Bundesfinanzhof Urteil, 09. Dez. 2010 - I R 28/09

(1)¹Was als Einkommen gilt und wie das Einkommen zu ermitteln ist, bestimmt sich nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes und dieses Gesetzes.²Bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 sind die Absicht, Gewinn zu erzielen, und die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht erforderlich.³Bei den inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten beträgt das Einkommen aus dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen 16 Prozent der Entgelte (§ 10 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes) aus Werbesendungen.⁴Bei Körperschaften im Sinne des § 1 Absatz 1 mit Sitz im Ausland, deren Ort der Geschäftsleitung im Inland belegen ist und die nach inländischem Gesellschaftsrecht mangels Rechtsfähigkeit nicht als juristische Person zu behandeln sind, sind Leistungen und Leistungsversprechen zwischen der Körperschaft und Personen, die aus dieser Körperschaft Einkünfte im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 des Einkommensteuergesetzes erzielen, für Zwecke der Durchführung der Besteuerung mit Ertragsteuern wie Leistungen und Leistungsversprechen zwischen einer rechtsfähigen Körperschaft und deren Anteilseignern zu behandeln.

(2) Bei unbeschränkt Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 sind alle Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln.

(3)¹Für die Ermittlung des Einkommens ist es ohne Bedeutung, ob das Einkommen verteilt wird.²Auch verdeckte Gewinnausschüttungen sowie Ausschüttungen jeder Art auf Genussrechte, mit denen das Recht auf Beteiligung am Gewinn und am Liquidationserlös der Kapitalgesellschaft verbunden ist, mindern das Einkommen nicht.³Verdeckte Einlagen erhöhen das Einkommen nicht.⁴Das Einkommen erhöht sich, soweit eine verdeckte Einlage das Einkommen des Gesellschafters gemindert hat.⁵Satz 4 gilt auch für eine verdeckte Einlage, die auf einer verdeckten Gewinnausschüttung einer dem Gesellschafter nahe stehenden Person beruht und bei der Besteuerung des Gesellschafters nicht berücksichtigt wurde, es sei denn, die verdeckte Gewinnausschüttung hat bei der leistenden Körperschaft das Einkommen nicht gemindert.⁶In den Fällen des Satzes 5 erhöht die verdeckte Einlage nicht die Anschaffungskosten der Beteiligung.

(4) (weggefallen)

(5) Bei Personenvereinigungen bleiben für die Ermittlung des Einkommens Beiträge, die auf Grund der Satzung von den Mitgliedern lediglich in ihrer Eigenschaft als Mitglieder erhoben werden, außer Ansatz.

(6) Besteht das Einkommen nur aus Einkünften, von denen lediglich ein Steuerabzug vorzunehmen ist, so ist ein Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten nicht zulässig.

(7)¹Die Rechtsfolgen einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne des Absatzes 3 Satz 2 sind

1.

bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben;

2.

bei Kapitalgesellschaften nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben.²Satz 1 gilt nur bei Kapitalgesellschaften, bei denen die Mehrheit der Stimmrechte unmittelbar oder mittelbar auf juristische Personen des öffentlichen Rechts entfällt und nachweislich ausschließlich diese Gesellschafter die Verluste aus Dauerverlustgeschäften tragen.

²Ein Dauerverlustgeschäft liegt vor, soweit aus verkehrs-, umwelt-, sozial-, kultur-, bildungs- oder gesundheitspolitischen Gründen eine wirtschaftliche Betätigung ohne kostendeckendes Entgelt unterhalten wird oder in den Fällen von Satz 1 Nr. 2 das Geschäft Ausfluss einer Tätigkeit ist, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehört.

(8)¹Werden Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst, ist § 10d des Einkommensteuergesetzes auf den Betrieb gewerblicher Art anzuwenden, der sich durch die Zusammenfassung ergibt.²Nicht ausgeglichene negative Einkünfte der einzelnen Betriebe gewerblicher Art aus der Zeit vor der Zusammenfassung können nicht beim zusammengefassten Betrieb gewerblicher Art abgezogen werden.³Ein Rücktrag von Verlusten des zusammengefassten Betriebs gewerblicher Art auf die einzelnen Betriebe gewerblicher Art vor Zusammenfassung ist unzulässig.⁴Ein bei einem Betrieb gewerblicher Art vor der Zusammenfassung festgestellter Verlustvortrag kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden, den dieser Betrieb gewerblicher Art nach Beendigung der Zusammenfassung erzielt.⁵Die Einschränkungen der Sätze 2 bis 4 gelten nicht, wenn gleichartige Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst oder getrennt werden.⁶Kommt es bei einem Betrieb gewerblicher Art, der sich durch eine Zusammenfassung ergeben hat, innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren nach der Zusammenfassung zur Anwendung des § 3a des Einkommensteuergesetzes, ist § 3a Absatz 3 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes entsprechend auf die in Satz 4 genannten Verlustvorträge anzuwenden.

(9)¹Wenn für Kapitalgesellschaften Absatz 7 Satz 1 Nr. 2 zur Anwendung kommt, sind die einzelnen Tätigkeiten der Gesellschaft nach folgender Maßgabe Sparten zuzuordnen:

1.

Tätigkeiten, die als Dauerverlustgeschäfte Ausfluss einer Tätigkeit sind, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehören, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen;

2.

Tätigkeiten, die nach § 4 Abs. 6 Satz 1 zusammenfassbar sind oder aus den übrigen, nicht in Nummer 1 bezeichneten Dauerverlustgeschäften stammen, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen, wobei zusammenfassbare Tätigkeiten jeweils eine einheitliche Sparte bilden;

3.

alle übrigen Tätigkeiten sind einer einheitlichen Sparte zuzuordnen.

²Für jede sich hiernach ergebende Sparte ist der Gesamtbetrag der Einkünfte getrennt zu ermitteln.³Die Aufnahme einer weiteren, nicht gleichartigen Tätigkeit führt zu einer neuen, gesonderten Sparte; Entsprechendes gilt für die Aufgabe einer solchen Tätigkeit.⁴Ein negativer Gesamtbetrag der Einkünfte einer Sparte darf nicht mit einem positiven Gesamtbetrag der Einkünfte einer anderen Sparte ausgeglichen oder nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes abgezogen werden.⁵Er mindert jedoch nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes die positiven Gesamtbeträge der Einkünfte, die sich in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Veranlagungszeiträumen für dieselbe Sparte ergeben.⁶Liegen die Voraussetzungen des Absatzes 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 ab einem Zeitpunkt innerhalb eines Veranlagungszeitraums nicht mehr vor, sind die Sätze 1 bis 5 ab diesem Zeitpunkt nicht mehr anzuwenden; hiernach nicht ausgeglichene oder abgezogene negative Beträge sowie verbleibende Verlustvorträge aus den Sparten, in denen Dauerverlusttätigkeiten ausgeübt werden, entfallen.⁷Liegen die Voraussetzungen des Absatzes 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 erst ab einem bestimmten Zeitpunkt innerhalb eines Veranlagungszeitraums vor, sind die Sätze 1 bis 5 ab diesem Zeitpunkt anzuwenden; ein bis zum Eintritt der Voraussetzungen entstandener Verlust kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes abgezogen werden; ein danach verbleibender Verlust ist der Sparte zuzuordnen, in denen keine Dauerverlustgeschäfte ausgeübt werden.⁸Der am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibende negative Gesamtbetrag der Einkünfte einer Sparte ist gesondert festzustellen; § 10d Absatz 4 des Einkommensteuergesetzes gilt entsprechend.⁹Die §§ 3a und 3c Absatz 4 des Einkommensteuergesetzes sind entsprechend anzuwenden; § 3a Absatz 2 des Einkommensteuergesetzes ist für die Kapitalgesellschaft anzuwenden.

(10)¹Bei Einkünften aus Kapitalvermögen ist § 2 Absatz 5b des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.²§ 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 und Nr. 3 Satz 1 und Satz 3 bis 6 des Einkommensteuergesetzes ist entsprechend anzuwenden; in diesen Fällen ist § 20 Abs. 6 und 9 des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.

(1) Konzessionsabgaben im Sinne der Konzessionsabgabenanordnung sind alle Entgelte, die ein Versorgungsunternehmen an eine Gemeinde, einen Gemeindeverband oder einen Zweckverband für die Gestattung der Benutzung der Verkehrsräume zur Verlegung von Versorgungsleitungen oder den Verzicht auf eine anderweite Regelung der Versorgung im Gebiet der Gemeinde, des Gemeindeverbands oder des Zweckverbands entrichtet, die Empfänger der Abgabe sind. Das Recht der Gemeinden am Wegeeigentum bleibt unberührt.

(2) Den Gemeindeverbänden stehen dieReichsgaue als Selbstverwaltungskörperschaftenund die Länder, den Zweckverbänden die Zusammenschlüsse des öffentlichen und privaten Rechts gleich, an denen ausschließlich Länder,Reichsgaue,Gemeindeverbände, Gemeinden, Zweckverbände oder sonstige Zusammenschlüsse von Körperschaften oder Vereinigungen der genannten Art beteiligt sind. Ausgenommen sind die Zweckverbände und Zusammenschlüsse, die Energieversorgungsunternehmen im Sinne des § 2 des Energiewirtschaftsgesetzes vom 13. Dezember 1935 (Reichsgesetzbl. I S. 1451) sind oder andere mit Wasser versorgen.

(1) Konzessionsabgaben dürfen nur in Centbeträge je gelieferter Kilowattstunde vereinbart werden.

(2) Bei der Belieferung von Tarifkunden dürfen folgende Höchstbeträge je Kilowattstunde nicht überschritten werden:

1.	a)	bei Strom, der im Rahmen eines Schwachlasttarifs nach § 9 der Bundestarifordnung Elektrizität oder der dem Schwachlasttarif entsprechenden Zone eines zeitvariablen Tarifs (Schwachlaststrom) geliefert wird,	0,61 Cent,
	b)	Bei Strom, der nicht als Schwachlaststrom geliefert wird, in Gemeinden
		bis 25.000 Einwohner	1,32 Cent,
		bis 100.000 Einwohner	1,59 Cent,
		bis 500.000 Einwohner	1,99 Cent,
		über 500.000 Einwohner	2,39 Cent,
2.	a)	bei Gas ausschließlich für Kochen und Warmwasser in Gemeinden
		bis 25.000 Einwohner	0,51 Cent,
		bis 100.000 Einwohner	0,61 Cent,
		bis 500.000 Einwohner	0,77 Cent,
		über 500.000 Einwohner	0,93 Cent,
	b)	bei sonstigen Tariflieferungen in Gemeinden
		bis 25.000 Einwohner	0,22 Cent,
		bis 100.000 Einwohner	0,27 Cent,
		bis 500.000 Einwohner	0,33 Cent,
		über 500.000 Einwohner	0,40 Cent.

Maßgeblich ist die jeweils vom statistischen Landesamt amtlich fortgeschriebene Einwohnerzahl.

(3) Bei der Belieferung von Sondervertragskunden dürfen folgende Höchstbeträge je Kilowattstunde nicht überschritten werden:

1.	bei Strom	0,11 Cent,
2.	bei Gas	0,03 Cent.

(4) Bei Strom dürfen Konzessionsabgaben für Lieferungen an Sondervertragskunden nicht vereinbart oder gezahlt werden, deren Durchschnittspreis im Kalenderjahr je Kilowattstunde unter dem Durchschnittserlös je Kilowattstunde aus der Lieferung von Strom an alle Sondervertragskunden liegt. Maßgeblich ist der in der amtlichen Statistik des Bundes jeweils für das vorletzte Kalenderjahr veröffentlichte Wert ohne Umsatzsteuer. Versorgungsunternehmen und Gemeinde können höhere Grenzpreise vereinbaren. Der Grenzpreisvergleich wird für die Liefermenge eines jeden Lieferanten an der jeweiligen Betriebsstätte oder Abnahmestelle unter Einschluß des Netznutzungsentgelts durchgeführt.

(5) Bei Gas dürfen Konzessionsabgaben für Lieferungen an Sondervertragskunden nicht vereinbart oder gezahlt werden,

1.

die pro Jahr und Abnahmefall 5 Millionen Kilowattstunden übersteigen oder

2.

deren Durchschnittspreis im Kalenderjahr unter 1,50 Cent je Kilowattstunde liegt, wobei dieser Preis im Verhältnis der Durchschnittserlöse des Versorgungsunternehmens aus der Belieferung von Sondervertragskunden im Jahr 1989 und im jeweiligen Kalenderjahr zu verändern ist. Für nach dem 1. Januar 1992 abgeschlossene Verträge ist der Durchschnittserlös je Kilowattstunde aus den Lieferungen von Gas an alle Letztverbraucher zugrunde zu legen und entsprechend zu verändern; maßgeblich ist der in der amtlichen Statistik des Bundes für das Jahr des Vertragsabschlusses veröffentlichte Wert ohne Umsatzsteuer.

Versorgungsunternehmen und Gemeinde können niedrigere Grenzmengen oder höhere Grenzpreise vereinbaren.

(6) Liefern Dritte im Wege der Durchleitung Strom oder Gas an Letztverbraucher, so können im Verhältnis zwischen Netzbetreiber und Gemeinde für diese Lieferungen Konzessionsabgaben bis zu der Höhe vereinbart oder gezahlt werden, wie sie der Netzbetreiber in vergleichbaren Fällen für Lieferungen seines Unternehmens oder durch verbundene oder assoziierte Unternehmen in diesem Konzessionsgebiet zu zahlen hat. Diese Konzessionsabgaben können dem Durchleitungsentgelt hinzugerechnet werden. Macht der Dritte geltend, auf seine Lieferungen entfielen niedrigere Konzessionsabgaben als im Durchleitungsentgelt zugrunde gelegt, so kann er den Nachweis auch durch das Testat eines Wirtschaftsprüfers oder vereidigten Buchprüfers gegenüber dem Netzbetreiber erbringen.

(7) Unbeschadet des § 1 Abs. 3 und 4 gelten Stromlieferungen aus dem Niederspannungsnetz (bis 1 Kilovolt) konzessionsabgabenrechtlich als Lieferungen an Tarifkunden, es sei denn, die gemessene Leistung des Kunden überschreitet in mindestens zwei Monaten des Abrechnungsjahres 30 Kilowatt und der Jahresverbrauch beträgt mehr als 30.000 Kilowattstunden. Dabei ist auf die Belieferung der einzelnen Betriebsstätte oder Abnahmestelle abzustellen. Bei der Ermittlung des Jahresverbrauchs werden Stromlieferungen nach §§ 7 und 9 der Bundestarifordnung Elektrizität sowie Stromlieferungen im Rahmen von Sonderabkommen für Lieferungen in lastschwachen Zeiten nicht berücksichtigt; für diese Lieferungen gelten § 2 Abs. 2 Nr. 1a und Abs. 3. Netzbetreiber und Gemeinde können niedrigere Leistungswerte und Jahresverbrauchsmengen vereinbaren.

(8) Wird ein Weiterverteiler über öffentliche Verkehrswege mit Strom und Gas beliefert, der diese Energien ohne Benutzung solcher Verkehrswege an Letztverbraucher weiterleitet, so können für dessen Belieferung Konzessionsabgaben bis zu der Höhe vereinbart oder gezahlt werden, in der dies auch ohne seine Einschaltung zulässig wäre. Absatz 6 Satz 2 und 3 gelten entsprechend.

Tatbestand

1	Streitig ist, ob die Nachholung von gekürzten Konzessionsabgaben eine verdeckte Gewinnausschüttung - vGA - darstellt.
2	Aus dem Eigenbetrieb der Stadt X „Stadtwerke X“ wurde zum 1. Januar 1989 der Stromversorgungsbetrieb in die „Stromversorgung X GmbH“ – nachfolgende GmbH – ausgegliedert. Der Eigenbetrieb umfasste ab diesem Zeitpunkt nur noch die Versorgungszweige Gas und Wasser sowie die Betriebssparte Bäder.
3	In der Zeit vom 1. Januar 1990 bis 31. Dezember 1998 bestand eine körperschaftsteuerliche Organschaft zwischen dem Eigenbetrieb „Stadtwerke“ als Organträger (OT) und der GmbH als Organgesellschaft (OG). Gemäß dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen - BMF-Schreiben - vom 9. Februar 1998, Bundessteuerblatt - BStBl - I 1998, 209, Textziffer A Nr. V. 2, blieb bei der Berechnung der Konzessionsabgabe die Organschaft außer Betracht.
4	Bei dem OT wurde in dieser Zeit eine sogenannte Spartentrennung vorgenommen, da bei dem Verbundbetrieb (Gas, Wasser, Bäder, Fernwärme) nach Abzug der Konzessionsabgabe kein Mindestgewinn im Sinne der Textziffer A.III.2.2 des vorgenannten BMF-Schreibens verblieb. In der Sparte „Wasser“ fand eine Kürzung der Konzessionsabgabe statt, damit der erforderliche Mindestgewinn erreicht wird.
5	Zum 1. Januar 1999 wurde die in eine rechtliche selbstständige GmbH ausgegliederte Sparte „Strom“ wieder in den Eigenbetrieb  „Stadtwerke" zurückgeführt. Somit umfasst der Eigenbetrieb „Stadtwerke“ zum 1. Januar 1999 - wieder - die Sparten Strom, Gas, Wasser, Bäder und Fernwärme.
6	Der Klägerin wandte sich im Rahmen einer verbindlichen Auskunft mit Schreiben vom 5. März 1998 an das beklagte Finanzamt - FA -, in welchem sie ein besonderes Interesse an der Klärung der Aussage des BMF-Schreibens A Nr. V. 2 äußerte, dass bei der Berechnung der Konzessionsabgabe eines OT dessen Ertrag aus der Gewinnabführung einer ebenfalls zur Zahlung von Konzessionsabgaben verpflichteten  OG nicht zu berücksichtigen sei. Das beklagte Finanzamt – FA - antwortete mit Schreiben vom 7. Mai 1998 im Rahmen einer verbindlichen Auskunft wie folgt (auszugsweise):
7	"Sowohl die Konzessionsabgabe der GmbH als OG, als auch die Konzessionsabgabe der Stadtwerke X als OT, wurden bisher auf der Grundlage der seit 1986 ergangenen BMF-Erlasse zutreffend ermittelt. Dies gilt insbesondere hinsichtlich des Grundsatzes, dass bei der Ermittlung der Konzessionsabgabe der OG die Organschaft außer Betracht zu lassen ist (vgl. BMF-Schreiben vom 9. Februar 1998). Dies hat zur Folge, dass auch bei der Berechnung der Konzessionsabgabe des OT so zu verfahren ist, da die Konzessionsabgaben ansonsten auf der Basis unterschiedlicher Berechnungsgrundlagen unzutreffend ermittelt würden. Im vorliegenden Fall sind demnach die Beteiligungserträge aus der Gewinnabführung der GmbH bei der Berechnung der Konzessionsabgabe der Stadtwerke nicht zu berücksichtigen.“
8	Der Klägerin wandte sich mit einem weiterem Schreiben vom 23. Oktober 1998 an das FA in welchem sie die beabsichtigte Rückübertragung der GmbH auf den Eigenbetrieb Stadtwerke ankündigte. Der Grund der beabsichtigten und später dann auch tatsächlich durchgeführten Rückübertragung ergibt sich aus dieser Anfrage der Klägerin: Durch die Zusammenfassung der Versorgungsbetriebe als Eigenbetrieb könne nunmehr sowohl der Mindestgewinn, als auch die gesamte Konzessionsabgabe für die zusammengefassten Sparten Strom, Gas, Wasser, Bäder und Fernwärme erwirtschaftet und zudem die bei der Sparte „Wasser“ noch vorhandenen nachholbaren Konzessionsabgabenbeträge der letzten fünf Jahre abgedeckt werden.
9	Mit Schreiben vom 22. Dezember 1998 teilte das FA der Klägerin mit, dass eine Nachholung der gekürzten Konzessionsabgaben betreffend die Sparte „Wasser“ aus den Jahren vor 1999 durch die aus der Sparte „Strom" erwirtschafteten Beträge ab 1. Januar 1999 nicht als Konzessionsabgabe der Stadtwerke steuerlich anerkannt werden könnte, da ein entsprechender Abzug dem Rückzahlungs- und Nachholungsverbot für die Sparte „Strom" widersprechen würde, und darüber hinaus kein Fall der Gesamtrechtsnachfolge vorliegen würde, da nach der Rückübertragung der Stromversorgungs-GmbH auf den Eigenbetrieb Stadtwerke ein neues Rechtssubjekt entstanden sei; es fehle somit an der wirtschaftlichen Identität.
10	Im Jahr 2003 fand eine Betriebsprüfung für die Jahre 1997 bis 2000 bei der Klägerin statt. Im Prüfungsbericht vom 18. November 2003 ist festgestellt, dass die Klägerin in den Wirtschaftsjahren 1999 und 2000 Nachholungen von nicht erwirtschafteten Konzessionsabgaben der Sparte „Wasser“ aus den Jahren 1994 bis 1997 vorgenommen hat. Die Nachholung der Konzessionsgaben erfolgte aufgrund der Tatsache, dass die zurückübertragene Sparte „Strom“ in den Wirtschaftsjahren 1999 und 2000 Gewinne erwirtschaftet hatte, die über dem Mindesthandelsbilanzgewinn und den für den Bereich Stromversorgung zulässigen Höchstbeträgen nach § 2 der Verordnung über Konzessionsabgaben für Strom und Gas (Konzessionsabgabenverordnung – KAV) vom 9. Januar 1992, BGBl I 1992, 12, lagen.
11	Folgende Beträge wurden nachgeholt:
12	Jahr Betrag Summe 1999: Nachholung aus 1994 1.257.583,00 DM          Nachholung aus 1995    947.946,00 DM 2.205.529,00 DM 2000: Nachholung aus 1995 ( Rest)    298.780,00 DM          Nachholung aus 1996 1.120.339,00 DM          Nachholung aus 1997 1.161.965,00 DM 2.581.084,00 DM
13	Diese an die Stadt X abgeführten nachgeholten Konzessionsabgaben wurden vom FA im Rahmen der Klägerin der Veranlagung als vGA angesetzt. Gegen die geänderten Körperschaftsteuerbescheide 1999 und 2000 - jeweils vom 18. März 2004 - erhob die Klägerin am 5. April 2004 Einspruch. Auch gegen die geänderten Gewerbesteuermessbescheide 1999 und 2000 - jeweils vom 7. April 2004 - erhob die Klägerin Einspruch am 21. April 2004,
14	In dem Einspruchsschreiben vertritt die Klägerin die Auffassung, dass das von der Betriebsprüfung behauptete Erfordernis der wirtschaftlichen Identität und das daraus abgeleitete Nachholverbot weder auf die einschlägigen Verwaltungsanweisungen (insbesondere das BMF-Schreiben vom 9. Februar 1998 a. a. O.) noch auf § 8 Abs. 3 Satz 2 des Körperschaftsteuergesetzes - KStG -, die gesetzliche Bestimmung über verdeckte Gewinnausschüttungen, stützen lässt.
15	Mit Einspruchsentscheidung vom 9. Mai 2005, auf die wegen der weiteren Einzelheiten Bezug genommen wird, wurde der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen. Das FA bezieht sich im Wesentlichen auf seine Ausführungen in dem o.g. Schreiben vom 22. Dezember 1998.
16	Mit Schriftsatz vom 8. Juni 2005, der am 9. Juni 2005 bei Gericht eingegangen ist, wurde Klage erhoben. Die Klägerin verfolgt zum einen ihr außergerichtliches Begehren mit den bereits vorgetragenen Gründen weiter. Zum anderen wird vorgetragen, dass die Steuerbescheide nichtig seien, weil sie unzutreffend adressiert seien, da die Steuerbescheide sowie die Einspruchsentscheidung nicht an die Stadt X als Träger des Betriebes gewerblicher Art adressiert seien, sondern an die rechtlich unselbstständige Einheit „Bäderbetrieb X“. Dies ergebe sich zweifelsfrei aus dem Anwendungserlass zur Abgabenordnung.
17	Die Klägerin beantragt, die Körperschaftsteuerbescheide für 1999 und 2000 vom 18. März 2004 sowie die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 9. Mai 2005 aufzuheben, hilfsweise das zu versteuernde Einkommen für 1999 auf 22.697 DM sowie die Körperschaftsteuer auf 9.078 DM festzusetzen und das zu versteuernde Einkommen für 2000 auf 2.210.307 DM sowie die Körperschaftsteuer auf 884.122 DM festzusetzen, die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären, hilfsweise für  den Fall des ganz oder teilweisen Unterliegen Zulassung der Revision.
18	Das FA beantragt, die Klage abzuweisen, hilfsweise für  den Fall des ganz oder teilweisen Unterliegen Zulassung der Revision.
19	Hinsichtlich der behaupteten Nichtigkeit führt das FA aus: Die in der Vergangenheit eingereichten Körperschaftsteuererklärungen weisen unter den Allgemeinen Angaben als Steuerpflichtigen aus „Bäderbetrieb .X“ bzw. „Stadtwerke .X“. Ein Fehler in der namentlichen Bezeichnung – so eine vorliegen würde – sei unschädlich, solange kein Zweifel an der Identität des Adressaten auftrete und dieser die Bescheide gegen sich gelten lasse. Hinsichtlich der materiellen Richtigkeit verweist das FA auf die Ausführungen in dem Schreiben vom Dezember 1998 sowie in der Einspruchsentscheidung.
20	Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die gewechselten Schriftsätze, die sich in der finanzgerichtlichen Akte befinden, die vom FA vorgelegten Steuerakten sowie die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 16. Februar 2009 Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

21	Die Klage ist unbegründet.
22	1. Die Klägerin hat in der mündlichen Verhandlung davon Abstand genommen, die Adressierung der Verwaltungsakte weiterhin zu rügen.
23	Es trifft zwar zu, dass aus Tz. 2.8.2 des Anwendungserlasses zu § 122 AO entnommen werden kann, dass der Körperschaftsteuerbescheid, der den einzelnen Betrieb gewerblicher Art einer juristischen Person des öffentlichen Rechts betrifft, an die juristische Person und nicht an den Betrieb gewerblicher Art zu richten ist. Im vorliegenden Streitfall ist aber zu berücksichtigen, dass aus den vom FA vorgelegten Körperschaftsteuerakten seit 1991 hervorgeht, dass zum einen immer der Eigenbetrieb Stadtwerke die Steuererklärungen eingereicht hat, diese vom jeweiligen Betriebsleiter unterzeichnet wurden, und dass zum anderen alle Steuerbescheide an die Stadtwerke adressiert wurden, und von dem Adressaten als auch nur ihn betreffend akzeptiert wurden. Auch im vorliegenden Fall wurden die Einsprüche von den Stadtwerken für die Streitjahre eingelegt, wobei nicht die Adressierung Gegenstand des Rechtsbehelfsverfahrens war, sondern die materielle Frage der vGA.
24	Bei dieser von beiden Seiten – Steuerpflichtiger, Finanzamt – seit vielen Jahren geübten Handhabung wäre es nach Auffassung des Senats ein Verstoß gegen Treu und Glauben, wenn sich mit einem Mal im Rahmen eines Rechtsbehelfsverfahrens einer der Beteiligten darauf beruft, dass die Adressierung unzutreffend sei.
25	Unabhängig davon gilt Folgendes: Würde man diesen Gedanken konsequent weiterverfolgen, müsste man dann auch davon ausgehen, dass keine wirksame Steuererklärung für die Streitjahre eingereicht worden ist.
26	Nach Auffassung des Senats darf die Formalie der Adressierung nicht überstrapaziert werden. Es war für beide Seiten aufgrund der langjährigen Übung zweifelsfrei ersichtlich, wer Steuerpflichtiger ist, wer Adressat der Körperschaftsteuerbescheide und wer Steuerschuldner ist. In diesem Zusammenhang kommt dem Rechtsscheinsgedanken entscheidende Bedeutung zu, der durch die in der mündlichen Verhandlung vom FA übergebenen Dokumente erhärtet wird. Die Steuerbescheide sind nach Auffassung des Senats wirksam bekanntgegeben worden.
27	2.a) Rechtsgrundlage für die Abführung von Konzessionsabgaben im Versorgungsbereich „Wasser“ ist für die Streitjahre die „Anordnung über die Zulässigkeit von Konzessionsabgaben der Unternehmen und Betriebe zur Versorgung mit Elektrizität, Gas und Wasser an Gemeinden und Gemeindeverbände“ vom 4. März 1941 – KAEAnO –, Reichsanzeiger 1941, 120, in der Fassung vom 7. März 1975, Bundesanzeiger Nr. 49, sowie die „Ausführungsanordnung zur Konzessionsabgabenanordnung“ vom 27. Februar 1943 – A/KAE –, Reichsanzeiger 1943, Nr. 75.
28	Rechtsgrundlage für die Abführung von Konzessionsabgaben im Versorgungsbereich „Strom“ bzw. „Gas“ ist seit 1. Januar 1992 die KAV.
29	Nach § 5 Abs. 1 bis 4 KAEAnO darf die Konzessionsabgabe für Wasser nicht den Bestand des Versorgungsunternehmens gefährden; soweit nicht ein angemessener Gewinn (Mindestgewinn) erwirtschaftet werden kann, ist die Konzessionsabgabe entsprechend zu kürzen; anderenfalls liegt eine vGA des Versorgungsunternehmens an die Trägerkörperschaft vor (vgl. Bundesfinanzhof –BFH- Urteil vom 31. Juli 1990 I R 171/87, Bundessteuerblatt -BStBl- II 1991, 315). Wird die Konzessionsabgabe entsprechend der Bestimmungen in § 5 Abs. 1 bis 4 KAEAnO gekürzt, so ist nach § 5 Abs. 5 KAEAnO das Versorgungsunternehmen auf Verlangen der Gemeinde in den nächsten fünf Geschäftsjahren zur Nachzahlung der gekürzten Beträge verpflichtet, falls die Ergebnisse dieser Geschäftsjahre unter Beachtung der Regelung über den Mindestgewinn neben der jeweils fälligen ungekürzten Konzessionsabgabe die Nachzahlung gestatten.
30	Für „Strom“ und „Gas“ ist seit dem Inkrafttreten der KAV eine Kürzung und Nachholung der Konzessionsabgabe nicht mehr zulässig.
31	b) Das Bundesministerium der Finanzen -BMF- befasst sich in seinem Schreiben vom 9. Februar 1998, BStBl I 1998, 209, mit dem Problem der Nachzahlung beim Einspartenbetrieb und beim Verbundbetrieb (Textziffer VI).  Steuerlich wird zwingend vorgeschrieben, dass eine Spartentrennung vorzunehmen ist, wenn der Mindestgewinn des Verbundbetriebes nicht mehr erreicht wird (Textziffer IV.2, 2. Absatz).
32	Da – was zwischen den Beteiligten unstreitig ist – der Mindestgewinn des verbliebenen Verbundunternehmens Stadtwerke, bestehend aus Gas und Wasser sowie die Betriebssparte Bäder, in den Jahren 1994 bis 1997 unterschritten wurde, wurde die Konzessionsabgabe für jeden Versorgungsbereich gesondert berechnet, und die Konzessionsabgabe für den Versorgungsbereich „Wasser“ entsprechend gekürzt, sodass der Mindestgewinn auch in diesem Versorgungsbereich erreicht wurde. Nach § 5 Abs. 5 KAEAnO konnte die gekürzte Konzessionsabgabe für 1994 bis spätestens 1999, die gekürzte Konzessionsabgabe für 1995 bis spätestens 2000, gekürzte Konzessionsabgabe für 1996 bis spätestens 2001 und die gekürzte Konzessionsabgabe für 1997 bis spätestens 2002 nachgezahlt werden. Unstreitig ist zwischen den Beteiligten, dass der Versorgungsbereich „Wasser“ in den auf 1997 folgenden Geschäftsjahren keine Gewinne erzielte, die neben dem Mindestgewinn die Nachzahlung der gekürzten Konzessionsabgaben ermöglicht hätten. D.h. die Nachzahlung konnte nur durch einen anderen Versorgungsbereich finanziert werden, wobei der Versorgungsbereich „Gas“ ebenfalls nicht so ertragstark war, als dass er die Nachzahlungen zusätzlich zu seinen eigenen Konzessionsabgaben hätte aufbringen können. Demnach war die Finanzierung der Nachzahlung nur durch den Versorgungsbereich „Strom“ möglich, der aber als eigenständige Körperschaft diese Leistungen nicht erbringen konnte, ohne zugleich eine vGA an die Stadt zu erbringen. Somit bestand aus der Sicht der Stadt bzw. der Stadtwerke die Notwendigkeit, die GmbH wieder in den Eigenbetrieb einzugliedern, um dann die Nachzahlung zu erbringen.
33	Weiter ordnet das o.a. BMF-Schreiben in Tz. A. V. 1. an, dass immer dann, wenn der Versorgungsbetrieb – hier: Gas, Wasser – mit anderen Betrieben, die keine Versorgungsbetriebe sind - hier: Betriebssparte Bäder – zusammengefasst ist, für die abzuziehende Konzessionsabgabe zwingend eine Spartentrennung vorzunehmen ist. Dies ergibt sich aus dem Charakter der Konzessionsabgabe sowie aus deren rechtlichen Grundlagen.
34	c) Der Senat stimmt der Auffassung der Klägerin zu, dass die Stadt mit ihrem Betrieb gewerblicher Art Gesamtrechtsnachfolger der GmbH ist. Das Vermögen der GmbH wurde nach § 175 Nr. 1 des Umwandlungsgesetzes –UmwG– auf die Stadt übertragen. Für eine derartige Übertragung gelten nach § 176 Abs. 1 UmwG die für die Verschmelzung durch Aufnahme einer solchen übertragenden Gesellschaft jeweils geltenden Vorschriften des Zweiten Buches des UmwG (§§ 2 bis 122 UmwG) entsprechend. Mit der Eintragung der Vermögensübertragung in das Handelsregister des Sitzes der übertragenden Gesellschaft geht deren Vermögen einschließlich der Verbindlichkeiten auf den übernehmenden Rechtsträger über (= Gesamtrechtsnachfolge). Die übertragende Gesellschaft erlischt; einer besonderen Löschung bedarf es nicht (§ 176 Abs. 3 UmwG).
35	d) Unabhängig davon, ob im vorliegenden Fall eine Gesamtrechtsnachfolge vorliegt, ist die Frage der vGA zu entscheiden.
36	Unter einer  vGA  ist eine Vermögensminderung (verhinderte Vermögensmehrung) zu verstehen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrages gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes –EStG– in Verbindung mit § 8 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes –KStG– auswirkt und in keinem Zusammenhang zu einer offenen Ausschüttung steht. Für den größten Teil der entschiedenen Fälle hat der BFH die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis angenommen, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährt hätte (ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. etwa Urteile vom 7. August 2002 I R 2/02, BStBl II 2004, 131; vom 28. Juni 2006 I R 108/05,  Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 2007, 107; vom 20. August 2008 I R 19/07, BFH /NV 2008, 1963). Zudem setzt die Annahme einer  vGA  voraus, dass die Minderung des Unterschiedsbetrages bei der Körperschaft geeignet ist, beim Gesellschafter einen sonstigen Bezug im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG auszulösen (Senatsurteil in BFHE 200, 197, BStBl II 2004, 131).
37	Legt man den Maßstab eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters (Fremdvergleich) an, so würde dieser Verbindlichkeiten, die ein anderer eingegangen ist, grundsätzlich nicht begleichen. Dieser Grundsatz gilt nach Auffassung des erkennenden Senats auch dann, wenn ein Vermögen auf eine juristische Person des öffentlichen Rechts im Wege des § 175 Nr. 1 UmwG übertragen wird. D.h. ein Ausgleich mit Vermögen, das zum Zeitpunkt der Entstehung der Nachzahlungsverpflichtung nicht vorhanden war, verstößt gegen die o.a. Grundsätze und stellt eine vGA dar. Dabei ist zu berücksichtigen, dass die Stadt „Alleingesellschafter“ des Eigenbetriebs war, Alleingesellschafter der übertragenen GmbH und diejenige war, die durch die von ihr veranlasste und durchgeführte Gestaltung im Streitfall in der Lage versetzt wurde, sich zusätzliche Einnahmen zu beschaffen, die auf andere Weise unstreitig – Fortführung der Aufteilung in Eigenbetrieb und GmbH - nicht möglich gewesen wären. Und nachdem die Nachzahlung erbracht war, wurde – wie von den Beteiligten in der mündlichen Verhandlung übereinstimmend mitgeteilt wurde – die Sparte „Strom“ wieder aus dem Eigenbetrieb herausgelöst.
38	Auch sind nach Auffassung des Senats die von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätze des Nachzahlungsverbots (vgl. BFH-Urteile vom 21. Dezember 1994 I R 98/93, BStBl II 1995, 419; vom 24. Januar 1996 I R 41/95, BStBl II 1997, 440) auf die Zahlungen an den „Alleingesellschafter“ Stadt X entsprechend anzuwenden, ungeachtet der Tatsache, dass sich hier aus § 5 Abs. 5 KAEAnO ein Anspruch auf Nachzahlung ergibt.
39	Dass die Nachzahlung in der im Streitfall erfolgten Weise eine vGA darstellt, ergibt sich nach Auffassung des Senats ferner aus Textziffer A. VI. des o.a. BMF-Schreibens. Entgegen der Auffassung der Klägerin ist nicht die Regelung über Verbundbetriebe anwendbar (Textziffer A. VI. 2. Satz 1 und 2 des o. a. BMF-Schreibens), sondern (weiterhin) die zwingende Regelung über Spartentrennung, weil auch nach der Rückgliederung der GmbH in den Eigenbetrieb Stadtwerke wegen der Betriebssparte „Bäder“ im Eigenbetrieb für die Berechnung der Konzessionsabgabe eine Spartentrennung durchzuführen ist (vgl. Textziffer A. V. 1. des BMF-Schreibens). Dann muss auch die Nachzahlung der gekürzten Konzessionsabgabe aus der Sparte „Wasser“ erfolgen.
40	Da somit aus der Sicht des erkennenden Senats die Voraussetzungen für eine vGA erfüllt sind, war die Klage abzuweisen.
41	3. Die Entscheidung über die Kosten folgt aus § 135 der Finanzgerichtsordnung (FGO).
42	4. Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen.

Gründe

21	Die Klage ist unbegründet.
22	1. Die Klägerin hat in der mündlichen Verhandlung davon Abstand genommen, die Adressierung der Verwaltungsakte weiterhin zu rügen.
23	Es trifft zwar zu, dass aus Tz. 2.8.2 des Anwendungserlasses zu § 122 AO entnommen werden kann, dass der Körperschaftsteuerbescheid, der den einzelnen Betrieb gewerblicher Art einer juristischen Person des öffentlichen Rechts betrifft, an die juristische Person und nicht an den Betrieb gewerblicher Art zu richten ist. Im vorliegenden Streitfall ist aber zu berücksichtigen, dass aus den vom FA vorgelegten Körperschaftsteuerakten seit 1991 hervorgeht, dass zum einen immer der Eigenbetrieb Stadtwerke die Steuererklärungen eingereicht hat, diese vom jeweiligen Betriebsleiter unterzeichnet wurden, und dass zum anderen alle Steuerbescheide an die Stadtwerke adressiert wurden, und von dem Adressaten als auch nur ihn betreffend akzeptiert wurden. Auch im vorliegenden Fall wurden die Einsprüche von den Stadtwerken für die Streitjahre eingelegt, wobei nicht die Adressierung Gegenstand des Rechtsbehelfsverfahrens war, sondern die materielle Frage der vGA.
24	Bei dieser von beiden Seiten – Steuerpflichtiger, Finanzamt – seit vielen Jahren geübten Handhabung wäre es nach Auffassung des Senats ein Verstoß gegen Treu und Glauben, wenn sich mit einem Mal im Rahmen eines Rechtsbehelfsverfahrens einer der Beteiligten darauf beruft, dass die Adressierung unzutreffend sei.
25	Unabhängig davon gilt Folgendes: Würde man diesen Gedanken konsequent weiterverfolgen, müsste man dann auch davon ausgehen, dass keine wirksame Steuererklärung für die Streitjahre eingereicht worden ist.
26	Nach Auffassung des Senats darf die Formalie der Adressierung nicht überstrapaziert werden. Es war für beide Seiten aufgrund der langjährigen Übung zweifelsfrei ersichtlich, wer Steuerpflichtiger ist, wer Adressat der Körperschaftsteuerbescheide und wer Steuerschuldner ist. In diesem Zusammenhang kommt dem Rechtsscheinsgedanken entscheidende Bedeutung zu, der durch die in der mündlichen Verhandlung vom FA übergebenen Dokumente erhärtet wird. Die Steuerbescheide sind nach Auffassung des Senats wirksam bekanntgegeben worden.
27	2.a) Rechtsgrundlage für die Abführung von Konzessionsabgaben im Versorgungsbereich „Wasser“ ist für die Streitjahre die „Anordnung über die Zulässigkeit von Konzessionsabgaben der Unternehmen und Betriebe zur Versorgung mit Elektrizität, Gas und Wasser an Gemeinden und Gemeindeverbände“ vom 4. März 1941 – KAEAnO –, Reichsanzeiger 1941, 120, in der Fassung vom 7. März 1975, Bundesanzeiger Nr. 49, sowie die „Ausführungsanordnung zur Konzessionsabgabenanordnung“ vom 27. Februar 1943 – A/KAE –, Reichsanzeiger 1943, Nr. 75.
28	Rechtsgrundlage für die Abführung von Konzessionsabgaben im Versorgungsbereich „Strom“ bzw. „Gas“ ist seit 1. Januar 1992 die KAV.
29	Nach § 5 Abs. 1 bis 4 KAEAnO darf die Konzessionsabgabe für Wasser nicht den Bestand des Versorgungsunternehmens gefährden; soweit nicht ein angemessener Gewinn (Mindestgewinn) erwirtschaftet werden kann, ist die Konzessionsabgabe entsprechend zu kürzen; anderenfalls liegt eine vGA des Versorgungsunternehmens an die Trägerkörperschaft vor (vgl. Bundesfinanzhof –BFH- Urteil vom 31. Juli 1990 I R 171/87, Bundessteuerblatt -BStBl- II 1991, 315). Wird die Konzessionsabgabe entsprechend der Bestimmungen in § 5 Abs. 1 bis 4 KAEAnO gekürzt, so ist nach § 5 Abs. 5 KAEAnO das Versorgungsunternehmen auf Verlangen der Gemeinde in den nächsten fünf Geschäftsjahren zur Nachzahlung der gekürzten Beträge verpflichtet, falls die Ergebnisse dieser Geschäftsjahre unter Beachtung der Regelung über den Mindestgewinn neben der jeweils fälligen ungekürzten Konzessionsabgabe die Nachzahlung gestatten.
30	Für „Strom“ und „Gas“ ist seit dem Inkrafttreten der KAV eine Kürzung und Nachholung der Konzessionsabgabe nicht mehr zulässig.
31	b) Das Bundesministerium der Finanzen -BMF- befasst sich in seinem Schreiben vom 9. Februar 1998, BStBl I 1998, 209, mit dem Problem der Nachzahlung beim Einspartenbetrieb und beim Verbundbetrieb (Textziffer VI).  Steuerlich wird zwingend vorgeschrieben, dass eine Spartentrennung vorzunehmen ist, wenn der Mindestgewinn des Verbundbetriebes nicht mehr erreicht wird (Textziffer IV.2, 2. Absatz).
32	Da – was zwischen den Beteiligten unstreitig ist – der Mindestgewinn des verbliebenen Verbundunternehmens Stadtwerke, bestehend aus Gas und Wasser sowie die Betriebssparte Bäder, in den Jahren 1994 bis 1997 unterschritten wurde, wurde die Konzessionsabgabe für jeden Versorgungsbereich gesondert berechnet, und die Konzessionsabgabe für den Versorgungsbereich „Wasser“ entsprechend gekürzt, sodass der Mindestgewinn auch in diesem Versorgungsbereich erreicht wurde. Nach § 5 Abs. 5 KAEAnO konnte die gekürzte Konzessionsabgabe für 1994 bis spätestens 1999, die gekürzte Konzessionsabgabe für 1995 bis spätestens 2000, gekürzte Konzessionsabgabe für 1996 bis spätestens 2001 und die gekürzte Konzessionsabgabe für 1997 bis spätestens 2002 nachgezahlt werden. Unstreitig ist zwischen den Beteiligten, dass der Versorgungsbereich „Wasser“ in den auf 1997 folgenden Geschäftsjahren keine Gewinne erzielte, die neben dem Mindestgewinn die Nachzahlung der gekürzten Konzessionsabgaben ermöglicht hätten. D.h. die Nachzahlung konnte nur durch einen anderen Versorgungsbereich finanziert werden, wobei der Versorgungsbereich „Gas“ ebenfalls nicht so ertragstark war, als dass er die Nachzahlungen zusätzlich zu seinen eigenen Konzessionsabgaben hätte aufbringen können. Demnach war die Finanzierung der Nachzahlung nur durch den Versorgungsbereich „Strom“ möglich, der aber als eigenständige Körperschaft diese Leistungen nicht erbringen konnte, ohne zugleich eine vGA an die Stadt zu erbringen. Somit bestand aus der Sicht der Stadt bzw. der Stadtwerke die Notwendigkeit, die GmbH wieder in den Eigenbetrieb einzugliedern, um dann die Nachzahlung zu erbringen.
33	Weiter ordnet das o.a. BMF-Schreiben in Tz. A. V. 1. an, dass immer dann, wenn der Versorgungsbetrieb – hier: Gas, Wasser – mit anderen Betrieben, die keine Versorgungsbetriebe sind - hier: Betriebssparte Bäder – zusammengefasst ist, für die abzuziehende Konzessionsabgabe zwingend eine Spartentrennung vorzunehmen ist. Dies ergibt sich aus dem Charakter der Konzessionsabgabe sowie aus deren rechtlichen Grundlagen.
34	c) Der Senat stimmt der Auffassung der Klägerin zu, dass die Stadt mit ihrem Betrieb gewerblicher Art Gesamtrechtsnachfolger der GmbH ist. Das Vermögen der GmbH wurde nach § 175 Nr. 1 des Umwandlungsgesetzes –UmwG– auf die Stadt übertragen. Für eine derartige Übertragung gelten nach § 176 Abs. 1 UmwG die für die Verschmelzung durch Aufnahme einer solchen übertragenden Gesellschaft jeweils geltenden Vorschriften des Zweiten Buches des UmwG (§§ 2 bis 122 UmwG) entsprechend. Mit der Eintragung der Vermögensübertragung in das Handelsregister des Sitzes der übertragenden Gesellschaft geht deren Vermögen einschließlich der Verbindlichkeiten auf den übernehmenden Rechtsträger über (= Gesamtrechtsnachfolge). Die übertragende Gesellschaft erlischt; einer besonderen Löschung bedarf es nicht (§ 176 Abs. 3 UmwG).
35	d) Unabhängig davon, ob im vorliegenden Fall eine Gesamtrechtsnachfolge vorliegt, ist die Frage der vGA zu entscheiden.
36	Unter einer  vGA  ist eine Vermögensminderung (verhinderte Vermögensmehrung) zu verstehen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrages gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes –EStG– in Verbindung mit § 8 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes –KStG– auswirkt und in keinem Zusammenhang zu einer offenen Ausschüttung steht. Für den größten Teil der entschiedenen Fälle hat der BFH die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis angenommen, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährt hätte (ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. etwa Urteile vom 7. August 2002 I R 2/02, BStBl II 2004, 131; vom 28. Juni 2006 I R 108/05,  Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 2007, 107; vom 20. August 2008 I R 19/07, BFH /NV 2008, 1963). Zudem setzt die Annahme einer  vGA  voraus, dass die Minderung des Unterschiedsbetrages bei der Körperschaft geeignet ist, beim Gesellschafter einen sonstigen Bezug im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG auszulösen (Senatsurteil in BFHE 200, 197, BStBl II 2004, 131).
37	Legt man den Maßstab eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters (Fremdvergleich) an, so würde dieser Verbindlichkeiten, die ein anderer eingegangen ist, grundsätzlich nicht begleichen. Dieser Grundsatz gilt nach Auffassung des erkennenden Senats auch dann, wenn ein Vermögen auf eine juristische Person des öffentlichen Rechts im Wege des § 175 Nr. 1 UmwG übertragen wird. D.h. ein Ausgleich mit Vermögen, das zum Zeitpunkt der Entstehung der Nachzahlungsverpflichtung nicht vorhanden war, verstößt gegen die o.a. Grundsätze und stellt eine vGA dar. Dabei ist zu berücksichtigen, dass die Stadt „Alleingesellschafter“ des Eigenbetriebs war, Alleingesellschafter der übertragenen GmbH und diejenige war, die durch die von ihr veranlasste und durchgeführte Gestaltung im Streitfall in der Lage versetzt wurde, sich zusätzliche Einnahmen zu beschaffen, die auf andere Weise unstreitig – Fortführung der Aufteilung in Eigenbetrieb und GmbH - nicht möglich gewesen wären. Und nachdem die Nachzahlung erbracht war, wurde – wie von den Beteiligten in der mündlichen Verhandlung übereinstimmend mitgeteilt wurde – die Sparte „Strom“ wieder aus dem Eigenbetrieb herausgelöst.
38	Auch sind nach Auffassung des Senats die von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätze des Nachzahlungsverbots (vgl. BFH-Urteile vom 21. Dezember 1994 I R 98/93, BStBl II 1995, 419; vom 24. Januar 1996 I R 41/95, BStBl II 1997, 440) auf die Zahlungen an den „Alleingesellschafter“ Stadt X entsprechend anzuwenden, ungeachtet der Tatsache, dass sich hier aus § 5 Abs. 5 KAEAnO ein Anspruch auf Nachzahlung ergibt.
39	Dass die Nachzahlung in der im Streitfall erfolgten Weise eine vGA darstellt, ergibt sich nach Auffassung des Senats ferner aus Textziffer A. VI. des o.a. BMF-Schreibens. Entgegen der Auffassung der Klägerin ist nicht die Regelung über Verbundbetriebe anwendbar (Textziffer A. VI. 2. Satz 1 und 2 des o. a. BMF-Schreibens), sondern (weiterhin) die zwingende Regelung über Spartentrennung, weil auch nach der Rückgliederung der GmbH in den Eigenbetrieb Stadtwerke wegen der Betriebssparte „Bäder“ im Eigenbetrieb für die Berechnung der Konzessionsabgabe eine Spartentrennung durchzuführen ist (vgl. Textziffer A. V. 1. des BMF-Schreibens). Dann muss auch die Nachzahlung der gekürzten Konzessionsabgabe aus der Sparte „Wasser“ erfolgen.
40	Da somit aus der Sicht des erkennenden Senats die Voraussetzungen für eine vGA erfüllt sind, war die Klage abzuweisen.
41	3. Die Entscheidung über die Kosten folgt aus § 135 der Finanzgerichtsordnung (FGO).
42	4. Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen.

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.

(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.

(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof

1.

in der Sache selbst entscheiden oder

2.

das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.

Der Bundesfinanzhof verweist den Rechtsstreit zurück, wenn der in dem Revisionsverfahren nach § 123 Abs. 1 Satz 2 Beigeladene ein berechtigtes Interesse daran hat.

(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.

(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.

(6) Die Entscheidung über die Revision bedarf keiner Begründung, soweit der Bundesfinanzhof Rügen von Verfahrensmängeln nicht für durchgreifend erachtet. Das gilt nicht für Rügen nach § 119 und, wenn mit der Revision ausschließlich Verfahrensmängel geltend gemacht werden, für Rügen, auf denen die Zulassung der Revision beruht.

(1)¹Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen.²Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat.³Einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke steht der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts gleich; dies gilt auf Antrag auch in den Fällen, in denen die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts entfällt und in einem anderen Staat eine Besteuerung auf Grund des Ausschlusses oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts dieses Staates hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung des Wirtschaftsguts erfolgt.⁴Ein Ausschluss oder eine Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts liegt insbesondere vor, wenn ein bisher einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen zuzuordnendes Wirtschaftsgut einer ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen ist.⁵Satz 3 gilt nicht für Anteile an einer Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft in den Fällen

1.

einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und

2.

einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).

⁶Ein Wirtschaftsgut wird nicht dadurch entnommen, dass der Steuerpflichtige zur Gewinnermittlung nach § 13a übergeht.⁷Eine Änderung der Nutzung eines Wirtschaftsguts, die bei Gewinnermittlung nach Satz 1 keine Entnahme ist, ist auch bei Gewinnermittlung nach § 13a keine Entnahme.⁸Einlagen sind alle Wirtschaftsgüter (Bareinzahlungen und sonstige Wirtschaftsgüter), die der Steuerpflichtige dem Betrieb im Laufe des Wirtschaftsjahres zugeführt hat; einer Einlage steht die Begründung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts gleich.⁹In den Fällen des Satzes 3 zweiter Halbsatz gilt das Wirtschaftsgut als unmittelbar nach der Entnahme wieder eingelegt.¹⁰Bei der Ermittlung des Gewinns sind die Vorschriften über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung zu befolgen.

(2)¹Der Steuerpflichtige darf die Vermögensübersicht (Bilanz) auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt ändern, soweit sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unter Befolgung der Vorschriften dieses Gesetzes nicht entspricht; diese Änderung ist nicht zulässig, wenn die Vermögensübersicht (Bilanz) einer Steuerfestsetzung zugrunde liegt, die nicht mehr aufgehoben oder geändert werden kann.²Darüber hinaus ist eine Änderung der Vermögensübersicht (Bilanz) nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Änderung nach Satz 1 steht und soweit die Auswirkung der Änderung nach Satz 1 auf den Gewinn reicht.

(3)¹Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.²Hierbei scheiden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aus, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten).³Die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.⁴Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.⁵Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Sinne des Satzes 4 sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(4a)¹Schuldzinsen sind nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind.²Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen.³Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt; bei der Ermittlung der Überentnahme ist vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieses Absatzes nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen.⁴Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2 050 Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen.⁵Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt.⁶Die Sätze 1 bis 5 sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden; hierzu sind Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen.

(5)¹Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.

Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.²Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;

2.

Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.²Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.³Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;

3.

Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;

4.

Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;

5.

Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.²Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar;

6.

Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.²Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.³Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.⁴§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend;

6a.

die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen;

6b.

Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.²Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.³Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.⁴Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel;

6c.

für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.²Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.³Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird;

7.

andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;

8.

Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.²Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.³Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.⁴Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;

8a.

Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden;

9.

Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;

10.

die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.²Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.³Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.⁴Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;

11.

Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;

12.

Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung;

13.

Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.

²Das Abzugsverbot gilt nicht, soweit die in den Nummern 2 bis 4 bezeichneten Zwecke Gegenstand einer mit Gewinnabsicht ausgeübten Betätigung des Steuerpflichtigen sind.³§ 12 Nummer 1 bleibt unberührt.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(7)¹Aufwendungen im Sinne des Absatzes 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b und 7 sind einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen.²Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Absatz 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

(9)¹Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Betriebsausgaben, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat.²§ 9 Absatz 6 Satz 2 bis 5 gilt entsprechend.

(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.

(1)¹Was als Einkommen gilt und wie das Einkommen zu ermitteln ist, bestimmt sich nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes und dieses Gesetzes.²Bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 sind die Absicht, Gewinn zu erzielen, und die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht erforderlich.³Bei den inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten beträgt das Einkommen aus dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen 16 Prozent der Entgelte (§ 10 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes) aus Werbesendungen.⁴Bei Körperschaften im Sinne des § 1 Absatz 1 mit Sitz im Ausland, deren Ort der Geschäftsleitung im Inland belegen ist und die nach inländischem Gesellschaftsrecht mangels Rechtsfähigkeit nicht als juristische Person zu behandeln sind, sind Leistungen und Leistungsversprechen zwischen der Körperschaft und Personen, die aus dieser Körperschaft Einkünfte im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 des Einkommensteuergesetzes erzielen, für Zwecke der Durchführung der Besteuerung mit Ertragsteuern wie Leistungen und Leistungsversprechen zwischen einer rechtsfähigen Körperschaft und deren Anteilseignern zu behandeln.

(2) Bei unbeschränkt Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 sind alle Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln.

(3)¹Für die Ermittlung des Einkommens ist es ohne Bedeutung, ob das Einkommen verteilt wird.²Auch verdeckte Gewinnausschüttungen sowie Ausschüttungen jeder Art auf Genussrechte, mit denen das Recht auf Beteiligung am Gewinn und am Liquidationserlös der Kapitalgesellschaft verbunden ist, mindern das Einkommen nicht.³Verdeckte Einlagen erhöhen das Einkommen nicht.⁴Das Einkommen erhöht sich, soweit eine verdeckte Einlage das Einkommen des Gesellschafters gemindert hat.⁵Satz 4 gilt auch für eine verdeckte Einlage, die auf einer verdeckten Gewinnausschüttung einer dem Gesellschafter nahe stehenden Person beruht und bei der Besteuerung des Gesellschafters nicht berücksichtigt wurde, es sei denn, die verdeckte Gewinnausschüttung hat bei der leistenden Körperschaft das Einkommen nicht gemindert.⁶In den Fällen des Satzes 5 erhöht die verdeckte Einlage nicht die Anschaffungskosten der Beteiligung.

(4) (weggefallen)

(5) Bei Personenvereinigungen bleiben für die Ermittlung des Einkommens Beiträge, die auf Grund der Satzung von den Mitgliedern lediglich in ihrer Eigenschaft als Mitglieder erhoben werden, außer Ansatz.

(6) Besteht das Einkommen nur aus Einkünften, von denen lediglich ein Steuerabzug vorzunehmen ist, so ist ein Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten nicht zulässig.

(7)¹Die Rechtsfolgen einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne des Absatzes 3 Satz 2 sind

1.

bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben;

2.

bei Kapitalgesellschaften nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben.²Satz 1 gilt nur bei Kapitalgesellschaften, bei denen die Mehrheit der Stimmrechte unmittelbar oder mittelbar auf juristische Personen des öffentlichen Rechts entfällt und nachweislich ausschließlich diese Gesellschafter die Verluste aus Dauerverlustgeschäften tragen.

²Ein Dauerverlustgeschäft liegt vor, soweit aus verkehrs-, umwelt-, sozial-, kultur-, bildungs- oder gesundheitspolitischen Gründen eine wirtschaftliche Betätigung ohne kostendeckendes Entgelt unterhalten wird oder in den Fällen von Satz 1 Nr. 2 das Geschäft Ausfluss einer Tätigkeit ist, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehört.

(8)¹Werden Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst, ist § 10d des Einkommensteuergesetzes auf den Betrieb gewerblicher Art anzuwenden, der sich durch die Zusammenfassung ergibt.²Nicht ausgeglichene negative Einkünfte der einzelnen Betriebe gewerblicher Art aus der Zeit vor der Zusammenfassung können nicht beim zusammengefassten Betrieb gewerblicher Art abgezogen werden.³Ein Rücktrag von Verlusten des zusammengefassten Betriebs gewerblicher Art auf die einzelnen Betriebe gewerblicher Art vor Zusammenfassung ist unzulässig.⁴Ein bei einem Betrieb gewerblicher Art vor der Zusammenfassung festgestellter Verlustvortrag kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden, den dieser Betrieb gewerblicher Art nach Beendigung der Zusammenfassung erzielt.⁵Die Einschränkungen der Sätze 2 bis 4 gelten nicht, wenn gleichartige Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst oder getrennt werden.⁶Kommt es bei einem Betrieb gewerblicher Art, der sich durch eine Zusammenfassung ergeben hat, innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren nach der Zusammenfassung zur Anwendung des § 3a des Einkommensteuergesetzes, ist § 3a Absatz 3 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes entsprechend auf die in Satz 4 genannten Verlustvorträge anzuwenden.

(9)¹Wenn für Kapitalgesellschaften Absatz 7 Satz 1 Nr. 2 zur Anwendung kommt, sind die einzelnen Tätigkeiten der Gesellschaft nach folgender Maßgabe Sparten zuzuordnen:

1.

Tätigkeiten, die als Dauerverlustgeschäfte Ausfluss einer Tätigkeit sind, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehören, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen;

2.

Tätigkeiten, die nach § 4 Abs. 6 Satz 1 zusammenfassbar sind oder aus den übrigen, nicht in Nummer 1 bezeichneten Dauerverlustgeschäften stammen, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen, wobei zusammenfassbare Tätigkeiten jeweils eine einheitliche Sparte bilden;

3.

alle übrigen Tätigkeiten sind einer einheitlichen Sparte zuzuordnen.

²Für jede sich hiernach ergebende Sparte ist der Gesamtbetrag der Einkünfte getrennt zu ermitteln.³Die Aufnahme einer weiteren, nicht gleichartigen Tätigkeit führt zu einer neuen, gesonderten Sparte; Entsprechendes gilt für die Aufgabe einer solchen Tätigkeit.⁴Ein negativer Gesamtbetrag der Einkünfte einer Sparte darf nicht mit einem positiven Gesamtbetrag der Einkünfte einer anderen Sparte ausgeglichen oder nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes abgezogen werden.⁵Er mindert jedoch nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes die positiven Gesamtbeträge der Einkünfte, die sich in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Veranlagungszeiträumen für dieselbe Sparte ergeben.⁶Liegen die Voraussetzungen des Absatzes 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 ab einem Zeitpunkt innerhalb eines Veranlagungszeitraums nicht mehr vor, sind die Sätze 1 bis 5 ab diesem Zeitpunkt nicht mehr anzuwenden; hiernach nicht ausgeglichene oder abgezogene negative Beträge sowie verbleibende Verlustvorträge aus den Sparten, in denen Dauerverlusttätigkeiten ausgeübt werden, entfallen.⁷Liegen die Voraussetzungen des Absatzes 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 erst ab einem bestimmten Zeitpunkt innerhalb eines Veranlagungszeitraums vor, sind die Sätze 1 bis 5 ab diesem Zeitpunkt anzuwenden; ein bis zum Eintritt der Voraussetzungen entstandener Verlust kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes abgezogen werden; ein danach verbleibender Verlust ist der Sparte zuzuordnen, in denen keine Dauerverlustgeschäfte ausgeübt werden.⁸Der am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibende negative Gesamtbetrag der Einkünfte einer Sparte ist gesondert festzustellen; § 10d Absatz 4 des Einkommensteuergesetzes gilt entsprechend.⁹Die §§ 3a und 3c Absatz 4 des Einkommensteuergesetzes sind entsprechend anzuwenden; § 3a Absatz 2 des Einkommensteuergesetzes ist für die Kapitalgesellschaft anzuwenden.

(10)¹Bei Einkünften aus Kapitalvermögen ist § 2 Absatz 5b des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.²§ 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 und Nr. 3 Satz 1 und Satz 3 bis 6 des Einkommensteuergesetzes ist entsprechend anzuwenden; in diesen Fällen ist § 20 Abs. 6 und 9 des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.

(1)¹Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen.²Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat.³Einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke steht der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts gleich; dies gilt auf Antrag auch in den Fällen, in denen die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts entfällt und in einem anderen Staat eine Besteuerung auf Grund des Ausschlusses oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts dieses Staates hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung des Wirtschaftsguts erfolgt.⁴Ein Ausschluss oder eine Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts liegt insbesondere vor, wenn ein bisher einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen zuzuordnendes Wirtschaftsgut einer ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen ist.⁵Satz 3 gilt nicht für Anteile an einer Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft in den Fällen

1.

einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und

2.

einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).

⁶Ein Wirtschaftsgut wird nicht dadurch entnommen, dass der Steuerpflichtige zur Gewinnermittlung nach § 13a übergeht.⁷Eine Änderung der Nutzung eines Wirtschaftsguts, die bei Gewinnermittlung nach Satz 1 keine Entnahme ist, ist auch bei Gewinnermittlung nach § 13a keine Entnahme.⁸Einlagen sind alle Wirtschaftsgüter (Bareinzahlungen und sonstige Wirtschaftsgüter), die der Steuerpflichtige dem Betrieb im Laufe des Wirtschaftsjahres zugeführt hat; einer Einlage steht die Begründung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts gleich.⁹In den Fällen des Satzes 3 zweiter Halbsatz gilt das Wirtschaftsgut als unmittelbar nach der Entnahme wieder eingelegt.¹⁰Bei der Ermittlung des Gewinns sind die Vorschriften über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung zu befolgen.

(2)¹Der Steuerpflichtige darf die Vermögensübersicht (Bilanz) auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt ändern, soweit sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unter Befolgung der Vorschriften dieses Gesetzes nicht entspricht; diese Änderung ist nicht zulässig, wenn die Vermögensübersicht (Bilanz) einer Steuerfestsetzung zugrunde liegt, die nicht mehr aufgehoben oder geändert werden kann.²Darüber hinaus ist eine Änderung der Vermögensübersicht (Bilanz) nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Änderung nach Satz 1 steht und soweit die Auswirkung der Änderung nach Satz 1 auf den Gewinn reicht.

(3)¹Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.²Hierbei scheiden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aus, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten).³Die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.⁴Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.⁵Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Sinne des Satzes 4 sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(4a)¹Schuldzinsen sind nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind.²Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen.³Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt; bei der Ermittlung der Überentnahme ist vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieses Absatzes nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen.⁴Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2 050 Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen.⁵Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt.⁶Die Sätze 1 bis 5 sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden; hierzu sind Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen.

(5)¹Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.

Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.²Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;

2.

Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.²Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.³Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;

3.

Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;

4.

Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;

5.

Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.²Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar;

6.

Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.²Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.³Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.⁴§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend;

6a.

die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen;

6b.

Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.²Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.³Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.⁴Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel;

6c.

für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.²Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.³Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird;

7.

andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;

8.

Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.²Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.³Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.⁴Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;

8a.

Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden;

9.

Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;

10.

die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.²Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.³Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.⁴Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;

11.

Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;

12.

Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung;

13.

Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.

²Das Abzugsverbot gilt nicht, soweit die in den Nummern 2 bis 4 bezeichneten Zwecke Gegenstand einer mit Gewinnabsicht ausgeübten Betätigung des Steuerpflichtigen sind.³§ 12 Nummer 1 bleibt unberührt.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(7)¹Aufwendungen im Sinne des Absatzes 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b und 7 sind einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen.²Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Absatz 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

(9)¹Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Betriebsausgaben, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat.²§ 9 Absatz 6 Satz 2 bis 5 gilt entsprechend.

(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.

(1) Die Geschäftsführer haben in den Angelegenheiten der Gesellschaft die Sorgfalt eines ordentlichen Geschäftsmannes anzuwenden.

(2) Geschäftsführer, welche ihre Obliegenheiten verletzen, haften der Gesellschaft solidarisch für den entstandenen Schaden.

(3) Insbesondere sind sie zum Ersatz verpflichtet, wenn den Bestimmungen des § 30 zuwider Zahlungen aus dem zur Erhaltung des Stammkapitals erforderlichen Vermögen der Gesellschaft gemacht oder den Bestimmungen des § 33 zuwider eigene Geschäftsanteile der Gesellschaft erworben worden sind. Auf den Ersatzanspruch finden die Bestimmungen in § 9b Abs. 1 entsprechende Anwendung. Soweit der Ersatz zur Befriedigung der Gläubiger der Gesellschaft erforderlich ist, wird die Verpflichtung der Geschäftsführer dadurch nicht aufgehoben, daß dieselben in Befolgung eines Beschlusses der Gesellschafter gehandelt haben.

(4) Die Ansprüche auf Grund der vorstehenden Bestimmungen verjähren in fünf Jahren.

(1)¹Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 6 sind vorbehaltlich des Absatzes 5 alle Einrichtungen, die einer nachhaltigen wirtschaftlichen Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen außerhalb der Land- und Forstwirtschaft dienen und die sich innerhalb der Gesamtbetätigung der juristischen Person wirtschaftlich herausheben.²Die Absicht, Gewinn zu erzielen, und die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr sind nicht erforderlich.

(2) Ein Betrieb gewerblicher Art ist auch unbeschränkt steuerpflichtig, wenn er selbst eine juristische Person des öffentlichen Rechts ist.

(3) Zu den Betrieben gewerblicher Art gehören auch Betriebe, die der Versorgung der Bevölkerung mit Wasser, Gas, Elektrizität oder Wärme, dem öffentlichen Verkehr oder dem Hafenbetrieb dienen.

(4) Als Betrieb gewerblicher Art gilt die Verpachtung eines solchen Betriebs.

(5)¹Zu den Betrieben gewerblicher Art gehören nicht Betriebe, die überwiegend der Ausübung der öffentlichen Gewalt dienen (Hoheitsbetriebe).²Für die Annahme eines Hoheitsbetriebs reichen Zwangs- oder Monopolrechte nicht aus.

(6)¹Ein Betrieb gewerblicher Art kann mit einem oder mehreren anderen Betrieben gewerblicher Art zusammengefasst werden, wenn

1.

sie gleichartig sind,

2.

zwischen ihnen nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse objektiv eine enge wechselseitige technisch-wirtschaftliche Verflechtung von einigem Gewicht besteht oder

3.

Betriebe gewerblicher Art im Sinne des Absatzes 3 vorliegen.

²Ein Betrieb gewerblicher Art kann nicht mit einem Hoheitsbetrieb zusammengefasst werden.

(1)¹Was als Einkommen gilt und wie das Einkommen zu ermitteln ist, bestimmt sich nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes und dieses Gesetzes.²Bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 sind die Absicht, Gewinn zu erzielen, und die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht erforderlich.³Bei den inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten beträgt das Einkommen aus dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen 16 Prozent der Entgelte (§ 10 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes) aus Werbesendungen.⁴Bei Körperschaften im Sinne des § 1 Absatz 1 mit Sitz im Ausland, deren Ort der Geschäftsleitung im Inland belegen ist und die nach inländischem Gesellschaftsrecht mangels Rechtsfähigkeit nicht als juristische Person zu behandeln sind, sind Leistungen und Leistungsversprechen zwischen der Körperschaft und Personen, die aus dieser Körperschaft Einkünfte im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 des Einkommensteuergesetzes erzielen, für Zwecke der Durchführung der Besteuerung mit Ertragsteuern wie Leistungen und Leistungsversprechen zwischen einer rechtsfähigen Körperschaft und deren Anteilseignern zu behandeln.

(2) Bei unbeschränkt Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 sind alle Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln.

(3)¹Für die Ermittlung des Einkommens ist es ohne Bedeutung, ob das Einkommen verteilt wird.²Auch verdeckte Gewinnausschüttungen sowie Ausschüttungen jeder Art auf Genussrechte, mit denen das Recht auf Beteiligung am Gewinn und am Liquidationserlös der Kapitalgesellschaft verbunden ist, mindern das Einkommen nicht.³Verdeckte Einlagen erhöhen das Einkommen nicht.⁴Das Einkommen erhöht sich, soweit eine verdeckte Einlage das Einkommen des Gesellschafters gemindert hat.⁵Satz 4 gilt auch für eine verdeckte Einlage, die auf einer verdeckten Gewinnausschüttung einer dem Gesellschafter nahe stehenden Person beruht und bei der Besteuerung des Gesellschafters nicht berücksichtigt wurde, es sei denn, die verdeckte Gewinnausschüttung hat bei der leistenden Körperschaft das Einkommen nicht gemindert.⁶In den Fällen des Satzes 5 erhöht die verdeckte Einlage nicht die Anschaffungskosten der Beteiligung.

(4) (weggefallen)

(5) Bei Personenvereinigungen bleiben für die Ermittlung des Einkommens Beiträge, die auf Grund der Satzung von den Mitgliedern lediglich in ihrer Eigenschaft als Mitglieder erhoben werden, außer Ansatz.

(6) Besteht das Einkommen nur aus Einkünften, von denen lediglich ein Steuerabzug vorzunehmen ist, so ist ein Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten nicht zulässig.

(7)¹Die Rechtsfolgen einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne des Absatzes 3 Satz 2 sind

1.

bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben;

2.

bei Kapitalgesellschaften nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben.²Satz 1 gilt nur bei Kapitalgesellschaften, bei denen die Mehrheit der Stimmrechte unmittelbar oder mittelbar auf juristische Personen des öffentlichen Rechts entfällt und nachweislich ausschließlich diese Gesellschafter die Verluste aus Dauerverlustgeschäften tragen.

²Ein Dauerverlustgeschäft liegt vor, soweit aus verkehrs-, umwelt-, sozial-, kultur-, bildungs- oder gesundheitspolitischen Gründen eine wirtschaftliche Betätigung ohne kostendeckendes Entgelt unterhalten wird oder in den Fällen von Satz 1 Nr. 2 das Geschäft Ausfluss einer Tätigkeit ist, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehört.

(8)¹Werden Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst, ist § 10d des Einkommensteuergesetzes auf den Betrieb gewerblicher Art anzuwenden, der sich durch die Zusammenfassung ergibt.²Nicht ausgeglichene negative Einkünfte der einzelnen Betriebe gewerblicher Art aus der Zeit vor der Zusammenfassung können nicht beim zusammengefassten Betrieb gewerblicher Art abgezogen werden.³Ein Rücktrag von Verlusten des zusammengefassten Betriebs gewerblicher Art auf die einzelnen Betriebe gewerblicher Art vor Zusammenfassung ist unzulässig.⁴Ein bei einem Betrieb gewerblicher Art vor der Zusammenfassung festgestellter Verlustvortrag kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden, den dieser Betrieb gewerblicher Art nach Beendigung der Zusammenfassung erzielt.⁵Die Einschränkungen der Sätze 2 bis 4 gelten nicht, wenn gleichartige Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst oder getrennt werden.⁶Kommt es bei einem Betrieb gewerblicher Art, der sich durch eine Zusammenfassung ergeben hat, innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren nach der Zusammenfassung zur Anwendung des § 3a des Einkommensteuergesetzes, ist § 3a Absatz 3 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes entsprechend auf die in Satz 4 genannten Verlustvorträge anzuwenden.

(9)¹Wenn für Kapitalgesellschaften Absatz 7 Satz 1 Nr. 2 zur Anwendung kommt, sind die einzelnen Tätigkeiten der Gesellschaft nach folgender Maßgabe Sparten zuzuordnen:

1.

Tätigkeiten, die als Dauerverlustgeschäfte Ausfluss einer Tätigkeit sind, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehören, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen;

2.

Tätigkeiten, die nach § 4 Abs. 6 Satz 1 zusammenfassbar sind oder aus den übrigen, nicht in Nummer 1 bezeichneten Dauerverlustgeschäften stammen, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen, wobei zusammenfassbare Tätigkeiten jeweils eine einheitliche Sparte bilden;

3.

alle übrigen Tätigkeiten sind einer einheitlichen Sparte zuzuordnen.

²Für jede sich hiernach ergebende Sparte ist der Gesamtbetrag der Einkünfte getrennt zu ermitteln.³Die Aufnahme einer weiteren, nicht gleichartigen Tätigkeit führt zu einer neuen, gesonderten Sparte; Entsprechendes gilt für die Aufgabe einer solchen Tätigkeit.⁴Ein negativer Gesamtbetrag der Einkünfte einer Sparte darf nicht mit einem positiven Gesamtbetrag der Einkünfte einer anderen Sparte ausgeglichen oder nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes abgezogen werden.⁵Er mindert jedoch nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes die positiven Gesamtbeträge der Einkünfte, die sich in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Veranlagungszeiträumen für dieselbe Sparte ergeben.⁶Liegen die Voraussetzungen des Absatzes 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 ab einem Zeitpunkt innerhalb eines Veranlagungszeitraums nicht mehr vor, sind die Sätze 1 bis 5 ab diesem Zeitpunkt nicht mehr anzuwenden; hiernach nicht ausgeglichene oder abgezogene negative Beträge sowie verbleibende Verlustvorträge aus den Sparten, in denen Dauerverlusttätigkeiten ausgeübt werden, entfallen.⁷Liegen die Voraussetzungen des Absatzes 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 erst ab einem bestimmten Zeitpunkt innerhalb eines Veranlagungszeitraums vor, sind die Sätze 1 bis 5 ab diesem Zeitpunkt anzuwenden; ein bis zum Eintritt der Voraussetzungen entstandener Verlust kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes abgezogen werden; ein danach verbleibender Verlust ist der Sparte zuzuordnen, in denen keine Dauerverlustgeschäfte ausgeübt werden.⁸Der am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibende negative Gesamtbetrag der Einkünfte einer Sparte ist gesondert festzustellen; § 10d Absatz 4 des Einkommensteuergesetzes gilt entsprechend.⁹Die §§ 3a und 3c Absatz 4 des Einkommensteuergesetzes sind entsprechend anzuwenden; § 3a Absatz 2 des Einkommensteuergesetzes ist für die Kapitalgesellschaft anzuwenden.

(10)¹Bei Einkünften aus Kapitalvermögen ist § 2 Absatz 5b des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.²§ 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 und Nr. 3 Satz 1 und Satz 3 bis 6 des Einkommensteuergesetzes ist entsprechend anzuwenden; in diesen Fällen ist § 20 Abs. 6 und 9 des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.

(1) Die Revision kann nur darauf gestützt werden, dass das angefochtene Urteil auf der Verletzung von Bundesrecht beruhe. Soweit im Fall des § 33 Abs. 1 Nr. 4 die Vorschriften dieses Unterabschnitts durch Landesgesetz für anwendbar erklärt werden, kann die Revision auch darauf gestützt werden, dass das angefochtene Urteil auf der Verletzung von Landesrecht beruhe.

(2) Der Bundesfinanzhof ist an die in dem angefochtenen Urteil getroffenen tatsächlichen Feststellungen gebunden, es sei denn, dass in bezug auf diese Feststellungen zulässige und begründete Revisionsgründe vorgebracht sind.

(3) Wird die Revision auf Verfahrensmängel gestützt und liegt nicht zugleich eine der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 vor, so ist nur über die geltend gemachten Verfahrensmängel zu entscheiden. Im Übrigen ist der Bundesfinanzhof an die geltend gemachten Revisionsgründe nicht gebunden.