Finanzgericht München Urteil, 16. Jan. 2017 - 7 K 337/15
Tenor
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.
Gründe
I.
die Bescheide zur Einkommensteuer und Gewerbesteuer für die Jahre 2007 bis 2009 jeweils vom 16. April 2012 und die Einspruchsentscheidung vom 14. Januar 2015 dahingehend zu ändern, dass bei der Gewinnermittlung Erlöse in Höhe von 10.860,02 € im Jahr 2007, in Höhe von 33.347,78 € im Jahr 2008 und in Höhe von 41.701,72 € im Jahr 2009 berücksichtigt werden und die Einkommensteuer und Gewerbesteuer entsprechend festgesetzt werden.
die Klage abzuweisen.
II.
ra.de-Urteilsbesprechung zu Finanzgericht München Urteil, 16. Jan. 2017 - 7 K 337/15
Urteilsbesprechung schreiben0 Urteilsbesprechungen zu Finanzgericht München Urteil, 16. Jan. 2017 - 7 K 337/15
Referenzen - Gesetze
Referenzen - Urteile
Urteil einreichenFinanzgericht München Urteil, 16. Jan. 2017 - 7 K 337/15 zitiert oder wird zitiert von 2 Urteil(en).
(1) Versicherungsvertreter ist, wer als Handelsvertreter damit betraut ist, Versicherungsverträge zu vermitteln oder abzuschließen.
(2) Für das Vertragsverhältnis zwischen dem Versicherungsvertreter und dem Versicherer gelten die Vorschriften für das Vertragsverhältnis zwischen dem Handelsvertreter und dem Unternehmer vorbehaltlich der Absätze 3 und 4.
(3) In Abweichung von § 87 Abs. 1 Satz 1 hat ein Versicherungsvertreter Anspruch auf Provision nur für Geschäfte, die auf seine Tätigkeit zurückzuführen sind. § 87 Abs. 2 gilt nicht für Versicherungsvertreter.
(4) Der Versicherungsvertreter hat Anspruch auf Provision (§ 87a Abs. 1), sobald der Versicherungsnehmer die Prämie gezahlt hat, aus der sich die Provision nach dem Vertragsverhältnis berechnet.
(5) Die Vorschriften der Absätze 1 bis 4 gelten sinngemäß für Bausparkassenvertreter.
(1) Der Handelsvertreter hat Anspruch auf Provision, sobald und soweit der Unternehmer das Geschäft ausgeführt hat. Eine abweichende Vereinbarung kann getroffen werden, jedoch hat der Handelsvertreter mit der Ausführung des Geschäfts durch den Unternehmer Anspruch auf einen angemessenen Vorschuß, der spätestens am letzten Tag des folgenden Monats fällig ist. Unabhängig von einer Vereinbarung hat jedoch der Handelsvertreter Anspruch auf Provision, sobald und soweit der Dritte das Geschäft ausgeführt hat.
(2) Steht fest, daß der Dritte nicht leistet, so entfällt der Anspruch auf Provision; bereits empfangene Beträge sind zurückzugewähren.
(3) Der Handelsvertreter hat auch dann einen Anspruch auf Provision, wenn feststeht, daß der Unternehmer das Geschäft ganz oder teilweise nicht oder nicht so ausführt, wie es abgeschlossen worden ist. Der Anspruch entfällt im Falle der Nichtausführung, wenn und soweit diese auf Umständen beruht, die vom Unternehmer nicht zu vertreten sind.
(4) Der Anspruch auf Provision wird am letzten Tag des Monats fällig, in dem nach § 87c Abs. 1 über den Anspruch abzurechnen ist.
(5) Von Absatz 2 erster Halbsatz, Absätzen 3 und 4 abweichende, für den Handelsvertreter nachteilige Vereinbarungen sind unwirksam.
Tatbestand
- 1
-
I. Die Klägerin, Revisionsklägerin und Anschlussrevisionsbeklagte (Klägerin), eine GmbH, vermittelte in den Streitjahren (2003 bis 2005) Rückdeckungsversicherungen der X-Versicherung (X) sowie der L-Versicherung (L) für aus der Umwandlung von Arbeitslohn entstandene Ansprüche auf betriebliche Altersvorsorge. Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die Klägerin die sog. stornobehafteten Teile ihrer Vermittlungsprovisionen zu aktivieren hatte und --soweit dies der Fall ist-- ob für diese Beträge Rückstellungen zu bilden waren.
- 2
-
In den jeweils auf den 31. Dezember erstellten Jahresabschlüssen der Klägerin wurden die Provisionsumsätze aktiviert --2003: … € (X); 2004: … € (X) zzgl. … € (L); 2005: … € (X) zzgl. … € (L)-- und die von den Versicherungen bestätigten stornobehafteten Anteile als Rückstellungen passiviert --2003: … € (X); 2004: … € (X) zzgl. … € (L); 2005: … € (X) zzgl. … € (L)--. Für sämtliche Streitjahre ergaben sich Fehlbeträge (2003: … €; 2004: … €; 2005: … €) mit der Folge, dass der Beklagte, Revisionsbeklagte und Anschlussrevisionskläger (das Finanzamt --FA--) entsprechend den abgegebenen Erklärungen die Körperschaftsteuer und die Gewerbesteuermessbeträge auf jeweils 0 € festsetzte sowie die verbleibenden Verlustabzüge zur Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer feststellte. Der Bestand des Einlagenkontos wurde zum Ablauf der Streitjahre in Höhe von jeweils 0 €, das Körperschaftsteuerguthaben auf jeweils 49 € festgestellt (§ 27 Abs. 2 und § 37 Abs. 2 des Körperschaftsteuergesetzes 2002 --KStG 2002--).
- 3
-
Im Rahmen einer Außenprüfung erläuterte die Klägerin, dass zwar keine schriftlichen Verträge über ihre Vermittlungstätigkeit geschlossen worden seien, nach den mündlichen Abreden jedoch die mit dem Abschluss der Versicherungsverträge entstandenen Provisionsansprüche bei Auftreten von "Leistungsstörungen" entfallen wären. Hieraus ergebe sich vorliegend die Rückstellung der gesamten stornobehafteten Beträge, da arbeitsgerichtliche Verfahren zu der Frage anhängig seien, ob die geschlossenen Versicherungen mit sog. gezillmerten Tarifen rückabgewickelt werden müssten und deshalb auch die Provisionen zurückzuzahlen seien. Nach Ansicht des FA bestand hingegen keine erhöhte Stornogefahr; hiervon Abweichendes habe die Klägerin weder dargelegt noch belegt. Auch aus den von der Klägerin angeführten arbeitsgerichtlichen Verfahren folge nichts anderes. Die Rückstellung sei deshalb nur in Höhe von 10 % der angesetzten Beträge (betreffend X und L) anzuerkennen (2003: … €; 2004: … €; 2005: … €).
- 4
-
Demgemäß setzte das FA mit Änderungsbescheiden vom 7. August 2008 und vom 18. August 2008 die Körperschaftsteuer (2003: 6.145 €; 2004: 7.824 €; 2005: 10.886 €) sowie die Gewerbesteuermessbeträge fest (2003: 1.195 €; 2004: 1.630 €; 2005: 2.210 €) und hob die jeweiligen Feststellungen zum verbleibenden Verlustabzug auf. Bezüglich der Feststellungen nach § 27 Abs. 2 und § 37 Abs. 2 KStG 2002 ergab sich gegenüber den zunächst ergangenen Bescheiden keine Änderung. Der Einspruch blieb ohne Erfolg.
- 5
-
Im finanzgerichtlichen Verfahren hat die Klägerin unter Vorlage der Bestätigungen der X über die unverdienten Provisionen bekräftigt, dass sie bei Leistungsstörungen innerhalb von fünf Jahren nach Vertragsschluss die erhaltenen Provisionsbeträge ganz oder anteilig hätte zurückerstatten müssen. Nachdem das Finanzgericht (FG) auf das Urteil des Bundesarbeitsgerichts (BAG) vom 15. September 2009 3 AZR 17/09 (BAGE 132, 100) hingewiesen hatte, demzufolge die Verwendung gezillmerter Tarife im Rahmen der Entgeltumwandlung zwar der Rechtskontrolle nicht standhalte, dies jedoch nicht zur Unwirksamkeit der Entgeltumwandlungsvereinbarung, sondern zu einer höheren betrieblichen Altersvorsorge führe, hat die Klägerin mitgeteilt, dass für die von ihr vermittelten Versicherungsverträge zu keinem Zeitpunkt eine Rückabwicklung verlangt worden sei. Auch die allgemeine Stornogefahr habe sich bei keinem von ihr vermittelten Vertrag realisiert. Gleichwohl seien mit Rücksicht auf die erst durch das BAG geklärte Rechtslage die gebildeten Rückstellungen für die Streitjahre anzuerkennen.
- 6
-
Darüber hinaus hat die Klägerin geltend gemacht, dass ihr --abweichend von dem bisherigen Vorbringen-- nach der mündlichen Honorarvereinbarung mit X ab September 2002 Vorschüsse zum Aufbau ihres Geschäfts (einschließlich der Aufwendungen für Subunternehmer) in variabler Höhe ausgezahlt worden seien. Diese seien auf einem von X für sie geführten Agenturkonto erfasst worden. Das FG hat hierzu in der mündlichen Verhandlung den Filialdirektor der X, … (A), als Zeugen vernommen. Dieser hat erläutert, dass es bezüglich der Provisionsvereinbarungen bei der X zwei Modelle gegeben habe. Bei dem einen Modell seien die auf den jeweils vermittelten und abgeschlossenen Vertrag entfallenden Provisionen direkt ausgezahlt worden, hätten jedoch noch über bestimmte Zeiträume unter einem Stornovorbehalt gestanden. Bei dem zweiten mit der Klägerin vereinbarten Modell habe ebenfalls eine Stornolaufzeit bestanden, jedoch seien die Provisionen ratierlich ausgezahlt worden. Angesichts des hohen Vorfinanzierungsbedarfs der Klägerin habe X allerdings Vorschüsse geleistet. Demgemäß habe X für die Klägerin auch zwei Konten geführt. In der Regel hätten die Vorschusszahlungen nicht den vollen Betrag der noch unverdienten Provisionen erreicht. Da die ratierliche Auszahlung der von X verwendeten Standard-Courtagevereinbarung entspreche, sei auch die fehlende schriftliche Fixierung der Abreden unproblematisch gewesen. Diese Standardvereinbarung habe sich allerdings unmittelbar lediglich auf die Standardprodukte der X, nicht aber auf das von der Klägerin vertriebene besondere Produkt "…" bezogen. Da auch dieses Produkt jedoch letztlich eine Lebensversicherung sei, hätte X sich bei Streitigkeiten dennoch auf die Standard-Courtagevereinbarung berufen können.
- 7
-
Die Klage hatte teilweise Erfolg. Während das FG --nunmehr im Einvernehmen mit der Klägerin-- im Hinblick auf die von L bezogenen Umsatzerlöse von einer sofortigen Gewinnrealisierung ausgegangen ist, hat es für die von X bezogenen Vergütungen angenommen, dass mit der Klägerin ratierlich entstehende Provisionsansprüche vereinbart worden seien. Eine erfolgswirksame Aktivierung dieser aufschiebend bedingten Provisionsteilbeträge (Stornohaftung) scheide aus; die empfangenen Vorschüsse seien als erhaltene Anzahlungen zu passivieren gewesen. Allerdings seien die auf die Versicherungen der X entfallenden Vermittlungsleistungen der Klägerin als unfertige Leistungen i.S. von § 266 Abs. 2 B.I.2 des Handelsgesetzbuches (HGB) zu aktivieren. Für die Streitjahre ergäben sich hieraus geschätzte Aktiva in Höhe von … € (2003), … € (2004) und … € (2005). Wegen weiterer Einzelheiten wird auf das Urteil des FG Münster vom 21. Dezember 2011 9 K 3802/08 K,G,F,Zerl verwiesen (Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 1286).
- 8
-
Mit der Revision macht die Klägerin geltend, dass es sich bei den nach Ansicht des FG zu aktivierenden Aufwendungen um Vertriebskosten gehandelt habe, die nach § 255 Abs. 2 Satz 6 HGB a.F. (heute: Satz 4) einem Bewertungsverbot unterlägen. Sie habe lediglich nicht aktivierbare Gewinnaussichten erworben.
- 9
-
Das FA hat mit Schriftsatz vom 20. Juli 2012 Anschlussrevision erhoben und hierbei unter Hinweis auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 21. Oktober 1971 IV 305/65 (BFHE 104, 56, BStBl II 1972, 274) vorgetragen, dass die Provisionsansprüche auch vor dem Zeitpunkt ihres rechtlichen Entstehens zu aktivieren seien, wenn sie --wie ab Zahlung der Erstprämie-- einen wirtschaftlich durchsetzbaren Vermögenswert darstellten. Hinzu komme, dass entgegen der Würdigung des FG die Provisionsansprüche der Klägerin im Einklang mit ihrer bisherigen Auffassung auch zivilrechtlich entstanden seien.
- 10
-
Die Klägerin beantragt sinngemäß, das Urteil der Vorinstanz aufzuheben und die angefochtenen Bescheide dahin zu ändern, dass entsprechend dem rechnerischen Ergebnis ihrer Steuerklärungen nur die am jeweiligen Bilanzstichtag nicht stornobehafteten Provisionsansprüche aktiviert werden.
- 11
-
Das FA beantragt sinngemäß, das Urteil des FG, soweit es über die Körperschaftsteuer und die Gewerbesteuermessbescheide 2003 bis 2005 sowie die jeweiligen Verlustfeststellungen entschieden hat, aufzuheben, die Klage abzuweisen und die Revision der Klägerin zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
- 12
-
II. Die Revisionen sind begründet. Das Urteil der Vorinstanz ist aufzuheben und die Sache mangels Entscheidungsreife an die Vorinstanz zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die bisherigen tatrichterlichen Feststellungen zu den vertraglichen Abmachungen reichen nicht aus, um durcherkennen zu können.
- 13
-
1. Sowohl die Revision der Klägerin als auch die Anschlussrevision des FA sind zulässig. Letztere ist zwar erst am 20. Juli 2012 und damit nach Ablauf der Revisionsfrist, jedoch entsprechend der Regelung des § 554 Abs. 2 Satz 2 und Abs. 3 Satz 1 der Zivilprozessordnung i.V.m. § 155 Satz 1 FGO innerhalb von einem Monat nach der Zustellung der Revisionsbegründung der Klägerin (21. Juni 2012) eingelegt und begründet worden (vgl. hierzu Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 120 Rz 84 ff.). Da sich --wie das FA nach Hinweis durch den Senat bestätigt hat-- der vorliegende Rechtsstreit auf die Feststellungen zum Bestand des Einlagekontos sowie des Körperschaftsteuerguthabens (§ 27 Abs. 2 und § 37 Abs. 2 KStG 2002) nicht auswirkt, legt der Senat den Revisionsantrag der Klägerin rechtsschutzgewährend dahin aus, dass dieser sich nur gegen die Festsetzung der Körperschaftsteuer und der Gewerbesteuermessbeträge sowie die Verlustfeststellungen richtet.
- 14
-
2. Zu der zwischen den Beteiligten umstrittenen Frage, in welchem Umfang die Provisionsansprüche der Klägerin zu aktivieren sind, ist die Vorinstanz davon ausgegangen, dass die von X zu den Bilanzstichtagen der Streitjahre bescheinigten stornobehafteten Beträge deshalb nicht als i.S. von § 252 Abs. 1 Nr. 4 Halbsatz 2 HGB (hier: i.V.m. § 5 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes 2002 und § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG 2002 sowie § 7 Satz 1 des Gewerbesteuergesetzes 2002) realisierte Gewinne zu qualifizieren seien, weil die diesen Beträgen zugrunde liegenden Provisionsansprüche unter der aufschiebenden Bedingung des Wegfalls der Stornohaftung vereinbart worden seien. Letztere Würdigung bindet den Senat indes nicht. Zwar gehört die Ermittlung des Inhalts der von den Vertragsparteien abgegebenen Willenserklärungen zu den tatsächlichen Feststellungen des vorinstanzliches Urteils. Die hierfür in § 118 Abs. 2 FGO grundsätzlich angeordnete Bindung des Revisionsgerichts entfällt jedoch, wenn --wie hier-- das Revisionsgericht die Würdigung des FG mangels hinreichender tatsächlicher Feststellungen nicht nachvollziehen kann und die Vorinstanz die für die Auslegung bedeutsamen Begleitumstände nicht erforscht; gleiches gilt, wenn das FG eine naheliegende Auslegungsmöglichkeit nicht in Betracht zieht (Gräber/Ruban, a.a.O., § 118 Rz 55 und 24, jeweils m.w.N.; Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 118 FGO Rz 196, 198). Da zudem der Senat nach dem bisherigen Sachstand den Inhalt des Vertretervertrags der Klägerin mit X nicht selbst ermitteln kann (Gräber/Ruban, a.a.O., § 118 Rz 57), ist die Sache an die Vorinstanz zurückzuverweisen. Diese wird insbesondere zu überprüfen haben, ob die Vertragsparteien nicht eine bloße Fälligkeitsabrede mit der Folge getroffen haben, dass an den jeweiligen Bilanzstichtagen auch die erst später zu erfüllenden Provisionsansprüche zu aktivieren waren (s. nachfolgend zu II.2.b).
- 15
-
a) Nach § 92 Abs. 4 HGB hat der Versicherungsvertreter (§ 92 Abs. 1 HGB) Anspruch auf Provision (§ 87a Abs. 1 HGB), sobald der Versicherungsnehmer die Prämie gezahlt hat, aus der sich die Provision nach dem Vertragsverhältnis berechnet. Hiernach kann --je nach der Vertragsabrede-- bei mehreren Prämienzahlungen der gesamte Provisionsanspruch bereits mit der Leistung der ersten Prämienzahlung oder ratierlich entsprechend den einzelnen Prämienzahlungen entstehen (s. dazu BFH-Urteil vom 17. März 2010 X R 28/08, BFH/NV 2010, 2033, m.w.N.). § 92 Abs. 4 HGB ist aber darüber hinaus auch insoweit disponibel, als die Auszahlung des mit der ersten Prämienzahlung entstehenden Provisionsanspruchs an die Prämienzahlung des Versicherungsnehmers gebunden werden kann; eine solche Abrede hindert nicht das sofortige Entstehen des Provisionsanspruchs, sondern führt lediglich dazu, dass der Zeitpunkt der Fälligkeit des Anspruchs, d.h. der Zeitpunkt zu dem der Versicherungsvertreter die Provisionsleistung verlangen kann, hinausgeschoben wird (vgl. dazu auch Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 28. Mai 2002, juris).
- 16
-
b) Ansprüche aus Lieferungen und sonstigen Leistungen sind jedenfalls dann zu aktivieren, wenn der Leistungsverpflichtete seine Verpflichtung (wirtschaftlich) erfüllt hat und der Zahlungsanspruch entstanden ist. Auf die Fälligkeit des Anspruchs kommt es nicht an (Senatsurteil vom 3. August 2005 I R 94/03, BFHE 210, 398, BStBl II 2006, 20; BFH-Beschluss vom 14. April 2011 X B 104/10, BFH/NV 2011, 1343). Gleiches gilt demgemäß für die Provisionen eines Handels- oder Versicherungsvertreters (Senatsurteil vom 15. April 1970 I R 107/68, BFHE 99, 31, BStBl II 1970, 517; BFH-Urteil in BFH/NV 2010, 2033, zu II.1.; BMF-Schreiben vom 28. Mai 2002). Das Risiko, dass die noch nicht fälligen Provisionsteile nicht ausbezahlt werden, ist --je nach den Umständen des Einzelfalls-- entweder bei der Bewertung der Forderung oder durch die Passivierung einer entsprechenden Rückstellung zu berücksichtigen (Senatsurteile in BFHE 99, 31, BStBl II 1970, 517; vom 15. Januar 1963 I 259/61 S, BFHE 76, 699, BStBl III 1963, 256; BFH-Urteil vom 17. Januar 1963 IV 335/59 S, BFHE 76, 702, BStBl III 1963, 257).
- 17
-
c) Der Senat ist an die Würdigung des FG, dass im Streitfall keine Fälligkeitsabrede getroffen, sondern das Entstehen der laufenden Provisionsansprüche unter die aufschiebende Bedingung des Ablaufs der jeweiligen Stornozeiträume gestellt worden ist, mangels hinreichender tatsächlicher Feststellungen nicht gebunden. Abgesehen davon, dass die Klägerin mit X nur mündliche Abreden getroffen hatte, lässt sich der vom FG für maßgeblich erachteten Zeugenaussage des A kein hinreichender Hinweis auf die Vereinbarung einer aufschiebenden Bedingung entnehmen. Vielmehr deutet seine Aussage, dass nach dem sog. zweiten Modell die "Auszahlung der Provisionen ratierlich erfolgen sollte" auch unter Berücksichtigung der weiteren Erläuterung des A, "die Provisionen (würden) ... nach dem zweiten Modell verdient", nach ihrem Wortlaut eher auf die Vereinbarung einer Fälligkeitsabrede hin. Da das FG diese Auslegungsmöglichkeit nicht in Betracht gezogen hat und zudem nach Aussage des A mit der Klägerin eine Standard-Courtagevereinbarung in schriftlicher Form über das "ratierliche Auszahlungsmodell" geschlossen worden ist, auf die X sich bei Streitigkeiten berufen hätte, wäre es jedenfalls angesichts der offenkundigen Unklarheit über den konkreten Inhalt der getroffenen Abreden (hier: Fälligkeits- oder Bedingungsabrede) geboten gewesen, sich die genannte Standardvereinbarung vorlegen zu lassen. Dem Senat ist es nicht nur verwehrt, dies im Revisionsverfahren nachzuholen (Gräber/Ruban, a.a.O., § 118 Rz 41, 51). Hinzu kommt, dass er ohne weitere Erläuterung auch nicht erkennt, weshalb --wie vom FG angenommen-- die ursprüngliche Einschätzung des Geschäftsführers, nach der die Provisionsansprüche durch die Vermittlung der Versicherungsverträge in voller Höhe entstanden seien, auf eine fehlerhafte steuerrechtliche Beurteilung zurückzuführen sein soll. Angesichts dessen gibt der bisherige Sachstand dem Senat weder Gelegenheit, dazu Stellung zu nehmen, ob --wie vom FG im Einklang mit dem Urteil des X. Senats des BFH in BFH/NV 2010, 2033 angenommen-- aufschiebend bedingte Provisionsansprüche erst mit Bedingungseintritt oder bereits bei Zahlung der Erstprämie zu aktivieren sind (so BFH-Urteil vom 21. Oktober 1971 IV 305/65, BFHE 104, 56, BStBl II 1972, 274), noch ist darauf einzugehen, ob --wie gleichfalls von der Vorinstanz vertreten-- die auf die Vermittlung der Versicherungsverträge entfallenden Aufwendungen der Klägerin als unfertige Leistungen zu aktivieren sind.
- 18
-
3. Das vorinstanzliche Urteil ist demnach aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung zurückzuverweisen. Sollte sich im Rahmen der erneuten Würdigung der Abrede ergeben, dass die Klägerin mit X lediglich eine Fälligkeitsabrede getroffen hat, so wird es ferner darüber zu entscheiden haben, ob und in welcher Höhe ein etwaiges Rückzahlungsrisiko durch einen Forderungsabschlag oder durch den Ausweis einer Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten zu neutralisieren ist.
(1) Versicherungsvertreter ist, wer als Handelsvertreter damit betraut ist, Versicherungsverträge zu vermitteln oder abzuschließen.
(2) Für das Vertragsverhältnis zwischen dem Versicherungsvertreter und dem Versicherer gelten die Vorschriften für das Vertragsverhältnis zwischen dem Handelsvertreter und dem Unternehmer vorbehaltlich der Absätze 3 und 4.
(3) In Abweichung von § 87 Abs. 1 Satz 1 hat ein Versicherungsvertreter Anspruch auf Provision nur für Geschäfte, die auf seine Tätigkeit zurückzuführen sind. § 87 Abs. 2 gilt nicht für Versicherungsvertreter.
(4) Der Versicherungsvertreter hat Anspruch auf Provision (§ 87a Abs. 1), sobald der Versicherungsnehmer die Prämie gezahlt hat, aus der sich die Provision nach dem Vertragsverhältnis berechnet.
(5) Die Vorschriften der Absätze 1 bis 4 gelten sinngemäß für Bausparkassenvertreter.
Gründe
- 1
-
Die Beschwerde ist jedenfalls unbegründet.
- 2
-
Es kann dahinstehen, ob der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) das Rechtsmittel in einer den Anforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) entsprechenden Weise begründet hat. Jedenfalls erfordert im Streitfall die Fortbildung des Rechts (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1 FGO) keine Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH).
- 3
-
Bei diesem vom Kläger angeführten Zulassungsgrund handelt es sich um einen speziellen Unterfall des Zulassungsgrundes der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache. Für seine Darlegung gelten daher regelmäßig die an eine auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO gestützte Beschwerdebegründung zu stellenden Anforderungen (ständige Rechtsprechung; vgl. BFH-Beschluss vom 30. November 2010 VI B 100/10, BFH/NV 2011, 574, unter 2.).
- 4
-
a) Im Streitfall geht es um den Zeitpunkt der Aktivierung von Forderungen des Klägers, der als Versicherungsmakler gewerblich tätig ist und seinen Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt, gegen eine Versicherungsgesellschaft (V) auf Zahlung von Rückprämien bei günstigem Schadensverlauf in dem durch den Kläger vermittelten Bestand. Nach den zwischen dem Kläger und V geltenden vertraglichen Vereinbarungen hatte der Kläger für das von ihm in der Kraftfahrzeug-Versicherung vermittelte Geschäft bei einer Gesamtschadensquote von maximal 50 % Anspruch auf Erstattung eines Technischen Überschusses in Höhe von 10,5 % der Jahresnettoprämie. In den Jahren 1999 bis 2009 war diese Voraussetzung jeweils erfüllt; die jährlichen Gesamtschadensquoten lagen in diesem Zeitraum zwischen 25 % und 47 %. V zahlte die Rückprämie jeweils spätestens im April des Folgejahres aus. Für das Streitjahr 2001 ergab sich eine Gesamtschadensquote von 43 %. Während der Kläger meint, die hieraus folgende Rückprämie erhöhe erst den Gewinn des Jahres 2002, hat der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt) bereits zum 31. Dezember 2001 eine entsprechende Forderung gewinnerhöhend aktiviert.
- 5
-
Das Finanzgericht (FG) hat die Klage abgewiesen und zur Begründung ausgeführt, die Bedingung (Gesamtschadensquote maximal 50 %) sei noch innerhalb des Wirtschaftsjahres 2001 eingetreten. Denn ein Ereignis, das genau zum Fristende eintrete, trete noch innerhalb der Frist ein (Hinweis auf Palandt/Ellenberger, Bürgerliches Gesetzbuch, 69. Aufl., § 188 Rz 5, m.w.N. aus der Rechtsprechung). Der Kläger tritt dem mit dem Argument entgegen, dass am 31. Dezember 2001 um 24.00 Uhr noch niemand habe wissen können, ob die Bedingung eingetreten sei. Denn bereits zwei in der Silvesternacht bis 24.00 Uhr eingetretene Großschäden hätten dazu führen können, dass die Gesamtschadensquote auf über 50 % gestiegen wäre.
- 6
-
b) Der vom Kläger aufgeworfenen Rechtsfrage fehlt es jedenfalls an der erforderlichen Klärungsbedürftigkeit, da sie auf der Grundlage der bisherigen höchstrichterlichen Rechtsprechung offensichtlich so zu beantworten ist, wie das FG es getan hat (vgl. zu diesem Kriterium BFH-Beschlüsse vom 6. Mai 2004 V B 101/03, BFHE 205, 416, BStBl II 2004, 748, und vom 7. September 2005 II B 55/04, BFH/NV 2006, 123).
- 7
-
aa) Gewinne sind in der Handels- und Steuerbilanz nur zu berücksichtigen, wenn sie am Abschlussstichtag realisiert sind (§ 5 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes i.V.m. § 252 Abs. 1 Nr. 4 des Handelsgesetzbuchs).
- 8
-
Danach sind Forderungen aus Lieferungen und Leistungen u.a. auszuweisen, wenn die für die Entstehung wesentlichen wirtschaftlichen Ursachen im abgelaufenen Geschäftsjahr gesetzt worden sind und der Kaufmann mit der künftigen rechtlichen Entstehung des Anspruchs fest rechnen kann. Demgegenüber ist es ohne Bedeutung für die Gewinnrealisierung, ob am Bilanzstichtag bereits die Rechnung erteilt worden ist, die geltend gemachten Ansprüche noch abgerechnet werden müssen oder ob der Fälligkeitszeitpunkt erst nach dem Bilanzstichtag liegt (vgl. zusammenfassend BFH-Urteil vom 3. August 2005 I R 94/03, BFHE 210, 398, BStBl II 2006, 20, unter II.2., mit zahlreichen weiteren Nachweisen aus Rechtsprechung und Literatur).
- 9
-
Vorliegend war die wesentliche wirtschaftliche Ursache für das Entstehen des Anspruchs des Klägers auf Rückprämie darin zu sehen, dass die Gesamtschadensquote des durch ihn an V vermittelten Bestands einen Wert von 50 % nicht überschritt. Ob diese Bedingung eingetreten ist, steht objektiv zum Ablauf des Bilanzstichtages fest. Dass V die entsprechende Abrechnung erst an den Folgetagen erstellen und dem Kläger zuleiten wird, steht der Aktivierung nach den dargestellten Rechtsprechungsgrundsätzen nicht entgegen.
- 10
-
Entsprechend hat der BFH bereits entschieden, dass Ansprüche der Inhaber von Urheberrechten gegen die GEMA bereits in demjenigen Wirtschaftsjahr zu aktivieren sind, in dem der Urheberrechtsschutz wirksam wird, also die Aufführung eines urheberrechtlich geschützten Werkes stattfindet (BFH-Urteil vom 27. Juni 1963 IV 111/59 U, BFHE 77, 586, BStBl III 1963, 534). Der Aktivierung steht nicht entgegen, dass die GEMA erst nach dem Bilanzstichtag über die genaue Höhe der Vergütungen abrechnen kann, weil diese --vergleichbar mit den Ansprüchen des Klägers-- auch noch durch Aufführungen beeinflusst werden können, die in der Silvesternacht stattfinden.
- 11
-
bb) Aus den beiden einzigen BFH-Entscheidungen, mit denen der Kläger sich in der Beschwerdebegründung --ansatzweise-- auseinander setzt, folgt nichts anderes.
- 12
-
So übersieht der Kläger, dass das Entstehen eines Anspruchs auf genossenschaftliche Warenrückvergütungen (hierzu BFH-Urteil vom 12. April 1984 IV R 112/81, BFHE 141, 45, BStBl II 1984, 554) nicht allein von dem --dem Steuerpflichtigen am Bilanzstichtag bekannten-- Umfang seiner Umsätze mit der Genossenschaft abhängig ist, sondern zusätzlich davon, ob die Genossenschaft aus dem gesamten Mitgliedergeschäft einen Überschuss erwirtschaftet hat. Der Eintritt dieser zweiten Bedingung ist aber --vergleichbar mit der Gesamtschadensquote im Fall des Klägers-- vom einzelnen Steuerpflichtigen weder zu beeinflussen noch wird ihm dies typischerweise bis zum Ablauf des Bilanzstichtags sicher bekannt werden. Gleichwohl hat der BFH ausgeführt, ob die Genossenschaft im Mitgliedergeschäft einen Überschuss erwirtschaftet habe, stehe mit Ablauf ihres Wirtschaftsjahres objektiv fest und bedürfe lediglich noch der subjektiven Aufhellung (BFH-Urteil in BFHE 141, 45, BStBl II 1984, 554, unter 1.c bb).
- 13
-
Das weitere vom Kläger angeführte BFH-Urteil vom 26. April 1995 I R 92/94 (BFHE 177, 444, BStBl II 1995, 594), wonach aufschiebend bedingte Forderungen grundsätzlich nicht zu aktivieren seien, ist nicht einschlägig. Denn das FG hat festgestellt, dass im Streitfall die Bedingung tatsächlich noch bis zum Ablauf des Bilanzstichtags eingetreten ist. Diese Feststellung wäre für den erkennenden Senat mangels entsprechender Verfahrensrügen auch in einem künftigen Revisionsverfahren bindend (§ 118 Abs. 2 FGO).
(1)1Bei Gewerbetreibenden, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, oder die ohne eine solche Verpflichtung Bücher führen und regelmäßig Abschlüsse machen, ist für den Schluss des Wirtschaftsjahres das Betriebsvermögen anzusetzen (§ 4 Absatz 1 Satz 1), das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist, es sei denn, im Rahmen der Ausübung eines steuerlichen Wahlrechts wird oder wurde ein anderer Ansatz gewählt.2Voraussetzung für die Ausübung steuerlicher Wahlrechte ist, dass die Wirtschaftsgüter, die nicht mit dem handelsrechtlich maßgeblichen Wert in der steuerlichen Gewinnermittlung ausgewiesen werden, in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufgenommen werden.3In den Verzeichnissen sind der Tag der Anschaffung oder Herstellung, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die Vorschrift des ausgeübten steuerlichen Wahlrechts und die vorgenommenen Abschreibungen nachzuweisen.
(1a)1Posten der Aktivseite dürfen nicht mit Posten der Passivseite verrechnet werden.2Die Ergebnisse der in der handelsrechtlichen Rechnungslegung zur Absicherung finanzwirtschaftlicher Risiken gebildeten Bewertungseinheiten sind auch für die steuerliche Gewinnermittlung maßgeblich.
(2) Für immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ist ein Aktivposten nur anzusetzen, wenn sie entgeltlich erworben wurden.
(2a) Für Verpflichtungen, die nur zu erfüllen sind, soweit künftig Einnahmen oder Gewinne anfallen, sind Verbindlichkeiten oder Rückstellungen erst anzusetzen, wenn die Einnahmen oder Gewinne angefallen sind.
(3)1Rückstellungen wegen Verletzung fremder Patent-, Urheber- oder ähnlicher Schutzrechte dürfen erst gebildet werden, wenn
- 1.
der Rechtsinhaber Ansprüche wegen der Rechtsverletzung geltend gemacht hat oder - 2.
mit einer Inanspruchnahme wegen der Rechtsverletzung ernsthaft zu rechnen ist.
(4) Rückstellungen für die Verpflichtung zu einer Zuwendung anlässlich eines Dienstjubiläums dürfen nur gebildet werden, wenn das Dienstverhältnis mindestens zehn Jahre bestanden hat, das Dienstjubiläum das Bestehen eines Dienstverhältnisses von mindestens 15 Jahren voraussetzt, die Zusage schriftlich erteilt ist und soweit der Zuwendungsberechtigte seine Anwartschaft nach dem 31. Dezember 1992 erwirbt.
(4a)1Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften dürfen nicht gebildet werden.2Das gilt nicht für Ergebnisse nach Absatz 1a Satz 2.
(4b)1Rückstellungen für Aufwendungen, die in künftigen Wirtschaftsjahren als Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts zu aktivieren sind, dürfen nicht gebildet werden.2Rückstellungen für die Verpflichtung zur schadlosen Verwertung radioaktiver Reststoffe sowie ausgebauter oder abgebauter radioaktiver Anlagenteile dürfen nicht gebildet werden, soweit Aufwendungen im Zusammenhang mit der Bearbeitung oder Verarbeitung von Kernbrennstoffen stehen, die aus der Aufarbeitung bestrahlter Kernbrennstoffe gewonnen worden sind und keine radioaktiven Abfälle darstellen.
(5)1Als Rechnungsabgrenzungsposten sind nur anzusetzen
- 1.
auf der Aktivseite Ausgaben vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Aufwand für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen; - 2.
auf der Passivseite Einnahmen vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Ertrag für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen.
- 1.
als Aufwand berücksichtigte Zölle und Verbrauchsteuern, soweit sie auf am Abschlussstichtag auszuweisende Wirtschaftsgüter des Vorratsvermögens entfallen, - 2.
als Aufwand berücksichtigte Umsatzsteuer auf am Abschlussstichtag auszuweisende Anzahlungen.
(6) Die Vorschriften über die Entnahmen und die Einlagen, über die Zulässigkeit der Bilanzänderung, über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.
(7)1Übernommene Verpflichtungen, die beim ursprünglich Verpflichteten Ansatzverboten, -beschränkungen oder Bewertungsvorbehalten unterlegen haben, sind zu den auf die Übernahme folgenden Abschlussstichtagen bei dem Übernehmer und dessen Rechtsnachfolger so zu bilanzieren, wie sie beim ursprünglich Verpflichteten ohne Übernahme zu bilanzieren wären.2Dies gilt in Fällen des Schuldbeitritts oder der Erfüllungsübernahme mit vollständiger oder teilweiser Schuldfreistellung für die sich aus diesem Rechtsgeschäft ergebenden Verpflichtungen sinngemäß.3Satz 1 ist für den Erwerb eines Mitunternehmeranteils entsprechend anzuwenden.4Wird eine Pensionsverpflichtung unter gleichzeitiger Übernahme von Vermögenswerten gegenüber einem Arbeitnehmer übernommen, der bisher in einem anderen Unternehmen tätig war, ist Satz 1 mit der Maßgabe anzuwenden, dass bei der Ermittlung des Teilwertes der Verpflichtung der Jahresbetrag nach § 6a Absatz 3 Satz 2 Nummer 1 so zu bemessen ist, dass zu Beginn des Wirtschaftsjahres der Übernahme der Barwert der Jahresbeträge zusammen mit den übernommenen Vermögenswerten gleich dem Barwert der künftigen Pensionsleistungen ist; dabei darf sich kein negativer Jahresbetrag ergeben.5Für einen Gewinn, der sich aus der Anwendung der Sätze 1 bis 3 ergibt, kann jeweils in Höhe von vierzehn Fünfzehntel eine gewinnmindernde Rücklage gebildet werden, die in den folgenden 14 Wirtschaftsjahren jeweils mit mindestens einem Vierzehntel gewinnerhöhend aufzulösen ist (Auflösungszeitraum).6Besteht eine Verpflichtung, für die eine Rücklage gebildet wurde, bereits vor Ablauf des maßgebenden Auflösungszeitraums nicht mehr, ist die insoweit verbleibende Rücklage erhöhend aufzulösen.
(1) Versicherungsvertreter ist, wer als Handelsvertreter damit betraut ist, Versicherungsverträge zu vermitteln oder abzuschließen.
(2) Für das Vertragsverhältnis zwischen dem Versicherungsvertreter und dem Versicherer gelten die Vorschriften für das Vertragsverhältnis zwischen dem Handelsvertreter und dem Unternehmer vorbehaltlich der Absätze 3 und 4.
(3) In Abweichung von § 87 Abs. 1 Satz 1 hat ein Versicherungsvertreter Anspruch auf Provision nur für Geschäfte, die auf seine Tätigkeit zurückzuführen sind. § 87 Abs. 2 gilt nicht für Versicherungsvertreter.
(4) Der Versicherungsvertreter hat Anspruch auf Provision (§ 87a Abs. 1), sobald der Versicherungsnehmer die Prämie gezahlt hat, aus der sich die Provision nach dem Vertragsverhältnis berechnet.
(5) Die Vorschriften der Absätze 1 bis 4 gelten sinngemäß für Bausparkassenvertreter.
(1) Die Bilanz ist in Kontoform aufzustellen. Dabei haben mittelgroße und große Kapitalgesellschaften (§ 267 Absatz 2 und 3) auf der Aktivseite die in Absatz 2 und auf der Passivseite die in Absatz 3 bezeichneten Posten gesondert und in der vorgeschriebenen Reihenfolge auszuweisen. Kleine Kapitalgesellschaften (§ 267 Abs. 1) brauchen nur eine verkürzte Bilanz aufzustellen, in die nur die in den Absätzen 2 und 3 mit Buchstaben und römischen Zahlen bezeichneten Posten gesondert und in der vorgeschriebenen Reihenfolge aufgenommen werden. Kleinstkapitalgesellschaften (§ 267a) brauchen nur eine verkürzte Bilanz aufzustellen, in die nur die in den Absätzen 2 und 3 mit Buchstaben bezeichneten Posten gesondert und in der vorgeschriebenen Reihenfolge aufgenommen werden.
(2) Aktivseite
- A.
Anlagevermögen: - I.
Immaterielle Vermögensgegenstände: - II.
Sachanlagen: - III.
Finanzanlagen:
- B.
Umlaufvermögen: - I.
Vorräte: - II.
Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände: - III.
Wertpapiere: - IV.
Kassenbestand, Bundesbankguthaben, Guthaben bei Kreditinstituten und Schecks.
- C.
Rechnungsabgrenzungsposten. - D.
Aktive latente Steuern. - E.
Aktiver Unterschiedsbetrag aus der Vermögensverrechnung.
(3) Passivseite
- A.
Eigenkapital: - B.
Rückstellungen: - C.
Verbindlichkeiten: - 1.
Anleihen davon konvertibel; - 2.
Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten; - 3.
erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen; - 4.
Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen; - 5.
Verbindlichkeiten aus der Annahme gezogener Wechsel und der Ausstellung eigener Wechsel; - 6.
Verbindlichkeiten gegenüber verbundenen Unternehmen; - 7.
Verbindlichkeiten gegenüber Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht; - 8.
sonstige Verbindlichkeiten, davon aus Steuern, davon im Rahmen der sozialen Sicherheit.
- D.
Rechnungsabgrenzungsposten. - E.
Passive latente Steuern.
(1) Ein Altersvorsorgevertrag im Sinne dieses Gesetzes liegt vor, wenn zwischen dem Anbieter und einer natürlichen Person (Vertragspartner) eine Vereinbarung in deutscher Sprache geschlossen wird,
- 1.
(weggefallen) - 2.
die für den Vertragspartner eine lebenslange und unabhängig vom Geschlecht berechnete Altersversorgung vorsieht, die nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder einer vor Vollendung des 62. Lebensjahres beginnenden Leistung aus einem gesetzlichen Alterssicherungssystem des Vertragspartners (Beginn der Auszahlungsphase) gezahlt werden darf; Leistungen aus einer ergänzenden Absicherung der verminderten Erwerbsfähigkeit oder Dienstunfähigkeit und einer zusätzlichen Absicherung der Hinterbliebenen können vereinbart werden; Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte, der Lebenspartner und die Kinder, für die dem Vertragspartner zum Zeitpunkt des Eintritts des Versorgungsfalles ein Anspruch auf Kindergeld oder ein Freibetrag nach § 32 Abs. 6 des Einkommensteuergesetzes zugestanden hätte; der Anspruch auf Waisenrente oder Waisengeld darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 des Einkommensteuergesetzes erfüllt; - 3.
in welcher der Anbieter zusagt, dass zu Beginn der Auszahlungsphase zumindest die eingezahlten Altersvorsorgebeiträge für die Auszahlungsphase zur Verfügung stehen und für die Leistungserbringung genutzt werden; sofern Beitragsanteile zur Absicherung der verminderten Erwerbsfähigkeit oder Dienstunfähigkeit oder zur Hinterbliebenenabsicherung verwendet werden, sind bis zu 20 Prozent der Gesamtbeiträge in diesem Zusammenhang nicht zu berücksichtigen; das gilt auch für den Fall, dass das gebildete Kapital zu Beginn der Auszahlungsphase nach Nummer 10 Buchstabe b auf einen anderen Altersvorsorgevertrag übertragen wird; - 4.
die monatliche Leistungen für den Vertragspartner in Form einer - a)
lebenslangen Leibrente oder Ratenzahlungen im Rahmen eines Auszahlungsplans mit einer anschließenden Teilkapitalverrentung ab spätestens dem 85. Lebensjahr vorsieht; die Leistungen müssen während der gesamten Auszahlungsphase gleich bleiben oder steigen; Anbieter und Vertragspartner können vereinbaren, dass bis zu zwölf Monatsleistungen in einer Auszahlung zusammengefasst werden oder eine Kleinbetragsrente nach § 93 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes abgefunden wird, wenn die Vereinbarungen vorsehen, dass der Vertragspartner bis vier Wochen nach der Mitteilung des Anbieters darüber, dass die Auszahlung in Form einer Kleinbetragsrentenabfindung erfolgen wird, den Beginn der Auszahlungsphase auf den 1. Januar des darauffolgenden Jahres verschieben kann; bis zu 30 Prozent des zu Beginn der Auszahlungsphase zur Verfügung stehenden Kapitals kann an den Vertragspartner außerhalb der monatlichen Leistungen ausgezahlt werden; die gesonderte Auszahlung der in der Auszahlungsphase anfallenden Zinsen und Erträge ist zulässig; - b)
lebenslangen Verminderung des monatlichen Nutzungsentgelts für eine vom Vertragspartner selbst genutzte Genossenschaftswohnung vorsieht oder eine zeitlich befristete Verminderung mit einer anschließenden Teilkapitalverrentung ab spätestens dem 85. Lebensjahr vorsieht; die Leistungen müssen während der gesamten Auszahlungsphase gleich bleiben oder steigen; die Ansparleistung muss in diesem Fall durch die Einzahlung auf weitere Geschäftsanteile an einer eingetragenen Genossenschaft erfolgen; die weiteren Geschäftsanteile gelten mit Beginn der Auszahlungsphase als gekündigt; Buchstabe a Teilsatz 3 bis 5 gilt entsprechend; - 5.
die einen Erwerb weiterer Geschäftsanteile an einer eingetragenen Genossenschaft nur zulässt, wenn der Vertragspartner im Zeitpunkt des Abschlusses des Altersvorsorgevertrags sowie in den neun Monaten davor eine Genossenschaftswohnung des Anbieters durchgehend selbst genutzt hat und bei Erwerb weiterer Geschäftsanteile an einer eingetragenen Genossenschaft vorsieht, dass - a)
im Fall der Aufgabe der Selbstnutzung der Genossenschaftswohnung, des Ausschlusses, des Ausscheidens des Mitglieds oder der Auflösung der Genossenschaft die Möglichkeit eingeräumt wird, dass mindestens die eingezahlten Altersvorsorgebeiträge und die gutgeschriebenen Erträge auf einen vom Vertragspartner zu bestimmenden Altersvorsorgevertrag übertragen werden, und - b)
die auf die weiteren Geschäftsanteile entfallenden Erträge nicht ausgezahlt, sondern für den Erwerb weiterer Geschäftsanteile verwendet werden;
- 6. und 7.
(weggefallen) - 8.
die vorsieht, dass die angesetzten Abschluss- und Vertriebskosten gleichmäßig mindestens auf die ersten fünf Vertragsjahre verteilt werden, soweit sie nicht als Prozentsatz von den Altersvorsorgebeiträgen abgezogen werden; - 9.
(weggefallen) - 10.
die dem Vertragspartner bis zum Beginn der Auszahlungsphase einen Anspruch gewährt, - a)
den Vertrag ruhen zu lassen, - b)
den Vertrag mit einer Frist von drei Monaten zum Ende eines Kalendervierteljahres oder zum Beginn der Auszahlungsphase zu kündigen, um das gebildete Kapital auf einen anderen auf seinen Namen lautenden Altersvorsorgevertrag mit einer Vertragsgestaltung nach diesem Absatz desselben oder eines anderen Anbieters übertragen zu lassen, oder - c)
mit einer Frist von drei Monaten zum Ende eines Kalendervierteljahres eine Auszahlung des gebildeten Kapitals für eine Verwendung im Sinne des § 92a des Einkommensteuergesetzes zu verlangen;
- 11.
die im Fall der Verminderung des monatlichen Nutzungsentgelts für eine vom Vertragspartner selbst genutzte Genossenschaftswohnung dem Vertragspartner bei Aufgabe der Selbstnutzung der Genossenschaftswohnung in der Auszahlungsphase einen Anspruch gewährt, den Vertrag mit einer Frist von nicht mehr als drei Monaten zum Ende des Geschäftsjahres zu kündigen, um spätestens binnen sechs Monaten nach Wirksamwerden der Kündigung das noch nicht verbrauchte Kapital auf einen anderen auf seinen Namen lautenden Altersvorsorgevertrag desselben oder eines anderen Anbieters übertragen zu lassen.
(1a) Als Altersvorsorgevertrag gilt auch ein Vertrag,
- 1.
der für den Vertragspartner einen Rechtsanspruch auf Gewährung eines Darlehens vorsieht, - 2.
der dem Vertragspartner einen Rechtsanspruch auf Gewährung eines Darlehens einräumt, sowie der darauf beruhende Darlehensvertrag; der Vertrag kann auch mit einer Vertragsgestaltung nach Absatz 1 zu einem einheitlichen Vertrag zusammengefasst werden, - 3.
der dem Vertragspartner einen Rechtsanspruch auf Gewährung eines Darlehens einräumt und bei dem unwiderruflich vereinbart wird, dass dieses Darlehen durch Altersvorsorgevermögen getilgt wird, welches in einem Altersvorsorgevertrag nach Absatz 1 oder Nummer 2 gebildet wird; beide Vertragsbestandteile (Darlehensvertrag und Altersvorsorgevertrag nach Absatz 1 oder Nummer 2) gelten als einheitlicher Vertrag.
(2) Anbieter eines Altersvorsorgevertrages im Sinne dieses Gesetzes sind
- 1.
mit Sitz im Inland: - a)
Lebensversicherungsunternehmen, soweit ihnen hierfür eine Erlaubnis nach dem Versicherungsaufsichtsgesetz vom 1. April 2015 (BGBl. I S. 434), in der jeweils geltenden Fassung erteilt worden ist, - b)
Kreditinstitute, die eine Erlaubnis zum Betreiben des Einlagengeschäfts im Sinne des § 1 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 des Kreditwesengesetzes haben, - c)
Bausparkassen im Sinne des Gesetzes über Bausparkassen in der Fassung der Bekanntmachung vom 15. Februar 1991 (BGBl. I S. 454), zuletzt geändert durch Artikel 13a Nr. 3 des Gesetzes vom 16. Juli 2007 (BGBl. I S. 1330), in der jeweils geltenden Fassung, - d)
externe Kapitalverwaltungsgesellschaften im Sinne des § 17 Absatz 2 Nummer 1 des Kapitalanlagegesetzbuchs;
- 2.
mit Sitz in einem anderen Staat des Europäischen Wirtschaftsraums: - a)
Lebensversicherungsunternehmen im Sinne der Richtlinie 2009/138/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 25. November 2009 betreffend die Aufnahme und Ausübung der Versicherungs- und der Rückversicherungstätigkeit (Solvabilität II) (ABl. L 335 vom 17.12.2009, S. 1), die zuletzt durch die Richtlinie 2014/51/EU (ABl. L 153 vom 22.5.2014, S. 1) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung, soweit sie nach § 61 Absatz 2 und 3 des Versicherungsaufsichtsgesetzes entsprechende Geschäfte im Inland betreiben dürfen, - b)
Kreditinstitute im Sinne der Richtlinie 2006/48/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 14. Juni 2006 über die Aufnahme und Ausübung der Tätigkeit der Kreditinstitute (ABl. EU Nr. L 177 S. 1), zuletzt geändert durch die Richtlinie 2007/64/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 13. November 2007 (ABl. EU Nr. L 319 S. 1), soweit sie nach § 53b Abs. 1 Satz 1 des Kreditwesengesetzes entsprechende Geschäfte im Inland betreiben dürfen, - c)
Verwaltungs- oder Investmentgesellschaften im Sinne der Richtlinie 85/611/EWG des Rates vom 20. Dezember 1985 zur Koordinierung der Rechts- und Verwaltungsvorschriften betreffend bestimmte Organismen für gemeinsame Anlagen in Wertpapieren (OGAW) (ABl. EG Nr. L 375 S. 3), zuletzt geändert durch die Richtlinie 2005/1/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. März 2005 (ABl. EU Nr. L 79 S. 9);
- 3.
mit Sitz außerhalb des Europäischen Wirtschaftsraums, soweit die Zweigstellen die Voraussetzungen des § 67 des Versicherungsaufsichtsgesetzes oder des § 53, auch in Verbindung mit § 53c, des Kreditwesengesetzes erfüllen, inländische Zweigstellen von Lebensversicherungsunternehmen oder Kreditinstituten, die eine Erlaubnis zum Betreiben des Einlagengeschäfts im Sinne von § 1 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 des Kreditwesengesetzes haben; - 4.
in das Genossenschaftsregister eingetragene Genossenschaften, - a)
bei denen nach einer gutachterlichen Äußerung des Prüfungsverbands, von dem die Genossenschaft geprüft wird, keine Feststellungen zur Einschränkung der Ordnungsmäßigkeit der Geschäftsführung zu treffen sind, keine Tatsachen vorliegen, die den Bestand der Genossenschaft gefährden oder ihre Entwicklung wesentlich beeinträchtigen könnten und keine Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass die von der Genossenschaft abgeschlossenen Altersvorsorgeverträge nicht ordnungsgemäß erfüllt werden, - b)
die entweder eine Erlaubnis nach dem Kreditwesengesetz besitzen oder wenn sie Leistungen nach Absatz 1 Satz 1 Nr. 4 Buchstabe b anbieten, deren Satzungszweck ist, ihren Mitgliedern Wohnraum zur Verfügung zu stellen, und die Erfüllung der Verpflichtungen nach Absatz 1 Satz 1 Nr. 3 und 10 durch eine Versicherung bei einem im Geltungsbereich dieses Gesetzes zum Geschäftsbetrieb befugten Versicherungsunternehmen oder durch ein Zahlungsversprechen eines im Geltungsbereich dieses Gesetzes zum Geschäftsbetrieb befugten Kreditinstituts oder durch eine Sicherung nach § 7d Satz 5 gesichert ist; die Sicherung kann auf 20 000 Euro pro Vertrag begrenzt werden; und - c)
deren Satzung zum einen eine Beteiligung mit mehreren Geschäftsanteilen erlaubt und zum anderen für Mitglieder, die weitere Geschäftsanteile zum Zwecke der Durchführung eines Altersvorsorgevertrages angeschafft haben, hinsichtlich dieser weiteren Geschäftsanteile keine Verpflichtung zu Nachschüssen zur Insolvenzmasse oder zu weiteren Einzahlungen nach § 87a Abs. 2 des Genossenschaftsgesetzes oder zur Verlustzuschreibung im Sinne des § 19 Absatz 1 des Genossenschaftsgesetzes sowie keine längere Kündigungsfrist als die des § 65 Abs. 2 Satz 1 des Genossenschaftsgesetzes und keine abweichenden Regelungen für die Auszahlung des Auseinandersetzungsguthabens im Sinne des § 73 Abs. 4 des Genossenschaftsgesetzes vorsieht; das Vorliegen dieser Voraussetzungen ist durch den Prüfungsverband, von dem die Genossenschaft geprüft wird, zu bestätigen.
- 1.
nach ihrem Erlaubnisumfang nicht unter die Ausnahmeregelungen nach § 2 Absatz 7, 7a oder 8 des Kreditwesengesetzes fallen oder im Fall von Wertpapierdienstleistungsunternehmen vergleichbaren Einschränkungen der Solvenzaufsicht in dem anderen Staat des Europäischen Wirtschaftsraums unterliegen, - 2.
ein Anfangskapital im Sinne des Artikels 4 Absatz 1 Nummer 51 der Verordnung (EU) Nr. 575/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 26. Juni 2013 über Aufsichtsanforderungen an Kreditinstitute und Wertpapierfirmen und zur Änderung der Verordnung (EU) Nr. 646/2012 (ABl. L 176 vom 27.6.2013, S. 1) (Anfangskapital) in Höhe von mindestens 730 000 Euro nachweisen und - 3.
nach den Bedingungen des Altersvorsorgevertrages die Gelder nur anlegen bei Kreditinstituten im Sinne des Satzes 1.
(3) Die Zertifizierung eines Altersvorsorgevertrages nach diesem Gesetz ist die Feststellung, dass die Vertragsbedingungen des Altersvorsorgevertrages dem Absatz 1, 1a oder beiden Absätzen sowie dem § 2a entsprechen und der Anbieter den Anforderungen des Absatzes 2 entspricht. Eine Zertifizierung im Sinne des § 4 Abs. 2 Satz 1 stellt ausschließlich die Übereinstimmung des Vertrages mit den Anforderungen des Absatzes 1 oder 1a oder beiden sowie des § 2a fest.
(4) (weggefallen)
(5) Gebildetes Kapital im Sinne dieses Gesetzes ist
- a)
bei Versicherungsverträgen das nach den anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik mit den Rechnungsgrundlagen der Beitragskalkulation berechnete Deckungskapital der Versicherung zuzüglich bereits zugeteilter Überschussanteile, des übertragungsfähigen Werts aus Schlussüberschussanteilen sowie der nach § 153 Abs. 1 und 3 des Versicherungsvertragsgesetzes zuzuteilenden Bewertungsreserven, § 169 Abs. 6 des Versicherungsvertragsgesetzes gilt entsprechend; bei fondsgebundenen Versicherungen und anderen Versicherungen, die Leistungen der in § 124 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes bezeichneten Art vorsehen, abweichend hiervon die Summe aus dem vorhandenen Wert der Anteilseinheiten und der im sonstigen Vermögen angelegten verzinsten Beitrags- und Zulagenteile, abzüglich der tariflichen Kosten, zuzüglich zugeteilter Überschussanteile, des übertragungsfähigen Werts aus Schlussüberschussanteilen und der nach § 153 Abs. 1 und 3 des Versicherungsvertragsgesetzes zuzuteilenden Bewertungsreserven, - b)
bei Investmentsparverträgen der Wert der Fondsanteile zum Stichtag, - c)
bei Sparverträgen der Wert des Guthabens einschließlich der bis zum Stichtag entstandenen, aber noch nicht fälligen Zinsen, - d)
bei Geschäftsanteilen an einer Genossenschaft der jeweilige Anschaffungspreis; bei Verträgen nach Absatz 1a Satz 1 Nummer 3 jeweils abzüglich des Darlehens, soweit es noch nicht getilgt ist.
(1) Versicherungsvertreter ist, wer als Handelsvertreter damit betraut ist, Versicherungsverträge zu vermitteln oder abzuschließen.
(2) Für das Vertragsverhältnis zwischen dem Versicherungsvertreter und dem Versicherer gelten die Vorschriften für das Vertragsverhältnis zwischen dem Handelsvertreter und dem Unternehmer vorbehaltlich der Absätze 3 und 4.
(3) In Abweichung von § 87 Abs. 1 Satz 1 hat ein Versicherungsvertreter Anspruch auf Provision nur für Geschäfte, die auf seine Tätigkeit zurückzuführen sind. § 87 Abs. 2 gilt nicht für Versicherungsvertreter.
(4) Der Versicherungsvertreter hat Anspruch auf Provision (§ 87a Abs. 1), sobald der Versicherungsnehmer die Prämie gezahlt hat, aus der sich die Provision nach dem Vertragsverhältnis berechnet.
(5) Die Vorschriften der Absätze 1 bis 4 gelten sinngemäß für Bausparkassenvertreter.
(1) Der Handelsvertreter hat Anspruch auf Provision, sobald und soweit der Unternehmer das Geschäft ausgeführt hat. Eine abweichende Vereinbarung kann getroffen werden, jedoch hat der Handelsvertreter mit der Ausführung des Geschäfts durch den Unternehmer Anspruch auf einen angemessenen Vorschuß, der spätestens am letzten Tag des folgenden Monats fällig ist. Unabhängig von einer Vereinbarung hat jedoch der Handelsvertreter Anspruch auf Provision, sobald und soweit der Dritte das Geschäft ausgeführt hat.
(2) Steht fest, daß der Dritte nicht leistet, so entfällt der Anspruch auf Provision; bereits empfangene Beträge sind zurückzugewähren.
(3) Der Handelsvertreter hat auch dann einen Anspruch auf Provision, wenn feststeht, daß der Unternehmer das Geschäft ganz oder teilweise nicht oder nicht so ausführt, wie es abgeschlossen worden ist. Der Anspruch entfällt im Falle der Nichtausführung, wenn und soweit diese auf Umständen beruht, die vom Unternehmer nicht zu vertreten sind.
(4) Der Anspruch auf Provision wird am letzten Tag des Monats fällig, in dem nach § 87c Abs. 1 über den Anspruch abzurechnen ist.
(5) Von Absatz 2 erster Halbsatz, Absätzen 3 und 4 abweichende, für den Handelsvertreter nachteilige Vereinbarungen sind unwirksam.
(1)1Bei Gewerbetreibenden, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, oder die ohne eine solche Verpflichtung Bücher führen und regelmäßig Abschlüsse machen, ist für den Schluss des Wirtschaftsjahres das Betriebsvermögen anzusetzen (§ 4 Absatz 1 Satz 1), das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist, es sei denn, im Rahmen der Ausübung eines steuerlichen Wahlrechts wird oder wurde ein anderer Ansatz gewählt.2Voraussetzung für die Ausübung steuerlicher Wahlrechte ist, dass die Wirtschaftsgüter, die nicht mit dem handelsrechtlich maßgeblichen Wert in der steuerlichen Gewinnermittlung ausgewiesen werden, in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufgenommen werden.3In den Verzeichnissen sind der Tag der Anschaffung oder Herstellung, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die Vorschrift des ausgeübten steuerlichen Wahlrechts und die vorgenommenen Abschreibungen nachzuweisen.
(1a)1Posten der Aktivseite dürfen nicht mit Posten der Passivseite verrechnet werden.2Die Ergebnisse der in der handelsrechtlichen Rechnungslegung zur Absicherung finanzwirtschaftlicher Risiken gebildeten Bewertungseinheiten sind auch für die steuerliche Gewinnermittlung maßgeblich.
(2) Für immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ist ein Aktivposten nur anzusetzen, wenn sie entgeltlich erworben wurden.
(2a) Für Verpflichtungen, die nur zu erfüllen sind, soweit künftig Einnahmen oder Gewinne anfallen, sind Verbindlichkeiten oder Rückstellungen erst anzusetzen, wenn die Einnahmen oder Gewinne angefallen sind.
(3)1Rückstellungen wegen Verletzung fremder Patent-, Urheber- oder ähnlicher Schutzrechte dürfen erst gebildet werden, wenn
- 1.
der Rechtsinhaber Ansprüche wegen der Rechtsverletzung geltend gemacht hat oder - 2.
mit einer Inanspruchnahme wegen der Rechtsverletzung ernsthaft zu rechnen ist.
(4) Rückstellungen für die Verpflichtung zu einer Zuwendung anlässlich eines Dienstjubiläums dürfen nur gebildet werden, wenn das Dienstverhältnis mindestens zehn Jahre bestanden hat, das Dienstjubiläum das Bestehen eines Dienstverhältnisses von mindestens 15 Jahren voraussetzt, die Zusage schriftlich erteilt ist und soweit der Zuwendungsberechtigte seine Anwartschaft nach dem 31. Dezember 1992 erwirbt.
(4a)1Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften dürfen nicht gebildet werden.2Das gilt nicht für Ergebnisse nach Absatz 1a Satz 2.
(4b)1Rückstellungen für Aufwendungen, die in künftigen Wirtschaftsjahren als Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts zu aktivieren sind, dürfen nicht gebildet werden.2Rückstellungen für die Verpflichtung zur schadlosen Verwertung radioaktiver Reststoffe sowie ausgebauter oder abgebauter radioaktiver Anlagenteile dürfen nicht gebildet werden, soweit Aufwendungen im Zusammenhang mit der Bearbeitung oder Verarbeitung von Kernbrennstoffen stehen, die aus der Aufarbeitung bestrahlter Kernbrennstoffe gewonnen worden sind und keine radioaktiven Abfälle darstellen.
(5)1Als Rechnungsabgrenzungsposten sind nur anzusetzen
- 1.
auf der Aktivseite Ausgaben vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Aufwand für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen; - 2.
auf der Passivseite Einnahmen vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Ertrag für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen.
- 1.
als Aufwand berücksichtigte Zölle und Verbrauchsteuern, soweit sie auf am Abschlussstichtag auszuweisende Wirtschaftsgüter des Vorratsvermögens entfallen, - 2.
als Aufwand berücksichtigte Umsatzsteuer auf am Abschlussstichtag auszuweisende Anzahlungen.
(6) Die Vorschriften über die Entnahmen und die Einlagen, über die Zulässigkeit der Bilanzänderung, über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.
(7)1Übernommene Verpflichtungen, die beim ursprünglich Verpflichteten Ansatzverboten, -beschränkungen oder Bewertungsvorbehalten unterlegen haben, sind zu den auf die Übernahme folgenden Abschlussstichtagen bei dem Übernehmer und dessen Rechtsnachfolger so zu bilanzieren, wie sie beim ursprünglich Verpflichteten ohne Übernahme zu bilanzieren wären.2Dies gilt in Fällen des Schuldbeitritts oder der Erfüllungsübernahme mit vollständiger oder teilweiser Schuldfreistellung für die sich aus diesem Rechtsgeschäft ergebenden Verpflichtungen sinngemäß.3Satz 1 ist für den Erwerb eines Mitunternehmeranteils entsprechend anzuwenden.4Wird eine Pensionsverpflichtung unter gleichzeitiger Übernahme von Vermögenswerten gegenüber einem Arbeitnehmer übernommen, der bisher in einem anderen Unternehmen tätig war, ist Satz 1 mit der Maßgabe anzuwenden, dass bei der Ermittlung des Teilwertes der Verpflichtung der Jahresbetrag nach § 6a Absatz 3 Satz 2 Nummer 1 so zu bemessen ist, dass zu Beginn des Wirtschaftsjahres der Übernahme der Barwert der Jahresbeträge zusammen mit den übernommenen Vermögenswerten gleich dem Barwert der künftigen Pensionsleistungen ist; dabei darf sich kein negativer Jahresbetrag ergeben.5Für einen Gewinn, der sich aus der Anwendung der Sätze 1 bis 3 ergibt, kann jeweils in Höhe von vierzehn Fünfzehntel eine gewinnmindernde Rücklage gebildet werden, die in den folgenden 14 Wirtschaftsjahren jeweils mit mindestens einem Vierzehntel gewinnerhöhend aufzulösen ist (Auflösungszeitraum).6Besteht eine Verpflichtung, für die eine Rücklage gebildet wurde, bereits vor Ablauf des maßgebenden Auflösungszeitraums nicht mehr, ist die insoweit verbleibende Rücklage erhöhend aufzulösen.
(1) Wird eine Versicherung, die Versicherungsschutz für ein Risiko bietet, bei dem der Eintritt der Verpflichtung des Versicherers gewiss ist, durch Kündigung des Versicherungsnehmers oder durch Rücktritt oder Anfechtung des Versicherers aufgehoben, hat der Versicherer den Rückkaufswert zu zahlen.
(2) Der Rückkaufswert ist nur insoweit zu zahlen, als dieser die Leistung bei einem Versicherungsfall zum Zeitpunkt der Kündigung nicht übersteigt. Der danach nicht gezahlte Teil des Rückkaufswertes ist für eine prämienfreie Versicherung zu verwenden. Im Fall des Rücktrittes oder der Anfechtung ist der volle Rückkaufswert zu zahlen.
(3) Der Rückkaufswert ist das nach anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik mit den Rechnungsgrundlagen der Prämienkalkulation zum Schluss der laufenden Versicherungsperiode berechnete Deckungskapital der Versicherung, bei einer Kündigung des Versicherungsverhältnisses jedoch mindestens der Betrag des Deckungskapitals, das sich bei gleichmäßiger Verteilung der angesetzten Abschluss- und Vertriebskosten auf die ersten fünf Vertragsjahre ergibt; die aufsichtsrechtlichen Regelungen über Höchstzillmersätze bleiben unberührt. Der Rückkaufswert und das Ausmaß, in dem er garantiert ist, sind dem Versicherungsnehmer vor Abgabe von dessen Vertragserklärung mitzuteilen; das Nähere regelt die Rechtsverordnung nach § 7 Abs. 2. Hat der Versicherer seinen Sitz in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem anderen Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum, kann er für die Berechnung des Rückkaufswertes an Stelle des Deckungskapitals den in diesem Staat vergleichbaren anderen Bezugswert zu Grunde legen.
(4) Bei fondsgebundenen Versicherungen und anderen Versicherungen, die Leistungen der in § 124 Absatz 2 Satz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes bezeichneten Art vorsehen, ist der Rückkaufswert nach anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik als Zeitwert der Versicherung zu berechnen, soweit nicht der Versicherer eine bestimmte Leistung garantiert; im Übrigen gilt Absatz 3. Die Grundsätze der Berechnung sind im Vertrag anzugeben.
(5) Der Versicherer ist zu einem Abzug von dem nach Absatz 3 oder 4 berechneten Betrag nur berechtigt, wenn er vereinbart, beziffert und angemessen ist. Die Vereinbarung eines Abzugs für noch nicht getilgte Abschluss- und Vertriebskosten ist unwirksam.
(6) Der Versicherer kann den nach Absatz 3 berechneten Betrag angemessen herabsetzen, soweit dies erforderlich ist, um eine Gefährdung der Belange der Versicherungsnehmer, insbesondere durch eine Gefährdung der dauernden Erfüllbarkeit der sich aus den Versicherungsverträgen ergebenden Verpflichtungen, auszuschließen. Die Herabsetzung ist jeweils auf ein Jahr befristet.
(7) Der Versicherer hat dem Versicherungsnehmer zusätzlich zu dem nach den Absätzen 3 bis 6 berechneten Betrag die diesem bereits zugeteilten Überschussanteile, soweit sie nicht bereits in dem Betrag nach den Absätzen 3 bis 6 enthalten sind, sowie den nach den jeweiligen Allgemeinen Versicherungsbedingungen für den Fall der Kündigung vorgesehenen Schlussüberschussanteil zu zahlen; § 153 Abs. 3 Satz 2 bleibt unberührt.
(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.
(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.
(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.
(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.
(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.