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| | II. 1. Die Erinnerung ist zulässig. Die Klägerin hat die in der Form eines Kostenfestsetzungsbeschlusses erfolgte Ablehnung der Festsetzung der mit Antrag vom 18. März 2003 geltend gemachten Avalprovision innerhalb der hierfür eröffneten Rechtsbehelfsfrist von zwei Wochen (§ 149 Abs. 2 Satz 2 FGO) angefochten. Der Kostenfestsetzungsbeschluss vom 11. Juli 2003 ist ihr am 21. Juli 2003 zugegangen. Sie hat dagegen mit am 23. Juli 2003 eingegangenem Schriftsatz Erinnerung eingelegt. |
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| | 2. Die Erinnerung ist auch begründet. |
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| | Dem Antrag der Klägerin, die ihr entstandene Avalprovision nach § 149 Abs. 1 FGO festzusetzen, war zu entsprechen. |
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| | a) Bei der Avalprovision handelt es sich unter den vorliegenden Umständen um im Sinne des § 139 Abs. 1 FGO erstattungsfähige Kosten. Sie ist der Klägerin im Interesse einer zweckentsprechenden Rechtsverteidigung gegen den zunächst gegenüber dem FA und später vor dem erkennenden Senat angefochtenen Haftungsbescheid vom 30. Oktober 1997 entstanden. Der angefochtene Beschluss war daher vom Senat auf die Erinnerung der Klägerin hin zu ändern und die Avalprovision als -- weitere -- vom FA an die Klägerin zu erstattende Aufwendungen festzusetzen. |
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| | aa) Ziel der Kostenfestsetzung nach § 149 Abs. 1 FGO ist es, die Entscheidung über die Auferlegung der Kosten (die Kostengrundentscheidung) durch eine konkrete Festlegung des zu erstattenden Betrages zu ergänzen. Hierfür ist im finanzgerichtlichen Verfahren von § 139 FGO auszugehen. Nach dessen Abs. 1 gehören zu den erstattungsfähigen Kosten nur solche, aber auch alle diejenigen Aufwendungen, die in Bezug auf den Gegenstand des gerichtlichen Verfahrens zur zweckentsprechenden Rechtsverfolgung oder Rechtsverteidigung notwendig waren; unter der Voraussetzung, dass -- wie im Streitfall -- die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig erklärt wird, können dies auch Gebühren und Auslagen sein, die der Beteiligte mit der genannten Zielrichtung während des Vorverfahrens aufgewendet hat (§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO). Kosten, die nicht zu diesen Aufwendungen gehören, können demnach in einem Verfahren nach § 149 FGO auch nicht festgesetzt werden. |
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| | bb) Die Frage, ob auch die Kosten einer Sicherheitsleistung zur Abwendung einer Vollziehung eines streitbefangenen Steuerverwaltungsakts im vorstehend umschriebenen Sinne erstattungsfähige Kosten eines finanzgerichtlichen Verfahrens sein können, wurde in der finanzgerichtlichen Judikatur weitgehend ablehnend beurteilt. |
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| | In seinen Beschlüssen vom 08. Februar 1972 VII B 170/69 (BStBl II 1972, 429) sowie vom 19. April 1992 VII B 123/70 (BStBl II 1972, 573) hat der BFH die Auffassung vertreten, Bürgschaftsprovisionen, die durch die Vermeidung einer Vollziehung eines Steuerbescheids veranlasst sind, gehörten nicht zu den Aufwendungen für das Verfahren, in dem die Aufhebung dieses Bescheids angestrebt worden ist. Dieser Auffassung sind die Finanzgerichte -- soweit ersichtlich einhellig -- gefolgt (vgl. z. B. die Beschlüsse des FG Köln vom 19. Oktober 1999 10 Ko 2729/99, EFG 2000, 232 und vom 18. Dezember 2000 10 Ko 5325/00, EFG 2001, 654 sowie des FG Baden-Württemberg vom 08. Mai 1996 1 Ko 6/95, EFG 1996, 997). |
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| | Allerdings ist der BFH in seinem Urteil vom 08. Juni 1982 VIII R 68/79 (BStBl II 1982, 602) ganz offenbar von der Möglichkeit einer Einbeziehung von Avalprovisionen in die Kostenfestsetzung eines finanzgerichtlichen Verfahrens ausgegangen. Denn er hat dort eine eigenständige Klage auf Erstattung einer Avalprovision mit dem Argument für unzulässig erachtet, der Kläger habe einen entsprechenden Anspruch im Kostenfestsetzungsverfahren betreffend AdV verfolgen müssen. Diese Argumentation wäre unschlüssig, wäre eine Festsetzung einer Avalprovision in jenem Verfahren von vornherein nicht in Betracht gekommen. |
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| | Die Frage, ob und ggf. in welchem Verfahren der zu Unrecht einem titulierten Anspruch ausgesetzte Schuldner Ersatz der Kosten erlangen kann, die er zur Abwendung der Vollziehung bzw. Vollstreckung für den Zeitraum bis zur rechtskräftigen Klärung der zugrunde liegenden Forderung aufgewendet hat, stellt sich indessen nicht nur im finanzgerichtlichen Verfahren. Auch der (vermeintliche) Schuldner eines durch zivilgerichtliches Urteil bestätigten -- und für vorläufig vollstreckbar erklärten -- Zahlungsanspruchs kann sich der Notwendigkeit ausgesetzt sehen, zur Abwendung einer Vollstreckung Sicherheit leisten zu müssen, wenn er für die Dauer eines hiergegen eingeleiteten Berufungs- und/oder Revisionsverfahrens nicht zahlen möchte. Hinsichtlich der in einem solchen Fall entstehenden Kosten der Sicherheitsleistung hat der Bundesgerichtshof (BGH) jüngst die -- in der OLG-Rechtsprechung bis dahin kontrovers beurteilte -- Verfahrensfrage geklärt. Im Beschluss vom 17. Januar 2006 VI ZB 46/05 (NJW-RR 2006, 1001) hat er entschieden, dass die zur Abwehr der Zwangsvollstreckung aufgewendeten Kosten als Verfahrenskosten im weiteren Sinne anzusehen und daher der Kostenausgleichung durch das Prozessgericht des Erkenntnisverfahrens nach § 104 der Zivilprozessordnung (ZPO) zugänglich seien. Solche Kosten stellten nämlich den wirtschaftlichen Prozesserfolg sicher, indem sie möglicherweise irreversible wirtschaftliche Verluste vor Abschluss des Rechtsstreits verhinderten; sie dienten der Rechtsverteidigung während des laufenden Rechtsstreits. Dass § 717 Abs. 2 ZPO eine eigenständige Grundlage für den Ersatz von Kosten vorsehe, die einem Beteiligten im Interesse der Abwehr der Vollstreckung eines später aufgehobenen Vollstreckungstitels entstanden sind, hindere nicht die Geltendmachung solcher Kosten im Verfahren der Kostenfestsetzung (§ 103 ff. ZPO) des zur Aufhebung des Titels führenden Erkenntnisverfahrens. |
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| | cc) Der beschließende Senat hält diese Erwägungen des BGH für zutreffend und überdies auch für auf die Rechtslage im finanzgerichtlichen Verfahren übertragbar. Er ist deshalb abweichend von der Rechtsprechung der Finanzgerichte und des BFH der Auffassung, dass Avalprovisionen auch im finanzgerichtlichen Verfahren nach § 139 Abs. 1 FGO erstattungsfähig sein können. Sofern der Kläger nur gegen Stellung einer Sicherheit AdV eines Steuerverwaltungsakts erlangen kann, dessen Rechtmäßigkeit noch nicht rechtskräftig feststeht, sind die hierfür aufzubringenden Beträge Kosten der Rechtsverteidigung. |
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| | Wie der BGH in der zitierten Entscheidung ausgeführt hat, liegt der Vorschrift des § 91 ZPO die gesetzgeberische Entscheidung zugrunde, dass die obsiegende Partei auch die notwendigen Kosten der ihr gegen ein vorläufig vollstreckbares Urteil eröffneten Maßnahmen zur Rechtsverteidigung und damit zur Verteidigung gegen den geltend gemachten Anspruch von dem Unterlegenen zurückfordern kann. § 139 Abs. 1 FGO beruht auf der gleichen Wertung. Hier wie dort ist es gerechtfertigt, die Kosten für die Beschaffung einer Sicherheit, mit deren Einsatz eine Partei die Realisierung des streitbefangenen Anspruchs vor dessen rechtskräftiger Bestätigung abwehrt, dem Prozessrechtsverhältnis (und zwar dem Hauptsacheverfahren) zuzuordnen, in dem die rechtskräftige Klärung des Anspruchs herbeigeführt wird. |
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| | dd) Besonderheiten des finanzbehördlichen und -gerichtlichen Verfahrens zwingen nicht zu einer anderen Beurteilung. |
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| | Namentlich kann hiergegen nicht eingewendet werden, über die Frage der Notwendigkeit einer Sicherheitsleistung für die beantragte AdV sei in einem selbständigen Verwaltungsverfahren (§ 361 der Abgabenordnung) zu entscheiden, das weder gebührenpflichtig sei noch eine Kostenerstattung vorsehe. Die Kostenfreiheit eines behördlichen Verfahrens bezieht sich nur auf Aufwendungen, die entweder vom Antragsteller getätigt werden, um dem Antrag zum Erfolg zu verhelfen, oder die als Gebühren oder Auslagen an die Durchführung oder den Abschluss dieses Verfahrens anknüpfen. Die Kosten einer Sicherheitsleistung, die von der Finanzbehörde zur Voraussetzung einer beantragten AdV gemacht wurde, fallen nicht hierunter. Sie sind keine Kosten des Antragsverfahrens, sondern Kosten, die dem Antragsteller -- ebenso wie etwa die Aussetzungszinsen -- erst im Anschluss, d. h. bei der Umsetzung der behördlichen Entscheidung entstehen. Sie fallen deshalb an, weil der Steuerpflichtige bis zu der im Einspruchs- und ggf. einem sich daran anschließenden Klageverfahren herbeizuführenden rechtskräftigen Klärung des von der Finanzbehörde festgesetzten Steueranspruchs dessen Vollziehung bzw. Vollstreckung verhindern will. Sind aber Avalprovisionen keine Kosten des auf die Gewährung von AdV zielenden Antragsverfahrens, dann ist die Kostenfreiheit des behördlichen AdV-Verfahrens auch kein tragfähiges Argument dafür, dass eine Erstattung solcher Provisionen nicht in Betracht komme. Im Übrigen lässt sich aus der verfahrensrechtlichen Verselbständigung des behördlichen AdV-Antragsverfahrens nichts gegen die Qualifizierung der in dessen Folge getätigten Aufwendungen als Kosten des Hauptsacheverfahrens einwenden. Denn diese Verselbständigung ändert nichts daran, dass das Antragsverfahren auf ein beim FA oder dem Finanzgericht anhängiges Hauptsacheverfahren bezogen ist und allein dazu dient, die Rechte des Steuerpflichtigen gegen einen zwar vollziehbaren, aber noch nicht rechtskräftigen Steuerbescheid vorläufig zu sichern. |
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| | Der vom FA ins Feld geführte Umstand, dass die AO keine gesetzliche Regelung für den Ersatz von Kosten der Sicherheitsleistung enthalte, spricht ebenfalls nicht gegen die Erstattungsfähigkeit solcher Kosten in einem Verfahren nach § 149 Abs. 1 FGO. Auch die Erstattung der einem Steuerpflichtigen im Rechtsbehelfs- oder Klageverfahren wegen der Inanspruchnahme fachkundiger Hilfe durch einen Rechtsanwalt oder Steuerberater entstandenen Kosten ist in der AO nicht geregelt, ohne dass deshalb die Erstattungsfähigkeit solcher Aufwendungen je zweifelhaft gewesen wäre. |
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| | ee) Der Senat sieht sich in seiner Auffassung schließlich auch durch die Erwägung bestätigt, dass nur sie dem auch im finanzgerichtlichen Verfahren geltenden Grundsatz der Folgenbeseitigung (vgl. z. B. § 100 Abs. 1 Satz 2 FGO) angemessen Rechnung trägt. Es ist kein Grund dafür ersichtlich, die Erstattung von Avalprovisionen vom Vorliegen der -- weiteren -- Voraussetzungen eines Amtshaftungsanspruchs (Verschulden des Amtswalters) abhängig zu machen und den gegen den Steuerbescheid erfolgreichen Kläger auf den Weg der Amtshaftungsklage zu verweisen. |
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| | b) Von diesen Erwägungen ausgehend war die von der Klägerin im Interesse der Rechtsverteidigung aufgewendete Avalprovision antragsgemäß als Teil der ihr vom FA im Verfahren 3 K 95/99 zu erstattenden Aufwendungen gemäß § 149 Abs. 1 FGO festzusetzen. |
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| | Die Avalprovision ist der Klägerin von der Bank für die Übernahme einer Bürgschaft gegenüber dem FA für eine Zahlungsverpflichtung in Höhe eines Teilbetrages von 800.000 DM in Rechnung gestellt worden, die aus dem zunächst im Einspruchs-, später in jenem gerichtlichen Verfahren angefochtenen Haftungsbescheid resultierte. Die Klägerin hatte die Bürgschaftserklärung vom 28.11.1997 dem FA übersandt, nachdem dieses ihr gegenüber zum Ausdruck gebracht hatte, dass es nur gegen eine Sicherheitsleistung in Höhe von 800.000 DM bereit sei, den angefochtenen Haftungsbescheid von der Vollziehung auszusetzen; in den anschließend verfügten Vollziehungsaussetzungen vom 16. Dezember 1997 und vom 07. Juni 1999 hat die Behörde dementsprechend AdV (nur) gegen Sicherheitsleistung in Höhe von 800.000 DM gewährt. |
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| | c) An der Festsetzung der Avalprovision war der Senat auch nicht deshalb gehindert, weil er zu dem zwischen den Beteiligten dieses Erinnerungsverfahrens anhängig gewesenen Verfahren 3 K 95/99 bereits durch Beschluss vom 25. August 2006 rechtskräftig über einen Kostenfestsetzungsantrag der Klägerin entschieden hat. Denn die Erstattung der Avalprovision war nicht Gegenstand jener Entscheidung. |
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| | aa) Mit ihren ursprünglichen Kostenfestsetzungsanträgen vom 15. Oktober 2001 hat die Klägerin verschiedene Gebühren für das Tätigwerden ihres Prozessbevollmächtigten im erstinstanzlichen Klageverfahren sowie dem vorausgegangenen außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren und darüber hinaus lediglich -- in pauschalierter Form -- Entgelte für Post- und Telekommunikationsdienstleistungen geltend gemacht. Nur auf die Erstattungsfähigkeit dieser Kosten bezog sich der Beschluss des Urkundsbeamten vom 07. Februar 2002. |
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| | bb) Die Klägerin hat zwar im Verlauf des dagegen geführten Erinnerungsverfahrens (3 KO 1/02) ihr Erstattungsbegehren erweitert. Sie hat auf Seite 4 ihres Schriftsatzes vom 18. März 2003 erstmals auch die Erstattung der vorliegend streitbefangenen Bürgschaftsprovision verlangt. In dem das Erinnerungsverfahren abschließenden Senatsbeschluss vom 25. August 2006 ist indessen -- wie die Gründe jenes Beschlusses erkennen lassen -- nicht über dieses nachträglich geltend gemachte Erstattungsbegehren entschieden worden. |
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| | Dies ist seinerzeit auch zu Recht nicht geschehen. Denn die Prüfung und Entscheidung über dieses im Wege der Nachliquidation geltend gemachte Begehren oblag zunächst einmal der Urkundsbeamtin des Senats (zur Nachliquidation im Kostenfestsetzungsverfahren nach § 149 FGO vgl. insbesondere Gruber, Der Steuerberater 2002, 390). Und auch nachdem diese -- im Beschluss vom 11. Juli 2003 ablehnend -- entschieden und die Klägerin dagegen Erinnerung eingelegt hatte, bedurfte es erneut einer Entschließung der Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle darüber, ob sie der Erinnerung abhilft (vgl. die über § 155 FGO anwendbaren §§ 104 Abs. 3, 572 Abs. 1 und 573 Abs. 1 ZPO), bevor der Senat als das für die Entscheidung über die Erinnerung zuständige Prozessgericht befugt war, über die Erstattungsfähigkeit der nachträglich geltend gemachten Avalprovision zu entscheiden. Die Urkundsbeamtin hat am 19. Oktober 2006 beschlossen, der Erinnerung gegen den Beschluss vom 11. Juli 2003 nicht abzuhelfen. Zu diesem Zeitpunkt -- nämlich am 25. August 2006 -- hatte der Senat über die Erinnerung gegen den vorausgegangenen Kostenfestsetzungsbeschluss bereits entschieden; eine Einbeziehung der Frage der Erstattungsfähigkeit der Avalprovision war ihm mithin seinerzeit versagt. |
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| | cc) Hatte aber das Gericht im Rahmen seines Kostenfestsetzungsbeschlusses vom 25. August 2006 -- wie ausgeführt -- über die Erstattung der Avalprovision noch nicht entschieden, dann kann sich hierauf auch die Rechtskraftwirkung dieses Beschluss nicht erstrecken. Denn ein Kostenfestsetzungsbeschluss (und eine hierzu ergehende Erinnerungsentscheidung) entfaltet Rechtskraft nicht bezüglich aller zu einem bestimmten Verfahren angefallenen Kosten, sondern nur bezüglich solcher Aufwendungen, die vom Antragsteller dem Festsetzungsantrag zugrunde gelegt wurden (vgl. dazu auch mit weiteren Nachweisen Gruber, a. a. O., sowie Hartmann in Baumbach/Lauterbach /Albers/Hartmann, ZPO, 64. Auflage 2006, Rdz. 33 zu § 104). |
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| | III. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Das Erinnerungsverfahren ist jedoch gerichtsgebührenfrei. |
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