Bundesfinanzhof Urteil, 01. Sept. 2010 - V R 32/09

I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) betrieb im Streitjahr 2000 ein Fitness-Sportstudio und erbrachte umsatzsteuerpflichtige Leistungen. Die Steuer berechnete er gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b des Umsatzsteuergesetzes 1999 (UStG) nach vereinnahmten Entgelten. Im Fall des Zahlungsverzugs seiner Kundinnen trat er seine Gegenleistungsansprüche an ein Inkassobüro für 25 % des Forderungsnennwerts ab. Das Ausfallrisiko für die Forderungen ging auf das Inkassobüro über.

Aufgrund der Abtretung ging der Kläger davon aus, dass er seine Umsätze nur in Höhe des tatsächlich von ihm vereinnahmten Forderungskaufpreises zu versteuern habe. Dem folgte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) im Anschluss an eine Außenprüfung nicht, sondern ging davon aus, dass der Kläger nach Maßgabe der mit seinen Leistungsempfängern (den Kundinnen des Fitnessstudios) vereinbarten Entgelte zu besteuern sei, weil diese mit der Abtretung als vereinnahmt gelten und nur im Umfang der Uneinbringlichkeit eine Berichtigung möglich sei. Das FA erließ einen entsprechend geänderten Umsatzsteuerjahresbescheid.

Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) stützte die Klageabweisung darauf, dass sich das Entgelt trotz der Abtretung nach den von den Leistungsempfängern entrichteten Zahlungen bestimme. Ein möglicher Forderungsausfall beim Inkassobüro sei nur im Rahmen der Uneinbringlichkeit nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG beachtlich, wofür der Kläger beweispflichtig sei. Dass der Kläger diesen Nachweis nicht führen könne, gehe zu seinen Lasten.

Mit seiner Revision rügt der Kläger Verletzung materiellen und formellen Rechts. Bemessungsgrundlage könne nur sein, was er tatsächlich und letztendlich erhalten habe; dies sei der Kaufpreis für die Forderung, der 25 % des Nennwerts der Forderungen betrage. Das Ausfallrisiko und die Chance einer weitergehenden Beitreibung hätten beim Erwerber der Forderungen gelegen. Durch den Forderungsverkauf sei die gegenseitige Verknüpfung zwischen seiner Leistung und dem von seinen Kundinnen geschuldeten Gegenleistungen aufgelöst worden. Die Kundinnen hätten auf einen eigenen Anspruch des Forderungserwerbers gezahlt. Es mache keinen Unterschied, ob die Kundin nur 25 % an ihn zahle oder der Forderungserwerber. Das FG habe weiter zu Unrecht unterstellt, dass der Forderungserwerber die Forderungen vollständig eingezogen habe. Es sei aufgrund einer Aufstellung zum Stichtag 18. November 2004 bekannt gewesen, dass der Forderungserwerber die Forderungen nur zu ca. 53 % einziehen konnte. Nach den Verwaltungsregelungen zum Factoring habe er, der Kläger, nur das zu versteuern, was er tatsächlich erlangt habe. Darüber hinaus beruhe das Urteil des FG auf einem Verfahrensfehler, da der nur teilweise Forderungseinzug durch den Forderungserwerber aktenkundig gewesen sei.

Der Kläger beantragt,

das Urteil des FG aufzuheben und den Umsatzsteuerbescheid 2000 vom 31. Mai 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 8. Juli 2005 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer um 16.715,68 DM (8.546,59 €) herabgesetzt wird.

Das FA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

Maßgeblich sei die vom Leistungsempfänger erbrachte Gegenleistung. Die Leistungsbeziehungen zwischen Kläger und Kundin sowie zwischen Kläger und Forderungserwerber dürften nicht vermischt werden. Die Zahlung des Forderungserwerbers stelle keine Gegenleistung für die vom Kläger erbrachte Leistung dar, vielmehr erbringe der Forderungserwerber eine Leistung an den Kläger. Der Forderungskauf habe keinen Einfluss auf die von den Kundinnen zu erbringenden Gegenleistungen; die Kundinnen seien an den zwischen Kläger und Forderungserwerber getroffenen Vereinbarungen auch nicht beteiligt gewesen. Abschließende Feststellungen zu den Voraussetzungen einer Minderung nach § 17 UStG aufgrund nicht beigetriebener Forderungen gegen die Kundinnen lägen nicht vor. Die Zahlung des Forderungserwerbers sei nicht als Entgelt für die Leistung des Klägers an die Kundinnen anzusehen. Auf die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung des sog. Factoring komme es im Streitfall nicht an.

II. Die Revision des Klägers ist begründet. Das Urteil des FG ist aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Zwar hat das FG zu Recht entschieden, dass es auch bei einer Abtretung des Entgeltanspruchs aus einer umsatzsteuerpflichtigen Leistung für die Bestimmung des Entgelts auf die Zahlungen des Leistungsempfängers und nicht auf den für die Abtretung vereinbarten Forderungskaufpreis ankommt. Das FG hat jedoch keine Feststellungen zu den Zahlungen der Leistungsempfänger getroffen.

1. Tritt ein Unternehmer eine Forderung aus einem Umsatzgeschäft gegen einen unter dem Nennwert der Forderung liegenden Forderungskaufpreis ab, mindert sich hierdurch nicht die Bemessungsgrundlage für die an den Schuldner des Entgelts ausgeführte Leistung (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 27. Mai 1987 X R 2/81, BFHE 150, 375, BStBl II 1987, 739, Leitsatz).

2. a) Bei dem "Entgelt", dessen Vereinnahmung bei der Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b UStG für den Unternehmer die Steuerschuld begründet, handelt es sich um das Entgelt i.S. von § 10 Abs. 1 UStG. Zum Entgelt gehört gemäß § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG alles, was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer. Diese Vorschriften beruhen auf Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG). Danach ist Besteuerungsgrundlage bei Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen ... "alles, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der Lieferer oder Dienstleistende für diese Umsätze vom Abnehmer oder Dienstleistungsempfänger oder von einem Dritten erhält oder erhalten soll, einschließlich der unmittelbar mit dem Preis dieser Umsätze zusammenhängenden Subventionen".

Trotz der zwischen § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG und Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG bestehenden Formulierungsunterschiede führen beide Regelungen zum selben Ergebnis, da weder § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG die Berücksichtigung der Sicht des Leistenden verbietet noch Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG eine Berücksichtigung der Aufwendungen des Leistungsempfängers ausschließt (Urteil des Gerichtshofes der Europäischen Gemeinschaften, seit 1. Dezember 2009: Gerichtshof der Europäischen Union --EuGH-- vom 15. Mai 2001 C-34/99, Primback Ltd., Slg. 2001, I-3833, BFH/NV Beilage 2001, 173 Rdnr. 43; BFH-Urteil vom 19. Oktober 2001 V R 48/00, BFHE 196, 376, BStBl II 2003, 210, unter II.3.c).

Dementsprechend richtet sich die Höhe des Entgelts nach dem zwischen Leistendem und Leistungsempfänger bestehenden Rechtsverhältnis, aus dem sich der für die Steuerbarkeit der Leistung maßgebliche unmittelbare Zusammenhang zwischen der Leistung und dem erhaltenen Gegenwert ergibt (vgl. BFH-Urteile in BFHE 196, 376, BStBl II 2003, 210, unter II.3.c, und vom 16. Januar 2003 V R 36/01, BFH/NV 2003, 667, unter II.2.a; vgl. auch EuGH-Urteil Primback in Slg. 2001, I-3833, BFH/NV Beilage 2001, 173 Rdnr. 25).

b) Bestimmen sich Höhe und Umfang des Entgelts nach dem zwischen den Parteien des Leistungsaustausches bestehenden Rechtsverhältnis, ist eine Abtretung des dem leistenden Unternehmer zustehenden Entgeltanspruchs an einen Forderungserwerber für die Bestimmung des Entgelts ohne Bedeutung.

Durch eine Vereinbarung, an der der Leistungsempfänger nicht beteiligt ist, kann das zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger bestehende Rechtsverhältnis nicht geändert werden. Tritt daher der leistende Unternehmer seine Forderung aus dem seiner Leistung zugrunde liegenden Rechtsgeschäft ohne Beteiligung des Leistungsempfängers an einen Forderungserwerber für einen unter dem Nennwert der abgetretenen Forderung liegenden Kaufpreis ab, sind Abtretung und Verkauf der Forderung für die Bestimmung der Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG ohne Bedeutung. Hierdurch wird die erforderliche Übereinstimmung zwischen dem vom Unternehmer zu versteuernden und dem vom Leistungsempfänger aufgewendeten Entgelt gewährleistet (vgl. hierzu z.B. BFH-Urteil vom 12. Januar 2006 V R 3/04, BFHE 213, 69, BStBl II 2006, 479, unter II.1.).

c) Der von Wagner in Sölch/Ringleb (UStG, § 10 Rz 173 f.) vertretenen Auffassung, nach der im Falle der Übernahme des Ausfallrisikos durch den Forderungserwerber (sog. echtes Factoring) "das Schicksal der Entgeltsforderung nur noch ein Inkassobüro, nicht aber den Lieferer [berührt]" und eine "Nicht- oder Minderzahlung des Leistungsempfängers an das Inkassounternehmen nicht zur Vorsteuerberichtigung, sondern nur zur Wertberichtigung beim Inkassounternehmer [führt]", so dass "Besteuerung des Lieferers und Vorsteuerabzug auf Grund der Nennwertveräußerung an das Inkassobüro im neutralen Gleichgewicht [bleiben]", schließt sich der Senat nicht an (vgl. Schuhmann in Rau/Dürrwächter, UStG, § 10 Rz 65 "Forderungsabtretung"; ebenso Stadie, UStG, Kommentar 2009, § 10 Rz 30).

Hiergegen spricht bereits, dass weder das nationale Umsatzsteuerrecht noch die Richtlinie 77/388/EWG eine Rechtsgrundlage für eine "Wertberichtigung beim Inkassounternehmer" im Fall einer Abweichung zwischen Forderungskaufpreis und tatsächlicher Zahlung des Leistungsempfängers enthalten. Veräußert der Unternehmer seinen Entgeltanspruch im Rahmen eines Forderungsverkaufs, obliegt es ihm im Übrigen, mit dem Forderungserwerber einen Auskunftsanspruch hinsichtlich des Umfangs der Zahlungen des Leistungsempfängers zu vereinbaren. Ob sich ein derartiger Informationsanspruch bei der Abtretung von Forderungen aus steuerpflichtigen Umsatzgeschäften bereits nach Treu und Glauben (§ 242 des Bürgerlichen Gesetzbuchs) aus einer vertraglichen Nebenpflicht des Forderungserwerbers ergibt (vgl. z.B. Urteil des Bundesgerichtshofs vom 14. November 1984 IVa ZR 179/82, Neue Juristische Wochenschrift 1986, 423, unter II.2.), hat der Senat im Streitfall nicht zu entscheiden.

3. Das Urteil des FG ist gleichwohl aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen.

Der Kläger versteuert nach den Feststellungen des FG seine Umsätze gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b UStG i.V.m. § 20 UStG nach vereinnahmten Entgelten, so dass die Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums entsteht, in dem die Entgelte vereinnahmt worden sind.

Daher sind Feststellungen zum Umfang der von den Leistungsempfängern geleisteten Zahlungen --und damit aufgrund der Forderungsabtretung zu den Zahlungen an den Forderungserwerber-- zu treffen. Dabei wird zu berücksichtigen sein, dass das FA B dem beklagten FA mit Schreiben vom 30. November 2004 mitgeteilt hatte, dass der Forderungserwerber die abgetretenen Forderungen zu ca. 53 % einziehen konnte. Können keine weiteren Feststellungen zum Umfang der Zahlungen der Leistungsempfänger getroffen werden, ist nach § 162 der Abgabenordnung zu schätzen.

Aufgrund der Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b UStG ist schließlich die Frage der Uneinbringlichkeit nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG im Streitfall unerheblich.

4. Auf den geltend gemachten Verfahrensfehler kommt es somit nicht mehr an.

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) betreibt Spielautomaten mit und ohne Gewinnmöglichkeit. In ihren Umsatzsteuererklärungen für die Streitjahre 2004 und 2005 erklärte sie die Umsätze anhand der Brutto-Kasseneinnahmen abzüglich der Umsatzsteuer, was unter Berücksichtigung der Vorsteuern für 2004 zu einer Steuer von ... € und für 2005 von ... € führte. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) stimmte den Erklärungen zu.

Gegen den Umsatzsteuerbescheid 2005 legte die Klägerin Einspruch ein und beantragte die Änderung des Umsatzsteuerbescheides 2004 und 2005 jeweils mit der Begründung, die zu zahlende Vergnügungsteuer müsse aus der Bemessungsgrundlage herausgerechnet werden. Hierbei berufe sie sich nicht auf die Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) zur Steuerfreiheit von Glücksspielgeräten (Urteil vom 17. Februar 2005 C-453/02, Linneweber, Slg. 2005, I-1131, BFH/NV Beilage 2005, 94), sondern begehre die Besteuerung nach nationalem Recht.

Nach erfolglosem Einspruchsverfahren wies das Finanzgericht (FG) die Klage ab. Nach § 10 Abs. 1 Satz 1 und 2 des Umsatzsteuergesetzes 1999/2005 (UStG) gehöre zum Umsatz alles, was der Leistungsempfänger aufwende, außer der Umsatzsteuer. Bei Umsätzen mit Geldspielgeräten sei nach der Rechtsprechung des EuGH (Urteil vom 5. Mai 1994 C-38/93, Glawe, Slg. 1994, I-1679, BStBl II 1994, 548) der gesetzlich festgelegte Gewinnanteil der Spieler sowie die Umsatzsteuer abzuziehen, nicht jedoch die Vergnügungsteuer. Bei der Vergnügungsteuer handele es sich auch nicht um einen durchlaufenden Posten i.S. des § 10 Abs. 1 Satz 6 UStG 2005, weil die Klägerin die Spieleinsätze nicht im Namen und für Rechnung der Gemeinde einbehalte. Diese trete gegenüber den Spielern in keiner Weise in Erscheinung. Bei Erhebung der Vergnügungsteuer habe der Unternehmer vielmehr eine eigene Steuerverbindlichkeit zu erfüllen.

Das Urteil ist in "Entscheidungen der Finanzgerichte" 2008, 2005 veröffentlicht.

Hiergegen wendet sich die Klägerin mit der Revision. Das Urteil des FG verletze § 10 UStG und Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG). Der Rechtsauffassung, wonach die Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer nicht um die Vergnügungsteuer zu kürzen sei, liege ein Denkfehler zugrunde. Die Vergnügungsteuer sei als Aufwandsteuer auf Abwälzung auf den Verbraucher angelegt. Der Klägerin sei aber eine Abwälzung nicht möglich, weil ein reguliertes Einsatz - Gewinnverhältnis mit einem Höchstsatz von 0,20 € in der Spielverordnung vorgeschrieben sei. Zwar sei in Art. 78 Buchst. a der Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie geregelt, dass Steuern, Zölle und Abgaben in die Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer einzubeziehen seien. Gemeint seien jedoch nur Steuern, die "direkt" etwas mit der Leistung des Automatenaufstellers zu tun hätten, nicht aber die Vergnügungsteuer. Die Besteuerung des Umsatzes ohne Herausrechnung der Vergnügungsteuer widerspreche auch dem EuGH-Urteil Glawe in Slg. 1994, I-1679, BStBl II 1994, 548, wonach als Umsatz nur die dem Unternehmer frei zur Verfügung stehende Gestaltungsmasse anzusehen sei. Schließlich handele es sich bei der Vergnügungsteuer um einen durchlaufenden Posten i.S. des § 10 Abs. 1 Satz 6 UStG 2005. Dies habe das Niedersächsische Oberverwaltungsgericht mit Beschluss vom 20. Juni 1990  13 OVG A 42/88 entschieden. Es habe ausgeführt, dass für den Charakter als Aufwandsteuer entscheidend sei, ob die Steuerlast letztlich vom Spieler durch den Spieleinsatz finanziert werde und "mithin in der Kalkulation des Aufstellers nur einen durchlaufenden Posten darstelle".

Die Klägerin beantragt, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils die Umsatzsteuer 2004 um ... € und die Umsatzsteuer 2005 um ... € herabzusetzen.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision ist unbegründet und war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Das FG hat zu Recht entschieden, dass bei der Bemessung der Umsatzsteuer von Spielautomaten --gleich ob mit oder ohne Gewinnmöglichkeit-- die Vergnügungsteuer nicht herauszurechnen ist.

1. Die Umsätze der Klägerin als Automatenaufsteller sind nicht gemäß § 4 Nr. 9 Buchst. b UStG steuerbefreit, weil sie nicht unter das Rennwett- und Lotteriegesetz fallen und es sich nicht um Umsätze einer zugelassenen Spielbank handelt. Zwar kann sich ein Aufsteller von Geldspielautomaten auf die Steuerfreiheit seiner Umsätze nach Art. 13 Teil B Buchst. f der Richtlinie 77/388/EWG in dem Sinne berufen, dass die Vorschrift des § 4 Nr. 9 Buchst. b UStG keine Anwendung findet (EuGH-Urteil Linneweber in Slg. 2005, I-1131, BFH/NV Beilage 2005, 94; Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 12. Mai 2005 V R 7/02, BFHE 210, 164, BStBl II 2005, 617). Eine Berufung auf die Richtlinie hat die Klägerin jedoch (im Hinblick auf den bei steuerfreien Leistungen ansonsten entfallenden Vorsteuerabzug) ausdrücklich abgelehnt.

2. Zu Recht hat das FG entschieden, dass bei der Bemessung des Umsatzes nur die Umsatzsteuer, nicht aber die Vergnügungsteuer abzuziehen ist.

a) Gemäß § 10 Abs. 1 Sätze 1 und 2 UStG wird der Umsatz für die sonstige Leistung nach dem Entgelt bemessen, wozu alles gehört, was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer. Zusätzlich stellt Satz 4 der Vorschrift klar, dass beim innergemeinschaftlichen Erwerb (auch) Verbrauchsteuern, die vom Erwerber geschuldet oder entrichtet werden, in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen sind.

Diese Regelungen entsprechen Art. 11 Teil A Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG, der ausdrücklich klarstellt, dass in die Besteuerungsgrundlage "Steuern, Zölle, Abschöpfungen und Abgaben mit Ausnahme der Mehrwertsteuer selbst" einzubeziehen sind. Danach ergibt sich, dass außer der Umsatzsteuer Verbrauchsteuern wie hier die Vergnügungsteuer nicht aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden sind (bereits BFH-Urteil vom 25. November 1969 II R 22/69, BFHE 97, 444, BStBl II 1970, 386; ebenso z.B. Wagner in Sölch/Ringleb, UStG, § 10 Rz 182; Heidner in Bunjes/Geist, 6. Aufl., UStG § 10 Rz 13; Schuhmann in Rau/Dürrwächter, UStG, 9. Aufl., § 10 Rz 215). Hier gilt nichts anderes als bei den übrigen überwälzbaren Verbrauchsteuern wie z.B. der Teesteuer, Kaffeesteuer, Zuckersteuer, Süßstoffsteuer, Tabaksteuer, Biersteuer und der Branntweinmonopolabgabe (BFH-Urteil in BFHE 97, 444, BStBl II 1970, 386).

b) Ein Abzug der Vergnügungsteuer von der Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer wäre gemäß § 10 UStG nur dann möglich, wenn die Vergnügungsteuer die Merkmale einer Umsatzsteuer erfüllen würde. In diesem Falle würde den Ländern die Gesetzgebungskompetenz fehlen, da nach Art. 105 Abs. 2a des Grundgesetzes den Ländern die Gesetzgebungskompetenz über die örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern zustehen, "solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind". Dies ist jedoch nicht der Fall. Denn sowohl der EuGH (Urteil vom 19. März 1991 C-109/90, Giant NV, Umsatzsteuer-Rundschau 1992, 313), das Bundesverfassungsgericht --BVerfG-- (Beschlüsse vom 1. März 1997  2 BvR 1599/89, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1997, 512, und vom 4. Februar 2009  1 BvL 8/05, BVerfGE 123, 1, BFH/NV 2009, 1068, unter C.I.2. zum Hamburgischen Spielgerätesteuergesetz), als auch der BFH (Beschluss vom 27. November 2009 II B 102/09, juris) haben bereits entschieden, dass die Vergnügungsteuer nicht die abstrakten Wesensmerkmale einer Umsatzsteuer aufweist, weil sie keine allgemeine Steuer ist, nicht auf jeder Produktions- und Vertriebsstufe erhoben wird und sich nicht auf den bei jedem Umsatz erzielten Mehrwert, sondern "auf den Bruttobetrag aller Einnahmen" bezieht.

c) Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus dem EuGH-Urteil Glawe in Slg. 1994, I-1679, BStBl II 1994, 548. Danach besteht bei Geldspielautomaten mit Gewinnmöglichkeit, die aufgrund zwingender gesetzlicher Vorschriften so eingestellt sind, dass ein bestimmter Prozentsatz der Spieleinsätze als Gewinn an die Spieler ausgezahlt wird, die vom Betreiber für die Bereitstellung der Automaten tatsächlich erhaltene Gegenleistung nur in dem Teil der Einsätze, über den er effektiv selbst verfügen kann. Entgegen der Rechtsauffassung der Klägerin folgt aber hieraus nicht, dass als umsatzsteuerrechtliches Entgelt nur noch der dem Unternehmer nach Abzug sonstiger Steuern und Betriebsausgaben verbleibende Reinerlös zu besteuern wäre, denn nicht der Gewinn, sondern der Umsatz ist Besteuerungsgrundlage der Umsatzsteuer. So hat der EuGH inzwischen entschieden, dass bei der Veranstaltung von Ratewettbewerben die gesamte Gegenleistung ohne Abzug der ausgeschütteten Preise zur Bemessungsgrundlage gehört; diese ständen --anders als im Fall Glawe, in dem ein Teil der Einnahmen durch eine technische Trennung der Verfügungsgewalt des Leistenden entzogen war-- dem Veranstalter in vollem Umfang zu und erlaubten ihm, die mit seiner Tätigkeit verbundenen Kosten zu decken (EuGH-Urteil vom 17. September 2002 C-498/99, Town & Country Factors Ltd., Slg. 2002, I-7173, BFH/NV Beilage 2003, 35 Rdnrn. 28 ff.). Dementsprechend hat auch der BFH bei Brieftaubenwetten die gesamten Wetteinsätze in die Bemessungsgrundlage einbezogen (BFH-Urteil vom 18. August 2005 V R 42/02, BFHE 211, 80, BStBl II 2007, 137).

d) Für den Abzug der Vergnügungsteuer von der Bemessungsgrundlage bei Umsätzen aus Geldspielgeräten spricht nicht, dass die Vergnügungsteuer auf Abwälzung auf den Verbraucher angelegt und nach der Darstellung der Klägerin dies wegen der Gewinnbeschränkung der Spielverordnung nicht möglich ist.

aa) Worauf bereits das FG zutreffend hingewiesen hat, wäre die etwaige Rechtswidrigkeit der Vergnügungsteuer für die vorliegend maßgebliche Rechtsfrage der Rechtmäßigkeit der Umsatzsteuerbescheide rechtlich unerheblich (vgl. dazu schon BFH-Urteil in BFHE 97, 444, BStBl II 1970, 386).

bb) Im Übrigen hat das BVerfG bereits entschieden, dass es für die Rechtmäßigkeit einer Vergnügungsteuer genügt, wenn sie auf die Überwälzung auf den Kunden angelegt ist, auch wenn dies nicht in jedem Einzelfall gelingt. Die Abwälzbarkeit sei weder durch die Mindestquote des auszuschüttenden Gewinns noch durch den Höchstbetrag des Einsatzes ausgeschlossen, da der Automatenaufsteller nicht gehindert sei, seinen Umsatz zu steigern oder seine Betriebskosten zu senken (BVerfG-Beschluss in BVerfGE 123, 1, BFH/NV 2009, 1068 Leitsatz 3d). Inwieweit die von der Klägerin erhobene Vergnügungsteuer diesen rechtlichen Vorgaben genügt, braucht der Senat aus den unter 2.d.aa) genannten Gründen für die Frage der Rechtmäßigkeit der Umsatzsteuerbescheide nicht zu überprüfen (zur Bemessungsgrundlage der Spielgerätesteuer vgl. im Einzelnen BFH-Beschluss vom 27. November 2009 II B 102/09, juris; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts --BVerwG-- vom 20. November 1970 VII C 17.69, HFR 1971, 242; BVerwG-Beschluss vom 10. März 2009 9 B 27/08, BFH/NV 2009, 1391 zur "Bruttokasse" als Steuermaßstab).

e) Die Vergnügungsteuer ist schließlich auch kein durchlaufender Posten gemäß § 10 Abs. 1 Satz 5 UStG (1999) bzw. Satz 6 UStG (2005). Nach dieser Vorschrift gehören die Beträge, die der Unternehmer im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt (durchlaufende Posten), nicht zum Entgelt. Umsatzsteuerrechtlich ist ein Handeln als sog. Zwischenperson oder als Vermittler nur dann anzuerkennen, wenn unmittelbare Rechtsbeziehungen zwischen zwei Beteiligten bestehen, in die die vermittelnde Person zwischengeschaltet ist (BFH-Beschluss vom 27. Februar 1989 V B 75/88, BFH/NV 1989, 744). Die Klägerin tritt aber nicht als Vermittler der Vergnügungsteuer zwischen dem Spieler und der Gemeinde auf. Der Name des Spielers wird der Gemeinde nicht bekannt. Sie schuldet die Vergnügungsteuer als eigene Schuld. Maßgebend ist die rechtliche und nicht die wirtschaftliche Betrachtung, da ansonsten auch die Umsatzsteuer selbst als durchlaufender Posten anzusehen wäre, was die ausdrückliche Erwähnung in § 10 UStG als Abzugsposten überflüssig machen würde.