Finanzgericht Baden-Württemberg Entscheidung, 17. Mai 2018 - 3 K 3144/15

bei uns veröffentlicht am17.05.2018

Tenor

I. Das Verfahren wird ausgesetzt.

II. Dem Gerichtshof der Europäischen Union werden die folgenden Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:

1. Welche Vorschrift des Beschlusses Nr. H3 vom 15. Oktober 2009 (ABl EU 2010, Nr. C 106, 56) ist unter Umständen wie denen des Ausgangsverfahrens bei der Währungsumrechnung von kindbezogenen Familienleistungen in Gestalt von Kindergeld bzw. Kinderzulagen anzuwenden?

2. Wie ist die hiernach anzuwendende Vorschrift bei der Ermittlung des wechselkursabhängigen Differenzkindergeldbetrags konkret auszulegen?

a) Falls Nr. 2 des Beschlusses Nr. H3 anzuwenden ist: Welcher Tag ist im Sinne dieser Vorschrift der Tag, "an dem der Träger den entsprechenden Vorgang ausgeführt hat"?

b) Falls Nr. 3 Buchst. b (gegebenenfalls in Verbindung mit Nr. 4) des Beschlusses Nr. H3 anzuwenden ist: Welcher Monat ist im Sinne dieser Vorschrift der Monat, "in dem die Bestimmung anzuwenden ist"?

c) Falls Nr. 5 des Beschlusses Nr. H3 anzuwenden ist: Ist die Öffnungsklausel für das nationale Recht mit der in Art. 90 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 normierten Ermächtigung vereinbar? Wenn ja: Erfordert eine "andere Regelung" des nationalen Rechts eine Regelung durch ein formelles Gesetz oder genügt eine Verwaltungsanweisung der nationalen Verwaltungsbehörde?

3. Bestehen bei der Währungsumrechnung von schweizerischen Kinderzulagen durch die deutsche Familienkasse Besonderheiten?

a) Ist bei der Anwendung des Beschlusses Nr. H3 im Verhältnis zur Schweiz von Bedeutung, dass das nationale deutsche Recht in § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes an sich einen Leistungsausschluss vorsieht?

b) Ist für die Währungsumrechnung gemäß dem Beschluss Nr. H3 von Bedeutung, wann der schweizerische Träger die Familienleistungen bewilligt oder ausgezahlt hat?

c) Ist für die Währungsumrechnung gemäß dem Beschluss Nr. H3 von Bedeutung, wann der deutsche Träger das Differenzkindergeld abgelehnt hat oder bewilligt?

Tatbestand

 
I. Vorbemerkung zur unionsrechtlichen Ausgangslage
Für das Klageverfahren von Bedeutung ist die Frage, wie der Beschluss Nr. H3 vom 15. Oktober 2009 über den Bezugszeitpunkt für die Festlegung der Umrechnungskurse gemäß Art. 90 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 des Europäischen Parlaments und des Rates – Beschluss Nr. H3 – (ABl EU 2010, Nr. C 106, 56) auszulegen ist.
Hinsichtlich der früheren Rechtslage wird auf das Vorabentscheidungsersuchen des Senats vom 18. April 2013 3 K 4100/12 (ECLI:DE:FGBW:2013:0418.3K4100.12.0A, EFG 2013, 1143) und das Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union – EuGH – in der Rechtssache Wagener vom 30. April 2014 C-250/13 (ECLI:EU:C:2014:278, ABl EU 2014, Nr. C 194, 7) Bezug genommen. Entscheidungserheblich ist im Streitfall nun die Vorlagefrage, die vom EuGH in seinem Urteil vom 30. April 2014 C-250/13 noch nicht entschieden zu werden brauchte. Sie lautete:
„Nach welcher Bestimmung (Nr. 2, Nr. 3 Buchstabe a oder Nr. 3 Buchst. b) des Beschlusses Nr. H3 vom 15. Oktober 2009 und in welcher Weise hat die Umrechnung von Familienleistungen zu erfolgen, wenn das nationale Recht in Bezug auf die inländische Familienleistung an sich einen Leistungsausschluss vorsieht (§ 65 Abs. 1 Nr. 2 Einkommensteuergesetz – EStG –) und die Gewährung nur aufgrund von Unionsrecht erfolgt? Ist es für die Umrechnung von Bedeutung, wann der Schweizerische Träger die Familienleistungen bewilligt oder ausgezahlt hat?“
Der EuGH konnte diese unter Ziffer 4 gestellten Fragen in seinem Urteil zur Rechtssache Wagener mangels Entscheidungserheblichkeit offenlassen, weil die Verordnung (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit  – VO Nr. 883/2004 –  (ABlEU 2004 Nr. L 166, S. 1) und die Verordnung (EG) Nr. 987/2009 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 16. September 2009 zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit  – VO Nr. 987/2009 –  (ABlEU 2009 Nr. L 284, S. 1) im damaligen Ausgangsrechtsstreit noch nicht anwendbar waren. Infolgedessen war der Beschluss Nr. H3 aus zeitlichen Gründen ebenfalls noch nicht anwendbar (vgl. Rn. 49 des Urteils vom 30. April 2014).
II. Sach- und Streitstand des Ausgangsverfahrens
Streitig ist, ob der Klägerin für den Zeitraum April 2012 bis Dezember 2014 (Streitzeitraum) ein Anspruch auf Differenzkindergeld zusteht. Zwischen den Beteiligten besteht zu Recht Einigkeit, dass dies davon abhängig ist, welcher Wechselkurs (vgl. Art. 90 der VO Nr. 987/2009) bzw. Umrechnungskurs (vgl. Beschluss Nr. H3) anzuwenden ist.
Die Klägerin und ihr Ehemann haben zwei Kinder, den am xx.xx. 2009 geborenen Sohn A und den am xx.xx. 2012 geborenen Sohn B. Beide Eheleute waren im Streitzeitraum in der Schweiz unselbständig erwerbstätig. Für die Kinder erhält der Ehemann in der Schweiz seit Februar 2012 zwei Kinderzulagen von monatlich jeweils 200 Schweizer Franken (CHF), insgesamt also 400 CHF pro Monat (vgl. den „Entscheid über Familienzulagen“ der Ausgleichskasse Swissmem vom 5. März 2012, Kindergeldakte Bl. 21).
Mit ihrer Klage begehrt die Klägerin Differenzkindergeld ab dem Monat April 2012 in gleichbleibender Höhe von monatlich 36,10 EUR (bzw. 18,05 EUR pro Kind). Unstreitig ist zwischen den Beteiligten der Anspruch auf Differenzkindergeld dem Grunde nach. Streit besteht indes für die Zeit ab April 2012 der Höhe nach wegen der Frage, welcher Bezugszeitpunkt für die Festlegung des Wechsel- bzw. Umrechnungskurses (CHF in Euro) nach den insoweit maßgeblich gewordenen Vorschriften zur Anwendung gelangt.
10 
Der Referenzwechselkurs der Europäischen Zentralbank – EZB – in den Jahren 2012 bis 2014 lag bei 1,20 EUR/CHF oder darüber (Maximum 1,2599 EUR/CHF am 22. Mai 2013). Anfang 2015 fiel er kurzzeitig auf ca. 1,00 EUR/CHF (Minimum 0,9816 EUR/CHF am 23. Januar 2015). Inzwischen hat der Kurs wieder fast das Niveau der Jahre 2012 bis 2014 erreicht, im ersten Halbjahr 2018 bewegte er sich zwischen ca. 1,15 EUR/CHF und 1,20 EUR/CHF.
11 
Für die Zeit von Januar 2011 bis einschließlich März 2012 hat die Beklagte, die Familienkasse, der Klägerin mit Bescheiden vom 8. September 2015 Differenzkindergeld gewährt (vgl. zum insoweit angesetzten Umrechnungskurs die Kindergeldakte Bl. 30 ff., 35 ff.). Für die Zeit davor lehnte die Familienkasse den Antrag der Klägerin wegen Festsetzungsverjährung ab (Kindergeldakte Bl. 38 ff.).
12 
Die Klage richtet sich gegen den Bescheid vom 8. September 2015 für den Zeitraum ab April 2012 (Gerichtsakte Bl. 7 ff.). Durch ihn lehnte die Familienkasse den Antrag der Klägerin auf Zahlung von (Differenz-)Kindergeld vom 19. August 2015 für die Zeit ab April 2012 mit der Begründung ab, die ausländischen Familienleistungen erreichten wechselkursbedingt die Höhe des deutschen Kindergeldes. Ein Anspruch auf deutsches Kindergeld bestehe somit nicht.
13 
Die Familienkasse hat hierbei einen Umrechnungskurs von 1,0598 EUR/CHF angewendet und in der den Einspruch der Klägerin als unbegründet zurückweisenden Einspruchsentscheidung vom 14. Oktober 2015 (Gerichtsakte Bl. 10 ff.) unter Hinweis auf Art. 90 der VO Nr. 987/2009 und den Beschluss Nr. H3 der Verwaltungskommission für die Koordinierung der Systeme der Sozialen Sicherheit (Verwaltungskommission) ausgeführt, als Umrechnungskurs für die ausländische Leistung sei der Wechselkurs maßgebend, der für den ersten Tag des Monats veröffentlicht worden sei, der dem Monat vorausgehe, in dem die Berechnung erfolge. Dies gelte entsprechend, wenn aufgrund von Änderungen eine Neuberechnung erfolge. Vorliegend sei die Berechnung und Entscheidung am 8. September 2015 erfolgt, daher sei der Umrechnungskurs von Anfang August 2015 maßgebend. Der Kurs von 1,0598 EUR/CHF (EZB-Referenzwechselkurs vom Montag, den 3. August 2015) führe bei einer monatlichen Kinderzulage von 200 CHF zu einem Betrag von umgerechnet 188,71 EUR. Dieser Euro-Betrag liege höher als das für die ersten beiden Kinder in den Jahren 2012 bis 2014 in § 66 EStG normierte deutsche Kindergeld von jeweils 184 EUR.
14 
Nach Ergehen der Einspruchsentscheidung vom 14. Oktober 2015 erhob die Klägerin fristgemäß Klage.
15 
Sie macht geltend, aus den in der Klagebegründung erläuterten Gründen sei der EZB-Referenzwechselkurs vom 1. März 2012 von 1,2052 EUR/CHF maßgeblich. Die Klägerin habe gegen den für den Streitzeitraum ergangenen Bescheid vom 8. September 2015 Einspruch eingelegt, weil für sie weder ersichtlich noch verständlich gewesen sei, weshalb für die Ansprüche der Jahre 2012 bis 2014 ein Referenzwechselkurs des Jahres 2015 zugrunde gelegt worden sei. Aus ihrer Tätigkeit als Grenzgängerin sei ihr bewusst gewesen, dass bei der Einkommensteuer stets historische Umrechnungskurse zugrunde gelegt worden seien. Die in der Einspruchsentscheidung vertretene Auslegung des Beschlusses Nr. H3, wonach der Umrechnungskurs des Monats zugrunde zu legen sei, der dem Monat vorangehe, in dem die Berechnung der Behörde erfolge, sei offensichtlich rechtsfehlerhaft und verletze die Klägerin in ihren Rechten. Gemäß Nr. 3 Buchst. b des Beschlusses Nr. H3 komme es auf den Monat der Anwendung der Bestimmung an. Da die Verordnungen Nr. 883/2004 und Nr. 987/2009 ab April 2012 anzuwenden seien, sei der 1. März 2012 der maßgebliche Stichtag für die Währungsumrechnung.
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Wann die Berechnung der Behörde erfolge, könne nicht von Bedeutung sein. Die Auffassung der Familienkasse sei vom Wortlaut des Art. 90 der VO Nr. 987/2009 in Verbindung mit der Nr. 3 Buchst. b des Beschlusses Nr. H3 nicht gedeckt. Sie könne nicht dazu führen, dass eine Festsetzung für alte Jahre unter Hinweis auf den aktuellen Umrechnungskurs zu Lasten der Anspruchsberechtigten komplett unterbleibe. Wenn die Klägerin den Antrag sofort im April 2012 gestellt hätte, hätte sie nämlich entsprechende Leistungen erhalten. Die Auslegung der Familienkasse würde dazu führen, dass Anspruchsberechtigte den Umrechnungskurs überwachen müssten und entsprechende Anträge für die Vergangenheit dann zu stellen hätten, wenn der Umrechnungskurs für sie günstig sei. Damit würde der richtige Zeitpunkt zur Stellung eines Antrags auf Differenzkindergeld zur reinen Wechselkursspekulation verkommen, was nicht Sinn und Zweck der Vorschriften zur Währungsumrechnung sein könne. Dies könne auch mit der vom Kindergeld bezweckten steuerrechtlichen Freistellung des Existenzminimums des Kindes bei den Eltern nicht vereinbar sein. Denn der Zufluss der Schweizer Familienzulage sei ja gerade nicht zum Umrechnungskurs August 2015 erfolgt, sondern zum jeweiligen historischen Kurs der Jahre 2012 bis 2014, nach dem die Schweizer Familienzulage das deutsche Kindergeld gerade nicht erreicht habe.
17 
Im Ergebnis habe die zutreffende Berechnung mit dem Umrechnungskurs von 1,2052 EUR/CHF zu erfolgen. Die Schweizer Familienleistung für die beiden Kinder habe monatlich 400 CHF bzw. umgerechnet 331,90 EUR betragen. Die sich ergebende monatliche Differenz zum deutschen Kindergeld von 368 EUR belaufe sich auf 36,10 EUR.
18 
Im Hinblick auf die weiteren Einzelheiten der Klagebegründung wird auf Bl. 1 ff., 51 ff. und 100 ff. der Gerichtsakte Bezug genommen.
19 
Durch Bescheid vom 27. September 2016 lehnte die Familienkasse einen weiteren den Streitzeitraum betreffenden Kindergeldantrag der Klägerin ab (vgl. dazu Gerichtsakte Bl. 103 f.). Grund sei, dass die ausländischen Familienleistungen die Höhe des deutschen Kindergeldes erreichten und ein Anspruch auf deutsches Kindergeld somit nicht bestehe. Bezüglich der in einer Anlage zum Bescheid für den Zeitraum April 2012 bis Dezember 2014 durchgeführten Berechnung, in der – anders als im Bescheid vom 8. September 2015 – ein Umrechnungskurs von 1,0807 EUR/CHF zugrunde gelegt wurde, wird auf Bl. 104 der Gerichtsakte verwiesen.
20 
Die Klägerin beantragt bei verständiger Würdigung,
die Ablehnungsbescheide vom 8. September 2015 und vom 27. September 2016 sowie die Einspruchsentscheidung vom 14. Oktober 2015 aufzuheben und der Klägerin für den Zeitraum April 2012 bis Dezember 2014 Differenzkindergeld in Höhe von monatlich 36,10 EUR (18,05 EUR pro Kind) zu gewähren.
21 
Die Familienkasse beantragt,
die Klage abzuweisen.
22 
Sie sei an eine für sie verbindliche Verwaltungsanweisung der Familienkasse Direktion gebunden. Die Durchführungsanweisung zum über- und zwischenstaatlichen Recht (DA-üzV, Stand: Juni 2015) enthält folgende Vorgaben (DA-üzV 214.63):
23 
„Nach Art. 90 DVO bestimmt die Verwaltungskommission den Bezugszeitpunkt für die Festlegung der Umrechnungskurse, der zur Berechnung bestimmter Leistungen und Beträge heranzuziehen ist. Mit Beschluss Nr. H3 vom 15.10.2009 hat die Verwaltungskommission festgelegt, dass bei Berücksichtigung eines Betrages in einer anderen Währung zum Zwecke der erstmaligen Leistungsberechnung derjenige Umrechnungskurs zu verwenden ist, der für den ersten Tag des Monats veröffentlicht wurde, der dem Monat vorausgeht, in dem die Berechnung erfolgt. Dies gilt entsprechend, wenn infolge von Änderungen z.B. hinsichtlich der Höhe von ausländischen Leistungen eine Neuberechnung der Unterschiedsbeträge erforderlich wird. Sofern sich jedoch nur der Wechselkurs ändert, führt dies nicht zu einer Anpassung der Unterschiedsbeträge.“
24 
Die Familienkasse Direktion habe auf Rückfrage der Familienkasse mitgeteilt, diese Weisung gebe die Ansicht der Bundesrepublik Deutschland zur Auslegung der Bestimmung im Beschluss Nr. H3 wieder, dass der Umrechnungskurs des Monatsersten maßgebend sei, welcher der Berechnung der Familienkasse vorausgehe. Damit solle zum einen vermieden werden, dass für jeden Monat separat berechnet werden muss, zum anderen solle verhindert werden, dass mit veralteten Kursen gearbeitet werden muss. Die Familienkasse nimmt in diesem Kontext ergänzend Bezug auf eine Stellungnahme der Bundesrepublik Deutschland zu einem früheren Beschlussentwurf (vgl. Gerichtsakte Bl. 44 ff.).
25 
Vor diesem Hintergrund hält die Familienkasse in der Klageerwiderung (Gerichtsakte Bl. 42 f., 56) an ihrer in den Ablehnungsbescheiden und in der Einspruchsentscheidung vertretenen Rechtsauffassung fest.
26 
Am 4. August 2017 fand ein Erörterungstermin statt. Im Anschluss daran richtete das Gericht am 17. August 2017 ein Auskunftsersuchen an die Europäische Kommission (vgl. wegen aller Einzelheiten Gerichtsakte Bl. 68 ff., 93 ff.).
27 
Mit Antwortschreiben vom 29. Januar 2018 (Gerichtsakte Bl. 119) teilte die Europäische Kommission mit, die Verwaltungskommission habe sich im Dezember 2017 mit dieser Angelegenheit beschäftigt, bezüglich der aufgeworfenen Fragen zum Beschluss Nr. H3 jedoch keinen Konsens erzielt.
28 
Zwischen den Beteiligten besteht Einigkeit, dass eine neuerliche EuGH-Vorlage für die Entscheidung des Streitfalls und auch wegen grundsätzlicher Bedeutung unvermeidbar ist. Sie erklärten sich mit einem Vorabentscheidungsersuchen ohne mündliche Verhandlung einverstanden (vgl. Gerichtsakte Bl. 73, 100, 110).

Entscheidungsgründe

 
29 
III. In seiner Sitzung vom 17. Mai 2018 hat der Senat beschlossen, das Klageverfahren auszusetzen und das vorliegende Vorabentscheidungsersuchen an den EuGH zu richten. Er hält für unionsrechtlich zweifelhaft, wie die in der Schweiz in CHF gewährten Familienleistungen (Kinderzulagen) gemäß Art. 90 der VO Nr. 987/2009 in Verbindung mit dem Beschluss Nr. H3 in Euro umzurechnen sind.
30 
1. Rechtlicher Rahmen
31 
a) Unionsrecht
32 
aa) Der EuGH hat mit Blick auf die Schweiz im Urteil zur Rechtssache Wagener ausgeführt, dass gemäß Art. 1 Abs. 1 des Anhangs II des Abkommens zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit in Verbindung mit dem Beschluss Nr. 1/2012 des Gemischten Ausschusses (2012/195/EU, ABlEU L 103, S. 51) im Zeitraum 1. Juni 2002 bis 31. März 2012 die Verordnungen Nr. 1408/71 und Nr. 574/72 anwendbar waren und ab dem 1. April 2012 nunmehr die Verordnungen Nr. 883/2004 und Nr. 987/2009 anwendbar sind (vgl. EuGH-Urteil vom 30. April 2014 C-250/13, Rn. 31; zur Rechtsentwicklung vgl. auch Rn. 3 ff. und den zugrundeliegenden Vorlagebeschluss vom 18. April 2013 3 K 4100/12 unter B 1, juris-Rn. 24).
33 
bb) Die Regelungen zu den Familienleistungen sind in Kapitel 8 (Art. 67 bis 69) der VO Nr. 883/2004 enthalten. Hierbei handelt es sich nach der Begriffsbestimmung in Art. 1 Buchst. z der VO Nr. 883/2004 um alle Sach- oder Geldleistungen zum Ausgleich von Familienlasten, mit Ausnahme von Unterhaltsvorschüssen und besonderen Geburts- und Adoptionsbeihilfen nach Anhang I dieser Verordnung. Gemäß Artikel 67 Satz 1 der VO Nr. 883/2004 hat eine Person auch für Familienangehörige, die in einem anderen Mitgliedstaat wohnen, Anspruch auf Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des zuständigen Mitgliedstaats, als ob die Familienangehörigen in diesem Mitgliedstaat wohnen würden (vgl. zu den Begriffen Verwaltungskommission, Durchführungsverordnung, Träger, zuständiger Träger und zuständiger Mitgliedstaat Art. 1 Buchst. n bis s der VO Nr. 883/2004). Sind für denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen Leistungen nach den Rechtsvorschriften mehrerer Mitgliedstaaten zu gewähren, so gelten die in Art. 68 der VO Nr. 883/2004 normierten Prioritätsregeln.
34 
Gemäß Art. 68 Abs. 2 Satz 1 der VO Nr. 883/2004 werden bei Zusammentreffen von Ansprüchen die Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften gewährt, die nach Art. 68 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004 Vorrang haben. An erster Stelle stehen hierbei gemäß Art. 68 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 883/2004 die durch eine Beschäftigung oder eine selbstständige Erwerbstätigkeit ausgelösten Ansprüche, darauf folgen die durch den Bezug einer Rente ausgelösten Ansprüche und schließlich die durch den Wohnort ausgelösten Ansprüche.
35 
Ansprüche auf Familienleistungen nach anderen widerstreitenden (nachrangigen) Rechtsvorschriften werden bis zur Höhe des nach den vorrangig geltenden Rechtsvorschriften vorgesehenen Betrags ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren (Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der VO Nr. 883/2004). Ein derartiger Unterschiedsbetrag muss jedoch nicht für Kinder gewährt werden, die in einem anderen Mitgliedstaat wohnen, wenn der entsprechende Leistungsanspruch ausschließlich durch den Wohnort ausgelöst wird (Art. 68 Abs. 2 Satz 3 der VO Nr. 883/2004).
36 
cc) Im Fall der Anwendung der VO Nr. 883/2004 hat eine gegebenenfalls notwendige Umrechnung der Währung der Familienleistungen nach Art. 90 der VO Nr. 987/2009 zu erfolgen (vgl. das EuGH-Urteil vom 30. April 2014 C-250/13, Rn. 33). Danach gilt bei der Anwendung der Grundverordnung (VO Nr. 883/2004) und der Durchführungsverordnung (VO Nr. 987/2009) als Wechselkurs zweier Währungen der von der EZB veröffentlichte Referenzwechselkurs (Satz 1). Nach Satz 2 der Vorschrift bestimmt die Verwaltungskommission den Bezugszeitpunkt für die Festlegung des Wechselkurses (zur Zusammensetzung der Verwaltungskommission vgl. Art. 71 der VO 883/2004). Am 15. Oktober 2009 hat sie aufgrund dieser Ermächtigung den Beschluss Nr. H3 erlassen. Er lautet auszugsweise und mit Hervorhebung der im Kontext des Ausgangsverfahrens relevanten Vorschriften:
  
1. 
Der Umrechnungskurs ist zum Zwecke dieses Beschlusses als Tageskurs zu verstehen, der von der Europäischen Zentralbank veröffentlicht wird.
2. 
Sofern in diesem Beschluss nicht anders angegeben, gilt der Umrechnungskurs, der an dem Tag veröffentlicht wurde, an dem der Träger den entsprechenden Vorgang ausgeführt hat.
3. 
Ein Träger eines Mitgliedstaats, der zum Zwecke der Feststellung eines Anspruchs und der ersten Berechnung der Leistung einen Betrag in die Währung eines anderen Mitgliedstaats umrechnen muss, verfährt wie folgt:
a) 
Wenn der betreffende Träger nach nationalem Recht Beträge, wie beispielsweise Erwerbseinkommen oder Leistungen, während eines bestimmten Zeitraums vor dem Datum, für das die Leistung berechnet wird, berücksichtigt, verwendet er den Umrechnungskurs, der für den letzten Tag dieses Zeitraums veröffentlicht wurde.
b) 
Wenn der betreffende Träger nach nationalem Recht zum Zwecke der Leistungsberechnung einen Betrag berücksichtigt, verwendet er den Umrechnungskurs, der für den ersten Tag des Monats veröffentlicht wurde, der dem Monat unmittelbar vorausgeht, in dem die Bestimmung anzuwenden ist.
4. 
Nummer 3. gilt entsprechend, wenn ein Träger eines Mitgliedstaats - infolge einer Änderung der Sach- oder Rechtslage in Bezug auf die betreffende Person - zur Neuberechnung der Leistung einen Betrag in die Währung eines anderen Mitgliedstaats umrechnen muss.
5. 
Ein Träger, der eine Leistung zahlt, die nach nationalem Recht regelmäßig angepasst und die durch Beträge in anderen Währungen beeinflusst wird, verwendet bei der Neuberechnung der Leistung den Umrechnungskurs, der am ersten Tag des der Wirksamkeit der Anpassung vorausgehenden Monats gilt, sofern das nationale Recht keine andere Regelung vorsieht.
6. 
… 
7. 
… 
8. 
Dieser Beschluss ist nach dem ersten Jahr der Anwendung der Verordnungen (EG) Nr. 883/2004 und (EG) Nr. 987/2009 zu überarbeiten.
9. 
Dieser Beschluss wird im Amtsblatt der Europäischen Union veröffentlicht. Er gilt ab dem Zeitpunkt des Inkrafttretens der Verordnung (EG) Nr. 987/2009.
37 
Durch den – im Streitfall zeitlich noch nicht anwendbaren – Beschluss Nr. H7 vom 25. Juni 2015 zur Änderung des Beschlusses Nr. H3 über den Bezugszeitpunkt für die Festlegung der Umrechnungskurse gemäß Art. 90 der VO Nr. 987/2009 – Beschluss Nr. H7 – (ABl EU 2016, Nr. C 52, 13) hat die Verwaltungskommission den Beschluss Nr. H3 unter Bezugnahme auf den Überarbeitungsauftrag gemäß der Nr. 8 des Beschlusses Nr. H3 beschlossen:
     
1. 
In Nummer 3 Buchstabe a und Buchstabe b des Beschlusses Nr. H3 werden die Worte „der für den … veröffentlicht wurde“ ersetzt durch „der am … veröffentlicht wurde“.
2. 
In Nummer 5 des Beschlusses Nr. H3 werden die Worte „Umrechnungskurs, der … gilt“ ersetzt durch „Umrechnungskurs, der … veröffentlicht wurde“.
3. 
Nummer 6 des Beschlusses Nr. H3 erhält folgende Fassung: …
4. 
Dieser Beschluss wird im Amtsblatt der Europäischen Union veröffentlicht. Er tritt am zwanzigsten Tag nach seiner Veröffentlichung in Kraft.
38 
b) Nationales Recht
39 
Die Voraussetzungen des Kindergeldanspruchs von in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtigen Personen sind in den §§ 62 ff. EStG geregelt. Anspruchsberechtigt sind danach insbesondere Personen, die einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland haben. Die Voraussetzungen der Berücksichtigungsfähigkeit eines Kindes sind in den §§ 63, 32 EStG geregelt. Für jedes berücksichtigungsfähige Kind wird nach Maßgabe des § 64 EStG nur einem Anspruchsberechtigten Kindergeld gezahlt. Gemäß § 65 Abs. 1 EStG wird Kindergeld nicht für ein Kind gezahlt, für das bestimmte Leistungen zu zahlen sind oder bei entsprechender Antragstellung zu zahlen wären. Zu diesen Leistungen zählen nach § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG insbesondere Leistungen für Kinder, die im Ausland gewährt werden und dem Kindergeld vergleichbar sind. Das Kindergeld betrug in den Jahren 2010 bis 2014 für erste und zweite Kinder jeweils 184 EUR (§ 66 Abs. 1 EStG; 2015: 188 EUR, 2016: 190 EUR, 2017: 192 EUR, 2018: 194 EUR). Gemäß § 66 Abs. 2 EStG wird das Kindergeld monatlich vom Beginn des Monats an gezahlt, in dem die Anspruchsvoraussetzungen erfüllt sind, bis zum Ende des Monats, in dem die Anspruchsvoraussetzungen wegfallen.
40 
Eine nationale Regelung im Sinne der Nr. 5 des Beschlusses Nr. H3 (vgl. die Öffnungsklausel am Ende) besteht im deutschen Gesetzesrecht nicht.
41 
c) Nationale Rechtsprechung
42 
aa) Nach einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts verstößt § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, Abs. 2 EStG nicht gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (vgl. Beschluss vom 8. Juni 2004 2 BvL 5/00, BVerfGE 110, 412).
43 
bb) Im Fall der Beschäftigung beider Eltern in der Schweiz (vgl. dazu Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 12. September 2013 III R 32/11, BStBl II 2016, 1005) ist der Anwendungsbereich der VO Nr. 883/2004 eröffnet, aus der eine Rechtszuständigkeit des Beschäftigungsstaates Schweiz resultiert. Ist der persönliche und sachliche Geltungsbereich dieser Verordnung eröffnet, richtet sich die Kindergeldberechtigung gemäß der Rechtsprechung des BFH nach den §§ 62 ff. EStG und die Anspruchskonkurrenz zwischen dem deutschen Kindergeldanspruch und der ausländischen Familienleistung nach Art. 68 der VO Nr. 883/2004. Die Prioritätsregelung des Art. 68 der VO Nr. 883/2004 ist gegenüber § 65 EStG grundsätzlich vorrangig (vgl. BFH-Urteile vom 18. Juli 2013 III R 51/09, BStBl II 2016, 947, vom 4. Februar 2016 III R 9/15, BStBl II 2017, 121 und in BStBl II 2016, 1005).
44 
Vorrang haben demgemäß in den Fällen wie dem Ausgangsverfahren die Ansprüche auf die dem deutschen Kindergeld vergleichbare Leistung der Schweizer Kinderzulage. Die nach § 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG bestehenden Ansprüche auf deutsches Kindergeld werden nach Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der VO Nr. 883/2004 (insoweit) ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren. Ein Anspruch auf deutsches Differenzkindergeld wird daher nicht ausgeschlossen. Kindergeldberechtigten steht deutsches Differenzkindergeld zu, wenn und soweit das Kindergeld die vergleichbare Schweizer Kinderzulage übersteigt (vgl. zum Ganzen das BFH-Urteil in BStBl II 2017, 121).
45 
2. Vorläufige Würdigung des beschließenden Senats und Entscheidungserheblichkeit
46 
a) Zwischen den Beteiligten ist zu Recht unstreitig, dass die im Inland wohnende Klägerin dem Grunde nach einen Anspruch auf (Differenz-)Kindergeld hat (vorbehaltlich einer sich wechselkursbedingt ergebenden negativen Differenz, vgl. dazu unten b). Die Klägerin erfüllt die Anspruchsvoraussetzungen für den Bezug von Kindergeld für ihre ebenfalls im Inland wohnenden und nach § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG in Verbindung mit § 32 EStG zu berücksichtigenden beiden Söhne. Gemäß Art. 68 der VO Nr. 883/2004 sind die durch eine Beschäftigung ausgelösten Ansprüche vorrangig, im Streitfall also die Ansprüche auf die dem deutschen Kindergeld vergleichbare Leistung der Schweizer Kinderzulage. Die nach § 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG bestehenden Ansprüche auf deutsches Kindergeld werden ausgesetzt, wobei ein weiter gehender deutscher Kindergeldanspruch nicht ausgeschlossen wird. Der Klägerin steht deutsches Differenzkindergeld zu, wenn und soweit das deutsche Kindergeld die vergleichbare Schweizer Kinderzulage übersteigt.
47 
Auf die inzwischen höchstrichterlich geklärte Rechtsfrage der nicht familienbezogenen, sondern kindbezogenen Betrachtungsweise (vgl. BFH-Urteile vom 13. April 2016 III R 34/15, BFH/NV 2016, 1465 und vom 21. September 2016 V R 13/16, BFH/NV 2017, 158 sowie BFH-Urteil in BStBl II 2017, 121) kommt es im Streitfall nicht an, weil sowohl die Schweizer Kinderzulagen als auch die deutschen Kindergeldbeträge im gesamten Streitzeitraum für beide Kinder jeweils identisch sind (Kinderzulage je 200 CHF, Kindergeld je 184 EUR).
48 
b) Unklar ist der Anspruch auf Differenzkindergeld aus unionsrechtlichen Gründen der Höhe nach.
49 
aa) Abhängig vom Umrechnungskurs kann sich im Streitfall ein positiver oder negativer Differenzbetrag ergeben. Von entscheidender Bedeutung ist in diesem Zusammenhang die Rechtsfrage des Bezugszeitpunkts für die von der EZB veröffentlichten Referenzwechselkurse. Dies richtet sich nach der unter Umständen wie denen des Ausgangsverfahrens zweifelhaften Auslegung des gemäß Art. 90 der VO Nr. 987/2009 anzuwendenden Beschlusses Nr. H3. Maßgeblich ist nach dessen Nr. 1 der Tageskurs. Der Bezugszeitpunkt, der durch den Beschluss Nr. H3 festgelegt wird, ist in den Nummern 2 ff. zwar geregelt, aber auch unter Zuhilfenahme anderer sprachlicher Fassungen wie der englischen oder französischen Fassung nicht leicht verständlich. In Anbetracht dieses Befunds erscheint es wenig überraschend, dass die Verwaltungskommission, obgleich sie die Autorin des Beschlusses Nr. H3 ist, auf das Auskunftsersuchen des Gerichts hin keinen Konsens über die Auslegung erzielen konnte.
50 
bb) Zu prüfen ist mit Blick auf die Konstellation beim Differenzkindergeld zunächst die Anwendung der Nr. 3 des Beschlusses Nr. H3.
51 
Der Buchst. a der Nr. 3 dürfte schon deshalb nicht erfüllt sein, weil das deutsche Differenzkindergeld für einen bestimmten Monat von den schweizerischen Kinderzulagen für denselben Monat und nicht von solchen für Vormonate („eines bestimmten Zeitraums vor dem Datum, für das die Leistung berechnet wird“) abhängig ist. In Betracht kommen könnte indes die Anwendung von Nr. 3 Buchst. b (vgl. die Urteile des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 28. Januar 2015 14 K 982/13, juris-Rn. 38 und vom 26. Februar 2015 3 K 1747/13, juris-Rn. 37). Danach verfährt ein Träger eines Mitgliedstaats, der zum Zwecke der Feststellung eines Anspruchs und der ersten Berechnung der Leistung einen Betrag in die Währung eines anderen Mitgliedstaats umrechnen muss, wie folgt (bis hierhin handelt es sich um den einleitenden Satz der Nr. 3 Buchst. a und b): Wenn der betreffende Träger nach nationalem Recht zum Zwecke der Leistungsberechnung einen Betrag berücksichtigt, verwendet er den Umrechnungskurs, der für den ersten Tag des Monats veröffentlicht wurde, der dem Monat unmittelbar vorausgeht, in dem die Bestimmung anzuwenden ist.
52 
Hierauf stützt die Klägerin in vertretbarer, wenn auch nicht in unzweifelhafter Weise, dass der (erste) „Monat … , in dem die Bestimmung anzuwenden ist“, der April 2012 sein könnte, d.h. bei der „ersten Berechnung der Leistung“ der Umrechnungskurs zum 1. März 2012 maßgeblich sei und dieser für den gesamten Streitzeitraum (April 2012 bis Dezember 2014) maßgeblich bleibe. Für diese Auffassung ließe sich eventuell auch die Regelung in der Nr. 5 des Beschlusses Nr. H3 heranziehen (vgl. dazu unten dd). Es lassen sich jedoch auch Argumente gegen die Anwendung der Nr. 3 Buchst. b des Beschlusses Nr. H3 anführen, und zwar zum einen im Hinblick auf die Berücksichtigung „nach nationalem Recht“ und zum anderen im Hinblick auf die Umrechnung eines Betrags „in die Währung eines anderen Mitgliedstaats“ durch den „Träger eines Mitgliedstaats“.
53 
In seinem Vorlagebeschluss vom 18. April 2013 3 K 4100/12 hat der Senat in seiner damaligen Besetzung die Auffassung vertreten, Nr. 3 Buchst b des Beschlusses Nr. H3 sei nicht einschlägig, weil dafür jeweils erforderlich wäre, dass der Träger Beträge „nach nationalem Recht“ berücksichtige, was beim Differenzkindergeldanspruch bei einer Beschäftigung in der Schweiz wegen § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG nicht der Fall sei, vielmehr seien die Familienleistungen der Schweiz hier „unmittelbar nach Unionsrecht“ von der Familienkasse zu berücksichtigen. Dieses enge Verständnis der „Berücksichtigung nach nationalem Recht“ hält der Senat in seiner jetzigen Besetzung insofern für zweifelhaft, als im Sinne einer weiter verstandenen „Berücksichtigung nach nationalem Recht“ in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des BFH auch argumentiert werden kann, dass sich der Kindergeldanspruch letztlich aus nationalem Recht ergibt, mag die anspruchsausschließende Anwendung des § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG auch erst durch den Anwendungsvorrang des Unionsrechts überwunden werden (vgl. die Ausführungen des BFH, wonach die Kindergeldberechtigung sich nach den §§ 62 ff. EStG und die Anspruchskonkurrenz zwischen dem deutschen Kindergeldanspruch und der ausländischen Familienleistung nach Art. 68 der VO Nr. 883/2004 richte). Hinzu kommt, dass es auch wertungsmäßig eher fragwürdig erschiene, wenn die für die Währungsumrechnung anzuwendende Vorschrift des Beschlusses Nr. H3 davon abhinge, ob im jeweiligen nationalen Recht eine dem § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG vergleichbare gesetzliche Bestimmung besteht oder nicht.
54 
Der Anwendung der Nr. 3 Buchst. b des Beschlusses Nr. H3 (und der Nr. 3 insgesamt) könnte außerdem entgegenstehen, dass nach dem Einleitungssatz der Nr. 3 der Träger eines Mitgliedstaats einen Betrag in die Währung eines anderen Mitgliedstaats umrechnen muss. Bei strenger Wortlautauslegung ließe sich hier die Auffassung vertreten, dass die deutsche Familienkasse als Trägerin eines Mitgliedsstaats nicht einen Betrag in die Währung eines anderen Mitgliedsstaats umrechnen muss, sondern dass sie umgekehrt einen (CHF-)Betrag in die eigene Währung (Euro) umrechnen muss. Diese Bedenken bestehen im Übrigen auch hinsichtlich der etwaigen Anwendung der Nr. 4 des Beschlusses Nr. H3, der die entsprechende Anwendung der Nr. 3 anordnet, wenn ein Träger eines Mitgliedstaats – infolge einer Änderung der Sach- oder Rechtslage in Bezug auf die betreffende Person – zur Neuberechnung der Leistung einen Betrag in die Währung eines anderen Mitgliedstaats umrechnen muss.
55 
cc) Für den Fall, dass die Nr. 3 Buchst. b des Beschlusses Nr. H3 nicht zur Anwendung kommt, könnte die Auffangklausel der Nr. 2 des Beschlusses Nr. H3 anwendbar sein (so die im früheren Vorlagebeschluss vertretene Auffassung). Danach käme es darauf an, dass „der Träger den entsprechenden Vorgang ausgeführt“ hat. Der beschließende Senat teilt die im früheren Vorlagebeschluss vom 18. April 2013 3 K 4100/12 vertretene Auffassung, dass insoweit unklar ist, ob auf den inländischen oder den ausländischen Träger abzustellen ist und welcher „entsprechende Vorgang“ durch die Nr. 2 in Bezug genommen wird. Auch diese Frage ist unionsrechtlich zweifelhaft.
56 
dd) Zu beachten ist schließlich noch die Nr. 5 des Beschlusses Nr. H3. Danach verwendet ein Träger, der eine Leistung zahlt, die nach nationalem Recht regelmäßig angepasst und die durch Beträge in anderen Währungen beeinflusst wird, bei der Neuberechnung der Leistung den Umrechnungskurs, der am ersten Tag des der Wirksamkeit der Anpassung vorausgehenden Monats gilt, sofern das nationale Recht keine andere Regelung vorsieht. Der Senat geht davon aus, dass es sich bei der Erhöhung des Kindergelds um eine regelmäßige Anpassung im Sinne der Nr. 5 handelt. Gleichzeitig geht er davon aus, dass die Anwendung der Nr. 5 des Beschlusses Nr. H3 zu Beginn des im Verhältnis zur Schweiz eröffneten zeitlichen Anwendungsbereichs der VO Nr. 883/2004 und der VO Nr. 987/2009 am 1. April 2012 nicht ausgelöst wurde (eine Erhöhung des Kindergelds zum 1. April 2012 erfolgte nicht). Wäre dies anders zu beurteilen, käme es auf die Frage an, welche Anforderungen an die Öffnungsklausel („sofern das nationale Recht keine andere Regelung vorsieht“) zu stellen sind. Etwas überraschend ist hier auf den ersten Blick zunächst, dass die Nr. 5 im Gegensatz zu den anderen Nummern des Beschlusses Nr. H3 überhaupt eine Öffnungsklausel für das nationale Recht vorsieht. Es könnte sich hier die Frage stellen, ob die Öffnungsklausel mit dem Art. 90 der VO Nr. 987/2009 (Rechtsgrundlage des Beschlusses Nr. H3) vereinbar ist. Wenn dies zu bejahen ist, stellt sich die weitere Frage, in welcher Form das nationale Recht eine abweichende Regelung treffen darf.
57 
3. Vorlageentscheidung und Vorlagefragen
58 
a) Gemäß Art. 267 Abs. 1 Buchst. b des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) entscheidet der EuGH im Wege der Vorabentscheidung über die Gültigkeit und die Auslegung der Handlungen der Organe, Einrichtungen oder sonstigen Stellen der Union. Ein Finanzgericht ist nach Art. 267 Abs. 2 AEUV zur Vorlage an den EuGH zwar nicht verpflichtet, aber berechtigt. Der Senat übt sein Ermessen gemäß dem von den Beteiligten ausdrücklich geäußerten Wunsch dahingehend aus, dass es den EuGH um Vorabentscheidung ersucht.
59 
b) Zu den Vorlagefragen im Einzelnen:
60 
aa) Mit der ersten Vorlagefrage bittet das vorlegende Gericht zunächst allgemein um Vorabentscheidung der Frage, welche Vorschrift des Beschlusses Nr. H3 bei der Währungsumrechnung von kindbezogenen Familienleistungen in Gestalt von Kindergeld bzw. Kinderzulagen anzuwenden ist.
61 
bb) Aufbauend auf der ersten Vorlagefrage stellt der Senat jeweils eine weitere Frage für die Anwendung der in Betracht kommenden Vorschriften (Vorlagefrage Ziffer 2a für den Fall der Anwendung der Nr. 3 Buchst. b, Vorlagefrage Ziffer 2b für den Fall der Anwendung der Nr. 2 und Vorlagefrage Ziffer 2c für den Fall der Anwendung der Nr. 5).
62 
cc) Mit der dritten Vorlagefrage, die möglicherweise bereits im Rahmen der Antwort auf die beiden ersten Fragen beantwortet sein kann, bittet der Senat der Vollständigkeit halber um Mitteilung, ob für die Währungsumrechnung im Verhältnis zur Schweiz Besonderheiten bestehen (Vorlagefrage Ziffer 3a im Hinblick auf die Vorschrift des § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG und Vorlagefragen Ziffer 3b und 3c bezüglich der Zeitpunkte des Tätigwerdens des schweizerischen Trägers bzw. des deutschen Trägers) oder ob den genannten Umständen für den nach Beschluss Nr. H3 maßgeblichen Referenzwechselkurs keine Bedeutung zukommt.
63 
c) Die Entscheidung über die Vorlage ohne mündliche Verhandlung beruht auf § 90 Abs. 1 Satz 2 und § 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung.
64 
d) Der Senat hält eine EuGH-Entscheidung zur Auslegung des Beschlusses Nr. H3 der Verwaltungskommission für die Entscheidung im Ausgangsverfahren für erforderlich. Er legt dem EuGH die im Tenor genannten Fragen zur Auslegung des Unionsrechts zur Vorabentscheidung vor und setzt das Verfahren bis zu dessen Entscheidung über das Vorabentscheidungsersuchen aus.

Gründe

 
29 
III. In seiner Sitzung vom 17. Mai 2018 hat der Senat beschlossen, das Klageverfahren auszusetzen und das vorliegende Vorabentscheidungsersuchen an den EuGH zu richten. Er hält für unionsrechtlich zweifelhaft, wie die in der Schweiz in CHF gewährten Familienleistungen (Kinderzulagen) gemäß Art. 90 der VO Nr. 987/2009 in Verbindung mit dem Beschluss Nr. H3 in Euro umzurechnen sind.
30 
1. Rechtlicher Rahmen
31 
a) Unionsrecht
32 
aa) Der EuGH hat mit Blick auf die Schweiz im Urteil zur Rechtssache Wagener ausgeführt, dass gemäß Art. 1 Abs. 1 des Anhangs II des Abkommens zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit in Verbindung mit dem Beschluss Nr. 1/2012 des Gemischten Ausschusses (2012/195/EU, ABlEU L 103, S. 51) im Zeitraum 1. Juni 2002 bis 31. März 2012 die Verordnungen Nr. 1408/71 und Nr. 574/72 anwendbar waren und ab dem 1. April 2012 nunmehr die Verordnungen Nr. 883/2004 und Nr. 987/2009 anwendbar sind (vgl. EuGH-Urteil vom 30. April 2014 C-250/13, Rn. 31; zur Rechtsentwicklung vgl. auch Rn. 3 ff. und den zugrundeliegenden Vorlagebeschluss vom 18. April 2013 3 K 4100/12 unter B 1, juris-Rn. 24).
33 
bb) Die Regelungen zu den Familienleistungen sind in Kapitel 8 (Art. 67 bis 69) der VO Nr. 883/2004 enthalten. Hierbei handelt es sich nach der Begriffsbestimmung in Art. 1 Buchst. z der VO Nr. 883/2004 um alle Sach- oder Geldleistungen zum Ausgleich von Familienlasten, mit Ausnahme von Unterhaltsvorschüssen und besonderen Geburts- und Adoptionsbeihilfen nach Anhang I dieser Verordnung. Gemäß Artikel 67 Satz 1 der VO Nr. 883/2004 hat eine Person auch für Familienangehörige, die in einem anderen Mitgliedstaat wohnen, Anspruch auf Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des zuständigen Mitgliedstaats, als ob die Familienangehörigen in diesem Mitgliedstaat wohnen würden (vgl. zu den Begriffen Verwaltungskommission, Durchführungsverordnung, Träger, zuständiger Träger und zuständiger Mitgliedstaat Art. 1 Buchst. n bis s der VO Nr. 883/2004). Sind für denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen Leistungen nach den Rechtsvorschriften mehrerer Mitgliedstaaten zu gewähren, so gelten die in Art. 68 der VO Nr. 883/2004 normierten Prioritätsregeln.
34 
Gemäß Art. 68 Abs. 2 Satz 1 der VO Nr. 883/2004 werden bei Zusammentreffen von Ansprüchen die Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften gewährt, die nach Art. 68 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004 Vorrang haben. An erster Stelle stehen hierbei gemäß Art. 68 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 883/2004 die durch eine Beschäftigung oder eine selbstständige Erwerbstätigkeit ausgelösten Ansprüche, darauf folgen die durch den Bezug einer Rente ausgelösten Ansprüche und schließlich die durch den Wohnort ausgelösten Ansprüche.
35 
Ansprüche auf Familienleistungen nach anderen widerstreitenden (nachrangigen) Rechtsvorschriften werden bis zur Höhe des nach den vorrangig geltenden Rechtsvorschriften vorgesehenen Betrags ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren (Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der VO Nr. 883/2004). Ein derartiger Unterschiedsbetrag muss jedoch nicht für Kinder gewährt werden, die in einem anderen Mitgliedstaat wohnen, wenn der entsprechende Leistungsanspruch ausschließlich durch den Wohnort ausgelöst wird (Art. 68 Abs. 2 Satz 3 der VO Nr. 883/2004).
36 
cc) Im Fall der Anwendung der VO Nr. 883/2004 hat eine gegebenenfalls notwendige Umrechnung der Währung der Familienleistungen nach Art. 90 der VO Nr. 987/2009 zu erfolgen (vgl. das EuGH-Urteil vom 30. April 2014 C-250/13, Rn. 33). Danach gilt bei der Anwendung der Grundverordnung (VO Nr. 883/2004) und der Durchführungsverordnung (VO Nr. 987/2009) als Wechselkurs zweier Währungen der von der EZB veröffentlichte Referenzwechselkurs (Satz 1). Nach Satz 2 der Vorschrift bestimmt die Verwaltungskommission den Bezugszeitpunkt für die Festlegung des Wechselkurses (zur Zusammensetzung der Verwaltungskommission vgl. Art. 71 der VO 883/2004). Am 15. Oktober 2009 hat sie aufgrund dieser Ermächtigung den Beschluss Nr. H3 erlassen. Er lautet auszugsweise und mit Hervorhebung der im Kontext des Ausgangsverfahrens relevanten Vorschriften:
  
1. 
Der Umrechnungskurs ist zum Zwecke dieses Beschlusses als Tageskurs zu verstehen, der von der Europäischen Zentralbank veröffentlicht wird.
2. 
Sofern in diesem Beschluss nicht anders angegeben, gilt der Umrechnungskurs, der an dem Tag veröffentlicht wurde, an dem der Träger den entsprechenden Vorgang ausgeführt hat.
3. 
Ein Träger eines Mitgliedstaats, der zum Zwecke der Feststellung eines Anspruchs und der ersten Berechnung der Leistung einen Betrag in die Währung eines anderen Mitgliedstaats umrechnen muss, verfährt wie folgt:
a) 
Wenn der betreffende Träger nach nationalem Recht Beträge, wie beispielsweise Erwerbseinkommen oder Leistungen, während eines bestimmten Zeitraums vor dem Datum, für das die Leistung berechnet wird, berücksichtigt, verwendet er den Umrechnungskurs, der für den letzten Tag dieses Zeitraums veröffentlicht wurde.
b) 
Wenn der betreffende Träger nach nationalem Recht zum Zwecke der Leistungsberechnung einen Betrag berücksichtigt, verwendet er den Umrechnungskurs, der für den ersten Tag des Monats veröffentlicht wurde, der dem Monat unmittelbar vorausgeht, in dem die Bestimmung anzuwenden ist.
4. 
Nummer 3. gilt entsprechend, wenn ein Träger eines Mitgliedstaats - infolge einer Änderung der Sach- oder Rechtslage in Bezug auf die betreffende Person - zur Neuberechnung der Leistung einen Betrag in die Währung eines anderen Mitgliedstaats umrechnen muss.
5. 
Ein Träger, der eine Leistung zahlt, die nach nationalem Recht regelmäßig angepasst und die durch Beträge in anderen Währungen beeinflusst wird, verwendet bei der Neuberechnung der Leistung den Umrechnungskurs, der am ersten Tag des der Wirksamkeit der Anpassung vorausgehenden Monats gilt, sofern das nationale Recht keine andere Regelung vorsieht.
6. 
… 
7. 
… 
8. 
Dieser Beschluss ist nach dem ersten Jahr der Anwendung der Verordnungen (EG) Nr. 883/2004 und (EG) Nr. 987/2009 zu überarbeiten.
9. 
Dieser Beschluss wird im Amtsblatt der Europäischen Union veröffentlicht. Er gilt ab dem Zeitpunkt des Inkrafttretens der Verordnung (EG) Nr. 987/2009.
37 
Durch den – im Streitfall zeitlich noch nicht anwendbaren – Beschluss Nr. H7 vom 25. Juni 2015 zur Änderung des Beschlusses Nr. H3 über den Bezugszeitpunkt für die Festlegung der Umrechnungskurse gemäß Art. 90 der VO Nr. 987/2009 – Beschluss Nr. H7 – (ABl EU 2016, Nr. C 52, 13) hat die Verwaltungskommission den Beschluss Nr. H3 unter Bezugnahme auf den Überarbeitungsauftrag gemäß der Nr. 8 des Beschlusses Nr. H3 beschlossen:
     
1. 
In Nummer 3 Buchstabe a und Buchstabe b des Beschlusses Nr. H3 werden die Worte „der für den … veröffentlicht wurde“ ersetzt durch „der am … veröffentlicht wurde“.
2. 
In Nummer 5 des Beschlusses Nr. H3 werden die Worte „Umrechnungskurs, der … gilt“ ersetzt durch „Umrechnungskurs, der … veröffentlicht wurde“.
3. 
Nummer 6 des Beschlusses Nr. H3 erhält folgende Fassung: …
4. 
Dieser Beschluss wird im Amtsblatt der Europäischen Union veröffentlicht. Er tritt am zwanzigsten Tag nach seiner Veröffentlichung in Kraft.
38 
b) Nationales Recht
39 
Die Voraussetzungen des Kindergeldanspruchs von in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtigen Personen sind in den §§ 62 ff. EStG geregelt. Anspruchsberechtigt sind danach insbesondere Personen, die einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland haben. Die Voraussetzungen der Berücksichtigungsfähigkeit eines Kindes sind in den §§ 63, 32 EStG geregelt. Für jedes berücksichtigungsfähige Kind wird nach Maßgabe des § 64 EStG nur einem Anspruchsberechtigten Kindergeld gezahlt. Gemäß § 65 Abs. 1 EStG wird Kindergeld nicht für ein Kind gezahlt, für das bestimmte Leistungen zu zahlen sind oder bei entsprechender Antragstellung zu zahlen wären. Zu diesen Leistungen zählen nach § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG insbesondere Leistungen für Kinder, die im Ausland gewährt werden und dem Kindergeld vergleichbar sind. Das Kindergeld betrug in den Jahren 2010 bis 2014 für erste und zweite Kinder jeweils 184 EUR (§ 66 Abs. 1 EStG; 2015: 188 EUR, 2016: 190 EUR, 2017: 192 EUR, 2018: 194 EUR). Gemäß § 66 Abs. 2 EStG wird das Kindergeld monatlich vom Beginn des Monats an gezahlt, in dem die Anspruchsvoraussetzungen erfüllt sind, bis zum Ende des Monats, in dem die Anspruchsvoraussetzungen wegfallen.
40 
Eine nationale Regelung im Sinne der Nr. 5 des Beschlusses Nr. H3 (vgl. die Öffnungsklausel am Ende) besteht im deutschen Gesetzesrecht nicht.
41 
c) Nationale Rechtsprechung
42 
aa) Nach einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts verstößt § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, Abs. 2 EStG nicht gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (vgl. Beschluss vom 8. Juni 2004 2 BvL 5/00, BVerfGE 110, 412).
43 
bb) Im Fall der Beschäftigung beider Eltern in der Schweiz (vgl. dazu Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 12. September 2013 III R 32/11, BStBl II 2016, 1005) ist der Anwendungsbereich der VO Nr. 883/2004 eröffnet, aus der eine Rechtszuständigkeit des Beschäftigungsstaates Schweiz resultiert. Ist der persönliche und sachliche Geltungsbereich dieser Verordnung eröffnet, richtet sich die Kindergeldberechtigung gemäß der Rechtsprechung des BFH nach den §§ 62 ff. EStG und die Anspruchskonkurrenz zwischen dem deutschen Kindergeldanspruch und der ausländischen Familienleistung nach Art. 68 der VO Nr. 883/2004. Die Prioritätsregelung des Art. 68 der VO Nr. 883/2004 ist gegenüber § 65 EStG grundsätzlich vorrangig (vgl. BFH-Urteile vom 18. Juli 2013 III R 51/09, BStBl II 2016, 947, vom 4. Februar 2016 III R 9/15, BStBl II 2017, 121 und in BStBl II 2016, 1005).
44 
Vorrang haben demgemäß in den Fällen wie dem Ausgangsverfahren die Ansprüche auf die dem deutschen Kindergeld vergleichbare Leistung der Schweizer Kinderzulage. Die nach § 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG bestehenden Ansprüche auf deutsches Kindergeld werden nach Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der VO Nr. 883/2004 (insoweit) ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren. Ein Anspruch auf deutsches Differenzkindergeld wird daher nicht ausgeschlossen. Kindergeldberechtigten steht deutsches Differenzkindergeld zu, wenn und soweit das Kindergeld die vergleichbare Schweizer Kinderzulage übersteigt (vgl. zum Ganzen das BFH-Urteil in BStBl II 2017, 121).
45 
2. Vorläufige Würdigung des beschließenden Senats und Entscheidungserheblichkeit
46 
a) Zwischen den Beteiligten ist zu Recht unstreitig, dass die im Inland wohnende Klägerin dem Grunde nach einen Anspruch auf (Differenz-)Kindergeld hat (vorbehaltlich einer sich wechselkursbedingt ergebenden negativen Differenz, vgl. dazu unten b). Die Klägerin erfüllt die Anspruchsvoraussetzungen für den Bezug von Kindergeld für ihre ebenfalls im Inland wohnenden und nach § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG in Verbindung mit § 32 EStG zu berücksichtigenden beiden Söhne. Gemäß Art. 68 der VO Nr. 883/2004 sind die durch eine Beschäftigung ausgelösten Ansprüche vorrangig, im Streitfall also die Ansprüche auf die dem deutschen Kindergeld vergleichbare Leistung der Schweizer Kinderzulage. Die nach § 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG bestehenden Ansprüche auf deutsches Kindergeld werden ausgesetzt, wobei ein weiter gehender deutscher Kindergeldanspruch nicht ausgeschlossen wird. Der Klägerin steht deutsches Differenzkindergeld zu, wenn und soweit das deutsche Kindergeld die vergleichbare Schweizer Kinderzulage übersteigt.
47 
Auf die inzwischen höchstrichterlich geklärte Rechtsfrage der nicht familienbezogenen, sondern kindbezogenen Betrachtungsweise (vgl. BFH-Urteile vom 13. April 2016 III R 34/15, BFH/NV 2016, 1465 und vom 21. September 2016 V R 13/16, BFH/NV 2017, 158 sowie BFH-Urteil in BStBl II 2017, 121) kommt es im Streitfall nicht an, weil sowohl die Schweizer Kinderzulagen als auch die deutschen Kindergeldbeträge im gesamten Streitzeitraum für beide Kinder jeweils identisch sind (Kinderzulage je 200 CHF, Kindergeld je 184 EUR).
48 
b) Unklar ist der Anspruch auf Differenzkindergeld aus unionsrechtlichen Gründen der Höhe nach.
49 
aa) Abhängig vom Umrechnungskurs kann sich im Streitfall ein positiver oder negativer Differenzbetrag ergeben. Von entscheidender Bedeutung ist in diesem Zusammenhang die Rechtsfrage des Bezugszeitpunkts für die von der EZB veröffentlichten Referenzwechselkurse. Dies richtet sich nach der unter Umständen wie denen des Ausgangsverfahrens zweifelhaften Auslegung des gemäß Art. 90 der VO Nr. 987/2009 anzuwendenden Beschlusses Nr. H3. Maßgeblich ist nach dessen Nr. 1 der Tageskurs. Der Bezugszeitpunkt, der durch den Beschluss Nr. H3 festgelegt wird, ist in den Nummern 2 ff. zwar geregelt, aber auch unter Zuhilfenahme anderer sprachlicher Fassungen wie der englischen oder französischen Fassung nicht leicht verständlich. In Anbetracht dieses Befunds erscheint es wenig überraschend, dass die Verwaltungskommission, obgleich sie die Autorin des Beschlusses Nr. H3 ist, auf das Auskunftsersuchen des Gerichts hin keinen Konsens über die Auslegung erzielen konnte.
50 
bb) Zu prüfen ist mit Blick auf die Konstellation beim Differenzkindergeld zunächst die Anwendung der Nr. 3 des Beschlusses Nr. H3.
51 
Der Buchst. a der Nr. 3 dürfte schon deshalb nicht erfüllt sein, weil das deutsche Differenzkindergeld für einen bestimmten Monat von den schweizerischen Kinderzulagen für denselben Monat und nicht von solchen für Vormonate („eines bestimmten Zeitraums vor dem Datum, für das die Leistung berechnet wird“) abhängig ist. In Betracht kommen könnte indes die Anwendung von Nr. 3 Buchst. b (vgl. die Urteile des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 28. Januar 2015 14 K 982/13, juris-Rn. 38 und vom 26. Februar 2015 3 K 1747/13, juris-Rn. 37). Danach verfährt ein Träger eines Mitgliedstaats, der zum Zwecke der Feststellung eines Anspruchs und der ersten Berechnung der Leistung einen Betrag in die Währung eines anderen Mitgliedstaats umrechnen muss, wie folgt (bis hierhin handelt es sich um den einleitenden Satz der Nr. 3 Buchst. a und b): Wenn der betreffende Träger nach nationalem Recht zum Zwecke der Leistungsberechnung einen Betrag berücksichtigt, verwendet er den Umrechnungskurs, der für den ersten Tag des Monats veröffentlicht wurde, der dem Monat unmittelbar vorausgeht, in dem die Bestimmung anzuwenden ist.
52 
Hierauf stützt die Klägerin in vertretbarer, wenn auch nicht in unzweifelhafter Weise, dass der (erste) „Monat … , in dem die Bestimmung anzuwenden ist“, der April 2012 sein könnte, d.h. bei der „ersten Berechnung der Leistung“ der Umrechnungskurs zum 1. März 2012 maßgeblich sei und dieser für den gesamten Streitzeitraum (April 2012 bis Dezember 2014) maßgeblich bleibe. Für diese Auffassung ließe sich eventuell auch die Regelung in der Nr. 5 des Beschlusses Nr. H3 heranziehen (vgl. dazu unten dd). Es lassen sich jedoch auch Argumente gegen die Anwendung der Nr. 3 Buchst. b des Beschlusses Nr. H3 anführen, und zwar zum einen im Hinblick auf die Berücksichtigung „nach nationalem Recht“ und zum anderen im Hinblick auf die Umrechnung eines Betrags „in die Währung eines anderen Mitgliedstaats“ durch den „Träger eines Mitgliedstaats“.
53 
In seinem Vorlagebeschluss vom 18. April 2013 3 K 4100/12 hat der Senat in seiner damaligen Besetzung die Auffassung vertreten, Nr. 3 Buchst b des Beschlusses Nr. H3 sei nicht einschlägig, weil dafür jeweils erforderlich wäre, dass der Träger Beträge „nach nationalem Recht“ berücksichtige, was beim Differenzkindergeldanspruch bei einer Beschäftigung in der Schweiz wegen § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG nicht der Fall sei, vielmehr seien die Familienleistungen der Schweiz hier „unmittelbar nach Unionsrecht“ von der Familienkasse zu berücksichtigen. Dieses enge Verständnis der „Berücksichtigung nach nationalem Recht“ hält der Senat in seiner jetzigen Besetzung insofern für zweifelhaft, als im Sinne einer weiter verstandenen „Berücksichtigung nach nationalem Recht“ in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des BFH auch argumentiert werden kann, dass sich der Kindergeldanspruch letztlich aus nationalem Recht ergibt, mag die anspruchsausschließende Anwendung des § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG auch erst durch den Anwendungsvorrang des Unionsrechts überwunden werden (vgl. die Ausführungen des BFH, wonach die Kindergeldberechtigung sich nach den §§ 62 ff. EStG und die Anspruchskonkurrenz zwischen dem deutschen Kindergeldanspruch und der ausländischen Familienleistung nach Art. 68 der VO Nr. 883/2004 richte). Hinzu kommt, dass es auch wertungsmäßig eher fragwürdig erschiene, wenn die für die Währungsumrechnung anzuwendende Vorschrift des Beschlusses Nr. H3 davon abhinge, ob im jeweiligen nationalen Recht eine dem § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG vergleichbare gesetzliche Bestimmung besteht oder nicht.
54 
Der Anwendung der Nr. 3 Buchst. b des Beschlusses Nr. H3 (und der Nr. 3 insgesamt) könnte außerdem entgegenstehen, dass nach dem Einleitungssatz der Nr. 3 der Träger eines Mitgliedstaats einen Betrag in die Währung eines anderen Mitgliedstaats umrechnen muss. Bei strenger Wortlautauslegung ließe sich hier die Auffassung vertreten, dass die deutsche Familienkasse als Trägerin eines Mitgliedsstaats nicht einen Betrag in die Währung eines anderen Mitgliedsstaats umrechnen muss, sondern dass sie umgekehrt einen (CHF-)Betrag in die eigene Währung (Euro) umrechnen muss. Diese Bedenken bestehen im Übrigen auch hinsichtlich der etwaigen Anwendung der Nr. 4 des Beschlusses Nr. H3, der die entsprechende Anwendung der Nr. 3 anordnet, wenn ein Träger eines Mitgliedstaats – infolge einer Änderung der Sach- oder Rechtslage in Bezug auf die betreffende Person – zur Neuberechnung der Leistung einen Betrag in die Währung eines anderen Mitgliedstaats umrechnen muss.
55 
cc) Für den Fall, dass die Nr. 3 Buchst. b des Beschlusses Nr. H3 nicht zur Anwendung kommt, könnte die Auffangklausel der Nr. 2 des Beschlusses Nr. H3 anwendbar sein (so die im früheren Vorlagebeschluss vertretene Auffassung). Danach käme es darauf an, dass „der Träger den entsprechenden Vorgang ausgeführt“ hat. Der beschließende Senat teilt die im früheren Vorlagebeschluss vom 18. April 2013 3 K 4100/12 vertretene Auffassung, dass insoweit unklar ist, ob auf den inländischen oder den ausländischen Träger abzustellen ist und welcher „entsprechende Vorgang“ durch die Nr. 2 in Bezug genommen wird. Auch diese Frage ist unionsrechtlich zweifelhaft.
56 
dd) Zu beachten ist schließlich noch die Nr. 5 des Beschlusses Nr. H3. Danach verwendet ein Träger, der eine Leistung zahlt, die nach nationalem Recht regelmäßig angepasst und die durch Beträge in anderen Währungen beeinflusst wird, bei der Neuberechnung der Leistung den Umrechnungskurs, der am ersten Tag des der Wirksamkeit der Anpassung vorausgehenden Monats gilt, sofern das nationale Recht keine andere Regelung vorsieht. Der Senat geht davon aus, dass es sich bei der Erhöhung des Kindergelds um eine regelmäßige Anpassung im Sinne der Nr. 5 handelt. Gleichzeitig geht er davon aus, dass die Anwendung der Nr. 5 des Beschlusses Nr. H3 zu Beginn des im Verhältnis zur Schweiz eröffneten zeitlichen Anwendungsbereichs der VO Nr. 883/2004 und der VO Nr. 987/2009 am 1. April 2012 nicht ausgelöst wurde (eine Erhöhung des Kindergelds zum 1. April 2012 erfolgte nicht). Wäre dies anders zu beurteilen, käme es auf die Frage an, welche Anforderungen an die Öffnungsklausel („sofern das nationale Recht keine andere Regelung vorsieht“) zu stellen sind. Etwas überraschend ist hier auf den ersten Blick zunächst, dass die Nr. 5 im Gegensatz zu den anderen Nummern des Beschlusses Nr. H3 überhaupt eine Öffnungsklausel für das nationale Recht vorsieht. Es könnte sich hier die Frage stellen, ob die Öffnungsklausel mit dem Art. 90 der VO Nr. 987/2009 (Rechtsgrundlage des Beschlusses Nr. H3) vereinbar ist. Wenn dies zu bejahen ist, stellt sich die weitere Frage, in welcher Form das nationale Recht eine abweichende Regelung treffen darf.
57 
3. Vorlageentscheidung und Vorlagefragen
58 
a) Gemäß Art. 267 Abs. 1 Buchst. b des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) entscheidet der EuGH im Wege der Vorabentscheidung über die Gültigkeit und die Auslegung der Handlungen der Organe, Einrichtungen oder sonstigen Stellen der Union. Ein Finanzgericht ist nach Art. 267 Abs. 2 AEUV zur Vorlage an den EuGH zwar nicht verpflichtet, aber berechtigt. Der Senat übt sein Ermessen gemäß dem von den Beteiligten ausdrücklich geäußerten Wunsch dahingehend aus, dass es den EuGH um Vorabentscheidung ersucht.
59 
b) Zu den Vorlagefragen im Einzelnen:
60 
aa) Mit der ersten Vorlagefrage bittet das vorlegende Gericht zunächst allgemein um Vorabentscheidung der Frage, welche Vorschrift des Beschlusses Nr. H3 bei der Währungsumrechnung von kindbezogenen Familienleistungen in Gestalt von Kindergeld bzw. Kinderzulagen anzuwenden ist.
61 
bb) Aufbauend auf der ersten Vorlagefrage stellt der Senat jeweils eine weitere Frage für die Anwendung der in Betracht kommenden Vorschriften (Vorlagefrage Ziffer 2a für den Fall der Anwendung der Nr. 3 Buchst. b, Vorlagefrage Ziffer 2b für den Fall der Anwendung der Nr. 2 und Vorlagefrage Ziffer 2c für den Fall der Anwendung der Nr. 5).
62 
cc) Mit der dritten Vorlagefrage, die möglicherweise bereits im Rahmen der Antwort auf die beiden ersten Fragen beantwortet sein kann, bittet der Senat der Vollständigkeit halber um Mitteilung, ob für die Währungsumrechnung im Verhältnis zur Schweiz Besonderheiten bestehen (Vorlagefrage Ziffer 3a im Hinblick auf die Vorschrift des § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG und Vorlagefragen Ziffer 3b und 3c bezüglich der Zeitpunkte des Tätigwerdens des schweizerischen Trägers bzw. des deutschen Trägers) oder ob den genannten Umständen für den nach Beschluss Nr. H3 maßgeblichen Referenzwechselkurs keine Bedeutung zukommt.
63 
c) Die Entscheidung über die Vorlage ohne mündliche Verhandlung beruht auf § 90 Abs. 1 Satz 2 und § 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung.
64 
d) Der Senat hält eine EuGH-Entscheidung zur Auslegung des Beschlusses Nr. H3 der Verwaltungskommission für die Entscheidung im Ausgangsverfahren für erforderlich. Er legt dem EuGH die im Tenor genannten Fragen zur Auslegung des Unionsrechts zur Vorabentscheidung vor und setzt das Verfahren bis zu dessen Entscheidung über das Vorabentscheidungsersuchen aus.

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Referenzen - Gesetze

Finanzgericht Baden-Württemberg Entscheidung, 17. Mai 2018 - 3 K 3144/15 zitiert 11 §§.

Gesetz über den Lastenausgleich


Lastenausgleichsgesetz - LAG

Einkommensteuergesetz - EStG | § 32 Kinder, Freibeträge für Kinder


(1) Kinder sind1.im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,2.Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken i

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 90


(1) Das Gericht entscheidet, soweit nichts anderes bestimmt ist, auf Grund mündlicher Verhandlung. Entscheidungen des Gerichts, die nicht Urteile sind, können ohne mündliche Verhandlung ergehen. (2) Mit Einverständnis der Beteiligten kann das Ger

Einkommensteuergesetz - EStG | § 62 Anspruchsberechtigte


(1) 1Für Kinder im Sinne des § 63 hat Anspruch auf Kindergeld nach diesem Gesetz, wer 1. im Inland einen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt hat oder2. ohne Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland a) nach § 1 Absatz 2 unbeschränkt ei

Einkommensteuergesetz - EStG | § 63 Kinder


(1) 1Als Kinder werden berücksichtigt 1. Kinder im Sinne des § 32 Absatz 1,2. vom Berechtigten in seinen Haushalt aufgenommene Kinder seines Ehegatten,3. vom Berechtigten in seinen Haushalt aufgenommene Enkel. 2§ 32 Absatz 3 bis 5 gilt entsprechend.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 64 Zusammentreffen mehrerer Ansprüche


(1) Für jedes Kind wird nur einem Berechtigten Kindergeld gezahlt. (2) 1Bei mehreren Berechtigten wird das Kindergeld demjenigen gezahlt, der das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat. 2Ist ein Kind in den gemeinsamen Haushalt von Eltern, einem

Einkommensteuergesetz - EStG | § 65 Andere Leistungen für Kinder


1Kindergeld wird nicht für ein Kind gezahlt, für das eine der folgenden Leistungen zu zahlen ist oder bei entsprechender Antragstellung zu zahlen wäre:1.Leistungen für Kinder, die im Ausland gewährt werden und dem Kindergeld oder der Kinderzulage aus

Einkommensteuergesetz - EStG | § 66 Höhe des Kindergeldes, Zahlungszeitraum


(1) Das Kindergeld beträgt monatlich für jedes Kind 250 Euro. (2) Das Kindergeld wird monatlich vom Beginn des Monats an gezahlt, in dem die Anspruchsvoraussetzungen erfüllt sind, bis zum Ende des Monats, in dem die Anspruchsvoraussetzungen wegfa

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Finanzgericht Baden-Württemberg Entscheidung, 17. Mai 2018 - 3 K 3144/15 zitiert oder wird zitiert von 7 Urteil(en).

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Tenor Auf die Revision der Klägerin werden das Urteil des Finanzgerichts Köln vom 10. März 2016 1 K 903/13 und die Einspruchsentscheidung der Beklagten vom 27. März 2013 sowie der Aufhebungs- und R

Bundesfinanzhof Urteil, 13. Apr. 2016 - III R 34/15

bei uns veröffentlicht am 13.04.2016

Tenor Die Revision der Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg, Außensenate Freiburg, vom 26. Februar 2015  3 K 1747/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Bundesfinanzhof Urteil, 04. Feb. 2016 - III R 9/15

bei uns veröffentlicht am 04.02.2016

Tenor Die Revision der Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 28. Januar 2015  14 K 982/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 26. Feb. 2015 - 3 K 1747/13

bei uns veröffentlicht am 26.02.2015

Tenor 1. Unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 18. April 2013 wird der Kindergeldbescheid vom 12. Februar 2013 geändert. Das Differenzkindergeld für die Tochter E wird für den Zeitraum Dezember 2012 bis April 2013 auf 24,57 EUR/monatlich fe

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Tenor 1. Unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 wird der Kindergeldaufhebungsbescheid vom 5. Februar 2013 dahingehend geändert, dass die Kindergeldfestsetzung für die Monate April 2012 bis Februar 2013 lediglich in Höhe von

Bundesfinanzhof Urteil, 12. Sept. 2013 - III R 32/11

bei uns veröffentlicht am 12.09.2013

Tatbestand 1 I. Es ist streitig, ob die gegenüber dem Kläger und Revisionskläger (Kläger) zugunsten seiner im Streitzeitraum minderjährigen Tochter (T) bestehende Festse

Bundesfinanzhof Urteil, 18. Juli 2013 - III R 51/09

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Tatbestand 1 A. Die Klägerin, Revisionsklägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist die Mutter von D, geboren am 2. April 1985, und von J, geboren am 7. Februar 1992. S

Referenzen

1Kindergeld wird nicht für ein Kind gezahlt, für das eine der folgenden Leistungen zu zahlen ist oder bei entsprechender Antragstellung zu zahlen wäre:

1.
Leistungen für Kinder, die im Ausland gewährt werden und dem Kindergeld oder der Kinderzulage aus der gesetzlichen Unfallversicherung nach § 217 Absatz 3 des Siebten Buches Sozialgesetzbuch in der bis zum 30. Juni 2020 geltenden Fassung oder dem Kinderzuschuss aus der gesetzlichen Rentenversicherung nach § 270 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch in der bis zum 16. November 2016 geltenden Fassung vergleichbar sind,
2.
Leistungen für Kinder, die von einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung gewährt werden und dem Kindergeld vergleichbar sind.
2Soweit es für die Anwendung von Vorschriften dieses Gesetzes auf den Erhalt von Kindergeld ankommt, stehen die Leistungen nach Satz 1 dem Kindergeld gleich.3Steht ein Berechtigter in einem Versicherungspflichtverhältnis zur Bundesagentur für Arbeit nach § 24 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder ist er versicherungsfrei nach § 28 Absatz 1 Nummer 1 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder steht er im Inland in einem öffentlich-rechtlichen Dienst- oder Amtsverhältnis, so wird sein Anspruch auf Kindergeld für ein Kind nicht nach Satz 1 Nummer 2 mit Rücksicht darauf ausgeschlossen, dass sein Ehegatte als Beamter, Ruhestandsbeamter oder sonstiger Bediensteter der Europäischen Union für das Kind Anspruch auf Kinderzulage hat.

(1) Das Kindergeld beträgt monatlich für jedes Kind 250 Euro.

(2) Das Kindergeld wird monatlich vom Beginn des Monats an gezahlt, in dem die Anspruchsvoraussetzungen erfüllt sind, bis zum Ende des Monats, in dem die Anspruchsvoraussetzungen wegfallen.

(3) (weggefallen)

(1)1Als Kinder werden berücksichtigt

1.
Kinder im Sinne des § 32 Absatz 1,
2.
vom Berechtigten in seinen Haushalt aufgenommene Kinder seines Ehegatten,
3.
vom Berechtigten in seinen Haushalt aufgenommene Enkel.
2§ 32 Absatz 3 bis 5 gilt entsprechend.3Voraussetzung für die Berücksichtigung ist die Identifizierung des Kindes durch die an dieses Kind vergebene Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung).4Ist das Kind nicht nach einem Steuergesetz steuerpflichtig (§ 139a Absatz 2 der Abgabenordnung), ist es in anderer geeigneter Weise zu identifizieren.5Die nachträgliche Identifizierung oder nachträgliche Vergabe der Identifikationsnummer wirkt auf Monate zurück, in denen die Voraussetzungen der Sätze 1 bis 4 vorliegen.6Kinder, die weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt im Inland, in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, haben, werden nicht berücksichtigt, es sei denn, sie leben im Haushalt eines Berechtigten im Sinne des § 62 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a.7Kinder im Sinne von § 2 Absatz 4 Satz 2 des Bundeskindergeldgesetzes werden nicht berücksichtigt.

(2) Die Bundesregierung wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung, die nicht der Zustimmung des Bundesrates bedarf, zu bestimmen, dass einem Berechtigten, der im Inland erwerbstätig ist oder sonst seine hauptsächlichen Einkünfte erzielt, für seine in Absatz 1 Satz 3 erster Halbsatz bezeichneten Kinder Kindergeld ganz oder teilweise zu leisten ist, soweit dies mit Rücksicht auf die durchschnittlichen Lebenshaltungskosten für Kinder in deren Wohnsitzstaat und auf die dort gewährten dem Kindergeld vergleichbaren Leistungen geboten ist.

(1) Kinder sind

1.
im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.
Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(2)1Besteht bei einem angenommenen Kind das Kindschaftsverhältnis zu den leiblichen Eltern weiter, ist es vorrangig als angenommenes Kind zu berücksichtigen.2Ist ein im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandtes Kind zugleich ein Pflegekind, ist es vorrangig als Pflegekind zu berücksichtigen.

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)1Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.
noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder
2.
noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und
a)
für einen Beruf ausgebildet wird oder
b)
sich in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten befindet, die zwischen zwei Ausbildungsabschnitten oder zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung des gesetzlichen Wehr- oder Zivildienstes, einer vom Wehr- oder Zivildienst befreienden Tätigkeit als Entwicklungshelfer oder als Dienstleistender im Ausland nach § 14b des Zivildienstgesetzes oder der Ableistung des freiwilligen Wehrdienstes nach § 58b des Soldatengesetzes oder der Ableistung eines freiwilligen Dienstes im Sinne des Buchstaben d liegt, oder
c)
eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder
d)
einen der folgenden freiwilligen Dienste leistet:
aa)
ein freiwilliges soziales Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
bb)
ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
cc)
einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
dd)
eine Freiwilligentätigkeit im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) 2021/888 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 2021 zur Aufstellung des Programms für das Europäische Solidaritätskorps und zur Aufhebung der Verordnungen (EU) 2018/1475 und (EU) Nr. 375/2014 (ABl. L 202 vom 8.6.2021, S. 32),
ee)
einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
ff)
einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016,
gg)
einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder
hh)
einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 4. Januar 2021 (GMBl S. 77) oder
3.
wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.
2Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums wird ein Kind in den Fällen des Satzes 1 Nummer 2 nur berücksichtigt, wenn das Kind keiner Erwerbstätigkeit nachgeht.3Eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis im Sinne der §§ 8 und 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch sind unschädlich.

(5)1In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.
den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.
sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.
eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,
für einen der Dauer dieser Dienste oder der Tätigkeit entsprechenden Zeitraum, höchstens für die Dauer des inländischen gesetzlichen Grundwehrdienstes oder bei anerkannten Kriegsdienstverweigerern für die Dauer des inländischen gesetzlichen Zivildienstes über das 21. oder 25. Lebensjahr hinaus berücksichtigt.2Wird der gesetzliche Grundwehrdienst oder Zivildienst in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, geleistet, so ist die Dauer dieses Dienstes maßgebend.3Absatz 4 Satz 2 und 3 gilt entsprechend.

(6)1Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer wird für jedes zu berücksichtigende Kind des Steuerpflichtigen ein Freibetrag von 3 012 Euro für das sächliche Existenzminimum des Kindes (Kinderfreibetrag) sowie ein Freibetrag von 1 464 Euro für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vom Einkommen abgezogen.2Bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, verdoppeln sich die Beträge nach Satz 1, wenn das Kind zu beiden Ehegatten in einem Kindschaftsverhältnis steht.3Die Beträge nach Satz 2 stehen dem Steuerpflichtigen auch dann zu, wenn

1.
der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.
der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.
4Für ein nicht nach § 1 Absatz 1 oder 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtiges Kind können die Beträge nach den Sätzen 1 bis 3 nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen seines Wohnsitzstaates notwendig und angemessen sind.5Für jeden Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen für einen Freibetrag nach den Sätzen 1 bis 4 nicht vorliegen, ermäßigen sich die dort genannten Beträge um ein Zwölftel.6Abweichend von Satz 1 wird bei einem unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Elternpaar, bei dem die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen, auf Antrag eines Elternteils der dem anderen Elternteil zustehende Kinderfreibetrag auf ihn übertragen, wenn er, nicht jedoch der andere Elternteil, seiner Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind für das Kalenderjahr im Wesentlichen nachkommt oder der andere Elternteil mangels Leistungsfähigkeit nicht unterhaltspflichtig ist; die Übertragung des Kinderfreibetrags führt stets auch zur Übertragung des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf.7Eine Übertragung nach Satz 6 scheidet für Zeiträume aus, für die Unterhaltsleistungen nach dem Unterhaltsvorschussgesetz gezahlt werden.8Bei minderjährigen Kindern wird der dem Elternteil, in dessen Wohnung das Kind nicht gemeldet ist, zustehende Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf auf Antrag des anderen Elternteils auf diesen übertragen, wenn bei dem Elternpaar die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen.9Eine Übertragung nach Satz 8 scheidet aus, wenn der Übertragung widersprochen wird, weil der Elternteil, bei dem das Kind nicht gemeldet ist, Kinderbetreuungskosten trägt oder das Kind regelmäßig in einem nicht unwesentlichen Umfang betreut.10Die den Eltern nach den Sätzen 1 bis 9 zustehenden Freibeträge können auf Antrag auch auf einen Stiefelternteil oder Großelternteil übertragen werden, wenn dieser das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat oder dieser einer Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind unterliegt.11Die Übertragung nach Satz 10 kann auch mit Zustimmung des berechtigten Elternteils erfolgen, die nur für künftige Kalenderjahre widerrufen werden kann.12Voraussetzung für die Berücksichtigung des Kinderfreibetrags sowie des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes ist die Identifizierung des Kindes durch die an dieses Kind vergebene Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung).13Ist das Kind nicht nach einem Steuergesetz steuerpflichtig (§ 139a Absatz 2 der Abgabenordnung), ist es in anderer geeigneter Weise zu identifizieren.14Die nachträgliche Identifizierung oder nachträgliche Vergabe der Identifikationsnummer wirkt auf Monate zurück, in denen die übrigen Voraussetzungen für die Gewährung des Kinderfreibetrags sowie des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vorliegen.

(1) Für jedes Kind wird nur einem Berechtigten Kindergeld gezahlt.

(2)1Bei mehreren Berechtigten wird das Kindergeld demjenigen gezahlt, der das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat.2Ist ein Kind in den gemeinsamen Haushalt von Eltern, einem Elternteil und dessen Ehegatten, Pflegeeltern oder Großeltern aufgenommen worden, so bestimmen diese untereinander den Berechtigten.3Wird eine Bestimmung nicht getroffen, so bestimmt das Familiengericht auf Antrag den Berechtigten.4Den Antrag kann stellen, wer ein berechtigtes Interesse an der Zahlung des Kindergeldes hat.5Lebt ein Kind im gemeinsamen Haushalt von Eltern und Großeltern, so wird das Kindergeld vorrangig einem Elternteil gezahlt; es wird an einen Großelternteil gezahlt, wenn der Elternteil gegenüber der zuständigen Stelle auf seinen Vorrang schriftlich verzichtet hat.

(3)1Ist das Kind nicht in den Haushalt eines Berechtigten aufgenommen, so erhält das Kindergeld derjenige, der dem Kind eine Unterhaltsrente zahlt.2Zahlen mehrere Berechtigte dem Kind Unterhaltsrenten, so erhält das Kindergeld derjenige, der dem Kind die höchste Unterhaltsrente zahlt.3Werden gleich hohe Unterhaltsrenten gezahlt oder zahlt keiner der Berechtigten dem Kind Unterhalt, so bestimmen die Berechtigten untereinander, wer das Kindergeld erhalten soll.4Wird eine Bestimmung nicht getroffen, so gilt Absatz 2 Satz 3 und 4 entsprechend.

1Kindergeld wird nicht für ein Kind gezahlt, für das eine der folgenden Leistungen zu zahlen ist oder bei entsprechender Antragstellung zu zahlen wäre:

1.
Leistungen für Kinder, die im Ausland gewährt werden und dem Kindergeld oder der Kinderzulage aus der gesetzlichen Unfallversicherung nach § 217 Absatz 3 des Siebten Buches Sozialgesetzbuch in der bis zum 30. Juni 2020 geltenden Fassung oder dem Kinderzuschuss aus der gesetzlichen Rentenversicherung nach § 270 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch in der bis zum 16. November 2016 geltenden Fassung vergleichbar sind,
2.
Leistungen für Kinder, die von einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung gewährt werden und dem Kindergeld vergleichbar sind.
2Soweit es für die Anwendung von Vorschriften dieses Gesetzes auf den Erhalt von Kindergeld ankommt, stehen die Leistungen nach Satz 1 dem Kindergeld gleich.3Steht ein Berechtigter in einem Versicherungspflichtverhältnis zur Bundesagentur für Arbeit nach § 24 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder ist er versicherungsfrei nach § 28 Absatz 1 Nummer 1 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder steht er im Inland in einem öffentlich-rechtlichen Dienst- oder Amtsverhältnis, so wird sein Anspruch auf Kindergeld für ein Kind nicht nach Satz 1 Nummer 2 mit Rücksicht darauf ausgeschlossen, dass sein Ehegatte als Beamter, Ruhestandsbeamter oder sonstiger Bediensteter der Europäischen Union für das Kind Anspruch auf Kinderzulage hat.

(1) Das Kindergeld beträgt monatlich für jedes Kind 250 Euro.

(2) Das Kindergeld wird monatlich vom Beginn des Monats an gezahlt, in dem die Anspruchsvoraussetzungen erfüllt sind, bis zum Ende des Monats, in dem die Anspruchsvoraussetzungen wegfallen.

(3) (weggefallen)

1Kindergeld wird nicht für ein Kind gezahlt, für das eine der folgenden Leistungen zu zahlen ist oder bei entsprechender Antragstellung zu zahlen wäre:

1.
Leistungen für Kinder, die im Ausland gewährt werden und dem Kindergeld oder der Kinderzulage aus der gesetzlichen Unfallversicherung nach § 217 Absatz 3 des Siebten Buches Sozialgesetzbuch in der bis zum 30. Juni 2020 geltenden Fassung oder dem Kinderzuschuss aus der gesetzlichen Rentenversicherung nach § 270 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch in der bis zum 16. November 2016 geltenden Fassung vergleichbar sind,
2.
Leistungen für Kinder, die von einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung gewährt werden und dem Kindergeld vergleichbar sind.
2Soweit es für die Anwendung von Vorschriften dieses Gesetzes auf den Erhalt von Kindergeld ankommt, stehen die Leistungen nach Satz 1 dem Kindergeld gleich.3Steht ein Berechtigter in einem Versicherungspflichtverhältnis zur Bundesagentur für Arbeit nach § 24 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder ist er versicherungsfrei nach § 28 Absatz 1 Nummer 1 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder steht er im Inland in einem öffentlich-rechtlichen Dienst- oder Amtsverhältnis, so wird sein Anspruch auf Kindergeld für ein Kind nicht nach Satz 1 Nummer 2 mit Rücksicht darauf ausgeschlossen, dass sein Ehegatte als Beamter, Ruhestandsbeamter oder sonstiger Bediensteter der Europäischen Union für das Kind Anspruch auf Kinderzulage hat.

Tatbestand

1

I. Es ist streitig, ob die gegenüber dem Kläger und Revisionskläger (Kläger) zugunsten seiner im Streitzeitraum minderjährigen Tochter (T) bestehende Festsetzung von deutschem Differenzkindergeld zu Recht ab Januar 2003 aufgehoben wurde.

2

Der Kläger wohnte mit T und seiner Ehefrau (E) --der Kindsmutter-- in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland). E war in der Schweiz als Arbeitnehmerin versicherungspflichtig erwerbstätig und erhielt jedenfalls seit Juni 2002 in der Schweiz Kinderzulagen. Der Kläger erklärte ursprünglich gegenüber der Beklagten und Revisionsbeklagten (Familienkasse), ausschließlich in Deutschland eine selbständige Tätigkeit auszuüben. Der Kläger bezog aufgrund dieser Angaben seit Juni 2002 deutsches Differenzkindergeld für T. Die Familienkasse setzte das Kindergeld mit Bescheid vom 22. Februar 2005 ab Januar 2005 und mit Bescheid vom 2. September 2005 ab September 2005 jeweils vorläufig fest, weil der Kläger der Familienkasse die Höhe der schweizerischen Kinderzulagen nicht nachgewiesen hatte. Im September 2007 wurde der Familienkasse bekannt, dass auch der Kläger in der Schweiz als Arbeitnehmer geringfügig tätig war. Im August 2008 erfuhr sie, dass der Kläger die genannte --in der Schweiz versicherungspflichtige-- Tätigkeit bereits seit 2002 ausübte und hierfür spätestens seit 2003 Beiträge zur Schweizerischen Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) zahlte.

3

Daraufhin hob die Familienkasse mit Bescheid vom 27. November 2008 die Kindergeldfestsetzung für T ab Januar 2003 auf und forderte das für den Zeitraum Januar 2003 bis Februar 2007 gezahlte Differenzkindergeld in Höhe von insgesamt 5.230,67 € zurück. Der Einspruch blieb erfolglos. Nach Ansicht der Familienkasse war der Kindergeldanspruch des Klägers nach § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes in der für den Streitzeitraum maßgeblichen Fassung (EStG) ausgeschlossen.

4

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 1441 veröffentlichten Urteil ab.

5

Der Kläger macht mit der Revision die Verletzung materiellen Rechts geltend. Der Aufhebungsbescheid verstoße bereits gegen das Bestimmtheitsgebot, weil er nicht die der Aufhebung zugrundeliegenden Festsetzungsbescheide bezeichne. Daneben verstoße die Vorentscheidung gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes. Insbesondere sei die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 8. Juni 2004  2 BvL 5/00 (BVerfGE 110, 412), wonach die im Inland wohnenden Grenzgänger keinen Anspruch auf deutsches Differenzkindergeld hätten, nicht auf den Streitfall übertragbar. Schließlich widerspreche die Vorentscheidung dem Unionsrecht. Aus dem Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) vom 20. Mai 2008 C-352/06 in der Rechtssache Bosmann (Slg. 2008, I-3827) ergebe sich, dass der Wohnstaat nicht daran gehindert sei, Personen, die nach Art. 13 Abs. 2 Buchst. a der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 des Rates vom 14. Juni 1971 über die Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO Nr. 1408/71), den Rechtsvorschriften des Beschäftigungsstaats unterlägen, Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des Wohnstaats zu gewähren.

6

Im Streitfall sei die gegebene Kumulierung der Ansprüche im Wohn- und Beschäftigungsstaat nach Art. 10 Abs. 1 Buchst. a der Verordnung (EWG) Nr. 574/72 des Rates vom 21. März 1972 über die Durchführung der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 über die Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO Nr. 574/72), aufzulösen. Dies deshalb, weil der Anspruch auf Familienleistungen im Wohnstaat der Kinder (Deutschland) nicht von einer Versicherung, Beschäftigung oder selbständigen Tätigkeit abhänge. Danach ruhe der deutsche Kindergeldanspruch bis zur Höhe der schweizerischen Kinderzulage. Im Übrigen schulde der Wohnstaat den Differenzbetrag.

7

Welcher Elternteil die jeweiligen Anspruchsvoraussetzungen erfülle, sei unerheblich. Anderenfalls verlöre der Kläger seinen Anspruch auf Differenzkindergeld nur deshalb, weil er nicht im Wohnstaat, sondern als Wanderarbeitnehmer in einem anderen Staat tätig sei.

8

Aber selbst wenn § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG anwendbar sein sollte, wäre der unionsrechtliche Vorrang des Art. 39 des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft (jetzt Art. 45 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union), jedenfalls der im Verhältnis zur Schweiz unmittelbar anwendbare Art. 3 Abs. 1 der VO Nr. 1408/71 zu beachten.

9

Der Kläger beantragt, das angefochtene Urteil, den Aufhebungsbescheid vom 27. November 2008 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 15. Januar 2010 der Familienkasse aufzuheben sowie die Hinzuziehung des Prozessbevollmächtigten im Vorverfahren für notwendig zu erklären.

10

Die Familienkasse beantragt, die Revision zurückzuweisen.

11

Der Senat entscheidet mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Entscheidungsgründe

12

II. Die Revision ist begründet. Die Vorentscheidung, der Aufhebungsbescheid vom 27. November 2008 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 15. Januar 2010 sind aufzuheben (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO).

13

1. Die Familienkasse ... der Bundesagentur für Arbeit ist aufgrund eines Organisationsaktes (Beschluss des Vorstands der Bundesagentur für Arbeit Nr. 21/2013 vom 18. April 2013 gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 11 des Finanzverwaltungsgesetzes, Amtliche Nachrichten der Bundesagentur für Arbeit, Ausgabe Mai 2013, S. 6 ff.) im Wege des gesetzlichen Parteiwechsels in die Beteiligtenstellung der Agentur für Arbeit ... --Familienkasse-- eingetreten (s. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 22. August 2007 X R 2/04, BFHE 218, 533, BStBl II 2008, 109, unter II.1.).

14

2. Die Familienkasse war nicht befugt, die Festsetzung des deutschen Differenzkindergeldes aufzuheben. Dem Kläger steht ein solcher Anspruch zu.

15

a) Nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) lagen die Voraussetzungen für einen Kindergeldanspruch des Klägers nach § 62 Abs. 1 Nr. 1, § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 3 EStG vor. Es bestanden auch keine Anhaltspunkte dafür, dass dieser Kindergeldanspruch nach § 64 Abs. 2 Satz 1 EStG mangels Aufnahme der T in den Haushalt des Klägers ausgeschlossen war.

16

b) Dem Kläger stand ab Juni 2002 ein Anspruch auf deutsches Differenzkindergeld zu. Es lag eine Konstellation vor, die von Art. 10 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 574/72 erfasst wird.

17

aa) Nach dem Abkommen zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit vom 21. Juni 1999 --Freizügigkeitsabkommen-- (BGBl II 2001, 810 ff.), das am 2. September 2001 als Gesetz beschlossen worden ist (BGBl II 2001, 810), gelten seit dem In-Kraft-Treten am 1. Juni 2002 (BGBl II 2002, 1692) im Verhältnis zwischen Deutschland und der Schweiz die VO Nr. 1408/71 und die VO Nr. 574/72 (Anhang II, BGBl II 2001, 822). Danach sind die --dem § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG vorgehenden-- Antikumulierungsregeln des Art. 76 der VO Nr. 1408/71 und des Art. 10 der VO Nr. 574/72 zu beachten. Sie regeln Fälle, in denen eine Kumulierung der Ansprüche auf Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des Wohnstaats mit den Ansprüchen des Beschäftigungsstaats eintreten kann (z.B. EuGH-Urteil vom 7. Juni 2005 C-543/03, Dodl und Oberhollenzer, Slg. 2005, I-5049 Rdnr. 49). Ist der Kindergeldanspruch --wie hier-- im Wohnstaat des Kindes (Deutschland) nicht von der Ausübung einer Erwerbstätigkeit abhängig, kommt allein eine Anwendung des Art. 10 der VO Nr. 574/72 in Betracht.

18

bb) Unerheblich für die Anwendung des Art. 10 der VO Nr. 574/72 ist, ob der Kläger als der nach deutschem Recht Kindergeldberechtigte selbst die Voraussetzungen des Art. 1 Buchst. a der VO Nr. 1408/71 erfüllt. Ausreichend ist vielmehr, wenn das Kind als Familienangehöriger des Elternteils, der Arbeitnehmer ist, von dem persönlichen Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 erfasst wird (EuGH-Urteil vom 4. Juli 1985 C-104/84, Kromhout, Slg. 1985, 2205 Rdnr. 15; vgl. auch EuGH-Urteil vom 14. Oktober 2010 C-16/09, Schwemmer, Slg. 2010, I-9717 Rdnr. 38; Senatsurteil vom 26. Juli 2012 III R 97/08, BFHE 238, 120, BStBl II 2013, 24).

19

cc) Eine solche Konstellation ist im Streitfall ab Juni 2002 gegeben. E hat in der Schweiz eine Tätigkeit als Arbeitnehmerin i.S. von Art. 1 Buchst. a der VO Nr. 1408/71 ausgeübt. Ebenso ist T eine Familienangehörige von E nach Art. 1 Buchst. f Ziff. i der VO Nr. 1408/71, so dass sowohl E als auch T in den persönlichen Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 fallen.

20

Nach Art. 10 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 574/72 wird die Kumulierung der Ansprüche des Klägers im Wohnstaat (Deutschland) mit den Ansprüchen der E im Beschäftigungsstaat (Schweiz) dadurch beseitigt, dass der deutsche Kindergeldanspruch in Höhe der schweizerischen Kinderzulagen ruht. Ein weiter gehender deutscher Kindergeldanspruch wird nicht ausgeschlossen (vgl. EuGH-Urteil Kromhout in Slg. 1985, 2205 Rdnr. 23). Danach stand dem Kläger zunächst deutsches Differenzkindergeld zu.

21

Eine --die "Prioritätenumkehr" auslösende-- Berufstätigkeit des Klägers in Deutschland i.S. des Art. 10 Abs. 1 Buchst. b Ziff. i der VO Nr. 574/72 ist vom FG nicht festgestellt worden, im Übrigen auch nicht entscheidungserheblich, weil der Kläger lediglich deutsches Differenzkindergeld begehrt.

22

c) Dieser Anspruch auf Differenzkindergeld ist nicht dadurch entfallen, dass der Kläger eine nichtselbständige Tätigkeit in der Schweiz ausgeübt hat, für die er spätestens ab 2003 Beiträge in die AHV entrichtet hat.

23

aa) Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass der BFH nach seiner früheren Rechtsprechung in einem Fall, in dem beide Kindergeldberechtigte als in Deutschland lebende Grenzgänger unter den persönlichen Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 fielen und nach Art. 13 der VO Nr. 1408/71 ausschließlich den Rechtsvorschriften des Beschäftigungsstaates unterlagen, keinen Anspruch auf deutsches Differenzkindergeld zuerkannte (Senatsurteile vom 24. März 2006 III R 41/05, BFHE 212, 551, BStBl II 2008, 369; vom 24. März 2006 III R 42/05, BFH/NV 2006, 1639). Dem lag die Überlegung zugrunde, dass nach dem vorrangigen Grundsatz des Art. 13 der VO Nr. 1408/71 ausschließlich die Rechtsvorschriften des Beschäftigungslandes gelten sollten (Ausschließlichkeitsprinzip). Danach bestand für die Grenzgänger in deren Wohnstaat kein Anspruch auf Kindergeld (vgl. auch BVerfG-Beschluss in BVerfGE 110, 412, unter A.I.2.a). Ein sich ggf. aus Art. 10 der VO Nr. 574/72 ergebender Anspruch auf Differenzkindergeld wurde daher abgelehnt, weil bei Grenzgängern mangels eines Anspruchs auf Familienleistungen im Wohnstaat nicht mehrere Ansprüche zusammentrafen. Vielmehr regelte Art. 10 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 574/72 nach früherer Ansicht nur den Fall, dass ein Anspruchsberechtigter einen Anspruch in seinem Beschäftigungsstaat hat, während ein anderer Anspruchsberechtigter (insbesondere der andere Elternteil) für denselben Familienangehörigen einen Anspruch in dem Wohnstaat der Familie hat (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 110, 412, unter A.I.2.a).

24

bb) Diese zum Ausschließlichkeitsprinzip ergangene höchstrichterliche Rechtsprechung ist zwischenzeitlich überholt.

25

Der Senat hat bereits in seinem Urteil vom 16. Mai 2013 III R 8/11 (BFH/NV 2013, 1698) entschieden, dass die Art. 13 ff. der VO Nr. 1408/71 keine unionsrechtliche Sperrwirkung für die Anwendung des Rechts des nicht zuständigen Mitgliedstaats entfalten. An seiner gegenteiligen Auffassung hat er mit Blick auf die EuGH-Urteile Bosmann in Slg. 2008, I-3827 Rdnr. 30 und vom 12. Juni 2012 C-611/10, C-612/10, Hudzinski und Wawrzyniak (Zeitschrift für europäisches Sozial- und Arbeitsrecht 2012, 475, Rdnr. 47) nicht mehr festgehalten. Zur weiteren Begründung wird auf die genannte Senatsentscheidung Bezug genommen. Nach dieser Rechtsprechung können auch Ansprüche auf Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des Wohnstaats mit den Ansprüchen des Beschäftigungsstaats in einer Person zusammentreffen. Folgerichtig hat der Senat zwischenzeitlich in seinem Urteil vom 18. Juli 2013 III R 51/09 (juris) entschieden, dass Art. 10 der VO Nr. 574/72 auch im Fall einer Ein-Personen-Konkurrenz anwendbar sein kann, vorausgesetzt Wohn- und Beschäftigungsstaat fallen auseinander.

26

Danach behielte der Kläger im Streitfall selbst dann seinen Kindergeldanspruch nach den §§ 62 ff. EStG, wenn er aufgrund seiner Tätigkeit in der Schweiz unter den persönlichen Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 fiele und nach Art. 13 Abs. 2 Buchst. a der VO Nr. 1408/71 ausschließlich den Rechtsvorschriften der Schweiz unterläge. Es wäre unverändert eine von Art. 10 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 574/72 erfasste Konstellation in Gestalt einer Zwei-Personen-Konkurrenz gegeben. Der Kläger besäße einen Anspruch auf deutsches Kindergeld im Wohnstaat der Kinder, die E einen Anspruch auf Kinderzulagen in der Schweiz als Beschäftigungsstaat.

27

Auch wenn die genannten Senatsurteile das Verhältnis Deutschlands zu anderen EU-Mitgliedstaaten (Polen und Niederlande) betreffen, kann infolge des genannten Freizügigkeitsabkommens und der darin in Art. 8 i.V.m. Anhang II, Abschn. A des Freizügigkeitsabkommens angeordneten Geltung der VO Nr. 1408/71 und der VO Nr. 574/72 nichts anderes im Verhältnis zur Schweiz gelten. Die Schweiz wird insoweit wie ein EU-Mitgliedstaat behandelt. Demnach ist Deutschland auch im Verhältnis zur Schweiz als unzuständiger Mitgliedstaat nicht daran gehindert, nach seinem Recht Familienleistungen zu gewähren.

28

3. Nach alledem wurde die Festsetzung von deutschem Differenzkindergeld zu Unrecht ab Januar 2003 aufgehoben.

29

Mit der Aufhebung des Aufhebungsbescheids vom 27. November 2008 sind die den Streitzeitraum betreffenden Festsetzungsbescheide wieder wirksam.

30

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

31

5. Der Antrag, die Hinzuziehung des Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären (§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO), ist im Revisionsverfahren unzulässig. Die Entscheidung nach § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO gehört sachlich zum Kostenfestsetzungsverfahren; zuständig ist daher das Gericht des ersten Rechtszugs, im Streitfall das FG (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 14. Mai 2009 IV R 47/07, BFHE 225, 116, BStBl II 2009, 900, m.w.N.).

1Kindergeld wird nicht für ein Kind gezahlt, für das eine der folgenden Leistungen zu zahlen ist oder bei entsprechender Antragstellung zu zahlen wäre:

1.
Leistungen für Kinder, die im Ausland gewährt werden und dem Kindergeld oder der Kinderzulage aus der gesetzlichen Unfallversicherung nach § 217 Absatz 3 des Siebten Buches Sozialgesetzbuch in der bis zum 30. Juni 2020 geltenden Fassung oder dem Kinderzuschuss aus der gesetzlichen Rentenversicherung nach § 270 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch in der bis zum 16. November 2016 geltenden Fassung vergleichbar sind,
2.
Leistungen für Kinder, die von einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung gewährt werden und dem Kindergeld vergleichbar sind.
2Soweit es für die Anwendung von Vorschriften dieses Gesetzes auf den Erhalt von Kindergeld ankommt, stehen die Leistungen nach Satz 1 dem Kindergeld gleich.3Steht ein Berechtigter in einem Versicherungspflichtverhältnis zur Bundesagentur für Arbeit nach § 24 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder ist er versicherungsfrei nach § 28 Absatz 1 Nummer 1 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder steht er im Inland in einem öffentlich-rechtlichen Dienst- oder Amtsverhältnis, so wird sein Anspruch auf Kindergeld für ein Kind nicht nach Satz 1 Nummer 2 mit Rücksicht darauf ausgeschlossen, dass sein Ehegatte als Beamter, Ruhestandsbeamter oder sonstiger Bediensteter der Europäischen Union für das Kind Anspruch auf Kinderzulage hat.

Tatbestand

1

A. Die Klägerin, Revisionsklägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist die Mutter von D, geboren am 2. April 1985, und von J, geboren am 7. Februar 1992. Seit sie sich vom Vater der Kinder getrennt hatte, erzog sie ihre Söhne allein. Die Familie lebte in Deutschland. Für ihre Kinder bezog die Klägerin laufend Kindergeld nach dem Einkommensteuergesetz (EStG).

2

Im April 2003 nahm die Klägerin eine Erwerbstätigkeit in den Niederlanden auf. Als die Beklagte, Revisionsbeklagte und Revisionsklägerin (Familienkasse) im Mai 2005 hiervon erfuhr, hob sie u.a. die Kindergeldfestsetzung für J ab Juli 2003 auf und forderte das für den Streitzeitraum Juli 2003 bis April 2005 ausgezahlte Kindergeld zurück. Der hiergegen eingelegte Einspruch wurde von der Familienkasse zurückgewiesen. Ihre Klage vor dem Finanzgericht (FG) hatte dagegen teilweise Erfolg. Das FG ging davon aus, dass wegen der Erwerbstätigkeit der Klägerin in den Niederlanden grundsätzlich das Recht dieses Staates anzuwenden sei. Die Anwendung deutschen Rechts sei, wie der Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) in der Rechtssache Bosmann judiziert habe (EuGH-Urteil vom 20. Mai 2008 C-352/06, Bosmann, Slg. 2008, I-3827), deswegen aber nicht stets ausgeschlossen. Im Ergebnis ruhe der deutsche Kindergeldanspruch in Höhe des Anspruchs auf niederländische Familienleistungen. Deshalb habe sie für alle Monate des Streitzeitraumes Anspruch auf die monatliche Differenz in Höhe von 69,90 €.

3

Die Klägerin rügt mit ihrer Revision, dass das FG ihren Anspruch auf das volle Kindergeld für den Zeitraum ab Beginn ihrer Beschäftigung in den Niederlanden zu Unrecht verneint und sie insoweit zur Rückzahlung verpflichtet habe. Denn am Anfang ihrer Beschäftigung habe sie noch gar keine Leistungen in den Niederlanden erhalten. Sie müsse im Hinblick auf J nicht mehr an Kindergeld zurückzahlen, als sie tatsächlich an Familienbeihilfe aus den Niederlanden erhalten habe. Aus dem Bosmann-Urteil sei zu folgern, dass sie als Wanderarbeitnehmerin nicht schlechter gestellt werden dürfe, als sie stehen würde, wenn sie in Deutschland gearbeitet hätte. Eine solche Schlechterstellung würde sich aber ergeben, wenn sie auf das niedrigere niederländische Kindergeld verwiesen würde. Dieses werde quartalsweise in Höhe eines Betrages von 252,31 € ausgezahlt. Im Streitzeitraum habe sie nur im dritten und vierten Quartal 2004 und im ersten und zweiten Quartal 2005 niederländische Leistungen in Höhe von insgesamt 1.009,24 € bezogen. Mehr als dieser Betrag könne nicht zurückgefordert werden. Sie habe anfangs nicht gewusst, dass ihr Leistungen in den Niederlanden zugestanden hätten, deswegen dort zunächst keinen Antrag gestellt und daher faktisch von April 2003 bis zum Beginn des dritten Quartals 2004 keine Familienbeihilfe in den Niederlanden erhalten. Eine Doppelzahlung liege für diesen Zeitraum somit nicht vor. Sie sei insofern auch nicht bereichert. Außerdem müsse ihr dahingehendes Vertrauen, dass sie als in Deutschland wohnende deutsche Staatsbürgerin trotz ihrer vorübergehenden Beschäftigung in den Niederlanden in Bezug auf das deutsche Kindergeld anspruchsberechtigt sei, geschützt werden.

4

Die Klägerin beantragt sinngemäß,
1. das FG-Urteil unter weiter gehender Änderung des Aufhebungsbescheids vom 15. Juli 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 8. Februar 2006 dahingehend abzuändern, dass für die Monate Juli 2003 bis Juni 2004 Kindergeld für J in Höhe von monatlich 154 € festzusetzen ist.
2. die Revision der Familienkasse zurückzuweisen.

5

Die Familienkasse beantragt,
1. das FG-Urteil, soweit es das Kind J betrifft, aufzuheben und die Klage insoweit abzuweisen,
2. die Revision der Klägerin zurückzuweisen.

6

Die Familienkasse rügt eine unzutreffende Auslegung des § 65 EStG. Bei dieser Vorschrift handele es sich um einen nationalen Ausschlusstatbestand, der der Festsetzung von Differenzkindergeld entgegenstehe. Sie, die Familienkasse, lasse sich von den Erwägungsgründen Nr. 8 und 9 zur Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 des Rates vom 14. Juni 1971 über die Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO Nr. 1408/71), in ihrer durch die Verordnung (EG) Nr. 118/97 des Rates vom 2. Dezember 1996 geänderten und aktualisierten Fassung, geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 647/2005 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 13. April 2005, leiten, wonach das System der sozialen Sicherheit nur eines Mitgliedstaates gelten solle. Diese Sichtweise werde auch durch Ausführungen des EuGH im Urteil Bosmann gestützt. Der EuGH ermögliche in der Rechtssache Bosmann nur eine theoretische Kumulierung von Leistungsansprüchen. Er erlaube eine Kumulierung nur für den Fall, dass bei zwei Ansprüchen "der Anspruch des Beschäftigungslandes keine Leistungen zeitigen" dürfe. In einem solchen Fall werde statt des Rechts des Beschäftigungsstaates das Recht des Wohnmitgliedstaates angewandt. Unter diesen Überlegungen der ausschließlichen Zuständigkeit eines Staates könne § 65 EStG nur so gewürdigt werden, dass er als nationaler Ausschlusstatbestand im Hinblick auf einen Anspruch auf Differenzkindergeld anzusehen sei. Das Bosmann-Urteil sei in keinen seiner Überlegungen im Streitfall anwendbar. Denn vorliegend würden für das Kind J in den Niederlanden Familienleistungen erbracht. Frau Bosmann habe dagegen wegen des Alters ihres Kindes keinen derartigen Anspruch gehabt. Schließlich sei für den Zeitraum bis zum Beginn der Zahlung der niederländischen Familienleistungen im dritten Quartal 2004 kein deutsches Kindergeld zu gewähren. Wäre sie, die Familienkasse, zur Gewährung verpflichtet, so liefe dies auf die Anerkennung eines von der VO Nr. 1408/71 nicht vorgesehenen Wahlrechts hinaus.

7

Die Beteiligten haben auf eine mündliche Verhandlung verzichtet.

Entscheidungsgründe

8

B. Die Revisionen der Familienkasse und der Klägerin sind begründet. Sie führen zur Aufhebung des FG-Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--), soweit das Kindergeld für das Kind J betroffen ist.

9

I. Die Familienkasse Rheinland-Pfalz-Saarland der Bundesagentur für Arbeit ist aufgrund eines Organisationsaktes (Beschluss des Vorstands der Bundesagentur für Arbeit Nr. 21/2013 vom 18. April 2013 gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 11 des Finanzverwaltungsgesetzes, Amtliche Nachrichten der Bundesagentur für Arbeit, Ausgabe Mai 2013, S. 6 ff., Nr. 2.2 der Anlage 2) im Wege des gesetzlichen Parteiwechsels in die Beteiligtenstellung der Agentur für Arbeit Coesfeld --Familienkasse-- eingetreten (s. dazu Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 3. März 2011 V B 17/10, BFH/NV 2011, 1105, unter II.A.).

10

II. Zur Revision der Familienkasse

11

1. Über die Revision der Familienkasse ist sachlich zu entscheiden. Die Revision wurde zwar zurückgenommen, die Klägerin hat in die Rücknahme des Rechtsmittels aber nicht eingewilligt. Da die Beteiligten bereits auf die mündliche Verhandlung verzichtet hatten, bedurfte die Rücknahme der Revision aber einer solchen Einwilligung (§ 125 Abs. 1 Satz 2 FGO).

12

2. Das FG hat angenommen, dass ein etwaiger Anspruch der Klägerin auf (Differenz-)Kindergeld für J nicht an § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG scheitert. Diese rechtliche Folgerung ist nicht durch ausreichende tatsächliche Feststellungen getragen und daher fehlerhaft. Erst wenn die Feststellungen im zweiten Rechtsgang nachgeholt sind, wird die Prüfung möglich sein, ob § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG im vorliegenden Fall zur Anwendung gelangt oder durch gemeinschaftsrechtliche Vorschriften verdrängt wird.

13

Die Klägerin erfüllt, was zwischen den Beteiligten nicht streitig ist, für J die Anspruchsvoraussetzungen gemäß § 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Das FG ist im rechtlichen Ausgangspunkt zutreffend davon ausgegangen, dass § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG, der die Anrechnung von im Ausland gewährten, dem Kindergeld vergleichbaren Leistungen regelt, durch Art. 10 Abs. 1 Buchst. a der Verordnung (EWG) Nr. 574/72 des Rates vom 21. März 1972 über die Durchführung der VO Nr. 1408/71 (VO Nr. 574/72) verdrängt werden kann. Dies setzt allerdings voraus, dass die Klägerin überhaupt in den persönlichen Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 fällt.

14

Nach der Rechtsprechung des Senats (Urteile vom 4. August 2011 III R 55/08, BFHE 234, 316; vom 19. April 2012 III R 87/09, BFHE 237, 150; vom 5. Juli 2012 III R 76/10, BFHE 238, 87) ist in einem ersten Schritt zu prüfen, ob der persönliche Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 eröffnet ist. Hierfür ist erforderlich, aber auch ausreichend, dass eine Person nach Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 1 Buchst. a der VO Nr. 1408/71 in irgendeinem der von ihrem sachlichen Geltungsbereich erfassten Zweige der sozialen Sicherheit in irgendeinem Mitgliedstaat der EU versichert ist (zur Prüfung im Einzelnen s. BFH-Urteile in BFHE 234, 316; in BFHE 237, 150; in BFHE 238, 87).

15

Ist der persönliche Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 nicht eröffnet, dann richtet sich die Kindergeldberechtigung nach §§ 62 ff. EStG und die Anspruchskonkurrenz zwischen dem deutschen Kindergeldanspruch und der ausländischen Familienleistung ist nach § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG zu lösen.

16

Das FG hat lediglich die Feststellung getroffen, dass die Klägerin in den Niederlanden eine Erwerbstätigkeit aufgenommen hat. Dies genügt nicht für die Prüfung, ob der persönliche Geltungsbereich eröffnet wird, weil es hierfür maßgeblich auf den genauen Versichertenstatus ankommt.

17

3. Sollte sich im zweiten Rechtsgang herausstellen, dass die Klägerin dem persönlichen Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 unterfällt und sie, was anhand der Senatsrechtsprechung (BFH-Urteile in BFHE 234, 316; in BFHE 237, 150; in BFHE 238, 87) im Einzelnen zu prüfen wäre, außerdem wegen einer abhängigen Beschäftigung in den Niederlanden gemäß Art. 13 Abs. 2 Buchst. a der VO Nr. 1408/71 den Rechtsvorschriften dieses Mitgliedstaats unterliegt, dann wird das FG Folgendes zu beachten haben:

18

a) Obgleich Deutschland in diesem Fall im Hinblick auf die Gewährung der Familienleistungen an sich der unzuständige Staat wäre, würde der sich aus § 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG ergebende Kindergeldanspruch nicht ausgeschlossen sein. Denn die Art. 13 ff. der VO Nr. 1408/71 entfalten keine Sperrwirkung für die Anwendung des Rechts des nicht zuständigen Mitgliedstaats, so dass sich die Anspruchsberechtigung auch bei Personen und bei Leistungen, die dem persönlichen und sachlichen Anwendungsbereich der VO Nr. 1408/71 unterliegen, allein nach den Bestimmungen des deutschen Rechts richtet. Zur weiteren Begründung verweist der Senat auf sein Urteil vom 16. Mai 2013 III R 8/11 (zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt).

19

b) Der Zahlung von (Differenz-)Kindergeld für J stünde in diesem Fall auch § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG nicht entgegen. Denn die Konkurrenz zwischen dem niederländischen und dem deutschen Anspruch würde nicht durch diese Vorschrift, sondern durch Art. 10 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 574/72 aufgelöst.

20

Diese Norm ist in einer solchen Konstellation schon nach ihrem Wortlaut anwendbar. Nach Auffassung des Senats sind die gemeinschaftsrechtlichen Antikumulierungsvorschriften (Art. 76 der VO Nr. 1408/71 und Art. 10 Abs. 1 der VO Nr. 574/72) gegenüber § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG grundsätzlich vorrangig. Die Auflösung der Konkurrenz zwischen den Kindergeldansprüchen richtet sich nur dann nach § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG, wenn entweder der persönliche Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 nicht eröffnet ist (s. oben unter Ziffer B.II.2. der Gründe dieses Urteils) oder --bei Eröffnung des persönlichen Anwendungsbereichs-- Deutschland der nicht zuständige Staat ist und zudem die gemeinschaftsrechtlichen Antikumulierungsvorschriften nicht einschlägig sind, weil der Beschäftigungsmitgliedstaat, der nach Art. 13 ff. der VO Nr. 1408/71 als zuständiger Staat bestimmt ist, und der Wohnmitgliedstaat der Kinder identisch sind (vgl. EuGH-Urteil vom 12. Juni 2012 C-611/10, Hudzinski, Zeitschrift für europäisches Sozial- und Arbeitsrecht --ZESAR-- 2012, 475, unter Rdnrn. 73 ff.; vgl. die Überschrift zu Art. 76 der VO Nr. 1408/71). Sollte im Streitfall der persönliche Geltungsbereich eröffnet und die Niederlande gemäß Art. 13 ff. der VO Nr. 1408/71 der zuständige Staat sein, dann würden der Beschäftigungsmitgliedstaat, dessen Rechtsvorschriften als anwendbar bestimmt wurden (Niederlande), und der Wohnmitgliedstaat des Kindes (Deutschland) auseinanderfallen.

21

c) Mit dem von Art. 10 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 574/72 angeordneten anteiligen Ruhen des deutschen Kindergeldanspruchs wäre die Anspruchskumulation beseitigt. Die Norm erlaubt es hingegen nicht, einen weiter gehenden deutschen Kindergeldanspruch auszuschließen (vgl. EuGH-Urteil vom 4. Juli 1985 C-104/84, Kromhout, Slg. 1985, 2205), so dass der Klägerin dem Grunde nach deutsches Differenzkindergeld zustünde.

22

III. Zur Revision der Klägerin

23

Ob die Klägerin für diejenigen Monate des Streitzeitraumes, in denen sie mangels Antragstellung keine niederländischen Familienleistungen bezogen hat, einen Anspruch auf das volle deutsche Kindergeld hat, kann aufgrund fehlender tatsächlicher Feststellungen des FG zum persönlichen Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 nicht abschließend beurteilt werden.

24

1. Sollte der persönliche Geltungsbereich eröffnet und das niederländische Recht als anwendbar bestimmt sein, dann würde nach den unter Ziffer B.II.3. der Gründe dieses Urteils gemachten Ausführungen zur Auflösung der Anspruchskonkurrenz zwischen dem niederländischen und dem deutschen Anspruch Art. 10 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 574/72 heranzuziehen sein. Zu dieser Vorschrift hat der EuGH entschieden, dass der im Wohnmitgliedstaat der Kinder bestehende Anspruch nicht teilweise ausgesetzt werden darf, wenn zwar ein Anspruch auf Familienleistungen im Beschäftigungsmitgliedstaat besteht, die Familienleistungen dort faktisch aber nicht bezogen werden, weil kein entsprechender Antrag gestellt wurde (EuGH-Urteil vom 14. Oktober 2010 C-16/09, Schwemmer, ZESAR 2011, 86, Rdnr. 55). Dass in dem dort entschiedenen Fall der andere Elternteil im Beschäftigungsmitgliedstaat den Antrag nicht gestellt hatte, im Streitfall die Klägerin aber selbst die Antragstellung versäumt haben dürfte, wäre nach Auffassung des Senats nicht rechtserheblich. Denn der EuGH hat in der Rechtssache Schwemmer in abstrakter Weise ausgeführt, dass das Ruhen des deutschen Kindergeldanspruchs nur in Betracht kommt, wenn alle im Beschäftigungsmitgliedstaat aufgestellten Voraussetzungen für den tatsächlichen Leistungsbezug, einschließlich einer vorherigen Antragstellung, erfüllt sind.

25

2. Sollte der persönliche Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 nicht eröffnet sein, wäre die Anspruchskumulation nach § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG aufzulösen. Schon das bloße Bestehen eines Anspruchs auf niederländische Familienleistungen würde dann zum Ausschluss des deutschen Kindergeldes führen. Die Folgen einer unterbliebenen Antragstellung hätte die Klägerin zu tragen.

Tenor

Die Revision der Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 28. Januar 2015  14 K 982/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Beklagte zu tragen.

Tatbestand

I.

1

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) lebt in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) und hat vier Kinder, von denen drei im Streitzeitraum (April 2012 bis Februar 2013) minderjährig sind und das Älteste sich in Berufsausbildung befindet.

2

Die Klägerin ist nicht berufstätig. Ihr Ehemann und Vater der Kinder ist in der Schweiz nichtselbständig tätig und bezieht dort Kinder- und Ausbildungszulagen (Schweizer Kinderzulage). Diese betragen für die ersten beiden Kinder jeweils 250 CHF und für das dritte und vierte Kind jeweils 200 CHF.

3

Die Beklagte und Revisionsklägerin (Familienkasse) setzte das monatliche Kindergeld für die Klägerin mit Bescheid vom 2. Januar 2012 auf insgesamt 79,68 € fest. Mit Bescheid vom 5. Februar 2013 hob die Familienkasse die Kindergeldfestsetzung in Höhe von 51,10 € pro Monat ab April 2012 auf und forderte für den Zeitraum April 2012 bis Januar 2013 überzahltes Kindergeld in Höhe von insgesamt 511 € zurück.

4

Die Familienkasse berechnete das Kindergeld wie folgt:

5

Kind   

Schweizer Kinderzulage

deutsches KiG

Differenz

        

in CHF

in €* 

in €   

in €   

A       

250     

206,78

184     

- 22,78

B       

250     

206,78

184     

- 22,78

C       

200     

165,43

190     

24,57 

D       

200     

165,43

215     

49,57 

zu zahlender Unterschiedsbetrag

        

28,58 

6

* Umrechnungskurs 1,20900 (Kurs der Europäischen Zentralbank vom 2. Januar 2013)

7

Der Rückforderungsbetrag ergibt sich aus der Differenz zwischen der bisherigen und der neuen Festsetzung für 10 Monate.

8

Der Einspruch blieb erfolglos. Mit der Klage begehrte die Klägerin die Festsetzung eines monatlichen Differenzkindergeldes in Höhe von 74,14 € (24,57 € und 49,57 € für das dritte und vierte Kind) und den Rückforderungsbetrag auf insgesamt 55,40 € zu beschränken. Die Klage hatte Erfolg. Zur Begründung führte das Finanzgericht (FG) aus, dass die Berechnung des Differenzkindergeldes kindbezogen zu erfolgen habe. Ein verbleibender Überschuss der Schweizer Kinderzulage über das Kindergeld nach § 66 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) bei einem Kind dürfe nicht mit Differenzkindergeldansprüchen für weitere Kinder verrechnet werden. Der Anspruch auf Kindergeld ergebe sich aus Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung --VO Nr. 883/2004-- (Amtsblatt der Europäischen Union --ABlEU-- 2004 Nr. L 166, S. 1), die ab dem 1. April 2012 zwischen der Schweiz und Deutschland anzuwenden sei (Anhang II des Abkommens zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit --Freizügigkeitsabkommen--, Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften --ABlEG-- 2002, Nr. L 114 vom 30. April 2002, S. 6, geändert durch Beschluss Nr. 1/2012 des gemischten Ausschusses vom 31. März 2012 zur Ersetzung des Anhangs II dieses Abkommens über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherung, ABlEU 2012, Nr. L 103 vom 13. April 2012, S. 51). Die nationalen Vorschriften der §§ 62 und 66 ff. EStG geböten die kindbezogene Betrachtungs- und Berechnungsweise.

9

Mit der Revision rügt die Familienkasse die Verletzung materiellen Rechts. Die Frage der kind- bzw. familienbezogenen Betrachtung bei der Berechnung von Differenzbeträgen sei an sich eine solche des koordinierenden EU-Rechts. Nach Mitteilung des Bundesministeriums für Arbeit und Soziales habe man sich bei der Schaffung des Art. 68 Abs. 2 der VO Nr. 883/2004 auf Ratsebene zwischen den Mitgliedstaaten hinsichtlich der Berechnung der Modalitäten des Unterschiedsbetrages bei Anspruch auf Familienleistungen aus mehreren Mitgliedstaaten nicht auf eine kind- oder familienbezogene Betrachtung einigen können. Die Regelungslücke sei durch die Mitgliedstaaten selbständig zu schließen. Deutschland habe sich für die familienbezogene Betrachtungsweise entschieden. Dies ergebe sich bereits aus dem Wortlaut des Art. 68 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004. Es gehe um Leistungen "für denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen". Auch Art. 60 Abs. 1 Satz 2 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 vom 16. September 2009 zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit --VO Nr. 987/2009-- (ABlEU 2009 Nr. L 284, S. 1) sehe diese Gesamtbetrachtung vor, in dem sie bestimme, dass bei der Anwendung von Art. 67 und 68 der Grundverordnung (= VO Nr. 883/2004), insbesondere was das Recht einer Person zur Erhebung eines Leistungsanspruchs anbelange, die Situation der gesamten Familie in einer Weise zu berücksichtigen sei, als würden alle beteiligten Personen unter die Rechtsvorschriften des betreffenden Mitgliedstaates fallen und dort wohnen. Zudem sprächen Sinn und Zweck der genannten Vorschriften für die familienbezogene Betrachtungsweise und führten auch zu sachgerechteren Lösungen.

10

Die nationalen Vorschriften zum Kindergeld stünden der familienbezogenen Betrachtungsweise nicht entgegen. Würde jeder Mitgliedstaat ausschließlich sein eigenes nationales System der Familienleistungen für die Berechnung zugrunde legen, wäre eine Koordinierung nach einheitlichen Maßstäben nicht möglich. Daher werde die Koordinierung unabhängig von den einzelnen nationalen Anspruchsvoraussetzungen vorgenommen. Das Kindergeld solle die Familie als Ganzes entlasten und allen Kindern gleichmäßig zukommen. Die Staffelung des Kindergeldes nach steigender Ordnungszahl solle keine steigende unmittelbare wirtschaftliche Belastung durch höhere Kosten der später geborenen Kinder abdecken, sondern den überproportional zunehmenden Gesamtentlastungsbedarf der Familie bei steigender Kinderzahl. So sei das Kindergeld zwar als monatlicher Anspruch pro Kind ausgestaltet. Bei der Abzweigung nach § 74 EStG und der Pfändung nach § 76 EStG, wenn also der Betrag pro Kind im Vergleich zu anderen Kindern maßgeblich sei, sei der Gesamtbetrag jedoch auf alle Kinder gleichmäßig zu verteilen.

11

Die Familienkasse beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

12

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

13

Die Beteiligten sind mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO-- i.V.m. § 121 FGO).

Entscheidungsgründe

II.

14

Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO).

15

Das FG hat den Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid für die Kindergeldfestsetzung vom 5. Februar 2013 sowie die Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 zu Recht teilweise aufgehoben. Die Klägerin hat für den Streitzeitraum April 2012 bis Februar 2013 einen Anspruch auf Differenzkindergeld für das dritte und vierte Kind in Höhe von monatlich 74,14 €. Dementsprechend hat das FG den Rückforderungsbetrag folgerichtig auf 55,40 € begrenzt.

16

1. Die im Inland wohnende Klägerin erfüllt, was zwischen den Beteiligten unstreitig ist, die Anspruchsvoraussetzungen für den Bezug von Kindergeld für ihre gleichfalls im Inland wohnenden und nach § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG i.V.m. § 32 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2, § 32 Abs. 3 und Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG zu berücksichtigenden vier Kinder. Darüber hinaus ist die Eröffnung des Anwendungsbereichs der VO Nr. 883/2004 sowie eine daraus resultierende Rechtszuständigkeit des Beschäftigungsstaates der Schweiz nicht im Streit.

17

2. Ist der persönliche und sachliche Geltungsbereich der VO Nr. 883/2004 eröffnet, dann richtet sich die Kindergeldberechtigung nach den §§ 62 ff. EStG und die Anspruchskonkurrenz zwischen dem deutschen Kindergeldanspruch und der ausländischen Familienleistung nach Art. 68 der VO Nr. 883/2004. Diese Prioritätsregelung ist gegenüber § 65 EStG grundsätzlich vorrangig (vgl. Senatsurteile vom 18. Juli 2013 III R 51/09, BFHE 242, 222, Rz 20; vom 12. September 2013 III R 32/11, BFHE 243, 204, Rz 17).

18

a) Gemäß Art. 68 Abs. 2 Satz 1 der VO Nr. 883/2004 werden beim Zusammentreffen von Ansprüchen die Familienleistungen nach den Rechtsvorschiften gewährt, die nach Art. 68 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004 Vorrang haben. Vorrang haben hiernach an erster Stelle die durch eine Beschäftigung ausgelösten Ansprüche (Art. 68 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 883/2004), mithin die Ansprüche auf die dem deutschen Kindergeld vergleichbare Leistung der Schweizer Kinderzulage. Die nach § 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG bestehenden Ansprüche auf deutsches Kindergeld werden nach Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der VO Nr. 883/2004 ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren. Ein weiter gehender deutscher Kindergeldanspruch wird daher nicht ausgeschlossen.

19

b) Der Klägerin steht danach deutsches Differenzkindergeld zu, soweit das Kindergeld die vergleichbare Schweizer Kinderzulage übersteigt.

20

3. Eine Kürzung des Differenzkindergeldes für das dritte und vierte Kind der Klägerin durch Verrechnung des übersteigenden Betrages der Schweizer Kinderzulage für die ersten beiden Kinder ist mangels einer gesetzlichen --sowohl europarechtlichen als auch nationalen-- Regelung ausgeschlossen.

21

a) Aus der in der Vorschrift des Art. 68 Abs. 2 der VO Nr. 883/2004 gewählten Formulierung "Familienangehörigen" (Plural) lässt sich im Hinblick auf eine Berechnungsmethode, bei der die Beträge der Familienleistungen eines primär und eines sekundär zuständigen Mitgliedstaates miteinander verglichen werden, keine Regelung entnehmen (a.A. Osterholz in jurisPK-SGB I, 2. Aufl. 2011, Art. 69 VO (EG) 883/2004, Rz 28). Ein Rückschluss auf eine bestimmte Berechnungsmethode kann auch nicht aus der in Art. 60 Abs. 1 Satz 2 der VO Nr. 987/2009 geregelten Familienbetrachtung gezogen werden (a.A. Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich, Art. 68 VO Nr. 883/2004, D I. Rz 29). Die dort vorgesehenen Fiktionen betreffen lediglich die Feststellung vorrangiger und nachrangiger Ansprüche bei der Anwendung des Art. 68 der VO Nr. 883/2004, um Anspruchsausschlüsse zu vermeiden, die von der Erfüllung bestimmter Voraussetzungen in der Person des Berechtigten abhängen, enthalten aber keine Aussage zu einer Berechnungsmethode.

22

b) Schon die Vorgängerregelung zu Art. 68 der VO Nr. 883/2004 --Art. 76 der VO Nr. 1408/71 vom 14. Juni 1971, ABlEG 1971 Nr. L 149, S. 1-- enthielt ebenfalls keine Regelung zur Berechnung der Differenzbeträge. Die bei der Kommission der Europäischen Gemeinschaft eingesetzte, u.a. für Auslegungsfragen zuständige Verwaltungskommission (vgl. Art. 80, 81 der VO Nr. 1408/71, Art. 71, 72 der VO Nr. 883/2004) entschied sich für eine kindbezogene Betrachtungsweise (Vergleich der Beträge "bei jedem Familienangehörigen", Beschluss Nr. 147 der Verwaltungskommission der Europäischen Gemeinschaften für die Soziale Sicherheit der Wanderarbeitnehmer vom 10. Oktober 1990, ABlEG 1991, Nr. L 235, S. 21, unter 1.d und e). Abgesehen davon, dass Beschlüsse der Verwaltungskommission nationale Gerichte mangels eines Rechtsakts mit normativen Charakter nicht binden können (Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union --EuGH-- vom 14. Mai 1981  98/80, Slg. 1981, 1241), fehlt es bei der Anwendung der VO Nr. 883/2004 an einem entsprechenden (nachfolgenden) Beschluss. Die Mitgliedstaaten konnten sich vielmehr nicht auf eine bestimmte Berechnungsmethode (Berechnung für jeden Familienangehörigen/pro Kind und Berechnung für die Familie insgesamt/Gesamtbetrag) verständigen. Dies ergibt sich u.a. aus dem von der Familienkasse vorgelegten Protokoll der Verwaltungskommission für die soziale Sicherheit der Wanderarbeitnehmer der Europäischen Kommission vom 16./17. Dezember 2009. Dementsprechend wurde den Mitgliedstaaten die Wahl der Berechnungsmethode überlassen. Insoweit sehen auch die Vordrucke (SED F001, F002) für den Informationsaustausch im Bereich der Familienleistungen vor, dass die Angaben zu den nationalen Ansprüchen kind- oder familienbezogen erfolgen können.

23

c) In Ermangelung einer entsprechenden unionsrechtlichen Regelung ist es daher Sache der innerstaatlichen Rechtsordnung eines jeden Mitgliedstaates, die Modalitäten für die Berechnung festzulegen. Das Erfordernis, wonach eine Familienleistung aufgrund eines gesetzlich umschriebenen Tatbestands zu gewähren ist, impliziert, dass nicht nur die Voraussetzungen ihrer Gewährung, sondern gegebenenfalls auch die Voraussetzungen ihres Ruhens den Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten entnommen werden müssen (vgl. EuGH-Urteil vom 6. November 2014 C-4/13, EU:C:2014:2344, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2015, 86, Rz 43). Wenn die Richtlinie oder Verordnung den Mitgliedstaaten einen Gestaltungsspielraum einräumt, obliegt die Befugnis zur Letztkonkretisierung dem Gesetzgeber. Daraus folgt, dass sich die Berechnung nach den Vorschriften des EStG bestimmen lassen muss.

24

aa) Das EStG sieht für die Berechnung der Unterschiedsbeträge beim Zusammentreffen von nationalen und vergleichbaren ausländischen Familienleistungen zwar keine ausdrückliche Regelung vor. Die einkommensteuerrechtlichen Vorschriften sind aber sowohl dem Grunde (vgl. §§ 62 bis 65 EStG) als auch der Höhe nach (§ 66 EStG) kindbezogen ausgestaltet. Darüber hinaus ergibt sich aus § 31 Satz 1 und aus § 32 Abs. 6 Satz 1 EStG, dass im Rahmen der Günstigerprüfung die Vergleichsrechnung ebenfalls für jedes Kind einzeln durchzuführen ist (vgl. Senatsurteile vom 28. April 2010 III R 86/07, BFHE 230, 294, BStBl II 2011, 259; vom 19. April 2012 III R 50/08, BFH/NV 2012, 1429, Rz 15).

25

bb) Diese kindbezogene Betrachtungsweise wird nur dann durchbrochen, wenn dies ausdrücklich gesetzlich geregelt ist.

26

Solche Regelungen finden sich in § 74 Abs. 1 Satz 2 EStG und § 76 Satz 2 Nr. 1 EStG, sofern der Kindergeldberechtigte seine gesetzlichen Unterhaltspflichten verletzt. Hierbei geht es nur um die Verwendung des bereits zuvor kindbezogen festgesetzten Kindergeldes für die ganze Familie.

27

Eine entsprechende Anwendung der genannten Vorschriften kommt nicht in Betracht. Für eine Erweiterung des Anwendungsbereichs der §§ 74 Abs. 1 Satz 2, 76 Abs. 2 Nr. 1 EStG im Wege einer analogen Anwendung fehlt es, wenn schon nicht an der notwendigen planwidrigen Regelungslücke, so doch an der für eine Analogie erforderlichen, hier nicht vergleichbaren Interessenlage.

28

cc) Soweit die Familienkasse darauf hinweist, dass sich Deutschland für die familienbezogene Betrachtung entschieden habe, stellt dies keine erforderliche Bestimmung im nationalen Recht dar. Auch der Hinweis auf die Regelungen in DA 214.6 Satz 8 der "Durchführungsanweisung zum über- und zwischenstaatlichen Recht" --DAüzV-- (abrufbar unter www.arbeitsagentur.de) ersetzt keine gesetzliche Bestimmung. Diese Dienstanweisung, die eine einheitliche Verwaltungstätigkeit der untergeordneten Behörden ermöglichen sollte, entfaltet Bindungswirkung grundsätzlich nur im Innenverhältnis.

29

4. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.

(1)1Für Kinder im Sinne des § 63 hat Anspruch auf Kindergeld nach diesem Gesetz, wer

1.
im Inland einen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt hat oder
2.
ohne Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland
a)
nach § 1 Absatz 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
b)
nach § 1 Absatz 3 als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt wird.
2Voraussetzung für den Anspruch nach Satz 1 ist, dass der Berechtigte durch die an ihn vergebene Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) identifiziert wird.3Die nachträgliche Vergabe der Identifikationsnummer wirkt auf Monate zurück, in denen die Voraussetzungen des Satzes 1 vorliegen.

(1a)1Begründet ein Staatsangehöriger eines anderen Mitgliedstaates der Europäischen Union oder eines Staates, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, im Inland einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt, so hat er für die ersten drei Monate ab Begründung des Wohnsitzes oder des gewöhnlichen Aufenthalts keinen Anspruch auf Kindergeld.2Dies gilt nicht, wenn er nachweist, dass er inländische Einkünfte im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 bis 4 mit Ausnahme von Einkünften nach § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 erzielt.3Nach Ablauf des in Satz 1 genannten Zeitraums hat er Anspruch auf Kindergeld, es sei denn, die Voraussetzungen des § 2 Absatz 2 oder Absatz 3 des Freizügigkeitsgesetzes/EU liegen nicht vor oder es sind nur die Voraussetzungen des § 2 Absatz 2 Nummer 1a des Freizügigkeitsgesetzes/EU erfüllt, ohne dass vorher eine andere der in § 2 Absatz 2 des Freizügigkeitsgesetzes/EU genannten Voraussetzungen erfüllt war.4Die Prüfung, ob die Voraussetzungen für einen Anspruch auf Kindergeld gemäß Satz 2 vorliegen oder gemäß Satz 3 nicht gegeben sind, führt die Familienkasse in eigener Zuständigkeit durch.5Lehnt die Familienkasse eine Kindergeldfestsetzung in diesem Fall ab, hat sie ihre Entscheidung der zuständigen Ausländerbehörde mitzuteilen.6Wurde das Vorliegen der Anspruchsvoraussetzungen durch die Verwendung gefälschter oder verfälschter Dokumente oder durch Vorspiegelung falscher Tatsachen vorgetäuscht, hat die Familienkasse die zuständige Ausländerbehörde unverzüglich zu unterrichten.

(2) Ein nicht freizügigkeitsberechtigter Ausländer erhält Kindergeld nur, wenn er

1.
eine Niederlassungserlaubnis oder eine Erlaubnis zum Daueraufenthalt-EU besitzt,
2.
eine Blaue Karte EU, eine ICT-Karte, eine Mobiler-ICT-Karte oder eine Aufenthaltserlaubnis besitzt, die für einen Zeitraum von mindestens sechs Monaten zur Ausübung einer Erwerbstätigkeit berechtigen oder berechtigt haben oder diese erlauben, es sei denn, die Aufenthaltserlaubnis wurde
a)
nach § 16e des Aufenthaltsgesetzes zu Ausbildungszwecken, nach § 19c Absatz 1 des Aufenthaltsgesetzes zum Zweck der Beschäftigung als Au-Pair oder zum Zweck der Saisonbeschäftigung, nach § 19e des Aufenthaltsgesetzes zum Zweck der Teilnahme an einem Europäischen Freiwilligendienst oder nach § 20 Absatz 1 und 2 des Aufenthaltsgesetzes zur Arbeitsplatzsuche erteilt,
b)
nach § 16b des Aufenthaltsgesetzes zum Zweck eines Studiums, nach § 16d des Aufenthaltsgesetzes für Maßnahmen zur Anerkennung ausländischer Berufsqualifikationen oder nach § 20 Absatz 3 des Aufenthaltsgesetzes zur Arbeitsplatzsuche erteilt und er ist weder erwerbstätig noch nimmt er Elternzeit nach § 15 des Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetzes oder laufende Geldleistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch in Anspruch,
c)
nach § 23 Absatz 1 des Aufenthaltsgesetzes wegen eines Krieges in seinem Heimatland oder nach den § 23a oder § 25 Absatz 3 bis 5 des Aufenthaltsgesetzes erteilt,
3.
eine in Nummer 2 Buchstabe c genannte Aufenthaltserlaubnis besitzt und im Bundesgebiet berechtigt erwerbstätig ist oder Elternzeit nach § 15 des Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetzes oder laufende Geldleistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch in Anspruch nimmt,
4.
eine in Nummer 2 Buchstabe c genannte Aufenthaltserlaubnis besitzt und sich seit mindestens 15 Monaten erlaubt, gestattet oder geduldet im Bundesgebiet aufhält oder
5.
eine Beschäftigungsduldung gemäß § 60d in Verbindung mit § 60a Absatz 2 Satz 3 des Aufenthaltsgesetzes besitzt.

(1)1Als Kinder werden berücksichtigt

1.
Kinder im Sinne des § 32 Absatz 1,
2.
vom Berechtigten in seinen Haushalt aufgenommene Kinder seines Ehegatten,
3.
vom Berechtigten in seinen Haushalt aufgenommene Enkel.
2§ 32 Absatz 3 bis 5 gilt entsprechend.3Voraussetzung für die Berücksichtigung ist die Identifizierung des Kindes durch die an dieses Kind vergebene Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung).4Ist das Kind nicht nach einem Steuergesetz steuerpflichtig (§ 139a Absatz 2 der Abgabenordnung), ist es in anderer geeigneter Weise zu identifizieren.5Die nachträgliche Identifizierung oder nachträgliche Vergabe der Identifikationsnummer wirkt auf Monate zurück, in denen die Voraussetzungen der Sätze 1 bis 4 vorliegen.6Kinder, die weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt im Inland, in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, haben, werden nicht berücksichtigt, es sei denn, sie leben im Haushalt eines Berechtigten im Sinne des § 62 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a.7Kinder im Sinne von § 2 Absatz 4 Satz 2 des Bundeskindergeldgesetzes werden nicht berücksichtigt.

(2) Die Bundesregierung wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung, die nicht der Zustimmung des Bundesrates bedarf, zu bestimmen, dass einem Berechtigten, der im Inland erwerbstätig ist oder sonst seine hauptsächlichen Einkünfte erzielt, für seine in Absatz 1 Satz 3 erster Halbsatz bezeichneten Kinder Kindergeld ganz oder teilweise zu leisten ist, soweit dies mit Rücksicht auf die durchschnittlichen Lebenshaltungskosten für Kinder in deren Wohnsitzstaat und auf die dort gewährten dem Kindergeld vergleichbaren Leistungen geboten ist.

(1) Kinder sind

1.
im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.
Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(2)1Besteht bei einem angenommenen Kind das Kindschaftsverhältnis zu den leiblichen Eltern weiter, ist es vorrangig als angenommenes Kind zu berücksichtigen.2Ist ein im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandtes Kind zugleich ein Pflegekind, ist es vorrangig als Pflegekind zu berücksichtigen.

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)1Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.
noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder
2.
noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und
a)
für einen Beruf ausgebildet wird oder
b)
sich in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten befindet, die zwischen zwei Ausbildungsabschnitten oder zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung des gesetzlichen Wehr- oder Zivildienstes, einer vom Wehr- oder Zivildienst befreienden Tätigkeit als Entwicklungshelfer oder als Dienstleistender im Ausland nach § 14b des Zivildienstgesetzes oder der Ableistung des freiwilligen Wehrdienstes nach § 58b des Soldatengesetzes oder der Ableistung eines freiwilligen Dienstes im Sinne des Buchstaben d liegt, oder
c)
eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder
d)
einen der folgenden freiwilligen Dienste leistet:
aa)
ein freiwilliges soziales Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
bb)
ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
cc)
einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
dd)
eine Freiwilligentätigkeit im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) 2021/888 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 2021 zur Aufstellung des Programms für das Europäische Solidaritätskorps und zur Aufhebung der Verordnungen (EU) 2018/1475 und (EU) Nr. 375/2014 (ABl. L 202 vom 8.6.2021, S. 32),
ee)
einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
ff)
einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016,
gg)
einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder
hh)
einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 4. Januar 2021 (GMBl S. 77) oder
3.
wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.
2Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums wird ein Kind in den Fällen des Satzes 1 Nummer 2 nur berücksichtigt, wenn das Kind keiner Erwerbstätigkeit nachgeht.3Eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis im Sinne der §§ 8 und 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch sind unschädlich.

(5)1In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.
den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.
sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.
eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,
für einen der Dauer dieser Dienste oder der Tätigkeit entsprechenden Zeitraum, höchstens für die Dauer des inländischen gesetzlichen Grundwehrdienstes oder bei anerkannten Kriegsdienstverweigerern für die Dauer des inländischen gesetzlichen Zivildienstes über das 21. oder 25. Lebensjahr hinaus berücksichtigt.2Wird der gesetzliche Grundwehrdienst oder Zivildienst in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, geleistet, so ist die Dauer dieses Dienstes maßgebend.3Absatz 4 Satz 2 und 3 gilt entsprechend.

(6)1Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer wird für jedes zu berücksichtigende Kind des Steuerpflichtigen ein Freibetrag von 3 012 Euro für das sächliche Existenzminimum des Kindes (Kinderfreibetrag) sowie ein Freibetrag von 1 464 Euro für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vom Einkommen abgezogen.2Bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, verdoppeln sich die Beträge nach Satz 1, wenn das Kind zu beiden Ehegatten in einem Kindschaftsverhältnis steht.3Die Beträge nach Satz 2 stehen dem Steuerpflichtigen auch dann zu, wenn

1.
der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.
der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.
4Für ein nicht nach § 1 Absatz 1 oder 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtiges Kind können die Beträge nach den Sätzen 1 bis 3 nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen seines Wohnsitzstaates notwendig und angemessen sind.5Für jeden Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen für einen Freibetrag nach den Sätzen 1 bis 4 nicht vorliegen, ermäßigen sich die dort genannten Beträge um ein Zwölftel.6Abweichend von Satz 1 wird bei einem unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Elternpaar, bei dem die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen, auf Antrag eines Elternteils der dem anderen Elternteil zustehende Kinderfreibetrag auf ihn übertragen, wenn er, nicht jedoch der andere Elternteil, seiner Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind für das Kalenderjahr im Wesentlichen nachkommt oder der andere Elternteil mangels Leistungsfähigkeit nicht unterhaltspflichtig ist; die Übertragung des Kinderfreibetrags führt stets auch zur Übertragung des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf.7Eine Übertragung nach Satz 6 scheidet für Zeiträume aus, für die Unterhaltsleistungen nach dem Unterhaltsvorschussgesetz gezahlt werden.8Bei minderjährigen Kindern wird der dem Elternteil, in dessen Wohnung das Kind nicht gemeldet ist, zustehende Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf auf Antrag des anderen Elternteils auf diesen übertragen, wenn bei dem Elternpaar die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen.9Eine Übertragung nach Satz 8 scheidet aus, wenn der Übertragung widersprochen wird, weil der Elternteil, bei dem das Kind nicht gemeldet ist, Kinderbetreuungskosten trägt oder das Kind regelmäßig in einem nicht unwesentlichen Umfang betreut.10Die den Eltern nach den Sätzen 1 bis 9 zustehenden Freibeträge können auf Antrag auch auf einen Stiefelternteil oder Großelternteil übertragen werden, wenn dieser das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat oder dieser einer Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind unterliegt.11Die Übertragung nach Satz 10 kann auch mit Zustimmung des berechtigten Elternteils erfolgen, die nur für künftige Kalenderjahre widerrufen werden kann.12Voraussetzung für die Berücksichtigung des Kinderfreibetrags sowie des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes ist die Identifizierung des Kindes durch die an dieses Kind vergebene Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung).13Ist das Kind nicht nach einem Steuergesetz steuerpflichtig (§ 139a Absatz 2 der Abgabenordnung), ist es in anderer geeigneter Weise zu identifizieren.14Die nachträgliche Identifizierung oder nachträgliche Vergabe der Identifikationsnummer wirkt auf Monate zurück, in denen die übrigen Voraussetzungen für die Gewährung des Kinderfreibetrags sowie des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vorliegen.

(1)1Für Kinder im Sinne des § 63 hat Anspruch auf Kindergeld nach diesem Gesetz, wer

1.
im Inland einen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt hat oder
2.
ohne Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland
a)
nach § 1 Absatz 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
b)
nach § 1 Absatz 3 als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt wird.
2Voraussetzung für den Anspruch nach Satz 1 ist, dass der Berechtigte durch die an ihn vergebene Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) identifiziert wird.3Die nachträgliche Vergabe der Identifikationsnummer wirkt auf Monate zurück, in denen die Voraussetzungen des Satzes 1 vorliegen.

(1a)1Begründet ein Staatsangehöriger eines anderen Mitgliedstaates der Europäischen Union oder eines Staates, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, im Inland einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt, so hat er für die ersten drei Monate ab Begründung des Wohnsitzes oder des gewöhnlichen Aufenthalts keinen Anspruch auf Kindergeld.2Dies gilt nicht, wenn er nachweist, dass er inländische Einkünfte im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 bis 4 mit Ausnahme von Einkünften nach § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 erzielt.3Nach Ablauf des in Satz 1 genannten Zeitraums hat er Anspruch auf Kindergeld, es sei denn, die Voraussetzungen des § 2 Absatz 2 oder Absatz 3 des Freizügigkeitsgesetzes/EU liegen nicht vor oder es sind nur die Voraussetzungen des § 2 Absatz 2 Nummer 1a des Freizügigkeitsgesetzes/EU erfüllt, ohne dass vorher eine andere der in § 2 Absatz 2 des Freizügigkeitsgesetzes/EU genannten Voraussetzungen erfüllt war.4Die Prüfung, ob die Voraussetzungen für einen Anspruch auf Kindergeld gemäß Satz 2 vorliegen oder gemäß Satz 3 nicht gegeben sind, führt die Familienkasse in eigener Zuständigkeit durch.5Lehnt die Familienkasse eine Kindergeldfestsetzung in diesem Fall ab, hat sie ihre Entscheidung der zuständigen Ausländerbehörde mitzuteilen.6Wurde das Vorliegen der Anspruchsvoraussetzungen durch die Verwendung gefälschter oder verfälschter Dokumente oder durch Vorspiegelung falscher Tatsachen vorgetäuscht, hat die Familienkasse die zuständige Ausländerbehörde unverzüglich zu unterrichten.

(2) Ein nicht freizügigkeitsberechtigter Ausländer erhält Kindergeld nur, wenn er

1.
eine Niederlassungserlaubnis oder eine Erlaubnis zum Daueraufenthalt-EU besitzt,
2.
eine Blaue Karte EU, eine ICT-Karte, eine Mobiler-ICT-Karte oder eine Aufenthaltserlaubnis besitzt, die für einen Zeitraum von mindestens sechs Monaten zur Ausübung einer Erwerbstätigkeit berechtigen oder berechtigt haben oder diese erlauben, es sei denn, die Aufenthaltserlaubnis wurde
a)
nach § 16e des Aufenthaltsgesetzes zu Ausbildungszwecken, nach § 19c Absatz 1 des Aufenthaltsgesetzes zum Zweck der Beschäftigung als Au-Pair oder zum Zweck der Saisonbeschäftigung, nach § 19e des Aufenthaltsgesetzes zum Zweck der Teilnahme an einem Europäischen Freiwilligendienst oder nach § 20 Absatz 1 und 2 des Aufenthaltsgesetzes zur Arbeitsplatzsuche erteilt,
b)
nach § 16b des Aufenthaltsgesetzes zum Zweck eines Studiums, nach § 16d des Aufenthaltsgesetzes für Maßnahmen zur Anerkennung ausländischer Berufsqualifikationen oder nach § 20 Absatz 3 des Aufenthaltsgesetzes zur Arbeitsplatzsuche erteilt und er ist weder erwerbstätig noch nimmt er Elternzeit nach § 15 des Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetzes oder laufende Geldleistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch in Anspruch,
c)
nach § 23 Absatz 1 des Aufenthaltsgesetzes wegen eines Krieges in seinem Heimatland oder nach den § 23a oder § 25 Absatz 3 bis 5 des Aufenthaltsgesetzes erteilt,
3.
eine in Nummer 2 Buchstabe c genannte Aufenthaltserlaubnis besitzt und im Bundesgebiet berechtigt erwerbstätig ist oder Elternzeit nach § 15 des Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetzes oder laufende Geldleistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch in Anspruch nimmt,
4.
eine in Nummer 2 Buchstabe c genannte Aufenthaltserlaubnis besitzt und sich seit mindestens 15 Monaten erlaubt, gestattet oder geduldet im Bundesgebiet aufhält oder
5.
eine Beschäftigungsduldung gemäß § 60d in Verbindung mit § 60a Absatz 2 Satz 3 des Aufenthaltsgesetzes besitzt.

Tenor

Die Revision der Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg, Außensenate Freiburg, vom 26. Februar 2015  3 K 1747/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Beklagte zu tragen.

Tatbestand

1

I. Streitig ist, ob Differenzkindergeld familien- oder kindbezogen zu berechnen ist.

2

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) lebt in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) und hat drei Kinder. Der Ehemann der Klägerin und Vater der Kinder arbeitet in der Schweiz und bezieht dort Kinder- und Ausbildungszulagen (Schweizer Kinderzulage). Diese betragen für die ersten beiden Kinder 250 CHF (Ausbildungszulage) und für das dritte Kind 200 CHF (Kinderzulage).

3

Die Klägerin erhielt in Deutschland für die drei Kinder Differenzkindergeld. Mit Bescheid vom 12. Februar 2013 hob die Beklagte und Revisionsklägerin (Familienkasse) die Festsetzung von Differenzkindergeld ab dem Monat Dezember 2012 auf. Die Familienkasse war der Auffassung, dass grundsätzlich ein Anspruch auf Differenzkindergeld bestehe, bei der Berechnung der Höhe des Differenzkindergeldes sei jedoch die Summe der Schweizer Familienleistungen für alle drei Kinder mit der Summe der nach deutschem Recht zustehenden Familienleistungen zu vergleichen. Die Klägerin habe für ihre Kinder einen Anspruch auf 558 € Kindergeld (erstes und zweites Kind je 184 €, drittes Kind 190 €); ihr Ehemann erhalte insgesamt 578,99 € Schweizer Familienzulagen. Da die in der Schweiz für alle drei Kinder gezahlten Familienzulagen höher seien als das nach deutschem Kindergeldrecht zustehende Kindergeld, bestehe kein Anspruch auf Differenzkindergeld mehr. Das für Dezember 2012 gewährte Differenzkindergeld in Höhe von 16,69 € wurde zurückgefordert.

4

Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos (Einspruchsentscheidung vom 18. April 2013). Mit der Klage begehrte die Klägerin Differenzkindergeld für den Zeitraum Dezember 2012 bis April 2013 in Höhe von monatlich 24,57 € und die Aufhebung des Rückforderungsbescheids. Für ihre jüngste Tochter bestehe ein Kindergeldanspruch in Höhe von 190 €, die Schweizer Kinderzulage betrage hingegen nur 200 CHF (= 165,43 €). Die Klage war aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2015, 997 veröffentlichten Gründen erfolgreich. Die Berechnung des Differenzkindergeldes habe kindbezogen zu erfolgen.

5

Mit der Revision rügt die Familienkasse die Verletzung von Bundesrecht. Die Frage der kind- oder familienbezogenen Betrachtung bei der Berechnung von Differenzbeträgen betreffe koordinierendes EU-Recht. Nach Mitteilung des Bundesministeriums für Arbeit und Soziales habe man sich bei der Schaffung des Art. 68 Abs. 2 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit --VO Nr. 883/2004 (Grundverordnung)-- (Amtsblatt der Europäischen Union --ABlEU-- 2004 Nr. L 166, S. 1), die ab dem 1. April 2012 im Verhältnis zur Schweiz anzuwenden sei (Anhang II des Abkommens zwischen der EU und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit --Freizügigkeitsabkommen-- Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften --ABlEG-- 2002 Nr. L 114 vom 30. April 2002, S. 6, geändert durch Beschluss Nr. 1/2012 des gemischten Ausschusses vom 31. März 2012 zur Ersetzung des Anhangs II dieses Abkommens über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherung, ABlEU 2012 Nr. L 103 vom 13. April 2012, S. 51) auf Ratsebene hinsichtlich der Berechnung der Modalitäten des Unterschiedsbetrags bei Anspruch auf Familienleistungen aus mehreren Mitgliedstaaten nicht auf eine kind- oder familienbezogene Betrachtung einigen können. Die fehlende Regelung sei durch die Mitgliedstaaten selbständig zu treffen. Deutschland habe sich für die familienbezogene Betrachtungsweise entschieden. Dies ergebe sich bereits aus dem Wortlaut des Art. 68 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004. Es gehe um Leistungen "für denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen". Auch Art. 60 Abs. 1 Satz 2 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 vom 16. September 2009 zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit --VO Nr. 987/2009-- (ABlEU 2009 Nr. L 284, S. 1) sehe diese Gesamtbetrachtung vor, indem sie bestimme, dass bei der Anwendung von Art. 67 und 68 der Grundverordnung, insbesondere was das Recht einer Person zur Erhebung eines Leistungsanspruchs anbelange, die Situation der gesamten Familie in einer Weise zu berücksichtigen sei, als würden alle beteiligten Personen unter die Rechtsvorschriften des betreffenden Mitgliedstaates fallen und dort wohnen. Zudem stelle die familienbezogene Betrachtung im Vergleich zur kindbezogenen Betrachtung die sachgerechtere Lösung dar.

6

Auch die nationalen Vorschriften zum Kindergeld stünden der familienbezogenen Betrachtungsweise nicht entgegen. Würde jeder Mitgliedstaat ausschließlich sein eigenes nationales System der Familienleistungen für die Berechnung zugrunde legen, wäre eine Koordinierung nach einheitlichen Maßstäben nicht möglich. Daher werde die Koordinierung unabhängig von den einzelnen nationalen Anspruchsvoraussetzungen vorgenommen. Das Kindergeld solle die Familie insgesamt entlasten und allen Kindern gleichmäßig zukommen. Die Staffelung des Kindergeldes nach steigender Ordnungszahl solle keine steigende unmittelbare wirtschaftliche Belastung durch höhere Kosten der später geborenen Kinder abdecken, sondern den überproportional zunehmenden Gesamtentlastungsbedarf der Familie bei steigender Kinderzahl. So sei das Kindergeld zwar als monatlicher Anspruch pro Kind ausgestaltet. In Fällen der Abzweigung nach § 74 des Einkommensteuergesetzes (EStG) und der Pfändung nach § 76 EStG, in denen der Betrag pro Kind im Vergleich zu anderen Kindern maßgeblich sei, sei etwa der Gesamtbetrag auf alle Kinder gleichmäßig zu verteilen.

7

Die Familienkasse beantragt,
das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

8

Die Klägerin beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

9

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

10

Das Finanzgericht (FG) hat den Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid für die Kindergeldfestsetzung vom 12. Februar 2013 sowie die Einspruchsentscheidung vom 18. April 2013 zu Recht aufgehoben. Die Klägerin hat für den Streitzeitraum Dezember 2012 bis April 2013 einen Anspruch auf Differenzkindergeld für das dritte Kind in Höhe von monatlich 24,57 €. Dementsprechend war auch der Rückforderungsbescheid aufzuheben.

11

1. Die im Inland wohnende Klägerin erfüllt, was zwischen den Beteiligten unstreitig ist, die Anspruchsvoraussetzungen für den Bezug von Kindergeld für ihre gleichfalls im Inland wohnenden und nach § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG i.V.m. § 32 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2, § 32 Abs. 3 und Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG zu berücksichtigenden drei Kinder. Darüber hinaus ist auch die Eröffnung des Anwendungsbereichs der VO Nr. 883/2004 sowie eine daraus resultierende Rechtszuständigkeit der Schweiz als Beschäftigungsstaat nicht im Streit.

12

2. Ist der persönliche und sachliche Geltungsbereich der VO Nr. 883/2004 eröffnet, richtet sich die Kindergeldberechtigung nach §§ 62 ff. EStG und die Anspruchskonkurrenz zwischen dem deutschen Kindergeldanspruch und der ausländischen Familienleistung nach Art. 68 der VO Nr. 883/2004. Diese Prioritätsregelung ist gegenüber § 65 EStG grundsätzlich vorrangig (vgl. zur Vorgänger-Verordnung der EG VO Nr. 1408/71 vom 14. Juni 1971, ABlEG 1971 Nr. L 149, S. 1: Senatsurteile vom 18. Juli 2013 III R 51/09, BFHE 242, 222, Rz 20; vom 12. September 2013 III R 32/11, BFHE 243, 204, Rz 17).

13

a) Gemäß Art. 68 Abs. 2 Satz 1 der VO Nr. 883/2004 werden beim Zusammentreffen von Ansprüchen die Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften gewährt, die nach Art. 68 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004 Vorrang haben. Vorrang haben hiernach an erster Stelle die durch eine Beschäftigung ausgelösten Ansprüche (Art. 68 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 883/2004), mithin die Ansprüche auf die dem deutschen Kindergeld vergleichbare Leistung der Schweizer Kinderzulage. Die nach § 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG bestehenden Ansprüche auf deutsches Kindergeld werden nach Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der VO Nr. 883/2004 ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren. Ein weiter gehender deutscher Kindergeldanspruch wird daher nicht ausgeschlossen.

14

b) Der Klägerin steht danach deutsches Differenzkindergeld zu, soweit das Kindergeld die vergleichbare Schweizer Kinderzulage übersteigt.

15

3. Eine Kürzung des Differenzkindergeldes für das dritte Kind der Klägerin durch Verrechnung des übersteigenden Betrags der Schweizer Kinderzulage für die ersten beiden Kinder ist mangels einer gesetzlichen --sowohl europarechtlichen als auch nationalen-- Regelung ausgeschlossen.

16

a) Aus der in Art. 68 Abs. 2 der VO Nr. 883/2004 gewählten Formulierung "Familienangehörigen" (Plural) lässt sich im Hinblick auf eine Berechnungsmethode, bei der die Beträge der Familienleistungen eines primär und eines sekundär zuständigen Mitgliedstaates miteinander verglichen werden, keine Regelung entnehmen (a.A. Osterholz in jurisPK-SGB I, 2. Aufl. 2011, Art. 69 VO (EG) 883/2004, Rz 28). Ein Rückschluss auf eine bestimmte Berechnungsmethode kann auch nicht aus der in Art. 60 Abs. 1 Satz 2 der VO Nr. 987/2009 geregelten Familienbetrachtung gezogen werden (a.A. Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich, Art. 68 VO Nr. 883/2004, D I. Rz 29). Die dort vorgesehenen Fiktionen betreffen lediglich die Feststellung vorrangiger und nachrangiger Ansprüche bei der Anwendung des Art. 68 der VO Nr. 883/2004, um Anspruchsausschlüsse zu vermeiden, die von der Erfüllung bestimmter Voraussetzungen in der Person des Berechtigten abhängen, enthalten aber keine Aussage zu einer Berechnungsmethode.

17

b) Schon die Vorgängerregelung zu Art. 68 der VO Nr. 883/2004 --Art. 76 der VO Nr. 1408/71-- enthielt keine Regelung zur Berechnung der Differenzbeträge. Die bei der Kommission der Europäischen Gemeinschaft eingesetzte, u.a. für Auslegungsfragen zuständige Verwaltungskommission (vgl. Art. 80, 81 der VO Nr. 1408/71, Art. 71, 72 der VO Nr. 883/2004) entschied sich für eine kindbezogene Betrachtungsweise (Vergleich der Beträge "bei jedem Familienangehörigen", Beschluss Nr. 147 der Verwaltungskommission für die Soziale Sicherheit der Wanderarbeitnehmer vom 10. Oktober 1990, ABlEG 1991 Nr. L 235, S. 21, unter 1.d und e). Abgesehen davon, dass Beschlüsse der Verwaltungskommission nationale Gerichte mangels eines Rechtsakts mit normativem Charakter nicht binden können (Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union --EuGH-- vom 14. Mai 1981  98/80, Slg. 1981, 1241), fehlt es bei der Anwendung der VO Nr. 883/2004 an einem entsprechenden (nachfolgenden) Beschluss. Die Mitgliedstaaten konnten sich vielmehr nicht auf eine bestimmte Berechnungsmethode (Berechnung für jeden Familienangehörigen/pro Kind und Berechnung für die Familie insgesamt/Gesamtbetrag) verständigen. Dies ergibt sich u.a. aus dem Protokoll der Verwaltungskommission für die soziale Sicherheit der Wanderarbeitnehmer der Europäischen Kommission vom 16./17. Dezember 2009. Dementsprechend wurde den Mitgliedstaaten die Wahl der Berechnungsmethode überlassen. Insoweit sehen auch die Vordrucke (SED F001, F002) für den Informationsaustausch im Bereich der Familienleistungen vor, dass die Angaben zu den nationalen Ansprüchen kind- oder familienbezogen erfolgen können.

18

c) In Ermangelung einer entsprechenden unionsrechtlichen Regelung ist es daher Sache der innerstaatlichen Rechtsordnung eines jeden Mitgliedstaates, die Verfahrensmodalitäten für die Berechnung festzulegen. Das Erfordernis, wonach eine Familienleistung aufgrund eines gesetzlich umschriebenen Tatbestands zu gewähren ist, impliziert, dass nicht nur die Voraussetzungen ihrer Gewährung, sondern gegebenenfalls auch die Voraussetzungen ihres Ruhens den Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten entnommen werden müssen (vgl. EuGH-Urteil Fassbender-Firman vom 6. November 2014 C-4/13, EU:C:2014:2344, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2015, 86, Rz 43). Wenn die Richtlinie oder Verordnung den Mitgliedstaaten einen Gestaltungsspielraum einräumt, obliegt die Befugnis zur Letztkonkretisierung dem Gesetzgeber. Daraus folgt, dass sich die Berechnung nach den Vorschriften des EStG bestimmen lassen muss.

19

aa) Das EStG sieht für die Berechnung der Unterschiedsbeträge beim Zusammentreffen von nationalen und vergleichbaren ausländischen Familienleistungen zwar keine ausdrückliche Regelung vor. Die einkommensteuerrechtlichen Vorschriften sind aber sowohl dem Grunde (vgl. §§ 62 bis 65 EStG) als auch der Höhe nach (§ 66 EStG) kindbezogen ausgestaltet. Darüber hinaus ergibt sich aus § 31 Satz 1 und aus § 32 Abs. 6 Satz 1 EStG, dass im Rahmen der Günstigerprüfung die Vergleichsrechnung ebenfalls für jedes Kind einzeln durchzuführen ist (vgl. Senatsurteile vom 28. April 2010 III R 86/07, BFHE 230, 294, BStBl II 2011, 259; vom 19. April 2012 III R 50/08, BFH/NV 2012, 1429, Rz 15).

20

bb) Diese kindbezogene Betrachtungsweise wird nur dann durchbrochen, wenn dies ausdrücklich gesetzlich geregelt ist.

21

Solche Regelungen finden sich in § 74 Abs. 1 Satz 2 EStG und § 76 Satz 2 Nr. 1 EStG, sofern der Kindergeldberechtigte seine gesetzlichen Unterhaltspflichten verletzt. Hierbei geht es nur um die Verwendung des bereits zuvor kindbezogen festgesetzten Kindergeldes für die ganze Familie.

22

Eine entsprechende Anwendung der genannten Vorschriften kommt nicht in Betracht. Für eine Erweiterung des Anwendungsbereichs der §§ 74 Abs. 1 Satz 2, 76 Satz 2 Nr. 1 EStG im Wege einer analogen Anwendung fehlt es, wenn schon nicht an der notwendigen planwidrigen Regelungslücke, so doch an der für eine Analogie erforderlichen vergleichbaren Interessenlage.

23

cc) Soweit die Familienkasse darauf hinweist, dass sich Deutschland für die familienbezogene Betrachtung entschieden habe, stellt dies keine erforderliche Bestimmung im nationalen Recht dar. Auch der Hinweis auf die Regelungen in DA 214.6 Satz 8 der "Durchführungsanweisung zum über- und zwischenstaatlichen Recht" (abrufbar unter www.arbeitsagentur.de) ersetzt keine gesetzliche Bestimmung. Diese Dienstanweisung, die eine einheitliche Verwaltungstätigkeit der untergeordneten Behörden ermöglichen sollte, entfaltet Bindungswirkung grundsätzlich nur im Innenverhältnis.

24

4. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 2 FGO.

Tenor

Auf die Revision der Klägerin werden das Urteil des Finanzgerichts Köln vom 10. März 2016 1 K 903/13 und die Einspruchsentscheidung der Beklagten vom 27. März 2013 sowie der Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid der Beklagten vom 26. April 2012 aufgehoben.

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat die Beklagte zu tragen.

Tatbestand

1

I. Streitig ist die Rechtmäßigkeit eines Aufhebungs- und Rückforderungsbescheides wegen ausgezahlten Differenzkindergeldes für den Zeitraum Mai 2010 bis April 2012 in Höhe von 1.883,52 €.

2

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) lebt mit ihren sechs Kindern in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland), die im Streitzeitraum noch zur Schule gingen. Ihr Ehemann ist in Belgien nichtselbständig tätig und erhält dort belgisches Kindergeld.

3

Mit Bescheid vom 15. Januar 2010 setzte die Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse) zu Gunsten der Klägerin Differenzkindergeld in Höhe von 78,48 € monatlich vorläufig fest bis zur Vorlage von Nachweisen der in Belgien erhaltenen Familienleistungen. Hierbei ging die Familienkasse davon aus, dass das deutsche Kindergeld für das älteste Kind um diesen Betrag das belgische Kindergeld überschreitet, während bei den übrigen Kindern das belgische Kindergeld höher war.

4

Nach Vorlage der belgischen Bescheinigung ergab sich, dass die Summe sämtlicher Kindergeldbeträge in Belgien (1.328 €) die Summe des deutschen Kindergeldes (1.203 €) überschreitet. Daraufhin hob die Familienkasse ab Mai 2010 die Festsetzung des Differenzkindergeldes für das älteste Kind mit Bescheid vom 26. April 2012 auf und forderte bis zum April 2012 das ausgezahlte Kindergeld in Höhe von insgesamt 1.883,52 € zurück.

5

Nach vergeblichem Einspruch wies das Finanzgericht (FG) die Klage ab. Die Familienkasse sei zu Recht von einem Gesamtvergleich der Kindergeldbeträge für sämtliche Kinder ausgegangen. Hiergegen wendet sich die Klägerin mit der Revision. Es sei von einer Einzelbetrachtung für jedes einzelne Kind auszugehen. Gemäß § 1612b des Bürgerlichen Gesetzbuches diene das Kindergeld der Deckung des Bedarfs jedes einzelnen Kindes.

6

Die Klägerin beantragt sinngemäß,
das FG-Urteil sowie den Aufhebungsbescheid der Familienkasse vom 26. April 2012 sowie den Rückforderungsbescheid aufzuheben.

7

Die Familienkasse beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

8

Nach der Durchführungsanweisung zum über- und zwischenstaatlichem Recht (DAüZV 214.6 Satz 8) zu Art. 68 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit (VO Nr. 883/2004) sei von einer familienbezogenen Berechnungsweise auszugehen.

Entscheidungsgründe

9

II. 1. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des FG-Urteils sowie der Aufhebungs- und Rückforderungsbescheide vom 26. April 2012 (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO).

10

a) Die im Inland mit ihren sechs Kindern wohnende Klägerin hat Anspruch auf Kindergeld gemäß § 63 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Darüber hinaus hat ihr in Belgien nichtselbständig tätiger Ehemann Anspruch auf belgische Familienleistungen. Diese würden zwar gemäß § 65 EStG eventuelle inländische Ansprüche auf Kindergeld ausschließen. Jedoch ergibt sich aus der vorrangigen Konkurrenzregel des Art. 68 VO Nr. 883/2004, dass die belgischen Familienleistungen, die auf der Beschäftigung des Ehemannes beruhen, vorrangig sind und nur insoweit zur Aussetzung des inländischen Kindergeldanspruchs führen, wie bei höheren Kindergeldleistungen Deutschlands ergänzend ein Anspruch auf Differenzkindergeld besteht.

11

b) Wie der III. Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) inzwischen entschieden hat (Urteil vom 4. Februar 2016 III R 9/15, BFHE 253, 139), hat die Berechnung des Differenzkindergeldes für jedes einzelne Kind und nicht nach einer Gesamtbetrachtung zu erfolgen, sodass eine Kürzung des Differenzkindergeldes bei einzelnen Kindern nicht durch Verrechnung eines Mehrbetrages bei anderen Kindern erfolgen darf.

12

Zur Begründung hat der III. Senat ausgeführt, dass die VO Nr. 883/2004 keine Regelung zur Berechnungsmethode enthalte, weil sich die Mitgliedstaaten hierauf nicht einigen konnten. Dies sei daher Sache des jeweiligen Mitgliedstaates. Die inländischen einkommensteuerlichen Vorschriften seien jedoch dem Grunde und der Höhe nach kindbezogen. Auch die Günstigerprüfung nach §§ 31 und 32 EStG zwischen Kindergeld und Kinderfreibetrag sei für jedes einzelne Kind durchzuführen. Die entgegenstehende Regelung in der Durchführungsanordnung ersetze keine gesetzliche Regelung. Der erkennende Senat folgt der Rechtsprechung des III. Senates des BFH.

13

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Tenor

1. Unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 wird der Kindergeldaufhebungsbescheid vom 5. Februar 2013 dahingehend geändert, dass die Kindergeldfestsetzung für die Monate April 2012 bis Februar 2013 lediglich in Höhe von monatlich 5,54 EUR aufgehoben wird.

2. Unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 wird der Rückforderungsbescheid über Kindergeld vom 5. Februar 2013 dahingehend geändert, dass der Rückforderungsbetrag auf 55,40 EUR festgesetzt wird.

3. Die Kosten des Verfahrens trägt die Beklagte.

4. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Ermöglicht der noch zu erlassende Kostenfestsetzungsbeschluss eine Vollstreckung im Wert von mehr als 1.500,00 EUR, hat die Klägerin in Höhe des vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruchs Sicherheit zu leisten. Beträgt der vollstreckbare Kostenerstattungsanspruch 1.500,00 EUR oder darunter, ist das Urteil hinsichtlich der Kosten ohne Sicherheitsleistung vollstreckbar. In diesem Fall kann die Beklagte der Vollstreckung widersprechen, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung in Höhe des vollstreckbaren Kostenanspruchs Sicherheit leistet.

5. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

 
Die Klägerin begehrt ein höheres Differenzkindergeld für ihre Kinder M (geb. am xx.xx. 1994), P (geb. am xx.xx. 1995), S (geb. am xx.xx. 1999) und E (geb. am xx.xx. 2002). Die Kinder waren im Streitzeitraum April 2012 bis Februar 2013 bis auf M minderjährig. M befand sich in Berufsausbildung.
Die Klägerin ist nicht berufstätig. Ihr Ehemann, der Vater der Kinder (im Weiteren: Ehemann), ist in der Schweiz nichtselbständig beschäftigt und bezieht dort Kinder- und Ausbildungszulagen (im Weiteren: Schweizer Kinderzulage). Diese betragen für die ersten beiden Kinder jeweils 250,00 CHF und für das dritte und vierte Kind jeweils 200,00 CHF.
Die Beklagte setzte das monatliche Kindergeld für die Klägerin mit Bescheid vom 2. Januar 2012 auf insgesamt 79,68 EUR fest. Mit Bescheid vom 5. Februar 2013 hob die Beklagte die Kindergeldfestsetzung vom 2. Januar 2012 in Höhe von 51,10 EUR pro Monat ab April 2012 auf und forderte für den Zeitraum April 2012 bis Januar 2013 überzahltes Kindergeld in Höhe von insgesamt 511,00 EUR zurück.
Die Beklagte berechnete das Kindergeld wie folgt:
Kind   
Schweizer Kinderzulage
Schweizer Kinderzulage
deutsches Kindergeld
Differenz
                                            
        
in CHF
in EUR*
in EUR*
in EUR*
        
        
        
        
        
M       
250,00
206,78
184,00
-22,78
P       
250,00
206,78
184,00
-22,78
S       
200,00
165,43
190,00
24,57 
E       
200,00
165,43
215,00
49,57 
zu zahlender Unterschiedsbetrag
        
        
        
28,58 
* Umrechnungskurs 1,20900 (Kurs der Europäischen Zentralbank vom 2. Januar 2013)
Der Rückforderungsbetrag ergibt sich aus der Differenz zwischen der bisherigen und der neuen Festsetzung für 10 Monate ((79,68 EUR ./. 28,58 EUR) x 10 Monate = 511,00 EUR).
Gegen den Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom 5. Februar 2013 legte die Klägerin Einspruch ein. Die Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 als unbegründet zurück. Die Klägerin hat am 18. März 2013 Klage erhoben. Sie ist der Auffassung, die Berechnung des Differenzkindergeldes habe in der Weise zu erfolgen, dass die Differenz zwischen der Schweizer Kinderzulage und dem jeweiligen deutschen Kindergeldanspruch für jedes Kind gesondert zu berechnen sei. Verbleibe bei einem Kind ein Überschuss der Schweizer Kinderzulage über den deutschen Kindergeldanspruch, dürfe dieser nicht zu ihren Lasten von ihren Differenzkindergeldansprüchen für weitere Kinder abgezogen werden. Nach ihrer kindbezogenen Betrachtung ergebe sich der festzusetzende Kindergeldbetrag aus der Summe der Differenzbeträge für das dritte und vierte Kind. Das seien 74,14 EUR (24,57 EUR + 49,57 EUR). Da mit Bescheid vom 2. Januar 2012 ein Differenzkindergeld in Höhe von monatlich 79,68 EUR festgesetzt worden war, errechne sich ein monatlicher Rückzahlungsbetrag in Höhe von 5,54 EUR (79,68 EUR ./. 74,14 EUR). Die für die Monate April 2012 bis Januar 2013 zurückzuzahlende Summe betrage 55,40 EUR.
Die Klägerin beantragt sinngemäß,
den Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom 5. Februar 2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 dahingehend zu ändern, dass Differenzkindergeld in Höhe von monatlich insgesamt 74,14 EUR gewährt wird und der Rückforderungsbetrag insgesamt 55,40 EUR beträgt.
Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
10 
Sie ist der Auffassung, die Berechnung des Differenzkindergeldes habe in der Weise zu erfolgen, dass die Differenz aus der Summe aller Schweizer Kinderzulagen und der Summe der deutschen Kindergeldbeträge zu bilden sei. Sie trete somit für eine familienbezogene Betrachtungsweise ein, weshalb sie meint, der Überschuss aus den Ansprüchen für die ersten beiden Kinder sei mit den Ansprüchen für die weiteren Kinder zu verrechnen. Die Berechnungsweise der Klägerin führe zu einer Benachteiligung der im Inland beschäftigten Kindergeldberechtigten.
11 
Am 18. September 2014 fand ein Erörterungstermin statt, auf dessen Niederschrift verwiesen wird (AS 143 ff. Finanzgerichts(FG)-Akte).
12 
Die Beteiligten haben auf mündliche Verhandlung verzichtet.

Entscheidungsgründe

13 
1. Die Klage ist begründet. Der Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom 5. Februar 2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten. Die Berechnung des Differenzkindergeldes hat kindbezogen zu erfolgen. Ein verbleibender Überschuss der Schweizer Kinderzulage über das Kindergeld nach § 66 Abs. 1 Satz 1 Einkommensteuergesetz in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung (EStG) bei einem Kind darf nicht mit Differenzkindergeldansprüchen für weitere Kinder verrechnet werden. Hierfür gibt es keine Rechtsgrundlage.
14 
a) Der Anspruch auf Differenzkindergeld ergibt sich aus Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung (VO 883/2004). Die Verordnung ist in den Beziehungen zwischen der Schweiz und der Bundesrepublik Deutschland ab dem 1. April 2012 anzuwenden, vgl. Anhang II des Abkommens zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit (Freizügigkeitsabkommen, Amtsblatt – ABl. – L 114 vom 30. April 2002, Seite 6, geändert durch Beschluss Nr. 1/2012 des gemischten Ausschusses vom 31. März 2012 zur Ersetzung des Anhangs II dieses Abkommens über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherung, Abl. L 103 vom 13. April 2012, Seite 51).
15 
Art. 68 VO 883/2004 lautet:
16 
„Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen
17 
(1) Sind für den denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen Leistungen nach den Rechtsvorschriften mehrerer Mitgliedstaaten zu gewähren, so gelten folgende Prioritätsregeln:
18 
a) Sind Leistungen von mehreren Mitgliedstaaten aus unterschiedlichen Gründen zu gewähren, so gilt folgende Rangfolge: an erster Stelle stehen die durch eine Beschäftigung oder eine selbstständige Erwerbstätigkeit ausgelösten Ansprüche, darauf folgen die durch den Bezug einer Rente ausgelösten Ansprüche und schließlich die durch den Wohnort ausgelösten Ansprüche. […]
19 
(2) Bei Zusammentreffen von Ansprüchen werden die Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften gewährt, die nach Absatz 1 Vorrang haben. Ansprüche auf Familienleistungen nach anderen widerstreitenden Rechtsvorschriften werden bis zur Höhe des nach den vorrangig geltenden Rechtsvorschriften vorgesehenen Betrags ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren. Ein derartiger Unterschiedsbetrag muss jedoch nicht für Kinder gewährt werden, die in einem anderen Mitgliedstaat wohnen […].“
20 
Familienleistungen sind gem. Art. 1 Buchstabe z VO 883/2004 alle „Sach- oder Geldleistungen zum Ausgleich von Familienlasten, mit Ausnahme von Unterhaltsvorschüssen und besonderen Geburts- und Adoptionsbeihilfen gem. Anhang I“.
21 
Das Kindergeld gem. §§ 62 ff. EStG ist ebenso eine Familienleistung im Sinne der VO 883/2004 wie die Ansprüche auf Schweizer Kinderzulage (zur Qualifikation des Kindergeldes als Familienleistung siehe das Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union – EuGH – vom 8. Mai 2014 C-347/12, juris; zur Schweizer Kinderzulage EuGH-Urteil vom 14. Oktober 2010 C-16/09, juris).
22 
Der Ehemann der Klägerin erhielt von seinem Schweizer Arbeitgeber aufgrund seiner Erwerbstätigkeit Schweizer Kinderzulagen. Die Klägerin ist aufgrund ihres Wohnsitzes in Deutschland nach §§ 62 ff. EStG kindergeldberechtigt. Ihr Anspruch ist damit gem. Art. 68 Abs. 1 Buchstabe a VO 883/2004 gegenüber dem des Ehemannes nachrangig.
23 
b) Wie sich bereits aus der Überschrift von Art. 68 VO 883/2004 – „Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen“ – ergibt, ist Art. 68 VO 883/2004 eine Kollisionsnorm (Antikumulierungsregel), die die Rangfolge der Ansprüche regelt, die sich aus den nationalen Rechten ergeben. Dem vierten Erwägungsgrund ist zu entnehmen, dass es notwendig sei, „die Eigenheiten der nationalen Rechtsvorschriften über soziale Sicherheit zu berücksichtigen und nur eine Koordinierungsregelung vorzusehen“. Erwägungsgrund 35 erläutert, die Prioritätsregeln bzgl. der Familienleistungen dienten der „Vermeidung ungerechtfertigter Doppelleistungen“.
24 
Nach Art. 68 Abs. 2 Satz 2 VO 883/2004 werden die nachrangigen Ansprüche auf Familienleistungen „ausgesetzt“. Damit ist gemeint, dass das nach Art. 68 Abs. 1 VO 883/2004 nachrangige nationale Recht außer Vollzug gesetzt wird. Die nachrangigen nationalen Vorschriften sind hier die §§ 62 ff. EStG. Nach § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG richtet sich die Höhe des Kindergeldes nach dem von der Anzahl der Kinder bestimmten Zählstatus des Kindes. Für eine Verrechnungsmöglichkeit von Überzahlungen für ein Kind mit Ansprüchen für weitere Kinder gibt es im nationalen Recht keine gesetzliche Grundlage. Auch Art. 68 Abs. 2 Satz 2 VO 883/2004 ist eine solche nicht zu entnehmen.
25 
c) Dieses Ergebnis wird durch einen Vergleich mit der für die Beziehungen zur Schweiz bis 31. März 2012 geltenden Vorgänger-Vorschrift gestützt. Die Parallelvorschrift von Art. 68 VO 883/2004 in der Vorgänger-Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 des Rates vom 14. Juni 1971 über die Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO 1408/71) lautet:
26 
„Artikel 76
27 
Prioritätsregeln für den Fall der Kumulierung von Ansprüchen auf Familienleistungen gemäß den Rechtsvorschriften des zuständigen Staates und den Rechtsvorschriften des Staates, in dem die Familienangehörigen wohnen
28 
(1) Sind für ein und denselben Zeitraum für ein und denselben Familienangehörigen in den Rechtsvorschriften des Mitgliedstaats, in dessen Gebiet die Familienangehörigen wohnen, Familienleistungen aufgrund der Ausübung einer Erwerbstätigkeit vorgesehen, so ruht der Anspruch auf die nach den Rechtsvorschriften eines anderen Mitgliedstaats gegebenenfalls gemäß Artikel 73 bzw. 74 geschuldeten Familienleistungen bis zu dem in den Rechtsvorschriften des ersten Mitgliedstaats vorgesehenen Betrag. […]“
29 
Art. 10 der Verordnung (EWG) Nr. 574/72 des Rates vom 21. März 1972 über die Durchführung der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 zur Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und deren Familien, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO 574/72), ordnete ein Ruhen der Ansprüche bis zur Höhe der vorrangigen Leistungen an.
30 
Der Wortlaut und auch die bisherige Auslegung dieser Vorschrift stehen der Rechtsauffassung der Beklagten entgegen. Der EuGH hat zur VO 1408/71 die kindbezogene Betrachtungsweise vertreten. So hat er im Urteil Dammer (EuGH-Urteil vom 14. Dezember 1989 C-168/88, juris) festgestellt, dass eine Kumulierung von Leistungen auch dann gegeben ist, wenn zwei Personen Ansprüche auf Familienleistungen für ein und dasselbe Kind haben. Er versteht den Begriff der Familienleistung damit kindbezogen, wenn er als Gegenstand der Familienleistung auf das die Leistung auslösende Kind und nicht auf die Anspruchsberechtigten abstellt. Im Fall Wagener (EuGH-Urteil vom 30. April 2014 C-250/13, juris), in dem die Klägerin drei Kinder hatte, hat der EuGH im Geltungsbereich der genannten VO nicht beanstandet, dass im Ausgangsverfahren für jedes Kind gesondert die Differenz aus Schweizer Kinderzulage und deutschem Kindergeld berechnet wurde.
31 
d) Die nationalen Vorschriften der §§ 62 und 66 ff. EStG gebieten die kindbezogene Betrachtungs- und Berechnungsweise.
32 
Gem. § 62 Abs. 1 EStG besteht der Anspruch auf Kindergeld „für Kinder im Sinne des § 63 EStG“. Die Höhe des Kindergeldes richtet sich gem. § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG nach der Ordnungszahl des Zählkindes. Die nationalen Vorschriften beziehen sich damit tatbestandlich auf jedes einzelne zu berücksichtigende Kind. Infolgedessen gab es z. B. auch keine Gesamtberechnung der bis einschließlich 2011 erheblichen eigenen Einkünfte und Bezüge der Kinder (vgl. § 32 Abs. 4 Satz 2 Einkommensteuergesetz in der bis 31. Dezember 2011 geltenden Fassung). Das Gesetz sah hier keine Zurechnung der Einkünfte oder auch der Werbungskosten eines Kindes zu einem anderen Kind vor.
33 
Dieser Betrachtung steht nicht entgegen, dass in einigen Konstellationen eine Verteilung des Gesamtkindergeldes in Abweichung von der Staffelung des § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG nach Köpfen erfolgt, z. B. bei der Berechnung des Abzweigungsbetrags nach § 74 EStG (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 28. April 2010 III R 43/08, Bundessteuerblatt – BStBl – II 2010, 1014). In der genannten Entscheidung führt der BFH aus, dass die Staffelung des Kindergeldes nach steigender Ordnungszahl keine steigende unmittelbare wirtschaftliche Belastung durch höhere Kosten der später geborenen Kinder abdecken soll, sondern den überproportional zunehmenden Gesamtentlastungsbedarf der Familie bei steigender Kinderzahl (so auch Urteil des FG Baden-Württemberg vom 1. Juli 1999 6 K 176/98, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2001, 984; Brandmüller, Kindergeldrecht, Stand August 2014, § 66 EStG, Rn. 3a; Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich, Stand Juni 2014, § 66 EStG Rn. 10). Der BFH kommt im genannten Urteil III R 43/08 aufgrund der entsprechenden Anwendung des § 76 Satz 2 Nr. 1 EStG zu einer Aufteilung des Kindergeldes nach Köpfen. Dies bestätigt die Erkenntnis, dass jedes Zählkind mit dem ihm nach § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG zugewiesenen Kindergeldbetrag einzeln zu betrachten ist, wenn, wie im hier zu entscheidenden Fall, keine gesetzliche Sonderregelung besteht.
34 
Der Staffelung des Kindergeldes mit steigenden Beträgen liegt die Auffassung des Gesetzgebers zugrunde, dass der Entlastungsbedarf der Familie mit wachsender Kinderzahl überproportional ansteigt (Bundestagsdrucksache IV/818 vom 7. Dezember 1962, Seite 12). Durch die von der Beklagten vertretene familienbezogene Betrachtungsweise wird die vom Gesetzgeber gewollte Entlastungsfunktion im vorliegenden Fall konterkariert, weil die Einbeziehung des Überschusses für die ersten beiden Kinder in die Gesamtberechnung den Differenzkindergeldanspruch der Klägerin insgesamt mindert. Die Entscheidung des Schweizer Gesetzgebers, die Höhe der Schweizer Kinderzulage mit steigender Ordnungszahl der Kinder zu senken, ist für die Auslegung deutschen Rechts unbeachtlich.
35 
Dieser Auslegung steht nicht entgegen, dass nach Auffassung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) die Staffelung der Kindergeldbeträge mit steigenden Beträgen pro Zählkind nicht für das einzelne Kind gewährt werden soll, sondern die Familie als Ganzes entlasten und allen Kindern gleichmäßig zukommen soll (BVerfG-Beschluss vom 29. Mai 1990 1 BvL 20/84, 1 BvL 26/84, 1 BvL 4/86, Entscheidungen des BVerfG – BVerfGE – 82, 60, Rn. 121). Das BVerfG hatte diese Aussage in einem anderen Zusammenhang getroffen, in dem es darum ging, ob der steuerliche Kinderfreibetrag je nach Ordnungszahl der Kinder unterschiedlich auszugestalten ist.
36 
e) Eine Ungleichbehandlung im Sinne des Art. 3 Grundgesetz (GG) ist nicht erkennbar. Der Einwand der Beklagten, es trete eine Besserstellung von in der Schweiz beschäftigten Arbeitnehmern gegenüber in Deutschland beschäftigten Arbeitnehmern ein, ist keine Ungleichbehandlung im Sinne des Art. 3 Abs. 1 GG. Der Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG gebietet es, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln (BVerfG-Urteil vom 17. Dezember 2014 1 BvL 21/12, BStBl II 2015, 50). Die Gruppe von Kindergeldberechtigten, die einen Anspruch auf Kinderzulagen in der Schweiz haben und die derjenigen, die einen Anspruch auf deutsches Kindergeld haben, sind nicht wesentlich gleich. Dies beruht auf der grundlegend unterschiedlichen Ausgestaltung der Sozialsysteme in der Schweiz und in Deutschland.
37 
Es ist allerdings die Rechtsansicht der Beklagten, die in Bezug auf Art. 3 Abs. 1GG Bedenken aufwirft: Bei der familienbezogenen Auslegung sind Anspruchsberechtigte mit maximal zwei Kindern im Vorteil, weil diese den Überschuss der Schweizer Kinderzulage behalten dürfen. Grund hierfür ist, dass Art. 68 VO 883/2004 keine Rückforderungsmöglichkeit eines beteiligten Staates vorsieht. Dagegen könnte bei Anspruchsberechtigten mit mehr als zwei Kindern der Überschuss der Schweizer Kinderzulage für die ersten beiden Kinder über eine Verrechnung entzogen werden.
38 
f) Der anzuwendende Umrechnungskurs ergibt sich aus Art. 90 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 des Europäischen Parlaments und des Rates zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 vom 16. September 2009 über die Koordination der Systeme der sozialen Sicherheit (VO 987/2009) in Verbindung mit Beschluss Nr. H3 vom 15. Oktober 2009 über den Bezugszeitpunkt für die Festlegung der Umrechnungskurse gem. Art. 90 der VO 987/2009 (Abl. C 106 vom 24. April 2010, Seite 56; im Weiteren: Beschluss H3). Nr. 3b des Beschlusses H3 bestimmt, dass der betreffende Träger nach nationalem Recht zum Zwecke der Leistungsberechnung den Umrechnungskurs zu verwenden hat, der für den ersten Tag des Monats veröffentlicht wurde, der dem Monat unmittelbar vorausgeht, in dem die Bestimmung anzuwenden ist. Gem. Nr. 4 des Beschlusses H3 gilt Nr. 3b entsprechend, wenn infolge der Änderung der Sach- oder Rechtslage zur Neuberechnung der Leistung ein Betrag umzurechnen ist. Umrechnungskurs im Sinne dieser Bestimmung ist der von der Europäischen Zentralbank veröffentlichte Tageskurs (Nr. 1 des Beschlusses H3). Die Neuberechnung erfolgte im Februar 2013. Die Beklagte hat hierfür den Umrechnungskurs des Vormonats Januar 2013 verwendet .
39 
2. Der Rückforderungsbetrag ergibt sich aus der gem. Ziff. 1 neu festzusetzenden Höhe des Kindergeldes, wie ihn die Klägerin errechnet hat.
40 
3. Nachdem die Beteiligten auf mündliche Verhandlung verzichtet haben, hielt es der Senat für angemessen, ohne mündliche Verhandlung zu entscheiden (§ 90 Abs. 2 FinanzgerichtsordnungFGO).
41 
4. Der Ausspruch der vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 Zivilprozessordnung.
42 
5. Die Kostenfolge ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.
43 
6. Der Senat lässt die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zu.

Gründe

13 
1. Die Klage ist begründet. Der Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom 5. Februar 2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten. Die Berechnung des Differenzkindergeldes hat kindbezogen zu erfolgen. Ein verbleibender Überschuss der Schweizer Kinderzulage über das Kindergeld nach § 66 Abs. 1 Satz 1 Einkommensteuergesetz in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung (EStG) bei einem Kind darf nicht mit Differenzkindergeldansprüchen für weitere Kinder verrechnet werden. Hierfür gibt es keine Rechtsgrundlage.
14 
a) Der Anspruch auf Differenzkindergeld ergibt sich aus Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung (VO 883/2004). Die Verordnung ist in den Beziehungen zwischen der Schweiz und der Bundesrepublik Deutschland ab dem 1. April 2012 anzuwenden, vgl. Anhang II des Abkommens zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit (Freizügigkeitsabkommen, Amtsblatt – ABl. – L 114 vom 30. April 2002, Seite 6, geändert durch Beschluss Nr. 1/2012 des gemischten Ausschusses vom 31. März 2012 zur Ersetzung des Anhangs II dieses Abkommens über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherung, Abl. L 103 vom 13. April 2012, Seite 51).
15 
Art. 68 VO 883/2004 lautet:
16 
„Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen
17 
(1) Sind für den denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen Leistungen nach den Rechtsvorschriften mehrerer Mitgliedstaaten zu gewähren, so gelten folgende Prioritätsregeln:
18 
a) Sind Leistungen von mehreren Mitgliedstaaten aus unterschiedlichen Gründen zu gewähren, so gilt folgende Rangfolge: an erster Stelle stehen die durch eine Beschäftigung oder eine selbstständige Erwerbstätigkeit ausgelösten Ansprüche, darauf folgen die durch den Bezug einer Rente ausgelösten Ansprüche und schließlich die durch den Wohnort ausgelösten Ansprüche. […]
19 
(2) Bei Zusammentreffen von Ansprüchen werden die Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften gewährt, die nach Absatz 1 Vorrang haben. Ansprüche auf Familienleistungen nach anderen widerstreitenden Rechtsvorschriften werden bis zur Höhe des nach den vorrangig geltenden Rechtsvorschriften vorgesehenen Betrags ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren. Ein derartiger Unterschiedsbetrag muss jedoch nicht für Kinder gewährt werden, die in einem anderen Mitgliedstaat wohnen […].“
20 
Familienleistungen sind gem. Art. 1 Buchstabe z VO 883/2004 alle „Sach- oder Geldleistungen zum Ausgleich von Familienlasten, mit Ausnahme von Unterhaltsvorschüssen und besonderen Geburts- und Adoptionsbeihilfen gem. Anhang I“.
21 
Das Kindergeld gem. §§ 62 ff. EStG ist ebenso eine Familienleistung im Sinne der VO 883/2004 wie die Ansprüche auf Schweizer Kinderzulage (zur Qualifikation des Kindergeldes als Familienleistung siehe das Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union – EuGH – vom 8. Mai 2014 C-347/12, juris; zur Schweizer Kinderzulage EuGH-Urteil vom 14. Oktober 2010 C-16/09, juris).
22 
Der Ehemann der Klägerin erhielt von seinem Schweizer Arbeitgeber aufgrund seiner Erwerbstätigkeit Schweizer Kinderzulagen. Die Klägerin ist aufgrund ihres Wohnsitzes in Deutschland nach §§ 62 ff. EStG kindergeldberechtigt. Ihr Anspruch ist damit gem. Art. 68 Abs. 1 Buchstabe a VO 883/2004 gegenüber dem des Ehemannes nachrangig.
23 
b) Wie sich bereits aus der Überschrift von Art. 68 VO 883/2004 – „Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen“ – ergibt, ist Art. 68 VO 883/2004 eine Kollisionsnorm (Antikumulierungsregel), die die Rangfolge der Ansprüche regelt, die sich aus den nationalen Rechten ergeben. Dem vierten Erwägungsgrund ist zu entnehmen, dass es notwendig sei, „die Eigenheiten der nationalen Rechtsvorschriften über soziale Sicherheit zu berücksichtigen und nur eine Koordinierungsregelung vorzusehen“. Erwägungsgrund 35 erläutert, die Prioritätsregeln bzgl. der Familienleistungen dienten der „Vermeidung ungerechtfertigter Doppelleistungen“.
24 
Nach Art. 68 Abs. 2 Satz 2 VO 883/2004 werden die nachrangigen Ansprüche auf Familienleistungen „ausgesetzt“. Damit ist gemeint, dass das nach Art. 68 Abs. 1 VO 883/2004 nachrangige nationale Recht außer Vollzug gesetzt wird. Die nachrangigen nationalen Vorschriften sind hier die §§ 62 ff. EStG. Nach § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG richtet sich die Höhe des Kindergeldes nach dem von der Anzahl der Kinder bestimmten Zählstatus des Kindes. Für eine Verrechnungsmöglichkeit von Überzahlungen für ein Kind mit Ansprüchen für weitere Kinder gibt es im nationalen Recht keine gesetzliche Grundlage. Auch Art. 68 Abs. 2 Satz 2 VO 883/2004 ist eine solche nicht zu entnehmen.
25 
c) Dieses Ergebnis wird durch einen Vergleich mit der für die Beziehungen zur Schweiz bis 31. März 2012 geltenden Vorgänger-Vorschrift gestützt. Die Parallelvorschrift von Art. 68 VO 883/2004 in der Vorgänger-Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 des Rates vom 14. Juni 1971 über die Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO 1408/71) lautet:
26 
„Artikel 76
27 
Prioritätsregeln für den Fall der Kumulierung von Ansprüchen auf Familienleistungen gemäß den Rechtsvorschriften des zuständigen Staates und den Rechtsvorschriften des Staates, in dem die Familienangehörigen wohnen
28 
(1) Sind für ein und denselben Zeitraum für ein und denselben Familienangehörigen in den Rechtsvorschriften des Mitgliedstaats, in dessen Gebiet die Familienangehörigen wohnen, Familienleistungen aufgrund der Ausübung einer Erwerbstätigkeit vorgesehen, so ruht der Anspruch auf die nach den Rechtsvorschriften eines anderen Mitgliedstaats gegebenenfalls gemäß Artikel 73 bzw. 74 geschuldeten Familienleistungen bis zu dem in den Rechtsvorschriften des ersten Mitgliedstaats vorgesehenen Betrag. […]“
29 
Art. 10 der Verordnung (EWG) Nr. 574/72 des Rates vom 21. März 1972 über die Durchführung der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 zur Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und deren Familien, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO 574/72), ordnete ein Ruhen der Ansprüche bis zur Höhe der vorrangigen Leistungen an.
30 
Der Wortlaut und auch die bisherige Auslegung dieser Vorschrift stehen der Rechtsauffassung der Beklagten entgegen. Der EuGH hat zur VO 1408/71 die kindbezogene Betrachtungsweise vertreten. So hat er im Urteil Dammer (EuGH-Urteil vom 14. Dezember 1989 C-168/88, juris) festgestellt, dass eine Kumulierung von Leistungen auch dann gegeben ist, wenn zwei Personen Ansprüche auf Familienleistungen für ein und dasselbe Kind haben. Er versteht den Begriff der Familienleistung damit kindbezogen, wenn er als Gegenstand der Familienleistung auf das die Leistung auslösende Kind und nicht auf die Anspruchsberechtigten abstellt. Im Fall Wagener (EuGH-Urteil vom 30. April 2014 C-250/13, juris), in dem die Klägerin drei Kinder hatte, hat der EuGH im Geltungsbereich der genannten VO nicht beanstandet, dass im Ausgangsverfahren für jedes Kind gesondert die Differenz aus Schweizer Kinderzulage und deutschem Kindergeld berechnet wurde.
31 
d) Die nationalen Vorschriften der §§ 62 und 66 ff. EStG gebieten die kindbezogene Betrachtungs- und Berechnungsweise.
32 
Gem. § 62 Abs. 1 EStG besteht der Anspruch auf Kindergeld „für Kinder im Sinne des § 63 EStG“. Die Höhe des Kindergeldes richtet sich gem. § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG nach der Ordnungszahl des Zählkindes. Die nationalen Vorschriften beziehen sich damit tatbestandlich auf jedes einzelne zu berücksichtigende Kind. Infolgedessen gab es z. B. auch keine Gesamtberechnung der bis einschließlich 2011 erheblichen eigenen Einkünfte und Bezüge der Kinder (vgl. § 32 Abs. 4 Satz 2 Einkommensteuergesetz in der bis 31. Dezember 2011 geltenden Fassung). Das Gesetz sah hier keine Zurechnung der Einkünfte oder auch der Werbungskosten eines Kindes zu einem anderen Kind vor.
33 
Dieser Betrachtung steht nicht entgegen, dass in einigen Konstellationen eine Verteilung des Gesamtkindergeldes in Abweichung von der Staffelung des § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG nach Köpfen erfolgt, z. B. bei der Berechnung des Abzweigungsbetrags nach § 74 EStG (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 28. April 2010 III R 43/08, Bundessteuerblatt – BStBl – II 2010, 1014). In der genannten Entscheidung führt der BFH aus, dass die Staffelung des Kindergeldes nach steigender Ordnungszahl keine steigende unmittelbare wirtschaftliche Belastung durch höhere Kosten der später geborenen Kinder abdecken soll, sondern den überproportional zunehmenden Gesamtentlastungsbedarf der Familie bei steigender Kinderzahl (so auch Urteil des FG Baden-Württemberg vom 1. Juli 1999 6 K 176/98, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2001, 984; Brandmüller, Kindergeldrecht, Stand August 2014, § 66 EStG, Rn. 3a; Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich, Stand Juni 2014, § 66 EStG Rn. 10). Der BFH kommt im genannten Urteil III R 43/08 aufgrund der entsprechenden Anwendung des § 76 Satz 2 Nr. 1 EStG zu einer Aufteilung des Kindergeldes nach Köpfen. Dies bestätigt die Erkenntnis, dass jedes Zählkind mit dem ihm nach § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG zugewiesenen Kindergeldbetrag einzeln zu betrachten ist, wenn, wie im hier zu entscheidenden Fall, keine gesetzliche Sonderregelung besteht.
34 
Der Staffelung des Kindergeldes mit steigenden Beträgen liegt die Auffassung des Gesetzgebers zugrunde, dass der Entlastungsbedarf der Familie mit wachsender Kinderzahl überproportional ansteigt (Bundestagsdrucksache IV/818 vom 7. Dezember 1962, Seite 12). Durch die von der Beklagten vertretene familienbezogene Betrachtungsweise wird die vom Gesetzgeber gewollte Entlastungsfunktion im vorliegenden Fall konterkariert, weil die Einbeziehung des Überschusses für die ersten beiden Kinder in die Gesamtberechnung den Differenzkindergeldanspruch der Klägerin insgesamt mindert. Die Entscheidung des Schweizer Gesetzgebers, die Höhe der Schweizer Kinderzulage mit steigender Ordnungszahl der Kinder zu senken, ist für die Auslegung deutschen Rechts unbeachtlich.
35 
Dieser Auslegung steht nicht entgegen, dass nach Auffassung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) die Staffelung der Kindergeldbeträge mit steigenden Beträgen pro Zählkind nicht für das einzelne Kind gewährt werden soll, sondern die Familie als Ganzes entlasten und allen Kindern gleichmäßig zukommen soll (BVerfG-Beschluss vom 29. Mai 1990 1 BvL 20/84, 1 BvL 26/84, 1 BvL 4/86, Entscheidungen des BVerfG – BVerfGE – 82, 60, Rn. 121). Das BVerfG hatte diese Aussage in einem anderen Zusammenhang getroffen, in dem es darum ging, ob der steuerliche Kinderfreibetrag je nach Ordnungszahl der Kinder unterschiedlich auszugestalten ist.
36 
e) Eine Ungleichbehandlung im Sinne des Art. 3 Grundgesetz (GG) ist nicht erkennbar. Der Einwand der Beklagten, es trete eine Besserstellung von in der Schweiz beschäftigten Arbeitnehmern gegenüber in Deutschland beschäftigten Arbeitnehmern ein, ist keine Ungleichbehandlung im Sinne des Art. 3 Abs. 1 GG. Der Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG gebietet es, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln (BVerfG-Urteil vom 17. Dezember 2014 1 BvL 21/12, BStBl II 2015, 50). Die Gruppe von Kindergeldberechtigten, die einen Anspruch auf Kinderzulagen in der Schweiz haben und die derjenigen, die einen Anspruch auf deutsches Kindergeld haben, sind nicht wesentlich gleich. Dies beruht auf der grundlegend unterschiedlichen Ausgestaltung der Sozialsysteme in der Schweiz und in Deutschland.
37 
Es ist allerdings die Rechtsansicht der Beklagten, die in Bezug auf Art. 3 Abs. 1GG Bedenken aufwirft: Bei der familienbezogenen Auslegung sind Anspruchsberechtigte mit maximal zwei Kindern im Vorteil, weil diese den Überschuss der Schweizer Kinderzulage behalten dürfen. Grund hierfür ist, dass Art. 68 VO 883/2004 keine Rückforderungsmöglichkeit eines beteiligten Staates vorsieht. Dagegen könnte bei Anspruchsberechtigten mit mehr als zwei Kindern der Überschuss der Schweizer Kinderzulage für die ersten beiden Kinder über eine Verrechnung entzogen werden.
38 
f) Der anzuwendende Umrechnungskurs ergibt sich aus Art. 90 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 des Europäischen Parlaments und des Rates zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 vom 16. September 2009 über die Koordination der Systeme der sozialen Sicherheit (VO 987/2009) in Verbindung mit Beschluss Nr. H3 vom 15. Oktober 2009 über den Bezugszeitpunkt für die Festlegung der Umrechnungskurse gem. Art. 90 der VO 987/2009 (Abl. C 106 vom 24. April 2010, Seite 56; im Weiteren: Beschluss H3). Nr. 3b des Beschlusses H3 bestimmt, dass der betreffende Träger nach nationalem Recht zum Zwecke der Leistungsberechnung den Umrechnungskurs zu verwenden hat, der für den ersten Tag des Monats veröffentlicht wurde, der dem Monat unmittelbar vorausgeht, in dem die Bestimmung anzuwenden ist. Gem. Nr. 4 des Beschlusses H3 gilt Nr. 3b entsprechend, wenn infolge der Änderung der Sach- oder Rechtslage zur Neuberechnung der Leistung ein Betrag umzurechnen ist. Umrechnungskurs im Sinne dieser Bestimmung ist der von der Europäischen Zentralbank veröffentlichte Tageskurs (Nr. 1 des Beschlusses H3). Die Neuberechnung erfolgte im Februar 2013. Die Beklagte hat hierfür den Umrechnungskurs des Vormonats Januar 2013 verwendet .
39 
2. Der Rückforderungsbetrag ergibt sich aus der gem. Ziff. 1 neu festzusetzenden Höhe des Kindergeldes, wie ihn die Klägerin errechnet hat.
40 
3. Nachdem die Beteiligten auf mündliche Verhandlung verzichtet haben, hielt es der Senat für angemessen, ohne mündliche Verhandlung zu entscheiden (§ 90 Abs. 2 FinanzgerichtsordnungFGO).
41 
4. Der Ausspruch der vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 Zivilprozessordnung.
42 
5. Die Kostenfolge ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.
43 
6. Der Senat lässt die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zu.

Tenor

1. Unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 18. April 2013 wird der Kindergeldbescheid vom 12. Februar 2013 geändert. Das Differenzkindergeld für die Tochter E wird für den Zeitraum Dezember 2012 bis April 2013 auf 24,57 EUR/monatlich festgesetzt. Der Rückforderungsbescheid vom 12. Februar 2013 für Dezember 2012 wird aufgehoben.

2. Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.

3. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Ermöglicht der Kostenfestsetzungsbeschluss eine Vollstreckung im Wert von mehr als 1.500 EUR, hat die Klägerin in Höhe des vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruches Sicherheit zu leisten. Bei einem vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruch bis zur Höhe von 1.500 EUR kann der Beklagte der vorläufigen Vollstreckung widersprechen, wenn die Klägerin nicht zuvor in Höhe des vollstreckbaren Kostenanspruchs Sicherheit geleistet hat, §§ 151 FGO i.V.m. 708 Nr. 11, 709, 711 ZPO.

4. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

 
Streitig ist, ob bei Ermittlung des Anspruchs auf Differenzkindergeld für die Tochter  E die höhere Schweizer Ausbildungszulage für ihre 2 Schwestern mindernd berücksichtigt werden kann.
Die Klägerin ist verheiratet. Sie hat mit ihrem Mann die Kinder B, geboren am xx.xx.1993, C, geboren am xx.xx.1996 und E, geboren am xx.xx.1999. Der gemeinsame Familienwohnsitz ist in X.
Der Ehemann der Klägerin arbeitet in der Schweiz und erhält dort eine Ausbildungszulage in Höhe von jeweils 250 CHF für die Töchter B und C sowie eine Kinderzulage in Höhe von 200 CHF für die Tochter E.
Die Klägerin hat lediglich einen Anspruch auf Differenzkindergeld. Dieses wurde ihr ursprünglich gewährt. Mit Bescheid vom 12. Februar 2013 jedoch wurde die Festsetzung von Differenzkindergeld ab dem Monat Dezember 2012 aufgehoben. Der Beklagte war der Auffassung, dass grundsätzlich ein Anspruch auf Differenzkindergeld bestehe, bei Berechnung der Höhe des Differenzkindergeldes sei jedoch die Summe der Schweizer Familienleistungen für alle 3 Kinder mit der Summe der nach deutschem Recht zustehenden Familienleistungen zu vergleichen. Die Klägerin habe für ihre Kinder einen Anspruch auf 558 EUR Kindergeld, (B und C je 184 EUR, E 190 EUR); ihr Ehemann erhalte insgesamt 578,99 EUR schweizer Familienzulagen. Da die in der Schweiz für alle drei Kinder gezahlten Familienzulagen höher seien als das nach deutschem Kindergeldrecht zustehende Kindergeld, bestehe kein Anspruch auf Differenzkindergeld mehr. Das für Dezember 2012 gewährte Differenzkindergeld in Höhe von 16,69 EUR wurde zurückgefordert.
Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos. Mit Einspruchsentscheidung vom 18. März 2013 wurde der Einspruch zurückgewiesen.
Hiergegen richtet sich die vorliegende Klage. Die Klägerin trägt vor, der Differenzkindergeldanspruch sei für jedes Kind einzeln zu ermitteln. Da für ihre älteren Töchter die höhere Schweizer Ausbildungszulagen gezahlt würden, bestehe für diese kein Anspruch auf Differenzkindergeld. Für ihre Tochter E erhalte ihr Mann 200 CHF Kinderzulage, dies entspreche 165,43 EUR. Das deutsche Kindergeld betrage dagegen 190 EUR. Ihr sei daher Differenzkindergeld in Höhe von 24,57 EUR zu gewähren. Eine Verrechnung der für die älteren Kinder gezahlten höheren Schweizer Ausbildungszulage mit dem Differenzkindergeldanspruch für E sei nicht zulässig.
Die Klägerin beantragt,
1.    
unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 18. April 2013 den Kindergeldbescheid vom 12. Februar 2013 zu ändern und ihr für die Zeit Dezember 2012 bis April 2013 Differenzkindergeld in Höhe von monatlich 24,57  EUR zu gewähren;
2.    
den Rückforderungsbescheid vom 12. Februar 2013 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
In den EG Verordnungen Nr. 883/2004 und 987/2009 sei die konkrete Berechnungsweise des Differenzkindergeldes nicht geregelt. Die Direktion der Familienkasse habe daher geregelt, dass bei der Berechnung der in Deutschland aufgrund der Prioritätsregelungen in Art. 68 VO (EG) Nr. 883/2004 zu zahlenden Unterschiedsbeträge der Gesamtbetrag der deutschen Kindergeldbeträge im jeweiligen Monat und der Gesamtbetrag der im anderen Staat für dieselben Kinder für denselben Monat zustehenden Familienleistungen gegenüberzustellen seien. Dadurch entstehe im Fall der Klägerin kein Anspruch auf Differenzkindergeld mehr. Bei einer Einzelbetrachtung des jeweiligen Anspruchs auf Differenzkindergeldes würde die Klägerin ansonsten höhere kindbezogene Leistungen erhalten, als wenn nur reguläres deutsches Kindergeld ohne Berücksichtigung von im anderen Staat gezahlten Familienleistungen gezahlt würde.
10 
Im Klageverfahren fand ein Erörterungstermin statt. Auf die Niederschrift vom 15. Januar 2015 wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

 
11 
Die Klage ist begründet.
12 
Die Berechnung des Differenzkindergeldes hat kindbezogen zu erfolgen. Die in der Schweiz für die älteren Geschwister gewährten Ausbildungszulagen dürfen bei der Berechnung des Differenzkindergeldanspruchs für E nicht gegengerechnet werden.
13 
Der Ehemann der Klägerin erhält als Arbeitnehmer in der Schweiz für seine Kinder Familienzulagen. Diese werden für Kinder ab dem vollendeten 16 Lebensjahr als Ausbildungszulage in Höhe von 250 CHF monatlich, für Kinder bis zum 16. Lebensjahr als Kinderzulage in Höhe von 200 CHF monatlich gewährt, Art. 1, 3 und 5 des Bundesgesetzes über die Familienzulagen vom 24. März 2006 (http://www.admin.ch).
14 
Die Klägerin ist aufgrund ihres Wohnsitzes in Deutschland nach §§ 62 ff. EStG kindergeldberechtigt.
15 
Besteht ein Kindergeldanspruch sowohl nach Schweizer als auch nach deutschem Recht, wird die Konkurrenzsituation der bestehenden Ansprüche durch Art. 68 der EG Verordnungen (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung (VO 883/2004) geregelt. Der sachliche Geltungsbereich der Verordnung umfasst auch Familienleistungen, Art. 3 Abs. 1 j). Dies sind alle Sach- oder Geldleistungen zum Ausgleich von Familienlasten, mit Ausnahme von Unterhaltsvorschüssen und besonderen Geburts- und Adoptionsbeihilfen gem. Anhang I, Art. 1 z), VO 883/2004.
16 
Die Verordnung ist ab dem 1. April 2012  in den Beziehungen zwischen der Schweiz und der Bundesrepublik Deutschland anzuwenden (Anhang II des Abkommens zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit, Freizügigkeitsabkommen, Amtsblatt – ABl. – L 114 vom 30. April 2002, Seite 6, geändert durch Beschluss Nr. 1/2012 des gemischten Ausschusses vom 31. März 2012 zur Ersetzung des Anhangs II dieses Abkommens über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherung, Abl. L 103 vom 13. April 2012, Seite 51).
17 
Das Kindergeld gemäß §§ 62 ff. EStG ist ebenso eine Familienleistung im Sinne der VO 883/2004 wie die Ansprüche auf Schweizer Familienzulagen (EuGH-Urteil vom 8. Mai 2014, C-347/12, juris; vom 14. Oktober 2010, C-16/09, juris).
18 
Art. 68 VO 883/2004 lautet:
19 
Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen
20 
(1) Sind für den denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen Leistungen nach den Rechtsvorschriften mehrerer Mitgliedstaaten zu gewähren, so gelten folgende Prioritätsregeln:
21 
a. Sind Leistungen von mehreren Mitgliedstaaten aus unterschiedlichen Gründen zu gewähren, so gilt folgende Rangfolge: an erster Stelle stehen die durch eine Beschäftigung oder eine selbstständige Erwerbstätigkeit ausgelösten Ansprüche, darauf folgen die durch den Bezug einer Rente ausgelösten Ansprüche und schließlich die durch den Wohnort ausgelösten Ansprüche. …
22 
(2) Bei Zusammentreffen von Ansprüchen werden die Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften gewährt, die nach Absatz 1 Vorrang haben. Ansprüche auf Familienleistungen nach anderen widerstreitenden Rechtsvorschriften werden bis zur Höhe des nach den vorrangig geltenden Rechtsvorschriften vorgesehenen Betrags ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren. Ein derartiger Unterschiedsbetrag muss jedoch nicht für Kinder gewährt werden, die in einem anderen Mitgliedstaat wohnen. ...
23 
Art. 68 VO 883/2004 ist selbst keine materiell-rechtliche Norm, die die Kindergeldberechtigung dem Grunde oder der Höhe nach regelt. Sie ist vielmehr eine Kollisionsnorm (Antikumulierungsregel), die allein den Vorrang von Ansprüchen regelt, die sich aus dem nationalen Recht ergeben. Dies ergibt sich insbesondere aus den Erwägungsgründen. Unter dem vierten Erwägungsgrund ist ausdrücklich vermerkt, es sei notwendig, „die Eigenheiten der nationalen Rechtsvorschriften über soziale Sicherheit zu berücksichtigen und nur eine Koordinierungsregelung vorzusehen“. Nach dem Erwägungsgrund 35 sind zur Vermeidung ungerechtfertigter Doppelleistungen für den Fall des Zusammentreffens von Ansprüchen auf Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des zuständigen Mitgliedsstaates mit Ansprüchen auf Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des Wohnmitgliedstaats der Familienangehörigen Prioritätsregeln vorzusehen.
24 
Dieses Ergebnis wird  durch die Überschrift von Art. 68 VO 883/2004, „Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen“ bestätigt.
25 
Auch die Auslegung nach dem Wortlaut bestätigt, dass Art. 68 Abs. 2 Satz 2 VO 883/2004 eine reine Antikumulierungsvorschrift ist. Die Vorschrift besagt, dass die nachrangigen Ansprüche auf Familienleistungen „ausgesetzt“ werden. Die Verordnung ordnet mit dem Begriff der Aussetzung von Ansprüchen ausschließlich an, dass dem Grunde und der Höhe nach nationales Recht außer Kraft gesetzt und nicht neu gestaltet wird.
26 
Die nach Art. 68 VO 883/2004 vorzunehmende Prüfung erfolgt zweistufig: Zunächst ist nach Abs. 1 zu bestimmen, welcher Staat für die Gewährung von Kindergeld vorrangig zuständig ist.
27 
Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass die Schweiz vorrangig zur Entrichtung von Familienzulagen zuständig ist. Dies ergibt sich aus Art. 68 Abs. 1 der VO, nach der der Beschäftigungsstaat vor dem Wohnsitzstaat für die Gewährung von Familienleistungen zuständig ist.
28 
In einer weiteren Stufe wird ermittelt, ob und in welcher Höhe der Wohnsitzstaat Differenzkindergeld zu zahlen hat. Der Anspruch auf Differenzkindergeld ergibt sich dabei aus Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der VO. Dieser bestimmt, dass Ansprüche auf Familienleistungen nach anderen widerstreitenden Rechtsvorschriften bis zur Höhe des nach den vorrangig geltenden Rechtsvorschriften vorgesehenen Betrags ausgesetzt werden; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren.
29 
Aus dem maßgeblichen nationalen Recht ergibt sich ein Kindergeldanspruch aus den §§ 62 ff. EStG. Danach besteht der Anspruch auf Kindergeld für Kinder im Sinne des § 63 EStG.
30 
Die Höhe des Kindergeldes für E beträgt 190 Euro, § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG. Dieser Anspruch wird durch die Prioritätsregelung des Art. 68 EG VO in Höhe von 200 CHF (dies entspricht 165,41 Euro, Umrechnungskurs 1 CHF/1,2091) ausgesetzt. In Höhe der Differenz, also 24,57 Euro bleibt der Anspruch auf Differenzkindergeld erhalten.
31 
Soweit die Direktion der Familienkasse in ihrer Durchführungsanweisung zum über- und zwischenstaatlichen Recht (RV 1 -8502, DA 214.6 Satz 8) bestimmt, dass bei der Berechnung der in Deutschland im Rahmen von Art. 68 Abs. 2 VO zu zahlenden Kindergeldunterschiedsbeträge der Gesamtbetrag der deutschen Kindergeldbeträge im jeweiligen Monat und der Gesamtbetrag der im anderen Mitgliedstaat für dieselben Kinder für denselben Monat zustehenden Familienleistungen gegenüberzustellen seien, kann sie sich hierfür weder auf die Kollisionsregel des Art. 68 Abs. 2 EGVO 883/2004 noch auf die Bestimmungen im EStG berufen.
32 
Die nationalen Vorschriften der §§ 62 und 66 ff. EStG gebieten eine kindbezogene Betrachtungs- und Berechnungsweise des Anspruchs auf Kindergeld und lassen keinen Raum für eine familienbezogene Betrachtungsweise, wie dies von der Beklagten gesehen wird.
33 
Dem steht nicht entgegen, dass in einigen Konstellationen eine Verteilung des Gesamtkindergeldes in Abweichung von der Staffelung des § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG nach Köpfen erfolgt, z. B. bei der Berechnung des Abzweigungsbetrags nach § 74 EStG (BFH-Urteil vom 28. April 2010 III R 43/08, BStBl II 2010, 1014). Der BFH führt hierzu aus,  dass die Staffelung des Kindergeldes nach steigender Ordnungszahl keine steigende unmittelbare wirtschaftliche Belastung durch höhere Kosten der später geborenen Kinder abdecken soll, sondern den überproportional zunehmenden Gesamtentlastungsbedarf der Familie bei steigender Kinderzahl (FG Baden-Württemberg Urteil vom 1. Juli 1999 6 K 176/98, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2001, 984; Brandmüller, Kindergeldrecht, Stand August 2014, § 66 EStG, Rn. 3a; Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich Stand Juni 2014, § 66 EStG Rn. 10).
34 
Nach dem ausdrücklichem Willen des Art. 68 Abs. 2 EGVO wird der Anspruch auf Kindergeld des nachrangig verpflichteten Staates nur insoweit ausgesetzt, als ein vorrangig verpflichteter Staat Familienleistungen zu erbringen hat. Die EG Verordnung geht dabei ersichtlich ebenfalls von einer kinderbezogenen Betrachtungsweise aus. Die vom Beklagten gezogene Rechtsfolge widerspricht daher auch der Prioritätsregelung der EG Verordnung.
35 
Der Beklagte kann sich für seine Rechtsauffassung auch nicht darauf berufen, dass eine familienbezogene Betrachtungsweise insgesamt zu einem sachgerechten Ergebnis führen würde. Soweit er durch seine Dienstanweisung eine Besserstellung von Familien verhindern will, bei denen ein Ehepartner im Ausland für einzelne Kinder eine höhere Familienzulage erhält als ihm nach deutschen Recht zustehen würde, führt seine Rechtsauffassung  zu einem Ergebnis, das im Widerspruch zur EG Verordnung steht.
36 
Der Senat weist zudem darauf hin, dass die Auslegung der Beklagten nur bei Familien mit mehreren Kindern zum Tragen kommt, die nach ausländischem Recht jedenfalls für ein Kind einen Anspruch auf höhere Familienzulagen als nach deutschem Recht  haben. Nur in diesen Fällen kommt eine Saldierung des „überschießenden“ ausländischen Kindergeldanspruchs für das erste Kind mit dem Differenzkindergeldanspruch des weiteren Kindes überhaupt in Betracht.
37 
Der anzuwendende Umrechnungskurs ergibt sich aus Art. 90 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 16. September 2009  zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 über die Koordination der Systeme der sozialen Sicherheit in Verbindung mit Beschluss Nr. H3 über den Bezugszeitpunkt für die Festlegung der Umrechnungskurse gem. Art. 90 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 (Abl. C 106 vom 24. April 2010, Seite 56; im Weiteren: Beschluss H3). Nr. 3b des Beschlusses H3 bestimmt, dass der betreffende Träger, der nach nationalem Recht zum Zwecke der Leistungsberechnung einen Betrag berücksichtigt, den Umrechnungskurs zu verwenden hat, der für den ersten Tag des Monats veröffentlicht wurde,  der dem Monat unmittelbar vorausgeht, in dem die Bestimmung anzuwenden ist. Gem. Nr.  4 des Beschlusses H3 gilt Nr. 3b entsprechend, wenn infolge der Änderung der Sach- oder Rechtslage zur Neuberechnung der Leistung ein Betrag umzurechnen ist. Dieser Umrechnungskurs ist zwischen den Beteiligten unstreitig.
38 
Da der Klägerin ein Anspruch auf Differenzkindergeld für ihre Tochter zusteht, war der Rückforderungsbescheid aufzuheben.
39 
Die Kostenfolge ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.
40 
Der Ausspruch der vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 Zivilprozessordnung.
41 
Angesichts der bundesweiten Bedeutung der Rechtsfrage für die Ermittlung von Differenzkindergeldansprüchen lässt der Senat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zu.

Gründe

 
11 
Die Klage ist begründet.
12 
Die Berechnung des Differenzkindergeldes hat kindbezogen zu erfolgen. Die in der Schweiz für die älteren Geschwister gewährten Ausbildungszulagen dürfen bei der Berechnung des Differenzkindergeldanspruchs für E nicht gegengerechnet werden.
13 
Der Ehemann der Klägerin erhält als Arbeitnehmer in der Schweiz für seine Kinder Familienzulagen. Diese werden für Kinder ab dem vollendeten 16 Lebensjahr als Ausbildungszulage in Höhe von 250 CHF monatlich, für Kinder bis zum 16. Lebensjahr als Kinderzulage in Höhe von 200 CHF monatlich gewährt, Art. 1, 3 und 5 des Bundesgesetzes über die Familienzulagen vom 24. März 2006 (http://www.admin.ch).
14 
Die Klägerin ist aufgrund ihres Wohnsitzes in Deutschland nach §§ 62 ff. EStG kindergeldberechtigt.
15 
Besteht ein Kindergeldanspruch sowohl nach Schweizer als auch nach deutschem Recht, wird die Konkurrenzsituation der bestehenden Ansprüche durch Art. 68 der EG Verordnungen (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung (VO 883/2004) geregelt. Der sachliche Geltungsbereich der Verordnung umfasst auch Familienleistungen, Art. 3 Abs. 1 j). Dies sind alle Sach- oder Geldleistungen zum Ausgleich von Familienlasten, mit Ausnahme von Unterhaltsvorschüssen und besonderen Geburts- und Adoptionsbeihilfen gem. Anhang I, Art. 1 z), VO 883/2004.
16 
Die Verordnung ist ab dem 1. April 2012  in den Beziehungen zwischen der Schweiz und der Bundesrepublik Deutschland anzuwenden (Anhang II des Abkommens zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit, Freizügigkeitsabkommen, Amtsblatt – ABl. – L 114 vom 30. April 2002, Seite 6, geändert durch Beschluss Nr. 1/2012 des gemischten Ausschusses vom 31. März 2012 zur Ersetzung des Anhangs II dieses Abkommens über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherung, Abl. L 103 vom 13. April 2012, Seite 51).
17 
Das Kindergeld gemäß §§ 62 ff. EStG ist ebenso eine Familienleistung im Sinne der VO 883/2004 wie die Ansprüche auf Schweizer Familienzulagen (EuGH-Urteil vom 8. Mai 2014, C-347/12, juris; vom 14. Oktober 2010, C-16/09, juris).
18 
Art. 68 VO 883/2004 lautet:
19 
Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen
20 
(1) Sind für den denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen Leistungen nach den Rechtsvorschriften mehrerer Mitgliedstaaten zu gewähren, so gelten folgende Prioritätsregeln:
21 
a. Sind Leistungen von mehreren Mitgliedstaaten aus unterschiedlichen Gründen zu gewähren, so gilt folgende Rangfolge: an erster Stelle stehen die durch eine Beschäftigung oder eine selbstständige Erwerbstätigkeit ausgelösten Ansprüche, darauf folgen die durch den Bezug einer Rente ausgelösten Ansprüche und schließlich die durch den Wohnort ausgelösten Ansprüche. …
22 
(2) Bei Zusammentreffen von Ansprüchen werden die Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften gewährt, die nach Absatz 1 Vorrang haben. Ansprüche auf Familienleistungen nach anderen widerstreitenden Rechtsvorschriften werden bis zur Höhe des nach den vorrangig geltenden Rechtsvorschriften vorgesehenen Betrags ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren. Ein derartiger Unterschiedsbetrag muss jedoch nicht für Kinder gewährt werden, die in einem anderen Mitgliedstaat wohnen. ...
23 
Art. 68 VO 883/2004 ist selbst keine materiell-rechtliche Norm, die die Kindergeldberechtigung dem Grunde oder der Höhe nach regelt. Sie ist vielmehr eine Kollisionsnorm (Antikumulierungsregel), die allein den Vorrang von Ansprüchen regelt, die sich aus dem nationalen Recht ergeben. Dies ergibt sich insbesondere aus den Erwägungsgründen. Unter dem vierten Erwägungsgrund ist ausdrücklich vermerkt, es sei notwendig, „die Eigenheiten der nationalen Rechtsvorschriften über soziale Sicherheit zu berücksichtigen und nur eine Koordinierungsregelung vorzusehen“. Nach dem Erwägungsgrund 35 sind zur Vermeidung ungerechtfertigter Doppelleistungen für den Fall des Zusammentreffens von Ansprüchen auf Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des zuständigen Mitgliedsstaates mit Ansprüchen auf Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des Wohnmitgliedstaats der Familienangehörigen Prioritätsregeln vorzusehen.
24 
Dieses Ergebnis wird  durch die Überschrift von Art. 68 VO 883/2004, „Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen“ bestätigt.
25 
Auch die Auslegung nach dem Wortlaut bestätigt, dass Art. 68 Abs. 2 Satz 2 VO 883/2004 eine reine Antikumulierungsvorschrift ist. Die Vorschrift besagt, dass die nachrangigen Ansprüche auf Familienleistungen „ausgesetzt“ werden. Die Verordnung ordnet mit dem Begriff der Aussetzung von Ansprüchen ausschließlich an, dass dem Grunde und der Höhe nach nationales Recht außer Kraft gesetzt und nicht neu gestaltet wird.
26 
Die nach Art. 68 VO 883/2004 vorzunehmende Prüfung erfolgt zweistufig: Zunächst ist nach Abs. 1 zu bestimmen, welcher Staat für die Gewährung von Kindergeld vorrangig zuständig ist.
27 
Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass die Schweiz vorrangig zur Entrichtung von Familienzulagen zuständig ist. Dies ergibt sich aus Art. 68 Abs. 1 der VO, nach der der Beschäftigungsstaat vor dem Wohnsitzstaat für die Gewährung von Familienleistungen zuständig ist.
28 
In einer weiteren Stufe wird ermittelt, ob und in welcher Höhe der Wohnsitzstaat Differenzkindergeld zu zahlen hat. Der Anspruch auf Differenzkindergeld ergibt sich dabei aus Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der VO. Dieser bestimmt, dass Ansprüche auf Familienleistungen nach anderen widerstreitenden Rechtsvorschriften bis zur Höhe des nach den vorrangig geltenden Rechtsvorschriften vorgesehenen Betrags ausgesetzt werden; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren.
29 
Aus dem maßgeblichen nationalen Recht ergibt sich ein Kindergeldanspruch aus den §§ 62 ff. EStG. Danach besteht der Anspruch auf Kindergeld für Kinder im Sinne des § 63 EStG.
30 
Die Höhe des Kindergeldes für E beträgt 190 Euro, § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG. Dieser Anspruch wird durch die Prioritätsregelung des Art. 68 EG VO in Höhe von 200 CHF (dies entspricht 165,41 Euro, Umrechnungskurs 1 CHF/1,2091) ausgesetzt. In Höhe der Differenz, also 24,57 Euro bleibt der Anspruch auf Differenzkindergeld erhalten.
31 
Soweit die Direktion der Familienkasse in ihrer Durchführungsanweisung zum über- und zwischenstaatlichen Recht (RV 1 -8502, DA 214.6 Satz 8) bestimmt, dass bei der Berechnung der in Deutschland im Rahmen von Art. 68 Abs. 2 VO zu zahlenden Kindergeldunterschiedsbeträge der Gesamtbetrag der deutschen Kindergeldbeträge im jeweiligen Monat und der Gesamtbetrag der im anderen Mitgliedstaat für dieselben Kinder für denselben Monat zustehenden Familienleistungen gegenüberzustellen seien, kann sie sich hierfür weder auf die Kollisionsregel des Art. 68 Abs. 2 EGVO 883/2004 noch auf die Bestimmungen im EStG berufen.
32 
Die nationalen Vorschriften der §§ 62 und 66 ff. EStG gebieten eine kindbezogene Betrachtungs- und Berechnungsweise des Anspruchs auf Kindergeld und lassen keinen Raum für eine familienbezogene Betrachtungsweise, wie dies von der Beklagten gesehen wird.
33 
Dem steht nicht entgegen, dass in einigen Konstellationen eine Verteilung des Gesamtkindergeldes in Abweichung von der Staffelung des § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG nach Köpfen erfolgt, z. B. bei der Berechnung des Abzweigungsbetrags nach § 74 EStG (BFH-Urteil vom 28. April 2010 III R 43/08, BStBl II 2010, 1014). Der BFH führt hierzu aus,  dass die Staffelung des Kindergeldes nach steigender Ordnungszahl keine steigende unmittelbare wirtschaftliche Belastung durch höhere Kosten der später geborenen Kinder abdecken soll, sondern den überproportional zunehmenden Gesamtentlastungsbedarf der Familie bei steigender Kinderzahl (FG Baden-Württemberg Urteil vom 1. Juli 1999 6 K 176/98, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2001, 984; Brandmüller, Kindergeldrecht, Stand August 2014, § 66 EStG, Rn. 3a; Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich Stand Juni 2014, § 66 EStG Rn. 10).
34 
Nach dem ausdrücklichem Willen des Art. 68 Abs. 2 EGVO wird der Anspruch auf Kindergeld des nachrangig verpflichteten Staates nur insoweit ausgesetzt, als ein vorrangig verpflichteter Staat Familienleistungen zu erbringen hat. Die EG Verordnung geht dabei ersichtlich ebenfalls von einer kinderbezogenen Betrachtungsweise aus. Die vom Beklagten gezogene Rechtsfolge widerspricht daher auch der Prioritätsregelung der EG Verordnung.
35 
Der Beklagte kann sich für seine Rechtsauffassung auch nicht darauf berufen, dass eine familienbezogene Betrachtungsweise insgesamt zu einem sachgerechten Ergebnis führen würde. Soweit er durch seine Dienstanweisung eine Besserstellung von Familien verhindern will, bei denen ein Ehepartner im Ausland für einzelne Kinder eine höhere Familienzulage erhält als ihm nach deutschen Recht zustehen würde, führt seine Rechtsauffassung  zu einem Ergebnis, das im Widerspruch zur EG Verordnung steht.
36 
Der Senat weist zudem darauf hin, dass die Auslegung der Beklagten nur bei Familien mit mehreren Kindern zum Tragen kommt, die nach ausländischem Recht jedenfalls für ein Kind einen Anspruch auf höhere Familienzulagen als nach deutschem Recht  haben. Nur in diesen Fällen kommt eine Saldierung des „überschießenden“ ausländischen Kindergeldanspruchs für das erste Kind mit dem Differenzkindergeldanspruch des weiteren Kindes überhaupt in Betracht.
37 
Der anzuwendende Umrechnungskurs ergibt sich aus Art. 90 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 16. September 2009  zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 über die Koordination der Systeme der sozialen Sicherheit in Verbindung mit Beschluss Nr. H3 über den Bezugszeitpunkt für die Festlegung der Umrechnungskurse gem. Art. 90 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 (Abl. C 106 vom 24. April 2010, Seite 56; im Weiteren: Beschluss H3). Nr. 3b des Beschlusses H3 bestimmt, dass der betreffende Träger, der nach nationalem Recht zum Zwecke der Leistungsberechnung einen Betrag berücksichtigt, den Umrechnungskurs zu verwenden hat, der für den ersten Tag des Monats veröffentlicht wurde,  der dem Monat unmittelbar vorausgeht, in dem die Bestimmung anzuwenden ist. Gem. Nr.  4 des Beschlusses H3 gilt Nr. 3b entsprechend, wenn infolge der Änderung der Sach- oder Rechtslage zur Neuberechnung der Leistung ein Betrag umzurechnen ist. Dieser Umrechnungskurs ist zwischen den Beteiligten unstreitig.
38 
Da der Klägerin ein Anspruch auf Differenzkindergeld für ihre Tochter zusteht, war der Rückforderungsbescheid aufzuheben.
39 
Die Kostenfolge ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.
40 
Der Ausspruch der vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 Zivilprozessordnung.
41 
Angesichts der bundesweiten Bedeutung der Rechtsfrage für die Ermittlung von Differenzkindergeldansprüchen lässt der Senat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zu.

1Kindergeld wird nicht für ein Kind gezahlt, für das eine der folgenden Leistungen zu zahlen ist oder bei entsprechender Antragstellung zu zahlen wäre:

1.
Leistungen für Kinder, die im Ausland gewährt werden und dem Kindergeld oder der Kinderzulage aus der gesetzlichen Unfallversicherung nach § 217 Absatz 3 des Siebten Buches Sozialgesetzbuch in der bis zum 30. Juni 2020 geltenden Fassung oder dem Kinderzuschuss aus der gesetzlichen Rentenversicherung nach § 270 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch in der bis zum 16. November 2016 geltenden Fassung vergleichbar sind,
2.
Leistungen für Kinder, die von einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung gewährt werden und dem Kindergeld vergleichbar sind.
2Soweit es für die Anwendung von Vorschriften dieses Gesetzes auf den Erhalt von Kindergeld ankommt, stehen die Leistungen nach Satz 1 dem Kindergeld gleich.3Steht ein Berechtigter in einem Versicherungspflichtverhältnis zur Bundesagentur für Arbeit nach § 24 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder ist er versicherungsfrei nach § 28 Absatz 1 Nummer 1 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder steht er im Inland in einem öffentlich-rechtlichen Dienst- oder Amtsverhältnis, so wird sein Anspruch auf Kindergeld für ein Kind nicht nach Satz 1 Nummer 2 mit Rücksicht darauf ausgeschlossen, dass sein Ehegatte als Beamter, Ruhestandsbeamter oder sonstiger Bediensteter der Europäischen Union für das Kind Anspruch auf Kinderzulage hat.

(1) Das Gericht entscheidet, soweit nichts anderes bestimmt ist, auf Grund mündlicher Verhandlung. Entscheidungen des Gerichts, die nicht Urteile sind, können ohne mündliche Verhandlung ergehen.

(2) Mit Einverständnis der Beteiligten kann das Gericht ohne mündliche Verhandlung entscheiden.

(1)1Als Kinder werden berücksichtigt

1.
Kinder im Sinne des § 32 Absatz 1,
2.
vom Berechtigten in seinen Haushalt aufgenommene Kinder seines Ehegatten,
3.
vom Berechtigten in seinen Haushalt aufgenommene Enkel.
2§ 32 Absatz 3 bis 5 gilt entsprechend.3Voraussetzung für die Berücksichtigung ist die Identifizierung des Kindes durch die an dieses Kind vergebene Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung).4Ist das Kind nicht nach einem Steuergesetz steuerpflichtig (§ 139a Absatz 2 der Abgabenordnung), ist es in anderer geeigneter Weise zu identifizieren.5Die nachträgliche Identifizierung oder nachträgliche Vergabe der Identifikationsnummer wirkt auf Monate zurück, in denen die Voraussetzungen der Sätze 1 bis 4 vorliegen.6Kinder, die weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt im Inland, in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, haben, werden nicht berücksichtigt, es sei denn, sie leben im Haushalt eines Berechtigten im Sinne des § 62 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a.7Kinder im Sinne von § 2 Absatz 4 Satz 2 des Bundeskindergeldgesetzes werden nicht berücksichtigt.

(2) Die Bundesregierung wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung, die nicht der Zustimmung des Bundesrates bedarf, zu bestimmen, dass einem Berechtigten, der im Inland erwerbstätig ist oder sonst seine hauptsächlichen Einkünfte erzielt, für seine in Absatz 1 Satz 3 erster Halbsatz bezeichneten Kinder Kindergeld ganz oder teilweise zu leisten ist, soweit dies mit Rücksicht auf die durchschnittlichen Lebenshaltungskosten für Kinder in deren Wohnsitzstaat und auf die dort gewährten dem Kindergeld vergleichbaren Leistungen geboten ist.

(1) Kinder sind

1.
im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.
Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(2)1Besteht bei einem angenommenen Kind das Kindschaftsverhältnis zu den leiblichen Eltern weiter, ist es vorrangig als angenommenes Kind zu berücksichtigen.2Ist ein im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandtes Kind zugleich ein Pflegekind, ist es vorrangig als Pflegekind zu berücksichtigen.

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)1Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.
noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder
2.
noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und
a)
für einen Beruf ausgebildet wird oder
b)
sich in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten befindet, die zwischen zwei Ausbildungsabschnitten oder zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung des gesetzlichen Wehr- oder Zivildienstes, einer vom Wehr- oder Zivildienst befreienden Tätigkeit als Entwicklungshelfer oder als Dienstleistender im Ausland nach § 14b des Zivildienstgesetzes oder der Ableistung des freiwilligen Wehrdienstes nach § 58b des Soldatengesetzes oder der Ableistung eines freiwilligen Dienstes im Sinne des Buchstaben d liegt, oder
c)
eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder
d)
einen der folgenden freiwilligen Dienste leistet:
aa)
ein freiwilliges soziales Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
bb)
ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
cc)
einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
dd)
eine Freiwilligentätigkeit im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) 2021/888 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 2021 zur Aufstellung des Programms für das Europäische Solidaritätskorps und zur Aufhebung der Verordnungen (EU) 2018/1475 und (EU) Nr. 375/2014 (ABl. L 202 vom 8.6.2021, S. 32),
ee)
einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
ff)
einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016,
gg)
einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder
hh)
einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 4. Januar 2021 (GMBl S. 77) oder
3.
wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.
2Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums wird ein Kind in den Fällen des Satzes 1 Nummer 2 nur berücksichtigt, wenn das Kind keiner Erwerbstätigkeit nachgeht.3Eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis im Sinne der §§ 8 und 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch sind unschädlich.

(5)1In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.
den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.
sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.
eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,
für einen der Dauer dieser Dienste oder der Tätigkeit entsprechenden Zeitraum, höchstens für die Dauer des inländischen gesetzlichen Grundwehrdienstes oder bei anerkannten Kriegsdienstverweigerern für die Dauer des inländischen gesetzlichen Zivildienstes über das 21. oder 25. Lebensjahr hinaus berücksichtigt.2Wird der gesetzliche Grundwehrdienst oder Zivildienst in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, geleistet, so ist die Dauer dieses Dienstes maßgebend.3Absatz 4 Satz 2 und 3 gilt entsprechend.

(6)1Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer wird für jedes zu berücksichtigende Kind des Steuerpflichtigen ein Freibetrag von 3 012 Euro für das sächliche Existenzminimum des Kindes (Kinderfreibetrag) sowie ein Freibetrag von 1 464 Euro für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vom Einkommen abgezogen.2Bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, verdoppeln sich die Beträge nach Satz 1, wenn das Kind zu beiden Ehegatten in einem Kindschaftsverhältnis steht.3Die Beträge nach Satz 2 stehen dem Steuerpflichtigen auch dann zu, wenn

1.
der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.
der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.
4Für ein nicht nach § 1 Absatz 1 oder 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtiges Kind können die Beträge nach den Sätzen 1 bis 3 nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen seines Wohnsitzstaates notwendig und angemessen sind.5Für jeden Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen für einen Freibetrag nach den Sätzen 1 bis 4 nicht vorliegen, ermäßigen sich die dort genannten Beträge um ein Zwölftel.6Abweichend von Satz 1 wird bei einem unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Elternpaar, bei dem die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen, auf Antrag eines Elternteils der dem anderen Elternteil zustehende Kinderfreibetrag auf ihn übertragen, wenn er, nicht jedoch der andere Elternteil, seiner Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind für das Kalenderjahr im Wesentlichen nachkommt oder der andere Elternteil mangels Leistungsfähigkeit nicht unterhaltspflichtig ist; die Übertragung des Kinderfreibetrags führt stets auch zur Übertragung des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf.7Eine Übertragung nach Satz 6 scheidet für Zeiträume aus, für die Unterhaltsleistungen nach dem Unterhaltsvorschussgesetz gezahlt werden.8Bei minderjährigen Kindern wird der dem Elternteil, in dessen Wohnung das Kind nicht gemeldet ist, zustehende Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf auf Antrag des anderen Elternteils auf diesen übertragen, wenn bei dem Elternpaar die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen.9Eine Übertragung nach Satz 8 scheidet aus, wenn der Übertragung widersprochen wird, weil der Elternteil, bei dem das Kind nicht gemeldet ist, Kinderbetreuungskosten trägt oder das Kind regelmäßig in einem nicht unwesentlichen Umfang betreut.10Die den Eltern nach den Sätzen 1 bis 9 zustehenden Freibeträge können auf Antrag auch auf einen Stiefelternteil oder Großelternteil übertragen werden, wenn dieser das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat oder dieser einer Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind unterliegt.11Die Übertragung nach Satz 10 kann auch mit Zustimmung des berechtigten Elternteils erfolgen, die nur für künftige Kalenderjahre widerrufen werden kann.12Voraussetzung für die Berücksichtigung des Kinderfreibetrags sowie des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes ist die Identifizierung des Kindes durch die an dieses Kind vergebene Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung).13Ist das Kind nicht nach einem Steuergesetz steuerpflichtig (§ 139a Absatz 2 der Abgabenordnung), ist es in anderer geeigneter Weise zu identifizieren.14Die nachträgliche Identifizierung oder nachträgliche Vergabe der Identifikationsnummer wirkt auf Monate zurück, in denen die übrigen Voraussetzungen für die Gewährung des Kinderfreibetrags sowie des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vorliegen.

(1) Für jedes Kind wird nur einem Berechtigten Kindergeld gezahlt.

(2)1Bei mehreren Berechtigten wird das Kindergeld demjenigen gezahlt, der das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat.2Ist ein Kind in den gemeinsamen Haushalt von Eltern, einem Elternteil und dessen Ehegatten, Pflegeeltern oder Großeltern aufgenommen worden, so bestimmen diese untereinander den Berechtigten.3Wird eine Bestimmung nicht getroffen, so bestimmt das Familiengericht auf Antrag den Berechtigten.4Den Antrag kann stellen, wer ein berechtigtes Interesse an der Zahlung des Kindergeldes hat.5Lebt ein Kind im gemeinsamen Haushalt von Eltern und Großeltern, so wird das Kindergeld vorrangig einem Elternteil gezahlt; es wird an einen Großelternteil gezahlt, wenn der Elternteil gegenüber der zuständigen Stelle auf seinen Vorrang schriftlich verzichtet hat.

(3)1Ist das Kind nicht in den Haushalt eines Berechtigten aufgenommen, so erhält das Kindergeld derjenige, der dem Kind eine Unterhaltsrente zahlt.2Zahlen mehrere Berechtigte dem Kind Unterhaltsrenten, so erhält das Kindergeld derjenige, der dem Kind die höchste Unterhaltsrente zahlt.3Werden gleich hohe Unterhaltsrenten gezahlt oder zahlt keiner der Berechtigten dem Kind Unterhalt, so bestimmen die Berechtigten untereinander, wer das Kindergeld erhalten soll.4Wird eine Bestimmung nicht getroffen, so gilt Absatz 2 Satz 3 und 4 entsprechend.

1Kindergeld wird nicht für ein Kind gezahlt, für das eine der folgenden Leistungen zu zahlen ist oder bei entsprechender Antragstellung zu zahlen wäre:

1.
Leistungen für Kinder, die im Ausland gewährt werden und dem Kindergeld oder der Kinderzulage aus der gesetzlichen Unfallversicherung nach § 217 Absatz 3 des Siebten Buches Sozialgesetzbuch in der bis zum 30. Juni 2020 geltenden Fassung oder dem Kinderzuschuss aus der gesetzlichen Rentenversicherung nach § 270 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch in der bis zum 16. November 2016 geltenden Fassung vergleichbar sind,
2.
Leistungen für Kinder, die von einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung gewährt werden und dem Kindergeld vergleichbar sind.
2Soweit es für die Anwendung von Vorschriften dieses Gesetzes auf den Erhalt von Kindergeld ankommt, stehen die Leistungen nach Satz 1 dem Kindergeld gleich.3Steht ein Berechtigter in einem Versicherungspflichtverhältnis zur Bundesagentur für Arbeit nach § 24 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder ist er versicherungsfrei nach § 28 Absatz 1 Nummer 1 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder steht er im Inland in einem öffentlich-rechtlichen Dienst- oder Amtsverhältnis, so wird sein Anspruch auf Kindergeld für ein Kind nicht nach Satz 1 Nummer 2 mit Rücksicht darauf ausgeschlossen, dass sein Ehegatte als Beamter, Ruhestandsbeamter oder sonstiger Bediensteter der Europäischen Union für das Kind Anspruch auf Kinderzulage hat.

(1) Das Kindergeld beträgt monatlich für jedes Kind 250 Euro.

(2) Das Kindergeld wird monatlich vom Beginn des Monats an gezahlt, in dem die Anspruchsvoraussetzungen erfüllt sind, bis zum Ende des Monats, in dem die Anspruchsvoraussetzungen wegfallen.

(3) (weggefallen)

1Kindergeld wird nicht für ein Kind gezahlt, für das eine der folgenden Leistungen zu zahlen ist oder bei entsprechender Antragstellung zu zahlen wäre:

1.
Leistungen für Kinder, die im Ausland gewährt werden und dem Kindergeld oder der Kinderzulage aus der gesetzlichen Unfallversicherung nach § 217 Absatz 3 des Siebten Buches Sozialgesetzbuch in der bis zum 30. Juni 2020 geltenden Fassung oder dem Kinderzuschuss aus der gesetzlichen Rentenversicherung nach § 270 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch in der bis zum 16. November 2016 geltenden Fassung vergleichbar sind,
2.
Leistungen für Kinder, die von einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung gewährt werden und dem Kindergeld vergleichbar sind.
2Soweit es für die Anwendung von Vorschriften dieses Gesetzes auf den Erhalt von Kindergeld ankommt, stehen die Leistungen nach Satz 1 dem Kindergeld gleich.3Steht ein Berechtigter in einem Versicherungspflichtverhältnis zur Bundesagentur für Arbeit nach § 24 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder ist er versicherungsfrei nach § 28 Absatz 1 Nummer 1 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder steht er im Inland in einem öffentlich-rechtlichen Dienst- oder Amtsverhältnis, so wird sein Anspruch auf Kindergeld für ein Kind nicht nach Satz 1 Nummer 2 mit Rücksicht darauf ausgeschlossen, dass sein Ehegatte als Beamter, Ruhestandsbeamter oder sonstiger Bediensteter der Europäischen Union für das Kind Anspruch auf Kinderzulage hat.

Tatbestand

1

I. Es ist streitig, ob die gegenüber dem Kläger und Revisionskläger (Kläger) zugunsten seiner im Streitzeitraum minderjährigen Tochter (T) bestehende Festsetzung von deutschem Differenzkindergeld zu Recht ab Januar 2003 aufgehoben wurde.

2

Der Kläger wohnte mit T und seiner Ehefrau (E) --der Kindsmutter-- in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland). E war in der Schweiz als Arbeitnehmerin versicherungspflichtig erwerbstätig und erhielt jedenfalls seit Juni 2002 in der Schweiz Kinderzulagen. Der Kläger erklärte ursprünglich gegenüber der Beklagten und Revisionsbeklagten (Familienkasse), ausschließlich in Deutschland eine selbständige Tätigkeit auszuüben. Der Kläger bezog aufgrund dieser Angaben seit Juni 2002 deutsches Differenzkindergeld für T. Die Familienkasse setzte das Kindergeld mit Bescheid vom 22. Februar 2005 ab Januar 2005 und mit Bescheid vom 2. September 2005 ab September 2005 jeweils vorläufig fest, weil der Kläger der Familienkasse die Höhe der schweizerischen Kinderzulagen nicht nachgewiesen hatte. Im September 2007 wurde der Familienkasse bekannt, dass auch der Kläger in der Schweiz als Arbeitnehmer geringfügig tätig war. Im August 2008 erfuhr sie, dass der Kläger die genannte --in der Schweiz versicherungspflichtige-- Tätigkeit bereits seit 2002 ausübte und hierfür spätestens seit 2003 Beiträge zur Schweizerischen Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) zahlte.

3

Daraufhin hob die Familienkasse mit Bescheid vom 27. November 2008 die Kindergeldfestsetzung für T ab Januar 2003 auf und forderte das für den Zeitraum Januar 2003 bis Februar 2007 gezahlte Differenzkindergeld in Höhe von insgesamt 5.230,67 € zurück. Der Einspruch blieb erfolglos. Nach Ansicht der Familienkasse war der Kindergeldanspruch des Klägers nach § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes in der für den Streitzeitraum maßgeblichen Fassung (EStG) ausgeschlossen.

4

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2011, 1441 veröffentlichten Urteil ab.

5

Der Kläger macht mit der Revision die Verletzung materiellen Rechts geltend. Der Aufhebungsbescheid verstoße bereits gegen das Bestimmtheitsgebot, weil er nicht die der Aufhebung zugrundeliegenden Festsetzungsbescheide bezeichne. Daneben verstoße die Vorentscheidung gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes. Insbesondere sei die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 8. Juni 2004  2 BvL 5/00 (BVerfGE 110, 412), wonach die im Inland wohnenden Grenzgänger keinen Anspruch auf deutsches Differenzkindergeld hätten, nicht auf den Streitfall übertragbar. Schließlich widerspreche die Vorentscheidung dem Unionsrecht. Aus dem Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) vom 20. Mai 2008 C-352/06 in der Rechtssache Bosmann (Slg. 2008, I-3827) ergebe sich, dass der Wohnstaat nicht daran gehindert sei, Personen, die nach Art. 13 Abs. 2 Buchst. a der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 des Rates vom 14. Juni 1971 über die Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO Nr. 1408/71), den Rechtsvorschriften des Beschäftigungsstaats unterlägen, Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des Wohnstaats zu gewähren.

6

Im Streitfall sei die gegebene Kumulierung der Ansprüche im Wohn- und Beschäftigungsstaat nach Art. 10 Abs. 1 Buchst. a der Verordnung (EWG) Nr. 574/72 des Rates vom 21. März 1972 über die Durchführung der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 über die Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO Nr. 574/72), aufzulösen. Dies deshalb, weil der Anspruch auf Familienleistungen im Wohnstaat der Kinder (Deutschland) nicht von einer Versicherung, Beschäftigung oder selbständigen Tätigkeit abhänge. Danach ruhe der deutsche Kindergeldanspruch bis zur Höhe der schweizerischen Kinderzulage. Im Übrigen schulde der Wohnstaat den Differenzbetrag.

7

Welcher Elternteil die jeweiligen Anspruchsvoraussetzungen erfülle, sei unerheblich. Anderenfalls verlöre der Kläger seinen Anspruch auf Differenzkindergeld nur deshalb, weil er nicht im Wohnstaat, sondern als Wanderarbeitnehmer in einem anderen Staat tätig sei.

8

Aber selbst wenn § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG anwendbar sein sollte, wäre der unionsrechtliche Vorrang des Art. 39 des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft (jetzt Art. 45 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union), jedenfalls der im Verhältnis zur Schweiz unmittelbar anwendbare Art. 3 Abs. 1 der VO Nr. 1408/71 zu beachten.

9

Der Kläger beantragt, das angefochtene Urteil, den Aufhebungsbescheid vom 27. November 2008 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 15. Januar 2010 der Familienkasse aufzuheben sowie die Hinzuziehung des Prozessbevollmächtigten im Vorverfahren für notwendig zu erklären.

10

Die Familienkasse beantragt, die Revision zurückzuweisen.

11

Der Senat entscheidet mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Entscheidungsgründe

12

II. Die Revision ist begründet. Die Vorentscheidung, der Aufhebungsbescheid vom 27. November 2008 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 15. Januar 2010 sind aufzuheben (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO).

13

1. Die Familienkasse ... der Bundesagentur für Arbeit ist aufgrund eines Organisationsaktes (Beschluss des Vorstands der Bundesagentur für Arbeit Nr. 21/2013 vom 18. April 2013 gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 11 des Finanzverwaltungsgesetzes, Amtliche Nachrichten der Bundesagentur für Arbeit, Ausgabe Mai 2013, S. 6 ff.) im Wege des gesetzlichen Parteiwechsels in die Beteiligtenstellung der Agentur für Arbeit ... --Familienkasse-- eingetreten (s. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 22. August 2007 X R 2/04, BFHE 218, 533, BStBl II 2008, 109, unter II.1.).

14

2. Die Familienkasse war nicht befugt, die Festsetzung des deutschen Differenzkindergeldes aufzuheben. Dem Kläger steht ein solcher Anspruch zu.

15

a) Nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) lagen die Voraussetzungen für einen Kindergeldanspruch des Klägers nach § 62 Abs. 1 Nr. 1, § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 3 EStG vor. Es bestanden auch keine Anhaltspunkte dafür, dass dieser Kindergeldanspruch nach § 64 Abs. 2 Satz 1 EStG mangels Aufnahme der T in den Haushalt des Klägers ausgeschlossen war.

16

b) Dem Kläger stand ab Juni 2002 ein Anspruch auf deutsches Differenzkindergeld zu. Es lag eine Konstellation vor, die von Art. 10 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 574/72 erfasst wird.

17

aa) Nach dem Abkommen zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit vom 21. Juni 1999 --Freizügigkeitsabkommen-- (BGBl II 2001, 810 ff.), das am 2. September 2001 als Gesetz beschlossen worden ist (BGBl II 2001, 810), gelten seit dem In-Kraft-Treten am 1. Juni 2002 (BGBl II 2002, 1692) im Verhältnis zwischen Deutschland und der Schweiz die VO Nr. 1408/71 und die VO Nr. 574/72 (Anhang II, BGBl II 2001, 822). Danach sind die --dem § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG vorgehenden-- Antikumulierungsregeln des Art. 76 der VO Nr. 1408/71 und des Art. 10 der VO Nr. 574/72 zu beachten. Sie regeln Fälle, in denen eine Kumulierung der Ansprüche auf Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des Wohnstaats mit den Ansprüchen des Beschäftigungsstaats eintreten kann (z.B. EuGH-Urteil vom 7. Juni 2005 C-543/03, Dodl und Oberhollenzer, Slg. 2005, I-5049 Rdnr. 49). Ist der Kindergeldanspruch --wie hier-- im Wohnstaat des Kindes (Deutschland) nicht von der Ausübung einer Erwerbstätigkeit abhängig, kommt allein eine Anwendung des Art. 10 der VO Nr. 574/72 in Betracht.

18

bb) Unerheblich für die Anwendung des Art. 10 der VO Nr. 574/72 ist, ob der Kläger als der nach deutschem Recht Kindergeldberechtigte selbst die Voraussetzungen des Art. 1 Buchst. a der VO Nr. 1408/71 erfüllt. Ausreichend ist vielmehr, wenn das Kind als Familienangehöriger des Elternteils, der Arbeitnehmer ist, von dem persönlichen Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 erfasst wird (EuGH-Urteil vom 4. Juli 1985 C-104/84, Kromhout, Slg. 1985, 2205 Rdnr. 15; vgl. auch EuGH-Urteil vom 14. Oktober 2010 C-16/09, Schwemmer, Slg. 2010, I-9717 Rdnr. 38; Senatsurteil vom 26. Juli 2012 III R 97/08, BFHE 238, 120, BStBl II 2013, 24).

19

cc) Eine solche Konstellation ist im Streitfall ab Juni 2002 gegeben. E hat in der Schweiz eine Tätigkeit als Arbeitnehmerin i.S. von Art. 1 Buchst. a der VO Nr. 1408/71 ausgeübt. Ebenso ist T eine Familienangehörige von E nach Art. 1 Buchst. f Ziff. i der VO Nr. 1408/71, so dass sowohl E als auch T in den persönlichen Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 fallen.

20

Nach Art. 10 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 574/72 wird die Kumulierung der Ansprüche des Klägers im Wohnstaat (Deutschland) mit den Ansprüchen der E im Beschäftigungsstaat (Schweiz) dadurch beseitigt, dass der deutsche Kindergeldanspruch in Höhe der schweizerischen Kinderzulagen ruht. Ein weiter gehender deutscher Kindergeldanspruch wird nicht ausgeschlossen (vgl. EuGH-Urteil Kromhout in Slg. 1985, 2205 Rdnr. 23). Danach stand dem Kläger zunächst deutsches Differenzkindergeld zu.

21

Eine --die "Prioritätenumkehr" auslösende-- Berufstätigkeit des Klägers in Deutschland i.S. des Art. 10 Abs. 1 Buchst. b Ziff. i der VO Nr. 574/72 ist vom FG nicht festgestellt worden, im Übrigen auch nicht entscheidungserheblich, weil der Kläger lediglich deutsches Differenzkindergeld begehrt.

22

c) Dieser Anspruch auf Differenzkindergeld ist nicht dadurch entfallen, dass der Kläger eine nichtselbständige Tätigkeit in der Schweiz ausgeübt hat, für die er spätestens ab 2003 Beiträge in die AHV entrichtet hat.

23

aa) Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass der BFH nach seiner früheren Rechtsprechung in einem Fall, in dem beide Kindergeldberechtigte als in Deutschland lebende Grenzgänger unter den persönlichen Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 fielen und nach Art. 13 der VO Nr. 1408/71 ausschließlich den Rechtsvorschriften des Beschäftigungsstaates unterlagen, keinen Anspruch auf deutsches Differenzkindergeld zuerkannte (Senatsurteile vom 24. März 2006 III R 41/05, BFHE 212, 551, BStBl II 2008, 369; vom 24. März 2006 III R 42/05, BFH/NV 2006, 1639). Dem lag die Überlegung zugrunde, dass nach dem vorrangigen Grundsatz des Art. 13 der VO Nr. 1408/71 ausschließlich die Rechtsvorschriften des Beschäftigungslandes gelten sollten (Ausschließlichkeitsprinzip). Danach bestand für die Grenzgänger in deren Wohnstaat kein Anspruch auf Kindergeld (vgl. auch BVerfG-Beschluss in BVerfGE 110, 412, unter A.I.2.a). Ein sich ggf. aus Art. 10 der VO Nr. 574/72 ergebender Anspruch auf Differenzkindergeld wurde daher abgelehnt, weil bei Grenzgängern mangels eines Anspruchs auf Familienleistungen im Wohnstaat nicht mehrere Ansprüche zusammentrafen. Vielmehr regelte Art. 10 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 574/72 nach früherer Ansicht nur den Fall, dass ein Anspruchsberechtigter einen Anspruch in seinem Beschäftigungsstaat hat, während ein anderer Anspruchsberechtigter (insbesondere der andere Elternteil) für denselben Familienangehörigen einen Anspruch in dem Wohnstaat der Familie hat (vgl. BVerfG-Beschluss in BVerfGE 110, 412, unter A.I.2.a).

24

bb) Diese zum Ausschließlichkeitsprinzip ergangene höchstrichterliche Rechtsprechung ist zwischenzeitlich überholt.

25

Der Senat hat bereits in seinem Urteil vom 16. Mai 2013 III R 8/11 (BFH/NV 2013, 1698) entschieden, dass die Art. 13 ff. der VO Nr. 1408/71 keine unionsrechtliche Sperrwirkung für die Anwendung des Rechts des nicht zuständigen Mitgliedstaats entfalten. An seiner gegenteiligen Auffassung hat er mit Blick auf die EuGH-Urteile Bosmann in Slg. 2008, I-3827 Rdnr. 30 und vom 12. Juni 2012 C-611/10, C-612/10, Hudzinski und Wawrzyniak (Zeitschrift für europäisches Sozial- und Arbeitsrecht 2012, 475, Rdnr. 47) nicht mehr festgehalten. Zur weiteren Begründung wird auf die genannte Senatsentscheidung Bezug genommen. Nach dieser Rechtsprechung können auch Ansprüche auf Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des Wohnstaats mit den Ansprüchen des Beschäftigungsstaats in einer Person zusammentreffen. Folgerichtig hat der Senat zwischenzeitlich in seinem Urteil vom 18. Juli 2013 III R 51/09 (juris) entschieden, dass Art. 10 der VO Nr. 574/72 auch im Fall einer Ein-Personen-Konkurrenz anwendbar sein kann, vorausgesetzt Wohn- und Beschäftigungsstaat fallen auseinander.

26

Danach behielte der Kläger im Streitfall selbst dann seinen Kindergeldanspruch nach den §§ 62 ff. EStG, wenn er aufgrund seiner Tätigkeit in der Schweiz unter den persönlichen Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 fiele und nach Art. 13 Abs. 2 Buchst. a der VO Nr. 1408/71 ausschließlich den Rechtsvorschriften der Schweiz unterläge. Es wäre unverändert eine von Art. 10 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 574/72 erfasste Konstellation in Gestalt einer Zwei-Personen-Konkurrenz gegeben. Der Kläger besäße einen Anspruch auf deutsches Kindergeld im Wohnstaat der Kinder, die E einen Anspruch auf Kinderzulagen in der Schweiz als Beschäftigungsstaat.

27

Auch wenn die genannten Senatsurteile das Verhältnis Deutschlands zu anderen EU-Mitgliedstaaten (Polen und Niederlande) betreffen, kann infolge des genannten Freizügigkeitsabkommens und der darin in Art. 8 i.V.m. Anhang II, Abschn. A des Freizügigkeitsabkommens angeordneten Geltung der VO Nr. 1408/71 und der VO Nr. 574/72 nichts anderes im Verhältnis zur Schweiz gelten. Die Schweiz wird insoweit wie ein EU-Mitgliedstaat behandelt. Demnach ist Deutschland auch im Verhältnis zur Schweiz als unzuständiger Mitgliedstaat nicht daran gehindert, nach seinem Recht Familienleistungen zu gewähren.

28

3. Nach alledem wurde die Festsetzung von deutschem Differenzkindergeld zu Unrecht ab Januar 2003 aufgehoben.

29

Mit der Aufhebung des Aufhebungsbescheids vom 27. November 2008 sind die den Streitzeitraum betreffenden Festsetzungsbescheide wieder wirksam.

30

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

31

5. Der Antrag, die Hinzuziehung des Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären (§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO), ist im Revisionsverfahren unzulässig. Die Entscheidung nach § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO gehört sachlich zum Kostenfestsetzungsverfahren; zuständig ist daher das Gericht des ersten Rechtszugs, im Streitfall das FG (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 14. Mai 2009 IV R 47/07, BFHE 225, 116, BStBl II 2009, 900, m.w.N.).

1Kindergeld wird nicht für ein Kind gezahlt, für das eine der folgenden Leistungen zu zahlen ist oder bei entsprechender Antragstellung zu zahlen wäre:

1.
Leistungen für Kinder, die im Ausland gewährt werden und dem Kindergeld oder der Kinderzulage aus der gesetzlichen Unfallversicherung nach § 217 Absatz 3 des Siebten Buches Sozialgesetzbuch in der bis zum 30. Juni 2020 geltenden Fassung oder dem Kinderzuschuss aus der gesetzlichen Rentenversicherung nach § 270 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch in der bis zum 16. November 2016 geltenden Fassung vergleichbar sind,
2.
Leistungen für Kinder, die von einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung gewährt werden und dem Kindergeld vergleichbar sind.
2Soweit es für die Anwendung von Vorschriften dieses Gesetzes auf den Erhalt von Kindergeld ankommt, stehen die Leistungen nach Satz 1 dem Kindergeld gleich.3Steht ein Berechtigter in einem Versicherungspflichtverhältnis zur Bundesagentur für Arbeit nach § 24 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder ist er versicherungsfrei nach § 28 Absatz 1 Nummer 1 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder steht er im Inland in einem öffentlich-rechtlichen Dienst- oder Amtsverhältnis, so wird sein Anspruch auf Kindergeld für ein Kind nicht nach Satz 1 Nummer 2 mit Rücksicht darauf ausgeschlossen, dass sein Ehegatte als Beamter, Ruhestandsbeamter oder sonstiger Bediensteter der Europäischen Union für das Kind Anspruch auf Kinderzulage hat.

Tatbestand

1

A. Die Klägerin, Revisionsklägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist die Mutter von D, geboren am 2. April 1985, und von J, geboren am 7. Februar 1992. Seit sie sich vom Vater der Kinder getrennt hatte, erzog sie ihre Söhne allein. Die Familie lebte in Deutschland. Für ihre Kinder bezog die Klägerin laufend Kindergeld nach dem Einkommensteuergesetz (EStG).

2

Im April 2003 nahm die Klägerin eine Erwerbstätigkeit in den Niederlanden auf. Als die Beklagte, Revisionsbeklagte und Revisionsklägerin (Familienkasse) im Mai 2005 hiervon erfuhr, hob sie u.a. die Kindergeldfestsetzung für J ab Juli 2003 auf und forderte das für den Streitzeitraum Juli 2003 bis April 2005 ausgezahlte Kindergeld zurück. Der hiergegen eingelegte Einspruch wurde von der Familienkasse zurückgewiesen. Ihre Klage vor dem Finanzgericht (FG) hatte dagegen teilweise Erfolg. Das FG ging davon aus, dass wegen der Erwerbstätigkeit der Klägerin in den Niederlanden grundsätzlich das Recht dieses Staates anzuwenden sei. Die Anwendung deutschen Rechts sei, wie der Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) in der Rechtssache Bosmann judiziert habe (EuGH-Urteil vom 20. Mai 2008 C-352/06, Bosmann, Slg. 2008, I-3827), deswegen aber nicht stets ausgeschlossen. Im Ergebnis ruhe der deutsche Kindergeldanspruch in Höhe des Anspruchs auf niederländische Familienleistungen. Deshalb habe sie für alle Monate des Streitzeitraumes Anspruch auf die monatliche Differenz in Höhe von 69,90 €.

3

Die Klägerin rügt mit ihrer Revision, dass das FG ihren Anspruch auf das volle Kindergeld für den Zeitraum ab Beginn ihrer Beschäftigung in den Niederlanden zu Unrecht verneint und sie insoweit zur Rückzahlung verpflichtet habe. Denn am Anfang ihrer Beschäftigung habe sie noch gar keine Leistungen in den Niederlanden erhalten. Sie müsse im Hinblick auf J nicht mehr an Kindergeld zurückzahlen, als sie tatsächlich an Familienbeihilfe aus den Niederlanden erhalten habe. Aus dem Bosmann-Urteil sei zu folgern, dass sie als Wanderarbeitnehmerin nicht schlechter gestellt werden dürfe, als sie stehen würde, wenn sie in Deutschland gearbeitet hätte. Eine solche Schlechterstellung würde sich aber ergeben, wenn sie auf das niedrigere niederländische Kindergeld verwiesen würde. Dieses werde quartalsweise in Höhe eines Betrages von 252,31 € ausgezahlt. Im Streitzeitraum habe sie nur im dritten und vierten Quartal 2004 und im ersten und zweiten Quartal 2005 niederländische Leistungen in Höhe von insgesamt 1.009,24 € bezogen. Mehr als dieser Betrag könne nicht zurückgefordert werden. Sie habe anfangs nicht gewusst, dass ihr Leistungen in den Niederlanden zugestanden hätten, deswegen dort zunächst keinen Antrag gestellt und daher faktisch von April 2003 bis zum Beginn des dritten Quartals 2004 keine Familienbeihilfe in den Niederlanden erhalten. Eine Doppelzahlung liege für diesen Zeitraum somit nicht vor. Sie sei insofern auch nicht bereichert. Außerdem müsse ihr dahingehendes Vertrauen, dass sie als in Deutschland wohnende deutsche Staatsbürgerin trotz ihrer vorübergehenden Beschäftigung in den Niederlanden in Bezug auf das deutsche Kindergeld anspruchsberechtigt sei, geschützt werden.

4

Die Klägerin beantragt sinngemäß,
1. das FG-Urteil unter weiter gehender Änderung des Aufhebungsbescheids vom 15. Juli 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 8. Februar 2006 dahingehend abzuändern, dass für die Monate Juli 2003 bis Juni 2004 Kindergeld für J in Höhe von monatlich 154 € festzusetzen ist.
2. die Revision der Familienkasse zurückzuweisen.

5

Die Familienkasse beantragt,
1. das FG-Urteil, soweit es das Kind J betrifft, aufzuheben und die Klage insoweit abzuweisen,
2. die Revision der Klägerin zurückzuweisen.

6

Die Familienkasse rügt eine unzutreffende Auslegung des § 65 EStG. Bei dieser Vorschrift handele es sich um einen nationalen Ausschlusstatbestand, der der Festsetzung von Differenzkindergeld entgegenstehe. Sie, die Familienkasse, lasse sich von den Erwägungsgründen Nr. 8 und 9 zur Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 des Rates vom 14. Juni 1971 über die Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO Nr. 1408/71), in ihrer durch die Verordnung (EG) Nr. 118/97 des Rates vom 2. Dezember 1996 geänderten und aktualisierten Fassung, geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 647/2005 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 13. April 2005, leiten, wonach das System der sozialen Sicherheit nur eines Mitgliedstaates gelten solle. Diese Sichtweise werde auch durch Ausführungen des EuGH im Urteil Bosmann gestützt. Der EuGH ermögliche in der Rechtssache Bosmann nur eine theoretische Kumulierung von Leistungsansprüchen. Er erlaube eine Kumulierung nur für den Fall, dass bei zwei Ansprüchen "der Anspruch des Beschäftigungslandes keine Leistungen zeitigen" dürfe. In einem solchen Fall werde statt des Rechts des Beschäftigungsstaates das Recht des Wohnmitgliedstaates angewandt. Unter diesen Überlegungen der ausschließlichen Zuständigkeit eines Staates könne § 65 EStG nur so gewürdigt werden, dass er als nationaler Ausschlusstatbestand im Hinblick auf einen Anspruch auf Differenzkindergeld anzusehen sei. Das Bosmann-Urteil sei in keinen seiner Überlegungen im Streitfall anwendbar. Denn vorliegend würden für das Kind J in den Niederlanden Familienleistungen erbracht. Frau Bosmann habe dagegen wegen des Alters ihres Kindes keinen derartigen Anspruch gehabt. Schließlich sei für den Zeitraum bis zum Beginn der Zahlung der niederländischen Familienleistungen im dritten Quartal 2004 kein deutsches Kindergeld zu gewähren. Wäre sie, die Familienkasse, zur Gewährung verpflichtet, so liefe dies auf die Anerkennung eines von der VO Nr. 1408/71 nicht vorgesehenen Wahlrechts hinaus.

7

Die Beteiligten haben auf eine mündliche Verhandlung verzichtet.

Entscheidungsgründe

8

B. Die Revisionen der Familienkasse und der Klägerin sind begründet. Sie führen zur Aufhebung des FG-Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--), soweit das Kindergeld für das Kind J betroffen ist.

9

I. Die Familienkasse Rheinland-Pfalz-Saarland der Bundesagentur für Arbeit ist aufgrund eines Organisationsaktes (Beschluss des Vorstands der Bundesagentur für Arbeit Nr. 21/2013 vom 18. April 2013 gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 11 des Finanzverwaltungsgesetzes, Amtliche Nachrichten der Bundesagentur für Arbeit, Ausgabe Mai 2013, S. 6 ff., Nr. 2.2 der Anlage 2) im Wege des gesetzlichen Parteiwechsels in die Beteiligtenstellung der Agentur für Arbeit Coesfeld --Familienkasse-- eingetreten (s. dazu Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 3. März 2011 V B 17/10, BFH/NV 2011, 1105, unter II.A.).

10

II. Zur Revision der Familienkasse

11

1. Über die Revision der Familienkasse ist sachlich zu entscheiden. Die Revision wurde zwar zurückgenommen, die Klägerin hat in die Rücknahme des Rechtsmittels aber nicht eingewilligt. Da die Beteiligten bereits auf die mündliche Verhandlung verzichtet hatten, bedurfte die Rücknahme der Revision aber einer solchen Einwilligung (§ 125 Abs. 1 Satz 2 FGO).

12

2. Das FG hat angenommen, dass ein etwaiger Anspruch der Klägerin auf (Differenz-)Kindergeld für J nicht an § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG scheitert. Diese rechtliche Folgerung ist nicht durch ausreichende tatsächliche Feststellungen getragen und daher fehlerhaft. Erst wenn die Feststellungen im zweiten Rechtsgang nachgeholt sind, wird die Prüfung möglich sein, ob § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG im vorliegenden Fall zur Anwendung gelangt oder durch gemeinschaftsrechtliche Vorschriften verdrängt wird.

13

Die Klägerin erfüllt, was zwischen den Beteiligten nicht streitig ist, für J die Anspruchsvoraussetzungen gemäß § 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Das FG ist im rechtlichen Ausgangspunkt zutreffend davon ausgegangen, dass § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG, der die Anrechnung von im Ausland gewährten, dem Kindergeld vergleichbaren Leistungen regelt, durch Art. 10 Abs. 1 Buchst. a der Verordnung (EWG) Nr. 574/72 des Rates vom 21. März 1972 über die Durchführung der VO Nr. 1408/71 (VO Nr. 574/72) verdrängt werden kann. Dies setzt allerdings voraus, dass die Klägerin überhaupt in den persönlichen Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 fällt.

14

Nach der Rechtsprechung des Senats (Urteile vom 4. August 2011 III R 55/08, BFHE 234, 316; vom 19. April 2012 III R 87/09, BFHE 237, 150; vom 5. Juli 2012 III R 76/10, BFHE 238, 87) ist in einem ersten Schritt zu prüfen, ob der persönliche Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 eröffnet ist. Hierfür ist erforderlich, aber auch ausreichend, dass eine Person nach Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 1 Buchst. a der VO Nr. 1408/71 in irgendeinem der von ihrem sachlichen Geltungsbereich erfassten Zweige der sozialen Sicherheit in irgendeinem Mitgliedstaat der EU versichert ist (zur Prüfung im Einzelnen s. BFH-Urteile in BFHE 234, 316; in BFHE 237, 150; in BFHE 238, 87).

15

Ist der persönliche Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 nicht eröffnet, dann richtet sich die Kindergeldberechtigung nach §§ 62 ff. EStG und die Anspruchskonkurrenz zwischen dem deutschen Kindergeldanspruch und der ausländischen Familienleistung ist nach § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG zu lösen.

16

Das FG hat lediglich die Feststellung getroffen, dass die Klägerin in den Niederlanden eine Erwerbstätigkeit aufgenommen hat. Dies genügt nicht für die Prüfung, ob der persönliche Geltungsbereich eröffnet wird, weil es hierfür maßgeblich auf den genauen Versichertenstatus ankommt.

17

3. Sollte sich im zweiten Rechtsgang herausstellen, dass die Klägerin dem persönlichen Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 unterfällt und sie, was anhand der Senatsrechtsprechung (BFH-Urteile in BFHE 234, 316; in BFHE 237, 150; in BFHE 238, 87) im Einzelnen zu prüfen wäre, außerdem wegen einer abhängigen Beschäftigung in den Niederlanden gemäß Art. 13 Abs. 2 Buchst. a der VO Nr. 1408/71 den Rechtsvorschriften dieses Mitgliedstaats unterliegt, dann wird das FG Folgendes zu beachten haben:

18

a) Obgleich Deutschland in diesem Fall im Hinblick auf die Gewährung der Familienleistungen an sich der unzuständige Staat wäre, würde der sich aus § 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG ergebende Kindergeldanspruch nicht ausgeschlossen sein. Denn die Art. 13 ff. der VO Nr. 1408/71 entfalten keine Sperrwirkung für die Anwendung des Rechts des nicht zuständigen Mitgliedstaats, so dass sich die Anspruchsberechtigung auch bei Personen und bei Leistungen, die dem persönlichen und sachlichen Anwendungsbereich der VO Nr. 1408/71 unterliegen, allein nach den Bestimmungen des deutschen Rechts richtet. Zur weiteren Begründung verweist der Senat auf sein Urteil vom 16. Mai 2013 III R 8/11 (zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt).

19

b) Der Zahlung von (Differenz-)Kindergeld für J stünde in diesem Fall auch § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG nicht entgegen. Denn die Konkurrenz zwischen dem niederländischen und dem deutschen Anspruch würde nicht durch diese Vorschrift, sondern durch Art. 10 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 574/72 aufgelöst.

20

Diese Norm ist in einer solchen Konstellation schon nach ihrem Wortlaut anwendbar. Nach Auffassung des Senats sind die gemeinschaftsrechtlichen Antikumulierungsvorschriften (Art. 76 der VO Nr. 1408/71 und Art. 10 Abs. 1 der VO Nr. 574/72) gegenüber § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG grundsätzlich vorrangig. Die Auflösung der Konkurrenz zwischen den Kindergeldansprüchen richtet sich nur dann nach § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG, wenn entweder der persönliche Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 nicht eröffnet ist (s. oben unter Ziffer B.II.2. der Gründe dieses Urteils) oder --bei Eröffnung des persönlichen Anwendungsbereichs-- Deutschland der nicht zuständige Staat ist und zudem die gemeinschaftsrechtlichen Antikumulierungsvorschriften nicht einschlägig sind, weil der Beschäftigungsmitgliedstaat, der nach Art. 13 ff. der VO Nr. 1408/71 als zuständiger Staat bestimmt ist, und der Wohnmitgliedstaat der Kinder identisch sind (vgl. EuGH-Urteil vom 12. Juni 2012 C-611/10, Hudzinski, Zeitschrift für europäisches Sozial- und Arbeitsrecht --ZESAR-- 2012, 475, unter Rdnrn. 73 ff.; vgl. die Überschrift zu Art. 76 der VO Nr. 1408/71). Sollte im Streitfall der persönliche Geltungsbereich eröffnet und die Niederlande gemäß Art. 13 ff. der VO Nr. 1408/71 der zuständige Staat sein, dann würden der Beschäftigungsmitgliedstaat, dessen Rechtsvorschriften als anwendbar bestimmt wurden (Niederlande), und der Wohnmitgliedstaat des Kindes (Deutschland) auseinanderfallen.

21

c) Mit dem von Art. 10 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 574/72 angeordneten anteiligen Ruhen des deutschen Kindergeldanspruchs wäre die Anspruchskumulation beseitigt. Die Norm erlaubt es hingegen nicht, einen weiter gehenden deutschen Kindergeldanspruch auszuschließen (vgl. EuGH-Urteil vom 4. Juli 1985 C-104/84, Kromhout, Slg. 1985, 2205), so dass der Klägerin dem Grunde nach deutsches Differenzkindergeld zustünde.

22

III. Zur Revision der Klägerin

23

Ob die Klägerin für diejenigen Monate des Streitzeitraumes, in denen sie mangels Antragstellung keine niederländischen Familienleistungen bezogen hat, einen Anspruch auf das volle deutsche Kindergeld hat, kann aufgrund fehlender tatsächlicher Feststellungen des FG zum persönlichen Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 nicht abschließend beurteilt werden.

24

1. Sollte der persönliche Geltungsbereich eröffnet und das niederländische Recht als anwendbar bestimmt sein, dann würde nach den unter Ziffer B.II.3. der Gründe dieses Urteils gemachten Ausführungen zur Auflösung der Anspruchskonkurrenz zwischen dem niederländischen und dem deutschen Anspruch Art. 10 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 574/72 heranzuziehen sein. Zu dieser Vorschrift hat der EuGH entschieden, dass der im Wohnmitgliedstaat der Kinder bestehende Anspruch nicht teilweise ausgesetzt werden darf, wenn zwar ein Anspruch auf Familienleistungen im Beschäftigungsmitgliedstaat besteht, die Familienleistungen dort faktisch aber nicht bezogen werden, weil kein entsprechender Antrag gestellt wurde (EuGH-Urteil vom 14. Oktober 2010 C-16/09, Schwemmer, ZESAR 2011, 86, Rdnr. 55). Dass in dem dort entschiedenen Fall der andere Elternteil im Beschäftigungsmitgliedstaat den Antrag nicht gestellt hatte, im Streitfall die Klägerin aber selbst die Antragstellung versäumt haben dürfte, wäre nach Auffassung des Senats nicht rechtserheblich. Denn der EuGH hat in der Rechtssache Schwemmer in abstrakter Weise ausgeführt, dass das Ruhen des deutschen Kindergeldanspruchs nur in Betracht kommt, wenn alle im Beschäftigungsmitgliedstaat aufgestellten Voraussetzungen für den tatsächlichen Leistungsbezug, einschließlich einer vorherigen Antragstellung, erfüllt sind.

25

2. Sollte der persönliche Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 nicht eröffnet sein, wäre die Anspruchskumulation nach § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG aufzulösen. Schon das bloße Bestehen eines Anspruchs auf niederländische Familienleistungen würde dann zum Ausschluss des deutschen Kindergeldes führen. Die Folgen einer unterbliebenen Antragstellung hätte die Klägerin zu tragen.

Tenor

Die Revision der Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 28. Januar 2015  14 K 982/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Beklagte zu tragen.

Tatbestand

I.

1

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) lebt in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) und hat vier Kinder, von denen drei im Streitzeitraum (April 2012 bis Februar 2013) minderjährig sind und das Älteste sich in Berufsausbildung befindet.

2

Die Klägerin ist nicht berufstätig. Ihr Ehemann und Vater der Kinder ist in der Schweiz nichtselbständig tätig und bezieht dort Kinder- und Ausbildungszulagen (Schweizer Kinderzulage). Diese betragen für die ersten beiden Kinder jeweils 250 CHF und für das dritte und vierte Kind jeweils 200 CHF.

3

Die Beklagte und Revisionsklägerin (Familienkasse) setzte das monatliche Kindergeld für die Klägerin mit Bescheid vom 2. Januar 2012 auf insgesamt 79,68 € fest. Mit Bescheid vom 5. Februar 2013 hob die Familienkasse die Kindergeldfestsetzung in Höhe von 51,10 € pro Monat ab April 2012 auf und forderte für den Zeitraum April 2012 bis Januar 2013 überzahltes Kindergeld in Höhe von insgesamt 511 € zurück.

4

Die Familienkasse berechnete das Kindergeld wie folgt:

5

Kind   

Schweizer Kinderzulage

deutsches KiG

Differenz

        

in CHF

in €* 

in €   

in €   

A       

250     

206,78

184     

- 22,78

B       

250     

206,78

184     

- 22,78

C       

200     

165,43

190     

24,57 

D       

200     

165,43

215     

49,57 

zu zahlender Unterschiedsbetrag

        

28,58 

6

* Umrechnungskurs 1,20900 (Kurs der Europäischen Zentralbank vom 2. Januar 2013)

7

Der Rückforderungsbetrag ergibt sich aus der Differenz zwischen der bisherigen und der neuen Festsetzung für 10 Monate.

8

Der Einspruch blieb erfolglos. Mit der Klage begehrte die Klägerin die Festsetzung eines monatlichen Differenzkindergeldes in Höhe von 74,14 € (24,57 € und 49,57 € für das dritte und vierte Kind) und den Rückforderungsbetrag auf insgesamt 55,40 € zu beschränken. Die Klage hatte Erfolg. Zur Begründung führte das Finanzgericht (FG) aus, dass die Berechnung des Differenzkindergeldes kindbezogen zu erfolgen habe. Ein verbleibender Überschuss der Schweizer Kinderzulage über das Kindergeld nach § 66 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) bei einem Kind dürfe nicht mit Differenzkindergeldansprüchen für weitere Kinder verrechnet werden. Der Anspruch auf Kindergeld ergebe sich aus Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung --VO Nr. 883/2004-- (Amtsblatt der Europäischen Union --ABlEU-- 2004 Nr. L 166, S. 1), die ab dem 1. April 2012 zwischen der Schweiz und Deutschland anzuwenden sei (Anhang II des Abkommens zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit --Freizügigkeitsabkommen--, Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften --ABlEG-- 2002, Nr. L 114 vom 30. April 2002, S. 6, geändert durch Beschluss Nr. 1/2012 des gemischten Ausschusses vom 31. März 2012 zur Ersetzung des Anhangs II dieses Abkommens über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherung, ABlEU 2012, Nr. L 103 vom 13. April 2012, S. 51). Die nationalen Vorschriften der §§ 62 und 66 ff. EStG geböten die kindbezogene Betrachtungs- und Berechnungsweise.

9

Mit der Revision rügt die Familienkasse die Verletzung materiellen Rechts. Die Frage der kind- bzw. familienbezogenen Betrachtung bei der Berechnung von Differenzbeträgen sei an sich eine solche des koordinierenden EU-Rechts. Nach Mitteilung des Bundesministeriums für Arbeit und Soziales habe man sich bei der Schaffung des Art. 68 Abs. 2 der VO Nr. 883/2004 auf Ratsebene zwischen den Mitgliedstaaten hinsichtlich der Berechnung der Modalitäten des Unterschiedsbetrages bei Anspruch auf Familienleistungen aus mehreren Mitgliedstaaten nicht auf eine kind- oder familienbezogene Betrachtung einigen können. Die Regelungslücke sei durch die Mitgliedstaaten selbständig zu schließen. Deutschland habe sich für die familienbezogene Betrachtungsweise entschieden. Dies ergebe sich bereits aus dem Wortlaut des Art. 68 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004. Es gehe um Leistungen "für denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen". Auch Art. 60 Abs. 1 Satz 2 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 vom 16. September 2009 zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit --VO Nr. 987/2009-- (ABlEU 2009 Nr. L 284, S. 1) sehe diese Gesamtbetrachtung vor, in dem sie bestimme, dass bei der Anwendung von Art. 67 und 68 der Grundverordnung (= VO Nr. 883/2004), insbesondere was das Recht einer Person zur Erhebung eines Leistungsanspruchs anbelange, die Situation der gesamten Familie in einer Weise zu berücksichtigen sei, als würden alle beteiligten Personen unter die Rechtsvorschriften des betreffenden Mitgliedstaates fallen und dort wohnen. Zudem sprächen Sinn und Zweck der genannten Vorschriften für die familienbezogene Betrachtungsweise und führten auch zu sachgerechteren Lösungen.

10

Die nationalen Vorschriften zum Kindergeld stünden der familienbezogenen Betrachtungsweise nicht entgegen. Würde jeder Mitgliedstaat ausschließlich sein eigenes nationales System der Familienleistungen für die Berechnung zugrunde legen, wäre eine Koordinierung nach einheitlichen Maßstäben nicht möglich. Daher werde die Koordinierung unabhängig von den einzelnen nationalen Anspruchsvoraussetzungen vorgenommen. Das Kindergeld solle die Familie als Ganzes entlasten und allen Kindern gleichmäßig zukommen. Die Staffelung des Kindergeldes nach steigender Ordnungszahl solle keine steigende unmittelbare wirtschaftliche Belastung durch höhere Kosten der später geborenen Kinder abdecken, sondern den überproportional zunehmenden Gesamtentlastungsbedarf der Familie bei steigender Kinderzahl. So sei das Kindergeld zwar als monatlicher Anspruch pro Kind ausgestaltet. Bei der Abzweigung nach § 74 EStG und der Pfändung nach § 76 EStG, wenn also der Betrag pro Kind im Vergleich zu anderen Kindern maßgeblich sei, sei der Gesamtbetrag jedoch auf alle Kinder gleichmäßig zu verteilen.

11

Die Familienkasse beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

12

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

13

Die Beteiligten sind mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO-- i.V.m. § 121 FGO).

Entscheidungsgründe

II.

14

Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO).

15

Das FG hat den Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid für die Kindergeldfestsetzung vom 5. Februar 2013 sowie die Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 zu Recht teilweise aufgehoben. Die Klägerin hat für den Streitzeitraum April 2012 bis Februar 2013 einen Anspruch auf Differenzkindergeld für das dritte und vierte Kind in Höhe von monatlich 74,14 €. Dementsprechend hat das FG den Rückforderungsbetrag folgerichtig auf 55,40 € begrenzt.

16

1. Die im Inland wohnende Klägerin erfüllt, was zwischen den Beteiligten unstreitig ist, die Anspruchsvoraussetzungen für den Bezug von Kindergeld für ihre gleichfalls im Inland wohnenden und nach § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG i.V.m. § 32 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2, § 32 Abs. 3 und Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG zu berücksichtigenden vier Kinder. Darüber hinaus ist die Eröffnung des Anwendungsbereichs der VO Nr. 883/2004 sowie eine daraus resultierende Rechtszuständigkeit des Beschäftigungsstaates der Schweiz nicht im Streit.

17

2. Ist der persönliche und sachliche Geltungsbereich der VO Nr. 883/2004 eröffnet, dann richtet sich die Kindergeldberechtigung nach den §§ 62 ff. EStG und die Anspruchskonkurrenz zwischen dem deutschen Kindergeldanspruch und der ausländischen Familienleistung nach Art. 68 der VO Nr. 883/2004. Diese Prioritätsregelung ist gegenüber § 65 EStG grundsätzlich vorrangig (vgl. Senatsurteile vom 18. Juli 2013 III R 51/09, BFHE 242, 222, Rz 20; vom 12. September 2013 III R 32/11, BFHE 243, 204, Rz 17).

18

a) Gemäß Art. 68 Abs. 2 Satz 1 der VO Nr. 883/2004 werden beim Zusammentreffen von Ansprüchen die Familienleistungen nach den Rechtsvorschiften gewährt, die nach Art. 68 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004 Vorrang haben. Vorrang haben hiernach an erster Stelle die durch eine Beschäftigung ausgelösten Ansprüche (Art. 68 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 883/2004), mithin die Ansprüche auf die dem deutschen Kindergeld vergleichbare Leistung der Schweizer Kinderzulage. Die nach § 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG bestehenden Ansprüche auf deutsches Kindergeld werden nach Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der VO Nr. 883/2004 ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren. Ein weiter gehender deutscher Kindergeldanspruch wird daher nicht ausgeschlossen.

19

b) Der Klägerin steht danach deutsches Differenzkindergeld zu, soweit das Kindergeld die vergleichbare Schweizer Kinderzulage übersteigt.

20

3. Eine Kürzung des Differenzkindergeldes für das dritte und vierte Kind der Klägerin durch Verrechnung des übersteigenden Betrages der Schweizer Kinderzulage für die ersten beiden Kinder ist mangels einer gesetzlichen --sowohl europarechtlichen als auch nationalen-- Regelung ausgeschlossen.

21

a) Aus der in der Vorschrift des Art. 68 Abs. 2 der VO Nr. 883/2004 gewählten Formulierung "Familienangehörigen" (Plural) lässt sich im Hinblick auf eine Berechnungsmethode, bei der die Beträge der Familienleistungen eines primär und eines sekundär zuständigen Mitgliedstaates miteinander verglichen werden, keine Regelung entnehmen (a.A. Osterholz in jurisPK-SGB I, 2. Aufl. 2011, Art. 69 VO (EG) 883/2004, Rz 28). Ein Rückschluss auf eine bestimmte Berechnungsmethode kann auch nicht aus der in Art. 60 Abs. 1 Satz 2 der VO Nr. 987/2009 geregelten Familienbetrachtung gezogen werden (a.A. Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich, Art. 68 VO Nr. 883/2004, D I. Rz 29). Die dort vorgesehenen Fiktionen betreffen lediglich die Feststellung vorrangiger und nachrangiger Ansprüche bei der Anwendung des Art. 68 der VO Nr. 883/2004, um Anspruchsausschlüsse zu vermeiden, die von der Erfüllung bestimmter Voraussetzungen in der Person des Berechtigten abhängen, enthalten aber keine Aussage zu einer Berechnungsmethode.

22

b) Schon die Vorgängerregelung zu Art. 68 der VO Nr. 883/2004 --Art. 76 der VO Nr. 1408/71 vom 14. Juni 1971, ABlEG 1971 Nr. L 149, S. 1-- enthielt ebenfalls keine Regelung zur Berechnung der Differenzbeträge. Die bei der Kommission der Europäischen Gemeinschaft eingesetzte, u.a. für Auslegungsfragen zuständige Verwaltungskommission (vgl. Art. 80, 81 der VO Nr. 1408/71, Art. 71, 72 der VO Nr. 883/2004) entschied sich für eine kindbezogene Betrachtungsweise (Vergleich der Beträge "bei jedem Familienangehörigen", Beschluss Nr. 147 der Verwaltungskommission der Europäischen Gemeinschaften für die Soziale Sicherheit der Wanderarbeitnehmer vom 10. Oktober 1990, ABlEG 1991, Nr. L 235, S. 21, unter 1.d und e). Abgesehen davon, dass Beschlüsse der Verwaltungskommission nationale Gerichte mangels eines Rechtsakts mit normativen Charakter nicht binden können (Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union --EuGH-- vom 14. Mai 1981  98/80, Slg. 1981, 1241), fehlt es bei der Anwendung der VO Nr. 883/2004 an einem entsprechenden (nachfolgenden) Beschluss. Die Mitgliedstaaten konnten sich vielmehr nicht auf eine bestimmte Berechnungsmethode (Berechnung für jeden Familienangehörigen/pro Kind und Berechnung für die Familie insgesamt/Gesamtbetrag) verständigen. Dies ergibt sich u.a. aus dem von der Familienkasse vorgelegten Protokoll der Verwaltungskommission für die soziale Sicherheit der Wanderarbeitnehmer der Europäischen Kommission vom 16./17. Dezember 2009. Dementsprechend wurde den Mitgliedstaaten die Wahl der Berechnungsmethode überlassen. Insoweit sehen auch die Vordrucke (SED F001, F002) für den Informationsaustausch im Bereich der Familienleistungen vor, dass die Angaben zu den nationalen Ansprüchen kind- oder familienbezogen erfolgen können.

23

c) In Ermangelung einer entsprechenden unionsrechtlichen Regelung ist es daher Sache der innerstaatlichen Rechtsordnung eines jeden Mitgliedstaates, die Modalitäten für die Berechnung festzulegen. Das Erfordernis, wonach eine Familienleistung aufgrund eines gesetzlich umschriebenen Tatbestands zu gewähren ist, impliziert, dass nicht nur die Voraussetzungen ihrer Gewährung, sondern gegebenenfalls auch die Voraussetzungen ihres Ruhens den Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten entnommen werden müssen (vgl. EuGH-Urteil vom 6. November 2014 C-4/13, EU:C:2014:2344, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2015, 86, Rz 43). Wenn die Richtlinie oder Verordnung den Mitgliedstaaten einen Gestaltungsspielraum einräumt, obliegt die Befugnis zur Letztkonkretisierung dem Gesetzgeber. Daraus folgt, dass sich die Berechnung nach den Vorschriften des EStG bestimmen lassen muss.

24

aa) Das EStG sieht für die Berechnung der Unterschiedsbeträge beim Zusammentreffen von nationalen und vergleichbaren ausländischen Familienleistungen zwar keine ausdrückliche Regelung vor. Die einkommensteuerrechtlichen Vorschriften sind aber sowohl dem Grunde (vgl. §§ 62 bis 65 EStG) als auch der Höhe nach (§ 66 EStG) kindbezogen ausgestaltet. Darüber hinaus ergibt sich aus § 31 Satz 1 und aus § 32 Abs. 6 Satz 1 EStG, dass im Rahmen der Günstigerprüfung die Vergleichsrechnung ebenfalls für jedes Kind einzeln durchzuführen ist (vgl. Senatsurteile vom 28. April 2010 III R 86/07, BFHE 230, 294, BStBl II 2011, 259; vom 19. April 2012 III R 50/08, BFH/NV 2012, 1429, Rz 15).

25

bb) Diese kindbezogene Betrachtungsweise wird nur dann durchbrochen, wenn dies ausdrücklich gesetzlich geregelt ist.

26

Solche Regelungen finden sich in § 74 Abs. 1 Satz 2 EStG und § 76 Satz 2 Nr. 1 EStG, sofern der Kindergeldberechtigte seine gesetzlichen Unterhaltspflichten verletzt. Hierbei geht es nur um die Verwendung des bereits zuvor kindbezogen festgesetzten Kindergeldes für die ganze Familie.

27

Eine entsprechende Anwendung der genannten Vorschriften kommt nicht in Betracht. Für eine Erweiterung des Anwendungsbereichs der §§ 74 Abs. 1 Satz 2, 76 Abs. 2 Nr. 1 EStG im Wege einer analogen Anwendung fehlt es, wenn schon nicht an der notwendigen planwidrigen Regelungslücke, so doch an der für eine Analogie erforderlichen, hier nicht vergleichbaren Interessenlage.

28

cc) Soweit die Familienkasse darauf hinweist, dass sich Deutschland für die familienbezogene Betrachtung entschieden habe, stellt dies keine erforderliche Bestimmung im nationalen Recht dar. Auch der Hinweis auf die Regelungen in DA 214.6 Satz 8 der "Durchführungsanweisung zum über- und zwischenstaatlichen Recht" --DAüzV-- (abrufbar unter www.arbeitsagentur.de) ersetzt keine gesetzliche Bestimmung. Diese Dienstanweisung, die eine einheitliche Verwaltungstätigkeit der untergeordneten Behörden ermöglichen sollte, entfaltet Bindungswirkung grundsätzlich nur im Innenverhältnis.

29

4. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.

(1)1Für Kinder im Sinne des § 63 hat Anspruch auf Kindergeld nach diesem Gesetz, wer

1.
im Inland einen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt hat oder
2.
ohne Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland
a)
nach § 1 Absatz 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
b)
nach § 1 Absatz 3 als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt wird.
2Voraussetzung für den Anspruch nach Satz 1 ist, dass der Berechtigte durch die an ihn vergebene Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) identifiziert wird.3Die nachträgliche Vergabe der Identifikationsnummer wirkt auf Monate zurück, in denen die Voraussetzungen des Satzes 1 vorliegen.

(1a)1Begründet ein Staatsangehöriger eines anderen Mitgliedstaates der Europäischen Union oder eines Staates, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, im Inland einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt, so hat er für die ersten drei Monate ab Begründung des Wohnsitzes oder des gewöhnlichen Aufenthalts keinen Anspruch auf Kindergeld.2Dies gilt nicht, wenn er nachweist, dass er inländische Einkünfte im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 bis 4 mit Ausnahme von Einkünften nach § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 erzielt.3Nach Ablauf des in Satz 1 genannten Zeitraums hat er Anspruch auf Kindergeld, es sei denn, die Voraussetzungen des § 2 Absatz 2 oder Absatz 3 des Freizügigkeitsgesetzes/EU liegen nicht vor oder es sind nur die Voraussetzungen des § 2 Absatz 2 Nummer 1a des Freizügigkeitsgesetzes/EU erfüllt, ohne dass vorher eine andere der in § 2 Absatz 2 des Freizügigkeitsgesetzes/EU genannten Voraussetzungen erfüllt war.4Die Prüfung, ob die Voraussetzungen für einen Anspruch auf Kindergeld gemäß Satz 2 vorliegen oder gemäß Satz 3 nicht gegeben sind, führt die Familienkasse in eigener Zuständigkeit durch.5Lehnt die Familienkasse eine Kindergeldfestsetzung in diesem Fall ab, hat sie ihre Entscheidung der zuständigen Ausländerbehörde mitzuteilen.6Wurde das Vorliegen der Anspruchsvoraussetzungen durch die Verwendung gefälschter oder verfälschter Dokumente oder durch Vorspiegelung falscher Tatsachen vorgetäuscht, hat die Familienkasse die zuständige Ausländerbehörde unverzüglich zu unterrichten.

(2) Ein nicht freizügigkeitsberechtigter Ausländer erhält Kindergeld nur, wenn er

1.
eine Niederlassungserlaubnis oder eine Erlaubnis zum Daueraufenthalt-EU besitzt,
2.
eine Blaue Karte EU, eine ICT-Karte, eine Mobiler-ICT-Karte oder eine Aufenthaltserlaubnis besitzt, die für einen Zeitraum von mindestens sechs Monaten zur Ausübung einer Erwerbstätigkeit berechtigen oder berechtigt haben oder diese erlauben, es sei denn, die Aufenthaltserlaubnis wurde
a)
nach § 16e des Aufenthaltsgesetzes zu Ausbildungszwecken, nach § 19c Absatz 1 des Aufenthaltsgesetzes zum Zweck der Beschäftigung als Au-Pair oder zum Zweck der Saisonbeschäftigung, nach § 19e des Aufenthaltsgesetzes zum Zweck der Teilnahme an einem Europäischen Freiwilligendienst oder nach § 20 Absatz 1 und 2 des Aufenthaltsgesetzes zur Arbeitsplatzsuche erteilt,
b)
nach § 16b des Aufenthaltsgesetzes zum Zweck eines Studiums, nach § 16d des Aufenthaltsgesetzes für Maßnahmen zur Anerkennung ausländischer Berufsqualifikationen oder nach § 20 Absatz 3 des Aufenthaltsgesetzes zur Arbeitsplatzsuche erteilt und er ist weder erwerbstätig noch nimmt er Elternzeit nach § 15 des Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetzes oder laufende Geldleistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch in Anspruch,
c)
nach § 23 Absatz 1 des Aufenthaltsgesetzes wegen eines Krieges in seinem Heimatland oder nach den § 23a oder § 25 Absatz 3 bis 5 des Aufenthaltsgesetzes erteilt,
3.
eine in Nummer 2 Buchstabe c genannte Aufenthaltserlaubnis besitzt und im Bundesgebiet berechtigt erwerbstätig ist oder Elternzeit nach § 15 des Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetzes oder laufende Geldleistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch in Anspruch nimmt,
4.
eine in Nummer 2 Buchstabe c genannte Aufenthaltserlaubnis besitzt und sich seit mindestens 15 Monaten erlaubt, gestattet oder geduldet im Bundesgebiet aufhält oder
5.
eine Beschäftigungsduldung gemäß § 60d in Verbindung mit § 60a Absatz 2 Satz 3 des Aufenthaltsgesetzes besitzt.

(1)1Als Kinder werden berücksichtigt

1.
Kinder im Sinne des § 32 Absatz 1,
2.
vom Berechtigten in seinen Haushalt aufgenommene Kinder seines Ehegatten,
3.
vom Berechtigten in seinen Haushalt aufgenommene Enkel.
2§ 32 Absatz 3 bis 5 gilt entsprechend.3Voraussetzung für die Berücksichtigung ist die Identifizierung des Kindes durch die an dieses Kind vergebene Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung).4Ist das Kind nicht nach einem Steuergesetz steuerpflichtig (§ 139a Absatz 2 der Abgabenordnung), ist es in anderer geeigneter Weise zu identifizieren.5Die nachträgliche Identifizierung oder nachträgliche Vergabe der Identifikationsnummer wirkt auf Monate zurück, in denen die Voraussetzungen der Sätze 1 bis 4 vorliegen.6Kinder, die weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt im Inland, in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, haben, werden nicht berücksichtigt, es sei denn, sie leben im Haushalt eines Berechtigten im Sinne des § 62 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a.7Kinder im Sinne von § 2 Absatz 4 Satz 2 des Bundeskindergeldgesetzes werden nicht berücksichtigt.

(2) Die Bundesregierung wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung, die nicht der Zustimmung des Bundesrates bedarf, zu bestimmen, dass einem Berechtigten, der im Inland erwerbstätig ist oder sonst seine hauptsächlichen Einkünfte erzielt, für seine in Absatz 1 Satz 3 erster Halbsatz bezeichneten Kinder Kindergeld ganz oder teilweise zu leisten ist, soweit dies mit Rücksicht auf die durchschnittlichen Lebenshaltungskosten für Kinder in deren Wohnsitzstaat und auf die dort gewährten dem Kindergeld vergleichbaren Leistungen geboten ist.

(1) Kinder sind

1.
im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandte Kinder,
2.
Pflegekinder (Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht).

(2)1Besteht bei einem angenommenen Kind das Kindschaftsverhältnis zu den leiblichen Eltern weiter, ist es vorrangig als angenommenes Kind zu berücksichtigen.2Ist ein im ersten Grad mit dem Steuerpflichtigen verwandtes Kind zugleich ein Pflegekind, ist es vorrangig als Pflegekind zu berücksichtigen.

(3) Ein Kind wird in dem Kalendermonat, in dem es lebend geboren wurde, und in jedem folgenden Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, berücksichtigt.

(4)1Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird berücksichtigt, wenn es

1.
noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat, nicht in einem Beschäftigungsverhältnis steht und bei einer Agentur für Arbeit im Inland als Arbeitsuchender gemeldet ist oder
2.
noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und
a)
für einen Beruf ausgebildet wird oder
b)
sich in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten befindet, die zwischen zwei Ausbildungsabschnitten oder zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung des gesetzlichen Wehr- oder Zivildienstes, einer vom Wehr- oder Zivildienst befreienden Tätigkeit als Entwicklungshelfer oder als Dienstleistender im Ausland nach § 14b des Zivildienstgesetzes oder der Ableistung des freiwilligen Wehrdienstes nach § 58b des Soldatengesetzes oder der Ableistung eines freiwilligen Dienstes im Sinne des Buchstaben d liegt, oder
c)
eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann oder
d)
einen der folgenden freiwilligen Dienste leistet:
aa)
ein freiwilliges soziales Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
bb)
ein freiwilliges ökologisches Jahr im Sinne des Jugendfreiwilligendienstegesetzes,
cc)
einen Bundesfreiwilligendienst im Sinne des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
dd)
eine Freiwilligentätigkeit im Rahmen des Europäischen Solidaritätskorps im Sinne der Verordnung (EU) 2021/888 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. Mai 2021 zur Aufstellung des Programms für das Europäische Solidaritätskorps und zur Aufhebung der Verordnungen (EU) 2018/1475 und (EU) Nr. 375/2014 (ABl. L 202 vom 8.6.2021, S. 32),
ee)
einen anderen Dienst im Ausland im Sinne von § 5 des Bundesfreiwilligendienstgesetzes,
ff)
einen entwicklungspolitischen Freiwilligendienst „weltwärts“ im Sinne der Förderleitlinie des Bundesministeriums für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung vom 1. Januar 2016,
gg)
einen Freiwilligendienst aller Generationen im Sinne von § 2 Absatz 1a des Siebten Buches Sozialgesetzbuch oder
hh)
einen Internationalen Jugendfreiwilligendienst im Sinne der Richtlinie des Bundesministeriums für Familie, Senioren, Frauen und Jugend vom 4. Januar 2021 (GMBl S. 77) oder
3.
wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten; Voraussetzung ist, dass die Behinderung vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist.
2Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums wird ein Kind in den Fällen des Satzes 1 Nummer 2 nur berücksichtigt, wenn das Kind keiner Erwerbstätigkeit nachgeht.3Eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis im Sinne der §§ 8 und 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch sind unschädlich.

(5)1In den Fällen des Absatzes 4 Satz 1 Nummer 1 oder Nummer 2 Buchstabe a und b wird ein Kind, das

1.
den gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst geleistet hat, oder
2.
sich anstelle des gesetzlichen Grundwehrdienstes freiwillig für die Dauer von nicht mehr als drei Jahren zum Wehrdienst verpflichtet hat, oder
3.
eine vom gesetzlichen Grundwehrdienst oder Zivildienst befreiende Tätigkeit als Entwicklungshelfer im Sinne des § 1 Absatz 1 des Entwicklungshelfer-Gesetzes ausgeübt hat,
für einen der Dauer dieser Dienste oder der Tätigkeit entsprechenden Zeitraum, höchstens für die Dauer des inländischen gesetzlichen Grundwehrdienstes oder bei anerkannten Kriegsdienstverweigerern für die Dauer des inländischen gesetzlichen Zivildienstes über das 21. oder 25. Lebensjahr hinaus berücksichtigt.2Wird der gesetzliche Grundwehrdienst oder Zivildienst in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, geleistet, so ist die Dauer dieses Dienstes maßgebend.3Absatz 4 Satz 2 und 3 gilt entsprechend.

(6)1Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer wird für jedes zu berücksichtigende Kind des Steuerpflichtigen ein Freibetrag von 3 012 Euro für das sächliche Existenzminimum des Kindes (Kinderfreibetrag) sowie ein Freibetrag von 1 464 Euro für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vom Einkommen abgezogen.2Bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, verdoppeln sich die Beträge nach Satz 1, wenn das Kind zu beiden Ehegatten in einem Kindschaftsverhältnis steht.3Die Beträge nach Satz 2 stehen dem Steuerpflichtigen auch dann zu, wenn

1.
der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
2.
der Steuerpflichtige allein das Kind angenommen hat oder das Kind nur zu ihm in einem Pflegekindschaftsverhältnis steht.
4Für ein nicht nach § 1 Absatz 1 oder 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtiges Kind können die Beträge nach den Sätzen 1 bis 3 nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen seines Wohnsitzstaates notwendig und angemessen sind.5Für jeden Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen für einen Freibetrag nach den Sätzen 1 bis 4 nicht vorliegen, ermäßigen sich die dort genannten Beträge um ein Zwölftel.6Abweichend von Satz 1 wird bei einem unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Elternpaar, bei dem die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen, auf Antrag eines Elternteils der dem anderen Elternteil zustehende Kinderfreibetrag auf ihn übertragen, wenn er, nicht jedoch der andere Elternteil, seiner Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind für das Kalenderjahr im Wesentlichen nachkommt oder der andere Elternteil mangels Leistungsfähigkeit nicht unterhaltspflichtig ist; die Übertragung des Kinderfreibetrags führt stets auch zur Übertragung des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf.7Eine Übertragung nach Satz 6 scheidet für Zeiträume aus, für die Unterhaltsleistungen nach dem Unterhaltsvorschussgesetz gezahlt werden.8Bei minderjährigen Kindern wird der dem Elternteil, in dessen Wohnung das Kind nicht gemeldet ist, zustehende Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf auf Antrag des anderen Elternteils auf diesen übertragen, wenn bei dem Elternpaar die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen.9Eine Übertragung nach Satz 8 scheidet aus, wenn der Übertragung widersprochen wird, weil der Elternteil, bei dem das Kind nicht gemeldet ist, Kinderbetreuungskosten trägt oder das Kind regelmäßig in einem nicht unwesentlichen Umfang betreut.10Die den Eltern nach den Sätzen 1 bis 9 zustehenden Freibeträge können auf Antrag auch auf einen Stiefelternteil oder Großelternteil übertragen werden, wenn dieser das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat oder dieser einer Unterhaltspflicht gegenüber dem Kind unterliegt.11Die Übertragung nach Satz 10 kann auch mit Zustimmung des berechtigten Elternteils erfolgen, die nur für künftige Kalenderjahre widerrufen werden kann.12Voraussetzung für die Berücksichtigung des Kinderfreibetrags sowie des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes ist die Identifizierung des Kindes durch die an dieses Kind vergebene Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung).13Ist das Kind nicht nach einem Steuergesetz steuerpflichtig (§ 139a Absatz 2 der Abgabenordnung), ist es in anderer geeigneter Weise zu identifizieren.14Die nachträgliche Identifizierung oder nachträgliche Vergabe der Identifikationsnummer wirkt auf Monate zurück, in denen die übrigen Voraussetzungen für die Gewährung des Kinderfreibetrags sowie des Freibetrags für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vorliegen.

(1)1Für Kinder im Sinne des § 63 hat Anspruch auf Kindergeld nach diesem Gesetz, wer

1.
im Inland einen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt hat oder
2.
ohne Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland
a)
nach § 1 Absatz 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist oder
b)
nach § 1 Absatz 3 als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt wird.
2Voraussetzung für den Anspruch nach Satz 1 ist, dass der Berechtigte durch die an ihn vergebene Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) identifiziert wird.3Die nachträgliche Vergabe der Identifikationsnummer wirkt auf Monate zurück, in denen die Voraussetzungen des Satzes 1 vorliegen.

(1a)1Begründet ein Staatsangehöriger eines anderen Mitgliedstaates der Europäischen Union oder eines Staates, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, im Inland einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt, so hat er für die ersten drei Monate ab Begründung des Wohnsitzes oder des gewöhnlichen Aufenthalts keinen Anspruch auf Kindergeld.2Dies gilt nicht, wenn er nachweist, dass er inländische Einkünfte im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 bis 4 mit Ausnahme von Einkünften nach § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 erzielt.3Nach Ablauf des in Satz 1 genannten Zeitraums hat er Anspruch auf Kindergeld, es sei denn, die Voraussetzungen des § 2 Absatz 2 oder Absatz 3 des Freizügigkeitsgesetzes/EU liegen nicht vor oder es sind nur die Voraussetzungen des § 2 Absatz 2 Nummer 1a des Freizügigkeitsgesetzes/EU erfüllt, ohne dass vorher eine andere der in § 2 Absatz 2 des Freizügigkeitsgesetzes/EU genannten Voraussetzungen erfüllt war.4Die Prüfung, ob die Voraussetzungen für einen Anspruch auf Kindergeld gemäß Satz 2 vorliegen oder gemäß Satz 3 nicht gegeben sind, führt die Familienkasse in eigener Zuständigkeit durch.5Lehnt die Familienkasse eine Kindergeldfestsetzung in diesem Fall ab, hat sie ihre Entscheidung der zuständigen Ausländerbehörde mitzuteilen.6Wurde das Vorliegen der Anspruchsvoraussetzungen durch die Verwendung gefälschter oder verfälschter Dokumente oder durch Vorspiegelung falscher Tatsachen vorgetäuscht, hat die Familienkasse die zuständige Ausländerbehörde unverzüglich zu unterrichten.

(2) Ein nicht freizügigkeitsberechtigter Ausländer erhält Kindergeld nur, wenn er

1.
eine Niederlassungserlaubnis oder eine Erlaubnis zum Daueraufenthalt-EU besitzt,
2.
eine Blaue Karte EU, eine ICT-Karte, eine Mobiler-ICT-Karte oder eine Aufenthaltserlaubnis besitzt, die für einen Zeitraum von mindestens sechs Monaten zur Ausübung einer Erwerbstätigkeit berechtigen oder berechtigt haben oder diese erlauben, es sei denn, die Aufenthaltserlaubnis wurde
a)
nach § 16e des Aufenthaltsgesetzes zu Ausbildungszwecken, nach § 19c Absatz 1 des Aufenthaltsgesetzes zum Zweck der Beschäftigung als Au-Pair oder zum Zweck der Saisonbeschäftigung, nach § 19e des Aufenthaltsgesetzes zum Zweck der Teilnahme an einem Europäischen Freiwilligendienst oder nach § 20 Absatz 1 und 2 des Aufenthaltsgesetzes zur Arbeitsplatzsuche erteilt,
b)
nach § 16b des Aufenthaltsgesetzes zum Zweck eines Studiums, nach § 16d des Aufenthaltsgesetzes für Maßnahmen zur Anerkennung ausländischer Berufsqualifikationen oder nach § 20 Absatz 3 des Aufenthaltsgesetzes zur Arbeitsplatzsuche erteilt und er ist weder erwerbstätig noch nimmt er Elternzeit nach § 15 des Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetzes oder laufende Geldleistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch in Anspruch,
c)
nach § 23 Absatz 1 des Aufenthaltsgesetzes wegen eines Krieges in seinem Heimatland oder nach den § 23a oder § 25 Absatz 3 bis 5 des Aufenthaltsgesetzes erteilt,
3.
eine in Nummer 2 Buchstabe c genannte Aufenthaltserlaubnis besitzt und im Bundesgebiet berechtigt erwerbstätig ist oder Elternzeit nach § 15 des Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetzes oder laufende Geldleistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch in Anspruch nimmt,
4.
eine in Nummer 2 Buchstabe c genannte Aufenthaltserlaubnis besitzt und sich seit mindestens 15 Monaten erlaubt, gestattet oder geduldet im Bundesgebiet aufhält oder
5.
eine Beschäftigungsduldung gemäß § 60d in Verbindung mit § 60a Absatz 2 Satz 3 des Aufenthaltsgesetzes besitzt.

Tenor

Die Revision der Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg, Außensenate Freiburg, vom 26. Februar 2015  3 K 1747/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Beklagte zu tragen.

Tatbestand

1

I. Streitig ist, ob Differenzkindergeld familien- oder kindbezogen zu berechnen ist.

2

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) lebt in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) und hat drei Kinder. Der Ehemann der Klägerin und Vater der Kinder arbeitet in der Schweiz und bezieht dort Kinder- und Ausbildungszulagen (Schweizer Kinderzulage). Diese betragen für die ersten beiden Kinder 250 CHF (Ausbildungszulage) und für das dritte Kind 200 CHF (Kinderzulage).

3

Die Klägerin erhielt in Deutschland für die drei Kinder Differenzkindergeld. Mit Bescheid vom 12. Februar 2013 hob die Beklagte und Revisionsklägerin (Familienkasse) die Festsetzung von Differenzkindergeld ab dem Monat Dezember 2012 auf. Die Familienkasse war der Auffassung, dass grundsätzlich ein Anspruch auf Differenzkindergeld bestehe, bei der Berechnung der Höhe des Differenzkindergeldes sei jedoch die Summe der Schweizer Familienleistungen für alle drei Kinder mit der Summe der nach deutschem Recht zustehenden Familienleistungen zu vergleichen. Die Klägerin habe für ihre Kinder einen Anspruch auf 558 € Kindergeld (erstes und zweites Kind je 184 €, drittes Kind 190 €); ihr Ehemann erhalte insgesamt 578,99 € Schweizer Familienzulagen. Da die in der Schweiz für alle drei Kinder gezahlten Familienzulagen höher seien als das nach deutschem Kindergeldrecht zustehende Kindergeld, bestehe kein Anspruch auf Differenzkindergeld mehr. Das für Dezember 2012 gewährte Differenzkindergeld in Höhe von 16,69 € wurde zurückgefordert.

4

Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos (Einspruchsentscheidung vom 18. April 2013). Mit der Klage begehrte die Klägerin Differenzkindergeld für den Zeitraum Dezember 2012 bis April 2013 in Höhe von monatlich 24,57 € und die Aufhebung des Rückforderungsbescheids. Für ihre jüngste Tochter bestehe ein Kindergeldanspruch in Höhe von 190 €, die Schweizer Kinderzulage betrage hingegen nur 200 CHF (= 165,43 €). Die Klage war aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2015, 997 veröffentlichten Gründen erfolgreich. Die Berechnung des Differenzkindergeldes habe kindbezogen zu erfolgen.

5

Mit der Revision rügt die Familienkasse die Verletzung von Bundesrecht. Die Frage der kind- oder familienbezogenen Betrachtung bei der Berechnung von Differenzbeträgen betreffe koordinierendes EU-Recht. Nach Mitteilung des Bundesministeriums für Arbeit und Soziales habe man sich bei der Schaffung des Art. 68 Abs. 2 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit --VO Nr. 883/2004 (Grundverordnung)-- (Amtsblatt der Europäischen Union --ABlEU-- 2004 Nr. L 166, S. 1), die ab dem 1. April 2012 im Verhältnis zur Schweiz anzuwenden sei (Anhang II des Abkommens zwischen der EU und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit --Freizügigkeitsabkommen-- Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften --ABlEG-- 2002 Nr. L 114 vom 30. April 2002, S. 6, geändert durch Beschluss Nr. 1/2012 des gemischten Ausschusses vom 31. März 2012 zur Ersetzung des Anhangs II dieses Abkommens über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherung, ABlEU 2012 Nr. L 103 vom 13. April 2012, S. 51) auf Ratsebene hinsichtlich der Berechnung der Modalitäten des Unterschiedsbetrags bei Anspruch auf Familienleistungen aus mehreren Mitgliedstaaten nicht auf eine kind- oder familienbezogene Betrachtung einigen können. Die fehlende Regelung sei durch die Mitgliedstaaten selbständig zu treffen. Deutschland habe sich für die familienbezogene Betrachtungsweise entschieden. Dies ergebe sich bereits aus dem Wortlaut des Art. 68 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004. Es gehe um Leistungen "für denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen". Auch Art. 60 Abs. 1 Satz 2 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 vom 16. September 2009 zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit --VO Nr. 987/2009-- (ABlEU 2009 Nr. L 284, S. 1) sehe diese Gesamtbetrachtung vor, indem sie bestimme, dass bei der Anwendung von Art. 67 und 68 der Grundverordnung, insbesondere was das Recht einer Person zur Erhebung eines Leistungsanspruchs anbelange, die Situation der gesamten Familie in einer Weise zu berücksichtigen sei, als würden alle beteiligten Personen unter die Rechtsvorschriften des betreffenden Mitgliedstaates fallen und dort wohnen. Zudem stelle die familienbezogene Betrachtung im Vergleich zur kindbezogenen Betrachtung die sachgerechtere Lösung dar.

6

Auch die nationalen Vorschriften zum Kindergeld stünden der familienbezogenen Betrachtungsweise nicht entgegen. Würde jeder Mitgliedstaat ausschließlich sein eigenes nationales System der Familienleistungen für die Berechnung zugrunde legen, wäre eine Koordinierung nach einheitlichen Maßstäben nicht möglich. Daher werde die Koordinierung unabhängig von den einzelnen nationalen Anspruchsvoraussetzungen vorgenommen. Das Kindergeld solle die Familie insgesamt entlasten und allen Kindern gleichmäßig zukommen. Die Staffelung des Kindergeldes nach steigender Ordnungszahl solle keine steigende unmittelbare wirtschaftliche Belastung durch höhere Kosten der später geborenen Kinder abdecken, sondern den überproportional zunehmenden Gesamtentlastungsbedarf der Familie bei steigender Kinderzahl. So sei das Kindergeld zwar als monatlicher Anspruch pro Kind ausgestaltet. In Fällen der Abzweigung nach § 74 des Einkommensteuergesetzes (EStG) und der Pfändung nach § 76 EStG, in denen der Betrag pro Kind im Vergleich zu anderen Kindern maßgeblich sei, sei etwa der Gesamtbetrag auf alle Kinder gleichmäßig zu verteilen.

7

Die Familienkasse beantragt,
das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

8

Die Klägerin beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

9

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

10

Das Finanzgericht (FG) hat den Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid für die Kindergeldfestsetzung vom 12. Februar 2013 sowie die Einspruchsentscheidung vom 18. April 2013 zu Recht aufgehoben. Die Klägerin hat für den Streitzeitraum Dezember 2012 bis April 2013 einen Anspruch auf Differenzkindergeld für das dritte Kind in Höhe von monatlich 24,57 €. Dementsprechend war auch der Rückforderungsbescheid aufzuheben.

11

1. Die im Inland wohnende Klägerin erfüllt, was zwischen den Beteiligten unstreitig ist, die Anspruchsvoraussetzungen für den Bezug von Kindergeld für ihre gleichfalls im Inland wohnenden und nach § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG i.V.m. § 32 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2, § 32 Abs. 3 und Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a EStG zu berücksichtigenden drei Kinder. Darüber hinaus ist auch die Eröffnung des Anwendungsbereichs der VO Nr. 883/2004 sowie eine daraus resultierende Rechtszuständigkeit der Schweiz als Beschäftigungsstaat nicht im Streit.

12

2. Ist der persönliche und sachliche Geltungsbereich der VO Nr. 883/2004 eröffnet, richtet sich die Kindergeldberechtigung nach §§ 62 ff. EStG und die Anspruchskonkurrenz zwischen dem deutschen Kindergeldanspruch und der ausländischen Familienleistung nach Art. 68 der VO Nr. 883/2004. Diese Prioritätsregelung ist gegenüber § 65 EStG grundsätzlich vorrangig (vgl. zur Vorgänger-Verordnung der EG VO Nr. 1408/71 vom 14. Juni 1971, ABlEG 1971 Nr. L 149, S. 1: Senatsurteile vom 18. Juli 2013 III R 51/09, BFHE 242, 222, Rz 20; vom 12. September 2013 III R 32/11, BFHE 243, 204, Rz 17).

13

a) Gemäß Art. 68 Abs. 2 Satz 1 der VO Nr. 883/2004 werden beim Zusammentreffen von Ansprüchen die Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften gewährt, die nach Art. 68 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004 Vorrang haben. Vorrang haben hiernach an erster Stelle die durch eine Beschäftigung ausgelösten Ansprüche (Art. 68 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 883/2004), mithin die Ansprüche auf die dem deutschen Kindergeld vergleichbare Leistung der Schweizer Kinderzulage. Die nach § 62 Abs. 1 Nr. 1 EStG bestehenden Ansprüche auf deutsches Kindergeld werden nach Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der VO Nr. 883/2004 ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren. Ein weiter gehender deutscher Kindergeldanspruch wird daher nicht ausgeschlossen.

14

b) Der Klägerin steht danach deutsches Differenzkindergeld zu, soweit das Kindergeld die vergleichbare Schweizer Kinderzulage übersteigt.

15

3. Eine Kürzung des Differenzkindergeldes für das dritte Kind der Klägerin durch Verrechnung des übersteigenden Betrags der Schweizer Kinderzulage für die ersten beiden Kinder ist mangels einer gesetzlichen --sowohl europarechtlichen als auch nationalen-- Regelung ausgeschlossen.

16

a) Aus der in Art. 68 Abs. 2 der VO Nr. 883/2004 gewählten Formulierung "Familienangehörigen" (Plural) lässt sich im Hinblick auf eine Berechnungsmethode, bei der die Beträge der Familienleistungen eines primär und eines sekundär zuständigen Mitgliedstaates miteinander verglichen werden, keine Regelung entnehmen (a.A. Osterholz in jurisPK-SGB I, 2. Aufl. 2011, Art. 69 VO (EG) 883/2004, Rz 28). Ein Rückschluss auf eine bestimmte Berechnungsmethode kann auch nicht aus der in Art. 60 Abs. 1 Satz 2 der VO Nr. 987/2009 geregelten Familienbetrachtung gezogen werden (a.A. Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich, Art. 68 VO Nr. 883/2004, D I. Rz 29). Die dort vorgesehenen Fiktionen betreffen lediglich die Feststellung vorrangiger und nachrangiger Ansprüche bei der Anwendung des Art. 68 der VO Nr. 883/2004, um Anspruchsausschlüsse zu vermeiden, die von der Erfüllung bestimmter Voraussetzungen in der Person des Berechtigten abhängen, enthalten aber keine Aussage zu einer Berechnungsmethode.

17

b) Schon die Vorgängerregelung zu Art. 68 der VO Nr. 883/2004 --Art. 76 der VO Nr. 1408/71-- enthielt keine Regelung zur Berechnung der Differenzbeträge. Die bei der Kommission der Europäischen Gemeinschaft eingesetzte, u.a. für Auslegungsfragen zuständige Verwaltungskommission (vgl. Art. 80, 81 der VO Nr. 1408/71, Art. 71, 72 der VO Nr. 883/2004) entschied sich für eine kindbezogene Betrachtungsweise (Vergleich der Beträge "bei jedem Familienangehörigen", Beschluss Nr. 147 der Verwaltungskommission für die Soziale Sicherheit der Wanderarbeitnehmer vom 10. Oktober 1990, ABlEG 1991 Nr. L 235, S. 21, unter 1.d und e). Abgesehen davon, dass Beschlüsse der Verwaltungskommission nationale Gerichte mangels eines Rechtsakts mit normativem Charakter nicht binden können (Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union --EuGH-- vom 14. Mai 1981  98/80, Slg. 1981, 1241), fehlt es bei der Anwendung der VO Nr. 883/2004 an einem entsprechenden (nachfolgenden) Beschluss. Die Mitgliedstaaten konnten sich vielmehr nicht auf eine bestimmte Berechnungsmethode (Berechnung für jeden Familienangehörigen/pro Kind und Berechnung für die Familie insgesamt/Gesamtbetrag) verständigen. Dies ergibt sich u.a. aus dem Protokoll der Verwaltungskommission für die soziale Sicherheit der Wanderarbeitnehmer der Europäischen Kommission vom 16./17. Dezember 2009. Dementsprechend wurde den Mitgliedstaaten die Wahl der Berechnungsmethode überlassen. Insoweit sehen auch die Vordrucke (SED F001, F002) für den Informationsaustausch im Bereich der Familienleistungen vor, dass die Angaben zu den nationalen Ansprüchen kind- oder familienbezogen erfolgen können.

18

c) In Ermangelung einer entsprechenden unionsrechtlichen Regelung ist es daher Sache der innerstaatlichen Rechtsordnung eines jeden Mitgliedstaates, die Verfahrensmodalitäten für die Berechnung festzulegen. Das Erfordernis, wonach eine Familienleistung aufgrund eines gesetzlich umschriebenen Tatbestands zu gewähren ist, impliziert, dass nicht nur die Voraussetzungen ihrer Gewährung, sondern gegebenenfalls auch die Voraussetzungen ihres Ruhens den Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten entnommen werden müssen (vgl. EuGH-Urteil Fassbender-Firman vom 6. November 2014 C-4/13, EU:C:2014:2344, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2015, 86, Rz 43). Wenn die Richtlinie oder Verordnung den Mitgliedstaaten einen Gestaltungsspielraum einräumt, obliegt die Befugnis zur Letztkonkretisierung dem Gesetzgeber. Daraus folgt, dass sich die Berechnung nach den Vorschriften des EStG bestimmen lassen muss.

19

aa) Das EStG sieht für die Berechnung der Unterschiedsbeträge beim Zusammentreffen von nationalen und vergleichbaren ausländischen Familienleistungen zwar keine ausdrückliche Regelung vor. Die einkommensteuerrechtlichen Vorschriften sind aber sowohl dem Grunde (vgl. §§ 62 bis 65 EStG) als auch der Höhe nach (§ 66 EStG) kindbezogen ausgestaltet. Darüber hinaus ergibt sich aus § 31 Satz 1 und aus § 32 Abs. 6 Satz 1 EStG, dass im Rahmen der Günstigerprüfung die Vergleichsrechnung ebenfalls für jedes Kind einzeln durchzuführen ist (vgl. Senatsurteile vom 28. April 2010 III R 86/07, BFHE 230, 294, BStBl II 2011, 259; vom 19. April 2012 III R 50/08, BFH/NV 2012, 1429, Rz 15).

20

bb) Diese kindbezogene Betrachtungsweise wird nur dann durchbrochen, wenn dies ausdrücklich gesetzlich geregelt ist.

21

Solche Regelungen finden sich in § 74 Abs. 1 Satz 2 EStG und § 76 Satz 2 Nr. 1 EStG, sofern der Kindergeldberechtigte seine gesetzlichen Unterhaltspflichten verletzt. Hierbei geht es nur um die Verwendung des bereits zuvor kindbezogen festgesetzten Kindergeldes für die ganze Familie.

22

Eine entsprechende Anwendung der genannten Vorschriften kommt nicht in Betracht. Für eine Erweiterung des Anwendungsbereichs der §§ 74 Abs. 1 Satz 2, 76 Satz 2 Nr. 1 EStG im Wege einer analogen Anwendung fehlt es, wenn schon nicht an der notwendigen planwidrigen Regelungslücke, so doch an der für eine Analogie erforderlichen vergleichbaren Interessenlage.

23

cc) Soweit die Familienkasse darauf hinweist, dass sich Deutschland für die familienbezogene Betrachtung entschieden habe, stellt dies keine erforderliche Bestimmung im nationalen Recht dar. Auch der Hinweis auf die Regelungen in DA 214.6 Satz 8 der "Durchführungsanweisung zum über- und zwischenstaatlichen Recht" (abrufbar unter www.arbeitsagentur.de) ersetzt keine gesetzliche Bestimmung. Diese Dienstanweisung, die eine einheitliche Verwaltungstätigkeit der untergeordneten Behörden ermöglichen sollte, entfaltet Bindungswirkung grundsätzlich nur im Innenverhältnis.

24

4. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 2 FGO.

Tenor

Auf die Revision der Klägerin werden das Urteil des Finanzgerichts Köln vom 10. März 2016 1 K 903/13 und die Einspruchsentscheidung der Beklagten vom 27. März 2013 sowie der Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid der Beklagten vom 26. April 2012 aufgehoben.

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat die Beklagte zu tragen.

Tatbestand

1

I. Streitig ist die Rechtmäßigkeit eines Aufhebungs- und Rückforderungsbescheides wegen ausgezahlten Differenzkindergeldes für den Zeitraum Mai 2010 bis April 2012 in Höhe von 1.883,52 €.

2

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) lebt mit ihren sechs Kindern in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland), die im Streitzeitraum noch zur Schule gingen. Ihr Ehemann ist in Belgien nichtselbständig tätig und erhält dort belgisches Kindergeld.

3

Mit Bescheid vom 15. Januar 2010 setzte die Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse) zu Gunsten der Klägerin Differenzkindergeld in Höhe von 78,48 € monatlich vorläufig fest bis zur Vorlage von Nachweisen der in Belgien erhaltenen Familienleistungen. Hierbei ging die Familienkasse davon aus, dass das deutsche Kindergeld für das älteste Kind um diesen Betrag das belgische Kindergeld überschreitet, während bei den übrigen Kindern das belgische Kindergeld höher war.

4

Nach Vorlage der belgischen Bescheinigung ergab sich, dass die Summe sämtlicher Kindergeldbeträge in Belgien (1.328 €) die Summe des deutschen Kindergeldes (1.203 €) überschreitet. Daraufhin hob die Familienkasse ab Mai 2010 die Festsetzung des Differenzkindergeldes für das älteste Kind mit Bescheid vom 26. April 2012 auf und forderte bis zum April 2012 das ausgezahlte Kindergeld in Höhe von insgesamt 1.883,52 € zurück.

5

Nach vergeblichem Einspruch wies das Finanzgericht (FG) die Klage ab. Die Familienkasse sei zu Recht von einem Gesamtvergleich der Kindergeldbeträge für sämtliche Kinder ausgegangen. Hiergegen wendet sich die Klägerin mit der Revision. Es sei von einer Einzelbetrachtung für jedes einzelne Kind auszugehen. Gemäß § 1612b des Bürgerlichen Gesetzbuches diene das Kindergeld der Deckung des Bedarfs jedes einzelnen Kindes.

6

Die Klägerin beantragt sinngemäß,
das FG-Urteil sowie den Aufhebungsbescheid der Familienkasse vom 26. April 2012 sowie den Rückforderungsbescheid aufzuheben.

7

Die Familienkasse beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

8

Nach der Durchführungsanweisung zum über- und zwischenstaatlichem Recht (DAüZV 214.6 Satz 8) zu Art. 68 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit (VO Nr. 883/2004) sei von einer familienbezogenen Berechnungsweise auszugehen.

Entscheidungsgründe

9

II. 1. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des FG-Urteils sowie der Aufhebungs- und Rückforderungsbescheide vom 26. April 2012 (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO).

10

a) Die im Inland mit ihren sechs Kindern wohnende Klägerin hat Anspruch auf Kindergeld gemäß § 63 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Darüber hinaus hat ihr in Belgien nichtselbständig tätiger Ehemann Anspruch auf belgische Familienleistungen. Diese würden zwar gemäß § 65 EStG eventuelle inländische Ansprüche auf Kindergeld ausschließen. Jedoch ergibt sich aus der vorrangigen Konkurrenzregel des Art. 68 VO Nr. 883/2004, dass die belgischen Familienleistungen, die auf der Beschäftigung des Ehemannes beruhen, vorrangig sind und nur insoweit zur Aussetzung des inländischen Kindergeldanspruchs führen, wie bei höheren Kindergeldleistungen Deutschlands ergänzend ein Anspruch auf Differenzkindergeld besteht.

11

b) Wie der III. Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) inzwischen entschieden hat (Urteil vom 4. Februar 2016 III R 9/15, BFHE 253, 139), hat die Berechnung des Differenzkindergeldes für jedes einzelne Kind und nicht nach einer Gesamtbetrachtung zu erfolgen, sodass eine Kürzung des Differenzkindergeldes bei einzelnen Kindern nicht durch Verrechnung eines Mehrbetrages bei anderen Kindern erfolgen darf.

12

Zur Begründung hat der III. Senat ausgeführt, dass die VO Nr. 883/2004 keine Regelung zur Berechnungsmethode enthalte, weil sich die Mitgliedstaaten hierauf nicht einigen konnten. Dies sei daher Sache des jeweiligen Mitgliedstaates. Die inländischen einkommensteuerlichen Vorschriften seien jedoch dem Grunde und der Höhe nach kindbezogen. Auch die Günstigerprüfung nach §§ 31 und 32 EStG zwischen Kindergeld und Kinderfreibetrag sei für jedes einzelne Kind durchzuführen. Die entgegenstehende Regelung in der Durchführungsanordnung ersetze keine gesetzliche Regelung. Der erkennende Senat folgt der Rechtsprechung des III. Senates des BFH.

13

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Tenor

1. Unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 wird der Kindergeldaufhebungsbescheid vom 5. Februar 2013 dahingehend geändert, dass die Kindergeldfestsetzung für die Monate April 2012 bis Februar 2013 lediglich in Höhe von monatlich 5,54 EUR aufgehoben wird.

2. Unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 wird der Rückforderungsbescheid über Kindergeld vom 5. Februar 2013 dahingehend geändert, dass der Rückforderungsbetrag auf 55,40 EUR festgesetzt wird.

3. Die Kosten des Verfahrens trägt die Beklagte.

4. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Ermöglicht der noch zu erlassende Kostenfestsetzungsbeschluss eine Vollstreckung im Wert von mehr als 1.500,00 EUR, hat die Klägerin in Höhe des vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruchs Sicherheit zu leisten. Beträgt der vollstreckbare Kostenerstattungsanspruch 1.500,00 EUR oder darunter, ist das Urteil hinsichtlich der Kosten ohne Sicherheitsleistung vollstreckbar. In diesem Fall kann die Beklagte der Vollstreckung widersprechen, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung in Höhe des vollstreckbaren Kostenanspruchs Sicherheit leistet.

5. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

 
Die Klägerin begehrt ein höheres Differenzkindergeld für ihre Kinder M (geb. am xx.xx. 1994), P (geb. am xx.xx. 1995), S (geb. am xx.xx. 1999) und E (geb. am xx.xx. 2002). Die Kinder waren im Streitzeitraum April 2012 bis Februar 2013 bis auf M minderjährig. M befand sich in Berufsausbildung.
Die Klägerin ist nicht berufstätig. Ihr Ehemann, der Vater der Kinder (im Weiteren: Ehemann), ist in der Schweiz nichtselbständig beschäftigt und bezieht dort Kinder- und Ausbildungszulagen (im Weiteren: Schweizer Kinderzulage). Diese betragen für die ersten beiden Kinder jeweils 250,00 CHF und für das dritte und vierte Kind jeweils 200,00 CHF.
Die Beklagte setzte das monatliche Kindergeld für die Klägerin mit Bescheid vom 2. Januar 2012 auf insgesamt 79,68 EUR fest. Mit Bescheid vom 5. Februar 2013 hob die Beklagte die Kindergeldfestsetzung vom 2. Januar 2012 in Höhe von 51,10 EUR pro Monat ab April 2012 auf und forderte für den Zeitraum April 2012 bis Januar 2013 überzahltes Kindergeld in Höhe von insgesamt 511,00 EUR zurück.
Die Beklagte berechnete das Kindergeld wie folgt:
Kind   
Schweizer Kinderzulage
Schweizer Kinderzulage
deutsches Kindergeld
Differenz
                                            
        
in CHF
in EUR*
in EUR*
in EUR*
        
        
        
        
        
M       
250,00
206,78
184,00
-22,78
P       
250,00
206,78
184,00
-22,78
S       
200,00
165,43
190,00
24,57 
E       
200,00
165,43
215,00
49,57 
zu zahlender Unterschiedsbetrag
        
        
        
28,58 
* Umrechnungskurs 1,20900 (Kurs der Europäischen Zentralbank vom 2. Januar 2013)
Der Rückforderungsbetrag ergibt sich aus der Differenz zwischen der bisherigen und der neuen Festsetzung für 10 Monate ((79,68 EUR ./. 28,58 EUR) x 10 Monate = 511,00 EUR).
Gegen den Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom 5. Februar 2013 legte die Klägerin Einspruch ein. Die Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 als unbegründet zurück. Die Klägerin hat am 18. März 2013 Klage erhoben. Sie ist der Auffassung, die Berechnung des Differenzkindergeldes habe in der Weise zu erfolgen, dass die Differenz zwischen der Schweizer Kinderzulage und dem jeweiligen deutschen Kindergeldanspruch für jedes Kind gesondert zu berechnen sei. Verbleibe bei einem Kind ein Überschuss der Schweizer Kinderzulage über den deutschen Kindergeldanspruch, dürfe dieser nicht zu ihren Lasten von ihren Differenzkindergeldansprüchen für weitere Kinder abgezogen werden. Nach ihrer kindbezogenen Betrachtung ergebe sich der festzusetzende Kindergeldbetrag aus der Summe der Differenzbeträge für das dritte und vierte Kind. Das seien 74,14 EUR (24,57 EUR + 49,57 EUR). Da mit Bescheid vom 2. Januar 2012 ein Differenzkindergeld in Höhe von monatlich 79,68 EUR festgesetzt worden war, errechne sich ein monatlicher Rückzahlungsbetrag in Höhe von 5,54 EUR (79,68 EUR ./. 74,14 EUR). Die für die Monate April 2012 bis Januar 2013 zurückzuzahlende Summe betrage 55,40 EUR.
Die Klägerin beantragt sinngemäß,
den Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom 5. Februar 2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 dahingehend zu ändern, dass Differenzkindergeld in Höhe von monatlich insgesamt 74,14 EUR gewährt wird und der Rückforderungsbetrag insgesamt 55,40 EUR beträgt.
Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
10 
Sie ist der Auffassung, die Berechnung des Differenzkindergeldes habe in der Weise zu erfolgen, dass die Differenz aus der Summe aller Schweizer Kinderzulagen und der Summe der deutschen Kindergeldbeträge zu bilden sei. Sie trete somit für eine familienbezogene Betrachtungsweise ein, weshalb sie meint, der Überschuss aus den Ansprüchen für die ersten beiden Kinder sei mit den Ansprüchen für die weiteren Kinder zu verrechnen. Die Berechnungsweise der Klägerin führe zu einer Benachteiligung der im Inland beschäftigten Kindergeldberechtigten.
11 
Am 18. September 2014 fand ein Erörterungstermin statt, auf dessen Niederschrift verwiesen wird (AS 143 ff. Finanzgerichts(FG)-Akte).
12 
Die Beteiligten haben auf mündliche Verhandlung verzichtet.

Entscheidungsgründe

13 
1. Die Klage ist begründet. Der Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom 5. Februar 2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten. Die Berechnung des Differenzkindergeldes hat kindbezogen zu erfolgen. Ein verbleibender Überschuss der Schweizer Kinderzulage über das Kindergeld nach § 66 Abs. 1 Satz 1 Einkommensteuergesetz in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung (EStG) bei einem Kind darf nicht mit Differenzkindergeldansprüchen für weitere Kinder verrechnet werden. Hierfür gibt es keine Rechtsgrundlage.
14 
a) Der Anspruch auf Differenzkindergeld ergibt sich aus Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung (VO 883/2004). Die Verordnung ist in den Beziehungen zwischen der Schweiz und der Bundesrepublik Deutschland ab dem 1. April 2012 anzuwenden, vgl. Anhang II des Abkommens zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit (Freizügigkeitsabkommen, Amtsblatt – ABl. – L 114 vom 30. April 2002, Seite 6, geändert durch Beschluss Nr. 1/2012 des gemischten Ausschusses vom 31. März 2012 zur Ersetzung des Anhangs II dieses Abkommens über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherung, Abl. L 103 vom 13. April 2012, Seite 51).
15 
Art. 68 VO 883/2004 lautet:
16 
„Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen
17 
(1) Sind für den denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen Leistungen nach den Rechtsvorschriften mehrerer Mitgliedstaaten zu gewähren, so gelten folgende Prioritätsregeln:
18 
a) Sind Leistungen von mehreren Mitgliedstaaten aus unterschiedlichen Gründen zu gewähren, so gilt folgende Rangfolge: an erster Stelle stehen die durch eine Beschäftigung oder eine selbstständige Erwerbstätigkeit ausgelösten Ansprüche, darauf folgen die durch den Bezug einer Rente ausgelösten Ansprüche und schließlich die durch den Wohnort ausgelösten Ansprüche. […]
19 
(2) Bei Zusammentreffen von Ansprüchen werden die Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften gewährt, die nach Absatz 1 Vorrang haben. Ansprüche auf Familienleistungen nach anderen widerstreitenden Rechtsvorschriften werden bis zur Höhe des nach den vorrangig geltenden Rechtsvorschriften vorgesehenen Betrags ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren. Ein derartiger Unterschiedsbetrag muss jedoch nicht für Kinder gewährt werden, die in einem anderen Mitgliedstaat wohnen […].“
20 
Familienleistungen sind gem. Art. 1 Buchstabe z VO 883/2004 alle „Sach- oder Geldleistungen zum Ausgleich von Familienlasten, mit Ausnahme von Unterhaltsvorschüssen und besonderen Geburts- und Adoptionsbeihilfen gem. Anhang I“.
21 
Das Kindergeld gem. §§ 62 ff. EStG ist ebenso eine Familienleistung im Sinne der VO 883/2004 wie die Ansprüche auf Schweizer Kinderzulage (zur Qualifikation des Kindergeldes als Familienleistung siehe das Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union – EuGH – vom 8. Mai 2014 C-347/12, juris; zur Schweizer Kinderzulage EuGH-Urteil vom 14. Oktober 2010 C-16/09, juris).
22 
Der Ehemann der Klägerin erhielt von seinem Schweizer Arbeitgeber aufgrund seiner Erwerbstätigkeit Schweizer Kinderzulagen. Die Klägerin ist aufgrund ihres Wohnsitzes in Deutschland nach §§ 62 ff. EStG kindergeldberechtigt. Ihr Anspruch ist damit gem. Art. 68 Abs. 1 Buchstabe a VO 883/2004 gegenüber dem des Ehemannes nachrangig.
23 
b) Wie sich bereits aus der Überschrift von Art. 68 VO 883/2004 – „Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen“ – ergibt, ist Art. 68 VO 883/2004 eine Kollisionsnorm (Antikumulierungsregel), die die Rangfolge der Ansprüche regelt, die sich aus den nationalen Rechten ergeben. Dem vierten Erwägungsgrund ist zu entnehmen, dass es notwendig sei, „die Eigenheiten der nationalen Rechtsvorschriften über soziale Sicherheit zu berücksichtigen und nur eine Koordinierungsregelung vorzusehen“. Erwägungsgrund 35 erläutert, die Prioritätsregeln bzgl. der Familienleistungen dienten der „Vermeidung ungerechtfertigter Doppelleistungen“.
24 
Nach Art. 68 Abs. 2 Satz 2 VO 883/2004 werden die nachrangigen Ansprüche auf Familienleistungen „ausgesetzt“. Damit ist gemeint, dass das nach Art. 68 Abs. 1 VO 883/2004 nachrangige nationale Recht außer Vollzug gesetzt wird. Die nachrangigen nationalen Vorschriften sind hier die §§ 62 ff. EStG. Nach § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG richtet sich die Höhe des Kindergeldes nach dem von der Anzahl der Kinder bestimmten Zählstatus des Kindes. Für eine Verrechnungsmöglichkeit von Überzahlungen für ein Kind mit Ansprüchen für weitere Kinder gibt es im nationalen Recht keine gesetzliche Grundlage. Auch Art. 68 Abs. 2 Satz 2 VO 883/2004 ist eine solche nicht zu entnehmen.
25 
c) Dieses Ergebnis wird durch einen Vergleich mit der für die Beziehungen zur Schweiz bis 31. März 2012 geltenden Vorgänger-Vorschrift gestützt. Die Parallelvorschrift von Art. 68 VO 883/2004 in der Vorgänger-Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 des Rates vom 14. Juni 1971 über die Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO 1408/71) lautet:
26 
„Artikel 76
27 
Prioritätsregeln für den Fall der Kumulierung von Ansprüchen auf Familienleistungen gemäß den Rechtsvorschriften des zuständigen Staates und den Rechtsvorschriften des Staates, in dem die Familienangehörigen wohnen
28 
(1) Sind für ein und denselben Zeitraum für ein und denselben Familienangehörigen in den Rechtsvorschriften des Mitgliedstaats, in dessen Gebiet die Familienangehörigen wohnen, Familienleistungen aufgrund der Ausübung einer Erwerbstätigkeit vorgesehen, so ruht der Anspruch auf die nach den Rechtsvorschriften eines anderen Mitgliedstaats gegebenenfalls gemäß Artikel 73 bzw. 74 geschuldeten Familienleistungen bis zu dem in den Rechtsvorschriften des ersten Mitgliedstaats vorgesehenen Betrag. […]“
29 
Art. 10 der Verordnung (EWG) Nr. 574/72 des Rates vom 21. März 1972 über die Durchführung der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 zur Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und deren Familien, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO 574/72), ordnete ein Ruhen der Ansprüche bis zur Höhe der vorrangigen Leistungen an.
30 
Der Wortlaut und auch die bisherige Auslegung dieser Vorschrift stehen der Rechtsauffassung der Beklagten entgegen. Der EuGH hat zur VO 1408/71 die kindbezogene Betrachtungsweise vertreten. So hat er im Urteil Dammer (EuGH-Urteil vom 14. Dezember 1989 C-168/88, juris) festgestellt, dass eine Kumulierung von Leistungen auch dann gegeben ist, wenn zwei Personen Ansprüche auf Familienleistungen für ein und dasselbe Kind haben. Er versteht den Begriff der Familienleistung damit kindbezogen, wenn er als Gegenstand der Familienleistung auf das die Leistung auslösende Kind und nicht auf die Anspruchsberechtigten abstellt. Im Fall Wagener (EuGH-Urteil vom 30. April 2014 C-250/13, juris), in dem die Klägerin drei Kinder hatte, hat der EuGH im Geltungsbereich der genannten VO nicht beanstandet, dass im Ausgangsverfahren für jedes Kind gesondert die Differenz aus Schweizer Kinderzulage und deutschem Kindergeld berechnet wurde.
31 
d) Die nationalen Vorschriften der §§ 62 und 66 ff. EStG gebieten die kindbezogene Betrachtungs- und Berechnungsweise.
32 
Gem. § 62 Abs. 1 EStG besteht der Anspruch auf Kindergeld „für Kinder im Sinne des § 63 EStG“. Die Höhe des Kindergeldes richtet sich gem. § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG nach der Ordnungszahl des Zählkindes. Die nationalen Vorschriften beziehen sich damit tatbestandlich auf jedes einzelne zu berücksichtigende Kind. Infolgedessen gab es z. B. auch keine Gesamtberechnung der bis einschließlich 2011 erheblichen eigenen Einkünfte und Bezüge der Kinder (vgl. § 32 Abs. 4 Satz 2 Einkommensteuergesetz in der bis 31. Dezember 2011 geltenden Fassung). Das Gesetz sah hier keine Zurechnung der Einkünfte oder auch der Werbungskosten eines Kindes zu einem anderen Kind vor.
33 
Dieser Betrachtung steht nicht entgegen, dass in einigen Konstellationen eine Verteilung des Gesamtkindergeldes in Abweichung von der Staffelung des § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG nach Köpfen erfolgt, z. B. bei der Berechnung des Abzweigungsbetrags nach § 74 EStG (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 28. April 2010 III R 43/08, Bundessteuerblatt – BStBl – II 2010, 1014). In der genannten Entscheidung führt der BFH aus, dass die Staffelung des Kindergeldes nach steigender Ordnungszahl keine steigende unmittelbare wirtschaftliche Belastung durch höhere Kosten der später geborenen Kinder abdecken soll, sondern den überproportional zunehmenden Gesamtentlastungsbedarf der Familie bei steigender Kinderzahl (so auch Urteil des FG Baden-Württemberg vom 1. Juli 1999 6 K 176/98, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2001, 984; Brandmüller, Kindergeldrecht, Stand August 2014, § 66 EStG, Rn. 3a; Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich, Stand Juni 2014, § 66 EStG Rn. 10). Der BFH kommt im genannten Urteil III R 43/08 aufgrund der entsprechenden Anwendung des § 76 Satz 2 Nr. 1 EStG zu einer Aufteilung des Kindergeldes nach Köpfen. Dies bestätigt die Erkenntnis, dass jedes Zählkind mit dem ihm nach § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG zugewiesenen Kindergeldbetrag einzeln zu betrachten ist, wenn, wie im hier zu entscheidenden Fall, keine gesetzliche Sonderregelung besteht.
34 
Der Staffelung des Kindergeldes mit steigenden Beträgen liegt die Auffassung des Gesetzgebers zugrunde, dass der Entlastungsbedarf der Familie mit wachsender Kinderzahl überproportional ansteigt (Bundestagsdrucksache IV/818 vom 7. Dezember 1962, Seite 12). Durch die von der Beklagten vertretene familienbezogene Betrachtungsweise wird die vom Gesetzgeber gewollte Entlastungsfunktion im vorliegenden Fall konterkariert, weil die Einbeziehung des Überschusses für die ersten beiden Kinder in die Gesamtberechnung den Differenzkindergeldanspruch der Klägerin insgesamt mindert. Die Entscheidung des Schweizer Gesetzgebers, die Höhe der Schweizer Kinderzulage mit steigender Ordnungszahl der Kinder zu senken, ist für die Auslegung deutschen Rechts unbeachtlich.
35 
Dieser Auslegung steht nicht entgegen, dass nach Auffassung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) die Staffelung der Kindergeldbeträge mit steigenden Beträgen pro Zählkind nicht für das einzelne Kind gewährt werden soll, sondern die Familie als Ganzes entlasten und allen Kindern gleichmäßig zukommen soll (BVerfG-Beschluss vom 29. Mai 1990 1 BvL 20/84, 1 BvL 26/84, 1 BvL 4/86, Entscheidungen des BVerfG – BVerfGE – 82, 60, Rn. 121). Das BVerfG hatte diese Aussage in einem anderen Zusammenhang getroffen, in dem es darum ging, ob der steuerliche Kinderfreibetrag je nach Ordnungszahl der Kinder unterschiedlich auszugestalten ist.
36 
e) Eine Ungleichbehandlung im Sinne des Art. 3 Grundgesetz (GG) ist nicht erkennbar. Der Einwand der Beklagten, es trete eine Besserstellung von in der Schweiz beschäftigten Arbeitnehmern gegenüber in Deutschland beschäftigten Arbeitnehmern ein, ist keine Ungleichbehandlung im Sinne des Art. 3 Abs. 1 GG. Der Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG gebietet es, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln (BVerfG-Urteil vom 17. Dezember 2014 1 BvL 21/12, BStBl II 2015, 50). Die Gruppe von Kindergeldberechtigten, die einen Anspruch auf Kinderzulagen in der Schweiz haben und die derjenigen, die einen Anspruch auf deutsches Kindergeld haben, sind nicht wesentlich gleich. Dies beruht auf der grundlegend unterschiedlichen Ausgestaltung der Sozialsysteme in der Schweiz und in Deutschland.
37 
Es ist allerdings die Rechtsansicht der Beklagten, die in Bezug auf Art. 3 Abs. 1GG Bedenken aufwirft: Bei der familienbezogenen Auslegung sind Anspruchsberechtigte mit maximal zwei Kindern im Vorteil, weil diese den Überschuss der Schweizer Kinderzulage behalten dürfen. Grund hierfür ist, dass Art. 68 VO 883/2004 keine Rückforderungsmöglichkeit eines beteiligten Staates vorsieht. Dagegen könnte bei Anspruchsberechtigten mit mehr als zwei Kindern der Überschuss der Schweizer Kinderzulage für die ersten beiden Kinder über eine Verrechnung entzogen werden.
38 
f) Der anzuwendende Umrechnungskurs ergibt sich aus Art. 90 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 des Europäischen Parlaments und des Rates zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 vom 16. September 2009 über die Koordination der Systeme der sozialen Sicherheit (VO 987/2009) in Verbindung mit Beschluss Nr. H3 vom 15. Oktober 2009 über den Bezugszeitpunkt für die Festlegung der Umrechnungskurse gem. Art. 90 der VO 987/2009 (Abl. C 106 vom 24. April 2010, Seite 56; im Weiteren: Beschluss H3). Nr. 3b des Beschlusses H3 bestimmt, dass der betreffende Träger nach nationalem Recht zum Zwecke der Leistungsberechnung den Umrechnungskurs zu verwenden hat, der für den ersten Tag des Monats veröffentlicht wurde, der dem Monat unmittelbar vorausgeht, in dem die Bestimmung anzuwenden ist. Gem. Nr. 4 des Beschlusses H3 gilt Nr. 3b entsprechend, wenn infolge der Änderung der Sach- oder Rechtslage zur Neuberechnung der Leistung ein Betrag umzurechnen ist. Umrechnungskurs im Sinne dieser Bestimmung ist der von der Europäischen Zentralbank veröffentlichte Tageskurs (Nr. 1 des Beschlusses H3). Die Neuberechnung erfolgte im Februar 2013. Die Beklagte hat hierfür den Umrechnungskurs des Vormonats Januar 2013 verwendet .
39 
2. Der Rückforderungsbetrag ergibt sich aus der gem. Ziff. 1 neu festzusetzenden Höhe des Kindergeldes, wie ihn die Klägerin errechnet hat.
40 
3. Nachdem die Beteiligten auf mündliche Verhandlung verzichtet haben, hielt es der Senat für angemessen, ohne mündliche Verhandlung zu entscheiden (§ 90 Abs. 2 FinanzgerichtsordnungFGO).
41 
4. Der Ausspruch der vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 Zivilprozessordnung.
42 
5. Die Kostenfolge ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.
43 
6. Der Senat lässt die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zu.

Gründe

13 
1. Die Klage ist begründet. Der Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom 5. Februar 2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. Februar 2013 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten. Die Berechnung des Differenzkindergeldes hat kindbezogen zu erfolgen. Ein verbleibender Überschuss der Schweizer Kinderzulage über das Kindergeld nach § 66 Abs. 1 Satz 1 Einkommensteuergesetz in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung (EStG) bei einem Kind darf nicht mit Differenzkindergeldansprüchen für weitere Kinder verrechnet werden. Hierfür gibt es keine Rechtsgrundlage.
14 
a) Der Anspruch auf Differenzkindergeld ergibt sich aus Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung (VO 883/2004). Die Verordnung ist in den Beziehungen zwischen der Schweiz und der Bundesrepublik Deutschland ab dem 1. April 2012 anzuwenden, vgl. Anhang II des Abkommens zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit (Freizügigkeitsabkommen, Amtsblatt – ABl. – L 114 vom 30. April 2002, Seite 6, geändert durch Beschluss Nr. 1/2012 des gemischten Ausschusses vom 31. März 2012 zur Ersetzung des Anhangs II dieses Abkommens über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherung, Abl. L 103 vom 13. April 2012, Seite 51).
15 
Art. 68 VO 883/2004 lautet:
16 
„Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen
17 
(1) Sind für den denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen Leistungen nach den Rechtsvorschriften mehrerer Mitgliedstaaten zu gewähren, so gelten folgende Prioritätsregeln:
18 
a) Sind Leistungen von mehreren Mitgliedstaaten aus unterschiedlichen Gründen zu gewähren, so gilt folgende Rangfolge: an erster Stelle stehen die durch eine Beschäftigung oder eine selbstständige Erwerbstätigkeit ausgelösten Ansprüche, darauf folgen die durch den Bezug einer Rente ausgelösten Ansprüche und schließlich die durch den Wohnort ausgelösten Ansprüche. […]
19 
(2) Bei Zusammentreffen von Ansprüchen werden die Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften gewährt, die nach Absatz 1 Vorrang haben. Ansprüche auf Familienleistungen nach anderen widerstreitenden Rechtsvorschriften werden bis zur Höhe des nach den vorrangig geltenden Rechtsvorschriften vorgesehenen Betrags ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren. Ein derartiger Unterschiedsbetrag muss jedoch nicht für Kinder gewährt werden, die in einem anderen Mitgliedstaat wohnen […].“
20 
Familienleistungen sind gem. Art. 1 Buchstabe z VO 883/2004 alle „Sach- oder Geldleistungen zum Ausgleich von Familienlasten, mit Ausnahme von Unterhaltsvorschüssen und besonderen Geburts- und Adoptionsbeihilfen gem. Anhang I“.
21 
Das Kindergeld gem. §§ 62 ff. EStG ist ebenso eine Familienleistung im Sinne der VO 883/2004 wie die Ansprüche auf Schweizer Kinderzulage (zur Qualifikation des Kindergeldes als Familienleistung siehe das Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union – EuGH – vom 8. Mai 2014 C-347/12, juris; zur Schweizer Kinderzulage EuGH-Urteil vom 14. Oktober 2010 C-16/09, juris).
22 
Der Ehemann der Klägerin erhielt von seinem Schweizer Arbeitgeber aufgrund seiner Erwerbstätigkeit Schweizer Kinderzulagen. Die Klägerin ist aufgrund ihres Wohnsitzes in Deutschland nach §§ 62 ff. EStG kindergeldberechtigt. Ihr Anspruch ist damit gem. Art. 68 Abs. 1 Buchstabe a VO 883/2004 gegenüber dem des Ehemannes nachrangig.
23 
b) Wie sich bereits aus der Überschrift von Art. 68 VO 883/2004 – „Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen“ – ergibt, ist Art. 68 VO 883/2004 eine Kollisionsnorm (Antikumulierungsregel), die die Rangfolge der Ansprüche regelt, die sich aus den nationalen Rechten ergeben. Dem vierten Erwägungsgrund ist zu entnehmen, dass es notwendig sei, „die Eigenheiten der nationalen Rechtsvorschriften über soziale Sicherheit zu berücksichtigen und nur eine Koordinierungsregelung vorzusehen“. Erwägungsgrund 35 erläutert, die Prioritätsregeln bzgl. der Familienleistungen dienten der „Vermeidung ungerechtfertigter Doppelleistungen“.
24 
Nach Art. 68 Abs. 2 Satz 2 VO 883/2004 werden die nachrangigen Ansprüche auf Familienleistungen „ausgesetzt“. Damit ist gemeint, dass das nach Art. 68 Abs. 1 VO 883/2004 nachrangige nationale Recht außer Vollzug gesetzt wird. Die nachrangigen nationalen Vorschriften sind hier die §§ 62 ff. EStG. Nach § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG richtet sich die Höhe des Kindergeldes nach dem von der Anzahl der Kinder bestimmten Zählstatus des Kindes. Für eine Verrechnungsmöglichkeit von Überzahlungen für ein Kind mit Ansprüchen für weitere Kinder gibt es im nationalen Recht keine gesetzliche Grundlage. Auch Art. 68 Abs. 2 Satz 2 VO 883/2004 ist eine solche nicht zu entnehmen.
25 
c) Dieses Ergebnis wird durch einen Vergleich mit der für die Beziehungen zur Schweiz bis 31. März 2012 geltenden Vorgänger-Vorschrift gestützt. Die Parallelvorschrift von Art. 68 VO 883/2004 in der Vorgänger-Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 des Rates vom 14. Juni 1971 über die Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO 1408/71) lautet:
26 
„Artikel 76
27 
Prioritätsregeln für den Fall der Kumulierung von Ansprüchen auf Familienleistungen gemäß den Rechtsvorschriften des zuständigen Staates und den Rechtsvorschriften des Staates, in dem die Familienangehörigen wohnen
28 
(1) Sind für ein und denselben Zeitraum für ein und denselben Familienangehörigen in den Rechtsvorschriften des Mitgliedstaats, in dessen Gebiet die Familienangehörigen wohnen, Familienleistungen aufgrund der Ausübung einer Erwerbstätigkeit vorgesehen, so ruht der Anspruch auf die nach den Rechtsvorschriften eines anderen Mitgliedstaats gegebenenfalls gemäß Artikel 73 bzw. 74 geschuldeten Familienleistungen bis zu dem in den Rechtsvorschriften des ersten Mitgliedstaats vorgesehenen Betrag. […]“
29 
Art. 10 der Verordnung (EWG) Nr. 574/72 des Rates vom 21. März 1972 über die Durchführung der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 zur Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und deren Familien, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO 574/72), ordnete ein Ruhen der Ansprüche bis zur Höhe der vorrangigen Leistungen an.
30 
Der Wortlaut und auch die bisherige Auslegung dieser Vorschrift stehen der Rechtsauffassung der Beklagten entgegen. Der EuGH hat zur VO 1408/71 die kindbezogene Betrachtungsweise vertreten. So hat er im Urteil Dammer (EuGH-Urteil vom 14. Dezember 1989 C-168/88, juris) festgestellt, dass eine Kumulierung von Leistungen auch dann gegeben ist, wenn zwei Personen Ansprüche auf Familienleistungen für ein und dasselbe Kind haben. Er versteht den Begriff der Familienleistung damit kindbezogen, wenn er als Gegenstand der Familienleistung auf das die Leistung auslösende Kind und nicht auf die Anspruchsberechtigten abstellt. Im Fall Wagener (EuGH-Urteil vom 30. April 2014 C-250/13, juris), in dem die Klägerin drei Kinder hatte, hat der EuGH im Geltungsbereich der genannten VO nicht beanstandet, dass im Ausgangsverfahren für jedes Kind gesondert die Differenz aus Schweizer Kinderzulage und deutschem Kindergeld berechnet wurde.
31 
d) Die nationalen Vorschriften der §§ 62 und 66 ff. EStG gebieten die kindbezogene Betrachtungs- und Berechnungsweise.
32 
Gem. § 62 Abs. 1 EStG besteht der Anspruch auf Kindergeld „für Kinder im Sinne des § 63 EStG“. Die Höhe des Kindergeldes richtet sich gem. § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG nach der Ordnungszahl des Zählkindes. Die nationalen Vorschriften beziehen sich damit tatbestandlich auf jedes einzelne zu berücksichtigende Kind. Infolgedessen gab es z. B. auch keine Gesamtberechnung der bis einschließlich 2011 erheblichen eigenen Einkünfte und Bezüge der Kinder (vgl. § 32 Abs. 4 Satz 2 Einkommensteuergesetz in der bis 31. Dezember 2011 geltenden Fassung). Das Gesetz sah hier keine Zurechnung der Einkünfte oder auch der Werbungskosten eines Kindes zu einem anderen Kind vor.
33 
Dieser Betrachtung steht nicht entgegen, dass in einigen Konstellationen eine Verteilung des Gesamtkindergeldes in Abweichung von der Staffelung des § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG nach Köpfen erfolgt, z. B. bei der Berechnung des Abzweigungsbetrags nach § 74 EStG (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 28. April 2010 III R 43/08, Bundessteuerblatt – BStBl – II 2010, 1014). In der genannten Entscheidung führt der BFH aus, dass die Staffelung des Kindergeldes nach steigender Ordnungszahl keine steigende unmittelbare wirtschaftliche Belastung durch höhere Kosten der später geborenen Kinder abdecken soll, sondern den überproportional zunehmenden Gesamtentlastungsbedarf der Familie bei steigender Kinderzahl (so auch Urteil des FG Baden-Württemberg vom 1. Juli 1999 6 K 176/98, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2001, 984; Brandmüller, Kindergeldrecht, Stand August 2014, § 66 EStG, Rn. 3a; Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich, Stand Juni 2014, § 66 EStG Rn. 10). Der BFH kommt im genannten Urteil III R 43/08 aufgrund der entsprechenden Anwendung des § 76 Satz 2 Nr. 1 EStG zu einer Aufteilung des Kindergeldes nach Köpfen. Dies bestätigt die Erkenntnis, dass jedes Zählkind mit dem ihm nach § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG zugewiesenen Kindergeldbetrag einzeln zu betrachten ist, wenn, wie im hier zu entscheidenden Fall, keine gesetzliche Sonderregelung besteht.
34 
Der Staffelung des Kindergeldes mit steigenden Beträgen liegt die Auffassung des Gesetzgebers zugrunde, dass der Entlastungsbedarf der Familie mit wachsender Kinderzahl überproportional ansteigt (Bundestagsdrucksache IV/818 vom 7. Dezember 1962, Seite 12). Durch die von der Beklagten vertretene familienbezogene Betrachtungsweise wird die vom Gesetzgeber gewollte Entlastungsfunktion im vorliegenden Fall konterkariert, weil die Einbeziehung des Überschusses für die ersten beiden Kinder in die Gesamtberechnung den Differenzkindergeldanspruch der Klägerin insgesamt mindert. Die Entscheidung des Schweizer Gesetzgebers, die Höhe der Schweizer Kinderzulage mit steigender Ordnungszahl der Kinder zu senken, ist für die Auslegung deutschen Rechts unbeachtlich.
35 
Dieser Auslegung steht nicht entgegen, dass nach Auffassung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) die Staffelung der Kindergeldbeträge mit steigenden Beträgen pro Zählkind nicht für das einzelne Kind gewährt werden soll, sondern die Familie als Ganzes entlasten und allen Kindern gleichmäßig zukommen soll (BVerfG-Beschluss vom 29. Mai 1990 1 BvL 20/84, 1 BvL 26/84, 1 BvL 4/86, Entscheidungen des BVerfG – BVerfGE – 82, 60, Rn. 121). Das BVerfG hatte diese Aussage in einem anderen Zusammenhang getroffen, in dem es darum ging, ob der steuerliche Kinderfreibetrag je nach Ordnungszahl der Kinder unterschiedlich auszugestalten ist.
36 
e) Eine Ungleichbehandlung im Sinne des Art. 3 Grundgesetz (GG) ist nicht erkennbar. Der Einwand der Beklagten, es trete eine Besserstellung von in der Schweiz beschäftigten Arbeitnehmern gegenüber in Deutschland beschäftigten Arbeitnehmern ein, ist keine Ungleichbehandlung im Sinne des Art. 3 Abs. 1 GG. Der Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG gebietet es, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln (BVerfG-Urteil vom 17. Dezember 2014 1 BvL 21/12, BStBl II 2015, 50). Die Gruppe von Kindergeldberechtigten, die einen Anspruch auf Kinderzulagen in der Schweiz haben und die derjenigen, die einen Anspruch auf deutsches Kindergeld haben, sind nicht wesentlich gleich. Dies beruht auf der grundlegend unterschiedlichen Ausgestaltung der Sozialsysteme in der Schweiz und in Deutschland.
37 
Es ist allerdings die Rechtsansicht der Beklagten, die in Bezug auf Art. 3 Abs. 1GG Bedenken aufwirft: Bei der familienbezogenen Auslegung sind Anspruchsberechtigte mit maximal zwei Kindern im Vorteil, weil diese den Überschuss der Schweizer Kinderzulage behalten dürfen. Grund hierfür ist, dass Art. 68 VO 883/2004 keine Rückforderungsmöglichkeit eines beteiligten Staates vorsieht. Dagegen könnte bei Anspruchsberechtigten mit mehr als zwei Kindern der Überschuss der Schweizer Kinderzulage für die ersten beiden Kinder über eine Verrechnung entzogen werden.
38 
f) Der anzuwendende Umrechnungskurs ergibt sich aus Art. 90 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 des Europäischen Parlaments und des Rates zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 vom 16. September 2009 über die Koordination der Systeme der sozialen Sicherheit (VO 987/2009) in Verbindung mit Beschluss Nr. H3 vom 15. Oktober 2009 über den Bezugszeitpunkt für die Festlegung der Umrechnungskurse gem. Art. 90 der VO 987/2009 (Abl. C 106 vom 24. April 2010, Seite 56; im Weiteren: Beschluss H3). Nr. 3b des Beschlusses H3 bestimmt, dass der betreffende Träger nach nationalem Recht zum Zwecke der Leistungsberechnung den Umrechnungskurs zu verwenden hat, der für den ersten Tag des Monats veröffentlicht wurde, der dem Monat unmittelbar vorausgeht, in dem die Bestimmung anzuwenden ist. Gem. Nr. 4 des Beschlusses H3 gilt Nr. 3b entsprechend, wenn infolge der Änderung der Sach- oder Rechtslage zur Neuberechnung der Leistung ein Betrag umzurechnen ist. Umrechnungskurs im Sinne dieser Bestimmung ist der von der Europäischen Zentralbank veröffentlichte Tageskurs (Nr. 1 des Beschlusses H3). Die Neuberechnung erfolgte im Februar 2013. Die Beklagte hat hierfür den Umrechnungskurs des Vormonats Januar 2013 verwendet .
39 
2. Der Rückforderungsbetrag ergibt sich aus der gem. Ziff. 1 neu festzusetzenden Höhe des Kindergeldes, wie ihn die Klägerin errechnet hat.
40 
3. Nachdem die Beteiligten auf mündliche Verhandlung verzichtet haben, hielt es der Senat für angemessen, ohne mündliche Verhandlung zu entscheiden (§ 90 Abs. 2 FinanzgerichtsordnungFGO).
41 
4. Der Ausspruch der vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 Zivilprozessordnung.
42 
5. Die Kostenfolge ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.
43 
6. Der Senat lässt die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zu.

Tenor

1. Unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 18. April 2013 wird der Kindergeldbescheid vom 12. Februar 2013 geändert. Das Differenzkindergeld für die Tochter E wird für den Zeitraum Dezember 2012 bis April 2013 auf 24,57 EUR/monatlich festgesetzt. Der Rückforderungsbescheid vom 12. Februar 2013 für Dezember 2012 wird aufgehoben.

2. Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.

3. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Ermöglicht der Kostenfestsetzungsbeschluss eine Vollstreckung im Wert von mehr als 1.500 EUR, hat die Klägerin in Höhe des vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruches Sicherheit zu leisten. Bei einem vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruch bis zur Höhe von 1.500 EUR kann der Beklagte der vorläufigen Vollstreckung widersprechen, wenn die Klägerin nicht zuvor in Höhe des vollstreckbaren Kostenanspruchs Sicherheit geleistet hat, §§ 151 FGO i.V.m. 708 Nr. 11, 709, 711 ZPO.

4. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

 
Streitig ist, ob bei Ermittlung des Anspruchs auf Differenzkindergeld für die Tochter  E die höhere Schweizer Ausbildungszulage für ihre 2 Schwestern mindernd berücksichtigt werden kann.
Die Klägerin ist verheiratet. Sie hat mit ihrem Mann die Kinder B, geboren am xx.xx.1993, C, geboren am xx.xx.1996 und E, geboren am xx.xx.1999. Der gemeinsame Familienwohnsitz ist in X.
Der Ehemann der Klägerin arbeitet in der Schweiz und erhält dort eine Ausbildungszulage in Höhe von jeweils 250 CHF für die Töchter B und C sowie eine Kinderzulage in Höhe von 200 CHF für die Tochter E.
Die Klägerin hat lediglich einen Anspruch auf Differenzkindergeld. Dieses wurde ihr ursprünglich gewährt. Mit Bescheid vom 12. Februar 2013 jedoch wurde die Festsetzung von Differenzkindergeld ab dem Monat Dezember 2012 aufgehoben. Der Beklagte war der Auffassung, dass grundsätzlich ein Anspruch auf Differenzkindergeld bestehe, bei Berechnung der Höhe des Differenzkindergeldes sei jedoch die Summe der Schweizer Familienleistungen für alle 3 Kinder mit der Summe der nach deutschem Recht zustehenden Familienleistungen zu vergleichen. Die Klägerin habe für ihre Kinder einen Anspruch auf 558 EUR Kindergeld, (B und C je 184 EUR, E 190 EUR); ihr Ehemann erhalte insgesamt 578,99 EUR schweizer Familienzulagen. Da die in der Schweiz für alle drei Kinder gezahlten Familienzulagen höher seien als das nach deutschem Kindergeldrecht zustehende Kindergeld, bestehe kein Anspruch auf Differenzkindergeld mehr. Das für Dezember 2012 gewährte Differenzkindergeld in Höhe von 16,69 EUR wurde zurückgefordert.
Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos. Mit Einspruchsentscheidung vom 18. März 2013 wurde der Einspruch zurückgewiesen.
Hiergegen richtet sich die vorliegende Klage. Die Klägerin trägt vor, der Differenzkindergeldanspruch sei für jedes Kind einzeln zu ermitteln. Da für ihre älteren Töchter die höhere Schweizer Ausbildungszulagen gezahlt würden, bestehe für diese kein Anspruch auf Differenzkindergeld. Für ihre Tochter E erhalte ihr Mann 200 CHF Kinderzulage, dies entspreche 165,43 EUR. Das deutsche Kindergeld betrage dagegen 190 EUR. Ihr sei daher Differenzkindergeld in Höhe von 24,57 EUR zu gewähren. Eine Verrechnung der für die älteren Kinder gezahlten höheren Schweizer Ausbildungszulage mit dem Differenzkindergeldanspruch für E sei nicht zulässig.
Die Klägerin beantragt,
1.    
unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 18. April 2013 den Kindergeldbescheid vom 12. Februar 2013 zu ändern und ihr für die Zeit Dezember 2012 bis April 2013 Differenzkindergeld in Höhe von monatlich 24,57  EUR zu gewähren;
2.    
den Rückforderungsbescheid vom 12. Februar 2013 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
In den EG Verordnungen Nr. 883/2004 und 987/2009 sei die konkrete Berechnungsweise des Differenzkindergeldes nicht geregelt. Die Direktion der Familienkasse habe daher geregelt, dass bei der Berechnung der in Deutschland aufgrund der Prioritätsregelungen in Art. 68 VO (EG) Nr. 883/2004 zu zahlenden Unterschiedsbeträge der Gesamtbetrag der deutschen Kindergeldbeträge im jeweiligen Monat und der Gesamtbetrag der im anderen Staat für dieselben Kinder für denselben Monat zustehenden Familienleistungen gegenüberzustellen seien. Dadurch entstehe im Fall der Klägerin kein Anspruch auf Differenzkindergeld mehr. Bei einer Einzelbetrachtung des jeweiligen Anspruchs auf Differenzkindergeldes würde die Klägerin ansonsten höhere kindbezogene Leistungen erhalten, als wenn nur reguläres deutsches Kindergeld ohne Berücksichtigung von im anderen Staat gezahlten Familienleistungen gezahlt würde.
10 
Im Klageverfahren fand ein Erörterungstermin statt. Auf die Niederschrift vom 15. Januar 2015 wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

 
11 
Die Klage ist begründet.
12 
Die Berechnung des Differenzkindergeldes hat kindbezogen zu erfolgen. Die in der Schweiz für die älteren Geschwister gewährten Ausbildungszulagen dürfen bei der Berechnung des Differenzkindergeldanspruchs für E nicht gegengerechnet werden.
13 
Der Ehemann der Klägerin erhält als Arbeitnehmer in der Schweiz für seine Kinder Familienzulagen. Diese werden für Kinder ab dem vollendeten 16 Lebensjahr als Ausbildungszulage in Höhe von 250 CHF monatlich, für Kinder bis zum 16. Lebensjahr als Kinderzulage in Höhe von 200 CHF monatlich gewährt, Art. 1, 3 und 5 des Bundesgesetzes über die Familienzulagen vom 24. März 2006 (http://www.admin.ch).
14 
Die Klägerin ist aufgrund ihres Wohnsitzes in Deutschland nach §§ 62 ff. EStG kindergeldberechtigt.
15 
Besteht ein Kindergeldanspruch sowohl nach Schweizer als auch nach deutschem Recht, wird die Konkurrenzsituation der bestehenden Ansprüche durch Art. 68 der EG Verordnungen (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung (VO 883/2004) geregelt. Der sachliche Geltungsbereich der Verordnung umfasst auch Familienleistungen, Art. 3 Abs. 1 j). Dies sind alle Sach- oder Geldleistungen zum Ausgleich von Familienlasten, mit Ausnahme von Unterhaltsvorschüssen und besonderen Geburts- und Adoptionsbeihilfen gem. Anhang I, Art. 1 z), VO 883/2004.
16 
Die Verordnung ist ab dem 1. April 2012  in den Beziehungen zwischen der Schweiz und der Bundesrepublik Deutschland anzuwenden (Anhang II des Abkommens zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit, Freizügigkeitsabkommen, Amtsblatt – ABl. – L 114 vom 30. April 2002, Seite 6, geändert durch Beschluss Nr. 1/2012 des gemischten Ausschusses vom 31. März 2012 zur Ersetzung des Anhangs II dieses Abkommens über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherung, Abl. L 103 vom 13. April 2012, Seite 51).
17 
Das Kindergeld gemäß §§ 62 ff. EStG ist ebenso eine Familienleistung im Sinne der VO 883/2004 wie die Ansprüche auf Schweizer Familienzulagen (EuGH-Urteil vom 8. Mai 2014, C-347/12, juris; vom 14. Oktober 2010, C-16/09, juris).
18 
Art. 68 VO 883/2004 lautet:
19 
Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen
20 
(1) Sind für den denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen Leistungen nach den Rechtsvorschriften mehrerer Mitgliedstaaten zu gewähren, so gelten folgende Prioritätsregeln:
21 
a. Sind Leistungen von mehreren Mitgliedstaaten aus unterschiedlichen Gründen zu gewähren, so gilt folgende Rangfolge: an erster Stelle stehen die durch eine Beschäftigung oder eine selbstständige Erwerbstätigkeit ausgelösten Ansprüche, darauf folgen die durch den Bezug einer Rente ausgelösten Ansprüche und schließlich die durch den Wohnort ausgelösten Ansprüche. …
22 
(2) Bei Zusammentreffen von Ansprüchen werden die Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften gewährt, die nach Absatz 1 Vorrang haben. Ansprüche auf Familienleistungen nach anderen widerstreitenden Rechtsvorschriften werden bis zur Höhe des nach den vorrangig geltenden Rechtsvorschriften vorgesehenen Betrags ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren. Ein derartiger Unterschiedsbetrag muss jedoch nicht für Kinder gewährt werden, die in einem anderen Mitgliedstaat wohnen. ...
23 
Art. 68 VO 883/2004 ist selbst keine materiell-rechtliche Norm, die die Kindergeldberechtigung dem Grunde oder der Höhe nach regelt. Sie ist vielmehr eine Kollisionsnorm (Antikumulierungsregel), die allein den Vorrang von Ansprüchen regelt, die sich aus dem nationalen Recht ergeben. Dies ergibt sich insbesondere aus den Erwägungsgründen. Unter dem vierten Erwägungsgrund ist ausdrücklich vermerkt, es sei notwendig, „die Eigenheiten der nationalen Rechtsvorschriften über soziale Sicherheit zu berücksichtigen und nur eine Koordinierungsregelung vorzusehen“. Nach dem Erwägungsgrund 35 sind zur Vermeidung ungerechtfertigter Doppelleistungen für den Fall des Zusammentreffens von Ansprüchen auf Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des zuständigen Mitgliedsstaates mit Ansprüchen auf Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des Wohnmitgliedstaats der Familienangehörigen Prioritätsregeln vorzusehen.
24 
Dieses Ergebnis wird  durch die Überschrift von Art. 68 VO 883/2004, „Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen“ bestätigt.
25 
Auch die Auslegung nach dem Wortlaut bestätigt, dass Art. 68 Abs. 2 Satz 2 VO 883/2004 eine reine Antikumulierungsvorschrift ist. Die Vorschrift besagt, dass die nachrangigen Ansprüche auf Familienleistungen „ausgesetzt“ werden. Die Verordnung ordnet mit dem Begriff der Aussetzung von Ansprüchen ausschließlich an, dass dem Grunde und der Höhe nach nationales Recht außer Kraft gesetzt und nicht neu gestaltet wird.
26 
Die nach Art. 68 VO 883/2004 vorzunehmende Prüfung erfolgt zweistufig: Zunächst ist nach Abs. 1 zu bestimmen, welcher Staat für die Gewährung von Kindergeld vorrangig zuständig ist.
27 
Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass die Schweiz vorrangig zur Entrichtung von Familienzulagen zuständig ist. Dies ergibt sich aus Art. 68 Abs. 1 der VO, nach der der Beschäftigungsstaat vor dem Wohnsitzstaat für die Gewährung von Familienleistungen zuständig ist.
28 
In einer weiteren Stufe wird ermittelt, ob und in welcher Höhe der Wohnsitzstaat Differenzkindergeld zu zahlen hat. Der Anspruch auf Differenzkindergeld ergibt sich dabei aus Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der VO. Dieser bestimmt, dass Ansprüche auf Familienleistungen nach anderen widerstreitenden Rechtsvorschriften bis zur Höhe des nach den vorrangig geltenden Rechtsvorschriften vorgesehenen Betrags ausgesetzt werden; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren.
29 
Aus dem maßgeblichen nationalen Recht ergibt sich ein Kindergeldanspruch aus den §§ 62 ff. EStG. Danach besteht der Anspruch auf Kindergeld für Kinder im Sinne des § 63 EStG.
30 
Die Höhe des Kindergeldes für E beträgt 190 Euro, § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG. Dieser Anspruch wird durch die Prioritätsregelung des Art. 68 EG VO in Höhe von 200 CHF (dies entspricht 165,41 Euro, Umrechnungskurs 1 CHF/1,2091) ausgesetzt. In Höhe der Differenz, also 24,57 Euro bleibt der Anspruch auf Differenzkindergeld erhalten.
31 
Soweit die Direktion der Familienkasse in ihrer Durchführungsanweisung zum über- und zwischenstaatlichen Recht (RV 1 -8502, DA 214.6 Satz 8) bestimmt, dass bei der Berechnung der in Deutschland im Rahmen von Art. 68 Abs. 2 VO zu zahlenden Kindergeldunterschiedsbeträge der Gesamtbetrag der deutschen Kindergeldbeträge im jeweiligen Monat und der Gesamtbetrag der im anderen Mitgliedstaat für dieselben Kinder für denselben Monat zustehenden Familienleistungen gegenüberzustellen seien, kann sie sich hierfür weder auf die Kollisionsregel des Art. 68 Abs. 2 EGVO 883/2004 noch auf die Bestimmungen im EStG berufen.
32 
Die nationalen Vorschriften der §§ 62 und 66 ff. EStG gebieten eine kindbezogene Betrachtungs- und Berechnungsweise des Anspruchs auf Kindergeld und lassen keinen Raum für eine familienbezogene Betrachtungsweise, wie dies von der Beklagten gesehen wird.
33 
Dem steht nicht entgegen, dass in einigen Konstellationen eine Verteilung des Gesamtkindergeldes in Abweichung von der Staffelung des § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG nach Köpfen erfolgt, z. B. bei der Berechnung des Abzweigungsbetrags nach § 74 EStG (BFH-Urteil vom 28. April 2010 III R 43/08, BStBl II 2010, 1014). Der BFH führt hierzu aus,  dass die Staffelung des Kindergeldes nach steigender Ordnungszahl keine steigende unmittelbare wirtschaftliche Belastung durch höhere Kosten der später geborenen Kinder abdecken soll, sondern den überproportional zunehmenden Gesamtentlastungsbedarf der Familie bei steigender Kinderzahl (FG Baden-Württemberg Urteil vom 1. Juli 1999 6 K 176/98, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2001, 984; Brandmüller, Kindergeldrecht, Stand August 2014, § 66 EStG, Rn. 3a; Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich Stand Juni 2014, § 66 EStG Rn. 10).
34 
Nach dem ausdrücklichem Willen des Art. 68 Abs. 2 EGVO wird der Anspruch auf Kindergeld des nachrangig verpflichteten Staates nur insoweit ausgesetzt, als ein vorrangig verpflichteter Staat Familienleistungen zu erbringen hat. Die EG Verordnung geht dabei ersichtlich ebenfalls von einer kinderbezogenen Betrachtungsweise aus. Die vom Beklagten gezogene Rechtsfolge widerspricht daher auch der Prioritätsregelung der EG Verordnung.
35 
Der Beklagte kann sich für seine Rechtsauffassung auch nicht darauf berufen, dass eine familienbezogene Betrachtungsweise insgesamt zu einem sachgerechten Ergebnis führen würde. Soweit er durch seine Dienstanweisung eine Besserstellung von Familien verhindern will, bei denen ein Ehepartner im Ausland für einzelne Kinder eine höhere Familienzulage erhält als ihm nach deutschen Recht zustehen würde, führt seine Rechtsauffassung  zu einem Ergebnis, das im Widerspruch zur EG Verordnung steht.
36 
Der Senat weist zudem darauf hin, dass die Auslegung der Beklagten nur bei Familien mit mehreren Kindern zum Tragen kommt, die nach ausländischem Recht jedenfalls für ein Kind einen Anspruch auf höhere Familienzulagen als nach deutschem Recht  haben. Nur in diesen Fällen kommt eine Saldierung des „überschießenden“ ausländischen Kindergeldanspruchs für das erste Kind mit dem Differenzkindergeldanspruch des weiteren Kindes überhaupt in Betracht.
37 
Der anzuwendende Umrechnungskurs ergibt sich aus Art. 90 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 16. September 2009  zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 über die Koordination der Systeme der sozialen Sicherheit in Verbindung mit Beschluss Nr. H3 über den Bezugszeitpunkt für die Festlegung der Umrechnungskurse gem. Art. 90 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 (Abl. C 106 vom 24. April 2010, Seite 56; im Weiteren: Beschluss H3). Nr. 3b des Beschlusses H3 bestimmt, dass der betreffende Träger, der nach nationalem Recht zum Zwecke der Leistungsberechnung einen Betrag berücksichtigt, den Umrechnungskurs zu verwenden hat, der für den ersten Tag des Monats veröffentlicht wurde,  der dem Monat unmittelbar vorausgeht, in dem die Bestimmung anzuwenden ist. Gem. Nr.  4 des Beschlusses H3 gilt Nr. 3b entsprechend, wenn infolge der Änderung der Sach- oder Rechtslage zur Neuberechnung der Leistung ein Betrag umzurechnen ist. Dieser Umrechnungskurs ist zwischen den Beteiligten unstreitig.
38 
Da der Klägerin ein Anspruch auf Differenzkindergeld für ihre Tochter zusteht, war der Rückforderungsbescheid aufzuheben.
39 
Die Kostenfolge ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.
40 
Der Ausspruch der vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 Zivilprozessordnung.
41 
Angesichts der bundesweiten Bedeutung der Rechtsfrage für die Ermittlung von Differenzkindergeldansprüchen lässt der Senat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zu.

Gründe

 
11 
Die Klage ist begründet.
12 
Die Berechnung des Differenzkindergeldes hat kindbezogen zu erfolgen. Die in der Schweiz für die älteren Geschwister gewährten Ausbildungszulagen dürfen bei der Berechnung des Differenzkindergeldanspruchs für E nicht gegengerechnet werden.
13 
Der Ehemann der Klägerin erhält als Arbeitnehmer in der Schweiz für seine Kinder Familienzulagen. Diese werden für Kinder ab dem vollendeten 16 Lebensjahr als Ausbildungszulage in Höhe von 250 CHF monatlich, für Kinder bis zum 16. Lebensjahr als Kinderzulage in Höhe von 200 CHF monatlich gewährt, Art. 1, 3 und 5 des Bundesgesetzes über die Familienzulagen vom 24. März 2006 (http://www.admin.ch).
14 
Die Klägerin ist aufgrund ihres Wohnsitzes in Deutschland nach §§ 62 ff. EStG kindergeldberechtigt.
15 
Besteht ein Kindergeldanspruch sowohl nach Schweizer als auch nach deutschem Recht, wird die Konkurrenzsituation der bestehenden Ansprüche durch Art. 68 der EG Verordnungen (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit in der für den Streitzeitraum geltenden Fassung (VO 883/2004) geregelt. Der sachliche Geltungsbereich der Verordnung umfasst auch Familienleistungen, Art. 3 Abs. 1 j). Dies sind alle Sach- oder Geldleistungen zum Ausgleich von Familienlasten, mit Ausnahme von Unterhaltsvorschüssen und besonderen Geburts- und Adoptionsbeihilfen gem. Anhang I, Art. 1 z), VO 883/2004.
16 
Die Verordnung ist ab dem 1. April 2012  in den Beziehungen zwischen der Schweiz und der Bundesrepublik Deutschland anzuwenden (Anhang II des Abkommens zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit, Freizügigkeitsabkommen, Amtsblatt – ABl. – L 114 vom 30. April 2002, Seite 6, geändert durch Beschluss Nr. 1/2012 des gemischten Ausschusses vom 31. März 2012 zur Ersetzung des Anhangs II dieses Abkommens über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherung, Abl. L 103 vom 13. April 2012, Seite 51).
17 
Das Kindergeld gemäß §§ 62 ff. EStG ist ebenso eine Familienleistung im Sinne der VO 883/2004 wie die Ansprüche auf Schweizer Familienzulagen (EuGH-Urteil vom 8. Mai 2014, C-347/12, juris; vom 14. Oktober 2010, C-16/09, juris).
18 
Art. 68 VO 883/2004 lautet:
19 
Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen
20 
(1) Sind für den denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen Leistungen nach den Rechtsvorschriften mehrerer Mitgliedstaaten zu gewähren, so gelten folgende Prioritätsregeln:
21 
a. Sind Leistungen von mehreren Mitgliedstaaten aus unterschiedlichen Gründen zu gewähren, so gilt folgende Rangfolge: an erster Stelle stehen die durch eine Beschäftigung oder eine selbstständige Erwerbstätigkeit ausgelösten Ansprüche, darauf folgen die durch den Bezug einer Rente ausgelösten Ansprüche und schließlich die durch den Wohnort ausgelösten Ansprüche. …
22 
(2) Bei Zusammentreffen von Ansprüchen werden die Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften gewährt, die nach Absatz 1 Vorrang haben. Ansprüche auf Familienleistungen nach anderen widerstreitenden Rechtsvorschriften werden bis zur Höhe des nach den vorrangig geltenden Rechtsvorschriften vorgesehenen Betrags ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren. Ein derartiger Unterschiedsbetrag muss jedoch nicht für Kinder gewährt werden, die in einem anderen Mitgliedstaat wohnen. ...
23 
Art. 68 VO 883/2004 ist selbst keine materiell-rechtliche Norm, die die Kindergeldberechtigung dem Grunde oder der Höhe nach regelt. Sie ist vielmehr eine Kollisionsnorm (Antikumulierungsregel), die allein den Vorrang von Ansprüchen regelt, die sich aus dem nationalen Recht ergeben. Dies ergibt sich insbesondere aus den Erwägungsgründen. Unter dem vierten Erwägungsgrund ist ausdrücklich vermerkt, es sei notwendig, „die Eigenheiten der nationalen Rechtsvorschriften über soziale Sicherheit zu berücksichtigen und nur eine Koordinierungsregelung vorzusehen“. Nach dem Erwägungsgrund 35 sind zur Vermeidung ungerechtfertigter Doppelleistungen für den Fall des Zusammentreffens von Ansprüchen auf Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des zuständigen Mitgliedsstaates mit Ansprüchen auf Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des Wohnmitgliedstaats der Familienangehörigen Prioritätsregeln vorzusehen.
24 
Dieses Ergebnis wird  durch die Überschrift von Art. 68 VO 883/2004, „Prioritätsregeln bei Zusammentreffen von Ansprüchen“ bestätigt.
25 
Auch die Auslegung nach dem Wortlaut bestätigt, dass Art. 68 Abs. 2 Satz 2 VO 883/2004 eine reine Antikumulierungsvorschrift ist. Die Vorschrift besagt, dass die nachrangigen Ansprüche auf Familienleistungen „ausgesetzt“ werden. Die Verordnung ordnet mit dem Begriff der Aussetzung von Ansprüchen ausschließlich an, dass dem Grunde und der Höhe nach nationales Recht außer Kraft gesetzt und nicht neu gestaltet wird.
26 
Die nach Art. 68 VO 883/2004 vorzunehmende Prüfung erfolgt zweistufig: Zunächst ist nach Abs. 1 zu bestimmen, welcher Staat für die Gewährung von Kindergeld vorrangig zuständig ist.
27 
Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass die Schweiz vorrangig zur Entrichtung von Familienzulagen zuständig ist. Dies ergibt sich aus Art. 68 Abs. 1 der VO, nach der der Beschäftigungsstaat vor dem Wohnsitzstaat für die Gewährung von Familienleistungen zuständig ist.
28 
In einer weiteren Stufe wird ermittelt, ob und in welcher Höhe der Wohnsitzstaat Differenzkindergeld zu zahlen hat. Der Anspruch auf Differenzkindergeld ergibt sich dabei aus Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der VO. Dieser bestimmt, dass Ansprüche auf Familienleistungen nach anderen widerstreitenden Rechtsvorschriften bis zur Höhe des nach den vorrangig geltenden Rechtsvorschriften vorgesehenen Betrags ausgesetzt werden; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren.
29 
Aus dem maßgeblichen nationalen Recht ergibt sich ein Kindergeldanspruch aus den §§ 62 ff. EStG. Danach besteht der Anspruch auf Kindergeld für Kinder im Sinne des § 63 EStG.
30 
Die Höhe des Kindergeldes für E beträgt 190 Euro, § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG. Dieser Anspruch wird durch die Prioritätsregelung des Art. 68 EG VO in Höhe von 200 CHF (dies entspricht 165,41 Euro, Umrechnungskurs 1 CHF/1,2091) ausgesetzt. In Höhe der Differenz, also 24,57 Euro bleibt der Anspruch auf Differenzkindergeld erhalten.
31 
Soweit die Direktion der Familienkasse in ihrer Durchführungsanweisung zum über- und zwischenstaatlichen Recht (RV 1 -8502, DA 214.6 Satz 8) bestimmt, dass bei der Berechnung der in Deutschland im Rahmen von Art. 68 Abs. 2 VO zu zahlenden Kindergeldunterschiedsbeträge der Gesamtbetrag der deutschen Kindergeldbeträge im jeweiligen Monat und der Gesamtbetrag der im anderen Mitgliedstaat für dieselben Kinder für denselben Monat zustehenden Familienleistungen gegenüberzustellen seien, kann sie sich hierfür weder auf die Kollisionsregel des Art. 68 Abs. 2 EGVO 883/2004 noch auf die Bestimmungen im EStG berufen.
32 
Die nationalen Vorschriften der §§ 62 und 66 ff. EStG gebieten eine kindbezogene Betrachtungs- und Berechnungsweise des Anspruchs auf Kindergeld und lassen keinen Raum für eine familienbezogene Betrachtungsweise, wie dies von der Beklagten gesehen wird.
33 
Dem steht nicht entgegen, dass in einigen Konstellationen eine Verteilung des Gesamtkindergeldes in Abweichung von der Staffelung des § 66 Abs. 1 Satz 1 EStG nach Köpfen erfolgt, z. B. bei der Berechnung des Abzweigungsbetrags nach § 74 EStG (BFH-Urteil vom 28. April 2010 III R 43/08, BStBl II 2010, 1014). Der BFH führt hierzu aus,  dass die Staffelung des Kindergeldes nach steigender Ordnungszahl keine steigende unmittelbare wirtschaftliche Belastung durch höhere Kosten der später geborenen Kinder abdecken soll, sondern den überproportional zunehmenden Gesamtentlastungsbedarf der Familie bei steigender Kinderzahl (FG Baden-Württemberg Urteil vom 1. Juli 1999 6 K 176/98, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2001, 984; Brandmüller, Kindergeldrecht, Stand August 2014, § 66 EStG, Rn. 3a; Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich Stand Juni 2014, § 66 EStG Rn. 10).
34 
Nach dem ausdrücklichem Willen des Art. 68 Abs. 2 EGVO wird der Anspruch auf Kindergeld des nachrangig verpflichteten Staates nur insoweit ausgesetzt, als ein vorrangig verpflichteter Staat Familienleistungen zu erbringen hat. Die EG Verordnung geht dabei ersichtlich ebenfalls von einer kinderbezogenen Betrachtungsweise aus. Die vom Beklagten gezogene Rechtsfolge widerspricht daher auch der Prioritätsregelung der EG Verordnung.
35 
Der Beklagte kann sich für seine Rechtsauffassung auch nicht darauf berufen, dass eine familienbezogene Betrachtungsweise insgesamt zu einem sachgerechten Ergebnis führen würde. Soweit er durch seine Dienstanweisung eine Besserstellung von Familien verhindern will, bei denen ein Ehepartner im Ausland für einzelne Kinder eine höhere Familienzulage erhält als ihm nach deutschen Recht zustehen würde, führt seine Rechtsauffassung  zu einem Ergebnis, das im Widerspruch zur EG Verordnung steht.
36 
Der Senat weist zudem darauf hin, dass die Auslegung der Beklagten nur bei Familien mit mehreren Kindern zum Tragen kommt, die nach ausländischem Recht jedenfalls für ein Kind einen Anspruch auf höhere Familienzulagen als nach deutschem Recht  haben. Nur in diesen Fällen kommt eine Saldierung des „überschießenden“ ausländischen Kindergeldanspruchs für das erste Kind mit dem Differenzkindergeldanspruch des weiteren Kindes überhaupt in Betracht.
37 
Der anzuwendende Umrechnungskurs ergibt sich aus Art. 90 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 16. September 2009  zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 über die Koordination der Systeme der sozialen Sicherheit in Verbindung mit Beschluss Nr. H3 über den Bezugszeitpunkt für die Festlegung der Umrechnungskurse gem. Art. 90 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 (Abl. C 106 vom 24. April 2010, Seite 56; im Weiteren: Beschluss H3). Nr. 3b des Beschlusses H3 bestimmt, dass der betreffende Träger, der nach nationalem Recht zum Zwecke der Leistungsberechnung einen Betrag berücksichtigt, den Umrechnungskurs zu verwenden hat, der für den ersten Tag des Monats veröffentlicht wurde,  der dem Monat unmittelbar vorausgeht, in dem die Bestimmung anzuwenden ist. Gem. Nr.  4 des Beschlusses H3 gilt Nr. 3b entsprechend, wenn infolge der Änderung der Sach- oder Rechtslage zur Neuberechnung der Leistung ein Betrag umzurechnen ist. Dieser Umrechnungskurs ist zwischen den Beteiligten unstreitig.
38 
Da der Klägerin ein Anspruch auf Differenzkindergeld für ihre Tochter zusteht, war der Rückforderungsbescheid aufzuheben.
39 
Die Kostenfolge ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.
40 
Der Ausspruch der vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 Zivilprozessordnung.
41 
Angesichts der bundesweiten Bedeutung der Rechtsfrage für die Ermittlung von Differenzkindergeldansprüchen lässt der Senat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zu.

1Kindergeld wird nicht für ein Kind gezahlt, für das eine der folgenden Leistungen zu zahlen ist oder bei entsprechender Antragstellung zu zahlen wäre:

1.
Leistungen für Kinder, die im Ausland gewährt werden und dem Kindergeld oder der Kinderzulage aus der gesetzlichen Unfallversicherung nach § 217 Absatz 3 des Siebten Buches Sozialgesetzbuch in der bis zum 30. Juni 2020 geltenden Fassung oder dem Kinderzuschuss aus der gesetzlichen Rentenversicherung nach § 270 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch in der bis zum 16. November 2016 geltenden Fassung vergleichbar sind,
2.
Leistungen für Kinder, die von einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung gewährt werden und dem Kindergeld vergleichbar sind.
2Soweit es für die Anwendung von Vorschriften dieses Gesetzes auf den Erhalt von Kindergeld ankommt, stehen die Leistungen nach Satz 1 dem Kindergeld gleich.3Steht ein Berechtigter in einem Versicherungspflichtverhältnis zur Bundesagentur für Arbeit nach § 24 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder ist er versicherungsfrei nach § 28 Absatz 1 Nummer 1 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder steht er im Inland in einem öffentlich-rechtlichen Dienst- oder Amtsverhältnis, so wird sein Anspruch auf Kindergeld für ein Kind nicht nach Satz 1 Nummer 2 mit Rücksicht darauf ausgeschlossen, dass sein Ehegatte als Beamter, Ruhestandsbeamter oder sonstiger Bediensteter der Europäischen Union für das Kind Anspruch auf Kinderzulage hat.

(1) Das Gericht entscheidet, soweit nichts anderes bestimmt ist, auf Grund mündlicher Verhandlung. Entscheidungen des Gerichts, die nicht Urteile sind, können ohne mündliche Verhandlung ergehen.

(2) Mit Einverständnis der Beteiligten kann das Gericht ohne mündliche Verhandlung entscheiden.