Bundesfinanzhof Urteil, 21. Jan. 2015 - XI R 12/14
Tenor
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Auf die Revision der Klägerin wird das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 16. Januar 2014 5 K 3930/10 U aufgehoben.
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Die Sache wird an das Finanzgericht Münster zurückverwiesen.
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Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des Revisionsverfahrens übertragen.
Tatbestand
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I. Die Beteiligten streiten darüber, ob eine Lieferung von 15.000 Mobiltelefonen im Jahr 2008 (Streitjahr) als Ausfuhrlieferung umsatzsteuerfrei ist.
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Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist Organträgerin der O-GmbH (Organgesellschaft). Eine im Vereinigten Königreich (UK) registrierte X Ltd. bestellte am 30. Mai 2008 20.000 Mobiltelefone bei der im Inland (A-Stadt) ansässigen O-GmbH. Die X Ltd. trat unter ihrer britischen Umsatzsteuer-Identifikationsnummer auf. Zwischen der O-GmbH und X Ltd. wurde die Lieferbedingung "EXW" (d.h. "Ex Works"/"ab Werk") A-Stadt vereinbart.
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Die O-GmbH erteilte der X Ltd. am 12. Juni 2008 eine Rechnung über die Lieferung der 20.000 Mobiltelefone, in der sie keine (deutsche oder britische) Umsatzsteuer auswies. Die Rechnung enthielt folgenden Hinweis: "VAT Nummer GB … EU Ausfuhrlieferungen sind nach § 4 (1b) UStG steuerfrei...". Die Rechnung wurde am selben Tag bezahlt.
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Von den verkauften 20.000 Mobiltelefonen sind 5.000 tatsächlich in das UK gelangt; dass die Lieferung dieser 5.000 Mobiltelefone umsatzsteuerfrei ist, steht mittlerweile zwischen den Beteiligten außer Streit.
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Bereits am 10. Juni 2008 hatte die X Ltd. eine "proforma invoice" (Pro-forma-Rechnung) über 3.000 Mobiltelefone an die Y L.L.C (Y), PO Box …, Dubai, gestellt. Die X Ltd. erteilte außerdem am 12. Juni 2008 eine weitere "proforma invoice" (Pro-forma-Rechnung) über 12.000 Mobiltelefone an Z, PO Box …, Dubai. Als Lieferorte waren auf beiden Pro-forma-Rechnungen Frachtzentren in einer Freihandelszone des Flughafens Dubai angegeben.
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Die X Ltd. beauftragte am 12. Juni 2008 die B Ltd. mit der Abholung der 15.000 Mobiltelefone bei der O-GmbH und dem Transport der Mobiltelefone nach Dubai. Am 13. Juni 2008 erfolgte die Ausfuhrabfertigung durch das Hauptzollamt C-Stadt. Auf den Ausfuhrnachweisen, die jeweils eine sog. "movement reference number" (MRN) tragen, ist in Feld 14 als Anmelder die O-GmbH angegeben. Diese ist außerdem --nach der X Ltd.-- in Feld 2 als "Versender/Ausführer" aufgeführt.
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Am 19. Juni 2008 lehnte Z die Annahme von 10.000 der 12.000 ihm in Rechnung gestellten Mobiltelefone ab. Die X Ltd. verkaufte diese 10.000 Mobiltelefone am 23. Juni 2008 an die D-LLC in Dubai weiter. Die weiteren Umstände der Lieferungen der X Ltd. an ihre in Dubai ansässigen Abnehmer sind nicht bekannt.
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Die Klägerin sah in ihrer Umsatzsteuervoranmeldung für den Monat Juni 2008 die Lieferung der 20.000 Mobiltelefone als umsatzsteuerfrei an.
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Im Rahmen einer Außenprüfung bei der Klägerin vertrat der Prüfer die Auffassung, die Lieferung der 15.000 Mobiltelefone, die nach Dubai gelangt sind, sei nicht umsatzsteuerfrei. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) folgte der Auffassung des Prüfers im Änderungsbescheid über die Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Monat Juni 2008 vom 23. Januar 2009.
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Mit ihrem Einspruch beantragte die Klägerin zuletzt, die Lieferung sämtlicher 20.000 Mobiltelefone steuerfrei zu belassen.
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Während des Einspruchsverfahrens reichte die Klägerin am 3. März 2010 ihre Umsatzsteuer-Jahreserklärung für das Jahr 2008 beim FA ein, in der sie die Lieferung der 20.000 Mobiltelefone wiederum als umsatzsteuerfrei erfasste und die zu einer Steuervergütung führte.
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Das FA stimmte der Steuererklärung am 26. März 2010 zu und teilte dies der Klägerin am 7. April 2010 mit.
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Durch Einspruchsentscheidung vom 22. September 2010 setzte das FA die Umsatzsteuer (verbösernd) höher fest. Die Lieferung der 15.000 Mobiltelefone, die nach Dubai gelangt sind, sah das FA erneut als umsatzsteuerpflichtig an. Es führte aus, der Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2008 sei zum Gegenstand des Einspruchsverfahrens geworden.
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Das Finanzgericht (FG) wies die Klage, mit der die Klägerin geltend machte, dass die Lieferung der Mobiltelefone als umsatzsteuerfreie Ausfuhrlieferung (§ 4 Nr. 1 Buchst. a, § 6 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes --UStG--) im Rahmen eines Reihengeschäfts anzusehen sei, ab. Es führte in seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2014, 682 veröffentlichten Urteil aus, nicht die O-GmbH als Organgesellschaft der Klägerin, sondern die X Ltd. habe eine Ausfuhrlieferung nach Dubai ausgeführt.
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Mit ihrer Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts. Hinsichtlich der Lieferung von 3.000 Mobiltelefonen, die an Y weitergeliefert wurden, und von 2.000 Mobiltelefonen, die an Z weitergeliefert wurden, liege zwar ein Reihengeschäft vor, aber die Warenbewegung sei dem Umsatz der Klägerin an die X Ltd. zuzuordnen. In Bezug auf die Lieferung von 10.000 Mobiltelefonen, die die X Ltd. an die D-LLC weitergeliefert habe, liege schon gar kein Reihengeschäft vor, nachdem Z die Annahme verweigert habe. Hilfsweise sei auch hier die Warenbewegung dem Umsatz der Klägerin zuzuordnen.
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Die Klägerin beantragt sinngemäß, die Vorentscheidung aufzuheben und den Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2008 vom 26. März 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22. September 2010 dahin gehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer 2008 um … € vermindert wird, hilfsweise, die Vorentscheidung aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen.
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Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.
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Es verteidigt die angefochtene Vorentscheidung.
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Mit Schreiben vom 9. April 2014 und vom 2. Juni 2014 hat das FA mitgeteilt, dass es den angefochtenen Umsatzsteuerbescheid für 2008 durch Änderungsbescheide vom 9. April 2014 und vom 20. Mai 2014 geändert habe. Die festgesetzte Umsatzsteuer für 2008 beträgt nunmehr … €. Die Änderungen sind nach den Erläuterungen zu den Bescheiden Folge einer Betriebsprüfung und eines anschließenden Einspruchs/Antrags der Klägerin.
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Die Klägerin hat mit Schreiben vom 23. April 2014 und 17. Juni 2014 mitgeteilt, dass sich der Streitstoff nicht verändert habe und der bisherige Antrag aufrecht erhalten werde.
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Das FA hingegen hat mit Schreiben vom 19. November 2014 mitgeteilt, dass die Feststellungen der Betriebsprüfung teilweise streitbefangen seien, aber nicht den im Revisionsverfahren streitigen Sachverhalt beträfen.
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Die Klägerin hat auf die Frage des Senats, welche Feststellungen der Betriebsprüfung, die die Umsatzsteuer für das Streitjahr betreffen, streitbefangen sind, lediglich erneut mitgeteilt, dass sich der Streitstoff nicht verändert habe.
Entscheidungsgründe
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II. Die Vorentscheidung ist aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben. Der Senat verweist den Rechtsstreit nach § 127 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurück. Es ist aufgrund des Vortrags der Beteiligten nicht auszuschließen, dass sich im Streitfall tatsächliche Fragen stellen, die bisher nicht geklärt sind.
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1. Das Urteil des FG vom 16. Januar 2014 ist aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben. Das FA hat nach Ergehen dieses Urteils den Umsatzsteuerbescheid vom 26. März 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22. September 2010, der Gegenstand des Urteils war, geändert. Die Änderungsbescheide vom 9. April 2014 und vom 20. Mai 2014 sind nach § 68 Satz 1, § 121 Satz 1 FGO Gegenstand des Revisionsverfahrens geworden. Da dem Urteil des FG nicht mehr existierende Bescheide zugrunde liegen, kann es keinen Bestand haben (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 14. Dezember 2011 XI R 33/10, BFH/NV 2012, 1009; vom 24. April 2013 XI R 3/11, BFHE 242, 410, BStBl II 2014, 86).
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2. Ist während des Revisionsverfahrens ein neuer oder geänderter Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens geworden, so kann der BFH das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückverweisen.
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Ob von dieser Möglichkeit ("kann") Gebrauch gemacht wird, hängt im Wesentlichen von prozessökonomischen Erwägungen ab (vgl z.B. Bergkemper in Hübschmann/Hepp/Spitaler --HHSp--, § 127 FGO Rz 10).
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a) Der BFH entscheidet in derartigen Fällen regelmäßig in der Sache selbst, wenn diese spruchreif ist (z.B. BFH-Urteile in BFHE 242, 410, BStBl II 2014, 86, Rz 27 f.; vom 5. Juni 2014 XI R 25/12, BFHE 245, 465, BFH/NV 2014, 1692, Rz 29, m.w.N.).
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b) Dagegen verfährt der BFH regelmäßig nach § 127 FGO, wenn der Änderungsbescheid einen neuen Streitpunkt enthält (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 2. März 2004 IX R 17/03, BFH/NV 2004, 953; vom 6. Oktober 2009 IX R 5/09, BFH/NV 2010, 654) und hinsichtlich der Änderung zwischen den Beteiligten kein Einvernehmen besteht (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 25. Februar 2004 I R 1/03, juris) oder sich aufgrund des Änderungsbescheids tatsächliche Fragen stellen, die bisher noch nicht geklärt sind (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 2. März 2011 II R 5/09, BFH/NV 2011, 1147, Rz 24; vom 18. Dezember 2013 III R 52/11, BFH/NV 2014, 851, Rz 33, m.w.N.).
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So verhält es sich auch im Streitfall. Das FA hat ausgeführt, dass --dem Senat nicht bekannte-- Feststellungen der Betriebsprüfung, die zu einer Erhöhung der Umsatzsteuer um über … € geführt haben, teilweise streitbefangen seien. An der Richtigkeit dieses --von der Klägerin nicht bestrittenen-- Vortrags hat der Senat keine Zweifel. Dem steht nicht entgegen, dass die Klägerin mitgeteilt hat, durch die Änderungsbescheide vom 9. April 2014 und vom 20. Mai 2014 werde der (bisherige) Streitstoff nicht berührt.
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3. Der Senat weist darauf hin, dass die Revision der Klägerin vor Ergehen der Änderungsbescheide aus --von der Klägerin nicht geltend gemachten-- verfahrensrechtlichen Gründen Erfolg gehabt hätte.
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a) Nach § 367 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) entscheidet die Finanzbehörde über den Einspruch durch Einspruchsentscheidung. Dieser bedarf es nach § 367 Abs. 2 Satz 3 AO allerdings nur insoweit, als die Finanzbehörde dem Einspruch nicht abhilft.
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Hat die Finanzbehörde durch Erlass eines Abhilfebescheids dem Einspruchsbegehren in vollem Umfang entsprochen, hat sich das Einspruchsverfahren in der Hauptsache erledigt (z.B. BFH-Urteile vom 6. September 2006 XI R 51/05, BFHE 214, 193, BStBl II 2007, 83, unter II.3.a bb; vom 24. September 2009 III R 19/06, BFH/NV 2010, 164). Der Einspruch ist mangels Beschwer unzulässig geworden, das Einspruchsverfahren wegen des vorangehenden Bescheids beendet und eine Fortsetzung bzw. Ergänzung jenes Einspruchsverfahrens danach nicht mehr möglich (vgl. BFH-Urteile vom 11. August 1971 VIII 7/65, BFHE 103, 130, BStBl II 1972, 2; vom 5. Juni 2003 IV R 38/02, BFHE 203, 1, BStBl II 2004, 2; vom 18. April 2007 XI R 47/05, BFHE 217, 18, BStBl II 2007, 736; BFH-Beschluss vom 30. Oktober 2003 VI B 83/03, BFH/NV 2004, 356; außerdem BFH-Urteil vom 4. Februar 1976 I R 203/73, BFHE 119, 168, BStBl II 1976, 551).
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Überdies berechtigt ein (mangels Beschwer unzulässiger) Einspruch das FA nicht dazu, die Steuerfestsetzung in sachlicher Hinsicht nochmals zu überprüfen und sie nach § 367 Abs. 2 Satz 2 AO zum Nachteil des Einspruchsführers zu ändern (vgl. BFH-Urteile vom 9. August 2007 VI R 7/04, BFH/NV 2008, 9; vom 24. Juli 2014 V R 45/13, BFH/NV 2015, 147).
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b) Ob eine derartige Vollabhilfe vorliegt, ergibt ein Vergleich zwischen dem Antrag im Einspruchsverfahren und der Regelung im Abhilfebescheid; dabei ist der Antrag des Einspruchsführers im Zeitpunkt der Bekanntgabe des Abhilfebescheids maßgebend (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2004, 356, m.w.N.).
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c) Ausgehend davon hat das FA zu Unrecht unter dem 22. September 2010 eine Einspruchsentscheidung erlassen und dabei die Umsatzsteuer höher festgesetzt; denn es hatte zuvor der Umsatzsteuererklärung der Klägerin vom 3. März 2010 am 26. März 2010 zugestimmt.
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Da es sich bei der Umsatzsteuererklärung gemäß § 18 Abs. 3 Satz 1 UStG um eine Steueranmeldung i.S. der §§ 150 Abs. 1 Satz 3, 167, 168 AO handelt (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 9. Juli 2003 V R 29/02, BFHE 202, 403, BStBl II 2003, 904), die i.S. des § 168 Satz 2 AO zu einer Steuervergütung geführt hat, hat die Steueranmeldung der Klägerin die Wirkung einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung, wenn die Zustimmung der Behörde vorliegt (vgl. BFH-Urteil vom 28. Februar 1996 XI R 42/94, BFHE 179, 248, BStBl II 1996, 660; vom 19. Dezember 2013 V R 7/12, BFHE 245, 80, BFH/NV 2014, 1130, Rz 33; Heuermann in HHSp, § 168 AO Rz 3, 15 ff.; Klein/Rüsken, AO, 12. Aufl., § 168 Rz 11). Dem Einspruchsbegehren der Klägerin aus den Schreiben vom 30. Januar 2009 und 19. August 2009, die Lieferung aller 20.000 Mobiltelefone umsatzsteuerfrei zu belassen, hat das FA durch Zustimmung vollständig entsprochen und damit dem Einspruch der Klägerin vollumfänglich abgeholfen. Dadurch war das Einspruchsverfahren beendet und eine Fortsetzung jenes Einspruchsverfahrens (sowie die im Streitfall vorgenommene Verböserung der Umsatzsteuerfestsetzung für das Jahr 2008) unzulässig geworden.
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d) Die Einspruchsentscheidung vom 22. September 2010 wäre danach vor Ergehen der Änderungsbescheide aufzuheben gewesen (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2015, 147, Rz 14 und 15). Dies hätte dazu geführt, dass der Umsatzsteuerbescheid vom 26. März 2010 wieder in Kraft getreten und damit die Umsatzsteuer auf den von der Klägerin begehrten Betrag herabgesetzt worden wäre. Auf die von den Beteiligten (und dem FG) aufgeworfenen materiellen Fragen kam es folglich vor Ergehen der Änderungsbescheide vom 9. April 2014 und 20. Mai 2014 nicht an.
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4. Soweit die von den Beteiligten und vom FG aufgeworfenen materiellen Fragen auch nach Ergehen der Änderungsbescheide vom 9. April 2014 und 20. Mai 2014 entscheidungserheblich sind, weist der Senat für den zweiten Rechtsgang --ohne Bindungswirkung (vgl. Bergkemper in HHSp, § 127 FGO Rz 13; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 127 Rz 2 a.E.)-- auf die beim Senat anhängigen Revisionsverfahren XI R 30/13 und XI R 15/14, die innergemeinschaftliche Lieferungen betreffen, hin.
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Allerdings geht es im Streitfall um Ausfuhrlieferungen. Bei Ausfuhrlieferungen liegen --anders als bei innergemeinschaftlichen Lieferungen (vgl. dazu Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union vom 27. September 2007 C-409/04, Teleos, Slg. 2007, I-7797, BStBl II 2009, 70, Rz 44, 63; BFH-Urteil vom 19. November 2009 V R 8/09, BFH/NV 2010, 1141, Rz 17)-- in der Regel von den Zollbehörden ausgestellte Dokumente vor, die möglicherweise als Nachweise in Betracht kommen.
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5. Die Übertragung der Kostenentscheidung auf das FG beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.
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Tenor
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin auferlegt.
Die Revision wird zugelassen.
1
Tatbestand
2Streitig ist, ob eine Handylieferung im Rahmen eines grenzüberschreitenden Reihengeschäfts im Streitjahr 2008 von der Klägerin zu Recht als steuerfrei behandelt wurde.
3Die Klägerin ist unstreitig umsatzsteuerliche Organträgerin der R GmbH (Organgesellschaft). Eine in Großbritannien registrierte S Ltd bestellte am 30.05.2008 20.000 Handys bei der Organgesellschaft. Die S Ltd trat dabei unter ihrer britischen Umsatzsteueridentifikationsnummer auf und war in Deutschland steuerlich nicht registriert. Zwischen der Organgesellschaft und S Ltd war die Lieferbedingung "EXW N " vereinbart.
4Die Organgesellschaft berechnete mit Rechnung vom 12.06.2008 die 20.000 Handys. Umsatzsteuer war auf der Rechnung nicht ausgewiesen. Die Rechnung enthielt den Hinweis "VAT Nummer GB … EU Ausfuhrlieferungen sind nach § 4 (1b) UStG steuerfrei…". Die Rechnung wurde am 12.06.2008 bezahlt. Von den 20.000 berechneten Handys sind unstreitig 5.000 nach England gelangt. Die steuerliche Behandlung dieser 5.000 Handys ist hier nicht streitig.
5Die S Ltd hatte am 12.06.2008 eine "proforma invoice" über 12.000 Handys an O T , PO Box xxx, Dubai und am 10.06.2008 über 3.000 Handys an P L.L.C, PO Box xxx, Dubai gestellt. Daraus ergibt sich, dass den Handys ein deutsches Handbuch beigegeben war. Als Auslieferungsort waren auf den zuvor genannten Proformarechnungen, auf die wegen der weiteren Einzelheiten Bezug genommen wird, jeweils Frachtzentren in der Freihandelszone Flughafen Dubai angegeben.
6Die S Ltd beauftragte am 12.06.2008 die H Ltd mit der Abholung der 15.000 Handys bei der Organgesellschaft und dem Transport der Handys nach Dubai. Am 13.06.2008 erfolgte die Ausfuhrabfertigung am Hauptzollamt G. Als zollamtlicher Anmelder ist die Organgesellschaft angegeben. Diese ist auf den zollamtlichen Ausfuhrpapieren neben der S Ltd außerdem als "Versender/Ausführer" aufgeführt.
7Am 19.06.2008 wies der Rechnungsempfänger O T, Dubai , die Annahme von 10.000 der an ihn berechneten 12.000 Handys zurück. S Ltd verkaufte diese am 23.06.2008 an einen anderen Abnehmer in Z (D LLC, Dubai ). Weitere Angaben über die Umstände der Liefergeschäfte der S Ltd an ihre Abnehmer in Dubai sind nicht bekannt.
8Die Klägerin hat in ihrer Umsatzsteuervoranmeldung für Juni 2008 die Lieferung der 20.000 Handys als steuerfrei behandelt. In der zusammenfassenden Meldung gemäß § 18a UStG der Klägerin war der Vorgang zunächst nicht erfasst. Die Lieferung der 5.000 Handys ist später in einer zusammenfassenden Meldung erklärt worden.
9Nach einer Mitteilung der Zentralstelle zur Umsatzsteuer-Betrugsbekämpfung NRW vom 12.09.2008 an den Beklagten über die Ausfuhr der 15.000 Handys begann am 06.11.2008 bei der Klägerin eine Umsatzsteuer- Sonderprüfung für Juni und Juli 2008. Der Prüfer war der Auffassung, die Lieferung der 15.000 Handys, die letztlich nach Dubai gelangt sind, sei nicht steuerfrei. Es wird auf den Außenprüfungsbericht vom 14.01.2009, Tz 14 a) Bezug genommen. Der Beklagte erließ für Juni 2008 am 23.01.2009 nach Maßgabe des Prüfungsberichts einen Änderungsbescheid, gegen den die Klägerin fristgemäß Einspruch einlegte.
10Während des Einspruchsverfahrens, am 03.03.2010, reichte die Klägerin ihre Umsatzsteuer - Jahreserklärung für das Streitjahr 2008 beim Beklagten ein. Darin war die Lieferung der 15.000 Handys wiederum als steuerfrei erfasst, was der Beklagte aber zunächst nicht erkannt hat. Der Beklagte stimmte der Umsatzsteuer - Jahreserklärung am 26.03.2010 zunächst zu.
11Mit Einspruchsentscheidung vom 22.09.2010 wurde die Umsatzsteuer (verbösernd) auf … € gegen die Klägerin festgesetzt. Der Umsatz der 15.000 Handys, die nach Dubai gelangt sind, wurde als umsatzsteuerpflichtig behandelt (Netto - Bemessungsgrundlage: … €, 19 %: … €).
12Dagegen richtet sich die Klage.
13Die Klägerin meint, dass sie die Handys im Rahmen eines umsatzsteuerbefreiten Reihengeschäfts umsatzsteuerbefreit - als bewegte Lieferung - und damit als steuerbefreite Ausfuhrlieferung gemäß § 4 Nr. 1 Buchst. a, § 6 Abs. 1 UStG geliefert habe. Die Lieferung, die mit Rechnung vom 13.06.2008 abgerechnet wurde, sei im Rahmen eines Reihengeschäfts unmittelbar von der Klägerin nach Dubai gelangt. Die S Ltd habe die Ware nach Dubai und damit in ein Drittland versendet, da sie gemäß § 3 Abs. 6 UStG eine Spedition mit dem Transport beauftragt habe. Ihre Lieferung an die Abnehmerin, die S Ltd, sei in Deutschland zwar steuerbar, da die Handys im Inland im Rahmen eines so genannten Reihengeschäfts geliefert worden seien. Die Lieferung sei als bewegte Lieferung nach den Befreiungsvorschriften für Ausfuhrlieferungen nach §§ 4 Nr. 1 Buchst. a, 6 Abs. 1 Nr. 2 UStG umsatzsteuerbefreit. Die bewegte Lieferung sei der Lieferung der Organgesellschaft zuzuordnen, denn die Handys seien unmittelbar vom ersten beteiligten Unternehmer (der Organgesellschaft) an die letzten beteiligten Unternehmer in der Kette nach Dubai transportiert worden. Dabei habe der mittlere Unternehmer (die S Ltd) die Ware versendet. § 3 Abs. 6 S. 6 UStG bestimme für den Fall, dass ein Abnehmer auch Lieferer sei, dass grundsätzlich die Lieferung an diesen Abnehmer die bewegte Lieferung im Reihengeschäft sei und stelle damit eine widerlegbare Vermutung auf. Diese Regelung sei auf die Lieferung der Beteiligten angewendet worden.
14Der Beklagte verkenne, dass § 3 Abs. 6 S. 6 UStG als Wahlrecht ausgestaltet sei. Von diesem Wahlrecht habe die S Ltd Gebrauch gemacht. Im Streitfall habe die Organgesellschaft den Incoterm EXW (eX Works = also ab Werk) verwendet. Dies bedeute, dass der Käufer die Kosten für den Transport trage und die Gefahr des Untergangs der Ware auf den Käufer übergehe. Im Streitfall habe die S Ltd die Gefahr und Kosten des Transports getragen. Entgegen der Ansicht des Beklagten ändere sich durch die Verwendung der Lieferklausel nicht die steuerliche Rechtslage. Allein die Verwendung des Incoterms EXW könne keine von der Grundregel des § 3 Abs. 6 Satz 6 UStG abweichende Beurteilung rechtfertigen.
15Zudem sei die S Ltd gegenüber allen Beteiligten unter ihrer britischen Umsatzsteueridentifikationsnummer aufgetreten. Bereits nach den von der Finanzverwaltung aufgestellten Voraussetzungen könne die Lieferung der S Ltd mit Sitz in Großbritannien an die Abnehmer aus Dubai keine bewegte Lieferung darstellen, auch wenn der Umsatzsteueridentifikationsnummer im Zusammenhang mit Ausfuhrlieferungen keine Bedeutung beizumessen sei. Dafür hätte die S Ltd mit Sitz in Großbritannien wenigstens unter einer deutschen Steuernummer auftreten müssen. Da die S Ltd nicht mit deutscher Identifikationsnummer registriert sei, habe sie dementsprechend eine solche Nummer auch nicht verwenden können. Vielmehr habe die S Ltd durch die Verwendung der britischen Umsatzsteueridentifikationsnummer zu erkennen gegeben, dass sie umsatzsteuerfrei einkaufen wollte. Demzufolge habe die S Ltd auch nicht den beleg- und buchmäßigen Nachweis einer Ausfuhrlieferung erbringen können. Entsprechend habe die Klägerin nach den Grundsätzen der Finanzverwaltung davon ausgehen können, dass sie die bewegte und steuerbefreite Ausfuhrlieferung ausführen würde.
16Auch unter Anwendung der Mehrwertsteuersystemrichtlinie (MwStSystRL) führe der Streitfall zu einer steuerbefreiten Ausfuhrlieferung der Klägerin. Die Richtlinie enthalte keine besondere Regelung für das Reihengeschäft, so dass die Lieferungen nach Auffassung des EuGH als zwei getrennte Lieferungen zu betrachten seien. Nach der Terminologie des EuGH handele es sich bei dem Reihengeschäft auch um aufeinanderfolgende Lieferungen. Dabei könne die Bewegung der Ware nur einer der Lieferungen zugeordnet werden. Die Unterscheidung ergebe sich aus Art. 31 und 32 der MwStSystRL. Nach der Rechtsprechung des EuGH hänge die Frage, welcher der Lieferungen die Beförderung zuzurechnen sei, von der umfassenden Würdigung aller besonderen Umstände ab. Das würde die Feststellung ermöglichen, welche Lieferungen die Voraussetzungen für die steuerbefreite Ausfuhrlieferung erfülle. Die Steuerbefreiungsvorschrift für Ausfuhrlieferungen nach Art. 146 MwStSystRL erfordere, dass die Verfügungsmacht auf den Erwerber übertragen worden ist, dass der Lieferant den Nachweis der Versendung des Dritten erbringe und dass die Waren infolge der Versendung den Lieferstaat verlassen haben. Erlange nun bei zwei aufeinanderfolgenden Lieferungen der erste Erwerber die Verfügungsmacht im Ausland und bringe seine Absicht, die Waren in ein Bestimmungsland zu befördern, zum Ausdruck, sei nach der Rechtsprechung des EuGH die bewegte Lieferung dem Umsatz an den Ersterwerber zuzuordnen, wenn der Zweiterwerber nicht auch im Ausgangsland die Verfügungsmacht erworben habe.
17Da es auf die Verwendung der Umsatzsteueridentifikationsnummer bei Ausfuhrlieferungen nicht ankomme, habe die S Ltd den Abnehmern die Ware erst in Dubai übergeben. Nach Art. 32 MwStSystRL sei damit die erste Lieferung im Reihengeschäft die bewegte Lieferung. Der Ort dieser Lieferung befinde sich in Deutschland, wo sich die Ware zu Beginn der Versendung befunden habe. Da nur die erste bewegte Lieferung steuerfrei sein könne, liege eine steuerbefreite Ausfuhrlieferung vor.
18Wenn man der Meinung des Beklagten folge, so müsse sie dafür sorgen, dass die S Ltd ihren steuerlichen Erklärungspflichten in Deutschland nachkomme. Denn dann müsste sich die S Ltd in Deutschland für steuerliche Zwecke registrieren, um anschließend eine steuerfreie Ausfuhrlieferung zu erklären. Gleichzeitig könnte die S Ltd die ihr in Rechnung gestellte Umsatzsteuer als Vorsteuer geltend machen, sofern eine berichtigte Rechnung vorliege.
19Der Beklagte verkenne, dass § 3 Abs. 6 S. 6 zweiter Halbsatz UStG, wonach die zweite Lieferung die steuerfreie bewegte Lieferung sei, ein Wahlrecht sei. Im Streitfall sei die erste Lieferung die bewegte und steuerfreie Lieferung. Sie sei von der Organgesellschaft an die Abnehmerin S Ltd erfolgt. Die bloße Kenntnis des ersten Lieferers als alleiniges Merkmal zur Bestimmung der bewegten Lieferung im Reihengeschäft sei fragwürdig. Nach der Rechtsprechung des EuGH schließe diese Mitteilung nicht aus, dass die bewegte Lieferung trotzdem die erste im Reihengeschäft sei. Diese Frage nach der Kenntnis des ersten Lieferers sei damit von willkürlichen Momenten abhängig. Nach Abschnitt 31 a Abs. 10 UStR 2008, der mit der heutigen Regelung in Abschnitt 3.14 Abs. 10 S. 3 UStAE übereinstimme, solle der Nachweis erbracht sein, wenn der Unternehmer unter der Umsatzsteueridentifikationsnummer des Staates auftrete, in dem die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes beginne, d.h. der Erstabnehmer sich für eine steuerliche Registrierung entschieden habe und wenn er aufgrund der mit seinem Vorlieferanten und seinem Auftraggeber vereinbarten Lieferkonditionen Gefahr und Kosten der Beförderung oder Versendung übernommen habe. Diese Voraussetzungen müssten kumulativ vorliegen. Trete der mittlere Unternehmer in einem Reihengeschäft nicht unter der Steuernummer des Staates des Erstlieferers auf, so könne und müsse der Erstlieferer davon ausgehen, dass eine bewegte und damit steuerbefreite Lieferung an den ersten Abnehmer vorliege.
20S Ltd habe als erster Abnehmer bewusst auf eine Registrierung in Deutschland verzichtet. Damit sei der Nachweis im Sinne des § 3 Absatz 6 S. 6 UStG nicht erbracht. Deshalb könnten die Lieferkonditionen zwischen der Klägerin und S Ltd dahinstehen. Sowohl der EuGH als auch der BFH würden nicht auf die Lieferkonditionen abstellen. Es solle allein auf die Verpflichtung und Absicht des Erstabnehmers ankommen, die Ware unter Verwendung einer nicht vom Ursprungsstaat erteilten Steuernummer in den Bestimmungsstaat zu befördern. Im Übrigen würde sie - die Klägerin - Vertrauensschutz nach § 176 Abs.2 AO genießen. Sie habe den Umsatz der Organgesellschaft in der Umsatzsteuervoranmeldung Juni 2008 als steuerfreie Ausfuhrlieferung nach Dubai behandelt. Sie habe gemäß den UStR 2008 gehandelt. Soweit der BFH die Verwaltungsvorschriften für rechtswidrig ansehe, dürfe dies nicht zu Ungunsten der Klägerin berücksichtigt werden.
21Die Klägerin beantragt,
22den Umsatzsteuerbescheid 2008 vom 23.01.2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22.09.2012 dahin zu ändern, dass die streitige Lieferung als steuerfreie Ausfuhrlieferung behandelt und die Umsatzsteuer 2008 um … € niedriger festgesetzt wird,
23hilfsweise, die Revision zuzulassen.
24Der Beklagte beantragt,
25die Klage abzuweisen,
26hilfsweise, die Revision zuzulassen.
27Er trägt vor, die von ihm vorgenommene Zuordnung der Beförderung stehe im Einklang mit der Rechtsprechung des EuGH. Danach bestehe der Sinn des Artikels 28 der Sechsten Richtlinie nicht darin, die Person zu bestimmen die einen innergemeinschaftlichen Erwerb bewirkt habe. Er verweist dazu auf EuGH vom 16.12.2010, C 430/09 - Euro Tyre Holding -.
28Zwar stehe es nach BFH vom 11.08.2011, V R 3/10, einer steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung nicht entgegen, wenn der Gegenstand letztlich an den Zweiterwerber in ein anderes Mitgliedsland gelange. Jedoch seien Beförderung oder Versendung nicht der ersten Lieferung zuzuordnen, wenn der Ersterwerber dem ersten Lieferer bereits vor Beginn der Beförderung oder Versendung mitteile, dass er den Gegenstand an einen Zweiterwerber verkauft habe. Dann sei § 3 Abs. 6 S. 6 letzter Halbsatz UStG einschlägig. Wenn man diese Überlegungen zur innergemeinschaftlichen Lieferung auf die hier betroffene Lieferung in ein Drittland übertrage, so habe die S Ltd das ihr zustehende Wahlrecht gegenüber der Klägerin dadurch ausgeübt, indem die Klägerin vor der Versendung der 15.000 Handys nach Dubai davon in Kenntnis gesetzt habe, dass sie 15.000 Handys nach Dubai weiterveräußern wolle und den Transport übernehmen werde. Dies ergebe sich aus den vorliegenden Ausfuhrbegleitdokumenten, da die Klägerin selbst die Anmeldungen der Waren dort gegenüber der Zollbehörde mit den Angaben "Ausführer S Ltd, Empfänger: O T, Dubai" und Lieferbedingung: EXW, N (für 12.000 Handys) bzw. mit den Angaben "Ausführer: S Ltd, Empfänger P LLC, Dubai" Lieferbedingung EXW, N (für 3.000 Handys) vorgenommen habe.
29Weil die S Ltd der Klägerin vom Weiterverkauf der Waren Mitteilung gemacht habe, könne die Klägerin sich nicht darauf berufen, dass sie davon ausgehen konnte, die fraglichen Warenbewegung seien ihrer Lieferungen an die S Ltd zuzuordnen gewesen.
30Der Senat hat am 16.01.2014 mündlich verhandelt. Auf das Protokoll wird verwiesen.
31Entscheidungsgründe
32Die Klage ist unbegründet. Der angefochtene Bescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung ist nicht rechtswidrig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO). Die streitbefangenen Lieferungen der 15.000 Handys durch die Organtochter der Klägerin an S Ltd sind nicht steuerfrei.
331) Eine Steuerfreiheit als innergemeinschaftliche Lieferung gemäß § 4 Nr. 1 Buchst. b) i.V.m. § 6a UStG kommt entgegen dem Hinweis in der Rechnung der Organtochter vom 12.06.2008 nicht in Betracht, denn die streitbefangenen 15.000 Handys sind unstreitig nicht in das übrige Gemeinschaftsgebiet, sondern das Drittlandsgebiet gelangt.
342) Eine Steuerfreiheit gemäß § 4 Nr. 1 Buchst. a) i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 2 UStG scheidet aus, denn nicht die Organtochter der Klägerin, sondern die S Ltd hat eine Ausfuhrlieferung durchgeführt.
35Der Senat folgt der Auffassung der Beteiligten, dass im Hinblick auf die Lieferung der 15.000 Handys ein Reihengeschäft im Sinne von § 3 Abs. 6 S. 5 UStG vorlag und dass diese Lieferung in Deutschland steuerbar war. Es haben mehrere Unternehmer über die Handys Umsatzgeschäfte abgeschlossen, nämlich die Organtochter der Klägerin mit S Ltd und diese mit ihren Abnehmern in Dubai. Die Handys sind auch unmittelbar von der Organtochter an die letzten Abnehmer in Dubai gelangt.
36Die bewegte Lieferung fand entgegen der Auffassung der Klägerin gemäß § 3 Abs. 6 S. 6 UStG jedoch nicht im Verhältnis der Klägerin zu S Ltd, sondern im Verhältnis S Ltd zu ihren Abnehmern in Dubai statt. Die Steuerfreiheit gemäß § 6 UStG betrifft daher die (bewegte) Lieferung der S Ltd an ihre Abnehmer. Die Klägerin hat die ruhende Lieferung erbracht, die gemäß § 3 Abs. 7 S. 2 Nr. 1 UStG in Deutschland steuerbar und -mangels einer Befreiungsvorschrift- auch steuerpflichtig ist.
37Zur Überzeugung des Senats steht fest, dass die S Ltd die Handys als Lieferer im Sinne von § 3 Abs. 6 S. 6, 2. Alt. UStG versendet hat. Die widerlegbare Vermutung in § 3 Abs. 6 S. 6, 1. Alt. UStG, dass bei der Beförderung oder Versendung durch einen mittleren Unternehmer die bewegte Lieferung der Lieferung an diesen Unternehmer zuzuordnen ist, greift im Streitfall nicht ein.
38Grundsätzlich ist gemäß § 3 Abs. 6 S. 6 UStG in dem Falle, dass der mittlere Unternehmer, also der 1. Erwerber, die Beförderung oder Versendung der Ware durchführt, die Beförderung oder Versendung (sogenannte bewegte Lieferung) dem 1. Umsatzgeschäft zuzuordnen. Etwas anderes gilt nur, wenn nachgewiesen ist, dass der 1. Erwerber den Gegenstand als Lieferer befördert oder versendet (§ 3 Abs. 6 S. 6, 2. Alt. UStG). Für die erforderliche Abgrenzung kommt es nach Auffassung des erkennenden Senats auf die Verpflichtung und Absichtsbekundung des Zwischenerwerbers an, den Liefergegenstand zu befördern oder zu versenden (BFH-Urteil vom 11.8.2011, V R 3/10, BFH/NV 2011, 2208; BFH-Beschluss vom 03.11.2011, V B 53/11, BFH/NV 2012, 281; Sterzinger, NWB 2013, 4028 ff).
39Nicht allein maßgeblich ist, wer den Transport der Ware tatsächlich veranlasst oder die Gefahr und/oder Kosten des Transports trägt. Ebenso stellt die verwendete Umsatzsteueridentifikationsnummer des Zwischenerwerbers allenfalls ein Indiz dar. Die Beantwortung der Frage, wem die bewegte Lieferung zugerechnet werden muss, hängt vielmehr von einer umfassenden Würdigung aller Umstände des Einzelfalles ab (EuGH-Urteil vom 27.09.2012, C-587/10 -VStR-, ABL EU, 2012 Nr. C 366, 9). Ein wichtiges Indiz für die Frage, welchem Umsatzgeschäft die Warenbewegung zuzurechnen ist, ist, ob der Zwischenerwerber (S Ltd) dem Ausgangslieferanten mitgeteilt hat, dass er die Ware bereits vor der Beförderung oder Versendung an einen Endabnehmer weiterverkauft hat. Dem liegt die Überlegung zu Grunde, dass aufgrund einer derartigen Mitteilung für den Ausgangslieferanten erkennbar ist, dass die Beförderung oder Versendung nicht seiner Lieferung zuzurechnen ist (BFH-Urteil vom 11.08.2011, V R 3/10, BFH/NV 2011, 2208; EuGH - Urteil v. 16.12.2010, C-430/09 - Euro Tyre Holding-, BFH/NV 2011, 379; Sterzinger, NWB 2013, 4028, 4031).
40Die vorgenannten Erwägungen und Fundstellen betreffen zwar innergemeinschaftliche Lieferungen, sie müssen nach Auffassung des Senats jedoch auch auf Ausfuhrlieferungen Anwendung finden.
41Zwar hat der BFH in seinem Urteil vom 28.05.2013, XI R 11/09, BFH/NV 2013, 1524 (Nachfolgeurteil zu EuGH vom 27.09.2012, C-587/10 -VStR-, ABL EU 2012 Nr. C 366, 9) entschieden, dass die Zuordnung der bewegten Lieferung davon abhängen soll, ob und wann dem letzten Erwerber die Befähigung, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, übertragen worden ist. Der erkennende Senat hält diese Entscheidung des BFH für problematisch und folgt ihr nicht.
42Im Falle von grenzüberschreitenden Lieferumsätzen dürfte es dem 1. Lieferer insbesondere bei Abholfällen regelmäßig nicht möglich sein zu beurteilen, ob und wann dem Letztempfänger die Befähigung, wie ein Eigentümer über die Sache zu verfügen, übertragen worden ist. Der 1. Lieferer hat in Abholfällen mit Übergabe der Ware an den Zwischenerwerber oder dessen Beauftragten/Spediteur seine vertraglichen Pflichten erfüllt. Eine genaue Kenntnis darüber, was der Zwischenerwerber zu welchen Zeitpunkten mit der Ware macht, dürfte der 1. Lieferer nur in Ausnahmefällen haben. Der Zwischenerwerber hat regelmäßig weder eine Pflicht noch ein Interesse, den Erstlieferer diesbezüglich zu informieren. Die Frage der Steuerpflicht oder -freiheit einer Lieferung kann nicht von Umständen abhängig gemacht werden, die weder in der Willens- noch der Wissenssphäre des Liefernden liegen.
43Der erkennende Senat versteht das EuGH-Urteil vom 27.09.2012, C-587/10 -VStR-, auf das der BFH sich in seinem vorgenannten Urteil XI R 11/09 bezieht, anders als der BFH. Der EuGH führt in Rn. 32 seiner Entscheidung C-587/10 -VStR- sinngemäß aus, dass im Falle eines Übergangs der tatsächlichen Sachherrschaft auf den Letzterwerber vor Durchführung des Warentransports die bewegte Lieferung nicht mehr der 1. Lieferung zugeordnet werden kann (so auch Rn. 33 des EuGH - Urteils C-430/09 -Euro Tyre Holding-). In Rn. 34 der Entscheidung C - 587/10 - VStR- führt der EuGH unter Bezugnahme auf seine Entscheidung C - 430/09 - Euro Tyre Holding - sinngemäß aus, dass im Falle der Verschaffung der tatsächlichen Verfügungsmacht an den Letzterwerber erst im Bestimmungsland die bewegte Lieferung dem 1. Liefergeschäft zugerechnet werden muss. Nach Auffassung des erkennenden Senats wollte der EuGH in seiner Entscheidung C - 587/10 - VStR - Rn. 32 und 34 die Fallgestaltungen darstellen, in denen die bewegte Lieferung keinesfalls mehr (Rn. 32) bzw. zweifellos (Rn. 34) der 1. Lieferung zugerechnet werden muss.
44Nach Auffassung des erkennenden Senats kann aus Rn. 32 des EuGH - Urteils C - 587/10 - VStR - jedoch nicht der Schluss gezogen werden, dass eine Zurechnung der bewegten Lieferung auf den 2. Liefervorgang nur dann erfolgen kann, wenn die tatsächliche Verfügungsmacht an den Liefergegenständen bereits vor dem Warentransport noch im Herkunftsland auf den Letzterwerber übergegangen ist. Der erkennende Senat entnimmt Rn. 35 des Urteils C - 587/10 -VStR -, dass eine Zurechnung der bewegten Lieferung zum 2. Umsatzgeschäft auch dann erfolgen kann, wenn der 1. Erwerber dem 1. Lieferer mitteilt, dass er die Ware an einen dritten Unternehmer in einem anderen Land, als dem des 1. Umsatzgeschäfts, weiterverkauft hat.
45In Rn. 37 des EuGH-Urteils C-587/10 - VStR - stellt der EuGH zwar auf weitere Umstände ab, die eine Zuordnung der bewegten Lieferung möglich machen sollen und nennt in diesem Zusammenhang die Übertragung der tatsächlichen Sachherrschaft auf den Letzterwerber vor der Beförderung. Diese Formulierung kann nach Auffassung des erkennenden Senats aber auch so verstanden werden, dass eine bloße "Erklärung" des Ersterwerbers über den Weiterverkauf der Liefergegenstände an einen dritten Unternehmer nicht ausreichend sein soll. Es muss vielmehr eine "umfassende Würdigung aller besonderen Umstände des Einzelfalles" erfolgen (siehe Rn. 27 EuGH - Urteil C-430/09 - Euro Tyre Holding -; Rn 32 EuGH - Urteil C-587/10 – VStR -).
46Nach den vorgenannten Grundsätzen ist die bewegte Lieferung und damit die Steuerfreiheit gemäß § 4 Nr. 1 Buchst. a) i.V.m. § 6 Abs. 1 UStG nicht der Lieferung der Organtochter an S Ltd zuzurechnen. Die Klägerin wusste von den Weiterverkäufen der Handys durch die S Ltd nach Dubai. Diese Weiterverkäufe und die Beauftragung des Spediteurs durch die S Ltd erfolgten zeitgleich mit der Rechnungsstellung durch die Organtochter. Diese hat auch bei der zollamtlichen Abfertigung mitgewirkt. Die Ware ist unstreitig nach Dubai gelangt. Der Senat ist wegen des zeitlichen Ablaufs der Liefervorgänge und der Mitwirkung der Organtochter beim Versand der Ware davon überzeugt, dass die Organtochter bereits vor oder bei Abholung der Ware vom Weiterverkauf der Ware nach Dubai wusste. Sie konnte dieses Wissen nur von S Limited haben. Aus dem Akteninhalt können keine Hinweise entnommen werden, wann und in welcher Form S Ltd die Waren an ihre Erwerber in Dubai übertragen hat. Da die Liefervorgänge nach der Lieferung durch die Klägerin an S Ltd ausländische Unternehmen betreffen, sieht der Senat keine Ermittlungsmöglichkeiten im Hinblick auf den Zeitpunkt der Verschaffung der tatsächlichen Verfügungsmacht durch S Ltd an ihre Kunden.
47Durch die Verwendung der englischen Umsatzsteueridentifikationsnummer hat die S Ltd auch kein "Wahlrecht" dahingehend ausgeübt, dass die bewegte Lieferung im Verhältnis Organtochter/S Ltd stattfinden sollte. Jedenfalls bei Liefervorgängen mit Drittlandsbezug misst der Senat der Verwendung oder Nichtverwendung der Umsatzsteueridentifikationsnummer durch den Zwischenerwerber keine maßgebliche Rolle bei. Das "Wahlrecht" des Zwischenerwerbers wird vielmehr dergestalt ausgeübt, dass er dem 1. Lieferer vom Weiterverkauf Mitteilung macht oder nicht. Wegen der erforderlichen "umfassenden Würdigung aller besonderen Umstände des Einzelfalles" reicht jedoch eine bloße Mitteilung des Weiterverkaufs durch den Ersterwerber nicht aus, es muss außerdem feststehen, dass der Ersterwerber die Waren tatsächlich in das Drittland versendet oder befördert hat.
483) Die Klägerin genießt keinen Vertrauensschutz gemäß § 176 AO. Zur Frage der Zuordnung der bewegten Lieferung gemäß § 3 Abs. 6 S. 6 UStG existierte keine klare höchstrichterliche Rechtsprechung, die von der Finanzverwaltung angewandt wurde und die sich geändert hat (§ 176 Abs. 1 Nr. 3 AO). Im Übrigen ist § 176 AO im Einspruchsverfahren nicht anwendbar, da § 367 Abs. 2 AO vorgeht (BFH vom 7.5.2008 VI S 4/08, Juris), so dass auch ein Vertrauen gemäß § 176 Abs. 2 AO ausscheidet. Im Streitfall ist die belastende Änderung der Umsatzsteuerjahresfestsetzung nämlich erst in der Einspruchsentscheidung erfolgt. Dies hätte die Klägerin durch Rücknahme ihres Einspruchs nach Ergehen des Jahresbescheids verhindern können.
494) Die Klägerin kann auch keine Steuerbefreiung aus Vertrauensgesichtspunkten erhalten. Im Streitfall ist eine Ausfuhrlieferung erfolgt. Eine der Regelung des § 6 a Abs. 4 UStG entsprechende Vorschrift existiert für Ausfuhrlieferungen nicht. Im Übrigen hat nicht die S Ltd unrichtige Angaben gemacht, sondern die Klägerin in ihrer Rechnung vom 12.6.2008, indem sie die streitbefangene Handylieferung als innergemeinschaftliche Lieferung und nicht als Ausfuhrlieferung bezeichnet hat, obwohl 15.000 der berechneten 20.000 Handys nicht nach England, sondern nach Dubai gelangt sind.
505) Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision ist zuzulassen wegen grundsätzlicher Bedeutung und zur Fortbildung des Rechts (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 u. 2 FGO). Der Senat sieht die Grundsätze zur Zuordnung einer bewegten Lieferung in Fällen der Beförderung oder Versendung durch den mittleren Unternehmer insbesondere wegen der voneinander abweichenden BFH-Rechtsprechung (einerseits V R 3/10, V B 53/11, andererseits XI R 11/09) als ungeklärt an.
(1) Eine Ausfuhrlieferung (§ 4 Nr. 1 Buchstabe a) liegt vor, wenn bei einer Lieferung
- 1.
der Unternehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet, ausgenommen Gebiete nach § 1 Abs. 3, befördert oder versendet hat oder - 2.
der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet, ausgenommen Gebiete nach § 1 Abs. 3, befördert oder versendet hat und ein ausländischer Abnehmer ist oder - 3.
der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in die in § 1 Abs. 3 bezeichneten Gebiete befördert oder versendet hat und der Abnehmer - a)
ein Unternehmer ist, der den Gegenstand für sein Unternehmen erworben hat und dieser nicht ausschließlich oder nicht zum Teil für eine nach § 4 Nummer 8 bis 27 und 29 steuerfreie Tätigkeit verwendet werden soll, oder - b)
ein ausländischer Abnehmer, aber kein Unternehmer, ist und der Gegenstand in das übrige Drittlandsgebiet gelangt.
(2) Ausländischer Abnehmer im Sinne des Absatzes 1 Nr. 2 und 3 ist
- 1.
ein Abnehmer, der seinen Wohnort oder Sitz im Ausland, ausgenommen die in § 1 Abs. 3 bezeichneten Gebiete, hat, oder - 2.
eine Zweigniederlassung eines im Inland oder in den in § 1 Abs. 3 bezeichneten Gebieten ansässigen Unternehmers, die ihren Sitz im Ausland, ausgenommen die bezeichneten Gebiete, hat, wenn sie das Umsatzgeschäft im eigenen Namen abgeschlossen hat.
(3) Ist in den Fällen des Absatzes 1 Satz 1 Nr. 2 und 3 der Gegenstand der Lieferung zur Ausrüstung oder Versorgung eines Beförderungsmittels bestimmt, so liegt eine Ausfuhrlieferung nur vor, wenn
- 1.
der Abnehmer ein ausländischer Unternehmer ist und - 2.
das Beförderungsmittel den Zwecken des Unternehmens des Abnehmers dient.
(3a) Wird in den Fällen des Absatzes 1 Satz 1 Nr. 2 und 3 der Gegenstand der Lieferung nicht für unternehmerische Zwecke erworben und durch den Abnehmer im persönlichen Reisegepäck ausgeführt, liegt eine Ausfuhrlieferung nur vor, wenn
- 1.
der Abnehmer seinen Wohnort oder Sitz im Drittlandsgebiet, ausgenommen Gebiete nach § 1 Abs. 3, hat, - 2.
der Gegenstand der Lieferung vor Ablauf des dritten Kalendermonats, der auf den Monat der Lieferung folgt, ausgeführt wird und - 3.
der Gesamtwert der Lieferung einschließlich Umsatzsteuer 50 Euro übersteigt.
(4) Die Voraussetzungen der Absätze 1, 3 und 3a sowie die Bearbeitung oder Verarbeitung im Sinne des Absatzes 1 Satz 2 müssen vom Unternehmer nachgewiesen sein. Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung bestimmen, wie der Unternehmer die Nachweise zu führen hat.
(5) Die Absätze 1 bis 4 gelten nicht für die Lieferungen im Sinne des § 3 Abs. 1b.
Ist während des Revisionsverfahrens ein neuer oder geänderter Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens geworden (§§ 68, 123 Satz 2), so kann der Bundesfinanzhof das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das Finanzgericht zurückverweisen.
Wird der angefochtene Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung geändert oder ersetzt, so wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens. Ein Einspruch gegen den neuen Verwaltungsakt ist insoweit ausgeschlossen. Die Finanzbehörde hat dem Gericht, bei dem das Verfahren anhängig ist, eine Abschrift des neuen Verwaltungsakts zu übermitteln. Satz 1 gilt entsprechend, wenn
- 1.
ein Verwaltungsakt nach § 129 der Abgabenordnung berichtigt wird oder - 2.
ein Verwaltungsakt an die Stelle eines angefochtenen unwirksamen Verwaltungsakts tritt.
Für das Revisionsverfahren gelten die Vorschriften über das Verfahren im ersten Rechtszug und die Vorschriften über Urteile und andere Entscheidungen entsprechend, soweit sich aus den Vorschriften über die Revision nichts anderes ergibt. § 79a über die Entscheidung durch den vorbereitenden Richter und § 94a über das Verfahren nach billigem Ermessen sind nicht anzuwenden. Erklärungen und Beweismittel, die das Finanzgericht nach § 79b zu Recht zurückgewiesen hat, bleiben auch im Revisionsverfahren ausgeschlossen.
Ist während des Revisionsverfahrens ein neuer oder geänderter Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens geworden (§§ 68, 123 Satz 2), so kann der Bundesfinanzhof das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das Finanzgericht zurückverweisen.
(1) Über den Einspruch entscheidet die Finanzbehörde, die den Verwaltungsakt erlassen hat, durch Einspruchsentscheidung. Ist für den Steuerfall nachträglich eine andere Finanzbehörde zuständig geworden, so entscheidet diese Finanzbehörde; § 26 Satz 2 bleibt unberührt.
(2) Die Finanzbehörde, die über den Einspruch entscheidet, hat die Sache in vollem Umfang erneut zu prüfen. Der Verwaltungsakt kann auch zum Nachteil des Einspruchsführers geändert werden, wenn dieser auf die Möglichkeit einer verbösernden Entscheidung unter Angabe von Gründen hingewiesen und ihm Gelegenheit gegeben worden ist, sich hierzu zu äußern. Einer Einspruchsentscheidung bedarf es nur insoweit, als die Finanzbehörde dem Einspruch nicht abhilft.
(2a) Die Finanzbehörde kann vorab über Teile des Einspruchs entscheiden, wenn dies sachdienlich ist. Sie hat in dieser Entscheidung zu bestimmen, hinsichtlich welcher Teile Bestandskraft nicht eintreten soll.
(2b) Anhängige Einsprüche, die eine vom Gerichtshof der Europäischen Union, vom Bundesverfassungsgericht oder vom Bundesfinanzhof entschiedene Rechtsfrage betreffen und denen nach dem Ausgang des Verfahrens vor diesen Gerichten nicht abgeholfen werden kann, können durch Allgemeinverfügung insoweit zurückgewiesen werden. Sachlich zuständig für den Erlass der Allgemeinverfügung ist die oberste Finanzbehörde. Die Allgemeinverfügung ist im Bundessteuerblatt und auf den Internetseiten des Bundesministeriums der Finanzen zu veröffentlichen. Sie gilt am Tag nach der Herausgabe des Bundessteuerblattes, in dem sie veröffentlicht wird, als bekannt gegeben. Abweichend von § 47 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung endet die Klagefrist mit Ablauf eines Jahres nach dem Tag der Bekanntgabe. § 63 Abs. 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung gilt auch, soweit ein Einspruch durch eine Allgemeinverfügung nach Satz 1 zurückgewiesen wurde.
(3) Richtet sich der Einspruch gegen einen Verwaltungsakt, den eine Behörde auf Grund gesetzlicher Vorschrift für die zuständige Finanzbehörde erlassen hat, so entscheidet die zuständige Finanzbehörde über den Einspruch. Auch die für die zuständige Finanzbehörde handelnde Behörde ist berechtigt, dem Einspruch abzuhelfen.
(1) Der Unternehmer hat vorbehaltlich des § 18i Absatz 3, des § 18j Absatz 4 und des § 18k Absatz 4 bis zum zehnten Tag nach Ablauf jedes Voranmeldungszeitraums eine Voranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln, in der er die Steuer für den Voranmeldungszeitraum (Vorauszahlung) selbst zu berechnen hat. Auf Antrag kann das Finanzamt zur Vermeidung von unbilligen Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichten; in diesem Fall hat der Unternehmer eine Voranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben. § 16 Abs. 1 und 2 und § 17 sind entsprechend anzuwenden. Die Vorauszahlung ist am zehnten Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums fällig und bis dahin vom Unternehmer zu entrichten.
(2) Voranmeldungszeitraum ist das Kalendervierteljahr. Beträgt die Steuer für das vorangegangene Kalenderjahr mehr als 7 500 Euro, ist der Kalendermonat Voranmeldungszeitraum. Beträgt die Steuer für das vorangegangene Kalenderjahr nicht mehr als 1 000 Euro, kann das Finanzamt den Unternehmer von der Verpflichtung zur Abgabe der Voranmeldungen und Entrichtung der Vorauszahlungen befreien. Nimmt der Unternehmer seine berufliche oder gewerbliche Tätigkeit auf, ist im laufenden und folgenden Kalenderjahr Voranmeldungszeitraum der Kalendermonat. Daneben ist im laufenden und folgenden Kalenderjahr in folgenden Fällen Voranmeldungszeitraum der Kalendermonat:
- 1.
bei im Handelsregister eingetragenen, noch nicht gewerblich oder beruflich tätig gewesenen juristischen Personen oder Personengesellschaften, die objektiv belegbar die Absicht haben, eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig auszuüben (Vorratsgesellschaften), und zwar ab dem Zeitpunkt des Beginns der tatsächlichen Ausübung dieser Tätigkeit, und - 2.
bei der Übernahme von juristischen Personen oder Personengesellschaften, die bereits gewerblich oder beruflich tätig gewesen sind und zum Zeitpunkt der Übernahme ruhen oder nur geringfügig gewerblich oder beruflich tätig sind (Firmenmantel), und zwar ab dem Zeitpunkt der Übernahme.
(2a) Der Unternehmer kann an Stelle des Kalendervierteljahres den Kalendermonat als Voranmeldungszeitraum wählen, wenn sich für das vorangegangene Kalenderjahr ein Überschuss zu seinen Gunsten von mehr als 7 500 Euro ergibt. In diesem Fall hat der Unternehmer bis zum 10. Februar des laufenden Kalenderjahres eine Voranmeldung für den ersten Kalendermonat abzugeben. Die Ausübung des Wahlrechts bindet den Unternehmer für dieses Kalenderjahr. Absatz 2 Satz 6 gilt entsprechend.
(3) Der Unternehmer hat vorbehaltlich des § 18i Absatz 3, des § 18j Absatz 4 und des § 18k Absatz 4 für das Kalenderjahr oder für den kürzeren Besteuerungszeitraum eine Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln, in der er die zu entrichtende Steuer oder den Überschuss, der sich zu seinen Gunsten ergibt, nach § 16 Absatz 1 bis 4 und § 17 selbst zu berechnen hat (Steueranmeldung). In den Fällen des § 16 Absatz 3 und 4 ist die Steueranmeldung binnen einem Monat nach Ablauf des kürzeren Besteuerungszeitraums zu übermitteln. Auf Antrag kann das Finanzamt zur Vermeidung von unbilligen Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichten; in diesem Fall hat der Unternehmer eine Steueranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben und eigenhändig zu unterschreiben.
(4) Berechnet der Unternehmer die zu entrichtende Steuer oder den Überschuss in der Steueranmeldung für das Kalenderjahr abweichend von der Summe der Vorauszahlungen, so ist der Unterschiedsbetrag zugunsten des Finanzamts einen Monat nach dem Eingang der Steueranmeldung fällig und bis dahin vom Unternehmer zu entrichten. Setzt das Finanzamt die zu entrichtende Steuer oder den Überschuss abweichend von der Steueranmeldung für den Voranmeldungszeitraum oder für das Kalenderjahr oder auf Grund unterbliebener Abgabe der Steueranmeldung fest, so ist der Unterschiedsbetrag zugunsten des Finanzamts einen Monat nach der Bekanntgabe des Steuerbescheids fällig und bis dahin vom Unternehmer zu entrichten. Die Fälligkeit rückständiger Vorauszahlungen (Absatz 1) bleibt von den Sätzen 1 und 2 unberührt.
(4a) Voranmeldungen (Absätze 1 und 2) und eine Steuererklärung (Absätze 3 und 4) haben auch die Unternehmer und juristischen Personen abzugeben, die ausschließlich Steuer für Umsätze nach § 1 Abs. 1 Nr. 5, § 13b Absatz 5 oder § 25b Abs. 2 zu entrichten haben, sowie Fahrzeuglieferer (§ 2a). Voranmeldungen sind nur für die Voranmeldungszeiträume abzugeben, in denen die Steuer für diese Umsätze zu erklären ist. Die Anwendung des Absatzes 2a ist ausgeschlossen.
(4b) Für Personen, die keine Unternehmer sind und Steuerbeträge nach § 6a Abs. 4 Satz 2 oder nach § 14c Abs. 2 schulden, gilt Absatz 4a entsprechend.
(4c) Ein nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässiger Unternehmer, der vor dem 1. Juli 2021 als Steuerschuldner Umsätze nach § 3a Absatz 5 im Gemeinschaftsgebiet erbringt, kann abweichend von den Absätzen 1 bis 4 für jeden Besteuerungszeitraum (§ 16 Absatz 1a Satz 1) eine Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung bis zum 20. Tag nach Ablauf jedes Besteuerungszeitraums dem Bundeszentralamt für Steuern übermitteln, in der er die Steuer für die vorgenannten Umsätze selbst zu berechnen hat (Steueranmeldung). Die Steuer ist am 20. Tag nach Ablauf des Besteuerungszeitraums fällig und bis dahin vom Unternehmer zu entrichten. Die Ausübung des Wahlrechts hat der Unternehmer auf dem amtlich vorgeschriebenen, elektronisch zu übermittelnden Dokument dem Bundeszentralamt für Steuern anzuzeigen, bevor er Umsätze nach § 3a Abs. 5 im Gemeinschaftsgebiet erbringt. Das Wahlrecht kann nur mit Wirkung vom Beginn eines Besteuerungszeitraums an widerrufen werden. Der Widerruf ist vor Beginn des Besteuerungszeitraums, für den er gelten soll, gegenüber dem Bundeszentralamt für Steuern auf elektronischem Weg zu erklären. Kommt der Unternehmer seinen Verpflichtungen nach den Sätzen 1 bis 3 oder § 22 Abs. 1 wiederholt nicht oder nicht rechtzeitig nach, schließt ihn das Bundeszentralamt für Steuern von dem Besteuerungsverfahren nach Satz 1 aus. Der Ausschluss gilt ab dem Besteuerungszeitraum, der nach dem Zeitpunkt der Bekanntgabe des Ausschlusses gegenüber dem Unternehmer beginnt.
(4d) Für nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer, die vor dem 1. Juli 2021 im Inland im Besteuerungszeitraum (§ 16 Absatz 1 Satz 2) als Steuerschuldner Umsätze nach § 3a Absatz 5 erbringen und diese Umsätze in einem anderen Mitgliedstaat erklären sowie die darauf entfallende Steuer entrichten, gelten insoweit die Absätze 1 bis 4 nicht.
(4e) Ein im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässiger Unternehmer (§ 13b Absatz 7 Satz 2), der vor dem 1. Juli 2021 als Steuerschuldner Umsätze nach § 3a Absatz 5 im Inland erbringt, kann abweichend von den Absätzen 1 bis 4 für jeden Besteuerungszeitraum (§ 16 Absatz 1b Satz 1) eine Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung bis zum 20. Tag nach Ablauf jedes Besteuerungszeitraums übermitteln, in der er die Steuer für die vorgenannten Umsätze selbst zu berechnen hat; dies gilt nur, wenn der Unternehmer im Inland, auf der Insel Helgoland und in einem der in § 1 Absatz 3 bezeichneten Gebiete weder seinen Sitz, seine Geschäftsleitung noch eine Betriebsstätte hat. Die Steuererklärung ist der zuständigen Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union zu übermitteln, in dem der Unternehmer ansässig ist; diese Steuererklärung ist ab dem Zeitpunkt eine Steueranmeldung im Sinne des § 150 Absatz 1 Satz 3 und des § 168 der Abgabenordnung, zu dem die in ihr enthaltenen Daten von der zuständigen Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union, an die der Unternehmer die Steuererklärung übermittelt hat, dem Bundeszentralamt für Steuern übermittelt und dort in bearbeitbarer Weise aufgezeichnet wurden. Satz 2 gilt für die Berichtigung einer Steuererklärung entsprechend. Die Steuer ist am 20. Tag nach Ablauf des Besteuerungszeitraums fällig und bis dahin vom Unternehmer zu entrichten. Die Ausübung des Wahlrechts nach Satz 1 hat der Unternehmer in dem amtlich vorgeschriebenen, elektronisch zu übermittelnden Dokument der Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union, in dem der Unternehmer ansässig ist, vor Beginn des Besteuerungszeitraums anzuzeigen, ab dessen Beginn er von dem Wahlrecht Gebrauch macht. Das Wahlrecht kann nur mit Wirkung vom Beginn eines Besteuerungszeitraums an widerrufen werden. Der Widerruf ist vor Beginn des Besteuerungszeitraums, für den er gelten soll, gegenüber der Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union, in dem der Unternehmer ansässig ist, auf elektronischem Weg zu erklären. Kommt der Unternehmer seinen Verpflichtungen nach den Sätzen 1 bis 5 oder § 22 Absatz 1 wiederholt nicht oder nicht rechtzeitig nach, schließt ihn die zuständige Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union, in dem der Unternehmer ansässig ist, von dem Besteuerungsverfahren nach Satz 1 aus. Der Ausschluss gilt ab dem Besteuerungszeitraum, der nach dem Zeitpunkt der Bekanntgabe des Ausschlusses gegenüber dem Unternehmer beginnt. Die Steuererklärung nach Satz 1 gilt als fristgemäß übermittelt, wenn sie bis zum 20. Tag nach Ablauf des Besteuerungszeitraums (§ 16 Absatz 1b Satz 1) der zuständigen Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union übermittelt worden ist, in dem der Unternehmer ansässig ist, und dort in bearbeitbarer Weise aufgezeichnet wurde. Die Entrichtung der Steuer erfolgt entsprechend Satz 4 fristgemäß, wenn die Zahlung bis zum 20. Tag nach Ablauf des Besteuerungszeitraums (§ 16 Absatz 1b Satz 1) bei der zuständigen Steuerbehörde des Mitgliedstaates der Europäischen Union, in dem der Unternehmer ansässig ist, eingegangen ist. § 240 der Abgabenordnung ist mit der Maßgabe anzuwenden, dass eine Säumnis frühestens mit Ablauf des 10. Tages nach Ablauf des auf den Besteuerungszeitraum (§ 16 Absatz 1b Satz 1) folgenden übernächsten Monats eintritt.
(4f) Soweit Organisationseinheiten der Gebietskörperschaften Bund und Länder durch ihr Handeln eine Erklärungspflicht begründen, obliegen der jeweiligen Organisationseinheit für die Umsatzbesteuerung alle steuerlichen Rechte und Pflichten. In den in § 30 Absatz 2 Nummer 1 Buchstabe a und b der Abgabenordnung genannten Verfahren tritt die Organisationseinheit insoweit an die Stelle der Gebietskörperschaft. § 2 Absatz 1 Satz 2 bleibt unberührt. Die Organisationseinheiten können jeweils für ihren Geschäftsbereich durch Organisationsentscheidungen weitere untergeordnete Organisationseinheiten mit Wirkung für die Zukunft bilden. Einer Organisationseinheit übergeordnete Organisationseinheiten können durch Organisationsentscheidungen mit Wirkung für die Zukunft die in Satz 1 genannten Rechte und Pflichten der untergeordneten Organisationseinheit wahrnehmen oder mehrere Organisationseinheiten zu einer Organisationseinheit zusammenschließen. Die in § 1a Absatz 3 Nummer 2, § 2b Absatz 2 Nummer 1, § 3a Absatz 5 Satz 3, § 3c Absatz 4 Satz 1, § 18 Absatz 2 Satz 2, § 18a Absatz 1 Satz 2, § 19 Absatz 1, § 20 Satz 1 Nummer 1 und § 24 Absatz 1 Satz 1 genannten Betragsgrenzen gelten für Organisationseinheiten stets als überschritten. Wahlrechte, deren Rechtsfolgen das gesamte Unternehmen der Gebietskörperschaft erfassen, können nur einheitlich ausgeübt werden. Die Gebietskörperschaft kann gegenüber dem für sie zuständigen Finanzamt mit Wirkung für die Zukunft erklären, dass die Sätze 1 bis 5 nicht zur Anwendung kommen sollen; ein Widerruf ist nur mit Wirkung für die Zukunft möglich.
(4g) Die oberste Landesfinanzbehörde oder die von ihr beauftragte Landesfinanzbehörde kann anordnen, dass eine andere als die nach § 21 Absatz 1 der Abgabenordnung örtlich zuständige Finanzbehörde die Besteuerung einer Organisationseinheit des jeweiligen Landes übernimmt. Die oberste Landesfinanzbehörde oder die von ihr beauftragte Landesfinanzbehörde kann mit der obersten Finanzbehörde eines anderen Landes oder einer von dieser beauftragten Landesfinanzbehörde vereinbaren, dass eine andere als die nach § 21 Absatz 1 der Abgabenordnung zuständige Finanzbehörde die Besteuerung einer Organisationseinheit des Landes der zuständigen Finanzbehörde übernimmt. Die Senatsverwaltung für Finanzen von Berlin oder eine von ihr beauftragte Landesfinanzbehörde kann mit der obersten Finanzbehörde eines anderen Landes oder mit einer von dieser beauftragten Landesfinanzbehörde vereinbaren, dass eine andere als die nach § 21 Absatz 1 der Abgabenordnung zuständige Finanzbehörde die Besteuerung für eine Organisationseinheit der Gebietskörperschaft Bund übernimmt.
(5) In den Fällen der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5) ist abweichend von den Absätzen 1 bis 4 wie folgt zu verfahren:
- 1.
Der Beförderer hat für jede einzelne Fahrt eine Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck in zwei Stücken bei der zuständigen Zolldienststelle abzugeben. - 2.
Die zuständige Zolldienststelle setzt für das zuständige Finanzamt die Steuer auf beiden Stücken der Steuererklärung fest und gibt ein Stück dem Beförderer zurück, der die Steuer gleichzeitig zu entrichten hat. Der Beförderer hat dieses Stück mit der Steuerquittung während der Fahrt mit sich zu führen. - 3.
Der Beförderer hat bei der zuständigen Zolldienststelle, bei der er die Grenze zum Drittlandsgebiet überschreitet, eine weitere Steuererklärung in zwei Stücken abzugeben, wenn sich die Zahl der Personenkilometer (§ 10 Abs. 6 Satz 2), von der bei der Steuerfestsetzung nach Nummer 2 ausgegangen worden ist, geändert hat. Die Zolldienststelle setzt die Steuer neu fest. Gleichzeitig ist ein Unterschiedsbetrag zugunsten des Finanzamts zu entrichten oder ein Unterschiedsbetrag zugunsten des Beförderers zu erstatten. Die Sätze 2 und 3 sind nicht anzuwenden, wenn der Unterschiedsbetrag weniger als 2,50 Euro beträgt. Die Zolldienststelle kann in diesen Fällen auf eine schriftliche Steuererklärung verzichten.
(5a) In den Fällen der Fahrzeugeinzelbesteuerung (§ 16 Absatz 5a) hat der Erwerber, abweichend von den Absätzen 1 bis 4, spätestens bis zum 10. Tag nach Ablauf des Tages, an dem die Steuer entstanden ist, eine Steuererklärung, in der er die zu entrichtende Steuer selbst zu berechnen hat, nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln oder nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben (Steueranmeldung). Bei Verwendung des Vordrucks muss dieser vom Erwerber eigenhändig unterschrieben sein. Gibt der Erwerber die Steueranmeldung nicht ab oder hat er die Steuer nicht richtig berechnet, so kann die Finanzbehörde die Steuer festsetzen. Die Steuer ist am zehnten Tag nach Ablauf des Tages fällig, an dem sie entstanden ist, und ist bis dahin vom Erwerber zu entrichten.
(5b) In den Fällen des § 16 Abs. 5b ist das Besteuerungsverfahren nach den Absätzen 3 und 4 durchzuführen. Die bei der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5) entrichtete Steuer ist auf die nach Absatz 3 Satz 1 zu entrichtende Steuer anzurechnen.
(6) Zur Vermeidung von Härten kann das Bundesministerium der Finanzen mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung die Fristen für die Voranmeldungen und Vorauszahlungen um einen Monat verlängern und das Verfahren näher bestimmen. Dabei kann angeordnet werden, dass der Unternehmer eine Sondervorauszahlung auf die Steuer für das Kalenderjahr zu entrichten hat.
(7) Zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens kann das Bundesministerium der Finanzen mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung bestimmen, dass und unter welchen Voraussetzungen auf die Erhebung der Steuer für Lieferungen von Gold, Silber und Platin sowie sonstige Leistungen im Geschäft mit diesen Edelmetallen zwischen Unternehmern, die an einer Wertpapierbörse im Inland mit dem Recht zur Teilnahme am Handel zugelassen sind, verzichtet werden kann. Das gilt nicht für Münzen und Medaillen aus diesen Edelmetallen.
(8) (weggefallen)
(9) Zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens kann das Bundesministerium der Finanzen mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung die Vergütung der Vorsteuerbeträge (§ 15) an im Ausland ansässige Unternehmer, abweichend von § 16 und von den Absätzen 1 bis 4, in einem besonderen Verfahren regeln. Dabei kann auch angeordnet werden,
- 1.
dass die Vergütung nur erfolgt, wenn sie eine bestimmte Mindesthöhe erreicht, - 2.
innerhalb welcher Frist der Vergütungsantrag zu stellen ist, - 3.
in welchen Fällen der Unternehmer den Antrag eigenhändig zu unterschreiben hat, - 4.
wie und in welchem Umfang Vorsteuerbeträge durch Vorlage von Rechnungen und Einfuhrbelegen nachzuweisen sind, - 5.
dass der Bescheid über die Vergütung der Vorsteuerbeträge elektronisch erteilt wird, - 6.
wie und in welchem Umfang der zu vergütende Betrag zu verzinsen ist.
(10) Zur Sicherung des Steueranspruchs in den Fällen des innergemeinschaftlichen Erwerbs neuer motorbetriebener Landfahrzeuge und neuer Luftfahrzeuge (§ 1b Abs. 2 und 3) gilt folgendes:
- 1.
Die für die Zulassung oder die Registrierung von Fahrzeugen zuständigen Behörden sind verpflichtet, den für die Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs neuer Fahrzeuge zuständigen Finanzbehörden ohne Ersuchen Folgendes mitzuteilen: - a)
bei neuen motorbetriebenen Landfahrzeugen die erstmalige Ausgabe von Zulassungsbescheinigungen Teil II oder die erstmalige Zuteilung eines amtlichen Kennzeichens bei zulassungsfreien Fahrzeugen. Gleichzeitig sind die in Nummer 2 Buchstabe a bezeichneten Daten und das zugeteilte amtliche Kennzeichen oder, wenn dieses noch nicht zugeteilt worden ist, die Nummer der Zulassungsbescheinigung Teil II zu übermitteln, - b)
bei neuen Luftfahrzeugen die erstmalige Registrierung dieser Luftfahrzeuge. Gleichzeitig sind die in Nummer 3 Buchstabe a bezeichneten Daten und das zugeteilte amtliche Kennzeichen zu übermitteln. Als Registrierung im Sinne dieser Vorschrift gilt nicht die Eintragung eines Luftfahrzeugs in das Register für Pfandrechte an Luftfahrzeugen.
- 2.
In den Fällen des innergemeinschaftlichen Erwerbs neuer motorbetriebener Landfahrzeuge (§ 1b Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 und Absatz 3 Nummer 1) gilt Folgendes: - a)
Bei der erstmaligen Ausgabe einer Zulassungsbescheinigung Teil II im Inland oder bei der erstmaligen Zuteilung eines amtlichen Kennzeichens für zulassungsfreie Fahrzeuge im Inland hat der Antragsteller die folgenden Angaben zur Übermittlung an die Finanzbehörden zu machen: - aa)
den Namen und die Anschrift des Antragstellers sowie das für ihn zuständige Finanzamt (§ 21 der Abgabenordnung), - bb)
den Namen und die Anschrift des Lieferers, - cc)
den Tag der Lieferung, - dd)
den Tag der ersten Inbetriebnahme, - ee)
den Kilometerstand am Tag der Lieferung, - ff)
die Fahrzeugart, den Fahrzeughersteller, den Fahrzeugtyp und die Fahrzeug-Identifizierungsnummer, - gg)
den Verwendungszweck.
- b)
Ist die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb nicht entrichtet worden, hat die Zulassungsbehörde auf Antrag des Finanzamts die Zulassungsbescheinigung Teil I für ungültig zu erklären und das amtliche Kennzeichen zu entstempeln. Die Zulassungsbehörde trifft die hierzu erforderlichen Anordnungen durch schriftlichen Verwaltungsakt (Abmeldungsbescheid). Das Finanzamt kann die Abmeldung von Amts wegen auch selbst durchführen, wenn die Zulassungsbehörde das Verfahren noch nicht eingeleitet hat. Satz 2 gilt entsprechend. Das Finanzamt teilt die durchgeführte Abmeldung unverzüglich der Zulassungsbehörde mit und händigt dem Fahrzeughalter die vorgeschriebene Bescheinigung über die Abmeldung aus. Die Durchführung der Abmeldung von Amts wegen richtet sich nach dem Verwaltungsverfahrensgesetz. Für Streitigkeiten über Abmeldungen von Amts wegen ist der Verwaltungsrechtsweg gegeben.
- 3.
In den Fällen des innergemeinschaftlichen Erwerbs neuer Luftfahrzeuge (§ 1b Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 und Abs. 3 Nr. 3) gilt Folgendes: - a)
Bei der erstmaligen Registrierung in der Luftfahrzeugrolle hat der Antragsteller die folgenden Angaben zur Übermittlung an die Finanzbehörden zu machen: - aa)
den Namen und die Anschrift des Antragstellers sowie das für ihn zuständige Finanzamt (§ 21 der Abgabenordnung), - bb)
den Namen und die Anschrift des Lieferers, - cc)
den Tag der Lieferung, - dd)
das Entgelt (Kaufpreis), - ee)
den Tag der ersten Inbetriebnahme, - ff)
die Starthöchstmasse, - gg)
die Zahl der bisherigen Betriebsstunden am Tag der Lieferung, - hh)
den Flugzeughersteller und den Flugzeugtyp, - ii)
den Verwendungszweck.
Der Antragsteller ist zu den Angaben nach Satz 1 Doppelbuchstabe aa und bb auch dann verpflichtet, wenn er nicht zu den in § 1a Abs. 1 Nr. 2 und § 1b Abs. 1 genannten Personen gehört oder wenn Zweifel daran bestehen, ob die Eigenschaften als neues Fahrzeug im Sinne des § 1b Abs. 3 Nr. 3 vorliegen. Das Luftfahrt-Bundesamt darf die Eintragung in der Luftfahrzeugrolle erst vornehmen, wenn der Antragsteller die vorstehenden Angaben gemacht hat.
b) Ist die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb nicht entrichtet worden, so hat das Luftfahrt-Bundesamt auf Antrag des Finanzamts die Betriebserlaubnis zu widerrufen. Es trifft die hierzu erforderlichen Anordnungen durch schriftlichen Verwaltungsakt (Abmeldungsbescheid). Die Durchführung der Abmeldung von Amts wegen richtet sich nach dem Verwaltungsverfahrensgesetz. Für Streitigkeiten über Abmeldungen von Amts wegen ist der Verwaltungsrechtsweg gegeben.
(11) Die für die Steueraufsicht zuständigen Zolldienststellen wirken an der umsatzsteuerlichen Erfassung von Personenbeförderungen mit nicht im Inland zugelassenen Kraftomnibussen mit. Sie sind berechtigt, im Rahmen von zeitlich und örtlich begrenzten Kontrollen die nach ihrer äußeren Erscheinung nicht im Inland zugelassenen Kraftomnibusse anzuhalten und die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse festzustellen, die für die Umsatzsteuer maßgebend sind, und die festgestellten Daten den zuständigen Finanzbehörden zu übermitteln.
(12) Im Ausland ansässige Unternehmer (§ 13b Absatz 7), die grenzüberschreitende Personenbeförderungen mit nicht im Inland zugelassenen Kraftomnibussen durchführen, haben dies vor der erstmaligen Ausführung derartiger auf das Inland entfallender Umsätze (§ 3b Abs. 1 Satz 2) bei dem für die Umsatzbesteuerung zuständigen Finanzamt anzuzeigen, soweit diese Umsätze nicht der Beförderungseinzelbesteuerung (§ 16 Abs. 5) unterliegen. Das Finanzamt erteilt hierüber eine Bescheinigung. Die Bescheinigung ist während jeder Fahrt mitzuführen und auf Verlangen den für die Steueraufsicht zuständigen Zolldienststellen vorzulegen. Bei Nichtvorlage der Bescheinigung können diese Zolldienststellen eine Sicherheitsleistung nach den abgabenrechtlichen Vorschriften in Höhe der für die einzelne Beförderungsleistung voraussichtlich zu entrichtenden Steuer verlangen. Die entrichtete Sicherheitsleistung ist auf die nach Absatz 3 Satz 1 zu entrichtende Steuer anzurechnen.
(1) Eine Steuererklärung ist nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben, wenn
- 1.
keine elektronische Steuererklärung vorgeschrieben ist, - 2.
nicht freiwillig eine gesetzlich oder amtlich zugelassene elektronische Steuererklärung abgegeben wird, - 3.
keine mündliche oder konkludente Steuererklärung zugelassen ist und - 4.
eine Aufnahme der Steuererklärung an Amtsstelle nach § 151 nicht in Betracht kommt.
(2) Die Angaben in den Steuererklärungen sind wahrheitsgemäß nach bestem Wissen und Gewissen zu machen.
(3) Ordnen die Steuergesetze an, dass der Steuerpflichtige die Steuererklärung eigenhändig zu unterschreiben hat, so ist die Unterzeichnung durch einen Bevollmächtigten nur dann zulässig, wenn der Steuerpflichtige infolge seines körperlichen oder geistigen Zustands oder durch längere Abwesenheit an der Unterschrift gehindert ist. Die eigenhändige Unterschrift kann nachträglich verlangt werden, wenn der Hinderungsgrund weggefallen ist.
(4) Den Steuererklärungen müssen die Unterlagen beigefügt werden, die nach den Steuergesetzen vorzulegen sind. Dritte Personen sind verpflichtet, hierfür erforderliche Bescheinigungen auszustellen.
(5) In die Steuererklärungsformulare können auch Fragen aufgenommen werden, die zur Ergänzung der Besteuerungsunterlagen für Zwecke einer Statistik nach dem Gesetz über Steuerstatistiken erforderlich sind. Die Finanzbehörden können ferner von Steuerpflichtigen Auskünfte verlangen, die für die Durchführung des Bundesausbildungsförderungsgesetzes erforderlich sind. Die Finanzbehörden haben bei der Überprüfung der Angaben dieselben Befugnisse wie bei der Aufklärung der für die Besteuerung erheblichen Verhältnisse.
(6) Zur Erleichterung und Vereinfachung des automatisierten Besteuerungsverfahrens kann das Bundesministerium der Finanzen durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates bestimmen, dass und unter welchen Voraussetzungen Steuererklärungen oder sonstige für das Besteuerungsverfahren erforderliche Daten ganz oder teilweise durch Datenfernübertragung oder auf maschinell verwertbaren Datenträgern übermittelt werden können. In der Rechtsverordnung können von den §§ 72a und 87b bis 87d abweichende Regelungen getroffen werden. Die Rechtsverordnung bedarf nicht der Zustimmung des Bundesrates, soweit die Kraftfahrzeugsteuer, die Luftverkehrsteuer, die Versicherungsteuer und Verbrauchsteuern, mit Ausnahme der Biersteuer, betroffen sind.
(7) Können Steuererklärungen, die nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abgegeben oder nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung übermittelt werden, nach § 155 Absatz 4 Satz 1 zu einer ausschließlich automationsgestützten Steuerfestsetzung führen, ist es dem Steuerpflichtigen zu ermöglichen, Angaben, die nach seiner Auffassung Anlass für eine Bearbeitung durch Amtsträger sind, in einem dafür vorgesehenen Abschnitt oder Datenfeld der Steuererklärung zu machen. Daten, die von mitteilungspflichtigen Stellen nach Maßgabe des § 93c an die Finanzverwaltung übermittelt wurden, gelten als Angaben des Steuerpflichtigen, soweit sie in den Steuererklärungsformularen als eDaten gekennzeichnet sind oder bei nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung übermittelten Steuererklärungen für den Belegabruf bereitgestellt werden und er nicht in einem dafür vorzusehenden Abschnitt oder Datenfeld der Steuererklärung abweichende Angaben macht.
(8) Ordnen die Steuergesetze an, dass die Finanzbehörde auf Antrag zur Vermeidung unbilliger Härten auf eine Übermittlung der Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung verzichten kann, ist einem solchen Antrag zu entsprechen, wenn eine Erklärungsabgabe nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung für den Steuerpflichtigen wirtschaftlich oder persönlich unzumutbar ist. Dies ist insbesondere der Fall, wenn die Schaffung der technischen Möglichkeiten für eine Datenfernübertragung des amtlich vorgeschriebenen Datensatzes nur mit einem nicht unerheblichen finanziellen Aufwand möglich wäre oder wenn der Steuerpflichtige nach seinen individuellen Kenntnissen und Fähigkeiten nicht oder nur eingeschränkt in der Lage ist, die Möglichkeiten der Datenfernübertragung zu nutzen.
Eine Steueranmeldung steht einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleich. Führt die Steueranmeldung zu einer Herabsetzung der bisher zu entrichtenden Steuer oder zu einer Steuervergütung, so gilt Satz 1 erst, wenn die Finanzbehörde zustimmt. Die Zustimmung bedarf keiner Form.
Ist während des Revisionsverfahrens ein neuer oder geänderter Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens geworden (§§ 68, 123 Satz 2), so kann der Bundesfinanzhof das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das Finanzgericht zurückverweisen.