Die A wurde am 19. Februar 2002 als Aktiengesellschaft (Corporation) nach dem Recht des US-Bundesstaates () gegründet. Deren Kapitalanlagen wurden über ein strukturiertes Beratersystem vor allem in Deutschland vertrieben. Durch einen Berater wurde potentiellen Anlegern das wirtschaftliche Konzept der A vorgestellt und Erträge von bis zu 15,5 % pro Jahr in Aussicht gestellt, welche zwar nicht garantiert wurden, tatsächlich jedoch, sofern gewünscht, ausgezahlt bzw. anderweitig gutgeschrieben werden sollten. Der Geschäftszweck der A im Bereich alternativer Energien wurde dabei in Details unterschiedlich vorgetragen. Allerdings sollten sämtliche Gelder in Märkte einfließen, über die beispielsweise Banken Sicherheitskapital, im Anleihengeschäft, Geschäfte mit Schuldverschreibungen oder im Kreditgeschäft zur Verfügung gestellt werden sollte. Die diesbezüglichen Märkte sollten außergewöhnliche Gewinnmargen ermöglichen, da sie für private Anleger nicht zugänglich seien.

Die Klägerin unterzeichnete am 24. November 2008 eine „Beitrittserklärung“ zur A, mit der sie diese beauftragte, sie als „Shareholder“ mit einer Einlage i.H.v. 5.000 € aufzunehmen. Die im Anhang auszugsweise abgedruckten Klauseln des Gesellschaftsvertrages der A „bot die Klägerin dieser zum Abschluss an“. Die in englischer Sprache abgedruckten Klauseln der A bezeichneten diese als in den USA registrierte Gesellschaft. Die Gesellschaft sollte über Vorzugsaktien im Nennwert von 10 Millionen $ verfügen und die einzelnen Vorzugsaktien einen Nennwert von 100 $ haben. Die Beteiligung der Klägerin sollte auf mindestens ein Jahr abgeschlossen werden und war mit einer Frist von drei Monaten zum Jahresende kündbar. Die Verlustbeteiligung der Klägerin sollte auf den Betrag ihrer anfänglichen Beteiligung begrenzt sein. An ausgezahlten Gewinnausschüttungen sollte die Klägerin quotal teilnehmen.

Die Klägerin erhielt zu Beginn jedes Jahres eine Mitteilung, nach der sich ihre Beteiligung an A um zwölf Monate verlängerte. Überdies teilte A ihr die voraussichtliche Wertsteigerung ihrer Beteiligung mit. Sie wurde darauf hingewiesen, dass sie bei abweichender Wertentwicklung separat benachrichtigt werde.

Darüber hinaus stellte der Kläger der A … mit Datum vom 25. März 2010 einen Betrag von 200.000 € als „Private Placement“ darlehensweise zur Verfügung. Der Kläger sollte hierfür einen monatlich nachschüssig zu zahlenden Zinsertrag von 1,5-3 % seiner Darlehenssumme beginnend ab Mai 2010 erhalten. Der Kläger vereinnahmte ab Ende Juli bis Dezember 2010 sechs Zahlungen in Höhe von 3.000 € (1,5% der Darlehenssumme), also insgesamt 18.000 € auf dieses Darlehen.

In ihrer Ende 2011 abgegebenen Einkommensteuererklärung für das Jahr 2010 berücksichtigte die Klägerin für die Wertsteigerung ihrer Beteiligung an A einen Betrag von 973 € in ihrer Einkommensteuererklärung, während der Kläger die vereinnahmten Zinsen i.H.v. 18.000 € ansetzte. Der Beklagte erließ daraufhin antragsgemäß unter dem 10. Januar 2012 einen gemeinsamen Einkommensteuerbescheid für 2010. Ungefähr zu dieser Zeit tauchten Berichte auf, dass es sich bei A um ein professionelles Schneeballsystem handelte.

Durch Schreiben vom 30. Januar 2012, beim Beklagten am 31. Januar 2012 eingegangen, legten die Kläger Einspruch ein. In der Einkommensteuererklärung des Jahres 2010 seien bei der Klägerin Einkünfte aus Kapitalvermögen der Firma A berücksichtigt, die wegen Ablaufs der Spekulationsfrist nicht steuerbar seien.

Der Beklagte wies den Einspruch durch Einspruchsentscheidung vom 6. Dezember 2012 als unbegründet zurück. Bei der Beteiligung an A handele es sich um eine typisch stille Beteiligung gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Nach einem Auskunftsersuchen gemäß dem deutsch-amerikanischen Doppelbesteuerungsabkommen sei der seinerzeitige Präsident von A der einzige Aktionär gewesen. Interne Korrespondenz mit einem Rechtsanwalt der A belege, dass A intern selbst nicht von einer Aktienbeteiligung, sondern dem Vorliegen einer stillen Gesellschaft ausgegangen sei.

Die Kläger haben hiergegen durch Schreiben vom 3. Januar 2013, bei Gericht am gleichen Tag eingegangen, Klage erhoben. Es habe sich entgegen der Ansicht des Beklagten in Bezug auf den Vertrag der Klägerin mit A nicht um eine stille Gesellschaft, sondern um den Erwerb einer Aktie gehandelt. Entscheidend hierfür sei der Sachverhalt, wie er sich aus der Sicht des Erwerbers bei objektiver Betrachtungsweise darstelle. Der entsprechende Vertrag nutze das Wort „Shareholder“, welches dem deutschen „Aktionär“ entspreche. Es handele sich also um eine Beteiligung als Gesellschafter an einer „Corporation“. Das amerikanische Recht kenne das Institut der stillen Beteiligung nicht. Die Darlegungs- und Feststellungslast läge in diesem Fall bei dem Beklagten, da es sich um steuererhöhende Tatsachen handele. Sämtliche Berater und Schreiben zu dieser Anlage hätten immer nur von Aktien gesprochen. Auch in Deutschland erhalte man in der Regel keine Aktienurkunden, sondern lediglich die Mitteilung einer Bank, dass man Aktien erworben habe. Auch GmbH-Verträge in Deutschland ließen in der Regel keinen freien Verkauf zu. Es sei daher nicht einzusehen, weshalb an Aktien einer amerikanischen Gesellschaft höhere Ansprüche zu stellen seien. Es sei zwar richtig, dass in dem betreffenden US-Bundesstaat eine Aktienliste zu führen sei, eine solche Liste sei jedoch auszugsweise durch den deutschen Rechtsanwalt der A zur Verfügung gestellt worden (Namen geschwärzt). Des Weiteren sei nach den Formvorschriften des US-Bundesstaates ein jährlicher Business Report beim Secretary of State einzureichen. Dies sei geschehen, so dass die Aussage des Beklagten, dass Formvorschriften nicht eingehalten seien, nicht nachvollziehbar sei.

Selbst bei Annahme einer stillen Gesellschaft sei zunächst darauf zu achten, ob es sich nicht um Kapitalrückzahlungen handele. Einzahlungen seien nicht an A selber, sondern über andere Konten ohne genaue Bezeichnung erfolgt. Das gleiche gelte für entsprechende Rückzahlungen. Es sei somit nicht ersichtlich, ob es sich um Zinszahlungen oder eine Rückzahlung von eingezahltem Kapital handele. Im Hinblick auf die Beteiligung der Klägerin liege überdies kein Zufluss vor, da nur eine ausdrückliche Kündigung ihrer Beteiligung diesen Zufluss bewirkt hätte. Die jährlichen Mitteilungen der A an die Klägerin seien in einem zweifachen Konjunktiv formuliert und hätten daher keine Novation auslösen können. Des Weiteren sei selbst im Fall einer Novation darauf abzustellen, ob ein Anlagebetrüger überhaupt leistungswillig und leistungsfähig gewesen wäre. Daran fehle es hier, da bereits keine Beträge auf das Konto der Firma A eingezahlt worden seien, sondern auf so genannte Treuhänderkonten. Auch habe sich die Firma A nicht selbst am wirtschaftlichen Verkehr beteiligt.

Auch hinsichtlich des durch den Kläger gewährten Darlehens habe scheinbar niemals die Absicht seitens A bestanden, dieses Darlehen an den Kläger zurückzuführen. Dementsprechend seien die bisher von A als „Zinsen“ gezahlten Beträge als Kapitalrückzahlungen zu qualifizieren.

Die Kläger beantragen,

den Einkommensteuerbescheid 2010 vom 10. Januar 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 6. Dezember 2012 dahingehend zu ändern, dass die erklärten Einkünfte aus Kapitalvermögen in Bezug auf die Beteiligung der Kläger an A i.H.v. 18.973 € unberücksichtigt bleiben,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Die vorliegenden (unvollständigen) Unterlagen stützten ebenso wie die zur A bekannten Gesamtumstände die Auffassung des Beklagten, dass es sich um eine stille Gesellschaft gehandelt habe. Für die Annahme einer solchen Gesellschaft komme es darauf an, was die Vertragsparteien wirtschaftlich gewollt hätten und ob unter Heranziehung aller Umstände der zu ermittelnde Vertragswille auf die Errichtung einer stillen Gesellschaft gerichtet sei (BFH Urteil vom 28. Oktober 2008 VIII R 36/04, Bundessteuerblatt -BStBl.- II 2009, 190). Dieser Wille sei durch Unterzeichnung der abgegebenen Beitrittserklärung dokumentiert. Es sei darum gegangen, dass A nach außen ein Handelsgewerbe betreiben sollte, während die Anleger sich an diesem Handelsgewerbe – ohne nach außen in Erscheinung zu treten – beteiligen sollten. Zur Erreichung eines gemeinsamen Zwecks hätten die Anleger durch eine Kapitalüberlassung beigetragen. Hierin sei die stille Einlage des Anlegers gegenüber der A verkörpert. Für die Annahme eines Gesellschaftsverhältnisses spreche insbesondere, dass den Anlegern eine erhebliche Erfolgsbeteiligung versprochen worden sei. Auch das Fehlen jeglicher Sicherheiten sei ein Anhaltspunkt für die Annahme eines Gesellschaftsverhältnisses. Auch die von A gesammelten Beitrittserklärungen seien gegenüber dem oben zitierten Urteil des BFH vom 28. Oktober 2008 wortgleich bis auf den Begriff „stiller Gesellschafter“, der durch die Formulierung „Gesellschafter“ ersetzt worden sei. Dieser Tatsache komme aber bei der Beurteilung der Frage, welcher Vertragsgegenstand durch die Beitrittserklärung erfasst werde, eine wichtige Bedeutung zu, zumal im Gegensatz hierzu in keiner Beitrittserklärung ausdrücklich der Verkauf von Aktien vereinbart worden sei.

Zwar gebe es im amerikanischen Gesellschaftsrecht keine gesetzliche Regelung zur stillen Gesellschaft, wie in § 230 des Handelsgesetzbuches, gleichwohl sei auch nach amerikanischem Recht die Möglichkeit, sich als Investor mit Fremdkapital an dem Geschäftsbetrieb einer Aktiengesellschaft zu beteiligen und diese zu fördern, ohne aktiv in das Geschäftsgeschehen einzugreifen, möglich. Es bestehe Vertragsfreiheit und insofern sei es durchaus gestattet, Verträge abzuschließen, die inhaltlich einer stillen Gesellschaft des deutschen Handelsrechts entsprächen.

Objektive Anzeichen, nach denen im Zeitpunkt des Vertragsschlusses Aktien verkauft werden sollten, hätten die Kläger bisher nicht dargelegt. Insgesamt sprächen verschiedene Anhaltspunkte im Rahmen einer Gesamtbetrachtung gegen den Schluss, dass die Klägerin Aktien an A erworben habe. So seien keine Aktienurkunden vorgelegt worden. Es sei auch nicht ersichtlich, dass bzw. ob die Beteiligung in ein Bankdepot eingebucht worden sei. Die Beteiligung könne auch nicht an Dritte veräußert werden. Überdies seien die Formvorschriften des US-Rechts nicht eingehalten. Im Gegensatz zur Rechtslage in Deutschland handele es sich bei US-amerikanischen Aktien um Namensaktien und nicht um Inhaberaktien. Die Inhaber der Aktien seien namentlich festzuhalten. Ein entsprechendes Aktienregister fehle. Überdies seien die Anteile jederzeit zum Nennwert angeboten worden. Kaufpreis für eine Aktie sei regelmäßig der aktuelle Kurswert. Auch Stammkapitalerhöhungen bei A seien nicht nachvollziehbar. Laut Handelsregister habe das Stammkapital der A 10.000.200 $ betragen. Die Aktien seien in 100.000 Aktien zu einem Nennwert von 100 $ sowie 200.000 Aktien zu einem Wert von 0,001 $ aufgeteilt. Selbst unter Berücksichtigung der laut Kündigungen vorgenommenen Rückkäufe lasse sich die insgesamt ausgegebene Menge an Aktien im Volumen von rund 104 Millionen € nicht nachvollziehen. Hierfür hätte es in den Vorjahren einer weiteren Kapitalerhöhung bedurft, die letzte Kapitalerhöhung stamme jedoch aus dem Jahr 2004.

Das Vorbringen der Kläger, dass ihnen nicht steuerbare Kapitalrückzahlungen zugeflossen seien, sei nicht überzeugend. Von den turnusgemäß seitens der A versandten Mitteilungen liege dem Beklagten lediglich eine der Klagebegründung beigefügte Mitteilung bezüglich der Klägerin vor. Hierin werde zwar nicht zwischen der Vermögenssubstanz und den daraus resultierenden Erträgen unterschieden, der Umstand, dass sich der nominelle Wert ihrer Beteiligung jedoch voraussichtlich auf einen bestimmten Betrag erhöht haben soll, spreche aber dafür, dass dem ursprünglich angelegten Kapital Zinsen hinzugerechnet worden seien und dass dieser – um die Zinsen erhöhte – Betrag entweder stehen gelassen werden konnte, oder aber bei einer Kündigung ohne Wiederanlage an die Klägerin ausgekehrt worden wäre. In Bezug auf eine Kapitalrückzahlung sei überdies nach ständiger Rechtsprechung mangels Tilgungsbestimmung die Regelung des § 367 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuches anwendbar. Dementsprechend sei von einer Zinszahlung durch A auszugehen.

Die Anforderungen des BFH an einen Zufluss seien in Bezug auf die Klägerin auch durch eine Novation erfüllt. Bei einem Anleger, der in Kenntnis einer Mindestlaufzeit von zwölf Monaten eine Kündigungsfrist von drei Monaten zum Jahresende verstreichen lasse, sei ohne weiteres ein Zufluss anzunehmen. A sei im Streitfall auch noch zahlungsfähig und zahlungswillig gewesen. Dies sei bis zur Zahlungsunfähigkeit der Fall. Vor dem Zusammenbruch eines Schneeballsystems sei daher von der Leistungsbereitschaft und Leistungsfähigkeit auszugehen. A sei nach Kenntnis des Beklagten noch bis in das Jahr 2011 den Auszahlungsverlangen seiner Anleger nachgekommen.

Für weitere Einzelheiten zum Sach- und Streitstand wird auf die Gerichtsakte und das Protokoll der mündlichen Verhandlung vom 5. März 2015 sowie den beigezogenen Verwaltungsvorgang verwiesen.

Entscheidungsgründe:

I. Die Klage ist unbegründet. Der Einkommensteuerbescheid 2010 vom 10. Januar 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 6. Dezember 2012 ist rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO). Der Beklagte hat sowohl die Zinseinkünfte des Klägers i.H.v. 18.000 € als auch die der Klägerin aus typisch stiller Beteiligung i.H.v. 973 € zu Recht als Kapitaleinkünfte gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 4, 7 EStG berücksichtigt.

1. Dem Kläger sind Einkünfte aus Kapitalvermögen gem. § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG i.H.v. 18.000 € aus einer Darlehensgewährung an A … zuzurechnen. Bei der gewählten Gestaltung stand dem Kläger eine Forderung gegen die A … zu, aus der er entsprechende Einkünfte erzielte.

a) Die entsprechenden Beträge sind dem Kläger im Streitjahr durch Auszahlung der 18.000 € gemäß §§ 8 Abs. 1, 11 Abs. 1 S. 1 EStG zugeflossen.

b) Die an den Kläger ausgezahlten Beträge stellten auch keine nicht steuerbare Rückzahlungen des Darlehenskapitals dar.

Für die Abgrenzung, ob eine Rückzahlung der Anlagesumme oder eine Zinsauszahlung vorliegt, ist einkommensteuerrechtlich nach der Rechtsprechung des BFH allein an die Tilgungsbestimmung des Betreibers bei Auszahlung anzuknüpfen, selbst wenn diese Auszahlung zivilrechtlich mangels eines entstandenen Zinsauszahlungsanspruchs unwirksam sein sollte (ständige Rechtsprechung vergleiche BFH Urteil vom 11. Februar 2014 VIII R 25/12, BStBl. II 2014, 461 mit weiteren Nachweisen).

Nach diesen Maßstäben liegen Zinseinkünfte des Klägers vor. Die Auszahlung der 18.000 € kann keine steuerfreie Rückzahlung des Darlehenskapitals darstellen. Eine ausdrückliche Tilgungsbestimmung liegt nicht vor. Der Gesamtkontext, insbesondere die Höhe der Auszahlungen anhand des vorher vereinbarten Mindestzinssatzes spricht aber dafür, dass die Tilgung im Sinne von § 367 Abs. 2 BGB auf die Zinsforderung des Klägers gegenüber A … erfolgen sollte. Dies wäre gemäß § 367 Abs. 1 BGB auch bei vollständigem Fehlen einer Tilgungsbestimmung der Fall.

2. Die Klägerin hat im Streitjahr Einkünfte i.H.v. 973 € aus ihrer Beteiligung an A als typisch stille Gesellschafterin gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG erzielt. Es ist nicht erkennbar, dass die Klägerin durch ihre Beteiligung an A zu einer Aktionärin geworden sein könnte. Nur bei Annahme einer Aktienbeteiligung der Klägerin wäre eine Einkünfteerzielung aus Kapitalvermögen ausgeschlossen, da die Klägerin keine Dividendenauszahlung (§ 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG) erhalten hat und ihre Beteiligung an A auch nicht innerhalb der Spekulationsfrist gem. § 23 Abs. 1 Nr. 2 EStG a.F. veräußert hat.

a) Die Klägerin war an der A als typisch stille Gesellschafterin im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG beteiligt.

Eine stille Gesellschaft setzt den vertraglichen Zusammenschluss zwischen einem Unternehmensträger (Inhaber des Handelsgeschäfts) und einem Anderen voraus, kraft dessen sich der andere ohne Bildung eines Gesellschaftsvermögens mit einer Einlage an dem Unternehmen beteiligt und eine Gewinnbeteiligung erhält. Es ist ferner erforderlich, dass die Einlage so geleistet wird, dass sie in das Vermögen des Inhabers des Handelsgeschäfts übergeht. Darüber hinaus erfordert die stille Gesellschaft eine gemeinsame Zweckverfolgung (BFH Urteil vom 28. Oktober 2008 VIII R 36/04, BStBl. II 2009, 190).

Bei der Abgrenzung, ob bei einer Kapitalanlage eine Aktienbeteiligung oder eine stille Gesellschaft vorliegt, haben die gewählten vertraglichen Vereinbarungen nur indizielle Bedeutung. Die fehlende Erwähnung des Begriffes stille Gesellschaft ist daher nicht entscheidend. Für die Qualifikation der Rechtsbeziehung zwischen den Beteiligten kommt es darauf an, was sie als Vertragsparteien wirtschaftlich gewollt und verwirklicht haben. Für die Annahme eines stillen Gesellschaftsverhältnisses spricht es, wenn der Steuerpflichtige dem Geschäftsinhaber Geld überlässt aus dem dieser Gewinne erwirtschaften solle, wobei es dem Anleger nicht auf eine bestimmte Anlageform, sondern darauf ankommt, mit einer hohen Rendite an diesen Anlagen zu partizipieren (BFH Urteil vom 27. August 2014 VIII R 41/13, BFH/NV 2015, 187; Urteil vom 28. Oktober 2008 VIII R 36/04, BStBl. II 2009, 190). Für die Annahme einer Beteiligung als Aktionär ist demnach erforderlich, dass der Steuerpflichtige nachweist, dass er tatsächlich Gesellschafter einer ausländischen Aktiengesellschaft geworden ist. Hierzu bedarf es des Nachweises, dass die entsprechenden ausländischen Formvorschriften beachtet wurden. Den Steuerpflichtigen trifft insoweit bei einem Auslandssachverhalt gem. § 90 Abs. 2 S. 1 der Abgabenordnung (AO) eine erhöhte Darlegungs- und Feststellungslast. Zweifel bei der Tatsachenwürdigung können sich insoweit auch zulasten des Steuerpflichtigen auswirken (Seer in Tipke/Kruse AO/FGO § 90 AO Rn. 20).

Anhand dieser Maßstäbe liegt eine typisch stille Beteiligung der Klägerin an der A vor. Es ist aufgrund der von der Klägerin vorgelegten Belege nicht ersichtlich, dass sie tatsächlich Aktien an einer US-amerikanischen Gesellschaft erworben hat. Es liegt vielmehr so, dass sie sich im Wege einer Kapitalbeteiligung an der A beteiligt hat und es ihr dabei in erster Linie um die Erzielung einer hohen Rendite ging. Dies zeigt sich auch daran, dass sie sich von dieser Anlage 15,5 % Gewinn pro Jahr versprach. Auch die Abrede, dass sie nur bis zur Höhe ihrer Einlage haften sollte, spricht ebenso für die Annahme einer stillen Gesellschaft, wie die dreimonatige Kündigungsfrist ihrer Beteiligung. Es ist weder der unterzeichneten Beitrittserklärung noch den Auszügen aus dem Gesellschaftsvertrag der A eine klare und eindeutige Regelung zu entnehmen, dass die Beteiligung der Klägerin an eine bestimmte zivilrechtliche Form, hier des Aktienerwerbes, geknüpft war. Der dort verwendete Begriff des „Shareholders“ ist in seiner Übersetzung offen. Er kann mit Aktionär aber auch mit Anteilseigner oder einfach Gesellschafter übersetzt werden, so dass sich hieraus nicht zwingend ein Schluss auf die Beteiligung als Gesellschafter in Form des Aktionärs ergibt. Es kommt hinzu, dass die Klägerin auch keine Nachweise dafür vorlegen konnte, dass ihr bestimmte Aktien übereignet wurden. Auch die Einreichung eines Business Reports liefert keine Anhaltspunkte dafür, dass die Klägerin Aktionärin geworden wäre, sondern nur dafür, dass A überhaupt als Gesellschaft registriert war. Gegen eine Aktienbeteiligung spricht auch, dass bei A keine Kapitalerhöhungen in Relation zum eingesammelten Beteiligungskapital nachvollziehbar sind, obwohl die Gesellschaft offenbar Beteiligungskapital in einer Größenordnung eingesammelt hat, das wesentlich über dem Nennwert ihrer Aktien lag. Nach der internen Korrespondenz von A mit ihrem deutschen Rechtsanwalt ging man auch bei A intern davon aus, dass über die Beitrittserklärungen Beteiligungen geschaffen wurden, die in ihrem wirtschaftlichen Gehalt dem Typus einer deutschen typisch stillen Gesellschaft entsprechen. Der Präsident von A hat auf Anfrage der deutschen Finanzverwaltung ausgesagt, einziger Aktionär gewesen zu sein (Bl. 73 der Gerichtsakte). Die wirtschaftliche Ausgestaltung spricht daher für das Vorliegen einer typisch stillen Beteiligung. Dies ist dann auch für die Besteuerung im Rahmen des § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG maßgeblich. Verbliebene Unklarheiten in Bezug auf die Erfüllung der zivilrechtlichen Form gehen bei diesem Auslandssachverhalt gemäß § 90 Abs. 2 S. 1 AO zulasten der Kläger.

b) Die Einnahmen sind der Klägerin gemäß §§ 8 Abs. 1, 11 Abs. 1 S. 1 EStG zugeflossen.

Einnahmen im Sinne des § 8 Abs. 1 EStG sind dem Steuerpflichtigen gemäß § 11 Abs. 1 S. 1 EStG zugeflossen, sobald der Steuerpflichtige über sie wirtschaftlich verfügen kann. Eine Gutschrift kann auch ohne Zahlung einen Zufluss bewirken, wenn in der Gutschrift nicht nur das buchmäßige Festhalten einer Schuld zu sehen ist, sondern darüber hinaus zum Ausdruck gebracht wird, dass der Betrag dem Berechtigten von nun an zur Verwendung zur Verfügung steht. Allerdings muss der Gläubiger in der Lage sein, den Leistungserfolg ohne weiteres Zutun des im Übrigen leistungsbereiten und leistungsfähigen Schuldners herbeizuführen (BFH Urteil vom 30. Oktober 2001 VIII R 15/01, BStBl. II 2002, 138). Auch im Fall eines Schneeballsystems ist dabei entscheidend, ob der Schuldner der Kapitalerträge noch leistungsbereit und leistungsfähig ist. Die fehlende Leistungsfähigkeit und Leistungsbereitschaft ist vom Steuerpflichtigen darzulegen und nachzuweisen (BFH Urteil vom 11. Februar 2014 VIII R 25/12, BStBl. II 2014, 461; Urteil vom 30. Oktober 2001 VIII R 15/01, BStBl. II 2002, 138; Urteil vom 16. März 2010 VIII R 4/07, BStBl. II 2014, 147). In einer Gutschrift kann auch ein Zufluss durch eine gesonderte Vereinbarung zwischen Schuldner und Gläubiger zu sehen sein, wenn der Betrag zukünftig aus einem anderen Rechtsgrund geschuldet sein soll. Von einem Zufluss des aufgrund der Altforderung geschuldeten Betrages im Sinne von § 8 Abs. 1, § 11 Abs. 1 S. 1 EStG kann in derartigen Fällen der Schuldumwandlung (Novation) nur ausgegangen werden, wenn sich die Novation als Folge der Ausübung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht des Gläubigers (Steuerpflichtigen) über den Gegenstand der Altforderung darstellt, also auf einem freien Entschluss des Gläubigers beruht. Für die Beantwortung dieser Frage kommt auch dem Umstand Bedeutung zu, in wessen Interesse die Schuldumwandlung lag. lag sie im alleinigen oder überwiegenden Interesse des Gläubigers, erlangt dieser Verfügungsmacht über den Gegenstand der Altforderung (BFH Urteil vom 28. Oktober 2008 VIII R 36/04, BStBl. II 2009, 190).

Der Klägerin sind demnach 973 € im Streitjahr aus ihrer stillen Beteiligung an der A gemäß §§ 8 Abs. 1, 11 Abs. 1 S. 1 EStG zugeflossen. Die Klägerin erhielt eine jährliche Mitteilung darüber, wie sich der Wert ihrer Beteiligung an A voraussichtlich entwickeln werde. Sie wurde darauf hingewiesen, dass sie bei abweichender Wertermittlung separat benachrichtigt werde. Sie hatte dann die Wahl, ihre Beteiligung bis zum Jahresende zu kündigen oder auf diese Kündigung zu verzichten, damit A ihre Einlage weiter anlegte. Der Verzicht auf diese Auszahlung lag im Interesse der Klägerin, da diese sich über die erneute Verwendung ihrer Einlage durch A eine weitere Rendite erhoffte. A war auch im Streitjahr noch leistungsfähig und leistungsbereit. Dies zeigt sich bereits daran, dass der Kläger im Streitjahr noch Zahlungen auf das von ihm zur Verfügung gestellte Darlehen erhalten hat (siehe oben). Die Tatsache, dass die Wertermittlung seitens A noch unter den Vorbehalt einer abweichenden Mitteilung gestellt wurde, dient aus Sicht eines Empfängers eher dazu, den Wert zu präzisieren. Es ist nicht ersichtlich, dass der angegebene Wert als solcher durch A nicht zumindest in ungefährer Größenordnung ausgezahlt werden sollte. Im Übrigen wäre es nach der Rechtsprechung Sache der Klägerin, darzulegen und vorzutragen, dass A im Streitjahr nicht mehr leistungsfähig und leistungsbereit war.

II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision war mangels Revisionsgründen im Sinne von § 115 Abs. 2 Nr. 1 oder 2 FGO nicht gem. § 115 Abs. 1 FGO zuzulassen. Die im Streitfall zugrunde liegenden Rechtsfragen zur Abgrenzung von Aktien- und stiller Beteiligung, Zufluss von Kapitalerträgen bei Schneeballsystemen und Tilgungsbestimmung bei nicht entstandenem Zinsauszahlungsanspruch sind durch eine Reihe von Entscheidungen des Bundesfinanzhofes hinreichend geklärt.

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Tenor Auf die Revision der Kläger wird das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 5. März 2015 11 K 21/13 E aufgehoben.

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Einkommensteuergesetz - EStG | § 20

(1) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören

1.

Gewinnanteile (Dividenden) und sonstige Bezüge aus Aktien, Genussrechten, mit denen das Recht am Gewinn und Liquidationserlös einer Kapitalgesellschaft verbunden ist, aus Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, an Genossenschaften sowie an einer optierenden Gesellschaft im Sinne des § 1a des Körperschaftsteuergesetzes.²Zu den sonstigen Bezügen gehören auch verdeckte Gewinnausschüttungen.³Die Bezüge gehören nicht zu den Einnahmen, soweit sie aus Ausschüttungen einer Körperschaft stammen, für die Beträge aus dem steuerlichen Einlagekonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes als verwendet gelten.⁴Als sonstige Bezüge gelten auch Einnahmen, die anstelle der Bezüge im Sinne des Satzes 1 von einem anderen als dem Anteilseigner nach Absatz 5 bezogen werden, wenn die Aktien mit Dividendenberechtigung erworben, aber ohne Dividendenanspruch geliefert werden;

2.

Bezüge, die nach der Auflösung einer Körperschaft oder Personenvereinigung im Sinne der Nummer 1 anfallen und die nicht in der Rückzahlung von Nennkapital bestehen; Nummer 1 Satz 3 gilt entsprechend.²Gleiches gilt für Bezüge, die auf Grund einer Kapitalherabsetzung oder nach der Auflösung einer unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaft oder Personenvereinigung im Sinne der Nummer 1 anfallen und die als Gewinnausschüttung im Sinne des § 28 Absatz 2 Satz 2 und 4 des Körperschaftsteuergesetzes gelten;

3.

Investmenterträge nach § 16 des Investmentsteuergesetzes;

3a.

Spezial-Investmenterträge nach § 34 des Investmentsteuergesetzes;

4.

Einnahmen aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als stiller Gesellschafter und aus partiarischen Darlehen, es sei denn, dass der Gesellschafter oder Darlehensgeber als Mitunternehmer anzusehen ist.²Auf Anteile des stillen Gesellschafters am Verlust des Betriebes sind § 15 Absatz 4 Satz 6 bis 8 und § 15a sinngemäß anzuwenden;

5.

Zinsen aus Hypotheken und Grundschulden und Renten aus Rentenschulden.²Bei Tilgungshypotheken und Tilgungsgrundschulden ist nur der Teil der Zahlungen anzusetzen, der als Zins auf den jeweiligen Kapitalrest entfällt;

6.

der Unterschiedsbetrag zwischen der Versicherungsleistung und der Summe der auf sie entrichteten Beiträge (Erträge) im Erlebensfall oder bei Rückkauf des Vertrags bei Rentenversicherungen mit Kapitalwahlrecht, soweit nicht die lebenslange Rentenzahlung gewählt und erbracht wird, und bei Kapitalversicherungen mit Sparanteil, wenn der Vertrag nach dem 31. Dezember 2004 abgeschlossen worden ist.²Wird die Versicherungsleistung nach Vollendung des 60. Lebensjahres des Steuerpflichtigen und nach Ablauf von zwölf Jahren seit dem Vertragsabschluss ausgezahlt, ist die Hälfte des Unterschiedsbetrags anzusetzen.³Bei entgeltlichem Erwerb des Anspruchs auf die Versicherungsleistung treten die Anschaffungskosten an die Stelle der vor dem Erwerb entrichteten Beiträge.⁴Die Sätze 1 bis 3 sind auf Erträge aus fondsgebundenen Lebensversicherungen, auf Erträge im Erlebensfall bei Rentenversicherungen ohne Kapitalwahlrecht, soweit keine lebenslange Rentenzahlung vereinbart und erbracht wird, und auf Erträge bei Rückkauf des Vertrages bei Rentenversicherungen ohne Kapitalwahlrecht entsprechend anzuwenden.⁵Ist in einem Versicherungsvertrag eine gesonderte Verwaltung von speziell für diesen Vertrag zusammengestellten Kapitalanlagen vereinbart, die nicht auf öffentlich vertriebene Investmentfondsanteile oder Anlagen, die die Entwicklung eines veröffentlichten Indexes abbilden, beschränkt ist, und kann der wirtschaftlich Berechtigte unmittelbar oder mittelbar über die Veräußerung der Vermögensgegenstände und die Wiederanlage der Erlöse bestimmen (vermögensverwaltender Versicherungsvertrag), sind die dem Versicherungsunternehmen zufließenden Erträge dem wirtschaftlich Berechtigten aus dem Versicherungsvertrag zuzurechnen; Sätze 1 bis 4 sind nicht anzuwenden.⁶Satz 2 ist nicht anzuwenden, wenn

a): in einem Kapitallebensversicherungsvertrag mit vereinbarter laufender Beitragszahlung in mindestens gleichbleibender Höhe bis zum Zeitpunkt des Erlebensfalls die vereinbarte Leistung bei Eintritt des versicherten Risikos weniger als 50 Prozent der Summe der für die gesamte Vertragsdauer zu zahlenden Beiträge beträgt und
b): bei einem Kapitallebensversicherungsvertrag die vereinbarte Leistung bei Eintritt des versicherten Risikos das Deckungskapital oder den Zeitwert der Versicherung spätestens fünf Jahre nach Vertragsabschluss nicht um mindestens 10 Prozent des Deckungskapitals, des Zeitwerts oder der Summe der gezahlten Beiträge übersteigt.²Dieser Prozentsatz darf bis zum Ende der Vertragslaufzeit in jährlich gleichen Schritten auf Null sinken.

⁷Hat der Steuerpflichtige Ansprüche aus einem von einer anderen Person abgeschlossenen Vertrag entgeltlich erworben, gehört zu den Einkünften aus Kapitalvermögen auch der Unterschiedsbetrag zwischen der Versicherungsleistung bei Eintritt eines versicherten Risikos und den Aufwendungen für den Erwerb und Erhalt des Versicherungsanspruches; insoweit findet Satz 2 keine Anwendung.⁸Satz 7 gilt nicht, wenn die versicherte Person den Versicherungsanspruch von einem Dritten erwirbt oder aus anderen Rechtsverhältnissen entstandene Abfindungs- und Ausgleichsansprüche arbeitsrechtlicher, erbrechtlicher oder familienrechtlicher Art durch Übertragung von Ansprüchen aus Versicherungsverträgen erfüllt werden.⁹Bei fondsgebundenen Lebensversicherungen sind 15 Prozent des Unterschiedsbetrages steuerfrei oder dürfen nicht bei der Ermittlung der Einkünfte abgezogen werden, soweit der Unterschiedsbetrag aus Investmenterträgen stammt;

7.

Erträge aus sonstigen Kapitalforderungen jeder Art, wenn die Rückzahlung des Kapitalvermögens oder ein Entgelt für die Überlassung des Kapitalvermögens zur Nutzung zugesagt oder geleistet worden ist, auch wenn die Höhe der Rückzahlung oder des Entgelts von einem ungewissen Ereignis abhängt.²Dies gilt unabhängig von der Bezeichnung und der zivilrechtlichen Ausgestaltung der Kapitalanlage.³Erstattungszinsen im Sinne des § 233a der Abgabenordnung sind Erträge im Sinne des Satzes 1;

8.

Diskontbeträge von Wechseln und Anweisungen einschließlich der Schatzwechsel;

9.

Einnahmen aus Leistungen einer nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse im Sinne des § 1 Absatz 1 Nummer 3 bis 5 des Körperschaftsteuergesetzes, die Gewinnausschüttungen im Sinne der Nummer 1 wirtschaftlich vergleichbar sind, soweit sie nicht bereits zu den Einnahmen im Sinne der Nummer 1 gehören; Nummer 1 Satz 2, 3 und Nummer 2 gelten entsprechend.²Satz 1 ist auf Leistungen von vergleichbaren Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen, die weder Sitz noch Geschäftsleitung im Inland haben, entsprechend anzuwenden;

10.

a): Leistungen eines nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Betriebs gewerblicher Art im Sinne des § 4 des Körperschaftsteuergesetzes mit eigener Rechtspersönlichkeit, die zu mit Gewinnausschüttungen im Sinne der Nummer 1 Satz 1 wirtschaftlich vergleichbaren Einnahmen führen; Nummer 1 Satz 2, 3 und Nummer 2 gelten entsprechend;
b): der nicht den Rücklagen zugeführte Gewinn und verdeckte Gewinnausschüttungen eines nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Betriebs gewerblicher Art im Sinne des § 4 des Körperschaftsteuergesetzes ohne eigene Rechtspersönlichkeit, der den Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt oder Umsätze einschließlich der steuerfreien Umsätze, ausgenommen die Umsätze nach § 4 Nummer 8 bis 10 des Umsatzsteuergesetzes, von mehr als 350 000 Euro im Kalenderjahr oder einen Gewinn von mehr als 30 000 Euro im Wirtschaftsjahr hat, sowie der Gewinn im Sinne des § 22 Absatz 4 des Umwandlungssteuergesetzes.²Die Auflösung der Rücklagen zu Zwecken außerhalb des Betriebs gewerblicher Art führt zu einem Gewinn im Sinne des Satzes 1; in Fällen der Einbringung nach dem Sechsten und des Formwechsels nach dem Achten Teil des Umwandlungssteuergesetzes gelten die Rücklagen als aufgelöst.³Bei dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen der inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten gelten drei Viertel des Einkommens im Sinne des § 8 Absatz 1 Satz 3 des Körperschaftsteuergesetzes als Gewinn im Sinne des Satzes 1.⁴Die Sätze 1 und 2 sind bei wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben der von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen entsprechend anzuwenden.⁵Nummer 1 Satz 3 gilt entsprechend.⁶Satz 1 in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung ist für Anteile, die einbringungsgeboren im Sinne des § 21 des Umwandlungssteuergesetzes in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung sind, weiter anzuwenden;

11.

Stillhalterprämien, die für die Einräumung von Optionen vereinnahmt werden; schließt der Stillhalter ein Glattstellungsgeschäft ab, mindern sich die Einnahmen aus den Stillhalterprämien um die im Glattstellungsgeschäft gezahlten Prämien.

(2)¹Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören auch

1.

der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Körperschaft im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1.²Anteile an einer Körperschaft sind auch Genussrechte im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1, den Anteilen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 ähnliche Beteiligungen und Anwartschaften auf Anteile im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1;

2.

der Gewinn aus der Veräußerung

a): von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen durch den Inhaber des Stammrechts, wenn die dazugehörigen Aktien oder sonstigen Anteile nicht mitveräußert werden.²Soweit eine Besteuerung nach Satz 1 erfolgt ist, tritt diese insoweit an die Stelle der Besteuerung nach Absatz 1;
b): von Zinsscheinen und Zinsforderungen durch den Inhaber oder ehemaligen Inhaber der Schuldverschreibung, wenn die dazugehörigen Schuldverschreibungen nicht mitveräußert werden.²Entsprechendes gilt für die Einlösung von Zinsscheinen und Zinsforderungen durch den ehemaligen Inhaber der Schuldverschreibung.

²Satz 1 gilt sinngemäß für die Einnahmen aus der Abtretung von Dividenden- oder Zinsansprüchen oder sonstigen Ansprüchen im Sinne des Satzes 1, wenn die dazugehörigen Anteilsrechte oder Schuldverschreibungen nicht in einzelnen Wertpapieren verbrieft sind.³Satz 2 gilt auch bei der Abtretung von Zinsansprüchen aus Schuldbuchforderungen, die in ein öffentliches Schuldbuch eingetragen sind;

3.

der Gewinn

a): bei Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt;
b): aus der Veräußerung eines als Termingeschäft ausgestalteten Finanzinstruments;

4.

der Gewinn aus der Veräußerung von Wirtschaftsgütern, die Erträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 4 erzielen;

5.

der Gewinn aus der Übertragung von Rechten im Sinne des Absatzes 1 Nummer 5;

6.

der Gewinn aus der Veräußerung von Ansprüchen auf eine Versicherungsleistung im Sinne des Absatzes 1 Nummer 6.²Das Versicherungsunternehmen hat nach Kenntniserlangung von einer Veräußerung unverzüglich Mitteilung an das für den Steuerpflichtigen zuständige Finanzamt zu machen und auf Verlangen des Steuerpflichtigen eine Bescheinigung über die Höhe der entrichteten Beiträge im Zeitpunkt der Veräußerung zu erteilen;

7.

der Gewinn aus der Veräußerung von sonstigen Kapitalforderungen jeder Art im Sinne des Absatzes 1 Nummer 7;

8.

der Gewinn aus der Übertragung oder Aufgabe einer die Einnahmen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 9 vermittelnden Rechtsposition.

²Als Veräußerung im Sinne des Satzes 1 gilt auch die Einlösung, Rückzahlung, Abtretung oder verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft; in den Fällen von Satz 1 Nummer 4 gilt auch die Vereinnahmung eines Auseinandersetzungsguthabens als Veräußerung.³Die Anschaffung oder Veräußerung einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung an einer Personengesellschaft gilt als Anschaffung oder Veräußerung der anteiligen Wirtschaftsgüter.⁴Wird ein Zinsschein oder eine Zinsforderung vom Stammrecht abgetrennt, gilt dies als Veräußerung der Schuldverschreibung und als Anschaffung der durch die Trennung entstandenen Wirtschaftsgüter.⁵Eine Trennung gilt als vollzogen, wenn dem Inhaber der Schuldverschreibung die Wertpapierkennnummern für die durch die Trennung entstandenen Wirtschaftsgüter zugehen.

(3) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören auch besondere Entgelte oder Vorteile, die neben den in den Absätzen 1 und 2 bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden.

(3a)¹Korrekturen im Sinne des § 43a Absatz 3 Satz 7 sind erst zu dem dort genannten Zeitpunkt zu berücksichtigen.²Weist der Steuerpflichtige durch eine Bescheinigung der auszahlenden Stelle nach, dass sie die Korrektur nicht vorgenommen hat und auch nicht vornehmen wird, kann der Steuerpflichtige die Korrektur nach § 32d Absatz 4 und 6 geltend machen.

(4)¹Gewinn im Sinne des Absatzes 2 ist der Unterschied zwischen den Einnahmen aus der Veräußerung nach Abzug der Aufwendungen, die im unmittelbaren sachlichen Zusammenhang mit dem Veräußerungsgeschäft stehen, und den Anschaffungskosten; bei nicht in Euro getätigten Geschäften sind die Einnahmen im Zeitpunkt der Veräußerung und die Anschaffungskosten im Zeitpunkt der Anschaffung in Euro umzurechnen.²In den Fällen der verdeckten Einlage tritt an die Stelle der Einnahmen aus der Veräußerung der Wirtschaftsgüter ihr gemeiner Wert; der Gewinn ist für das Kalenderjahr der verdeckten Einlage anzusetzen.³Ist ein Wirtschaftsgut im Sinne des Absatzes 2 in das Privatvermögen durch Entnahme oder Betriebsaufgabe überführt worden, tritt an die Stelle der Anschaffungskosten der nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 oder § 16 Absatz 3 angesetzte Wert.⁴In den Fällen des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 6 gelten die entrichteten Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 6 Satz 1 als Anschaffungskosten; ist ein entgeltlicher Erwerb vorausgegangen, gelten auch die nach dem Erwerb entrichteten Beiträge als Anschaffungskosten.⁵Gewinn bei einem Termingeschäft ist der Differenzausgleich oder der durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmte Geldbetrag oder Vorteil abzüglich der Aufwendungen, die im unmittelbaren sachlichen Zusammenhang mit dem Termingeschäft stehen.⁶Bei unentgeltlichem Erwerb sind dem Einzelrechtsnachfolger für Zwecke dieser Vorschrift die Anschaffung, die Überführung des Wirtschaftsguts in das Privatvermögen, der Erwerb eines Rechts aus Termingeschäften oder die Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 6 Satz 1 durch den Rechtsvorgänger zuzurechnen.⁷Bei vertretbaren Wertpapieren, die einem Verwahrer zur Sammelverwahrung im Sinne des § 5 des Depotgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 11. Januar 1995 (BGBl. I S. 34), das zuletzt durch Artikel 4 des Gesetzes vom 5. April 2004 (BGBl. I S. 502) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung anvertraut worden sind, ist zu unterstellen, dass die zuerst angeschafften Wertpapiere zuerst veräußert wurden.⁸Ist ein Zinsschein oder eine Zinsforderung vom Stammrecht abgetrennt worden, gilt als Veräußerungserlös der Schuldverschreibung deren gemeiner Wert zum Zeitpunkt der Trennung.⁹Für die Ermittlung der Anschaffungskosten ist der Wert nach Satz 8 entsprechend dem gemeinen Wert der neuen Wirtschaftsgüter aufzuteilen.

(4a)¹Werden Anteile an einer Körperschaft, Vermögensmasse oder Personenvereinigung gegen Anteile an einer anderen Körperschaft, Vermögensmasse oder Personenvereinigung getauscht und wird der Tausch auf Grund gesellschaftsrechtlicher Maßnahmen vollzogen, die von den beteiligten Unternehmen ausgehen, treten abweichend von Absatz 2 Satz 1 und den §§ 13 und 21 des Umwandlungssteuergesetzes die übernommenen Anteile steuerlich an die Stelle der bisherigen Anteile, wenn das Recht der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich der Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung der erhaltenen Anteile nicht ausgeschlossen oder beschränkt ist oder die Mitgliedstaaten der Europäischen Union bei einer Verschmelzung Artikel 8 der Richtlinie 2009/133/EG des Rates vom 19. Oktober 2009 über das gemeinsame Steuersystem für Fusionen, Spaltungen, Abspaltungen, die Einbringung von Unternehmensteilen und den Austausch von Anteilen, die Gesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten betreffen, sowie für die Verlegung des Sitzes einer Europäischen Gesellschaft oder einer Europäischen Genossenschaft von einem Mitgliedstaat in einen anderen Mitgliedstaat (ABl. L 310 vom 25.11.2009, S. 34) in der jeweils geltenden Fassung anzuwenden haben; in diesem Fall ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der erworbenen Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung der Anteile an der übertragenden Körperschaft zu besteuern wäre, und § 15 Absatz 1a Satz 2 entsprechend anzuwenden.²Erhält der Steuerpflichtige in den Fällen des Satzes 1 zusätzlich zu den Anteilen eine Gegenleistung, gilt diese als Ertrag im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1.³Besitzt bei sonstigen Kapitalforderungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 7 der Inhaber das Recht, bei Fälligkeit anstelle der Zahlung eines Geldbetrags vom Emittenten die Lieferung von Wertpapieren im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 zu verlangen oder besitzt der Emittent das Recht, bei Fälligkeit dem Inhaber anstelle der Zahlung eines Geldbetrags solche Wertpapiere anzudienen und macht der Inhaber der Forderung oder der Emittent von diesem Recht Gebrauch, ist abweichend von Absatz 4 Satz 1 das Entgelt für den Erwerb der Forderung als Veräußerungspreis der Forderung und als Anschaffungskosten der erhaltenen Wertpapiere anzusetzen; Satz 2 gilt entsprechend.⁴Werden Bezugsrechte veräußert oder ausgeübt, die nach § 186 des Aktiengesetzes, § 55 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung oder eines vergleichbaren ausländischen Rechts einen Anspruch auf Abschluss eines Zeichnungsvertrags begründen, wird der Teil der Anschaffungskosten der Altanteile, der auf das Bezugsrecht entfällt, bei der Ermittlung des Gewinns nach Absatz 4 Satz 1 mit 0 Euro angesetzt.⁵Werden einem Steuerpflichtigen von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse, die weder Geschäftsleitung noch Sitz im Inland hat, Anteile zugeteilt, ohne dass der Steuerpflichtige eine Gegenleistung zu erbringen hat, sind sowohl der Ertrag als auch die Anschaffungskosten der erhaltenen Anteile mit 0 Euro anzusetzen, wenn die Voraussetzungen der Sätze 3, 4 und 7 nicht vorliegen; die Anschaffungskosten der die Zuteilung begründenden Anteile bleiben unverändert.⁶Soweit es auf die steuerliche Wirksamkeit einer Kapitalmaßnahme im Sinne der vorstehenden Sätze 1 bis 5 ankommt, ist auf den Zeitpunkt der Einbuchung in das Depot des Steuerpflichtigen abzustellen.⁷Geht Vermögen einer Körperschaft durch Abspaltung auf andere Körperschaften über, gelten abweichend von Satz 5 und § 15 des Umwandlungssteuergesetzes die Sätze 1 und 2 entsprechend.

(5)¹Einkünfte aus Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 und 2 erzielt der Anteilseigner.²Anteilseigner ist derjenige, dem nach § 39 der Abgabenordnung die Anteile an dem Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 im Zeitpunkt des Gewinnverteilungsbeschlusses zuzurechnen sind.³Sind einem Nießbraucher oder Pfandgläubiger die Einnahmen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 oder 2 zuzurechnen, gilt er als Anteilseigner.

(6)¹Verluste aus Kapitalvermögen dürfen nicht mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.²Die Verluste mindern jedoch die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus Kapitalvermögen erzielt.³§ 10d Absatz 4 ist sinngemäß anzuwenden; im Fall von zusammenveranlagten Ehegatten erfolgt ein gemeinsamer Verlustausgleich vor der Verlustfeststellung.⁴Verluste aus Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 1 Satz 1, die aus der Veräußerung von Aktien entstehen, dürfen nur mit Gewinnen aus Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 1 Satz 1, die aus der Veräußerung von Aktien entstehen, ausgeglichen werden; die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß.⁵Verluste aus Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 3 dürfen nur in Höhe von 20 000 Euro mit Gewinnen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 3 und mit Einkünften im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 11 ausgeglichen werden; die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß mit der Maßgabe, dass nicht verrechnete Verluste je Folgejahr nur bis zur Höhe von 20 000 Euro mit Gewinnen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 3 und mit Einkünften im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 11 verrechnet werden dürfen.⁶Verluste aus Kapitalvermögen aus der ganzen oder teilweisen Uneinbringlichkeit einer Kapitalforderung, aus der Ausbuchung wertloser Wirtschaftsgüter im Sinne des Absatzes 1, aus der Übertragung wertloser Wirtschaftsgüter im Sinne des Absatzes 1 auf einen Dritten oder aus einem sonstigen Ausfall von Wirtschaftsgütern im Sinne des Absatzes 1 dürfen nur in Höhe von 20 000 Euro mit Einkünften aus Kapitalvermögen ausgeglichen werden; die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß mit der Maßgabe, dass nicht verrechnete Verluste je Folgejahr nur bis zur Höhe von 20 000 Euro mit Einkünften aus Kapitalvermögen verrechnet werden dürfen.⁷Verluste aus Kapitalvermögen, die der Kapitalertragsteuer unterliegen, dürfen nur verrechnet werden oder mindern die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus Kapitalvermögen erzielt, wenn eine Bescheinigung im Sinne des § 43a Absatz 3 Satz 4 vorliegt.

(7)¹§ 15b ist sinngemäß anzuwenden.²Ein vorgefertigtes Konzept im Sinne des § 15b Absatz 2 Satz 2 liegt auch vor, wenn die positiven Einkünfte nicht der tariflichen Einkommensteuer unterliegen.

(8)¹Soweit Einkünfte der in den Absätzen 1, 2 und 3 bezeichneten Art zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb, aus selbständiger Arbeit oder aus Vermietung und Verpachtung gehören, sind sie diesen Einkünften zuzurechnen.²Absatz 4a findet insoweit keine Anwendung.

(9)¹Bei der Ermittlung der Einkünfte aus Kapitalvermögen ist als Werbungskosten ein Betrag von 1 000 Euro abzuziehen (Sparer-Pauschbetrag); der Abzug der tatsächlichen Werbungskosten ist ausgeschlossen.²Ehegatten, die zusammen veranlagt werden, wird ein gemeinsamer Sparer-Pauschbetrag von 2 000 Euro gewährt.³Der gemeinsame Sparer-Pauschbetrag ist bei der Einkunftsermittlung bei jedem Ehegatten je zur Hälfte abzuziehen; sind die Kapitalerträge eines Ehegatten niedriger als 1 000 Euro, so ist der anteilige Sparer-Pauschbetrag insoweit, als er die Kapitalerträge dieses Ehegatten übersteigt, bei dem anderen Ehegatten abzuziehen.⁴Der Sparer-Pauschbetrag und der gemeinsame Sparer-Pauschbetrag dürfen nicht höher sein als die nach Maßgabe des Absatzes 6 verrechneten Kapitalerträge.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 100

(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 20

(1) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören

1.

2.

3.

Investmenterträge nach § 16 des Investmentsteuergesetzes;

3a.

Spezial-Investmenterträge nach § 34 des Investmentsteuergesetzes;

4.

5.

6.

a): in einem Kapitallebensversicherungsvertrag mit vereinbarter laufender Beitragszahlung in mindestens gleichbleibender Höhe bis zum Zeitpunkt des Erlebensfalls die vereinbarte Leistung bei Eintritt des versicherten Risikos weniger als 50 Prozent der Summe der für die gesamte Vertragsdauer zu zahlenden Beiträge beträgt und
b): bei einem Kapitallebensversicherungsvertrag die vereinbarte Leistung bei Eintritt des versicherten Risikos das Deckungskapital oder den Zeitwert der Versicherung spätestens fünf Jahre nach Vertragsabschluss nicht um mindestens 10 Prozent des Deckungskapitals, des Zeitwerts oder der Summe der gezahlten Beiträge übersteigt.²Dieser Prozentsatz darf bis zum Ende der Vertragslaufzeit in jährlich gleichen Schritten auf Null sinken.

7.

8.

Diskontbeträge von Wechseln und Anweisungen einschließlich der Schatzwechsel;

9.

10.

a): Leistungen eines nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Betriebs gewerblicher Art im Sinne des § 4 des Körperschaftsteuergesetzes mit eigener Rechtspersönlichkeit, die zu mit Gewinnausschüttungen im Sinne der Nummer 1 Satz 1 wirtschaftlich vergleichbaren Einnahmen führen; Nummer 1 Satz 2, 3 und Nummer 2 gelten entsprechend;
b): der nicht den Rücklagen zugeführte Gewinn und verdeckte Gewinnausschüttungen eines nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Betriebs gewerblicher Art im Sinne des § 4 des Körperschaftsteuergesetzes ohne eigene Rechtspersönlichkeit, der den Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt oder Umsätze einschließlich der steuerfreien Umsätze, ausgenommen die Umsätze nach § 4 Nummer 8 bis 10 des Umsatzsteuergesetzes, von mehr als 350 000 Euro im Kalenderjahr oder einen Gewinn von mehr als 30 000 Euro im Wirtschaftsjahr hat, sowie der Gewinn im Sinne des § 22 Absatz 4 des Umwandlungssteuergesetzes.²Die Auflösung der Rücklagen zu Zwecken außerhalb des Betriebs gewerblicher Art führt zu einem Gewinn im Sinne des Satzes 1; in Fällen der Einbringung nach dem Sechsten und des Formwechsels nach dem Achten Teil des Umwandlungssteuergesetzes gelten die Rücklagen als aufgelöst.³Bei dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen der inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten gelten drei Viertel des Einkommens im Sinne des § 8 Absatz 1 Satz 3 des Körperschaftsteuergesetzes als Gewinn im Sinne des Satzes 1.⁴Die Sätze 1 und 2 sind bei wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben der von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen entsprechend anzuwenden.⁵Nummer 1 Satz 3 gilt entsprechend.⁶Satz 1 in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung ist für Anteile, die einbringungsgeboren im Sinne des § 21 des Umwandlungssteuergesetzes in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung sind, weiter anzuwenden;

11.

(2)¹Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören auch

1.

2.

der Gewinn aus der Veräußerung

a): von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen durch den Inhaber des Stammrechts, wenn die dazugehörigen Aktien oder sonstigen Anteile nicht mitveräußert werden.²Soweit eine Besteuerung nach Satz 1 erfolgt ist, tritt diese insoweit an die Stelle der Besteuerung nach Absatz 1;
b): von Zinsscheinen und Zinsforderungen durch den Inhaber oder ehemaligen Inhaber der Schuldverschreibung, wenn die dazugehörigen Schuldverschreibungen nicht mitveräußert werden.²Entsprechendes gilt für die Einlösung von Zinsscheinen und Zinsforderungen durch den ehemaligen Inhaber der Schuldverschreibung.

3.

der Gewinn

a): bei Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt;
b): aus der Veräußerung eines als Termingeschäft ausgestalteten Finanzinstruments;

4.

der Gewinn aus der Veräußerung von Wirtschaftsgütern, die Erträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 4 erzielen;

5.

der Gewinn aus der Übertragung von Rechten im Sinne des Absatzes 1 Nummer 5;

6.

7.

der Gewinn aus der Veräußerung von sonstigen Kapitalforderungen jeder Art im Sinne des Absatzes 1 Nummer 7;

8.

der Gewinn aus der Übertragung oder Aufgabe einer die Einnahmen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 9 vermittelnden Rechtsposition.

(3) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören auch besondere Entgelte oder Vorteile, die neben den in den Absätzen 1 und 2 bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 8 Einnahmen

(1)¹Einnahmen sind alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer der Einkunftsarten des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 bis 7 zufließen.²Zu den Einnahmen in Geld gehören auch zweckgebundene Geldleistungen, nachträgliche Kostenerstattungen, Geldsurrogate und andere Vorteile, die auf einen Geldbetrag lauten.³Satz 2 gilt nicht bei Gutscheinen und Geldkarten, die ausschließlich zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen berechtigen und die Kriterien des § 2 Absatz 1 Nummer 10 des Zahlungsdiensteaufsichtsgesetzes erfüllen.

(2)¹Einnahmen, die nicht in Geld bestehen (Wohnung, Kost, Waren, Dienstleistungen und sonstige Sachbezüge), sind mit den um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreisen am Abgabeort anzusetzen.²Für die private Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs zu privaten Fahrten gilt § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 entsprechend.³Kann das Kraftfahrzeug auch für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 genutzt werden, erhöht sich der Wert in Satz 2 für jeden Kalendermonat um 0,03 Prozent des Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie der Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3.⁴Der Wert nach den Sätzen 2 und 3 kann mit dem auf die private Nutzung und die Nutzung zu Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 entfallenden Teil der gesamten Kraftfahrzeugaufwendungen angesetzt werden, wenn die durch das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten Fahrten und der Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt entsprechend.⁵Die Nutzung des Kraftfahrzeugs zu einer Familienheimfahrt im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung ist mit 0,002 Prozent des Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Kilometer der Entfernung zwischen dem Ort des eigenen Hausstands und dem Beschäftigungsort anzusetzen; dies gilt nicht, wenn für diese Fahrt ein Abzug von Werbungskosten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 und 6 in Betracht käme; Satz 4 ist sinngemäß anzuwenden.⁶Bei Arbeitnehmern, für deren Sachbezüge durch Rechtsverordnung nach § 17 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch Werte bestimmt worden sind, sind diese Werte maßgebend.⁷Die Werte nach Satz 6 sind auch bei Steuerpflichtigen anzusetzen, die nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen.⁸Wird dem Arbeitnehmer während einer beruflichen Tätigkeit außerhalb seiner Wohnung und ersten Tätigkeitsstätte oder im Rahmen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung vom Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten eine Mahlzeit zur Verfügung gestellt, ist diese Mahlzeit mit dem Wert nach Satz 6 (maßgebender amtlicher Sachbezugswert nach der Sozialversicherungsentgeltverordnung) anzusetzen, wenn der Preis für die Mahlzeit 60 Euro nicht übersteigt.⁹Der Ansatz einer nach Satz 8 bewerteten Mahlzeit unterbleibt, wenn beim Arbeitnehmer für ihm entstehende Mehraufwendungen für Verpflegung ein Werbungskostenabzug nach § 9 Absatz 4a Satz 1 bis 7 in Betracht käme.¹⁰Die oberste Finanzbehörde eines Landes kann mit Zustimmung des Bundesministeriums der Finanzen für weitere Sachbezüge der Arbeitnehmer Durchschnittswerte festsetzen.¹¹Sachbezüge, die nach Satz 1 zu bewerten sind, bleiben außer Ansatz, wenn die sich nach Anrechnung der vom Steuerpflichtigen gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile insgesamt 50 Euro im Kalendermonat nicht übersteigen; die nach Absatz 1 Satz 3 nicht zu den Einnahmen in Geld gehörenden Gutscheine und Geldkarten bleiben nur dann außer Ansatz, wenn sie zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt werden.¹²Der Ansatz eines Sachbezugs für eine dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber, auf dessen Veranlassung von einem verbundenen Unternehmen (§ 15 des Aktiengesetzes) oder bei einer juristischen Person des öffentlichen Rechts als Arbeitgeber auf dessen Veranlassung von einem entsprechend verbundenen Unternehmen zu eigenen Wohnzwecken überlassene Wohnung unterbleibt, soweit das vom Arbeitnehmer gezahlte Entgelt mindestens zwei Drittel des ortsüblichen Mietwerts und dieser nicht mehr als 25 Euro je Quadratmeter ohne umlagefähige Kosten im Sinne der Verordnung über die Aufstellung von Betriebskosten beträgt.

(3)¹Erhält ein Arbeitnehmer auf Grund seines Dienstverhältnisses Waren oder Dienstleistungen, die vom Arbeitgeber nicht überwiegend für den Bedarf seiner Arbeitnehmer hergestellt, vertrieben oder erbracht werden und deren Bezug nicht nach § 40 pauschal versteuert wird, so gelten als deren Werte abweichend von Absatz 2 die um 4 Prozent geminderten Endpreise, zu denen der Arbeitgeber oder der dem Abgabeort nächstansässige Abnehmer die Waren oder Dienstleistungen fremden Letztverbrauchern im allgemeinen Geschäftsverkehr anbietet.²Die sich nach Abzug der vom Arbeitnehmer gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile sind steuerfrei, soweit sie aus dem Dienstverhältnis insgesamt 1 080 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen.

(4)¹Im Sinne dieses Gesetzes werden Leistungen des Arbeitgebers oder auf seine Veranlassung eines Dritten (Sachbezüge oder Zuschüsse) für eine Beschäftigung nur dann zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht, wenn

1.: die Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet,
2.: der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt,
3.: die verwendungs- oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Erhöhung des Arbeitslohns gewährt und
4.: bei Wegfall der Leistung der Arbeitslohn nicht erhöht

wird.²Unter den Voraussetzungen des Satzes 1 ist von einer zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachten Leistung auch dann auszugehen, wenn der Arbeitnehmer arbeitsvertraglich oder auf Grund einer anderen arbeits- oder dienstrechtlichen Rechtsgrundlage (wie Einzelvertrag, Betriebsvereinbarung, Tarifvertrag, Gesetz) einen Anspruch auf diese hat.

Bundesfinanzhof Urteil, 11. Feb. 2014 - VIII R 25/12

Tatbestand

1: I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) schloss als "Auftraggeber" mit dem Bankkaufmann C (C) am 6. Juli 1992 eine Vereinbarung über eine Kapitalanlage. Über den Zufluss von Kapitaleinkünften anderer Steuerpflichtiger in den Streitjahren 1994 und 1995, die eine vergleichbare Anlage mit C vereinbart hatten, hat der Senat bereits mit Urteil vom 16. März 2010 VIII R 4/07 (BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147) entschieden (zur Vermögensteuer s. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 22. September 2010 II R 62/08, BFH/NV 2011, 7).

2: Nach der Vereinbarung vom 6. Juli 1992 und einer zugehörigen Anlage betrug die anfängliche Anlagesumme 50.000 DM und wurde dem C für fünf Jahre auf einem Sonderkonto als Treuhänder zur Verfügung gestellt. Die Anlagesumme sollte mit Anlagebeträgen anderer Anleger zusammengefasst (gepoolt) werden, weshalb der Kläger auf eine vorzeitige Rückzahlung des Anlagebetrags verzichten musste.

3: C sollte nach der Vereinbarung mit dem Kläger selbst als "Anleger" einen bestimmten Geldbetrag ("Anlagekapital") bei noch nicht benannten "Partnern" anlegen. Das Anlagekapital sollte durch eine Bankgarantie abgesichert und mit 12 % p.a. verzinst werden. Zudem sollte ein "Bonus" von weiteren 12 % p.a. gezahlt werden. C standen als Vergütung gegenüber dem Kläger und dessen verstorbener Ehefrau 5 % des Anlageertrags zu.

4: Als Verwaltungsgesellschaft zur Abwicklung der Kapitalanlage war vereinbarungsgemäß die X mit Sitz in Vaduz eingeschaltet. Bei dieser handelte es sich um eine Briefkastengesellschaft.

5: Von 1992 bis 1999 wurden durch C über 40 Anleger mit einem Anlagekapital von über 6 Mio. DM geworben. Ein erheblicher Teil des Anlagekapitals wurde veruntreut, sodass bereits bis 1994 ein Großteil des eingesammelten Kapitals nicht mehr vorhanden war. C konnte bis etwa Mitte 1994 alle Zinsansprüche durch Zahlung auf die Konten der Anleger begleichen. Ab Mitte 1994 bis 1997 ging er dazu über, die Anleger telefonisch zur Neuanlage der Erträge ohne Auszahlung aufzufordern. Die Neuanlagen erfolgten formlos ohne erneute schriftliche Vereinbarung. C zahlte jedoch auch in diesem Zeitraum auf Verlangen der Anleger gutgeschriebene Erträge aus, wenn der Anleger darauf bestand. Er wurde im Jahr 2007 zu einer Freiheitsstrafe von 14 Monaten verurteilt, die zur Bewährung ausgesetzt wurde.

6: C erteilte dem Kläger auch in den Streitjahren durch die X "offizielle" Abrechnungen (unter dem Briefkopf der X) und "inoffizielle Abrechnungen" (ohne Briefkopf der X – "nur zu Ihrer persönlichen Information").

7: Zwischen dem 17. Juli 1992 und dem 1. März 1995 zahlten der Kläger und dessen verstorbene Ehefrau insgesamt 152.000 DM zum Zweck der Kapitalanlage an C. Sie richteten vereinbarungsgemäß bei einer schweizerischen Bank zwei Konten ein, auf die von C die in den Abrechnungen gutgeschriebenen Beträge überwiesen wurden. Im Zeitraum bis Ende 1993 wurden dem Kläger und seiner verstorbenen Ehefrau auf diese Konten insgesamt 32.700 DM überwiesen und abgehoben. Hierbei handelte es sich um die ihnen gegenüber als "Erträge" abgerechneten Beträge.

8: Im Streitjahr 1994 wurden dem Kläger durch C Abrechnungen über Erträge in Höhe von 13.600 DM (zum 30. April 1994), 14.400 DM (zum 31. August 1994) und 14.180 DM (zum 31. Dezember 1994) erteilt. Von dem Gesamtbetrag in Höhe von 42.180 DM ließ sich der Kläger 18.780 DM, nämlich 13.600 DM aus der Abrechnung zum 30. April und 5.180 DM aus der Abrechnung zum 31. Dezember 1994 auszahlen. Im Streitjahr 1995 wurden dem Kläger Abrechnungen über Erträge zum 30. April 1995 in Höhe von 15.200 DM, zum 31. August 1995 in Höhe von 19.300 DM und zum 31. Dezember 1995 in Höhe von 20.700 DM erteilt. Hiervon ließ sich der Kläger 10.000 DM zum 31. Dezember 1995 auszahlen.

9: Von den abgerechneten Erträgen des Streitjahres 1994 wurden aufgrund Vereinbarungen des Klägers mit C Teilbeträge in Höhe von 14.400 DM zum 1. September 1994 und in Höhe von 9.000 DM zum 1. Januar oder 1. März 1995 (insgesamt 23.400 DM) mit den Auszahlungsansprüchen verrechnet und als Einzahlungen auf die Anlagesumme behandelt. Im Streitjahr 1995 wurden von den abgerechneten Erträgen Teilbeträge in Höhe von 15.200 DM zum 1. Mai 1995, in Höhe von 19.300 DM zum 1. September 1995 und in Höhe von 10.700 DM zum 1. Januar 1996 (insgesamt 45.200 DM) wie vereinbart mit Zinsauszahlungsansprüchen verrechnet und als Einzahlungen auf die Anlagesumme behandelt.

10: Am 24. September 2001 wurde das Insolvenzverfahren über das Vermögen des C eröffnet und am 9. September 2010 abgeschlossen. Der Kläger, dessen Kapital laut der Abrechnungen des C zum 1. Mai 1995 226.275 DM (115.692,57 €) betrug, meldete einen Rückzahlungsanspruch in dieser Höhe zur Tabelle an, auf den im Jahr 2010 1.777,40 € (1,54 %) ausgezahlt wurden.

11: Im Anschluss an eine Steuerfahndungsprüfung erließ der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) gegenüber dem Kläger und dessen verstorbener Ehefrau, welche nach Beendigung der Tätigkeit des Klägers als Arbeitnehmer nicht mehr veranlagt worden waren, erstmalige Steuerbescheide für die Streitjahre. In den Einkommensteuerbescheiden für die Streitjahre (jeweils vom 16. Oktober 2002) berücksichtigte das FA Einnahmen aus Kapitalvermögen für das Streitjahr 1994 in Höhe von 50.314,68 DM (darunter die ausgezahlten und die wiederangelegten Erträge aus der Anlage bei C) und für das Streitjahr 1995 in Höhe von 50.451,38 DM (darunter ebenfalls die ausgezahlten und wiederangelegten Erträge aus der Anlage bei C). Das folgende Einspruchsverfahren blieb ohne Erfolg.

12: Das Finanzgericht (FG) gab der anschließend für die Jahre 1992 bis 1995 erhobenen Klage für die Streitjahre (1994 und 1995) teilweise statt. In Bezug auf die Anlage bei C würdigte das FG das Rechtsverhältnis nicht als Treuhandvereinbarung, sondern als unmittelbare Kapitalüberlassung des Klägers und dessen verstorbener Ehefrau an C. Die seitens des C als "Erträge" ausgezahlten Beträge behandelte es als Einkünfte gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7, Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) 1990. Hinsichtlich der abgerechneten Erträge, die nicht ausgezahlt, sondern wiederangelegt wurden (Streitjahr 1994: 23.400 DM und Streitjahr 1995: 45.200 DM), gab das FG der Klage statt. Es verneinte insoweit einen Zufluss von Einkünften aus Kapitalvermögen beim Kläger. Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 1642 veröffentlicht.

13: Hiergegen richtet sich die Revision des FA, das die Verletzung materiellen Bundesrechts durch das FG rügt.

14: Das FA beantragt,
das Urteil des FG des Saarlandes vom 10. Mai 2012 1 K 2327/03 hinsichtlich der Entscheidung für die Streitjahre 1994 und 1995 aufzuheben und die Klage abzuweisen.

15: Der Kläger beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

16: C habe ab Mitte 1994 die Anleger und auch den Kläger telefonisch zur Wiederanlage von Erträgen aufgefordert. Das FG habe hieraus zutreffend abgeleitet, das gesamte Schneeballsystem habe sich bereits zu diesem Zeitpunkt in Zahlungsschwierigkeiten befunden und habe nur über die von C eingeforderten Wiederanlagen noch fortbestehen können. Die dem Kläger gegenüber ausgewiesenen Kapitalrückzahlungsansprüche seien zum Zeitpunkt der Wiederanlage in den Streitjahren nicht mehr realisierbar gewesen und dürften nicht in Höhe des Nennwerts der wiederangelegten Beträge zu Zinseinkünften führen (Hinweis auf Wolff-Diepenbrock, Festschrift für Wolfgang Spindler 2011, S. 897). Es seien im Streitfall von Beginn an weder die überwiesenen Erträge erwirtschaftet worden noch sei die nach der Wiederanlage ausgewiesene höhere Anlagesumme vorhanden gewesen.

Entscheidungsgründe

17: II. Die Revision des FA ist begründet. Die Sache ist spruchreif und die Klage abzuweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Einkommensteuerbescheide der Streitjahre sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO), soweit das FA auch die wiederangelegten Beträge als Zinseinkünfte des Klägers gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG 1990 in den Streitjahren berücksichtigt hat.

18: 1. Zutreffend hat das FG entschieden, dass eine unmittelbare Darlehensbeziehung zwischen C und dem Kläger in den Streitjahren bestanden hat. Zur Vermeidung von Wiederholungen nimmt der Senat auf sein Urteil in BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147 Bezug, das die Kapitalanlage eines anderen Steuerpflichtigen bei C zu den gleichen Bedingungen auch für den Streitzeitraum betraf.

19: 2. Ebenso ist die Würdigung des FG, dem Kläger seien in den Streitjahren die Einkünfte, welche C ihm unter der Tilgungsbestimmung der "Auszahlung von Erträgen" überwiesen hat, als Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG 1990 zugeflossen, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

20: a) Die vom II. Senat des BFH in BFH/NV 2011, 7 (unter II.2.a bb) --ausdrücklich nur für Zwecke der Vermögensteuer-- herangezogene Betrachtungsweise, die Tilgungsbestimmungen des Betreibers eines Schneeballsystems seien unwirksam und die Auszahlungen nach der Auslegungsregelung des § 366 Abs. 2 des Bürgerlichen Gesetzbuchs jeweils als Rückzahlung des Anlagekapitals zu werten, ist für die einkommensteuerrechtliche Beurteilung, ob als "Erträge" ausgezahlte Beträge i.S. des § 11 Abs. 1 EStG zugeflossen sind, nicht maßgeblich. Gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 2 EStG ist die zivilrechtliche Rechtslage einkommensteuerrechtlich insoweit unerheblich. Für die Abgrenzung, ob eine Rückzahlung der Anlagesumme oder eine Zinsauszahlung vorliegt, ist einkommensteuerrechtlich allein an die Tilgungsbestimmung des Betreibers bei Auszahlung anzuknüpfen, selbst wenn diese Auszahlung zivilrechtlich mangels eines entstandenen Zinsauszahlungsanspruchs unwirksam sein sollte (vgl. aus der ständigen Rechtsprechung z.B. Senatsurteile vom 22. Juli 1997 VIII R 12/96, BFHE 184, 34, BStBl II 1997, 761; vom 22. Juli 1997 VIII R 13/96, BFHE 184, 46, BStBl II 1997, 767; vom 10. Juli 2001 VIII R 31/97, BFH/NV 2001, 1554; vom 30. Oktober 2001 VIII R 15/01, BFHE 197, 126, BStBl II 2002, 138, m.w.N.).

21: b) Ist der Anleger bei Auszahlung nicht erwirtschafteter "Renditen" durch den Betreiber des Schneeballsystems zivilrechtlich zur Rückzahlung der empfangenen Beträge verpflichtet (vgl. z.B. zur Rückforderung von Scheinrenditen gemäß § 134 der Insolvenzordnung das Urteil des Bundesgerichtshofs vom 18. Juli 2013 IX ZR 198/10, Der Betrieb 2013, 2075, m.w.N.), steht dies der Annahme eines Zuflusses der als "Erträge" ausgezahlten Summen nicht entgegen. Denn der Zufluss i.S. des § 11 Abs. 1 EStG setzt gerade nicht voraus, dass der Steuerpflichtige die Leistung (endgültig) behalten darf (so Senatsurteil in BFH/NV 2001, 1554, unter II.1.b dd bbb).

22: 3. Zu Unrecht hat das FG die gutgeschriebenen und wiederangelegten (Schein-)Renditen (im Streitjahr 1994: 23.400 DM und Streitjahr 1995: 45.200 DM) nicht als Einkünfte des Klägers aus Kapitalvermögen angesehen.

23: a) Der Senat hält daran fest, dass auch Gutschriften über wiederangelegte Renditen in Schneeballsystemen zu Einnahmen aus Kapitalvermögen i.S. von § 20 EStG führen (vgl. Senatsurteile vom 14. Dezember 2004 VIII R 5/02, BFHE 209, 423, BStBl II 2005, 739; VIII R 81/03, BFHE 209, 438, BStBl II 2005, 746; vom 28. Oktober 2008 VIII R 36/04, BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190 - Verfassungsbeschwerde nicht angenommen: Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 9. Juli 2009 2 BvR 2525/08; in BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147), wenn der Schuldner der Erträge leistungsbereit und leistungsfähig ist.

24: aa) Einnahmen (§ 8 Abs. 1 EStG) sind nach ständiger Rechtsprechung des BFH i.S. von § 11 Abs. 1 EStG zugeflossen, sobald der Steuerpflichtige über sie wirtschaftlich verfügen kann. Eine Gutschrift in den Büchern des Verpflichteten kann einen Zufluss bewirken, wenn in der Gutschrift nicht nur das buchmäßige Festhalten einer Schuld zu sehen ist, sondern darüber hinaus zum Ausdruck gebracht wird, dass der Betrag dem Berechtigten von nun an zur Verwendung zur Verfügung steht. Allerdings muss der Gläubiger in der Lage sein, den Leistungserfolg ohne weiteres Zutun des im Übrigen leistungsbereiten und leistungsfähigen Schuldners herbeizuführen (Senatsurteile vom 14. Februar 1984 VIII R 221/80, BFHE 140, 542, BStBl II 1984, 480; in BFHE 197, 126, BStBl II 2002, 138; BFH-Urteil vom 18. Dezember 2001 IX R 74/98, BFH/NV 2002, 643).

25: bb) Ein Zufluss kann ferner durch die Vereinbarung zwischen Schuldner und Gläubiger bewirkt werden, dass ein Betrag fortan aus einem anderen Rechtsgrund geschuldet sein soll. In dieser Vereinbarung kann nach der gefestigten Rechtsprechung des BFH (s. grundlegend Senatsurteil vom 10. Juli 2001 VIII R 35/00, BFHE 196, 112, BStBl II 2001, 646 "Ambros-Entscheidung") eine Verfügung des Gläubigers über die bisherige Forderung liegen, die einkommensteuerrechtlich so zu werten ist, als ob der Schuldner die Altschuld durch tatsächliche Zahlung beglichen (= Zufluss beim Gläubiger) und der Gläubiger den vereinnahmten Betrag infolge des neu geschaffenen Verpflichtungsgrundes dem Schuldner sofort wieder zur Verfügung gestellt hätte (= Wiederabfluss des Geldbetrages beim Gläubiger).

26: Voraussetzung für den Zufluss des aufgrund der Altforderung geschuldeten Betrags i.S. von § 11 Abs. 1 EStG ist in derartigen Fällen der Schuldumschaffung (Novation) nach der Rechtsprechung allerdings, dass sich die Novation als Folge der Ausübung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht des Gläubigers (Anlegers) über den Gegenstand der Altforderung darstellt und auf dessen freiem Entschluss beruht. Entscheidend hierfür ist, ob der dem Gläubiger geschuldete Betrag gerade in dessen Interesse nicht ausgezahlt und aufgrund der Novation fortan aus einem anderen Rechtsgrund geschuldet wird (Senatsurteil in BFHE 140, 542, BStBl II 1984, 480). Liegt ein solches alleiniges oder überwiegendes Interesse des Gläubigers an der Vereinbarung der Novation vor, indiziert dieses dessen Verfügungsmacht über den Gegenstand der Altforderung (vgl. zuletzt Senatsurteil in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190, m.w.N.). Bleibt die Schuld hingegen im Interesse des Schuldners bestehen, liegt wirtschaftlich gesehen trotz der Novation lediglich eine Stundung der ursprünglichen Schuld vor. Dem Gläubiger, dem eher an einer Auszahlung gelegen ist, ist dann nichts zugeflossen (vgl. Senatsurteil in BFHE 140, 542, BStBl II 1984, 480, unter 2.c der Gründe).

27: cc) Ein Zufluss i.S. von § 11 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG kann somit entweder durch eine Gutschrift in den Büchern des Verpflichteten oder durch eine Novation bewirkt werden. Beide Formen stellen getrennt voneinander zu prüfende Tatbestände dar, von denen jeder für sich genommen ausreicht. Es muss bei beiden "Zuflusstatbeständen" aber jeweils die weitere Voraussetzung erfüllt sein, dass der Gläubiger (der Anleger) im Zeitpunkt der Novation oder der Gutschrift in den Büchern des Betreibers des Schneeballsystems tatsächlich in der Lage gewesen ist, die Auszahlung ohne weiteres Zutun des leistungsbereiten und leistungsfähigen Schuldners herbeizuführen (vgl. Senatsurteile in BFHE 196, 112, BStBl II 2001, 646; in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190; vom 19. Juni 2007 VIII R 63/03, BFH/NV 2008, 194).

28: b) Ob nach diesen Vorgaben ein Zufluss von Kapitaleinkünften eintritt, ist anhand der tatsächlichen Umstände des Einzelfalles zu prüfen. Zu Unrecht stellt das FG für diese Beurteilung, insbesondere der Leistungsfähigkeit des Schuldners (hier des C), auf die Verhältnisse ab, die zum Zeitpunkt der letzten mündlichen Verhandlung über die Streitjahre bekannt waren. Entscheidend ist --wie der Senat wiederholt abweichend entschieden hat-- die Sicht des Leistungsempfängers (Kapitalanlegers) in dem Zeitpunkt, in dem er aus seiner Sicht die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die Einnahme erstmals erlangt (vgl. Senatsurteile in BFHE 209, 423, BStBl II 2005, 739; in BFHE 209, 438, BStBl II 2005, 746; in BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147).

29: c) Nach den vorstehenden Grundsätzen und den zugrundeliegenden Feststellungen des Streitfalls ist entgegen der Auffassung des FG von einem Zufluss auch der wiederangelegten Beträge in den Streitjahren gemäß § 11 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG auszugehen.

30: aa) Ein Zufluss der wiederangelegten Beträge in den Streitjahren lässt sich zum einen aus den Gutschriften, die der Kläger und dessen verstorbene Ehefrau laut der Abrechnungen des C und der X erhielten, begründen. Die Abrechnungen wiesen sowohl die tatsächlich ausgezahlten als auch die wiederangelegten Beträge aus. Die in den Abrechnungen ausgewiesenen Beträge konnten je nach Wunsch abgerufen oder wiederangelegt werden. C war in den Streitjahren auch leistungsbereit und leistungswillig (s. unter II.3.c cc). Allein dies genügt, um im Streitfall eine hinreichende Verfügungsmacht des Klägers (und dessen verstorbener Ehefrau) aufgrund der erteilten Abrechnungen für die bescheinigten Erträge annehmen zu können.

31: Ob die in den Abrechnungen ausgewiesenen Zinsansprüche angesichts der vom FG angenommenen objektiv bestehenden Deckungslücke zwischen den Forderungen aller Anleger und dem bei C vorhandenen Kapital hätten befriedigt werden können, wenn alle oder viele Anleger die Auszahlung der gutgeschriebenen Erträge gleichzeitig verlangt hätten, ist unbeachtlich (s. unter II.3.c dd).

32: bb) Ein Zufluss der wiederangelegten Beträge lässt sich alternativ auch auf Grundlage der abgeschlossenen Novationsvereinbarungen begründen.

33: aaa) Diese Vereinbarungen lagen im Interesse des Klägers als Gläubiger der Kapitalerträge. Die Interessenlage bestimmt sich maßgeblich danach, ob der Gläubiger (hier: der Kläger) die ihm zustehende Wahlmöglichkeit zwischen der Auszahlung der Renditen und deren Wiederanlage ausübt, um fortan höhere Renditen erzielen zu können (Senatsurteil in BFHE 196, 112, BStBl II 2001, 646). Letzteres war in den Streitjahren der Fall. Der Kläger hat sich nach eigenem Gutdünken die gutgeschriebenen Erträge teilweise auszahlen lassen und teilweise auf Vorschlag des C deren Wiederanlage beschlossen. C war leistungsbereit und leistungswillig (s. unter II.3.c cc). Hingegen ist das Interesse des Klägers an der Wiederanlage nicht deshalb zu verneinen, weil er sich bei objektiver Betrachtungsweise in Kenntnis des Schneeballsystems anders entschieden hätte und ihm eine funktionierende Geldanlage nur vorgespiegelt wurde. Die Annahme, die nach der Wiederanlage erhöhten Kapitalrückzahlungsansprüche könnten vom Betreiber des Schneeballsystems befriedigt werden, stellt einen für die steuerrechtliche Wertung unbeachtlichen Motivirrtum dar (vgl. Senatsurteil in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190, m.w.N.; a.A. Karla, Finanz-Rundschau --FR-- 2013, 545, 549, m.w.N.)

34: bbb) Da es für den Zufluss maßgeblich auf den Zeitpunkt der Verfügung des Klägers über die zu seinen Gunsten abgerechneten und wiederangelegten Erträge ankommt, sind dem Kläger auch die "mit Wirkung zum 1. Januar 1996" der Anlagesumme zugeschlagenen Erträge in Höhe von 10.700 DM noch im Streitjahr 1995 zugeflossen (s. Senatsurteil in BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147).

35: cc) C war entgegen der Auffassung des FG als leistungsbereiter und leistungsfähiger Schuldner anzusehen, da er nach den bindenden Feststellungen (§ 118 Abs. 2 FGO) in den Streitjahren den Auszahlungswünschen des Klägers ohne Weiteres nachkam. Entscheidend ist --wie der Senat mehrfach entschieden hat--, ob der Steuerpflichtige in seinem konkreten Fall auf Wunsch eine Auszahlung der Scheinerträge erreichen kann. Von einem nicht mehr leistungsbereiten und leistungsfähigen Betreiber des Schneeballsystems kann erst ausgegangen werden, wenn dieser auf einen Auszahlungswunsch des Anlegers hin eine sofortige Auszahlung ablehnt und stattdessen über anderweitige Zahlungsmodalitäten verhandelt (Senatsurteile in BFHE 197, 126, BStBl II 2002, 138; in BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147). Einer solchen Verweigerung oder Verschleppung der Auszahlung steht es nicht gleich, wenn --wie im Streitfall-- der Betreiber des Schneeballsystems den Anlegern die Wiederanlage nahelegt, um den Zusammenbruch des Schneeballsystems zu verhindern, die vom Anleger angeforderten Teilbeträge jedoch auszahlt.

36: dd) Unbeachtlich ist, ob eine Deckungslücke zwischen den dem C tatsächlich zur Verfügung stehenden finanziellen Mitteln und den tatsächlich bestehenden Forderungen, wenn diese auf einen Schlag zu befriedigen wären, im Zeitpunkt der Novation (oder Gutschrift) bestanden hat. Aus einer solchen Deckungslücke lässt sich für die Frage des Zuflusses von Erträgen jedenfalls so lange nichts herleiten, wie das Schneeballsystem als solches funktioniert, d.h. die Auszahlungsverlangen der Anleger ohne Einschränkung bedient werden. Auf eine hypothetische Zahlungsverpflichtung gegenüber allen Anlegern kann in diesem Zusammenhang nicht abgestellt werden (Senatsurteil in BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147; a.A. Wolff-Diepenbrock, Festschrift für Wolfgang Spindler 2011, S. 897, 910; Elicker/Neumann, FR 2003, 221, 225; Schmidt-Liebig, FR 2007, 409, 414; Marx, FR 2009, 515, 522; Karla, FR 2013, 545, 549). Dass Schneeballsysteme zusammenbrechen, wenn alle Anleger gleichzeitig die Rückzahlung ihrer Gelder verlangen, ist für die Annahme eines Zuflusses beim einzelnen Anleger unbeachtlich (vgl. Senatsurteile in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190; in BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147). Denn mit einer solchen Konstellation muss der Betreiber eines Schneeballsystems auch bei verständiger und objektiver Beurteilung nicht rechnen, solange er den gestellten Auszahlungsverlangen nachkommt (vgl. Senatsurteil in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190).

37: ee) Schließlich steht der Annahme eines Zuflusses im Wege der Novation auch nicht die vom FG zu diesem Zeitpunkt angenommene Wertlosigkeit des Anspruchs auf Rückzahlung der Anlagesumme entgegen.

38: aaa) Zwar ist ein Zufluss auf Grundlage einer Novation i.S. des § 11 Abs. 1 EStG zu verneinen, wenn über eine wertlose Forderung verfügt wird (Senatsurteil vom 21. Juli 1987 VIII R 211/82, BFH/NV 1988, 224). Von der Wertlosigkeit des Anspruchs auf Rückzahlung der Anlagesumme ist indes im Regelfall nicht auszugehen, solange ein Antrag auf Eröffnung des Konkurs- oder Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Betreibers des Schneeballsystems noch nicht gestellt wurde (ständige Rechtsprechung, vgl. Senatsurteil in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190, m.w.N.). Hierzu ist es während der Streitjahre nicht gekommen. Entgegen der Auffassung des FG waren die jeweiligen (noch nicht fälligen) Forderungen auf Rückzahlung der Anlagesumme in den Streitjahren als werthaltig anzusehen.

39: bbb) Es besteht auch angesichts der Entscheidung des II. Senats des BFH in BFH/NV 2011, 7, der gemäß § 12 Abs. 1 und 2 des Bewertungsgesetzes im Rahmen einer Prognoseentscheidung für Zwecke der Vermögensteuer zu einer anderen Bewertung der Kapitalrückzahlungsforderungen gelangt ist, kein Grund, hiervon abzuweichen. Der II. Senat hat in dieser Entscheidung unter II.1.a selbst darauf hingewiesen, die Bewertung der Rückzahlungsforderungen unterhalb des Nennwerts für Vermögensteuerzwecke sei für die Beurteilung der Frage, ob einkommensteuerrechtlich Einnahmen aus Kapitalvermögen zufließen, nicht maßgeblich.

40: ccc) Den Überlegungen Wolff-Diepenbrocks (Festschrift für Wolfgang Spindler 2011, S. 897, 911 f.) vermag der Senat nicht zu folgen. Diese beruhen im Wesentlichen auf der Prämisse, dem Anleger fließe als Gegenleistung für den hingegebenen Zinsauszahlungsanspruch nur eine (erhöhte) Kapitalrückzahlungsforderung zu, die erst mit ihrer Befriedigung zu einer Einnahme i.S. des § 8 Abs. 1 EStG führen könne. Wolff-Diepenbrock geht zum einen jedoch --innerhalb seines abweichenden Verständnisses des Novationsvorgangs-- selbst davon aus, der Zufluss einer Forderung führe auch zum "Zufluss von Geld" (und nicht nur der Forderung), wenn der Gläubiger über seine Altforderung im eigenen Interesse verfüge (s. Festschrift für Wolfgang Spindler 2011, S. 897, 904 f., 912). Letzteres ist aber in Schneeballsystemen der Fall, da der Anleger im Zeitpunkt der Wiederanlage wegen der Aussicht auf die versprochene hohe Verzinsung nicht vereinnahmte Zinsen der Anlagesumme zuschlagen will. Die Entscheidung zur Wiederanlage liegt ausschließlich in seinem Interesse. Auf die rein objektive Betrachtung, dass der Anleger sich anders verhalten würde, wenn er über das Vorliegen eines Schneeballsystems informiert wäre, kommt es gerade nicht an (s. unter II.3.c bb aaa). Die weitere Annahme Wolff-Diepenbrocks (Festschrift für Wolfgang Spindler 2011, S. 897, 911), der im Zeitpunkt der Novation zufließende Kapitalrückzahlungsanspruch habe (stets) einen Wert unterhalb des Nennwerts der Forderung, teilt der Senat ebenfalls nicht (s. unter II.3.c dd). Es ist nicht ersichtlich, warum im Zeitpunkt der Novation vor Eintritt der Zahlungsunfähigkeit des Betreibers des Schneeballsystems der Wert der "zufließenden" Forderung einkommensteuerrechtlich unterhalb des Nennwerts dieser Forderung liegen sollte.

41: 4. Die Vorentscheidung ist aufzuheben. Die Sache ist spruchreif und die Klage abzuweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO), da die angefochtenen Einkommensteuerbescheide der Streitjahre rechtmäßig sind und den Kläger nicht in seinen Rechten verletzen (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 367 Anrechnung auf Zinsen und Kosten

(2) Bestimmt der Schuldner eine andere Anrechnung, so kann der Gläubiger die Annahme der Leistung ablehnen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 20

(1) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören

1.

2.

3.

Investmenterträge nach § 16 des Investmentsteuergesetzes;

3a.

Spezial-Investmenterträge nach § 34 des Investmentsteuergesetzes;

4.

5.

6.

a): in einem Kapitallebensversicherungsvertrag mit vereinbarter laufender Beitragszahlung in mindestens gleichbleibender Höhe bis zum Zeitpunkt des Erlebensfalls die vereinbarte Leistung bei Eintritt des versicherten Risikos weniger als 50 Prozent der Summe der für die gesamte Vertragsdauer zu zahlenden Beiträge beträgt und
b): bei einem Kapitallebensversicherungsvertrag die vereinbarte Leistung bei Eintritt des versicherten Risikos das Deckungskapital oder den Zeitwert der Versicherung spätestens fünf Jahre nach Vertragsabschluss nicht um mindestens 10 Prozent des Deckungskapitals, des Zeitwerts oder der Summe der gezahlten Beiträge übersteigt.²Dieser Prozentsatz darf bis zum Ende der Vertragslaufzeit in jährlich gleichen Schritten auf Null sinken.

7.

8.

Diskontbeträge von Wechseln und Anweisungen einschließlich der Schatzwechsel;

9.

10.

a): Leistungen eines nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Betriebs gewerblicher Art im Sinne des § 4 des Körperschaftsteuergesetzes mit eigener Rechtspersönlichkeit, die zu mit Gewinnausschüttungen im Sinne der Nummer 1 Satz 1 wirtschaftlich vergleichbaren Einnahmen führen; Nummer 1 Satz 2, 3 und Nummer 2 gelten entsprechend;
b): der nicht den Rücklagen zugeführte Gewinn und verdeckte Gewinnausschüttungen eines nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Betriebs gewerblicher Art im Sinne des § 4 des Körperschaftsteuergesetzes ohne eigene Rechtspersönlichkeit, der den Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt oder Umsätze einschließlich der steuerfreien Umsätze, ausgenommen die Umsätze nach § 4 Nummer 8 bis 10 des Umsatzsteuergesetzes, von mehr als 350 000 Euro im Kalenderjahr oder einen Gewinn von mehr als 30 000 Euro im Wirtschaftsjahr hat, sowie der Gewinn im Sinne des § 22 Absatz 4 des Umwandlungssteuergesetzes.²Die Auflösung der Rücklagen zu Zwecken außerhalb des Betriebs gewerblicher Art führt zu einem Gewinn im Sinne des Satzes 1; in Fällen der Einbringung nach dem Sechsten und des Formwechsels nach dem Achten Teil des Umwandlungssteuergesetzes gelten die Rücklagen als aufgelöst.³Bei dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen der inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten gelten drei Viertel des Einkommens im Sinne des § 8 Absatz 1 Satz 3 des Körperschaftsteuergesetzes als Gewinn im Sinne des Satzes 1.⁴Die Sätze 1 und 2 sind bei wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben der von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen entsprechend anzuwenden.⁵Nummer 1 Satz 3 gilt entsprechend.⁶Satz 1 in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung ist für Anteile, die einbringungsgeboren im Sinne des § 21 des Umwandlungssteuergesetzes in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung sind, weiter anzuwenden;

11.

(2)¹Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören auch

1.

2.

der Gewinn aus der Veräußerung

a): von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen durch den Inhaber des Stammrechts, wenn die dazugehörigen Aktien oder sonstigen Anteile nicht mitveräußert werden.²Soweit eine Besteuerung nach Satz 1 erfolgt ist, tritt diese insoweit an die Stelle der Besteuerung nach Absatz 1;
b): von Zinsscheinen und Zinsforderungen durch den Inhaber oder ehemaligen Inhaber der Schuldverschreibung, wenn die dazugehörigen Schuldverschreibungen nicht mitveräußert werden.²Entsprechendes gilt für die Einlösung von Zinsscheinen und Zinsforderungen durch den ehemaligen Inhaber der Schuldverschreibung.

3.

der Gewinn

a): bei Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt;
b): aus der Veräußerung eines als Termingeschäft ausgestalteten Finanzinstruments;

4.

der Gewinn aus der Veräußerung von Wirtschaftsgütern, die Erträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 4 erzielen;

5.

der Gewinn aus der Übertragung von Rechten im Sinne des Absatzes 1 Nummer 5;

6.

7.

der Gewinn aus der Veräußerung von sonstigen Kapitalforderungen jeder Art im Sinne des Absatzes 1 Nummer 7;

8.

der Gewinn aus der Übertragung oder Aufgabe einer die Einnahmen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 9 vermittelnden Rechtsposition.

(3) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören auch besondere Entgelte oder Vorteile, die neben den in den Absätzen 1 und 2 bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 23 Private Veräußerungsgeschäfte

(1)¹Private Veräußerungsgeschäfte (§ 22 Nummer 2) sind

1.: Veräußerungsgeschäfte bei Grundstücken und Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen (z. B. Erbbaurecht, Mineralgewinnungsrecht), bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre beträgt.²Gebäude und Außenanlagen sind einzubeziehen, soweit sie innerhalb dieses Zeitraums errichtet, ausgebaut oder erweitert werden; dies gilt entsprechend für Gebäudeteile, die selbständige unbewegliche Wirtschaftsgüter sind, sowie für Eigentumswohnungen und im Teileigentum stehende Räume.³Ausgenommen sind Wirtschaftsgüter, die im Zeitraum zwischen Anschaffung oder Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken oder im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurden;
2.: Veräußerungsgeschäfte bei anderen Wirtschaftsgütern, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt.²Ausgenommen sind Veräußerungen von Gegenständen des täglichen Gebrauchs.³Bei Anschaffung und Veräußerung mehrerer gleichartiger Fremdwährungsbeträge ist zu unterstellen, dass die zuerst angeschafften Beträge zuerst veräußert wurden.⁴Bei Wirtschaftsgütern im Sinne von Satz 1, aus deren Nutzung als Einkunftsquelle zumindest in einem Kalenderjahr Einkünfte erzielt werden, erhöht sich der Zeitraum auf zehn Jahre;
3.: Veräußerungsgeschäfte, bei denen die Veräußerung der Wirtschaftsgüter früher erfolgt als der Erwerb.

²Als Anschaffung gilt auch die Überführung eines Wirtschaftsguts in das Privatvermögen des Steuerpflichtigen durch Entnahme oder Betriebsaufgabe.³Bei unentgeltlichem Erwerb ist dem Einzelrechtsnachfolger für Zwecke dieser Vorschrift die Anschaffung oder die Überführung des Wirtschaftsguts in das Privatvermögen durch den Rechtsvorgänger zuzurechnen.⁴Die Anschaffung oder Veräußerung einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung an einer Personengesellschaft gilt als Anschaffung oder Veräußerung der anteiligen Wirtschaftsgüter.⁵Als Veräußerung im Sinne des Satzes 1 Nummer 1 gilt auch

1.: die Einlage eines Wirtschaftsguts in das Betriebsvermögen, wenn die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen innerhalb eines Zeitraums von zehn Jahren seit Anschaffung des Wirtschaftsguts erfolgt, und
2.: die verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft.

(2) Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften der in Absatz 1 bezeichneten Art sind den Einkünften aus anderen Einkunftsarten zuzurechnen, soweit sie zu diesen gehören.

(3)¹Gewinn oder Verlust aus Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 ist der Unterschied zwischen Veräußerungspreis einerseits und den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und den Werbungskosten andererseits.²In den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 1 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der für den Zeitpunkt der Einlage nach § 6 Absatz 1 Nummer 5 angesetzte Wert, in den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 2 der gemeine Wert.³In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 oder § 16 Absatz 3 angesetzte Wert.⁴Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten mindern sich um Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen, soweit sie bei der Ermittlung der Einkünfte im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 bis 7 abgezogen worden sind.⁵Gewinne bleiben steuerfrei, wenn der aus den privaten Veräußerungsgeschäften erzielte Gesamtgewinn im Kalenderjahr weniger als 600 Euro betragen hat.⁶In den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 1 sind Gewinne oder Verluste für das Kalenderjahr, in dem der Preis für die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen zugeflossen ist, in den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 2 für das Kalenderjahr der verdeckten Einlage anzusetzen.⁷Verluste dürfen nur bis zur Höhe des Gewinns, den der Steuerpflichtige im gleichen Kalenderjahr aus privaten Veräußerungsgeschäften erzielt hat, ausgeglichen werden; sie dürfen nicht nach § 10d abgezogen werden.⁸Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraum oder in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus privaten Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 20

(1) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören

1.

2.

3.

Investmenterträge nach § 16 des Investmentsteuergesetzes;

3a.

Spezial-Investmenterträge nach § 34 des Investmentsteuergesetzes;

4.

5.

6.

a): in einem Kapitallebensversicherungsvertrag mit vereinbarter laufender Beitragszahlung in mindestens gleichbleibender Höhe bis zum Zeitpunkt des Erlebensfalls die vereinbarte Leistung bei Eintritt des versicherten Risikos weniger als 50 Prozent der Summe der für die gesamte Vertragsdauer zu zahlenden Beiträge beträgt und
b): bei einem Kapitallebensversicherungsvertrag die vereinbarte Leistung bei Eintritt des versicherten Risikos das Deckungskapital oder den Zeitwert der Versicherung spätestens fünf Jahre nach Vertragsabschluss nicht um mindestens 10 Prozent des Deckungskapitals, des Zeitwerts oder der Summe der gezahlten Beiträge übersteigt.²Dieser Prozentsatz darf bis zum Ende der Vertragslaufzeit in jährlich gleichen Schritten auf Null sinken.

7.

8.

Diskontbeträge von Wechseln und Anweisungen einschließlich der Schatzwechsel;

9.

10.

a): Leistungen eines nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Betriebs gewerblicher Art im Sinne des § 4 des Körperschaftsteuergesetzes mit eigener Rechtspersönlichkeit, die zu mit Gewinnausschüttungen im Sinne der Nummer 1 Satz 1 wirtschaftlich vergleichbaren Einnahmen führen; Nummer 1 Satz 2, 3 und Nummer 2 gelten entsprechend;
b): der nicht den Rücklagen zugeführte Gewinn und verdeckte Gewinnausschüttungen eines nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Betriebs gewerblicher Art im Sinne des § 4 des Körperschaftsteuergesetzes ohne eigene Rechtspersönlichkeit, der den Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt oder Umsätze einschließlich der steuerfreien Umsätze, ausgenommen die Umsätze nach § 4 Nummer 8 bis 10 des Umsatzsteuergesetzes, von mehr als 350 000 Euro im Kalenderjahr oder einen Gewinn von mehr als 30 000 Euro im Wirtschaftsjahr hat, sowie der Gewinn im Sinne des § 22 Absatz 4 des Umwandlungssteuergesetzes.²Die Auflösung der Rücklagen zu Zwecken außerhalb des Betriebs gewerblicher Art führt zu einem Gewinn im Sinne des Satzes 1; in Fällen der Einbringung nach dem Sechsten und des Formwechsels nach dem Achten Teil des Umwandlungssteuergesetzes gelten die Rücklagen als aufgelöst.³Bei dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen der inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten gelten drei Viertel des Einkommens im Sinne des § 8 Absatz 1 Satz 3 des Körperschaftsteuergesetzes als Gewinn im Sinne des Satzes 1.⁴Die Sätze 1 und 2 sind bei wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben der von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen entsprechend anzuwenden.⁵Nummer 1 Satz 3 gilt entsprechend.⁶Satz 1 in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung ist für Anteile, die einbringungsgeboren im Sinne des § 21 des Umwandlungssteuergesetzes in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung sind, weiter anzuwenden;

11.

(2)¹Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören auch

1.

2.

der Gewinn aus der Veräußerung

a): von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen durch den Inhaber des Stammrechts, wenn die dazugehörigen Aktien oder sonstigen Anteile nicht mitveräußert werden.²Soweit eine Besteuerung nach Satz 1 erfolgt ist, tritt diese insoweit an die Stelle der Besteuerung nach Absatz 1;
b): von Zinsscheinen und Zinsforderungen durch den Inhaber oder ehemaligen Inhaber der Schuldverschreibung, wenn die dazugehörigen Schuldverschreibungen nicht mitveräußert werden.²Entsprechendes gilt für die Einlösung von Zinsscheinen und Zinsforderungen durch den ehemaligen Inhaber der Schuldverschreibung.

3.

der Gewinn

a): bei Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt;
b): aus der Veräußerung eines als Termingeschäft ausgestalteten Finanzinstruments;

4.

der Gewinn aus der Veräußerung von Wirtschaftsgütern, die Erträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 4 erzielen;

5.

der Gewinn aus der Übertragung von Rechten im Sinne des Absatzes 1 Nummer 5;

6.

7.

der Gewinn aus der Veräußerung von sonstigen Kapitalforderungen jeder Art im Sinne des Absatzes 1 Nummer 7;

8.

der Gewinn aus der Übertragung oder Aufgabe einer die Einnahmen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 9 vermittelnden Rechtsposition.

(3) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören auch besondere Entgelte oder Vorteile, die neben den in den Absätzen 1 und 2 bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden.

Bundesfinanzhof Urteil, 27. Aug. 2014 - VIII R 41/13

Tatbestand

1: I. Der 1985 gegründeten C GmbH --im Folgenden: C-- wurde durch das Gewerbeaufsichtsamt … der Betrieb eines Unternehmens mit dem Gegenstand der "Unternehmensberatung und Vermittlung von Kapitalanlagen" gestattet, das diese im Jahr 1986 aufnahm. Alleiniger Gesellschafter/Geschäftsführer der C war K.

2: Die C warb insgesamt ca. 2 800 Kunden als Kapitalanleger an, davon allein im Raum R ca. 2 000 Anleger. Sie betätigte sich im Bereich der Termingeschäfte, später handelte sie mit Finanzterminkontrakten an verschiedenen US-Börsen.

3: Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) war mit K persönlich bekannt. Sie stellte am 22. Juli 1987 bei der C einen "Antrag auf Kontoeröffnung und Kontoführung", wobei ihr im Antragsformular der C das "Treuhandkonto Nr. …" beim kontoführenden Broker zugewiesen wurde. Die auf dem Antragsformular enthaltenen allgemeinen Geschäftsbedingungen der C sind inhaltlich mit den Geschäftsbedingungen identisch, die der Senat in seinem Urteil vom 28. Oktober 2008 VIII R 36/04 (BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190) wiedergegeben hat.

4


Die Klägerin leistete folgende Zahlungen zur Anlage:
22. Juli 1987	… DM
18. August 1987	… DM
21. Oktober 1987	… DM
7. Juli 1988	… DM
11. September 1992	… DM
15. Oktober 1992	… DM
6. März 1996	… DM
Summe	200.000 DM

5: Bis 1993 wurden die Börsengeschäfte über das Brokerhaus X getätigt. Nach Angaben des K konnte die C durch Börsentermingeschäfte bis 1993 einen Gewinn in Höhe von 1 Mio. US-$ realisieren. Nach 1993 wickelte die C die Geschäfte über das Brokerhaus Y ab, wo K 1993 zwei Konten für die C eröffnete, ein Aktien- bzw. Commoditykonto und ein Konto, auf dem Treasury Bills verbucht wurden. Vollmacht für beide Konten hatte ausschließlich K, der auch allein die Anlageentscheidungen traf. Für beide Konten wurden keine Unterkonten auf den Namen einzelner Anleger geführt.

6: Sowohl die seitens der C erwirtschafteten Gewinne als auch die Gelder der Anleger wurden durch Verluste des Jahres 1993 größtenteils aufgebraucht. K begann, in den Abrechnungen gegenüber den Anlegern Transaktionen zu fingieren, um die Verluste zu vertuschen. Zwischen 1993 und 1998 zahlte er den Anlegern weitgehend Scheingewinne als Renditen aus. Reale Börsengeschäfte führte die C letztmals 1998 aus; danach wurden sämtliche Geschäfte gegenüber den Anlegern fingiert.

7: 1998 kam es zu einer Änderung des Kreditwesengesetzes, die bei der C zu einer Prüfung durch die Aufsichtsbehörden und zur Genehmigungspflicht für deren Tätigkeit geführt hätte. K wollte dem entgehen.

8: Die Anleger wurden daher im Laufe des Jahres 1999 veranlasst, ihre Anlagen auf einen sog. "P-Pool", der von der I Incorporation gehalten werden sollte, zu übertragen. Die Anteile dieser US-Gesellschaft waren sämtlich dem K --unter Zwischenschaltung zweier von ihm erworbener und mittels Generalvollmacht geführter US-Briefkastenfirmen, der A Incorporation und der B Incorporation-- zuzurechnen. Das Aktienkapital der I Incorporation (1 Mio. US-$) wurde durch Anlagegelder der Kunden aufgebracht.

9: In einem Rundschreiben der C vom 16. September 1999 an die Anleger setzte die C diese davon in Kenntnis, dass Gewinne aus persönlichen Differenzgeschäften oberhalb eines Freibetrages von 1.000 DM nach dem Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 steuerpflichtig würden. Es bestehe jedoch --so die C-- die Möglichkeit, über nichteuropäische Fonds bzw. Investmentanteile weiterhin nichtbesteuerte Gewinne zu erzielen. Die C habe deshalb in den USA einen Investmentfonds gegründet und schlage vor, die bisherige Anlagesumme darin einzubringen. Es werde sich --so die C in diesem Rundschreiben-- lediglich die Form der Abwicklung zukünftig derart ändern, dass der Anleger anstatt einer Abrechnung einzelner Handelsgeschäfte eine Abrechnung über die Entwicklung eines Fonds erhalten werde.

10: Auf der Grundlage eines Zeichnungsprospektes konnten die Anleger der C sich nunmehr für die Anlage in einem von drei Investmentvermögen (im Folgenden: P-Pools) entscheiden. Aus diesen Investmentvermögen heraus sollten Warenterminanlagegeschäfte durchgeführt werden und der C als Vermittlerin nach wie vor 8 % Vermittlungsgebühr bzw. Agio verbleiben.

11: Per 4. Januar 1999 stellte die Klägerin daraufhin ihre Kapitalanlage um. Sie zeichnete beim "P-Pool 2" (Termingeschäfte mit Währungen und Edelmetallen) einen Anteil in Höhe des zum 9. Dezember 1999 für sie bei der C geführten Anlagekapitals in Höhe von 786.849 US-$.

12: Tatsächlich wurden weiterhin keine Anlagegeschäfte vorgenommen. Die Anlagekapitalien der Anleger wurden von K auf ein DM-Konto bei der Kreissparkasse S eingezahlt. Anschließend wurden sie auf ein anderes, auf US-$ lautendes, Konto bei der Kreissparkasse umgetauscht. Bei Auszahlungen wurden die Beträge dann wieder auf das DM-Konto umgebucht. Verfügungsberechtigter aller Konten, die entweder auf den Namen der C oder der I bzw. B Incorporation lauteten, war jeweils K. K erstellte weiterhin gegenüber den Anlegern fiktive Abrechnungen.

13: Im Oktober 2001 führten Ermittlungsmaßnahmen gegen die C zum Ende der Geschäftstätigkeit. Im November 2001 wurde über das Vermögen der C das Insolvenzverfahren eröffnet. K wurde später wegen Betruges zu einer langjährigen Freiheitsstrafe verurteilt.

14


Die Klägerin erhielt für die Streitjahre 1996 bis 2000 und das Kalenderjahr 2001 insgesamt folgende Gutschriften und Auszahlungen:
	Ertragsgutschriften	davon ausgezahlt	davon Erhöhung des Anlagekapitals
1996	… DM	… DM	… DM
1997	… DM	… DM	… DM
1998	… DM	… DM	… DM
1999	… DM	… DM	… DM
2000	… DM	… DM	… DM
2001	… DM	… DM	… DM
Summe	3.356.333,79 DM	745.703,37 DM	2.610.630,42 DM

15: Sie hatte in den Streitjahren 1996 bis 2000 weder die ausgezahlten noch die gutgeschriebenen oder von der C bescheinigten Erträge in ihren Steuererklärungen als Einkünfte aus Kapitalvermögen erklärt und war bestandskräftig veranlagt worden. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) erließ unter dem 10. Dezember 2002 Änderungsbescheide für die Streitjahre, die er auf § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) stützte und in denen er die Ertragsgutschriften als Einnahmen aus Kapitalvermögen ansetzte.

16: Das anschließende Einspruchsverfahren ruhte zunächst im Hinblick auf ein "Musterverfahren", das durch das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190 entschieden wurde.

17: Das FA änderte im Rahmen der Einspruchsentscheidung vom 18. November 2010 die Einkommensteuerfestsetzung für das Streitjahr 1996, indem es die Einkünfte aus Kapitalvermögen der Klägerin auf 120.369 DM herabsetzte. Zudem erging unter dem 18. November 2010 ein geänderter Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr 2001. Die Einsprüche der Klägerin wies das FA im Übrigen als unbegründet zurück.

18: Bei der Steuerfestsetzung für den Veranlagungszeitraum 2001 gewährte das FA der Klägerin eine abweichende Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen. Es ging in Höhe von 2.610.630 DM von negativen Einnahmen aus Kapitalvermögen aus. Dieser Betrag entsprach der Summe der Ertragsgutschriften abzüglich der ausgezahlten Erträge. Hieraus ergab sich für die Klägerin ein Verlustrücktrag in das Streitjahr 2000. Das FA änderte daraufhin die Einkommensteuerfestsetzung für das Streitjahr 2000 mit Bescheid vom 2. Dezember 2010.

19: Das Finanzgericht (FG) hat der anschließend erhobenen Klage aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2013, 1236 mitgeteilten Gründen überwiegend stattgegeben.

20: Mit der Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Bundesrechts.

21: Das FA beantragt,
das Urteil des FG des Saarlandes vom 16. Mai 2013 1 K 1680/10 aufzuheben und die Klage abzuweisen.

22: Die Klägerin beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

23: Die Klägerin verteidigt die Vorentscheidung. Zwischen ihr und der C sei die Vermittlung von Eigenanlagen durch die C vereinbart worden. Selbst bei Auslegung der Vereinbarung als Abschluss eines Vertrags über die Begründung einer stillen Gesellschaft sei zu berücksichtigen, dass eine solche wegen Verstößen der C gegen die Vorgaben der Verordnung über die Pflichten der Makler, Darlehens- und Anlagenvermittler, Bauträger und Baubetreuer (MaBV) vom 7. November 1990 (BGBl I 1990, 2479) gemäß § 134 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) nichtig gewesen sei und der Besteuerung nicht zugrunde gelegt werden dürfe. Im Hinblick auf die Möglichkeit eines Zuflusses im Wege der Gutschrift oder Novation verweist die Klägerin auf die Ausführungen des FG. Die C sei keine leistungsfähige und -willige Schuldnerin gewesen.

Entscheidungsgründe

24: II. Die Revision des FA ist begründet. Die Vorentscheidung ist aufzuheben. Die Sache ist auch spruchreif (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Klage wird abgewiesen, denn die Einkommensteuerbescheide der Streitjahre verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

25: 1. Entgegen der Auffassung des FG liegt der Einkünfteerzielung der Klägerin in den Streitjahren kein Eigenhandel mit Termingeschäften zugrunde, in dessen Rahmen die einzelnen Geschäfte durch die C vermittelt und von dieser als Treuhänderin mit Hilfe eines Brokers abgewickelt wurden. Die Klägerin hat sich an der C still beteiligt und Einkünfte gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) erzielt. Die Vorentscheidung ist daher aufzuheben.

26: a) Die abweichende Würdigung der Vereinbarung zwischen der Klägerin und der C als Geschäftsbesorgungsverhältnis durch das FG hält der revisionsrechtlichen Prüfung nicht stand. Der Streitfall weist keine Besonderheiten zu dem vom Senat zum identischen Vertragswerk und für weitgehend identische Streitjahre im Urteil in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190 entschiedenen Streitfall auf. Die tatsächlichen und vertraglichen Rahmenbedingungen der Anlage der Klägerin an der C führen auch hier zur Einordnung der Vereinbarung als Abschluss einer stillen Beteiligung der Klägerin an der C.

27: b) Die abweichende tatsächliche und rechtliche Würdigung des FG beruht fast ausschließlich auf dem Inhalt der Allgemeinen Geschäftsbedingungen und des Anlageprospekts der C. Die von den Vertragsparteien gewählten Formulierungen haben jedoch nur eine indizielle Bedeutung und schließen eine davon abweichende rechtliche Beurteilung nicht aus, da entscheidend für die Qualifikation der Rechtsbeziehung zwischen der Klägerin und der C ist, was die Vertragsparteien wirtschaftlich gewollt und verwirklicht haben (BFH-Urteil vom 22. Juli 1997 VIII R 57/95, BFHE 184, 21, BStBl II 1997, 755, unter II.1.a bb). Der BFH kann die --zur Rechtsanwendung gehörende-- rechtliche Einordnung des von den Vertragspartnern Gewollten am Maßstab der jeweils einschlägigen Normen nachprüfen, sofern das FG --wie hier-- revisibles Recht ausgelegt hat. Er darf eine unzutreffende rechtliche Qualifikation, welchem Vertragstypus ein vereinbartes Rechtsverhältnis zuzuordnen ist, richtigstellen (s. Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 118 FGO Rz 197, m.w.N.).

28: c) Wie der Senat in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190 (das Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 10. Februar 2004 2 K 1550/03, EFG 2004, 1211 insoweit bestätigend) unter Würdigung des identischen Vertragswerks und derselben Motivlage eines anderen Anlegers für weitgehend identische Streitjahre entschieden hat, ist entscheidend darauf abzustellen, dass die Anleger der C den Willen hatten, dieser Geld zu überlassen, damit diese Terminkontrakte tätigen und daraus Gewinne erwirtschaften konnte, wobei es den Anlegern (auch der Klägerin) nicht auf bestimmte Anlagen, sondern darauf ankam, mit einer hohen Rendite an diesen Anlagen zu partizipieren. Im Streitfall ist kein Umstand ersichtlich, der zu einer anderen Beurteilung des tatsächlich Gewollten als im BFH-Urteil in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190 Anlass gibt. Es ist hingegen unbeachtlich, dass aus Sicht der Anleger (hier: der Klägerin) deren Motive --insbesondere das Motiv, Geschäfte mit bestimmten steuerlichen Rechtsfolgen tätigen zu wollen-- nicht verwirklicht wurden.

29: aa) Die Klägerin und die C haben sich daher zur Erreichung eines gemeinsamen Zwecks verbunden und nicht lediglich eigene Zwecke verfolgt, sodass die Rechtsbeziehung zwischen der C und der Klägerin für die gesamte Dauer der Anlage und während aller Streitjahre im Sinne einer Risikogemeinschaft als Gesellschaftsvertrag zu qualifizieren war (BFH-Urteil in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190). Die Klägerin hat zur Erreichung des gemeinsamen Zwecks beigetragen, indem sie der C auf unbestimmte Zeit in Teilbeträgen insgesamt 200.000 DM als Kapital überließ, mit dem die C Handelsgeschäfte (Geldanlagen) betreiben sollte. Dieses Kapital verkörperte ihren Gesellschafterbeitrag (die stille Einlage) und ging in das Vermögen der C über. Deren Beitrag zur stillen Gesellschaft bestand in der Übernahme der Verpflichtung, die Geldanlage unter Einsatz des von den Anlegern als stillen Gesellschaftern bereitgestellten Kapitals zu betreiben. Die Kapitalanlagen bargen sowohl erhebliche Gewinnchancen als auch beträchtliche Risiken, die nicht nur in der erwähnten Verlustbeteiligung der Klägerin und der C, sondern auch im Fehlen jeglicher Sicherheiten begründet waren.

30: bb) Für das in Form einer Risikogemeinschaft von Anfang an konkludent vereinbarte Gesellschaftsverhältnis spricht zudem, dass den Anlegern eine erhebliche Erfolgsbeteiligung (70 % des Gewinns erhielt die Klägerin, 30 % die C) an den durchgeführten Geschäften zugesagt war und sie --bis zur Höhe ihres Anlagekapitals-- an den Verlusten aus den getätigten Handelsgeschäften beteiligt war (Nr. 12 a und b der Allgemeinen Geschäftsbedingungen der C). Eine derartige Risikogemeinschaft, vor allem die Vereinbarung der Verlustbeteiligung, bildet ein typisches Merkmal eines Gesellschaftsverhältnisses. Nicht gegen die Bildung einer stillen Gesellschaft sprechen die Umstände, dass in den Verträgen diese Bezeichnung nicht erwähnt wurde und keine ausdrücklichen Kontrollrechte der Anleger vereinbart waren (s. zum Ganzen BFH-Urteil in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190).

31: cc) Schließlich bewirkte auch die Umschichtung der Einlage der Klägerin auf den "P-Pool 2" wegen des ansonsten unverändert gebliebenen Geschehensablaufs keine Änderung (s. BFH-Urteil in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190).

32: dd) Zudem hält der Senat an seiner Würdigung in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190 fest, dass mit Annahme eines Kapitalnutzungsverhältnisses die seitens der C getätigten Termingeschäfte der Klägerin als solche nicht direkt zugerechnet werden können (s. hierzu z.B. BFH-Urteil in BFHE 184, 21, BStBl II 1997, 755, unter II.1.c).

33: 2. Da die Vorentscheidung auf einer abweichenden Rechtsauffassung beruht, ist sie aufzuheben.

34: Die Sache ist spruchreif. Die Klage wird abgewiesen.

35: a) Die Klägerin hat in den Streitjahren Einkünfte aus ihrer stillen Beteiligung an der C gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG in Höhe der gutgeschriebenen Renditen --welche zwischen den Beteiligten der Höhe nach unstreitig und in den angefochtenen Bescheiden berücksichtigt worden sind-- erzielt.

36: aa) Die "Renditen" wurden der Klägerin von der C nach Abschluss des jeweiligen (fingierten) Geschäfts per Abrechnung mitgeteilt und ihrer Einlagesumme (dem Anteil an der stillen Gesellschaft) gutgeschrieben. Sie hatte die freie Wahl, sich diese gutgeschriebenen "Renditen" auszahlen zu lassen oder aber wiederanzulegen, d.h. zum Zwecke der Erhöhung ihrer Einlage zu verwenden. Die Klägerin hat diese Dispositionsbefugnis ausgeübt und sich dafür entschieden, teilweise auf die sofortige Auszahlung der Renditen zu verzichten und die Beträge stattdessen zur Aufstockung der Einlage zu verwenden. Dies führte --da die C in den Streitjahren eine leistungsbereite und -fähige Schuldnerin war (s. unter II.2.b)-- bereits auf Grundlage der Gutschriften zum Zufluss i.S. von § 11 EStG. Denn eine Gutschrift in den Büchern des Verpflichteten bewirkt einen Zufluss, wenn in der Gutschrift nicht nur das buchmäßige Festhalten einer Schuld zu sehen ist, sondern darüber hinaus zum Ausdruck gebracht wird, dass der Betrag dem Berechtigten von nun an zur Verwendung zur Verfügung steht (BFH-Urteile vom 14. Februar 1984 VIII R 221/80, BFHE 140, 542, BStBl II 1984, 480; in BFHE 184, 21, BStBl II 1997, 755; vom 30. Oktober 2001 VIII R 15/01, BFHE 197, 126, BStBl II 2002, 138; vom 18. Dezember 2001 IX R 74/98, BFH/NV 2002, 643; vom 14. Dezember 2004 VIII R 5/02, BFHE 209, 423, BStBl II 2005, 739; VIII R 81/03, BFHE 209, 438, BStBl II 2005, 746; in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190 - Verfassungsbeschwerde nicht angenommen: Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 9. Juli 2009 2 BvR 2525/08; vom 16. März 2010 VIII R 4/07, BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147; vom 11. Februar 2014 VIII R 25/12, BFHE 244, 406, BStBl II 2014, 461).

37: bb) Da die C der Klägerin die Gutschriften mit der maßgeblichen Tilgungsbestimmung erteilt hat, die ausgewiesenen Erträge sollten auf deren Gewinnbeteiligung entfallen, sind die Gutschriften --entgegen der Auffassung des FG-- als Einnahmen aus der stillen Beteiligung zu behandeln (zur Abgrenzung von Ertragszuweisungen und Kapitalrückzahlungen bei stillen Beteiligungen aufgrund der Tilgungsbestimmung s. BFH-Urteil in BFHE 184, 21, BStBl II 1997, 755, unter II.2.d). Der erkennende Senat hat sich in der Entscheidung in BFHE 244, 406, BStBl II 2014, 461 mit den gegen diese Rechtsprechung erhobenen zivilrechtlichen Einwänden zur Unbeachtlichkeit von Tilgungsbestimmungen bei rein fiktiver Anlagetätigkeit des Schneeballsystembetreibers auseinandergesetzt und hält an seiner Rechtsprechung fest.

38: cc) Zudem steht die von der Klägerin angeführte Nichtigkeit der Vereinbarungen der Klägerin mit der C gemäß § 134 BGB wegen etwaiger Verstöße der C gegen die Vorgaben der MaBV der Besteuerung der gutgeschriebenen Erträge nicht entgegen. Die Klägerin und die C haben untereinander alle wirtschaftlichen Folgen des vereinbarten Gesellschaftsverhältnisses eintreten und bestehen lassen. Nach § 41 Abs. 1 Satz 1 AO ist es für die Besteuerung unerheblich, ob ein Rechtsgeschäft unwirksam ist oder es wird, soweit und solange die Beteiligten das wirtschaftliche Ergebnis dieses Rechtsgeschäfts gleichwohl eintreten und bestehen lassen.

39: b) Die C wäre, hätte die Klägerin statt der Wiederanlage der gutgeschriebenen "Renditen" deren Auszahlung gewählt, entgegen der Auffassung des FG zu den betreffenden Zeitpunkten zu solchen Auszahlungen auch bereit und fähig gewesen.

40: aa) Im hier zu beurteilenden Zeitraum (1996 bis 2000) ist die C nach den bindenden Feststellungen des FG allen Auszahlungsverlangen der Klägerin prompt nachgekommen. Die Klägerin ließ sich in den Streitjahren entweder feste monatliche Beträge (zwischen 5.000 DM/7.000 DM/10.000 DM und zuletzt 25.000 DM) und daneben auf gesonderte Aufforderung hin Einmalbeträge auszahlen. Sie hat noch im Jahr 2001 insgesamt immerhin 236.291 DM aus den vereinbarten regelmäßigen monatlichen Auszahlungen und daneben angeforderten Einmalbeträgen erhalten. Für die Zahlungsfähigkeit und -bereitschaft der C spricht nicht nur der Umfang der an die Klägerin geleisteten Zahlungen, sondern weiter auch die Tatsache, dass die staatsanwaltschaftlichen Ermittlungen im Zusammenhang mit den Geschäftsaktivitäten der C eher zufällig, nämlich im Zuge der Ermittlungen wegen des Verdachts der Geldwäsche gegen den Sohn eines Kapitalanlegers, aufgenommen wurden. Erst in der weiteren Folge mündeten diese letztlich in die Verhaftung des K und den Antrag der C auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens im Oktober 2001. Der Zufluss von (Kapital-)Einnahmen i.S. von § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG durch bloße Gutschrift in den Büchern des Schuldners ist daher im Streitfall anzunehmen, denn die Klägerin als Gläubigerin konnte nach den gesamten Umständen des Streitfalles davon ausgehen, dass sie, hätte sie statt des "Stehenlassens" des gutgeschriebenen Betrages dessen Auszahlung gewählt, den betreffenden Betrag von der C ohne weiteres Zutun ausgezahlt bekommen hätte (BFH-Urteil in BFHE 197, 126, BStBl II 2002, 138).

41: bb) Ob während des Zeitraums der Erteilung von Gutschriften eine Deckungslücke zwischen den der C tatsächlich zur Verfügung stehenden finanziellen Mitteln und den bestehenden Forderungen aller Anleger, wenn diese hypothetisch auf einen Schlag zu befriedigen wären, bestanden hat, ist für den Zufluss unbeachtlich. Eine solche Deckungslücke steht dem Zufluss jedenfalls so lange nicht entgegen, wie das Schneeballsystem als solches funktioniert, d.h. die Auszahlungsverlangen der Anleger ohne Einschränkung bedient werden (BFH-Urteile in BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147; in BFHE 244, 406, BStBl II 2014, 461). Von der Wertlosigkeit des nach einer Wiederanlage erhöhten Anspruchs auf Rückzahlung der Einlage der Klägerin ist in den Streitjahren nicht auszugehen, da ein Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der C erst im Folgejahr 2001 gestellt wurde (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteile in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190, m.w.N.; in BFHE 244, 406, BStBl II 2014, 461).

42: cc) Umstände, die vor Eintritt der generellen Zahlungsunfähigkeit auf die fehlende Leistungsbereitschaft und -fähigkeit der C schließen lassen könnten, sind im Streitfall nicht ersichtlich. Es ist weder vorgetragen noch anhand der Akten erkennbar, dass die C konkreten und berechtigten (d.h. fälligen) Auszahlungsbegehren der Klägerin nur "schleppend" (zögerlich) oder überhaupt nicht nachgekommen sein könnte oder auf einen berechtigten Auszahlungswunsch der Klägerin hin die sofortige Auszahlung abgelehnt und stattdessen über anderweitige Zahlungsmodalitäten verhandelt hätte (vgl. näher zum Ausschluss des Zuflusses in diesen Fällen BFH-Urteile in BFHE 197, 126, BStBl II 2002, 138; in BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147).

43: 3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 90 Mitwirkungspflichten der Beteiligten

(1) Die Beteiligten sind zur Mitwirkung bei der Ermittlung des Sachverhalts verpflichtet. Sie kommen der Mitwirkungspflicht insbesondere dadurch nach, dass sie die für die Besteuerung erheblichen Tatsachen vollständig und wahrheitsgemäß offenlegen und die ihnen bekannten Beweismittel angeben. Der Umfang dieser Pflichten richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls.

(2) Ist ein Sachverhalt zu ermitteln und steuerrechtlich zu beurteilen, der sich auf Vorgänge außerhalb des Geltungsbereichs dieses Gesetzes bezieht, so haben die Beteiligten diesen Sachverhalt aufzuklären und die erforderlichen Beweismittel zu beschaffen. Sie haben dabei alle für sie bestehenden rechtlichen und tatsächlichen Möglichkeiten auszuschöpfen. Ein Beteiligter kann sich nicht darauf berufen, dass er Sachverhalte nicht aufklären oder Beweismittel nicht beschaffen kann, wenn er sich nach Lage des Falls bei der Gestaltung seiner Verhältnisse die Möglichkeit dazu hätte beschaffen oder einräumen lassen können.

(3) Ein Steuerpflichtiger hat über die Art und den Inhalt seiner Geschäftsbeziehungen im Sinne des § 1 Absatz 4 des Außensteuergesetzes Aufzeichnungen zu erstellen. Die Aufzeichnungspflicht umfasst neben der Darstellung der Geschäftsvorfälle (Sachverhaltsdokumentation) auch die wirtschaftlichen und rechtlichen Grundlagen für eine den Fremdvergleichsgrundsatz beachtende Vereinbarung von Bedingungen, insbesondere Preisen (Verrechnungspreisen), sowie insbesondere Informationen zum Zeitpunkt der Verrechnungspreisbestimmung, zur verwendeten Verrechnungspreismethode und zu den verwendeten Fremdvergleichsdaten (Angemessenheitsdokumentation). Hat ein Steuerpflichtiger Aufzeichnungen im Sinne des Satzes 1 für ein Unternehmen zu erstellen, das Teil einer multinationalen Unternehmensgruppe ist, so gehört zu den Aufzeichnungen auch ein Überblick über die Art der weltweiten Geschäftstätigkeit der Unternehmensgruppe und über die von ihr angewandte Systematik der Verrechnungspreisbestimmung, es sei denn, der Umsatz des Unternehmens hat im vorangegangenen Wirtschaftsjahr weniger als 100 Millionen Euro betragen. Eine multinationale Unternehmensgruppe besteht aus mindestens zwei in verschiedenen Staaten ansässigen, im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes einander nahestehenden Unternehmen oder aus mindestens einem Unternehmen mit mindestens einer Betriebsstätte in einem anderen Staat. Zu außergewöhnlichen Geschäftsvorfällen sind zeitnah Aufzeichnungen zu erstellen. Die Aufzeichnungen im Sinne dieses Absatzes sind auf Anforderung der Finanzbehörde zu ergänzen.

(4) Die Finanzbehörde kann jederzeit die Vorlage der Aufzeichnungen nach Absatz 3 verlangen; die Vorlage richtet sich nach § 97. Im Falle einer Außenprüfung sind die Aufzeichnungen ohne gesondertes Verlangen vorzulegen. Die Aufzeichnungen sind jeweils innerhalb einer Frist von 30 Tagen nach Anforderung oder nach Bekanntgabe der Prüfungsanordnung vorzulegen. In begründeten Einzelfällen kann die Vorlagefrist verlängert werden.

(5) Um eine einheitliche Rechtsanwendung sicherzustellen, wird das Bundesministerium der Finanzen ermächtigt, mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung Art, Inhalt und Umfang der nach den Absätzen 3 und 4 zu erstellenden Aufzeichnungen zu bestimmen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 20

(1) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören

1.

2.

3.

Investmenterträge nach § 16 des Investmentsteuergesetzes;

3a.

Spezial-Investmenterträge nach § 34 des Investmentsteuergesetzes;

4.

5.

6.

a): in einem Kapitallebensversicherungsvertrag mit vereinbarter laufender Beitragszahlung in mindestens gleichbleibender Höhe bis zum Zeitpunkt des Erlebensfalls die vereinbarte Leistung bei Eintritt des versicherten Risikos weniger als 50 Prozent der Summe der für die gesamte Vertragsdauer zu zahlenden Beiträge beträgt und
b): bei einem Kapitallebensversicherungsvertrag die vereinbarte Leistung bei Eintritt des versicherten Risikos das Deckungskapital oder den Zeitwert der Versicherung spätestens fünf Jahre nach Vertragsabschluss nicht um mindestens 10 Prozent des Deckungskapitals, des Zeitwerts oder der Summe der gezahlten Beiträge übersteigt.²Dieser Prozentsatz darf bis zum Ende der Vertragslaufzeit in jährlich gleichen Schritten auf Null sinken.

7.

8.

Diskontbeträge von Wechseln und Anweisungen einschließlich der Schatzwechsel;

9.

10.

a): Leistungen eines nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Betriebs gewerblicher Art im Sinne des § 4 des Körperschaftsteuergesetzes mit eigener Rechtspersönlichkeit, die zu mit Gewinnausschüttungen im Sinne der Nummer 1 Satz 1 wirtschaftlich vergleichbaren Einnahmen führen; Nummer 1 Satz 2, 3 und Nummer 2 gelten entsprechend;
b): der nicht den Rücklagen zugeführte Gewinn und verdeckte Gewinnausschüttungen eines nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Betriebs gewerblicher Art im Sinne des § 4 des Körperschaftsteuergesetzes ohne eigene Rechtspersönlichkeit, der den Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt oder Umsätze einschließlich der steuerfreien Umsätze, ausgenommen die Umsätze nach § 4 Nummer 8 bis 10 des Umsatzsteuergesetzes, von mehr als 350 000 Euro im Kalenderjahr oder einen Gewinn von mehr als 30 000 Euro im Wirtschaftsjahr hat, sowie der Gewinn im Sinne des § 22 Absatz 4 des Umwandlungssteuergesetzes.²Die Auflösung der Rücklagen zu Zwecken außerhalb des Betriebs gewerblicher Art führt zu einem Gewinn im Sinne des Satzes 1; in Fällen der Einbringung nach dem Sechsten und des Formwechsels nach dem Achten Teil des Umwandlungssteuergesetzes gelten die Rücklagen als aufgelöst.³Bei dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen der inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten gelten drei Viertel des Einkommens im Sinne des § 8 Absatz 1 Satz 3 des Körperschaftsteuergesetzes als Gewinn im Sinne des Satzes 1.⁴Die Sätze 1 und 2 sind bei wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben der von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen entsprechend anzuwenden.⁵Nummer 1 Satz 3 gilt entsprechend.⁶Satz 1 in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung ist für Anteile, die einbringungsgeboren im Sinne des § 21 des Umwandlungssteuergesetzes in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung sind, weiter anzuwenden;

11.

(2)¹Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören auch

1.

2.

der Gewinn aus der Veräußerung

a): von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen durch den Inhaber des Stammrechts, wenn die dazugehörigen Aktien oder sonstigen Anteile nicht mitveräußert werden.²Soweit eine Besteuerung nach Satz 1 erfolgt ist, tritt diese insoweit an die Stelle der Besteuerung nach Absatz 1;
b): von Zinsscheinen und Zinsforderungen durch den Inhaber oder ehemaligen Inhaber der Schuldverschreibung, wenn die dazugehörigen Schuldverschreibungen nicht mitveräußert werden.²Entsprechendes gilt für die Einlösung von Zinsscheinen und Zinsforderungen durch den ehemaligen Inhaber der Schuldverschreibung.

3.

der Gewinn

a): bei Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt;
b): aus der Veräußerung eines als Termingeschäft ausgestalteten Finanzinstruments;

4.

der Gewinn aus der Veräußerung von Wirtschaftsgütern, die Erträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 4 erzielen;

5.

der Gewinn aus der Übertragung von Rechten im Sinne des Absatzes 1 Nummer 5;

6.

7.

der Gewinn aus der Veräußerung von sonstigen Kapitalforderungen jeder Art im Sinne des Absatzes 1 Nummer 7;

8.

der Gewinn aus der Übertragung oder Aufgabe einer die Einnahmen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 9 vermittelnden Rechtsposition.

(3) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören auch besondere Entgelte oder Vorteile, die neben den in den Absätzen 1 und 2 bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 90 Mitwirkungspflichten der Beteiligten

Einkommensteuergesetz - EStG | § 8 Einnahmen

1.: die Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet,
2.: der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt,
3.: die verwendungs- oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Erhöhung des Arbeitslohns gewährt und
4.: bei Wegfall der Leistung der Arbeitslohn nicht erhöht

Einkommensteuergesetz - EStG | § 11

(1)¹Einnahmen sind innerhalb des Kalenderjahres bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind.²Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen, die dem Steuerpflichtigen kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres, zu dem sie wirtschaftlich gehören, zugeflossen sind, gelten als in diesem Kalenderjahr bezogen.³Der Steuerpflichtige kann Einnahmen, die auf einer Nutzungsüberlassung im Sinne des Absatzes 2 Satz 3 beruhen, insgesamt auf den Zeitraum gleichmäßig verteilen, für den die Vorauszahlung geleistet wird.⁴Für Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit gilt § 38a Absatz 1 Satz 2 und 3 und § 40 Absatz 3 Satz 2.⁵Die Vorschriften über die Gewinnermittlung (§ 4 Absatz 1, § 5) bleiben unberührt.

(2)¹Ausgaben sind für das Kalenderjahr abzusetzen, in dem sie geleistet worden sind.²Für regelmäßig wiederkehrende Ausgaben gilt Absatz 1 Satz 2 entsprechend.³Werden Ausgaben für eine Nutzungsüberlassung von mehr als fünf Jahren im Voraus geleistet, sind sie insgesamt auf den Zeitraum gleichmäßig zu verteilen, für den die Vorauszahlung geleistet wird.⁴Satz 3 ist auf ein Damnum oder Disagio nicht anzuwenden, soweit dieses marktüblich ist.⁵§ 42 der Abgabenordnung bleibt unberührt.⁶Die Vorschriften über die Gewinnermittlung (§ 4 Absatz 1, § 5) bleiben unberührt.

Bundesfinanzhof Urteil, 11. Feb. 2014 - VIII R 25/12

Tatbestand

1: I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) schloss als "Auftraggeber" mit dem Bankkaufmann C (C) am 6. Juli 1992 eine Vereinbarung über eine Kapitalanlage. Über den Zufluss von Kapitaleinkünften anderer Steuerpflichtiger in den Streitjahren 1994 und 1995, die eine vergleichbare Anlage mit C vereinbart hatten, hat der Senat bereits mit Urteil vom 16. März 2010 VIII R 4/07 (BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147) entschieden (zur Vermögensteuer s. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 22. September 2010 II R 62/08, BFH/NV 2011, 7).

2: Nach der Vereinbarung vom 6. Juli 1992 und einer zugehörigen Anlage betrug die anfängliche Anlagesumme 50.000 DM und wurde dem C für fünf Jahre auf einem Sonderkonto als Treuhänder zur Verfügung gestellt. Die Anlagesumme sollte mit Anlagebeträgen anderer Anleger zusammengefasst (gepoolt) werden, weshalb der Kläger auf eine vorzeitige Rückzahlung des Anlagebetrags verzichten musste.

3: C sollte nach der Vereinbarung mit dem Kläger selbst als "Anleger" einen bestimmten Geldbetrag ("Anlagekapital") bei noch nicht benannten "Partnern" anlegen. Das Anlagekapital sollte durch eine Bankgarantie abgesichert und mit 12 % p.a. verzinst werden. Zudem sollte ein "Bonus" von weiteren 12 % p.a. gezahlt werden. C standen als Vergütung gegenüber dem Kläger und dessen verstorbener Ehefrau 5 % des Anlageertrags zu.

4: Als Verwaltungsgesellschaft zur Abwicklung der Kapitalanlage war vereinbarungsgemäß die X mit Sitz in Vaduz eingeschaltet. Bei dieser handelte es sich um eine Briefkastengesellschaft.

5: Von 1992 bis 1999 wurden durch C über 40 Anleger mit einem Anlagekapital von über 6 Mio. DM geworben. Ein erheblicher Teil des Anlagekapitals wurde veruntreut, sodass bereits bis 1994 ein Großteil des eingesammelten Kapitals nicht mehr vorhanden war. C konnte bis etwa Mitte 1994 alle Zinsansprüche durch Zahlung auf die Konten der Anleger begleichen. Ab Mitte 1994 bis 1997 ging er dazu über, die Anleger telefonisch zur Neuanlage der Erträge ohne Auszahlung aufzufordern. Die Neuanlagen erfolgten formlos ohne erneute schriftliche Vereinbarung. C zahlte jedoch auch in diesem Zeitraum auf Verlangen der Anleger gutgeschriebene Erträge aus, wenn der Anleger darauf bestand. Er wurde im Jahr 2007 zu einer Freiheitsstrafe von 14 Monaten verurteilt, die zur Bewährung ausgesetzt wurde.

6: C erteilte dem Kläger auch in den Streitjahren durch die X "offizielle" Abrechnungen (unter dem Briefkopf der X) und "inoffizielle Abrechnungen" (ohne Briefkopf der X – "nur zu Ihrer persönlichen Information").

7: Zwischen dem 17. Juli 1992 und dem 1. März 1995 zahlten der Kläger und dessen verstorbene Ehefrau insgesamt 152.000 DM zum Zweck der Kapitalanlage an C. Sie richteten vereinbarungsgemäß bei einer schweizerischen Bank zwei Konten ein, auf die von C die in den Abrechnungen gutgeschriebenen Beträge überwiesen wurden. Im Zeitraum bis Ende 1993 wurden dem Kläger und seiner verstorbenen Ehefrau auf diese Konten insgesamt 32.700 DM überwiesen und abgehoben. Hierbei handelte es sich um die ihnen gegenüber als "Erträge" abgerechneten Beträge.

8: Im Streitjahr 1994 wurden dem Kläger durch C Abrechnungen über Erträge in Höhe von 13.600 DM (zum 30. April 1994), 14.400 DM (zum 31. August 1994) und 14.180 DM (zum 31. Dezember 1994) erteilt. Von dem Gesamtbetrag in Höhe von 42.180 DM ließ sich der Kläger 18.780 DM, nämlich 13.600 DM aus der Abrechnung zum 30. April und 5.180 DM aus der Abrechnung zum 31. Dezember 1994 auszahlen. Im Streitjahr 1995 wurden dem Kläger Abrechnungen über Erträge zum 30. April 1995 in Höhe von 15.200 DM, zum 31. August 1995 in Höhe von 19.300 DM und zum 31. Dezember 1995 in Höhe von 20.700 DM erteilt. Hiervon ließ sich der Kläger 10.000 DM zum 31. Dezember 1995 auszahlen.

9: Von den abgerechneten Erträgen des Streitjahres 1994 wurden aufgrund Vereinbarungen des Klägers mit C Teilbeträge in Höhe von 14.400 DM zum 1. September 1994 und in Höhe von 9.000 DM zum 1. Januar oder 1. März 1995 (insgesamt 23.400 DM) mit den Auszahlungsansprüchen verrechnet und als Einzahlungen auf die Anlagesumme behandelt. Im Streitjahr 1995 wurden von den abgerechneten Erträgen Teilbeträge in Höhe von 15.200 DM zum 1. Mai 1995, in Höhe von 19.300 DM zum 1. September 1995 und in Höhe von 10.700 DM zum 1. Januar 1996 (insgesamt 45.200 DM) wie vereinbart mit Zinsauszahlungsansprüchen verrechnet und als Einzahlungen auf die Anlagesumme behandelt.

10: Am 24. September 2001 wurde das Insolvenzverfahren über das Vermögen des C eröffnet und am 9. September 2010 abgeschlossen. Der Kläger, dessen Kapital laut der Abrechnungen des C zum 1. Mai 1995 226.275 DM (115.692,57 €) betrug, meldete einen Rückzahlungsanspruch in dieser Höhe zur Tabelle an, auf den im Jahr 2010 1.777,40 € (1,54 %) ausgezahlt wurden.

11: Im Anschluss an eine Steuerfahndungsprüfung erließ der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) gegenüber dem Kläger und dessen verstorbener Ehefrau, welche nach Beendigung der Tätigkeit des Klägers als Arbeitnehmer nicht mehr veranlagt worden waren, erstmalige Steuerbescheide für die Streitjahre. In den Einkommensteuerbescheiden für die Streitjahre (jeweils vom 16. Oktober 2002) berücksichtigte das FA Einnahmen aus Kapitalvermögen für das Streitjahr 1994 in Höhe von 50.314,68 DM (darunter die ausgezahlten und die wiederangelegten Erträge aus der Anlage bei C) und für das Streitjahr 1995 in Höhe von 50.451,38 DM (darunter ebenfalls die ausgezahlten und wiederangelegten Erträge aus der Anlage bei C). Das folgende Einspruchsverfahren blieb ohne Erfolg.

12: Das Finanzgericht (FG) gab der anschließend für die Jahre 1992 bis 1995 erhobenen Klage für die Streitjahre (1994 und 1995) teilweise statt. In Bezug auf die Anlage bei C würdigte das FG das Rechtsverhältnis nicht als Treuhandvereinbarung, sondern als unmittelbare Kapitalüberlassung des Klägers und dessen verstorbener Ehefrau an C. Die seitens des C als "Erträge" ausgezahlten Beträge behandelte es als Einkünfte gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7, Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) 1990. Hinsichtlich der abgerechneten Erträge, die nicht ausgezahlt, sondern wiederangelegt wurden (Streitjahr 1994: 23.400 DM und Streitjahr 1995: 45.200 DM), gab das FG der Klage statt. Es verneinte insoweit einen Zufluss von Einkünften aus Kapitalvermögen beim Kläger. Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 1642 veröffentlicht.

13: Hiergegen richtet sich die Revision des FA, das die Verletzung materiellen Bundesrechts durch das FG rügt.

14: Das FA beantragt,
das Urteil des FG des Saarlandes vom 10. Mai 2012 1 K 2327/03 hinsichtlich der Entscheidung für die Streitjahre 1994 und 1995 aufzuheben und die Klage abzuweisen.

15: Der Kläger beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

16: C habe ab Mitte 1994 die Anleger und auch den Kläger telefonisch zur Wiederanlage von Erträgen aufgefordert. Das FG habe hieraus zutreffend abgeleitet, das gesamte Schneeballsystem habe sich bereits zu diesem Zeitpunkt in Zahlungsschwierigkeiten befunden und habe nur über die von C eingeforderten Wiederanlagen noch fortbestehen können. Die dem Kläger gegenüber ausgewiesenen Kapitalrückzahlungsansprüche seien zum Zeitpunkt der Wiederanlage in den Streitjahren nicht mehr realisierbar gewesen und dürften nicht in Höhe des Nennwerts der wiederangelegten Beträge zu Zinseinkünften führen (Hinweis auf Wolff-Diepenbrock, Festschrift für Wolfgang Spindler 2011, S. 897). Es seien im Streitfall von Beginn an weder die überwiesenen Erträge erwirtschaftet worden noch sei die nach der Wiederanlage ausgewiesene höhere Anlagesumme vorhanden gewesen.

Entscheidungsgründe

17: II. Die Revision des FA ist begründet. Die Sache ist spruchreif und die Klage abzuweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Einkommensteuerbescheide der Streitjahre sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO), soweit das FA auch die wiederangelegten Beträge als Zinseinkünfte des Klägers gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG 1990 in den Streitjahren berücksichtigt hat.

18: 1. Zutreffend hat das FG entschieden, dass eine unmittelbare Darlehensbeziehung zwischen C und dem Kläger in den Streitjahren bestanden hat. Zur Vermeidung von Wiederholungen nimmt der Senat auf sein Urteil in BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147 Bezug, das die Kapitalanlage eines anderen Steuerpflichtigen bei C zu den gleichen Bedingungen auch für den Streitzeitraum betraf.

19: 2. Ebenso ist die Würdigung des FG, dem Kläger seien in den Streitjahren die Einkünfte, welche C ihm unter der Tilgungsbestimmung der "Auszahlung von Erträgen" überwiesen hat, als Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG 1990 zugeflossen, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

20: a) Die vom II. Senat des BFH in BFH/NV 2011, 7 (unter II.2.a bb) --ausdrücklich nur für Zwecke der Vermögensteuer-- herangezogene Betrachtungsweise, die Tilgungsbestimmungen des Betreibers eines Schneeballsystems seien unwirksam und die Auszahlungen nach der Auslegungsregelung des § 366 Abs. 2 des Bürgerlichen Gesetzbuchs jeweils als Rückzahlung des Anlagekapitals zu werten, ist für die einkommensteuerrechtliche Beurteilung, ob als "Erträge" ausgezahlte Beträge i.S. des § 11 Abs. 1 EStG zugeflossen sind, nicht maßgeblich. Gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 2 EStG ist die zivilrechtliche Rechtslage einkommensteuerrechtlich insoweit unerheblich. Für die Abgrenzung, ob eine Rückzahlung der Anlagesumme oder eine Zinsauszahlung vorliegt, ist einkommensteuerrechtlich allein an die Tilgungsbestimmung des Betreibers bei Auszahlung anzuknüpfen, selbst wenn diese Auszahlung zivilrechtlich mangels eines entstandenen Zinsauszahlungsanspruchs unwirksam sein sollte (vgl. aus der ständigen Rechtsprechung z.B. Senatsurteile vom 22. Juli 1997 VIII R 12/96, BFHE 184, 34, BStBl II 1997, 761; vom 22. Juli 1997 VIII R 13/96, BFHE 184, 46, BStBl II 1997, 767; vom 10. Juli 2001 VIII R 31/97, BFH/NV 2001, 1554; vom 30. Oktober 2001 VIII R 15/01, BFHE 197, 126, BStBl II 2002, 138, m.w.N.).

21: b) Ist der Anleger bei Auszahlung nicht erwirtschafteter "Renditen" durch den Betreiber des Schneeballsystems zivilrechtlich zur Rückzahlung der empfangenen Beträge verpflichtet (vgl. z.B. zur Rückforderung von Scheinrenditen gemäß § 134 der Insolvenzordnung das Urteil des Bundesgerichtshofs vom 18. Juli 2013 IX ZR 198/10, Der Betrieb 2013, 2075, m.w.N.), steht dies der Annahme eines Zuflusses der als "Erträge" ausgezahlten Summen nicht entgegen. Denn der Zufluss i.S. des § 11 Abs. 1 EStG setzt gerade nicht voraus, dass der Steuerpflichtige die Leistung (endgültig) behalten darf (so Senatsurteil in BFH/NV 2001, 1554, unter II.1.b dd bbb).

22: 3. Zu Unrecht hat das FG die gutgeschriebenen und wiederangelegten (Schein-)Renditen (im Streitjahr 1994: 23.400 DM und Streitjahr 1995: 45.200 DM) nicht als Einkünfte des Klägers aus Kapitalvermögen angesehen.

23: a) Der Senat hält daran fest, dass auch Gutschriften über wiederangelegte Renditen in Schneeballsystemen zu Einnahmen aus Kapitalvermögen i.S. von § 20 EStG führen (vgl. Senatsurteile vom 14. Dezember 2004 VIII R 5/02, BFHE 209, 423, BStBl II 2005, 739; VIII R 81/03, BFHE 209, 438, BStBl II 2005, 746; vom 28. Oktober 2008 VIII R 36/04, BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190 - Verfassungsbeschwerde nicht angenommen: Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 9. Juli 2009 2 BvR 2525/08; in BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147), wenn der Schuldner der Erträge leistungsbereit und leistungsfähig ist.

24: aa) Einnahmen (§ 8 Abs. 1 EStG) sind nach ständiger Rechtsprechung des BFH i.S. von § 11 Abs. 1 EStG zugeflossen, sobald der Steuerpflichtige über sie wirtschaftlich verfügen kann. Eine Gutschrift in den Büchern des Verpflichteten kann einen Zufluss bewirken, wenn in der Gutschrift nicht nur das buchmäßige Festhalten einer Schuld zu sehen ist, sondern darüber hinaus zum Ausdruck gebracht wird, dass der Betrag dem Berechtigten von nun an zur Verwendung zur Verfügung steht. Allerdings muss der Gläubiger in der Lage sein, den Leistungserfolg ohne weiteres Zutun des im Übrigen leistungsbereiten und leistungsfähigen Schuldners herbeizuführen (Senatsurteile vom 14. Februar 1984 VIII R 221/80, BFHE 140, 542, BStBl II 1984, 480; in BFHE 197, 126, BStBl II 2002, 138; BFH-Urteil vom 18. Dezember 2001 IX R 74/98, BFH/NV 2002, 643).

25: bb) Ein Zufluss kann ferner durch die Vereinbarung zwischen Schuldner und Gläubiger bewirkt werden, dass ein Betrag fortan aus einem anderen Rechtsgrund geschuldet sein soll. In dieser Vereinbarung kann nach der gefestigten Rechtsprechung des BFH (s. grundlegend Senatsurteil vom 10. Juli 2001 VIII R 35/00, BFHE 196, 112, BStBl II 2001, 646 "Ambros-Entscheidung") eine Verfügung des Gläubigers über die bisherige Forderung liegen, die einkommensteuerrechtlich so zu werten ist, als ob der Schuldner die Altschuld durch tatsächliche Zahlung beglichen (= Zufluss beim Gläubiger) und der Gläubiger den vereinnahmten Betrag infolge des neu geschaffenen Verpflichtungsgrundes dem Schuldner sofort wieder zur Verfügung gestellt hätte (= Wiederabfluss des Geldbetrages beim Gläubiger).

26: Voraussetzung für den Zufluss des aufgrund der Altforderung geschuldeten Betrags i.S. von § 11 Abs. 1 EStG ist in derartigen Fällen der Schuldumschaffung (Novation) nach der Rechtsprechung allerdings, dass sich die Novation als Folge der Ausübung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht des Gläubigers (Anlegers) über den Gegenstand der Altforderung darstellt und auf dessen freiem Entschluss beruht. Entscheidend hierfür ist, ob der dem Gläubiger geschuldete Betrag gerade in dessen Interesse nicht ausgezahlt und aufgrund der Novation fortan aus einem anderen Rechtsgrund geschuldet wird (Senatsurteil in BFHE 140, 542, BStBl II 1984, 480). Liegt ein solches alleiniges oder überwiegendes Interesse des Gläubigers an der Vereinbarung der Novation vor, indiziert dieses dessen Verfügungsmacht über den Gegenstand der Altforderung (vgl. zuletzt Senatsurteil in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190, m.w.N.). Bleibt die Schuld hingegen im Interesse des Schuldners bestehen, liegt wirtschaftlich gesehen trotz der Novation lediglich eine Stundung der ursprünglichen Schuld vor. Dem Gläubiger, dem eher an einer Auszahlung gelegen ist, ist dann nichts zugeflossen (vgl. Senatsurteil in BFHE 140, 542, BStBl II 1984, 480, unter 2.c der Gründe).

27: cc) Ein Zufluss i.S. von § 11 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG kann somit entweder durch eine Gutschrift in den Büchern des Verpflichteten oder durch eine Novation bewirkt werden. Beide Formen stellen getrennt voneinander zu prüfende Tatbestände dar, von denen jeder für sich genommen ausreicht. Es muss bei beiden "Zuflusstatbeständen" aber jeweils die weitere Voraussetzung erfüllt sein, dass der Gläubiger (der Anleger) im Zeitpunkt der Novation oder der Gutschrift in den Büchern des Betreibers des Schneeballsystems tatsächlich in der Lage gewesen ist, die Auszahlung ohne weiteres Zutun des leistungsbereiten und leistungsfähigen Schuldners herbeizuführen (vgl. Senatsurteile in BFHE 196, 112, BStBl II 2001, 646; in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190; vom 19. Juni 2007 VIII R 63/03, BFH/NV 2008, 194).

28: b) Ob nach diesen Vorgaben ein Zufluss von Kapitaleinkünften eintritt, ist anhand der tatsächlichen Umstände des Einzelfalles zu prüfen. Zu Unrecht stellt das FG für diese Beurteilung, insbesondere der Leistungsfähigkeit des Schuldners (hier des C), auf die Verhältnisse ab, die zum Zeitpunkt der letzten mündlichen Verhandlung über die Streitjahre bekannt waren. Entscheidend ist --wie der Senat wiederholt abweichend entschieden hat-- die Sicht des Leistungsempfängers (Kapitalanlegers) in dem Zeitpunkt, in dem er aus seiner Sicht die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die Einnahme erstmals erlangt (vgl. Senatsurteile in BFHE 209, 423, BStBl II 2005, 739; in BFHE 209, 438, BStBl II 2005, 746; in BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147).

29: c) Nach den vorstehenden Grundsätzen und den zugrundeliegenden Feststellungen des Streitfalls ist entgegen der Auffassung des FG von einem Zufluss auch der wiederangelegten Beträge in den Streitjahren gemäß § 11 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG auszugehen.

30: aa) Ein Zufluss der wiederangelegten Beträge in den Streitjahren lässt sich zum einen aus den Gutschriften, die der Kläger und dessen verstorbene Ehefrau laut der Abrechnungen des C und der X erhielten, begründen. Die Abrechnungen wiesen sowohl die tatsächlich ausgezahlten als auch die wiederangelegten Beträge aus. Die in den Abrechnungen ausgewiesenen Beträge konnten je nach Wunsch abgerufen oder wiederangelegt werden. C war in den Streitjahren auch leistungsbereit und leistungswillig (s. unter II.3.c cc). Allein dies genügt, um im Streitfall eine hinreichende Verfügungsmacht des Klägers (und dessen verstorbener Ehefrau) aufgrund der erteilten Abrechnungen für die bescheinigten Erträge annehmen zu können.

31: Ob die in den Abrechnungen ausgewiesenen Zinsansprüche angesichts der vom FG angenommenen objektiv bestehenden Deckungslücke zwischen den Forderungen aller Anleger und dem bei C vorhandenen Kapital hätten befriedigt werden können, wenn alle oder viele Anleger die Auszahlung der gutgeschriebenen Erträge gleichzeitig verlangt hätten, ist unbeachtlich (s. unter II.3.c dd).

32: bb) Ein Zufluss der wiederangelegten Beträge lässt sich alternativ auch auf Grundlage der abgeschlossenen Novationsvereinbarungen begründen.

33: aaa) Diese Vereinbarungen lagen im Interesse des Klägers als Gläubiger der Kapitalerträge. Die Interessenlage bestimmt sich maßgeblich danach, ob der Gläubiger (hier: der Kläger) die ihm zustehende Wahlmöglichkeit zwischen der Auszahlung der Renditen und deren Wiederanlage ausübt, um fortan höhere Renditen erzielen zu können (Senatsurteil in BFHE 196, 112, BStBl II 2001, 646). Letzteres war in den Streitjahren der Fall. Der Kläger hat sich nach eigenem Gutdünken die gutgeschriebenen Erträge teilweise auszahlen lassen und teilweise auf Vorschlag des C deren Wiederanlage beschlossen. C war leistungsbereit und leistungswillig (s. unter II.3.c cc). Hingegen ist das Interesse des Klägers an der Wiederanlage nicht deshalb zu verneinen, weil er sich bei objektiver Betrachtungsweise in Kenntnis des Schneeballsystems anders entschieden hätte und ihm eine funktionierende Geldanlage nur vorgespiegelt wurde. Die Annahme, die nach der Wiederanlage erhöhten Kapitalrückzahlungsansprüche könnten vom Betreiber des Schneeballsystems befriedigt werden, stellt einen für die steuerrechtliche Wertung unbeachtlichen Motivirrtum dar (vgl. Senatsurteil in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190, m.w.N.; a.A. Karla, Finanz-Rundschau --FR-- 2013, 545, 549, m.w.N.)

34: bbb) Da es für den Zufluss maßgeblich auf den Zeitpunkt der Verfügung des Klägers über die zu seinen Gunsten abgerechneten und wiederangelegten Erträge ankommt, sind dem Kläger auch die "mit Wirkung zum 1. Januar 1996" der Anlagesumme zugeschlagenen Erträge in Höhe von 10.700 DM noch im Streitjahr 1995 zugeflossen (s. Senatsurteil in BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147).

35: cc) C war entgegen der Auffassung des FG als leistungsbereiter und leistungsfähiger Schuldner anzusehen, da er nach den bindenden Feststellungen (§ 118 Abs. 2 FGO) in den Streitjahren den Auszahlungswünschen des Klägers ohne Weiteres nachkam. Entscheidend ist --wie der Senat mehrfach entschieden hat--, ob der Steuerpflichtige in seinem konkreten Fall auf Wunsch eine Auszahlung der Scheinerträge erreichen kann. Von einem nicht mehr leistungsbereiten und leistungsfähigen Betreiber des Schneeballsystems kann erst ausgegangen werden, wenn dieser auf einen Auszahlungswunsch des Anlegers hin eine sofortige Auszahlung ablehnt und stattdessen über anderweitige Zahlungsmodalitäten verhandelt (Senatsurteile in BFHE 197, 126, BStBl II 2002, 138; in BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147). Einer solchen Verweigerung oder Verschleppung der Auszahlung steht es nicht gleich, wenn --wie im Streitfall-- der Betreiber des Schneeballsystems den Anlegern die Wiederanlage nahelegt, um den Zusammenbruch des Schneeballsystems zu verhindern, die vom Anleger angeforderten Teilbeträge jedoch auszahlt.

36: dd) Unbeachtlich ist, ob eine Deckungslücke zwischen den dem C tatsächlich zur Verfügung stehenden finanziellen Mitteln und den tatsächlich bestehenden Forderungen, wenn diese auf einen Schlag zu befriedigen wären, im Zeitpunkt der Novation (oder Gutschrift) bestanden hat. Aus einer solchen Deckungslücke lässt sich für die Frage des Zuflusses von Erträgen jedenfalls so lange nichts herleiten, wie das Schneeballsystem als solches funktioniert, d.h. die Auszahlungsverlangen der Anleger ohne Einschränkung bedient werden. Auf eine hypothetische Zahlungsverpflichtung gegenüber allen Anlegern kann in diesem Zusammenhang nicht abgestellt werden (Senatsurteil in BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147; a.A. Wolff-Diepenbrock, Festschrift für Wolfgang Spindler 2011, S. 897, 910; Elicker/Neumann, FR 2003, 221, 225; Schmidt-Liebig, FR 2007, 409, 414; Marx, FR 2009, 515, 522; Karla, FR 2013, 545, 549). Dass Schneeballsysteme zusammenbrechen, wenn alle Anleger gleichzeitig die Rückzahlung ihrer Gelder verlangen, ist für die Annahme eines Zuflusses beim einzelnen Anleger unbeachtlich (vgl. Senatsurteile in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190; in BFHE 229, 141, BStBl II 2014, 147). Denn mit einer solchen Konstellation muss der Betreiber eines Schneeballsystems auch bei verständiger und objektiver Beurteilung nicht rechnen, solange er den gestellten Auszahlungsverlangen nachkommt (vgl. Senatsurteil in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190).

37: ee) Schließlich steht der Annahme eines Zuflusses im Wege der Novation auch nicht die vom FG zu diesem Zeitpunkt angenommene Wertlosigkeit des Anspruchs auf Rückzahlung der Anlagesumme entgegen.

38: aaa) Zwar ist ein Zufluss auf Grundlage einer Novation i.S. des § 11 Abs. 1 EStG zu verneinen, wenn über eine wertlose Forderung verfügt wird (Senatsurteil vom 21. Juli 1987 VIII R 211/82, BFH/NV 1988, 224). Von der Wertlosigkeit des Anspruchs auf Rückzahlung der Anlagesumme ist indes im Regelfall nicht auszugehen, solange ein Antrag auf Eröffnung des Konkurs- oder Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Betreibers des Schneeballsystems noch nicht gestellt wurde (ständige Rechtsprechung, vgl. Senatsurteil in BFHE 223, 166, BStBl II 2009, 190, m.w.N.). Hierzu ist es während der Streitjahre nicht gekommen. Entgegen der Auffassung des FG waren die jeweiligen (noch nicht fälligen) Forderungen auf Rückzahlung der Anlagesumme in den Streitjahren als werthaltig anzusehen.

39: bbb) Es besteht auch angesichts der Entscheidung des II. Senats des BFH in BFH/NV 2011, 7, der gemäß § 12 Abs. 1 und 2 des Bewertungsgesetzes im Rahmen einer Prognoseentscheidung für Zwecke der Vermögensteuer zu einer anderen Bewertung der Kapitalrückzahlungsforderungen gelangt ist, kein Grund, hiervon abzuweichen. Der II. Senat hat in dieser Entscheidung unter II.1.a selbst darauf hingewiesen, die Bewertung der Rückzahlungsforderungen unterhalb des Nennwerts für Vermögensteuerzwecke sei für die Beurteilung der Frage, ob einkommensteuerrechtlich Einnahmen aus Kapitalvermögen zufließen, nicht maßgeblich.

40: ccc) Den Überlegungen Wolff-Diepenbrocks (Festschrift für Wolfgang Spindler 2011, S. 897, 911 f.) vermag der Senat nicht zu folgen. Diese beruhen im Wesentlichen auf der Prämisse, dem Anleger fließe als Gegenleistung für den hingegebenen Zinsauszahlungsanspruch nur eine (erhöhte) Kapitalrückzahlungsforderung zu, die erst mit ihrer Befriedigung zu einer Einnahme i.S. des § 8 Abs. 1 EStG führen könne. Wolff-Diepenbrock geht zum einen jedoch --innerhalb seines abweichenden Verständnisses des Novationsvorgangs-- selbst davon aus, der Zufluss einer Forderung führe auch zum "Zufluss von Geld" (und nicht nur der Forderung), wenn der Gläubiger über seine Altforderung im eigenen Interesse verfüge (s. Festschrift für Wolfgang Spindler 2011, S. 897, 904 f., 912). Letzteres ist aber in Schneeballsystemen der Fall, da der Anleger im Zeitpunkt der Wiederanlage wegen der Aussicht auf die versprochene hohe Verzinsung nicht vereinnahmte Zinsen der Anlagesumme zuschlagen will. Die Entscheidung zur Wiederanlage liegt ausschließlich in seinem Interesse. Auf die rein objektive Betrachtung, dass der Anleger sich anders verhalten würde, wenn er über das Vorliegen eines Schneeballsystems informiert wäre, kommt es gerade nicht an (s. unter II.3.c bb aaa). Die weitere Annahme Wolff-Diepenbrocks (Festschrift für Wolfgang Spindler 2011, S. 897, 911), der im Zeitpunkt der Novation zufließende Kapitalrückzahlungsanspruch habe (stets) einen Wert unterhalb des Nennwerts der Forderung, teilt der Senat ebenfalls nicht (s. unter II.3.c dd). Es ist nicht ersichtlich, warum im Zeitpunkt der Novation vor Eintritt der Zahlungsunfähigkeit des Betreibers des Schneeballsystems der Wert der "zufließenden" Forderung einkommensteuerrechtlich unterhalb des Nennwerts dieser Forderung liegen sollte.

41: 4. Die Vorentscheidung ist aufzuheben. Die Sache ist spruchreif und die Klage abzuweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO), da die angefochtenen Einkommensteuerbescheide der Streitjahre rechtmäßig sind und den Kläger nicht in seinen Rechten verletzen (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

Einkommensteuergesetz - EStG | § 8 Einnahmen

1.: die Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet,
2.: der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt,
3.: die verwendungs- oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Erhöhung des Arbeitslohns gewährt und
4.: bei Wegfall der Leistung der Arbeitslohn nicht erhöht

Einkommensteuergesetz - EStG | § 11

Einkommensteuergesetz - EStG | § 8 Einnahmen

1.: die Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet,
2.: der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt,
3.: die verwendungs- oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Erhöhung des Arbeitslohns gewährt und
4.: bei Wegfall der Leistung der Arbeitslohn nicht erhöht

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.