Finanzgericht München Urteil, 09. Apr. 2018 - 7 K 729/17

bei uns veröffentlicht am09.04.2018

Gericht

Finanzgericht München

Tenor

1. Die Bescheide über Körperschaftsteuer 2013, gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum 31.12.2013, Gewerbesteuermessbetrag 2013, gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2013, gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 27 Abs. 2 und § 28 Abs. 1 Satz 3 KStG zum 31.12.2016 jeweils vom 04.03.2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14.02.2017 werden dahingehend geändert, dass der Gesamtbetrag der Einkünfte bzw. der Gewerbeertrag um weitere 120.000 € vermindert wird, der festzustellende verbleibende Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer bzw. der vortragsfähige Gewerbeverlust entsprechend angepasst wird und das steuerliche Einlagekonto zum 31.12.2013 in Höhe von 170.000 € festgestellt wird. Die Berechnung der steuerlichen Auswirkungen im Einzelnen wird dem Beklagten übertragen.

2. Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

3. Das Urteil ist im Kostenpunkt für die Klägerin vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf durch Sicherheitsleistung in Höhe der zu erstattenden Kosten der Klägerin die Vollstreckung abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Tatbestand

Streitig ist, ob sich das Einkommen der Klägerin durch einen Darlehensverzicht des Gesellschafters in Höhe von 120.000 € erhöht.

Die Klägerin ist eine 2012 gegründete und im Handelsregister eingetragene GmbH mit Sitz in München. Gegenstand des Unternehmens ist … Die Klägerin erklärte für das Streitjahr 2013 in ihrer Körperschaftsteuererklärung, die ohne Bilanz und GuV-Rechnung eingereicht wurde, einen Jahresfehlbetrag von 46.138 € und ein steuerliches Einlagekonto von 0 €. Das beklagte Finanzamt (FA) führte die Veranlagung mit Bescheid vom 30.10.2015 erklärungsgemäß unter Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) durch. Aus der am 07.12.2015 eingegangenen Bilanz und GuV-Rechnung ergab sich, dass sich die Kapitalrücklage um 170.000 € erhöht hat. Die Klägerin teilte mit, dass dieser Betrag noch als Zugang im steuerlichen Einlagekonto zu erfassen sei. Eine Rückfrage des FA ergab, dass der Zugang zum steuerlichen Einlagekonto in einem Darlehensverzicht des Gesellschafters begründet sei und die Darlehensverbindlichkeit dadurch erfolgsneutral aufgelöst worden sei. Das FA war der Auffassung, dass die Darlehensverbindlichkeit nicht erfolgsneutral, sondern erfolgswirksam aufzulösen sei und der erklärte Jahresüberschuss um 170.000 € zu erhöhen sei. Der Darlehensverzicht führe zwar zu einer verdeckten Einlage. Da die Klägerin in ihrer Bilanz einen nicht durch Eigenkapital gedeckten Fehlbetrag von 24.256,51 € ausweise, sei der Teilwert der Gesellschafterforderung jedoch wertlos gewesen und die verdeckte Einlage mit 0 € zu bewerten. Mit Datum vom 04.03.2016 erließ das FA geänderte Bescheide für 2013, in denen der erklärte Jahresüberschuss um 170.000 € erhöht und eine verdeckte Einlage in Höhe von 0 € angesetzt wurde, so dass sich ein zu versteuerndes Einkommen von 121.271 € ergab. Ein Zugang zum steuerlichen Einlagekonto wurde nicht erfasst. Die Klägerin erhob (u.a.) Einspruch gegen die Bescheide über Körperschaftsteuer 2013, gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum 31.12.2013, Gewerbesteuermessbetrag 2013, gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2013, gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 27 Abs. 2 und § 28 Abs. 1 Satz 3 Körperschaftsteuergesetz (KStG) zum 31.12.2013.

Am 15.03.2016 gingen berichtigte Steuererklärungen und ein berichtigter Jahresabschluss beim FA ein. Darin wurde nunmehr ein Jahresfehlbetrag von 18.353 € und ein steuerliches Einlagekonto mit einem Schlussbestand von 170.000 € erklärt. Der Einspruch wurde damit begründet, dass das Unternehmen weder zum Bilanzstichtag, noch danach wirtschaftlich überschuldet gewesen sei. Seit Gründung der Gesellschaft habe diese eine positive Gewinn- und Liquiditätsprognose. Im Jahresabschluss seien Anlagegegenstände mit einem Anschaffungswert von rd. 106.000 € enthalten. Hierauf seien Sonderabschreibungen vorgenommen worden, die zur Bildung von stillen Reserven geführt hätten. Der Jahresabschluss zum 31.12.2014 weise einen Umsatz von 377.526 € und einen Jahresüberschuss von 41.000 € aus. In 2015 hätten sich der Umsatz in einer ähnlichen Größenordnung bewegt mit einer Verbesserung der Ertragslage. Daher bestünden an der Werthaltigkeit der Gesellschafterforderung keine Zweifel.

Die Klägerin legte die Darlehensvereinbarung mit dem Gesellschafter B vom 31.10.2013 vor. Danach werden Verbindlichkeiten der Gesellschaft mit 1% verzinst. Außerdem legt sie ein Buchhaltungskonto über das Gesellschafterdarlehen mit Darlehensauszahlungen im Jahr 2012 in Höhe von 327.500 € sowie das Protokoll der Gesellschafterversammlung vom 31.12.2013 mit dem Verzicht des Alleingesellschafters B auf eine Forderung in Höhe von 170.000 € vor.

Der Einspruch hatte nur teilweise Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 14.02.2017). Zwar sei vom Vorhandensein von stillen Reserven im Zeitpunkt der Umbuchung der Gesellschafterforderung in Höhe von 20.035 € auszugehen, da in dieser Höhe im Jahr 2012 Sonderabschreibungen vorgenommen worden seien. Das Eigenkapital unter Berücksichtigung des geänderten Jahresabschlusses betrage jedoch -8.961 € (gezeichnetes Kapital: 25.000 €, ausstehende Einlagen: 12.500 €, Verlustvortrag: 3.093 €, Jahresfehlbetrag ohne Verzicht Gesellschafterforderung: 18.368 €). Verrechne man die stillen Reserven in Höhe von 20.035 € mit dem negativen Eigenkapital von 8.961 €, sei die Klägerin zwar nicht mehr überschuldet, jedoch sei sie auch nicht in der Lage, ihre Verbindlichkeiten in Höhe von 170.000 € zu entrichten. Dies spreche dafür, dass die Gesellschafterforderung wertgemindert gewesen sei. Auch im Gründungsjahr 2012 habe die Klägerin einen Jahresfehlbetrag von 3.093,38 € erzielt. Eine positive Gewinn- und Liquidationsprognose könne zur Ermittlung des Teilwerts nur dann herangezogen werden, wenn sich die Indizien für die künftige Gewinnerwartung bereits im Zeitpunkt des Forderungsverzichts abgezeichnet hätten. Solche lägen nach Aktenlage jedoch nicht vor. Das FA schätzte den Teilwert der erlassenen Forderung unter Berücksichtigung der wirtschaftlichen Lage der Klägerin und unter dem Aspekt, dass sich das Unternehmen noch in der Anlaufphase befunden habe, auf 50.000 €.

Dagegen richtet sich die Klage. Sie trägt vor, dass der Teilwert der erlassenen Gesellschafterforderung 170.000 € betragen habe. Nach ständiger Rechtsprechung sei nur im Fall der wirtschaftlichen Überschuldung die Werthaltigkeit der Forderung nicht gegeben. Eine solche liege, wie nun auch das FA festgestellt habe, nicht vor. Zu berücksichtigen sei auch, dass sich das Unternehmen in der Anlaufphase befunden habe und das Jahr 2013 das erste volle Geschäftsjahr gewesen sei. Insofern seien im Jahresergebnis auch Anlaufverluste enthalten, die in der Form nicht fortgeschrieben werden könnten.

Die Klägerin beantragt,

die Bescheide über Körperschaftsteuer 2013, gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum 31.12.2013, Gewerbesteuermessbetrag 2013, gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2013, gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 27 Abs. 2 und § 28 Abs. 1 Satz 3 KStG zum 31.12.2013 jeweils vom 04.03.2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14.02.2017 dahingehend zu ändern, dass der Gesamtbetrag der Einkünfte bzw. der Gewerbeertrag um weitere 120.000 € vermindert wird, die Körperschaftsteuer bzw. der Gewerbesteuermessbetrag entsprechend herabgesetzt wird, der festzustellende verbleibende Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer bzw. der vortragsfähige Gewerbeverlust entsprechend angepasst wird und das steuerliche Einlagekonto zum 31.12.2013 in Höhe von 170.000 € festgestellt wird.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen und beruft sich zur Begründung auf die Einspruchsentscheidung.

Auf das Protokoll über die mündliche Verhandlung vom 9. April 2018 wird Bezug genommen.

Gründe

Die Klage ist begründet. Zu Unrecht hat das FA angenommen, dass der Teilwert der erlassenen Gesellschafterforderung niedriger als ihr Nennwert ist und hat entsprechend eine zu niedrige verdeckte Einlage bei der Ermittlung des Einkommens abgezogen.

1. Wie der große Senat des BFH im Beschluss vom 9. Juni 1997 GrS 1/94 (BFHE 183, 187, Bundessteuerblatt –BStBl – II 1998, 307) entschieden hat, führt eine verdeckte Einlage in Form eines Verzichts auf die Forderung gegenüber der Gesellschafter durch den Wegfall der zuvor passivierten Verbindlichkeit bei der Kapitalgesellschaft zu einer Vermögensmehrung, die nach handelsrechtlichen Grundsätzen als Gewinn ausgewiesen werden kann. Dem ist steuerrechtlich jedoch durch den Abzug einer verdeckten Einlage gemäß § 8 Abs. 3 Satz 3 KStG außerhalb der Bilanz zu begegnen, wenn der Gesellschafter den Erlass im Hinblick auf das Gesellschaftsverhältnis gewährt hat. Der Verzicht des Gesellschafters kann sich auch auf eine Forderung erstrecken, die angesichts der Vermögensverhältnisse der Gesellschaft nicht als vollwertig angesehen werden kann. In diesem Fall hat die Kapitalgesellschaft als Wert der Einlage den tatsächlichen Wert der Forderung, nicht ihren Nennbetrag auch nicht den als Verbindlichkeit passivierten Betrag anzusetzen. Einlagen sind nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 Einkommensteuergesetz (EStG) bei der Kapitalgesellschaft mit dem Teilwert der zugeführten Wirtschaftsgüter anzusetzen. Für die Bewertung der Forderung ist es gleichgültig, ob der Gesellschafter eine gegen die Gesellschaft gerichtete Forderung an die Gesellschaft abtritt oder ihr die entsprechende Schuld erlässt. Beide Vorgänge können nicht unterschiedlich bewertet werden, weil die abgetretene Forderung durch die Vereinigung mit der Verbindlichkeit untergeht, das Ergebnis also demjenigen eines Forderungsverzichts entspricht. Der Wert des Vermögenszugangs ist in beiden Fällen mit dem Betrag zu bemessen, den der Betriebsinhaber für den Erwerb der Forderung oder die Herbeiführung des Verzichts hätte aufwenden müssen. Er entspricht dem noch werthaltigen Teil der Forderung.

2. Im Streitfall besteht kein Zweifel daran, dass der Verzicht des Gesellschafters der Klägerin auf die Darlehensforderung in Höhe eines Teilbetrags von 170.000 € eine (verdeckte) Einlage darstellt, da sie ihre Ursache im Gesellschafterverhältnis hat. Es ist nicht ersichtlich, dass und aus welchem Grund ein fremder Dritter bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns ersatz- und bedingungslos in derselben Höhe auf eine Darlehensforderung verzichtet hätte.

3. Der durch den Forderungsverzicht entstandene Gewinn ist außerbilanziell in voller Höhe zu neutralisieren, weil der Teilwert der Forderung, auf die der Gesellschafter verzichtet hat, ihrem Nennwert entsprach.

a) Die Einlage ist gemäß §§ 8 Abs. 1 Satz 1 KStG, 7 Satz 1 GewStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Halbsatz 1 EStG mit dem Teilwert der Forderung, auf die verzichtet wurde, im Zeitpunkt der Zuführung zu bewerten. Soweit die Forderung im Zeitpunkt des Verzichts nicht (mehr) werthaltig war, bleibt es bei der durch den Wegfall der Verbindlichkeit ausgelösten Gewinnerhöhung (BFH-Beschluss vom 09.06.1997 GrS 1/94, BFHE 183, 187, BStBl II 1998, 307). Diese Grundsätze gelten auch im Fall eines Darlehensverzichtes mit eigenkapitalersetzendem Charakter (BFH-Urteil vom 28.11.2001 I R 30/01, BFH/NV 2002, 677; BFH-Beschluss vom 16.05.2001 I B 143/00, BFHE 195, 351, BStBl II 2002, 436).

b) Der Große Senat stellt für die Ermittlung des Teilwerts der erlassenen Forderung auf den Wert ab, den der Betriebsinhaber für den Erwerb der Forderung oder die Herbeiführung des Verzichts hätte aufwenden müssen. Damit stellt der Große Senat auf den Betrag ab, den der Schuldner für den Erwerb der Forderung oder die Herbeiführung des Verzichts hätte aufwenden müssen (Groh, BB 1997, 2523/2524; Neumann in Rödder/Herlinghaus/Neumann, KStG, 1. Aufl. 2015, § 8 KStG Rdnr. 1393). Der Teilwert einer Darlehensforderung ist im Wege der Schätzung aufgrund der am Bilanzstichtag gegebenen objektiven Verhältnisse zu ermitteln und wird durch die Zahlungsfähigkeit und Zahlungswilligkeit des Schuldners und durch ihre Verzinslichkeit beeinflusst. Maßgebend ist, ob nach der allgemeinen Lebenserfahrung aufgrund der Zahlungsfähigkeit und Zahlungswilligkeit des Schuldners mit einem (teilweisen) Forderungsausfall zu rechnen ist (BFH-Urteil vom 20.08.2003 I R 49/02, BFHE 203, 319, BStBl II 2003, 941; FG Hamburg, Urteil vom 12.02.2014 6 K 203/11, juris).

c) Bei Anwendung dieser Kriterien war die Forderung, auf die der Gesellschafter der Klägerin verzichtet hat, in voller Höhe werthaltig. Zwar war ihr Eigenkapital zum 31.12.2013 negativ, jedoch sind stille Reserven vorhanden, die die latente Überschuldung so weit beseitigen, dass die Verbindlichkeiten der Klägerin durch ihr Vermögen gedeckt sind. Konkret bedeutet dies, dass das negative Eigenkapital in Höhe von 8.961 € durch die stillen Reserven in Höhe von 20.035 € mehr als ausgeglichen wird. Ist das auf diese Weise ermittelte Eigenkapital positiv, ist die Darlehensforderung mit ihrem Nennwert anzusetzen, denn bei positivem Eigenkapital kann regelmäßig von einer „wirtschaftlich gesunden Kapitalgesellschaft“ und damit ganz allgemein von einer ausreichenden Bonität ausgegangen werden, da die Verbindlichkeiten der Gesellschaft durch entsprechendes Vermögen gedeckt sind (Urbahns, DStZ 2005, 148/153). Im Streitfall hatte die Klägerin am Bilanzstichtag zum 31.12.2013 laut berichtigter Bilanz ein Aktivvermögen in Höhe von 290.687,08 € und zuzüglich der stillen Reserven in Höhe von 310.722,08 €. Dem standen vor Erlass der Gesellschafterforderung Verbindlichkeiten und Rückstellungen in Höhe von 299.648,59 € gegenüber. Die Gesellschafterforderung war somit durch das Aktivvermögen in voller Höhe abgedeckt, so dass kein Grund für die Annahme eines niedrigeren Teilwerts besteht. Unter Zugrundelegung der Teilwertdefinition des BFH im Beschluss des GrS 1/94 (s.o. Ziff. 1) hätte sich die Klägerin von der Verbindlichkeit im Nennwert von 170.000 € durch den Einsatz von Aktivvermögen in gleicher Höhe befreien können, ohne dass sie dadurch überschuldet gewesen wäre (vgl. Groh, BB 1997, 2523/2524).

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der Kosten und über den Vollstreckungsschutz folgt aus § 151 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1, Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung.

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KStG 1977 | § 28 Umwandlung von Rücklagen in Nennkapital und Herabsetzung des Nennkapitals


(1) 1 Wird das Nennkapital durch Umwandlung von Rücklagen erhöht, so gilt der positive Bestand des steuerlichen Einlagekontos als vor den sonstigen Rücklagen umgewandelt. 2 Maßgeblich ist dabei der sich vor Anwendung des Satzes 1 ergebende Bestand...

KStG 1977 | § 8 Ermittlung des Einkommens


(1) 1 Was als Einkommen gilt und wie das Einkommen zu ermitteln ist, bestimmt sich nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes und dieses Gesetzes. 2 Bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 sind die Absicht, Gewinn zu erzielen, und die.

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Finanzgericht Hamburg Urteil, 12. Feb. 2014 - 6 K 203/11

bei uns veröffentlicht am 12.02.2014

Tatbestand 1 Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob und ggf. in welcher Höhe eine Darlehensforderung, auf die die Muttergesellschaft der Klägerin ihr gegenüber verzichtet hat, werthaltig war. 2 Geschäftsgegenstand der im Jahr 1983 gegründeten.

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Tatbestand

1

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob und ggf. in welcher Höhe eine Darlehensforderung, auf die die Muttergesellschaft der Klägerin ihr gegenüber verzichtet hat, werthaltig war.

2

Geschäftsgegenstand der im Jahr 1983 gegründeten Klägerin war v. a. die Konzeption, die Kreation, die Produktion und der Vertrieb von visuellen und auditiven Kommunikationsprogrammen sowie medienintegrierender, computergestützter Anwendung und Systeme für off- und onlinebasierende Datenverarbeitung. Alleinige Gesellschafterin der Klägerin war die A AG (ursprünglich firmierend unter B Aktiengesellschaft), die inzwischen formwechselnd umgewandelt wurde in die C Holding ... (im Folgenden: C). Deren Geschäftsgegenstand war u. a. die Entwicklung, die Erstellung und der Vertrieb von Produkten und Dienstleistungen jeder Art auf dem Gebiet der elektronischen Medien und der kommerziellen Kommunikation. Die wesentliche Aufgabe der Klägerin innerhalb der C-Gruppe war die Entwicklung und der Betrieb einer Software-Plattform auf dem Online-Glücksspielmarkt. Im Mittelpunkt ihrer Geschäftstätigkeit stand die Bereitstellung der Technologie, um Wetten, Lotto und andere Glücksspiele vom Endkonsumenten zu verarbeiten und online an die staatlichen Lizenzinhaber zu übermitteln. Wegen der Struktur des C-Konzerns wird auf das Organigramm vom ... 2009 (Anlage zum Schriftsatz der Klägerin vom 03.06.2013, Finanzgerichtsakten -FGA- Anlagenband) Bezug genommen.

3

Die Klägerin erwarb im Jahr 2002 eine Masterlizenz für eine Spielplattform zum Preis von ... €, die sie in der Folgezeit wartete, weiter entwickelte und u. a. den Schwestergesellschaften zur Verfügung stellte. Die Plattform ermöglichte Glücksspielbetreibern wie etwa Lotteriegesellschaften, verschiedene Arten von Glücksspielen und Sportwetten zu verwalten und zu vertreiben einschließlich der Abwicklung des Zahlungsverkehrs mit den Endkunden.

4

Die C gewährte der D GmbH, deren Vermögen später im Wege der Verschmelzung auf die Klägerin überging, am 31.01.2001 ein Kontokorrentdarlehen (nebst Änderungen vom 01.01.2002 und 01.01.2003: Anlagen zum Schriftsatz der Klägerin vom 03.06.2013, FGA Anlagenband), das mit 6 % zu verzinsen war und sich zum 31.12.2002 auf ... € belief. Die C schloss am ... 2002 bzgl. aller gegenwärtigen und künftigen Forderungen gegenüber der Klägerin mit dieser (damals firmierend unter E GmbH) eine Rangrücktrittsvereinbarung ab (Anlage zum Schriftsatz der Klägerin vom 16.12.2011, FGA Anlagenband).

5

Am 01.01.2008 trat der von allen Bundesländern verabschiedete Staatsvertrag zum Glücksspielwesen in Deutschland (Glücksspielstaatsvertrag) vom 30.01./31.07.2007 in Kraft. Nach § 4 Abs. 4 dieses Vertrages war das Veranstalten und Vermitteln öffentlicher Glücksspiele im Internet nach einer einjährigen Übergangsphase verboten. Die Klägerin stellte daher zum 01.01.2009 die Vermittlung von Produkten der deutschen Lotteriegesellschaften und das eigene Geschäft mit Endkunden in Deutschland ein. Neben anderen Kosteneinsparungen reduzierte die Klägerin im Streitjahr die Zahl der Angestellten von ... auf ... Um den Umsatzrückgang aufgrund des inländischen Verbotes von Online-Glücksspielen auszugleichen, strebte der C-Konzern eine Ausweitung des Online-Angebots von Sportwetten, Pferdewetten, Casino und Poker im europäischen Ausland an. Die Klägerin sollte innerhalb des Konzerns als zentrale technische Dienstleisterin durch Nutzungsüberlassung der Gaming-Plattform an die Schwestergesellschaften fungieren (vgl. Bericht über die Prüfung des Jahresabschlusses und des Lageberichtes zum 31.12.2008 S. ...).

6

Zur Vermeidung einer Überschuldung der Klägerin verzichtete die C ihr gegenüber mit Vertrag vom ... 2008 auf einen Teilbetrag des Kontokorrentdarlehens, das sich zu diesem Zeitpunkt auf insgesamt ... € belief, in Höhe von ... € (Anlage zum Schriftsatz der Klägerin vom 16.12.2011, FGA Anlagenband).

7

Zum 31.12.2008 belief sich der Buchwert der von der Klägerin bilanzierten Wirtschaftsgüter, die die Gaming-Plattform ausmachten, auf insgesamt ... € und setzte sich wie folgt zusammen:

8

Masterlizenz:

... € 

Lizenz Horses:

... € 

Lizenz Interjockey:

... € 

EDV Software:

... € 

9

Aus den Bilanzen der Klägerin ergeben sich folgende Werte (in €):

10
        

2008

2009

2010

2011

nicht durch Eigenkapital

                                                                       

gedeckter Fehlbetrag

...     

        

...     

        

...     

        

...     

        
                                                                                

Jahresüberschuss

        

...     

        

...     

        

...     

        

...     

                                                                                

Umsatz

...     

        

...     

        

...     

        

...     

        

11

In ihrer am 02.07.2010 beim Beklagten eingereichten Körperschaftsteuererklärung für 2008 erklärte die Klägerin einen Jahresüberschuss in Höhe von ... €. Den zur Ermittlung dieses Jahresüberschusses in der Gewinn- und Verlustrechnung für 2008 als Ertrag berücksichtigten Teilverzicht auf die Darlehensforderung in Höhe von ... € zog die Klägerin außerbilanziell wieder ab und ermittelte so ein zu versteuerndes Einkommen von ./. ... €.

12

Der Beklagte erließ am 17.03.2011 einen Körperschaftsteuerbescheid für 2008, in dem er die außerbilanzielle Korrektur nicht berücksichtigte und unter Zugrundelegung des erklärten Jahresüberschusses von ... € sowie eines Gesamtbetrags der Einkünfte in Höhe von ... € bei abzugsfähigen Verlusten in Höhe von ... € die Körperschaftsteuer auf ... € festsetzte. Mit Bescheiden vom selben Tag setzte der Beklagte den Gewerbesteuermessbetrag für 2008 auf ... € fest (Gewerbeertrag nach Verlustabzug, abgerundet: ... €) und stellte den verbleibenden Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer zum 31.12.2008 auf ... € und den vortragsfähigen Gewerbeverlust auf ... € gesondert fest.

13

Gegen diese Bescheide legte die Klägerin mit Schreiben vom 13.04.2011 Einspruch ein und führte zur Begründung aus, die Forderung, auf die die C verzichtet habe, sei werthaltig gewesen, weil es eine Haftungs- und Konzernverbindung zum Mutterunternehmen gegeben und weil sie, die Klägerin, Gewinne erwirtschaftet habe. Der Verzicht stelle daher eine Einlage zum Teilwert der Forderung dar, sodass der handelsrechtliche Ertrag steuerrechtlich zu eliminieren sei. Bei der Muttergesellschaft sei der handelsrechtlich gebuchte Aufwand aus dem Darlehensverzicht dementsprechend zur Ermittlung des zu versteuernden Einkommens wieder hinzugerechnet worden.

14

Der Beklagte verband die Einsprüche mit Einspruchsentscheidung vom 17.11.2011 zur gemeinsamen Entscheidung und wies sie als unbegründet zurück. Die Behauptung der Klägerin, die Forderung sei im Zeitpunkt des Verzichts werthaltig gewesen, sei nicht nachvollziehbar. Sowohl zum 31.12.2007 als auch zum 31.12.2008 hätten die Bilanzen der Klägerin nicht durch Eigenkapital gedeckte Fehlbeträge ausgewiesen. Die Umsätze seien von 2007 bis 2009 rückläufig gewesen. Im Streitjahr sei ohne Berücksichtigung des Ertrages durch den Darlehensverzicht ein Verlust erzielt worden. Schließlich habe die Muttergesellschaft in ihrer Handelsbilanz auf den 31.12.2008 nicht nur den Darlehensverzicht von rund ... € nachvollzogen, sondern zusätzlich die restliche Darlehensforderung um weitere ... € wertberichtigt.

15

Hiergegen richtet sich die am 16.12.2011 erhobene Klage.

16

Die Klägerin trägt vor:

17

Der Darlehensverzicht sei in voller Höhe als Einlage zu behandeln. Die Anschaffungskosten auf die Beteiligung an ihr, der Klägerin, seien bei der C entsprechend erhöht worden. Aufgrund der Rangrücktrittserklärung der C habe kein Zweifel darüber bestanden, dass sie, die Klägerin, ihren Zahlungsverpflichtungen nachkommen werde.

18

Darüber hinaus habe sie ihren Geschäftsbetrieb in den Folgejahren ausbauen können und positive Ergebnisse erzielt; überdies generiere sie aufgrund hoher Abschreibungen jährlich einen hohen Cashflow. Sie sei daher jederzeit in der Lage, das Darlehen an die C zurückzuzahlen. Im Streitjahr sei das Geschäft temporär rückläufig gewesen aufgrund des in diesem Jahr abgeschlossenen Glücksspielstaatsvertrages, der Onlinewetten in Deutschland untersagt habe. Diese rechtlichen Vorgaben hätten sie, die Klägerin, gezwungen, die Vermittlung der deutschen Lotterien einzustellen und im Ausland neue Märkte zu erschließen und eine Produktdiversifikation vorzunehmen. Die hierdurch generierten neuen Ertragspotentiale hätten in der Folgezeit zu positiven Ergebnissen geführt. Nach dem Prognosebericht für 2008 (Anlage zum Schriftsatz der Klägerin vom 19.04.2012, FGA Anlagenband), der vom Aufsichtsrat geprüft und genehmigt worden und Grundlage für die Going-Concern-Prüfung der Wirtschaftsprüfer gewesen sei, habe sie, die Klägerin, lediglich für das Streitjahr negative Ergebnisse erwartet. Die Wirtschaftsprüfer hätten die Beteiligung an ihr daher sehr hoch bewertet. Tatsächlich habe sich die Entwicklung hin zur Gewinnzone etwas verzögert; ab 2010 seien aber wieder positive Ergebnisse erzielt worden. Im Jahr 2011 habe sie, die Klägerin, die Umsätze erheblich gesteigert und einen Jahresüberschuss von ... € erzielt.

19

Zudem seien in der Lizenz an der Spielplattform, die an die Kooperationspartner unterlizensiert werde, und diversen weiteren notwendigen Softwarelizenzen erhebliche stille Reserven vorhanden, die den Unternehmenswert steigerten. Die Gaming-Plattform sei im Jahr 2002 für ... € erworben und laufend weiter entwickelt worden; zum 31.12.2008 habe sie einen nach Wiederbeschaffungskosten berechneten Verkehrswert von ... € gehabt (vgl. Anlage zum Schriftsatz der Klägerin vom 01.08.2012). Zudem sei im Jahr 2012 eine Lizenz für ... € veräußert worden und die diesbezüglichen - nicht bilanzierten - Produktrechte für weitere ... €.

20

Durch die handelsrechtliche Wertberichtigung der Darlehensforderung bei der Muttergesellschaft in Höhe von ... € sei lediglich die verzögerte Rückzahlung des Darlehens berücksichtigt worden. Aufgrund der erforderlichen Neuausrichtung des Geschäfts habe sie, die Klägerin, die wegen des durchaus beachtlichen Cashflows vorhandenen liquiden Mittel für Investitionen benötigt, z. B. für den Abschluss von Versicherungen und den Aufbau neuer Zahlungswege im Ausland, und die Darlehensforderung erst später zurückzahlen können. An der Werthaltigkeit der Forderung und der jederzeit möglichen Rückzahlung sei jedoch nie gezweifelt worden. Auch die Wertberichtigung sei steuerlich bei der Muttergesellschaft nicht berücksichtigt worden.

21

Sie, die Klägerin, sei als Lizenzinhaberin für die Gaming-Plattform für die Geschäftstätigkeit des C-Konzerns unverzichtbar. Vergleichbare Rechte seien auf dem deutschen Markt nicht zu erwerben.

22

Die Klägerin hat ein Gutachten der F AG über den Marktwert der Spielpattform vom 18.03.2013 eingereicht, in dem ein Zeitwert für die Gaming-Plattform in Höhe von ... € ermittelt worden ist und auf dessen Inhalt Bezug genommen wird.

23

Die Klägerin beantragt,

24

1. den Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum 31.12.2008 vom 17.03.2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17.11.2011 dahingehend zu ändern, dass der verbleibende Verlustabzug um ... € höher auf ... € festgestellt wird,

25

2. den Gewerbesteuermessbescheid für 2008 vom 17.03.2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17.11.2011 dahingehend zu ändern, dass der Gewerbesteuermessbetrag auf ... € festgesetzt wird, und

26

3. den Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2008 vom 17.03.2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17.11.2011 dahingehend zu ändern, dass der festgestellte Verlust um ... € höher auf ... € festgestellt wird.

27

Der Beklagte beantragt,

28

die Klage abzuweisen.

29

Der Beklagte nimmt zur Begründung auf die Einspruchsentscheidung Bezug und trägt ergänzend vor:

30

Das Vorliegen einer bilanziellen Überschuldung der Klägerin im Streitjahr sei unstreitig und indiziere die Wertlosigkeit der Forderung, auf die verzichtet worden sei. Das Vorhandensein von den nicht durch Eigenkapital gedeckten Fehlbetrag übersteigenden stillen Reserven sei weder durch das von der Klägerin eingeholte Privatgutachten noch durch das Gutachten der vom Gericht beauftragten Sachverständigen nachgewiesen worden. In dem von der gerichtlich beauftragten Sachverständigen erstatteten Gutachten über die Bewertung der Forderung werde weder die Methodenwahl begründet noch die angesetzte Lizenzrate nachvollziehbar berechnet. Der Ansatz von Fortführungswerten entbehre ebenfalls einer näheren Erläuterung.

31

Die Prognose hinsichtlich des Zeitpunktes der zu erwartenden Tilgung lasse die Rangrücktrittserklärung unberücksichtigt. Auch sei im Verzichtszeitpunkt nicht absehbar gewesen, welche künftigen Forderungen entstehen würden.

32

Die Rechtsprechung des BFH bzgl. der Einbeziehung der funktionalen Bedeutung einer Konzerngesellschaft für den Konzern in die Ermittlung des Teilwertes sei mangels Vergleichbarkeit der Sachverhalte nicht auf den Streitfall übertragbar. Darüber hinaus könne die funktionale Bedeutung des Unternehmens im Konzern nicht allein die vollständige Werthaltigkeit der Forderung begründen. Im Übrigen sei davon auszugehen, dass konkurrierende IT-Unternehmen in gleicher Weise die von der Klägerin erbrachten Leistungen anbieten könnten.

33

Auf die weitere Stellungnahme des Beklagten zu dem Gutachten der F AG mit Schriftsatz vom 21.11.2013 nebst Anlage (FGA Bl. ...) wird ebenso Bezug genommen wie auf die Stellungnahme zu dem gerichtlich eingeholten Sachverständigengutachten (mit Schriftsatz vom 23.01.2014, FGA Bl. ...).

34

Bezug genommen wird ferner auf die Sitzungsniederschriften der Erörterungstermine vom 19.04.2012, 20.09.2012 und 21.03.2013 sowie der mündlichen Verhandlung vom 12.02.2014. Das Gericht hat im Erörterungstermin vom 21.03.2013 Beweis erhoben durch Vernehmung der früheren und jetzigen Wirtschaftsprüfer der Klägerin, Frau G, Frau H und Herrn J, als sachverständige Zeugen. Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird ebenfalls auf die Sitzungsniederschrift Bezug genommen.

35

Ferner hat das Gericht gemäß Beschluss vom 04.07.2013 Beweis erhoben über Werthaltigkeit der Forderung der C gegenüber der Klägerin zum 31.12.2008 durch Einholung eines Sachverständigengutachtens. Auf den Inhalt dieses Gutachtens vom 06.12.2013 nebst schriftlicher Ergänzung vom 11.02.2014 und mündlicher Erläuterung in der mündlichen Verhandlung wird auch Bezug genommen.

36

Dem Gericht haben Band III der Körperschaftsteuerakten, Band II der Gewerbesteuerakten und ein Band Bilanz- und Bilanzberichtsakten (St.-Nr. .../.../...) vorgelegen.

Entscheidungsgründe

37

Die zulässige Klage ist begründet.

I.

38

Die angefochtenen Bescheide sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-). Der Beklagte hat zur Ermittlung des zu versteuernden Einkommens außerbilanziell zu Unrecht keine Einlage in Höhe von ... € abgezogen.

39

Der Erlass einer Gesellschafterforderung gegenüber der Gesellschaft führt aus der Sicht der Gesellschaft zum Erlöschen einer Verbindlichkeit und damit zu einer Gewinnerhöhung. Diese in der Steuerbilanz zu erfassende Gewinnerhöhung ist jedoch gemäß § 8 Abs. 3 Satz 3 Körperschaftsteuergesetz (KStG) i. V. m. § 7 Satz 1 Gewerbesteuergesetz (GewStG) außerhalb der Bilanz zu neutralisieren, soweit es sich bei dem Forderungsverzicht steuerrechtlich um eine Einlage handelt und sofern sich das Einkommen des Gesellschafters nicht entsprechend gemindert hat (Satz 4 der Vorschrift).

40

1. Der Teilverzicht auf die Darlehensforderung ist eine (verdeckte) Einlage der C.

41

a) Eine verdeckte Einlage liegt vor, wenn ein Gesellschafter oder eine ihm nahe stehende Person der Körperschaft außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Einlagen einen einlagefähigen Vermögensvorteil zuwendet und diese Zuwendung durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist (BFH-Urteil vom 04.03.2009 I R 32/08, BFHE 224, 410, BFH/NV 2009, 1207). Das Gesellschaftsverhältnis ist ursächlich für die Vermögensmehrung bei der Kapitalgesellschaft, wenn ein Nichtgesellschafter bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns den Vermögensvorteil der Gesellschaft nicht eingeräumt hätte (BFH-Urteil vom 14.07.2009 IX R 6/09, BFH/NV 2010, 397). Bei dem Forderungsverzicht eines Gesellschafters gegenüber einer sanierungsbedürftigen Gesellschaft ist zu vermuten, dass der Verzicht gesellschaftlich und nicht betrieblich veranlasst ist, wenn sich fremde Gläubiger nicht an der Sanierung beteiligen (BFH-Urteil vom 29.07.1997 VIII R 57/94, BFHE 184, 63, BStBl II 1998, 652).

42

b) Die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis ist vorliegend unstreitig. Es ist auch nicht ersichtlich, dass und aus welchem Grund ein fremder Dritter bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns ersatz- und bedingungslos in derselben Höhe auf eine Darlehensforderung verzichtet hätte. Zwar hätte auch ein Nichtgesellschafter im Hinblick auf den (vorübergehenden) Liquiditätsengpass und die erhoffte finanzielle Sanierung der Klägerin womöglich auf eine sofortige Beitreibung seiner Forderung verzichtet und eine Stundung gewährt oder auch vorübergehend auf die Verzinsung verzichtet, nicht aber auf die Darlehensforderung selbst. Dementsprechend hat auch kein anderer Gläubiger der Klägerin einen Verzicht erklärt.

43

2. Der durch den Forderungsverzicht entstandene Gewinn ist außerbilanziell in voller Höhe zu neutralisieren, weil der Teilwert der Forderung, auf die die C verzichtet hat, ihrem Nennwert entsprach.

44

a) aa) Die Einlage ist gemäß §§ 8 Abs. 1 Satz 1 KStG, 7 Satz 1 GewStG i. V. m. § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Halbsatz 1 EStG mit dem Teilwert der Forderung, auf die verzichtet wurde, im Zeitpunkt der Zuführung zu bewerten. Soweit die Forderung im Zeitpunkt des Verzichts nicht (mehr) werthaltig war, bleibt es bei der durch den Wegfall der Verbindlichkeit ausgelösten Gewinnerhöhung (BFH-Beschluss vom 09.06.1997 GrS 1/94, BFHE 183, 187, BStBl II 1998, 307). Diese Grundsätze gelten auch im Fall eines Darlehensverzichtes mit eigenkapitalersetzendem Charakter (BFH-Urteil vom 28.11.2001 I R 30/01, BFH/NV 2002, 677; BFH-Beschluss vom 16.05.2001 I B 143/00, BFHE 195, 351, BStBl II 2002, 436).

45

bb) Der Teilwert ist gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG der Betrag, den ein Erwerber des Betriebs für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde; dabei ist davon auszugehen, dass der Erwerber den Betrieb fortführt. Es kommt darauf an, welchen Betrag ein gedachter Erwerber für den Erwerb der Forderung (Herbeiführung des Verzichts) hätte aufwenden müssen (BFH-Urteil vom 08.06.2011 I R 62/10, BFH/NV 2011, 2117). Der Teilwert einer Darlehensforderung ist im Wege der Schätzung aufgrund der am Bilanzstichtag gegebenen objektiven Verhältnisse zu ermitteln und wird durch die Zahlungsfähigkeit und Zahlungswilligkeit des Schuldners und durch ihre Verzinslichkeit beeinflusst. Maßgebend ist, ob nach der allgemeinen Lebenserfahrung aufgrund der Zahlungsfähigkeit und Zahlungswilligkeit des Schuldners mit einem (teilweisen) Forderungsausfall zu rechnen ist (BFH-Urteil vom 20.08.2003 I R 49/02, BFHE 203, 319, BStBl II 2003, 941; FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 30.01.2013 12 K 12056/12, EFG 2013, 1560; Revision anhängig unter I R 23/13).

46

cc) Zur Ermittlung des Teilwerts einer gegen eine Kapitalgesellschaft gerichteten Forderung der Muttergesellschaft ist zunächst vom Vermögensstatus der Tochtergesellschaft laut Handelsbilanz auszugehen und anschließend die Existenz stiller Reserven bei positiver Fortführungsprognose zu prüfen unter Berücksichtigung der Ertragserwartungen und der konkreten Konditionen der Gesellschafterforderung und der funktionalen Bedeutung der Tochtergesellschaft im Konzern (vgl. Benz/Böing, Ubg 2012, 440).

47

b) Bei Anwendung dieser Kriterien war die Forderung, auf die die C verzichtet hat, in voller Höhe werthaltig.

48

aa) Allein schon unter Berücksichtigung der im Vermögen der Klägerin vorhandenen stillen Reserven ergibt sich ein Teilwert der Forderung in Höhe von geschätzt ... €.

49

aaa) Ist die Kapitalgesellschaft überschuldet, beträgt der Teilwert einer gegen sie gerichteten Forderung im Allgemeinen 0,00 € (BFH-Urteile vom 31.05.2005 I R 35/04, BFHE 210, 487, BStBl II 2006, 132; vom 15.10.1997 I R 103/93, BFH/NV 1998, 572; Ostermayer/Erhart, BB 2003, 449). Maßgebend ist insoweit allerdings nicht die bilanzielle Überschuldung, die nur als Indiz herangezogen werden kann, sondern ob eine wirtschaftliche Überschuldung gegeben ist, die zur Insolvenzantragstellung verpflichtet und deren Vorliegen sich nach dem Überschuldungsstatus bestimmt, bei dem die tatsächlichen (Verkehrs-)Werte anzusetzen sind (FG München, Urteil vom 04.02.2004 7 K 337/99, juris). Die Kapitalgesellschaft ist daher wirtschaftlich nicht überschuldet, wenn stille Reserven in Höhe des bilanziellen Überschuldungsbetrages vorhanden sind (BFH-Urteil vom 31.05.2005 I R 35/04, BFHE 210, 487, BStBl II 2006, 132; FG Baden-Württemberg, Urteil vom 04.10.2010 10 K 1724/08, BB 2011, 1263; FG Hamburg, Beschluss vom 30.08.2001 VII 105/01, EFG 2002, 94).

50

bbb) Die Bilanz der Klägerin zum 31.12.2008, dem Zeitpunkt des Darlehensverzichts, wies - nach Berücksichtigung des Verzichts - zwar einen nicht durch Eigenkapital gedeckten Fehlbetrag in Höhe von ... € aus; die Klägerin war mithin bilanziell überschuldet.

51

ccc) Der Buchwert der bilanzierten Wirtschaftsgüter, die zusammen die Gaming-Plattform bilden, belief sich nach der unstreitigen Angabe der Klägerin zum 31.12.2008 auf insgesamt ... €.

52

ddd) Nach der Feststellung der vom Gericht beauftragten Sachverständigen waren in der Gaming-Plattform zum 31.12.2008 stille Reserven vorhanden, die den nicht durch Eigenkapital gedeckten Fehlbetrag und z. T. die Forderung, auf die verzichtet wurde, abdeckten. Stille Reserven in anderen bilanzierten oder nicht bilanzierten Wirtschaftsgütern gab es hingegen nicht.

53

(1) Die Sachverständige, die im Streitjahr auch die von der C und der Klägerin beauftragte Abschlussprüferin war, ist bei ihrer Bewertung von Fortführungswerten ausgegangen (sog. Going-Concern-Prinzip) und hat dies unter Hinweis auf die von der C erstellte Umsatzplanung für die Folgejahre sowie der sich daraus ergebenden "free cash flows", die von ihr bei Erstellung des Jahresabschlusses geprüft worden waren, erläutert und begründet (Gutachten S. 7; Stellungnahme vom 11.02.2014 zu Ziff. 1).

54

(2) Obwohl die Gaming-Plattform nicht nur aus der Masterlizenz, sondern auch aus anderen z. T. nicht bilanzierten Vermögensgegenständen besteht, hat die Sachverständige eine Gesamtbewertung vorgenommen, um den Nutzen einzubeziehen, der sich aus dem Zusammenwirken der einzelnen Bestandteile ergibt (Stellungnahme vom 11.02.2014 zu Ziff. 4).

55

(3) Die Sachverständige hat ferner nachvollziehbar erläutert, dass und warum die auch von der F AG verwendete Lizenzpreisanalogiemethode für die Bewertung der Gaming-Plattform geeignet ist und dem für die Bewertung immaterieller Vermögenswerte maßgebenden Standard S 5 des Instituts der Wirtschaftsprüfer (IDW S 5; Stand 23.05.2011) entspricht. In Ermangelung eines Marktes für Wirtschaftsgüter, die der Gaming-Plattform der Klägerin vergleichbar wären, kamen marktpreisorientierte Verfahren nicht in Betracht (vgl. IDW S 5 Tz. 132). Die Anwendung kostenorientierter Verfahren hat die Sachverständige mit der Begründung abgelehnt, dass die Summe der Entwicklungskosten regelmäßig keinen Bezug zum potentiellen wirtschaftlichen Wert aufweise (Stellungnahme vom 11.02.2014 zu Ziff. 2). Dies entspricht dem IDW S 5 (Tz. 131). Der Senat weist im Übrigen darauf hin, dass sich die von der Klägerin ermittelte und vom Beklagten nicht in Frage gestellte Summe der Entwicklungskosten, die den Wiederbeschaffungskosten entspricht und nach Auskunft der Sachverständigen die einzige Alternative zur Wertberechnung nach der Lizenzpreisanalogiemethode wäre, entsprechend der Berechnung der Klägerin auf ... € beläuft. Diese Bewertung hätte zur Folge, dass die Forderung allein wegen der in der Gaming-Plattform enthaltenen stillen Reserven als voll werthaltig anzusehen wäre.

56

Innerhalb der kapitalwertorientierten Verfahren ist die Mehrgewinnmethode nach den Ausführungen der Sachverständigen (Stellungnahme vom 11.02.2014 zu Ziff. 2) im Streitfall in Ermangelung einer zuverlässig ermittelbaren Preis- oder Mengenprämie und damit von Produkteigenschaften, die vom Nachfrager wahrgenommen und honoriert werden, nicht geeignet (vgl. IDW S 5 Tz. 123).

57

(5) Nach der Lizenzpreisanalogiemethode wird ermittelt, welche Umsatzerlöse in Form von Lizenzraten durch den Vermögenswert erzielt werden könnten. Die Lizenzraten werden in Prozentsätzen der relevanten Umsatzerlöse ermittelt und durch Abzinsung in einen Barwert umgerechnet, zu dem der Steuervorteil aus der fiktiven steuerlichen Abschreibung des zu bewertenden Vermögenswertes (sog. Tax Amortisation Benefit -TAB-) hinzugerechnet wird.

58

Die Sachverständige hat sich an dem von der Klägerin eingereichten Gutachten der F AG orientiert und dabei die verwendeten Parameter überprüft und z. T. durch andere ersetzt. Dabei hat sie die vom Beklagten gegen das F-Gutachten erhobenen Einwendungen gewürdigt und teilweise berücksichtigt.

59

So hat die Sachverständige nicht die von den Privatgutachtern zugrunde gelegte Umsatzplanung der Klägerin übernommen (sog. "best case"), sondern stattdessen auf die bei der Aufstellung des handelsrechtlichen Jahresabschlusses bzw. des IFRS-Konzernabschlusses der A AG per 31.12.2008 berücksichtigte, vorsichtigere Umsatzplanung abgestellt (sog. "base case", S. ... des Gutachtens), die sie selbst seinerzeit in ihrer Eigenschaft als von der Klägerin beauftragte Abschlussprüferin geprüft und für plausibel erachtete hatte.

60

Zur Ermittlung der anzusetzenden Lizenzrate hat die Sachverständige die von der F AG über die Datenbanken ktMINE und RoyaltySource ermittelten Lizenzraten auf ihre Vergleichbarkeit mit dem Geschäftsbereich der Klägerin untersucht, zwei Lizenzraten im Bereich "Software" sowie 23 Lizenzraten aus dem Bereich "Online Games" als vergleichbar erachtet und hieraus eine plausible Lizenzrate von 29 % ermittelt. Bei Verengung der "Peergroup" auf sechs besonders gut vergleichbare Unternehmen ergab sich eine Lizenzrate von 29 bis 30 % (E-Mail-Schreiben der Sachverständigen vom 11.02.2014). Die vom Beklagten befürwortete Zugrundelegung der von der Klägerin selbst verwendeten Lizenzraten hat die Sachverständige mit der nachvollziehbaren Begründung abgelehnt, dass diese Raten z. T. Wartungs- und Verwaltungsleistungen enthielten, eine sehr große Bandbreite von 9 bis 95 % aufwiesen und wegen der Berechnung gegenüber Konzerngesellschaften für einen Drittvergleich nicht tauglich seien (Gutachten S. ..., Stellungnahme vom 11.02.2014 zu Ziff. 6).

61

Die Sachverständige hat, wie auch die F AG, einen zehnjährigen Nutzungszeitraum für sachgerecht erachtet, die in diesem Zeitraum anfallenden Lizenzerlöse aber mit einem WACC (Weighted Average Cost of Capital) von 8,88 % statt wie die F AG mit 8,38 % diskontiert; dabei hat die Sachverständige entsprechend der Argumentation des Beklagten einen Fungibilitätszuschlag von 0,5 % als angemessen angesehen (Gutachten S. ...).

62

eee) Geht man von einer Lizenzrate von 30 % aus, ergibt sich ein Verkehrswert der Gaming-Plattform zum 31.12.2008 in Höhe von ... €. Zieht man hiervon den Buchwert von ... € ab, ergeben sich stille Reserven in Höhe von ... €. Nach Abzug des nicht durch Eigenkapital gedeckten Fehlbetrags von ... € ergibt sich eine Differenz von ... €. Die streitgegenständliche Forderung von ... € wäre folglich in dieser Höhe durch die stillen Reserven gedeckt gewesen. Bei einer Lizenzrate von 29 % ergibt sich ein Teilwert der Forderung in Höhe von rund ... € (E-Mail-Schreiben der Sachverständigen vom 11.02.2014). Aufgrund der umfassenden und nachvollziehbaren Bewertung der Sachverständigen, der der Senat folgt, schätzt er den Teilwert der Forderung allein unter Berücksichtigung der in der Gaming-Plattform vorhandenen stillen Reserven auf rund ... €. Eine exakte Wertermittlung ist im Hinblick auf die anderen im Rahmen der Teilwertschätzung relevanten Faktoren (unten b) und c)) nicht erforderlich.

63

bb) aaa) Der Teilwert einer Forderung kann sich auch aus der zu erwartenden künftigen Entwicklung der Zahlungsfähigkeit etwa aufgrund einer positiven Gewinn- oder Liquiditätsprognose ergeben. Denn eine Darlehensforderung ist trotz wirtschaftlicher Überschuldung der Schuldnerin teilweise werthaltig, wenn sie aufgrund der zu erwartenden Erträge der Gesellschaft nachweisbar zu einem bestimmbaren Zeitpunkt in der Zukunft erfüllt werden kann (FG München, Urteil vom 04.02.2004 7 K 337/99, juris). In die Beurteilung einzubeziehen sind die Konditionen der Gesellschafterforderung, insbesondere ihre Verzinsung. Ist der Marktzins höher als der vereinbarte Zinssatz, ist der Nennwert in Höhe der Zinsdifferenz für die Zeit zwischen Verzicht und voraussichtlicher Tilgung abzuzinsen (Benz/Böing, Ubg 2012, 446, m. w. N.).

64

bbb) Die Sachverständige kommt in dem Gutachten zu dem Ergebnis, dass die Klägerin das Darlehen innerhalb von drei Jahren hätte zurückzahlen können, und hat unter Verwendung eines Marktzinssatzes von 7,91 % im Verhältnis zu dem vereinbarten Zinssatz von 6 % nach Abzinsung auf den 31.12.2008 einen Teilwert der Forderung von ... € ermittelt (S. ... des Gutachtens). Auch dieses Ergebnis ist aus Sicht des Senates nicht zu beanstanden.

65

(1) Die Sachverständige hat hierzu festgestellt, dass die Klägerin zum 31.12.2008 über ein positives "Working Capital" in Höhe von ... € verfügte, das genügte, um die zu diesem Zeitpunkt bestehenden Verbindlichkeiten gegenüber allen anderen Gläubigern mit Ausnahme der Muttergesellschaft zu begleichen (Stellungnahme vom 11.02.2014 zu Ziff. 1).

66

(2) Die Sachverständige ist in ihrer Beurteilung sodann von der Umsatzplanung der Klägerin für die Folgejahre ausgegangen, die auch Grundlage der von der Sachverständigen seinerzeit in ihrer Eigenschaft als von der Klägerin beauftragter Wirtschaftsprüferin im Rahmen der Prüfung des Jahresabschlusses für 2008 war (sog. "base case"). In dieser Planung waren die laufenden Verbindlichkeiten als Zahlungsabfluss bereits abgezogen, so dass der verbleibende "free cash flow" in den Folgejahren unbeschadet der mit der C getroffenen Rangrücktrittsvereinbarung in voller Höhe für die Begleichung der Verbindlichkeiten gegenüber der C zur Verfügung gestanden hätte (vgl. Stellungnahme vom 11.02.2014 zu Ziff. 7).

67

(3) Die Ermittlung des für die den Zinsvergleich angesetzten Marktzinses von 7,91 % hat die Sachverständige ebenfalls erläutert (Fußnote 25 zum Gutachten; Stellungnahme vom 11.02.2014 zu Ziff. 8).

68

(4) Dass die positive Umsatz- und Liquiditätsprognose der Klägerin für die Jahre nach dem Streitjahr berechtigt war, ergibt sich aus den wirtschaftlichen Rahmenbedingungen. Das Inkrafttreten des Glücksspielstaatsvertrages zum 01.01.2008 mit einer Übergangsfrist bis zum 01.01.2009 erforderte seitens der Klägerin eine strategische Neuausrichtung. Es ist nachvollziehbar, dass diese Umstrukturierung Zeit und Kapital erforderte, weil neue Vertriebs- und Zahlungswege aufgebaut werden mussten, dass aber andererseits wegen der Verbindung der Klägerin zu den im europäischen Ausland tätigen anderen Konzerngesellschaften die Aussicht bestand, den durch den Glücksspielstaatsvertrag weggefallenen inländischen Umsatz zukünftig durch Umsätze im Ausland auszugleichen. Diese durch die veränderten Rahmenbedingungen gebotene, betriebswirtschaftlich sinnvolle Veränderung und Neuausrichtung rechtfertigt aus Sicht eines potentiellen Forderungserwerbers eine grundsätzlich positive Prognose für die dem Streitjahr folgenden Jahre. Wie sich im Übrigen später gezeigt hat, war diese Prognose realistisch; die Klägerin hat ab 2009 wieder deutlich höhere Umsätze und ab 2010 auch wieder Gewinne erzielt.

69

cc) aaa) Schließlich ist bei der Ermittlung des Teilwerts einer Gesellschafterforderung die funktionale Bedeutung der schuldenden Tochterkapitalgesellschaft für den Gesamtkonzern zu berücksichtigen (BFH-Urteil vom 06.11.2003 IV R 10/01, BFHE 204, 438, BStBl II 2004, 416, für eine Betriebsaufspaltung; FG Hamburg, Urteil vom 20.02.2013 2 K 89/12, EFG 2013, 1071; FG Baden-Württemberg, Urteil vom 04.10.2010 10 K 1724/08, BB 2011, 1263). Nach der im Ergebnis ähnlichen Auffassung der Finanzverwaltung ist ein bestehender Rückhalt im Konzern als ausreichende Sicherheit für ein Konzerndarlehen anzusehen, solange die Tochtergesellschaft als Darlehensnehmerin ihre Verpflichtungen im Außenverhältnis tatsächlich erfüllt. Eine Teilwertabschreibung der Muttergesellschaft als Darlehensgeberin auf die Darlehensforderung sei dann nicht zulässig (BMF-Schreiben vom 29.03.2011, BStBl I 2011, 277, Tz. 11, 13).

70

Diese für die Bewertung der Forderung auf Seiten des Darlehensgebers und die Frage einer etwaigen Teilwertabschreibung entwickelte Auffassung ist auf die Bewertung der durch den Forderungsverzicht bewirkten Einlage auf der Ebene der Darlehensschuldnerin zu übertragen (Benz/Böing, Ubg 2012, 440; Kulosa in Schmidt, EStG, § 6 Rz. 283, 758; Urbahns, DStZ 2005, 148). Denn der Erwerber einer Forderung bewertet diese höher, wenn sie gegen eine Konzerngesellschaft gerichtet ist, die für den - zahlungsfähigen - Konzern eine strategisch wichtige Bedeutung hat.

71

bbb) Wie in dem Sachverständigengutachten (S. ...) dargelegt und zwischen den Beteiligten auch unstreitig ist, war die Klägerin innerhalb der C-Gruppe für den technischen Betrieb der Online-Plattformen und die operativen Prozesse wie Software-Entwicklung, Spielscheinabwicklung, Projekt-Management und Kundenbetreuung zuständig. Da die Klägerin die Lizenz für die Gaming-Plattform innehatte und die Plattform wartete, weiter entwickelte und den Schwestergesellschaften zur Verfügung stellte, die damit wesentliche Umsätze erzielen konnten, nahm sie innerhalb des Konzerns eine Schlüsselstellung ein und hatte eine hohe strategische und funktionale Bedeutung. Die Klägerin hat auch überzeugend dargelegt, dass es auf dem deutschen Markt keinen vergleichbaren Anbieter gebe. Die Tätigkeit der Klägerin war damit die unverzichtbare Grundlage für das Geschäftsmodell des Konzerns.

72

dd) Insgesamt kommt die Sachverständige zu dem Ergebnis, dass die Forderung, auf die die C verzichtet hat, in voller Höhe werthaltig war. Der erkennende Senat folgt dem Gutachten und schätzt den Teilwert der Forderung ebenfalls auf ... €. Dieser Teilwert ergibt sich, wie dargelegt, aus den in den Rechten für die Gaming-Plattform enthaltenen stillen Reserven von geschätzt ... €, der positiven Liquiditätsprognose für die Folgejahre, die eine Rückzahlung der Forderung innerhalb von drei Jahren ermöglicht hätte und schon für sich genommen zu einem Teilwert der Forderung von ... € führt, und ergänzend der funktionalen Bedeutung der Klägerin für den C-Konzern. Auf die Auffassung des Beklagten, dass die funktionale Bedeutung der Schuldnerin für den Konzern allein keine Werthaltigkeit begründen könne, für die es im Übrigen in dem o. g. BMF-Schreiben (s. cc) aaa)) keinen Anhaltspunkt gibt, kommt es im Streitfall somit nicht an.

73

3. Die verdeckte Einlage in Höhe von ... € ist auch nicht ausnahmsweise gemäß § 8 Abs. 3 S. 4 KStG bei der Ermittlung des Einkommens wieder hinzuzurechnen.

74

Nach dieser Vorschrift erhöht sich das Einkommen, soweit eine verdeckte Einlage das Einkommen des Gesellschafters gemindert hat.

75

Das zu versteuernde Einkommen der C als Gesellschafterin hat sich nach dem unbestrittenen Vortrag der Klägerin aufgrund des Forderungsverzichts jedoch nicht gemindert.

II.

76

1. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

77

2. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 Abs. 1 und 3 FGO i. V. m. § 708 Nr. 10, § 711 Zivilprozessordnung.

78

3. Gründe für die Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.

Für vorläufig vollstreckbar ohne Sicherheitsleistung sind zu erklären:

1.
Urteile, die auf Grund eines Anerkenntnisses oder eines Verzichts ergehen;
2.
Versäumnisurteile und Urteile nach Lage der Akten gegen die säumige Partei gemäß § 331a;
3.
Urteile, durch die gemäß § 341 der Einspruch als unzulässig verworfen wird;
4.
Urteile, die im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen werden;
5.
Urteile, die ein Vorbehaltsurteil, das im Urkunden-, Wechsel- oder Scheckprozess erlassen wurde, für vorbehaltlos erklären;
6.
Urteile, durch die Arreste oder einstweilige Verfügungen abgelehnt oder aufgehoben werden;
7.
Urteile in Streitigkeiten zwischen dem Vermieter und dem Mieter oder Untermieter von Wohnräumen oder anderen Räumen oder zwischen dem Mieter und dem Untermieter solcher Räume wegen Überlassung, Benutzung oder Räumung, wegen Fortsetzung des Mietverhältnisses über Wohnraum auf Grund der §§ 574 bis 574b des Bürgerlichen Gesetzbuchs sowie wegen Zurückhaltung der von dem Mieter oder dem Untermieter in die Mieträume eingebrachten Sachen;
8.
Urteile, die die Verpflichtung aussprechen, Unterhalt, Renten wegen Entziehung einer Unterhaltsforderung oder Renten wegen einer Verletzung des Körpers oder der Gesundheit zu entrichten, soweit sich die Verpflichtung auf die Zeit nach der Klageerhebung und auf das ihr vorausgehende letzte Vierteljahr bezieht;
9.
Urteile nach §§ 861, 862 des Bürgerlichen Gesetzbuchs auf Wiedereinräumung des Besitzes oder auf Beseitigung oder Unterlassung einer Besitzstörung;
10.
Berufungsurteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten. Wird die Berufung durch Urteil oder Beschluss gemäß § 522 Absatz 2 zurückgewiesen, ist auszusprechen, dass das angefochtene Urteil ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar ist;
11.
andere Urteile in vermögensrechtlichen Streitigkeiten, wenn der Gegenstand der Verurteilung in der Hauptsache 1.250 Euro nicht übersteigt oder wenn nur die Entscheidung über die Kosten vollstreckbar ist und eine Vollstreckung im Wert von nicht mehr als 1.500 Euro ermöglicht.

(1) Die Steuern können, solange der Steuerfall nicht abschließend geprüft ist, allgemein oder im Einzelfall unter dem Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt werden, ohne dass dies einer Begründung bedarf. Die Festsetzung einer Vorauszahlung ist stets eine Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung.

(2) Solange der Vorbehalt wirksam ist, kann die Steuerfestsetzung aufgehoben oder geändert werden. Der Steuerpflichtige kann die Aufhebung oder Änderung der Steuerfestsetzung jederzeit beantragen. Die Entscheidung hierüber kann jedoch bis zur abschließenden Prüfung des Steuerfalls, die innerhalb angemessener Frist vorzunehmen ist, hinausgeschoben werden.

(3) Der Vorbehalt der Nachprüfung kann jederzeit aufgehoben werden. Die Aufhebung steht einer Steuerfestsetzung ohne Vorbehalt der Nachprüfung gleich; § 157 Abs. 1 Satz 1 und 3 gilt sinngemäß. Nach einer Außenprüfung ist der Vorbehalt aufzuheben, wenn sich Änderungen gegenüber der Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nicht ergeben.

(4) Der Vorbehalt der Nachprüfung entfällt, wenn die Festsetzungsfrist abläuft. § 169 Absatz 2 Satz 2, § 170 Absatz 6 und § 171 Absatz 7, 8 und 10 sind nicht anzuwenden.

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

(1) 1Die unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft hat die nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen am Schluss jedes Wirtschaftsjahrs auf einem besonderen Konto (steuerliches Einlagekonto) auszuweisen. 2Das steuerliche Einlagekonto ist ausgehend von dem Bestand am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs um die jeweiligen Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahrs fortzuschreiben. 3Leistungen der Kapitalgesellschaft mit Ausnahme der Rückzahlung von Nennkapital im Sinne des § 28 Abs. 2 Satz 2 und 3 mindern das steuerliche Einlagekonto unabhängig von ihrer handelsrechtlichen Einordnung nur, soweit sie den auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs ermittelten ausschüttbaren Gewinn übersteigen (Einlagenrückgewähr). 4Der Bestand des steuerlichen Einlagekontos kann durch Leistungen nicht negativ werden; Absatz 6 bleibt unberührt. 5Als ausschüttbarer Gewinn gilt das um das gezeichnete Kapital geminderte in der Steuerbilanz ausgewiesene Eigenkapital abzüglich des Bestands des steuerlichen Einlagekontos.

(2) 1Der unter Berücksichtigung der Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahrs ermittelte Bestand des steuerlichen Einlagekontos wird gesondert festgestellt. 2Der Bescheid über die gesonderte Feststellung ist Grundlagenbescheid für den Bescheid über die gesonderte Feststellung zum folgenden Feststellungszeitpunkt. 3Bei Eintritt in die unbeschränkte Steuerpflicht ist der zum Zeitpunkt des Eintritts in die Steuerpflicht vorhandene Bestand der nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen gesondert festzustellen; der gesondert festgestellte Bestand gilt als Bestand des steuerlichen Einlagekontos am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs. 4Kapitalgesellschaften haben auf den Schluss jedes Wirtschaftsjahrs Erklärungen zur gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen abzugeben. 5Die Erklärungen sind von den in § 34 der Abgabenordnung bezeichneten Personen eigenhändig zu unterschreiben.

(3) 1Erbringt eine Kapitalgesellschaft für eigene Rechnung Leistungen, die nach Absatz 1 Satz 3 als Abgang auf dem steuerlichen Einlagekonto zu berücksichtigen sind, so ist sie verpflichtet, ihren Anteilseignern die folgenden Angaben nach amtlich vorgeschriebenem Muster zu bescheinigen:

1.
den Namen und die Anschrift des Anteilseigners,
2.
die Höhe der Leistungen, soweit das steuerliche Einlagekonto gemindert wurde,
3.
den Zahlungstag.
2Die Bescheinigung braucht nicht unterschrieben zu werden, wenn sie in einem maschinellen Verfahren ausgedruckt worden ist und den Aussteller erkennen lässt.

(4) 1Ist die in Absatz 1 bezeichnete Leistung einer Kapitalgesellschaft von der Vorlage eines Dividendenscheins abhängig und wird sie für Rechnung der Kapitalgesellschaft durch ein inländisches Kreditinstitut erbracht, so hat das Institut dem Anteilseigner eine Bescheinigung mit den in Absatz 3 Satz 1 bezeichneten Angaben nach amtlich vorgeschriebenem Muster zu erteilen. 2Aus der Bescheinigung muss ferner hervorgehen, für welche Kapitalgesellschaft die Leistung erbracht wird. 3Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend, wenn anstelle eines inländischen Kreditinstituts eine inländische Zweigniederlassung eines der in § 53b Absatz 1 oder 7 des Kreditwesengesetzes genannten Unternehmen die Leistung erbringt.

(5) 1Ist für eine Leistung der Kapitalgesellschaft die Minderung des Einlagekontos zu niedrig bescheinigt worden, bleibt die der Bescheinigung zugrunde gelegte Verwendung unverändert. 2Ist für eine Leistung bis zum Tag der Bekanntgabe der erstmaligen Feststellung im Sinne des Absatzes 2 zum Schluss des Wirtschaftsjahrs der Leistung eine Steuerbescheinigung im Sinne des Absatzes 3 nicht erteilt worden, gilt der Betrag der Einlagenrückgewähr als mit 0 Euro bescheinigt. 3In den Fällen der Sätze 1 und 2 ist eine Berichtigung oder erstmalige Erteilung von Steuerbescheinigungen im Sinne des Absatzes 3 nicht zulässig. 4In anderen Fällen ist die auf den überhöht ausgewiesenen Betrag der Einlagenrückgewähr entfallende Kapitalertragsteuer durch Haftungsbescheid geltend zu machen; § 44 Abs. 5 Satz 1 zweiter Halbsatz des Einkommensteuergesetzes gilt insoweit nicht. 5Die Steuerbescheinigungen können berichtigt werden. 6Die Feststellung im Sinne des Absatzes 2 für das Wirtschaftsjahr, in dem die entsprechende Leistung erfolgt ist, ist an die der Kapitalertragsteuerhaftung nach Satz 4 zugrunde gelegte Einlagenrückgewähr anzupassen.

(6) Minderabführungen erhöhen und Mehrabführungen mindern das Einlagekonto einer Organgesellschaft, wenn sie ihre Ursache in organschaftlicher Zeit haben.

(7) Die vorstehenden Absätze gelten sinngemäß für andere unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaften und Personenvereinigungen, die Leistungen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 9 oder Nr. 10 des Einkommensteuergesetzes gewähren können.

(8) 1Eine Einlagenrückgewähr können auch Körperschaften oder Personenvereinigungen erbringen, die in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegen, wenn sie Leistungen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 oder 9 des Einkommensteuergesetzes gewähren können. 2Die Einlagenrückgewähr ist in entsprechender Anwendung der Absätze 1 bis 6 und der §§ 28 und 29 zu ermitteln. 3Der als Leistung im Sinne des Satzes 1 zu berücksichtigende Betrag wird auf Antrag der Körperschaft oder Personenvereinigung für den jeweiligen Veranlagungszeitraum gesondert festgestellt. 4Der Antrag ist nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck bis zum Ende des Kalenderjahrs zu stellen, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Leistung erfolgt ist. 5Zuständig für die gesonderte Feststellung ist die Finanzbehörde, die im Zeitpunkt der Abgabe des Antrags nach § 20 der Abgabenordnung für die Besteuerung nach dem Einkommen örtlich zuständig ist. 6Bei Körperschaften oder Personenvereinigungen, für die im Zeitpunkt der Antragstellung nach § 20 der Abgabenordnung keine Finanzbehörde zuständig ist, ist abweichend von Satz 5 das Bundeszentralamt für Steuern zuständig. 7Im Antrag sind die für die Berechnung der Einlagenrückgewähr erforderlichen Umstände darzulegen. 8In die Bescheinigung nach Absatz 3 ist das Aktenzeichen der nach Satz 5 oder 6 zuständigen Behörde aufzunehmen. 9Soweit Leistungen nach Satz 1 nicht gesondert festgestellt worden sind, gelten sie als Gewinnausschüttung, die beim Anteilseigner zu Einnahmen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 oder 9 des Einkommensteuergesetzes führen.

(1) 1Wird das Nennkapital durch Umwandlung von Rücklagen erhöht, so gilt der positive Bestand des steuerlichen Einlagekontos als vor den sonstigen Rücklagen umgewandelt. 2Maßgeblich ist dabei der sich vor Anwendung des Satzes 1 ergebende Bestand des steuerlichen Einlagekontos zum Schluss des Wirtschaftsjahrs der Rücklagenumwandlung. 3Enthält das Nennkapital auch Beträge, die ihm durch Umwandlung von sonstigen Rücklagen mit Ausnahme von aus Einlagen der Anteilseigner stammenden Beträgen zugeführt worden sind, so sind diese Teile des Nennkapitals getrennt auszuweisen und gesondert festzustellen (Sonderausweis). 4§ 27 Abs. 2 gilt entsprechend.

(2) 1Im Fall der Herabsetzung des Nennkapitals oder der Auflösung der Körperschaft wird zunächst der Sonderausweis zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs gemindert; ein übersteigender Betrag ist dem steuerlichen Einlagekonto gutzuschreiben, soweit die Einlage in das Nennkapital geleistet ist. 2Die Rückzahlung des Nennkapitals gilt, soweit der Sonderausweis zu mindern ist, als Gewinnausschüttung, die beim Anteilseigner zu Bezügen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes führt. 3Ein den Sonderausweis übersteigender Betrag ist vom positiven Bestand des steuerlichen Einlagekontos abzuziehen. 4Soweit der positive Bestand des steuerlichen Einlagekontos für den Abzug nach Satz 3 nicht ausreicht, gilt die Rückzahlung des Nennkapitals ebenfalls als Gewinnausschüttung, die beim Anteilseigner zu Bezügen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes führt.

(3) Ein Sonderausweis zum Schluss des Wirtschaftsjahrs vermindert sich um den positiven Bestand des steuerlichen Einlagekontos zu diesem Stichtag; der Bestand des steuerlichen Einlagekontos vermindert sich entsprechend.

(1) 1Was als Einkommen gilt und wie das Einkommen zu ermitteln ist, bestimmt sich nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes und dieses Gesetzes. 2Bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 sind die Absicht, Gewinn zu erzielen, und die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht erforderlich. 3Bei den inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten beträgt das Einkommen aus dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen 16 Prozent der Entgelte (§ 10 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes) aus Werbesendungen.

(2) Bei unbeschränkt Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 sind alle Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln.

(3) 1Für die Ermittlung des Einkommens ist es ohne Bedeutung, ob das Einkommen verteilt wird. 2Auch verdeckte Gewinnausschüttungen sowie Ausschüttungen jeder Art auf Genussrechte, mit denen das Recht auf Beteiligung am Gewinn und am Liquidationserlös der Kapitalgesellschaft verbunden ist, mindern das Einkommen nicht. 3Verdeckte Einlagen erhöhen das Einkommen nicht. 4Das Einkommen erhöht sich, soweit eine verdeckte Einlage das Einkommen des Gesellschafters gemindert hat. 5Satz 4 gilt auch für eine verdeckte Einlage, die auf einer verdeckten Gewinnausschüttung einer dem Gesellschafter nahe stehenden Person beruht und bei der Besteuerung des Gesellschafters nicht berücksichtigt wurde, es sei denn, die verdeckte Gewinnausschüttung hat bei der leistenden Körperschaft das Einkommen nicht gemindert. 6In den Fällen des Satzes 5 erhöht die verdeckte Einlage nicht die Anschaffungskosten der Beteiligung.

(4) (weggefallen)

(5) Bei Personenvereinigungen bleiben für die Ermittlung des Einkommens Beiträge, die auf Grund der Satzung von den Mitgliedern lediglich in ihrer Eigenschaft als Mitglieder erhoben werden, außer Ansatz.

(6) Besteht das Einkommen nur aus Einkünften, von denen lediglich ein Steuerabzug vorzunehmen ist, so ist ein Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten nicht zulässig.

(7) 1Die Rechtsfolgen einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne des Absatzes 3 Satz 2 sind

1.
bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben;
2.
bei Kapitalgesellschaften nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben. 2Satz 1 gilt nur bei Kapitalgesellschaften, bei denen die Mehrheit der Stimmrechte unmittelbar oder mittelbar auf juristische Personen des öffentlichen Rechts entfällt und nachweislich ausschließlich diese Gesellschafter die Verluste aus Dauerverlustgeschäften tragen.
2Ein Dauerverlustgeschäft liegt vor, soweit aus verkehrs-, umwelt-, sozial-, kultur-, bildungs- oder gesundheitspolitischen Gründen eine wirtschaftliche Betätigung ohne kostendeckendes Entgelt unterhalten wird oder in den Fällen von Satz 1 Nr. 2 das Geschäft Ausfluss einer Tätigkeit ist, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehört.

(8) 1Werden Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst, ist § 10d des Einkommensteuergesetzes auf den Betrieb gewerblicher Art anzuwenden, der sich durch die Zusammenfassung ergibt. 2Nicht ausgeglichene negative Einkünfte der einzelnen Betriebe gewerblicher Art aus der Zeit vor der Zusammenfassung können nicht beim zusammengefassten Betrieb gewerblicher Art abgezogen werden. 3Ein Rücktrag von Verlusten des zusammengefassten Betriebs gewerblicher Art auf die einzelnen Betriebe gewerblicher Art vor Zusammenfassung ist unzulässig. 4Ein bei einem Betrieb gewerblicher Art vor der Zusammenfassung festgestellter Verlustvortrag kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden, den dieser Betrieb gewerblicher Art nach Beendigung der Zusammenfassung erzielt. 5Die Einschränkungen der Sätze 2 bis 4 gelten nicht, wenn gleichartige Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst oder getrennt werden. 6Kommt es bei einem Betrieb gewerblicher Art, der sich durch eine Zusammenfassung ergeben hat, innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren nach der Zusammenfassung zur Anwendung des § 3a des Einkommensteuergesetzes, ist § 3a Absatz 3 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes entsprechend auf die in Satz 4 genannten Verlustvorträge anzuwenden.

(9) 1Wenn für Kapitalgesellschaften Absatz 7 Satz 1 Nr. 2 zur Anwendung kommt, sind die einzelnen Tätigkeiten der Gesellschaft nach folgender Maßgabe Sparten zuzuordnen:

1.
Tätigkeiten, die als Dauerverlustgeschäfte Ausfluss einer Tätigkeit sind, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehören, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen;
2.
Tätigkeiten, die nach § 4 Abs. 6 Satz 1 zusammenfassbar sind oder aus den übrigen, nicht in Nummer 1 bezeichneten Dauerverlustgeschäften stammen, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen, wobei zusammenfassbare Tätigkeiten jeweils eine einheitliche Sparte bilden;
3.
alle übrigen Tätigkeiten sind einer einheitlichen Sparte zuzuordnen.
2Für jede sich hiernach ergebende Sparte ist der Gesamtbetrag der Einkünfte getrennt zu ermitteln. 3Die Aufnahme einer weiteren, nicht gleichartigen Tätigkeit führt zu einer neuen, gesonderten Sparte; Entsprechendes gilt für die Aufgabe einer solchen Tätigkeit. 4Ein negativer Gesamtbetrag der Einkünfte einer Sparte darf nicht mit einem positiven Gesamtbetrag der Einkünfte einer anderen Sparte ausgeglichen oder nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes abgezogen werden. 5Er mindert jedoch nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes die positiven Gesamtbeträge der Einkünfte, die sich in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Veranlagungszeiträumen für dieselbe Sparte ergeben. 6Liegen die Voraussetzungen des Absatzes 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 ab einem Zeitpunkt innerhalb eines Veranlagungszeitraums nicht mehr vor, sind die Sätze 1 bis 5 ab diesem Zeitpunkt nicht mehr anzuwenden; hiernach nicht ausgeglichene oder abgezogene negative Beträge sowie verbleibende Verlustvorträge aus den Sparten, in denen Dauerverlusttätigkeiten ausgeübt werden, entfallen. 7Liegen die Voraussetzungen des Absatzes 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 erst ab einem bestimmten Zeitpunkt innerhalb eines Veranlagungszeitraums vor, sind die Sätze 1 bis 5 ab diesem Zeitpunkt anzuwenden; ein bis zum Eintritt der Voraussetzungen entstandener Verlust kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes abgezogen werden; ein danach verbleibender Verlust ist der Sparte zuzuordnen, in denen keine Dauerverlustgeschäfte ausgeübt werden. 8Der am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibende negative Gesamtbetrag der Einkünfte einer Sparte ist gesondert festzustellen; § 10d Absatz 4 des Einkommensteuergesetzes gilt entsprechend. 9Die §§ 3a und 3c Absatz 4 des Einkommensteuergesetzes sind entsprechend anzuwenden; § 3a Absatz 2 des Einkommensteuergesetzes ist für die Kapitalgesellschaft anzuwenden.

(10) 1Bei Einkünften aus Kapitalvermögen ist § 2 Absatz 5b des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden. 2§ 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 und Nr. 3 Satz 1 und Satz 3 bis 6 des Einkommensteuergesetzes ist entsprechend anzuwenden; in diesen Fällen ist § 20 Abs. 6 und 9 des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.

(1) 1Was als Einkommen gilt und wie das Einkommen zu ermitteln ist, bestimmt sich nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes und dieses Gesetzes. 2Bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 sind die Absicht, Gewinn zu erzielen, und die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht erforderlich. 3Bei den inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten beträgt das Einkommen aus dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen 16 Prozent der Entgelte (§ 10 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes) aus Werbesendungen.

(2) Bei unbeschränkt Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 sind alle Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln.

(3) 1Für die Ermittlung des Einkommens ist es ohne Bedeutung, ob das Einkommen verteilt wird. 2Auch verdeckte Gewinnausschüttungen sowie Ausschüttungen jeder Art auf Genussrechte, mit denen das Recht auf Beteiligung am Gewinn und am Liquidationserlös der Kapitalgesellschaft verbunden ist, mindern das Einkommen nicht. 3Verdeckte Einlagen erhöhen das Einkommen nicht. 4Das Einkommen erhöht sich, soweit eine verdeckte Einlage das Einkommen des Gesellschafters gemindert hat. 5Satz 4 gilt auch für eine verdeckte Einlage, die auf einer verdeckten Gewinnausschüttung einer dem Gesellschafter nahe stehenden Person beruht und bei der Besteuerung des Gesellschafters nicht berücksichtigt wurde, es sei denn, die verdeckte Gewinnausschüttung hat bei der leistenden Körperschaft das Einkommen nicht gemindert. 6In den Fällen des Satzes 5 erhöht die verdeckte Einlage nicht die Anschaffungskosten der Beteiligung.

(4) (weggefallen)

(5) Bei Personenvereinigungen bleiben für die Ermittlung des Einkommens Beiträge, die auf Grund der Satzung von den Mitgliedern lediglich in ihrer Eigenschaft als Mitglieder erhoben werden, außer Ansatz.

(6) Besteht das Einkommen nur aus Einkünften, von denen lediglich ein Steuerabzug vorzunehmen ist, so ist ein Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten nicht zulässig.

(7) 1Die Rechtsfolgen einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne des Absatzes 3 Satz 2 sind

1.
bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben;
2.
bei Kapitalgesellschaften nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben. 2Satz 1 gilt nur bei Kapitalgesellschaften, bei denen die Mehrheit der Stimmrechte unmittelbar oder mittelbar auf juristische Personen des öffentlichen Rechts entfällt und nachweislich ausschließlich diese Gesellschafter die Verluste aus Dauerverlustgeschäften tragen.
2Ein Dauerverlustgeschäft liegt vor, soweit aus verkehrs-, umwelt-, sozial-, kultur-, bildungs- oder gesundheitspolitischen Gründen eine wirtschaftliche Betätigung ohne kostendeckendes Entgelt unterhalten wird oder in den Fällen von Satz 1 Nr. 2 das Geschäft Ausfluss einer Tätigkeit ist, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehört.

(8) 1Werden Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst, ist § 10d des Einkommensteuergesetzes auf den Betrieb gewerblicher Art anzuwenden, der sich durch die Zusammenfassung ergibt. 2Nicht ausgeglichene negative Einkünfte der einzelnen Betriebe gewerblicher Art aus der Zeit vor der Zusammenfassung können nicht beim zusammengefassten Betrieb gewerblicher Art abgezogen werden. 3Ein Rücktrag von Verlusten des zusammengefassten Betriebs gewerblicher Art auf die einzelnen Betriebe gewerblicher Art vor Zusammenfassung ist unzulässig. 4Ein bei einem Betrieb gewerblicher Art vor der Zusammenfassung festgestellter Verlustvortrag kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden, den dieser Betrieb gewerblicher Art nach Beendigung der Zusammenfassung erzielt. 5Die Einschränkungen der Sätze 2 bis 4 gelten nicht, wenn gleichartige Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst oder getrennt werden. 6Kommt es bei einem Betrieb gewerblicher Art, der sich durch eine Zusammenfassung ergeben hat, innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren nach der Zusammenfassung zur Anwendung des § 3a des Einkommensteuergesetzes, ist § 3a Absatz 3 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes entsprechend auf die in Satz 4 genannten Verlustvorträge anzuwenden.

(9) 1Wenn für Kapitalgesellschaften Absatz 7 Satz 1 Nr. 2 zur Anwendung kommt, sind die einzelnen Tätigkeiten der Gesellschaft nach folgender Maßgabe Sparten zuzuordnen:

1.
Tätigkeiten, die als Dauerverlustgeschäfte Ausfluss einer Tätigkeit sind, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehören, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen;
2.
Tätigkeiten, die nach § 4 Abs. 6 Satz 1 zusammenfassbar sind oder aus den übrigen, nicht in Nummer 1 bezeichneten Dauerverlustgeschäften stammen, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen, wobei zusammenfassbare Tätigkeiten jeweils eine einheitliche Sparte bilden;
3.
alle übrigen Tätigkeiten sind einer einheitlichen Sparte zuzuordnen.
2Für jede sich hiernach ergebende Sparte ist der Gesamtbetrag der Einkünfte getrennt zu ermitteln. 3Die Aufnahme einer weiteren, nicht gleichartigen Tätigkeit führt zu einer neuen, gesonderten Sparte; Entsprechendes gilt für die Aufgabe einer solchen Tätigkeit. 4Ein negativer Gesamtbetrag der Einkünfte einer Sparte darf nicht mit einem positiven Gesamtbetrag der Einkünfte einer anderen Sparte ausgeglichen oder nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes abgezogen werden. 5Er mindert jedoch nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes die positiven Gesamtbeträge der Einkünfte, die sich in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Veranlagungszeiträumen für dieselbe Sparte ergeben. 6Liegen die Voraussetzungen des Absatzes 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 ab einem Zeitpunkt innerhalb eines Veranlagungszeitraums nicht mehr vor, sind die Sätze 1 bis 5 ab diesem Zeitpunkt nicht mehr anzuwenden; hiernach nicht ausgeglichene oder abgezogene negative Beträge sowie verbleibende Verlustvorträge aus den Sparten, in denen Dauerverlusttätigkeiten ausgeübt werden, entfallen. 7Liegen die Voraussetzungen des Absatzes 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 erst ab einem bestimmten Zeitpunkt innerhalb eines Veranlagungszeitraums vor, sind die Sätze 1 bis 5 ab diesem Zeitpunkt anzuwenden; ein bis zum Eintritt der Voraussetzungen entstandener Verlust kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes abgezogen werden; ein danach verbleibender Verlust ist der Sparte zuzuordnen, in denen keine Dauerverlustgeschäfte ausgeübt werden. 8Der am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibende negative Gesamtbetrag der Einkünfte einer Sparte ist gesondert festzustellen; § 10d Absatz 4 des Einkommensteuergesetzes gilt entsprechend. 9Die §§ 3a und 3c Absatz 4 des Einkommensteuergesetzes sind entsprechend anzuwenden; § 3a Absatz 2 des Einkommensteuergesetzes ist für die Kapitalgesellschaft anzuwenden.

(10) 1Bei Einkünften aus Kapitalvermögen ist § 2 Absatz 5b des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden. 2§ 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 und Nr. 3 Satz 1 und Satz 3 bis 6 des Einkommensteuergesetzes ist entsprechend anzuwenden; in diesen Fällen ist § 20 Abs. 6 und 9 des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.