Die Klägerin, eine Kommanditgesellschaft mit Sitz in P, wurde zum .... gegründet. Komplementär und Geschäftsführer ist Herr B, Kommanditistin ist B1. Zweck der Gesellschaft ist die .... Die Klägerin handelte unter anderem mit Emissionszertifikaten sowohl OTC (over the counter) als auch börslich. Sie war bei dem Umweltbundesamt - Deutsche Emissionshandelsstelle (DEHST) - mit der Register-Nummer. DE 1 registriert.

Mit Umsatzsteuererklärung 2009 vom 30.12.2010 erklärte die Klägerin Umsätze zum allgemeinen Steuersatz i.H.v. ... € bei Vorsteuern i.H.v. ... €.

In den erklärten Vorsteuern war ein Betrag von ...€ enthalten, der aus einer Rechnung der A ... GmbH, in N (im folgenden A) vom 1.10.2009 beruhte (Bl. 227).

Die Umsatzsteuererklärung 2009 vom 30.12.2010, die einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleichstand, wurde mit Umsatzsteuerbescheid 2009 vom 26.11.2013 geändert. Die Vorsteuern aus der Rechnung der A vom 1.10.2009 i.H.v. ... € wurden nicht mehr berücksichtigt.

Dem lagen Prüfungsergebnisse der Steuerfahndung zu Grunde. Das Finanzamt in N, Steuerfahndungs- und Steuerstrafstelle, hatte bei der A seit dem 5.8.2009, und das Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung R hatte seit dem 15.12.2009 bei der Klägerin für den Zeitraum 2009 die Umsatzsteuer geprüft. Auf die Prüfungsberichte vom 5.9.2013 (A) und vom 23.10.2013 (Klägerin) sowie die Aktenvermerke des Finanzamtes für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung R vom 10.8.2010 und den Auswertevermerk vom 9.8.2010 (Bl. 183 ff.) betreffend die Klägerin wird verwiesen.

Das Gericht hat anstelle des nur auszugsweise vorliegenden Steuerfahndungsberichts vom 5.9.2013 (A) dessen vollständige Vorlage erbeten. Der Beklagte hat unter Hinweis auf das Steuergeheimnis dem Gericht auszugsweise Textziffer 19.6.1.1. des Steufa-Berichts vom 5.9.2013 (A) vorgelegt (Bl. 223), auf die verwiesen wird.

Die Staatsanwaltschaft W stellte am 6.11.2013 das gegen den Komplementär der Klägerin, Herrn B, wegen Steuerhinterziehung eingeleitete Strafverfahren gemäß § 170 Abs. 2 StPO ein. Entsprechend der Einstellungsmitteilung lagen keine Beweise dafür vor, dass Herr B wissentlich an den laut den Feststellungen des Finanzamtes in N, Steuerfahndungs- und Strafsachenstelle erfolgten Steuerhinterziehungen der A und deren Vorlieferanten beteiligt war.

Gegen den in Umsetzung der Prüfungsfeststellungen der Steuerfahndung ergangenen geänderten Umsatzsteuerbescheid 2009 vom 26.11.2013 legte die Klägerin Einspruch ein. Auf die Einspruchsbegründung vom 22.12.2013 wird verwiesen.

Mit Einspruchsentscheidung vom 14.5.2014 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet ab. Auf die Einspruchsentscheidung wird verwiesen.

Mit der vorliegenden Klage trägt die Klägerin vor, sie handele seit 2006 im Bereich des Emmissionsrechts. Sie sei für ihre Kompetenz auf dem Gebiet anerkannt. Zu Unrecht gehe die Steuerfahndung und ihr folgend der Beklagte davon aus, dass keine Leistung der A an sie, die Klägerin, entsprechend der Rechnung vom 1.10.2009 erbracht worden sei. Auch gehe der Beklagte zu Unrecht von ihrer Bösgläubigkeit aus und negiere deshalb einen Gutglaubenschutz.

Richtig sei vielmehr, dass sie eine ordnungsgemäße Rechnung der A besitze. Die A habe ihr gegenüber über die Übertragung von Emissionsrechten eine sonstige Leistung gemäß § 3 Abs. 9 i.V.m. § 3a Abs. 4 Nr. 1 UStG erbracht. Die tatsächliche Durchführung folge daraus, dass die Emissionsrechte, die sie von der A gekauft habe, auf ihr Emissionshandelskonto und anschließend auf die Emissionshandelskonten ihrer Abnehmer (zweier Banken) gelangt seien.

Leistende Unternehmerin gegenüber ihr, der Klägerin, sei ausweislich der Eingangsrechnung vom 1.10.2009 die A. Entsprechend dem zwischen ihr und der A abgeschlossenen Vertrag habe die A ihr die Verschaffung der Emissionsrechte geschuldet. Auf den Vertrag wird verwiesen (Bl. 266, 267).

Es sei unerheblich, dass die A zur Erfüllung ihrer vertraglichen Verpflichtungen die Firma X Ltd., M, Großbritannien, (im folgenden X) eingeschaltet habe.

Die A habe den Vertrag mit ihr im eigenen Namen als Verkäuferin geschlossen. Von der Existenz der X habe sie erst anlässlich der Steuerfahndungsmaßnahmen erfahren.

Umsätze seien demjenigen zuzurechnen, der nach außen als Erbringer der Dienstleistung auftrete. Bei einem Auftreten im eigenen Namen, wenn auch für Rechnung eines Hintermannes, werde die bewirkte Leistung dem im eigenen Namen Auftretenden als Unternehmer und nicht dem Hintermann zugerechnet. Dem Hintermann werde die Leistung bei Strohmannverhältnissen nur zugerechnet, wenn der Leistungsempfänger und der Strohmann einen Scheinvertrag abschlössen, d.h. einverständlich davon ausgingen, dass die Rechtswirkungen des Vertrages den Hintermann treffen sollten. Interne Absprachen zwischen dem Hintermann und dem Strohmann seien ohne Bedeutung für die Leistungsbeziehung.

Vorliegend gebe es keinen Anhaltspunkt für einen Scheinvertrag zwischen der A und ihr, der Klägerin. Am 28.9.2009 habe die A ihr lediglich mitgeteilt, dass die ihr veräußerten Emissionsrechte auf dem dänischen Registerkonto eines ihrer Lieferanten eingetragen seien (DK 2).

Um die Emissionsrechte an sie, die Klägerin zu leisten, habe die A nicht selbst Eigentümerin der Emissionsrechte sein müssen. Für eine Leistung im Sinne von § 3 Abs. 9 UStG reiche es, dass die A veranlassen konnte, dass sie, die Klägerin, die Verfügungsmacht über die Emissionsrechte erlangen konnte.

Seien damit die materiell-rechtlichen Voraussetzungen für einen Vorsteuerabzug gegeben, sei zudem zu beachten, dass sie gutgläubig gewesen sei. Aus der maßgeblichen ex ante-Sichtweise habe sie alles Zumutbare getan, um auszuschließen, in ein Umsatzsteuerkarussell eingebunden zu werden. Vor Aufnahme der Geschäftsbeziehung mit der A ab dem ...9.2009 habe sie eine Auskunft in Steuersachen bezüglich der A beim Finanzamt In N sowie eine Bescheinigung des Finanzamtes über die Eintragung der A als Steuerpflichtige eingeholt, sich den Handelsregisterauszug der A besorgt sowie einen Zwischenbericht der F AG zum ...7.2009 über die A eingeholt. Auch habe sie ihren Steuerberater konsultiert. Während der Geschäftsbeziehung habe sie mehrmals mit dem Geschäftsführer der A kommuniziert, der ihr stets zeitnah die erbetenen Auskünfte erteilt habe. Sie habe natürlich nicht - wie die Steuerfahndung - die geschäftlichen Hintergründe der A erforschen können.

Zu den Begründungen der Steuerfahndung für die Annahme ihrer Bösgläubigkeit sei anzumerken, dass im heutigen Geschäftsleben die Kontaktaufnahme per E-Mail, wie zwischen ihr und der A erfolgt, normal sei. Die Nutzung der englischen Sprache sei ebenfalls völlig normal und nicht verdächtig. Dass das Emissionskonto nicht der A gehört habe, habe keine Relevanz für den Gutglaubensschutz. Im Übrigen seien Emissionsrechte frei handelbar. Zwar fänden die Übertragungen über die Eintragung im jeweiligen Register statt. Das sei die dingliche Ebene. Eine schuldrechtliche Verpflichtung zur Übertragung der Emissionsrechte könne ohne eigene Registereintragung des jeweiligen Händlers erfolgen und werde dinglich vollzogen, wenn dieser die Registereintragung veranlasst habe. Dies habe die A ihr gegenüber auch vertragsgemäß bewerkstelligt. Die bloße abstrakte Gefahrgeneigtheit des Emissionshandels könne nicht zu ihren Lasten gehen.

Die Klägerin beantragt,

den Umsatzsteuerbescheid 2009 vom 26.11.2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14.5.2014 in der Weise zu ändern, dass auch der weitere Betrag i.H.v. ...€ als Vorsteuer berücksichtigt wird.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte verweist auf die Einspruchsentscheidung vom 14.5.2014 und stellt fest, dass vorliegend ein Billigkeitsverfahren nicht Gegenstand des Verfahrens sei. Es gehe allein um die materiell-rechtlichen Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs und die Frage, ob die Klägerin das Recht auf Vorsteuerabzug missbräuchlich geltend gemacht habe. Letzteres sei der Fall, wenn die Klägerin wusste oder hätte wissen müssen, dass sie sich mit dem Erwerb der Emissionsrechte an einem Umsatz beteiligt, der auf einer vom Lieferer oder von einem anderen Wirtschaftsteilnehmer auf einer vorhergehenden Umsatzstufe der Lieferkette begangenen Steuerhinterziehung beruhe.

Der Vorsteuerabzug setze nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG voraus, dass der Unternehmer eine nach §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitze. Nach § 14 Abs. 4 Nr. 1 UStG müsse die Rechnung den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers enthalten. Die Rechnung vom 1.10.2009 weise mit der A nicht den tatsächlich leistenden Unternehmer aus. Da die A unstreitig nicht die Verfügungsberechtigte des Transaktionskontos DK 2 gewesen sei, setze eine Leistung durch sie voraus, dass sie einem Dritten, der das Recht bisher innegehabt habe, damit beauftragt habe, das Recht auf den Leistungsempfänger zu übertragen. Eine hierfür notwendige Verbindung zwischen der X, der Inhaberin des Transaktionskontos DK 2, habe durch die Steuerfahndungs- und Strafsachenstelle des Finanzamtes N nicht festgestellt werden können. In den sichergestellten Unterlagen der A seien keine Eingangsrechnungen der X hinsichtlich der Transaktionen der CO2 Zertifikate, sondern ausschließlich Eingangsrechnungen der Firma T GmbH (im Folgenden T) mit Sitz in W gefunden worden. Die Ermittlungen hätten ferner ergeben, dass, nachdem die Zahlungen der Klägerin auf dem betrieblichen Bankkonto der A gutgeschrieben worden seien, diese sofort mit gleicher Wertstellung nach Abzug einer Kleinmarge auf ein französisches Bankkonto der Firma U Trading mit Sitz in S (VAE) überwiesen worden seien. Aufgrund dieser Feststellungen könne nicht davon ausgegangen werden, dass die A tatsächlich leistender Unternehmer gewesen sei. Die Übertragung der Emissionsrechte durch die X sei nicht auf Weisung der A erfolgt. Die X könne auch nicht als Subunternehmer der A angesehen werden, da keine Vertragsbeziehungen zueinander bestanden hätten.

Sollte entgegen der von ihr vertretenen Auffassung die Rechnung vom 1.10.2009 den tatsächlichen Unternehmer ausweisen, wäre der Vorsteuerabzug aus dieser Rechnung zu versagen, weil die Klägerin hätte wissen können, dass sie sich mit dem Erwerb an einem Umsatz beteiligt, der auf einer vom Lieferer oder von einem anderen Wirtschaftsteilnehmer auf einer vorhergehenden Umsatzstufe der Lieferkette begangenen Steuerhinterziehung beruhte. Für die in dem Zeitraum vom 18.9.2009 bis 25.9.2009 erfolgten sechs Erwerbe von Emissionsrechten von der A gehe er, der Beklagte, davon aus, dass die Klägerin vorab die ihr zumutbaren Erkundigungen eingeholt habe. Aufgrund der Tatsache, dass der Klägerin Emissionsrechte durch die A in einer Häufigkeit und einem wertmäßigen Umfang angeboten worden seien, die in keinem Verhältnis zu dem von der Klägerin seit 2006 betriebenen Handel mit Emissionsrechten gestanden habe, und die A am 28.09.2009 mitgeteilt habe, dass das Registerkonto DK 2 nicht ihr, sondern einem Lieferanten gehörte, ohne den Namen des Inhabers zu nennen, hätte die Klägerin weitere Ermittlungen anstellen müssen, bevor sie weitere Verträge mit der A abgeschlossen habe.

Die Einstellung des Strafverfahrens gegenüber dem Komplementär der Klägerin sage nichts darüber aus, dass der Klägerin nicht grob fahrlässiges Verhalten vorzuwerfen sei.

Das Gericht hat auf Anregung der Beteiligten am 30.8.2016 einen Erörterungstermin durchgeführt. Auf das Protokoll des Erörterungstermins wird verwiesen.

In Reaktion auf die in dem Erörterungstermin aufgeworfenen Fragen hat der Beklagte unter dem 8.9.2016 mitgeteilt, dass nach Auskunft der Deutschen Emissionshandelsstelle im Bundesumweltamt vom ...9.2016 Privatpersonen nicht ermitteln konnten, welchem Unternehmen ein Emissionshandelsregisterkonto zuzurechnen war.

Aus den dem Gericht übersandten Teilen des Steuerfahndungsberichts vom 5.9.2013 könne entnommen werden, dass zumindest bei der A ein Steuerausfall entstanden sei, denn die X habe der A die Emissionsrechte übertragen und der A nicht in Rechnung gestellt. Stattdessen habe die A die Vorsteuern aus Rechnungen der T geltend gemacht.

Nach Aktenlage sind sowohl die X als auch die T Gegenstand von steuerstrafrechtlichen Ermittlungen.

Auf die dem Gericht überlassenen Rechnungen der T unter anderem vom 1.10. 2009 (Bl. 303) wird verwiesen.

Auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist begründet.

Der angefochtene Umsatzsteuerbescheid 2009 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten.

Die Voraussetzung für den geltend gemachten Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 14 UStG liegen hinsichtlich der Rechnung der A vom 1.10.2009 vor. Dass die Klägerin sich mit dem Erwerb der ihr am 1.10.2009 übertragenen Emissionszertifikate an einem Umsatz beteiligt hat, der in eine von der A oder von einem anderen Wirtschaftsteilnehmer auf einer vorhergehenden oder nachfolgenden Umsatzstufe der Lieferkette begangene Steuerhinterziehung einbezogen war, hat sich bis zum Schluss der mündlichen Verhandlung nicht bestätigt. Eine Befassung des Senats mit der Frage, ob die Klägerin bei dem Erwerb der ihr am 1.10.2009 übertragenen Emissionszertifikate bösgläubig war entsprechend der EuGH- und BFH-Rechtsprechung (vergl. BFH, Urteil vom 18.2.2016 – V R 62/14, BStBl. II 2016, 589, Rz. 20 m.w.N.; BFH, Urteil vom 22.7.2015 – V R 23/14, BStBl. II 2015, 914, Rz. 36 m.w.N.), ist deshalb unterblieben.

Vorsteuerabzugsberechtigt ist gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 UStG der Unternehmer bezüglich der Umsatzsteuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer, dem leistenden Unternehmer, für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 UStG setzt die Ausübung des Vorsteuerabzugs voraus, dass der Leistungsempfänger eine nach § 14 UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Gemäß § 14 Abs. 4 Nr. 1 UStG muss die Rechnung u.a. den vollständigen Namen des leistenden Unternehmers enthalten, d.h. Rechnungsaussteller und leistender Unternehmer müssen grundsätzlich identisch sein.

Vorliegend weist die Rechnung der A vom 1.10.2009 die A als Unternehmerin aus, die gemäß Vertrag vom 1.10.2009 mit der Klägerin in Gestalt der von ihr in Rechnung gestellten Emissionszertifikate (Berechtigungen im Sinne von § 3 Abs. 4 TEHG - Gesetz über den Handel mit Berechtigungen zur Emission von Treibhausgasen vom 8.7.2004, BGBL. I, 1578) eine sonstige Leistung im Sinne des § 3a Abs. 4 Nr. 1 UStG an die Klägerin erbracht hat (vergl. BMF, Schreiben vom 2.2.2005, BStBl. I 2005, 494 Rz.5).

Die Rechnung vom 1.10.2009 ist ordnungsgemäß, denn entgegen dem Vortrag des Beklagten bildet die Rechnung zutreffend entsprechend § 14 Abs. 4 Nr. 1 UStG die A als leistende Unternehmerin im Sinne des § 15 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 UStG ab.

Zur Bestimmung des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers ist das schuldrechtliche Verpflichtungsgeschäft entscheidend, während das dingliche Erfüllungsgeschäft zur Bestimmung des umsatzsteuerrechtlichen Leistungsaustausches maßgeblich ist (Robisch/Bunjes, UStG 14. Aufl. 2015, § 1 Tz. 26).

Das dingliche Erfüllungsgeschäft ist hier entsprechend dem zwischen der A und der Klägerin abgeschlossenen Vertrag vom 1.10.2009 in Gestalt des entgeltlichen Leistungsaustausches gemäß § 16 TEHG durch Einigung und Eintragung von Emisionszertifikaten auf das Konto der Klägerin in dem nach § 14 TEHG von der deutschen Emissionshandelsstelle geführten Emissionshandelsregister erfolgreich durchgeführt worden. Für den erfolgreichen Leistungsaustausch ist wegen der Richtigkeitsfiktion des § 16 Abs. 2 S. 1 TEHG in der hier gültigen Fassung unerheblich, ob in der Kette der vorlaufenden Berechtigungsübertragungen ein Erwerb von einem Nichtberechtigten erfolgt ist oder ein Erwerber nicht gutgläubig gewesen ist (vgl. BT-Drucks. 15/2328 vom 13.1.2004, S.15 zu § 16; Sommer, WM 2006, 2029, 2034).

Der erfolgreiche Leistungsaustausch hat entsprechend dem schuldrechtlichen Verpflichtungsgeschäft zwischen der A und der Klägerin stattgefunden (vgl. zum schuldrechtlichen Verpflichtungsgeschäft beim Handel mit Emissionszertifikaten: Sommer, WM 2006, 2029, 2035), auch wenn die A zu keinem Zeitpunkt Eigentümerin der an die Klägerin veräußerten Emissionszertifikate war.

Leistender ist entsprechend der zivilrechtlichen Vereinbarungen in der Regel derjenige, der die Lieferung oder sonstige Leistung im eigenen Namen gegenüber einem anderen selbst oder durch einen Beauftragten ausführt (BFH, Urteil vom 30.9.1999 – V R 8/99, BFH/NV 2000, 353). Eine Leistung ist dem Ausführenden nicht zuzurechnen, wenn er gegenüber dem Leistungsempfänger im Namen eines Dritten bei der Ausführung der Leistung aufgetreten ist (BFH, Urteil vom 5.4.2001 – V R 5/00, BFH/NV 2001, 1307; FG München, Urteil vom 17.2.2016 – 3 K 2395/13, juris, Rn. 22, 23 m.w.N.). Demgemäß ist ein Strohmann, der nach außen im eigenen Namen auftritt, auch wenn er im Verhältnis zu seinem Hintermann auf dessen Rechnung handelt, leistender Unternehmer, sofern der Leistungsempfänger und der Strohmann keinen Scheinvertrag im Sinne des § 41 AO abschließen, in dem sie davon ausgehen, dass die Rechtswirksamkeit des Geschäfts gerade nicht zwischen ihnen, sondern zwischen dem Leistungsempfänger und dem Hintermann eintreten soll (BGH, Beschluss vom 8.7.2014 – 1 StR 29/14, NStZ 2015, 287, Rz. 10,11). Leistender Unternehmer ist nach ständiger Rechtsprechung zudem auch derjenige, der gegenüber dem Leistungsempfänger im eigenen Namen auftritt, auch wenn er ihm die Verfügungsmacht an einem Gegenstand oder einer Berechtigung nur dadurch verschaffen kann, dass er veranlasst, dass ein Dritter, der die Verfügungsmacht bisher innehat, dem Leistungsempfänger die Verfügungsmacht verschafft. Hierfür ist eine nur mündliche Absprache zwischen dem leistenden Unternehmer und dem Dritten ausreichend (so schon BFH, Urteil vom 28.01.1999 – V R 4/98, BStBl. II 1999, 628, Rz.16).

Dies zugrunde gelegt hat die Klägerin nach dem Ergebnis der mündlichen Verhandlung allein mit der rechnungsausstellenden A und nicht etwa mit der X ein schuldrechtliches Verpflichtungsgeschäft über den Verkauf der ihr am 1.10.2009 übereigneten Emissionszertifikate abgeschlossen.

Vertragliche Absprachen zwischen der Klägerin und der X über die Übertragung der am 1.10.2009 auf die Klägerin übergegangenen Emissionszertifikate haben entsprechend der glaubhaften Aussage des Geschäftsführers der Klägerin und nach Aktenlage nicht stattgefunden, da dem Geschäftsführer der Klägerin ein Unternehmer namens X nicht bekannt war und er nach den Ermittlungen des Beklagten anhand der ihm bekannt gewordenen dänischen Registernummer der X die Identität der X nicht in Erfahrung bringen konnte.

Die damit feststehende grundsätzliche Vorsteuerabzugsberechtigung der Klägerin aus der Rechnung der A vom 1.10.2009 kann ihr nicht deswegen verweigert werden, weil der Beklagte die Auffassung vertritt, aufgrund objektiver Umstände stehe fest, dass die Klägerin hätte wissen müssen, dass die Übertragung der Emissionszertifikate an sie im Rahmen einer Leistungskette erfolgt sei, in der auf einer vorhergehenden oder nachgehenden Umsatzstufe Steuerhinterziehung begangen worden sei.

Derartige objektive Umstände stehen im Streitfall gerade nicht fest.

Dies geht zu Lasten des Beklagten.

Die Sanktion, dem Steuerpflichtigen den Vorsteuerabzug trotz Vorliegens seiner objektiven Merkmale zu versagen, ist nur zu rechtfertigen, wenn die Finanzverwaltung das Vorliegen objektiver Umstände nachweist, die den Schluss zulassen, dass das Recht auf Vorsteuerabzug vom Steuerpflichtigen in betrügerischer Weise oder missbräuchlich geltend gemacht wird (BFH, Urteil v. 18.2.2016 – V R 62/14, BStBl. II 2016, 589, Rz. 20 m.w.N.).

Der Beklagte hat trotz mehrfacher gerichtlicher Aufforderung keine Aussage darüber machen können, auf welcher Stufe der Leistungskette bezüglich der der Klägerin am 1.10.2009 übertragenen Emissionszertifikate eine Steuerhinterziehung erfolgt sein soll. Seine Mutmaßungen bezüglich einer Steuerhinterziehung bei der A in seinem Schriftsatz vom 8.9.2016 sind nicht nachvollziehbar, hat doch das Finanzamt N, Steuerfahndungs- und Steuerstrafstelle, in seinem Prüfungsbericht vom 5.9.2013 festgehalten, dass die A als Buffer ihren umsatzsteuerlichen Verpflichtungen nachgekommen ist.

Die naheliegende Vermutung, dass auf der Ebene der T als Missing Trader im Rahmen der Leistungskette von der X zur A bezüglich der an die Klägerin am 1.10.2009 übertragenen Emissionszertifikate Steuerhinterziehung erfolgt sei, hat der Beklagte nur durch den Hinweis auf laufende Ermittlungsverfahren bedient.

Die dem Gericht vorliegenden Steuerfahndungsberichte, die bezüglich der A nicht vollständig vorgelegt worden sind unter dem fehlgehenden Hinweis auf das Steuergeheimnis, schildern lediglich, dass der Emissionszertifikatehandel im Hinblick auf den Tatbestand der Steuerhinterziehung gefahrgeneigt ist, benennen aber – soweit erkennbar – keine objektiven Umstände, die es rechtfertigen würden, die Klägerin als Glied einer Leistungskette, in deren Verlauf Steuerhinterziehung begangen worden ist, zu erkennen.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

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(2) Andernfalls stellt die Staatsanwaltschaft das Verfahren ein. Hiervon setzt sie den Beschuldigten in Kenntnis, wenn er als solcher vernommen worden ist oder ein Haftbefehl gegen ihn erlassen war; dasselbe gilt, wenn er um einen Bescheid gebeten hat oder wenn ein besonderes Interesse an der Bekanntgabe ersichtlich ist.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 3a Ort der sonstigen Leistung

(2) Eine sonstige Leistung, die an einen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird, wird vorbehaltlich der Absätze 3 bis 8 und der §§ 3b und 3e an dem Ort ausgeführt, von dem aus der Empfänger sein Unternehmen betreibt. Wird die sonstige Leistung an die Betriebsstätte eines Unternehmers ausgeführt, ist stattdessen der Ort der Betriebsstätte maßgebend. Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend bei einer sonstigen Leistung an eine ausschließlich nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist, und bei einer sonstigen Leistung an eine juristische Person, die sowohl unternehmerisch als auch nicht unternehmerisch tätig ist; dies gilt nicht für sonstige Leistungen, die ausschließlich für den privaten Bedarf des Personals oder eines Gesellschafters bestimmt sind.

(3) Abweichend von den Absätzen 1 und 2 gilt:

1.

Eine sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück wird dort ausgeführt, wo das Grundstück liegt. Als sonstige Leistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück sind insbesondere anzusehen:

a): sonstige Leistungen der in § 4 Nr. 12 bezeichneten Art,
b): sonstige Leistungen im Zusammenhang mit der Veräußerung oder dem Erwerb von Grundstücken,
c): sonstige Leistungen, die der Erschließung von Grundstücken oder der Vorbereitung, Koordinierung oder Ausführung von Bauleistungen dienen.

2.

Die kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels wird an dem Ort ausgeführt, an dem dieses Beförderungsmittel dem Empfänger tatsächlich zur Verfügung gestellt wird. Als kurzfristig im Sinne des Satzes 1 gilt eine Vermietung über einen ununterbrochenen Zeitraum

a): von nicht mehr als 90 Tagen bei Wasserfahrzeugen,
b): von nicht mehr als 30 Tagen bei anderen Beförderungsmitteln.

Die Vermietung eines Beförderungsmittels, die nicht als kurzfristig im Sinne des Satzes 2 anzusehen ist, an einen Empfänger, der weder ein Unternehmer ist, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist, wird an dem Ort erbracht, an dem der Empfänger seinen Wohnsitz oder Sitz hat. Handelt es sich bei dem Beförderungsmittel um ein Sportboot, wird abweichend von Satz 3 die Vermietungsleistung an dem Ort ausgeführt, an dem das Sportboot dem Empfänger tatsächlich zur Verfügung gestellt wird, wenn sich auch der Sitz, die Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte des Unternehmers, von wo aus diese Leistung tatsächlich erbracht wird, an diesem Ort befindet.

3.

Die folgenden sonstigen Leistungen werden dort ausgeführt, wo sie vom Unternehmer tatsächlich erbracht werden:

a): kulturelle, künstlerische, wissenschaftliche, unterrichtende, sportliche, unterhaltende oder ähnliche Leistungen, wie Leistungen im Zusammenhang mit Messen und Ausstellungen, einschließlich der Leistungen der jeweiligen Veranstalter sowie die damit zusammenhängenden Tätigkeiten, die für die Ausübung der Leistungen unerlässlich sind, an einen Empfänger, der weder ein Unternehmer ist, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist,
b): die Abgabe von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle (Restaurationsleistung), wenn diese Abgabe nicht an Bord eines Schiffs, in einem Luftfahrzeug oder in einer Eisenbahn während einer Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebiets erfolgt,
c): Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen und die Begutachtung dieser Gegenstände für einen Empfänger, der weder ein Unternehmer ist, für dessen Unternehmen die Leistung ausgeführt wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist.

4.

Eine Vermittlungsleistung an einen Empfänger, der weder ein Unternehmer ist, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist, wird an dem Ort erbracht, an dem der vermittelte Umsatz als ausgeführt gilt.

5.

Die Einräumung der Eintrittsberechtigung zu kulturellen, künstlerischen, wissenschaftlichen, unterrichtenden, sportlichen, unterhaltenden oder ähnlichen Veranstaltungen, wie Messen und Ausstellungen, sowie die damit zusammenhängenden sonstigen Leistungen an einen Unternehmer für dessen Unternehmen oder an eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist, wird an dem Ort erbracht, an dem die Veranstaltung tatsächlich durchgeführt wird.

(4) Ist der Empfänger einer der in Satz 2 bezeichneten sonstigen Leistungen weder ein Unternehmer, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist, und hat er seinen Wohnsitz oder Sitz im Drittlandsgebiet, wird die sonstige Leistung an seinem Wohnsitz oder Sitz ausgeführt. Sonstige Leistungen im Sinne des Satzes 1 sind:

1.

die Einräumung, Übertragung und Wahrnehmung von Patenten, Urheberrechten, Markenrechten und ähnlichen Rechten;

2.

die sonstigen Leistungen, die der Werbung oder der Öffentlichkeitsarbeit dienen, einschließlich der Leistungen der Werbungsmittler und der Werbeagenturen;

3.

die sonstigen Leistungen aus der Tätigkeit als Rechtsanwalt, Patentanwalt, Steuerberater, Steuerbevollmächtigter, Wirtschaftsprüfer, vereidigter Buchprüfer, Sachverständiger, Ingenieur, Aufsichtsratsmitglied, Dolmetscher und Übersetzer sowie ähnliche Leistungen anderer Unternehmer, insbesondere die rechtliche, wirtschaftliche und technische Beratung;

4.

die Datenverarbeitung;

5.

die Überlassung von Informationen einschließlich gewerblicher Verfahren und Erfahrungen;

6.

a): Bank- und Finanzumsätze, insbesondere der in § 4 Nummer 8 Buchstabe a bis h bezeichneten Art und die Verwaltung von Krediten und Kreditsicherheiten, sowie Versicherungsumsätze der in § 4 Nummer 10 bezeichneten Art,
b): die sonstigen Leistungen im Geschäft mit Gold, Silber und Platin. Das gilt nicht für Münzen und Medaillen aus diesen Edelmetallen;

7.

die Gestellung von Personal;

8.

der Verzicht auf Ausübung eines der in Nummer 1 bezeichneten Rechte;

9.

der Verzicht, ganz oder teilweise eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit auszuüben;

10.

die Vermietung beweglicher körperlicher Gegenstände, ausgenommen Beförderungsmittel;

11.

(weggefallen)

12.

(weggefallen)

13.

(weggefallen)

14.

die Gewährung des Zugangs zum Erdgasnetz, zum Elektrizitätsnetz oder zu Wärme- oder Kältenetzen und die Fernleitung, die Übertragung oder Verteilung über diese Netze sowie die Erbringung anderer damit unmittelbar zusammenhängender sonstiger Leistungen.

(5) Ist der Empfänger einer der in Satz 2 bezeichneten sonstigen Leistungen

1.: kein Unternehmer, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird,
2.: keine ausschließlich nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist,
3.: keine juristische Person, die sowohl unternehmerisch als auch nicht unternehmerisch tätig ist, bei der die Leistung nicht ausschließlich für den privaten Bedarf des Personals oder eines Gesellschafters bestimmt ist,

wird die sonstige Leistung an dem Ort ausgeführt, an dem der Leistungsempfänger seinen Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthaltsort oder seinen Sitz hat. Sonstige Leistungen im Sinne des Satzes 1 sind:

1.: die sonstigen Leistungen auf dem Gebiet der Telekommunikation;
2.: die Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen;
3.: die auf elektronischem Weg erbrachten sonstigen Leistungen.

Satz 1 ist nicht anzuwenden, wenn der leistende Unternehmer seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte oder in Ermangelung eines Sitzes, einer Geschäftsleitung oder einer Betriebsstätte seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in nur einem Mitgliedstaat hat und der Gesamtbetrag der Entgelte der in Satz 2 bezeichneten sonstigen Leistungen an in Satz 1 bezeichnete Empfänger mit Wohnsitz, gewöhnlichem Aufenthalt oder Sitz in anderen Mitgliedstaaten sowie der innergemeinschaftlichen Fernverkäufe nach § 3c Absatz 1 Satz 2 und 3 insgesamt 10 000 Euro im vorangegangenen Kalenderjahr nicht überschritten hat und im laufenden Kalenderjahr nicht überschreitet. Der leistende Unternehmer kann dem Finanzamt erklären, dass er auf die Anwendung des Satzes 3 verzichtet. Die Erklärung bindet den Unternehmer mindestens für zwei Kalenderjahre.

(6) Erbringt ein Unternehmer, der sein Unternehmen von einem im Drittlandsgebiet liegenden Ort aus betreibt,

1.: eine in Absatz 3 Nr. 2 bezeichnete Leistung oder die langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels,
2.: eine in Absatz 4 Satz 2 Nummer 1 bis 10 bezeichnete sonstige Leistung an eine im Inland ansässige juristische Person des öffentlichen Rechts oder
3.: eine in Absatz 5 Satz 2 Nummer 1 und 2 bezeichnete Leistung,

ist diese Leistung abweichend von Absatz 1, Absatz 3 Nummer 2, Absatz 4 Satz 1 oder Absatz 5 als im Inland ausgeführt zu behandeln, wenn sie dort genutzt oder ausgewertet wird. Wird die Leistung von einer Betriebsstätte eines Unternehmers ausgeführt, gilt Satz 1 entsprechend, wenn die Betriebsstätte im Drittlandsgebiet liegt.

(7) Vermietet ein Unternehmer, der sein Unternehmen vom Inland aus betreibt, kurzfristig ein Schienenfahrzeug, einen Kraftomnibus oder ein ausschließlich zur Beförderung von Gegenständen bestimmtes Straßenfahrzeug, ist diese Leistung abweichend von Absatz 3 Nr. 2 als im Drittlandsgebiet ausgeführt zu behandeln, wenn die Leistung an einen im Drittlandsgebiet ansässigen Unternehmer erbracht wird, das Fahrzeug für dessen Unternehmen bestimmt ist und im Drittlandsgebiet genutzt wird. Wird die Vermietung des Fahrzeugs von einer Betriebsstätte eines Unternehmers ausgeführt, gilt Satz 1 entsprechend, wenn die Betriebsstätte im Inland liegt.

(8) Erbringt ein Unternehmer eine Güterbeförderungsleistung, ein Beladen, Entladen, Umschlagen oder ähnliche mit der Beförderung eines Gegenstandes im Zusammenhang stehende Leistungen im Sinne des § 3b Absatz 2, eine Arbeit an beweglichen körperlichen Gegenständen oder eine Begutachtung dieser Gegenstände, eine Reisevorleistung im Sinne des § 25 Absatz 1 Satz 5 oder eine Veranstaltungsleistung im Zusammenhang mit Messen und Ausstellungen, ist diese Leistung abweichend von Absatz 2 als im Drittlandsgebiet ausgeführt zu behandeln, wenn die Leistung dort genutzt oder ausgewertet wird. Satz 1 gilt nicht, wenn die dort genannten Leistungen in einem der in § 1 Absatz 3 genannten Gebiete tatsächlich ausgeführt werden.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 3 Lieferung, sonstige Leistung

(1a) Als Lieferung gegen Entgelt gilt das Verbringen eines Gegenstands des Unternehmens aus dem Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet durch einen Unternehmer zu seiner Verfügung, ausgenommen zu einer nur vorübergehenden Verwendung, auch wenn der Unternehmer den Gegenstand in das Inland eingeführt hat. Der Unternehmer gilt als Lieferer. Die Sätze 1 und 2 gelten nicht in den Fällen des § 6b.

(1b) Einer Lieferung gegen Entgelt werden gleichgestellt

1.: die Entnahme eines Gegenstands durch einen Unternehmer aus seinem Unternehmen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen;
2.: die unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands durch einen Unternehmer an sein Personal für dessen privaten Bedarf, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen;
3.: jede andere unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands, ausgenommen Geschenke von geringem Wert und Warenmuster für Zwecke des Unternehmens.

Voraussetzung ist, dass der Gegenstand oder seine Bestandteile zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben.

(2) (weggefallen)

(3) Beim Kommissionsgeschäft (§ 383 des Handelsgesetzbuchs) liegt zwischen dem Kommittenten und dem Kommissionär eine Lieferung vor. Bei der Verkaufskommission gilt der Kommissionär, bei der Einkaufskommission der Kommittent als Abnehmer.

(3a) Ein Unternehmer, der mittels seiner elektronischen Schnittstelle die Lieferung eines Gegenstands, dessen Beförderung oder Versendung im Gemeinschaftsgebiet beginnt und endet, durch einen nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmer an einen Empfänger nach § 3a Absatz 5 Satz 1 unterstützt, wird behandelt, als ob er diesen Gegenstand für sein Unternehmen selbst erhalten und geliefert hätte. Dies gilt auch in den Fällen, in denen der Unternehmer mittels seiner elektronischen Schnittstelle den Fernverkauf von aus dem Drittlandsgebiet eingeführten Gegenständen in Sendungen mit einem Sachwert von höchstens 150 Euro unterstützt. Eine elektronische Schnittstelle im Sinne der Sätze 1 und 2 ist ein elektronischer Marktplatz, eine elektronische Plattform, ein elektronisches Portal oder Ähnliches. Ein Fernverkauf im Sinne des Satzes 2 ist die Lieferung eines Gegenstands, der durch den Lieferer oder für dessen Rechnung aus dem Drittlandsgebiet an einen Erwerber in einem Mitgliedstaat befördert oder versendet wird, einschließlich jener Lieferung, an deren Beförderung oder Versendung der Lieferer indirekt beteiligt ist. Erwerber im Sinne des Satzes 4 ist ein in § 3a Absatz 5 Satz 1 bezeichneter Empfänger oder eine in § 1a Absatz 3 Nummer 1 genannte Person, die weder die maßgebende Erwerbsschwelle überschreitet noch auf ihre Anwendung verzichtet; im Fall der Beendigung der Beförderung oder Versendung im Gebiet eines anderen Mitgliedstaates ist die von diesem Mitgliedstaat festgesetzte Erwerbsschwelle maßgebend. Satz 2 gilt nicht für die Lieferung neuer Fahrzeuge und eines Gegenstandes, der mit oder ohne probeweise Inbetriebnahme durch den Lieferer oder für dessen Rechnung montiert oder installiert geliefert wird.

(4) Hat der Unternehmer die Bearbeitung oder Verarbeitung eines Gegenstands übernommen und verwendet er hierbei Stoffe, die er selbst beschafft, so ist die Leistung als Lieferung anzusehen (Werklieferung), wenn es sich bei den Stoffen nicht nur um Zutaten oder sonstige Nebensachen handelt. Das gilt auch dann, wenn die Gegenstände mit dem Grund und Boden fest verbunden werden.

(5) Hat ein Abnehmer dem Lieferer die Nebenerzeugnisse oder Abfälle, die bei der Bearbeitung oder Verarbeitung des ihm übergebenen Gegenstands entstehen, zurückzugeben, so beschränkt sich die Lieferung auf den Gehalt des Gegenstands an den Bestandteilen, die dem Abnehmer verbleiben. Das gilt auch dann, wenn der Abnehmer an Stelle der bei der Bearbeitung oder Verarbeitung entstehenden Nebenerzeugnisse oder Abfälle Gegenstände gleicher Art zurückgibt, wie sie in seinem Unternehmen regelmäßig anfallen.

(5a) Der Ort der Lieferung richtet sich vorbehaltlich der §§ 3c, 3e und 3g nach den Absätzen 6 bis 8.

(6) Wird der Gegenstand der Lieferung durch den Lieferer, den Abnehmer oder einen vom Lieferer oder vom Abnehmer beauftragten Dritten befördert oder versendet, gilt die Lieferung dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer oder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt. Befördern ist jede Fortbewegung eines Gegenstands. Versenden liegt vor, wenn jemand die Beförderung durch einen selbständigen Beauftragten ausführen oder besorgen lässt. Die Versendung beginnt mit der Übergabe des Gegenstands an den Beauftragten.

(6a) Schließen mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Liefergeschäfte ab und gelangt dieser Gegenstand bei der Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer (Reihengeschäft), so ist die Beförderung oder Versendung des Gegenstands nur einer der Lieferungen zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung dabei durch den ersten Unternehmer in der Reihe befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung seiner Lieferung zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung durch den letzten Abnehmer befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung durch einen Abnehmer befördert oder versendet, der zugleich Lieferer ist (Zwischenhändler), ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen, es sei denn, er weist nach, dass er den Gegenstand als Lieferer befördert oder versendet hat. Gelangt der Gegenstand der Lieferung aus dem Gebiet eines Mitgliedstaates in das Gebiet eines anderen Mitgliedstaates und verwendet der Zwischenhändler gegenüber dem leistenden Unternehmer bis zum Beginn der Beförderung oder Versendung eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer, die ihm vom Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung erteilt wurde, ist die Beförderung oder Versendung seiner Lieferung zuzuordnen. Gelangt der Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet, ist von einem ausreichenden Nachweis nach Satz 4 auszugehen, wenn der Zwischenhändler gegenüber dem leistenden Unternehmer bis zum Beginn der Beförderung oder Versendung eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer oder Steuernummer verwendet, die ihm vom Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung erteilt wurde. Gelangt der Gegenstand der Lieferung vom Drittlandsgebiet in das Gemeinschaftsgebiet, ist von einem ausreichenden Nachweis nach Satz 4 auszugehen, wenn der Gegenstand der Lieferung im Namen des Zwischenhändlers oder im Rahmen der indirekten Stellvertretung (Artikel 18 der Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union, ABl. L 269 vom 10.10.2013, S. 1) für seine Rechnung zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr angemeldet wird.

(6b) Wird ein Unternehmer gemäß Absatz 3a behandelt, als ob er einen Gegenstand selbst erhalten und geliefert hätte, wird die Beförderung oder Versendung des Gegenstands der Lieferung durch diesen Unternehmer zugeschrieben.

(7) Wird der Gegenstand der Lieferung nicht befördert oder versendet, wird die Lieferung dort ausgeführt, wo sich der Gegenstand zur Zeit der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet. In den Fällen der Absätze 6a und 6b gilt Folgendes:

1.: Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung vorangehen, gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstands beginnt.
2.: Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung folgen, gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstands endet.

(8) Gelangt der Gegenstand der Lieferung bei der Beförderung oder Versendung aus dem Drittlandsgebiet in das Inland, gilt der Ort der Lieferung dieses Gegenstands als im Inland gelegen, wenn der Lieferer oder sein Beauftragter Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer ist.

(8a) (weggefallen)

(9) Sonstige Leistungen sind Leistungen, die keine Lieferungen sind. Sie können auch in einem Unterlassen oder im Dulden einer Handlung oder eines Zustands bestehen.

(9a) Einer sonstigen Leistung gegen Entgelt werden gleichgestellt

1.: die Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands, der zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt hat, durch einen Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen; dies gilt nicht, wenn der Vorsteuerabzug nach § 15 Absatz 1b ausgeschlossen oder wenn eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a Absatz 6a durchzuführen ist;
2.: die unentgeltliche Erbringung einer anderen sonstigen Leistung durch den Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen.

(10) Überlässt ein Unternehmer einem Auftraggeber, der ihm einen Stoff zur Herstellung eines Gegenstands übergeben hat, an Stelle des herzustellenden Gegenstands einen gleichartigen Gegenstand, wie er ihn in seinem Unternehmen aus solchem Stoff herzustellen pflegt, so gilt die Leistung des Unternehmers als Werkleistung, wenn das Entgelt für die Leistung nach Art eines Werklohns unabhängig vom Unterschied zwischen dem Marktpreis des empfangenen Stoffs und dem des überlassenen Gegenstandes berechnet wird.

(11) Wird ein Unternehmer in die Erbringung einer sonstigen Leistung eingeschaltet und handelt er dabei im eigenen Namen, jedoch für fremde Rechnung, gilt diese Leistung als an ihn und von ihm erbracht.

(11a) Wird ein Unternehmer in die Erbringung einer sonstigen Leistung, die über ein Telekommunikationsnetz, eine Schnittstelle oder ein Portal erbracht wird, eingeschaltet, gilt er im Sinne von Absatz 11 als im eigenen Namen und für fremde Rechnung handelnd. Dies gilt nicht, wenn der Anbieter dieser sonstigen Leistung von dem Unternehmer als Leistungserbringer ausdrücklich benannt wird und dies in den vertraglichen Vereinbarungen zwischen den Parteien zum Ausdruck kommt. Diese Bedingung ist erfüllt, wenn

1.: in den von jedem an der Erbringung beteiligten Unternehmer ausgestellten oder verfügbar gemachten Rechnungen die sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 und der Erbringer dieser Leistung angegeben sind;
2.: in den dem Leistungsempfänger ausgestellten oder verfügbar gemachten Rechnungen die sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 und der Erbringer dieser Leistung angegeben sind.

Die Sätze 2 und 3 finden keine Anwendung, wenn der Unternehmer hinsichtlich der Erbringung der sonstigen Leistung im Sinne des Satzes 2

1.: die Abrechnung gegenüber dem Leistungsempfänger autorisiert,
2.: die Erbringung der sonstigen Leistung genehmigt oder
3.: die allgemeinen Bedingungen der Leistungserbringung festlegt.

Die Sätze 1 bis 4 gelten nicht, wenn der Unternehmer lediglich Zahlungen in Bezug auf die erbrachte sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 abwickelt und nicht an der Erbringung dieser sonstigen Leistung beteiligt ist.

(12) Ein Tausch liegt vor, wenn das Entgelt für eine Lieferung in einer Lieferung besteht. Ein tauschähnlicher Umsatz liegt vor, wenn das Entgelt für eine sonstige Leistung in einer Lieferung oder sonstigen Leistung besteht.

(13) Ein Gutschein (Einzweck- oder Mehrzweck-Gutschein) ist ein Instrument, bei dem

1.: die Verpflichtung besteht, es als vollständige oder teilweise Gegenleistung für eine Lieferung oder sonstige Leistung anzunehmen und
2.: der Liefergegenstand oder die sonstige Leistung oder die Identität des leistenden Unternehmers entweder auf dem Instrument selbst oder in damit zusammenhängenden Unterlagen, einschließlich der Bedingungen für die Nutzung dieses Instruments, angegeben sind.

Instrumente, die lediglich zu einem Preisnachlass berechtigen, sind keine Gutscheine im Sinne des Satzes 1.

(14) Ein Gutschein im Sinne des Absatzes 13, bei dem der Ort der Lieferung oder der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht, und die für diese Umsätze geschuldete Steuer zum Zeitpunkt der Ausstellung des Gutscheins feststehen, ist ein Einzweck-Gutschein. Überträgt ein Unternehmer einen Einzweck-Gutschein im eigenen Namen, gilt die Übertragung des Gutscheins als die Lieferung des Gegenstands oder die Erbringung der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht. Überträgt ein Unternehmer einen Einzweck-Gutschein im Namen eines anderen Unternehmers, gilt diese Übertragung als Lieferung des Gegenstands oder Erbringung der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht, durch den Unternehmer, in dessen Namen die Übertragung des Gutscheins erfolgt. Wird die im Einzweck-Gutschein bezeichnete Leistung von einem anderen Unternehmer erbracht als dem, der den Gutschein im eigenen Namen ausgestellt hat, wird der leistende Unternehmer so behandelt, als habe er die im Gutschein bezeichnete Leistung an den Aussteller erbracht. Die tatsächliche Lieferung oder die tatsächliche Erbringung der sonstigen Leistung, für die ein Einzweck-Gutschein als Gegenleistung angenommen wird, gilt in den Fällen der Sätze 2 bis 4 nicht als unabhängiger Umsatz.

(15) Ein Gutschein im Sinne des Absatzes 13, bei dem es sich nicht um einen Einzweck-Gutschein handelt, ist ein Mehrzweck-Gutschein. Die tatsächliche Lieferung oder die tatsächliche Erbringung der sonstigen Leistung, für die der leistende Unternehmer einen Mehrzweck-Gutschein als vollständige oder teilweise Gegenleistung annimmt, unterliegt der Umsatzsteuer nach § 1 Absatz 1, wohingegen jede vorangegangene Übertragung dieses Mehrzweck-Gutscheins nicht der Umsatzsteuer unterliegt.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 15 Vorsteuerabzug

(1) Der Unternehmer kann die folgenden Vorsteuerbeträge abziehen:

1.: die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a ausgestellte Rechnung besitzt. Soweit der gesondert ausgewiesene Steuerbetrag auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Umsätze entfällt, ist er bereits abziehbar, wenn die Rechnung vorliegt und die Zahlung geleistet worden ist;
2.: die entstandene Einfuhrumsatzsteuer für Gegenstände, die für sein Unternehmen nach § 1 Absatz 1 Nummer 4 eingeführt worden sind;
3.: die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen für sein Unternehmen, wenn der innergemeinschaftliche Erwerb nach § 3d Satz 1 im Inland bewirkt wird;
4.: die Steuer für Leistungen im Sinne des § 13b Absatz 1 und 2, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Soweit die Steuer auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Leistungen entfällt, ist sie abziehbar, wenn die Zahlung geleistet worden ist;
5.: die nach § 13a Abs. 1 Nr. 6 geschuldete Steuer für Umsätze, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind.

Nicht als für das Unternehmen ausgeführt gilt die Lieferung, die Einfuhr oder der innergemeinschaftliche Erwerb eines Gegenstands, den der Unternehmer zu weniger als 10 Prozent für sein Unternehmen nutzt.

(1a) Nicht abziehbar sind Vorsteuerbeträge, die auf Aufwendungen, für die das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 bis 4, 7 oder des § 12 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes gilt, entfallen. Dies gilt nicht für Bewirtungsaufwendungen, soweit § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes einen Abzug angemessener und nachgewiesener Aufwendungen ausschließt.

(1b) Verwendet der Unternehmer ein Grundstück sowohl für Zwecke seines Unternehmens als auch für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, ist die Steuer für die Lieferungen, die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb sowie für die sonstigen Leistungen im Zusammenhang mit diesem Grundstück vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen, soweit sie nicht auf die Verwendung des Grundstücks für Zwecke des Unternehmens entfällt. Bei Berechtigungen, für die die Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke gelten, und bei Gebäuden auf fremdem Grund und Boden ist Satz 1 entsprechend anzuwenden.

(2) Vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen ist die Steuer für die Lieferungen, die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen sowie für die sonstigen Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung folgender Umsätze verwendet:

1.: steuerfreie Umsätze;
2.: Umsätze im Ausland, die steuerfrei wären, wenn sie im Inland ausgeführt würden.

Gegenstände oder sonstige Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung einer Einfuhr oder eines innergemeinschaftlichen Erwerbs verwendet, sind den Umsätzen zuzurechnen, für die der eingeführte oder innergemeinschaftlich erworbene Gegenstand verwendet wird.

(3) Der Ausschluss vom Vorsteuerabzug nach Absatz 2 tritt nicht ein, wenn die Umsätze

1.

in den Fällen des Absatzes 2 Nr. 1

a): nach § 4 Nr. 1 bis 7, § 25 Abs. 2 oder nach den in § 26 Abs. 5 bezeichneten Vorschriften steuerfrei sind oder
b): nach § 4 Nummer 8 Buchstabe a bis g, Nummer 10 oder Nummer 11 steuerfrei sind und sich unmittelbar auf Gegenstände beziehen, die in das Drittlandsgebiet ausgeführt werden;

2.

in den Fällen des Absatzes 2 Satz 1 Nr. 2

a): nach § 4 Nr. 1 bis 7, § 25 Abs. 2 oder nach den in § 26 Abs. 5 bezeichneten Vorschriften steuerfrei wären oder
b): nach § 4 Nummer 8 Buchstabe a bis g, Nummer 10 oder Nummer 11 steuerfrei wären und der Leistungsempfänger im Drittlandsgebiet ansässig ist oder diese Umsätze sich unmittelbar auf Gegenstände beziehen, die in das Drittlandsgebiet ausgeführt werden.

(4) Verwendet der Unternehmer einen für sein Unternehmen gelieferten, eingeführten oder innergemeinschaftlich erworbenen Gegenstand oder eine von ihm in Anspruch genommene sonstige Leistung nur zum Teil zur Ausführung von Umsätzen, die den Vorsteuerabzug ausschließen, so ist der Teil der jeweiligen Vorsteuerbeträge nicht abziehbar, der den zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führenden Umsätzen wirtschaftlich zuzurechnen ist. Der Unternehmer kann die nicht abziehbaren Teilbeträge im Wege einer sachgerechten Schätzung ermitteln. Eine Ermittlung des nicht abziehbaren Teils der Vorsteuerbeträge nach dem Verhältnis der Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, zu den Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, ist nur zulässig, wenn keine andere wirtschaftliche Zurechnung möglich ist. In den Fällen des Absatzes 1b gelten die Sätze 1 bis 3 entsprechend.

(4a) Für Fahrzeuglieferer (§ 2a) gelten folgende Einschränkungen des Vorsteuerabzugs:

1.: Abziehbar ist nur die auf die Lieferung, die Einfuhr oder den innergemeinschaftlichen Erwerb des neuen Fahrzeugs entfallende Steuer.
2.: Die Steuer kann nur bis zu dem Betrag abgezogen werden, der für die Lieferung des neuen Fahrzeugs geschuldet würde, wenn die Lieferung nicht steuerfrei wäre.
3.: Die Steuer kann erst in dem Zeitpunkt abgezogen werden, in dem der Fahrzeuglieferer die innergemeinschaftliche Lieferung des neuen Fahrzeugs ausführt.

(4b) Für Unternehmer, die nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässig sind und die nur Steuer nach § 13b Absatz 5, nur Steuer nach § 13b Absatz 5 und § 13a Absatz 1 Nummer 1 in Verbindung mit § 14c Absatz 1 oder nur Steuer nach § 13b Absatz 5 und § 13a Absatz 1 Nummer 4 schulden, gelten die Einschränkungen des § 18 Absatz 9 Satz 5 und 6 entsprechend.

(5) Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung nähere Bestimmungen darüber treffen,

1.: in welchen Fällen und unter welchen Voraussetzungen zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens für den Vorsteuerabzug auf eine Rechnung im Sinne des § 14 oder auf einzelne Angaben in der Rechnung verzichtet werden kann,
2.: unter welchen Voraussetzungen, für welchen Besteuerungszeitraum und in welchem Umfang zur Vereinfachung oder zur Vermeidung von Härten in den Fällen, in denen ein anderer als der Leistungsempfänger ein Entgelt gewährt (§ 10 Abs. 1 Satz 3), der andere den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen kann, und
3.: wann in Fällen von geringer steuerlicher Bedeutung zur Vereinfachung oder zur Vermeidung von Härten bei der Aufteilung der Vorsteuerbeträge (Absatz 4) Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, unberücksichtigt bleiben können oder von der Zurechnung von Vorsteuerbeträgen zu diesen Umsätzen abgesehen werden kann.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 14 Ausstellung von Rechnungen

(1) Rechnung ist jedes Dokument, mit dem über eine Lieferung oder sonstige Leistung abgerechnet wird, gleichgültig, wie dieses Dokument im Geschäftsverkehr bezeichnet wird. Die Echtheit der Herkunft der Rechnung, die Unversehrtheit ihres Inhalts und ihre Lesbarkeit müssen gewährleistet werden. Echtheit der Herkunft bedeutet die Sicherheit der Identität des Rechnungsausstellers. Unversehrtheit des Inhalts bedeutet, dass die nach diesem Gesetz erforderlichen Angaben nicht geändert wurden. Jeder Unternehmer legt fest, in welcher Weise die Echtheit der Herkunft, die Unversehrtheit des Inhalts und die Lesbarkeit der Rechnung gewährleistet werden. Dies kann durch jegliche innerbetriebliche Kontrollverfahren erreicht werden, die einen verlässlichen Prüfpfad zwischen Rechnung und Leistung schaffen können. Rechnungen sind auf Papier oder vorbehaltlich der Zustimmung des Empfängers elektronisch zu übermitteln. Eine elektronische Rechnung ist eine Rechnung, die in einem elektronischen Format ausgestellt und empfangen wird.

(2) Führt der Unternehmer eine Lieferung oder eine sonstige Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 aus, gilt Folgendes:

1.: führt der Unternehmer eine steuerpflichtige Werklieferung (§ 3 Abs. 4 Satz 1) oder sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück aus, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen;
2.: führt der Unternehmer eine andere als die in Nummer 1 genannte Leistung aus, ist er berechtigt, eine Rechnung auszustellen. Soweit er einen Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen oder an eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist, ausführt, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen. Eine Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung besteht nicht, wenn der Umsatz nach § 4 Nummer 8 bis 29 steuerfrei ist. § 14a bleibt unberührt.

Unbeschadet der Verpflichtungen nach Satz 1 Nr. 1 und 2 Satz 2 kann eine Rechnung von einem in Satz 1 Nr. 2 bezeichneten Leistungsempfänger für eine Lieferung oder sonstige Leistung des Unternehmers ausgestellt werden, sofern dies vorher vereinbart wurde (Gutschrift). Die Gutschrift verliert die Wirkung einer Rechnung, sobald der Empfänger der Gutschrift dem ihm übermittelten Dokument widerspricht. Eine Rechnung kann im Namen und für Rechnung des Unternehmers oder eines in Satz 1 Nr. 2 bezeichneten Leistungsempfängers von einem Dritten ausgestellt werden.

(3) Unbeschadet anderer nach Absatz 1 zulässiger Verfahren gelten bei einer elektronischen Rechnung die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit des Inhalts als gewährleistet durch

1.: eine qualifizierte elektronische Signatur oder
2.: elektronischen Datenaustausch (EDI) nach Artikel 2 der Empfehlung 94/820/EG der Kommission vom 19. Oktober 1994 über die rechtlichen Aspekte des elektronischen Datenaustausches (ABl. L 338 vom 28.12.1994, S. 98), wenn in der Vereinbarung über diesen Datenaustausch der Einsatz von Verfahren vorgesehen ist, die die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit der Daten gewährleisten.

(4) Eine Rechnung muss folgende Angaben enthalten:

1.: den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers,
2.: die dem leistenden Unternehmer vom Finanzamt erteilte Steuernummer oder die ihm vom Bundeszentralamt für Steuern erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer,
3.: das Ausstellungsdatum,
4.: eine fortlaufende Nummer mit einer oder mehreren Zahlenreihen, die zur Identifizierung der Rechnung vom Rechnungsaussteller einmalig vergeben wird (Rechnungsnummer),
5.: die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung,
6.: den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung; in den Fällen des Absatzes 5 Satz 1 den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt,
7.: das nach Steuersätzen und einzelnen Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistung (§ 10) sowie jede im Voraus vereinbarte Minderung des Entgelts, sofern sie nicht bereits im Entgelt berücksichtigt ist,
8.: den anzuwendenden Steuersatz sowie den auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrag oder im Fall einer Steuerbefreiung einen Hinweis darauf, dass für die Lieferung oder sonstige Leistung eine Steuerbefreiung gilt,
9.: in den Fällen des § 14b Abs. 1 Satz 5 einen Hinweis auf die Aufbewahrungspflicht des Leistungsempfängers und
10.: in den Fällen der Ausstellung der Rechnung durch den Leistungsempfänger oder durch einen von ihm beauftragten Dritten gemäß Absatz 2 Satz 2 die Angabe „Gutschrift”.

In den Fällen des § 10 Abs. 5 sind die Nummern 7 und 8 mit der Maßgabe anzuwenden, dass die Bemessungsgrundlage für die Leistung (§ 10 Abs. 4) und der darauf entfallende Steuerbetrag anzugeben sind. Unternehmer, die § 24 Abs. 1 bis 3 anwenden, sind jedoch auch in diesen Fällen nur zur Angabe des Entgelts und des darauf entfallenden Steuerbetrags berechtigt. Die Berichtigung einer Rechnung um fehlende oder unzutreffende Angaben ist kein rückwirkendes Ereignis im Sinne von § 175 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 und § 233a Absatz 2a der Abgabenordnung.

(5) Vereinnahmt der Unternehmer das Entgelt oder einen Teil des Entgelts für eine noch nicht ausgeführte Lieferung oder sonstige Leistung, gelten die Absätze 1 bis 4 sinngemäß. Wird eine Endrechnung erteilt, sind in ihr die vor Ausführung der Lieferung oder sonstigen Leistung vereinnahmten Teilentgelte und die auf sie entfallenden Steuerbeträge abzusetzen, wenn über die Teilentgelte Rechnungen im Sinne der Absätze 1 bis 4 ausgestellt worden sind.

(6) Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens durch Rechtsverordnung bestimmen, in welchen Fällen und unter welchen Voraussetzungen

1.: Dokumente als Rechnungen anerkannt werden können,
2.: die nach Absatz 4 erforderlichen Angaben in mehreren Dokumenten enthalten sein können,
3.: Rechnungen bestimmte Angaben nach Absatz 4 nicht enthalten müssen,
4.: eine Verpflichtung des Unternehmers zur Ausstellung von Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis (Absatz 4) entfällt oder
5.: Rechnungen berichtigt werden können.

(7) Führt der Unternehmer einen Umsatz im Inland aus, für den der Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b schuldet, und hat der Unternehmer im Inland weder seinen Sitz noch seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, von der aus der Umsatz ausgeführt wird oder die an der Erbringung dieses Umsatzes beteiligt ist, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland, so gelten abweichend von den Absätzen 1 bis 6 für die Rechnungserteilung die Vorschriften des Mitgliedstaats, in dem der Unternehmer seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, von der aus der Umsatz ausgeführt wird, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat. Satz 1 gilt nicht, wenn eine Gutschrift gemäß Absatz 2 Satz 2 vereinbart worden ist. Nimmt der Unternehmer in einem anderen Mitgliedstaat an einem der besonderen Besteuerungsverfahren entsprechend Titel XII Kapitel 6 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. L 347 vom 11.12.2006, S. 1) in der jeweils gültigen Fassung teil, so gelten für die in den besonderen Besteuerungsverfahren zu erklärenden Umsätze abweichend von den Absätzen 1 bis 6 für die Rechnungserteilung die Vorschriften des Mitgliedstaates, in dem der Unternehmer seine Teilnahme anzeigt.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 14a Zusätzliche Pflichten bei der Ausstellung von Rechnungen in besonderen Fällen

(1) Hat der Unternehmer seinen Sitz, seine Geschäftsleitung, eine Betriebsstätte, von der aus der Umsatz ausgeführt wird, oder in Ermangelung eines Sitzes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland und führt er einen Umsatz in einem anderen Mitgliedstaat aus, an dem eine Betriebsstätte in diesem Mitgliedstaat nicht beteiligt ist, so ist er zur Ausstellung einer Rechnung mit der Angabe „Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers“ verpflichtet, wenn die Steuer in dem anderen Mitgliedstaat von dem Leistungsempfänger geschuldet wird und keine Gutschrift gemäß § 14 Absatz 2 Satz 2 vereinbart worden ist. Führt der Unternehmer eine sonstige Leistung im Sinne des § 3a Absatz 2 in einem anderen Mitgliedstaat aus, so ist die Rechnung bis zum fünfzehnten Tag des Monats, der auf den Monat folgt, in dem der Umsatz ausgeführt worden ist, auszustellen. In dieser Rechnung sind die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Unternehmers und die des Leistungsempfängers anzugeben. Wird eine Abrechnung durch Gutschrift gemäß § 14 Absatz 2 Satz 2 über eine sonstige Leistung im Sinne des § 3a Absatz 2 vereinbart, die im Inland ausgeführt wird und für die der Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b Absatz 1 und 5 schuldet, sind die Sätze 2 und 3 und Absatz 5 entsprechend anzuwenden.

(2) Führt der Unternehmer eine Lieferung im Sinne des § 3c Absatz 1 im Inland aus, ist er zur Ausstellung einer Rechnung verpflichtet. Satz 1 gilt nicht, wenn der Unternehmer an dem besonderen Besteuerungsverfahren nach § 18j teilnimmt.

(3) Führt der Unternehmer eine innergemeinschaftliche Lieferung aus, ist er zur Ausstellung einer Rechnung bis zum fünfzehnten Tag des Monats, der auf den Monat folgt, in dem der Umsatz ausgeführt worden ist, verpflichtet. In der Rechnung sind auch die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Unternehmers und die des Leistungsempfängers anzugeben. Satz 1 gilt auch für Fahrzeuglieferer (§ 2a). Satz 2 gilt nicht in den Fällen der §§ 1b und 2a.

(4) Eine Rechnung über die innergemeinschaftliche Lieferung eines neuen Fahrzeugs muss auch die in § 1b Abs. 2 und 3 bezeichneten Merkmale enthalten. Das gilt auch in den Fällen des § 2a.

(5) Führt der Unternehmer eine Leistung im Sinne des § 13b Absatz 2 aus, für die der Leistungsempfänger nach § 13b Absatz 5 die Steuer schuldet, ist er zur Ausstellung einer Rechnung mit der Angabe „Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers“ verpflichtet; Absatz 1 bleibt unberührt. Die Vorschrift über den gesonderten Steuerausweis in einer Rechnung nach § 14 Absatz 4 Satz 1 Nummer 8 wird nicht angewendet.

(6) In den Fällen der Besteuerung von Reiseleistungen nach § 25 hat die Rechnung die Angabe „Sonderregelung für Reisebüros“ und in den Fällen der Differenzbesteuerung nach § 25a die Angabe „Gebrauchtgegenstände/Sonderregelung“, „Kunstgegenstände/Sonderregelung“ oder „Sammlungsstücke und Antiquitäten/Sonderregelung“ zu enthalten. In den Fällen des § 25 Abs. 3 und des § 25a Abs. 3 und 4 findet die Vorschrift über den gesonderten Steuerausweis in einer Rechnung (§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8) keine Anwendung.

(7) Wird in einer Rechnung über eine Lieferung im Sinne des § 25b Abs. 2 abgerechnet, ist auch auf das Vorliegen eines innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäfts und die Steuerschuldnerschaft des letzten Abnehmers hinzuweisen. Dabei sind die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Unternehmers und die des Leistungsempfängers anzugeben. Die Vorschrift über den gesonderten Steuerausweis in einer Rechnung (§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8) findet keine Anwendung.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 14 Ausstellung von Rechnungen

(2) Führt der Unternehmer eine Lieferung oder eine sonstige Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 aus, gilt Folgendes:

1.: führt der Unternehmer eine steuerpflichtige Werklieferung (§ 3 Abs. 4 Satz 1) oder sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück aus, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen;
2.: führt der Unternehmer eine andere als die in Nummer 1 genannte Leistung aus, ist er berechtigt, eine Rechnung auszustellen. Soweit er einen Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen oder an eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist, ausführt, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen. Eine Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung besteht nicht, wenn der Umsatz nach § 4 Nummer 8 bis 29 steuerfrei ist. § 14a bleibt unberührt.

(3) Unbeschadet anderer nach Absatz 1 zulässiger Verfahren gelten bei einer elektronischen Rechnung die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit des Inhalts als gewährleistet durch

1.: eine qualifizierte elektronische Signatur oder
2.: elektronischen Datenaustausch (EDI) nach Artikel 2 der Empfehlung 94/820/EG der Kommission vom 19. Oktober 1994 über die rechtlichen Aspekte des elektronischen Datenaustausches (ABl. L 338 vom 28.12.1994, S. 98), wenn in der Vereinbarung über diesen Datenaustausch der Einsatz von Verfahren vorgesehen ist, die die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit der Daten gewährleisten.

(4) Eine Rechnung muss folgende Angaben enthalten:

1.: den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers,
2.: die dem leistenden Unternehmer vom Finanzamt erteilte Steuernummer oder die ihm vom Bundeszentralamt für Steuern erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer,
3.: das Ausstellungsdatum,
4.: eine fortlaufende Nummer mit einer oder mehreren Zahlenreihen, die zur Identifizierung der Rechnung vom Rechnungsaussteller einmalig vergeben wird (Rechnungsnummer),
5.: die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung,
6.: den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung; in den Fällen des Absatzes 5 Satz 1 den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt,
7.: das nach Steuersätzen und einzelnen Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistung (§ 10) sowie jede im Voraus vereinbarte Minderung des Entgelts, sofern sie nicht bereits im Entgelt berücksichtigt ist,
8.: den anzuwendenden Steuersatz sowie den auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrag oder im Fall einer Steuerbefreiung einen Hinweis darauf, dass für die Lieferung oder sonstige Leistung eine Steuerbefreiung gilt,
9.: in den Fällen des § 14b Abs. 1 Satz 5 einen Hinweis auf die Aufbewahrungspflicht des Leistungsempfängers und
10.: in den Fällen der Ausstellung der Rechnung durch den Leistungsempfänger oder durch einen von ihm beauftragten Dritten gemäß Absatz 2 Satz 2 die Angabe „Gutschrift”.

1.: Dokumente als Rechnungen anerkannt werden können,
2.: die nach Absatz 4 erforderlichen Angaben in mehreren Dokumenten enthalten sein können,
3.: Rechnungen bestimmte Angaben nach Absatz 4 nicht enthalten müssen,
4.: eine Verpflichtung des Unternehmers zur Ausstellung von Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis (Absatz 4) entfällt oder
5.: Rechnungen berichtigt werden können.

Bundesfinanzhof Urteil, 18. Feb. 2016 - V R 62/14

Tenor

: Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts München vom 20. Mai 2014 2 K 875/11 wird zurückgewiesen.

: Die Kosten des Revisionsverfahrens trägt der Beklagte.

Tatbestand

1: I. Streitig ist im Revisionsverfahren, ob der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) zu Recht eine abweichende Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen abgelehnt hat.

2: Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) erzielt steuerpflichtige Umsätze aus der Lagerung, Kommissionierung und Verteilung von Gütern aller Art. Gesellschafter der Klägerin sind A und P.K. Mit ihrer Umsatzsteuererklärung für das Streitjahr (2006) machte die Klägerin u.a. abziehbare Vorsteuerbeträge aus zwei Rechnungen der Fa. H (Prag/Tschechien) vom 5. Dezember 2005 und 11. Januar 2006 über die Lieferung von Nickel-Kathoden zum Preis von 249.674,99 € zzgl. 16 % Mehrwertsteuer in Höhe von 39.948 € und 258.022,57 € zzgl. 16 % Mehrwertsteuer in Höhe von 41.283,61 € geltend. Auf den Rechnungen ist eine Steuernummer mit einer vierstelligen Ziffernfolge im dritten Ziffernblock angegeben. Die Rechnungen enthalten den Hinweis, dass die Verladung im Lager N (Inland) bei der Fa. M nur in Absprache mit dem Mitarbeiter J erfolgen dürfe.

3: Mit Schreiben vom 3. März 2008 teilte das FA X dem beklagten FA mit, dass die Fa. H keine Geschäftstätigkeit ausgeübt und niemals Verfügungsmacht über die angeblich an die Klägerin gelieferten Waren gehabt habe. Die streitgegenständlichen Rechnungen seien deshalb zu Unrecht ausgestellt worden. Das FA X legte dazu Niederschriften über die Beschuldigtenvernehmung von Frau B, der Geschäftsführerin der Fa. H, vom 17. November 2006 und über die Zeugenvernehmung von A.K., dem Geschäftsführer der Klägerin, vom 8. November 2007, vor.

4: Im Rahmen der daraufhin von der Steuerfahndungsstelle des FA durchgeführten Ermittlungsmaßnahmen wurde festgestellt, dass die Waren von einer niederländischen Spedition ab dem Lager der Fa. M in N (Inland) direkt zum Abnehmer nach Italien transportiert wurden. Die Klägerin stellte die Lieferungen dem italienischen Abnehmer in Rechnung, der diese per Überweisung bezahlte. Die Klägerin überwies die Rechnungsbeträge auf das auf den Rechnungen angegebene Konto einer Schweizer Bank. Feststellungen zu einem Herrn J konnten nicht getroffen werden. Ein Mitarbeiter der Fa. M sagte als Zeuge aus, dass er einen Herrn J nicht kenne. Des Weiteren wurde festgestellt, dass die Fa. H im Handelsregister des Stadtgerichts Prag eingetragen war und über eine tschechische USt-IdNr. verfügte.

5: Das FA setzte daraufhin mit Steueränderungsbescheid vom 4. Dezember 2008 die Umsatzsteuer für 2006 unter Versagung der Vorsteuer aus den beiden Rechnungen der Fa. H fest.

6: Hiergegen legte die Klägerin Einspruch ein und beantragte eine abweichende Festsetzung der Umsatzsteuer aus Billigkeitsgründen, die mit Bescheid vom 2. Februar 2010 abgelehnt wurde.

7: Den hiergegen eingelegten Einspruch und den Einspruch gegen den Umsatzsteuerbescheid vom 4. Dezember 2008 verband das FA zu gemeinsamer Entscheidung und wies beide Einsprüche mit Einspruchsentscheidung vom 22. Februar 2011 als unbegründet zurück.

8: Die Ablehnung einer Gewährung des Vorsteuerabzugs aus Billigkeitsgründen begründete das FA damit, dass die Klägerin --obwohl es sich bei der Fa. H um eine neue Geschäftsbeziehung gehandelt habe-- weder Kenntnis von den Geschäftsführern noch von sonstigen Kontaktpersonen bei der angeblichen Lieferantin Fa. H gehabt habe, auf Faxantworten der Fa. H auch keine Kontaktperson aufgeführt gewesen sei, unterschiedliche Adressen der Fa. H in der Rechnung und in der weiteren Korrespondenz genannt worden seien, die von der Fa. H verwendete Steuernummer erkennbar von den in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) gebräuchlichen Steuernummern abgewichen sei, die Klägerin dies habe erkennen und mittels einer Nachfrage beim FA X verifizieren können und dass bei einem besonders gelagerten Geschäft, bei dem der Lieferant und der Abnehmer von einem Dritten, hier dem italienischen Geschäftsfreund, vorgegeben würden und keine Verhandlungen über den Geschäftsablauf und die Preisgestaltung geführt worden seien, besondere Aufmerksamkeit erforderlich sei.

9: Die Klage hatte zum Teil Erfolg. Das Finanzgericht (FG) bestätigte den Steueränderungsbescheid vom 4. Dezember 2008 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung, hob aber den Bescheid vom 2. Februar 2010 über die Ablehnung einer abweichenden Festsetzung der Umsatzsteuer aus Billigkeitsgründen und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 22. Februar 2011 wegen fehlerhafter Ermessensausübung auf.

10: Zur Begründung führte das FG im Wesentlichen aus, das FA habe den Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der Fa. H zu Recht versagt, weil sie nicht die der Fa. H vom FA erteilte Steuernummer enthalten habe und die Fa. H auch nicht leistende Unternehmerin gewesen sei. Nicht die Rechnungsausstellerin die Fa. H, sondern ein (unbekannter) Dritter habe die Lieferungen der in den Rechnungen angeführten Nickel-Kathoden an die Klägerin ausgeführt. Bei der auf den Rechnungen angegebenen Adresse habe es sich somit nicht um den Namen und die Anschrift der leistenden Unternehmerin i.S. von § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) gehandelt. Soweit die Klägerin über die Identität der Leistenden getäuscht worden sei, könne sie sich nicht darauf berufen, gutgläubig gewesen zu sein, denn § 15 Abs. 1 UStG schütze nicht den guten Glauben an die Erfüllung der Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug. Gesichtspunkte des Vertrauensschutzes könnten im Festsetzungsverfahren nicht berücksichtigt werden. Das FA habe daher im Steueränderungsbescheid vom 4. Dezember 2008 den Vorsteuerabzug zu Recht versagt.

11: Anders verhalte es sich mit der Ablehnung der von der Klägerin beantragten abweichenden Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen. Der Ablehnungsbescheid vom 2. Februar 2010 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung seien aufzuheben, weil das FA hierbei das ihm zustehende Ermessen nicht ordnungsgemäß ausgeübt habe. Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) könne dann, wenn nachgewiesen sei, dass die streitgegenständlichen Lieferungen von Gegenständen tatsächlich bewirkt und diese Gegenstände vom Steuerpflichtigen auf einer nachfolgenden Umsatzstufe für die Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet worden seien, das Recht auf Vorsteuerabzug nur versagt werden, wenn die Steuerbehörden das Vorliegen objektiver Umstände nachgewiesen hätten, die den Schluss zuließen, dass dieses Recht in betrügerischer Weise oder missbräuchlich geltend gemacht werde. Nur wenn Anhaltspunkte für Unregelmäßigkeiten oder Steuerhinterziehung vorlägen, könne ein verständiger Wirtschaftsteilnehmer nach den Umständen des konkreten Falls verpflichtet sein, über einen anderen Wirtschaftsteilnehmer, von dem er Gegenstände oder Dienstleistungen zu erwerben beabsichtige, Auskünfte einzuholen, um sicherzustellen, dass dessen Umsätze nicht in einen von einem Wirtschaftsteilnehmer auf einer vorhergehenden Umsatzstufe begangenen Betrug einbezogen seien.

12: Das FA habe aber weder im Ablehnungsbescheid vom 2. Februar 2010 noch in der dazu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 22. Februar 2011 objektive Umstände dargelegt, aufgrund derer die Klägerin verpflichtet gewesen sei, weitere Auskünfte über die Fa. H einzuholen. Die Zahlung auf ein Konto in der Schweiz und die Vermittlung des Geschäfts mit der Fa. H durch einen, dem Geschäftsführer der Klägerin (G), bekannten Dritten seien keine außergewöhnlichen Umstände, die auf eine Steuerhinterziehung schließen ließen. Das gelte gleichermaßen für den Umstand, dass G die Ware nicht selbst gesehen und keinen persönlichen Kontakt zu Frau B gehabt habe und das Geschäft über den (angeblich) beauftragten J abgewickelt worden sei.

13: Mit der Revision, mit der es Verletzung materiellen Rechts (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 14 UStG, § 31 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung, §§ 163, 227 der Abgabenordnung --AO--) geltend macht, wendet sich das FA gegen die Aufhebung seiner Entscheidungen im Billigkeitsverfahren. Zu den vom Leistungsempfänger zu ergreifenden Maßnahmen gehöre u.a. die dokumentierte Vergewisserung über die Unternehmereigenschaft des Leistenden. In der Einspruchsentscheidung seien diverse Besonderheiten aufgeführt und gewürdigt worden, die der Klägerin zu weiteren Nachforschungen Anlass gegeben hätten. Den sich daraus ergebenden Zweifeln sei die Klägerin aber nicht nachgegangen. Der vom FG geforderte Nachweis, dass die Klägerin ihr Vorsteuerabzugsrecht in betrügerischer Absicht oder missbräuchlich geltend mache, lasse sich weder aus der Rechtsprechung des EuGH noch aus der des Bundesfinanzhofs (BFH) herleiten.

14: Das FA beantragt,
das FG-Urteil insoweit aufzuheben, als es der Klage stattgegeben hat und die Klage insgesamt abzuweisen.

15: Die Klägerin beantragt,
die Revision des FA als unbegründet zurückzuweisen.

16: Zur Begründung trägt sie im Wesentlichen vor, die von der Fa. H an sie, die Klägerin, verkaufte Ware sei tatsächlich durch einen von ihr beauftragten Spediteur zum Abnehmer nach Italien verbracht worden. Das FA habe den Sachverhalt nicht hinreichend aufgeklärt, um eine sachgemäße Ermessensentscheidung treffen zu können. Allein der Umstand, dass eine erbrachte Leistung nicht tatsächlich von dem in der Rechnung angegebenen Leistenden bewirkt worden sei oder die Unterschriften der Personen, die bestimmte Dokumente als Leistende unterzeichnet hätten, sich als falsch erwiesen hätten, reiche nicht aus, den Vorsteuerabzug zu versagen. Das FA könne vom Steuerpflichtigen nicht verlangen, zu prüfen, ob der Aussteller der Rechnung Steuerpflichtiger sei.

Entscheidungsgründe

17: II. Die Revision des FA ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Entscheidung des FG stellt sich im Ergebnis aus anderen Gründen als richtig dar (§ 126 Abs. 4 FGO).

18: 1. Das FG hat die Voraussetzungen, unter denen im Billigkeitsverfahren (§§ 163, 227 AO) der Vorsteuerabzug gewährt werden kann, verkannt.

19: a) Das FG hat zu Unrecht entschieden, dass der Vorsteuerabzug im Billigkeitsverfahren zu gewähren ist, wenn die Steuerbehörden nicht das Vorliegen objektiver Umstände nachweisen, die den Schluss zulassen, dass das Recht auf Vorsteuerabzug in betrügerischer Weise oder missbräuchlich geltend gemacht wird, denn diese Voraussetzung betrifft nicht das Billigkeitsverfahren.

20: b) Das FG hat seine Auffassung insoweit zu Unrecht auf die EuGH-Urteile Mahagebén und Dávid vom 21. Juni 2012 C-80/11 und C-142/11 (EU:C:2012:373), Maks Pen vom 13. Februar 2014 C-18/13 (EU:C:2014:69) und Bonik vom 6. Dezember 2012 C-285/11 (EU:C:2012:774) gestützt. Denn in den vom EuGH in den Entscheidungen Mahagebén und Dávid, Maks Pen und Bonik zu beurteilenden Sachverhalten stand aufgrund der Vorlageentscheidungen fest, dass die nach der Richtlinie 2006/112/EG des Rates über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem vom 28. November 2006 (Mehrwertsteuersystem-Richtlinie --MwStSystRL--) vorgesehenen materiellen und formellen Voraussetzungen für die Entstehung und die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug erfüllt waren (EuGH-Urteile Mahagebén und Dávid, EU:C:2012:373, Rz 43, 44, 52; Maks Pen, EU:C:2014:69, Rz 25, und Bonik, EU:C:2012:774, Rz 29, 33, 40). Mit diesen Urteilen hat der EuGH daher das Recht auf Vorsteuerabzug nicht durch Vertrauensschutzgesichtspunkte erweitert, sondern begrenzt, indem er den Vorsteuerabzug selbst dann versagt, wenn dessen Voraussetzungen zwar tatsächlich vorliegen, jedoch aufgrund objektiver Umstände feststeht, dass der Steuerpflichtige wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligt, der in eine vom Lieferer oder von einem anderen Wirtschaftsteilnehmer auf einer vorhergehenden oder nachfolgenden Umsatzstufe der Lieferkette begangene Steuerhinterziehung einbezogen war (BFH-Urteil vom 22. Juli 2015 V R 23/14, BFHE 250, 559, BStBl II 2015, 914, Rz 36). Diese Sanktion, dem Steuerpflichtigen den Vorsteuerabzug trotz Vorliegens seiner objektiven Merkmale zu versagen, ist nur zu rechtfertigen, wenn das FA das Vorliegen objektiver Umstände nachweist, die den Schluss zulassen, dass das Recht auf Vorsteuerabzug vom Steuerpflichtigen in betrügerischer Weise oder missbräuchlich geltend gemacht wird (z.B. EuGH-Urteil Bonik, EU:C:2012:774, Rz 44).

21: c) Entgegen der Auffassung des FG lassen sich auch aus dem EuGH-Urteil Maks Pen (EU:C:2014:69, Rz 31) keine dahingehenden Schlussfolgerungen ableiten, dass auch bei unzutreffenden Rechnungsangaben der Vorsteuerabzug nur versagt werden dürfe, wenn das FA das Vorliegen objektiver Umstände nachweist, die den Schluss zulassen, dass das Recht auf Vorsteuerabzug vom Steuerpflichtigen in betrügerischer Weise oder missbräuchlich geltend gemacht wird. Aus Rz 31 ergibt sich, dass Zweifel daran, dass die Rechnungsangaben zutreffend und die Abrechnende auch die leistende Unternehmerin ist, nicht allein damit begründet werden können, dass die Abrechnende nicht über das erforderliche Personal sowie die erforderlichen Sachmittel und Vermögenswerte verfügt habe, die Kosten der Leistung nicht in ihrer Buchführung dokumentiert worden seien oder die Unterschrift der Personen, die bestimmte Dokumente als Leistende unterzeichnet haben, sich als falsch erwiesen haben. Vorliegend steht nach den Feststellungen des FG aber fest, dass die Fa. H nicht die leistende Unternehmerin war, sondern ein unbekannter Dritter und dass die Rechnung nicht die korrekte Steuernummer der Rechnungsausstellerin enthalten hat.

22: d) Im Billigkeitsverfahren (§§ 163, 227 AO) kann der Vorsteuerabzug ausnahmsweise unter dem Gesichtspunkt des allgemeinen Rechtsgrundsatzes des Vertrauensschutzes nach den Grundsätzen der EuGH-Rechtsprechung (Urteile Teleos vom 27. September 2007 C-409/04, EU:C:2007:548, Rz 68, und Netto Supermarkt vom 21. Februar 2008 C-271/06, EU:C:2008:105, Rz 25) in Betracht kommen. Das setzt voraus, dass der den Vorsteuerabzug begehrende Unternehmer gutgläubig war und alle Maßnahmen ergriffen hat, die vernünftigerweise von ihm verlangt werden können, um sich von der Richtigkeit der Angaben in der Rechnung zu überzeugen und seine Beteiligung an einem Betrug ausgeschlossen ist (BFH-Urteil vom 30. April 2009 V R 15/07, BFHE 225, 254, BStBl II 2009, 744, Rz 49).

23: Die Begründung des FG trägt deshalb die Aufhebung der Ermessensentscheidung des FA nicht.

24: 2. Die Aufhebung der Entscheidung des FA im Billigkeitsverfahren ist aber im Ergebnis richtig, weil dem FA Ermessensfehler unterlaufen sind.

25: a) Die vom FA im Rahmen einer Billigkeitsmaßnahme nach § 163 AO zu treffende Ermessensentscheidung ist im finanzgerichtlichen Verfahren nur eingeschränkt dahingehend überprüfbar, ob die Behörde bei ihrer Entscheidung die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten (Ermessensmissbrauch) oder von dem ihr eingeräumten Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat (Ermessensfehlgebrauch; vgl. BFH-Urteil vom 23. September 2004 V R 58/03, BFH/NV 2005, 825, Rz 12).

26: b) Das FA hat in seinen Ermessenserwägungen berücksichtigt, dass die Klägerin --obwohl es sich bei der Fa. H um eine neue Geschäftsbeziehung handelte-- weder Kenntnis von den Geschäftsführern noch von sonstigen Kontaktpersonen bei der angeblichen Lieferantin der Fa. H hatte, auf Faxantworten der Fa. H auch keine Kontaktperson aufgeführt war, unterschiedliche Adressen der Fa. H in der Rechnung und in der weiteren Korrespondenz genannt wurden und dass bei einem besonders gelagerten Geschäft, bei dem der Lieferant und der Abnehmer von einem Dritten, hier dem italienischen Geschäftsfreund, vorgegeben werden und keine Verhandlungen über den Geschäftsablauf und die Preisgestaltung geführt werden, besondere Aufmerksamkeit erforderlich ist.

27: c) Das FA hat darüber hinaus seine Ermessensentscheidung aber auch darauf gestützt, dass die von der Fa. H verwendete Steuernummer erkennbar von den in Deutschland gebräuchlichen Steuernummern abgewichen sei und die Klägerin sich über die Steuernummer der Fa. H durch eine Rückfrage beim FA X habe Gewissheit verschaffen können. Die Annahme des FA, dass die Steuernummern in Deutschland durchweg durch eine fünfstellige Ziffernkombination im dritten Ziffernblock gekennzeichnet seien, erweist sich als unzutreffend. Zumindest im Bundesland Nordrhein-Westfalen ist eine vierstellige Ziffernfolge im dritten Ziffernblock üblich. Deshalb ist auch die auf der Annahme einer erkennbar unzutreffenden Steuernummer beruhende Erwägung des FA, die Klägerin habe sich durch eine Nachfrage beim FA X Gewissheit verschaffen müssen, fehlerhaft.

28: d) Zwar stellt es keinen Ermessensfehler dar, wenn eine Behörde ihre Entscheidung auf mehrere Ermessenserwägungen stützt, von denen zwar eine oder einzelne fehlerhaft sind, die Behörde aber zum Ausdruck gebracht hat, dass bereits jede einzelne der Ermessenserwägungen sie dazu veranlasst hat, die von ihr getroffene Entscheidung vorzunehmen, also insofern bereits allein tragend ist. Für die Fehlerfreiheit einer Ermessensentscheidung genügt es, dass ein selbständig tragender Grund rechtlich fehlerfrei ist (BFH-Urteil vom 16. September 2014 X R 30/13, BFH/NV 2015, 150, 2. Orientierungssatz und Rz 29; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts vom 19. Mai 1981 1 C 169.79, BVerwGE 62, 215; vom 21. September 2000 2 C 5.99, Deutsches Verwaltungsblatt 2001, 726; vom 27. September 1978 1 C 28.77, Die öffentliche Verwaltung 1979, 374; vom 27. März 1979 1 C 15.77, Buchholz 402.24 § 10 der Ausländergesetzes Nr. 61; Kopp/Schenke, Verwaltungsgerichtsordnung, Kommentar, 21. Aufl., § 114 Rz 6a, m.w.N.).

29: Der Ermessensentscheidung des FA lässt sich aber nicht entnehmen, ob die unter II.2.b) genannten Erwägungen allein oder in ihrer Summe für die Entscheidung des FA maßgebend gewesen sind oder erst in der Gesamtschau mit den unter II.2.c) genannten fehlerhaften Erwägungen. Diese Entscheidung kann der Senat nicht an Stelle des FG treffen, denn das Gericht hat im Falle der Aufdeckung von Ermessensfehlern die Ermessensentscheidung aufzuheben (BFH-Urteil vom 3. August 1983 II R 144/80, BFHE 139, 128, BStBl II 1984, 321, Orientierungssatz) und darf grundsätzlich nicht sein Ermessen an die Stelle des Ermessens der Verwaltungsbehörde setzen (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 6. November 2012 VII R 72/11, BFHE 239, 15, BStBl II 2013, 141, Orientierungssatz und Rz 14).

30: 3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Bundesfinanzhof Urteil, 22. Juli 2015 - V R 23/14

Tenor

: Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 14. März 2014 1 K 4567/10 U wird als unbegründet zurückgewiesen.

: Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Tatbestand

1: I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) --eine 1995 gegründete GmbH, deren alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer A ist-- handelte in den Streitjahren 2007 und 2008 mit Kraftfahrzeugen.

2: Anlässlich einer Umsatzsteuersonderprüfung, die den Veranlagungszeitraum 2007 und die Voranmeldungszeiträume Januar bis Juni 2008 umfasste, gelangte die Prüferin ausweislich des Umsatzsteuer-Sonderprüfungsberichtes vom ... 2010 zu folgenden Feststellungen:

3: Bisher als umsatzsteuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen an die Firma B in Mallorca behandelte Umsätze seien steuerpflichtig, was zu Mehrsteuern in Höhe von 84.475,71 € im Jahr 2007 und 605.377,24 € in den Voranmeldungszeiträumen Januar bis Juni 2008 führe. Nach den Feststellungen der Steuerfahndung seien die betroffenen Fahrzeuge tatsächlich nicht nach Spanien verbracht, sondern im Inland weiter vermarktet worden. Zudem seien Vorsteuerbeträge aus Rechnungen der D in Höhe von 86.130,67 € (2007) und 311.159,33 € (Januar bis Juni 2008) nicht abziehbar, weil es sich bei dieser Firma um eine "Scheinfirma" gehandelt habe, die unter ihrer Rechnungsanschrift keinen Sitz gehabt habe.

4: Im Rahmen einer weiteren, nunmehr die Voranmeldungszeiträume Juli bis Dezember 2008 umfassenden Umsatzsteuer-Sonderprüfung stellte die Prüferin fest, dass die Klägerin in diesem Zeitraum Vorsteuerbeträge aus Rechnungen der D in Höhe von 397.690,83 € geltend gemacht hatte, die ebenfalls nicht abziehbar seien.

5: Das seinerseits zuständige Finanzamt I (FA I) folgte in einem geänderten Umsatzsteuerbescheid für 2007 vom 23. Februar 2010 den Feststellungen der Umsatzsteuersonderprüfungen. Am 2. März 2010 legte die Klägerin Einspruch "gegen den Umsatzsteuerbescheid vom 23.2.2010" ein und beantragte die Gewährung des Vorsteuerabzugs im Billigkeitsverfahren. Ein Einspruchsbescheid erging nicht.

6: Am 29. Januar 2010 reichte die Klägerin die Umsatzsteuerjahreserklärung 2008 ein, ohne die Prüfungsfeststellungen zu berücksichtigen; am selben Tag erließ das FA I für die Voranmeldungszeiträume Juni und Dezember 2008 Vorauszahlungsbescheide. Hiergegen legte die Klägerin am 18. Februar 2010 Einspruch ein. Am 23. Februar 2010 stimmte das FA I der Umsatzsteuerjahreserklärung der Klägerin für 2008 zu, erließ aber am 1. März 2010 einen geänderten Umsatzsteuerjahresbescheid 2008 unter Berücksichtigung der Prüfungsfeststellungen. Diesen Bescheid behauptete die Klägerin nicht erhalten zu haben. Am 19. November 2010 verwarf das FA I den Einspruch gegen die Umsatzsteuervorauszahlungsbescheide Juni und Dezember 2008 als unzulässig und wies den Einspruch gegen den Umsatzsteuerjahresbescheid 2008 als unbegründet zurück. Am 21. Dezember 2010 erhob die Klägerin Klage wegen Umsatzsteuer 2007 und 2008.

7: Am 1. April 2011 wurden die Finanzämter I, II und G zu zwei neuen Finanzämtern N und G zusammengelegt. Zuständig für die Besteuerung der Klägerin ist seitdem der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt N --FA--). Am 20. Juni 2012 erließ das FA einen Umsatzsteuerjahresbescheid 2008 mit demselben Inhalt wie der Bescheid vom 1. März 2010.

8: Das Finanzgericht (FG) sah die Klage sowohl für 2007 als auch für 2008 als zulässig an, wies sie jedoch als unbegründet ab. Zur Begründung führte das FG aus, der Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der D sei zu versagen, weil deren Rechnungen nicht die nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) erforderliche zutreffende vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers enthalten hätten. Bei der in den Rechnungen angegebenen Anschrift habe es sich um einen Briefkastensitz gehandelt, dessen Angabe die Voraussetzungen des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG nicht erfülle. Unter der betreffenden Anschrift sei die D lediglich postalisch erreichbar gewesen. Dort haben sich eine Beratungsstelle eines Lohnsteuerhilfevereins und ein Buchhaltungsbüro befunden, das die Post der D entgegengenommen und für sie Buchhaltungsarbeiten erledigt habe. Eigene geschäftliche Aktivitäten der D hätten dort nicht stattgefunden. D habe ab dem 1. Oktober 2007 zwei Büroräume, eine Einbauküche, zwei Toiletten und Lagerfläche unter einer anderen Anschrift angemietet; es spreche einiges dafür, dass sich dort auch die von der D gehandelten Fahrzeuge befunden hätten.

9: Es komme auch nicht darauf an, ob die Klägerin auf die Richtigkeit der in den Rechnungen der D angegebenen Anschrift habe vertrauen dürfen. Denn § 15 UStG sehe den Schutz des guten Glaubens an die Erfüllung der Vorsteuerabzugsvoraussetzungen nicht vor, weshalb Vertrauensschutzgesichtspunkte nicht bei der Steuerfestsetzung, sondern ggf. nur im Rahmen einer Billigkeitsmaßnahme gemäß §§ 163, 227 der Abgabenordnung (AO) berücksichtigt werden könnten.

10: Das FA sei auch zu Recht davon ausgegangen, dass es sich bei den in den Rechnungen an die B aufgeführten Umsätzen um steuerpflichtige Lieferungen gehandelt habe. Die Klägerin habe die Voraussetzungen einer steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung nicht nachgewiesen. Die Angaben in den Verbringenserklärungen, "Das Fahrzeug wird am ... von mir in das Zielland Spanien verbracht", seien insoweit nicht ausreichend, weil der Bestimmungsort nicht genannt sei und nicht ohne weiteres mit der Unternehmensanschrift der B gleichgesetzt werden könne. Zwar könne sich die erforderliche Angabe des Bestimmungsorts im Einzelfall unter Berücksichtigung aller Umstände aus der Rechnungsanschrift des Abnehmers ergeben. Dies gelte jedoch im Grundsatz nur, wenn davon auszugehen sei, dass --was nicht vorliege-- der Gegenstand der Lieferung auch zum Unternehmenssitz des Abnehmers versendet oder befördert werde. An welchen Ort die streitgegenständlichen Fahrzeuge tatsächlich verbracht worden seien, sei völlig unklar. Daher stehe auch nicht objektiv zweifelsfrei fest, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt seien. Die Lieferungen seien schließlich auch nicht nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG steuerfrei: Es fehle an einem belegmäßigen Nachweis des Bestimmungsortes der streitigen Lieferungen.

11: Hiergegen wendet sich die Klägerin mit der Revision, mit der sie Verletzung formellen und materiellen Rechts geltend macht.

12: Das FG gehe unzutreffend davon aus, dass der Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) mit Urteil Planzer Luxembourg vom 28. Juni 2007 C-73/06 (EU:C:2007:397) entschieden habe, dass an eine Anschrift i.S. des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG dieselben Anforderungen wie an einen "Sitz" im Sinne der Achten Richtlinie 79/1072/EWG des Rates vom 6. Dezember 1979 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern zu stellen seien. Eine Anschrift erfordere nur die postalische Erreichbarkeit an der angegebenen Adresse. Die Angabe der Anschrift i.S. des Art. 226 Nr. 5 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) diene der Identifikation des Rechnungsausstellers. Es sei für einen vorsteuerabzugsberechtigten Unternehmer unzumutbar, wenn er zu prüfen habe, inwieweit an der Anschrift über die postalische Erreichbarkeit hinaus Aktivitäten des leistenden Unternehmers stattfänden. D habe existiert, sei leistender Unternehmer i.S. des § 2 UStG und unter der angegebenen Anschrift auch postalisch erreichbar gewesen. Zudem seien dort die Buchhaltungsarbeiten der D vorgenommen und ihre Steuererklärungen gefertigt worden. Die in der Rechnung angegebene Anschrift werde auch nicht deshalb unzutreffend, weil ein Unternehmer unter weiteren Adressen erreichbar sei oder betriebliche Aktivitäten entfalte.

13: Eine unangemessene Erschwerung des Vorsteuerabzugs berühre den Kernbestand des von Art. 12 des Grundgesetzes (GG) geschützten Rechts auf freie Berufsausübung.

14: Hinsichtlich der Versagung der Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen sei darauf hinzuweisen, dass es auf die Angabe des Zielorts in den Verbringungsnachweisen nicht ankomme, weil sich dieser bereits aus den Ausgangsrechnungen ergebe, die Teile des Buch- und Belegnachweises seien.

15: Das Urteil der Vorinstanz sei im Übrigen verfahrensfehlerhaft zustande gekommen, weil das FG den Beweisanträgen in den Schriftsätzen vom 26. März 2013 und 13. März 2014, die sie in der mündlichen Verhandlung wiederholt habe, nicht nachgegangen sei. Das habe sie, die Klägerin, zu Protokoll der mündlichen Verhandlung auch gerügt.

16: Die Klägerin beantragt,
die Vorentscheidung aufzuheben und die Umsatzsteuerbescheide 2007 und 2008 vom 14. August 2013 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer für 2007 auf ./. 658.086,03 € und für 2008 auf ./. 1.465.863,67 € herabgesetzt wird.

17: Sinngemäß regt sie hilfsweise an,
dem EuGH die Frage zur Vorabentscheidung vorzulegen, ob "... unter den Umständen wie bei der D davon auszugehen (ist), dass sie an ihrem Firmensitz ... auch ihre Anschrift im Sinne der Mehrwertsteuersystemrichtlinie (Richtlinie 2006/112/EG) hatte".

18: Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

19: Das FA bezieht sich im Wesentlichen auf die Gründe des FG-Urteils.

Entscheidungsgründe

20: II. Die Revision der Klägerin ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

21: 1. Die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 14 UStG lagen hinsichtlich der aus den Rechnungen der D geltend gemachten Vorsteuerbeträge nicht vor. Gesichtspunkte des Vertrauensschutzes können im Festsetzungsverfahren nicht berücksichtigt werden.

22: a) Fehlen die für den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG erforderlichen Rechnungsangaben oder sind sie --wie hier-- unzutreffend, besteht für den Leistungsempfänger kein Anspruch auf Vorsteuerabzug (Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 2. September 2010 V R 55/09, BFHE 231, 332, BStBl II 2011, 235, unter II.3.; vom 17. Dezember 2008 XI R 62/07, BFHE 223, 535, BStBl II 2009, 432).

23: b) Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 UStG setzt die Ausübung des Vorsteuerabzugs voraus, dass der Unternehmer eine nach §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Eine solche Rechnung muss gemäß § 14 Abs. 4 Nr. 1 UStG die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers enthalten.

24: Unionsrechtliche Grundlage dieser Vorschrift ist Art. 178 Buchst. a MwStSystRL. Danach muss der Steuerpflichtige, um das Recht auf Vorsteuerabzug ausüben zu können, eine gemäß Titel XI Kap. 3 Abschn. 3 bis 6 (Art. 219a bis Art. 240 MwStSystRL) ausgestellte Rechnung besitzen. Eine derartige Rechnung muss gemäß Art. 226 Nr. 5 MwStSystRL ebenfalls die vollständige Anschrift des Steuerpflichtigen enthalten.

25: c) Das Merkmal "vollständige Anschrift" in § 14 Abs. 4 Nr. 1 UStG erfüllt nur die Angabe der zutreffenden Anschrift des leistenden Unternehmers, unter der er seine wirtschaftlichen Aktivitäten entfaltet. Denn sowohl Sinn und Zweck der Regelung in § 15 Abs. 1, § 14 Abs. 4 Nr. 1 UStG als auch das Prinzip des Sofortabzugs der Vorsteuer gebieten es, dass der Finanzverwaltung anhand der Rechnung eine eindeutige und leichte Nachprüfbarkeit des Tatbestandsmerkmals der Leistung eines anderen Unternehmers ermöglicht wird. Deshalb ist der Abzug der in der Rechnung einer GmbH ausgewiesenen Umsatzsteuer nur möglich, wenn der in der Rechnung angegebene Sitz der GmbH bei Ausführung der Leistung und bei Rechnungstellung tatsächlich bestanden hat. Der den Vorsteuerabzug begehrende Leistungsempfänger trägt hierfür die Feststellungslast, denn es besteht eine Obliegenheit des Leistungsempfängers, sich über die Richtigkeit der Angaben in der Rechnung zu vergewissern (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteile vom 30. April 2009 V R 15/07, BFHE 225, 254, BStBl II 2009, 744, unter II.1.b; vom 6. Dezember 2007 V R 61/05, BFHE 221, 55, BStBl II 2008, 695, unter II.3.b; vom 19. April 2007 V R 48/04, BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315, unter II.C.1.a und II.C.3.b; vom 27. Juni 1996 V R 51/93, BFHE 181, 197, BStBl II 1996, 620, unter II.1.). Die Angabe einer Anschrift, an der im Zeitpunkt der Rechnungstellung keinerlei geschäftliche Aktivitäten stattfinden, reicht als zutreffende Anschrift nicht aus (BFH-Urteile vom 8. Juli 2009 XI R 51/07, BFH/NV 2010, 256, unter II.1.c; in BFHE 181, 197, BStBl II 1996, 620, Orientierungssatz 3 und unter II.1.; anderer Ansicht für die Verwendung eines Postfaches durch den Leistungsempfänger Abschn. 14.5 Abs. 2 Satz 3 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses). Soweit der Senat im Urteil in BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315 geäußert hat, ein "Briefkastensitz" mit nur postalischer Erreichbarkeit könne ausreichen, hält er hieran nicht mehr fest. Eine von der Klägerin hervorgehobene Prüfung anhand von Art. 12 GG kommt nicht in Betracht; denn die Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) hat keinen Spielraum in der Umsetzung der Richtlinie. Deshalb gelten keine verfassungsrechtlichen Maßstäbe (vgl. den Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 19. Juli 2011 1 BvR 1916/09, Le Corbusier, Designermöbel Urheberrecht, BVerfGE 129, 78).

26: d) Der von der Klägerin angeregten Anrufung des EuGH bedarf es nicht, denn diese Beurteilung steht im Einklang mit dem Unionsrecht.

27: aa) Das Recht auf Vorsteuerabzug setzt neben den sonstigen Anforderungen als formelle Ausübungsvoraussetzung gemäß Art. 178 Buchst. a MwStSystRL den Besitz einer Rechnung voraus, die alle gemäß Titel XI Kap. 3 Abschn. 3 bis 6 (Art. 219a bis Art. 240 MwStSystRL) erforderlichen Angaben enthält (EuGH-Urteil Mahagebén und Dávid vom 21. Juni 2012 C-80/11, C-142/11, EU:C:2012:373, Rz 43, 44, 52). Dazu gehören gemäß Art. 226 Nr. 5 MwStSystRL auch der vollständige Name und die vollständige Anschrift des Steuerpflichtigen. Dabei muss die Rechnung alle in Art. 226 MwStSystRL genannten Informationen enthalten (EuGH-Urteile Pannon Gép vom 15. Juli 2010 C-368/09, EU:C:2010:441, Rz 40 ff.; Dankowski vom 22. Dezember 2010 C-438/09, EU:C:2010:818, Rz 29 zu der im Wesentlichen inhaltsgleichen Regelung in Art. 22 Abs. 3 Buchst. b der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern).

28: bb) Dass die Angabe eines "Briefkastensitzes" nicht ausreicht, folgt auch aus dem EuGH-Urteil Planzer Luxembourg (EU:C:2007:397). Der EuGH hat darin zum Sitz einer wirtschaftlichen Tätigkeit i.S. von Art. 1 Nr. 1 der Dreizehnten Richtlinie 86/560/EWG des Rates vom 17. November 1986 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Verfahren der Erstattung der Mehrwerststeuer an nicht im Gebiet der Gemeinschaft ansässige Steuerpflichtige (Richtlinie 86/560/EWG) entschieden, dass sich eine fiktive Ansiedlung in der Form, wie sie für eine "Briefkastenfirma" oder für eine "Strohfirma" charakteristisch ist, nicht als derartiger Sitz ansehen lässt (EuGH-Urteil Planzer Luxembourg, EU:C:2007:397, Rz 62). Das mag sich nicht unmittelbar auf den Begriff der "vollständigen Anschrift" i.S. des Art. 226 Nr. 5 MwStSystRL übertragen lassen. Der EuGH hat im selben Urteil aber auch entschieden, dass die Berücksichtigung der wirtschaftlichen Realität ein grundlegendes Kriterium für die Anwendung des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems ist (EuGH-Urteil Planzer Luxembourg, EU:C:2007:397, Rz 43). Ein bloßer "Briefkastensitz" bildet aber die wirtschaftliche Realität gerade nicht ab, sondern verschleiert sie.

29: cc) Im Übrigen ist die Frage, die die Klägerin dem EuGH zur Vorabentscheidung vorzulegen anregt, nämlich, ob die D an ihrem Firmensitz auch ihre Anschrift im Sinne der MwStSystRL hatte, nicht entscheidungserheblich. Denn die Rechnung wies nach den Feststellungen des FG als Anschrift gerade nicht den Firmensitz, sondern einen "Briefkastensitz" aus.

30: 2. Ob der Klägerin der Vorsteuerabzug wegen ihres guten Glaubens an die Richtigkeit der Rechnungsangaben der D zu gewähren ist, ist im vorliegenden Festsetzungsverfahren nicht zu entscheiden.

31: a) § 15 UStG sieht den Schutz des guten Glaubens an die Erfüllung der Vorsteuerabzugsvoraussetzungen im Festsetzungsverfahren nicht vor. Vertrauensschutz kann aufgrund besonderer Verhältnisse des Einzelfalls nach nationalem Recht nicht im Rahmen der Steuerfestsetzung nach §§ 16, 18 UStG, sondern nur im Rahmen einer Billigkeitsmaßnahme gemäß §§ 163, 227 AO gewährt werden (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteile in BFHE 231, 332, BStBl II 2011, 235; in BFH/NV 2010, 256; vom 12. August 2009 XI R 48/07, BFH/NV 2010, 259; vom 30. April 2009 V R 15/07, BFHE 225, 254, BStBl II 2009, 744). Hieran hält der Senat fest.

32: b) Dem steht das Unionsrecht nicht entgegen. Denn nach ständiger Rechtsprechung des EuGH sind mangels einer einschlägigen Unionsregelung die Verfahrensmodalitäten, die den Schutz der dem Bürger aus dem Unionsrecht erwachsenden Rechte gewährleisten sollen, nach dem Grundsatz der Verfahrensautonomie der Mitgliedstaaten Sache der innerstaatlichen Rechtsordnung eines jeden Mitgliedstaats (EuGH-Urteil Reemtsma vom 15. März 2007 C-35/05, EU:C:2007:167, Rz 40, m.w.N.; vgl. auch EuGH-Urteil Schmeink & Cofreth und Strobel vom 19. September 2000 C-454/98, EU:C:2000:469, Rz 65, 66, Leitsatz 2 zur Berichtigung von zu Unrecht in Rechnung gestellter Mehrwertsteuer). Unionsrechtlichen Belangen wird im Rahmen von Vertrauensschutzgesichtspunkten beim Vorsteuerabzug dadurch Rechnung getragen, dass das dem FA in § 163 AO eingeräumte Ermessen auf Null reduziert ist, wenn unionsrechtliche Regelungen eine Billigkeitsmaßnahme erfordern (BFH-Urteil vom 30. Juli 2008 V R 7/03, BFHE 223, 372, BStBl II 2010, 1075, unter II.5.; vgl. auch BFH-Urteil vom 8. März 2001 V R 61/97, BFHE 194, 517, BStBl II 2004, 373, unter II.5.). Macht der Steuerpflichtige Gesichtspunkte des Vertrauensschutzes im Festsetzungsverfahren geltend, wird die Entscheidung über die Billigkeitsmaßnahme gemäß § 163 Satz 3 AO regelmäßig mit der Steuerfestsetzung zu verbinden sein. Hieran hält der Senat fest.

33: c) Die jüngere Rechtsprechung des EuGH gibt keinen Anlass, den Vorsteuerabzug trotz des Fehlens einzelner materieller oder formeller Merkmale wegen des guten Glaubens des Leistungsempfängers an deren Vorliegen zu gewähren.

34: aa) Die EuGH-Urteile Mahagebén und Dávid (EU:C:2012:373), Maks Pen vom 13. Februar 2014 C-18/13 (EU:C:2014:69) und Bonik vom 6. Dezember 2012 C-285/11 (EU:C:2012:774) begrenzen die Verfahrensautonomie Deutschlands nicht und zwingen nicht dazu, Gutglaubensschutzgesichtspunkte im Festsetzungsverfahren zu berücksichtigen.

35: bb) Die genannten EuGH-Urteile zielen nicht darauf ab, ein nicht vorliegendes Tatbestandsmerkmal des Vorsteuerabzugs durch den guten Glauben des Leistungsempfängers an dessen Vorliegen zu ersetzen. Denn in den vom EuGH in den Entscheidungen Mahagebén und Dávid, Maks Pen und Bonik beurteilten Sachverhalten stand aufgrund der Vorlageentscheidungen fest, dass die nach der MwStSystRL vorgesehenen materiellen und formellen Voraussetzungen für die Entstehung und die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug erfüllt waren (EuGH-Urteile Mahagebén und Dávid, EU:C:2012:373, Rz 43, 44, 52; Maks Pen, EU:C:2014:69, Rz 25, und Bonik, EU:C:2012:774, Rz 29, 33, 40). Liegen die materiellen und formellen Voraussetzungen der Berechtigung zum Vorsteuerabzug aber vor, so gibt es für Vertrauensschutzgesichtspunkte keinen Anwendungsbereich. Diese können erst zum Tragen kommen, wenn eine oder mehrere Voraussetzungen des Rechts auf Vorsteuerabzug fehlen, der Steuerpflichtige aber gutgläubig von deren Vorliegen ausging und ausgehen konnte.

36: Der EuGH hat in den o.g. Entscheidungen das Recht auf Vorsteuerabzug nicht durch Vertrauensschutzgesichtspunkte erweitert, sondern --ebenso wie bereits im Urteil Kittel und Recolta Recycling vom 6. Juli 2006 C-439/04, C-440/04 (EU:C:2006:446), dem sich der Senat bereits angeschlossen hat (BFH-Urteile in BFHE 225, 254, BStBl II 2009, 744; in BFHE 217, 194, BStBl II 2009, 315)-- begrenzt, indem er den Vorsteuerabzug selbst dann versagt, wenn dessen Voraussetzungen zwar tatsächlich vorliegen, jedoch aufgrund objektiver Umstände feststeht, dass der Steuerpflichtige wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligt, der in eine vom Lieferer oder von einem anderen Wirtschaftsteilnehmer auf einer vorhergehenden oder nachfolgenden Umsatzstufe der Lieferkette begangene Steuerhinterziehung einbezogen war.

37: 3. Bei den Lieferungen an B hat es sich um steuerpflichtige Lieferungen gehandelt. Die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 1 Buchst. b, § 6a UStG kommt für die streitbefangenen Lieferungen nicht in Betracht, weil die Klägerin die Voraussetzungen der Steuerbefreiung nicht nachgewiesen hat.

38: a) Gemäß § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG sind die innergemeinschaftlichen Lieferungen (§ 6a) steuerfrei. Eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung setzt gemäß § 6a Abs. 1 UStG u.a. voraus, dass der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet hat. Dabei hat der Unternehmer die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 und 2 UStG gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV) beleg- und buchmäßig nachzuweisen (BFH-Urteil vom 25. April 2013 V R 28/11, BFHE 242, 77, BStBl II 2013, 656).

39: b) Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung auf Art. 131 und 138 MwStSystRL. Gemäß Art. 131 MwStSystRL wird auch die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung "unbeschadet sonstiger Gemeinschaftsvorschriften und unter den Bedingungen angewandt, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung dieser Befreiungen und zur Verhinderung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung oder Missbrauch festlegen". Nach Art. 138 Abs. 1 MwStSystRL befreien die Mitgliedstaaten die Lieferungen von Gegenständen, die durch den Verkäufer, den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb ihres jeweiligen Gebiets, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, von der Steuer, wenn diese Lieferung an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt wird, der/die als solche/r in einem anderen Mitgliedstaat als dem des Beginns der Versendung oder Beförderung der Gegenstände handelt.

40: c) Der Unternehmer hat die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV unter Berücksichtigung der von den Mitgliedstaaten nach dem Einleitungssatz in Art. 131 MwStSystRL festgelegten Bedingungen nachzuweisen (vgl. EuGH-Urteile VSTR vom 27. September 2012 C-587/10, EU:C:2012:592, Rz 42 f. und 47; Mecsek-Gabona vom 6. September 2012 C-273/11, EU:C:2012:547, Rz 36 und 38; R vom 7. Dezember 2010 C-285/09, EU:C:2010:742, Rz 43 und 46; BFH-Urteil vom 14. November 2012 XI R 8/11, BFH/NV 2013, 596).

41: Der Unternehmer soll gemäß § 17a Abs. 2 UStDV in den Fällen, in denen er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert, den Nachweis führen:
"...
1. durch das Doppel der Rechnung (§§ 14, 14a des Gesetzes),
2. durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, insbesondere Lieferschein,
3. durch eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten sowie
4. in den Fällen der Beförderung des Gegenstands durch den Abnehmer durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern."

42: Im Streitfall hat die Klägerin den Belegnachweis nicht erbracht. Zwar kann sich die gemäß § 17a Abs. 2 Nr. 2, § 17c Abs. 2 Nr. 9 UStDV erforderliche Angabe des Bestimmungsorts unter Berücksichtigung aller Umstände im Einzelfall aus der Rechnungsanschrift des Abnehmers ergeben (vgl. dazu BFH-Urteile vom 14. November 2012 XI R 17/12, BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407; vom 7. Dezember 2006 V R 52/03, BFHE 216, 367, BStBl II 2007, 420). Das gilt jedoch im Grundsatz nur, wenn davon auszugehen ist, dass der Gegenstand der Lieferung auch zum Unternehmenssitz des Abnehmers versendet oder befördert wird (vgl. BFH-Urteile vom 17. Februar 2011 V R 28/10, BFHE 233, 331; in BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407). Das ist hier nicht der Fall. Denn nach den, den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) ist der Verbleib der streitgegenständlichen Fahrzeuge "völlig unklar".

43: d) Die betreffenden Lieferungen sind auch nicht nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG steuerfrei. Die Frage des Gutglaubensschutzes stellt sich erst dann, wenn der Unternehmer seinen Nachweispflichten nachgekommen ist. Maßgeblich ist hierfür die formelle Vollständigkeit, nicht aber die inhaltliche Richtigkeit der Beleg- und Buchangaben, da § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG das Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben schützt (vgl. dazu BFH-Urteil vom 15. Februar 2012 XI R 42/10, BFH/NV 2012, 1188, m.w.N.). Im Streitfall fehlt es aber an einem belegmäßigen Nachweis des Bestimmungsorts, weil dieser nicht ohne weiteres mit der Unternehmensanschrift des B gleichgesetzt werden kann.

44: e) Kommt der Unternehmer --wie hier-- seinen Nachweispflichten gemäß § 6a Abs. 3 UStG, §§ 17a, 17c UStDV nicht nach, ist grundsätzlich davon auszugehen, dass die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung nicht erfüllt sind. Etwas anderes gilt ausnahmsweise dann, wenn zweifelsfrei feststeht, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt sind (z.B. BFH-Urteile vom 21. Mai 2014 V R 34/13, BFHE 246, 232, BStBl II 2014, 914; in BFHE 239, 516, BStBl II 2013, 407, jeweils m.w.N.). Das ist vorliegend schon deshalb nicht der Fall, weil --wie bereits dargelegt-- der Verbleib der streitgegenständlichen Fahrzeuge "völlig unklar" ist.

45: 4. Die Revision führt auch weder aus verfahrensrechtlichen Gründen zum Erfolg noch greifen die von der Klägerin geltend gemachten Verfahrensrügen durch.

46: a) Macht der Steuerpflichtige bereits im Festsetzungsverfahren Vertrauensschutzgesichtspunkte geltend und begehrt den Vorsteuerabzug auch im Rahmen einer Billigkeitsmaßnahme nach §§ 163, 227 AO (vgl. hierzu unter II.2.a), so ist die Entscheidung über die Billigkeitsmaßnahme zwar regelmäßig mit der Steuerfestsetzung zu verbinden (BFH-Urteil in BFHE 225, 254, BStBl II 2009, 744, 3. Leitsatz und Rz 48). Das FA konnte vorliegend beide Verfahren schon deshalb nicht verbinden, weil die Klägerin den Billigkeitsantrag erst in der Einspruchsbegründung vom 2. März 2010 --und damit nach Bekanntgabe der Steuerfestsetzung-- gestellt hat.

47: b) Das FG hat auch nicht --wie von der Klägerin gerügt-- seine ihm nach § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO obliegende Pflicht zur Sachaufklärung verletzt. Ein derartiger Verfahrensfehler liegt zwar vor, wenn das FG einen ordnungsgemäß gestellten Beweisantrag übergeht, sofern nicht das Beweismittel für die zu treffende Entscheidung unerheblich ist, das Beweismittel unerreichbar bzw. unzulässig oder absolut untauglich ist oder die in Frage stehende Tatsache zugunsten des Beweisführenden als wahr unterstellt werden (z.B. BFH-Beschlüsse vom 24. Juli 2014 V B 1/14, BFH/NV 2014, 1763; vom 5. November 2013 VI B 86/13, BFH/NV 2014, 360; vom 18. März 2013 III B 143/12, BFH/NV 2013, 963).

48: Nach diesen Grundsätzen war das FG nicht gehalten, die von der Klägerin benannten Zeugen zu vernehmen. Das FG hat sich unter Berücksichtigung der Schriftsätze der Klägervertreter vom 26. März 2013 und 13. März 2014, mit dem die Zeugen unter Angabe des Beweisthemas benannt worden sind, sowie aufgrund des Vortrags der Beteiligten in der mündlichen Verhandlung ausführlich mit den von den Zeugen zu bekundenden Tatsachen auseinandergesetzt, diese im Rahmen des Gesamtvortrags der Klägerin gewürdigt und den Schluss gezogen, es könne sowohl als wahr unterstellt werden, dass der Steuerfahnder in den Räumlichkeiten ... Straße die D betreffenden Unterlagen beschlagnahmt habe, als auch, dass dort Post für die D angekommen sei und die Zeugin S der Steuerfahndung einen Ordner mit Rechnungen der D übergeben habe. Hinsichtlich der weiteren Beweisanträge ist das FG rechtsfehlerfrei zu der Ansicht gelangt, dass die jeweiligen Beweisthemen nicht entscheidungserheblich waren.

49: 5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 15 Vorsteuerabzug

(1) Der Unternehmer kann die folgenden Vorsteuerbeträge abziehen:

1.: die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a ausgestellte Rechnung besitzt. Soweit der gesondert ausgewiesene Steuerbetrag auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Umsätze entfällt, ist er bereits abziehbar, wenn die Rechnung vorliegt und die Zahlung geleistet worden ist;
2.: die entstandene Einfuhrumsatzsteuer für Gegenstände, die für sein Unternehmen nach § 1 Absatz 1 Nummer 4 eingeführt worden sind;
3.: die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen für sein Unternehmen, wenn der innergemeinschaftliche Erwerb nach § 3d Satz 1 im Inland bewirkt wird;
4.: die Steuer für Leistungen im Sinne des § 13b Absatz 1 und 2, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Soweit die Steuer auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Leistungen entfällt, ist sie abziehbar, wenn die Zahlung geleistet worden ist;
5.: die nach § 13a Abs. 1 Nr. 6 geschuldete Steuer für Umsätze, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind.

1.: steuerfreie Umsätze;
2.: Umsätze im Ausland, die steuerfrei wären, wenn sie im Inland ausgeführt würden.

(3) Der Ausschluss vom Vorsteuerabzug nach Absatz 2 tritt nicht ein, wenn die Umsätze

1.

in den Fällen des Absatzes 2 Nr. 1

a): nach § 4 Nr. 1 bis 7, § 25 Abs. 2 oder nach den in § 26 Abs. 5 bezeichneten Vorschriften steuerfrei sind oder
b): nach § 4 Nummer 8 Buchstabe a bis g, Nummer 10 oder Nummer 11 steuerfrei sind und sich unmittelbar auf Gegenstände beziehen, die in das Drittlandsgebiet ausgeführt werden;

2.

in den Fällen des Absatzes 2 Satz 1 Nr. 2

a): nach § 4 Nr. 1 bis 7, § 25 Abs. 2 oder nach den in § 26 Abs. 5 bezeichneten Vorschriften steuerfrei wären oder
b): nach § 4 Nummer 8 Buchstabe a bis g, Nummer 10 oder Nummer 11 steuerfrei wären und der Leistungsempfänger im Drittlandsgebiet ansässig ist oder diese Umsätze sich unmittelbar auf Gegenstände beziehen, die in das Drittlandsgebiet ausgeführt werden.

(4a) Für Fahrzeuglieferer (§ 2a) gelten folgende Einschränkungen des Vorsteuerabzugs:

1.: Abziehbar ist nur die auf die Lieferung, die Einfuhr oder den innergemeinschaftlichen Erwerb des neuen Fahrzeugs entfallende Steuer.
2.: Die Steuer kann nur bis zu dem Betrag abgezogen werden, der für die Lieferung des neuen Fahrzeugs geschuldet würde, wenn die Lieferung nicht steuerfrei wäre.
3.: Die Steuer kann erst in dem Zeitpunkt abgezogen werden, in dem der Fahrzeuglieferer die innergemeinschaftliche Lieferung des neuen Fahrzeugs ausführt.

(5) Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung nähere Bestimmungen darüber treffen,

1.: in welchen Fällen und unter welchen Voraussetzungen zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens für den Vorsteuerabzug auf eine Rechnung im Sinne des § 14 oder auf einzelne Angaben in der Rechnung verzichtet werden kann,
2.: unter welchen Voraussetzungen, für welchen Besteuerungszeitraum und in welchem Umfang zur Vereinfachung oder zur Vermeidung von Härten in den Fällen, in denen ein anderer als der Leistungsempfänger ein Entgelt gewährt (§ 10 Abs. 1 Satz 3), der andere den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen kann, und
3.: wann in Fällen von geringer steuerlicher Bedeutung zur Vereinfachung oder zur Vermeidung von Härten bei der Aufteilung der Vorsteuerbeträge (Absatz 4) Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, unberücksichtigt bleiben können oder von der Zurechnung von Vorsteuerbeträgen zu diesen Umsätzen abgesehen werden kann.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 14 Ausstellung von Rechnungen

(2) Führt der Unternehmer eine Lieferung oder eine sonstige Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 aus, gilt Folgendes:

1.: führt der Unternehmer eine steuerpflichtige Werklieferung (§ 3 Abs. 4 Satz 1) oder sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück aus, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen;
2.: führt der Unternehmer eine andere als die in Nummer 1 genannte Leistung aus, ist er berechtigt, eine Rechnung auszustellen. Soweit er einen Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen oder an eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist, ausführt, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen. Eine Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung besteht nicht, wenn der Umsatz nach § 4 Nummer 8 bis 29 steuerfrei ist. § 14a bleibt unberührt.

(3) Unbeschadet anderer nach Absatz 1 zulässiger Verfahren gelten bei einer elektronischen Rechnung die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit des Inhalts als gewährleistet durch

1.: eine qualifizierte elektronische Signatur oder
2.: elektronischen Datenaustausch (EDI) nach Artikel 2 der Empfehlung 94/820/EG der Kommission vom 19. Oktober 1994 über die rechtlichen Aspekte des elektronischen Datenaustausches (ABl. L 338 vom 28.12.1994, S. 98), wenn in der Vereinbarung über diesen Datenaustausch der Einsatz von Verfahren vorgesehen ist, die die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit der Daten gewährleisten.

(4) Eine Rechnung muss folgende Angaben enthalten:

1.: den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers,
2.: die dem leistenden Unternehmer vom Finanzamt erteilte Steuernummer oder die ihm vom Bundeszentralamt für Steuern erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer,
3.: das Ausstellungsdatum,
4.: eine fortlaufende Nummer mit einer oder mehreren Zahlenreihen, die zur Identifizierung der Rechnung vom Rechnungsaussteller einmalig vergeben wird (Rechnungsnummer),
5.: die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung,
6.: den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung; in den Fällen des Absatzes 5 Satz 1 den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt,
7.: das nach Steuersätzen und einzelnen Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistung (§ 10) sowie jede im Voraus vereinbarte Minderung des Entgelts, sofern sie nicht bereits im Entgelt berücksichtigt ist,
8.: den anzuwendenden Steuersatz sowie den auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrag oder im Fall einer Steuerbefreiung einen Hinweis darauf, dass für die Lieferung oder sonstige Leistung eine Steuerbefreiung gilt,
9.: in den Fällen des § 14b Abs. 1 Satz 5 einen Hinweis auf die Aufbewahrungspflicht des Leistungsempfängers und
10.: in den Fällen der Ausstellung der Rechnung durch den Leistungsempfänger oder durch einen von ihm beauftragten Dritten gemäß Absatz 2 Satz 2 die Angabe „Gutschrift”.

1.: Dokumente als Rechnungen anerkannt werden können,
2.: die nach Absatz 4 erforderlichen Angaben in mehreren Dokumenten enthalten sein können,
3.: Rechnungen bestimmte Angaben nach Absatz 4 nicht enthalten müssen,
4.: eine Verpflichtung des Unternehmers zur Ausstellung von Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis (Absatz 4) entfällt oder
5.: Rechnungen berichtigt werden können.

Treibhausgas-Emissionshandelsgesetz - TEHG 2011 | § 3 Begriffsbestimmungen

Für dieses Gesetz gelten die folgenden Begriffsbestimmungen:

1.: Anlageeine Betriebsstätte oder sonstige ortsfeste Einrichtung;
2.: Anlagenbetreibereine natürliche oder juristische Person oder Personengesellschaft, die die unmittelbare Entscheidungsgewalt über eine Anlage innehat, in der eine Tätigkeit nach Anhang 1 Teil 2 Nummer 1 bis 32 durchgeführt wird, und die dabei die wirtschaftlichen Risiken trägt; wer im Sinne des Bundes-Immissionsschutzgesetzes eine genehmigungsbedürftige Anlage betreibt, in der eine Tätigkeit nach Anhang 1 Teil 2 Nummer 1 bis 30 durchgeführt wird, ist Anlagenbetreiber nach Halbsatz 1;
3.: Berechtigungdie Befugnis zur Emission von einer Tonne Kohlendioxidäquivalent in einem bestimmten Zeitraum; eine Tonne Kohlendioxidäquivalent ist eine Tonne Kohlendioxid oder die Menge eines anderen Treibhausgases, die in ihrem Potenzial zur Erwärmung der Atmosphäre einer Tonne Kohlendioxid entspricht;
4.: Betreiberein Anlagenbetreiber oder Luftfahrzeugbetreiber;
5.: Emissiondie Freisetzung von Treibhausgasen durch eine Tätigkeit nach Anhang 1 Teil 2; die Weiterleitung von Treibhausgasen steht nach Maßgabe der Monitoring-Verordnung der Freisetzung gleich;
6.: (weggefallen)
7.: Luftfahrzeugbetreibereine natürliche oder juristische Person oder Personengesellschaft, die die unmittelbare Entscheidungsgewalt über ein Luftfahrzeug zu dem Zeitpunkt innehat, zu dem mit diesem eine Luftverkehrstätigkeit durchgeführt wird, und die dabei die wirtschaftlichen Risiken der Luftverkehrstätigkeit trägt, oder, wenn die Identität dieser Person nicht bekannt ist oder vom Luftfahrzeugeigentümer nicht angegeben wird, der Eigentümer des Luftfahrzeugs;
8.: Luftverkehrsberechtigungeine Berechtigung, die für Emissionen des Luftverkehrs vergeben wird;
9.: Luftverkehrstätigkeiteine Tätigkeit nach Anhang 1 Teil 2 Nummer 33;
10.: Monitoring-Verordnungdie Verordnung (EU) Nr. 601/2012 der Kommission vom 21. Juni 2012 über die Überwachung von und die Berichterstattung über Treibhausgasemissionen gemäß der Richtlinie 2003/87/EG des Europäischen Parlaments und des Rates (ABl. L 181 vom 12.7.2012, S. 30) in der jeweils geltenden Fassung;
11.: MRV-Seeverkehrsverordnungdie Verordnung (EU) 2015/757 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2015 über die Überwachung von Kohlendioxidemissionen aus dem Seeverkehr, die Berichterstattung darüber und die Prüfung dieser Emissionen und zur Änderung der Richtlinie 2009/16/EG (ABl. L 123 vom 19.5.2015, S. 55);
12.: (weggefallen)
13.: Produktionsleistungdie tatsächlich und rechtlich maximal mögliche Produktionsmenge pro Jahr;
14.: Tätigkeiteine in Anhang 1 Teil 2 genannte Tätigkeit;
15.: Transportleistungdas Produkt aus Flugstrecke und Nutzlast;
16.: TreibhausgaseKohlendioxid (CO₂), Methan (CH₄), Distickstoffoxid (N₂O), teilfluorierte Kohlenwasserstoffe (HFKW), perfluorierte Kohlenwasserstoffe (PFC) und Schwefelhexafluorid (SF₆);
17.: Überwachungsplaneine Darstellung der Methode, die ein Betreiber anwendet, um seine Emissionen zu ermitteln und darüber Bericht zu erstatten;
18.: (weggefallen)

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 3a Ort der sonstigen Leistung

(3) Abweichend von den Absätzen 1 und 2 gilt:

1.

a): sonstige Leistungen der in § 4 Nr. 12 bezeichneten Art,
b): sonstige Leistungen im Zusammenhang mit der Veräußerung oder dem Erwerb von Grundstücken,
c): sonstige Leistungen, die der Erschließung von Grundstücken oder der Vorbereitung, Koordinierung oder Ausführung von Bauleistungen dienen.

2.

a): von nicht mehr als 90 Tagen bei Wasserfahrzeugen,
b): von nicht mehr als 30 Tagen bei anderen Beförderungsmitteln.

3.

Die folgenden sonstigen Leistungen werden dort ausgeführt, wo sie vom Unternehmer tatsächlich erbracht werden:

a): kulturelle, künstlerische, wissenschaftliche, unterrichtende, sportliche, unterhaltende oder ähnliche Leistungen, wie Leistungen im Zusammenhang mit Messen und Ausstellungen, einschließlich der Leistungen der jeweiligen Veranstalter sowie die damit zusammenhängenden Tätigkeiten, die für die Ausübung der Leistungen unerlässlich sind, an einen Empfänger, der weder ein Unternehmer ist, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist,
b): die Abgabe von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle (Restaurationsleistung), wenn diese Abgabe nicht an Bord eines Schiffs, in einem Luftfahrzeug oder in einer Eisenbahn während einer Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebiets erfolgt,
c): Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen und die Begutachtung dieser Gegenstände für einen Empfänger, der weder ein Unternehmer ist, für dessen Unternehmen die Leistung ausgeführt wird, noch eine nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist.

4.

5.

1.

die Einräumung, Übertragung und Wahrnehmung von Patenten, Urheberrechten, Markenrechten und ähnlichen Rechten;

2.

die sonstigen Leistungen, die der Werbung oder der Öffentlichkeitsarbeit dienen, einschließlich der Leistungen der Werbungsmittler und der Werbeagenturen;

3.

4.

die Datenverarbeitung;

5.

die Überlassung von Informationen einschließlich gewerblicher Verfahren und Erfahrungen;

6.

a): Bank- und Finanzumsätze, insbesondere der in § 4 Nummer 8 Buchstabe a bis h bezeichneten Art und die Verwaltung von Krediten und Kreditsicherheiten, sowie Versicherungsumsätze der in § 4 Nummer 10 bezeichneten Art,
b): die sonstigen Leistungen im Geschäft mit Gold, Silber und Platin. Das gilt nicht für Münzen und Medaillen aus diesen Edelmetallen;

7.

die Gestellung von Personal;

8.

der Verzicht auf Ausübung eines der in Nummer 1 bezeichneten Rechte;

9.

der Verzicht, ganz oder teilweise eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit auszuüben;

10.

die Vermietung beweglicher körperlicher Gegenstände, ausgenommen Beförderungsmittel;

11.

(weggefallen)

12.

(weggefallen)

13.

(weggefallen)

14.

(5) Ist der Empfänger einer der in Satz 2 bezeichneten sonstigen Leistungen

1.: kein Unternehmer, für dessen Unternehmen die Leistung bezogen wird,
2.: keine ausschließlich nicht unternehmerisch tätige juristische Person, der eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist,
3.: keine juristische Person, die sowohl unternehmerisch als auch nicht unternehmerisch tätig ist, bei der die Leistung nicht ausschließlich für den privaten Bedarf des Personals oder eines Gesellschafters bestimmt ist,

1.: die sonstigen Leistungen auf dem Gebiet der Telekommunikation;
2.: die Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen;
3.: die auf elektronischem Weg erbrachten sonstigen Leistungen.

(6) Erbringt ein Unternehmer, der sein Unternehmen von einem im Drittlandsgebiet liegenden Ort aus betreibt,

1.: eine in Absatz 3 Nr. 2 bezeichnete Leistung oder die langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels,
2.: eine in Absatz 4 Satz 2 Nummer 1 bis 10 bezeichnete sonstige Leistung an eine im Inland ansässige juristische Person des öffentlichen Rechts oder
3.: eine in Absatz 5 Satz 2 Nummer 1 und 2 bezeichnete Leistung,

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 14 Ausstellung von Rechnungen

(2) Führt der Unternehmer eine Lieferung oder eine sonstige Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 aus, gilt Folgendes:

1.: führt der Unternehmer eine steuerpflichtige Werklieferung (§ 3 Abs. 4 Satz 1) oder sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück aus, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen;
2.: führt der Unternehmer eine andere als die in Nummer 1 genannte Leistung aus, ist er berechtigt, eine Rechnung auszustellen. Soweit er einen Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen oder an eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist, ausführt, ist er verpflichtet, innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung eine Rechnung auszustellen. Eine Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung besteht nicht, wenn der Umsatz nach § 4 Nummer 8 bis 29 steuerfrei ist. § 14a bleibt unberührt.

(3) Unbeschadet anderer nach Absatz 1 zulässiger Verfahren gelten bei einer elektronischen Rechnung die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit des Inhalts als gewährleistet durch

1.: eine qualifizierte elektronische Signatur oder
2.: elektronischen Datenaustausch (EDI) nach Artikel 2 der Empfehlung 94/820/EG der Kommission vom 19. Oktober 1994 über die rechtlichen Aspekte des elektronischen Datenaustausches (ABl. L 338 vom 28.12.1994, S. 98), wenn in der Vereinbarung über diesen Datenaustausch der Einsatz von Verfahren vorgesehen ist, die die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit der Daten gewährleisten.

(4) Eine Rechnung muss folgende Angaben enthalten:

1.: den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers,
2.: die dem leistenden Unternehmer vom Finanzamt erteilte Steuernummer oder die ihm vom Bundeszentralamt für Steuern erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer,
3.: das Ausstellungsdatum,
4.: eine fortlaufende Nummer mit einer oder mehreren Zahlenreihen, die zur Identifizierung der Rechnung vom Rechnungsaussteller einmalig vergeben wird (Rechnungsnummer),
5.: die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung,
6.: den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung; in den Fällen des Absatzes 5 Satz 1 den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts oder eines Teils des Entgelts, sofern der Zeitpunkt der Vereinnahmung feststeht und nicht mit dem Ausstellungsdatum der Rechnung übereinstimmt,
7.: das nach Steuersätzen und einzelnen Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistung (§ 10) sowie jede im Voraus vereinbarte Minderung des Entgelts, sofern sie nicht bereits im Entgelt berücksichtigt ist,
8.: den anzuwendenden Steuersatz sowie den auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrag oder im Fall einer Steuerbefreiung einen Hinweis darauf, dass für die Lieferung oder sonstige Leistung eine Steuerbefreiung gilt,
9.: in den Fällen des § 14b Abs. 1 Satz 5 einen Hinweis auf die Aufbewahrungspflicht des Leistungsempfängers und
10.: in den Fällen der Ausstellung der Rechnung durch den Leistungsempfänger oder durch einen von ihm beauftragten Dritten gemäß Absatz 2 Satz 2 die Angabe „Gutschrift”.

1.: Dokumente als Rechnungen anerkannt werden können,
2.: die nach Absatz 4 erforderlichen Angaben in mehreren Dokumenten enthalten sein können,
3.: Rechnungen bestimmte Angaben nach Absatz 4 nicht enthalten müssen,
4.: eine Verpflichtung des Unternehmers zur Ausstellung von Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis (Absatz 4) entfällt oder
5.: Rechnungen berichtigt werden können.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 15 Vorsteuerabzug

(1) Der Unternehmer kann die folgenden Vorsteuerbeträge abziehen:

1.: die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a ausgestellte Rechnung besitzt. Soweit der gesondert ausgewiesene Steuerbetrag auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Umsätze entfällt, ist er bereits abziehbar, wenn die Rechnung vorliegt und die Zahlung geleistet worden ist;
2.: die entstandene Einfuhrumsatzsteuer für Gegenstände, die für sein Unternehmen nach § 1 Absatz 1 Nummer 4 eingeführt worden sind;
3.: die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen für sein Unternehmen, wenn der innergemeinschaftliche Erwerb nach § 3d Satz 1 im Inland bewirkt wird;
4.: die Steuer für Leistungen im Sinne des § 13b Absatz 1 und 2, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Soweit die Steuer auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Leistungen entfällt, ist sie abziehbar, wenn die Zahlung geleistet worden ist;
5.: die nach § 13a Abs. 1 Nr. 6 geschuldete Steuer für Umsätze, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind.

1.: steuerfreie Umsätze;
2.: Umsätze im Ausland, die steuerfrei wären, wenn sie im Inland ausgeführt würden.

(3) Der Ausschluss vom Vorsteuerabzug nach Absatz 2 tritt nicht ein, wenn die Umsätze

1.

in den Fällen des Absatzes 2 Nr. 1

a): nach § 4 Nr. 1 bis 7, § 25 Abs. 2 oder nach den in § 26 Abs. 5 bezeichneten Vorschriften steuerfrei sind oder
b): nach § 4 Nummer 8 Buchstabe a bis g, Nummer 10 oder Nummer 11 steuerfrei sind und sich unmittelbar auf Gegenstände beziehen, die in das Drittlandsgebiet ausgeführt werden;

2.

in den Fällen des Absatzes 2 Satz 1 Nr. 2

a): nach § 4 Nr. 1 bis 7, § 25 Abs. 2 oder nach den in § 26 Abs. 5 bezeichneten Vorschriften steuerfrei wären oder
b): nach § 4 Nummer 8 Buchstabe a bis g, Nummer 10 oder Nummer 11 steuerfrei wären und der Leistungsempfänger im Drittlandsgebiet ansässig ist oder diese Umsätze sich unmittelbar auf Gegenstände beziehen, die in das Drittlandsgebiet ausgeführt werden.

(4a) Für Fahrzeuglieferer (§ 2a) gelten folgende Einschränkungen des Vorsteuerabzugs:

1.: Abziehbar ist nur die auf die Lieferung, die Einfuhr oder den innergemeinschaftlichen Erwerb des neuen Fahrzeugs entfallende Steuer.
2.: Die Steuer kann nur bis zu dem Betrag abgezogen werden, der für die Lieferung des neuen Fahrzeugs geschuldet würde, wenn die Lieferung nicht steuerfrei wäre.
3.: Die Steuer kann erst in dem Zeitpunkt abgezogen werden, in dem der Fahrzeuglieferer die innergemeinschaftliche Lieferung des neuen Fahrzeugs ausführt.

(5) Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung nähere Bestimmungen darüber treffen,

1.: in welchen Fällen und unter welchen Voraussetzungen zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens für den Vorsteuerabzug auf eine Rechnung im Sinne des § 14 oder auf einzelne Angaben in der Rechnung verzichtet werden kann,
2.: unter welchen Voraussetzungen, für welchen Besteuerungszeitraum und in welchem Umfang zur Vereinfachung oder zur Vermeidung von Härten in den Fällen, in denen ein anderer als der Leistungsempfänger ein Entgelt gewährt (§ 10 Abs. 1 Satz 3), der andere den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen kann, und
3.: wann in Fällen von geringer steuerlicher Bedeutung zur Vereinfachung oder zur Vermeidung von Härten bei der Aufteilung der Vorsteuerbeträge (Absatz 4) Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, unberücksichtigt bleiben können oder von der Zurechnung von Vorsteuerbeträgen zu diesen Umsätzen abgesehen werden kann.

Treibhausgas-Emissionshandelsgesetz - TEHG 2011 | § 16 Anerkennung von Emissionsberechtigungen

Emissionsberechtigungen, die von Drittländern ausgegeben werden, mit denen Abkommen über die gegenseitige Anerkennung von Berechtigungen gemäß Artikel 25 Absatz 1 der Richtlinie 2003/87/EG geschlossen wurden, stehen nach Maßgabe der Vorgaben einer nach Artikel 19 Absatz 3 und 4 der Richtlinie 2003/87/EG erlassenen Verordnung der Kommission Berechtigungen gleich.

Treibhausgas-Emissionshandelsgesetz - TEHG 2011 | § 14 Ausgabe von Berechtigungen

(2) Abweichend von Absatz 1 werden für Anlagen, die nach Beginn der Handelsperiode in Betrieb genommen wurden, für das erste Betriebsjahr zugeteilte Berechtigungen unverzüglich nach der Zuteilungsentscheidung ausgegeben. Ergeht die Zuteilungsentscheidung vor dem 28. Februar eines Kalenderjahres, so werden Berechtigungen nach Satz 1 erstmals zum 28. Februar desselben Jahres ausgegeben.

(3) Bei der Zuteilung für Luftfahrzeugbetreiber nach § 11 gibt die zuständige Behörde die Luftverkehrsberechtigungen jeweils bis zum 28. Februar eines Jahres aus.

Treibhausgas-Emissionshandelsgesetz - TEHG 2011 | § 16 Anerkennung von Emissionsberechtigungen

Finanzgericht München Urteil, 17. Feb. 2016 - 3 K 2395/13

Gründe

Finanzgericht München

Az.: 3 K 2395/13

IM NAMEN DES VOLKES

Urteil

Stichwort:

1. Ob eine Leistung dem Handelnden oder einem anderen zuzurechnen ist, hängt grundsätzlich davon ab, ob der Handelnde gegenüber Dritten im eigenen Namen oder berechtigterweise im Namen eines anderen bei Ausführung entgeltlicher Leistungen aufgetreten ist.

2. Allein die durch eine Vollmacht eines Unternehmers legitimierte Entgegennahme von Zahlungen durch eine andere Person reicht nicht dazu aus, diese Person als leistenden Unternehmer anzusehen.

In der Streitsache

...

Kläger

prozessbevollmächtigt: ...

gegen

Finanzamt ...

Beklagter ...

wegen Umsatzsteuer 2001

hat der 3. Senat des Finanzgerichts München durch den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht ..., den Richter am Finanzgericht ... und den Richter am Finanzgericht ... sowie die ehrenamtlichen Richterinnen ... und ... aufgrund der mündlichen Verhandlung

vom 17. Februar 2016

für Recht erkannt:

1. Der Umsatzsteuerbescheid für 2001 vom 28. September 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 6. August 2013 wird aufgehoben.

2. Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

3. Das Urteil ist im Kostenpunkt für den Kläger vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf durch Sicherheitsleistung in Höhe der zu erstattenden Kosten des Klägers die Vollstreckung abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Rechtsmittelbelehrung

Die Nichtzulassung der Revision in diesem Urteil kann durch Beschwerde angefochten werden.

Die Beschwerde ist innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Urteils bei dem Bundesfinanzhof einzulegen. Sie muss das angefochtene Urteil bezeichnen. Der Beschwerdeschrift soll eine Abschrift oder Ausfertigung des angefochtenen Urteils beigefügt werden. Die Beschwerde ist innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des vollständigen Urteils zu begründen. Auch die Begründung ist bei dem Bundesfinanzhof einzureichen.

Rechtsmittel können auch über den elektronischen Gerichtsbriefkasten des Bundesfinanzhofs eingelegt und begründet werden, der über die vom Bundesfinanzhof zur Verfügung gestellte Zugangs- und Übertragungssoftware erreichbar ist. Die Software kann über die Internetseite „www.bundesfinanzhof.de“ lizenzkostenfrei heruntergeladen werden. Hier befinden sich auch weitere Informationen über die Einzelheiten des Verfahrens, das nach der Verordnung der Bundesregierung über den elektronischen Rechtsverkehr beim Bundesverwaltungsgericht und beim Bundesfinanzhof vom 26. November 2004 (BGBl. I S. 3091) einzuhalten ist.

Vor dem Bundesfinanzhof müssen sich die Beteiligten durch Prozessbevollmächtigte vertreten lassen. Dies gilt auch für Prozesshandlungen, durch die ein Verfahren vor dem Bundesfinanzhof eingeleitet wird. Als Bevollmächtigte sind nur Rechtsanwälte, niedergelassene europäische Rechtsanwälte, Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer oder vereidigte Buchprüfer zugelassen; zur Vertretung berechtigt sind auch Steuerberatungsgesellschaften, Rechtsanwaltsgesellschaften, Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und Buchprüfungsgesellschaften sowie Partnerschaftsgesellschaften, deren Partner ausschließlich Rechtsanwälte, niedergelassene europäische Rechtsanwälte, Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer oder vereidigte Buchprüfer sind. Ein Beteiligter, der nach Maßgabe des vorhergehenden Satzes zur Vertretung berechtigt ist, kann sich selbst vertreten.

Behörden und juristische Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse können sich durch eigene Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt oder durch Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt anderer Behörden oder juristischer Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse vertreten lassen.

Der Bundesfinanzhof hat die Postanschrift: Postfach 86 02 40, 81629 München, und die Hausanschrift: Ismaninger Str. 109, 81675 München, sowie den Telefax-Anschluss: 089/92 31-201.

Lässt der Bundesfinanzhof aufgrund der Beschwerde die Revision zu, so wird das Verfahren als Revisionsverfahren fortgesetzt. Der Einlegung einer Revision durch den Beschwerdeführer bedarf es nicht. Innerhalb eines Monats nach Zustellung des Beschlusses des Bundesfinanzhofs über die Zulassung der Revision ist jedoch bei dem Bundesfinanzhof eine Begründung der Revision einzureichen. Die Beteiligten müssen sich auch im Revisionsverfahren nach Maßgabe des vierten Absatzes dieser Belehrung vertreten lassen.

Gründe:

Streitig ist die Unternehmereigenschaft des Klägers und ob ihm Umsätze einer Firma A GmbH als eigene Umsätze zugerechnet werden können.

Der Kläger war nach den Feststellungen des Beklagten (das Finanzamt; im Folgenden: FA) im Streitjahr als Führer einer Kolonne von Estrichlegern auf verschieden Baustellen für eine B GmbH und eine C GmbH tätig. Nach Durchführung einer am 31. März 2003 begonnenen Steuerfahndungsprüfung setzte das FA die Umsatzsteuer für 2001 mit Bescheid vom 12. Dezember 2008 auf 32.117,82 € fest, weil der Kläger die unter Verwendung von Rechnungsvordrucken einer Firma A GmbH gegenüber den genannten Firmen abgerechneten Leistungen in Höhe von insgesamt 392.607 DM (= 200.737 €) als selbstständiger Unternehmer erbracht habe.

Die Firma A GmbH wurde mit Vertrag vom 24. Januar 2000 gegründet; der Sitz dieser GmbH war zunächst in D, N-Str. 238. Sie wurde mit notariellem Vertrag vom 6. November 2000 an die in B. ansässige Frau D durch Abtretung der Geschäftsanteile übertragen; diese wurde auch im Handelsregister als Geschäftsführerin eingetragen. Mit so bezeichneter Vollmacht vom 1. Januar 2001 berechtigte D den Kläger dazu, für die Firma A GmbH Aufträge anzunehmen, zu vergeben und Gelder in Empfang zu nehmen. Ein Antrag auf Eröffnung des lnsolvenzverfahrens über das Vermögen der A GmbH wurde vom zuständigen Amtsgericht rechtskräftig abgelehnt. Die A GmbH wurde am 22. März 2010 wegen Vermögenslosigkeit von Amts wegen aus dem Handelsregister gelöscht.

Nach den Feststellungen des FA war der Kläger im Jahr 2000 bei verschiedenen Arbeitgebern - unter anderem bei der A GmbH als Estrichkolonnenführer - nichtselbstständig beschäftigt. Laut einer Mitteilung der Landesversicherungsanstalt Schwaben stand der Kläger jedoch vom 1. Mai 2000 bis zum 30. April 2001 in keinem gesetzlichen Beschäftigungsverhältnis. Der Kläger gab in seiner Einkommensteuererklärung für 2001 an, vom 1. Januar bis zum 30. April und vom 16. Oktober bis zum 1. November ohne Einkünfte nichtbeschäftigt gewesen zu sein. Vom 1. Mai bis zum 15. Oktober war er bei einer Firma Y als Bauarbeiter gemeldet. Ab dem 2. November 2001 war er arbeitslos. Zum 16. April 2002 meldete der Kläger ein eigenes Gewerbe als Estrichleger an.

Da der Kläger behauptete, den Umsatzsteuerbescheid für 2001 vom 12. Dezember 2008 nicht erhalten zu haben und deshalb Wiedereinsetzung in den vorigen Stand beantragte, setzte das FA dementsprechend die Umsatzsteuer für 2001 mit Bescheid vom 28. September 2010 erneut auf 32.117,82 € fest. Dagegen ist der am 1. Oktober 2010 (Frühleerung) eingegangene Einspruch gerichtet.

Mit Einspruchsentscheidung vom 6. August 2013 setzte das FA die Umsatzsteuer für 2001 auf 8.998,14 € herab und wies den Einspruch im Übrigen als unbegründet zurück. Das FA setzte nunmehr im Wege der Schätzung nur noch folgende Beträge als steuerpflichtige Umsätze des Klägers an:

- 23.436,47 DM aus Rechnungen der A GmbH an eine Firma B GmbH (versehen mit der Kontonummer des Klägers),

- zwei Schecks über jeweils 30.000 DM sowie

- Zahlungseingänge von 35.000 DM auf dem Konto des Klägers und einer Barzahlung von 5.000 DM jeweils von einer Firma C GmbH;

(insgesamt: 123.436,47 DM brutto).

Wegen der Unsicherheiten des Sachverhalts und der mangelnden Aufzeichnungen des Klägers erhöhte das FA im Wege der Schätzung die ermittelte Nettobemessungsgrundlage von 106.410,75 DM auf netto 110.000 DM und errechnete daraus bei 0 DM abzugsfähiger Vorsteuer eine Umsatzsteuer (zu 16%) von 17.600 DM (= 8.998,74 €).

Gegen die Einspruchsentscheidung vom 6. August 2013 ist die Klage vom 14. August 2013 gerichtet.

Zur Begründung seiner Klage trägt der Kläger im Wesentlichen vor, dass das FA selbst den Feststellungen des strafrechtlichen und steuerlichen Ermittlungsberichtes vom 10. Oktober 2008 in weiten Teilen nicht gefolgt sei. Für die vorliegende Festsetzung von Umsatzsteuer fehle es insbesondere an einem stichhaltigen Nachweis der Selbstständigkeit des Klägers. Die Firma B GmbH und die Firma C GmbH als Auftraggeber hätten vielmehr ausschließlich zur A GmbH in einem Vertragsverhältnis gestanden, bei diesem Unternehmen sei der Kläger aber noch im Jahr 2000 in einem Arbeitsverhältnis als Führer einer Kolonne gestanden. Jedenfalls hätte der Kläger keine Entscheidungsbefugnis bei der Firma A GmbH gehabt, er hätte insbesondere nicht die Funktion eines Geschäftsführers innegehabt. Eine solche führende Funktion bei der A GmbH hätte allenfalls ein E innegehabt. Allein die Vereinnahmung von Geldern durch den Kläger sei kein Beweis dafür, dass der Kläger selbstständig tätig gewesen sei. Dies gelte umso mehr, weil der Kläger dafür eine schlüssige Erklärung habe. Da die A GmbH mit den Lohnzahlungen rückständig gewesen sei, seien er und die übrigen Arbeitnehmer nicht mehr dazu bereit gewesen, die noch offenen Aufträge abzuschließen. Nur deshalb hätte die Geschäftsführerin D eine Vollmacht für den Kläger zur Vereinnahmung von Geldern ausgestellt. Die vereinnahmten Gelder seien dann zum großen Teil an die anderen Arbeitnehmer als Lohn ausbezahlt worden, der Rest stelle Arbeitslohn des Klägers dar. Auch die übrigen vom FA vorgebrachten Indizien für eine selbstständige Tätigkeit des Klägers seien nicht bewiesen, das FA treffe hier aber die Nachweispflicht; reine Vermutungen reichten nicht aus.

Zu dem weiteren Vorbringen des Klägers wird auf seine Schriftsätze vom 13. August 2013, vom 30. März 2015 und vom 18. September 2015 nebst Anlagen verwiesen.

Der Kläger beantragt,

den Umsatzsteuerbescheid für 2001 vom 28. September 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 6. August 2013 aufzuheben.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung trägt das FA im Wesentlichen vor, dass der Kläger im Jahr 2001 nicht mehr als Arbeitnehmer in das Unternehmen der A GmbH eingegliedert gewesen sei. Mit der Beendigung der aktiven Geschäftstätigkeit der A GmbH Ende des Jahres 2000 sei diese zu einer funktionslosen Hülle geworden.

Zu dem weiteren Vorbringen des FA wird auf die Einspruchsentscheidung vom 6. August 2013 und die Stellungnahme vom 12. September 2013 verwiesen.

Auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung wird Bezug genommen.

II.

Die Klage ist begründet. Der Umsatzsteuerbescheid für 2001 vom 28. September 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 6. August 2013 ist rechtswidrig, weil dem Kläger die Umsätze der A GmbH nicht als eigene Umsätze zugerechnet werden können.

1. Gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (UStG) unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Steuerschuldner ist gemäß § 13a Abs. 1 Nr. 1 1. Alt. UStG der Unternehmer, der die Leistungen gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausgeführt hat.

Unternehmer ist gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG, wer eine berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt. Nach § 2 Abs. 1 Satz 2 UStG ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen als gewerblich oder beruflich anzusehen, auch wenn die Absicht zur Erzielung von Gewinn fehlt.

a) Im Streitfall kann dahinstehen, ob der Kläger im Streitjahr selbstständig tätig gewesen ist, denn die den Zahlungen zugrundeliegenden Leistungen können ihm jedenfalls nicht zugerechnet werden. Das FA hat hier nicht zur Überzeugung des Gerichts dargelegt, dass der Kläger die unter der Firma der A GmbH abgerechneten Leistungen erbracht hat.

Es kann vorliegend - entgegen der in der Einspruchsentscheidung niedergelegten Auffassung des FA (Tz. II.1.2.b) - gerade nicht dahingestellt bleiben, ob die A GmbH lediglich als Strohmann vorgeschoben wurde, oder ob diese selbst als ausführender Unternehmer gegenüber den Firmen B GmbH und C GmbH anzusehen war.

Wer bei einem Umsatz als Leistender anzusehen ist, ergibt sich regelmäßig aus den abgeschlossenen zivilrechtlichen Vereinbarungen. Leistender ist dabei in der Regel derjenige, der die Lieferungen oder sonstigen Leistungen im eigenen Namen gegenüber einem anderen selbst oder durch einen Beauftragten ausführt (BFH-Urteil vom 30. September 1999 V R 8/99, BFH/NV 2000, 353). Schuldner der Umsatzsteuer aus einem Leistungsaustausch ist derjenige, der als leistender Unternehmer nach außen aufgetreten ist, d. h. derjenige, der aus dem Rechtsgeschäft mit dem Leistungsempfänger berechtigt und verpflichtet ist (BFH-Beschluss vom 17. Oktober 2003 V B 111/02, BFH/NV 2004, 235).

Ob eine Leistung dem Handelnden oder einem anderen zuzurechnen ist, hängt deshalb grundsätzlich davon ab, ob der Handelnde gegenüber Dritten - im Streitfall gegenüber der B GmbH und der C GmbH als Leistungsempfänger - im eigenen Namen oder berechtigterweise im Namen eines anderen bei Ausführung entgeltlicher Leistungen aufgetreten ist (vgl. BFH-Urteile vom 5. April 2001 V R 5/00, BFH/NV 2001, 1307 und vom 28. Januar 1999 V R 4/98, BStBl II 1999, 628 sowie Beschluss vom 31. Januar 2002 V B 108/01, BStBl II 2004, 622).

Im Streitfall liegen aber keine ausreichenden Nachweise dafür vor, dass der Kläger gegenüber den Leistungsempfängern B GmbH und C GmbH als Handelnder und Leistender aufgetreten ist. Nach den aktenkundigen Umständen wurde vielmehr die A GmbH gegenüber den beiden genannten Leistungsempfängern tätig, denn die Abrechnung der Leistungen auf den vorliegenden Rechnungen erfolgte aufgrund der Vollmacht vom 1. Januar 2001 in ihrem Namen.

Das FA - das insoweit die Feststellungslast einer anderen Zurechnung trägt - begründet die Zurechnung von Umsätzen der A GmbH an den Kläger im Wesentlichen damit, dass die Leistungen nicht mehr von der A GmbH erbracht worden seien, sondern dass der Kläger diese als selbstständiger Unternehmer mit ihm weisungsgebundenen Arbeitnehmern erbracht habe. So soll die A GmbH ihren Geschäftsbetrieb noch im Jahr 2000 eingestellt haben und die Geschäftsführerin D sei lediglich eine Strohfrau gewesen. Auf der anderen Seite habe der Kläger über eine umfassende Vollmacht der A GmbH verfügt und er habe Zahlungen für diese in Empfang genommen.

Diese Erkenntnisse reichen vorliegend aber nicht dafür aus, den Kläger als leistenden Unternehmer im Hinblick auf diese beiden Leistungsempfänger anzusehen. Dies ergibt sich im Einzelnen aus Folgendem:

aa) Hinsichtlich der Leistungen an die Firma B GmbH finden sich in den Akten lediglich Rechnungen der A GmbH im Wesentlichen über die Ausführung von Estricharbeiten in di- versen Bauobjekten. Auf diesen Rechnungen ist in der Fußzeile unterhalb der Angaben zur Geschäftsführung der A GmbH der Name des Klägers mit der Bemerkung „Bankverbindung: Vertretung durch (den Kläger) BIz; ... Kto: „angebracht.

In dem von der B GmbH dem FA vorgelegten Geheft mit Unterlagen der A GmbH befinden sich lediglich diese Rechnungen nebst handschriftlichen Ergänzungen zur Abrechnung sowie diverse Unterlagen zur Eintragung und Existenz der A GmbH in B. sowie die oben genannte Vollmacht des Klägers. Insoweit ist davon auszugehen, dass die A GmbH hier als Rechnungsaussteller auch leistender Unternehmer war (BFH-Urteil vom 4. September 2003 V R 9,10/02, BStBl II 2004, 627). Konkrete Nachweise oder Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger - und nicht die A GmbH - als leistender Unternehmer gegenüber diesen Leistungsempfängern tätig wurde, sind diesen Unterlagen nicht zu entnehmen. Allein die Entgegennahme von Zahlungen rechtfertigt keinen derartigen Schluss.

Auch die Feststellungen im Ermittlungsverfahren gegen D sprechen dagegen, dass der Kläger hinsichtlich der streitigen Leistungen als Leistender anzusehen ist. Denn danach ist der ehemalige Geschäftsführer K auch nach der Übergabe der Geschäftsleitung an D als faktischer Geschäftsführer für die A GmbH weiterhin tätig gewesen.

Insoweit fehlt es am Nachweis einer eigenen Leistungserbringung durch den Kläger.

bb) Hinsichtlich der Leistungen an die Firma C GmbH finden sich in den Akten lediglich die Rechnungen der A GmbH, weitere Unterlagen konnten vom FA nicht gesichert werden. Ausweislich dieser Rechnungen hat die A GmbH hier aber im Wesentlichen Sanierungs- und Abbrucharbeiten durchgeführt, was bereits für sich gegen eine Zurechnung dieser Leistungen an den Kläger spricht, denn dieser war nur als Estrichleger tätig.

Im Übrigen fehlt es in diesen Rechnungen auch an jeglicher Nennung des Klägers, so wie es in den Rechnungen an die B GmbH der Fall war. Drei Rechnungen weisen vielmehr Herrn K als Geschäftsführer aus und geben als Sitz der A GmbH die im Jahr 2001 nicht mehr existierende Adresse in A an. Nachweise oder Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger - und nicht die A GmbH - diese Leistungen gegenüber der C GmbH erbracht hat, liegen nicht vor. Allein die Entgegennahme und Einzahlung eines Schecks reicht für eine Zurechnung an den Kläger nicht aus.

Insoweit fehlt es auch hier am Nachweis einer eigenen Leistungserbringung durch den Kläger.

b) Die vom FA als wesentliches Indiz für ein unternehmerisches Tätigwerden des Klägers -jedenfalls bei der B GmbH - genannte Vollmacht der A GmbH für den Kläger spricht vielmehr dafür, dass der Kläger gerade nicht im eigenen Namen auftreten konnte, sondern im Namen der A GmbH tätig gewesen ist.

Die B GmbH als Leistungsempfänger konnte aufgrund des Inhalts dieser Vollmacht davon ausgehen, mit der A GmbH in einer Leistungsbeziehung zu stehen und Zahlungen an den Kläger für Leistungen der A GmbH schuldbefreiend erbringen zu können. Nachweise oder konkrete Anhaltspunkte dafür, dass die Verantwortlichen der B GmbH davon ausgingen, dass der Kläger - abweichend von den Abrechnungen und der Vollmacht - der Leistende war, liegen nicht vor. Insoweit reicht allein die durch Vollmacht legitimierte Entgegennahme von Zahlungen durch den Kläger nicht dazu aus, ihn als leistenden Unternehmer anzusehen.

c) Der Kläger kann auch nicht deshalb für Umsätze der A GmbH in Anspruch genommen werden, weil er sich als „Hintermann“ dieses Unternehmens mit Wissen der Leistungsempfänger als „Strohmann“ bediente oder weil er „unter fremden Namen“ handelte.

Selbst wenn die A GmbH hier als Strohmann angesehen werden könnte - welcher nach der Rechtsprechung grundsätzlich als leistender Unternehmer in Betracht kommt (BFH-Urteil vom 10. September 2015 V R 17/14, BFH/NV 2016, 80 m. w. N.) -, wären die Leistungen der A GmbH und nicht dem Kläger zuzurechnen. Unbeachtlich ist ein derartiges Strohmanngeschäft - mit der Rechtsfolge der Zurechnung an den „Hintermann“ - nur dann, wenn es zwischen dem Leistungsempfänger und dem Strohmann nur zum Schein abgeschlossen worden ist und der Leistungsempfänger weiß oder davon ausgehen muss, dass der Strohmann keine eigene - gegebenenfalls auch durch Subunternehmer auszuführende - Verpflichtung aus dem Rechtsgeschäft übernehmen will und dementsprechend auch keine eigenen Leistungen versteuern will (BFH-Urteil vom 10. September 2015 V R 17/14, BFH/NV 2016, 80 und Beschluss vom 31. Januar 2002 V B 108/01, BStBl II 2004, 622).

Dies ist vorliegend aber nicht der Fall, weil weder nachgewiesen noch sonst erkennbar ist, dass es den Verantwortlichen der Leistungsempfänger B GmbH und C GmbH bekannt gewesen ist, dass der Kläger und nicht die A GmbH der leistende Unternehmer gewesen sein soll.

Gleiches gilt, wenn man hier unterstellt, dass der Kläger „unter fremden Namen“ - mithin dem der A GmbH - handeln und auftreten wollte. Nach der Rechtsprechung erbringt derjenige, der in fremdem Namen auftritt, nur dann eine eigene Leistung, wenn nach den erkennbaren Umständen durch sein Handeln in fremdem Namen lediglich verdeckt wird, dass er und nicht der Vertretene der Leistende ist (vgl. nur BFH-Urteil vom 4. September 2003 V R 9, 10/02, BStBl II 2004, 627, Rz. 25 ff. m. w. N.). Vorliegend fehlt es aber gleichfalls am Nachweis solcher „erkennbaren Umstände“ bei den oben genannten Leistungsempfängern.

Ausweislich der vorliegenden Unterlagen und nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens ist das Gericht deshalb zu der Überzeugung gelangt, dass jedenfalls nicht der Kläger als Leistender anzusehen ist. Das FA hat nicht nachgewiesen, dass der Kläger - abweichend von den zivilrechtlichen Vereinbarungen - gegenüber den Firmen B GmbH und C GmbH als Leistender tätig geworden ist.

d) Der Kläger schuldet die in den Rechnungen ausgewiesenen Steuerbeträge auch nicht nach dem im Streitjahr (noch) geltenden § 14 Abs. 3 UStG, denn es ist nicht nachgewiesen oder sonst ersichtlich, dass der Kläger die Rechnungen erstellt hat. In dieser Hinsicht hat der Klägervertreter in der mündlichen Verhandlung vielmehr unwidersprochen vorgetragen, dass die streitgegenständlichen Rechnungen nicht vom Kläger erstellt worden seien. Als Erstellerin der Rechnungen ist aufgrund der Umstände des Streitfalls die in ihnen als solche angegebene A GmbH anzusehen.

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der Kosten und über den Vollstreckungsschutz folgt aus § 151 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1, Abs. 3 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 41 Unwirksame Rechtsgeschäfte

(2) Scheingeschäfte und Scheinhandlungen sind für die Besteuerung unerheblich. Wird durch ein Scheingeschäft ein anderes Rechtsgeschäft verdeckt, so ist das verdeckte Rechtsgeschäft für die Besteuerung maßgebend.

Bundesgerichtshof Beschluss, 08. Juli 2014 - 1 StR 29/14

BUNDESGERICHTSHOF

BESCHLUSS

1 S t R 2 9 / 1 4

vom

8. Juli 2014

in der Strafsache

gegen

wegen Steuerhinterziehung

Der 1. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat am 8. Juli 2014 beschlossen:

1. Auf die Revision des Angeklagten wird das Urteil des Landgerichts Nürnberg-Fürth vom 29. Juli 2013 aufgehoben,
a) mit den Feststellungen, soweit es ihn betrifft,
b) mit den Feststellungen, soweit die Mitangeklagte F. wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung in fünf Fällen (Fälle C.III.1 der Urteilsgründe) verurteilt worden ist,
c) im Ausspruch über die die Mitangeklagte F. betreffende Gesamtstrafe. 2. Die Sache wird im Umfang der Aufhebung zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten des Rechtsmittels , an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts zurückverwiesen.

Gründe:

1: Das Landgericht hat den Angeklagten W. „wegen Steuerhinter- ziehung in zwölf Fällen“ zu zwei Gesamtfreiheitsstrafen von jeweils zwei Jahren und sechs Monaten verurteilt, wobei es in die erste Gesamtfreiheitsstrafe eine andere Strafe einbezogen hat. Die nicht revidierende Mitangeklagte F. hat es wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung in fünf Fällen sowie wegen Steuerhinterziehung in zwei Fällen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von einem Jahr und neun Monaten verurteilt, deren Vollstreckung es zur Bewährung ausgesetzt hat.

2: Gegen dieses Urteil wendet sich der Angeklagte W. mit der Sachrüge und Verfahrensrügen. Die Revision führt bereits mit der Sachrüge zur umfassenden Aufhebung des Urteils (§ 349 Abs. 4 StPO) betreffend den Angeklagten W. . Dies zieht hinsichtlich der nicht revidierenden Mitangeklagten in dem aus der Beschlussformel ersichtlichen Umfang ebenfalls die Aufhebung nach sich (§ 357 Satz 1 StPO).

I.

3: 1. Das Landgericht hat festgestellt:

4: Der Angeklagte verkaufte als „ambulanter Schrotthändler“ in erheblichem Umfang Schrott- und Altmetalle. Kleinere Mengen verkaufte er im eigenen Namen. Weit überwiegend setzte er jedoch zum Verkauf des von ihm erworbenen Schrotts Strohleute ein, um das Ausmaß seines Schrotthandels zu verschleiern und so seiner Steuerpflicht zu entgehen. Als ein solcher Strohmann fungierte der Zeuge D. . Diesem fiel die Aufgabe zu, als Lieferant des dem Angeklagten gehörenden Schrotts und Altmetalls aufzutreten. Die an den Zeugen D. ausbezahlten Kaufpreise einschließlich der Umsatzsteuer händigte dieser an den Angeklagten aus, erhielt aber Beträge von rund 300 Euro als Entlohnung für seine Tätigkeit. Auf diese Art und Weise lieferten der Angeklagte W. und der Zeuge D. zwischen Oktober 2003 und Oktober 2006 in 245 Fällen erhebliche Mengen Schrott und Altmetall bei mehreren Schrotthandelsfirmen ein. Die Empfängerfirmen stellten die Abrechnungen jeweils auf den Namen des Zeugen D. aus. Ebenso wie der Zeuge D. trat auch die Mitangeklagte F. ab Mai 2006 bis Ende 2007 für den Angeklagten in Erscheinung. Auf ihren Namen wurden insgesamt 75 Schrottlieferungen abgerechnet.

5: Dabei war dem Angeklagten ebenso wie D. und F. be- wusst, dass er „entsprechend der tatsächlichen Gegebenheiten selbst als Ein- lieferer gegenüber den Schrotthandelsfirmen hätte auftreten und die Einnahmen aus den Einlieferungen (....) zur Umsatzsteuer, zur Gewerbesteuer und zur Einkommensteuer hätte erklären müssen“. Dennoch gab er keine Umsatzsteu- erjahreserklärungen (Jahre 2003 bis 2007), Einkommensteuererklärungen (Veranlagungszeiträume 2004 bis 2007) und Gewerbesteuererklärungen (Veranlagungszeiträume 2004 bis 2006) ab. Hierdurch wurden Steuern in Höhe von insgesamt 558.120 Euro verkürzt.

6: 2. Das Landgericht hat die über F. und D. erfolgten Schrottlieferungen dem Angeklagten zugerechnet und ihn zur Anmeldung der hierauf anfallenden Umsatzsteuer verpflichtet erachtet, da er „wirtschaftlich ... der wahre Einlieferer des Schrotts“ gewesen sei. Dies folgert es daraus, dass F. und D. „auf Rechnung des Angeklagten“ handelten, nicht „In- haber“ des Schrotts waren und nur der Angeklagte „wirtschaftlich in der Lage war“, die Schrotthandelsunternehmen mit Schrott in dem erfolgten Umfang zu beliefern. Zur Berechnung der verkürzten Umsatzsteuer hat es die über D. und F. abgerechneten Schrotteinlieferungen ermittelt und die auf den eigenen Namen des Angeklagten erfolgten Lieferungen hinzugerechnet. Bei der Berechnung der verkürzten Einkommensteuer und der Gewerbesteuer ist es ebenfalls von den über F. , D. oder seinen eigenen Namen abgerechneten Schrottlieferungen als Betriebseinnahmen ausgegangen; es hat diesen aber Betriebsausgaben in Höhe von 90 Prozent gegenüber gestellt.

II.

7: Das Urteil hält materiell-rechtlicher Prüfung nicht stand. Denn die vom Landgericht vorgenommene umsatz- und ertragsteuerliche Zurechnung der von F. und D. vorgenommenen Schrotteinlieferungen bei den Schrotthandelsfirmen auf den Angeklagten wird von den Feststellungen nicht getragen. Allein die – für sich genommen rechtsfehlerfrei – festgestellte Strohmanneigenschaft reicht hierzu nicht aus.

8: 1. Fälle C.II.4 der Urteilsgründe (Hinterziehung von Umsatzsteuer)

9: Die Erstreckung der Umsatzsteuererklärungspflicht des Angeklagten auf die von D. und F. abgerechneten Schrotteinlieferungen findet in den Feststellungen keine Grundlage. Da es keine umsatzsteuerrechtliche Mitunternehmerschaft gibt, trifft den Angeklagten die sich aus einer Unternehmerstellung im Sinne des § 2 UStG ergebende Erklärungspflicht für das Geschäft mit den Schrotthandelsunternehmen nur dann, wenn die Einlieferungen von D. und F. durch ihn und nicht durch diese als leistende Unternehmer erfolgten. Dies ist bislang nicht belegt, denn tragfähige Feststellungen zu den Vorstellungen der jeweiligen Vertragspartner dazu, wen die Rechtswirkungen des Geschäfts treffen sollten, fehlen. Dessen hätte es aber bedurft, denn es gilt Folgendes:

10: a) Auch ein Strohmann, der nach außen im eigenen Namen auftritt, im Verhältnis zum Hintermann jedoch auf dessen Rechnung handelt, kann leistender Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuergesetzes sein (vgl. BGH, Beschluss vom 5. Februar 2014 – 1 StR 422/13, NStZ 2014, 335 mwN). Dem steht weder entgegen, dass er im Innenverhältnis die Weisungen des Auftraggebers zu befolgen hat (vgl. BFH, Urteil vom 26. Juni 2003 – V R 22/02, DStRE 2004, 153; Nieskens in Rau/Dürrwächter, UStG, 158. Lfg., § 3 Rn. 2441 [Strohmann]; zu den Leistungsbeziehungen zwischen Stroh- und Hintermann vgl. BFH, Urteil vom 12. Mai 2011 – V R 25/10, DStRE 2011, 1326), noch, dass er zuvor kein Eigentum an den Liefergegenständen erworben hat (vgl. Urteil vom 28. Januar 1999 – V R 4/98, BFHE 188, 456). Umsatzsteuerrechtlich unbeachtlich ist es auch, dass dem Strohmann der wirtschaftliche Erfolg seiner Tätigkeit letztlich nicht verbleibt (BFH, Urteil vom 26. Juni 2003 – V R 22/02, DStRE 2004, 153). Für die umsatzsteuerrechtliche Einstufung des Strohmannes als Leistender reicht es vielmehr aus, wenn er den Abnehmer befähigt, im eigenen Namen über den Liefergegenstand zu verfügen (Verschaffung der Verfügungsmacht, vgl. hierzu zusammenfassend Leonard in Bunjes, UStG, 13. Aufl., § 3 Rn. 51 ff.).

11: b) „Vorgeschobene“ Strohmanngeschäfte zwischen einem Strohmann und dem Leistungsempfänger sind aber dann umsatzsteuerrechtlich unbeachtlich , wenn sie nur zum Schein (vgl. § 41 Abs. 2 AO) abgeschlossen sind, mithin die Vertragsparteien – der Strohmann und der Leistungsempfänger – einverständlich oder stillschweigend davon ausgehen, dass die Rechtswirkungen des Geschäfts gerade nicht zwischen ihnen, sondern zwischen dem Leistungsempfänger und dem Hintermann eintreten sollen (vgl. zuletzt BGH, Beschluss vom 5. Februar 2014 – 1 StR 422/13 mwN, NStZ 2014, 335). Ob dies der Fall ist, hängt von den tatsächlichen Gegebenheiten des Einzelfalls ab, die vom Tatgericht in einer Gesamtwürdigung aller maßgeblichen Umstände (vgl. auch BFH, Urteil vom 4. September 2003 – V R 9/02, V R 10/02, BFHE 203, 389) zu würdigen sind.

12: c) Dass im vorliegenden Fall allein die Annahme eines solchen Scheingeschäfts die Stellung des Angeklagten als Leistender tragen könnte, hat das Landgericht nicht in den Blick genommen. Es bleibt daher unerörtert, ob es sich aus Sicht der Schrotthandelsfirmen bei den Einlieferungen um Eigengeschäfte des Angeklagten handelte, worauf es für eine Erklärungspflicht des Angeklagten insoweit angekommen wäre.

13: 2. Fälle C.II.6 der Urteilsgründe (Hinterziehung von Gewerbesteuer)

14: Die nicht näher begründete Annahme des Landgerichts, die über F. bzw. D. abgerechneten Schrottlieferungen seien auch gewerbesteuerlich allein dem Angeklagten zuzurechnen, hält rechtlicher Überprüfung ebenfalls nicht stand. Der Umstand, dass F. und D. „nicht auf eigene Rechnung“ tätig geworden sind, führt nicht notwendig dazu, dass der Angeklagte ertragsteuerlich als der alleinige Gewerbetreibende anzusehen ist. Bei einer Mitunternehmerschaft zwischen dem Angeklagten und den jeweiligen Strohleuten – bei Einsatz von zwei Strohleuten u.U. sogar mehrere – ergeben sich aber abweichende gewerbesteuerrechtliche Erklärungspflichten.

15: a) Für die Frage, wer von mehreren Personen, die an einer gewerblichen Tätigkeit beteiligt sind, ertragsteuerlich als Unternehmer anzusehen ist, kommt es dabei weder auf die von den Beteiligten ausdrücklich gewählte Bezeichnung ihrer Rechtsbeziehungen (BFH, Beschluss vom 2. September 1985 – IV B 51/85, BStBl. II 1986, 10), noch auf den Rechtsschein, der nach außen etwa durch die gewerbepolizeiliche Anmeldung gesetzt wird (BFH, Beschluss vom 14. September 2004 – XI B 121/03 mwN), an. (Mit-)Unternehmer i.S.d. § 15 EStG ist vielmehr, wer nach dem Gesamtbild der Verhältnisse eine (Mit-)Unternehmerinitiative entfalten kann und das (Mit-)Unternehmerrisiko trägt (vgl. Bode in Blümich, EStG, KStG, GewStG, 122. Aufl., § 15 EStG Rn. 222; zur Gewerbesteuer vgl. auch Sarrazin in Lenski/Steinberg, GewStG, 109. Lief., § 2 Rn. 165, jeweils mit mwN aus der Rspr. des BFH). Die Merkmale der (Mit-) Unternehmerinitiative und des (Mit-)Unternehmerrisikos können im Einzelfall mehr oder weniger ausgeprägt sein, müssen jedoch beide vorliegen. Dies ist unter Berücksichtigung aller die rechtliche und wirtschaftliche Stellung einer Person insgesamt bestimmenden Umstände durch den Tatrichter zu würdigen (BFH, Beschluss vom 25. Juni 1984 – GrS 4/82 – BStBl II 1984, 751).

16: b) Tritt eine Person nach außen als Unternehmer im eigenen Namen auf, handelt sie aber auf Rechnung eines Dritten und ist im Innenverhältnis an dessen Weisungen gebunden (Strohmann), so kann deren Mitunternehmerschaft daraus folgen, dass ihr, weil sie nach außen als Geschäftsinhaber auftritt , eine Vertretungsmacht zukommt, die durch Abreden im Innenverhältnis naturgemäß nicht beschränkbar ist (BFH, Urteil vom 10. Mai 2007 – IV R 2/05, BFHE 218, 152). Entscheidend ist auch hier stets das Gesamtbild der Verhältnisse (zu besonderen Fallgestaltungen [Prägung durch persönliche Arbeitsleistung , geringe Kapitalintensität, geringes wirtschaftliches Risiko] etwa BFH, Urteil vom 4. November 2004 – III R 21/02, BFHE 207, 321).

17: c) Die danach erforderliche Gesamtwürdigung der tatsächlichen Umstände lässt sich dem Urteil nicht entnehmen. Das Landgericht hat seine Wertung , der Angeklagte habe die aus den Einlieferungen durch D. und F. resultierende Gewerbe(- und Einkommen)steuer geschuldet, vielmehr auch insoweit allein auf das interne Verhältnis zwischen dem Angeklagten und seinen Strohleuten gestützt. Freilich ist die Frage, wer Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuergesetzes ist und die aufgrund im Rahmen eines Unternehmens getätigter Umsätze entstandene Umsatzsteuer schuldet, unabhängig von der Frage zu beantworten, wer einen Gewerbebetrieb führt und deswegen zur Einkommensteuer und zur Gewerbesteuer zu veranlagen ist (vgl. BFH, Beschluss vom 20. Februar 2004 – V B 152/03). Dies bedeutet jedoch nicht, dass das Auftreten von F. und D. nach außen bei der ertragsteuerlichen Zurechnung der Betriebseinnahmen von vornherein in jeder Hinsicht außer Betracht bleiben könnte [zur (Mit-)Unternehmerschaft in Fallgestaltungen der Einschaltung von Strohleuten vgl. auch Haep in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, 257. Lfg., § 15 EStG Rn. 365 mwN aus der Rspr. des BFH].

18: 3. Fälle C.II.7 (Hinterziehung von Einkommensteuer)

19: Aus den unter 2. dargelegten Gründen kann letztlich nicht ausgeschlossen werden, dass auch die bei den Einkommensteuerhinterziehungen zugrunde gelegten Hinterziehungsbeträge fehlerhaft berechnet worden sind.

III.

20: Der Senat hebt die dem Urteil zu Grunde liegenden Feststellungen den Angeklagten betreffend umfassend auf (§ 353 Abs. 2 StPO), auch um dem neuen Tatrichter die Gelegenheit zu geben, widerspruchsfreie Feststellungen zu treffen.

IV.

21: Soweit die nicht revidierende Mitangeklagte F. wegen Hinterziehung von Umsatzsteuer verurteilt worden ist, kam eine Erstreckung der Aufhebung des Urteils gemäß § 357 StPO nicht in Betracht. Die Abrechnungen der Schrotteinlieferungen auf den Namen der Mitangeklagten F. waren nämlich ausweislich der Urteilsgründe unter Ausweis der Umsatzsteuer erfolgt. Da sie damit in jedem Falle – und sei es gemäß § 14c Abs. 2 Satz 2 UStG – die in den auf ihren Namen ausgestellten Rechnungen ausgewiesene Umsatzsteuer schuldete, scheidet hier schon aus diesem Grunde eine den Angeklagten W. und die Mitangeklagte F. gleichermaßen betreffende Gesetzesverletzung aus. Soweit sie jedoch wegen Beteiligung an der den Angeklagten W. zur Last gelegten Steuerhinterziehung verurteilt worden ist (Fälle C.III.1 der Urteilsgründe), beruht dies auf dem gleichen sachlich-rechtlichen Mangel, so dass die Aufhebung des Urteils insoweit gemäß § 357 Satz 1 StPO auf sie zu erstrecken ist. Damit entfallen die in diesen Fällen verhängten Einzelstrafen sowie die Gesamtstrafe.

V.

22: Für die neue Hauptverhandlung weist der Senat auf Folgendes hin:

23: 1. Käme die neu berufene Strafkammer zu dem Schluss, dass die Umsätze durch die Strohleute dem Angeklagten umsatzsteuerrechtlich nicht zurechenbar sein sollten, wäre zu prüfen, ob der Angeklagte bei der Einlieferung an die Schrotthandelsunternehmen zugleich eine umsatzsteuerrechtliche Lieferung an F. und D. bewirkte. Der Umfang der vom Angeklagten verkürz- ten Umsatzsteuer wäre dabei allerdings auf der Grundlage der erzielten Kaufpreise abzüglich der von F. bzw. D. einbehaltenen Geldbeträge zu bestimmen (vgl. [zu Treuhandverhältnissen] auch Flückiger inPlückebaum/ Widmann, UStG, 188. Lief., § 3 Abs. 1 Rn. 328).

24: 2. Anhand der oben dargelegten Grundsätze wird zu prüfen sein, ob ertragsteuerlich von einer bzw. mehreren Mitunternehmerschaft(en) zwischen dem Angeklagten einerseits und F. bzw. D. andererseits auszugehen ist. Liegt eine Mitunternehmerschaft vor, sind zur Ermittlung der vom Angeklagten hinterzogenen Einkommensteuer dessen gewerblich erzielte Gewinne insgesamt entsprechend der tatsächlichen Teilhabe am betrieblichen Ergebnis (vgl. Haep in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, 257. Lfg., § 15 EStG Rn. 365 mwN) – erforderlichenfalls im Wege der Schätzung – einzustellen. Im Hinblick auf die verkürzte Gewerbesteuer ist zu berücksichtigen, dass sich im Falle des Vorliegens einer Mitunternehmerschaft die Pflicht zur Abgabe einer Gewerbesteuererklärung auf jeden einzelnen Gewerbebetrieb erstreckt (zusammenfassend zu den Erklärungspflichten Madauß, NZWiSt 2013, 332, 336). Für den Fall, dass ertragsteuerlich F. und D. die Einkünfte aus den hier in Rede stehenden Schrottverkäufen in voller Höhe zuzurechnen sind, kommt in Betracht, die – um die Zahlungen an F. bzw. D. verminderten – Einkünfte dem Angeklagten als (dann) Einzelgewerbetreibenden zuzurechnen.

25: 3. Sollte abermals auf zwei Gesamtfreiheitsstrafen erkannt werden, wird zu beachten sein, dass sich schon aus dem Tenor, nicht nur aus den Gründen des Urteils ergeben muss, für wie viele Taten der Angeklagte zu den jeweiligen Gesamtfreiheitsstrafen verurteilt ist.

Raum Jäger Cirener
RiBGH Prof. Dr. Mosbacher ist im Urlaub und deshalb an der Unterschriftsleistung verhindert. Radtke Raum

Bundesfinanzhof Urteil, 18. Feb. 2016 - V R 62/14

Tenor

: Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts München vom 20. Mai 2014 2 K 875/11 wird zurückgewiesen.

: Die Kosten des Revisionsverfahrens trägt der Beklagte.

Tatbestand

1: I. Streitig ist im Revisionsverfahren, ob der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) zu Recht eine abweichende Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen abgelehnt hat.

2: Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) erzielt steuerpflichtige Umsätze aus der Lagerung, Kommissionierung und Verteilung von Gütern aller Art. Gesellschafter der Klägerin sind A und P.K. Mit ihrer Umsatzsteuererklärung für das Streitjahr (2006) machte die Klägerin u.a. abziehbare Vorsteuerbeträge aus zwei Rechnungen der Fa. H (Prag/Tschechien) vom 5. Dezember 2005 und 11. Januar 2006 über die Lieferung von Nickel-Kathoden zum Preis von 249.674,99 € zzgl. 16 % Mehrwertsteuer in Höhe von 39.948 € und 258.022,57 € zzgl. 16 % Mehrwertsteuer in Höhe von 41.283,61 € geltend. Auf den Rechnungen ist eine Steuernummer mit einer vierstelligen Ziffernfolge im dritten Ziffernblock angegeben. Die Rechnungen enthalten den Hinweis, dass die Verladung im Lager N (Inland) bei der Fa. M nur in Absprache mit dem Mitarbeiter J erfolgen dürfe.

3: Mit Schreiben vom 3. März 2008 teilte das FA X dem beklagten FA mit, dass die Fa. H keine Geschäftstätigkeit ausgeübt und niemals Verfügungsmacht über die angeblich an die Klägerin gelieferten Waren gehabt habe. Die streitgegenständlichen Rechnungen seien deshalb zu Unrecht ausgestellt worden. Das FA X legte dazu Niederschriften über die Beschuldigtenvernehmung von Frau B, der Geschäftsführerin der Fa. H, vom 17. November 2006 und über die Zeugenvernehmung von A.K., dem Geschäftsführer der Klägerin, vom 8. November 2007, vor.

4: Im Rahmen der daraufhin von der Steuerfahndungsstelle des FA durchgeführten Ermittlungsmaßnahmen wurde festgestellt, dass die Waren von einer niederländischen Spedition ab dem Lager der Fa. M in N (Inland) direkt zum Abnehmer nach Italien transportiert wurden. Die Klägerin stellte die Lieferungen dem italienischen Abnehmer in Rechnung, der diese per Überweisung bezahlte. Die Klägerin überwies die Rechnungsbeträge auf das auf den Rechnungen angegebene Konto einer Schweizer Bank. Feststellungen zu einem Herrn J konnten nicht getroffen werden. Ein Mitarbeiter der Fa. M sagte als Zeuge aus, dass er einen Herrn J nicht kenne. Des Weiteren wurde festgestellt, dass die Fa. H im Handelsregister des Stadtgerichts Prag eingetragen war und über eine tschechische USt-IdNr. verfügte.

5: Das FA setzte daraufhin mit Steueränderungsbescheid vom 4. Dezember 2008 die Umsatzsteuer für 2006 unter Versagung der Vorsteuer aus den beiden Rechnungen der Fa. H fest.

6: Hiergegen legte die Klägerin Einspruch ein und beantragte eine abweichende Festsetzung der Umsatzsteuer aus Billigkeitsgründen, die mit Bescheid vom 2. Februar 2010 abgelehnt wurde.

7: Den hiergegen eingelegten Einspruch und den Einspruch gegen den Umsatzsteuerbescheid vom 4. Dezember 2008 verband das FA zu gemeinsamer Entscheidung und wies beide Einsprüche mit Einspruchsentscheidung vom 22. Februar 2011 als unbegründet zurück.

8: Die Ablehnung einer Gewährung des Vorsteuerabzugs aus Billigkeitsgründen begründete das FA damit, dass die Klägerin --obwohl es sich bei der Fa. H um eine neue Geschäftsbeziehung gehandelt habe-- weder Kenntnis von den Geschäftsführern noch von sonstigen Kontaktpersonen bei der angeblichen Lieferantin Fa. H gehabt habe, auf Faxantworten der Fa. H auch keine Kontaktperson aufgeführt gewesen sei, unterschiedliche Adressen der Fa. H in der Rechnung und in der weiteren Korrespondenz genannt worden seien, die von der Fa. H verwendete Steuernummer erkennbar von den in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) gebräuchlichen Steuernummern abgewichen sei, die Klägerin dies habe erkennen und mittels einer Nachfrage beim FA X verifizieren können und dass bei einem besonders gelagerten Geschäft, bei dem der Lieferant und der Abnehmer von einem Dritten, hier dem italienischen Geschäftsfreund, vorgegeben würden und keine Verhandlungen über den Geschäftsablauf und die Preisgestaltung geführt worden seien, besondere Aufmerksamkeit erforderlich sei.

9: Die Klage hatte zum Teil Erfolg. Das Finanzgericht (FG) bestätigte den Steueränderungsbescheid vom 4. Dezember 2008 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung, hob aber den Bescheid vom 2. Februar 2010 über die Ablehnung einer abweichenden Festsetzung der Umsatzsteuer aus Billigkeitsgründen und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 22. Februar 2011 wegen fehlerhafter Ermessensausübung auf.

10: Zur Begründung führte das FG im Wesentlichen aus, das FA habe den Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der Fa. H zu Recht versagt, weil sie nicht die der Fa. H vom FA erteilte Steuernummer enthalten habe und die Fa. H auch nicht leistende Unternehmerin gewesen sei. Nicht die Rechnungsausstellerin die Fa. H, sondern ein (unbekannter) Dritter habe die Lieferungen der in den Rechnungen angeführten Nickel-Kathoden an die Klägerin ausgeführt. Bei der auf den Rechnungen angegebenen Adresse habe es sich somit nicht um den Namen und die Anschrift der leistenden Unternehmerin i.S. von § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) gehandelt. Soweit die Klägerin über die Identität der Leistenden getäuscht worden sei, könne sie sich nicht darauf berufen, gutgläubig gewesen zu sein, denn § 15 Abs. 1 UStG schütze nicht den guten Glauben an die Erfüllung der Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug. Gesichtspunkte des Vertrauensschutzes könnten im Festsetzungsverfahren nicht berücksichtigt werden. Das FA habe daher im Steueränderungsbescheid vom 4. Dezember 2008 den Vorsteuerabzug zu Recht versagt.

11: Anders verhalte es sich mit der Ablehnung der von der Klägerin beantragten abweichenden Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen. Der Ablehnungsbescheid vom 2. Februar 2010 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung seien aufzuheben, weil das FA hierbei das ihm zustehende Ermessen nicht ordnungsgemäß ausgeübt habe. Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) könne dann, wenn nachgewiesen sei, dass die streitgegenständlichen Lieferungen von Gegenständen tatsächlich bewirkt und diese Gegenstände vom Steuerpflichtigen auf einer nachfolgenden Umsatzstufe für die Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet worden seien, das Recht auf Vorsteuerabzug nur versagt werden, wenn die Steuerbehörden das Vorliegen objektiver Umstände nachgewiesen hätten, die den Schluss zuließen, dass dieses Recht in betrügerischer Weise oder missbräuchlich geltend gemacht werde. Nur wenn Anhaltspunkte für Unregelmäßigkeiten oder Steuerhinterziehung vorlägen, könne ein verständiger Wirtschaftsteilnehmer nach den Umständen des konkreten Falls verpflichtet sein, über einen anderen Wirtschaftsteilnehmer, von dem er Gegenstände oder Dienstleistungen zu erwerben beabsichtige, Auskünfte einzuholen, um sicherzustellen, dass dessen Umsätze nicht in einen von einem Wirtschaftsteilnehmer auf einer vorhergehenden Umsatzstufe begangenen Betrug einbezogen seien.

12: Das FA habe aber weder im Ablehnungsbescheid vom 2. Februar 2010 noch in der dazu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 22. Februar 2011 objektive Umstände dargelegt, aufgrund derer die Klägerin verpflichtet gewesen sei, weitere Auskünfte über die Fa. H einzuholen. Die Zahlung auf ein Konto in der Schweiz und die Vermittlung des Geschäfts mit der Fa. H durch einen, dem Geschäftsführer der Klägerin (G), bekannten Dritten seien keine außergewöhnlichen Umstände, die auf eine Steuerhinterziehung schließen ließen. Das gelte gleichermaßen für den Umstand, dass G die Ware nicht selbst gesehen und keinen persönlichen Kontakt zu Frau B gehabt habe und das Geschäft über den (angeblich) beauftragten J abgewickelt worden sei.

13: Mit der Revision, mit der es Verletzung materiellen Rechts (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 14 UStG, § 31 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung, §§ 163, 227 der Abgabenordnung --AO--) geltend macht, wendet sich das FA gegen die Aufhebung seiner Entscheidungen im Billigkeitsverfahren. Zu den vom Leistungsempfänger zu ergreifenden Maßnahmen gehöre u.a. die dokumentierte Vergewisserung über die Unternehmereigenschaft des Leistenden. In der Einspruchsentscheidung seien diverse Besonderheiten aufgeführt und gewürdigt worden, die der Klägerin zu weiteren Nachforschungen Anlass gegeben hätten. Den sich daraus ergebenden Zweifeln sei die Klägerin aber nicht nachgegangen. Der vom FG geforderte Nachweis, dass die Klägerin ihr Vorsteuerabzugsrecht in betrügerischer Absicht oder missbräuchlich geltend mache, lasse sich weder aus der Rechtsprechung des EuGH noch aus der des Bundesfinanzhofs (BFH) herleiten.

14: Das FA beantragt,
das FG-Urteil insoweit aufzuheben, als es der Klage stattgegeben hat und die Klage insgesamt abzuweisen.

15: Die Klägerin beantragt,
die Revision des FA als unbegründet zurückzuweisen.

16: Zur Begründung trägt sie im Wesentlichen vor, die von der Fa. H an sie, die Klägerin, verkaufte Ware sei tatsächlich durch einen von ihr beauftragten Spediteur zum Abnehmer nach Italien verbracht worden. Das FA habe den Sachverhalt nicht hinreichend aufgeklärt, um eine sachgemäße Ermessensentscheidung treffen zu können. Allein der Umstand, dass eine erbrachte Leistung nicht tatsächlich von dem in der Rechnung angegebenen Leistenden bewirkt worden sei oder die Unterschriften der Personen, die bestimmte Dokumente als Leistende unterzeichnet hätten, sich als falsch erwiesen hätten, reiche nicht aus, den Vorsteuerabzug zu versagen. Das FA könne vom Steuerpflichtigen nicht verlangen, zu prüfen, ob der Aussteller der Rechnung Steuerpflichtiger sei.

Entscheidungsgründe

17: II. Die Revision des FA ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Entscheidung des FG stellt sich im Ergebnis aus anderen Gründen als richtig dar (§ 126 Abs. 4 FGO).

18: 1. Das FG hat die Voraussetzungen, unter denen im Billigkeitsverfahren (§§ 163, 227 AO) der Vorsteuerabzug gewährt werden kann, verkannt.

19: a) Das FG hat zu Unrecht entschieden, dass der Vorsteuerabzug im Billigkeitsverfahren zu gewähren ist, wenn die Steuerbehörden nicht das Vorliegen objektiver Umstände nachweisen, die den Schluss zulassen, dass das Recht auf Vorsteuerabzug in betrügerischer Weise oder missbräuchlich geltend gemacht wird, denn diese Voraussetzung betrifft nicht das Billigkeitsverfahren.

20: b) Das FG hat seine Auffassung insoweit zu Unrecht auf die EuGH-Urteile Mahagebén und Dávid vom 21. Juni 2012 C-80/11 und C-142/11 (EU:C:2012:373), Maks Pen vom 13. Februar 2014 C-18/13 (EU:C:2014:69) und Bonik vom 6. Dezember 2012 C-285/11 (EU:C:2012:774) gestützt. Denn in den vom EuGH in den Entscheidungen Mahagebén und Dávid, Maks Pen und Bonik zu beurteilenden Sachverhalten stand aufgrund der Vorlageentscheidungen fest, dass die nach der Richtlinie 2006/112/EG des Rates über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem vom 28. November 2006 (Mehrwertsteuersystem-Richtlinie --MwStSystRL--) vorgesehenen materiellen und formellen Voraussetzungen für die Entstehung und die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug erfüllt waren (EuGH-Urteile Mahagebén und Dávid, EU:C:2012:373, Rz 43, 44, 52; Maks Pen, EU:C:2014:69, Rz 25, und Bonik, EU:C:2012:774, Rz 29, 33, 40). Mit diesen Urteilen hat der EuGH daher das Recht auf Vorsteuerabzug nicht durch Vertrauensschutzgesichtspunkte erweitert, sondern begrenzt, indem er den Vorsteuerabzug selbst dann versagt, wenn dessen Voraussetzungen zwar tatsächlich vorliegen, jedoch aufgrund objektiver Umstände feststeht, dass der Steuerpflichtige wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligt, der in eine vom Lieferer oder von einem anderen Wirtschaftsteilnehmer auf einer vorhergehenden oder nachfolgenden Umsatzstufe der Lieferkette begangene Steuerhinterziehung einbezogen war (BFH-Urteil vom 22. Juli 2015 V R 23/14, BFHE 250, 559, BStBl II 2015, 914, Rz 36). Diese Sanktion, dem Steuerpflichtigen den Vorsteuerabzug trotz Vorliegens seiner objektiven Merkmale zu versagen, ist nur zu rechtfertigen, wenn das FA das Vorliegen objektiver Umstände nachweist, die den Schluss zulassen, dass das Recht auf Vorsteuerabzug vom Steuerpflichtigen in betrügerischer Weise oder missbräuchlich geltend gemacht wird (z.B. EuGH-Urteil Bonik, EU:C:2012:774, Rz 44).

21: c) Entgegen der Auffassung des FG lassen sich auch aus dem EuGH-Urteil Maks Pen (EU:C:2014:69, Rz 31) keine dahingehenden Schlussfolgerungen ableiten, dass auch bei unzutreffenden Rechnungsangaben der Vorsteuerabzug nur versagt werden dürfe, wenn das FA das Vorliegen objektiver Umstände nachweist, die den Schluss zulassen, dass das Recht auf Vorsteuerabzug vom Steuerpflichtigen in betrügerischer Weise oder missbräuchlich geltend gemacht wird. Aus Rz 31 ergibt sich, dass Zweifel daran, dass die Rechnungsangaben zutreffend und die Abrechnende auch die leistende Unternehmerin ist, nicht allein damit begründet werden können, dass die Abrechnende nicht über das erforderliche Personal sowie die erforderlichen Sachmittel und Vermögenswerte verfügt habe, die Kosten der Leistung nicht in ihrer Buchführung dokumentiert worden seien oder die Unterschrift der Personen, die bestimmte Dokumente als Leistende unterzeichnet haben, sich als falsch erwiesen haben. Vorliegend steht nach den Feststellungen des FG aber fest, dass die Fa. H nicht die leistende Unternehmerin war, sondern ein unbekannter Dritter und dass die Rechnung nicht die korrekte Steuernummer der Rechnungsausstellerin enthalten hat.

22: d) Im Billigkeitsverfahren (§§ 163, 227 AO) kann der Vorsteuerabzug ausnahmsweise unter dem Gesichtspunkt des allgemeinen Rechtsgrundsatzes des Vertrauensschutzes nach den Grundsätzen der EuGH-Rechtsprechung (Urteile Teleos vom 27. September 2007 C-409/04, EU:C:2007:548, Rz 68, und Netto Supermarkt vom 21. Februar 2008 C-271/06, EU:C:2008:105, Rz 25) in Betracht kommen. Das setzt voraus, dass der den Vorsteuerabzug begehrende Unternehmer gutgläubig war und alle Maßnahmen ergriffen hat, die vernünftigerweise von ihm verlangt werden können, um sich von der Richtigkeit der Angaben in der Rechnung zu überzeugen und seine Beteiligung an einem Betrug ausgeschlossen ist (BFH-Urteil vom 30. April 2009 V R 15/07, BFHE 225, 254, BStBl II 2009, 744, Rz 49).

23: Die Begründung des FG trägt deshalb die Aufhebung der Ermessensentscheidung des FA nicht.

24: 2. Die Aufhebung der Entscheidung des FA im Billigkeitsverfahren ist aber im Ergebnis richtig, weil dem FA Ermessensfehler unterlaufen sind.

25: a) Die vom FA im Rahmen einer Billigkeitsmaßnahme nach § 163 AO zu treffende Ermessensentscheidung ist im finanzgerichtlichen Verfahren nur eingeschränkt dahingehend überprüfbar, ob die Behörde bei ihrer Entscheidung die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten (Ermessensmissbrauch) oder von dem ihr eingeräumten Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat (Ermessensfehlgebrauch; vgl. BFH-Urteil vom 23. September 2004 V R 58/03, BFH/NV 2005, 825, Rz 12).

26: b) Das FA hat in seinen Ermessenserwägungen berücksichtigt, dass die Klägerin --obwohl es sich bei der Fa. H um eine neue Geschäftsbeziehung handelte-- weder Kenntnis von den Geschäftsführern noch von sonstigen Kontaktpersonen bei der angeblichen Lieferantin der Fa. H hatte, auf Faxantworten der Fa. H auch keine Kontaktperson aufgeführt war, unterschiedliche Adressen der Fa. H in der Rechnung und in der weiteren Korrespondenz genannt wurden und dass bei einem besonders gelagerten Geschäft, bei dem der Lieferant und der Abnehmer von einem Dritten, hier dem italienischen Geschäftsfreund, vorgegeben werden und keine Verhandlungen über den Geschäftsablauf und die Preisgestaltung geführt werden, besondere Aufmerksamkeit erforderlich ist.

27: c) Das FA hat darüber hinaus seine Ermessensentscheidung aber auch darauf gestützt, dass die von der Fa. H verwendete Steuernummer erkennbar von den in Deutschland gebräuchlichen Steuernummern abgewichen sei und die Klägerin sich über die Steuernummer der Fa. H durch eine Rückfrage beim FA X habe Gewissheit verschaffen können. Die Annahme des FA, dass die Steuernummern in Deutschland durchweg durch eine fünfstellige Ziffernkombination im dritten Ziffernblock gekennzeichnet seien, erweist sich als unzutreffend. Zumindest im Bundesland Nordrhein-Westfalen ist eine vierstellige Ziffernfolge im dritten Ziffernblock üblich. Deshalb ist auch die auf der Annahme einer erkennbar unzutreffenden Steuernummer beruhende Erwägung des FA, die Klägerin habe sich durch eine Nachfrage beim FA X Gewissheit verschaffen müssen, fehlerhaft.

28: d) Zwar stellt es keinen Ermessensfehler dar, wenn eine Behörde ihre Entscheidung auf mehrere Ermessenserwägungen stützt, von denen zwar eine oder einzelne fehlerhaft sind, die Behörde aber zum Ausdruck gebracht hat, dass bereits jede einzelne der Ermessenserwägungen sie dazu veranlasst hat, die von ihr getroffene Entscheidung vorzunehmen, also insofern bereits allein tragend ist. Für die Fehlerfreiheit einer Ermessensentscheidung genügt es, dass ein selbständig tragender Grund rechtlich fehlerfrei ist (BFH-Urteil vom 16. September 2014 X R 30/13, BFH/NV 2015, 150, 2. Orientierungssatz und Rz 29; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts vom 19. Mai 1981 1 C 169.79, BVerwGE 62, 215; vom 21. September 2000 2 C 5.99, Deutsches Verwaltungsblatt 2001, 726; vom 27. September 1978 1 C 28.77, Die öffentliche Verwaltung 1979, 374; vom 27. März 1979 1 C 15.77, Buchholz 402.24 § 10 der Ausländergesetzes Nr. 61; Kopp/Schenke, Verwaltungsgerichtsordnung, Kommentar, 21. Aufl., § 114 Rz 6a, m.w.N.).

29: Der Ermessensentscheidung des FA lässt sich aber nicht entnehmen, ob die unter II.2.b) genannten Erwägungen allein oder in ihrer Summe für die Entscheidung des FA maßgebend gewesen sind oder erst in der Gesamtschau mit den unter II.2.c) genannten fehlerhaften Erwägungen. Diese Entscheidung kann der Senat nicht an Stelle des FG treffen, denn das Gericht hat im Falle der Aufdeckung von Ermessensfehlern die Ermessensentscheidung aufzuheben (BFH-Urteil vom 3. August 1983 II R 144/80, BFHE 139, 128, BStBl II 1984, 321, Orientierungssatz) und darf grundsätzlich nicht sein Ermessen an die Stelle des Ermessens der Verwaltungsbehörde setzen (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 6. November 2012 VII R 72/11, BFHE 239, 15, BStBl II 2013, 141, Orientierungssatz und Rz 14).

30: 3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.