Die Klägerin ist eine Aktiengesellschaft, deren Anteile sich im Streubesitz von ca. 140 Aktionären befinden; kein Aktionär ist mit mehr als 5%, der überwiegende Teil mit weniger als 1 % am Grundkapital beteiligt. Die Klägerin ist Eigentümerin mehrerer bebauter Grundstücke und Inhaberin diverser Beteiligungen. In den Streitjahren 2005 bis 2008 war die Klägerin mittelbar über eine zwischengeschaltete GmbH zu 100% an der M GmbH (M‑ GmbH) beteiligt. Die M- GmbH druckte eine Tageszeitung und stellte weitere Druckereiprodukte her. Die Klägerin überließ der M- GmbH einen Teil ihrer bebauten Grundstücke zur Miete, zum Teil auch im Wege einer Erbpacht. In ihren Gewerbesteuererklärungen machte die Klägerin von der erweiterten Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 Gewerbesteuergesetz (GewStG) Gebrauch und wurde vom Beklagten entsprechend mit unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangenen Bescheiden (§ 164 Abgabenordnung -AO-) über den Gewerbesteuermessbetrag veranlagt. Nach einer steuerlichen Außenprüfung ging der Beklagte entsprechend der Ansicht des Prüfers davon aus, zwischen der Klägerin und der M - GmbH habe eine (kapitalistische) Betriebsaufspaltung bestanden, weshalb die erweiterte Kürzung des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG nicht in Anspruch genommen werden könne. Gegen die so geänderten Bescheide vom 9.10.2009 trägt die Klägerin nach erfolglosem Einspruchsverfahren (Einspruchsentscheidung vom 17.2.2011) vor:

Eine Betriebsaufspaltung liege nicht vor, weil nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes (BFH) entscheidend sei, dass die hinter beiden Unternehmen (Besitz- und Betriebsunternehmen) stehenden Personen einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen in beiden Gesellschaften durchsetzen könnten. Diese Voraussetzung sei nicht erfüllt, weil kein Aktionär die Klägerin kapitalmäßig beherrsche und keine Stimmrechte gepoolt worden seien. Das Institut der Betriebsaufspaltung sei mangels gesetzlicher Grundlage abzulehnen. Die Nichtanwendung der erweiterten Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG könne nur auf § 9 Nr. 1 Satz 5 GewStG gestützt werden, dessen Voraussetzungen nicht vorlägen.

Die Klägerin beantragt,

die Gewerbesteuermessbescheide für die Jahre 2005 bis 2008 vom 9.10.2009 zu ändern, indem statt der darin enthaltenen Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG gewährt wird;

hilfsweise die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung trägt er vor:

Auf die hinter der Besitzkapitalgesellschaft stehenden Anteilseigner komme es nicht an, ausreichend sei, dass die Klägerin aufgrund ihrer kapitalmäßigen Beteiligung die M – GmbH beherrsche und ihr wesentliche Betriebsgrundlagen vermiete bzw. verpachte.

II.

Die Klage ist unbegründet.

Die angefochtenen Bescheide sind rechtmäßig und verletzten die Klägerin nicht in ihren Rechten (vgl. § 100 Abs.1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

Gem. § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG wird die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen abweichend von § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG nicht um 1,2 % des Einheitswerts der zum Betriebsvermögen gehörenden Grundstücke, sondern um den Teil des Gewerbeertrags gekürzt, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt, wenn der Steuerpflichtige dies beantragt. Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH, der der Senat folgt, ist diese Vorschrift allerdings nicht nur unter den hier nicht erfüllten Voraussetzungen von § 9 Nr. 1 Satz 5 GewStG, sondern schon dann unanwendbar, wenn die Vermietungseinkünfte auch aus anderen Gründen als der Rechtsform des Steuerpflichtigen Einkünfte aus Gewerbebetrieb im Sinne von § 15 Einkommensteuergesetz bzw. Gewerbeertrag im Sinne von § 7 GewStG sind. Denn der Zweck der Norm besteht allein darin, Grundstücksunternehmen in der Rechtsform der Kapitalgesellschaft entsprechenden - gewerbesteuerfreien - Personenunternehmen gleichzustellen (BFH – Urteil vom 1. August 1979 I R 111/78, Bundessteuerblatt - BStBl - II 1980, 77; vom 15. April 1999 IV R 11/98, BStBl II 1999, 532; BFH - Beschluss vom 24. Januar 2012, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 2012, 1176; alle mit weiteren Nachweisen).

Der Klägerin ist die erweiterte Kürzung nicht zu gewähren, weil ungeachtet ihrer Rechtsform aufgrund der engen personellen und sachlichen Verflechtung zwischen ihr und der M - GmbH von einer kapitalistischen Betriebsaufspaltung auszugehen ist, so dass die Einnahmen aus der Grundstücksüberlassung zu Einkünften aus Gewerbebetrieb im Sinne von § 15 EStG bzw. Gewerbeertrag im Sinne von § 7 GewStG führen. Bei der Betriebsaufspaltung wird die von einem Besitzunternehmer entfaltete Tätigkeit der Nutzungsüberlassung von Grundstücken und/oder anderen Gegenständen an das gewerblich tätige Betriebsunternehmen nicht als vermögensverwaltend, sondern als das Betreiben eines Gewerbebetriebs angesehen.

Der Senat geht mit der Rechtsprechung (z.B. BFH - Urteil vom 1. August 1979 I R 111/78, BStBl II 1980, 77; vom 22. Oktober 1986 I R 180/82, BStBl II 1987, 117; vom 27. August 1992 IV R 13/91, BStBl II 1993, 134; BFH- Beschluss vom 26. Februar 1998 III B 170/94, BFH/NV 1998, 1258; BFH- Urteil vom 15. April 1999 IV R 11/98, BStBl II 1999, 532; BFH- Beschluss vom 9. August 2002 III B 34/02, BFH/NV 2002, 1616; BFH- Urteil vom 29. November 2007 IV R 82/05, BStBl II 2008, 471; vom 20. Mai 2010 III R 28/08, BFH/NV 2010, 1946; BFH- Beschluss vom 24. Januar 2012 I B 136/11, BFH/NV 2012, 1176) und der überwiegenden Auffassung in der Literatur (vgl. die Nachweise bei Gluth in Hermann Heuer Raupach -HHR- Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz Kommentar, § 15, E 320; zur Kritik im Schrifttum ebenda E 326, Rz. 773) davon aus, dass das Institut der Betriebsaufspaltung auch ohne ausdrückliche gesetzliche Regelung (vgl. aber § 134 Abs. 1 Umwandlungsgesetz, Spaltung in Anlagegesellschaft und Betriebsgesellschaft) im Steuerrecht anzuwenden ist (“keine rechtsstaatlichen Bedenken“, Beschluss des Ersten Senats des Bundesverfassungsgerichts vom 14. Januar 1969 1 BvR 136/62, BStBl II 1969, 369; vom 12. März 1985 1 BvR 571/81 u.a., BStBl II 1985, 475). Der Senat geht ferner mit der Rechtsprechung des BFH davon aus, dass eine Betriebsaufspaltung nicht nur zwischen einem Personenunternehmer bzw. einer Personengesellschaft und einer Kapitalgesellschaft, sondern auch zwischen einer die Wirtschaftsgüter überlassenden Kapitalgesellschaft und einer Betriebskapitalgesellschaft bestehen kann (sog. kapitalistische Betriebsaufspaltung, z.B. BFH - Urteil vom 1. August 1979 I R 111/78, BStBl II 1980, 77; vom 22. Oktober 1986 I R 180/82, BStBl II 1987, 117; BFH - Beschluss vom 26. Februar 1998 III B 170/94, BFH/NV 1998, 1258; vom 9. August 2002 III B 34/02, BFH/NV 2002, 1616; BFH - Urteil vom 20. Mai 2010 III R 28/08, BFH/NV 2010, 1946; BFH - Beschluss vom 24. Januar 2012 I B 136/11, BFH/NV 2012, 1176).

Höchstrichterlich nicht ausdrücklich entschieden ist allerdings, welche Anforderungen an die personelle Verflechtung zwischen Besitz- und Betriebskapitalgesellschaft zu stellen sind, d.h. ob es - wie der Beklagte meint - ausreicht, wenn die Besitzkapitalgesellschaft die Betriebskapitalgesellschaft beherrscht, weil sie die Mehrheit der Gesellschaftsanteile hält (vergleichbar der Betriebsaufspaltung zwischen einem Einzelunternehmer und der von ihm beherrschten Betriebskapitalgesellschaft) oder ob es - wie die Klägerin meint - zusätzlich erforderlich ist, dass auch die Besitzkapitalgesellschaft von einem ihrer Gesellschafter oder einer Gesellschaftergruppe mit gleichgerichteten Interessen beherrscht wird (vergleichbar der Betriebsaufspaltung zwischen einer Personengesellschaft und der von ihren Gesellschaftern beherrschten Kapitalgesellschaft).

Der Senat ist davon überzeugt, dass die Beherrschung der Betriebsgesellschaft seitens der Besitzkapitalgesellschaft ausreichend ist.

Die personelle Verflechtung als Tatbestandsmerkmal für eine Betriebsaufspaltung besagt nichts anderes, als dass in Besitz- und Betriebsunternehmen ein einheitlicher geschäftlicher Wille gebildet werden können und sicher gestellt sein muss, dass das Betriebsunternehmen hiervon nicht abweicht. Diese Voraussetzung ist erfüllt, wenn die Besitzgesellschaft infolge eigenen (ggfs. auch mittelbaren: vgl. BFH- Urteil vom 29. November 2007 IV R 82/05, BStBl II 2008, 471) Anteilsbesitzes die Betriebsgesellschaft beherrscht und ihre Entscheidungen deshalb dort durchsetzen kann. Auf die hinter einer Besitzgesellschaft stehenden Anteilseigner kann es nur dann ankommen, wenn ohne den Durchgriff auf die Gesellschafter nicht von einer einheitlichen Leitung beider Unternehmen ausgegangen werden kann, eine einheitliche Leitung aber angenommen werden könnte, wenn die die Besitzgesellschaft beherrschenden Personen auch die Betriebsgesellschaft beherrschen. Ein solcher Durchgriff auf die Gesellschafter der Besitzgesellschaft ist wegen der Abschirmwirkung der Kapitalgesellschaft schon nicht zulässig (BFH- Urteile vom 29. November 2007 IV R 82/05, BStBl II 2008, 471; BFH- Beschluss vom 9. August 2002 III B 34/02; BFH- Urteil vom 16. September 1994 III R 45/92, BStBl. II 1999, 75; vom 27. August 1992 IV R 13/91, BStBl II 1993, 134; vom 1. August 1979 I R 111/78, BStBl II 1980, 77), für die Annahme einer einheitlichen Willensbildung in Besitz- und Betriebsgesellschaft aber auch nicht erforderlich, wenn die Besitzkapitalgesellschaft selbst beherrschende Anteilseignerin der Betriebskapitalgesellschaft ist. Es ist kein Grund ersichtlich, für die personelle Verflechtung neben der Beherrschung des Betriebsunternehmens durch das Besitzunternehmen zusätzlich noch die Beherrschung des Besitzunternehmens durch eine Person oder Personengruppe zu fordern (vgl. dazu auch BFH - Urteil vom 20. Mai 2010 III R 28/08, BFH/NV 2010, 1946, in dem es, ohne die hinter der Besitzgesellschaft stehenden Gesellschafter zu erwähnen, heißt “….entstand jedenfalls durch die Veräußerung der Fertigungsstrasse eine kapitalistische Betriebsaufspaltung, da die Fertigungsstrasse …..eine wesentliche Betriebsgrundlage der GmbH war und die Klägerin 60 % des Stammkapitals der GmbH hielt und diese dadurch beherrschte.“), denn entscheidend ist nicht der Prozess der Willensbildung in der Besitzgesellschaft, sondern dass der in der Besitzgesellschaft gebildete Wille in der Betriebsgesellschaft durchgesetzt werden kann, damit beide Unternehmen als von einem einheitlichen geschäftlichen Willen geleitet angesehen werden können.

Die Voraussetzungen der sachlichen Verflechtung zwischen der Klägerin und derM - GmbH sind infolge der Grundstücksüberlassung erfüllt, wie der Prüfer festgestellt und die Klägerin nicht in Zweifel gezogen hat.

Die Tätigkeit des Besitzunternehmens kann nur einheitlich beurteilt werden (z.B. Kaligin Die Betriebsaufspaltung 8. Auflage 2013, 97 mit weiteren Nachweisen), weshalb durch die Überlassung der Grundstücke im Rahmen der Betriebsaufspaltung sämtliche Tätigkeiten gewerbliche sind. Es ist daher unerheblich, an wen die übrigen Grundstücke vermietet worden sind.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision wird gem. § 115 Abs. 2 FGO zugelassen.

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Finanzgericht Düsseldorf Gerichtsbescheid, 07. März 2014 - 12 K 946/11 G zitiert 10 §§.

FGO

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

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Abgabenordnung - AO 1977 | § 164 Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung

(2) Solange der Vorbehalt wirksam ist, kann die Steuerfestsetzung aufgehoben oder geändert werden. Der Steuerpflichtige kann die Aufhebung oder Änderung der Steuerfestsetzung jederzeit beantragen. Die Entscheidung hierüber kann jedoch bis zur abschließenden Prüfung des Steuerfalls, die innerhalb angemessener Frist vorzunehmen ist, hinausgeschoben werden.

(3) Der Vorbehalt der Nachprüfung kann jederzeit aufgehoben werden. Die Aufhebung steht einer Steuerfestsetzung ohne Vorbehalt der Nachprüfung gleich; § 157 Abs. 1 Satz 1 und 3 gilt sinngemäß. Nach einer Außenprüfung ist der Vorbehalt aufzuheben, wenn sich Änderungen gegenüber der Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nicht ergeben.

(4) Der Vorbehalt der Nachprüfung entfällt, wenn die Festsetzungsfrist abläuft. § 169 Absatz 2 Satz 2, § 170 Absatz 6 und § 171 Absatz 7, 8 und 10 sind nicht anzuwenden.

Gewerbesteuergesetz - GewStG | § 9 Kürzungen

Die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen wird gekürzt um

1.

1,2 Prozent des Einheitswerts des zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden und nicht von der Grundsteuer befreiten Grundbesitzes; maßgebend ist der Einheitswert, der auf den letzten Feststellungszeitpunkt (Hauptfeststellungs-, Fortschreibungs- oder Nachfeststellungszeitpunkt) vor dem Ende des Erhebungszeitraums (§ 14) lautet.²An Stelle der Kürzung nach Satz 1 tritt auf Antrag bei Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen oder daneben Wohnungsbauten betreuen oder Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser oder Eigentumswohnungen im Sinne des Wohnungseigentumsgesetzes in der jeweils geltenden Fassung, errichten und veräußern, die Kürzung um den Teil des Gewerbeertrags, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt.³Satz 2 gilt entsprechend, wenn

a)

in Verbindung mit der Errichtung und Veräußerung von Eigentumswohnungen Teileigentum im Sinne des Wohnungseigentumsgesetzes errichtet und veräußert wird und das Gebäude zu mehr als 66 2/3 Prozent Wohnzwecken dient,

b)

in Verbindung mit der Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes Einnahmen aus der Lieferung von Strom

aa): im Zusammenhang mit dem Betrieb von Anlagen zur Stromerzeugung aus erneuerbaren Energien im Sinne des § 3 Nummer 21 des Erneuerbare-Energien-Gesetzes oder
bb): aus dem Betrieb von Ladestationen für Elektrofahrzeuge oder Elektrofahrräder,

erzielt werden und diese Einnahmen im Wirtschaftsjahr nicht höher als 10 Prozent der Einnahmen aus der Gebrauchsüberlassung des Grundbesitzes sind; die Einnahmen im Sinne von Doppelbuchstabe aa dürfen nicht aus der Lieferung an Letztverbraucher stammen, es sei denn, diese sind Mieter des Anlagenbetreibers, oder

c)

Einnahmen aus unmittelbaren Vertragsbeziehungen mit den Mietern des Grundbesitzes aus anderen als den in den Buchstaben a und b bezeichneten Tätigkeiten erzielt werden und diese Einnahmen im Wirtschaftsjahr nicht höher als 5 Prozent der Einnahmen aus der Gebrauchsüberlassung des Grundbesitzes sind.

⁴Betreut ein Unternehmen auch Wohnungsbauten oder veräußert es auch Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser oder Eigentumswohnungen oder übt es auch Tätigkeiten im Sinne von Satz 3 Buchstabe b und c aus, so ist Voraussetzung für die Anwendung des Satzes 2, dass der Gewinn aus der Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes gesondert ermittelt wird.⁵Die Sätze 2 und 3 gelten nicht,

1.: wenn der Grundbesitz ganz oder zum Teil dem Gewerbebetrieb eines Gesellschafters oder Genossen dient,
1a.: soweit der Gewerbeertrag Vergütungen im Sinne des § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes enthält, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern, mit Ausnahme der Überlassung von Grundbesitz, bezogen hat.²Satz 1 ist auch auf Vergütungen anzuwenden, die vor dem 19. Juni 2008 erstmals vereinbart worden sind, wenn die Vereinbarung nach diesem Zeitpunkt wesentlich geändert wird, oder
2.: soweit der Gewerbeertrag Gewinne aus der Aufdeckung stiller Reserven aus dem Grundbesitz enthält, der innerhalb von drei Jahren vor der Aufdeckung der stillen Reserven zu einem unter dem Teilwert liegenden Wert in das Betriebsvermögen des aufdeckenden Gewerbebetriebs überführt oder übertragen worden ist, und soweit diese Gewinne auf bis zur Überführung oder Übertragung entstandenen stillen Reserven entfallen.

⁶Eine Kürzung nach den Sätzen 2 und 3 ist ausgeschlossen für den Teil des Gewerbeertrags, der auf Veräußerungs- oder Aufgabegewinne im Sinne des § 7 Satz 2 Nr. 2 und 3 entfällt;

2.

die Anteile am Gewinn einer in- oder ausländischen offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Gesellschaft, bei der die Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Gewerbebetriebs anzusehen sind, wenn die Gewinnanteile bei Ermittlung des Gewinns angesetzt worden sind.²Satz 1 ist nicht anzuwenden, soweit im Gewinnanteil Einkünfte im Sinne des § 7 Satz 7 und 8 enthalten sind.³Bei Lebens- und Krankenversicherungsunternehmen und Pensionsfonds ist Satz 1 auch auf den übrigen Gewinnanteil nicht anzuwenden.⁴Satz 2 ist nicht anzuwenden, soweit diese Einkünfte bereits bei einer den Anteil am Gewinn vermittelnden inländischen offenen Handelsgesellschaft, Kommanditgesellschaft oder anderen Gesellschaft, bei der die Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Gewerbebetriebs anzusehen sind, Bestandteil des Gewerbeertrags waren.⁵Bei Lebens- und Krankenversicherungsunternehmen und Pensionsfonds ist Satz 4 auf Einkünfte im Sinne des § 7 Satz 8 nicht anzuwenden;

2a.

die Gewinne aus Anteilen an einer nicht steuerbefreiten inländischen Kapitalgesellschaft im Sinne des § 2 Abs. 2, einer Kredit- oder Versicherungsanstalt des öffentlichen Rechts, einer Genossenschaften oder einer Unternehmensbeteiligungsgesellschaft im Sinne des § 3 Nr. 23, wenn die Beteiligung zu Beginn des Erhebungszeitraums mindestens 15 Prozent des Grund- oder Stammkapitals beträgt und die Gewinnanteile bei Ermittlung des Gewinns (§ 7) angesetzt worden sind.²Ist ein Grund- oder Stammkapital nicht vorhanden, so ist die Beteiligung an dem Vermögen, bei Genossenschaften die Beteiligung an der Summe der Geschäftsguthaben, maßgebend.³Im unmittelbaren Zusammenhang mit Gewinnanteilen stehende Aufwendungen mindern den Kürzungsbetrag, soweit entsprechende Beteiligungserträge zu berücksichtigen sind; insoweit findet § 8 Nr. 1 keine Anwendung.⁴Nach § 8b Abs. 5 des Körperschaftsteuergesetzes nicht abziehbare Betriebsausgaben sind keine Gewinne aus Anteilen im Sinne des Satzes 1.⁵Satz 1 ist bei Lebens- und Krankenversicherungsunternehmen auf Gewinne aus Anteilen, die den Kapitalanlagen zuzurechnen sind, nicht anzuwenden; für Pensionsfonds gilt Entsprechendes;

2b.

die nach § 8 Nr. 4 dem Gewerbeertrag einer Kommanditgesellschaft auf Aktien hinzugerechneten Gewinnanteile, wenn sie bei der Ermittlung des Gewinns (§ 7) angesetzt worden sind;

3.

den Teil des Gewerbeertrags eines inländischen Unternehmens, der auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte dieses Unternehmens entfällt; dies gilt nicht für Einkünfte im Sinne des § 7 Satz 7 und 8.²Bei Unternehmen, die ausschließlich den Betrieb von eigenen oder gecharterten Handelsschiffen im internationalen Verkehr zum Gegenstand haben, gelten 80 Prozent des Gewerbeertrags als auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte entfallend.³Ist Gegenstand eines Betriebs nicht ausschließlich der Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr, so gelten 80 Prozent des Teils des Gewerbeertrags, der auf den Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr entfällt, als auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte entfallend; in diesem Fall ist Voraussetzung, dass dieser Teil gesondert ermittelt wird.⁴Handelsschiffe werden im internationalen Verkehr betrieben, wenn eigene oder gecharterte Handelsschiffe im Wirtschaftsjahr überwiegend zur Beförderung von Personen und Gütern im Verkehr mit oder zwischen ausländischen Häfen, innerhalb eines ausländischen Hafens oder zwischen einem ausländischen Hafen und der freien See eingesetzt werden.⁵Für die Anwendung der Sätze 2 bis 4 gilt § 5a Abs. 2 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes entsprechend;

4.

(weggefallen)

5.

die aus den Mitteln des Gewerbebetriebs geleisteten Zuwendungen (Spenden und Mitgliedsbeiträge) zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke im Sinne der §§ 52 bis 54 der Abgabenordnung bis zur Höhe von insgesamt 20 Prozent des um die Hinzurechnungen nach § 8 Nummer 9 erhöhten Gewinns aus Gewerbebetrieb (§ 7) oder 4 Promille der Summe der gesamten Umsätze und der im Wirtschaftsjahr aufgewendeten Löhne und Gehälter.²Voraussetzung für die Kürzung ist, dass diese Zuwendungen

a): an eine juristische Person des öffentlichen Rechts oder an eine öffentliche Dienststelle, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR-Abkommen) Anwendung findet, oder
b): an eine nach § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes steuerbefreite Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse oder
c): an eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR-Abkommen) Anwendung findet, und die nach § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes in Verbindung mit § 5 Absatz 2 Nummer 2 zweiter Halbsatz des Körperschaftsteuergesetzes steuerbefreit wäre, wenn sie inländische Einkünfte erzielen würde,

geleistet werden (Zuwendungsempfänger).³Für nicht im Inland ansässige Zuwendungsempfänger nach Satz 2 ist weitere Voraussetzung, dass durch diese Staaten Amtshilfe und Unterstützung bei der Beitreibung geleistet werden.⁴Amtshilfe ist der Auskunftsaustausch im Sinne oder entsprechend der Amtshilferichtlinie gemäß § 2 Absatz 2 des EU-Amtshilfegesetzes.⁵Beitreibung ist die gegenseitige Unterstützung bei der Beitreibung von Forderungen im Sinne oder entsprechend der Beitreibungsrichtlinie einschließlich der in diesem Zusammenhang anzuwendenden Durchführungsbestimmungen in den für den jeweiligen Veranlagungszeitraum geltenden Fassungen oder eines entsprechenden Nachfolgerechtsaktes.⁶Werden die steuerbegünstigten Zwecke des Zuwendungsempfängers im Sinne von Satz 2 Buchstabe a nur im Ausland verwirklicht, ist für eine Kürzung nach Satz 1 Voraussetzung, dass natürliche Personen, die ihren Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt im Geltungsbereich dieses Gesetzes haben, gefördert werden oder dass die Tätigkeit dieses Zuwendungsempfängers neben der Verwirklichung der steuerbegünstigten Zwecke auch zum Ansehen der Bundesrepublik Deutschland beitragen kann.⁷In die Kürzung nach Satz 1 sind auch Mitgliedsbeiträge an Körperschaften einzubeziehen, die Kunst und Kultur gemäß § 52 Absatz 2 Nummer 5 der Abgabenordnung fördern, soweit es sich nicht um Mitgliedsbeiträge nach Satz 12 Buchstabe b handelt, auch wenn den Mitgliedern Vergünstigungen gewährt werden.⁸Überschreiten die geleisteten Zuwendungen die Höchstsätze nach Satz 1, kann die Kürzung im Rahmen der Höchstsätze nach Satz 1 in den folgenden Erhebungszeiträumen vorgenommen werden.⁹Einzelunternehmen und Personengesellschaften können auf Antrag neben der Kürzung nach Satz 1 eine Kürzung um die im Erhebungszeitraum in das zu erhaltende Vermögen (Vermögensstock) einer Stiftung, die die Voraussetzungen der Sätze 2 bis 6 erfüllt, geleisteten Spenden in diesem und in den folgenden neun Erhebungszeiträumen bis zu einem Betrag von 1 Million Euro vornehmen.¹⁰Nicht abzugsfähig nach Satz 9 sind Spenden in das verbrauchbare Vermögen einer Stiftung.¹¹Der besondere Kürzungsbetrag nach Satz 9 kann der Höhe nach innerhalb des Zehnjahreszeitraums nur einmal in Anspruch genommen werden.¹²Eine Kürzung nach den Sätzen 1 bis 10 ist ausgeschlossen, soweit auf die geleisteten Zuwendungen § 8 Absatz 3 des Körperschaftsteuergesetzes anzuwenden ist oder soweit Mitgliedsbeiträge an Körperschaften geleistet werden,

a): die den Sport (§ 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 21 der Abgabenordnung),
b): die kulturelle Betätigungen, die in erster Linie der Freizeitgestaltung dienen,
c): die Heimatpflege und Heimatkunde (§ 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 22 der Abgabenordnung),
d): die Zwecke im Sinne des § 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 23 der Abgabenordnung

fördern oder

e): deren Zweck nach § 52 Absatz 2 Satz 2 der Abgabenordnung für gemeinnützig erklärt worden ist, weil deren Zweck die Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet entsprechend einem Zweck nach den Buchstaben a bis d fördert.

¹³§ 10b Absatz 3 und 4 Satz 1 sowie § 10d Absatz 4 des Einkommensteuergesetzes und § 9 Absatz 2 Satz 2 bis 5 und Absatz 3 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes, sowie die einkommensteuerrechtlichen Vorschriften zur Abziehbarkeit von Zuwendungen gelten entsprechend.¹⁴Wer vorsätzlich oder grob fahrlässig eine unrichtige Bestätigung über Spenden und Mitgliedsbeiträge ausstellt oder veranlasst, dass entsprechende Zuwendungen nicht zu den in der Bestätigung angegebenen steuerbegünstigten Zwecken verwendet werden (Veranlasserhaftung), haftet für die entgangene Gewerbesteuer.¹⁵In den Fällen der Veranlasserhaftung ist vorrangig der Zuwendungsempfänger in Anspruch zu nehmen; die natürlichen Personen, die in diesen Fällen für den Zuwendungsempfänger handeln, sind nur in Anspruch zu nehmen, wenn die entgangene Steuer nicht nach § 47 der Abgabenordnung erloschen ist und Vollstreckungsmaßnahmen gegen den Zuwendungsempfänger nicht erfolgreich sind; § 10b Absatz 4 Satz 5 des Einkommensteuergesetzes gilt entsprechend.¹⁶Der Haftungsbetrag ist mit 15 Prozent der Zuwendungen anzusetzen und fließt der für den Spendenempfänger zuständigen Gemeinde zu, die durch sinngemäße Anwendung des § 20 der Abgabenordnung bestimmt wird.¹⁷Der Haftungsbetrag wird durch Haftungsbescheid des Finanzamts festgesetzt; die Befugnis der Gemeinde zur Erhebung der entgangenen Gewerbesteuer bleibt unberührt.¹⁸§ 184 Abs. 3 der Abgabenordnung gilt sinngemäß.

6.

(weggefallen)

7.

die Gewinne aus Anteilen an einer Kapitalgesellschaft mit Geschäftsleitung und Sitz außerhalb des Geltungsbereichs dieses Gesetzes, wenn die Beteiligung zu Beginn des Erhebungszeitraums mindestens 15 Prozent des Nennkapitals beträgt und die Gewinnanteile bei der Ermittlung des Gewinns (§ 7) angesetzt worden sind.²§ 9 Nummer 2a Satz 3 bis 5 gilt entsprechend;

8.

die Gewinne aus Anteilen an einer ausländischen Gesellschaft, die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung unter der Voraussetzung einer Mindestbeteiligung von der Gewerbesteuer befreit sind, wenn die Beteiligung mindestens 15 Prozent beträgt und die Gewinnanteile bei der Ermittlung des Gewinns (§ 7) angesetzt worden sind; ist in einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung eine niedrigere Mindestbeteiligungsgrenze vereinbart, ist diese maßgebend.²§ 9 Nr. 2a Satz 3 gilt entsprechend.³§ 9 Nr. 2a Satz 4 gilt entsprechend.⁴Satz 1 ist bei Lebens- und Krankenversicherungsunternehmen auf Gewinne aus Anteilen, die den Kapitalanlagen zuzurechnen sind, nicht anzuwenden; für Pensionsfonds gilt Entsprechendes.

9.

u. 10. (weggefallen)

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 100

(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.

Gewerbesteuergesetz - GewStG | § 9 Kürzungen

Die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen wird gekürzt um

1.

a)

b)

in Verbindung mit der Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes Einnahmen aus der Lieferung von Strom

aa): im Zusammenhang mit dem Betrieb von Anlagen zur Stromerzeugung aus erneuerbaren Energien im Sinne des § 3 Nummer 21 des Erneuerbare-Energien-Gesetzes oder
bb): aus dem Betrieb von Ladestationen für Elektrofahrzeuge oder Elektrofahrräder,

c)

1.: wenn der Grundbesitz ganz oder zum Teil dem Gewerbebetrieb eines Gesellschafters oder Genossen dient,
1a.: soweit der Gewerbeertrag Vergütungen im Sinne des § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes enthält, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern, mit Ausnahme der Überlassung von Grundbesitz, bezogen hat.²Satz 1 ist auch auf Vergütungen anzuwenden, die vor dem 19. Juni 2008 erstmals vereinbart worden sind, wenn die Vereinbarung nach diesem Zeitpunkt wesentlich geändert wird, oder
2.: soweit der Gewerbeertrag Gewinne aus der Aufdeckung stiller Reserven aus dem Grundbesitz enthält, der innerhalb von drei Jahren vor der Aufdeckung der stillen Reserven zu einem unter dem Teilwert liegenden Wert in das Betriebsvermögen des aufdeckenden Gewerbebetriebs überführt oder übertragen worden ist, und soweit diese Gewinne auf bis zur Überführung oder Übertragung entstandenen stillen Reserven entfallen.

⁶Eine Kürzung nach den Sätzen 2 und 3 ist ausgeschlossen für den Teil des Gewerbeertrags, der auf Veräußerungs- oder Aufgabegewinne im Sinne des § 7 Satz 2 Nr. 2 und 3 entfällt;

2.

2a.

2b.

die nach § 8 Nr. 4 dem Gewerbeertrag einer Kommanditgesellschaft auf Aktien hinzugerechneten Gewinnanteile, wenn sie bei der Ermittlung des Gewinns (§ 7) angesetzt worden sind;

3.

4.

(weggefallen)

5.

a): an eine juristische Person des öffentlichen Rechts oder an eine öffentliche Dienststelle, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR-Abkommen) Anwendung findet, oder
b): an eine nach § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes steuerbefreite Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse oder
c): an eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR-Abkommen) Anwendung findet, und die nach § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes in Verbindung mit § 5 Absatz 2 Nummer 2 zweiter Halbsatz des Körperschaftsteuergesetzes steuerbefreit wäre, wenn sie inländische Einkünfte erzielen würde,

a): die den Sport (§ 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 21 der Abgabenordnung),
b): die kulturelle Betätigungen, die in erster Linie der Freizeitgestaltung dienen,
c): die Heimatpflege und Heimatkunde (§ 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 22 der Abgabenordnung),
d): die Zwecke im Sinne des § 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 23 der Abgabenordnung

fördern oder

e): deren Zweck nach § 52 Absatz 2 Satz 2 der Abgabenordnung für gemeinnützig erklärt worden ist, weil deren Zweck die Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet entsprechend einem Zweck nach den Buchstaben a bis d fördert.

6.

(weggefallen)

7.

8.

9.

u. 10. (weggefallen)

Gewerbesteuergesetz - GewStG | § 7 Gewerbeertrag

¹Gewerbeertrag ist der nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes oder des Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, der bei der Ermittlung des Einkommens für den dem Erhebungszeitraum (§ 14) entsprechenden Veranlagungszeitraum zu berücksichtigen ist, vermehrt und vermindert um die in den §§ 8 und 9 bezeichneten Beträge.²Zum Gewerbeertrag gehört auch der Gewinn aus der Veräußerung oder Aufgabe

1.: des Betriebs oder eines Teilbetriebs einer Mitunternehmerschaft,
2.: des Anteils eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs einer Mitunternehmerschaft anzusehen ist,
3.: des Anteils eines persönlich haftenden Gesellschafters einer Kommanditgesellschaft auf Aktien,

soweit er nicht auf eine natürliche Person als unmittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt.³Der nach § 5a des Einkommensteuergesetzes ermittelte Gewinn einschließlich der Hinzurechnungen nach § 5a Absatz 4 und 4a des Einkommensteuergesetzes und das nach § 8 Absatz 1 Satz 3 des Körperschaftsteuergesetzes ermittelte Einkommen gelten als Gewerbeertrag nach Satz 1.⁴§ 3 Nr. 40 und § 3c Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes sind bei der Ermittlung des Gewerbeertrags einer Mitunternehmerschaft anzuwenden, soweit an der Mitunternehmerschaft natürliche Personen unmittelbar oder mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteiligt sind; im Übrigen ist § 8b des Körperschaftsteuergesetzes anzuwenden.⁵Bei der Ermittlung des Gewerbeertrags einer Kapitalgesellschaft, auf die § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 des Körperschaftsteuergesetzes anzuwenden ist, ist § 8 Abs. 9 Satz 1 bis 3 des Körperschaftsteuergesetzes entsprechend anzuwenden; ein sich danach bei der jeweiligen Sparte im Sinne des § 8 Abs. 9 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes ergebender negativer Gewerbeertrag darf nicht mit einem positiven Gewerbeertrag aus einer anderen Sparte im Sinne des § 8 Abs. 9 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes ausgeglichen werden.⁶§ 50d Abs. 10 des Einkommensteuergesetzes ist bei der Ermittlung des Gewerbeertrags entsprechend anzuwenden.⁷Hinzurechnungsbeträge im Sinne des § 10 Absatz 1 des Außensteuergesetzes sind Einkünfte, die in einer inländischen Betriebsstätte anfallen.⁸Einkünfte im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 des Außensteuergesetzes gelten als in einer inländischen Betriebsstätte erzielt; das gilt auch, wenn sie nicht von einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung erfasst werden oder das Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung selbst die Steueranrechnung anordnet.⁹Satz 8 ist nicht anzuwenden, soweit auf die Einkünfte, würden sie in einer Zwischengesellschaft im Sinne des § 8 des Außensteuergesetzes erzielt, § 8 Absatz 2 bis 4 des Außensteuergesetzes zur Anwendung käme.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 15 Einkünfte aus Gewerbebetrieb

(1)¹Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind

1.: Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen.²Dazu gehören auch Einkünfte aus gewerblicher Bodenbewirtschaftung, z. B. aus Bergbauunternehmen und aus Betrieben zur Gewinnung von Torf, Steinen und Erden, soweit sie nicht land- oder forstwirtschaftliche Nebenbetriebe sind;
2.: die Gewinnanteile der Gesellschafter einer Offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft und einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist, und die Vergütungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.²Der mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteiligte Gesellschafter steht dem unmittelbar beteiligten Gesellschafter gleich; er ist als Mitunternehmer des Betriebs der Gesellschaft anzusehen, an der er mittelbar beteiligt ist, wenn er und die Personengesellschaften, die seine Beteiligung vermitteln, jeweils als Mitunternehmer der Betriebe der Personengesellschaften anzusehen sind, an denen sie unmittelbar beteiligt sind;
3.: die Gewinnanteile der persönlich haftenden Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien, soweit sie nicht auf Anteile am Grundkapital entfallen, und die Vergütungen, die der persönlich haftende Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.

²Satz 1 Nummer 2 und 3 gilt auch für Vergütungen, die als nachträgliche Einkünfte (§ 24 Nummer 2) bezogen werden.³§ 13 Absatz 5 gilt entsprechend, sofern das Grundstück im Veranlagungszeitraum 1986 zu einem gewerblichen Betriebsvermögen gehört hat.

(1a)¹In den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 5 ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile an der Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.²Dies gilt auch, wenn später die Anteile verdeckt in eine Kapitalgesellschaft eingelegt werden, die Europäische Gesellschaft oder Europäische Genossenschaft aufgelöst wird oder wenn ihr Kapital herabgesetzt und zurückgezahlt wird oder wenn Beträge aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes ausgeschüttet oder zurückgezahlt werden.

(2)¹Eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, ist Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist.²Eine durch die Betätigung verursachte Minderung der Steuern vom Einkommen ist kein Gewinn im Sinne des Satzes 1.³Ein Gewerbebetrieb liegt, wenn seine Voraussetzungen im Übrigen gegeben sind, auch dann vor, wenn die Gewinnerzielungsabsicht nur ein Nebenzweck ist.

(3) Als Gewerbebetrieb gilt in vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit

1.: einer offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt oder gewerbliche Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 bezieht.²Dies gilt unabhängig davon, ob aus der Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ein Gewinn oder Verlust erzielt wird oder ob die gewerblichen Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 positiv oder negativ sind;
2.: einer Personengesellschaft, die keine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt und bei der ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind (gewerblich geprägte Personengesellschaft).²Ist eine gewerblich geprägte Personengesellschaft als persönlich haftender Gesellschafter an einer anderen Personengesellschaft beteiligt, so steht für die Beurteilung, ob die Tätigkeit dieser Personengesellschaft als Gewerbebetrieb gilt, die gewerblich geprägte Personengesellschaft einer Kapitalgesellschaft gleich.

(4)¹Verluste aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung dürfen weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.²Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Wirtschaftsjahren aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.³Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend für Verluste aus Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt.⁴Satz 3 gilt nicht für die Geschäfte, die zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Finanzunternehmen im Sinne des Gesetzes über das Kreditwesen oder bei Wertpapierinstituten im Sinne des Wertpapierinstitutsgesetzes gehören oder die der Absicherung von Geschäften des gewöhnlichen Geschäftsbetriebs dienen.⁵Satz 4 gilt nicht, wenn es sich um Geschäfte handelt, die der Absicherung von Aktiengeschäften dienen, bei denen der Veräußerungsgewinn nach § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a und b in Verbindung mit § 3c Absatz 2 teilweise steuerfrei ist, oder die nach § 8b Absatz 2 des Körperschaftsteuergesetzes bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben.⁶Verluste aus stillen Gesellschaften, Unterbeteiligungen oder sonstigen Innengesellschaften an Kapitalgesellschaften, bei denen der Gesellschafter oder Beteiligte als Mitunternehmer anzusehen ist, dürfen weder mit Einkünften aus Gewerbebetrieb noch aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.⁷Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Gesellschafter oder Beteiligte in dem unmittelbar vorangegangenen Wirtschaftsjahr oder in den folgenden Wirtschaftsjahren aus derselben stillen Gesellschaft, Unterbeteiligung oder sonstigen Innengesellschaft bezieht; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.⁸Die Sätze 6 und 7 gelten nicht, soweit der Verlust auf eine natürliche Person als unmittelbar oder mittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt.

Gewerbesteuergesetz - GewStG | § 7 Gewerbeertrag

1.: des Betriebs oder eines Teilbetriebs einer Mitunternehmerschaft,
2.: des Anteils eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs einer Mitunternehmerschaft anzusehen ist,
3.: des Anteils eines persönlich haftenden Gesellschafters einer Kommanditgesellschaft auf Aktien,

Bundesfinanzhof Urteil, 20. Mai 2010 - III R 28/08

Tatbestand

1: I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist aufgrund Verschmelzungsvertrags vom August 2005 Gesamtrechtsnachfolgerin der ... GmbH, die im Fördergebiet ein verarbeitendes Gewerbe betrieb. Für eine im Laufe des Jahres 1999 angeschaffte Fertigungsstraße erhielt die GmbH eine Investitionszulage in Höhe von 140.786 DM (Investitionszulagenbescheid vom 11. Juni 2001). Die außerhalb des Fördergebietes ansässige Klägerin war zum damaligen Zeitpunkt zu 60 % an der GmbH beteiligt.

2: Im Mai 2002 veräußerte die GmbH die Fertigungsstraße an die Klägerin, die selbst keine Betriebsstätte im Fördergebiet hatte. Die Übereignung erfolgte gemäß § 930 des Bürgerlichen Gesetzbuchs zum 1. Juli 2002. Zugleich wurde ein Leasingverhältnis über eine Grundmietzeit von 83 Monaten abgeschlossen. Die betriebsgewöhnliche Restnutzungsdauer der Anlage betrug 93 Monate. Diese sog. Sale-and-lease-back-Vertragsgestaltung führte unstreitig zum Übergang des wirtschaftlichen Eigentums auf die Klägerin, die die Fertigungsstraße zum 31. Dezember 2002 auch bilanzierte.

3: Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) gelangte zu der Auffassung, die Fertigungsstraße habe infolge der Veräußerung nicht, wie dies in der maßgeblichen Fassung des § 2 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 10 Abs. 4a Satz 1 des Investitionszulagengesetzes (InvZulG) 1999 vorausgesetzt werde, mindestens drei Jahre nach ihrer Anschaffung zum Anlagevermögen eines Betriebs im Fördergebiet gehört. Das FA setzte daher die Investitionszulage für das Kalenderjahr 1999 durch Bescheid vom 20. Juni 2003 entsprechend herab. Der Einspruch blieb ohne Erfolg.

4: Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt (Urteil vom 20. Februar 2008 III 1339/04, Entscheidungen der Finanzgerichte 2008, 1142). Es entschied, zwischen der Klägerin und der GmbH habe aufgrund der beherrschenden Stellung der Klägerin und der Überlassung der Fertigungsstraße als wesentlicher Betriebsgrundlage eine unechte kapitalistische Betriebsaufspaltung bestanden. Bei einer Betriebsaufspaltung könne nach dem Senatsurteil vom 10. Dezember 1998 III R 50/95 (BFHE 188, 176, BStBl II 1999, 607) die Betriebsstätte des Betriebsunternehmens dem Besitzunternehmen zugerechnet werden, so dass die Zugehörigkeitsvoraussetzungen auch dann erfüllt seien, wenn ein außerhalb des Fördergebiets ansässiges investierendes Besitzunternehmen der Betriebsstätte des Betriebsunternehmens im Fördergebiet förderbare Wirtschaftsgüter überlasse. Wirtschaftlich betrachtet habe die GmbH durch den Verkauf und das Leasing ein Darlehen zur Finanzierung des Anschaffungspreises der Maschine ersetzt.

5: Das FA trägt zur Begründung seiner Revision vor, der dreijährige Bindungszeitraum sei wegen der Veräußerung der Fertigungsstraße an die außerhalb des Fördergebietes ansässige Klägerin nicht eingehalten worden. Die vom FG zur Begründung seines Urteils herangezogene Senatsentscheidung in BFHE 188, 176, BStBl II 1999, 607 sei nicht einschlägig, weil die Klägerin --das Besitzunternehmen-- bereits anderweitig gewerblich tätig sei. Nach dem Senatsurteil vom 20. März 2003 III R 50/96 (BFHE 202, 181, BStBl II 2003, 613) bestehe dann keine Notwendigkeit, bei Investitionen in den eigenen Betrieb des Besitzunternehmens nur von der Betriebsgesellschaft erfüllte, für die Gewährung der Investitionszulage erforderliche Merkmale auf das Besitzunternehmen zu übertragen. Der Bundesfinanzhof (BFH) habe bereits mit Urteil vom 30. Oktober 2002 IV R 33/01 (BFHE 201, 36, BStBl II 2003, 272, betr. § 2 Nr. 2 des Fördergebietsgesetzes --FördG--) entschieden, dass Besitz- und Betriebsunternehmen nicht als Einheit betrachtet würden, wenn das überlassende Unternehmen zugleich eine eigenständige Tätigkeit entfalte.

6: Das FA beantragt, die Klage --unter Aufhebung des angefochtenen Urteils-- abzuweisen.

7: Die Klägerin beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

8: II. Die Revision ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

9: 1. Für die Anschaffung abnutzbarer beweglicher Wirtschaftsgüter wird nach Maßgabe des § 2 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 10 Abs. 4a Satz 1 InvZulG 1999 eine Investitionszulage gewährt. Dazu müssen die Wirtschaftsgüter --neben weiteren hier nicht streitigen Voraussetzungen-- mindestens drei Jahre nach ihrer Anschaffung zum Anlagevermögen eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Fördergebiet gehören (Zugehörigkeitsvoraussetzung).

10: Da die bloße Überlassung von Maschinen an eine GmbH im Fördergebiet keinen Betrieb und keine Betriebsstätte des Überlassenden begründet (Senatsurteil in BFHE 188, 176, BStBl II 1999, 607), unterhielt die Klägerin im Gegensatz zur GmbH keine Betriebsstätte im Fördergebiet. Die Fertigungsstraße gehörte daher infolge ihrer Veräußerung von der GmbH an die Klägerin vom 1. Juli 2002 an nicht mehr zum Anlagevermögen eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Fördergebiet.

11: 2. Bei einer Betriebsaufspaltung kann die Zugehörigkeitsvoraussetzung aber auch dann erfüllt sein, wenn das außerhalb des Fördergebiets ansässige Besitzunternehmen dem Betriebsunternehmen im Fördergebiet wesentliche Betriebsgrundlagen überlassen hat.

12: a) Der Senat hat wiederholt entschieden, dass ein Wirtschaftsgut im zulagenrechtlichen Sinne auch dann zum Anlagevermögen einer Betriebsstätte im Fördergebiet gehören kann, wenn es im Rahmen einer Betriebsaufspaltung mit betriebsvermögensmäßiger Verflechtung von dem investierenden Besitzunternehmen außerhalb des Fördergebiets an das Betriebsunternehmen im Fördergebiet überlassen wird (z.B. Senatsurteile in BFHE 188, 176, BStBl II 1999, 607, unter II.B.1.c, betr. § 2 Satz 1 Nr. 1 InvZulG 1991; in BFHE 202, 181, BStBl II 2003, 613; vom 19. August 2009 III R 68/06, BFH/NV 2010, 241). Denn es würde der Rechtsnatur der Betriebsaufspaltung als bloßer Aufteilung der Funktionen eines normalerweise einheitlichen Betriebs auf zwei Rechtsträger widersprechen, wenn die Zulage unter dem formalen Gesichtspunkt versagt würde, dass Besitz- und Betriebsunternehmen rechtlich selbständige Unternehmen sind. Diese Einheitsbetrachtung wird auch bei § 2 FördG (BFH-Urteil in BFHE 201, 36, BStBl II 2003, 272) und bei § 3 Abs. 1 des Zonenrandförderungsgesetzes (BFH-Urteil vom 14. Mai 2009 IV R 27/06, BFHE 225, 187, BStBl II 2009, 881) angewandt, deren Zweck, Investitionen in einem bestimmten Gebiet zu fördern, im Wesentlichen mit den Zwecken des InvZulG 1999 übereinstimmt.

13: b) Der Senat hat die einheitliche Betrachtung von betriebsvermögensmäßig unmittelbar miteinander verbundenen Besitz- und Betriebsunternehmen im Zulagenrecht auch für die kapitalistische Betriebsaufspaltung anerkannt (zum Begriff vgl. Gluth in Herrmann/Heuer/Raupach, § 15 EStG Rz 781; Schmidt/Wacker, EStG, 29. Aufl., § 15 Rz 863), denn auch die kapitalistische Betriebsaufspaltung kennzeichnet sich durch die Aufteilung der Funktionen eines einheitlichen Betriebs auf zwei Rechtsträger (Senatsurteil vom 16. September 1994 III R 45/92, BFHE 176, 98, BStBl II 1995, 75; Senatsbeschlüsse vom 26. Februar 1998 III B 170/94, BFH/NV 1998, 1258; vom 9. August 2002 III B 34/02, BFH/NV 2002, 1616; zustimmend Schmidt/Wacker, a.a.O., § 15 Rz 863; Blümich/Stuhrmann, § 15 EStG Rz 592). Es wäre auch nicht gerechtfertigt, eine Besitzkapitalgesellschaft schlechter zu behandeln als eine Besitzpersonengesellschaft, wenn beide die Förderungsvorrausetzung eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Fördergebiet nicht selbst erfüllen und daher --unabhängig von ihrer Rechtsform-- ohne die Einheitsbetrachtung von Besitz- und Betriebsunternehmen keine Zulage erhalten könnten.

14: Im Streitfall entstand jedenfalls durch die Veräußerung der Fertigungsstraße eine kapitalistische Betriebsaufspaltung, da die Fertigungsstraße nach den bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) wesentliche Betriebsgrundlage der GmbH war (zu Maschinen als wesentliche Betriebsgrundlagen s. Schmidt/ Wacker, a.a.O., § 15 Rz 815, m.w.N.) und die Klägerin 60 % des Stammkapitals der GmbH hielt und diese dadurch beherrschte. Eigene gewerbliche Tätigkeiten der Besitzgesellschaft stehen einer kapitalistischen Betriebsaufspaltung nicht entgegen.

15: 3. Die Klägerin --das Besitzunternehmen-- wäre trotz ihrer eigengewerblichen Tätigkeit zulagenberechtigt, wenn nicht die GmbH, sondern sie selbst die Fertigungsstraße im Jahre 1999 angeschafft und seitdem der GmbH zur Nutzung überlassen hätte.

16: Von der Zurechnung des Merkmals der Zugehörigkeit zu einer Betriebsstätte im Fördergebiet ist nicht abzusehen, wenn die Besitzkapitalgesellschaft neben der Verwaltung ihrer Beteiligung an der Betriebskapitalgesellschaft anderen gewerblichen Tätigkeiten nachgeht. Besteht der Grund der Einheitsbetrachtung darin, dass die Zulage für durchgehend vom Betriebsunternehmen genutzte Wirtschaftsgüter gewährt werden soll, obwohl das investierende Besitzunternehmen die Fördervoraussetzungen mangels eigener Betriebsstätte im Fördergebiet nicht erfüllt, dann kommt es nur auf die "Einheitlichkeit" des Gesamtbetriebes an und nicht darauf, ob das Besitzunternehmen noch anderweitig aktiv tätig wird. In diesem Zusammenhang ist unerheblich, dass die eigene gewerbliche Betätigung der Besitzgesellschaft und die Betriebsgesellschaft nicht einheitlich betrachtet werden könnten.

17: a) Dem steht das vom FA zitierte BFH-Urteil in BFHE 201, 36, BStBl II 2003, 272 nicht entgegen. Denn eine (mitunternehmerische) Betriebsaufspaltung bestand dort nicht (BFH-Urteil in BFHE 201, 36, BStBl II 2003, 272 unter 3. der Gründe), sie war wegen originär gewerblicher Tätigkeit des "Besitzunternehmens", einer GmbH & Co. KG, ausdrücklich abgelehnt worden (vgl. dazu auch Wendt, Entscheidungen des Bundesfinanzhofs für die Praxis der Steuerberatung --BFH-PR-- //jetzt BFH-Richter kommentieren für die Praxis --BFH/PR--// 2003, 205).

18: b) Auch dem Senatsurteil in BFHE 202, 181, BStBl II 2003, 613 ist nichts Gegenteiliges zu entnehmen. Da es sich dort bei dem vermeintlichen "Betriebsunternehmen" um eine Personengesellschaft und bei dem "Besitzunternehmer" um einen Einzelunternehmer handelte, war ebenfalls keine Betriebsaufspaltung gegeben, denn ein Einzelunternehmen kommt als Besitzunternehmen nur im Verhältnis zu einer Betriebs-Kapitalgesellschaft in Betracht (Schmidt/Wacker, a.a.O., § 15 Rz 861 und 534; Blümich/ Stuhrmann, § 15 EStG Rz 592). Indem das zunächst im Einzelunternehmen genutzte Wirtschaftsgut --eine Halle-- später einer GmbH & Co. KG überlassen wurde, deren alleiniger Kommanditist und Gesellschafter-Geschäftsführer der Kläger war, ging es vor Fristablauf in das Sonderbetriebsvermögen der KG über (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes). Die weitere Begründung, dass im Zulagenrecht die Grundsätze der Betriebsaufspaltung verdrängt werden, wenn das Besitzunternehmen neben der Betriebsgesellschaft originär gewerbliche Einkünfte erzielt, betrifft ausdrücklich nur den Fall, dass die Investitionen nicht für das Betriebsunternehmen, sondern für den eigenen gewerblichen Betrieb des Besitzunternehmens erfolgen. Die streitgegenständliche Fertigungsstraße wurde indessen nie für die eigenen betrieblichen Zwecke der Klägerin eingesetzt, sondern ausschließlich von der Betriebsgesellschaft, der GmbH, genutzt.

19: Der Senat hat dementsprechend auch eine eigengewerbliche Tätigkeit des Besitzunternehmers, die den Tatbestand einer Betriebsaufspaltung nicht ausschloss, als unschädlich erachtet (Senatsurteil in BFHE 188, 176, BStBl II 1999, 607).

20: 4. Ohne die Übertragung der Fertigungsstraße auf die Klägerin im Wege der Sale-and-lease-back-Vertragsgestaltung stünde die Zulage unstreitig der GmbH zu. Hätte dagegen die Klägerin die Fertigungsstraße im Jahre 1999 angeschafft und seitdem der GmbH zur Nutzung überlassen, so wäre sie als Besitzunternehmen zulagenberechtigt, da ihr das von der GmbH erfüllte Merkmal des Betriebs oder der Betriebsstätte im Fördergebiet zugerechnet würde.

21: Die im Fördergebiet ansässige GmbH blieb danach zulagenberechtigt, obwohl sie die von ihr angeschaffte Fertigungsstraße vor Ablauf der Dreijahresfrist an die Klägerin veräußert hat. Da Klägerin und GmbH wegen der Betriebsaufspaltung zulagenrechtlich als Einheit zu betrachten sind, ist die Fertigungsstraße trotz der Veräußerung weiterhin dem Anlagevermögen der GmbH zuzurechnen.

Bundesfinanzhof Beschluss, 24. Jan. 2012 - I B 136/11

Tatbestand

1: I. Streitig ist, ob bei der Ermittlung des Gewerbeertrages die sog. erweiterte Kürzung gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG 2002) zu berücksichtigen ist.

2: Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin), eine GmbH, ist eine sog. Holdinggesellschaft, die neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwaltet. Sie ist alleinige Gesellschafterin der X GmbH und der Y GmbH. In allen Gesellschaften ist A, der zugleich beherrschender Gesellschafter der Klägerin ist, als Geschäftsführer tätig. Im Streitjahr 2008 vermietete die Klägerin einen Teil ihres Grundbesitzes an diese ("operativ tätigen") Tochtergesellschaften. Bei der Ermittlung des Gewerbeertrages berücksichtigte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) die sog. erweiterte Kürzung gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG 2002 nicht, setzte vielmehr nur die sog. einfache Kürzung gemäß § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG 2002 an. Die dagegen erhobene Klage blieb erfolglos (Finanzgericht --FG-- Nürnberg, Urteil vom 31. Mai 2011 1 K 136/2009).

3: Die Klägerin beantragt unter Hinweis auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO), die Revision gegen das angefochtene Urteil zuzulassen.

4: Das FA beantragt, die Beschwerde zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

5: II. Die Beschwerde ist unbegründet; die Voraussetzungen für eine Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO liegen nicht vor.

6: Für die von der Klägerin formulierte Rechtsfrage, ob die Anwendung der erweiterten Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG 2002 ausscheidet, wenn die vermietende Kapitalgesellschaft maßgeblich an der mietenden Kapitalgesellschaft beteiligt ist bzw. wenn eine sog. kapitalistische Betriebsaufspaltung vorliegt, besteht kein Klärungsbedürfnis in einem Revisionsverfahren. Die Rechtsfrage ist vielmehr so zu entscheiden, wie es das FG im angefochtenen Urteil getan hat.

7: a) Gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG 2002 können Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz verwalten, auf Antrag den Gewerbeertrag statt um einen bestimmten Prozentsatz des Einheitswerts des Grundbesitzes um den Teil des Gewerbeertrages kürzen, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt. Zweck dieser erweiterten Kürzung ist es, die von einem kraft Rechtsform gewerbesteuerpflichtigen Unternehmen erzielten Erträge aus der bloßen Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes von der Gewerbesteuer aus Gründen der Gleichbehandlung mit Steuerpflichtigen freizustellen, die (gewerbesteuerfrei) nur Grundstücksverwaltung betreiben (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 18. April 2000 VIII R 68/98, BFHE 192, 100, BStBl II 2001, 359; vom 18. Mai 2011 X R 4/10, BFHE 233, 539, BStBl II 2011, 887; s.a. Bundesverfassungsgericht, Beschluss vom 24. März 2010 1 BvR 2130/09, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2010, 756). Danach ist § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG 2002 grundsätzlich nicht anzuwenden, wenn die Verwaltung oder Nutzung des eigenen Grundbesitzes die Grenzen der Gewerblichkeit überschreitet. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn das Grundstücksunternehmen infolge einer Betriebsaufspaltung als Besitzunternehmen gewerbliche Einkünfte erzielt. Die Überlassung eines Grundstücks im Rahmen einer Betriebsaufspaltung wird dann als gewerbliche Tätigkeit angesehen und schließt eine erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG 2002 aus (z.B. Senatsurteil vom 29. März 1973 I R 174/72, BFHE 109, 456, BStBl II 1973, 686; BFH-Urteile vom 22. Februar 2005 VIII R 53/02, BFH/NV 2005, 1624; vom 22. Januar 2009 IV R 80/06, BFH/NV 2009, 1279).

8: b) Der Zweck der Begünstigungsregelung des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG 2002 spricht dafür, die erweiterte Kürzung (ebenfalls) in der Situation der kapitalistischen Betriebsaufspaltung zu versagen: Denn die Kapitalgesellschaft wird als Besitzunternehmen unabhängig von § 2 Abs. 2 Satz 1 GewStG 2002 über das übliche Maß der Vermögensverwaltung durch das Halten von Beteiligungen an (anderen) Kapitalgesellschaften hinaus tätig, wenn es durch persönliche und sachliche Verflechtung mit der Betriebsgesellschaft an der originär gewerblichen Tätigkeit jener Gesellschaft teilnimmt. Die Kapitalgesellschaft erfüllt insoweit den Tatbestand originär gewerblicher Tätigkeit i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG 2002. Da § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG 2002 eine Benachteiligung für eine vermögensverwaltende (nicht gewerbesteuerpflichtige) Tätigkeit vermeiden soll, wenn die Tätigkeit durch einen Gewerbebetrieb kraft Rechtsform ausgeübt wird, muss die im Einzelfall ausgeübte Tätigkeit --würde sie von einer natürlichen Person bzw. einem Personenunternehmen ausgeübt werden-- die Voraussetzungen der vermögensverwaltenden (nicht gewerblichen) Tätigkeit erfüllen. Dies ist bei einer Betriebsaufspaltung gerade nicht der Fall.

9: c) Diese auch dem angefochtenen Urteil zugrunde liegende Antwort auf die von der Klägerin formulierte Rechtsfrage lässt sich in ausreichender Deutlichkeit schon dem Senatsurteil vom 1. August 1979 I R 111/78 (BFHE 129, 57, BStBl II 1980, 77) entnehmen. Dort ist ausgeführt, dass "der Besitz-GmbH ... weder ... die von ihren Gesellschaftern gehaltenen Anteile an der Betriebs-GmbH noch die mit diesem Anteilsbesitz verbundene Beherrschungsfunktion zugerechnet werden, da es sich um verschiedene Rechtsträger handelt. Eine solche Zurechnung würde einen unzulässigen steuerrechtlichen Durchgriff auf die hinter der Besitzkapitalgesellschaft stehenden Personen bedeuten". Daraus ist abzuleiten, dass die Beherrschung der Betriebskapitalgesellschaft durch die Besitzkapitalgesellschaft (kraft eigenen Anteilsbesitzes) abweichend zu würdigen ist (s. z.B. Gosch in Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 9 GewStG Rz 62); insbesondere liegt darin keine Situation eines "Durchgriffs" auf die hinter der (Besitz-)Kapitalgesellschaft stehenden Personen.

10: d) Bei dieser Sachlage begründet der Umstand allein, dass sich die Rechtsprechung bisher noch nicht ausdrücklich zur sog. kapitalistischen Betriebsaufspaltung geäußert hat, kein für die Zulassung einer Revision auf der Grundlage des § 115 Abs. 2 Nr. 1 und Nr. 2 Alternative 1 FGO notwendiges Klärungsbedürfnis.

Bundesfinanzhof Urteil, 20. Mai 2010 - III R 28/08

Tatbestand

1: I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist aufgrund Verschmelzungsvertrags vom August 2005 Gesamtrechtsnachfolgerin der ... GmbH, die im Fördergebiet ein verarbeitendes Gewerbe betrieb. Für eine im Laufe des Jahres 1999 angeschaffte Fertigungsstraße erhielt die GmbH eine Investitionszulage in Höhe von 140.786 DM (Investitionszulagenbescheid vom 11. Juni 2001). Die außerhalb des Fördergebietes ansässige Klägerin war zum damaligen Zeitpunkt zu 60 % an der GmbH beteiligt.

2: Im Mai 2002 veräußerte die GmbH die Fertigungsstraße an die Klägerin, die selbst keine Betriebsstätte im Fördergebiet hatte. Die Übereignung erfolgte gemäß § 930 des Bürgerlichen Gesetzbuchs zum 1. Juli 2002. Zugleich wurde ein Leasingverhältnis über eine Grundmietzeit von 83 Monaten abgeschlossen. Die betriebsgewöhnliche Restnutzungsdauer der Anlage betrug 93 Monate. Diese sog. Sale-and-lease-back-Vertragsgestaltung führte unstreitig zum Übergang des wirtschaftlichen Eigentums auf die Klägerin, die die Fertigungsstraße zum 31. Dezember 2002 auch bilanzierte.

3: Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) gelangte zu der Auffassung, die Fertigungsstraße habe infolge der Veräußerung nicht, wie dies in der maßgeblichen Fassung des § 2 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 10 Abs. 4a Satz 1 des Investitionszulagengesetzes (InvZulG) 1999 vorausgesetzt werde, mindestens drei Jahre nach ihrer Anschaffung zum Anlagevermögen eines Betriebs im Fördergebiet gehört. Das FA setzte daher die Investitionszulage für das Kalenderjahr 1999 durch Bescheid vom 20. Juni 2003 entsprechend herab. Der Einspruch blieb ohne Erfolg.

4: Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt (Urteil vom 20. Februar 2008 III 1339/04, Entscheidungen der Finanzgerichte 2008, 1142). Es entschied, zwischen der Klägerin und der GmbH habe aufgrund der beherrschenden Stellung der Klägerin und der Überlassung der Fertigungsstraße als wesentlicher Betriebsgrundlage eine unechte kapitalistische Betriebsaufspaltung bestanden. Bei einer Betriebsaufspaltung könne nach dem Senatsurteil vom 10. Dezember 1998 III R 50/95 (BFHE 188, 176, BStBl II 1999, 607) die Betriebsstätte des Betriebsunternehmens dem Besitzunternehmen zugerechnet werden, so dass die Zugehörigkeitsvoraussetzungen auch dann erfüllt seien, wenn ein außerhalb des Fördergebiets ansässiges investierendes Besitzunternehmen der Betriebsstätte des Betriebsunternehmens im Fördergebiet förderbare Wirtschaftsgüter überlasse. Wirtschaftlich betrachtet habe die GmbH durch den Verkauf und das Leasing ein Darlehen zur Finanzierung des Anschaffungspreises der Maschine ersetzt.

5: Das FA trägt zur Begründung seiner Revision vor, der dreijährige Bindungszeitraum sei wegen der Veräußerung der Fertigungsstraße an die außerhalb des Fördergebietes ansässige Klägerin nicht eingehalten worden. Die vom FG zur Begründung seines Urteils herangezogene Senatsentscheidung in BFHE 188, 176, BStBl II 1999, 607 sei nicht einschlägig, weil die Klägerin --das Besitzunternehmen-- bereits anderweitig gewerblich tätig sei. Nach dem Senatsurteil vom 20. März 2003 III R 50/96 (BFHE 202, 181, BStBl II 2003, 613) bestehe dann keine Notwendigkeit, bei Investitionen in den eigenen Betrieb des Besitzunternehmens nur von der Betriebsgesellschaft erfüllte, für die Gewährung der Investitionszulage erforderliche Merkmale auf das Besitzunternehmen zu übertragen. Der Bundesfinanzhof (BFH) habe bereits mit Urteil vom 30. Oktober 2002 IV R 33/01 (BFHE 201, 36, BStBl II 2003, 272, betr. § 2 Nr. 2 des Fördergebietsgesetzes --FördG--) entschieden, dass Besitz- und Betriebsunternehmen nicht als Einheit betrachtet würden, wenn das überlassende Unternehmen zugleich eine eigenständige Tätigkeit entfalte.

6: Das FA beantragt, die Klage --unter Aufhebung des angefochtenen Urteils-- abzuweisen.

7: Die Klägerin beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

8: II. Die Revision ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

9: 1. Für die Anschaffung abnutzbarer beweglicher Wirtschaftsgüter wird nach Maßgabe des § 2 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 10 Abs. 4a Satz 1 InvZulG 1999 eine Investitionszulage gewährt. Dazu müssen die Wirtschaftsgüter --neben weiteren hier nicht streitigen Voraussetzungen-- mindestens drei Jahre nach ihrer Anschaffung zum Anlagevermögen eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Fördergebiet gehören (Zugehörigkeitsvoraussetzung).

10: Da die bloße Überlassung von Maschinen an eine GmbH im Fördergebiet keinen Betrieb und keine Betriebsstätte des Überlassenden begründet (Senatsurteil in BFHE 188, 176, BStBl II 1999, 607), unterhielt die Klägerin im Gegensatz zur GmbH keine Betriebsstätte im Fördergebiet. Die Fertigungsstraße gehörte daher infolge ihrer Veräußerung von der GmbH an die Klägerin vom 1. Juli 2002 an nicht mehr zum Anlagevermögen eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Fördergebiet.

11: 2. Bei einer Betriebsaufspaltung kann die Zugehörigkeitsvoraussetzung aber auch dann erfüllt sein, wenn das außerhalb des Fördergebiets ansässige Besitzunternehmen dem Betriebsunternehmen im Fördergebiet wesentliche Betriebsgrundlagen überlassen hat.

12: a) Der Senat hat wiederholt entschieden, dass ein Wirtschaftsgut im zulagenrechtlichen Sinne auch dann zum Anlagevermögen einer Betriebsstätte im Fördergebiet gehören kann, wenn es im Rahmen einer Betriebsaufspaltung mit betriebsvermögensmäßiger Verflechtung von dem investierenden Besitzunternehmen außerhalb des Fördergebiets an das Betriebsunternehmen im Fördergebiet überlassen wird (z.B. Senatsurteile in BFHE 188, 176, BStBl II 1999, 607, unter II.B.1.c, betr. § 2 Satz 1 Nr. 1 InvZulG 1991; in BFHE 202, 181, BStBl II 2003, 613; vom 19. August 2009 III R 68/06, BFH/NV 2010, 241). Denn es würde der Rechtsnatur der Betriebsaufspaltung als bloßer Aufteilung der Funktionen eines normalerweise einheitlichen Betriebs auf zwei Rechtsträger widersprechen, wenn die Zulage unter dem formalen Gesichtspunkt versagt würde, dass Besitz- und Betriebsunternehmen rechtlich selbständige Unternehmen sind. Diese Einheitsbetrachtung wird auch bei § 2 FördG (BFH-Urteil in BFHE 201, 36, BStBl II 2003, 272) und bei § 3 Abs. 1 des Zonenrandförderungsgesetzes (BFH-Urteil vom 14. Mai 2009 IV R 27/06, BFHE 225, 187, BStBl II 2009, 881) angewandt, deren Zweck, Investitionen in einem bestimmten Gebiet zu fördern, im Wesentlichen mit den Zwecken des InvZulG 1999 übereinstimmt.

13: b) Der Senat hat die einheitliche Betrachtung von betriebsvermögensmäßig unmittelbar miteinander verbundenen Besitz- und Betriebsunternehmen im Zulagenrecht auch für die kapitalistische Betriebsaufspaltung anerkannt (zum Begriff vgl. Gluth in Herrmann/Heuer/Raupach, § 15 EStG Rz 781; Schmidt/Wacker, EStG, 29. Aufl., § 15 Rz 863), denn auch die kapitalistische Betriebsaufspaltung kennzeichnet sich durch die Aufteilung der Funktionen eines einheitlichen Betriebs auf zwei Rechtsträger (Senatsurteil vom 16. September 1994 III R 45/92, BFHE 176, 98, BStBl II 1995, 75; Senatsbeschlüsse vom 26. Februar 1998 III B 170/94, BFH/NV 1998, 1258; vom 9. August 2002 III B 34/02, BFH/NV 2002, 1616; zustimmend Schmidt/Wacker, a.a.O., § 15 Rz 863; Blümich/Stuhrmann, § 15 EStG Rz 592). Es wäre auch nicht gerechtfertigt, eine Besitzkapitalgesellschaft schlechter zu behandeln als eine Besitzpersonengesellschaft, wenn beide die Förderungsvorrausetzung eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Fördergebiet nicht selbst erfüllen und daher --unabhängig von ihrer Rechtsform-- ohne die Einheitsbetrachtung von Besitz- und Betriebsunternehmen keine Zulage erhalten könnten.

14: Im Streitfall entstand jedenfalls durch die Veräußerung der Fertigungsstraße eine kapitalistische Betriebsaufspaltung, da die Fertigungsstraße nach den bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) wesentliche Betriebsgrundlage der GmbH war (zu Maschinen als wesentliche Betriebsgrundlagen s. Schmidt/ Wacker, a.a.O., § 15 Rz 815, m.w.N.) und die Klägerin 60 % des Stammkapitals der GmbH hielt und diese dadurch beherrschte. Eigene gewerbliche Tätigkeiten der Besitzgesellschaft stehen einer kapitalistischen Betriebsaufspaltung nicht entgegen.

15: 3. Die Klägerin --das Besitzunternehmen-- wäre trotz ihrer eigengewerblichen Tätigkeit zulagenberechtigt, wenn nicht die GmbH, sondern sie selbst die Fertigungsstraße im Jahre 1999 angeschafft und seitdem der GmbH zur Nutzung überlassen hätte.

16: Von der Zurechnung des Merkmals der Zugehörigkeit zu einer Betriebsstätte im Fördergebiet ist nicht abzusehen, wenn die Besitzkapitalgesellschaft neben der Verwaltung ihrer Beteiligung an der Betriebskapitalgesellschaft anderen gewerblichen Tätigkeiten nachgeht. Besteht der Grund der Einheitsbetrachtung darin, dass die Zulage für durchgehend vom Betriebsunternehmen genutzte Wirtschaftsgüter gewährt werden soll, obwohl das investierende Besitzunternehmen die Fördervoraussetzungen mangels eigener Betriebsstätte im Fördergebiet nicht erfüllt, dann kommt es nur auf die "Einheitlichkeit" des Gesamtbetriebes an und nicht darauf, ob das Besitzunternehmen noch anderweitig aktiv tätig wird. In diesem Zusammenhang ist unerheblich, dass die eigene gewerbliche Betätigung der Besitzgesellschaft und die Betriebsgesellschaft nicht einheitlich betrachtet werden könnten.

17: a) Dem steht das vom FA zitierte BFH-Urteil in BFHE 201, 36, BStBl II 2003, 272 nicht entgegen. Denn eine (mitunternehmerische) Betriebsaufspaltung bestand dort nicht (BFH-Urteil in BFHE 201, 36, BStBl II 2003, 272 unter 3. der Gründe), sie war wegen originär gewerblicher Tätigkeit des "Besitzunternehmens", einer GmbH & Co. KG, ausdrücklich abgelehnt worden (vgl. dazu auch Wendt, Entscheidungen des Bundesfinanzhofs für die Praxis der Steuerberatung --BFH-PR-- //jetzt BFH-Richter kommentieren für die Praxis --BFH/PR--// 2003, 205).

18: b) Auch dem Senatsurteil in BFHE 202, 181, BStBl II 2003, 613 ist nichts Gegenteiliges zu entnehmen. Da es sich dort bei dem vermeintlichen "Betriebsunternehmen" um eine Personengesellschaft und bei dem "Besitzunternehmer" um einen Einzelunternehmer handelte, war ebenfalls keine Betriebsaufspaltung gegeben, denn ein Einzelunternehmen kommt als Besitzunternehmen nur im Verhältnis zu einer Betriebs-Kapitalgesellschaft in Betracht (Schmidt/Wacker, a.a.O., § 15 Rz 861 und 534; Blümich/ Stuhrmann, § 15 EStG Rz 592). Indem das zunächst im Einzelunternehmen genutzte Wirtschaftsgut --eine Halle-- später einer GmbH & Co. KG überlassen wurde, deren alleiniger Kommanditist und Gesellschafter-Geschäftsführer der Kläger war, ging es vor Fristablauf in das Sonderbetriebsvermögen der KG über (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes). Die weitere Begründung, dass im Zulagenrecht die Grundsätze der Betriebsaufspaltung verdrängt werden, wenn das Besitzunternehmen neben der Betriebsgesellschaft originär gewerbliche Einkünfte erzielt, betrifft ausdrücklich nur den Fall, dass die Investitionen nicht für das Betriebsunternehmen, sondern für den eigenen gewerblichen Betrieb des Besitzunternehmens erfolgen. Die streitgegenständliche Fertigungsstraße wurde indessen nie für die eigenen betrieblichen Zwecke der Klägerin eingesetzt, sondern ausschließlich von der Betriebsgesellschaft, der GmbH, genutzt.

19: Der Senat hat dementsprechend auch eine eigengewerbliche Tätigkeit des Besitzunternehmers, die den Tatbestand einer Betriebsaufspaltung nicht ausschloss, als unschädlich erachtet (Senatsurteil in BFHE 188, 176, BStBl II 1999, 607).

20: 4. Ohne die Übertragung der Fertigungsstraße auf die Klägerin im Wege der Sale-and-lease-back-Vertragsgestaltung stünde die Zulage unstreitig der GmbH zu. Hätte dagegen die Klägerin die Fertigungsstraße im Jahre 1999 angeschafft und seitdem der GmbH zur Nutzung überlassen, so wäre sie als Besitzunternehmen zulagenberechtigt, da ihr das von der GmbH erfüllte Merkmal des Betriebs oder der Betriebsstätte im Fördergebiet zugerechnet würde.

21: Die im Fördergebiet ansässige GmbH blieb danach zulagenberechtigt, obwohl sie die von ihr angeschaffte Fertigungsstraße vor Ablauf der Dreijahresfrist an die Klägerin veräußert hat. Da Klägerin und GmbH wegen der Betriebsaufspaltung zulagenrechtlich als Einheit zu betrachten sind, ist die Fertigungsstraße trotz der Veräußerung weiterhin dem Anlagevermögen der GmbH zuzurechnen.

Bundesfinanzhof Beschluss, 24. Jan. 2012 - I B 136/11

Tatbestand

1: I. Streitig ist, ob bei der Ermittlung des Gewerbeertrages die sog. erweiterte Kürzung gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG 2002) zu berücksichtigen ist.

2: Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin), eine GmbH, ist eine sog. Holdinggesellschaft, die neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwaltet. Sie ist alleinige Gesellschafterin der X GmbH und der Y GmbH. In allen Gesellschaften ist A, der zugleich beherrschender Gesellschafter der Klägerin ist, als Geschäftsführer tätig. Im Streitjahr 2008 vermietete die Klägerin einen Teil ihres Grundbesitzes an diese ("operativ tätigen") Tochtergesellschaften. Bei der Ermittlung des Gewerbeertrages berücksichtigte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) die sog. erweiterte Kürzung gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG 2002 nicht, setzte vielmehr nur die sog. einfache Kürzung gemäß § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG 2002 an. Die dagegen erhobene Klage blieb erfolglos (Finanzgericht --FG-- Nürnberg, Urteil vom 31. Mai 2011 1 K 136/2009).

3: Die Klägerin beantragt unter Hinweis auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO), die Revision gegen das angefochtene Urteil zuzulassen.

4: Das FA beantragt, die Beschwerde zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

5: II. Die Beschwerde ist unbegründet; die Voraussetzungen für eine Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO liegen nicht vor.

6: Für die von der Klägerin formulierte Rechtsfrage, ob die Anwendung der erweiterten Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG 2002 ausscheidet, wenn die vermietende Kapitalgesellschaft maßgeblich an der mietenden Kapitalgesellschaft beteiligt ist bzw. wenn eine sog. kapitalistische Betriebsaufspaltung vorliegt, besteht kein Klärungsbedürfnis in einem Revisionsverfahren. Die Rechtsfrage ist vielmehr so zu entscheiden, wie es das FG im angefochtenen Urteil getan hat.

7: a) Gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG 2002 können Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz verwalten, auf Antrag den Gewerbeertrag statt um einen bestimmten Prozentsatz des Einheitswerts des Grundbesitzes um den Teil des Gewerbeertrages kürzen, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt. Zweck dieser erweiterten Kürzung ist es, die von einem kraft Rechtsform gewerbesteuerpflichtigen Unternehmen erzielten Erträge aus der bloßen Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes von der Gewerbesteuer aus Gründen der Gleichbehandlung mit Steuerpflichtigen freizustellen, die (gewerbesteuerfrei) nur Grundstücksverwaltung betreiben (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 18. April 2000 VIII R 68/98, BFHE 192, 100, BStBl II 2001, 359; vom 18. Mai 2011 X R 4/10, BFHE 233, 539, BStBl II 2011, 887; s.a. Bundesverfassungsgericht, Beschluss vom 24. März 2010 1 BvR 2130/09, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2010, 756). Danach ist § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG 2002 grundsätzlich nicht anzuwenden, wenn die Verwaltung oder Nutzung des eigenen Grundbesitzes die Grenzen der Gewerblichkeit überschreitet. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn das Grundstücksunternehmen infolge einer Betriebsaufspaltung als Besitzunternehmen gewerbliche Einkünfte erzielt. Die Überlassung eines Grundstücks im Rahmen einer Betriebsaufspaltung wird dann als gewerbliche Tätigkeit angesehen und schließt eine erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG 2002 aus (z.B. Senatsurteil vom 29. März 1973 I R 174/72, BFHE 109, 456, BStBl II 1973, 686; BFH-Urteile vom 22. Februar 2005 VIII R 53/02, BFH/NV 2005, 1624; vom 22. Januar 2009 IV R 80/06, BFH/NV 2009, 1279).

8: b) Der Zweck der Begünstigungsregelung des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG 2002 spricht dafür, die erweiterte Kürzung (ebenfalls) in der Situation der kapitalistischen Betriebsaufspaltung zu versagen: Denn die Kapitalgesellschaft wird als Besitzunternehmen unabhängig von § 2 Abs. 2 Satz 1 GewStG 2002 über das übliche Maß der Vermögensverwaltung durch das Halten von Beteiligungen an (anderen) Kapitalgesellschaften hinaus tätig, wenn es durch persönliche und sachliche Verflechtung mit der Betriebsgesellschaft an der originär gewerblichen Tätigkeit jener Gesellschaft teilnimmt. Die Kapitalgesellschaft erfüllt insoweit den Tatbestand originär gewerblicher Tätigkeit i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG 2002. Da § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG 2002 eine Benachteiligung für eine vermögensverwaltende (nicht gewerbesteuerpflichtige) Tätigkeit vermeiden soll, wenn die Tätigkeit durch einen Gewerbebetrieb kraft Rechtsform ausgeübt wird, muss die im Einzelfall ausgeübte Tätigkeit --würde sie von einer natürlichen Person bzw. einem Personenunternehmen ausgeübt werden-- die Voraussetzungen der vermögensverwaltenden (nicht gewerblichen) Tätigkeit erfüllen. Dies ist bei einer Betriebsaufspaltung gerade nicht der Fall.

9: c) Diese auch dem angefochtenen Urteil zugrunde liegende Antwort auf die von der Klägerin formulierte Rechtsfrage lässt sich in ausreichender Deutlichkeit schon dem Senatsurteil vom 1. August 1979 I R 111/78 (BFHE 129, 57, BStBl II 1980, 77) entnehmen. Dort ist ausgeführt, dass "der Besitz-GmbH ... weder ... die von ihren Gesellschaftern gehaltenen Anteile an der Betriebs-GmbH noch die mit diesem Anteilsbesitz verbundene Beherrschungsfunktion zugerechnet werden, da es sich um verschiedene Rechtsträger handelt. Eine solche Zurechnung würde einen unzulässigen steuerrechtlichen Durchgriff auf die hinter der Besitzkapitalgesellschaft stehenden Personen bedeuten". Daraus ist abzuleiten, dass die Beherrschung der Betriebskapitalgesellschaft durch die Besitzkapitalgesellschaft (kraft eigenen Anteilsbesitzes) abweichend zu würdigen ist (s. z.B. Gosch in Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 9 GewStG Rz 62); insbesondere liegt darin keine Situation eines "Durchgriffs" auf die hinter der (Besitz-)Kapitalgesellschaft stehenden Personen.

10: d) Bei dieser Sachlage begründet der Umstand allein, dass sich die Rechtsprechung bisher noch nicht ausdrücklich zur sog. kapitalistischen Betriebsaufspaltung geäußert hat, kein für die Zulassung einer Revision auf der Grundlage des § 115 Abs. 2 Nr. 1 und Nr. 2 Alternative 1 FGO notwendiges Klärungsbedürfnis.

Bundesfinanzhof Urteil, 20. Mai 2010 - III R 28/08

Tatbestand

1: I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist aufgrund Verschmelzungsvertrags vom August 2005 Gesamtrechtsnachfolgerin der ... GmbH, die im Fördergebiet ein verarbeitendes Gewerbe betrieb. Für eine im Laufe des Jahres 1999 angeschaffte Fertigungsstraße erhielt die GmbH eine Investitionszulage in Höhe von 140.786 DM (Investitionszulagenbescheid vom 11. Juni 2001). Die außerhalb des Fördergebietes ansässige Klägerin war zum damaligen Zeitpunkt zu 60 % an der GmbH beteiligt.

2: Im Mai 2002 veräußerte die GmbH die Fertigungsstraße an die Klägerin, die selbst keine Betriebsstätte im Fördergebiet hatte. Die Übereignung erfolgte gemäß § 930 des Bürgerlichen Gesetzbuchs zum 1. Juli 2002. Zugleich wurde ein Leasingverhältnis über eine Grundmietzeit von 83 Monaten abgeschlossen. Die betriebsgewöhnliche Restnutzungsdauer der Anlage betrug 93 Monate. Diese sog. Sale-and-lease-back-Vertragsgestaltung führte unstreitig zum Übergang des wirtschaftlichen Eigentums auf die Klägerin, die die Fertigungsstraße zum 31. Dezember 2002 auch bilanzierte.

3: Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) gelangte zu der Auffassung, die Fertigungsstraße habe infolge der Veräußerung nicht, wie dies in der maßgeblichen Fassung des § 2 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 10 Abs. 4a Satz 1 des Investitionszulagengesetzes (InvZulG) 1999 vorausgesetzt werde, mindestens drei Jahre nach ihrer Anschaffung zum Anlagevermögen eines Betriebs im Fördergebiet gehört. Das FA setzte daher die Investitionszulage für das Kalenderjahr 1999 durch Bescheid vom 20. Juni 2003 entsprechend herab. Der Einspruch blieb ohne Erfolg.

4: Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt (Urteil vom 20. Februar 2008 III 1339/04, Entscheidungen der Finanzgerichte 2008, 1142). Es entschied, zwischen der Klägerin und der GmbH habe aufgrund der beherrschenden Stellung der Klägerin und der Überlassung der Fertigungsstraße als wesentlicher Betriebsgrundlage eine unechte kapitalistische Betriebsaufspaltung bestanden. Bei einer Betriebsaufspaltung könne nach dem Senatsurteil vom 10. Dezember 1998 III R 50/95 (BFHE 188, 176, BStBl II 1999, 607) die Betriebsstätte des Betriebsunternehmens dem Besitzunternehmen zugerechnet werden, so dass die Zugehörigkeitsvoraussetzungen auch dann erfüllt seien, wenn ein außerhalb des Fördergebiets ansässiges investierendes Besitzunternehmen der Betriebsstätte des Betriebsunternehmens im Fördergebiet förderbare Wirtschaftsgüter überlasse. Wirtschaftlich betrachtet habe die GmbH durch den Verkauf und das Leasing ein Darlehen zur Finanzierung des Anschaffungspreises der Maschine ersetzt.

5: Das FA trägt zur Begründung seiner Revision vor, der dreijährige Bindungszeitraum sei wegen der Veräußerung der Fertigungsstraße an die außerhalb des Fördergebietes ansässige Klägerin nicht eingehalten worden. Die vom FG zur Begründung seines Urteils herangezogene Senatsentscheidung in BFHE 188, 176, BStBl II 1999, 607 sei nicht einschlägig, weil die Klägerin --das Besitzunternehmen-- bereits anderweitig gewerblich tätig sei. Nach dem Senatsurteil vom 20. März 2003 III R 50/96 (BFHE 202, 181, BStBl II 2003, 613) bestehe dann keine Notwendigkeit, bei Investitionen in den eigenen Betrieb des Besitzunternehmens nur von der Betriebsgesellschaft erfüllte, für die Gewährung der Investitionszulage erforderliche Merkmale auf das Besitzunternehmen zu übertragen. Der Bundesfinanzhof (BFH) habe bereits mit Urteil vom 30. Oktober 2002 IV R 33/01 (BFHE 201, 36, BStBl II 2003, 272, betr. § 2 Nr. 2 des Fördergebietsgesetzes --FördG--) entschieden, dass Besitz- und Betriebsunternehmen nicht als Einheit betrachtet würden, wenn das überlassende Unternehmen zugleich eine eigenständige Tätigkeit entfalte.

6: Das FA beantragt, die Klage --unter Aufhebung des angefochtenen Urteils-- abzuweisen.

7: Die Klägerin beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

8: II. Die Revision ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

9: 1. Für die Anschaffung abnutzbarer beweglicher Wirtschaftsgüter wird nach Maßgabe des § 2 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 10 Abs. 4a Satz 1 InvZulG 1999 eine Investitionszulage gewährt. Dazu müssen die Wirtschaftsgüter --neben weiteren hier nicht streitigen Voraussetzungen-- mindestens drei Jahre nach ihrer Anschaffung zum Anlagevermögen eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Fördergebiet gehören (Zugehörigkeitsvoraussetzung).

10: Da die bloße Überlassung von Maschinen an eine GmbH im Fördergebiet keinen Betrieb und keine Betriebsstätte des Überlassenden begründet (Senatsurteil in BFHE 188, 176, BStBl II 1999, 607), unterhielt die Klägerin im Gegensatz zur GmbH keine Betriebsstätte im Fördergebiet. Die Fertigungsstraße gehörte daher infolge ihrer Veräußerung von der GmbH an die Klägerin vom 1. Juli 2002 an nicht mehr zum Anlagevermögen eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Fördergebiet.

11: 2. Bei einer Betriebsaufspaltung kann die Zugehörigkeitsvoraussetzung aber auch dann erfüllt sein, wenn das außerhalb des Fördergebiets ansässige Besitzunternehmen dem Betriebsunternehmen im Fördergebiet wesentliche Betriebsgrundlagen überlassen hat.

12: a) Der Senat hat wiederholt entschieden, dass ein Wirtschaftsgut im zulagenrechtlichen Sinne auch dann zum Anlagevermögen einer Betriebsstätte im Fördergebiet gehören kann, wenn es im Rahmen einer Betriebsaufspaltung mit betriebsvermögensmäßiger Verflechtung von dem investierenden Besitzunternehmen außerhalb des Fördergebiets an das Betriebsunternehmen im Fördergebiet überlassen wird (z.B. Senatsurteile in BFHE 188, 176, BStBl II 1999, 607, unter II.B.1.c, betr. § 2 Satz 1 Nr. 1 InvZulG 1991; in BFHE 202, 181, BStBl II 2003, 613; vom 19. August 2009 III R 68/06, BFH/NV 2010, 241). Denn es würde der Rechtsnatur der Betriebsaufspaltung als bloßer Aufteilung der Funktionen eines normalerweise einheitlichen Betriebs auf zwei Rechtsträger widersprechen, wenn die Zulage unter dem formalen Gesichtspunkt versagt würde, dass Besitz- und Betriebsunternehmen rechtlich selbständige Unternehmen sind. Diese Einheitsbetrachtung wird auch bei § 2 FördG (BFH-Urteil in BFHE 201, 36, BStBl II 2003, 272) und bei § 3 Abs. 1 des Zonenrandförderungsgesetzes (BFH-Urteil vom 14. Mai 2009 IV R 27/06, BFHE 225, 187, BStBl II 2009, 881) angewandt, deren Zweck, Investitionen in einem bestimmten Gebiet zu fördern, im Wesentlichen mit den Zwecken des InvZulG 1999 übereinstimmt.

13: b) Der Senat hat die einheitliche Betrachtung von betriebsvermögensmäßig unmittelbar miteinander verbundenen Besitz- und Betriebsunternehmen im Zulagenrecht auch für die kapitalistische Betriebsaufspaltung anerkannt (zum Begriff vgl. Gluth in Herrmann/Heuer/Raupach, § 15 EStG Rz 781; Schmidt/Wacker, EStG, 29. Aufl., § 15 Rz 863), denn auch die kapitalistische Betriebsaufspaltung kennzeichnet sich durch die Aufteilung der Funktionen eines einheitlichen Betriebs auf zwei Rechtsträger (Senatsurteil vom 16. September 1994 III R 45/92, BFHE 176, 98, BStBl II 1995, 75; Senatsbeschlüsse vom 26. Februar 1998 III B 170/94, BFH/NV 1998, 1258; vom 9. August 2002 III B 34/02, BFH/NV 2002, 1616; zustimmend Schmidt/Wacker, a.a.O., § 15 Rz 863; Blümich/Stuhrmann, § 15 EStG Rz 592). Es wäre auch nicht gerechtfertigt, eine Besitzkapitalgesellschaft schlechter zu behandeln als eine Besitzpersonengesellschaft, wenn beide die Förderungsvorrausetzung eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Fördergebiet nicht selbst erfüllen und daher --unabhängig von ihrer Rechtsform-- ohne die Einheitsbetrachtung von Besitz- und Betriebsunternehmen keine Zulage erhalten könnten.

14: Im Streitfall entstand jedenfalls durch die Veräußerung der Fertigungsstraße eine kapitalistische Betriebsaufspaltung, da die Fertigungsstraße nach den bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) wesentliche Betriebsgrundlage der GmbH war (zu Maschinen als wesentliche Betriebsgrundlagen s. Schmidt/ Wacker, a.a.O., § 15 Rz 815, m.w.N.) und die Klägerin 60 % des Stammkapitals der GmbH hielt und diese dadurch beherrschte. Eigene gewerbliche Tätigkeiten der Besitzgesellschaft stehen einer kapitalistischen Betriebsaufspaltung nicht entgegen.

15: 3. Die Klägerin --das Besitzunternehmen-- wäre trotz ihrer eigengewerblichen Tätigkeit zulagenberechtigt, wenn nicht die GmbH, sondern sie selbst die Fertigungsstraße im Jahre 1999 angeschafft und seitdem der GmbH zur Nutzung überlassen hätte.

16: Von der Zurechnung des Merkmals der Zugehörigkeit zu einer Betriebsstätte im Fördergebiet ist nicht abzusehen, wenn die Besitzkapitalgesellschaft neben der Verwaltung ihrer Beteiligung an der Betriebskapitalgesellschaft anderen gewerblichen Tätigkeiten nachgeht. Besteht der Grund der Einheitsbetrachtung darin, dass die Zulage für durchgehend vom Betriebsunternehmen genutzte Wirtschaftsgüter gewährt werden soll, obwohl das investierende Besitzunternehmen die Fördervoraussetzungen mangels eigener Betriebsstätte im Fördergebiet nicht erfüllt, dann kommt es nur auf die "Einheitlichkeit" des Gesamtbetriebes an und nicht darauf, ob das Besitzunternehmen noch anderweitig aktiv tätig wird. In diesem Zusammenhang ist unerheblich, dass die eigene gewerbliche Betätigung der Besitzgesellschaft und die Betriebsgesellschaft nicht einheitlich betrachtet werden könnten.

17: a) Dem steht das vom FA zitierte BFH-Urteil in BFHE 201, 36, BStBl II 2003, 272 nicht entgegen. Denn eine (mitunternehmerische) Betriebsaufspaltung bestand dort nicht (BFH-Urteil in BFHE 201, 36, BStBl II 2003, 272 unter 3. der Gründe), sie war wegen originär gewerblicher Tätigkeit des "Besitzunternehmens", einer GmbH & Co. KG, ausdrücklich abgelehnt worden (vgl. dazu auch Wendt, Entscheidungen des Bundesfinanzhofs für die Praxis der Steuerberatung --BFH-PR-- //jetzt BFH-Richter kommentieren für die Praxis --BFH/PR--// 2003, 205).

18: b) Auch dem Senatsurteil in BFHE 202, 181, BStBl II 2003, 613 ist nichts Gegenteiliges zu entnehmen. Da es sich dort bei dem vermeintlichen "Betriebsunternehmen" um eine Personengesellschaft und bei dem "Besitzunternehmer" um einen Einzelunternehmer handelte, war ebenfalls keine Betriebsaufspaltung gegeben, denn ein Einzelunternehmen kommt als Besitzunternehmen nur im Verhältnis zu einer Betriebs-Kapitalgesellschaft in Betracht (Schmidt/Wacker, a.a.O., § 15 Rz 861 und 534; Blümich/ Stuhrmann, § 15 EStG Rz 592). Indem das zunächst im Einzelunternehmen genutzte Wirtschaftsgut --eine Halle-- später einer GmbH & Co. KG überlassen wurde, deren alleiniger Kommanditist und Gesellschafter-Geschäftsführer der Kläger war, ging es vor Fristablauf in das Sonderbetriebsvermögen der KG über (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes). Die weitere Begründung, dass im Zulagenrecht die Grundsätze der Betriebsaufspaltung verdrängt werden, wenn das Besitzunternehmen neben der Betriebsgesellschaft originär gewerbliche Einkünfte erzielt, betrifft ausdrücklich nur den Fall, dass die Investitionen nicht für das Betriebsunternehmen, sondern für den eigenen gewerblichen Betrieb des Besitzunternehmens erfolgen. Die streitgegenständliche Fertigungsstraße wurde indessen nie für die eigenen betrieblichen Zwecke der Klägerin eingesetzt, sondern ausschließlich von der Betriebsgesellschaft, der GmbH, genutzt.

19: Der Senat hat dementsprechend auch eine eigengewerbliche Tätigkeit des Besitzunternehmers, die den Tatbestand einer Betriebsaufspaltung nicht ausschloss, als unschädlich erachtet (Senatsurteil in BFHE 188, 176, BStBl II 1999, 607).

20: 4. Ohne die Übertragung der Fertigungsstraße auf die Klägerin im Wege der Sale-and-lease-back-Vertragsgestaltung stünde die Zulage unstreitig der GmbH zu. Hätte dagegen die Klägerin die Fertigungsstraße im Jahre 1999 angeschafft und seitdem der GmbH zur Nutzung überlassen, so wäre sie als Besitzunternehmen zulagenberechtigt, da ihr das von der GmbH erfüllte Merkmal des Betriebs oder der Betriebsstätte im Fördergebiet zugerechnet würde.

21: Die im Fördergebiet ansässige GmbH blieb danach zulagenberechtigt, obwohl sie die von ihr angeschaffte Fertigungsstraße vor Ablauf der Dreijahresfrist an die Klägerin veräußert hat. Da Klägerin und GmbH wegen der Betriebsaufspaltung zulagenrechtlich als Einheit zu betrachten sind, ist die Fertigungsstraße trotz der Veräußerung weiterhin dem Anlagevermögen der GmbH zuzurechnen.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.