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Bundesfinanzhof Beschluss, 29. Sept. 2017 - I B 61/16

ECLI:

ECLI:DE:BFH:2017:B.290917.IB61.16.0

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29.09.2017

Bundesfinanzhof Beschluss, 29. Sept. 2017 - I B 61/16

ra.de-Urteilsbesprechung zu Bundesfinanzhof Beschluss, 29. Sept. 2017 - I B 61/16

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Rechtsgebiete

Handels- und Gesellschaftsrecht

Gericht

Tenor

: Auf die Beschwerde der Beschwerdeführer wegen Nichtzulassung der Revision wird das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 8. Dezember 2015 5 K 2704/12 aufgehoben.

: Die Sache wird an das Finanzgericht Baden-Württemberg zurückverwiesen.

: Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des Beschwerdeverfahrens übertragen.

Tatbestand

: I.

1: Die Klägerin und Beschwerdeführerin zu 1. (Beschwerdeführerin), eine auf dem Gebiet des Goldhandels tätige Gesellschaft bürgerlichen Rechts, und die Beschwerdeführer zu 2. bis 18., deren Gesellschafter, begehrten vom Beklagten und Beschwerdegegner (Finanzamt --FA--) die Feststellung von nach einem Doppelbesteuerungsabkommen steuerfreien negativen Einkünften zum Zwecke der Anwendung des besonderen Steuersatzes (Progressionsvorbehalt).

2: Dies wurde vom FA abgelehnt. Einspruch und Klage gegen den Feststellungsbescheid für das Jahr 2010 (Streitjahr) vom 13. Juli 2012 blieben erfolglos.

3: Das Urteil des Finanzgerichts (FG) Baden-Württemberg vom 8. Dezember 2015 5 K 2704/12 wurde noch am Tage der mündlichen Verhandlung gemäß § 104 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) durch Verlesen der Urteilsformel verkündet. Vor der Zustellung des schriftlichen Urteils an die Beteiligten im Mai 2016 änderte das FA unter dem Datum des 28. Dezember 2015 den Bescheid vom 13. Juli 2012 gemäß § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung. Erstmals wurden positive steuerpflichtige Einkünfte gemäß § 23 des Einkommensteuergesetzes festgestellt und entsprechend den Beteiligungsquoten auf die Gesellschafter verteilt. Der Änderungsbescheid enthielt in der Rechtsbehelfsbelehrung einen Hinweis auf die Regelung des § 68 FGO und den gesetzlichen Ausschluss des Einspruches. Die Kläger legten vorsorglich Einspruch gegen den Bescheid vom 28. Dezember 2015 ein.

4: Das FA übermittelte dem FG entgegen § 68 Satz 3 FGO keine Abschrift des Änderungsbescheids.

5: Mit ihrer fristgerecht nach Urteilszustellung eingelegten Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Revision beantragen die Beschwerdeführer u.a. die Aufhebung des FG-Urteils und die Zurückverweisung der Sache wegen der verbösernden Änderung des angegriffenen Bescheids nach Urteilsverkündung.

6: Das FA beantragt, die Revision zuzulassen. Seines Erachtens ist das FG-Urteil verfahrensfehlerhaft ergangen, weil eine Entscheidung über einen nicht mehr bestehenden Bescheid getroffen worden sei. Das Urteil sei daher von den Beschwerdeführern zu Recht mit der Nichtzulassungsbeschwerde angegriffen worden.

Entscheidungsgründe

: II.

7: Die Beschwerde ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des finanzgerichtlichen Urteils und zur Zurückverweisung des Rechtsstreits an das FG gemäß § 116 Abs. 6 FGO.

8: 1. Das FG hat über den zunächst mit der Klage angefochtenen Feststellungsbescheid vom 13. Juli 2012 entschieden und nicht über den erst während des Klageverfahrens ergangenen und gemäß § 68 Satz 1 FGO zum Gegenstand des Verfahrens gewordenen Änderungsbescheid vom 28. Dezember 2015. Darin liegt ein --für das FG nicht erkennbarer-- wesentlicher Verfahrensfehler i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO (Beschlüsse des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 23. Dezember 2004 XI B 60/03, BFH/NV 2005, 1311; vom 13. Februar 2007 XI B 90/06, BFH/NV 2007, 1154; vom 3. April 2009 III B 125/08, juris; vom 2. Dezember 2013 III B 157/12, BFH/NV 2014, 545; Schallmoser in Hübschmann/ Hepp/Spitaler, § 68 FGO Rz 98).

9: a) § 68 FGO war im Streitfall unmittelbar anzuwenden, da das Beschwerdeverfahren wegen Nichtzulassung der Revision, in dem § 68 FGO grundsätzlich analog anzuwenden ist (z.B. BFH-Beschluss vom 6. Februar 2014 VIII B 43/13, BFH/NV 2014, 711, m.w.N.), zum Zeitpunkt der Bescheidänderung noch nicht eingeleitet und der Rechtsstreit folglich noch bei der ersten Instanz anhängig war. Dass das FG selbst bei Kenntnis über die Bescheidänderung das bereits verkündete und damit bindende Urteil nicht mehr an die geänderte Bescheidlage hätte anpassen dürfen (Gräber/Stapperfend, Finanzgerichtsordnung, 8. Aufl., § 104 Rz 2; Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 104 FGO Rz 12), ändert an der Geltung des § 68 FGO nichts (s. BFH-Urteil vom 22. Januar 2013 IX R 18/12, BFH/NV 2013, 1094, zur vergleichbaren Situation der Bescheidänderung zwischen geschlossener mündlicher Verhandlung und Urteilszustellung); ebenso bleibt hiervon unberührt, dass das FG-Urteil einen nicht mehr existenten Bescheid betrifft.

10: b) § 127 FGO, der in direkter Anwendung im Falle einer während des Revisionsverfahrens und in analoger Anwendung im Falle einer während des Nichtzulassungsbeschwerdeverfahrens erfolgten Bescheidänderung gemäß § 68 FGO die Urteilsaufhebung und Zurückweisung der Sache ermöglicht (vgl. Gräber/Ratschow, a.a.O., § 127 Rz 4), kommt entgegen der Auffassung der Beschwerdeführer nicht zur Anwendung, weil, wie ausgeführt, der ursprünglich angegriffene Bescheid bereits mehrere Monate vor Anhängigkeit des Rechtsmittelverfahrens geändert wurde.

11: 2. Soweit in der Rechtsprechung des BFH davon ausgegangen wird, dass das Übersehen, das Nichtberücksichtigen oder, wie im Streitfall, das nach Urteilsverkündung eingetretene Nicht-Mehr-Berücksichtigen-Dürfen der Änderung des Verfahrensgegenstands ausnahmsweise unbeachtlich ist, wenn der Änderungsbescheid keinen neuen Streitpunkt geschaffen hat (vgl. BFH-Beschlüsse vom 29. August 2003 II B 70/03, BFHE 203, 174, BStBl II 2003, 944; vom 14. August 2009 II B 43/09, BFH/NV 2009, 2012; Senatsbeschluss vom 7. August 2008 I B 161/07, BFH/NV 2008, 2053), rechtfertigt dies im vorliegenden Fall keine andere Entscheidung. Denn die Beschwerdeführer wollen, wie der von ihnen vorsorglich eingelegte Einspruch zeigt, die erstmalige Feststellung positiver steuerpflichtiger Einkünfte im Bescheid vom 28. Dezember 2015 nicht hinnehmen. Da dieser Einspruch indes unzulässig ist (§ 68 Satz 2 FGO; vgl. BFH-Beschluss vom 11. November 2008 V B 2/08, BFH/NV 2009, 401), kann der gebotene Rechtsschutz gegen die erstmalige Feststellung positiver steuerpflichtiger Einkünfte nur noch im vorliegenden Verfahren gewährt werden.

12: 3. Im zweiten Rechtsgang wird das FG zum einen den Bescheid vom 28. Dezember 2015 tatrichterlich zu würdigen haben. Zum anderen wird es die Frage nach der Qualifikation der Einkünfte aus den Goldgeschäften erneut zu beurteilen haben. Aus verfahrensökonomischen Gründen verweist der Senat insoweit auf die neuere höchstrichterliche Rechtsprechung zu dieser Thematik. Der IV. Senat des BFH hat in seinen Urteilen vom 19. Januar 2017 IV R 50/14 (BFHE 257, 35, BStBl II 2017, 456), IV R 50/13 (BFH/NV 2017, 751) Rechtsgrundsätze zur Abgrenzung der privaten Vermögensverwaltung vom gewerblichen Goldhandel entwickelt. Zur Vermeidung von Wiederholungen wird auf die Entscheidungen des IV. Senats des BFH und im Übrigen auf die einschlägige Senatsrechtsprechung (Senatsurteile vom 25. Juni 2014 I R 24/13, BFHE 246, 404, BStBl II 2015, 141; vom 10. Dezember 2014 I R 3/13, BFH/NV 2015, 667) verwiesen.

13: 4. Die Übertragung der Kostenentscheidung beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.

14: 5. Im Übrigen sieht der Senat von einer Begründung dieses Beschlusses ab (§ 116 Abs. 5 Satz 2 FGO).

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Bundesfinanzhof Beschluss, 29. Sept. 2017 - I B 61/16 zitiert 11 §§.

FGO

EStG

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat. (2) Die Revision ist nu

(1) Die Nichtzulassung der Revision kann durch Beschwerde angefochten werden. (2) Die Beschwerde ist innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Urteils bei dem Bundesfinanzhof einzulegen. Sie muss das angefochtene Urteil bezeichnen.

(1) Die Steuern können, solange der Steuerfall nicht abschließend geprüft ist, allgemein oder im Einzelfall unter dem Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt werden, ohne dass dies einer Begründung bedarf. Die Festsetzung einer Vorauszahlung ist stets

(1) 1Private Veräußerungsgeschäfte (§ 22 Nummer 2) sind 1. Veräußerungsgeschäfte bei Grundstücken und Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen (z. B. Erbbaurecht, Mineralgewinnungsrecht), bei denen der Zeitra

(1) Das Gericht hat im Urteil oder, wenn das Verfahren in anderer Weise beendet worden ist, durch Beschluss über die Kosten zu entscheiden. (2) Wird eine Sache vom Bundesfinanzhof an das Finanzgericht zurückverwiesen, so kann diesem die Entscheid

Ist während des Revisionsverfahrens ein neuer oder geänderter Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens geworden (§§ 68, 123 Satz 2), so kann der Bundesfinanzhof das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entschei

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Finanzgerichtsordnung - FGO | § 104

(1) Das Urteil wird, wenn eine mündliche Verhandlung stattgefunden hat, in der Regel in dem Termin, in dem die mündliche Verhandlung geschlossen wird, verkündet, in besonderen Fällen in einem sofort anzuberaumenden Termin, der nicht über zwei Wochen hinaus angesetzt werden soll. Das Urteil wird durch Verlesung der Formel verkündet; es ist den Beteiligten zuzustellen.

(2) Statt der Verkündung ist die Zustellung des Urteils zulässig; dann ist das Urteil binnen zwei Wochen nach der mündlichen Verhandlung der Geschäftsstelle zu übermitteln.

(3) Entscheidet das Gericht ohne mündliche Verhandlung, so wird die Verkündung durch Zustellung an die Beteiligten ersetzt.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 164 Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung

(2) Solange der Vorbehalt wirksam ist, kann die Steuerfestsetzung aufgehoben oder geändert werden. Der Steuerpflichtige kann die Aufhebung oder Änderung der Steuerfestsetzung jederzeit beantragen. Die Entscheidung hierüber kann jedoch bis zur abschließenden Prüfung des Steuerfalls, die innerhalb angemessener Frist vorzunehmen ist, hinausgeschoben werden.

(3) Der Vorbehalt der Nachprüfung kann jederzeit aufgehoben werden. Die Aufhebung steht einer Steuerfestsetzung ohne Vorbehalt der Nachprüfung gleich; § 157 Abs. 1 Satz 1 und 3 gilt sinngemäß. Nach einer Außenprüfung ist der Vorbehalt aufzuheben, wenn sich Änderungen gegenüber der Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nicht ergeben.

(4) Der Vorbehalt der Nachprüfung entfällt, wenn die Festsetzungsfrist abläuft. § 169 Absatz 2 Satz 2, § 170 Absatz 6 und § 171 Absatz 7, 8 und 10 sind nicht anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 23 Private Veräußerungsgeschäfte

(1)¹Private Veräußerungsgeschäfte (§ 22 Nummer 2) sind

1.: Veräußerungsgeschäfte bei Grundstücken und Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen (z. B. Erbbaurecht, Mineralgewinnungsrecht), bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre beträgt.²Gebäude und Außenanlagen sind einzubeziehen, soweit sie innerhalb dieses Zeitraums errichtet, ausgebaut oder erweitert werden; dies gilt entsprechend für Gebäudeteile, die selbständige unbewegliche Wirtschaftsgüter sind, sowie für Eigentumswohnungen und im Teileigentum stehende Räume.³Ausgenommen sind Wirtschaftsgüter, die im Zeitraum zwischen Anschaffung oder Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken oder im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurden;
2.: Veräußerungsgeschäfte bei anderen Wirtschaftsgütern, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt.²Ausgenommen sind Veräußerungen von Gegenständen des täglichen Gebrauchs.³Bei Anschaffung und Veräußerung mehrerer gleichartiger Fremdwährungsbeträge ist zu unterstellen, dass die zuerst angeschafften Beträge zuerst veräußert wurden.⁴Bei Wirtschaftsgütern im Sinne von Satz 1, aus deren Nutzung als Einkunftsquelle zumindest in einem Kalenderjahr Einkünfte erzielt werden, erhöht sich der Zeitraum auf zehn Jahre;
3.: Veräußerungsgeschäfte, bei denen die Veräußerung der Wirtschaftsgüter früher erfolgt als der Erwerb.

²Als Anschaffung gilt auch die Überführung eines Wirtschaftsguts in das Privatvermögen des Steuerpflichtigen durch Entnahme oder Betriebsaufgabe.³Bei unentgeltlichem Erwerb ist dem Einzelrechtsnachfolger für Zwecke dieser Vorschrift die Anschaffung oder die Überführung des Wirtschaftsguts in das Privatvermögen durch den Rechtsvorgänger zuzurechnen.⁴Die Anschaffung oder Veräußerung einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung an einer Personengesellschaft gilt als Anschaffung oder Veräußerung der anteiligen Wirtschaftsgüter.⁵Als Veräußerung im Sinne des Satzes 1 Nummer 1 gilt auch

1.: die Einlage eines Wirtschaftsguts in das Betriebsvermögen, wenn die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen innerhalb eines Zeitraums von zehn Jahren seit Anschaffung des Wirtschaftsguts erfolgt, und
2.: die verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft.

(2) Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften der in Absatz 1 bezeichneten Art sind den Einkünften aus anderen Einkunftsarten zuzurechnen, soweit sie zu diesen gehören.

(3)¹Gewinn oder Verlust aus Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 ist der Unterschied zwischen Veräußerungspreis einerseits und den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und den Werbungskosten andererseits.²In den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 1 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der für den Zeitpunkt der Einlage nach § 6 Absatz 1 Nummer 5 angesetzte Wert, in den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 2 der gemeine Wert.³In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 oder § 16 Absatz 3 angesetzte Wert.⁴Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten mindern sich um Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen, soweit sie bei der Ermittlung der Einkünfte im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 bis 7 abgezogen worden sind.⁵Gewinne bleiben steuerfrei, wenn der aus den privaten Veräußerungsgeschäften erzielte Gesamtgewinn im Kalenderjahr weniger als 600 Euro betragen hat.⁶In den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 1 sind Gewinne oder Verluste für das Kalenderjahr, in dem der Preis für die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen zugeflossen ist, in den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 2 für das Kalenderjahr der verdeckten Einlage anzusetzen.⁷Verluste dürfen nur bis zur Höhe des Gewinns, den der Steuerpflichtige im gleichen Kalenderjahr aus privaten Veräußerungsgeschäften erzielt hat, ausgeglichen werden; sie dürfen nicht nach § 10d abgezogen werden.⁸Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraum oder in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus privaten Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 68

Wird der angefochtene Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung geändert oder ersetzt, so wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens. Ein Einspruch gegen den neuen Verwaltungsakt ist insoweit ausgeschlossen. Die Finanzbehörde hat dem Gericht, bei dem das Verfahren anhängig ist, eine Abschrift des neuen Verwaltungsakts zu übermitteln. Satz 1 gilt entsprechend, wenn

1.: ein Verwaltungsakt nach § 129 der Abgabenordnung berichtigt wird oder
2.: ein Verwaltungsakt an die Stelle eines angefochtenen unwirksamen Verwaltungsakts tritt.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 116

(1) Die Nichtzulassung der Revision kann durch Beschwerde angefochten werden.

(2) Die Beschwerde ist innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Urteils bei dem Bundesfinanzhof einzulegen. Sie muss das angefochtene Urteil bezeichnen. Der Beschwerdeschrift soll eine Ausfertigung oder Abschrift des Urteils, gegen das Revision eingelegt werden soll, beigefügt werden. Satz 3 gilt nicht im Falle der elektronischen Beschwerdeeinlegung.

(3) Die Beschwerde ist innerhalb von zwei Monaten nach der Zustellung des vollständigen Urteils zu begründen. Die Begründung ist bei dem Bundesfinanzhof einzureichen. In der Begründung müssen die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 dargelegt werden. Die Begründungsfrist kann von dem Vorsitzenden auf einen vor ihrem Ablauf gestellten Antrag um einen weiteren Monat verlängert werden.

(4) Die Einlegung der Beschwerde hemmt die Rechtskraft des Urteils.

(5) Der Bundesfinanzhof entscheidet über die Beschwerde durch Beschluss. Der Beschluss soll kurz begründet werden; von einer Begründung kann abgesehen werden, wenn sie nicht geeignet ist, zur Klärung der Voraussetzungen beizutragen, unter denen eine Revision zuzulassen ist, oder wenn der Beschwerde stattgegeben wird. Mit der Ablehnung der Beschwerde durch den Bundesfinanzhof wird das Urteil rechtskräftig.

(6) Liegen die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 Nr. 3 vor, kann der Bundesfinanzhof in dem Beschluss das angefochtene Urteil aufheben und den Rechtsstreit zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.

(7) Wird der Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Revision stattgegeben, so wird das Beschwerdeverfahren als Revisionsverfahren fortgesetzt, wenn nicht der Bundesfinanzhof das angefochtene Urteil nach Absatz 6 aufhebt; der Einlegung einer Revision durch den Beschwerdeführer bedarf es nicht. Mit der Zustellung der Entscheidung beginnt für den Beschwerdeführer die Revisionsbegründungsfrist, für die übrigen Beteiligten die Revisions- und die Revisionsbegründungsfrist. Auf Satz 1 und 2 ist in dem Beschluss hinzuweisen.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 68

1.: ein Verwaltungsakt nach § 129 der Abgabenordnung berichtigt wird oder
2.: ein Verwaltungsakt an die Stelle eines angefochtenen unwirksamen Verwaltungsakts tritt.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 68

1.: ein Verwaltungsakt nach § 129 der Abgabenordnung berichtigt wird oder
2.: ein Verwaltungsakt an die Stelle eines angefochtenen unwirksamen Verwaltungsakts tritt.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 104

(2) Statt der Verkündung ist die Zustellung des Urteils zulässig; dann ist das Urteil binnen zwei Wochen nach der mündlichen Verhandlung der Geschäftsstelle zu übermitteln.

(3) Entscheidet das Gericht ohne mündliche Verhandlung, so wird die Verkündung durch Zustellung an die Beteiligten ersetzt.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 68

1.: ein Verwaltungsakt nach § 129 der Abgabenordnung berichtigt wird oder
2.: ein Verwaltungsakt an die Stelle eines angefochtenen unwirksamen Verwaltungsakts tritt.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 127

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 68

1.: ein Verwaltungsakt nach § 129 der Abgabenordnung berichtigt wird oder
2.: ein Verwaltungsakt an die Stelle eines angefochtenen unwirksamen Verwaltungsakts tritt.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 143

(1) Das Gericht hat im Urteil oder, wenn das Verfahren in anderer Weise beendet worden ist, durch Beschluss über die Kosten zu entscheiden.

(2) Wird eine Sache vom Bundesfinanzhof an das Finanzgericht zurückverwiesen, so kann diesem die Entscheidung über die Kosten des Verfahrens übertragen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 116

(1) Die Nichtzulassung der Revision kann durch Beschwerde angefochten werden.

(4) Die Einlegung der Beschwerde hemmt die Rechtskraft des Urteils.