Finanzgericht München Urteil, 26. Juli 2016 - 6 K 1608/13

I.

Streitig ist im Veranlagungszeitraum 2010, ob eine dem Kläger von seinem Arbeitgeber bezahlte Wechselprämie in Höhe von insgesamt 45.691,96 Euro nach § 24 Nr. 1 a Einkommensteuergesetz (EStG) in Verbindung mit § 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG ermäßigt zu besteuern ist.

Die Kläger sind Ehegatten und wurden im Veranlagungszeitraum 2010 (Streitjahr) gemeinsam zur Einkommensteuer veranlagt.

Der Kläger ist seit .. Angestellter der .. (B). Diese hat die betriebliche Altersversorgung ihrer Beschäftigten bis 31.12.2009 nach beamtenrechtlichen Grundsätzen über eine eigene Versorgungseinrichtung durchgeführt. Diese wurde zum 31.12.2009 geschlossen und den Mitarbeitern angeboten, ihre bis zu diesem Zeitpunkt erworbene Anwartschaft nach näherer Maßgabe einer Dienstvereinbarung vom 19.11.2009 zur Umstellung der betrieblichen Altersversorgung in ein beitragsfinanziertes System zu überführen. Bei Zustimmung zu diesem Angebot gewährte die B eine individuell berechnete Wechselprämie.

Dem Kläger wurde mit Schreiben der B vom …, auf das insoweit Bezug genommen wird, ein Angebot unterbreitet, zu dem er im März 2010 seine Zustimmung erklärte. Dementsprechend erhielt er im April 2010 eine Wechselprämie von 32.956,08 Euro sowie im Juli 2010 eine Nachzahlung hierauf von 12.705,88 Euro, insgesamt somit 45.661,96 Euro. In der am … beim Finanzamt eingegangenen Einkommensteuererklärung gab der Kläger an, dass in dem von ihm erklärten Bruttoarbeitslohn in Höhe von 117.502,00 Euro eine einmalige Entschädigungszahlung von 45.661,96 Euro enthalten sei, die er von seinem Arbeitgeber für den Wechsel in eine neue Betriebsrentenzusage erhalten habe.

Gleichzeitig beantragte der Kläger für die Wechselprämie die Steuerermäßigung für außerordentliche Einkünfte gem. § 34 Abs. 2 Nr. 2 in Verbindung mit § 24 Nr. 1 a EStG mit folgender Begründung:

• –Die bisherige Zusage sei eine Altersrentenversorgung in Höhe der Beamtenversorgung, also Versorgungsbezüge entsprechend der anrechenbaren Dienstzeit gewesen. In seinem Fall hätte die Altersrente ab dem 65. Lebensjahr 71,75 % des letzten Bruttogehalts und somit rund 3.700 Euro pro Monat betragen.

• –Die neue Zusage sei eine abfindende Kapitalzusage für die bisherige Arbeitszeit zum 31.03.2010 und eine Altersrente für die ab dem 01.04.2010 folgenden Betriebszeiten. Die zum 65. Lebensjahr fällige Kapitalzusage könne in eine Altersrente umgewandelt werden. Diese läge nach den heutigen Umrechnungswerten bei 907 Euro. Hinzu kämen die Leistungen aus der Zusage ab dem 01.04.2010 mit ca. 222 Euro und eine erwartete Sozialversicherungsrente von 1.570 Euro. Dies ergebe eine Summe von 2.699 Euro als Altersrente ab dem 65. Lebensjahr.

• –Die Summe der Leistungen nach der neuen Zusage sei deutlich geringer als die bisherige. Um die Zustimmung eines Wechsels zur neuen Regelung zu erhalten, habe der Arbeitgeber allen betroffenen Arbeitnehmern zusätzlich eine Wechselprämie angeboten. Er habe dem Wechsel zugestimmt, da die Alternative die Klage vor dem Arbeitsgericht gewesen sei. Damit entgingen ihm in der Rentenphase große Pensionszahlungen. Die Wechselprämie stelle daher eine Entschädigung nach § 24 Nr. 1 a EStG dar und sei nach § 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG ermäßigt zu besteuern.

Das Finanzamt folgte der Rechtsauffassung des Klägers nicht und besteuerte die Wechselprämie in Höhe von insgesamt 45.661,96 Euro zusammen mit den übrigen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit als laufenden Arbeitslohn und erließ am … einen entsprechenden Einkommensteuerbescheid für 2010.

Hiergegen legten die Kläger mit Schreiben vom … form- und fristgerecht Einspruch ein. …

Den Einspruch wies das Finanzamt mit Einspruchsentscheidung vom … als unbegründet zurück.

Mit der anschließend erhobenen Klage macht der Kläger folgendes geltend:

Die Rechtsauffassung des Finanzamtes sei unzutreffend, die dem Kläger gewährte Wechselprämie stelle eine Entschädigung im Sinne des § 24 Nr. 1 a EStG dar und sei daher gem. § 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 2 EStG mit dem ermäßigten Steuersatz zu besteuern.

Nach § 24 Nr. 1 a EStG seien Entschädigungen Leistungen, die als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen gewährt werden. Der gesetzlich nicht definierte Begriff der Entschädigung setze voraus, dass der Steuerpflichtige einen Schaden durch den Wegfall von Einnahmen erlitten habe oder zukünftig erleiden werde und die Zahlungen unmittelbar dazu bestimmt sei, diesen Schaden auszugleichen (BFH-Urteil vom 01.07.2004 IV R 23/02, BStBl. II 2004, 876). Zahlungen, die nicht an die Stelle weggefallener Einnahmen treten, sondern bürgerlich-rechtlich Erfüllungsleistungen eines Schuldverhältnisses seien, gehörten nicht zu den Entschädigungen. Dementsprechend liege eine Entschädigung nur vor, wenn die bisherige Grundlage für den Erfüllungsanspruch weggefallen sei und der an die Stelle der bisherigen Einnahmen getretene Ersatzanspruch auf einer neuen Rechts- oder Billigkeitsgrundlage beruhe (vgl. Bundesfinanzhof – BFH – Urteil vom 11.01.2005 IX R 67/02, BFH/NV 2005, 1044 und vom 22.01.2009 IV R 12/06, BFH/NV 2009, 789). Eine Entschädigung im Sinne des § 24 Nr. 1 a EStG setze ferner voraus, dass der Ausfall der Einnahmen entweder von dritter Seite veranlasst worden sei oder, wenn er vom Steuerpflichtigen selbst oder mit dessen Zustimmung herbeigeführt worden sei, dieser unter rechtlichem, wirtschaftlichem oder tatsächlichem Druck gestanden habe. Diesem Erfordernis liege die Überlegung zugrunde, dass die Steuerermäßigung nach § 34 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 2 EStG nur in den Fällen gerechtfertigt sei, in denen sich der Steuerpflichtige in einer Zwangssituation befinde und sich den zusammengeballten Zufluss der Einnahmen nicht entziehen könne (vgl. BFH-Urteil vom 21.09.1993 IX R 32/90 und vom 13.08.2003 XI R 18/02). Die ermäßigte Besteuerung nach § 34 Abs. 1 und Abs. 2 EStG bezwecke die Härten auszugleichen, die sich aus der progressiven Besteuerung der Entschädigungen ergeben.

Nach diesen Grundsätzen sei die dem Kläger gewährte Wechselprämie eine Entschädigung im Sinne des § 24 Nr. 1 a EStG.

Der Kläger habe bis zum 31.12.2009 nach den Bestimmungen des Betriebsrentengesetzes zweifelsfrei eine unverfallbare Versorgungsanwartschaft erworben. Davon ging ausweislich des Angebots vom 05.02.2010 auch der Arbeitgeber selbst aus, da dort mehrfach von (unverfallbaren) Versorgungsanwartschaften die Rede sei. Insofern habe das in dem Angebot enthaltene Anerkenntnis einer unverfallbaren Anwartschaft nur deklaratorische Bedeutung. Durch den Abschluss der Vereinbarung des Klägers mit seinem Arbeitgeber hinsichtlich der Überführung der erworbenen Anwartschaft sei die Rechtsgrundlage für die bisherigen Regelungen zur Altersversorgung aufgehoben und mit den künftigen Altersversorgungssystem auf eine neue Rechtsgrundlage gestellt worden.

Der Arbeitgeber sei erkennbar davon ausgegangen, dass den Betroffenen durch die Umstellung der betrieblichen Altersversorgung finanzielle Nachteile entstehen würden, d. h. dass ihnen insbesondere künftige Einnahmen aus dem Versorgungsrecht entgehen würden. Es liege auf der Hand, dass ein Arbeitnehmer mit einer Versorgung nach beamtenrechtlichen Grundsätzen gegenüber einer beitragsfinanzierten Altersversorgung finanziell günstiger gestellt sei. Dem entspreche es auch, dass sich die B durch drei Gerichtsinstanzen erfolglos dagegen gewährt habe, dass die betroffenen Beschäftigten einen Anspruch auf Abschluss eines Versorgungsvertrages nach den bisherigen Grundsätzen gehabt hätten. Auf das Urteil des Bundesarbeitsgerichts –BAG– vom 15.05.2012 3 AZR 610/11, BAGE 141, 222 ff. und die beiden vorinstanzlichen Urteile des Arbeitsgerichts München vom 06.07.2010, Az.: 17 CA 17644/09, Juris und des Landesarbeitsgericht München vom 16.02.2011, Az.: 8 Sa 877/10 werde Bezug genommen. Ebenso werde auf die bei Juris kommentierten Parallelentscheidungen zum Urteil des Bundesarbeitsgerichts vom 15.05.2012 – alle ebenfalls vom 15.05.2012 – hingewiesen.

Die negativen Auswirkungen der Umstellung, insbesondere die entgehenden Versorgungsbezüge sollten durch die Wechselprämie – ungeachtet ihrer Bezeichnung als "Prämie" – ausgeglichen werden; dass sie daneben auch einen finanziellen Anreiz zur Annahme des Angebots bieten sollte, stehe dem nicht entgegen.

Soweit das Finanzamt meine, dass der Kläger und die weiteren Betroffenen aus damaliger Sicht des Arbeitgebers auf die noch zu erwerbenden Versorgungsansprüche nach altem Recht keinen Rechtsanspruch gehabt hätten und deshalb die Wechselprämie auch keine Entschädigung darstellen könne, sei dies unzutreffend. Hier sei zunächst festzustellen, dass sich die Rechtsauffassung des Arbeitgebers nach dem Urteil des Bundesarbeitsgerichts vom 15.05.2012 (am angegebenen Ort) als unzutreffend herausgestellt habe. Der Arbeitgeber habe darüber hinaus eine insoweit bestehende Rechtsunsicherheit gekannt.

Schließlich stehe auch der Umstand, dass der Kläger der Umstellung der Altersversorgung zugestimmt habe, der Beurteilung der Wechselprämie als Entschädigung nicht entgegen. Eine Entschädigung setze zwar voraus, dass der Ausfall der Einnahmen entweder von Dritter Seite veranlasst worden sei oder, wenn er vom Steuerpflichtigen selbst oder mit dessen Zustimmung herbeigeführt worden sei, dieser unter rechtlichen, wirtschaftlichen oder tatsächlichem Druck gestanden habe. Der Kläger habe sich jedoch in einer Zwangssituation befunden. Der Arbeitgeber habe nämlich in dem Angebotsschreiben vom … darauf hingewiesen, dass bei Nichtannahme des Angebots weder ein Anspruch auf die Wechselprämie bestehe noch seitens der Bank künftig Leistungen der betrieblichen Altersversorgung erfolgen würden. Zur Vermeidung dieser Nachteile, von deren rechtlicher Haltbarkeit er ausging, sah sich der Kläger gezwungen, dem Angebot zuzustimmen.

Die Kläger beantragen,

den Einkommensteuerbescheid 2010 vom … in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom … dergestalt abzuändern, dass von den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit des Klägers ein Betrag in Höhe von 45.662 Euro als ermäßigt zu besteuernde außerordentliche Einkünfte behandelt wird.

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung verweist das Finanzamt auf die Einspruchsentscheidung vom … und seinem Schriftsatz vom ….

II.

Die Klage ist unbegründet. Das Finanzamt hat zu Recht die Zahlung von 45.661,96 Euro nicht dem ermäßigten Steuersatz unterworfen.

1. Nach § 34 Abs. 1 EStG ist in Fällen, in denen im Einkommen außerordentliche Einkünfte enthalten sind, die darauf entfallende Einkommensteuer nach einem ermäßigten Steuersatz zu bemessen. Als außerordentliche Einkünfte in diesem Sinne gelten nach § 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG auch Entschädigungen nach § 24 Nr. 1 EStG. Hierunter fallen insbesondere Entschädigungen, die als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen gewährt werden (§ 24 Nr. 1 a EStG). Entschädigungen im Sinne der vorgenannten Vorschriften sind Zuwendungen, die einen Schaden ausgleichen sollen, den ein Steuerpflichtiger durch Wegfall von Einnahmen erleidet (BFH-Urteil vom 22.01.1988 VI R 135/84, BStBl. II 1988, 525). § 24 EStG erfasst solche Einnahmen nicht, die im Rahmen der üblichen auf Einkunftserzielung gerichteten Tätigkeit anfallen. Eine Entschädigung für entgangene Einnahmen in diesem Sinne setzt deshalb einen außergewöhnlichen Vorgang voraus, der sich nicht im Rahmen des für die jeweilige Einkunftsart typischen Geschehensablaufs hält. Ein außergewöhnlicher Vorgang im vorbezeichneten Sinne ist auch bei Mitwirkung des Steuerpflichtigen bei dem zum Einnahmeausfall führenden Ereignis nicht ausgeschlossen, wenn er dabei unter einem nicht unerheblichen rechtlichen, wirtschaftlichen oder tatsächlichen Druck gestanden hat (BFH-Urteil vom 05.10.1989 IV R 126/85, BStBl. II 1990, 155).

Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, der sich der erkennende Senat anschließt, stellt die an die Stelle der bisherigen Einnahmen tretende Ersatzleistung danach nur dann eine Entschädigung im Sinne des § 24 Nr. 1 a EStG dar, wenn sie auf einer neuen Rechts- oder Billigkeitsgrundlage beruht. Eine solche ist nicht gegeben, wenn unter Fortsetzung der Einkunftserzielung im Rahmen des bisherigen Rechtsverhältnisses ein bestehender Anspruch – auf der Grundlage einer Vertragsänderung oder eines vertraglichen Schadensersatzanspruchs – abgegolten wird oder wenn sich lediglich die Zahlungsmodalität geändert hat. Eine Entschädigung im vorgenannten Sinne verlangt deshalb, dass das zugrundeliegende Rechtsverhältnis beendet wird (BFH-Urteile vom 12.04.2000 XI R 1/99, BFH/NV 2000, 1195; vom 23.01.2001 XI R 7/00, BStBl. II 2001, 541; vom 10.02.2001 XI R 54/00, BStBl. II 2002, 181; vom 06.03.2002 XI R 36/01, BFH/NV 2002, 1144 und vom 28.02.2005 XI B 182/03, BFH/NV 2005, 1283).

2. Unter Berücksichtigung vorstehenden Ausführungen handelt es sich bei der Zahlung von 45.691,96 Euro nicht um eine Entschädigung, die dem ermäßigten Steuersatz unterliegt. Denn das dem Tatbestand der Einkunftserzielung zugrundeliegende Rechtsverhältnis ist nicht beendet worden. Das Anstellungsverhältnis wurde fortgesetzt; die Pensionszusage wurde nur der Höhe nach beschränkt bzw. modifiziert. Dies ergibt sich bereits aus dem klägerischen Vorbringen. Nach ihm ist aufgrund der bisherigen Betriebsrentenzusage mit einer Altersrente ab dem 65. Lebensjahr in Höhe von ungefähr 3.700 Euro pro Monat zu rechnen, während die neue Betriebsrentenzusage in der Summe nur zu Altersrenten in Höhe von 2.699 Euro monatlich führt. Der Kläger erzielt mithin weiterhin regelmäßig Einkünfte aus seiner laufenden Tätigkeit und im Pensionsfalle nachträgliche Einkünfte aus derselben Tätigkeit.

Dass die Abfindungszahlung auf einer neuen Rechtsgrundlage beruht, die auch durch eine Vertragsänderung geschaffen werden kann (BFH-Urteil vom 25.08.1993 IV R 8/93, BStBl. II 1994, 167), reicht nicht aus. Hinzukommen muss die im Streitfall nicht erfolgte Beendigung des bisherigen Einkunftserzielungstatbestandes (BFH-Urteil vom 06.03.2002, XI R 36/01, BFH/NV 2002, 1144).

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung – FGO –.