFG 2003, 670). Demgemäß ist einem persönlich haftenden Gesellschafter (natürliche Person, GmbH, GmbH & Co KG) sein durch Betriebsvermögensvergleich gemäß § 5 EStG zu ermittelnder Anteil am Gewinn oder Verlust der Steuerbilanz einkommensteuer- bzw. körperschaftsteuerrechtlich unmittelbar zuzurechnen (Schmidt/Wacker, EStG, 29. Auflage, § 15 Rz. 891; BFH, Urteil vom 21. Juni 1989 X R 14/88, BFHE 157, 382, BStBl II 1989, 881).
- 31
Die Trennung der Einkunftsquellen zwischen der KGaA als selbständigem Steuersubjekt und dem Komplementär kommt in § 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG zum Ausdruck. Danach wird der Gewinnanteil des Komplementärs einer KGaA als betrieblicher Aufwand behandelt. Mit der Vorstellung gemeinschaftlich bezogener Einkünfte - sei es im Verhältnis des Komplementärs zur KGaA oder zu den Kommanditaktionären - lässt sich diese Vorschrift nicht in Einklang bringen. Das Wesen gemeinschaftlich bezogener Einkünfte besteht darin, dass die von den Beteiligten in ihrer Verbundenheit erzielten Einkünfte diesen (anteilig) unmittelbar als eigene Einkünfte zugerechnet werden; ein Abzug als Betriebsausgaben findet insoweit nicht statt. Mit der steuerlichen Behandlung des Gewinnanteils als abzugsfähige Aufwendungen werden die Einkünfte des Komplementärs "an der Wurzel" von der Körperschaftsbesteuerung der KGaA abgespalten. Damit wird von vorneherein eine Trennung der Einkünfte der KGaA von denen des Komplementärs herbeigeführt (FG München, Urteil vom 16. Januar 2003 7 K 5340/01, EFG 2003, 670). Wegen der Sonderregelung des § 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG kommt keine einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung bei der KGaA in Betracht. Die Kommanditaktionäre werden wie Aktionäre einer AG und nicht wie Kommanditisten einer KG behandelt (Leib in Mössner/Seeger, KStG, § 9 Rz. 69).
- 32
Schließlich ist der Umstand, dass der von der KGaA nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG abzuziehende Aufwandsbetrag betragsmäßig den von dem bzw. den persönlich haftenden Gesellschafter(n) nach § 15 Abs. 1 Nr. 3 EStG zu versteuernden Einkünften aus Gewerbebetrieb entspricht, ebenfalls kein ausreichender Grund für eine gesonderte und einheitliche Feststellung. Denn § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO dient nicht dem Zweck, die steuerliche Erfassung von Einkünften sicherstellen, die bei einem anderen Steuerpflichtigen abgesetzt worden sind (FG Hamburg, Beschluss vom 14. November 2002 V 231/99, EFG 2003, 711).
- 33
Das nicht veröffentlichte Urteil des BFH vom 21. Juli 1967 VI 270/65, auf das der Kläger hinweist, rechtfertigt nach Auffassung des Senats keine andere Beurteilung, weil sich der BFH nicht mit der Streitfrage im einzelnen argumentativ auseinandergesetzt hat. In dem dort zugrunde liegenden Fall hatte das Finanzamt für die Komplementäre einer KGaA deren gewerblichen Gewinn einheitlich und gesondert festgestellt. Im Streit war lediglich die Frage, ob der festgestellte Betrag eine Entschädigung nach § 24 Nr.1a EStG sei. Zur zwischen den dortigen Beteiligten nicht strittigen Frage einer einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung führt der BFH nur aus, dass die Frage, ob in dem Gewinn einer Personengesellschaft eine Entschädigung im Sinne von § 24 Nr.1a EStG enthalten sei, im Verfahren der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung zu entscheiden sei. Was dort für § 15 Nr. 2 EStG ausgesprochen sei, gelte in gleicher Weise für die gewerblichen Einkünfte des § 15 Nr. 3 EStG. Weitere Ausführungen zur Begründung macht der BFH in diesem Urteil jedoch nicht.
- 34
Ausgehend von den oben dargelegten Grundsätzen hat der Kläger keinen Anspruch auf die Durchführung einer einheitlichen und gesonderten Feststellung gemäß § 180 Abs. 1 Nr. 2 a AO für die Komplementäre der X-KGaA untereinander. Denn die Einkünfte des Klägers und der Beigeladenen stammen nicht aus einer einheitlichen Einkunftsquelle, sondern aus den von ihnen gehaltenen Anteilen als jeweils eigenständigen Einkunftsquellen und Tätigkeits- und Haftungsvergütungen. Der Kläger und die Beigeladenen bilden in der Struktur der KGaA genau sowenig einen parteifähigen Organisationsverband wie die Kommanditaktionäre. Sie sind untereinander nicht Beteiligte, sondern sind es lediglich im Verhältnis zur KGaA. Kommt es nicht in Betracht, den Gewinn der KGaA gesondert festzustellen, so gibt es auch keine Notwendigkeit, die ggf. nach unterschiedlichen Vereinbarungen gewährten Vergütungen des Klägers und der Beigeladenen als Komplementäre festzustellen (vgl. Jünger, DB 1988, 1969, 1973). Dass der Kläger und die Beigeladenen möglicherweise ein Gruppenverständnis oder ein gemeinsames Interesse hinsichtlich einer gleichmäßigen Besteuerung haben mögen, reicht nicht aus. Es stellt sich auch die Frage, welcher Einkunftstopf auf sie verteilt werden soll. Ein zweistufiges Verfahren, wonach zuerst eine Einkunftsaufteilung zwischen der KGaA und der Gesamtheit der persönlich haftenden Gesellschafter vorgenommen wird, um sodann in einem zweiten Verfahren die Einkünfte unter den persönlich haftenden Gesellschaftern einheitlich und gesondert festzustellen, scheitert bereits daran, dass es nach dem AktG keine Gesamtheit der persönlich haftenden Gesellschafter gibt, die in einem Verfahren nach der AO rechtsfähig wäre (vgl. Falter, in Festschrift für Sebastian Spiegelberger zum 70. Geburtstag, 2009, 113, 118). Der Kläger und die Beigeladenen sind auch keine Mitunternehmer, sondern werden nur wie Mitunternehmer behandelt, indem ihre Gewinnanteile und Vergütungen als gewerbliche Einkünfte erfasst werden.
- 35
Eine einheitliche und gesonderte Feststellung gemäß § 180 Abs. 1 Nr. 2 a AO für die Einkünfte der KGaA und des Klägers und der Beigeladenen als Komplementäre wurde beim Beklagten und im Klageverfahren nicht beantragt. Der Senat ist aber nach den oben dargestellten Grundsätzen der Auffassung, dass auch insoweit keine einheitliche und gesonderte Feststellung gemäß § 180 Abs. 1 Nr. 2 a AO in Betracht kommen würde. Denn die Komplementäre sind mit der KGaA nicht gesamthänderisch verbunden und es liegt keine gemeinsame Einkunftsquelle vor. Im Verhältnis zur KGaA sind der Kläger und die Beigeladenen wie bereits dargelegt keine Mitunternehmer.
- 36
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
- 37
Die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen sind gemäß § 139 Abs. 4 FGO nicht erstattungsfähig, weil sie keine Sachanträge gestellt haben und sie damit kein Kostenrisiko getragen haben.
- 38
Die Entscheidung über die Zulassung der Revision ergibt sich aus § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO.
Gründe
- 1
1. Persönlich haftende Gesellschafter (Komplementäre) einer KGaA sind wie Mitunternehmer zu behandeln; die Einkünfte der Komplementäre werden - insoweit transparent - an der Wurzel abgespalten (Wurzeltheorie; BFH-Urteil vom 21.06.1989 X R 14/88, BFHE 157, 382, BStBl II 1989, 881; Kauffmann in Frotscher, EStG, § 15 Rd. 494; Witt in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 15 Rd. 901; Bünning/Kaligin/Naujok in Lademann/Söffing EStG § 15 Rd. 490/1; Drüen/van Heek, DStR 2012, 541, 545; Bitz in Littmann/Bitz/Meincke, EStG, § 15 Rd. 116; Ellerbeck in Schnitger/Fehrenbacher, KStG § 9 Rd. 38, 50; Ernst & Young Wiss. Beirat Steuern, DB 2014, 147, 149; Glanegger, DStR 2004, 1686 f.).
- 2
2. Das gilt einschließlich darin anteilig enthaltener steuerfreier oder steuerbegünstigter Betriebseinnahmen - hier Investitionszulage - (vgl. Kusterer, DStR 2008, 484 ff.) ebenso wie nicht abziehbarer Betriebsausgaben (Drüen in Herrmann/Heuer/Raupach, KStG § 9 Rd. 25), sei es nach deutschem oder nach internationalem Steuerrecht (vgl. BFH-Urteil vom 19.05.2010 I R 62/09, BFHE 230, 18, IStR 2010, 661).
- 3
3. Dementsprechend sind - spiegelbildlich zur Teiltransparenz - die jeweils auf die persönlich haftenden Gesellschafter und auf das gesamte Kommanditaktienkapital entfallenden Einkünfte gesondert und einheitlich festzustellen (h. M.; BFH-Urteil vom 21.07.1967 VI 270/65 m. w. N. der BFH-Rspr., n. v.; Bacher, DB 1985, 2117; Kunz in Beermann/Gosch, AO/FGO, § 180 AO Rd. 32; Druen/van Heek, DStR 2012, 541, 547; Fischer, DStR 1997, 1519, 1522; Glanegger, DStR 2004, 1686, 1688; Hempel/Siebels/Uhl, DB 2001, 2268, 2270; Rätke/Witt in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 15 EStG Rd. 115; Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 180 AO Rd. 176; Kusterer, DStR 2012, 484, 487; Reiß in Kirchhof, 14. A., EStG § 12 Rd. 404; Mathiak, DStR 1989, 661, 667; Rohrer/Orth, BB 2007, 1594; Schaumburg, DStZ 1998, 525; Wehrheim, DB 2001, 947, 948; Brandis in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 180 AO Rd. 17; Lambrecht in Gosch, KStG, 2. A., § 9 Rd. 21; entgg. u. a. Schleswig-Holsteinisches FG, Urteil vom 12.04.2011 5 K 136/07, EFG 2011, 2038; FG München, Urteil vom 16.01.2003 7 K 5340/01, EFG 2003, 670; bei nur einem Komplementär offengelassen in BFH-Urteil vom 21.06.1989 X R 14/88, BFHE 157, 382, BStBl II 1989, 881).
- 4
4. Wurde die einheitliche und gesonderte Feststellung i. S. d. § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO durch das für den Sitz der KGaA zuständige Betriebsfinanzamt bestandskräftig - d. h. für die Einkommensbesteuerung bindend - abgelehnt, lädt das im Klageverfahren eines Komplementärs gegen sein Wohnsitzfinanzamt - hier bezüglich steuerfreier Investitionszulage - zuständige FG die KGaA auf Antrag des beklagten Wohnsitzfinanzamts gemäß § 174 Abs. 4-5 AO bei; danach steht einer Änderung nach § 174 Abs. 4 AO die Bestandskraft eines ablehnenden oder unzureichenden Bescheids über eine gesonderte oder einheitliche Feststellung nicht entgegen (vgl. BFH-Urteil vom 28.02.2013 IV R 50/09, BFHE 240, 270, BStBl II 2013, 494, Juris Rz. 29); ebenso wenig wie die Unterlassung eines Bescheids binnen der Feststellungs- oder Festsetzungsfrist (vgl. BFH-Urteil vom 23.05.1996 IV R 49/95, BFH/NV 1997, 80) oder wie die Bestandskraft eines Körperschaftsteuerbescheids für die Beigeladene (vgl. BFH-Beschluss vom 29.11.2006 I R 78/05 u. a., BFH/NV 2007, 1091).
- 5
5. Das andere Finanzamt kann zur Effektivität beigeladen werden, wenn von den Finanzämtern systematisch unterschiedliche Auffassungen vertreten werden (vgl. sinngemäß EuGH-Urteil vom 26.01.2012 C-218/10 "AdV Allround", DB 2012, 384, EuZW 2012, 219 Tz. 43 zum EU- bzw. USt-Recht, m. Anm. Weinschütz; vorgehend FG Hamburg, Beschluss vom 20.04.2010 3 K 3/09, Vorlagefrage 2, Juris Rd. 95-97, 102-120, DStRE 2010, 1119; EFG 2010, 1170 m. Anm. Büchler-Hole); solange das Betriebsfinanzamt nicht beigeladen wird, ist den Beteiligten Gelegenheit zur Kommunikation mit ihm zu geben.
(1)1Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind
- 1.
Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen.2Dazu gehören auch Einkünfte aus gewerblicher Bodenbewirtschaftung, z. B. aus Bergbauunternehmen und aus Betrieben zur Gewinnung von Torf, Steinen und Erden, soweit sie nicht land- oder forstwirtschaftliche Nebenbetriebe sind; - 2.
die Gewinnanteile der Gesellschafter einer Offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft und einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist, und die Vergütungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.2Der mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteiligte Gesellschafter steht dem unmittelbar beteiligten Gesellschafter gleich; er ist als Mitunternehmer des Betriebs der Gesellschaft anzusehen, an der er mittelbar beteiligt ist, wenn er und die Personengesellschaften, die seine Beteiligung vermitteln, jeweils als Mitunternehmer der Betriebe der Personengesellschaften anzusehen sind, an denen sie unmittelbar beteiligt sind; - 3.
die Gewinnanteile der persönlich haftenden Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien, soweit sie nicht auf Anteile am Grundkapital entfallen, und die Vergütungen, die der persönlich haftende Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.
(1a)1In den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 5 ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile an der Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.2Dies gilt auch, wenn später die Anteile verdeckt in eine Kapitalgesellschaft eingelegt werden, die Europäische Gesellschaft oder Europäische Genossenschaft aufgelöst wird oder wenn ihr Kapital herabgesetzt und zurückgezahlt wird oder wenn Beträge aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes ausgeschüttet oder zurückgezahlt werden.
(2)1Eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, ist Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist.2Eine durch die Betätigung verursachte Minderung der Steuern vom Einkommen ist kein Gewinn im Sinne des Satzes 1.3Ein Gewerbebetrieb liegt, wenn seine Voraussetzungen im Übrigen gegeben sind, auch dann vor, wenn die Gewinnerzielungsabsicht nur ein Nebenzweck ist.
(3) Als Gewerbebetrieb gilt in vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit
- 1.
einer offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt oder gewerbliche Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 bezieht.2Dies gilt unabhängig davon, ob aus der Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ein Gewinn oder Verlust erzielt wird oder ob die gewerblichen Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 positiv oder negativ sind; - 2.
einer Personengesellschaft, die keine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt und bei der ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind (gewerblich geprägte Personengesellschaft).2Ist eine gewerblich geprägte Personengesellschaft als persönlich haftender Gesellschafter an einer anderen Personengesellschaft beteiligt, so steht für die Beurteilung, ob die Tätigkeit dieser Personengesellschaft als Gewerbebetrieb gilt, die gewerblich geprägte Personengesellschaft einer Kapitalgesellschaft gleich.
(4)1Verluste aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung dürfen weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.2Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Wirtschaftsjahren aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.3Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend für Verluste aus Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt.4Satz 3 gilt nicht für die Geschäfte, die zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Finanzunternehmen im Sinne des Gesetzes über das Kreditwesen oder bei Wertpapierinstituten im Sinne des Wertpapierinstitutsgesetzes gehören oder die der Absicherung von Geschäften des gewöhnlichen Geschäftsbetriebs dienen.5Satz 4 gilt nicht, wenn es sich um Geschäfte handelt, die der Absicherung von Aktiengeschäften dienen, bei denen der Veräußerungsgewinn nach § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a und b in Verbindung mit § 3c Absatz 2 teilweise steuerfrei ist, oder die nach § 8b Absatz 2 des Körperschaftsteuergesetzes bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben.6Verluste aus stillen Gesellschaften, Unterbeteiligungen oder sonstigen Innengesellschaften an Kapitalgesellschaften, bei denen der Gesellschafter oder Beteiligte als Mitunternehmer anzusehen ist, dürfen weder mit Einkünften aus Gewerbebetrieb noch aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.7Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Gesellschafter oder Beteiligte in dem unmittelbar vorangegangenen Wirtschaftsjahr oder in den folgenden Wirtschaftsjahren aus derselben stillen Gesellschaft, Unterbeteiligung oder sonstigen Innengesellschaft bezieht; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.8Die Sätze 6 und 7 gelten nicht, soweit der Verlust auf eine natürliche Person als unmittelbar oder mittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt.
(1) Gesondert festgestellt werden insbesondere:
- 1.
die Einheitswerte und die Grundsteuerwerte nach Maßgabe des Bewertungsgesetzes, - 2.
- a)
die einkommensteuerpflichtigen und körperschaftsteuerpflichtigen Einkünfte und mit ihnen im Zusammenhang stehende andere Besteuerungsgrundlagen, wenn an den Einkünften mehrere Personen beteiligt sind und die Einkünfte diesen Personen steuerlich zuzurechnen sind, - b)
in anderen als den in Buchstabe a genannten Fällen die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb oder einer freiberuflichen Tätigkeit, wenn nach den Verhältnissen zum Schluss des Gewinnermittlungszeitraums das für die gesonderte Feststellung zuständige Finanzamt nicht auch für die Steuern vom Einkommen zuständig ist,
- 3.
der Wert der vermögensteuerpflichtigen Wirtschaftsgüter (§§ 114 bis 117 a des Bewertungsgesetzes) und der Wert der Schulden und sonstigen Abzüge (§ 118 des Bewertungsgesetzes), wenn die Wirtschaftsgüter, Schulden und sonstigen Abzüge mehreren Personen zuzurechnen sind und die Feststellungen für die Besteuerung von Bedeutung sind.
(1a) Einzelne, im Rahmen einer Außenprüfung für den Prüfungszeitraum ermittelte und abgrenzbare Besteuerungsgrundlagen können gesondert festgestellt werden (Teilabschlussbescheid), solange noch kein Prüfungsbericht nach § 202 Absatz 1 ergangen ist. Auf Antrag des Steuerpflichtigen soll ein Teilabschlussbescheid ergehen, wenn daran ein erhebliches Interesse besteht und dies vom Steuerpflichtigen glaubhaft gemacht wird.
(2) Zur Sicherstellung einer einheitlichen Rechtsanwendung bei gleichen Sachverhalten und zur Erleichterung des Besteuerungsverfahrens kann das Bundesministerium der Finanzen durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates bestimmen, dass in anderen als den in Absatz 1 genannten Fällen Besteuerungsgrundlagen gesondert und für mehrere Personen einheitlich festgestellt werden. Dabei können insbesondere geregelt werden
- 1.
der Gegenstand und der Umfang der gesonderten Feststellung, - 2.
die Voraussetzungen für das Feststellungsverfahren, - 3.
die örtliche Zuständigkeit der Finanzbehörden, - 4.
die Bestimmung der am Feststellungsverfahren beteiligten Personen (Verfahrensbeteiligte) und der Umfang ihrer steuerlichen Pflichten und Rechte einschließlich der Vertretung Beteiligter durch andere Beteiligte, - 5.
die Bekanntgabe von Verwaltungsakten an die Verfahrensbeteiligten und Empfangsbevollmächtigte, - 6.
die Zulässigkeit, der Umfang und die Durchführung von Außenprüfungen zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen.
(3) Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a gilt nicht, wenn
- 1.
nur eine der an den Einkünften beteiligten Personen mit ihren Einkünften im Geltungsbereich dieses Gesetzes einkommensteuerpflichtig oder körperschaftsteuerpflichtig ist oder - 2.
es sich um einen Fall von geringer Bedeutung handelt, insbesondere weil die Höhe des festgestellten Betrags und die Aufteilung feststehen; dies gilt sinngemäß auch für die Fälle des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe b und Nummer 3.
(4) Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a gilt ferner nicht für Arbeitsgemeinschaften, deren alleiniger Zweck in der Erfüllung eines einzigen Werkvertrages oder Werklieferungsvertrages besteht.
(5) Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 sowie die Absätze 2 und 3 sind entsprechend anzuwenden, soweit
(1) Für die gesonderten Feststellungen nach § 180 ist örtlich zuständig:
- 1.
bei Betrieben der Land- und Forstwirtschaft, bei Grundstücken, Betriebsgrundstücken und Mineralgewinnungsrechten das Finanzamt, in dessen Bezirk der Betrieb, das Grundstück, das Betriebsgrundstück, das Mineralgewinnungsrecht oder, wenn sich der Betrieb, das Grundstück, das Betriebsgrundstück oder das Mineralgewinnungsrecht auf die Bezirke mehrerer Finanzämter erstreckt, der wertvollste Teil liegt (Lagefinanzamt), - 2.
bei gewerblichen Betrieben mit Geschäftsleitung im Geltungsbereich dieses Gesetzes das Finanzamt, in dessen Bezirk sich die Geschäftsleitung befindet, bei gewerblichen Betrieben ohne Geschäftsleitung im Geltungsbereich dieses Gesetzes das Finanzamt, in dessen Bezirk eine Betriebstätte - bei mehreren Betriebstätten die wirtschaftlich bedeutendste - unterhalten wird (Betriebsfinanzamt), - 3.
bei Einkünften aus selbständiger Arbeit das Finanzamt, von dessen Bezirk aus die Tätigkeit vorwiegend ausgeübt wird, - 4.
bei einer Beteiligung mehrerer Personen an Einkünften, die keine Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb oder aus selbständiger Arbeit sind und die nach § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a gesondert festgestellt werden, - a)
das Finanzamt, von dessen Bezirk die Verwaltung dieser Einkünfte ausgeht, oder - b)
das Finanzamt, in dessen Bezirk sich der wertvollste Teil des Vermögens, aus dem die gemeinsamen Einkünfte fließen, befindet, wenn die Verwaltung dieser Einkünfte im Geltungsbereich dieses Gesetzes nicht feststellbar ist.
- 5.
in den Fällen des § 180 Absatz 1a das Finanzamt, das für den Bescheid örtlich zuständig ist, für den der Teilabschlussbescheid unmittelbar Bindungswirkung entfaltet.
(2) Ist eine gesonderte Feststellung mehreren Steuerpflichtigen gegenüber vorzunehmen und lässt sich nach Absatz 1 die örtliche Zuständigkeit nicht bestimmen, so ist jedes Finanzamt örtlich zuständig, das nach den §§ 19 oder 20 für die Steuern vom Einkommen und Vermögen eines Steuerpflichtigen zuständig ist, dem ein Anteil an dem Gegenstand der Feststellung zuzurechnen ist. Soweit dieses Finanzamt auf Grund einer Verordnung nach § 17 Abs. 2 Satz 3 und 4 des Finanzverwaltungsgesetzes sachlich nicht für die gesonderte Feststellung zuständig ist, tritt an seine Stelle das sachlich zuständige Finanzamt.
(1)1Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind
- 1.
Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen.2Dazu gehören auch Einkünfte aus gewerblicher Bodenbewirtschaftung, z. B. aus Bergbauunternehmen und aus Betrieben zur Gewinnung von Torf, Steinen und Erden, soweit sie nicht land- oder forstwirtschaftliche Nebenbetriebe sind; - 2.
die Gewinnanteile der Gesellschafter einer Offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft und einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist, und die Vergütungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.2Der mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteiligte Gesellschafter steht dem unmittelbar beteiligten Gesellschafter gleich; er ist als Mitunternehmer des Betriebs der Gesellschaft anzusehen, an der er mittelbar beteiligt ist, wenn er und die Personengesellschaften, die seine Beteiligung vermitteln, jeweils als Mitunternehmer der Betriebe der Personengesellschaften anzusehen sind, an denen sie unmittelbar beteiligt sind; - 3.
die Gewinnanteile der persönlich haftenden Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien, soweit sie nicht auf Anteile am Grundkapital entfallen, und die Vergütungen, die der persönlich haftende Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.
(1a)1In den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 5 ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile an der Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.2Dies gilt auch, wenn später die Anteile verdeckt in eine Kapitalgesellschaft eingelegt werden, die Europäische Gesellschaft oder Europäische Genossenschaft aufgelöst wird oder wenn ihr Kapital herabgesetzt und zurückgezahlt wird oder wenn Beträge aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes ausgeschüttet oder zurückgezahlt werden.
(2)1Eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, ist Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist.2Eine durch die Betätigung verursachte Minderung der Steuern vom Einkommen ist kein Gewinn im Sinne des Satzes 1.3Ein Gewerbebetrieb liegt, wenn seine Voraussetzungen im Übrigen gegeben sind, auch dann vor, wenn die Gewinnerzielungsabsicht nur ein Nebenzweck ist.
(3) Als Gewerbebetrieb gilt in vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit
- 1.
einer offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt oder gewerbliche Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 bezieht.2Dies gilt unabhängig davon, ob aus der Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ein Gewinn oder Verlust erzielt wird oder ob die gewerblichen Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 positiv oder negativ sind; - 2.
einer Personengesellschaft, die keine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt und bei der ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind (gewerblich geprägte Personengesellschaft).2Ist eine gewerblich geprägte Personengesellschaft als persönlich haftender Gesellschafter an einer anderen Personengesellschaft beteiligt, so steht für die Beurteilung, ob die Tätigkeit dieser Personengesellschaft als Gewerbebetrieb gilt, die gewerblich geprägte Personengesellschaft einer Kapitalgesellschaft gleich.
(4)1Verluste aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung dürfen weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.2Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Wirtschaftsjahren aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.3Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend für Verluste aus Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt.4Satz 3 gilt nicht für die Geschäfte, die zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Finanzunternehmen im Sinne des Gesetzes über das Kreditwesen oder bei Wertpapierinstituten im Sinne des Wertpapierinstitutsgesetzes gehören oder die der Absicherung von Geschäften des gewöhnlichen Geschäftsbetriebs dienen.5Satz 4 gilt nicht, wenn es sich um Geschäfte handelt, die der Absicherung von Aktiengeschäften dienen, bei denen der Veräußerungsgewinn nach § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a und b in Verbindung mit § 3c Absatz 2 teilweise steuerfrei ist, oder die nach § 8b Absatz 2 des Körperschaftsteuergesetzes bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben.6Verluste aus stillen Gesellschaften, Unterbeteiligungen oder sonstigen Innengesellschaften an Kapitalgesellschaften, bei denen der Gesellschafter oder Beteiligte als Mitunternehmer anzusehen ist, dürfen weder mit Einkünften aus Gewerbebetrieb noch aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.7Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Gesellschafter oder Beteiligte in dem unmittelbar vorangegangenen Wirtschaftsjahr oder in den folgenden Wirtschaftsjahren aus derselben stillen Gesellschaft, Unterbeteiligung oder sonstigen Innengesellschaft bezieht; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.8Die Sätze 6 und 7 gelten nicht, soweit der Verlust auf eine natürliche Person als unmittelbar oder mittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt.
(1) Für die gesonderten Feststellungen nach § 180 ist örtlich zuständig:
- 1.
bei Betrieben der Land- und Forstwirtschaft, bei Grundstücken, Betriebsgrundstücken und Mineralgewinnungsrechten das Finanzamt, in dessen Bezirk der Betrieb, das Grundstück, das Betriebsgrundstück, das Mineralgewinnungsrecht oder, wenn sich der Betrieb, das Grundstück, das Betriebsgrundstück oder das Mineralgewinnungsrecht auf die Bezirke mehrerer Finanzämter erstreckt, der wertvollste Teil liegt (Lagefinanzamt), - 2.
bei gewerblichen Betrieben mit Geschäftsleitung im Geltungsbereich dieses Gesetzes das Finanzamt, in dessen Bezirk sich die Geschäftsleitung befindet, bei gewerblichen Betrieben ohne Geschäftsleitung im Geltungsbereich dieses Gesetzes das Finanzamt, in dessen Bezirk eine Betriebstätte - bei mehreren Betriebstätten die wirtschaftlich bedeutendste - unterhalten wird (Betriebsfinanzamt), - 3.
bei Einkünften aus selbständiger Arbeit das Finanzamt, von dessen Bezirk aus die Tätigkeit vorwiegend ausgeübt wird, - 4.
bei einer Beteiligung mehrerer Personen an Einkünften, die keine Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb oder aus selbständiger Arbeit sind und die nach § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a gesondert festgestellt werden, - a)
das Finanzamt, von dessen Bezirk die Verwaltung dieser Einkünfte ausgeht, oder - b)
das Finanzamt, in dessen Bezirk sich der wertvollste Teil des Vermögens, aus dem die gemeinsamen Einkünfte fließen, befindet, wenn die Verwaltung dieser Einkünfte im Geltungsbereich dieses Gesetzes nicht feststellbar ist.
- 5.
in den Fällen des § 180 Absatz 1a das Finanzamt, das für den Bescheid örtlich zuständig ist, für den der Teilabschlussbescheid unmittelbar Bindungswirkung entfaltet.
(2) Ist eine gesonderte Feststellung mehreren Steuerpflichtigen gegenüber vorzunehmen und lässt sich nach Absatz 1 die örtliche Zuständigkeit nicht bestimmen, so ist jedes Finanzamt örtlich zuständig, das nach den §§ 19 oder 20 für die Steuern vom Einkommen und Vermögen eines Steuerpflichtigen zuständig ist, dem ein Anteil an dem Gegenstand der Feststellung zuzurechnen ist. Soweit dieses Finanzamt auf Grund einer Verordnung nach § 17 Abs. 2 Satz 3 und 4 des Finanzverwaltungsgesetzes sachlich nicht für die gesonderte Feststellung zuständig ist, tritt an seine Stelle das sachlich zuständige Finanzamt.
(1) Für die gesonderte Feststellung gelten die Vorschriften über die Durchführung der Besteuerung sinngemäß. Steuererklärung im Sinne des § 170 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 ist die Erklärung zur gesonderten Feststellung. Wird eine Erklärung zur gesonderten Feststellung nach § 180 Absatz 2 ohne Aufforderung durch die Finanzbehörde abgegeben, gilt § 170 Absatz 3 sinngemäß. In den Fällen des § 180 Absatz 1a ist keine Erklärung zur gesonderten Feststellung abzugeben; als Steuererklärung nach § 170 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 gilt in diesem Fall die Steuererklärung, für deren Besteuerungszeitraum der Teilabschlussbescheid unmittelbar Bindungswirkung entfaltet.
(2) Eine Erklärung zur gesonderten Feststellung hat derjenige abzugeben, dem der Gegenstand der Feststellung ganz oder teilweise zuzurechnen ist. Erklärungspflichtig sind insbesondere
- 1.
in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a jeder Feststellungsbeteiligte, dem ein Anteil an den einkommensteuerpflichtigen oder körperschaftsteuerpflichtigen Einkünften zuzurechnen ist; - 2.
in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe b der Unternehmer; - 3.
in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 jeder Feststellungsbeteiligte, dem ein Anteil an den Wirtschaftsgütern, Schulden oder sonstigen Abzügen zuzurechnen ist; - 4.
in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a und Nummer 3 auch die in § 34 bezeichneten Personen.
(2a) Die Erklärung zur gesonderten Feststellung nach § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 ist nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln. Auf Antrag kann die Finanzbehörde zur Vermeidung unbilliger Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichten; in diesem Fall ist die Erklärung zur gesonderten Feststellung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben und vom Erklärungspflichtigen eigenhändig zu unterschreiben.
(3) Die Frist für die gesonderte Feststellung von Einheitswerten oder von Grundsteuerwerten (Feststellungsfrist) beginnt mit Ablauf des Kalenderjahres, auf dessen Beginn die Hauptfeststellung, die Fortschreibung, die Nachfeststellung oder die Aufhebung eines Einheitswerts oder eines Grundsteuerwerts vorzunehmen ist. Ist eine Erklärung zur gesonderten Feststellung des Einheitswerts oder des Grundsteuerwerts abzugeben, beginnt die Feststellungsfrist mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Erklärung eingereicht wird, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, auf dessen Beginn die Einheitswertfeststellung oder die Grundsteuerwertfeststellung vorzunehmen oder aufzuheben ist. Wird der Beginn der Feststellungsfrist nach Satz 2 hinausgeschoben, wird der Beginn der Feststellungsfrist für die weiteren Feststellungszeitpunkte des Hauptfeststellungszeitraums jeweils um die gleiche Zeit hinausgeschoben.
(4) In den Fällen des Absatzes 3 beginnt die Feststellungsfrist nicht vor Ablauf des Kalenderjahrs, auf dessen Beginn der Einheitswert oder der Grundsteuerwert erstmals steuerlich anzuwenden ist.
(5) Eine gesonderte Feststellung kann auch nach Ablauf der für sie geltenden Feststellungsfrist insoweit erfolgen, als die gesonderte Feststellung für eine Steuerfestsetzung von Bedeutung ist, für die die Festsetzungsfrist im Zeitpunkt der gesonderten Feststellung noch nicht abgelaufen ist; hierbei bleibt § 171 Abs. 10 außer Betracht. Hierauf ist im Feststellungsbescheid hinzuweisen. § 169 Abs. 1 Satz 3 gilt sinngemäß.
(1) Die Festsetzungsfrist läuft nicht ab, solange die Steuerfestsetzung wegen höherer Gewalt innerhalb der letzten sechs Monate des Fristlaufs nicht erfolgen kann.
(2) Ist beim Erlass eines Steuerbescheids eine offenbare Unrichtigkeit unterlaufen, so endet die Festsetzungsfrist insoweit nicht vor Ablauf eines Jahres nach Bekanntgabe dieses Steuerbescheids. Das Gleiche gilt in den Fällen des § 173a.
(3) Wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist außerhalb eines Einspruchs- oder Klageverfahrens ein Antrag auf Steuerfestsetzung oder auf Aufhebung oder Änderung einer Steuerfestsetzung oder ihrer Berichtigung nach § 129 gestellt, so läuft die Festsetzungsfrist insoweit nicht ab, bevor über den Antrag unanfechtbar entschieden worden ist.
(3a) Wird ein Steuerbescheid mit einem Einspruch oder einer Klage angefochten, so läuft die Festsetzungsfrist nicht ab, bevor über den Rechtsbehelf unanfechtbar entschieden ist; dies gilt auch, wenn der Rechtsbehelf erst nach Ablauf der Festsetzungsfrist eingelegt wird. Der Ablauf der Festsetzungsfrist ist hinsichtlich des gesamten Steueranspruchs gehemmt; dies gilt nicht, soweit der Rechtsbehelf unzulässig ist. In den Fällen des § 100 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 2, Abs. 3 Satz 1, § 101 der Finanzgerichtsordnung ist über den Rechtsbehelf erst dann unanfechtbar entschieden, wenn ein auf Grund der genannten Vorschriften erlassener Steuerbescheid unanfechtbar geworden ist.
(4) Wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist mit einer Außenprüfung begonnen oder wird deren Beginn auf Antrag des Steuerpflichtigen hinausgeschoben, so läuft die Festsetzungsfrist für die Steuern, auf die sich die Außenprüfung erstreckt oder im Fall der Hinausschiebung der Außenprüfung erstrecken sollte, nicht ab, bevor die aufgrund der Außenprüfung zu erlassenden Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind oder nach Bekanntgabe der Mitteilung nach § 202 Absatz 1 Satz 3 drei Monate verstrichen sind. Dies gilt nicht, wenn eine Außenprüfung unmittelbar nach ihrem Beginn für die Dauer von mehr als sechs Monaten aus Gründen unterbrochen wird, die die Finanzbehörde zu vertreten hat. Die Ablaufhemmung nach Satz 1 endet spätestens fünf Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Prüfungsanordnung bekanntgegeben wurde; eine weitergehende Ablaufhemmung nach anderen Vorschriften bleibt unberührt. Wird auf Antrag des Steuerpflichtigen der Beginn der Außenprüfung verschoben oder die Außenprüfung unterbrochen, so verlängert sich die Frist nach Satz 3 erster Halbsatz für die in Satz 1 genannten Steuern um die Dauer des Hinausschiebens oder der Unterbrechung. Nimmt die Finanzbehörde für die in Satz 1 genannten Steuern vor Ablauf der Frist nach Satz 3 erster Halbsatz zwischenstaatliche Amtshilfe in Anspruch, verlängert sich diese Frist um die Dauer der zwischenstaatlichen Amtshilfe, mindestens aber um ein Jahr. Satz 5 gilt nur, sofern der Steuerpflichtige auf die Inanspruchnahme der zwischenstaatlichen Amtshilfe vor Ablauf der Frist nach Satz 3 erster Halbsatz hingewiesen wurde. Wird dem Steuerpflichtigen vor Ablauf der Festsetzungsfrist die Einleitung eines Strafverfahrens für eine der in Satz 1 genannten Steuern bekanntgegeben und wird infolgedessen mit einer Außenprüfung nicht begonnen oder eine bereits begonnene Außenprüfung unterbrochen, ist Satz 3 nicht anzuwenden; die Absätze 5 und 6 bleiben unberührt. § 200a Absatz 4 und 5 bleibt unberührt.
(5) Beginnen die Behörden des Zollfahndungsdienstes oder die mit der Steuerfahndung betrauten Dienststellen der Landesfinanzbehörden vor Ablauf der Festsetzungsfrist beim Steuerpflichtigen mit Ermittlungen der Besteuerungsgrundlagen, so läuft die Festsetzungsfrist insoweit nicht ab, bevor die auf Grund der Ermittlungen zu erlassenden Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind; Absatz 4 Satz 2 gilt sinngemäß. Das Gleiche gilt, wenn dem Steuerpflichtigen vor Ablauf der Festsetzungsfrist die Einleitung des Steuerstrafverfahrens oder des Bußgeldverfahrens wegen einer Steuerordnungswidrigkeit bekannt gegeben worden ist; § 169 Abs. 1 Satz 3 gilt sinngemäß.
(6) Ist bei Steuerpflichtigen eine Außenprüfung im Geltungsbereich dieses Gesetzes nicht durchführbar, wird der Ablauf der Festsetzungsfrist auch durch sonstige Ermittlungshandlungen im Sinne des § 92 gehemmt, bis die auf Grund dieser Ermittlungen erlassenen Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind. Die Ablaufhemmung tritt jedoch nur dann ein, wenn der Steuerpflichtige vor Ablauf der Festsetzungsfrist auf den Beginn der Ermittlungen nach Satz 1 hingewiesen worden ist; § 169 Abs. 1 Satz 3 gilt sinngemäß.
(7) In den Fällen des § 169 Abs. 2 Satz 2 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die Verfolgung der Steuerstraftat oder der Steuerordnungswidrigkeit verjährt ist.
(8) Ist die Festsetzung einer Steuer nach § 165 ausgesetzt oder die Steuer vorläufig festgesetzt worden, so endet die Festsetzungsfrist nicht vor dem Ablauf eines Jahres, nachdem die Ungewissheit beseitigt ist und die Finanzbehörde hiervon Kenntnis erhalten hat. In den Fällen des § 165 Abs. 1 Satz 2 endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren, nachdem die Ungewissheit beseitigt ist und die Finanzbehörde hiervon Kenntnis erlangt hat.
(9) Erstattet der Steuerpflichtige vor Ablauf der Festsetzungsfrist eine Anzeige nach den §§ 153, 371 und 378 Abs. 3, so endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf eines Jahres nach Eingang der Anzeige.
(10) Soweit für die Festsetzung einer Steuer ein Feststellungsbescheid, ein Steuermessbescheid oder ein anderer Verwaltungsakt bindend ist (Grundlagenbescheid), endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren nach Bekanntgabe des Grundlagenbescheids. Ist für den Erlass des Grundlagenbescheids eine Stelle zuständig, die keine Finanzbehörde im Sinne des § 6 Absatz 2 ist, endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren nach dem Zeitpunkt, in dem die für den Folgebescheid zuständige Finanzbehörde Kenntnis von der Entscheidung über den Erlass des Grundlagenbescheids erlangt hat. Die Sätze 1 und 2 gelten für einen Grundlagenbescheid, auf den § 181 nicht anzuwenden ist, nur, sofern dieser Grundlagenbescheid vor Ablauf der für den Folgebescheid geltenden Festsetzungsfrist bei der zuständigen Behörde beantragt worden ist. Ist der Ablauf der Festsetzungsfrist hinsichtlich des Teils der Steuer, für den der Grundlagenbescheid nicht bindend ist, nach Absatz 4 gehemmt, endet die Festsetzungsfrist für den Teil der Steuer, für den der Grundlagenbescheid bindend ist, nicht vor Ablauf der nach Absatz 4 gehemmten Frist.
(10a) Soweit Daten eines Steuerpflichtigen im Sinne des § 93c innerhalb von sieben Kalenderjahren nach dem Besteuerungszeitraum oder dem Besteuerungszeitpunkt den Finanzbehörden zugegangen sind, endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren nach Zugang dieser Daten.
(11) Ist eine geschäftsunfähige oder in der Geschäftsfähigkeit beschränkte Person ohne gesetzlichen Vertreter, so endet die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von sechs Monaten nach dem Zeitpunkt, in dem die Person unbeschränkt geschäftsfähig wird oder der Mangel der Vertretung aufhört. Dies gilt auch, soweit für eine Person ein Betreuer bestellt und ein Einwilligungsvorbehalt nach § 1825 des Bürgerlichen Gesetzbuchs angeordnet ist, der Betreuer jedoch verstorben oder auf andere Weise weggefallen oder aus rechtlichen Gründen an der Vertretung des Betreuten verhindert ist.
(12) Richtet sich die Steuer gegen einen Nachlass, so endet die Festsetzungsfrist nicht vor dem Ablauf von sechs Monaten nach dem Zeitpunkt, in dem die Erbschaft von dem Erben angenommen oder das Insolvenzverfahren über den Nachlass eröffnet wird oder von dem an die Steuer gegen einen Vertreter festgesetzt werden kann.
(13) Wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist eine noch nicht festgesetzte Steuer im Insolvenzverfahren angemeldet, so läuft die Festsetzungsfrist insoweit nicht vor Ablauf von drei Monaten nach Beendigung des Insolvenzverfahrens ab.
(14) Die Festsetzungsfrist für einen Steueranspruch endet nicht, soweit ein damit zusammenhängender Erstattungsanspruch nach § 37 Abs. 2 noch nicht verjährt ist (§ 228).
(15) Soweit ein Dritter Steuern für Rechnung des Steuerschuldners einzubehalten und abzuführen oder für Rechnung des Steuerschuldners zu entrichten hat, endet die Festsetzungsfrist gegenüber dem Steuerschuldner nicht vor Ablauf der gegenüber dem Steuerentrichtungspflichtigen geltenden Festsetzungsfrist.