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Finanzgericht München Urteil, 27. Apr. 2015 - 7 K 2819/12

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27.04.2015

Finanzgericht München Urteil, 27. Apr. 2015 - 7 K 2819/12

ra.de-Urteilsbesprechung zu Finanzgericht München Urteil, 27. Apr. 2015 - 7 K 2819/12

Gericht

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand

I. Streitig ist, ob zu Lasten der Klägerinnen wegen ihrer Beteiligungen an einer ungarischen Kapitalgesellschaft gesonderte und einheitliche Feststellungen nach § 18 Außensteuergesetz (AStG) für die Jahre 2001 bis 2004 durchzuführen waren.

Die Klägerinnen sind die Firmen ABC Gesellschaft mit beschränkter Haftung (Klägerin zu 1) und XYZ Internationale Beteiligungen GmbH (Klägerin zu 2). Die Klägerinnen sind an der Firma DEF Ungarn Gesellschaft mit beschränkter Haftung nach ungarischem Recht (korlatolt felelössegü tarsasag – Kft) zu 0,0037 % (Klägerin zu 1) bzw. zu 99,9963 % (Klägerin zu 2) beteiligt. Die Kft nahm ihre Tätigkeit am 8. August 1996 auf. Im Jahr 2001 stellte die Kft ihr Wirtschaftsjahr vom Wirtschaftsjahr Kalenderjahr auf das Ende des Wirtschaftsjahres jeweils zum 30. September des Kalenderjahres um. Das Wirtschaftsjahr der inländischen Beteiligten erstreckt sich vom 1. Oktober bis zum 30. September des jeweiligen Kalenderjahres.

Die Kft hielt Ende 2004 Beteiligungen an dreizehn in Ungarn operativ tätigen Märkten jeweils in der Rechtsform einer Kft. Verbunden mit dem Halten der Beteiligungen war auch die Betreuung und Erbringung von zentralen Dienstleistungen gegenüber den ungarischen Tochtergesellschaften, die unter anderem in Hilfeleistungen bei der Eröffnung und Expansion des ungarischen Unternehmens, Einkaufs- und Vertriebsberatung, Buchhaltung, Marketing bestanden. Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten wird auf die als Anlage zum Schreiben der Klägerinnen vom 1. September 2014 vorgelegten Verträge verwiesen. In den Jahren 2001 bis 2004 erwirtschaftete die Kft den überwiegenden Teil ihrer Einkünfte im Zusammenhang mit der Vergabe von Darlehen an die Tochtergesellschaften. Die Refinanzierung der ausgereichten Darlehen erfolgte dabei im Wesentlichen aus der eigenen Kapitalausstattung sowie aus bei der Klägerin zu 2) aufgenommenen Darlehen. Der allgemeine Körperschaftsteuersatz in Ungarn betrug bis 31. Dezember 2003 18 % und ab 1. Januar 2004 16 %.

Im Rahmen einer Betriebsprüfung bei den Klägerinnen für die Streitjahre 2001 bis 2004 kam das Finanzamt zu dem Ergebnis, dass die Kft insgesamt gemischte Einkünfte i.S. § 9 AStG erziele. Bei der Erbringung von Dienstleistungen an die ungarischen Tochtergesellschaften handle es sich um eine aktive Tätigkeit i.S. § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG. Dagegen sei die Darlehensvergabe an die ungarischen Tochtergesellschaften unter § 8 Abs. 1 Nr. 7 AStG zu subsumieren. Die dabei erwirtschafteten so genannten passiven Einkünfte unterlägen der Hinzurechnungsbesteuerung. Von den Finanzerträgen auszunehmen seien jedoch vom Finanzamt geschätzte Anteile von 10.000 € (2001), 20.000 € (2002), 30.000 € (2003) und 40.000 € (2004), da diese in funktionalem Zusammenhang mit der aktiven Tätigkeit stünden. Hinsichtlich der Besteuerungsgrundlagen im Einzelnen, der Berechnung der Hinzurechnungsbeträge und der Ermittlung der aktiven und passiven Einkünfte wird auf den Inhalt des Betriebsprüfungsberichts vom 28.10.2009 nebst Anlagen verwiesen.

Entsprechend der Auffassung der Betriebsprüfung stellte das Finanzamt jeweils mit Bescheiden vom 13. Januar 2010 über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach § 18 AStG die Hinzurechnungsbeträge für die Jahre 2001 bis 2003 fest, die es den beiden Klägerinnen entsprechend ihrem Beteiligungsverhältnis zurechnete.

Die dagegen eingelegten Einsprüche wurden mit Einspruchsentscheidung vom 10. August 2012 als unbegründet zurückgewiesen. Die beantragte Aussetzung der Vollziehung wurde mit Verwaltungsakt vom 26. April 2010 gewährt.

Mit ihrer Klage wenden sich die Klägerinnen gegen die Durchführung der gesonderten und einheitlichen Feststellungen nach § 18 AStG. In den Jahren 2001 bis 2004 habe die Kft gegenüber ihren ungarischen Tochtergesellschaften als geschäftsleitende Landesholding fungiert, über 23 bis 54 Beschäftigte verfügt und in Ungarn eigene Büroräume unterhalten. Der Unternehmensgegenstand bestehe in der Beratung im Bereich Geschäftsführung und in der Erbringung von Treuhandtätigkeiten. Außerdem habe sie gegenüber ihren ungarischen Tochtergesellschaften zentrale Dienstleistungen, beispielsweise Buchhaltung und Finanzierung übernommen und kurzfristige, verzinsliche Darlehen ausgereicht. Im Zeitraum 16. Oktober 2000 bis 30. Juni 2004 habe die Kft insgesamt 171 Darlehensverträge über ein Gesamtvolumen von umgerechnet circa 64 Mio. Euro mit ihren ungarischen Tochtergesellschaften abgeschlossen. Dabei habe die Kft frei entscheiden können, ob und an welche Gesellschaften sowie zu welchen Konditionen Darlehen ausgereicht würden. Die Darlehensverträge zwischen der Kft und den ungarischen Tochtergesellschaften könnten nicht mehr vorgelegt werden, da sie nach Ablauf der Aufbewahrungsfristen in Ungarn vernichtet worden seien. Die Refinanzierung sei teilweise bei der Klägerin zu 2) erfolgt, insgesamt seien 7 Darlehen mit einem Gesamtvolumen von circa 44,5 Mio Euro aufgenommen worden. Die von der Kft aufgenommenen und die von ihr ausgereichten Darlehen würden sich hinsichtlich der Beträge und der Zinssätze unterscheiden. In diesem Zusammenhang habe sie Zinserträge von verbundenen Unternehmen erzielt bzw. Zinsaufwendungen an verbundene Unternehmen geleistet.

Die Kft habe aktive Einkünfte nach § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG erzielt, da auch die konzerninterne Vergabe von Darlehen eine Dienstleistung darstelle. Entgegen der Ansicht des Finanzamts werde § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG mangels eines gesetzlich angeordneten Rang-, Spezialitäts- oder Ausschlussverhältnisses nicht von § 8 Abs. 1 Nr. 7 AStG verdrängt.

Die streitigen Zinserträge dürften in Deutschland nicht der Hinzurechnungsbesteuerung unterworfen werden, da diese nach Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) in der Streitsache Cadbury Schweppes (Urteil vom 12. September 2006 C-196/04, IStR 2006, 670) nur zur Bekämpfung rein missbräuchlicher Gestaltungen erfolgen dürfe. Davon könne jedoch im Streitfall nicht die Rede sein. Für die Darlehensvergabe der Klägerin zu 2) an die Kft habe es zahlreiche wirtschaftlich beachtliche Gründe gegeben. Insbesondere sei die Vergabe der Darlehen an die Kft leichter als an viele verschiedene Tochtergesellschaften zu administrieren gewesen und die regionale Autonomie der Kft entsprechend ihrer Funktion als ungarische Landes- und Führungsholding gewahrt worden. Darüber hinaus führe die gewählte Finanzierungsstruktur sogar zu einer höheren Steuer in Deutschland. Hätte der Konzern die Kft nur mit Eigenkapital finanziert und hätte die Kft ihre Tochtergesellschaften ebenfalls nur mit Eigenkapital ausgestattet, so hätte die Kft lediglich aktive Dividendeneinkünfte erzielt und diese in Deutschland sogar weitgehend steuerfrei an die deutsche Muttergesellschaft weiterleiten können.

Im Übrigen lägen auch die Voraussetzungen nach § 8 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. a AStG nicht vor. Indem die Kft Darlehen an ihre ungarischen Tochtergesellschaften ausgereicht und sich bei der Klägerin zu 2) refinanziert habe, habe sie sich der Klägerin zu 2) nicht „bedient“. Die Aufnahme des Darlehens bei der Klägerin zu 2) sei zwar zu dem Zweck erfolgt, dass die Kft die Darlehensvaluta an ihre ungarischen Tochtergesellschaften im Wege separater Darlehensverträge ausreichen könne, stelle aber lediglich ein vorgelagertes Rechtsgeschäft dar und sei nicht zur Erfüllung von Verpflichtungen der Kft gegenüber ihren Tochtergesellschaften erfolgt. Vielmehr handle es sich insoweit um die Erbringung von Dienstleistungen. Die ungarischen Tochtergesellschaften seien auch keine der Klägerin zu 1) nahestehenden Personen i.S.d. § 1 Abs. 2 AStG, da sie selbst im Inland nicht steuerpflichtig seien.

Zu Unrecht halte das Finanzamt auch nach Vorlage der gutachterlichen Stellungnahme daran fest, dass kein funktionaler Zusammenhang zwischen den aktiven Einkünften der Kft aus den Managementleistungen und den Einkünften aus der Darlehensausreichung an die Tochtergesellschaften bestehe. Soweit das Finanzamt darauf abstelle, dass die Übernahme einer Finanzierungsfunktion durch eine Dienstleistungen erbringende Holding gerade nicht nach der Verkehrsanschauung allgemein üblich oder branchenüblich sei, verkenne es, dass bei der Bestimmung des funktionalen Zusammenhangs zwischen verschiedenen Tätigkeiten eines Steuerpflichtigen subjektiv auf die konkrete Funktion bzw. den konkreten Zweck der zu beurteilenden Tätigkeiten innerhalb der ausländischen Gesellschaft abzustellen sei. Äußeren objektiven Merkmalen wie der Branchenüblichkeit oder der Verkehrsanschauung könne nur indizielle Bedeutung zukommen. Entscheidend komme es auf den mit der Finanzierungstätigkeit verfolgten Zweck der Kft an, nicht dagegen auf die Quantität der mit den zu beurteilenden Tätigkeiten erzielten Erträgen.

Die gutachterliche Stellungnahme verdeutliche, dass sowohl die Dienstleistungstätigkeit als auch die Darlehensvergabe dem gemeinsamen Zweck bzw. der einheitlichen Funktion dienten, das operative Geschäft der ungarischen Tochtergesellschaften gezielt zu fördern. Die Tätigkeiten seien aufeinander abgestimmt und ergänzten sich wirtschaftlich, da insbesondere eine regelmäßige Darlehensanpassung vorgenommen worden sei, die nicht unter den Darlehensverträgen, sondern unter den Dienstleistungsverträgen erfolgt sei. Die Dienstleistungstätigkeit stelle die Haupttätigkeit dar, da der zeitliche und personelle Aufwand insoweit überwiege. Die betragsmäßige Relation von Finanz- und Dienstleistungserträgen für die Bestimmung des funktionalen Zusammenhangs sei dagegen unbeachtlich.

Im Streitfall verletze die Feststellung nach § 18 AStG die Grundzüge des Unionsrechts, insbesondere sei die Kapitalverkehrsfreiheit betroffen, mit der grenzüberschreitende Kapitalbewegungen geschützt werden sollen. Auch wenn der BFH mittlerweile entschieden habe (Urteil vom 23. Juni 2010 I R 37/09, IStR 2010, 740), dass Art. 44 Abs. 3 EG- Assoziierungsabkommens mit Ungarn so genannte Outbond-Beteiligungen nicht erfasse, könne nicht zweifelsfrei davon ausgegangen werden, dass die der Hinzurechnungsbesteuerung vorgelagerte einheitliche und gesonderte Feststellung nach § 18 AStG einen Verstoß gegen das Abkommen darstelle.

Die vom Finanzamt vorgenommene Feststellung verstoße außerdem gegen das Grundgesetz, da die Hinzurechnungsbesteuerung einen verfassungsrechtlich unzulässigen so genannten Treaty Override darstelle, wie auch in der Fachliteratur bestätigt werde (Kraft, IStR 2012, 377) und die Vorlage des BFH an das Bundesverfassungsgericht in einem anderen Fall zeige (Aktenzeichen des BVerfG 2 BvL 1/12). Ferne gäbe es seit der Einführung der Steuerbefreiung für Dividenden nach § 8b KStG keinen sachlichen Grund, den Hinzurechnungsbetrag zu besteuern und tatsächliche Dividenden in- und ausländischer Gesellschaften von der Besteuerung auszunehmen. Durch die Einführung des § 8b KStG sei das System der deutschen Hinzurechnungsbesteuerung nach §§ 7 ff AStG aus verfassungsrechtlichen Gründen obsolet geworden.

Die Klägerinnen beantragen,

die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung nach § 18 AStG für die Jahre 2001 bis 2004 jeweils vom 13. Januar 2010 und die Einspruchsentscheidung vom 10. August 2012 aufzuheben.

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Ergänzend zur Einspruchsentscheidung weist es darauf hin, dass es nicht in Zweifel gezogen werde, dass die aus einer Kombination von Eigenkapitalausstattung und der Refinanzierung bei den deutschen Konzerngesellschaften stammenden Finanzmittel von der Kft im Wesentlichen an ihre ungarischen Tochtergesellschaften als Darlehen weitergeleitet und damit die im Blickpunkt stehenden Erträge aus dem Halten dieser Zahlungsmittel generiert wurden. Entscheidend komme es jedoch darauf an, ob die aus dieser Art der Konzernfinanzierung stammenden Erträge im Lichte des Außensteuergesetzes funktional der aktiven Tätigkeit i.S.d. § 8 Abs. 1 Nr. 5a AStG zugeordnet werden könnten. Allein durch die sprachliche Bezeichnung als „Dienstleistung“ sei der Anwendungsbereich des § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG nicht automatisch eröffnet. Die in der gutachterlichen Stellungnahme gezogene Schlussfolgerung, dass es sich bei der Kft um eine typische Landesholding handle, spiele nur in der internen Konzernstruktur eine Rolle, nicht jedoch bei der Beantwortung der Frage, ob Erträge aus Finanzierungstätigkeiten bei objektiver Betrachtung am Maßstab des Außensteuergesetzes in einem funktionalen Zusammenhang mit aktiven Tätigkeiten stünden.

Bei der Dienstleistungserbringung aufgrund der Dienstleistungsverträge an die ungarischen Tochtergesellschaften der Kft handle es sich um eine aktive Tätigkeit i.S.d. § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG. Nach Tz. 8.0.2 des AEAStG seien die im Rahmen einer aktiven Gesamttätigkeit an-fallenden betrieblichen Nebenerträge den Einkünften aus einer aktiven Tätigkeit zuzuordnen. Betriebliche Nebenerträge lägen vor, wenn die Einkünfte nach der Verkehrsauffassung zu einer aktiven Tätigkeit gehörten und bei dieser das wirtschaftliche Schwergewicht läge. Einkünfte seien hingegen in vollem Umfang den passiven Erträgen zuzurechnen, wenn sie zwar durch eine aktive Tätigkeit verursacht seien, die passive Tätigkeit aber nach der Verkehrsauffassung einen Bereich mit eigenständigem wirtschaftlichem Schwerpunkt darstelle.

Wie sich aus den vorliegenden ungarischen Bilanzen der Kft und aus dem Gutachten ergebe, hätten teilweise signifikante Darlehensforderungen aus der Finanzierungstätigkeit gegenüber den ungarischen Tochtergesellschaften bestanden. Angesichts der Größenordnungen von Darlehensausreichungen (30.9.2001 über 18 Mio. EUR) und Finanzerträgen (30.9.2001 über 1 Mio. EUR) könnten in Relation zu den tatsächlichen abgerechneten Dienstleistungserträgen (Konzernumlage 30.9.2001 laut Gutachten 710 TEUR) kaum betriebliche Nebenerträge als Ausfluss der Dienstleistungstätigkeit im Sinne von § 8 Abs. 1 Nr. 5a AStG angenommen werden. Im Rahmen der Betriebsprüfung sei ein Anteil der Einkünfte als betrieblich notwendige Finanzmittel in funktionalem Zusammenhang mit der aktiven Tätigkeit gesehen und geschätzt worden.

Im Übrigen fehlten konkrete Beweisanzeichen, dass die Finanzierungsfunktion bei einer Dienstleistungen erbringenden Holding nach der Verkehrsanschauung allgemein üblich oder branchenüblich sei. Die Erträge aus der Finanzierungstätigkeit seien entsprechend dem Schedulensystem des § 8 Abs. 1 AStG nicht den Erträgen aus Dienstleistungstätigkeiten i.S.d. § 8 Abs. 1 Nr. 5a AStG zuzuordnen. Andere Kategorien des § 8 Abs. 1 AStG, die zu aktiven Einkünften führen würden, seien nicht erfüllt. Ein weitergehender funktionaler Zusammenhang sei nicht gegeben. Im Streitfall würden die Tätigkeiten nicht aufgrund eines einheitlichen Vertrages ausgeführt, so dass die Kft gemischte Einkünfte erziele. Die Einkünfte aus der Finanzierungstätigkeit stammten in erster Linie aus der Überlassung von Kapital der Kft an ihre ungarischen Tochtergesellschaften, d.h. aus einer „Finanzdienstleistung“.

Mit Anordnung gemäß § 79b Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) wurden die Klägerinnen aufgefordert, die Dienstleistungs- und Darlehensverträge zwischen der Kft und den ungarischen Tochtergesellschaften in deutscher Übersetzung, die Refinanzierungsverträge zwischen der Klägerin zu 2) und der Kft sowie ein Gutachten einer anerkannten Wirtschaftsprüfungsgesellschaft zu der Frage vorzulegen, welche Leistungen die Kft der Art und dem Umfang nach gegenüber ihren ungarischen Tochtergesellschaften in den Streitjahren 2001 bis 2004 erbracht hat und inwieweit ein funktionaler Zusammenhang zwischen der Dienstleistungstätigkeit der Kft und der Vergabe von Darlehen an ihre ungarischen Tochtergesellschaften besteht. Auf die gutachterliche Stellungnahme vom 8. September 2014 wird verwiesen.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die Finanzamts-Akten, die im Verfahren gewechselten Schriftsätze nebst der von den Klägerinnen vorgelegten Anlagen sowie auf die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 27. April 2015 Bezug genommen.

Gründe

II. Die Klage ist unbegründet. Die angefochtenen Feststellungsbescheide sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten.

1. Sind unbeschränkt Steuerpflichtige an einer Körperschaft, die weder Geschäftsleitung noch Sitz im Inland hat, zu mehr als der Hälfte beteiligt, so sind die Einkünfte, für die die Gesellschaft Zwischengesellschaft ist, bei jedem von ihnen mit dem Teil steuerpflichtig, der auf die ihm zuzurechnende Beteiligung am Nennkapital der Gesellschaft entfällt (§ 7 Abs. 1 AStG). Die nach § 7 Abs. 1 AStG steuerpflichtigen Einkünfte werden nach § 18 Abs. 1 Satz 1 AStG gesondert und wenn – wie im Streitfall – an der ausländischen Gesellschaft mehrere unbeschränkt Steuerpflichtige beteiligt sind, nach § 18 Abs. 1 Satz 2 AStG einheitlich und gesondert festgestellt. Eine ausländische Gesellschaft ist Zwischengesellschaft für Einkünfte, die einer niedrigen Besteuerung unterliegen und nicht aus in § 8 Abs. 1 Nr. 1 bis 7 AStG bezeichneten Tätigkeiten stammen (§ 8 Abs. 1 AStG).

a) Die Zuordnung der verschiedenen, von einer ausländischen Gesellschaft ausgeübten Tätigkeiten unter den Katalog des § 8 Abs. 1 Nr. 1 bis 9 AStG ist nach Maßgabe einer funktionalen Betrachtungsweise vorzunehmen (BFH-Urteil vom 15. September 2004 I R 102-104/03, IStR 2005, 567, Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, Rz. 31 ff zu § 8 AStG). Zu berücksichtigen sind dabei die Sachgesetzlichkeiten des Ertragssteuerrechts, da der Katalog des § 8 Abs. 1 AStG nur einen Teil eines einheitlichen Konzeptes des deutschen Ertragssteuerrechts darstellt, der im grenzüberschreitenden Verkehr nur noch bestimmte aktive Betätigungsformen begünstigt. Dabei darf bei einer Zuordnung unter die einzelnen Katalognummern des § 8 Abs. 1 AStG bei wirtschaftlich zusammengehörenden Leistungen keine künstliche Trennung erfolgen, vielmehr müssen die wirtschaftlich zusammengehörenden Tätigkeiten zusammengefasst und einheitlich unter die jeweiligen Katalognummern des § 8 Abs. 1 AStG zugeordnet werden. Dabei muss sich die Zuordnung an der Tätigkeit ausrichten, die das Schwergewicht bildet (Flick/Wassermeyer/ Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, Rz. 32 zu § 8 AStG).

b) Übt eine ausländische Gesellschaft jedoch unterschiedliche Tätigkeiten aus, sind die einzelnen Bereiche nach der Verkehrsauffassung voneinander zu sondern. Jedem Bereich sind auch seine Nebenerträge zuzuordnen. Bei der Verflechtung von Betriebsfunktionen ist nach der Verkehrsauffassung zu entscheiden, wo die Schwergewichte liegen und was ihnen zuzurechnen ist. Dies erfordert eine Feststellung der einzelnen Tätigkeitsschwerpunkte der ausländischen Gesellschaft, wobei wirtschaftliche Zusammenhänge und die Verkehrsauffassung heranzuziehen sind (vgl. Blümich/Vogt AStG § 8 Rn. 16).

c) Zu Recht hat das Finanzamt die hier streitigen Zinseinkünfte als so genannte passive Einkünfte nach § 8 Abs. 1 Nr. 7 AStG angesehen, den Klägerinnen zugerechnet und gemäß § 18 AStG gesondert festgestellt. Da die Klägerinnen als unbeschränkt Steuerpflichtige insgesamt zu 100 % an der Kft, die ihren Sitz und Ort der Geschäftsleitung in Ungarn hat, beteiligt sind (§ 7 Abs. 1 AStG), sind ihnen die Einkünfte zuzurechnen, für die die Kft Zwischengesellschaft i.S.d. § 8 Abs. 1 AStG ist. Unstreitig liegen hinsichtlich der Kft, die eine Kapitalgesellschaft mit Sitz in Ungarn ist und dort einer Ertragsteuerbelastung von weniger als 25 % unterliegt, auch die Voraussetzungen des § 8 Abs. 3 AStG vor.

Im hier zu entscheidenden Fall wurden die streitigen Einkünfte im Zusammenhang mit der Ausreichung kurzfristiger, verzinslicher Darlehen durch die Kft an die ungarischen Tochtergesellschaften erwirtschaftet, denen im Zeitraum vom 16. Oktober 2000 bis 30. Juni 2004 insgesamt 171 Darlehensverträge über ein Gesamtvolumen von umgerechnet circa 64 Mio. Euro zugrunde lagen. Die Refinanzierung ist unstreitig aus der eigenen Kapitalausstattung sowie über 7 Darlehen über ein Gesamtvolumen von rund 44,5 Mio. Euro erfolgt, die bei der Klägerin zu 2) aufgenommen worden sind. Die Tatbestandsvoraussetzungen, unter denen die Anwendung der Vorschrift ausgeschlossen ist („Kapital, für das der Steuerpflichtige nachweist, dass es ausschließlich auf ausländischen Kapitalmärkten und nicht bei einer ihm oder der ausländischen Gesellschaft nahe stehenden Person im Sinne des § 1 Abs. 2 AStG aufgenommen und außerhalb des Geltungsbereichs dieses Gesetzes gelegenen Betrieben oder Betriebsstätten, die ihre Bruttoerträge ausschließlich oder fast ausschließlich aus unter die Nummern 1 bis 6 fallenden Tätigkeiten beziehen, oder innerhalb des Geltungsbereichs dieses Gesetzes gelegenen Betrieben oder Betriebsstätten zugeführt wird“) liegen unstreitig nicht vor.

d) Die streitigen Einkünfte sind einheitlich unter die Vorschrift des § 8 Abs. 1 Nr. 7 AStG zu subsumieren, da sie aus der Aufnahme und der darlehensweise Vergabe von Kapital, nicht jedoch aus Dienstleistungen i.S.d. § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG stammen. Entscheidend für die Einordnung ist nicht das Verhältnis der Höhe der Erträge aus den Darlehen zu den sonstigen Erträgen der Kft. Vielmehr kommt es darauf an, dass die Erträge nach ihrer Entstehung und Zweckbestimmung nicht durch eine einheitliche wirtschaftliche Betätigung im Zusammenhang mit den allgemeinen Dienstleistungen und damit den aktiven Tätigkeiten der Kft für ihre Tochtergesellschaften veranlasst sind. Eine funktionale Zuordnung zu den aktiv verwirklichten Tätigkeiten kommt nicht in Betracht, da die Finanzierungstätigkeit ihrem Schwerpunkt nach eindeutig die Aufnahme und Vergabe von Kapital darstellt.

Unstreitig hat die Kft zusätzlich zu der Darlehensgewährung zwar weitere zentrale Dienstleistungen i.S.d. § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG gegenüber ihren Tochtergesellschaften erbracht, die sich im Einzelnen aus den vorgelegten Verträgen ergeben und in der gutachterlichen Stellungnahme belegt sind. Insbesondere hat die Kft über das erforderliche Personal zur Erbringung dieser Dienstleistungen verfügt und Dienstleistungsumlagen verrechnet. Zweifelsohne wurden sowohl die Dienstleistungen als auch die Finanzierungsleistungen mit dem Zweck erbracht, das operative Geschäft auf dem ungarischen Markt aufzubauen und zu fördern und der jeweilige Finanzierungsbedarf auch in den Dienstleistungsverträgen entsprechend vereinbart. Entgegen der Ansicht der Klägerinnen besteht jedoch zwischen der Darlehensvergabe und den Dienstleistungen kein wirtschaftlicher Zusammenhang in dem Sinne, dass sie als wirtschaftlich zusammengehörende Einzeltätigkeit zusammenzufassen und unter den Tatbestand des § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG zu subsumieren wären.

Die in § 8 Abs. 1 AStG aufgeführten Einkünfte stehen selbständig nebeneinander. Selbst wenn unter den Begriff der Dienstleistungen i.S.d. § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG alle wirtschaftlichen Verrichtungen einzuordnen sind, die nicht in der Erzeugung von Sachgütern, sondern in persönlichen Leistungen bestehen (Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, AStG Rz. 172 zu § 8 AStG), können Erträge, die in Zusammenhang mit der Überlassung von Kapital stehen, nicht als „Finanz“-Dienstleistungen im Sinne des § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG qualifiziert werden, da insoweit die Vorschrift des § 8 Abs. 1 Nr. 7 AStG einschlägig ist, in der die Einkünfte aus Finanzierungstätigkeit als Ausschnitt aus den Einkünften aus Kapitalvermögen enthalten sind (Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, AStG Rz. 241 zu § 8 AStG). Insoweit stellen die von der Kft erbrachten zentralen Dienstleistungen aufgrund der Dienstleistungsverträge und die Darlehensvergaben aufgrund der Darlehensverträge keine zusammengehörenden, sondern unterschiedlich zu beurteilende Tätigkeiten dar. Tätigkeitsschwerpunkt der von der Kft erbrachten zentralen Dienstleistungen war ausweislich der vorgelegten Dienstleistungsverträge die Hilfeleistung im operativen Geschäft der Auftraggeber, wie die Weitergabe und Nutzung des gruppenspezifischen Know-hows, Einkaufs- und Vertriebsberatung, Buchhaltung, Bilanzerstellung, Marketing- und Werbeaktivitäten, Finanzberatung und operative Hilfeleistung (vgl. im Einzelnen Punkt II 2.1. der vorgelegten Dienstleistungsverträge).

Demgegenüber war Gegenstand der abgeschlossenen Darlehensverträge nach dem Vortrag der Klägerinnen – eine Vorlage der Verträge war nicht mehr möglich – die verzinsliche Zurverfügungstellung von Fremdkapital, also eine Tätigkeit, wie sie auch von einer Bank hätte erbracht werden können. Die Verwaltung von eigenem Vermögen und die im eigenen Namen erfolgte Aufnahme und Weitergabe von Kapital innerhalb eines Konzerns stellt keine Dienstleistung i.S.d. § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG dar (vgl. Blümich/Vogt AStG § 8 Rn. 52 und 54, Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, Rz. 178 zu § 8 AStG). Die Gewährung von Darlehen kann einheitlich nur unter die Vorschrift des § 8 Abs. 1 Nr. 7 AStG subsumiert werden. Auch wenn die durch die Kft vergebenen Darlehen ausschließlich dazu eingesetzt worden sind, um das operative Geschäft der ungarischen Tochtergesellschaften zu ermöglichen, bedeutet dies nicht, dass insoweit keine Aufnahme und darlehensweise Vergabe von Kapital i.S.d. § 8 Abs. 1 Nr. 7 AStG vorgelegen hätte.

Auch die auf Anforderung des Gerichts vorgelegte gutachterliche Stellungnahme vom 8. September 2014 zu der Frage, inwieweit ein funktionaler Zusammenhang zwischen der Dienstleistungstätigkeit der Kft und der von ihr vorgenommenen Vergabe von Darlehen an ihre ungarischen Tochtergesellschaften besteht, kann nicht belegen, dass beide Tätigkeitsbereiche zusammenzufassen und anhand des Tätigkeitsschwerpunkts unter § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG zu subsumieren sind. Gemäß dem Gutachten besteht ein funktionaler Zusammenhang zwischen Dienstleistungstätigkeit und Darlehensvergabe wegen der vollständigen Weiterreichung von Darlehen an die Tochterunternehmen, wegen der regelmäßigen Anpassung der Darlehensbeträge an den tatsächlichen Kapitalbedarf der Tochterunternehmen und wegen der Verwendung der Darlehen auf Ebene der Tochterunternehmen zur Finanzierung des operativen Geschäfts. Sowohl die vollständige Weiterreichung der Darlehensbeträge, die Anpassung der Darlehen als auch Verwendung der Darlehen betreffen jedoch ausschließlich die in den Darlehensverträgen getroffenen Vereinbarungen. Ein funktionaler Zusammenhang zu den Dienstleistungstätigkeiten, insbesondere zu der unter Punkt II 2.1. Buchst. l der Dienstleistungsverträge vereinbarten Finanzberatung und operativen Hilfeleistung, besteht nicht. Zwischen diesen Tätigkeiten und der Vergabe von Kreditmitteln als solche handelt es sich um zwei unterschiedliche Leistungen. Im Übrigen wird gerade aufgrund der ausdrücklichen Vereinbarung von Leistungen im Zusammenhang mit einer Finanzberatung ersichtlich, dass damit keine Finanzierungstätigkeit erfasst wird.

d) Die von der Kft erwirtschafteten Zinserträge sind auch nicht als bloße Nebenerträge den Dienstleistungserträgen nach § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG zuzuordnen. Die in der gutachterlichen Stellungnahme belegte Größenordnung der Darlehensausreichung zeigt, dass die Darlehensvergabe eindeutig das Schwergewicht der von der Kft erbrachten Leistungen und nicht etwa einen Annex zu den zentralen Dienstleistungen gebildet hat.

Darüber hinaus verdeutlicht gerade der Umstand, dass die zentralen Dienstleistungen aufgrund der Dienstleistungsverträge und nicht aufgrund von auch die Darlehensvergabe beinhaltenden Verträge geschuldet worden sind, dass die Darlehensvergabe aufgrund einer eigenen wirtschaftlichen Betätigung und nicht etwa als Nebentätigkeit im Zusammenhang mit der Erbringung der Dienstleistungen erbracht worden ist. Die Ausstattung der Tochtergesellschaften der Kft mit Liquidität sowie die Anpassung der Kapitalausstattung im Rahmen eines Liquiditäts- oder Finanzmanagements ist nicht Gegenstand der vorgelegten Dienstleistungsverträge. Die Dienstleistungsverträge beinhalten nur die Finanzberatung, nicht aber die Durchführung von Finanzgeschäften.

Hinzu kommt, dass die Dienstleistungsumlagen – wie in der gutachterlichen Stellungnahme erläutert – im Rahmen der Konzernumlagen zu 100 % an die Tochtergesellschaften weiterverrechnet und nicht als Finanzierungskosten im weitesten Sinne behandelt worden sind. Die streitigen Erträge stammen gerade nicht aus Finanzmitteln, die für die aktive Tätigkeit im Bereich der Dienstleistungserbringung notwendig sind, wie es beispielsweise bei Zinsen im Zusammenhang mit Wareneinkäufen der Fall ist. Die Darlehensgewährungen waren als wirtschaftliche Vorgänge auch nicht betriebsnotwendig, um aktive Tätigkeiten gegenüber den Tochtergesellschaften erbringen zu können, da die Finanzierung auch durch fremde Kapitalgeber hätte erfolgen können. Es handelt sich auch nicht um Erträge im Zusammenhang mit Finanzierungsvermittlungen, dem Ausgleich von Währungsschwankungen oder Marktbeobachtung, wie sie in der Literatur als Beispiele für Finanzgeschäfte genannt werden, die unter § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG zu subsumieren sind (vgl. Blümich/Vogt AStG § 8 Rn. 52).

Im Übrigen hat das Finanzamt berücksichtigt, dass von den Finanzerträgen Anteile auf die aktiven Dienstleistungstätigkeiten entfallen und insoweit eine Schätzung in Höhe von 10.000 € (2001), 20.000 € (2002), 30.000 € (2003) und 40.000 € (2004) vorgenommen. Da eine Zuordnung der streitigen Einkünfte daher über diese Beträge zu den in § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG genannten Dienstleistungen nicht in Betracht kommt, kommt es auf die weiteren von den Klägerinnen angeführten Voraussetzungen des § 8 Abs. 1 Nr. 5 AStG, insbesondere die in § 8 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. a AStG enthaltenen Einschränkungen nicht an.

2. Zu Recht hat das Finanzamt die Anwendung des § 8 Abs. 2 AStG verneint. Nach dieser Vorschrift ist eine Gesellschaft, die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des EWR-Abkommens hat, ungeachtet von § 8 Abs. 1 AStG nicht Zwischengesellschaft für Einkünfte, für die unbeschränkt Steuerpflichtige, die im Sinne des § 7 Abs. 2 an der Gesellschaft beteiligt sind, nachweisen, dass die Gesellschaft insoweit einer tatsächlichen wirtschaftlichen Tätigkeit in diesem Staat nachgeht. § 8 Abs. 2 AStG i.d.F. des JStG 2008 ist erstmals anzuwenden für den Veranlagungszeitraum, für den die Zwischeneinkünfte hinzuzurechnen sind, die in einem Wirtschaftsjahr der Zwischengesellschaft entstanden sind, das nach dem 31. Dezember 2007 beginnt. Ungarn ist jedoch erst seit dem 1. Mai 2004 Mitgliedstaat der Europäischen Union. Zwar sieht das BMF-Schreiben vom 8. Januar 2007 (IV B 4 – S 1351 – 1/07, BStBl I 2007, 99), das infolge der Entscheidung des Gerichtshofs der Europäischen Union vom 12. September 2006 in der Rechtssache C-196/04 (Cadbury Schweppes) ergangen ist, bezüglich der Nachweismöglichkeit für davor liegende Wirtschaftsjahre eine entsprechende Entlastungsmöglichkeit für Gesellschaften mit Sitz oder Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der EU bzw. des EWR vor. Im Streitfall hatte die Kft jedoch weder ihren Sitz noch ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der EU bzw. des EWR. Auch wenn die Kft in den Wirtschaftsjahren 2001 bis 2004 einer tatsächlichen wirtschaftlichen Tätigkeit nachgegangen ist, scheidet eine Berufung auf § 8 Abs. 2 AStG bis zum 30. April 2004 daher aus. Die Feststellungsverfahren betreffen ausschließlich Zeiträume, die vor dem 1. Mai 2004 liegen.

Im Übrigen hat der BFH entschieden, dass sich eine ungarische Kapitalgesellschaft vor dem Beitritt Ungarns zur EU nicht auf den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG und eine Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit berufen kann und auch das so genannte Diskriminierungsverbot nicht gilt (BFH-Urteile vom 19. Dezember 2012 I R 73/11, BStBl II 2013, 392 und vom 23. Juni 2010, BStBl 2010 II, 895 zur Niederlassungsfreiheit aufgrund des zwischen den Europäischen Gemeinschaften und Ungarn am 13. Dezember 1993 geschlossenen Assoziationsabkommens).

3. Die Klägerinnen können sich nicht auf die Grundsätze des BFH-Urteils vom 11. Februar 2009 (I R 40/08, BStBl II 2009, 594) berufen, nach denen auf den Hinzurechnungsbetrag gemäß § 10 Abs. 2 AStG im Veranlagungszeitraum 2001 die Vorschriften des Halbeinkünfteverfahrens anzuwenden sind, da die Kft ein Rumpfwirtschaftsjahr gebildet hat. Bei einem dem Kalenderjahr entsprechenden Wirtschaftsjahr wird das neue Körperschaftsteuerrecht erstmals im Jahr 2001 angewendet. Bei einem nicht dem Kalenderjahr entsprechenden Wirtschaftsjahr wird das neue Körperschaftsteuerrecht nach § 34 Abs. 2 KStG erstmals im Veranlagungszeitraum 2002 angewandt, wenn das erste im Veranlagungszeitraum 2001 endende Wirtschaftsjahr vor dem 1. Januar 2001 begonnen hat (BFH-Urteil vom 27. März 2007 VIII R 60/05, BStBl II 2008, 303).

4. Der Senat folgt auch nicht der Auffassung der Klägerinnen, nach der die hier streitigen Darlehensvergaben als aktive Tätigkeiten gemäß Art. 23 DBA-Ungarn i.V.m. § 10 Abs. 5 AStG zu behandeln seien. Nach § 10 Abs. 5 AStG sind diejenigen Bestimmungen der Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung entsprechend auf den Hinzurechnungsbetrag nach § 10 Abs. 1 AStG anzuwenden, die anzuwenden wären, wenn der Hinzurechnungsbetrag an den Steuerpflichtigen ausgeschüttet worden wäre. Die letztmals für Wirtschaftsjahre, die bis einschließlich 31.12.2002 begonnen haben, anzuwendende Vorschrift des § 10 Abs. 5 AStG gilt zwar für alle streitigen Jahre. Nach Art. 23 Abs. 1 Buchst. a Satz 1 DBA-Ungarn werden bei einer in Deutschland (nach Art. 4 Abs. 1 DBA-Ungarn) ansässigen Person u.a. allerdings jene Einkünfte, die nach diesem Abkommen in Ungarn besteuert werden dürfen, von der Bemessungsgrundlage für die Steuer in Deutschland ausgenommen. Das gilt nicht für Einkünfte, auf die Art. 23 Abs. 1 Buchst. b DBA-Ungarn anzuwenden ist. Es gilt ferner nur mit Einschränkungen für Dividenden (Art. 23 Abs. 1 Buchst. a Satz 3 DBA-Ungarn).

Eine Schutzwirkung entfaltet sich hieraus jedoch nicht, da die Voraussetzungen des Art. 23 Abs. 1 Buchst. c in Verbindung mit Buchst. a DBA-Ungarn hinsichtlich der Freistellung von Schachteldividenden nicht erfüllt ist. Diese sogenannte Aktivitätsklausel erfordert das Vorliegen von ausschließlich oder fast ausschließlich innerhalb Ungarns ausgeübten Tätigkeiten, wie die Herstellung oder Verkauf von Gütern oder Waren, Dienstleistungen oder die Ausführung von Bank- oder Versicherungsgeschäften. Entgegen der Ansicht der Klägerinnen fallen Finanzdienstleistungen nicht unter den Dienstleistungsbegriff. Dies ergibt sich schon daraus, dass die Besteuerung von Zinsen und Dividenden in den Art. 10 und 11 DBA-Ungarn ausdrücklich geregelt ist und ein erweiterter Dienstleistungsbegriff, der auch Finanzdienstleistungen umfassen soll, keinen Rückhalt im Gesetz findet. Der Umstand, dass der Gesetzgeber die Ausführung von Bank- oder Versicherungsgeschäften, die sich gleichfalls als Finanzdienstleistungen klassifizieren lassen, in der Vorschrift des Art.23 Abs. 1 Buchst. c DBA-Ungarn ausdrücklich erfasst hat, zeigt ebenfalls, dass insoweit keine Subsumtion als Dienstleistung und damit eine erweiterte Definition dieses Rechtsbegriffs gewollt war.

Zu Recht weist das Finanzamt auch darauf hin, dass sich bei der durch die Klägerinnen vorgenommenen Ausweitung des Dienstleistungsbegriffs die generelle Frage stellt, welche Unternehmenstätigkeiten (in Abgrenzung zur Land- und Forstwirtschaft) dann überhaupt noch passiv sein können, da die gewerbliche Urproduktion und der Handel sowie sämtliche Dienstleistungen - im weitesten Sinne - unter die Aktivitätsklausel fallen würden. Falls es alleine auf die sprachliche Bezeichnung oder Wortschöpfung ankäme, würden auch Vermietungstatbestände als „Vermietungsdienstleistung" unter den Dienstleistungsbegriff fallen.

Vielmehr ist es Sinn und Zweck der Aktivitätsklausel, die Befreiung auf alle Fälle aktiver Teilnahme am ungarischen Wirtschaftsleben zu beschränken. Ebenso wie bei der Frage der funktionalen Zuordnung der Einkünfte im Sinne des Außensteuergesetzes ist auch für die Beurteilung der Aktivitätsklausel nach dem Doppelbesteuerungsabkommen nicht davon auszugehen, dass es sich bei den Finanzerträgen um betriebliche Nebenerträge zur „aktiven" Erbringung von Dienstleistungen gegenüber den ungarischen Tochtergesellschaften handelt.

5. Die Hinzurechnungsbesteuerung stellt auch keinen verfassungsrechtlich unzulässigen Treaty Override dar.

Den Klägerinnen ist zwar insoweit zuzustimmen, dass die Vorschrift des § 10 Abs. 5 AStG bestimmte, dass auf den Hinzurechnungsbetrag die DBA-Bestimmungen (hier Art. 23 Abs. 1 DBA-Ungarn) entsprechend anzuwenden sind, die anzuwenden wären, wenn der Hinzurechnungsbetrag an den Steuerpflichtigen ausgeschüttet worden wäre. Der Hinzurechnungsbetrag gem. § 10 Abs. 2 Satz 1 AStG gehört zu den Einkünften aus Kapitalvermögen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Einkommensteuergesetz (EStG), vgl. BFH-Urteil vom 11. Februar 2009 I R 40/08, BStBl II 2009, 594. Er wird nach der Regelungskonzeption des Außensteuergesetzes insoweit als Quasi-Ausschüttung angesehen und fiktiv entsprechenden Rechtsfolgen unterworfen. Aufgrund der Vorschrift des § 10 Abs. 5 AStG wird die Dividendenbesteuerung der jeweiligen DBA auf Hinzurechnungsbeträge angewandt. Nach dem hier einschlägigen DBA-Ungarn ist Deutschland – wie im Streitfall - nicht verpflichtet, eine Freistellung zu gewähren, wenn die Voraussetzungen der so genannten Aktivitätsklausel für Schachteldividenden nach Art. 23 Abs. 1 Buchst. c des DBA-Ungarn (vgl. Ausführungen unter 4.) nicht vorliegen.

Gemäß § 20 Abs. 1 AStG war die Vorschrift des § 10 Abs. 5 AStG auch vorrangig vor den Regelungen der Doppelbesteuerungsabkommen anzuwenden. Während Art. 10 Abs. 2 DBA-Ungarn das Quellenbesteuerungsrecht Ungarns regelt, wird das Besteuerungsrecht für Dividenden über Art. 10 Abs. 1 DBA-Ungarn stets dem Ansässigkeitsstaat Deutschland zugewiesen. Der Ansässigkeitsstaat hat nach Art. 23 Abs. 1 DBA-Ungarn anhand der Aktivitätsklausel zu beurteilen, ob die Freistellungs- oder Anrechnungsmethode zur Anwendung kommt. Daraus folgt, dass sowohl für die „quasi-Ausschüttung" in Form der Hinzurechnungsbesteuerung als auch für eine tatsächlich geflossene Dividendenausschüttung stets nur Deutschland das Besteuerungsrecht zusteht. Ein so genannter Treaty Override ist daher nicht ersichtlich. Insbesondere kommt die Vorschrift des § 20 Abs. 1 AStG aufgrund des Vorrangs von § 10 Abs. 5 AStG im Streitfall nicht zur Anwendung, so dass auch die Voraussetzungen, unter denen ein „Treaty Overriding" im Zusammenhang mit § 20 AStG in Betracht kommt, nicht vorliegen (Blümich/Vogt AStG § 20 Rn. 20 unter Hinweis auf den Vorlagebeschluss des BFH I R 66/09 v. 10. Januar 2012, BFH/NV 12, 1056).

6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung.

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Finanzgericht München Urteil, 27. Apr. 2015 - 7 K 2819/12 zitiert 15 §§.

FGO

(1) Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich. (2) Männer und Frauen sind gleichberechtigt. Der Staat fördert die tatsächliche Durchsetzung der Gleichberechtigung von Frauen und Männern und wirkt auf die Beseitigung bestehender Nachteile hin. (3) Ni

EStG

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

(1) 1Bezüge im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchstabe a des Einkommensteuergesetzes bleiben bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz. 2Satz 1 gilt nur, soweit die Bezüge das Einkommen der leistenden Körperschaft nicht gemindert habe

Außensteuergesetz

(1) Diese Fassung des Gesetzes gilt, soweit in den folgenden Absätzen nichts anderes bestimmt ist, erstmals für den Veranlagungszeitraum 2022. (1a) § 1a in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2050) ist erstmals f

(1) Der Vorsitzende oder der Berichterstatter kann dem Kläger eine Frist setzen zur Angabe der Tatsachen, durch deren Berücksichtigung oder Nichtberücksichtigung im Verwaltungsverfahren er sich beschwert fühlt. Die Fristsetzung nach Satz 1 kann mit d

(1) Eine ausländische Gesellschaft ist Zwischengesellschaft für Einkünfte, einschließlich Veräußerungsgewinnen, die einer niedrigen Besteuerung im Sinne des Absatzes 5 unterliegen und nicht stammen aus: 1. der Land- und Forstwirtschaft,2. der Herstel

(1) Die nach § 7 Absatz 1 steuerpflichtigen Einkünfte sind bei dem Steuerpflichtigen als Hinzurechnungsbetrag anzusetzen. Ergibt sich ein negativer Betrag, so entfällt die Hinzurechnung. (2) Der Hinzurechnungsbetrag gehört zu den Einkünften im Si

(1) Die Vorschriften der §§ 7 bis 18 und des Absatzes 2 werden durch die Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nicht berührt. (2) Fallen Einkünfte in der ausländischen Betriebsstätte eines unbeschränkt Steuerpflichtigen an und sind sie au

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Finanzgericht München Urteil, 27. Apr. 2015 - 7 K 2819/12 zitiert oder wird zitiert von 2 Urteil(en).

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bei uns veröffentlicht am 19.12.2012

Bundesfinanzhof

Tatbestand 1 I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine Korlátolt felelősségű társaság (Kft.) nach ungarischem Recht, die einer GmbH nach deutschem Recht ent

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bei uns veröffentlicht am 23.06.2010

Bundesfinanzhof

Tatbestand 1 I. Die Beteiligten streiten über die Hinzurechnung von Einkünften nach Maßgabe des § 1 Abs. 1 des Gesetzes über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (Auß

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Grundsteuer Steuerstrafrecht

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Außensteuergesetz - AStG | § 9 Freigrenze bei gemischten Einkünften

Für die Anwendung des § 7 Absatz 1 sind Einkünfte eines maßgebenden Wirtschaftsjahres im Sinne des § 7 Absatz 2, für die eine ausländische Gesellschaft Zwischengesellschaft ist, außer Ansatz zu lassen, wenn die Einkünfte nicht mehr als 10 Prozent der gesamten Einkünfte der ausländischen Gesellschaft betragen, vorausgesetzt, dass die bei einem Steuerpflichtigen hiernach außer Ansatz zu lassenden Beträge insgesamt 80 000 Euro nicht übersteigen.

Außensteuergesetz - AStG | § 8 Einkünfte von Zwischengesellschaften

1.

der Land- und Forstwirtschaft,

2.

der Herstellung, Bearbeitung, Verarbeitung oder Montage von Sachen, der Erzeugung von Energie sowie dem Aufsuchen und der Gewinnung von Bodenschätzen,

3.

dem Betrieb von Versicherungsunternehmen, Kreditinstituten und Finanzdienstleistungsinstituten, die einer wesentlichen wirtschaftlichen Tätigkeit im Sinne des Absatzes 2 nachgehen; es sei denn, die diesen Einkünften zugrunde liegenden Geschäfte werden zu mehr als einem Drittel mit dem Steuerpflichtigen oder ihm nahestehenden Personen betrieben. Gleiches gilt für Finanzunternehmen im Sinne des Kreditwesengesetzes, an denen Kreditinstitute oder Finanzdienstleistungsinstitute unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt sind,

4.

dem Handel, soweit nicht

a): ein Steuerpflichtiger, der gemäß § 7 an der ausländischen Gesellschaft beteiligt ist, oder eine einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehende Person, die mit ihren Einkünften hieraus im Geltungsbereich dieses Gesetzes steuerpflichtig ist, der ausländischen Gesellschaft die Verfügungsmacht an den gehandelten Gütern oder Waren verschafft, oder
b): die ausländische Gesellschaft einem solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person die Verfügungsmacht an den Gütern oder Waren verschafft,

es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft einen für derartige Handelsgeschäfte in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unterhält und die zur Vorbereitung, dem Abschluss und der Ausführung der Geschäfte gehörenden Tätigkeiten ohne Mitwirkung eines solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person ausübt,

5.

Dienstleistungen, soweit nicht

a): die ausländische Gesellschaft für die Dienstleistung sich eines Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an ihr beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehenden Person bedient, die mit ihren Einkünften aus der von ihr beigetragenen Leistung im Geltungsbereich dieses Gesetzes steuerpflichtig ist, oder
b): die ausländische Gesellschaft die Dienstleistung einem solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person erbringt, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft einen für das Bewirken derartiger Dienstleistungen eingerichteten Geschäftsbetrieb unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unterhält und die zu der Dienstleistung gehörenden Tätigkeiten ohne Mitwirkung eines solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person ausübt,

6.

der Vermietung und Verpachtung, ausgenommen

a): die Überlassung der Nutzung von Rechten, Plänen, Mustern, Verfahren, Erfahrungen und Kenntnissen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft die Ergebnisse eigener Forschungs- oder Entwicklungsarbeit auswertet, die ohne Mitwirkung eines Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an der Gesellschaft beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehenden Person unternommen worden ist,
b): die Vermietung oder Verpachtung von Grundstücken, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die Einkünfte daraus nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung steuerbefreit wären, wenn sie von den unbeschränkt Steuerpflichtigen, die gemäß § 7 an der ausländischen Gesellschaft beteiligt sind, unmittelbar bezogen worden wären, und
c): die Vermietung oder Verpachtung von beweglichen Sachen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft einen Geschäftsbetrieb gewerbsmäßiger Vermietung oder Verpachtung unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unterhält und alle zu einer solchen gewerbsmäßigen Vermietung oder Verpachtung gehörenden Tätigkeiten ohne Mitwirkung eines unbeschränkt Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an ihr beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehenden Person ausübt,

7.

Bezügen im Sinne des § 8b Absatz 1 des Körperschaftsteuergesetzes, ausgenommen

a)

Bezüge, soweit diese das Einkommen der leistenden Körperschaft gemindert haben; dies gilt auch dann, wenn die ausländische Gesellschaft hinsichtlich dieser Bezüge gemäß den Nummern 1 bis 6 nicht Zwischengesellschaft ist. Dies gilt nicht, soweit

aa): die leistende Körperschaft mit den diesen Bezügen zugrunde liegenden Einkünften Zwischengesellschaft ist oder
bb): eine verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen der ausländischen Gesellschaft oder einer ihr nahestehenden Person erhöht hat und dieses Einkommen keiner niedrigen Besteuerung im Sinne des Absatzes 5 unterliegt,

b)

Bezüge, die bei der ausländischen Gesellschaft nach § 8b Absatz 4 des Körperschaftsteuergesetzes zu berücksichtigen wären, wenn diese unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig wäre; dies gilt auch dann, wenn die ausländische Gesellschaft hinsichtlich dieser Bezüge gemäß den Nummern 1 bis 6 oder 7 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa und bb nicht Zwischengesellschaft ist, und

c)

Bezüge, die bei der ausländischen Gesellschaft nach § 8b Absatz 7 des Körperschaftsteuergesetzes nicht steuerbefreit wären, wenn diese unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig wäre; dies gilt auch dann, wenn die ausländische Gesellschaft hinsichtlich dieser Bezüge gemäß den Nummern 1 bis 6 oder 7 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa und bb nicht Zwischengesellschaft ist,

8.

der Veräußerung eines Anteils an einer anderen Gesellschaft sowie aus deren Auflösung oder der Herabsetzung ihres Kapitals, ausgenommen Veräußerungsgewinne, die bei der ausländischen Gesellschaft nach § 8b Absatz 7 des Körperschaftsteuergesetzes nicht steuerbefreit wären, wenn diese unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig wäre; dies gilt auch dann, wenn die ausländische Gesellschaft hinsichtlich dieser Veräußerungsgewinne gemäß Nummer 3 nicht Zwischengesellschaft ist,

9.

Umwandlungen; dies gilt nicht, soweit die Einkünfte auf der Übertragung von Wirtschaftsgütern beruhen, die nicht der Erzielung von Einkünften im Sinne der Nummern 1 bis 8 dienen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die Umwandlung im Inland ungeachtet des § 1 Absatz 4 des Umwandlungssteuergesetzes zu Buchwerten hätte erfolgen können und im Ausland tatsächlich zu Buchwerten erfolgt ist.

(2) Ungeachtet des Absatzes 1 ist eine ausländische Gesellschaft nicht Zwischengesellschaft für Einkünfte, für die nachgewiesen wird, dass die Gesellschaft in dem Staat, in dem sie ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung hat, insoweit einer wesentlichen wirtschaftlichen Tätigkeit nachgeht. Dies setzt insbesondere den Einsatz der für die Ausübung der Tätigkeit erforderlichen sachlichen und personellen Ausstattung in diesem Staat voraus. Die Tätigkeit muss durch hinreichend qualifiziertes Personal selbständig und eigenverantwortlich ausgeübt werden. Der wesentlichen wirtschaftlichen Tätigkeit der Gesellschaft sind nur Einkünfte der Gesellschaft zuzuordnen, die durch diese Tätigkeit erzielt werden und dies nur insoweit, als der Fremdvergleichsgrundsatz (§ 1) beachtet worden ist. Die Sätze 1 bis 3 gelten nicht, wenn die Gesellschaft ihre wesentliche wirtschaftliche Tätigkeit überwiegend durch Dritte besorgen lässt.

(3) Absatz 2 gilt nur, wenn die ausländische Gesellschaft ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des EWR-Abkommens hat.

(4) Die Absätze 2 und 3 gelten nicht, wenn der Staat, in dem die Gesellschaft ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung hat, im Wege des zwischenstaatlichen Informationsaustausches keine Auskünfte erteilt, die zur Durchführung der Besteuerung erforderlich sind.

(5) Eine niedrige Besteuerung liegt vor, wenn die nach Maßgabe des § 10 Absatz 3 ermittelten Einkünfte, für die die ausländische Gesellschaft Zwischengesellschaft ist, einer Belastung durch Ertragsteuern von weniger als 25 Prozent unterliegen, ohne dass dies auf einem Ausgleich mit Einkünften aus anderen Quellen beruht. In die Belastungsberechnung sind Ansprüche einzubeziehen, die der Staat oder das Gebiet der ausländischen Gesellschaft im Fall einer Gewinnausschüttung der ausländischen Gesellschaft dem Steuerpflichtigen oder einer anderen Gesellschaft, an der der Steuerpflichtige unmittelbar oder mittelbar beteiligt ist, gewährt. Einkünfte unterliegen im Sinne des Satzes 1 auch dann einer Belastung durch Ertragsteuern von weniger als 25 Prozent, wenn Ertragsteuern von mindestens 25 Prozent zwar rechtlich geschuldet, jedoch nicht tatsächlich erhoben werden.

Außensteuergesetz - AStG | § 18 Gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen

(1) Die Besteuerungsgrundlagen für die Anwendung der §§ 7 bis 13, insbesondere der Hinzurechnungsbetrag (§ 10), die anrechenbaren Steuern (§ 12), das Hinzurechnungskorrekturvolumen (§ 11) und der Verlustvortrag werden gesondert festgestellt. Ist ein Steuerpflichtiger an der ausländischen Gesellschaft über andere vermittelnde Gesellschaften beteiligt, so ist auch festzustellen, wie sich das Hinzurechnungskorrekturvolumen für Zwecke des § 11 Absatz 1 Satz 2 auf die vermittelnden Gesellschaften aufteilt. Sind an der ausländischen Gesellschaft mehrere Steuerpflichtige unmittelbar oder mittelbar beteiligt, so wird die gesonderte Feststellung ihnen gegenüber einheitlich vorgenommen; dabei ist auch festzustellen, wie sich die Besteuerungsgrundlagen auf die einzelnen Beteiligten verteilen. Die Vorschriften der Abgabenordnung, mit Ausnahme des § 180 Abs. 3, und der Finanzgerichtsordnung über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen sind entsprechend anzuwenden.

(2) Für die gesonderte Feststellung ist das Finanzamt zuständig, das bei dem Steuerpflichtigen für die Ermittlung der aus der unmittelbaren und mittelbaren Beteiligung bezogenen Einkünfte örtlich zuständig ist. Ist die gesonderte Feststellung gegenüber mehreren Personen einheitlich vorzunehmen, so ist das Finanzamt zuständig, das nach Satz 1 für den Beteiligten zuständig ist, dem die höchste Beteiligung an der ausländischen Gesellschaft zuzurechnen ist. Läßt sich das zuständige Finanzamt nach den Sätzen 1 und 2 nicht feststellen, so ist das Finanzamt zuständig, das zuerst mit der Sache befaßt wird.

(3) Jeder der an der ausländischen Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligten Steuerpflichtigen hat eine Erklärung zur gesonderten Feststellung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben. In den Fällen, in denen nach § 8 Absatz 2 geltend gemacht wird, dass eine Hinzurechnung unterbleibt, ist dies abweichend von Satz 1 nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck nur anzuzeigen; für diese Anzeige gelten die für die Erklärung zur gesonderten Feststellung nach Satz 1 maßgeblichen Fristen entsprechend. Die Anzeige hat die Angaben zu enthalten, die für die Prüfung der Voraussetzungen nach § 8 Absatz 2 von Bedeutung sind; insbesondere Name, Anschrift, wirtschaftliche Tätigkeit der ausländischen Gesellschaft, Beteiligungsverhältnisse und Identifikationsmerkmale der an der ausländischen Gesellschaft Beteiligten. Das zuständige Finanzamt kann in den Fällen des Satzes 2 die Abgabe einer Erklärung nach Satz 1 verlangen. Die Verpflichtungen nach diesem Absatz können durch die Abgabe einer gemeinsamen Erklärung oder Anzeige erfüllt werden. Die Erklärung sowie die Anzeige sind von dem Steuerpflichtigen oder von den in § 34 der Abgabenordnung bezeichneten Personen eigenhändig zu unterschreiben.

(4) Die Absätze 1 bis 3 gelten für Einkünfte und Vermögen im Sinne des § 15 entsprechend.

(5) Eine Außenprüfung zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen ist bei jedem Steuerpflichtigen zulässig.

Außensteuergesetz - AStG | § 8 Einkünfte von Zwischengesellschaften

1.

der Land- und Forstwirtschaft,

2.

der Herstellung, Bearbeitung, Verarbeitung oder Montage von Sachen, der Erzeugung von Energie sowie dem Aufsuchen und der Gewinnung von Bodenschätzen,

3.

4.

dem Handel, soweit nicht

a): ein Steuerpflichtiger, der gemäß § 7 an der ausländischen Gesellschaft beteiligt ist, oder eine einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehende Person, die mit ihren Einkünften hieraus im Geltungsbereich dieses Gesetzes steuerpflichtig ist, der ausländischen Gesellschaft die Verfügungsmacht an den gehandelten Gütern oder Waren verschafft, oder
b): die ausländische Gesellschaft einem solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person die Verfügungsmacht an den Gütern oder Waren verschafft,

5.

Dienstleistungen, soweit nicht

a): die ausländische Gesellschaft für die Dienstleistung sich eines Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an ihr beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehenden Person bedient, die mit ihren Einkünften aus der von ihr beigetragenen Leistung im Geltungsbereich dieses Gesetzes steuerpflichtig ist, oder
b): die ausländische Gesellschaft die Dienstleistung einem solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person erbringt, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft einen für das Bewirken derartiger Dienstleistungen eingerichteten Geschäftsbetrieb unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unterhält und die zu der Dienstleistung gehörenden Tätigkeiten ohne Mitwirkung eines solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person ausübt,

6.

der Vermietung und Verpachtung, ausgenommen

a): die Überlassung der Nutzung von Rechten, Plänen, Mustern, Verfahren, Erfahrungen und Kenntnissen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft die Ergebnisse eigener Forschungs- oder Entwicklungsarbeit auswertet, die ohne Mitwirkung eines Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an der Gesellschaft beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehenden Person unternommen worden ist,
b): die Vermietung oder Verpachtung von Grundstücken, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die Einkünfte daraus nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung steuerbefreit wären, wenn sie von den unbeschränkt Steuerpflichtigen, die gemäß § 7 an der ausländischen Gesellschaft beteiligt sind, unmittelbar bezogen worden wären, und
c): die Vermietung oder Verpachtung von beweglichen Sachen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft einen Geschäftsbetrieb gewerbsmäßiger Vermietung oder Verpachtung unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unterhält und alle zu einer solchen gewerbsmäßigen Vermietung oder Verpachtung gehörenden Tätigkeiten ohne Mitwirkung eines unbeschränkt Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an ihr beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehenden Person ausübt,

7.

Bezügen im Sinne des § 8b Absatz 1 des Körperschaftsteuergesetzes, ausgenommen

a)

aa): die leistende Körperschaft mit den diesen Bezügen zugrunde liegenden Einkünften Zwischengesellschaft ist oder
bb): eine verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen der ausländischen Gesellschaft oder einer ihr nahestehenden Person erhöht hat und dieses Einkommen keiner niedrigen Besteuerung im Sinne des Absatzes 5 unterliegt,

b)

c)

8.

9.

(3) Absatz 2 gilt nur, wenn die ausländische Gesellschaft ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des EWR-Abkommens hat.

Außensteuergesetz - AStG | § 1 Berichtigung von Einkünften

(1) Werden Einkünfte eines Steuerpflichtigen aus einer Geschäftsbeziehung zum Ausland mit einer ihm nahestehenden Person dadurch gemindert, dass er seiner Einkünfteermittlung andere Bedingungen, insbesondere Preise (Verrechnungspreise), zugrunde legt, als sie voneinander unabhängige Dritte unter gleichen oder vergleichbaren Verhältnissen vereinbart hätten (Fremdvergleichsgrundsatz), sind seine Einkünfte unbeschadet anderer Vorschriften so anzusetzen, wie sie unter den zwischen voneinander unabhängigen Dritten vereinbarten Bedingungen angefallen wären. Steuerpflichtiger im Sinne dieser Vorschrift sowie im Sinne des § 1a ist auch eine Personengesellschaft oder eine Mitunternehmerschaft; eine Personengesellschaft oder Mitunternehmerschaft ist selbst nahestehende Person, wenn sie die Voraussetzungen des Absatzes 2 erfüllt. Für die Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes ist davon auszugehen, dass die voneinander unabhängigen Dritten alle wesentlichen Umstände der Geschäftsbeziehung kennen und nach den Grundsätzen ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter handeln. Führt die Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes zu weitergehenden Berichtigungen als die anderen Vorschriften, sind die weitergehenden Berichtigungen neben den Rechtsfolgen der anderen Vorschriften durchzuführen.

(2) Dem Steuerpflichtigen ist eine Person nahestehend, wenn

1.

die Person

a): an dem Steuerpflichtigen oder der Steuerpflichtige an dieser Person mindestens zu einem Viertel unmittelbar oder mittelbar an dem gezeichneten Kapital, den Mitgliedschaftsrechten, den Beteiligungsrechten, den Stimmrechten oder dem Gesellschaftsvermögen beteiligt (wesentlich beteiligt) ist oder
b): gegenüber dem Steuerpflichtigen oder der Steuerpflichtige gegenüber dieser Person Anspruch auf mindestens ein Viertel des Gewinns oder des Liquidationserlöses hat; oder

2.

die Person auf den Steuerpflichtigen oder der Steuerpflichtige auf diese Person unmittelbar oder mittelbar beherrschenden Einfluss ausüben kann; oder

3.

eine dritte Person

a): sowohl an der Person als auch an dem Steuerpflichtigen wesentlich beteiligt ist,
b): sowohl gegenüber der Person als auch gegenüber dem Steuerpflichtigen Anspruch auf mindestens ein Viertel des Gewinns oder des Liquidationserlöses hat oder
c): auf die Person als auch auf den Steuerpflichtigen unmittelbar oder mittelbar beherrschenden Einfluss ausüben kann; oder

4.

die Person oder der Steuerpflichtige imstande ist, bei der Vereinbarung der Bedingungen einer Geschäftsbeziehung auf den Steuerpflichtigen oder die Person einen außerhalb dieser Geschäftsbeziehung begründeten Einfluss auszuüben oder wenn einer von ihnen ein eigenes Interesse an der Erzielung der Einkünfte des anderen hat.

Satz 1 Nummer 3 Buchstabe a bis c gilt auch, soweit im Verhältnis der dritten Person zu der Person und dem Steuerpflichtigen jeweils eines der in Satz 1 Nummer 3 Buchstabe a bis c genannten Merkmale erfüllt ist.

(3) Für die Bestimmung der dem Fremdvergleichsgrundsatz entsprechenden Verrechnungspreise (Fremdvergleichspreise) für eine Geschäftsbeziehung im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 sind die tatsächlichen Verhältnisse maßgebend, die dem jeweiligen Geschäftsvorfall zugrunde liegen. Insbesondere ist zu berücksichtigen, von welcher an dem Geschäftsvorfall beteiligten Person welche Funktionen in Bezug auf den jeweiligen Geschäftsvorfall ausgeübt, welche Risiken diesbezüglich jeweils übernommen und welche Vermögenswerte hierfür eingesetzt werden (Funktions- und Risikoanalyse). Die Verhältnisse im Sinne der Sätze 1 und 2 bilden den Maßstab für die Feststellung der Vergleichbarkeit des zu untersuchenden Geschäftsvorfalls mit Geschäftsvorfällen zwischen voneinander unabhängigen Dritten (Vergleichbarkeitsanalyse); die diesen Geschäftsvorfällen zugrunde liegenden Verhältnisse sind in entsprechender Anwendung der Sätze 1 und 2 maßgebend, soweit dies möglich ist. Abzustellen ist auf die Verhältnisse zum Zeitpunkt der Vereinbarung des Geschäftsvorfalls. Der Fremdvergleichspreis ist grundsätzlich nach der im Hinblick auf die Vergleichbarkeitsanalyse und die Verfügbarkeit von Werten zu vergleichbaren Geschäftsvorfällen voneinander unabhängiger Dritter am besten geeigneten Verrechnungspreismethode zu bestimmen. Unterschiede zwischen den Verhältnissen der zum Vergleich herangezogenen Geschäftsvorfälle zwischen voneinander unabhängigen Dritten und den dem zu untersuchenden Geschäftsvorfall zugrunde liegenden Verhältnissen, die die Anwendung der Verrechnungspreismethode beeinflussen können, sind durch sachgerechte Anpassungen zu beseitigen, sofern dies möglich ist; dies gilt nur, wenn dadurch die Vergleichbarkeit erhöht wird. Können keine Vergleichswerte festgestellt werden, ist für die Bestimmung des Fremdvergleichspreises ein hypothetischer Fremdvergleich unter Beachtung des Absatzes 1 Satz 3 aus Sicht des Leistenden und des jeweiligen Leistungsempfängers anhand ökonomisch anerkannter Bewertungsmethoden durchzuführen.

(3a) Die Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes führt regelmäßig zu einer Bandbreite von Werten. Diese Bandbreite ist einzuengen, wenn nach Anwendung von Absatz 3 Satz 6 Unterschiede in der Vergleichbarkeit verbleiben. Bieten diese Werte selbst keine Anhaltspunkte für eine bestimmte Einengung, so bleiben aus dieser Bandbreite das Viertel der kleinsten und das Viertel der größten Werte unberücksichtigt. Liegt der vom Steuerpflichtigen für seine Einkünfteermittlung verwendete Wert außerhalb der Bandbreite gemäß Satz 1 oder der eingeengten Bandbreite, ist der Median maßgeblich, wenn der Steuerpflichtige nicht glaubhaft macht, dass ein anderer Wert innerhalb der Bandbreite dem Fremdvergleichsgrundsatz besser entspricht. Bei der Anwendung des hypothetischen Fremdvergleichs nach Absatz 3 Satz 7 ergibt sich regelmäßig aus dem Mindestpreis des Leistenden und dem Höchstpreis des Leistungsempfängers ein Einigungsbereich. In den Fällen des Satzes 5 ist der Mittelwert des Einigungsbereichs zugrunde zu legen, wenn der Steuerpflichtige nicht glaubhaft macht, dass ein anderer Wert innerhalb des Einigungsbereichs dem Fremdvergleichsgrundsatz entspricht.

(3b) Wird eine Funktion einschließlich der dazugehörigen Chancen und Risiken sowie der mitübertragenen oder mitüberlassenen Wirtschaftsgüter oder sonstigen Vorteile verlagert und ist auf die verlagerte Funktion Absatz 3 Satz 7 anzuwenden, weil für die Verlagerung der Funktion als Ganzes (Transferpaket) keine Vergleichsdaten festgestellt werden können, ist der Einigungsbereich auf der Grundlage des Transferpakets zu bestimmen. Hiervon kann abgesehen werden, wenn der Steuerpflichtige glaubhaft macht, dass weder wesentliche immaterielle Wirtschaftsgüter noch sonstige Vorteile Gegenstand der Funktionsverlagerung waren. Dies gilt dann, wenn das übernehmende Unternehmen die übergehende Funktion ausschließlich gegenüber dem verlagernden Unternehmen ausübt und das Entgelt, das für die Ausübung der Funktion und die Erbringung der entsprechenden Leistungen anzusetzen ist, nach der Kostenaufschlagsmethode zu ermitteln ist.

(3c) Die Übertragung oder Überlassung zur Nutzung eines immateriellen Werts ist zu vergüten, wenn diese auf der Grundlage einer Geschäftsbeziehung im Sinne des Absatzes 4 erfolgt und hiermit eine finanzielle Auswirkung für den Übernehmer, den Nutzenden, den Übertragenden oder den Überlassenden verbunden ist. Immaterielle Werte sind Vermögenswerte,

1.: die weder materielle Wirtschaftsgüter oder Beteiligungen noch Finanzanlagen sind,
2.: die Gegenstand eines Geschäftsvorfalls sein können, ohne einzeln übertragbar sein zu müssen, und
3.: die einer Person eine tatsächliche oder rechtliche Position über diesen Vermögenswert vermitteln können.

Die Feststellung des Eigentums oder der Inhaberschaft an einem immateriellen Wert, einschließlich aus einem solchen abgeleiteter Rechte, ist Ausgangspunkt für die Bestimmung, welchem an dem Geschäftsvorfall beteiligten Unternehmen der Ertrag zusteht, der sich aus jedweder Art der Verwertung dieses immateriellen Werts ergibt. Soweit eine dem Eigentümer oder dem Inhaber des immateriellen Werts nahestehende Person Funktionen im Zusammenhang mit der Entwicklung oder Erschaffung, der Verbesserung, dem Erhalt, dem Schutz oder jedweder Art der Verwertung des immateriellen Werts ausübt, hierzu Vermögenswerte einsetzt und Risiken übernimmt, sind diese Funktionen vom Eigentümer oder Inhaber der nahestehenden Person angemessen zu vergüten. Die Finanzierung der Entwicklung oder Erschaffung, des Erhalts oder des Schutzes eines immateriellen Werts ist angemessen zu vergüten und berechtigt nicht zum Ertrag aus dem finanzierten immateriellen Wert.

(4) Geschäftsbeziehungen im Sinne dieser Vorschrift sind

1.

einzelne oder mehrere zusammenhängende wirtschaftliche Vorgänge (Geschäftsvorfälle) zwischen einem Steuerpflichtigen und einer ihm nahestehenden Person,

a): die Teil einer Tätigkeit des Steuerpflichtigen oder der nahestehenden Person sind, auf die die §§ 13, 15, 18 oder 21 des Einkommensteuergesetzes anzuwenden sind oder anzuwenden wären, wenn sich der Geschäftsvorfall im Inland unter Beteiligung eines unbeschränkt Steuerpflichtigen und einer inländischen nahestehenden Person ereignet hätte, und
b): denen keine gesellschaftsvertragliche Vereinbarung zugrunde liegt; eine gesellschaftsvertragliche Vereinbarung ist eine Vereinbarung, die unmittelbar zu einer rechtlichen Änderung der Gesellschafterstellung führt;

2.

Geschäftsvorfälle zwischen einem Unternehmen eines Steuerpflichtigen und seiner in einem anderen Staat gelegenen Betriebsstätte (anzunehmende schuldrechtliche Beziehungen).

Liegt einem Geschäftsvorfall keine schuldrechtliche Vereinbarung zugrunde, ist davon auszugehen, dass voneinander unabhängige ordentliche und gewissenhafte Geschäftsleiter eine schuldrechtliche Vereinbarung getroffen hätten oder eine bestehende Rechtsposition geltend machen würden, die der Besteuerung zugrunde zu legen ist, es sei denn, der Steuerpflichtige macht im Einzelfall etwas anderes glaubhaft.

(5) Die Absätze 1, 3 bis 4 sind entsprechend anzuwenden, wenn für eine Geschäftsbeziehung im Sinne des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 2 die Bedingungen, insbesondere die Verrechnungspreise, die der Aufteilung der Einkünfte zwischen einem inländischen Unternehmen und seiner ausländischen Betriebsstätte oder der Ermittlung der Einkünfte der inländischen Betriebsstätte eines ausländischen Unternehmens steuerlich zugrunde gelegt werden, nicht dem Fremdvergleichsgrundsatz entsprechen und dadurch die inländischen Einkünfte eines beschränkt Steuerpflichtigen gemindert oder die ausländischen Einkünfte eines unbeschränkt Steuerpflichtigen erhöht werden. Zur Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes ist eine Betriebsstätte wie ein eigenständiges und unabhängiges Unternehmen zu behandeln, es sei denn, die Zugehörigkeit der Betriebsstätte zum Unternehmen erfordert eine andere Behandlung. Um die Betriebsstätte wie ein eigenständiges und unabhängiges Unternehmen zu behandeln, sind ihr in einem ersten Schritt zuzuordnen:

1.: die Funktionen des Unternehmens, die durch ihr Personal ausgeübt werden (Personalfunktionen),
2.: die Vermögenswerte des Unternehmens, die sie zur Ausübung der ihr zugeordneten Funktionen benötigt,
3.: die Chancen und Risiken des Unternehmens, die sie auf Grund der ausgeübten Funktionen und zugeordneten Vermögenswerte übernimmt, sowie
4.: ein angemessenes Eigenkapital (Dotationskapital).

Auf der Grundlage dieser Zuordnung sind in einem zweiten Schritt die Art der Geschäftsbeziehungen zwischen dem Unternehmen und seiner Betriebsstätte und die Verrechnungspreise für diese Geschäftsbeziehungen zu bestimmen. Die Sätze 1 bis 4 sind entsprechend auf ständige Vertreter anzuwenden. Die Möglichkeit, einen Ausgleichsposten nach § 4g des Einkommensteuergesetzes zu bilden, wird nicht eingeschränkt. Auf Geschäftsbeziehungen zwischen einem Gesellschafter und seiner Personengesellschaft oder zwischen einem Mitunternehmer und seiner Mitunternehmerschaft sind die Sätze 1 bis 4 nicht anzuwenden, unabhängig davon, ob die Beteiligung unmittelbar besteht oder ob sie nach § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes mittelbar besteht; für diese Geschäftsbeziehungen gilt Absatz 1. Ist ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung anzuwenden und macht der Steuerpflichtige geltend, dass dessen Regelungen den Sätzen 1 bis 7 widersprechen, so hat das Abkommen nur Vorrang, soweit der Steuerpflichtige nachweist, dass der andere Staat sein Besteuerungsrecht entsprechend diesem Abkommen ausübt und deshalb die Anwendung der Sätze 1 bis 7 zu einer Doppelbesteuerung führen würde.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung Einzelheiten des Fremdvergleichsgrundsatzes im Sinne der Absätze 1, 3 bis 3c und 5 und Einzelheiten zu dessen einheitlicher Anwendung zu regeln sowie Grundsätze zur Bestimmung des Dotationskapitals im Sinne des Absatzes 5 Satz 3 Nummer 4 festzulegen.

Außensteuergesetz - AStG | § 18 Gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen

(4) Die Absätze 1 bis 3 gelten für Einkünfte und Vermögen im Sinne des § 15 entsprechend.

(5) Eine Außenprüfung zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen ist bei jedem Steuerpflichtigen zulässig.

Bundesfinanzhof Urteil, 23. Juni 2010 - I R 37/09

Tatbestand

1: I. Die Beteiligten streiten über die Hinzurechnung von Einkünften nach Maßgabe des § 1 Abs. 1 des Gesetzes über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (Außensteuergesetz) in der für die Streitjahre (1999 bis 2001) geltenden Fassung (AStG a.F.).

2: Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) hielt in den Streitjahren zunächst 97 % und später --vom 27. Mai 1999 an-- 100 % der Anteile an der T, einer ungarischen Kapitalgesellschaft. T hatte in Ungarn ein Fabrik- und Verwaltungsgebäude errichtet und dieses sodann verpachtet; ihr Stammkapital beträgt nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) umgerechnet 65.000 €.

3: Zur Finanzierung der Herstellungskosten des Gebäudes hatte die Klägerin der T im Jahr 1998 ein unverzinsliches Darlehen in Höhe von 370.500 DM gewährt. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) nahm an, dass die Darlehensgewährung § 1 Abs. 1 AStG a.F. unterfalle, und setzte auf dieser Basis bei der Besteuerung der Klägerin geschätzte fiktive Zinseinnahmen in Höhe von 22.230 DM pro Jahr einkommenserhöhend an. Der deshalb erhobenen Klage hat das FG stattgegeben (FG Baden-Württemberg, Urteil vom 18. März 2009 5 K 118/09, nicht veröffentlicht).

4: Mit seiner vom FG zugelassenen Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts und eine unzureichende Sachaufklärung. Es beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen.

5: Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

6: II. Die Revision ist begründet. Sie führt gemäß § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Aufhebung des erstinstanzlichen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG. Die von diesem getroffenen tatsächlichen Feststellungen lassen eine abschließende Beurteilung der angefochtenen Bescheide nicht zu.

7: 1. Nach § 1 Abs. 1 AStG a.F. sind, wenn ein Steuerpflichtiger Geschäftsbeziehungen zum Ausland unterhält, seine Einkünfte unter bestimmten Voraussetzungen abweichend von der tatsächlich angefallenen Höhe anzusetzen. Die von der Vorschrift angeordnete Berichtigung der Einkünfte hängt aber davon ab, dass es um ein Verhältnis zwischen einem Steuerpflichtigen und einer ihm nahe stehenden Person geht, das als "Geschäftsbeziehung" qualifiziert werden kann (Senatsurteil vom 29. November 2000 I R 85/99, BFHE 194, 53, BStBl II 2002, 720, m.w.N.).

8: 2. "Geschäftsbeziehungen" i.S. des § 1 Abs. 1 AStG a.F. liegen gemäß § 1 Abs. 4 AStG a.F. vor, wenn die den Einkünften zugrunde liegende Beziehung entweder beim Steuerpflichtigen oder bei der nahe stehenden Person Teil einer Tätigkeit ist, auf die die §§ 13, 15, 18 oder 21 des Einkommensteuergesetzes (EStG) anzuwenden sind oder wären, wenn die Tätigkeit im Inland vorgenommen worden wäre. Diese Voraussetzung ist im Streitfall erfüllt. Die Klägerin weist zwar zu Recht darauf hin, dass für sie selbst die Gewährung des Darlehens zu Einkünften i.S. des § 20 EStG führt und dass diese Einkunftsart in § 1 Abs. 4 AStG a.F. nicht erwähnt ist. Das Gesetz lässt es für die Annahme einer Geschäftsbeziehung jedoch genügen, dass der Vorgang aus der Sicht der dem Steuerpflichtigen nahe stehenden Person einer der in § 1 Abs. 4 AStG a.F. genannten Einkunftsarten unterfällt; es reicht deshalb hierfür aus, wenn der inländische Steuerpflichtige der ihm nahe stehenden Person ein Darlehen gewährt, dass diese ihrerseits zur Erzielung von Einkünften i.S. des § 1 Abs. 4 AStG a.F. verwendet (ebenso Kraft, Außensteuergesetz, § 1 Rz 634; Wassermeyer in Flick/ Wassermeyer/Baumhoff, Außensteuerrecht, § 1 AStG Rz 897). So liegen die Dinge im Streitfall, da T nach den Feststellungen des FG den Darlehensbetrag im Zusammenhang mit der Vermietung eines Grundstücks eingesetzt hat und diese Vermietungstätigkeit ihrer Art nach § 21 EStG unterfällt.

9: 3. Der Senat hat zu der im Jahr 1985 geltenden Rechtslage entschieden, dass die Garantieerklärung einer Konzern-Obergesellschaft zugunsten eines anderen konzernangehörigen Unternehmens nicht im Rahmen einer Geschäftsbeziehung zwischen den beiden Unternehmen abgegeben wird, wenn die begünstigte Gesellschaft mangels ausreichender Eigenkapitalausstattung ohne sie ihre konzerninterne Funktion nicht erfüllen könnte (Senatsurteil in BFHE 194, 53, BStBl II 2002, 720). Er hat ferner entschieden, dass diese Beurteilung gleichermaßen für diejenige Fassung des Außensteuergesetzes gilt, die durch das Steueränderungsgesetz 1992 vom 25. Februar 1992 (BGBl I 1992, 297, BStBl I 1992, 146) geschaffen worden ist und seit dem 1. Januar 1992 gilt (Senatsurteil vom 27. August 2008 I R 28/07, BFH/NV 2009, 123). Die insoweit maßgebliche Gesetzesfassung ist erst durch das Gesetz zum Abbau von Steuervergünstigungen und Ausnahmeregelungen (StVergAbG) vom 16. Mai 2003 (BGBl I 2003, 660, BStBl I 2003, 321) erneut geändert worden, und zwar mit erstmaliger Wirkung zum Veranlagungszeitraum 2003 (§ 21 Abs. 11 Satz 1 AStG i.d.F. des StVergAbG). Sie gilt daher in ihrer ursprünglichen Form u.a. im Hinblick auf die Streitjahre. Die Finanzverwaltung hat sich dieser Rechtsprechung inzwischen angeschlossen (Bundesministerium der Finanzen, Schreiben vom 12. Januar 2010, BStBl I 2010, 34).

10: 4. Die genannte Rechtsprechung besagt indessen nicht, dass nach der hier maßgeblichen Rechtslage die Gewährung eines unverzinslichen Gesellschafterdarlehens in keinem Fall die Rechtsfolge des § 1 Abs. 1 AStG a.F. auslösen könne. Vielmehr ist sie nur dann nicht Gegenstand einer "Geschäftsbeziehung", wenn sie entweder nach den Vorschriften des für die Darlehensnehmerin maßgeblichen Gesellschaftsrechts als Zuführung von Eigenkapital anzusehen ist (Senatsurteil vom 30. Mai 1990 I R 97/88, BFHE 160, 567, BStBl II 1990, 875) oder wenn sie der Zuführung von Eigenkapital in einer Weise nahesteht, die eine steuerrechtliche Gleichbehandlung mit jener gebietet (Senatsurteil in BFH/NV 2009, 123). Letzteres ist insbesondere dann der Fall, wenn die Darlehensgewährung eine unzureichende Eigenkapitalausstattung der Kapitalgesellschaft ausgleicht und eine notwendige Bedingung dafür ist, dass diese Gesellschaft die ihr zugedachte wirtschaftliche Funktion erfüllen kann (Senatsurteile in BFHE 194, 53, BStBl II 2002, 720; in BFH/NV 2009, 123; Senatsbeschluss vom 29. April 2009 I R 26/08, BFH/NV 2009, 1648). Fehlt es an diesen qualifizierenden Voraussetzungen, so ist im Zusammenhang mit unverzinslichen Gesellschafterdarlehen für eine Korrektur von Einkünften gemäß § 1 Abs. 1 AStG a.F. Raum.

11: 5. Die Feststellungen des FG lassen nicht erkennen, ob im Streitfall eine derjenigen Voraussetzungen erfüllt ist, die hiernach das Vorliegen einer "Geschäftsbeziehung" zwischen der Klägerin und T ausschließen.

12: a) Das FG hat nicht festgestellt, dass die in Rede stehende Darlehensgewährung nach den Vorschriften des für T maßgeblichen ungarischen Rechts als Zuführung von Eigenkapital anzusehen ist. In dem angefochtenen Urteil ist das von der Klägerin gewährte Darlehen zwar als "Finanzplandarlehen" bezeichnet. Es wird dort aber nicht erläutert, welche besondere Ausgestaltung oder spezifische wirtschaftliche Funktion des Darlehens mit diesem Begriff umschrieben werden soll. Erst recht fehlen Ausführungen dazu, ob das ungarische Recht die Darlehenssumme als Eigen- oder als Fremdkapital der T ansieht. Das FA macht zu Recht geltend, dass ohne weitere Feststellungen dazu die Annahme einer Geschäftsbeziehung i.S. des § 1 Abs. 1 AStG a.F. nicht unter Hinweis auf das Vorliegen einer Eigenkapitalzuführung verneint werden kann.

13: b) Ebenso hat das FG nicht festgestellt, dass erst durch die Darlehensgewährung eine funktionsgerechte Kapitalausstattung der T herbeigeführt worden ist. Eine solche Feststellung ergibt sich erneut nicht allein aus der Bezeichnung des Darlehens als "Finanzplandarlehen". Denn zum einen ist dieser Begriff nicht so konkret und eindeutig, dass sich aus ihm gesicherte Rückschlüsse auf einen bestimmten wirtschaftlichen Hintergrund der Darlehensgewährung oder eine bestimmte Ausgestaltung der Darlehensbedingungen ziehen lassen könnten (vgl. dazu Bundesgerichtshof, Urteil vom 28. Juni 1999 II ZR 272/98, Deutsches Steuerrecht 1999, 1198; Bundesfinanzhof --BFH--, Urteil vom 7. April 2005 IV R 24/03, BFHE 209, 353, 357, BStBl II 2005, 598, 600; Buciek, Die Steuerberatung 2000, 109, 111, m.w.N.). Zum anderen mag er zwar im Kern eine Situation bezeichnen, in der die Darlehensgewährung in der Weise in die Finanzplanung der Gesellschaft einbezogen ist, dass die zur Aufnahme der Geschäfte notwendige Kapitalausstattung durch eine Kombination von Eigen- und Fremdfinanzierung erreicht werden soll (BFH-Urteil vom 4. November 1997 VIII R 18/94, BFHE 184, 374, 379 f., BStBl II 1999, 344, 347). Allein das reicht aber für die Annahme, dass die Darlehensgewährung keine "Geschäftsbeziehung" i.S. des § 1 Abs. 1 AStG a.F. begründet, nicht aus. Eine solche ist vielmehr unter dem Gesichtspunkt der "funktionsgerechten Kapitalausstattung" nur dann zu verneinen, wenn die Darlehensnehmerin so offensichtlich unterkapitalisiert ist, dass sich die Darlehensgewährung von vorn herein einem Fremdvergleich entzieht. Letzteres kann in der hier zu beurteilenden Situation, in der T über ein Eigenkapital von umgerechnet 65.000 € verfügte und ein Darlehen in Höhe von 370.500 DM erhalten hat, nicht ohne Weiteres angenommen werden. Soweit die Klägerin in diesem Zusammenhang vorträgt, dass das FG die Höhe des Eigenkapitals der T unrichtig festgestellt habe, kann sie mangels zulässiger und begründeter Verfahrensrüge im Revisionsverfahren damit nicht gehört werden.

14: c) Im Ergebnis tragen die vom FG getroffenen Feststellungen daher nicht dessen Annahme, dass im Streitfall eine Berichtigung von Einkünften nach § 1 Abs. 1 AStG a.F. ausscheide. Richtigerweise ergibt sich diese Rechtsfolge nur dann, wenn entweder der Darlehensbetrag aus gesellschaftsrechtlicher Sicht als Eigenkapital zu beurteilen ist, wenn T im vorstehend beschriebenen Sinne offensichtlich unterkapitalisiert war oder wenn aus anderen Gründen das in Rede stehende Darlehen im Verhältnis zwischen fremden Dritten unverzinslich gewährt worden wäre. Letzteres kann z.B. dann anzunehmen sein, wenn eine Darlehensgewährung in erster Linie im Interesse der Klägerin --und nicht der T-- erfolgt ist (vgl. dazu Bundesminister der Finanzen --BMF--, Schreiben vom 23. Februar 1983, BStBl I 1983, 218, Tz. 4.3.2; Niedersächsisches FG, Urteil vom 23. März 1999 VI 357/95, Internationales Steuerrecht --IStR-- 2000, 312). Lässt sich aber ein solcher oder ähnlicher Sachverhalt nicht feststellen, so sind die Einkünfte der Klägerin nach Maßgabe von § 1 Abs. 1 AStG a.F. zu berichtigen (vgl. dazu auch BMF-Schreiben in BStBl I 1983, 218, Tz. 4.4.2).

15: 6. Die hiernach in Betracht kommende Anwendung des § 1 Abs. 1 AStG a.F. ist nicht unter dem Blickwinkel des Rechts der Europäischen Union bedenklich.

16: a) In diesem Zusammenhang muss nicht erörtert werden, ob die Entscheidung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften, jetzt Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH), zu einer im belgischen Recht vorgesehenen Einkünftekorrektur (EuGH-Urteil vom 21. Januar 2010 C-311/08, "SGI", IStR 2010, 144) auf die gemeinschaftsrechtliche Beurteilung des § 1 Abs. 1 AStG a.F. übertragen werden kann. Denn die dort angesprochene Frage nach der Vereinbarkeit der Korrektur mit der Niederlassungsfreiheit gemäß Art. 43 des Vertrages zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft i.d.F. des Vertrages von Amsterdam vom 2. Oktober 1997 zur Änderung des Vertrages über die Europäische Union, der Verträge zur Gründung der Europäischen Gemeinschaften (EG) und einiger damit zusammenhängender Rechtsakte (Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften --ABlEG-- 1997 Nr. C 340, 1) stellt sich im Streitfall nicht, da die Niederlassungsfreiheit nur im Verhältnis zwischen den Mitgliedstaaten besteht und Ungarn in den Streitjahren nicht der Europäischen Gemeinschaft angehörte. Die Freiheit des Kapitalverkehrs (Art. 56 Abs. 1 EG in der für die Streitjahre maßgeblichen Fassung) ist im Streitfall nicht berührt, da § 1 Abs. 1 AStG a.F. eine Beteiligung von mindestens einem Viertel oder eine einen beherrschenden Einfluss vermittelnde Beteiligung voraussetzt (§ 1 Abs. 2 Nr. 1 AStG a.F.). Die dort getroffene Regelung bezieht sich mithin nach ihrem Gegenstand nur auf Beteiligungen, die es nach den vom EuGH entwickelten Maßstäben (z.B. EuGH-Beschluss vom 10. Mai 2007 C-492/04, "Lasertec", IStR 2007, 439) ermöglichen, einen sicheren Einfluss auf die Entscheidungen der Gesellschaft auszuüben und deren Tätigkeit zu bestimmen (sog. Direktinvestitionen), und unterfällt daher ausschließlich dem Anwendungsbereich der Niederlassungsfreiheit; damit einhergehende Beschränkungen des freien Kapitalverkehrs wären lediglich die unvermeidliche Konsequenz der Beschränkung der Niederlassungsfreiheit und rechtfertigen keine Prüfung der gesetzlichen Maßnahmen im Hinblick auf Art. 56 EG bis Art. 58 EG.

17: b) Ebenso scheidet jedenfalls unter den im Streitfall gegebenen Umständen ein Freiheitsschutz aufgrund des zwischen den Europäischen Gemeinschaften und Ungarn am 13. Dezember 1993 geschlossenen Assoziationsabkommens (ABlEG 1993 Nr. L 347) aus. Zwar sind Assoziationsabkommen nach der Rechtsprechung des EuGH "integrierende Bestandteile der Gemeinschaftsrechtsordnung" (vgl. Schmalenbach in Calliess/Ruffert, EUV/EGV, 3. Aufl., Art. 310 EGV Rz 24); insbesondere die danach zu gewährende Niederlassungsfreiheit hat unmittelbare Wirkung und gewährt den Angehörigen des Assoziierungsstaats entsprechende Rechte (z.B. EuGH-Urteile vom 27. September 2001 C-257/99 "Barkoci und Malik", Slg. 2001, I-6557; C-235/99 "Kondova", Slg. 2001, I-6427; C-63/99 "Gloszczuk", Slg. 2001, I-6369; vom 20. November 2001 C-268/99, "Jany u.a.", Slg. 2001, I-8615). Doch gewähren die Mitgliedstaaten der Europäischen Gemeinschaften nach Art. 44 Abs. 3 des Assoziationsabkommens mit Ungarn nicht das von Art. 43 EG umfassend geschützte Recht auf freie Niederlassung, sondern (nur) im jeweiligen Mitgliedstaat für die Niederlassung ungarischer Gesellschaften und Staatsangehöriger sowie für deren Geschäftstätigkeit eine (eingeschränkte) Inländergleichbehandlung. Die Beteiligung eines Inländers an einer ungarischen Kapitalgesellschaft in Ungarn ist hiernach nicht geschützt (s. bereits Senatsbeschlüsse vom 17. Mai 2005 I B 108/04, BFH/NV 2005, 1778, und vom 7. Januar 2004 I S 5, 6/03 (PKH), BFH/NV 2004, 637, dort bezogen auf die Türkei; ferner Cordewener, IStR 2008, 536, 540 f., mit Hinweis auf die entsprechende Spruchpraxis der niederländischen Gerichte im Anschluss an EuGH, Urteil vom 18. September 2003 C-168/01 "Bosal Holding BV", Slg. 2003, I-9409, dort bezogen auf das Assoziationsabkommen mit Polen, das mit dem Abkommen mit Ungarn insoweit textgleich ist; Sydow, Internationale Wirtschaftsbriefe 2010, 202).

18: 7. Das FG hat eine Berichtigung der Einkünfte der Klägerin schon deshalb für unzulässig gehalten, weil es sich bei dem der T gewährten Darlehen um ein "Finanzplandarlehen" gehandelt habe. Von diesem rechtlichen Standpunkt ausgehend hat es von weiteren Feststellungen zum wirtschaftlichen Hintergrund der Darlehensgewährung abgesehen. Solche Feststellungen sind indessen erforderlich. Sie können im Revisionsverfahren nicht getroffen werden, weshalb die Sache zu diesem Zweck an das FG zurückverwiesen werden muss. Sofern dieses im zweiten Rechtsgang zu dem Ergebnis kommen sollte, dass eine Berichtigung der Einkünfte dem Grunde nach veranlasst ist, wird es zudem über den Umfang jener Korrektur befinden müssen.

Außensteuergesetz - AStG | § 18 Gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen

(4) Die Absätze 1 bis 3 gelten für Einkünfte und Vermögen im Sinne des § 15 entsprechend.

(5) Eine Außenprüfung zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen ist bei jedem Steuerpflichtigen zulässig.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8b Beteiligung an anderen Körperschaften und Personenvereinigungen

(1)¹Bezüge im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchstabe a des Einkommensteuergesetzes bleiben bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz.²Satz 1 gilt nur, soweit die Bezüge das Einkommen der leistenden Körperschaft nicht gemindert haben.³Sofern die Bezüge in einem anderen Staat auf Grund einer vom deutschen Recht abweichenden steuerlichen Zurechnung der Anteile im Sinne des Satzes 1 einer anderen Person zugerechnet werden, gilt Satz 1 nur, soweit das Einkommen der anderen Person oder ihr nahestehender Personen nicht niedriger ist als bei einer dem deutschen Recht entsprechenden Zurechnung.⁴Sind die Bezüge im Sinne des Satzes 1 nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von der Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer auszunehmen, gilt Satz 2 ungeachtet des Wortlauts des Abkommens für diese Freistellung entsprechend.⁵Satz 2 gilt nicht, soweit die verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen einer dem Steuerpflichtigen nahe stehenden Person erhöht hat und § 32a des Körperschaftsteuergesetzes auf die Veranlagung dieser nahe stehenden Person keine Anwendung findet.⁶Bezüge im Sinne des Satzes 1 sind auch Einnahmen aus der Veräußerung von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Buchstabe a des Einkommensteuergesetzes sowie Einnahmen aus der Abtretung von Dividendenansprüchen oder sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Abs. 2 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes.

(2)¹Bei der Ermittlung des Einkommens bleiben Gewinne aus der Veräußerung eines Anteils an einer Körperschaft oder Personenvereinigung, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchstabe a des Einkommensteuergesetzes gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 außer Ansatz.²Veräußerungsgewinn im Sinne des Satzes 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis oder der an dessen Stelle tretende Wert nach Abzug der Veräußerungskosten den Wert übersteigt, der sich nach den Vorschriften über die steuerliche Gewinnermittlung im Zeitpunkt der Veräußerung ergibt (Buchwert).³Satz 1 gilt entsprechend für Gewinne aus der Auflösung oder der Herabsetzung des Nennkapitals oder aus dem Ansatz des in § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes bezeichneten Werts.⁴Die Sätze 1 und 3 gelten nicht, soweit der Anteil in früheren Jahren steuerwirksam auf den niedrigeren Teilwert abgeschrieben und die Gewinnminderung nicht durch den Ansatz eines höheren Werts ausgeglichen worden ist.⁵Satz 4 gilt außer für Gewinne aus dem Ansatz mit dem Wert, der sich nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes ergibt, auch für steuerwirksam vorgenommene Abzüge nach § 6b des Einkommensteuergesetzes und ähnliche Abzüge.⁶Veräußerung im vorstehenden Sinne ist auch die verdeckte Einlage.

(3)¹Von dem jeweiligen Gewinn im Sinne des Absatzes 2 Satz 1, 3 und 6 gelten 5 Prozent als Ausgaben, die nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen.²§ 3c Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes ist nicht anzuwenden.³Gewinnminderungen, die im Zusammenhang mit dem in Absatz 2 genannten Anteil entstehen, sind bei der Ermittlung des Einkommens nicht zu berücksichtigen.⁴Zu den Gewinnminderungen im Sinne des Satzes 3 gehören auch Gewinnminderungen im Zusammenhang mit einer Darlehensforderung oder aus der Inanspruchnahme von Sicherheiten, die für ein Darlehen hingegeben wurden, wenn das Darlehen oder die Sicherheit von einem Gesellschafter gewährt wird, der zu mehr als einem Viertel unmittelbar oder mittelbar am Grund- oder Stammkapital der Körperschaft, der das Darlehen gewährt wurde, beteiligt ist oder war.⁵Dies gilt auch für diesem Gesellschafter nahestehende Personen im Sinne des § 1 Abs. 2 des Außensteuergesetzes oder für Gewinnminderungen aus dem Rückgriff eines Dritten auf den zu mehr als einem Viertel am Grund- oder Stammkapital beteiligten Gesellschafter oder eine diesem nahestehende Person auf Grund eines der Gesellschaft gewährten Darlehens.⁶Währungskursverluste gelten nicht als Gewinnminderungen im Sinne der Sätze 4 und 5.⁷Die Sätze 4 und 5 sind nicht anzuwenden, wenn nachgewiesen wird, dass auch ein fremder Dritter das Darlehen bei sonst gleichen Umständen gewährt oder noch nicht zurückgefordert hätte; dabei sind nur die eigenen Sicherungsmittel der Gesellschaft zu berücksichtigen.⁸Die Sätze 4 bis 7 gelten entsprechend für Forderungen aus Rechtshandlungen, die einer Darlehensgewährung wirtschaftlich vergleichbar sind.⁹Gewinne aus dem Ansatz einer Darlehensforderung mit dem nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes maßgeblichen Wert bleiben bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz, soweit auf die vorangegangene Teilwertabschreibung Satz 3 angewendet worden ist.

(4)¹Bezüge im Sinne des Absatzes 1 sind abweichend von Absatz 1 Satz 1 bei der Ermittlung des Einkommens zu berücksichtigen, wenn die Beteiligung zu Beginn des Kalenderjahres unmittelbar weniger als 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals betragen hat; ist ein Grund- oder Stammkapital nicht vorhanden, ist die Beteiligung an dem Vermögen, bei Genossenschaften die Beteiligung an der Summe der Geschäftsguthaben, maßgebend.²Für die Bemessung der Höhe der Beteiligung ist § 13 Absatz 2 Satz 2 des Umwandlungssteuergesetzes nicht anzuwenden.³Überlässt eine Körperschaft Anteile an einen anderen und hat der andere diese oder gleichartige Anteile zurückzugeben, werden die Anteile für die Ermittlung der Beteiligungsgrenze der überlassenden Körperschaft zugerechnet.⁴Beteiligungen über eine Mitunternehmerschaft sind dem Mitunternehmer anteilig zuzurechnen; § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes gilt sinngemäß.⁵Eine dem Mitunternehmer nach Satz 4 zugerechnete Beteiligung gilt für die Anwendung dieses Absatzes als unmittelbare Beteiligung.⁶Für Zwecke dieses Absatzes gilt der Erwerb einer Beteiligung von mindestens 10 Prozent als zu Beginn des Kalenderjahres erfolgt.⁷Absatz 5 ist auf Bezüge im Sinne des Satzes 1 nicht anzuwenden.⁸Beteiligungen von Kreditinstituten im Sinne des § 1 Absatz 1 Satz 1 des Kreditwesengesetzes, die Mitglied einer kreditwirtschaftlichen Verbundgruppe im Sinne des § 2 Absatz 1 Nummer 13 des Zahlungsdiensteaufsichtsgesetzes sind, an anderen Unternehmen und Einrichtungen dieser Verbundgruppe sind zusammenzurechnen.

(5)¹Von den Bezügen im Sinne des Absatzes 1, die bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben, gelten 5 Prozent als Ausgaben, die nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen.²§ 3c Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes ist nicht anzuwenden.

(6)¹Die Absätze 1 bis 5 gelten auch für die dort genannten Bezüge, Gewinne und Gewinnminderungen, die dem Steuerpflichtigen im Rahmen des Gewinnanteils aus einer Mitunternehmerschaft zugerechnet werden, sowie für Gewinne und Verluste, soweit sie bei der Veräußerung oder Aufgabe eines Mitunternehmeranteils auf Anteile im Sinne des Absatzes 2 entfallen.²Die Absätze 1 bis 5 gelten für Bezüge und Gewinne, die einem Betrieb gewerblicher Art einer juristischen Person des öffentlichen Rechts über andere juristische Personen des öffentlichen Rechts zufließen, über die sie mittelbar an der leistenden Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse beteiligt ist und bei denen die Leistungen nicht im Rahmen eines Betriebs gewerblicher Art erfasst werden, und damit in Zusammenhang stehende Gewinnminderungen entsprechend.

(7)¹Die Absätze 1 bis 6 sind nicht auf Anteile anzuwenden, die bei Kreditinstituten, Wertpapierinstituten und Finanzdienstleistungsinstituten dem Handelsbestand im Sinne des § 340e Absatz 3 des Handelsgesetzbuchs zuzuordnen sind.²Gleiches gilt für Anteile, die bei Finanzunternehmen im Sinne des Kreditwesengesetzes, an denen Kreditinstitute, Wertpapierinstitute oder Finanzdienstleistungsinstitute unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt sind, zum Zeitpunkt des Zugangs zum Betriebsvermögen als Umlaufvermögen auszuweisen sind.

(8)¹Die Absätze 1 bis 7 sind nicht anzuwenden auf Anteile, die bei Lebens- und Krankenversicherungsunternehmen den Kapitalanlagen zuzurechnen sind.²Satz 1 gilt nicht für Gewinne im Sinne des Absatzes 2, soweit eine Teilwertabschreibung in früheren Jahren nach Absatz 3 bei der Ermittlung des Einkommens unberücksichtigt geblieben ist und diese Minderung nicht durch den Ansatz eines höheren Werts ausgeglichen worden ist.³Gewinnminderungen, die im Zusammenhang mit den Anteilen im Sinne des Satzes 1 stehen, sind bei der Ermittlung des Einkommens nicht zu berücksichtigen, wenn das Lebens- oder Krankenversicherungsunternehmen die Anteile von einem verbundenen Unternehmen (§ 15 des Aktiengesetzes) erworben hat, soweit ein Veräußerungsgewinn für das verbundene Unternehmen nach Absatz 2 in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 23. Oktober 2000 (BGBl. I S. 1433) bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz geblieben ist.⁴Für die Ermittlung des Einkommens sind die Anteile mit den nach handelsrechtlichen Vorschriften ausgewiesenen Werten anzusetzen, die bei der Ermittlung der nach § 21 abziehbaren Beträge zu Grunde gelegt wurden.⁵Entsprechendes gilt für Pensionsfonds.

(9) Die Absätze 7 und 8 gelten nicht für Bezüge im Sinne des Absatzes 1, auf die die Mitgliedstaaten der Europäischen Union Artikel 4 Abs. 1 der Richtlinie 2011/96/EU des Rates vom 30. November 2011 über das gemeinsame Steuersystem der Mutter- und Tochtergesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten (ABl. L 345 vom 29.12.2011, S. 8), anzuwenden haben.

(10)¹Überlässt eine Körperschaft (überlassende Körperschaft) Anteile, auf die bei ihr Absatz 4, 7 oder 8 anzuwenden ist oder auf die bei ihr aus anderen Gründen die Steuerfreistellungen der Absätze 1 und 2 oder vergleichbare ausländische Vorschriften nicht anzuwenden sind, an eine Körperschaft (andere Körperschaft), bei der auf die Anteile Absatz 4, 7 oder 8 nicht anzuwenden ist, und hat die andere Körperschaft, der die Anteile zuzurechnen sind, diese oder gleichartige Anteile zurückzugeben, dürfen die für die Überlassung gewährten Entgelte bei der anderen Körperschaft nicht als Betriebsausgabe abgezogen werden.²Überlässt die andere Körperschaft für die Überlassung der Anteile Wirtschaftsgüter an die überlassende Körperschaft, aus denen diese Einnahmen oder Bezüge erzielt, gelten diese Einnahmen oder Bezüge als von der anderen Körperschaft bezogen und als Entgelt für die Überlassung an die überlassende Körperschaft gewährt.³Absatz 3 Satz 1 und 2 sowie Absatz 5 sind nicht anzuwenden.⁴Die Sätze 1 bis 3 gelten auch für Wertpapierpensionsgeschäfte im Sinne des § 340b Absatz 2 des Handelsgesetzbuchs.⁵Die Sätze 1 bis 4 gelten nicht, wenn die andere Körperschaft keine Einnahmen oder Bezüge aus den ihr überlassenen Anteilen erzielt.⁶Zu den Einnahmen und Bezügen aus den überlassenen Anteilen im Sinne des Satzes 5 gehören auch Entgelte, die die andere Körperschaft dafür erhält, dass sie die entliehenen Wertpapiere weiterverleiht.⁷Die Sätze 1 bis 6 gelten entsprechend, wenn die Anteile an eine Personengesellschaft oder von einer Personengesellschaft überlassen werden, an der die überlassende oder die andere Körperschaft unmittelbar oder mittelbar über eine Personengesellschaft oder mehrere Personengesellschaften beteiligt ist.⁸In diesen Fällen gelten die Anteile als an die Körperschaft oder von der Körperschaft überlassen.⁹Die Sätze 1 bis 8 gelten entsprechend, wenn Anteile, die die Voraussetzungen des Absatzes 7 erfüllen, von einer Personengesellschaft überlassen werden.¹⁰Die Sätze 1 bis 8 gelten nicht, soweit § 2 Nummer 2 zweiter Halbsatz oder § 5 Absatz 2 Nummer 1 zweiter Halbsatz auf die überlassende Körperschaft Anwendung findet.¹¹Als Anteil im Sinne der Sätze 1 bis 10 gilt auch der Anteil im Sinne von § 2 Absatz 4 des Investmentsteuergesetzes vom 19. Juli 2016 (BGBl. I S. 1730), das zuletzt durch Artikel 10 des Gesetzes vom 23. Juni 2017 (BGBl. I S. 1682) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung, soweit daraus Einnahmen erzielt werden, auf die § 8b anzuwenden ist.

(11) Die Absätze 1 bis 10 sind nicht anzuwenden bei Anteilen an Unterstützungskassen.

Außensteuergesetz - AStG | § 18 Gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen

(4) Die Absätze 1 bis 3 gelten für Einkünfte und Vermögen im Sinne des § 15 entsprechend.

(5) Eine Außenprüfung zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen ist bei jedem Steuerpflichtigen zulässig.

Außensteuergesetz - AStG | § 8 Einkünfte von Zwischengesellschaften

1.

der Land- und Forstwirtschaft,

2.

der Herstellung, Bearbeitung, Verarbeitung oder Montage von Sachen, der Erzeugung von Energie sowie dem Aufsuchen und der Gewinnung von Bodenschätzen,

3.

4.

dem Handel, soweit nicht

a): ein Steuerpflichtiger, der gemäß § 7 an der ausländischen Gesellschaft beteiligt ist, oder eine einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehende Person, die mit ihren Einkünften hieraus im Geltungsbereich dieses Gesetzes steuerpflichtig ist, der ausländischen Gesellschaft die Verfügungsmacht an den gehandelten Gütern oder Waren verschafft, oder
b): die ausländische Gesellschaft einem solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person die Verfügungsmacht an den Gütern oder Waren verschafft,

5.

Dienstleistungen, soweit nicht

a): die ausländische Gesellschaft für die Dienstleistung sich eines Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an ihr beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehenden Person bedient, die mit ihren Einkünften aus der von ihr beigetragenen Leistung im Geltungsbereich dieses Gesetzes steuerpflichtig ist, oder
b): die ausländische Gesellschaft die Dienstleistung einem solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person erbringt, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft einen für das Bewirken derartiger Dienstleistungen eingerichteten Geschäftsbetrieb unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unterhält und die zu der Dienstleistung gehörenden Tätigkeiten ohne Mitwirkung eines solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person ausübt,

6.

der Vermietung und Verpachtung, ausgenommen

a): die Überlassung der Nutzung von Rechten, Plänen, Mustern, Verfahren, Erfahrungen und Kenntnissen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft die Ergebnisse eigener Forschungs- oder Entwicklungsarbeit auswertet, die ohne Mitwirkung eines Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an der Gesellschaft beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehenden Person unternommen worden ist,
b): die Vermietung oder Verpachtung von Grundstücken, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die Einkünfte daraus nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung steuerbefreit wären, wenn sie von den unbeschränkt Steuerpflichtigen, die gemäß § 7 an der ausländischen Gesellschaft beteiligt sind, unmittelbar bezogen worden wären, und
c): die Vermietung oder Verpachtung von beweglichen Sachen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft einen Geschäftsbetrieb gewerbsmäßiger Vermietung oder Verpachtung unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unterhält und alle zu einer solchen gewerbsmäßigen Vermietung oder Verpachtung gehörenden Tätigkeiten ohne Mitwirkung eines unbeschränkt Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an ihr beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehenden Person ausübt,

7.

Bezügen im Sinne des § 8b Absatz 1 des Körperschaftsteuergesetzes, ausgenommen

a)

aa): die leistende Körperschaft mit den diesen Bezügen zugrunde liegenden Einkünften Zwischengesellschaft ist oder
bb): eine verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen der ausländischen Gesellschaft oder einer ihr nahestehenden Person erhöht hat und dieses Einkommen keiner niedrigen Besteuerung im Sinne des Absatzes 5 unterliegt,

b)

c)

8.

9.

(3) Absatz 2 gilt nur, wenn die ausländische Gesellschaft ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des EWR-Abkommens hat.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 79b

(2) Der Vorsitzende oder der Berichterstatter kann einem Beteiligten unter Fristsetzung aufgeben, zu bestimmten Vorgängen

1.: Tatsachen anzugeben oder Beweismittel zu bezeichnen,
2.: Urkunden oder andere bewegliche Sachen vorzulegen oder elektronische Dokumente zu übermitteln, soweit der Beteiligte dazu verpflichtet ist.

(3) Das Gericht kann Erklärungen und Beweismittel, die erst nach Ablauf einer nach den Absätzen 1 und 2 gesetzten Frist vorgebracht werden, zurückweisen und ohne weitere Ermittlungen entscheiden, wenn

1.: ihre Zulassung nach der freien Überzeugung des Gerichts die Erledigung des Rechtsstreits verzögern würde und
2.: der Beteiligte die Verspätung nicht genügend entschuldigt und
3.: der Beteiligte über die Folgen einer Fristversäumung belehrt worden ist.

Der Entschuldigungsgrund ist auf Verlangen des Gerichts glaubhaft zu machen. Satz 1 gilt nicht, wenn es mit geringem Aufwand möglich ist, den Sachverhalt auch ohne Mitwirkung des Beteiligten zu ermitteln.

Außensteuergesetz - AStG | § 7 Beteiligung an ausländischer Zwischengesellschaft

(1) Beherrscht ein unbeschränkt Steuerpflichtiger eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse im Sinne des Körperschaftsteuergesetzes, die weder Geschäftsleitung noch Sitz im Inland hat und die nicht gemäß § 3 Absatz 1 des Körperschaftsteuergesetzes von der Körperschaftsteuerpflicht ausgenommen ist (ausländische Gesellschaft), sind die Einkünfte, für die diese Gesellschaft Zwischengesellschaft ist, bei dem unbeschränkt Steuerpflichtigen entsprechend seiner unmittelbaren und mittelbaren Beteiligung am Nennkapital steuerpflichtig. Mittelbare Beteiligungen sind für die Steuerpflicht nach Satz 1 unbeachtlich, soweit bei einer die Beteiligung vermittelnden Person hinsichtlich der Beteiligung an dieser ausländischen Gesellschaft eine Hinzurechnungsbesteuerung nach diesem Gesetz oder einer vergleichbaren ausländischen Regelung erfolgt ist und die danach hinzugerechneten Einkünfte dadurch insgesamt keiner niedrigen Besteuerung im Sinne des § 8 Absatz 5 unterliegen. Ist für die Gewinnverteilung der ausländischen Gesellschaft nicht die Beteiligung am Nennkapital maßgebend oder hat die Gesellschaft kein Nennkapital, so ist für die Steuerpflicht der Einkünfte nach Satz 1 der Maßstab für die Gewinnverteilung zugrunde zu legen. Die Sätze 1 bis 3 sind auch auf einen beschränkt Steuerpflichtigen anzuwenden, soweit die Beteiligung an der ausländischen Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen zuzuordnen ist, durch die eine Tätigkeit im Sinne des § 15 Absatz 2 des Einkommensteuergesetzes ausgeübt wird.

(2) Eine Beherrschung im Sinne des Absatzes 1 liegt vor, wenn dem Steuerpflichtigen allein oder zusammen mit ihm nahestehenden Personen am Ende des Wirtschaftsjahres der ausländischen Gesellschaft, in dem diese die Einkünfte nach Absatz 1 erzielt hat (maßgebendes Wirtschaftsjahr), mehr als die Hälfte der Stimmrechte oder mehr als die Hälfte der Anteile am Nennkapital unmittelbar oder mittelbar zuzurechnen sind oder unmittelbar oder mittelbar ein Anspruch auf mehr als die Hälfte des Gewinns oder des Liquidationserlöses dieser Gesellschaft zusteht.

(3) Für Zwecke der §§ 7 bis 12 ist eine Person dem Steuerpflichtigen unter den Voraussetzungen des § 1 Absatz 2 nahestehend. Eine Personengesellschaft oder Mitunternehmerschaft ist selbst nahestehende Person, wenn sie die Voraussetzungen des § 1 Absatz 2 erfüllt.

(4) Unbeschadet des Absatzes 3 gelten Personen als dem Steuerpflichtigen nahestehend, wenn sie mit ihm in Bezug auf die Zwischengesellschaft durch abgestimmtes Verhalten zusammenwirken. Bei den unmittelbaren oder mittelbaren Gesellschaftern einer Personengesellschaft oder Mitunternehmerschaft, die an einer Zwischengesellschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligt ist, wird ein Zusammenwirken durch abgestimmtes Verhalten widerlegbar unterstellt.

(5) Die Absätze 1 bis 4 sind nicht anzuwenden, wenn auf die Einkünfte, für die die ausländische Gesellschaft Zwischengesellschaft ist, die Vorschriften des Investmentsteuergesetzes in der jeweils geltenden Fassung anzuwenden sind. Satz 1 gilt nicht, wenn die den Einkünften zugrunde liegenden Geschäfte zu mehr als einem Drittel mit dem Steuerpflichtigen oder ihm nahestehenden Personen betrieben werden.

Außensteuergesetz - AStG | § 18 Gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen

(4) Die Absätze 1 bis 3 gelten für Einkünfte und Vermögen im Sinne des § 15 entsprechend.

(5) Eine Außenprüfung zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen ist bei jedem Steuerpflichtigen zulässig.

Außensteuergesetz - AStG | § 8 Einkünfte von Zwischengesellschaften

1.

der Land- und Forstwirtschaft,

2.

der Herstellung, Bearbeitung, Verarbeitung oder Montage von Sachen, der Erzeugung von Energie sowie dem Aufsuchen und der Gewinnung von Bodenschätzen,

3.

4.

dem Handel, soweit nicht

a): ein Steuerpflichtiger, der gemäß § 7 an der ausländischen Gesellschaft beteiligt ist, oder eine einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehende Person, die mit ihren Einkünften hieraus im Geltungsbereich dieses Gesetzes steuerpflichtig ist, der ausländischen Gesellschaft die Verfügungsmacht an den gehandelten Gütern oder Waren verschafft, oder
b): die ausländische Gesellschaft einem solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person die Verfügungsmacht an den Gütern oder Waren verschafft,

5.

Dienstleistungen, soweit nicht

a): die ausländische Gesellschaft für die Dienstleistung sich eines Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an ihr beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehenden Person bedient, die mit ihren Einkünften aus der von ihr beigetragenen Leistung im Geltungsbereich dieses Gesetzes steuerpflichtig ist, oder
b): die ausländische Gesellschaft die Dienstleistung einem solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person erbringt, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft einen für das Bewirken derartiger Dienstleistungen eingerichteten Geschäftsbetrieb unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unterhält und die zu der Dienstleistung gehörenden Tätigkeiten ohne Mitwirkung eines solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person ausübt,

6.

der Vermietung und Verpachtung, ausgenommen

a): die Überlassung der Nutzung von Rechten, Plänen, Mustern, Verfahren, Erfahrungen und Kenntnissen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft die Ergebnisse eigener Forschungs- oder Entwicklungsarbeit auswertet, die ohne Mitwirkung eines Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an der Gesellschaft beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehenden Person unternommen worden ist,
b): die Vermietung oder Verpachtung von Grundstücken, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die Einkünfte daraus nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung steuerbefreit wären, wenn sie von den unbeschränkt Steuerpflichtigen, die gemäß § 7 an der ausländischen Gesellschaft beteiligt sind, unmittelbar bezogen worden wären, und
c): die Vermietung oder Verpachtung von beweglichen Sachen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft einen Geschäftsbetrieb gewerbsmäßiger Vermietung oder Verpachtung unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unterhält und alle zu einer solchen gewerbsmäßigen Vermietung oder Verpachtung gehörenden Tätigkeiten ohne Mitwirkung eines unbeschränkt Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an ihr beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehenden Person ausübt,

7.

Bezügen im Sinne des § 8b Absatz 1 des Körperschaftsteuergesetzes, ausgenommen

a)

aa): die leistende Körperschaft mit den diesen Bezügen zugrunde liegenden Einkünften Zwischengesellschaft ist oder
bb): eine verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen der ausländischen Gesellschaft oder einer ihr nahestehenden Person erhöht hat und dieses Einkommen keiner niedrigen Besteuerung im Sinne des Absatzes 5 unterliegt,

b)

c)

8.

9.

(3) Absatz 2 gilt nur, wenn die ausländische Gesellschaft ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des EWR-Abkommens hat.

Außensteuergesetz - AStG | § 18 Gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen

(4) Die Absätze 1 bis 3 gelten für Einkünfte und Vermögen im Sinne des § 15 entsprechend.

(5) Eine Außenprüfung zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen ist bei jedem Steuerpflichtigen zulässig.

Außensteuergesetz - AStG | § 7 Beteiligung an ausländischer Zwischengesellschaft

Außensteuergesetz - AStG | § 8 Einkünfte von Zwischengesellschaften

1.

der Land- und Forstwirtschaft,

2.

der Herstellung, Bearbeitung, Verarbeitung oder Montage von Sachen, der Erzeugung von Energie sowie dem Aufsuchen und der Gewinnung von Bodenschätzen,

3.

4.

dem Handel, soweit nicht

a): ein Steuerpflichtiger, der gemäß § 7 an der ausländischen Gesellschaft beteiligt ist, oder eine einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehende Person, die mit ihren Einkünften hieraus im Geltungsbereich dieses Gesetzes steuerpflichtig ist, der ausländischen Gesellschaft die Verfügungsmacht an den gehandelten Gütern oder Waren verschafft, oder
b): die ausländische Gesellschaft einem solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person die Verfügungsmacht an den Gütern oder Waren verschafft,

5.

Dienstleistungen, soweit nicht

a): die ausländische Gesellschaft für die Dienstleistung sich eines Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an ihr beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehenden Person bedient, die mit ihren Einkünften aus der von ihr beigetragenen Leistung im Geltungsbereich dieses Gesetzes steuerpflichtig ist, oder
b): die ausländische Gesellschaft die Dienstleistung einem solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person erbringt, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft einen für das Bewirken derartiger Dienstleistungen eingerichteten Geschäftsbetrieb unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unterhält und die zu der Dienstleistung gehörenden Tätigkeiten ohne Mitwirkung eines solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person ausübt,

6.

der Vermietung und Verpachtung, ausgenommen

a): die Überlassung der Nutzung von Rechten, Plänen, Mustern, Verfahren, Erfahrungen und Kenntnissen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft die Ergebnisse eigener Forschungs- oder Entwicklungsarbeit auswertet, die ohne Mitwirkung eines Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an der Gesellschaft beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehenden Person unternommen worden ist,
b): die Vermietung oder Verpachtung von Grundstücken, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die Einkünfte daraus nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung steuerbefreit wären, wenn sie von den unbeschränkt Steuerpflichtigen, die gemäß § 7 an der ausländischen Gesellschaft beteiligt sind, unmittelbar bezogen worden wären, und
c): die Vermietung oder Verpachtung von beweglichen Sachen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft einen Geschäftsbetrieb gewerbsmäßiger Vermietung oder Verpachtung unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unterhält und alle zu einer solchen gewerbsmäßigen Vermietung oder Verpachtung gehörenden Tätigkeiten ohne Mitwirkung eines unbeschränkt Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an ihr beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehenden Person ausübt,

7.

Bezügen im Sinne des § 8b Absatz 1 des Körperschaftsteuergesetzes, ausgenommen

a)

aa): die leistende Körperschaft mit den diesen Bezügen zugrunde liegenden Einkünften Zwischengesellschaft ist oder
bb): eine verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen der ausländischen Gesellschaft oder einer ihr nahestehenden Person erhöht hat und dieses Einkommen keiner niedrigen Besteuerung im Sinne des Absatzes 5 unterliegt,

b)

c)

8.

9.

(3) Absatz 2 gilt nur, wenn die ausländische Gesellschaft ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des EWR-Abkommens hat.

Außensteuergesetz - AStG | § 1 Berichtigung von Einkünften

(2) Dem Steuerpflichtigen ist eine Person nahestehend, wenn

1.

die Person

a): an dem Steuerpflichtigen oder der Steuerpflichtige an dieser Person mindestens zu einem Viertel unmittelbar oder mittelbar an dem gezeichneten Kapital, den Mitgliedschaftsrechten, den Beteiligungsrechten, den Stimmrechten oder dem Gesellschaftsvermögen beteiligt (wesentlich beteiligt) ist oder
b): gegenüber dem Steuerpflichtigen oder der Steuerpflichtige gegenüber dieser Person Anspruch auf mindestens ein Viertel des Gewinns oder des Liquidationserlöses hat; oder

2.

die Person auf den Steuerpflichtigen oder der Steuerpflichtige auf diese Person unmittelbar oder mittelbar beherrschenden Einfluss ausüben kann; oder

3.

eine dritte Person

a): sowohl an der Person als auch an dem Steuerpflichtigen wesentlich beteiligt ist,
b): sowohl gegenüber der Person als auch gegenüber dem Steuerpflichtigen Anspruch auf mindestens ein Viertel des Gewinns oder des Liquidationserlöses hat oder
c): auf die Person als auch auf den Steuerpflichtigen unmittelbar oder mittelbar beherrschenden Einfluss ausüben kann; oder

4.

1.: die weder materielle Wirtschaftsgüter oder Beteiligungen noch Finanzanlagen sind,
2.: die Gegenstand eines Geschäftsvorfalls sein können, ohne einzeln übertragbar sein zu müssen, und
3.: die einer Person eine tatsächliche oder rechtliche Position über diesen Vermögenswert vermitteln können.

(4) Geschäftsbeziehungen im Sinne dieser Vorschrift sind

1.

einzelne oder mehrere zusammenhängende wirtschaftliche Vorgänge (Geschäftsvorfälle) zwischen einem Steuerpflichtigen und einer ihm nahestehenden Person,

a): die Teil einer Tätigkeit des Steuerpflichtigen oder der nahestehenden Person sind, auf die die §§ 13, 15, 18 oder 21 des Einkommensteuergesetzes anzuwenden sind oder anzuwenden wären, wenn sich der Geschäftsvorfall im Inland unter Beteiligung eines unbeschränkt Steuerpflichtigen und einer inländischen nahestehenden Person ereignet hätte, und
b): denen keine gesellschaftsvertragliche Vereinbarung zugrunde liegt; eine gesellschaftsvertragliche Vereinbarung ist eine Vereinbarung, die unmittelbar zu einer rechtlichen Änderung der Gesellschafterstellung führt;

2.

Geschäftsvorfälle zwischen einem Unternehmen eines Steuerpflichtigen und seiner in einem anderen Staat gelegenen Betriebsstätte (anzunehmende schuldrechtliche Beziehungen).

1.: die Funktionen des Unternehmens, die durch ihr Personal ausgeübt werden (Personalfunktionen),
2.: die Vermögenswerte des Unternehmens, die sie zur Ausübung der ihr zugeordneten Funktionen benötigt,
3.: die Chancen und Risiken des Unternehmens, die sie auf Grund der ausgeübten Funktionen und zugeordneten Vermögenswerte übernimmt, sowie
4.: ein angemessenes Eigenkapital (Dotationskapital).

Außensteuergesetz - AStG | § 8 Einkünfte von Zwischengesellschaften

1.

der Land- und Forstwirtschaft,

2.

der Herstellung, Bearbeitung, Verarbeitung oder Montage von Sachen, der Erzeugung von Energie sowie dem Aufsuchen und der Gewinnung von Bodenschätzen,

3.

4.

dem Handel, soweit nicht

a): ein Steuerpflichtiger, der gemäß § 7 an der ausländischen Gesellschaft beteiligt ist, oder eine einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehende Person, die mit ihren Einkünften hieraus im Geltungsbereich dieses Gesetzes steuerpflichtig ist, der ausländischen Gesellschaft die Verfügungsmacht an den gehandelten Gütern oder Waren verschafft, oder
b): die ausländische Gesellschaft einem solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person die Verfügungsmacht an den Gütern oder Waren verschafft,

5.

Dienstleistungen, soweit nicht

a): die ausländische Gesellschaft für die Dienstleistung sich eines Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an ihr beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehenden Person bedient, die mit ihren Einkünften aus der von ihr beigetragenen Leistung im Geltungsbereich dieses Gesetzes steuerpflichtig ist, oder
b): die ausländische Gesellschaft die Dienstleistung einem solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person erbringt, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft einen für das Bewirken derartiger Dienstleistungen eingerichteten Geschäftsbetrieb unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unterhält und die zu der Dienstleistung gehörenden Tätigkeiten ohne Mitwirkung eines solchen Steuerpflichtigen oder einer solchen nahestehenden Person ausübt,

6.

der Vermietung und Verpachtung, ausgenommen

a): die Überlassung der Nutzung von Rechten, Plänen, Mustern, Verfahren, Erfahrungen und Kenntnissen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft die Ergebnisse eigener Forschungs- oder Entwicklungsarbeit auswertet, die ohne Mitwirkung eines Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an der Gesellschaft beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehenden Person unternommen worden ist,
b): die Vermietung oder Verpachtung von Grundstücken, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die Einkünfte daraus nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung steuerbefreit wären, wenn sie von den unbeschränkt Steuerpflichtigen, die gemäß § 7 an der ausländischen Gesellschaft beteiligt sind, unmittelbar bezogen worden wären, und
c): die Vermietung oder Verpachtung von beweglichen Sachen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft einen Geschäftsbetrieb gewerbsmäßiger Vermietung oder Verpachtung unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr unterhält und alle zu einer solchen gewerbsmäßigen Vermietung oder Verpachtung gehörenden Tätigkeiten ohne Mitwirkung eines unbeschränkt Steuerpflichtigen, der gemäß § 7 an ihr beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 2 nahestehenden Person ausübt,

7.

Bezügen im Sinne des § 8b Absatz 1 des Körperschaftsteuergesetzes, ausgenommen

a)

aa): die leistende Körperschaft mit den diesen Bezügen zugrunde liegenden Einkünften Zwischengesellschaft ist oder
bb): eine verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen der ausländischen Gesellschaft oder einer ihr nahestehenden Person erhöht hat und dieses Einkommen keiner niedrigen Besteuerung im Sinne des Absatzes 5 unterliegt,

b)

c)

8.

9.

(3) Absatz 2 gilt nur, wenn die ausländische Gesellschaft ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des EWR-Abkommens hat.

Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland - GG | Art 3

(1) Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich.

(2) Männer und Frauen sind gleichberechtigt. Der Staat fördert die tatsächliche Durchsetzung der Gleichberechtigung von Frauen und Männern und wirkt auf die Beseitigung bestehender Nachteile hin.

(3) Niemand darf wegen seines Geschlechtes, seiner Abstammung, seiner Rasse, seiner Sprache, seiner Heimat und Herkunft, seines Glaubens, seiner religiösen oder politischen Anschauungen benachteiligt oder bevorzugt werden. Niemand darf wegen seiner Behinderung benachteiligt werden.

Bundesfinanzhof Urteil, 19. Dez. 2012 - I R 73/11

Tatbestand

1: I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine Korlátolt felelősségű társaság (Kft.) nach ungarischem Recht, die einer GmbH nach deutschem Recht entspricht, hatte in den Streitjahren 1997 bis 2000 ihren Sitz und ihre Geschäftsleitung in Ungarn. Über eine im Inland gelegene Betriebsstätte führte sie Bau- und Isolierungsarbeiten für deutsche Auftraggeber aus.

2: Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) erließ Körperschaftsteuerbescheide unter Anwendung des gemäß § 23 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) 1996 für beschränkt Steuerpflichtige vorgesehenen Steuertarifs von 42 % in den Jahren 1997 und 1998 sowie des in § 23 Abs. 1 KStG 1999 angeordneten allgemeinen Thesaurierungssteuersatzes von 40 % in den Jahren 1999 und 2000. Mit ihrer dagegen gerichteten Klage beanspruchte die Klägerin, den Körperschaftsteuersatz nach Maßgabe des Urteils des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften, jetzt Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH), vom 23. Februar 2006 C-253/03, CLT-UFA (Slg. 2006, I-1831) herabzusetzen.

3: Die Klage blieb erfolglos; das Finanzgericht (FG) Nürnberg wies sie mit Urteil vom 20. September 2011 1 K 13/2008, das in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2012, 658 veröffentlicht ist, ab.

4: Gegen das Urteil des FG richtet sich die Revision, die die Klägerin auf die Verletzung materiellen Rechts stützt. Sie beantragt sinngemäß, das angefochtene Urteil aufzuheben und unter jeweiliger Änderung der Körperschaftsteuerbescheide die Körperschaftsteuer auf 7.005,67 € (1997), 49.118,84 € (1998), 39.719,25 € (1999) und 60.744,39 € (2000) festzusetzen.

5: Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

6: Das Bundesministerium der Finanzen ist dem Verfahren beigetreten. Es hat sich, ohne einen Antrag zu stellen, in der Sache dem Vorbringen des FA angeschlossen.

Entscheidungsgründe

7: II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Klägerin hat keinen Anspruch auf Anwendung eines niedrigeren Steuersatzes als 42 % in den Streitjahren 1997 und 1998 bzw. 40 % in den Streitjahren 1999 und 2000.

8: 1. Das FA hat ausgehend vom Gesetzeswortlaut in den Streitjahren 1997 und 1998 den gemäß § 23 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 KStG 1996 vorgesehenen Steuersatz für beschränkt Steuerpflichtige in Höhe von 42 % und in den Streitjahren 1999 und 2000 den allgemeinen Thesaurierungssteuersatz von 40 % (§ 23 Abs. 1 KStG 1999) zutreffend angewendet. Die Ermittlung der jeweiligen Bemessungsgrundlage ist zwischen den Beteiligten nicht streitig und bedarf hier keiner weiteren Vertiefung.

9: 2. Ein Anspruch auf Anwendung eines niedrigeren Steuersatzes folgt nicht aus Art. 52 des Vertrages zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft (EGV) bzw. Art. 43 des Vertrages von Amsterdam zur Änderung des Vertrags über die Europäische Union, der Verträge zur Gründung der Europäischen Gemeinschaften sowie einiger damit zusammenhängender Rechtsakte --EG-- (Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften --ABlEG-- 1997, Nr. C-340, 1). Zwar steht die Niederlassungsfreiheit einer nationalen Regelung entgegen, nach der die Gewinne der Zweigniederlassung einer Gesellschaft, die ihren Sitz in einem anderen Mitgliedstaat hat, mit einem höheren Steuersatz belastet werden als die Gewinne einer Tochtergesellschaft einer solchen Gesellschaft, die ihre Gewinne voll an die Muttergesellschaft ausschüttet (EuGH-Urteil in Slg. 2006, I-1831; Senatsurteil vom 9. August 2006 I R 31/01, BFHE 214, 496, BStBl II 2007, 838; Senatsbeschluss vom 5. März 2008 I B 171/07, BFHE 220, 463). Diese Freiheit, die geeignete Rechtsform für die Ausübung der Tätigkeiten in einem anderen Mitgliedstaat zu wählen, hat insbesondere zum Ziel, es den Gesellschaften mit Sitz in einem Mitgliedstaat zu ermöglichen, eine Zweigniederlassung in einem anderen Mitgliedstaat zu eröffnen, um ihre Tätigkeiten dort unter den gleichen Bedingungen auszuüben, wie sie für Tochtergesellschaften gelten (EuGH-Urteile in Slg. 2006, I-1831 Rz 15; vom 6. September 2012 C-18/11, Philips Electronics UK Ltd., Internationales Steuerrecht --IStR-- 2012, 847 Rz 14). Auf dieses unionsrechtliche Gebot der Rechtsformneutralität (dazu Lang, IStR 2006, 397 ff.) kann sich die Klägerin aber schon deshalb nicht berufen, weil sie in den Streitjahren weder ihren satzungsmäßigen Sitz noch ihre Hauptverwaltung oder Hauptniederlassung innerhalb der Gemeinschaft hatte (vgl. Art. 58 Abs. 1 EGV, Art. 48 Abs. 1 EG). Ungarn ist der Europäischen Union erst nach Ablauf des Streitzeitraums am 1. Mai 2004 beigetreten.

10: 3. Ein vergleichbarer Anspruch vor dem Beitritt Ungarns zur Europäischen Union ergibt sich nicht aus Art. 44 Abs. 3 des Europa-Abkommens zur Gründung einer Assoziation zwischen den Europäischen Gemeinschaften und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Republik Ungarn andererseits --EA-Ungarn-- (ABlEG 1993 Nr. L 347, 2, BGBl II 1993, 1473).

11: a) Hiernach gewähren die Mitgliedstaaten mit dem Inkrafttreten dieses Abkommens für die Niederlassung ungarischer Gesellschaften und Staatsangehöriger i.S. des Art. 48 EA-Ungarn eine Behandlung, die nicht weniger günstig ist als die Behandlung ihrer eigenen Gesellschaften und Staatsangehörigen, und für die Geschäftstätigkeit der in ihrem Gebiet niedergelassenen ungarischen Gesellschaften und Staatsangehörigen eine Behandlung, die nicht weniger günstig ist als die Behandlung ihrer eigenen Gesellschaften und Staatsangehörigen. Der Begriff der Niederlassung bedeutet im Falle der Gesellschaften das Recht auf Aufnahme und Ausübung von Erwerbstätigkeiten durch die Errichtung und Leitung von Tochtergesellschaften, Zweigniederlassungen und Agenturen (Art. 44 Abs. 5 Buchst. a Doppelbuchst. ii EA-Ungarn).

12: b) Das derart umschriebene assoziationsrechtliche "Niederlassungsrecht" gewährt den ungarischen Gesellschaften und Staatsangehörigen abweichend von der unionsrechtlichen Regelungslage nur einen Anspruch auf Gleichbehandlung mit Inländern bei der Niederlassung und Geschäftstätigkeit (vgl. bereits Senatsurteil vom 23. Juni 2010 I R 37/09, BFHE 230, 156, BStBl II 2010, 895; Sydow, Internationale Wirtschaftsbriefe --IWB-- 2010, 202, 206).

13: aa) Das ergibt sich aus dem eindeutigen Regelungswortlaut in Art. 44 Abs. 3 EA-Ungarn, darüber hinaus aber auch in Art. 44 Abs. 4 EA-Ungarn, der allein von der in Abs. 3 "vorgesehene[n] Inländerbehandlung" spricht. Nicht entnehmen lässt sich dem "Niederlassungsrecht" i.S. des Art. 44 Abs. 3 EA-Ungarn hingegen ein der unionsrechtlichen Niederlassungsfreiheit entsprechendes Gebot der Rechtsformneutralität, aufgrund dessen eine ungarische Gesellschaft verlangen könnte, dass ihre inländische Betriebsstätte steuerlich mit einer inländischen Tochtergesellschaft gleichgestellt wird, die ihren Gewinn vollständig an die ungarische Muttergesellschaft ausschüttet. Art. 44 Abs. 3 EA-Ungarn ist damit enger gefasst als Art. 52 Abs. 1 Satz 2 EGV und Art. 43 Abs. 1 Satz 2 EG, welche jegliche Beschränkungen einschlägiger Niederlassungen untersagen und denen der EuGH deshalb das Gebot der Rechtsformneutralität entnimmt (EuGH-Urteile vom 28. Januar 1986 Rs. 270/83, Kommission/Frankreich, Slg. 1986, 273 Rz 22; in Slg. 2006, I-1831 Rz 14; vom 25. Februar 2010 C-337/08, X Holding, Slg. 2010, I-1215 Rz 39; in IStR 2012, 847 Rz 13).

14: bb) Der im Regelungswortlaut zum Ausdruck kommende unterschiedliche Gewährleistungsgehalt ist ausgehend von den unterschiedlich weit gehenden Zielrichtungen des EGV/EG und des EA-Ungarn auch folgerichtig.

15: Im EGV/EG geht es um die Schaffung eines Binnenmarkts, der durch die Beseitigung der Hindernisse für den freien Waren-, Personen-, Dienstleistungs- und Kapitalverkehr zwischen den Mitgliedstaaten gekennzeichnet ist (Art. 3 Abs. 1 Buchst. c EGV/EG). Beseitigt werden sollen alle Hemmnisse im innergemeinschaftlichen Handel mit dem Ziel der Verschmelzung der nationalen Märkte zu einem einheitlichen Markt (vgl. EuGH-Urteil vom 5. Mai 1982 Rs. 15/81, Gaston Schul, Slg. 1982, 1409; Kingreen in von Bogdandy/Bast, Europäisches Verfassungsrecht, 2. Aufl., S. 705, 718). Diesem Ziel sind auch die Grundfreiheiten verpflichtet, die als subjektiv-rechtliches Mittel den Wirtschaftsteilnehmern die Möglichkeit eröffnen, den in der Territorialität des nationalstaatlich geprägten Rechts angelegten Rechtsunterschieden die Relevanz für das privatautonome Handeln weit gehend zu nehmen (Kingreen in von Bogdandy/Bast, a.a.O., S. 718 f.).

16: Eine solche weit reichende Zielrichtung verfolgt das EA-Ungarn nicht. Es gewährleistet lediglich die gegenseitige Inländergleichbehandlung, um eine gegenseitige Marktabschottung zu verhindern und so eine gegenseitige wirtschaftliche Annäherung zu erleichtern. Das EA-Ungarn soll nicht im Wege der Assoziation einen dem Binnenmarkt entsprechenden Zustand herstellen. Ziel des Abkommens ist es lediglich, einen geeigneten Rahmen für die schrittweise Integration Ungarns in die Gemeinschaft zum Zwecke eines späteren Beitritts zu bieten (vgl. zu entsprechend formulierten Europaabkommen EuGH-Urteile vom 27. September 2001 C-235/99, Kondova, Slg. 2001, I-6427 Rz 53; C-257/99, Barkoci und Malik, Slg. 2001, I-6557 Rz 53; verallgemeinernd Sydow, IWB 2010, 202, 207). Nach Auffassung der Vertragsparteien befand sich Ungarn weder politisch noch wirtschaftlich auf einem Stand, der im Zeitpunkt des Vertragsschlusses einen Beitritt erlaubte; darauf sollte erst als Ziel der Assoziation hingearbeitet werden. So ist in dem Erwägungsgrund 15 der Präambel des EA-Ungarn ausdrücklich dargelegt, dass Ungarn letztlich zwar die Mitgliedschaft in der Gemeinschaft anstrebe, dass die Assoziation aber (lediglich) zur Verwirklichung dieses Ziels beitragen werde. Ungarn hatte nur die Absicht, sich (als Fernziel) um die volle Integration in die politische, wirtschaftliche und sicherheitspolitische Ordnung eines neuen Europa zu bemühen (Erwägungsgrund 14 der Präambel des EA-Ungarn). Die Vertragsparteien gingen davon aus, dass Ungarn zunächst noch weitere effektive Fortschritte auf dem Weg zur Marktwirtschaft machen und die Wirtschaftssysteme der Vertragsparteien einander angenähert werden müssten (vgl. Erwägungsgrund 7 der Präambel des EA-Ungarn). Bei dem Abschluss des Übergangs zur Marktwirtschaft sollte Ungarn unterstützt werden; ihm sollte geholfen werden, die wirtschaftlichen und sozialen Folgen der Strukturanpassung zu bewältigen (Erwägungsgrund 9 der Präambel des EA-Ungarn).

17: c) Von diesen Maßstäben ausgehend besteht gemäß Art. 44 Abs. 3 EA-Ungarn kein Anspruch der Klägerin auf Herabsetzung des Steuersatzes.

18: aa) In den Streitjahren 1997 und 1998 kann sich die Klägerin bereits deshalb nicht auf die danach eingeräumte Niederlassungsfreiheit berufen, weil sie für Zweigniederlassungen und Agenturen erst ab der in Art. 6 Abs. 1 EA-Ungarn genannten zweiten Stufe, d.h. ab dem 1. Februar 1999, gewährt wird (Art. 44 Abs. 4 EA-Ungarn). Hiervon betroffen ist auch die Betriebsstätte der Klägerin in der Bundesrepublik Deutschland. Denn die nicht trennscharf voneinander zu unterscheidenden Begriffe der Zweigniederlassung und Agentur erfassen als Sammelbegriff sämtliche unselbständigen Betriebsteile (vgl. Forsthoff in Grabitz/Hilf/Nettesheim, Art. 49 AEUV Rz 62; Roth in Dauses, Hdb. EU-WirtschaftsR, E.I. Rz 54; Schlag in Schwarze, EU-Kommentar, 3. Aufl., Art. 49 AEUV Rz 20).

19: bb) Aber auch für die Streitjahre 1999 und 2000 besteht aufgrund des aus Art. 44 Abs. 3 EA-Ungarn folgenden Gebots der Inländergleichbehandlung kein Anspruch auf eine Besteuerung nach einem niedrigeren Steuersatz. Denn die Klägerin wird durch die Anwendung des allgemeinen Thesaurierungssteuersatzes in Höhe von 40 % nicht ungünstiger als eine deutsche Gesellschaft besteuert, auf deren zu versteuerndes Einkommen ebenfalls 40 % Steuern erhoben worden sind.

20: d) Der Senat musste das Verfahren hinsichtlich der Frage, ob Art. 44 Abs. 3 EA-Ungarn die Rechtsformneutralität gewährleistet, nicht aussetzen und die Auslegungsfrage nicht gemäß Art. 267 Abs. 3 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union in der Fassung des Vertrags von Lissabon zur Änderung des Vertrags über die Europäische Union und des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft --AEUV-- (Amtsblatt der Europäischen Union 2008, Nr. C-115, 47) dem EuGH vorlegen. Die Auslegung des Unionsrechts ist aus Sicht des Senats derart offenkundig, dass es einer Vorlage nicht bedarf (vgl. EuGH-Urteile vom 6. Oktober 1982 Rs. 283/81, C.I.L.F.I.T., Slg. 1982, 3415 Rz 21; vom 18. Oktober 2011 C-128/09 bis C-131/09, C-134/09 und C-135/09, Boxus u.a./ Région wallone, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht 2011, 1506 Rz 31).

21: 4. Ein Anspruch auf Anwendung eines niedrigeren Steuersatzes ergibt sich ebenfalls nicht aus Art. 24 Abs. 2 Satz 1 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Ungarischen Volksrepublik zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen, Ertrag und Vermögen vom 18. Juli 1977 --DBA-Ungarn-- (BGBl II 1979, 627, BStBl I 1979, 349).

22: a) Hiernach darf die Besteuerung einer Betriebsstätte, die ein Unternehmen eines Vertragsstaats in dem anderen Vertragsstaat hat, in dem anderen Staat nicht ungünstiger sein als die Besteuerung von Unternehmen des anderen Staats, die die gleiche Tätigkeit ausüben (Art. 24 Abs. 2 Satz 1 DBA-Ungarn). Gegen das Verbot wird verstoßen, wenn die finanzielle Belastung (Gesamtsteuerbelastung) des ausländischen Unternehmens hinsichtlich seiner inländischen Betriebsstätte höher ist als die Belastung des inländischen Unternehmens (Schaumburg, Internationales Steuerrecht, 3. Aufl., Rz 4.57; Wassermeyer in Wassermeyer, DBA, MA Art. 24 Rz 49).

23: aa) Vergleichsobjekt ist somit ein inländisches Unternehmen, das im Inland Einkünfte in Höhe der Betriebsstätteneinkünfte und darüber hinaus im Ausland Einkünfte in derjenigen Höhe erzielt hat, die bei dem ihm gegenüberzustellenden ausländischen Unternehmen angefallen sind. Nur eine solche Handhabung entspricht dem Zweck des Art. 24 Abs. 2 Satz 1 DBA-Ungarn, der zwar eine Gleichbehandlung ausländischer Unternehmen mit inländischen Betriebsstätten einerseits und inländischer Unternehmen andererseits, nicht aber eine Bevorzugung ausländischer gegenüber inländischen Unternehmen erreichen soll (so bereits zu dem inhaltsgleichen Art. 24 Abs. 2 Satz 1 DBA-USA 1989 Senatsurteil vom 30. März 2011 I R 63/10, BFHE 233, 198, BStBl II 2011, 747). Allein dies entspricht auch der systematischen Stellung der Betriebsstätte im Abkommensrecht. Die Betriebsstätte ist danach kein eigenständiges Unternehmen, sondern unselbständiger Bestandteil des Gesamtunternehmens. Dies rechtfertigt den Schluss, dass auch bei der von Art. 24 Abs. 2 Satz 1 DBA-Ungarn geforderten Vergleichsbetrachtung das im anderen Vertragsstaat ansässige Unternehmen in seiner Gesamtheit zu betrachten ist (Senatsurteil in BFHE 233, 198, BStBl II 2011, 747 zu Art. 24 Abs. 2 Satz 1 DBA-USA 1989 a.F.; Rust in Vogel/Lehner, DBA, 5. Aufl., Art. 24 Rz 95).

24: bb) Bereits nach dem Wortlaut des Art. 24 Abs. 2 Satz 1 DBA-Ungarn darf hingegen nicht die Besteuerung einer inländischen Betriebsstätte eines ausländischen Unternehmens mit der Besteuerung einer inländischen Tochtergesellschaft verglichen werden, die ihren Gewinn vollständig an die ausländische Muttergesellschaft ausschüttet (in diesem Sinne aber Jorewitz, IStR 2012, 475, 476). Denn die Vorschrift verlangt ausdrücklich einen Belastungsvergleich der Betriebsstätte und eines "Unternehmen[s] des anderen Staates". Gemäß Art. 3 Abs. 1 Buchst. d DBA-Ungarn kann dies aber nur ein Unternehmen sein, das von einer in dem anderen Vertragsstaat --d.h. im Inland-- ansässigen Person betrieben wird. Die inländische Tochtergesellschaft einer --wie hier-- ausländischen Kapitalgesellschaft wäre hingegen abkommensrechtlich als ausländisches Unternehmen zu behandeln (vgl. Senatsurteil vom 26. Februar 1992 I R 85/91, BFHE 168, 52, BStBl II 1992, 937; Wassermeyer in Wassermeyer, a.a.O., MA Art. 3 Rz 27; Wilke in Gosch/Kroppen/ Grotherr, DBA, Art. 3 OECD-MA Rz 26).

25: Einem Vergleich der steuerlichen Belastung zwischen der inländischen Betriebsstätte eines ausländischen Unternehmens und einer Tochtergesellschaft eines solchen Unternehmens, die ihren Gewinn vollständig ausschüttet, steht zudem entgegen, dass insoweit keine vergleichbaren Verhältnisse bestehen (zu dieser Voraussetzung s. Urteil des Bundesfinanzhofs vom 10. März 2005 II R 51/03, BFH/NV 2005, 1500; Roser, GmbH-Rundschau 2005, 1154, 1155). Die Verhältnisse sind nicht vergleichbar, weil die steuerliche Entlastung an eine Ausschüttung anknüpft (vgl. § 27 Abs. 1 KStG 1996/1999) und eine Betriebsstätte als rechtlich unselbständige Einheit eines Unternehmens die formalen Voraussetzungen für eine Ausschüttung selbst nicht schaffen kann (so bereits Urteil des FG Hamburg vom 20. Mai 1965 II 79/64, EFG 1965, 551; Rädler/Raupach, Deutsche Steuern bei Auslandsbeziehungen, 1966, S. 393; Wassermeyer in Wassermeyer, a.a.O., MA Art. 24 Rz 51, 53). Dass die Gewinne von der ausländischen Gesellschaft ausgeschüttet werden können, ändert daran nichts (vgl. aber Rust in Vogel/Lehner, a.a.O., Art. 24 Rz 113; Vogel, Außenwirtschaftsdienst des Betriebs-Beraters 1970, 349, 354). Ob das ausländische Unternehmen ausschüttet, darf mit der vorrangig zu beantwortenden Frage, unter welchen formalen Voraussetzungen ihm der im Inland erzielte Gewinn zuzurechnen ist, nicht vermengt werden.

26: Schließlich stehen Sinn und Zweck des Art. 24 Abs. 2 Satz 1 DBA-Ungarn der Übertragung des vom EuGH entwickelten Gebots der Rechtsformneutralität auf das abkommensrechtliche Diskriminierungsverbot entgegen. Denn dieses enthält kein allgemeines Gleichbehandlungsgebot, sondern ein Diskriminierungsverbot, das bestimmte, allein im zwischenstaatlichen Verhältnis ruhende Elemente als Anknüpfungspunkt für eine steuerliche Ungleichbehandlung ausscheiden will (vgl. Debatin in Korn/Dietz/ Debatin, Systematik, Rz III 285). Mit seiner Rechtsprechung in der Rechtssache CLT-UFA (EuGH-Urteil in Slg. 2006, I-1831) geht der EuGH über diese beschränkte Zielrichtung hinaus, indem er zwei Sachverhalte miteinander vergleicht, die unabhängig von einem Auslandsbezug steuerrechtlich unterschiedlich behandelt werden.

27: b) Hiervon ausgehend hat das FA durch Anwendung der gesetzlich vorgesehenen Steuersätze Art. 24 Abs. 2 Satz 1 DBA-Ungarn in den Streitjahren nicht verletzt. Eine höhere steuerliche Belastung der Betriebsstätte der Klägerin gegenüber einem inländischen Unternehmen liegt nicht vor. Das FA hat in den Streitjahren 1997 und 1998 den besonderen für beschränkt Steuerpflichtige geltenden Steuersatz in Höhe von 42 % angewandt, der um 3 %-Punkte niedriger ist als der allgemeine Thesaurierungssteuersatz für unbeschränkt Steuerpflichtige. In den Streitjahren 1999 und 2000 hat das FA den auch für inländische Kapitalgesellschaften geltenden allgemeinen Thesaurierungssteuersatz von 40 % angewandt und die Klägerin damit entsprechend einem inländischen Unternehmen behandelt.

28: 5. Entgegen der Auffassung der Klägerin folgt aus der Vereinbarung zwischen der Regierung der Bundesrepublik Deutschland und der Regierung der Ungarischen Volksrepublik über die Entsendung ungarischer Arbeitnehmer aus in der Ungarischen Volksrepublik ansässigen Unternehmen zur Beschäftigung auf der Grundlage von Werkverträgen vom 3. Januar 1989 --Vereinbarung-- (BGBl II 1989, 245) kein Anspruch auf Anwendung eines niedrigeren Steuersatzes. Die Vereinbarung befasst sich weder mit der Niederlassungsfreiheit ungarischer Gesellschaften noch macht sie Vorgaben für die Ausgestaltung des Körperschaftsteuerrechts der Vertragsstaaten. Sie betrifft allein die Erteilung von Aufenthaltserlaubnissen an ungarische Arbeitnehmer.

29: 6. Die angewandten Steuersätze verletzen die Klägerin auch nicht in ihrem Recht aus Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG). Die Grundrechte gelten gemäß Art. 19 Abs. 3 GG grundsätzlich nur für inländische juristische Personen, soweit sie ihrem Wesen nach auf diese anwendbar sind. Ausländische juristische Personen sind hingegen nicht Grundrechtsträger (Urteil des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 1. März 1967 1 BvR 46/66, BVerfGE 21, 207; Senatsurteil vom 24. Januar 2001 I R 81/99, BFHE 195, 119, BStBl II 2001, 290, m.w.N.). Dies gilt auch für Art. 3 Abs. 1 GG (Heun in H. Dreier [Hrsg.], Grundgesetz-Kommentar, Bd. 1, 2. Aufl., Art. 3 Rz 44; Rüfner in Kahl/Waldhoff/Walter [Hrsg.], BK, Art. 3 Abs. 1 Rz 142; Starck in v. Mangoldt/Klein/Starck, GG, 6. Aufl., Art. 3 Abs. 1 Rz 240). Eine Geltung der Grundrechte ist aufgrund der durch die europäischen Verträge übernommenen Verpflichtungen, wie sie sich insbesondere aus den Grundfreiheiten und subsidiär dem allgemeinen Diskriminierungsverbot des Art. 18 AEUV ergeben, lediglich für juristische Personen aus anderen Mitgliedstaaten der Europäischen Union geboten (BVerfG-Beschluss vom 19. Juli 2011 1 BvR 1916/09, BVerfGE 129, 78; Jarass/ Pieroth, Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland, Kommentar, 12. Aufl., Art. 19 Rz 23, m.w.N.), zu denen die Klägerin in den Streitjahren aber nicht gehörte.

Außensteuergesetz - AStG | § 10 Hinzurechnungsbetrag

(1) Die nach § 7 Absatz 1 steuerpflichtigen Einkünfte sind bei dem Steuerpflichtigen als Hinzurechnungsbetrag anzusetzen. Ergibt sich ein negativer Betrag, so entfällt die Hinzurechnung.

(2) Der Hinzurechnungsbetrag gehört zu den Einkünften im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 des Einkommensteuergesetzes und gilt in dem Veranlagungszeitraum als zugeflossen, in dem das maßgebende Wirtschaftsjahr der ausländischen Gesellschaft endet. Gehören Anteile an der ausländischen Gesellschaft zu einem Betriebsvermögen, so gehört der Hinzurechnungsbetrag zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb, aus Land- und Forstwirtschaft oder aus selbständiger Arbeit und erhöht den nach dem Einkommen- oder Körperschaftsteuergesetz ermittelten Gewinn des Betriebs für das Wirtschaftsjahr, in dem das Wirtschaftsjahr der ausländischen Gesellschaft endet. Sind dem Steuerpflichtigen die Anteile an der ausländischen Gesellschaft mittelbar zuzurechnen, gilt Satz 2 nur, soweit die Anteile an der unmittelbar gehaltenen vermittelnden Beteiligung zu einem Betriebsvermögen gehören. Auf den Hinzurechnungsbetrag sind § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe d, § 32d des Einkommensteuergesetzes, § 8b Absatz 1 des Körperschaftsteuergesetzes und § 9 Nummer 7 des Gewerbesteuergesetzes nicht anzuwenden.

(3) Die dem Hinzurechnungsbetrag zugrunde liegenden Einkünfte sind in entsprechender Anwendung der Vorschriften des deutschen Steuerrechts zu ermitteln. Alle Einkünfte, für die die ausländische Gesellschaft Zwischengesellschaft ist, sind als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln; ihre Ermittlung hat gemäß § 4 Absatz 1 des Einkommensteuergesetzes zu erfolgen. § 10 Nummer 2 des Körperschaftsteuergesetzes ist auf eine von der ausländischen Gesellschaft zu entrichtende Vermögensteuer nicht anzuwenden. Steuerliche Vergünstigungen, die an die unbeschränkte Steuerpflicht oder an das Bestehen eines inländischen Betriebs oder einer inländischen Betriebsstätte anknüpfen, und die Vorschriften des Umwandlungssteuergesetzes bleiben unberücksichtigt. Verluste, die bei Einkünften entstanden sind, für die die ausländische Gesellschaft Zwischengesellschaft ist, können in entsprechender Anwendung des § 10d des Einkommensteuergesetzes, soweit sie die nach § 9 außer Ansatz zu lassenden Einkünfte übersteigen, abgezogen werden. Ein Verlustrücktrag ist nicht zulässig.

(4) Bei der Ermittlung der Einkünfte, für die die ausländische Gesellschaft Zwischengesellschaft ist, dürfen nur solche Betriebsausgaben abgezogen werden, die mit diesen Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen.

(5) Soweit in Anwendung des Absatzes 3 Wirtschaftsgüter erstmals zu bewerten sind, sind sie mit den Werten anzusetzen, die sich ergeben würden, wenn seit Übernahme der Wirtschaftsgüter durch die ausländische Gesellschaft die Vorschriften des deutschen Steuerrechts angewendet worden wären. In den Fällen des § 8 Absatz 1 Nummer 9 sind bei der übernehmenden Gesellschaft die auf sie übergegangenen Wirtschaftsgüter mit dem von der übertragenden Gesellschaft angesetzten Wert zu übernehmen.

(6) Soweit die dem Hinzurechnungsbetrag zugrunde liegenden Einkünfte oder Einkunftsquellen zu Erträgen des Steuerpflichtigen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 3 des Einkommensteuergesetzes in Verbindung mit § 16 Absatz 1 Nummer 2 des Investmentsteuergesetzes oder im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 3a des Einkommensteuergesetzes in Verbindung mit § 34 Absatz 1 Nummer 2 des Investmentsteuergesetzes führen, ist der Hinzurechnungsbetrag in Höhe dieser Erträge zu mindern.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 34 Schlussvorschriften

(1) Diese Fassung des Gesetzes gilt, soweit in den folgenden Absätzen nichts anderes bestimmt ist, erstmals für den Veranlagungszeitraum 2022.

(1a) § 1a in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2050) ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2021 anzuwenden mit der Maßgabe, dass der Antrag erstmals für nach dem 31. Dezember 2021 beginnende Wirtschaftsjahre gestellt werden kann.

(2)¹Genossenschaften sowie Vereine können bis zum 31. Dezember 1991, in den Fällen des § 54 Absatz 4 in der Fassung des Artikels 9 des Gesetzes vom 18. Dezember 1989 (BGBl. I S. 2212) bis zum 31. Dezember 1992 oder, wenn es sich um Genossenschaften oder Vereine in dem in Artikel 3 des Einigungsvertrages genannten Gebiet handelt, bis zum 31. Dezember 1993 durch schriftliche Erklärung auf die Steuerbefreiung nach § 5 Absatz 1 Nummer 10 und 14 des Körperschaftsteuergesetzes in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) verzichten, und zwar auch für den Veranlagungszeitraum 1990.²Die Körperschaft ist mindestens für fünf aufeinanderfolgende Kalenderjahre an die Erklärung gebunden.³Die Erklärung kann nur mit Wirkung vom Beginn eines Kalenderjahrs an widerrufen werden.⁴Der Widerruf ist spätestens bis zur Unanfechtbarkeit der Steuerfestsetzung des Kalenderjahrs zu erklären, für das er gelten soll.

(2a) § 5 Absatz 1 Nummer 1 in der Fassung des Artikels 6 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2019 anzuwenden.

(3)¹§ 5 Absatz 1 Nummer 2 ist für die Hamburgische Investitions- und Förderbank erstmals für den Veranlagungszeitraum 2013 anzuwenden.²Die Steuerbefreiung nach § 5 Absatz 1 Nummer 2 in der bis zum 30. Juli 2014 geltenden Fassung ist für die Hamburgische Wohnungsbaukreditanstalt letztmals für den Veranlagungszeitraum 2013 anzuwenden.³§ 5 Absatz 1 Nummer 2 ist für die Investitionsbank Sachsen-Anhalt erstmals für den Veranlagungszeitraum 2023 anzuwenden.⁴Die Steuerbefreiung nach § 5 Absatz 1 Nummer 2 in der bis zum 20. Dezember 2022 geltenden Fassung ist für die Investitionsbank Sachsen-Anhalt – Anstalt der Norddeutschen Landesbank – Girozentrale – letztmalig für den Veranlagungszeitraum 2023 anzuwenden.⁵§ 5 Absatz 1 Nummer 16 Satz 1 und 2 in der am 1. Januar 2016 geltenden Fassung ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2015 anzuwenden.⁶§ 5 Absatz 1 Nummer 24 in der am 31. Dezember 2014 geltenden Fassung ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2014 anzuwenden.

(3a) § 5 Absatz 1 Nummer 3 Buchstabe d, Nummer 4 und 16 Satz 3 in der am 1. Januar 2016 geltenden Fassung ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2016 anzuwenden.

(3b) § 5 Absatz 1 Nummer 10 in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 4. August 2019 (BGBl. I S. 1122) ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2019 anzuwenden.

(3c) § 8 Absatz 1 in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2056) ist auch für Veranlagungszeiträume vor 2021 anzuwenden.

(3d) § 8 Absatz 8 Satz 6, § 8 Absatz 9 Satz 9, § 8c Absatz 2, § 8d Absatz 1 Satz 9, § 15 Satz 1 Nummer 1 Satz 2 und 3 und § 15 Satz 1 Nummer 1a in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 27. Juni 2017 (BGBl. I S. 2074) sind auch für Veranlagungszeiträume vor 2017 anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige einen Antrag nach § 52 Absatz 4a Satz 3 des Einkommensteuergesetzes in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 11. Dezember 2018 (BGBl. I S. 2338) stellt.

(4) § 8a Absatz 2 und 3 ist nicht anzuwenden, wenn die Rückgriffsmöglichkeit des Dritten allein auf der Gewährträgerhaftung einer Gebietskörperschaft oder einer anderen Einrichtung des öffentlichen Rechts gegenüber den Gläubigern eines Kreditinstituts für Verbindlichkeiten beruht, die bis zum 18. Juli 2001 vereinbart waren; Gleiches gilt für bis zum 18. Juli 2005 vereinbarte Verbindlichkeiten, wenn deren Laufzeit nicht über den 31. Dezember 2015 hinausgeht.

(5)¹§ 8b Absatz 1 Satz 3 in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2035) ist erstmals für Bezüge anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2019 zufließen.²§ 8b Absatz 3 Satz 6 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2050) ist erstmals für Gewinnminderungen im Sinne des § 8b Absatz 3 Satz 4 und 5 anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2021 eintreten.³§ 8b Absatz 4 in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung ist für Anteile weiter anzuwenden, die einbringungsgeboren im Sinne des § 21 des Umwandlungssteuergesetzes in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung sind, und für Anteile im Sinne des § 8b Absatz 4 Satz 1 Nummer 2, die auf einer Übertragung bis zum 12. Dezember 2006 beruhen.⁴§ 8b Absatz 4 Satz 8 in der Fassung des Artikels 6 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2018 anzuwenden.⁵§ 8b Absatz 7 Satz 1 in der am 1. Januar 2017 geltenden Fassung ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2017 anzuwenden; § 8b Absatz 7 Satz 2 in der am 1. Januar 2017 geltenden Fassung ist anzuwenden auf Anteile, die nach dem 31. Dezember 2016 dem Betriebsvermögen zugehen.

(6)¹§ 8c Absatz 1 Satz 1 bis 3 in der Fassung des Artikels 6 des Gesetzes vom 11. Dezember 2018 (BGBl. I S. 2338) findet erstmals für den Veranlagungszeitraum 2008 und auf Anteilsübertragungen nach dem 31. Dezember 2007 Anwendung.²§ 8c Absatz 1 Satz 4 bis 8 in der Fassung des Artikels 6 des Gesetzes vom 11. Dezember 2018 (BGBl. I S. 2338) ist erstmals auf schädliche Beteiligungserwerbe nach dem 31. Dezember 2009 anzuwenden.³§ 8c Absatz 1a in der Fassung des Artikels 6 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2008 und auf Anteilsübertragungen nach dem 31. Dezember 2007 anzuwenden.⁴Erfüllt ein nach dem 31. Dezember 2007 erfolgter Beteiligungserwerb die Voraussetzungen des § 8c Absatz 1a, bleibt er bei der Anwendung des § 8c Absatz 1 Satz 1 unberücksichtigt.

(6a)¹§ 8d ist erstmals auf schädliche Beteiligungserwerbe im Sinne des § 8c anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2015 erfolgen, wenn der Geschäftsbetrieb der Körperschaft vor dem 1. Januar 2016 weder eingestellt noch ruhend gestellt war.²§ 8d Absatz 1 Satz 2 Nummer 1 ist auf Einstellungen oder Ruhendstellungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2015 erfolgen.

(6b) § 9 Absatz 1 Satz 8 in der Fassung des Artikels 6 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals auf Mitgliedsbeiträge anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2019 gezahlt werden.

(6c) § 10 Nummer 3 in der Fassung des Artikels 6 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals anzuwenden auf nach dem 31. Dezember 2018 festgesetzte Geldstrafen, sonstige Rechtsfolgen vermögensrechtlicher Art, bei denen der Strafcharakter überwiegt, und Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen, sowie auf nach dem 31. Dezember 2018 entstandene damit zusammenhängende Aufwendungen.

(6d)¹§ 12 Absatz 1 und 1a in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2035) ist erstmals für nach dem 31. Dezember 2019 endende Wirtschaftsjahre anzuwenden.²§ 12 Absatz 4 in der am 30. Juni 2021 geltenden Fassung ist letztmals für den Veranlagungszeitraum 2020 anzuwenden.³§ 12 Absatz 2 in der am 31. Dezember 2021 geltenden Fassung ist letztmals auf Verschmelzungen anwendbar, deren steuerlicher Übertragungsstichtag vor dem 1. Januar 2022 liegt.

(6e)¹§ 14 Absatz 2 in der Fassung des Artikels 6 des Gesetzes vom 11. Dezember 2018 (BGBl. I S. 2338) ist auch für Veranlagungszeiträume vor 2017 anzuwenden.²Ist im Einzelfall eine vor dem 1. August 2018 bestehende Organschaft unter Berücksichtigung von Ausgleichszahlungen nach anderen Grundsätzen als denen des § 14 Absatz 2 in der Fassung des Artikels 6 des Gesetzes vom 11. Dezember 2018 (BGBl. I S. 2338) anerkannt worden, so sind diese Grundsätze insoweit letztmals für den Veranlagungszeitraum 2021 maßgebend.³Wird ein Gewinnabführungsvertrag im Sinne des Satzes 2 vorzeitig nach dem 1. August 2018 durch Kündigung beendet, gilt die Kündigung als durch einen wichtigen Grund im Sinne des § 14 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 Satz 2 gerechtfertigt.⁴Wird ein Gewinnabführungsvertrag im Sinne des Satzes 2 an die Anforderungen des § 14 Absatz 2 in der Fassung des Artikels 6 des Gesetzes vom 11. Dezember 2018 (BGBl. I S. 2338) angepasst, gilt diese Anpassung für die Anwendung des § 14 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 nicht als Neuabschluss.⁵§ 14 Absatz 4 sowie § 27 Absatz 1 Satz 3 und Absatz 6 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2050) sind erstmals auf Minder- und Mehrabführungen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2021 erfolgen.⁶Hinsichtlich des Zeitpunkts der Minder- und Mehrabführungen ist dabei auf das Ende des Wirtschaftsjahres der Organgesellschaft abzustellen.⁷Noch bestehende Ausgleichsposten für organschaftliche Minder- und Mehrabführungen, die nach Maßgabe des § 14 Absatz 4 in der am 31. Dezember 2021 geltenden Fassung in der Steuerbilanz gebildet wurden oder noch zu bilden sind, sind nach den zu berücksichtigenden organschaftlichen Minder- und Mehrabführungen im Sinne von § 14 Absatz 4 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 25. Juni 2021 (BGBl. I S. 2050) zum Schluss des Wirtschaftsjahres aufzulösen, das nach dem 31. Dezember 2021 endet.⁸Aktive Ausgleichsposten erhöhen, passive Ausgleichsposten mindern dabei den Buchwert der Beteiligung des Organträgers an der Organgesellschaft in der Steuerbilanz.⁹Noch bestehende Ausgleichsposten sind für Zwecke der Sätze 7 und 8 zunächst durch Anwendung eines Angleichungsfaktors zu erhöhen, wenn die Beteiligungshöhe des Organträgers zum 31. Dezember 2021 oder, falls die Organschaft zu diesem Zeitpunkt nicht mehr besteht, am Ende des letzten Wirtschaftsjahres der Organschaft, weniger als 100 Prozent am Nennkapital der Organgesellschaft betragen hat.¹⁰Angleichungsfaktor ist der Kehrwert des durchschnittlichen Beteiligungsanteils des Organträgers bezogen auf das Nennkapital der Organgesellschaft an den Bilanzstichtagen der letzten fünf Wirtschaftsjahre.¹¹Das Produkt aus Angleichungsfaktor und Ausgleichsposten tritt für Zwecke der Sätze 7 und 8 jeweils an die Stelle der noch bestehenden Ausgleichsposten.¹²Besteht das Organschaftsverhältnis weniger als fünf Wirtschaftsjahre, ist Satz 11 mit der Maßgabe anzuwenden, dass der entsprechend kürzere Zeitraum zugrunde zu legen ist.¹³Soweit ein passiver Ausgleichsposten die Summe aus dem aktiven Ausgleichsposten und dem Buchwert der Beteiligung des Organträgers an der Organgesellschaft in der Steuerbilanz übersteigt, liegt ein Ertrag aus der Beteiligung an der Organgesellschaft vor.¹⁴§ 3 Nummer 40 Buchstabe a und § 3c Absatz 2 des Einkommensteuergesetzes sowie § 8b Absatz 2, 3, 6, 7 und 8 dieses Gesetzes sind auf diesen Beteiligungsertrag anzuwenden.¹⁵Bis zur Höhe des Beteiligungsertrags nach Satz 13 kann eine den steuerlichen Gewinn mindernde Rücklage gebildet werden.¹⁶Soweit diese Rücklage gebildet wird, sind § 3 Nummer 40 Buchstabe a und § 3c Absatz 2 des Einkommensteuergesetzes sowie § 8b Absatz 2, 3, 6, 7 und 8 dieses Gesetzes auf den Beteiligungsertrag nach Satz 13 nicht anzuwenden.¹⁷Die Rücklage nach Satz 15 ist grundsätzlich im Wirtschaftsjahr der Bildung und in den neun folgenden Wirtschaftsjahren zu jeweils einem Zehntel gewinnerhöhend aufzulösen.¹⁸Die Rücklage ist in vollem Umfang gewinnerhöhend aufzulösen, wenn die Beteiligung des Organträgers an der Organgesellschaft oder der vermittelnden Gesellschaft veräußert wird; bei einer teilweisen Veräußerung ist die Rücklage anteilig aufzulösen.¹⁹Der Veräußerung gleichgestellt sind insbesondere die Umwandlung der Organgesellschaft auf eine Personengesellschaft oder eine natürliche Person, die verdeckte Einlage der Beteiligung an der Organgesellschaft und die Auflösung der Organgesellschaft.²⁰§ 3 Nummer 40 Buchstabe a und § 3c Absatz 2 des Einkommensteuergesetzes sowie § 8b Absatz 2, 3, 6, 7 und 8 dieses Gesetzes sind bei der Auflösung der Rücklage anzuwenden.

(6f) § 15 in der Fassung des Artikels 6 des Gesetzes vom 11. Dezember 2018 (BGBl. I S. 2338) ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2018 anzuwenden.

(6g) § 15 Satz 1 Nummer 2 Satz 1 und 2 in der Fassung des Artikels 6 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals auf Umwandlungen anzuwenden, bei denen die Anmeldung zur Eintragung in das für die Wirksamkeit des jeweiligen Vorgangs maßgebende öffentliche Register nach dem 12. Dezember 2019 erfolgt ist.

(7) § 19 in der am 31. Juli 2014 geltenden Fassung ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2012 anzuwenden.

(7a)¹§ 20 Absatz 1 in der am 1. Januar 2016 geltenden Fassung ist auch für Veranlagungszeiträume vor 2016 anzuwenden.²§ 20 Absatz 2 in der am 1. Januar 2016 geltenden Fassung ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2016 anzuwenden.

(8)¹§ 21 Absatz 2 Satz 2 Nummer 1 ist für die Veranlagungszeiträume 2016 bis 2018 in der folgenden Fassung anzuwenden:

"1.: die Zuführungen innerhalb des am Bilanzstichtag endenden Wirtschaftsjahrs und der vier vorangegangenen Wirtschaftsjahre.²Der Betrag nach Satz 1 darf nicht niedriger sein als der Betrag, der sich ergeben würde, wenn das am 13. Dezember 2010 geltende Recht weiter anzuwenden wäre,".

²§ 21 in der Fassung des Artikels 7 des Gesetzes vom 11. Dezember 2018 (BGBl. I S. 2338) ist anzuwenden:

1.: erstmals für den Veranlagungszeitraum 2019;
2.: auf bis zum 30. Juni 2019 zu stellenden, unwiderruflichen Antrag bereits für den Veranlagungszeitraum 2018.²Der Antrag nach Satz 1 kann nur gestellt werden, wenn es im Veranlagungszeitraum 2018 sonst zu einer Auflösung der Rückstellung für Beitragsrückerstattung nach § 21 Absatz 2 Satz 2 in der zum 31. Dezember 2017 geltenden Fassung kommen würde.

(8a) § 21a Absatz 1 in der am 1. Januar 2016 geltenden Fassung ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2016 anzuwenden.

(8b) § 24 in der Fassung des Artikels 6 des Gesetzes vom 12. Dezember 2019 (BGBl. I S. 2451) ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2019 anzuwenden.

(9)¹§ 26 in der am 31. Dezember 2014 geltenden Fassung ist erstmals auf Einkünfte und Einkunftsteile anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2013 zufließen.²Auf vor dem 1. Januar 2014 zugeflossene Einkünfte und Einkunftsteile ist § 26 Absatz 2 Satz 1 in der am 31. Dezember 2014 geltenden Fassung in allen Fällen anzuwenden, in denen die Körperschaftsteuer noch nicht bestandskräftig festgesetzt ist.

(10) § 27 Absatz 8 in der Fassung des Artikels 9 des Gesetzes vom 16. Dezember 2022 (BGBl. I S. 2294) ist erstmalig anzuwenden auf Leistungen und Nennkapitalrückzahlungen, die nach dem 31. Dezember 2022 erbracht werden.

(10a) § 33 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe d in der am 1. Januar 2016 geltenden Fassung ist erstmals für den Veranlagungszeitraum 2016 anzuwenden.

(11) § 36 ist in allen Fällen, in denen die Endbestände im Sinne des § 36 Absatz 7 noch nicht bestandskräftig festgestellt sind, in der folgenden Fassung anzuwenden:

"§ 36

Endbestände

(1) Auf den Schluss des letzten Wirtschaftsjahrs, das in dem Veranlagungszeitraum endet, für den das Körperschaftsteuergesetz in der Fassung der Bekanntmachung vom 22. April 1999 (BGBl. I S. 817), das durch Artikel 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) geändert worden ist, letztmals anzuwenden ist, werden die Endbestände der Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals ausgehend von den gemäß § 47 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 des Körperschaftsteuergesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 22. April 1999 (BGBl. I S. 817), das zuletzt durch Artikel 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) geändert worden ist, festgestellten Teilbeträgen gemäß den nachfolgenden Absätzen ermittelt.

(2)¹Die Teilbeträge sind um die Gewinnausschüttungen, die auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss für ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr beruhen und die in dem in Absatz 1 genannten Wirtschaftsjahr folgenden Wirtschaftsjahr erfolgen, sowie um andere Ausschüttungen und sonstige Leistungen, die in dem in Absatz 1 genannten Wirtschaftsjahr erfolgen, zu verringern.²Die Regelungen des Vierten Teils des Körperschaftsteuergesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 22. April 1999 (BGBl. I S. 817), das zuletzt durch Artikel 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) geändert worden ist, sind anzuwenden.³Der Teilbetrag im Sinne des § 54 Absatz 11 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 22. April 1999 (BGBl. I S. 817), das zuletzt durch Artikel 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) geändert worden ist (Teilbetrag, der einer Körperschaftsteuer in Höhe von 45 Prozent unterlegen hat), erhöht sich um die Einkommensteile, die nach § 34 Absatz 12 Satz 2 bis 5 in der am 14. Dezember 2010 geltenden Fassung einer Körperschaftsteuer von 45 Prozent unterlegen haben, und der Teilbetrag, der nach dem 31. Dezember 1998 einer Körperschaftsteuer in Höhe von 40 Prozent ungemildert unterlegen hat, erhöht sich um die Beträge, die nach § 34 Absatz 12 Satz 6 bis 8 in der am 14. Dezember 2010 geltenden Fassung einer Körperschaftsteuer von 40 Prozent unterlegen haben, jeweils nach Abzug der Körperschaftsteuer, der sie unterlegen haben.

(3) (weggefallen)

(4) Ist die Summe der unbelasteten Teilbeträge im Sinne des § 30 Absatz 2 Nummer 1 bis 3 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) nach Anwendung des Absatzes 2 negativ, sind diese Teilbeträge zunächst untereinander und danach mit den mit Körperschaftsteuer belasteten Teilbeträgen in der Reihenfolge zu verrechnen, in der ihre Belastung zunimmt.

(5)¹Ist die Summe der unbelasteten Teilbeträge im Sinne des § 30 Absatz 2 Nummer 1 bis 3 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) nach Anwendung des Absatzes 2 nicht negativ, sind zunächst die Teilbeträge im Sinne des § 30 Absatz 2 Nummer 1 und 3 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) zusammenzufassen.²Ein sich aus der Zusammenfassung ergebender Negativbetrag ist vorrangig mit einem positiven Teilbetrag im Sinne des § 30 Absatz 2 Nummer 2 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) zu verrechnen.³Ein negativer Teilbetrag im Sinne des § 30 Absatz 2 Nummer 2 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) ist vorrangig mit dem positiven zusammengefassten Teilbetrag im Sinne des Satzes 1 zu verrechnen.

(6)¹Ist einer der belasteten Teilbeträge negativ, sind diese Teilbeträge zunächst untereinander in der Reihenfolge zu verrechnen, in der ihre Belastung zunimmt.²Ein sich danach ergebender Negativbetrag mindert vorrangig den nach Anwendung des Absatzes 5 verbleibenden positiven Teilbetrag im Sinne des § 30 Absatz 2 Nummer 2 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034); ein darüber hinausgehender Negativbetrag mindert den positiven zusammengefassten Teilbetrag nach Absatz 5 Satz 1.

(6a)¹Ein sich nach Anwendung der Absätze 1 bis 6 ergebender positiver Teilbetrag, der einer Körperschaftsteuer von 45 Prozent unterlegen hat, mindert in Höhe von 5/22 seines Bestands einen nach Anwendung der Absätze 1 bis 6 verbleibenden positiven Bestand des Teilbetrags im Sinne des § 30 Absatz 2 Nummer 2 in der Fassung des Artikels 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) bis zu dessen Verbrauch.²Ein sich nach Anwendung der Absätze 1 bis 6 ergebender positiver Teilbetrag, der einer Körperschaftsteuer von 45 Prozent unterlegen hat, erhöht in Höhe von 27/5 des Minderungsbetrags nach Satz 1 den nach Anwendung der Absätze 1 bis 6 verbleibenden Bestand des Teilbetrags, der nach dem 31. Dezember 1998 einer Körperschaftsteuer von 40 Prozent ungemildert unterlegen hat.³Der nach Satz 1 abgezogene Betrag erhöht und der nach Satz 2 hinzugerechnete Betrag vermindert den nach Anwendung der Absätze 1 bis 6 verbleibenden Bestand des Teilbetrags, der einer Körperschaftsteuer von 45 Prozent unterlegen hat.

(7) Die Endbestände sind getrennt auszuweisen und werden gesondert festgestellt; dabei sind die verbleibenden unbelasteten Teilbeträge im Sinne des § 30 Absatz 2 Nummer 1 und 3 des Körperschaftsteuergesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 22. April 1999 (BGBl. I S. 817), das zuletzt durch Artikel 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl. I S. 1034) geändert worden ist, in einer Summe auszuweisen."

(12) § 37 Absatz 1 ist in den Fällen des Absatzes 11 in der folgenden Fassung anzuwenden:

"(1)¹Auf den Schluss des Wirtschaftsjahrs, das dem in § 36 Absatz 1 genannten Wirtschaftsjahr folgt, wird ein Körperschaftsteuerguthaben ermittelt.²Das Körperschaftsteuerguthaben beträgt 15/55 des Endbestands des mit einer Körperschaftsteuer von 45 Prozent belasteten Teilbetrags zuzüglich 1/6 des Endbestands des mit einer Körperschaftsteuer von 40 Prozent belasteten Teilbetrags."

(13)¹§ 38 Absatz 1 in der am 19. Dezember 2006 geltenden Fassung gilt nur für Genossenschaften, die zum Zeitpunkt der erstmaligen Anwendung dieses Gesetzes in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 23. Oktober 2000 (BGBl. I S. 1433) bereits bestanden haben.²Die Regelung ist auch für Veranlagungszeiträume vor 2007 anzuwenden.³Ist in den Fällen des § 40 Absatz 5 und 6 in der am 13. Dezember 2006 geltenden Fassung die Körperschaftsteuerfestsetzung unter Anwendung des § 38 in der am 27. Dezember 2007 geltenden Fassung vor dem 28. Dezember 2007 erfolgt, sind die §§ 38 und 40 Absatz 5 und 6 weiter anzuwenden.⁴§ 38 Absatz 4 bis 9 in der am 29. Dezember 2007 geltenden Fassung ist insoweit nicht anzuwenden.

(14)¹Die §§ 38 und 40 in der am 27. Dezember 2007 geltenden Fassung sowie § 10 des Umwandlungssteuergesetzes vom 7. Dezember 2006 (BGBl. I S. 2782, 2791) sind auf Antrag weiter anzuwenden für

1.

Körperschaften oder deren Rechtsnachfolger, an denen unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 50 Prozent

a): juristische Personen des öffentlichen Rechts aus Mitgliedstaaten der Europäischen Union oder aus Staaten, auf die das EWR-Abkommen Anwendung findet, oder
b): Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 9

alleine oder gemeinsam beteiligt sind, und

2.

Genossenschaften,

die ihre Umsatzerlöse überwiegend durch Verwaltung und Nutzung eigenen zu Wohnzwecken dienenden Grundbesitzes, durch Betreuung von Wohnbauten oder durch die Errichtung und Veräußerung von Eigenheimen, Kleinsiedlungen oder Eigentumswohnungen erzielen, sowie für steuerbefreite Körperschaften.²Der Antrag ist unwiderruflich und kann von der Körperschaft bis zum 30. September 2008 bei dem für die Besteuerung zuständigen Finanzamt gestellt werden.³Die Körperschaften oder deren Rechtsnachfolger müssen die Voraussetzungen nach Satz 1 ab dem 1. Januar 2007 bis zum Ende des Zeitraums im Sinne des § 38 Absatz 2 Satz 3 erfüllen.⁴Auf den Schluss des Wirtschaftsjahres, in dem die Voraussetzungen des Satzes 1 nach Antragstellung erstmals nicht mehr vorliegen, wird der Endbetrag nach § 38 Absatz 1 letztmals ermittelt und festgestellt.⁵Die Festsetzung und Erhebung des Körperschaftsteuererhöhungsbetrags richtet sich nach § 38 Absatz 4 bis 9 in der am 29. Dezember 2007 geltenden Fassung mit der Maßgabe, dass als Zahlungszeitraum im Sinne des § 38 Absatz 6 Satz 1 die verbleibenden Wirtschaftsjahre des Zeitraums im Sinne des § 38 Absatz 2 Satz 3 gelten.⁶Die Sätze 4 und 5 gelten entsprechend, soweit das Vermögen der Körperschaft oder ihres Rechtsnachfolgers durch Verschmelzung nach § 2 des Umwandlungsgesetzes oder Auf- oder Abspaltung im Sinne des § 123 Absatz 1 und 2 des Umwandlungsgesetzes ganz oder teilweise auf eine andere Körperschaft übergeht und diese keinen Antrag nach Satz 2 gestellt hat.⁷§ 40 Absatz 6 in der am 27. Dezember 2007 geltenden Fassung ist nicht anzuwenden.

Außensteuergesetz - AStG | § 10 Hinzurechnungsbetrag

(1) Die nach § 7 Absatz 1 steuerpflichtigen Einkünfte sind bei dem Steuerpflichtigen als Hinzurechnungsbetrag anzusetzen. Ergibt sich ein negativer Betrag, so entfällt die Hinzurechnung.

Außensteuergesetz - AStG | § 20 Bestimmungen über die Anwendung von Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung

(1) Die Vorschriften der §§ 7 bis 18 und des Absatzes 2 werden durch die Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nicht berührt.

(2) Fallen Einkünfte in der ausländischen Betriebsstätte eines unbeschränkt Steuerpflichtigen an und sind sie auf Grund eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von der Besteuerung auszunehmen und wären die Einkünfte ungeachtet des § 8 Absatz 2 als Zwischeneinkünfte steuerpflichtig, falls diese Betriebsstätte eine ausländische Gesellschaft wäre, ist insoweit die Doppelbesteuerung nicht durch Freistellung, sondern durch Anrechnung der auf diese Einkünfte erhobenen ausländischen Steuern zu vermeiden; ein negativer Betrag ist nicht zu berücksichtigen, § 10 Absatz 3 Satz 5 und 6 gilt entsprechend. Satz 1 gilt nicht, soweit in der ausländischen Betriebsstätte Einkünfte anfallen, die nach § 8 Absatz 1 Nummer 5 Buchstabe a als Zwischeneinkünfte steuerpflichtig wären.

(3) (weggefallen)

Außensteuergesetz - AStG | § 10 Hinzurechnungsbetrag

(1) Die nach § 7 Absatz 1 steuerpflichtigen Einkünfte sind bei dem Steuerpflichtigen als Hinzurechnungsbetrag anzusetzen. Ergibt sich ein negativer Betrag, so entfällt die Hinzurechnung.

Außensteuergesetz - AStG | § 20 Bestimmungen über die Anwendung von Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung

(1) Die Vorschriften der §§ 7 bis 18 und des Absatzes 2 werden durch die Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nicht berührt.

(3) (weggefallen)

Außensteuergesetz - AStG | § 10 Hinzurechnungsbetrag

(1) Die nach § 7 Absatz 1 steuerpflichtigen Einkünfte sind bei dem Steuerpflichtigen als Hinzurechnungsbetrag anzusetzen. Ergibt sich ein negativer Betrag, so entfällt die Hinzurechnung.

Außensteuergesetz - AStG | § 20 Bestimmungen über die Anwendung von Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung

(1) Die Vorschriften der §§ 7 bis 18 und des Absatzes 2 werden durch die Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nicht berührt.

(3) (weggefallen)

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.