Bundesfinanzhof Urteil, 23. Aug. 2017 - X R 33/15

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Entscheidungsgründe

36	Die Klage ist nicht begründet.
37	Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt die Kläger somit nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung [FGO]).
38	1. Der Beklagte hat die Leibrente des Klägers aus der gesetzlichen Rentenversicherung zu Recht nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG mit einem Anteil von 62 % der Besteuerung unterworfen.
39	a) Nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG gehören Leibrenten und andere Leistungen, die unter anderem aus den gesetzlichen Rentenversicherungen erbracht werden, zu den sonstigen Einkünften, soweit sie der Besteuerung unterliegen. Bemessungsgrundlage für den der Besteuerung unterliegenden Anteil ist der Jahresbetrag der Rente. Der der Besteuerung unterliegende Anteil ist nach dem Jahr des Rentenbeginns und dem in diesem Jahr maßgebenden Prozentsatz aus der in der Vorschrift aufgeführten Tabelle zu entnehmen. Hiernach unterliegt eine Rente, die im Jahr 2011 (dem Streitjahr) begonnen hat, mit einem Anteil von 62 % der Besteuerung.
40	Der Beklagte hat die streitgegenständliche Leibrente des Klägers hiernach rechtmäßig in Höhe von 3.300 EUR der Besteuerung unterworfen. Bei der Rente der Deutschen Rentenversicherung Bund handelt es sich unstreitig um eine Leibrente aus der gesetzlichen Rentenversicherung. Die Rentenzahlungen begannen im Jahr 2011, so dass sich aus dem Gesetz ein Besteuerungsanteil von 62 % ergibt. Da der Kläger im Streitjahr Rentenzahlungen in Höhe von 5.324 EUR erhalten hat, sind davon folglich 3.300 EUR zu versteuern.
41	b) Auf Antrag kann eine Leibrente nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Satz 2 EStG dagegen mit dem Ertragsanteil besteuert werden, soweit diese auf bis zum 31. Dezember 2004 geleisteten Beträgen beruht, welche oberhalb des Betrages des Höchstbeitrags zur gesetzlichen Rentenversicherung gezahlt wurden. Der Steuerpflichtige muss in diesem Fall nachweisen, dass der Betrag des Höchstbeitrags mindestens zehn Jahre überschritten wurde.
42	Der Beklagte hat diese sogenannte Öffnungsklausel jedoch zu Recht nicht angewandt. Nach Auskunft der Deutschen Rentenversicherung Bund liegen beim Kläger die Voraussetzungen für die Anwendung der Öffnungsklausel nicht vor (Bl. 7 der Rechtsbehelfsakte [Rb-Akte]). Der Kläger hat somit nicht nachgewiesen, dass der Betrag des Höchstbeitrags mindestens zehn Jahre überschritten wurde.
43	Der Begriff „Höchstbeitrag zur gesetzlichen Rentenversicherung“ wird zwar im Gesetz nicht definiert. Der Gesetzgeber ging jedoch eindeutig davon aus, dass damit für Mitglieder der knappschaftlichen Rentenversicherung deren Höchstbeitrag und für die übrigen Versicherten der Höchstbeitrag zur gesetzlichen Rentenversicherung der Arbeiter und Angestellten gemeint ist (Drucksache des Deutschen Bundestags [BTDrucks] 15/3004, 20). Er unterschied hierbei nicht zwischen Pflichtversicherten und freiwillig Versicherten.
44	Dies ergibt sich auch aus dem Sinn und Zweck der Öffnungsklausel. Im Gesetzgebungsverfahren hatte der Bundesrat Bedenken darüber geäußert, dass das Verbot der Zweifachbesteuerung unter anderem bei Selbständigen, die freiwillig in die gesetzliche Pflichtversicherung eingetreten sind, nicht sichergestellt sei (BTDrucks 15/2563, 8). Daraufhin wurde der Entwurf des AltEinkG um die sogenannte Öffnungsklausel des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Satz 2 EStG ergänzt (BTDrucks 15/2592, 1 und 15/3004, 20). Die Voraussetzung, dass Beiträge oberhalb des Betrags des Höchstbeitrags zur gesetzlichen Rentenversicherung gezahlt wurden, würde insoweit keinen Sinn machen, wenn der Höchstbeitrag, wie von den Klägern behauptet, bei freiwillig Versicherten rechnerisch immer bei null liege. In diesem Fall hätte man nämlich von vorne herein auf diese Voraussetzung verzichten können, denn alle von der Öffnungsklausel potentiell betroffenen Steuerpflichtigen waren als Selbständige nie in der gesetzlichen Rentenversicherung pflichtversichert. Vielmehr wollte man gerade die seltenen Fälle erfassen, in denen Versicherungsbeiträge deutlich über den für die Beitragsbemessungsgrenze der gesetzlichen Rentenversicherung geltenden Beiträgen gezahlt wurden und in denen die Steuerpflichtigen wegen der bereits ausgeschöpften Höchstbeträge nicht mehr vom Sonderausgabenabzug profitieren konnten.
45	Zudem hat der Kläger ja gerade freiwillig Beiträge in die gesetzliche Rentenversicherung für Arbeiter und Angestellte eingezahlt und für diese Versicherung galten nun einmal die streitigen Höchstbeiträge.
46	c) Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist die Vorschrift des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Satz 2 EStG verfassungsgemäß und verstößt nicht gegen den Gleichheitssatz des Art. 3 Grundgesetz (GG) (BFH-Urteil vom 18.05.2010 X R 29/09, BFHE 229, 309, BStBl II 2011, 591 m.w.N. und BFH-Beschluss vom 04.12.2012 X B 152/11, BFH/NV 2013, 375). Die von den Klägern angeführte Ungleichbehandlung von Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung von dort freiwillig Versicherten und Renten aus einer privaten Lebensversicherung ist eine zulässige pauschalierende Lösung im Rahmen der Neuregelung der Besteuerung der Alterseinkünfte (BFH-Urteil vom 26.11.2008 X R 15/07, BFHE 223,445, BStBl II 2009, 710). Sie stellt zwar einige Bezieher von Renten steuerlich besser. Diese Bevorzugung ist jedoch genauso wie spiegelbildlich die Benachteiligung im Einzelfall eine zwangsläufige Konsequenz der grundsätzlichen Befugnis des Gesetzgebers zur Vereinfachung und Typisierung. Der Gesetzgeber trägt dadurch dem Gesichtspunkt Rechnung, dass es im Rahmen der Rentenbesteuerung und damit in einem Massenverfahren einer einfachen, praktikablen und gesamtwirtschaftlich tragbaren Lösung bedarf. Er ist berechtigt, die Vielzahl der Einzelfälle in dem Gesamtbild zu erfassen, das nach den ihm vorliegenden Erfahrungen die regelungsbedürftigen Sachverhalte zutreffend wiedergibt. Auf dieser Grundlage darf er generalisierende, typisierende und pauschalierende Regelungen treffen, ohne wegen der damit unvermeidlich verbundenen Härten, oder wie hier bei den Beziehern von privaten Rentenversicherungen, die vor 2005 abgeschlossen worden waren, Privilegierungen, gegen den allgemeinen Gleichheitssatz zu verstoßen (BVerfG-Urteil vom 16.03.2005 2 BvL 7/00, BVerfGE 112, 268, Bundesgesetzblatt Teil 1 [BGBl I] 2005, 1622 m.w.N.).
47	Die Grenze der gesetzlichen Typisierung, die realitätsgerechte Orientierung am typischen Fall, wurde nicht überschritten, da der Gesetzgeber bei Schaffung des AltEinkG zu Recht bei den privaten Rentenversicherungen davon ausgehen konnte, dass sich die Beiträge zur privaten Rentenversicherung - vor allem wegen des Überschreitens der Sonderausgabenhöchstbeträge - nur in einem geringeren Maße steuerlich auswirken konnten. Die Besteuerung des Ertragsanteils der korrespondierenden Rentenzahlungen war daher insoweit eine folgerichtige gesetzliche Lösung (BFH-Urteil vom 26.11.2008 X R 15/07, BFHE 223,445, BStBl II 2009, 710).
48	d) Eine Doppelbesteuerung liegt im Streitfall ebenfalls nicht vor. Die Summe der nichtsteuerbaren Teile der Bruttorente des Klägers übersteigt deutlich die Summe seiner aus versteuertem Einkommen geleisteten Beiträge.
49	Unabhängig vom Vorliegen der Voraussetzungen der sog. Öffnungsklausel muss im konkreten Einzelfall das Verbot der Doppelbesteuerung beachtet werden, da nach dieser nur die Renten mit dem Ertragsanteil besteuert werden können, die auf Beiträgen beruhen, die oberhalb der jeweiligen Beitragsbemessungsgrenze lagen (BFH-Urteil vom 18.05.2010 X R 29/09, BFHE 229, 309, BStBl. II 2011, 591). Eine möglicherweise eintretende Doppelbesteuerung bei Altersrenten, die, wie im vorliegenden Fall, auf Beiträgen bis zur Beitragsbemessungsgrenze beruhen, wird durch die Öffnungsklausel nicht verhindert. Das BVerfG fordert jedoch, dass "in jedem Fall" die steuerliche Behandlung von Vorsorgeaufwendungen für die Alterssicherung und die Besteuerung von Bezügen aus dem Ergebnis der Vorsorgeaufwendungen so aufeinander abzustimmen sind, dass eine doppelte Besteuerung vermieden wird (BVerfG-Urteil vom 06.03.2002 2 BvL 17/99, BVerfGE 105, 73, BStBl II 2002 618 unter D.II.).
50	Das BVerfG hat jedoch den Begriff "doppelte Besteuerung" weder begrifflich noch rechnerisch konkretisiert (BTDrucks 15/2150, S. 23). Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist bei der rechnerischen Überprüfung, ob eine "doppelte Besteuerung" vorliegt, entsprechend der steuerlichen Grundsystematik vom Nominalwertprinzip auszugehen und keine Barwertbetrachtung vorzunehmen (BFH-Urteil vom 26.11.2008 X R 15/07, BFHE 223,445, BStBl II 2009, 710; BFH-Beschluss vom 05.06.2014 X B 102/13, BFH/NV 2014, 1367; zum Nominalwertprinzip vgl. BVerfG-Beschluss vom 19.12.1978 1 BvR 335, 427, 811/76, BVerfGE 50, 57, BStBl II 1979, 308).
51	Das Verbot der "Doppelbesteuerung" beruht auf der Überlegung, dass Einnahmen nur dann steuerlich erfasst werden dürfen, wenn die entsprechenden Aufwendungen für die Erzielung dieser Einnahmen zuvor abgezogen werden konnten ("objektives Nettoprinzip"). Eine Doppelbesteuerung liegt nach der Rechtsprechung des BFH dementsprechend dann nicht vor, wenn die Summe der nicht steuerbaren Teile der Bruttorente mindestens die Summe der aus versteuertem Einkommen geleisteten Beiträge erreicht (BFH-Urteil vom 19.01.2010 X R 53/08, BFHE 228, 223, BStBl II 2011, 567 unter B.II.5.a).
52	Im vorliegenden Fall hat der Kläger seit dem Beginn seiner selbständigen Tätigkeit im Jahr 1978 Rentenbeiträge in Höhe von 120.471 EUR geleistet. Die Beiträge während seiner nichtselbständigen Tätigkeit (1969 - 1977) in Höhe von 29.995,56 DM bzw. 15.336,49 EUR können bei der Prüfung einer Doppelbesteuerung außen vor gelassen werden, da diese nach den Angaben des Klägers dem vollen Sonderausgabenabzug unterlegen haben (s. „Anlage 7“ Bl. 59 GA) und somit aus unversteuertem Einkommen geleistet wurden.
53	Zur Berechnung des Anteils der geleisteten Rentenbeiträge, der vom Kläger aus versteuertem Einkommen gezahlt wurde, muss nach der Rechtsprechung des BFH eine Aufteilung des Sonderausgabenabzugs von Vorsorgeaufwendungen sowie des Vorwegabzugs gem. § 10 Abs. 3 EStG a.F. anhand der Beitragssätze für die als gleichrangig anzusehenden Zweige der Sozialversicherung vorgenommen werden (BFH-Urteil vom 26.11.2008 X R 15/07, BFHE 223,445, BStBl II 2009, 710 mit Verweis auf BVerfG-Beschluss vom 13.02.2008 2 BvL 1/06, BVerfGE 120, 125, BGBl I 2008, 540). Zwar normiert § 10 Abs. 3 EStG a.F. einen einheitlichen Höchstbetrag für alle dort aufgeführten sog. Vorsorgeaufwendungen, ohne dass aus der Gesetzgebungsgeschichte oder der Normstruktur erkennbar wäre, welcher Anteil des Gesamtbetrags und des Vorwegabzugs auf Beiträge zu Renten-, Kranken- und Pflegeversicherungen entfällt. Nach der Rechtsprechung des BVerfG, der hier gefolgt wird, beansprucht eine Aufspaltung anhand der Gesamtsozialversicherungsbeiträge bei einer Würdigung der Entlastungswirkungen des Sonderausgabenabzugs die größere Plausibilität für sich (BVerfG-Beschluss vom 13.02.2008 2 BvL 1/06, BVerfGE 120, 125, BGBl I 2008, 540).
54	Ob in diese Aufteilung auch noch die geleisteten Beiträge zu Haftpflicht-, Unfall- und Lebensversicherungen einbezogen werden können, musste der BFH in den ihm vorgelegten Fällen bisher noch nicht entscheiden (so z.B. im BFH-Urteil vom 26.11.2008 X R 15/07, BFHE 223,445, BStBl II 2009, 710).
55	Nach Ansicht des Senats sind neben den Beiträgen zur gesetzlichen Sozialversicherung auch die anderen nach damaligem Recht abziehbaren Vorsorgeaufwendungen in die Aufteilung mit einzubeziehen (a.A. Förster in Deutsches Steuerrecht [DStR] 2009, 141). Eine Beschränkung auf die Beiträge zur gesetzlichen Sozialversicherung ist weder aus dem Wortlaut des § 10 EStG noch aus dem Sinn und Zweck des Sonderausgabenabzugs herzuleiten. Es ist Kulosa (in Herrmann/Heuer/Raupach § 10 EStG Rz. 341) zuzustimmen, dass ansonsten der gesetzlich vorgesehene Sonderausgabenabzug für die anderen Vorsorgeaufwendungen nachträglich wieder rückgängig gemacht würde.
56	Hinsichtlich der Beiträge zu Lebensversicherungen vertritt der Senat jedoch eine andere Auffassung. Renten aus Lebensversicherungen werden auch nach der Reform der Besteuerung der Alterseinkünfte durch das AltEinkG gem. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG nur mit dem Ertragsanteil besteuert. Würde man nun Beiträge zu Lebensversicherungen in die Aufteilung mit einbeziehen, so würden die Rentenzahlungen aus diesen privaten Versicherungen zumindest zum Teil doppelt begünstigt. Zum einen würden die Beiträge durch die anteilige Berücksichtigung beim Sonderausgabenabzug zumindest zum Teil aus unversteuertem Einkommen geleistet und zum anderen würden später die Rentenzahlungen lediglich mit dem im Gegensatz zu dem Besteuerungsanteil bei gesetzlichen Renten viel geringerem Ertragsanteil besteuert. Diese Begünstigung ist mit den hinter dem AltEinkG stehenden Rechtsgedanken nicht vereinbar und im Hinblick auf den Gleichheitsgrundsatz des Art. 3 GG nicht gerechtfertigt. Der Tatsache, dass die Beiträge zu privaten Lebensversicherungen in den weitaus meisten Fällen wegen des bereits durch die Beiträge zur gesetzlichen Sozialversicherung ausgeschöpften Höchstbetrags für Vorsorgeaufwendungen gem. § 10 Abs. 3 EStG a.F. aus versteuertem Einkommen geleistet wurden, wird durch die Besteuerung mit dem Ertragsanteil hinreichend Rechnung getragen.
57	Die vom BVerfG und vom BFH grundsätzlich favorisierte Aufteilung nach den Beitragssätzen der Sozialversicherung ist im vorliegenden Fall nicht möglich. Den Beteiligten liegen für die Jahre 1978 bis 1994 keine Zahlen hinsichtlich der von den Klägern insgesamt geltend gemachten Vorsorgeaufwendungen vor. Aus diesem Grund, muss der Anteil des aus versteuertem Einkommen geleisteten Rentenbeitrags gem. § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO i.V.m. § 162 AO geschätzt werden. Für diese Schätzung hat der Senat in den Jahren, für die die Beteiligten noch konkrete Zahlen nennen konnten, jeweils die Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung des Klägers zu den gesamten Beiträgen für Vorsorgeaufwendungen des Klägers aus der gesetzlichen Sozialversicherung, der Unfall- und der Haftpflichtversicherung ins Verhältnis gesetzt. Dabei wurden die Beiträge zu privaten Lebensversicherungen des Klägers aus den oben genannten Gründen außen vor gelassen. Dieser so ermittelte Prozentsatz stellt den Anteil der Rentenversicherungsbeiträge an den hier berücksichtigungsfähigen Vorsorgeaufwendungen dar. Als nächstes hat der Senat den steuerlich als Sonderausgaben berücksichtigten Vorsorgeaufwand für den Kläger errechnet. Hierzu wurden die vom Beklagten als Sonderausgaben steuerlich berücksichtigten Vorsorgeaufwendungen der Kläger um die geltend gemachten Vorsorgeaufwendungen der Klägerin gekürzt. Um den Anteil der gesetzlichen Rentenversicherungsbeiträge an den steuerlich berücksichtigten Sonderausgaben des Klägers zu ermitteln, muss der oben errechnete Prozentsatz (Anteil des Beitrags zur DRV an den relevanten Versicherungsbeiträgen) nun auf den steuerlich berücksichtigten Vorsorgeaufwand des Klägers angewandt werden. Setzt man schlussendlich die aus unversteuertem Einkommen geleisteten Rentenbeiträge mit den vom Kläger insgesamt geleisteten Rentenbeiträgen ins Verhältnis, so ergibt sich der prozentuale Anteil des Rentenbeitrags, der vom Kläger aus unversteuertem Einkommen gezahlt wurde.
58	Aus diesen Prozentsätzen hat der Senat den Durchschnitt der Jahre 1995 bis 2004 errechnet. Hiernach wurden die Beiträge des Klägers zur gesetzlichen Rentenversicherung im Schnitt zu 48,77 % aus unversteuertem Einkommen geleistet. Die folgende Tabelle soll die Berechnungen des Senats veranschaulichen:
59	Da den Beteiligten, wie oben erwähnt, für die Jahre 1978 bis 1994 keine Zahlen vorliegen, schätzt der Senat, dass der Kläger auch in diesen Jahren durchschnittlich 48,47 % der Rentenbeiträge aus unversteuertem Einkommen bzw. im Umkehrschluss 51,53 % aus versteuertem Einkommen geleistet hat. Nach seiner Aufstellung (Bl. 44 GA) hat der Kläger von 1978 bis 1994 Beiträge in Höhe von 57.542 DM bzw. 29.421 EUR an die gesetzliche Rentenversicherung gezahlt. Der Anteil aus versteuertem Einkommen beträgt somit 15.161 EUR.
60	In den Jahren 1995 bis 2004 hat der Kläger Rentenbeiträge in Höhe von 52.704 EUR an die gesetzliche Rentenversicherung gezahlt. Nach der oben stehenden Tabelle betrug der Anteil aus unversteuertem Einkommen 25.599 EUR. Damit hat der Kläger Beiträge in Höhe von 27.105 EUR aus versteuertem Einkommen bezahlt.
61	Nach der Reform der Rentenbesteuerung durch das AltEinkG bestehen für den Sonderausgabenabzug von Beiträgen an die gesetzliche Rentenversicherung ab dem Jahr 2005 gem. § 10 Abs. 3 Satz 4 EStG feste Sätze. Hiernach erfolgten die Beitragszahlungen des Klägers in den Jahren 2005 - 2011 wie folgt aus bereits versteuertem Einkommen:
62	Zählt man nun die drei so ermittelten Positionen zusammen, hat der Kläger in den Jahren 1978 bis 2011 Beiträge an die gesetzliche Rentenversicherung von insgesamt 55.443 EUR aus versteuertem Einkommen geleistet.
63	Der steuerfreie Rentenanteil des Klägers beträgt jährlich 4.090 EUR. Nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa Satz 4 und 5 EStG ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Jahresbetrag der Rente und dem der Besteuerung unterliegenden Anteil der Rente der steuerfreie Teil der Rente. Dieser gilt ab dem Jahr, das dem Jahr des Rentenbeginns folgt, für die gesamte Laufzeit des Rentenbezugs. Da der Kläger ab dem 01.07.2011 Auszahlungen aus der gesetzlichen Rentenversicherung erhalten hat, ist im vorliegenden Fall somit der Jahresbetrag der Rente des Jahres 2012 maßgeblich. Nach der Mitteilung der Deutschen Rentenversicherung Bund zur Rentenanpassung zum 01.07.2012 (Bl. 27 GA) betrug der Jahresbetrag der Rente im Jahr 2012 10.765,86 EUR. Der der Besteuerung unterliegenden Anteil der Rente beträgt nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa Satz 3 EStG 62 % hiervon. Dies sind 6.675 EUR. Die Differenz zwischen dem Jahresbetrag der Rente (10.765 EUR) und dem der Besteuerung unterliegende Anteil der Rente (6.675 EUR) ergibt somit 4.090 EUR.
64	Bei der Berechnung des steuerfreien Rentenanteils ist der Werbungskostenpauschbetrag nach § 9a Satz 1 Nr. 3 EStG nicht zu berücksichtigen. Dieser soll nicht zusätzlich einen weiteren Teil der Rentenzahlung steuerfrei stellen, er dient vielmehr der vereinfachten Berücksichtigung von Werbungskosten und damit der Verwirklichung des objektiven Nettoprinzips (so auch Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach EStG § 10 Rn. 341, a.A. wohl Förster DStR 2009, 141, 146).
65	Nach der am 02.10.2012 vom Statistischen Bundesamt veröffentlichten Sterbetafel 2009/2011 hatte der Kläger im Jahr des Rentenbeginns (2011) noch eine durchschnittliche Lebenserwartung von 17,48 Jahren.
66	Multipliziert man den jährlichen steuerfreien Rentenanteil von 4.090 EUR mit der statistischen Lebenserwartung des Klägers von 17,48 Jahren, so beträgt die Summe der nicht steuerbaren Teile seiner Bruttorente insgesamt 71.493 EUR.
67	Damit übersteigt die Summe der nicht steuerbaren Teile der Bruttorente (71.493 EUR) deutlich die Summe der aus versteuertem Einkommen geleisteten Beiträge (55.443 EUR), eine verfassungswidrige Doppelbesteuerung liegt somit nicht vor.
68	2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
69	3. Die Revision wird gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 und Nr. 2 Alt. 1 FGO zugelassen, da die Rechtssache von grundsätzlicher Bedeutung ist und die Fortbildung des Rechts eine Entscheidung des BFH erfordert. Die Frage der konkreten Berechnung der Doppelbesteuerung bei der gesetzlichen Rente ist höchstrichterlich noch nicht vollständig geklärt. Die Rechtsfrage ist über den entschiedenen Einzelfall hinaus von Bedeutung.

Gründe

36	Die Klage ist nicht begründet.
37	Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt die Kläger somit nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung [FGO]).
38	1. Der Beklagte hat die Leibrente des Klägers aus der gesetzlichen Rentenversicherung zu Recht nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG mit einem Anteil von 62 % der Besteuerung unterworfen.
39	a) Nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG gehören Leibrenten und andere Leistungen, die unter anderem aus den gesetzlichen Rentenversicherungen erbracht werden, zu den sonstigen Einkünften, soweit sie der Besteuerung unterliegen. Bemessungsgrundlage für den der Besteuerung unterliegenden Anteil ist der Jahresbetrag der Rente. Der der Besteuerung unterliegende Anteil ist nach dem Jahr des Rentenbeginns und dem in diesem Jahr maßgebenden Prozentsatz aus der in der Vorschrift aufgeführten Tabelle zu entnehmen. Hiernach unterliegt eine Rente, die im Jahr 2011 (dem Streitjahr) begonnen hat, mit einem Anteil von 62 % der Besteuerung.
40	Der Beklagte hat die streitgegenständliche Leibrente des Klägers hiernach rechtmäßig in Höhe von 3.300 EUR der Besteuerung unterworfen. Bei der Rente der Deutschen Rentenversicherung Bund handelt es sich unstreitig um eine Leibrente aus der gesetzlichen Rentenversicherung. Die Rentenzahlungen begannen im Jahr 2011, so dass sich aus dem Gesetz ein Besteuerungsanteil von 62 % ergibt. Da der Kläger im Streitjahr Rentenzahlungen in Höhe von 5.324 EUR erhalten hat, sind davon folglich 3.300 EUR zu versteuern.
41	b) Auf Antrag kann eine Leibrente nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Satz 2 EStG dagegen mit dem Ertragsanteil besteuert werden, soweit diese auf bis zum 31. Dezember 2004 geleisteten Beträgen beruht, welche oberhalb des Betrages des Höchstbeitrags zur gesetzlichen Rentenversicherung gezahlt wurden. Der Steuerpflichtige muss in diesem Fall nachweisen, dass der Betrag des Höchstbeitrags mindestens zehn Jahre überschritten wurde.
42	Der Beklagte hat diese sogenannte Öffnungsklausel jedoch zu Recht nicht angewandt. Nach Auskunft der Deutschen Rentenversicherung Bund liegen beim Kläger die Voraussetzungen für die Anwendung der Öffnungsklausel nicht vor (Bl. 7 der Rechtsbehelfsakte [Rb-Akte]). Der Kläger hat somit nicht nachgewiesen, dass der Betrag des Höchstbeitrags mindestens zehn Jahre überschritten wurde.
43	Der Begriff „Höchstbeitrag zur gesetzlichen Rentenversicherung“ wird zwar im Gesetz nicht definiert. Der Gesetzgeber ging jedoch eindeutig davon aus, dass damit für Mitglieder der knappschaftlichen Rentenversicherung deren Höchstbeitrag und für die übrigen Versicherten der Höchstbeitrag zur gesetzlichen Rentenversicherung der Arbeiter und Angestellten gemeint ist (Drucksache des Deutschen Bundestags [BTDrucks] 15/3004, 20). Er unterschied hierbei nicht zwischen Pflichtversicherten und freiwillig Versicherten.
44	Dies ergibt sich auch aus dem Sinn und Zweck der Öffnungsklausel. Im Gesetzgebungsverfahren hatte der Bundesrat Bedenken darüber geäußert, dass das Verbot der Zweifachbesteuerung unter anderem bei Selbständigen, die freiwillig in die gesetzliche Pflichtversicherung eingetreten sind, nicht sichergestellt sei (BTDrucks 15/2563, 8). Daraufhin wurde der Entwurf des AltEinkG um die sogenannte Öffnungsklausel des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Satz 2 EStG ergänzt (BTDrucks 15/2592, 1 und 15/3004, 20). Die Voraussetzung, dass Beiträge oberhalb des Betrags des Höchstbeitrags zur gesetzlichen Rentenversicherung gezahlt wurden, würde insoweit keinen Sinn machen, wenn der Höchstbeitrag, wie von den Klägern behauptet, bei freiwillig Versicherten rechnerisch immer bei null liege. In diesem Fall hätte man nämlich von vorne herein auf diese Voraussetzung verzichten können, denn alle von der Öffnungsklausel potentiell betroffenen Steuerpflichtigen waren als Selbständige nie in der gesetzlichen Rentenversicherung pflichtversichert. Vielmehr wollte man gerade die seltenen Fälle erfassen, in denen Versicherungsbeiträge deutlich über den für die Beitragsbemessungsgrenze der gesetzlichen Rentenversicherung geltenden Beiträgen gezahlt wurden und in denen die Steuerpflichtigen wegen der bereits ausgeschöpften Höchstbeträge nicht mehr vom Sonderausgabenabzug profitieren konnten.
45	Zudem hat der Kläger ja gerade freiwillig Beiträge in die gesetzliche Rentenversicherung für Arbeiter und Angestellte eingezahlt und für diese Versicherung galten nun einmal die streitigen Höchstbeiträge.
46	c) Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist die Vorschrift des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Satz 2 EStG verfassungsgemäß und verstößt nicht gegen den Gleichheitssatz des Art. 3 Grundgesetz (GG) (BFH-Urteil vom 18.05.2010 X R 29/09, BFHE 229, 309, BStBl II 2011, 591 m.w.N. und BFH-Beschluss vom 04.12.2012 X B 152/11, BFH/NV 2013, 375). Die von den Klägern angeführte Ungleichbehandlung von Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung von dort freiwillig Versicherten und Renten aus einer privaten Lebensversicherung ist eine zulässige pauschalierende Lösung im Rahmen der Neuregelung der Besteuerung der Alterseinkünfte (BFH-Urteil vom 26.11.2008 X R 15/07, BFHE 223,445, BStBl II 2009, 710). Sie stellt zwar einige Bezieher von Renten steuerlich besser. Diese Bevorzugung ist jedoch genauso wie spiegelbildlich die Benachteiligung im Einzelfall eine zwangsläufige Konsequenz der grundsätzlichen Befugnis des Gesetzgebers zur Vereinfachung und Typisierung. Der Gesetzgeber trägt dadurch dem Gesichtspunkt Rechnung, dass es im Rahmen der Rentenbesteuerung und damit in einem Massenverfahren einer einfachen, praktikablen und gesamtwirtschaftlich tragbaren Lösung bedarf. Er ist berechtigt, die Vielzahl der Einzelfälle in dem Gesamtbild zu erfassen, das nach den ihm vorliegenden Erfahrungen die regelungsbedürftigen Sachverhalte zutreffend wiedergibt. Auf dieser Grundlage darf er generalisierende, typisierende und pauschalierende Regelungen treffen, ohne wegen der damit unvermeidlich verbundenen Härten, oder wie hier bei den Beziehern von privaten Rentenversicherungen, die vor 2005 abgeschlossen worden waren, Privilegierungen, gegen den allgemeinen Gleichheitssatz zu verstoßen (BVerfG-Urteil vom 16.03.2005 2 BvL 7/00, BVerfGE 112, 268, Bundesgesetzblatt Teil 1 [BGBl I] 2005, 1622 m.w.N.).
47	Die Grenze der gesetzlichen Typisierung, die realitätsgerechte Orientierung am typischen Fall, wurde nicht überschritten, da der Gesetzgeber bei Schaffung des AltEinkG zu Recht bei den privaten Rentenversicherungen davon ausgehen konnte, dass sich die Beiträge zur privaten Rentenversicherung - vor allem wegen des Überschreitens der Sonderausgabenhöchstbeträge - nur in einem geringeren Maße steuerlich auswirken konnten. Die Besteuerung des Ertragsanteils der korrespondierenden Rentenzahlungen war daher insoweit eine folgerichtige gesetzliche Lösung (BFH-Urteil vom 26.11.2008 X R 15/07, BFHE 223,445, BStBl II 2009, 710).
48	d) Eine Doppelbesteuerung liegt im Streitfall ebenfalls nicht vor. Die Summe der nichtsteuerbaren Teile der Bruttorente des Klägers übersteigt deutlich die Summe seiner aus versteuertem Einkommen geleisteten Beiträge.
49	Unabhängig vom Vorliegen der Voraussetzungen der sog. Öffnungsklausel muss im konkreten Einzelfall das Verbot der Doppelbesteuerung beachtet werden, da nach dieser nur die Renten mit dem Ertragsanteil besteuert werden können, die auf Beiträgen beruhen, die oberhalb der jeweiligen Beitragsbemessungsgrenze lagen (BFH-Urteil vom 18.05.2010 X R 29/09, BFHE 229, 309, BStBl. II 2011, 591). Eine möglicherweise eintretende Doppelbesteuerung bei Altersrenten, die, wie im vorliegenden Fall, auf Beiträgen bis zur Beitragsbemessungsgrenze beruhen, wird durch die Öffnungsklausel nicht verhindert. Das BVerfG fordert jedoch, dass "in jedem Fall" die steuerliche Behandlung von Vorsorgeaufwendungen für die Alterssicherung und die Besteuerung von Bezügen aus dem Ergebnis der Vorsorgeaufwendungen so aufeinander abzustimmen sind, dass eine doppelte Besteuerung vermieden wird (BVerfG-Urteil vom 06.03.2002 2 BvL 17/99, BVerfGE 105, 73, BStBl II 2002 618 unter D.II.).
50	Das BVerfG hat jedoch den Begriff "doppelte Besteuerung" weder begrifflich noch rechnerisch konkretisiert (BTDrucks 15/2150, S. 23). Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist bei der rechnerischen Überprüfung, ob eine "doppelte Besteuerung" vorliegt, entsprechend der steuerlichen Grundsystematik vom Nominalwertprinzip auszugehen und keine Barwertbetrachtung vorzunehmen (BFH-Urteil vom 26.11.2008 X R 15/07, BFHE 223,445, BStBl II 2009, 710; BFH-Beschluss vom 05.06.2014 X B 102/13, BFH/NV 2014, 1367; zum Nominalwertprinzip vgl. BVerfG-Beschluss vom 19.12.1978 1 BvR 335, 427, 811/76, BVerfGE 50, 57, BStBl II 1979, 308).
51	Das Verbot der "Doppelbesteuerung" beruht auf der Überlegung, dass Einnahmen nur dann steuerlich erfasst werden dürfen, wenn die entsprechenden Aufwendungen für die Erzielung dieser Einnahmen zuvor abgezogen werden konnten ("objektives Nettoprinzip"). Eine Doppelbesteuerung liegt nach der Rechtsprechung des BFH dementsprechend dann nicht vor, wenn die Summe der nicht steuerbaren Teile der Bruttorente mindestens die Summe der aus versteuertem Einkommen geleisteten Beiträge erreicht (BFH-Urteil vom 19.01.2010 X R 53/08, BFHE 228, 223, BStBl II 2011, 567 unter B.II.5.a).
52	Im vorliegenden Fall hat der Kläger seit dem Beginn seiner selbständigen Tätigkeit im Jahr 1978 Rentenbeiträge in Höhe von 120.471 EUR geleistet. Die Beiträge während seiner nichtselbständigen Tätigkeit (1969 - 1977) in Höhe von 29.995,56 DM bzw. 15.336,49 EUR können bei der Prüfung einer Doppelbesteuerung außen vor gelassen werden, da diese nach den Angaben des Klägers dem vollen Sonderausgabenabzug unterlegen haben (s. „Anlage 7“ Bl. 59 GA) und somit aus unversteuertem Einkommen geleistet wurden.
53	Zur Berechnung des Anteils der geleisteten Rentenbeiträge, der vom Kläger aus versteuertem Einkommen gezahlt wurde, muss nach der Rechtsprechung des BFH eine Aufteilung des Sonderausgabenabzugs von Vorsorgeaufwendungen sowie des Vorwegabzugs gem. § 10 Abs. 3 EStG a.F. anhand der Beitragssätze für die als gleichrangig anzusehenden Zweige der Sozialversicherung vorgenommen werden (BFH-Urteil vom 26.11.2008 X R 15/07, BFHE 223,445, BStBl II 2009, 710 mit Verweis auf BVerfG-Beschluss vom 13.02.2008 2 BvL 1/06, BVerfGE 120, 125, BGBl I 2008, 540). Zwar normiert § 10 Abs. 3 EStG a.F. einen einheitlichen Höchstbetrag für alle dort aufgeführten sog. Vorsorgeaufwendungen, ohne dass aus der Gesetzgebungsgeschichte oder der Normstruktur erkennbar wäre, welcher Anteil des Gesamtbetrags und des Vorwegabzugs auf Beiträge zu Renten-, Kranken- und Pflegeversicherungen entfällt. Nach der Rechtsprechung des BVerfG, der hier gefolgt wird, beansprucht eine Aufspaltung anhand der Gesamtsozialversicherungsbeiträge bei einer Würdigung der Entlastungswirkungen des Sonderausgabenabzugs die größere Plausibilität für sich (BVerfG-Beschluss vom 13.02.2008 2 BvL 1/06, BVerfGE 120, 125, BGBl I 2008, 540).
54	Ob in diese Aufteilung auch noch die geleisteten Beiträge zu Haftpflicht-, Unfall- und Lebensversicherungen einbezogen werden können, musste der BFH in den ihm vorgelegten Fällen bisher noch nicht entscheiden (so z.B. im BFH-Urteil vom 26.11.2008 X R 15/07, BFHE 223,445, BStBl II 2009, 710).
55	Nach Ansicht des Senats sind neben den Beiträgen zur gesetzlichen Sozialversicherung auch die anderen nach damaligem Recht abziehbaren Vorsorgeaufwendungen in die Aufteilung mit einzubeziehen (a.A. Förster in Deutsches Steuerrecht [DStR] 2009, 141). Eine Beschränkung auf die Beiträge zur gesetzlichen Sozialversicherung ist weder aus dem Wortlaut des § 10 EStG noch aus dem Sinn und Zweck des Sonderausgabenabzugs herzuleiten. Es ist Kulosa (in Herrmann/Heuer/Raupach § 10 EStG Rz. 341) zuzustimmen, dass ansonsten der gesetzlich vorgesehene Sonderausgabenabzug für die anderen Vorsorgeaufwendungen nachträglich wieder rückgängig gemacht würde.
56	Hinsichtlich der Beiträge zu Lebensversicherungen vertritt der Senat jedoch eine andere Auffassung. Renten aus Lebensversicherungen werden auch nach der Reform der Besteuerung der Alterseinkünfte durch das AltEinkG gem. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG nur mit dem Ertragsanteil besteuert. Würde man nun Beiträge zu Lebensversicherungen in die Aufteilung mit einbeziehen, so würden die Rentenzahlungen aus diesen privaten Versicherungen zumindest zum Teil doppelt begünstigt. Zum einen würden die Beiträge durch die anteilige Berücksichtigung beim Sonderausgabenabzug zumindest zum Teil aus unversteuertem Einkommen geleistet und zum anderen würden später die Rentenzahlungen lediglich mit dem im Gegensatz zu dem Besteuerungsanteil bei gesetzlichen Renten viel geringerem Ertragsanteil besteuert. Diese Begünstigung ist mit den hinter dem AltEinkG stehenden Rechtsgedanken nicht vereinbar und im Hinblick auf den Gleichheitsgrundsatz des Art. 3 GG nicht gerechtfertigt. Der Tatsache, dass die Beiträge zu privaten Lebensversicherungen in den weitaus meisten Fällen wegen des bereits durch die Beiträge zur gesetzlichen Sozialversicherung ausgeschöpften Höchstbetrags für Vorsorgeaufwendungen gem. § 10 Abs. 3 EStG a.F. aus versteuertem Einkommen geleistet wurden, wird durch die Besteuerung mit dem Ertragsanteil hinreichend Rechnung getragen.
57	Die vom BVerfG und vom BFH grundsätzlich favorisierte Aufteilung nach den Beitragssätzen der Sozialversicherung ist im vorliegenden Fall nicht möglich. Den Beteiligten liegen für die Jahre 1978 bis 1994 keine Zahlen hinsichtlich der von den Klägern insgesamt geltend gemachten Vorsorgeaufwendungen vor. Aus diesem Grund, muss der Anteil des aus versteuertem Einkommen geleisteten Rentenbeitrags gem. § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO i.V.m. § 162 AO geschätzt werden. Für diese Schätzung hat der Senat in den Jahren, für die die Beteiligten noch konkrete Zahlen nennen konnten, jeweils die Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung des Klägers zu den gesamten Beiträgen für Vorsorgeaufwendungen des Klägers aus der gesetzlichen Sozialversicherung, der Unfall- und der Haftpflichtversicherung ins Verhältnis gesetzt. Dabei wurden die Beiträge zu privaten Lebensversicherungen des Klägers aus den oben genannten Gründen außen vor gelassen. Dieser so ermittelte Prozentsatz stellt den Anteil der Rentenversicherungsbeiträge an den hier berücksichtigungsfähigen Vorsorgeaufwendungen dar. Als nächstes hat der Senat den steuerlich als Sonderausgaben berücksichtigten Vorsorgeaufwand für den Kläger errechnet. Hierzu wurden die vom Beklagten als Sonderausgaben steuerlich berücksichtigten Vorsorgeaufwendungen der Kläger um die geltend gemachten Vorsorgeaufwendungen der Klägerin gekürzt. Um den Anteil der gesetzlichen Rentenversicherungsbeiträge an den steuerlich berücksichtigten Sonderausgaben des Klägers zu ermitteln, muss der oben errechnete Prozentsatz (Anteil des Beitrags zur DRV an den relevanten Versicherungsbeiträgen) nun auf den steuerlich berücksichtigten Vorsorgeaufwand des Klägers angewandt werden. Setzt man schlussendlich die aus unversteuertem Einkommen geleisteten Rentenbeiträge mit den vom Kläger insgesamt geleisteten Rentenbeiträgen ins Verhältnis, so ergibt sich der prozentuale Anteil des Rentenbeitrags, der vom Kläger aus unversteuertem Einkommen gezahlt wurde.
58	Aus diesen Prozentsätzen hat der Senat den Durchschnitt der Jahre 1995 bis 2004 errechnet. Hiernach wurden die Beiträge des Klägers zur gesetzlichen Rentenversicherung im Schnitt zu 48,77 % aus unversteuertem Einkommen geleistet. Die folgende Tabelle soll die Berechnungen des Senats veranschaulichen:
59	Da den Beteiligten, wie oben erwähnt, für die Jahre 1978 bis 1994 keine Zahlen vorliegen, schätzt der Senat, dass der Kläger auch in diesen Jahren durchschnittlich 48,47 % der Rentenbeiträge aus unversteuertem Einkommen bzw. im Umkehrschluss 51,53 % aus versteuertem Einkommen geleistet hat. Nach seiner Aufstellung (Bl. 44 GA) hat der Kläger von 1978 bis 1994 Beiträge in Höhe von 57.542 DM bzw. 29.421 EUR an die gesetzliche Rentenversicherung gezahlt. Der Anteil aus versteuertem Einkommen beträgt somit 15.161 EUR.
60	In den Jahren 1995 bis 2004 hat der Kläger Rentenbeiträge in Höhe von 52.704 EUR an die gesetzliche Rentenversicherung gezahlt. Nach der oben stehenden Tabelle betrug der Anteil aus unversteuertem Einkommen 25.599 EUR. Damit hat der Kläger Beiträge in Höhe von 27.105 EUR aus versteuertem Einkommen bezahlt.
61	Nach der Reform der Rentenbesteuerung durch das AltEinkG bestehen für den Sonderausgabenabzug von Beiträgen an die gesetzliche Rentenversicherung ab dem Jahr 2005 gem. § 10 Abs. 3 Satz 4 EStG feste Sätze. Hiernach erfolgten die Beitragszahlungen des Klägers in den Jahren 2005 - 2011 wie folgt aus bereits versteuertem Einkommen:
62	Zählt man nun die drei so ermittelten Positionen zusammen, hat der Kläger in den Jahren 1978 bis 2011 Beiträge an die gesetzliche Rentenversicherung von insgesamt 55.443 EUR aus versteuertem Einkommen geleistet.
63	Der steuerfreie Rentenanteil des Klägers beträgt jährlich 4.090 EUR. Nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa Satz 4 und 5 EStG ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Jahresbetrag der Rente und dem der Besteuerung unterliegenden Anteil der Rente der steuerfreie Teil der Rente. Dieser gilt ab dem Jahr, das dem Jahr des Rentenbeginns folgt, für die gesamte Laufzeit des Rentenbezugs. Da der Kläger ab dem 01.07.2011 Auszahlungen aus der gesetzlichen Rentenversicherung erhalten hat, ist im vorliegenden Fall somit der Jahresbetrag der Rente des Jahres 2012 maßgeblich. Nach der Mitteilung der Deutschen Rentenversicherung Bund zur Rentenanpassung zum 01.07.2012 (Bl. 27 GA) betrug der Jahresbetrag der Rente im Jahr 2012 10.765,86 EUR. Der der Besteuerung unterliegenden Anteil der Rente beträgt nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa Satz 3 EStG 62 % hiervon. Dies sind 6.675 EUR. Die Differenz zwischen dem Jahresbetrag der Rente (10.765 EUR) und dem der Besteuerung unterliegende Anteil der Rente (6.675 EUR) ergibt somit 4.090 EUR.
64	Bei der Berechnung des steuerfreien Rentenanteils ist der Werbungskostenpauschbetrag nach § 9a Satz 1 Nr. 3 EStG nicht zu berücksichtigen. Dieser soll nicht zusätzlich einen weiteren Teil der Rentenzahlung steuerfrei stellen, er dient vielmehr der vereinfachten Berücksichtigung von Werbungskosten und damit der Verwirklichung des objektiven Nettoprinzips (so auch Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach EStG § 10 Rn. 341, a.A. wohl Förster DStR 2009, 141, 146).
65	Nach der am 02.10.2012 vom Statistischen Bundesamt veröffentlichten Sterbetafel 2009/2011 hatte der Kläger im Jahr des Rentenbeginns (2011) noch eine durchschnittliche Lebenserwartung von 17,48 Jahren.
66	Multipliziert man den jährlichen steuerfreien Rentenanteil von 4.090 EUR mit der statistischen Lebenserwartung des Klägers von 17,48 Jahren, so beträgt die Summe der nicht steuerbaren Teile seiner Bruttorente insgesamt 71.493 EUR.
67	Damit übersteigt die Summe der nicht steuerbaren Teile der Bruttorente (71.493 EUR) deutlich die Summe der aus versteuertem Einkommen geleisteten Beiträge (55.443 EUR), eine verfassungswidrige Doppelbesteuerung liegt somit nicht vor.
68	2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
69	3. Die Revision wird gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 und Nr. 2 Alt. 1 FGO zugelassen, da die Rechtssache von grundsätzlicher Bedeutung ist und die Fortbildung des Rechts eine Entscheidung des BFH erfordert. Die Frage der konkreten Berechnung der Doppelbesteuerung bei der gesetzlichen Rente ist höchstrichterlich noch nicht vollständig geklärt. Die Rechtsfrage ist über den entschiedenen Einzelfall hinaus von Bedeutung.

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

Beiträge zu den gesetzlichen Rentenversicherungen oder zur landwirtschaftlichen Alterskasse sowie zu berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den gesetzlichen Rentenversicherungen vergleichbare Leistungen erbringen;

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa)

zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;

bb)

für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

²Die Ansprüche nach Buchstabe b dürfen nicht vererblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräußerbar und nicht kapitalisierbar sein.³Anbieter und Steuerpflichtiger können vereinbaren, dass bis zu zwölf Monatsleistungen in einer Auszahlung zusammengefasst werden oder eine Kleinbetragsrente im Sinne von § 93 Absatz 3 Satz 2 abgefunden wird.⁴Bei der Berechnung der Kleinbetragsrente sind alle bei einem Anbieter bestehenden Verträge des Steuerpflichtigen jeweils nach Buchstabe b Doppelbuchstabe aa oder Doppelbuchstabe bb zusammenzurechnen.⁵Neben den genannten Auszahlungsformen darf kein weiterer Anspruch auf Auszahlungen bestehen.⁶Zu den Beiträgen nach den Buchstaben a und b ist der nach § 3 Nummer 62 steuerfreie Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und ein diesem gleichgestellter steuerfreier Zuschuss des Arbeitgebers hinzuzurechnen.⁷Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch werden abweichend von Satz 6 nur auf Antrag des Steuerpflichtigen hinzugerechnet;

3.

Beiträge zu

a)

Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;

b)

gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

²Als eigene Beiträge des Steuerpflichtigen können auch eigene Beiträge im Sinne der Buchstaben a oder b eines Kindes behandelt werden, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge des Kindes, für das ein Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld besteht, durch Leistungen in Form von Bar- oder Sachunterhalt wirtschaftlich getragen hat, unabhängig von Einkünften oder Bezügen des Kindes; Voraussetzung für die Berücksichtigung beim Steuerpflichtigen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Kindes in der Einkommensteuererklärung des Steuerpflichtigen.³Satz 2 gilt entsprechend, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge für ein unterhaltsberechtigtes Kind trägt, welches nicht selbst Versicherungsnehmer ist, sondern der andere Elternteil.⁴Hat der Steuerpflichtige in den Fällen des Absatzes 1a Nummer 1 eigene Beiträge im Sinne des Buchstaben a oder des Buchstaben b zum Erwerb einer Krankenversicherung oder gesetzlichen Pflegeversicherung für einen geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten geleistet, dann werden diese abweichend von Satz 1 als eigene Beiträge des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten behandelt.⁵Beiträge, die für nach Ablauf des Veranlagungszeitraums beginnende Beitragsjahre geleistet werden und in der Summe das Dreifache der auf den Veranlagungszeitraum entfallenden Beiträge überschreiten, sind in dem Veranlagungszeitraum anzusetzen, für den sie geleistet wurden;

3a.

Beiträge zu Kranken- und Pflegeversicherungen, soweit diese nicht nach Nummer 3 zu berücksichtigen sind; Beiträge zu Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit, zu Erwerbs- und Berufsunfähigkeitsversicherungen, die nicht unter Nummer 2 Satz 1 Buchstabe b fallen, zu Unfall- und Haftpflichtversicherungen sowie zu Risikoversicherungen, die nur für den Todesfall eine Leistung vorsehen; Beiträge zu Versicherungen im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe bb bis dd in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung, wenn die Laufzeit dieser Versicherungen vor dem 1. Januar 2005 begonnen hat und ein Versicherungsbeitrag bis zum 31. Dezember 2004 entrichtet wurde; § 10 Absatz 1 Nummer 2 Satz 2 bis 6 und Absatz 2 Satz 2 in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung ist in diesen Fällen weiter anzuwenden;

4.

gezahlte Kirchensteuer; dies gilt nicht, soweit die Kirchensteuer als Zuschlag zur Kapitalertragsteuer oder als Zuschlag auf die nach dem gesonderten Tarif des § 32d Absatz 1 ermittelte Einkommensteuer gezahlt wurde;

5.

zwei Drittel der Aufwendungen, höchstens 4 000 Euro je Kind, für Dienstleistungen zur Betreuung eines zum Haushalt des Steuerpflichtigen gehörenden Kindes im Sinne des § 32 Absatz 1, welches das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet hat oder wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten.²Dies gilt nicht für Aufwendungen für Unterricht, die Vermittlung besonderer Fähigkeiten sowie für sportliche und andere Freizeitbetätigungen.³Ist das zu betreuende Kind nicht nach § 1 Absatz 1 oder Absatz 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, ist der in Satz 1 genannte Betrag zu kürzen, soweit es nach den Verhältnissen im Wohnsitzstaat des Kindes notwendig und angemessen ist.⁴Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen nach Satz 1 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist;

6.

(weggefallen)

7.

Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung bis zu 6 000 Euro im Kalenderjahr.²Bei Ehegatten, die die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 erfüllen, gilt Satz 1 für jeden Ehegatten.³Zu den Aufwendungen im Sinne des Satzes 1 gehören auch Aufwendungen für eine auswärtige Unterbringung.⁴§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 6b und 6c sowie § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und 5, Absatz 2, 4 Satz 8 und Absatz 4a sind bei der Ermittlung der Aufwendungen anzuwenden.

8.

(weggefallen)

9.

30 Prozent des Entgelts, höchstens 5 000 Euro, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld hat, für dessen Besuch einer Schule in freier Trägerschaft oder einer überwiegend privat finanzierten Schule entrichtet, mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung.²Voraussetzung ist, dass die Schule in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, und die Schule zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der Kultusministerkonferenz der Länder oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemein bildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führt.³Der Besuch einer anderen Einrichtung, die auf einen Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss im Sinne des Satzes 2 ordnungsgemäß vorbereitet, steht einem Schulbesuch im Sinne des Satzes 1 gleich.⁴Der Besuch einer Deutschen Schule im Ausland steht dem Besuch einer solchen Schule gleich, unabhängig von ihrer Belegenheit.⁵Der Höchstbetrag nach Satz 1 wird für jedes Kind, bei dem die Voraussetzungen vorliegen, je Elternpaar nur einmal gewährt.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten, wenn der Geber dies mit Zustimmung des Empfängers beantragt, bis zu 13 805 Euro im Kalenderjahr.²Der Höchstbetrag nach Satz 1 erhöht sich um den Betrag der im jeweiligen Veranlagungszeitraum nach Absatz 1 Nummer 3 für die Absicherung des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten aufgewandten Beiträge.³Der Antrag kann jeweils nur für ein Kalenderjahr gestellt und nicht zurückgenommen werden.⁴Die Zustimmung ist mit Ausnahme der nach § 894 der Zivilprozessordnung als erteilt geltenden bis auf Widerruf wirksam.⁵Der Widerruf ist vor Beginn des Kalenderjahres, für das die Zustimmung erstmals nicht gelten soll, gegenüber dem Finanzamt zu erklären.⁶Die Sätze 1 bis 5 gelten für Fälle der Nichtigkeit oder der Aufhebung der Ehe entsprechend.⁷Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) der unterhaltenen Person in der Steuererklärung des Unterhaltsleistenden, wenn die unterhaltene Person der unbeschränkten oder beschränkten Steuerpflicht unterliegt.⁸Die unterhaltene Person ist für diese Zwecke verpflichtet, dem Unterhaltsleistenden ihre erteilte Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) mitzuteilen.⁹Kommt die unterhaltene Person dieser Verpflichtung nicht nach, ist der Unterhaltsleistende berechtigt, bei der für ihn zuständigen Finanzbehörde die Identifikationsnummer der unterhaltenen Person zu erfragen;

2.

auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende, lebenslange und wiederkehrende Versorgungsleistungen, die nicht mit Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben, wenn der Empfänger unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.²Dies gilt nur für

a)

Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,

b)

Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie

c)

Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

³Satz 2 gilt auch für den Teil der Versorgungsleistungen, der auf den Wohnteil eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft entfällt.⁴Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Empfängers in der Steuererklärung des Leistenden; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;

3.

Ausgleichsleistungen zur Vermeidung eines Versorgungsausgleichs nach § 6 Absatz 1 Satz 2 Nummer 2 und § 23 des Versorgungsausgleichsgesetzes sowie § 1408 Absatz 2 und § 1587 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit der Verpflichtete dies mit Zustimmung des Berechtigten beantragt und der Berechtigte unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.²Nummer 1 Satz 3 bis 5 gilt entsprechend.³Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Berechtigten in der Steuererklärung des Verpflichteten; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;

4.

Ausgleichszahlungen im Rahmen des Versorgungsausgleichs nach den §§ 20 bis 22 und 26 des Versorgungsausgleichsgesetzes und nach den §§ 1587f, 1587g und 1587i des Bürgerlichen Gesetzbuchs in der bis zum 31. August 2009 geltenden Fassung sowie nach § 3a des Gesetzes zur Regelung von Härten im Versorgungsausgleich, soweit die ihnen zu Grunde liegenden Einnahmen bei der ausgleichspflichtigen Person der Besteuerung unterliegen, wenn die ausgleichsberechtigte Person unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.²Nummer 3 Satz 3 gilt entsprechend.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

nicht in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen; ungeachtet dessen sind Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a zu berücksichtigen, soweit

a)

sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,

b)

diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und

c)

der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa)

die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder

bb)

denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

²Darüber hinaus werden Beiträge nur berücksichtigt, wenn es sich um Beträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 Buchstabe a an eine Einrichtung handelt, die eine anderweitige Absicherung im Krankheitsfall im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 13 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder eine der Beihilfe oder freien Heilfürsorge vergleichbare Absicherung im Sinne des § 193 Absatz 3 Satz 2 Nummer 2 des Versicherungsvertragsgesetzes gewährt.³Dies gilt entsprechend, wenn ein Steuerpflichtiger, der weder seinen Wohnsitz noch seinen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat, mit den Beiträgen einen Versicherungsschutz im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 erwirbt,

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

(2a)¹Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b hat der Anbieter als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten Beiträge und die Zertifizierungsnummer an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln.²§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.³§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(2b)¹Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 hat das Versicherungsunternehmen, der Träger der gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung, die Künstlersozialkasse oder eine Einrichtung im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a Satz 2 als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten und erstatteten Beiträge sowie die in § 93c Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe c der Abgabenordnung genannten Daten mit der Maßgabe, dass insoweit als Steuerpflichtiger die versicherte Person gilt, an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln; sind Versicherungsnehmer und versicherte Person nicht identisch, sind zusätzlich die Identifikationsnummer und der Tag der Geburt des Versicherungsnehmers anzugeben.²Satz 1 gilt nicht, soweit diese Daten mit der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung (§ 41b Absatz 1 Satz 2) oder der Rentenbezugsmitteilung (§ 22a Absatz 1 Satz 1 Nummer 4) zu übermitteln sind.³§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.⁴Zuständige Finanzbehörde im Sinne des § 72a Absatz 4 und des § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung ist das Bundeszentralamt für Steuern.⁵Wird in den Fällen des § 72a Absatz 4 der Abgabenordnung eine unzutreffende Höhe der Beiträge übermittelt, ist die entgangene Steuer mit 30 Prozent des zu hoch ausgewiesenen Betrags anzusetzen.

(3)¹Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 sind bis zu dem Höchstbeitrag zur knappschaftlichen Rentenversicherung, aufgerundet auf einen vollen Betrag in Euro, zu berücksichtigen.²Bei zusammenveranlagten Ehegatten verdoppelt sich der Höchstbetrag.³Der Höchstbetrag nach Satz 1 oder 2 ist bei Steuerpflichtigen, die

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a)

in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder

b)

nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

(4)¹Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 und 3a können je Kalenderjahr insgesamt bis 2 800 Euro abgezogen werden.²Der Höchstbetrag beträgt 1 900 Euro bei Steuerpflichtigen, die ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen Anspruch auf vollständige oder teilweise Erstattung oder Übernahme von Krankheitskosten haben oder für deren Krankenversicherung Leistungen im Sinne des § 3 Nummer 9, 14, 57 oder 62 erbracht werden.³Bei zusammen veranlagten Ehegatten bestimmt sich der gemeinsame Höchstbetrag aus der Summe der jedem Ehegatten unter den Voraussetzungen von Satz 1 und 2 zustehenden Höchstbeträge.⁴Übersteigen die Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 die nach den Sätzen 1 bis 3 zu berücksichtigenden Vorsorgeaufwendungen, sind diese abzuziehen und ein Abzug von Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3a scheidet aus.

(4a)¹Ist in den Kalenderjahren 2013 bis 2019 der Abzug der Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a, Absatz 1 Nummer 3 und Nummer 3a in der für das Kalenderjahr 2004 geltenden Fassung des § 10 Absatz 3 mit folgenden Höchstbeträgen für den Vorwegabzug

(4b)¹Erhält der Steuerpflichtige für die von ihm für einen anderen Veranlagungszeitraum geleisteten Aufwendungen im Sinne des Satzes 2 einen steuerfreien Zuschuss, ist dieser den erstatteten Aufwendungen gleichzustellen.²Übersteigen bei den Sonderausgaben nach Absatz 1 Nummer 2 bis 3a die im Veranlagungszeitraum erstatteten Aufwendungen die geleisteten Aufwendungen (Erstattungsüberhang), ist der Erstattungsüberhang mit anderen im Rahmen der jeweiligen Nummer anzusetzenden Aufwendungen zu verrechnen.³Ein verbleibender Betrag des sich bei den Aufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 und 4 ergebenden Erstattungsüberhangs ist dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen.⁴Nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung haben Behörden im Sinne des § 6 Absatz 1 der Abgabenordnung und andere öffentliche Stellen, die einem Steuerpflichtigen für die von ihm geleisteten Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a steuerfreie Zuschüsse gewähren oder Vorsorgeaufwendungen im Sinne dieser Vorschrift erstatten als mitteilungspflichtige Stellen, neben den nach § 93c Absatz 1 der Abgabenordnung erforderlichen Angaben, die zur Gewährung und Prüfung des Sonderausgabenabzugs nach § 10 erforderlichen Daten an die zentrale Stelle zu übermitteln.⁵§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.⁶§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(5) Durch Rechtsverordnung wird bezogen auf den Versicherungstarif bestimmt, wie der nicht abziehbare Teil der Beiträge zum Erwerb eines Krankenversicherungsschutzes im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Buchstabe a Satz 3 durch einheitliche prozentuale Abschläge auf die zugunsten des jeweiligen Tarifs gezahlte Prämie zu ermitteln ist, soweit der nicht abziehbare Beitragsteil nicht bereits als gesonderter Tarif oder Tarifbaustein ausgewiesen wird.

(6) Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe aa ist für Vertragsabschlüsse vor dem 1. Januar 2012 mit der Maßgabe anzuwenden, dass der Vertrag die Zahlung der Leibrente nicht vor der Vollendung des 60. Lebensjahres vorsehen darf.

Der Monatsbetrag der Rente ergibt sich, wenn

1.

die unter Berücksichtigung des Zugangsfaktors ermittelten persönlichen Entgeltpunkte,

2.

der Rentenartfaktor und

3.

der aktuelle Rentenwert

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.

(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.

(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof

1.

in der Sache selbst entscheiden oder

2.

das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.

(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.

(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.

(6) Die Entscheidung über die Revision bedarf keiner Begründung, soweit der Bundesfinanzhof Rügen von Verfahrensmängeln nicht für durchgreifend erachtet. Das gilt nicht für Rügen nach § 119 und, wenn mit der Revision ausschließlich Verfahrensmängel geltend gemacht werden, für Rügen, auf denen die Zulassung der Revision beruht.

(1) Erwachsen einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands (außergewöhnliche Belastung), so wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurch ermäßigt, dass der Teil der Aufwendungen, der die dem Steuerpflichtigen zumutbare Belastung (Absatz 3) übersteigt, vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen wird.

(2)¹Aufwendungen erwachsen dem Steuerpflichtigen zwangsläufig, wenn er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen.²Aufwendungen, die zu den Betriebsausgaben, Werbungskosten oder Sonderausgaben gehören, bleiben dabei außer Betracht; das gilt für Aufwendungen im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 7 und 9 nur insoweit, als sie als Sonderausgaben abgezogen werden können.³Aufwendungen, die durch Diätverpflegung entstehen, können nicht als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden.⁴Aufwendungen für die Führung eines Rechtsstreits (Prozesskosten) sind vom Abzug ausgeschlossen, es sei denn, es handelt sich um Aufwendungen ohne die der Steuerpflichtige Gefahr liefe, seine Existenzgrundlage zu verlieren und seine lebensnotwendigen Bedürfnisse in dem üblichen Rahmen nicht mehr befriedigen zu können.

(2a)¹Abweichend von Absatz 1 wird für Aufwendungen für durch eine Behinderung veranlasste Fahrten nur eine Pauschale gewährt (behinderungsbedingte Fahrtkostenpauschale).²Die Pauschale erhalten:

1.

Menschen mit einem Grad der Behinderung von mindestens 80 oder mit einem Grad der Behinderung von mindestens 70 und dem Merkzeichen „G“,

2.

Menschen mit dem Merkzeichen „aG“, mit dem Merkzeichen „Bl“, mit dem Merkzeichen „TBl“ oder mit dem Merkzeichen „H“.

(3)¹Die zumutbare Belastung beträgt

(4) Die Bundesregierung wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates die Einzelheiten des Nachweises von Aufwendungen nach Absatz 1 und der Anspruchsvoraussetzungen nach Absatz 2a zu bestimmen.

Die Höhe der monatlichen Mindestbeitragsbemessungsgrundlage für freiwillig Versicherte entspricht der am 1. Januar des jeweiligen Kalenderjahres geltenden Geringfügigkeitsgrenze.

(1) Beitragsbemessungsgrundlage für Versicherungspflichtige sind die beitragspflichtigen Einnahmen.

(2) Beitragsbemessungsgrundlage für freiwillig Versicherte ist jeder Betrag zwischen der Mindestbeitragsbemessungsgrundlage (§ 167) und der Beitragsbemessungsgrenze.

Die Beiträge werden nach einem Vomhundertsatz (Beitragssatz) von der Beitragsbemessungsgrundlage erhoben, die nur bis zur jeweiligen Beitragsbemessungsgrenze berücksichtigt wird.

Die Bundesregierung hat durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates

1.

die Beitragssätze in der Rentenversicherung,

2.

in Ergänzung der Anlage 2 die Beitragsbemessungsgrenzen

(1) Beitragspflichtige Einnahmen sind

1.

bei selbständig Tätigen ein Arbeitseinkommen in Höhe der Bezugsgröße, bei Nachweis eines niedrigeren oder höheren Arbeitseinkommens jedoch dieses Arbeitseinkommen, mindestens jedoch das Zwölffache der am 1. Januar des jeweiligen Kalenderjahres geltenden Geringfügigkeitsgrenze,

2.

bei Seelotsen das Arbeitseinkommen,

3.

bei Künstlern und Publizisten das voraussichtliche Jahresarbeitseinkommen (§ 12 Künstlersozialversicherungsgesetz), mindestens jedoch 3 900 Euro, wobei Arbeitseinkommen auch die Vergütung für die Verwertung und Nutzung urheberrechtlich geschützter Werke oder Leistungen sind,

4.

bei Hausgewerbetreibenden das Arbeitseinkommen,

5.

bei Küstenschiffern und Küstenfischern das in der Unfallversicherung maßgebende beitragspflichtige Arbeitseinkommen.

(1a) Abweichend von Absatz 1 Satz 3 ist auf Antrag des Versicherten vom laufenden Arbeitseinkommen auszugehen, wenn dieses im Durchschnitt voraussichtlich um wenigstens 30 vom Hundert geringer ist als das Arbeitseinkommen nach Absatz 1 Satz 3. Das laufende Arbeitseinkommen ist durch entsprechende Unterlagen nachzuweisen. Änderungen des Arbeitseinkommens werden vom Ersten des auf die Vorlage der Nachweise folgenden Kalendermonats an berücksichtigt. Das festgestellte laufende Arbeitseinkommen bleibt solange maßgebend, bis der Einkommensteuerbescheid über dieses Veranlagungsjahr vorgelegt wird und zu berücksichtigen ist. Für die Folgejahre ist Absatz 1 Satz 4 sinngemäß anzuwenden. Die Sätze 1 bis 3 gelten entsprechend für Küstenschiffer und Küstenfischer, wenn das laufende Arbeitseinkommen im Durchschnitt voraussichtlich um wenigstens 30 vom Hundert geringer ist als das Arbeitseinkommen nach Absatz 1 Satz 1 Nummer 5. Das für Küstenschiffer und Küstenfischer festgestellte laufende Arbeitseinkommen bleibt für ein Jahr maßgebend. Für die Folgejahre sind die Sätze 6 und 7 erneut anzuwenden.

(1b) Bei Künstlern und Publizisten wird für die Dauer des Bezugs von Elterngeld oder Erziehungsgeld oder für die Zeit, in der Erziehungsgeld nur wegen des zu berücksichtigenden Einkommens nicht bezogen wird, auf Antrag des Versicherten das in diesen Zeiten voraussichtlich erzielte Arbeitseinkommen, wenn es im Durchschnitt monatlich 325 Euro übersteigt, zugrunde gelegt.

(2) Für Hausgewerbetreibende, die ehrenamtlich tätig sind, gelten die Regelungen für Arbeitnehmer, die ehrenamtlich tätig sind, entsprechend.

(3) Bei Selbständigen, die auf Antrag versicherungspflichtig sind, gelten als Arbeitseinkommen im Sinne von § 15 des Vierten Buches auch die Einnahmen, die steuerrechtlich als Einkommen aus abhängiger Beschäftigung behandelt werden.

(1) Erwachsen einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands (außergewöhnliche Belastung), so wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurch ermäßigt, dass der Teil der Aufwendungen, der die dem Steuerpflichtigen zumutbare Belastung (Absatz 3) übersteigt, vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen wird.

(2)¹Aufwendungen erwachsen dem Steuerpflichtigen zwangsläufig, wenn er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen.²Aufwendungen, die zu den Betriebsausgaben, Werbungskosten oder Sonderausgaben gehören, bleiben dabei außer Betracht; das gilt für Aufwendungen im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 7 und 9 nur insoweit, als sie als Sonderausgaben abgezogen werden können.³Aufwendungen, die durch Diätverpflegung entstehen, können nicht als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden.⁴Aufwendungen für die Führung eines Rechtsstreits (Prozesskosten) sind vom Abzug ausgeschlossen, es sei denn, es handelt sich um Aufwendungen ohne die der Steuerpflichtige Gefahr liefe, seine Existenzgrundlage zu verlieren und seine lebensnotwendigen Bedürfnisse in dem üblichen Rahmen nicht mehr befriedigen zu können.

(2a)¹Abweichend von Absatz 1 wird für Aufwendungen für durch eine Behinderung veranlasste Fahrten nur eine Pauschale gewährt (behinderungsbedingte Fahrtkostenpauschale).²Die Pauschale erhalten:

1.

Menschen mit einem Grad der Behinderung von mindestens 80 oder mit einem Grad der Behinderung von mindestens 70 und dem Merkzeichen „G“,

2.

Menschen mit dem Merkzeichen „aG“, mit dem Merkzeichen „Bl“, mit dem Merkzeichen „TBl“ oder mit dem Merkzeichen „H“.

(3)¹Die zumutbare Belastung beträgt

(4) Die Bundesregierung wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates die Einzelheiten des Nachweises von Aufwendungen nach Absatz 1 und der Anspruchsvoraussetzungen nach Absatz 2a zu bestimmen.

(1) Das Urteil ergeht im Namen des Volkes. Es ist schriftlich abzufassen und von den Richtern, die bei der Entscheidung mitgewirkt haben, zu unterzeichnen. Ist ein Richter verhindert, seine Unterschrift beizufügen, so wird dies mit dem Hinderungsgrund vom Vorsitzenden oder, wenn er verhindert ist, vom dienstältesten beisitzenden Richter unter dem Urteil vermerkt. Der Unterschrift der ehrenamtlichen Richter bedarf es nicht.

(2) Das Urteil enthält

1.

die Bezeichnung der Beteiligten, ihrer gesetzlichen Vertreter und der Bevollmächtigten nach Namen, Beruf, Wohnort und ihrer Stellung im Verfahren,

2.

die Bezeichnung des Gerichts und die Namen der Mitglieder, die bei der Entscheidung mitgewirkt haben,

3.

die Urteilsformel,

4.

den Tatbestand,

5.

die Entscheidungsgründe,

6.

die Rechtsmittelbelehrung.

(3) Im Tatbestand ist der Sach- und Streitstand unter Hervorhebung der gestellten Anträge seinem wesentlichen Inhalt nach gedrängt darzustellen. Wegen der Einzelheiten soll auf Schriftsätze, Protokolle und andere Unterlagen verwiesen werden, soweit sich aus ihnen der Sach- und Streitstand ausreichend ergibt.

(4) Ein Urteil, das bei der Verkündung noch nicht vollständig abgefasst war, ist vor Ablauf von zwei Wochen, vom Tag der Verkündung an gerechnet, vollständig abgefasst der Geschäftsstelle zu übermitteln. Kann dies ausnahmsweise nicht geschehen, so ist innerhalb dieser zwei Wochen das von den Richtern unterschriebene Urteil ohne Tatbestand, Entscheidungsgründe und Rechtsmittelbelehrung der Geschäftsstelle zu übermitteln. Tatbestand, Entscheidungsgründe und Rechtsmittelbelehrung sind alsbald nachträglich niederzulegen, von den Richtern besonders zu unterschreiben und der Geschäftsstelle zu übermitteln.

(5) Das Gericht kann von einer weiteren Darstellung der Entscheidungsgründe absehen, soweit es der Begründung des Verwaltungsakts oder der Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf folgt und dies in seiner Entscheidung feststellt.

(6) Der Urkundsbeamte der Geschäftsstelle hat auf dem Urteil den Tag der Zustellung und im Fall des § 104 Abs. 1 Satz 1 den Tag der Verkündung zu vermerken und diesen Vermerk zu unterschreiben. Werden die Akten elektronisch geführt, hat der Urkundsbeamte der Geschäftsstelle den Vermerk in einem gesonderten Dokument festzuhalten. Das Dokument ist mit dem Urteil untrennbar zu verbinden.

(1) Erwachsen einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands (außergewöhnliche Belastung), so wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurch ermäßigt, dass der Teil der Aufwendungen, der die dem Steuerpflichtigen zumutbare Belastung (Absatz 3) übersteigt, vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen wird.

(2)¹Aufwendungen erwachsen dem Steuerpflichtigen zwangsläufig, wenn er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen.²Aufwendungen, die zu den Betriebsausgaben, Werbungskosten oder Sonderausgaben gehören, bleiben dabei außer Betracht; das gilt für Aufwendungen im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 7 und 9 nur insoweit, als sie als Sonderausgaben abgezogen werden können.³Aufwendungen, die durch Diätverpflegung entstehen, können nicht als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden.⁴Aufwendungen für die Führung eines Rechtsstreits (Prozesskosten) sind vom Abzug ausgeschlossen, es sei denn, es handelt sich um Aufwendungen ohne die der Steuerpflichtige Gefahr liefe, seine Existenzgrundlage zu verlieren und seine lebensnotwendigen Bedürfnisse in dem üblichen Rahmen nicht mehr befriedigen zu können.

(2a)¹Abweichend von Absatz 1 wird für Aufwendungen für durch eine Behinderung veranlasste Fahrten nur eine Pauschale gewährt (behinderungsbedingte Fahrtkostenpauschale).²Die Pauschale erhalten:

1.

Menschen mit einem Grad der Behinderung von mindestens 80 oder mit einem Grad der Behinderung von mindestens 70 und dem Merkzeichen „G“,

2.

Menschen mit dem Merkzeichen „aG“, mit dem Merkzeichen „Bl“, mit dem Merkzeichen „TBl“ oder mit dem Merkzeichen „H“.

(3)¹Die zumutbare Belastung beträgt

(4) Die Bundesregierung wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates die Einzelheiten des Nachweises von Aufwendungen nach Absatz 1 und der Anspruchsvoraussetzungen nach Absatz 2a zu bestimmen.

(1)¹Die Einkommensteuer für Einkünfte aus Kapitalvermögen, die nicht unter § 20 Absatz 8 fallen, beträgt 25 Prozent.²Die Steuer nach Satz 1 vermindert sich um die nach Maßgabe des Absatzes 5 anrechenbaren ausländischen Steuern.³Im Fall der Kirchensteuerpflicht ermäßigt sich die Steuer nach den Sätzen 1 und 2 um 25 Prozent der auf die Kapitalerträge entfallenden Kirchensteuer.⁴Die Einkommensteuer beträgt damit

(2) Absatz 1 gilt nicht

1.

für Kapitalerträge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 4 und 7 sowie Absatz 2 Satz 1 Nummer 4 und 7,

a)

wenn Gläubiger und Schuldner einander nahe stehende Personen sind, soweit die den Kapitalerträgen entsprechenden Aufwendungen beim Schuldner Betriebsausgaben oder Werbungskosten im Zusammenhang mit Einkünften sind, die der inländischen Besteuerung unterliegen und § 20 Absatz 9 Satz 1 zweiter Halbsatz keine Anwendung findet,

b)

wenn sie von einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft an einen Anteilseigner gezahlt werden, der zu mindestens 10 Prozent an der Gesellschaft oder Genossenschaft beteiligt ist, soweit die den Kapitalerträgen entsprechenden Aufwendungen beim Schuldner Betriebsausgaben oder Werbungskosten im Zusammenhang mit Einkünften sind, die der inländischen Besteuerung unterliegen und § 20 Absatz 9 Satz 1 zweiter Halbsatz keine Anwendung findet.²Dies gilt auch, wenn der Gläubiger der Kapitalerträge eine dem Anteilseigner nahe stehende Person ist, oder

c)

soweit ein Dritter die Kapitalerträge schuldet und diese Kapitalanlage im Zusammenhang mit einer Kapitalüberlassung an einen Betrieb des Gläubigers steht.²Dies gilt entsprechend, wenn Kapital überlassen wird

aa)

an eine dem Gläubiger der Kapitalerträge nahestehende Person oder

bb)

an eine Personengesellschaft, bei der der Gläubiger der Kapitalerträge oder eine diesem nahestehende Person als Mitunternehmer beteiligt ist oder

cc)

an eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, an der der Gläubiger der Kapitalerträge oder eine diesem nahestehende Person zu mindestens 10 Prozent beteiligt ist,

sofern der Dritte auf den Gläubiger oder eine diesem nahestehende Person zurückgreifen kann.³Ein Zusammenhang ist anzunehmen, wenn die Kapitalanlage und die Kapitalüberlassung auf einem einheitlichen Plan beruhen.⁴Hiervon ist insbesondere dann auszugehen, wenn die Kapitalüberlassung in engem zeitlichen Zusammenhang mit einer Kapitalanlage steht oder die jeweiligen Zinsvereinbarungen miteinander verknüpft sind.⁵Von einem Zusammenhang ist jedoch nicht auszugehen, wenn die Zinsvereinbarungen marktüblich sind oder die Anwendung des Absatzes 1 beim Steuerpflichtigen zu keinem Belastungsvorteil führt.⁶Die Sätze 1 bis 5 gelten sinngemäß, wenn das überlassene Kapital vom Gläubiger der Kapitalerträge für die Erzielung von Einkünften im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4, 6 und 7 eingesetzt wird.

²Insoweit findet § 20 Absatz 6 und 9 keine Anwendung;

2.

für Kapitalerträge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 6 Satz 2.²Insoweit findet § 20 Absatz 6 keine Anwendung;

3.

auf Antrag für Kapitalerträge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 2 aus einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Steuerpflichtige im Veranlagungszeitraum, für den der Antrag erstmals gestellt wird, unmittelbar oder mittelbar

a)

zu mindestens 25 Prozent an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist oder

b)

zu mindestens 1 Prozent an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist und durch eine berufliche Tätigkeit für diese maßgeblichen unternehmerischen Einfluss auf deren wirtschaftliche Tätigkeit nehmen kann.

²Insoweit finden § 3 Nummer 40 Satz 2 und § 20 Absatz 6 und 9 keine Anwendung.³Der Antrag gilt für die jeweilige Beteiligung erstmals für den Veranlagungszeitraum, für den er gestellt worden ist.⁴Er ist spätestens zusammen mit der Einkommensteuererklärung für den jeweiligen Veranlagungszeitraum zu stellen und gilt, solange er nicht widerrufen wird, auch für die folgenden vier Veranlagungszeiträume, ohne dass die Antragsvoraussetzungen erneut zu belegen sind.⁵Die Widerrufserklärung muss dem Finanzamt spätestens mit der Steuererklärung für den Veranlagungszeitraum zugehen, für den die Sätze 1 bis 4 erstmals nicht mehr angewandt werden sollen.⁶Nach einem Widerruf ist ein erneuter Antrag des Steuerpflichtigen für diese Beteiligung an der Kapitalgesellschaft nicht mehr zulässig;

4.

für Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und für Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 9, soweit sie das Einkommen der leistenden Körperschaft gemindert haben; dies gilt nicht, soweit eine verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen einer dem Steuerpflichtigen nahe stehenden Person erhöht hat und § 32a des Körperschaftsteuergesetzes auf die Veranlagung dieser nahe stehenden Person keine Anwendung findet.

(3)¹Steuerpflichtige Kapitalerträge, die nicht der Kapitalertragsteuer unterlegen haben, hat der Steuerpflichtige in seiner Einkommensteuererklärung anzugeben.²Für diese Kapitalerträge erhöht sich die tarifliche Einkommensteuer um den nach Absatz 1 ermittelten Betrag.³Im Fall des Satzes 1 ist eine Veranlagung ungeachtet von § 46 Absatz 2 durchzuführen.

(4) Der Steuerpflichtige kann mit der Einkommensteuererklärung für Kapitalerträge, die der Kapitalertragsteuer unterlegen haben, eine Steuerfestsetzung entsprechend Absatz 3 Satz 2 insbesondere in Fällen eines nicht vollständig ausgeschöpften Sparer-Pauschbetrags, einer Anwendung der Ersatzbemessungsgrundlage nach § 43a Absatz 2 Satz 7, eines noch nicht im Rahmen des § 43a Absatz 3 berücksichtigten Verlusts, eines Verlustvortrags nach § 20 Absatz 6 und noch nicht berücksichtigter ausländischer Steuern, zur Überprüfung des Steuereinbehalts dem Grund oder der Höhe nach oder zur Anwendung von Absatz 1 Satz 3 beantragen.

(5)¹In den Fällen der Absätze 3 und 4 ist bei unbeschränkt Steuerpflichtigen, die mit ausländischen Kapitalerträgen in dem Staat, aus dem die Kapitalerträge stammen, zu einer der deutschen Einkommensteuer entsprechenden Steuer herangezogen werden, die auf ausländische Kapitalerträge festgesetzte und gezahlte und um einen entstandenen Ermäßigungsanspruch gekürzte ausländische Steuer, jedoch höchstens 25 Prozent ausländische Steuer auf den einzelnen steuerpflichtigen Kapitalertrag, auf die deutsche Steuer anzurechnen.²Soweit in einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung die Anrechnung einer ausländischen Steuer einschließlich einer als gezahlt geltenden Steuer auf die deutsche Steuer vorgesehen ist, gilt Satz 1 entsprechend.³Die ausländischen Steuern sind nur bis zur Höhe der auf die im jeweiligen Veranlagungszeitraum bezogenen Kapitalerträge im Sinne des Satzes 1 entfallenden deutschen Steuer anzurechnen.

(6)¹Auf Antrag des Steuerpflichtigen werden anstelle der Anwendung der Absätze 1, 3 und 4 die nach § 20 ermittelten Kapitaleinkünfte den Einkünften im Sinne des § 2 hinzugerechnet und der tariflichen Einkommensteuer unterworfen, wenn dies zu einer niedrigeren Einkommensteuer einschließlich Zuschlagsteuern führt (Günstigerprüfung).²Absatz 5 ist mit der Maßgabe anzuwenden, dass die nach dieser Vorschrift ermittelten ausländischen Steuern auf die zusätzliche tarifliche Einkommensteuer anzurechnen sind, die auf die hinzugerechneten Kapitaleinkünfte entfällt.³Der Antrag kann für den jeweiligen Veranlagungszeitraum nur einheitlich für sämtliche Kapitalerträge gestellt werden.⁴Bei zusammenveranlagten Ehegatten kann der Antrag nur für sämtliche Kapitalerträge beider Ehegatten gestellt werden.

(1)¹Der Einkommensteuer unterliegen

1.

Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft,

2.

Einkünfte aus Gewerbebetrieb,

3.

Einkünfte aus selbständiger Arbeit,

4.

Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit,

5.

Einkünfte aus Kapitalvermögen,

6.

Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung,

7.

sonstige Einkünfte im Sinne des § 22,

(2)¹Einkünfte sind

1.

bei Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb und selbständiger Arbeit der Gewinn (§§ 4 bis 7k und 13a),

2.

bei den anderen Einkunftsarten der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§§ 8 bis 9a).

(3) Die Summe der Einkünfte, vermindert um den Altersentlastungsbetrag, den Entlastungsbetrag für Alleinerziehende und den Abzug nach § 13 Absatz 3, ist der Gesamtbetrag der Einkünfte.

(4) Der Gesamtbetrag der Einkünfte, vermindert um die Sonderausgaben und die außergewöhnlichen Belastungen, ist das Einkommen.

(5)¹Das Einkommen, vermindert um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 und um die sonstigen vom Einkommen abzuziehenden Beträge, ist das zu versteuernde Einkommen; dieses bildet die Bemessungsgrundlage für die tarifliche Einkommensteuer.²Knüpfen andere Gesetze an den Begriff des zu versteuernden Einkommens an, ist für deren Zweck das Einkommen in allen Fällen des § 32 um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 zu vermindern.

(5a)¹Knüpfen außersteuerliche Rechtsnormen an die in den vorstehenden Absätzen definierten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte, Einkommen, zu versteuerndes Einkommen) an, erhöhen sich für deren Zwecke diese Größen um die nach § 32d Absatz 1 und nach § 43 Absatz 5 zu besteuernden Beträge sowie um die nach § 3 Nummer 40 steuerfreien Beträge und mindern sich um die nach § 3c Absatz 2 nicht abziehbaren Beträge.²Knüpfen außersteuerliche Rechtsnormen an die in den Absätzen 1 bis 3 genannten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte) an, mindern sich für deren Zwecke diese Größen um die nach § 10 Absatz 1 Nummer 5 abziehbaren Kinderbetreuungskosten.

(5b) Soweit Rechtsnormen dieses Gesetzes an die in den vorstehenden Absätzen definierten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte, Einkommen, zu versteuerndes Einkommen) anknüpfen, sind Kapitalerträge nach § 32d Absatz 1 und § 43 Absatz 5 nicht einzubeziehen.

(6)¹Die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um den Unterschiedsbetrag nach § 32c Absatz 1 Satz 2, die anzurechnenden ausländischen Steuern und die Steuerermäßigungen, vermehrt um die Steuer nach § 32d Absatz 3 und 4, die Steuer nach § 34c Absatz 5 und den Zuschlag nach § 3 Absatz 4 Satz 2 des Forstschäden-Ausgleichsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 26. August 1985 (BGBl. I S. 1756), das zuletzt durch Artikel 412 der Verordnung vom 31. August 2015 (BGBl. I S. 1474) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung, ist die festzusetzende Einkommensteuer.²Wurde der Gesamtbetrag der Einkünfte in den Fällen des § 10a Absatz 2 um Sonderausgaben nach § 10a Absatz 1 gemindert, ist für die Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer der Anspruch auf Zulage nach Abschnitt XI der tariflichen Einkommensteuer hinzuzurechnen; bei der Ermittlung der dem Steuerpflichtigen zustehenden Zulage bleibt die Erhöhung der Grundzulage nach § 84 Satz 2 außer Betracht.³Wird das Einkommen in den Fällen des § 31 um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 gemindert, ist der Anspruch auf Kindergeld nach Abschnitt X der tariflichen Einkommensteuer hinzuzurechnen; nicht jedoch für Kalendermonate, in denen durch Bescheid der Familienkasse ein Anspruch auf Kindergeld festgesetzt, aber wegen § 70 Absatz 1 Satz 2 nicht ausgezahlt wurde.

(7)¹Die Einkommensteuer ist eine Jahressteuer.²Die Grundlagen für ihre Festsetzung sind jeweils für ein Kalenderjahr zu ermitteln.³Besteht während eines Kalenderjahres sowohl unbeschränkte als auch beschränkte Einkommensteuerpflicht, so sind die während der beschränkten Einkommensteuerpflicht erzielten inländischen Einkünfte in eine Veranlagung zur unbeschränkten Einkommensteuerpflicht einzubeziehen.

(8) Die Regelungen dieses Gesetzes zu Ehegatten und Ehen sind auch auf Lebenspartner und Lebenspartnerschaften anzuwenden.

(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.

Für das Revisionsverfahren gelten die Vorschriften über das Verfahren im ersten Rechtszug und die Vorschriften über Urteile und andere Entscheidungen entsprechend, soweit sich aus den Vorschriften über die Revision nichts anderes ergibt. § 79a über die Entscheidung durch den vorbereitenden Richter und § 94a über das Verfahren nach billigem Ermessen sind nicht anzuwenden. Erklärungen und Beweismittel, die das Finanzgericht nach § 79b zu Recht zurückgewiesen hat, bleiben auch im Revisionsverfahren ausgeschlossen.

(1) Wenn ein Beteiligter teils obsiegt, teils unterliegt, so sind die Kosten gegeneinander aufzuheben oder verhältnismäßig zu teilen. Sind die Kosten gegeneinander aufgehoben, so fallen die Gerichtskosten jedem Teil zur Hälfte zur Last. Einem Beteiligten können die Kosten ganz auferlegt werden, wenn der andere nur zu einem geringen Teil unterlegen ist.

(2) Wer einen Antrag, eine Klage, ein Rechtsmittel oder einen anderen Rechtsbehelf zurücknimmt, hat die Kosten zu tragen.

(3) Kosten, die durch einen Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand entstehen, fallen dem Antragsteller zur Last.